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AUTORIDADES
Canciller
Su Excelencia Reverendsima
Indice General
Fundamentacin ..........................................
Objetivos ......................................................
Contenidos ...................................................
Bibliografa ...................................................
Evaluacin ....................................................
Introduccin ..................................................
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Unidad I
Unidad IV
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21
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39
46
52
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Unidad II
Estados Contables Bsicos:
Estado Patrimonial - Rubro Caja Bancos y Crditos. ....................................... 81
Estados Contables Bsicos:
Conceptos-Estructura .................................. 81
Crditos: Conceptos, Anlisis individual de
las partidas ................................................... 97
Unidad III
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial
- Rubro Inversiones - Bienes de Cambio. .. 113
1.- Estados Contables Bsicos:
Estado Patrimonial ............................... 113
2.- Estados Contables Bsicos:
Estado Patrimonial ............................... 117
3.- Anlisis individual de los rubros y
cuentas del Activo ................................ 144
4.- Aplicacin de las Resoluciones Tcnicas
en vigencia, en relacin a los rubros
estudiados ............................................ 157
Unidad V
Estados Contables Bsicos:
Estado Patrimonial - Pasivo ....................... 179
1.- Estados Contables Bsicos:
Estado Patrimonial: PASIVO ................ 179
2.- Estados Contables Bsicos:
Estado Patrimonial ............................... 181
Unidad VI
Patrimonio Neto y Estado de Resultados ... 217
1.- Estados Contables Bsicos:
Estado Patrimonial ............................... 217
Estado de Resultados ................................ 224
Unidad VII
Estados Contables Bsicos: Estado de Flujo
de Efectivo - Balance Consolidados - Balances
Comparativos - Entes sin fines de Lucro Balance General ........................................ 229
Estado de Flujo de Efectivo........................ 229
Origen y Aplicacin .................................... 238
Balances Consolidados .............................. 248
Entes sin fines de lucro .............................. 261
Balance General: Proceso General
de Exposicin ............................................. 272
Curriculum Vitae
Datos Personales
Apellido y Nombres: Guijarro Jimnez, Federico
Fecha de nacimiento: 21 de diciembre de 1.955
Lugar de nacimiento: Salta-Capital
Nacionalidad: Argentina
Domicilio: Balcarce 723 - Salta
Localidad: Salta-Capital
Telfono: 0387-4220576 / 0387-156853884
Correo electrnico: fguijarro@ucasal.net
Documento: D.N.I. N 11.834.942
Estado Civil: Casado
Estudios Cursados
Primaria: Escuela Remedios Escalada de San Martn
Secundaria: Colegio Salesiano ngel Zerda - Salta
Titulo: Perito Mercantil.
Universitarios: Universidad Nacional de Salta
Titulo: Contador Pblico Nacional - Mat. 777- CPCES
Antecedentes Docentes
- Profesor Titular en Colegio Jos Manuel Estrada desde 1980 hasta 1990 en distintas divisiones del
Secundario en las siguientes materias: Contabilidad, Tcnica Bancaria, Organizacin de Empresas.
- Profesor Titular en Colegio Jos Manuel Estrada desde 1988 hasta la fecha de Contabilidad II
en el Instituto Terciario de Formacin Docente.
- Profesor Titular y Adjunto a Cargo en la Universidad Catlica de Salta desde 1990 hasta la fecha
en las siguientes Materias: Contabilidad Superior, Anlisis e Interpretacin de Estados Contables, Control De Gestin, Auditora y Sistemas de Informacin Contable.
- Profesor Titular y adjunto de las mismas ctedras en el sistema de educacin a distancia de la
Universidad Catlica de Salta.
- Jefe de la carrera de Contador Pblico en la Universidad Catlica de Salta desde el ao 2000 a
2003.
- Vicedecano de la facultad de Economa y Administracin de la Universidad Catlica de Salta
desde 2003 hasta 2008.
Antecedentes Profesionales
Trabajos profesionales diversos enmarcados especialmente el en rea Contable y de Gestin.
Asesoramiento Empresarial. Auditorias Internas y Operativas en particular en Empresas Mineras,
Metalrgicas y en Centros de Produccin de Grandes Supermercados, realizados desde 1984
hasta la fecha.
reas especficas de trabajo docente y profesional
-
Curriculum Vitae
Datos Generales
Nombres y Apellido: Guillermo C. Tabellione
Correo electrnico: gtabellione@ucasal.net
Formacin Acadmica
Postgrados
1998.
1997.
Estudios Universitarios
1988.
Contador Pblico
Ttulo otorgado por la Universidad de Buenos Aires, Argentina.
Experiencia Laboral
- Actualmente Supervisor de Fiscalizacin Externa N 2. Direccin Regional Salta. (A.F.I.P.).
A cargo del equipo de Seguridad Social. Fiscalizaciones y deteccin de trabajo en negro.
- Asesor Institucional del Ministerio de Salud Pblica de la Provincia de Salta. Desde
07/2008 a 04/2009. Tareas de renegociacin de contratos, auditoras a grandes proveedores,
anlisis de presupuestos, estados contables. Asesor del Ministro de Salud y gobierno provincial
(Gobernador Sr. Juan Manuel Urtubey).
- Capacitador de la Secretara PyMEs - Direccin de Capacitacin y Asistencia Tcnica, Ministerio de Economa de Salta. Desde 2008 a la fecha.
- Autor de publicaciones econmicas y empresariales.
- Instructor Full-Time. AFIP - SALTA. Divisin Capacitacin. Cursos de Actualizacin Impositiva.
Asesoramiento a otras reas. Desde 2006 a 06/2008.
- Desde 10/2003 a 10/2005. Direccin General de Rentas de la Provincia de Tucumn (DGR).
Subdireccin y Gestin del Organismo. Gobernador Sr. Jos Alperovich, (550 personas a
cargo).
- 2003. Administracin Federal de Impuestos (A.F.I.P.). Salta. Inspector/ Auditor externo.
- Junio 2000 a enero 2001. A.F.I.P. Salta. Jefe de Sistemas. Auditoras de Sistemas. Tarea de
control interno, deteccin de casos con inters fiscal, elaboracin de informes y listados para
otras reas; personal a cargo.
- 1999 - 2000. A.F.I.P. Salta. Jefe de Control de Declaraciones Juradas. Auditora interna y
externa. Anlisis y control de las declaraciones de impuestos. Elaboracin de informes para
Investigaciones; personal a cargo.
- 1991 - 1999. A.F.I.P. Buenos Aires. Divisin de Quebrantos Impositivos. Tareas de Auditor
externo en Grandes Contribuyentes Nacionales, especialmente Bancos. Anlisis de procesos
contables y control interno. Elaboracin diaria de papeles de trabajo e informes de Auditora.
Experiencia Docente
- Autor de los mdulos de estudio de Economa de la Empresa y de Contabilidad II/
Contabilidad Superior (Material de Estudios del Sistema No Presencial).
- Universidad Nacional de Salta (UNSa). Profesor Auxiliar de Contabilidad I. Cargo obtenido por
Concurso Pblico de Antecedentes, desde marzo de 2009 (En primer lugar en la orden de mrito).
- Universidad Catlica de Salta. Carrera de Administracin de Empresas y Contador Pblico.
Profesor Adjunto a Cargo de Contabilidad I. (Desde ao 2009 a la fecha).
- Universidad Catlica de Salta. Carrera de Administracin de Empresas y Contador Pblico.
Profesor Adjunto a Cargo de Control de Gestin. (Desde ao 2006 a la fecha).
- Universidad Catlica de Salta. Carrera de Administracin de Empresas y Contador Pblico.
Profesor Adjunto a Cargo de Contabilidad II. (Desde ao 2000 a la fecha).
- Universidad Catlica de Salta. Carrera de Licenciatura en Administracin Agropecuaria. Profesor Adjunto a Cargo de Sistemas de Informacin Gerencial y profesor Adjunto a cargo de
Teora y Tcnica Impositiva. (Desde ao 2008 a la fecha).
- Universidad Catlica de Salta. Carrera de Contador Pblico y Lic. en Administracin a Distancia. Profesor adjunto de Contabilidad II, Adjunto a Cargo en Economa de la Empresa y
Anlisis de Estados Contables en Sistema de Estudios a Distancia (IEAD), en las carreras
de Contador Pblico y Licenciado en Administracin. (Desde ao 2001 a la fecha).
- Universidad Catlica de Salta. Carrera de Administracin de Empresas y Contador Pblico.
Profesor Adjunto a Cargo de Economa de la Empresa. (Desde 2003 hasta 2007)
- Universidad Catlica de Salta, Argentina. Escuela de Negocios, Carrera de Licenciatura
en Marketing. Profesor Titular de Administracin de PyME. (Aos 2002 y 2003).
- Universidad de Buenos Aires. Profesor ayudante de Contabilidad II. Facultad de Ciencias
Econmicas. (Desde 1983 a 1991).
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Curriculum Vitae
Viviana Laura Santinn
Calle 28 N 704
(7620) Balcarce - Provincia de Bs. As.
(02266) 423703
(02266) 15531419
e-mail: vivianasantinon@yahoo.com.ar
Informacin Personal
Estado civil: casada
Nacionalidad: argentina
Fecha de nacimiento: 14/07/74
Lugar de nacimiento: Capital Federal
Pas: Argentina
D.N.I.: 24.068.853
Matrcula Profesional Licenciada en Administracin y Contadora Pblica: 28663/0
Formacin
- Especialista en Administracin de Negocios - Universidad Nacional de MdP.
- MBA (Master en Administracin de Negocios), Universidad Nacional de MdP (cursada finalizada
2004, realizando la tesis).
- Contadora Pblica Nacional - Licenciado en Administracin.
(Fecha de graduacin: 4/4/00)
- Carrera Posttulo en formacin docente con especializacin en E.G.B. 3 y Polimodal.
- Desarrollo de proyectos y experiencias relacionados con la especialidad (tales como Encuestadora
Monitoreo Aplicado a Pequeas y Medianas Empresas -MAPA PYME- SePyMe).
- Ejercicio de la profesin en forma independiente. "Consultora Integral para PyMes y emprendedores" Santinn & asociados.
- Docente universitaria en materias de Administracin, Gestin y Contabilidad en Universidades
Pblicas y Privadas.
- Expositora en distintas jornadas en temas referidos a empresas familiares, administracin de la
produccin, y participacin en talleres de emprendedores.
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Carrera:
Curso:
Materia:
Profesor:
Fundamentacin
La materia corresponde al segundo ao de la Carrera de Licenciatura en
Administracin de Empresas y Contador Pblico.
Concretamente aspiramos a que el alumno aplique los conceptos y herramientas adquiridas, de manera tal que evale y analice escenarios probables
pero con una visin mas amplia y global de los negocios a partir de las herramientas que le proporcionar esta materia.
El contenido de la materia est diseado en tres reas didcticas, respetando una secuencia lgica, razonada y de tipo secuencial, tratando en todos los
casos de exponer una base terica de cada tema, con sus temas especficos y
finalidades y en todas las consignas que resulten pertinentes, la resolucin de
trabajos prcticos de aplicacin:
1.- La primera etapa de enseanza se concentra en una revisin concienzuda de los conceptos contables bsicos estudiados en Introduccin a la
Contabilidad o Contabilidad I, de forma tal de lograr por una parte una
nivelacin de los conocimientos elementales y por otra parte recordarlos,
pues constituyen la esencia y la base de lo que se estudiar en Contabilidad Superior. Asimismo se introduce al alumno en el estudio de los Conceptos Contables Bsicos.
2.- La segunda etapa est conformada por el estudio detallado y analtico de
todas las Normas Legales y Profesionales en Vigencia (Resoluciones Tcnicas), las cuales son aplicadas a cada uno de los rubros y cuentas que
forman parte del Balance General, con resoluciones de casos prcticos en
cada uno de los casos.
3.- La tercera etapa est orientada a la preparacin y exposicin de Balance
General en forma integral, es decir, aplicando todas las R.T. en vigencia,
de forma tal que pueda ser ledo por cualquier potencial usuario de la Informacin Contable.
Si bien la tarea de preparacin y exposicin es especfica de un Contador
Pblico, su estudio tambin se fundamenta en la necesidad de parte de los Licenciados en Administracin y Economa de conocerlos de forma tal que puedan tomar estos Informes como base para poder Analizar e Interpretar estos
Estados Contables, evaluar y diagnosticar sobre la situacin de las empresas y
opinar con conocimiento fundado sobre los mismos. Mal podrn evaluar un Estado Contable si no conocen cmo fueron confeccionados.
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Objetivos
- Objetivo General
- Entender a la disciplina contable como un lenguaje, una expresin razonable de la realidad de las organizaciones, que a travs de los estados
contables brinda informacin til y confiable para la toma de decisiones.
- Adquirir los conocimientos necesarios de los pasos que requiere la preparacin de la Informacin Contable y su posterior interpretacin, considerada en la actualidad como uno de los pilares de la Gestin Empresarial.
- Objetivos Especficos
- Comprender y aprender los conceptos bsicos de Contabilidad a travs
de enfoques tcnicos imprescindibles as como por su funcionamiento
prctico.
- Comprender y confeccionar informes contables tiles a partir de los datos que recibe, realizando esa transformacin mediante un proceso contable determinado.
- Conocer con detalle las Normas Legales y Profesionales en vigencia.
- Conocer en forma analtica y razonada las tcnicas y procesos aplicables.
- Aplicacin de todas las Normas de Valuacin y Exposicin.
- Confeccin Integral de un Balance General.
Contenidos
Indice del Programa
Unidad 1: Aspectos Generales.
Unidad 2: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubros: Caja y
Bancos y Crditos.
Unidad 3: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubros: Inversiones y Bienes de Cambio.
Unidad 4: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubros: Bienes
de Uso y Bienes Intangibles.
Unidad 5: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Pasivo.
Unidad 6: Estados Contables Bsicos: Patrimonio Neto y Estado de Resultado.
Unidad 7: Estados Contables Bsicos: Estado de Flujo de Efectivo - Balances Consolidados - Balances comparativos - Entes sin fines de
Lucro - Balance General.
Programa
Unidad 1: Aspectos Generales
1.- Contabilidad y Administracin: Conceptos-Objetivos.
2.- Informacin Contable: Concepto, Importancia y Organizacin, Atributos.
Anlisis integral de la RT 16.
3.- Normas legales y profesionales en vigencia-Procesos-Temtica.
4.- P.C.G.A.: Contenidos, comentarios, adecuacin a la situacin econmica
actual.
5.- Evolucin de la doctrina contable: Corrientes.
6.- Conceptos Bsicos: Los valores de mercado-Concepto de Ganancia y de
Capital a Mantener-Modelo Contable.
7.- Libros de Contabilidad-Planes y manuales de Cuentas-Pasos de la Informacin en el Proceso Contable - Sistemas Informticos.
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Bibliografa
Bibliografa Bsica
- Contabilidad Superior, Enrique Fowler Newton - Ed. Macchi 2005.
- Normas Contables Profesionales de la FACPCE y del CPCECABA - Enrique Fowler Newton - La Ley 2002.
- Estado de Flujo de Efectivo- Ana Maria Petti - Paula Longhi - Editorial Osmar
D. Buyatti Librera Editorial - Edic. Octubre 2003.
- Tratado de Contabilidad Intermedia y Superior, Mario Biondi, Ed. Macchi.
- Resoluciones Tcnicas N 6, 8, 9, 11, 16, 17, 18, 19, 21 , 22 y 25 CECyT, Ed. FACPCE.
Bibliografa Complementaria
- Contabilidad Bsica, Enrique Fowler Newton, Ediciones Contabilidad Moderna.
- Introduccin a la Contabilidad Superior, Roberto Mario Rodrguez - Ed. Codees.
- Sistemas Contables, Osvaldo A. Chaves, Hctor Chyrikins, Ed. Macchi 2000.
Actividad de Aprendizaje
- Realizacin y Anlisis de Trabajos prcticos provistos por la ctedra.
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- Anlisis y Estudio de Normas Contables Profesionales en vigencia e investigacin de Normas Contables en Proyecto de Aprobacin.
- Intercambio de informacin y, seguimiento y lineamientos desde la ctedra
a travs de Internet.
Evaluacin
Criterios de Evaluacin
La ctedra tomar en cuenta los siguientes criterios para evaluacin a los
alumnos:
a.- Capacidad de anlisis de los conceptos bsicos contables.
b.- Capacidad de anlisis de normas de valuacin y exposicin en vigencia.
c.- Adecuado uso de terminologa tcnica.
d.- Capacidad para relacionar los conceptos tericos con la realidad prctica.
e.- Capacidad para vincular conceptos aprendidos a lo largo de la carrera con
los vinculados especficamente a la materia Contabilidad Superior - Contabilidad II.
f.- Aporte personal y capacidad crtica.
IMPORTANTE!!
Los requisitos para regularizar la materia sern informados por el
docente a travs de los canales pertinentes de comunicacin:
- Tabln de anuncios.
- Foro de la materia.
- Cuadros de regularizacin publicados en la pgina web.
Mantngase atento!!!
Cr. Federico Guijarro J.
Cr. Guillermo Tabellione
Cra. Lic. Viviana L. Santinon
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Introduccin
La intencin de redactar este mdulo se fundamenta en la necesidad de brindarle a los alumnos de los cursos a distancia y presencial de la Universidad
Catlica de Salta, pertenecientes a las carreras de "LICENCIADO EN ADMINISTRACION DE EMPRESAS" y "CONTADOR PUBLICO", una Gua de estudios pedaggicamente estructurada a la realidad econmica de nuestro pas y
en funcin de los contenidos bsicos que el plan de estudios prev insertar en
estas carreras, de forma tal que el egresado posea las aptitudes necesarias que
le permitan desarrollarse en su mbito laboral con absoluta idoneidad, con relacin a los temas de la presente asignatura.
Asimismo, se informa que se incluirn en el desarrollo de un mdulo por
separado Casos Prcticos de aplicacin a los fines de permitir que el lector
tenga la posibilidad de resolver situaciones estudiadas en la teora.
Los ejercicios estn diseados de forma tal que resulten claros en cuanto a
su contenido y tiles en cuanto a los objetivos que la ctedra desea lograr, ya
que se informarn especficamente.
Reitero que los contenidos de este mdulo deben ser considerados como
una GUIA de estudios, lo cual implica que necesariamente se debe recurrir a la
bibliografa que resulte pertinente a cada tema.
En la confianza que el presente trabajo sea de utilidad al alumno, considerado desde esta etapa de la carrera como un futuro profesional, dejo a vuestra
consideracin el desarrollo del programa.
La ctedra agradece la colaboracin del Cr. Federico Manjon en la confeccin del presente Mdulo.
Atentamente.
La Ctedra:
Cr. Federico Guijarro J.
Cr. Guillermo Tabellione
Cra. Lic. Viviana Santinon
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Unidad I
Aspectos Generales
1.- Contabilidad y Administracin:
Conceptos-Objetivos- Interrelaciones
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dad nos marca un nivel de igualdad frente al planteo y solucin de los distintos
problemas.
Es preciso realzar la importancia de la CONFIABILIDAD en los informes que
se puedan preparar, ya que de su lectura dependen una serie muy variada de
niveles de personas, con diferentes caractersticas y necesidades de informacin, que van a valorar los datos contables en funcin de esta cualidad.
Pensemos que las decisiones que se van a tomar, parten inicial-mente de los
elementos de desde all se extraen; los responsables sern en definitiva los
Destinatarios finales, sobre los cuales nos vamos a referir inmediatamente.
Podemos observar, que la Administracin constituye un rea dentro de la
empresa tan importante, que podramos concluir que sin una adecuada administracin, la empresa est condenada al fracaso.
Es posible tratar de conceptualizar este trmino siguiendo la doctrina de Fowler
Newton diciendo que: LA ADMINISTRACION intenta combinar los elementos
fsicos y humanos de la mejor manera posible para as lograr el mejor cumplimiento de los fines de la Organizacin y para satisfacer a las partes que intervienen en o interactan con ella y que defienden sus propios intereses, estas partes son los potenciales usuarios de la Informacin contable sobre los que nos
referiremos ms adelante.
La realidad es que la Contabilidad considerada como parte del sistema de
informacin de una Empresa, debe ser analizada y evaluada con un nivel de
anlisis y de detalle, de forma tal que nos permita conocer y ponderar su enorme importancia en la vida de los negocios.
No debemos olvidar que la Empresa convive con un Entorno muy cambiante al
cual debe adaptarse permanentemente, ya que el entorno nunca la considerar
individualmente; y en un mundo tan competitivo y con grandes dosis de globalizacin,
la informacin debe ser uno de los pilares fundamentales de una empresa.
Hemos mencionado sistemticamente los trminos EMPRESA Y SISTEMA.
Creo oportuno extenderme sobre ellos, pues la Empresa debe ser considerada
como un sistema y la Contabilidad est ntimamente relacionada a ellos.
Subtema: La Empresa
La Empresa-Sistemas: Conceptos
La Concepcin actual es considerar a la empresa como un Sistema con objetivos perfectamente determinados: Lograr obtener niveles de rentabilidad que le
permitan evolucionar en funcin de la poltica empresarial y de las condiciones
internas y externas de la organizacin.
"Sistema: es un conjunto de elementos dinmicamente relacionados que
desarrollan una actividad para lograr un objetivo operando con datos-energa-materia, unidos al ambiente que los rodea para suministrar informacin-energa-materia".
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Anlisis de la definicin:
- Un conjunto de elementos: son las partes u rganos componentes del
sistema.
- Dinmicamente relacionados: significa que los componentes de un sistema estn en constante interaccin, situacin que da origen a una propiedad del sistema denominada Sinergia.
- Que desarrollan una actividad: es decir la operacin, el ciclo y/o proceso
que ejecuta el sistema.
- Para lograr un objetivo: meta o propsito que se busca concretar a travs
de la operatividad del sistema. Es la finalidad del mismo.
- Operando con datos-energa-materia: es la materia prima que necesita
el sistema para poder operar. Estos insumos ingresan por las llamadas
"entradas del sistema".
- Unidos al ambiente que los rodea: se hace referencia al contexto donde
se encuentra inmerso el sistema; el medio con el cul s interrelaciona
(Feed-back).
- Para suministrar informacin energa-materia: son los resultados que
se obtienen por medio de las salidas del sistema.
Un sistema no opera una sola vez, es decir que existe un continuo movimiento de insumo y generacin de informacin, reiteradamente se consume materia
prima del contexto circundante para luego transformarlas en resultados y retribuirlas mediante las salidas del sistema.
Elementos de un sistema
Podemos considerar los siguientes elementos integrantes de un Sistema:
a.- Entradas: son los insumos (informacin) que ingresan al sistema desde
su medio en diversos grados y formas para ser objeto del proceso que
realiza el sistema en funcin de sus objetivos.
b.-Salidas: son el resultado del proceso de transformacin e indican el nivel
de logro de los objetivos del sistema.
c.- Medio o contexto: est compuesto por aquellos objetos exteriores al sistema y que ejercen influencia sobre el mismo, en este contexto se encuentran los dems sistemas con sus respectivas variables y las restricciones correspondientes a los mbitos circundantes. Un sistema recibe
del contexto energa y opera con ella en el marco de las restricciones que
aquel le presenta.
d.-Proceso: es el factor de cambio, de elaboracin o de interaccin del sistema, consiste en un conjunto de acciones, procedimientos, relaciones, etc.
originados por los distintos componentes del sistema, en virtud del cul
las entradas o insumos son convertidos en determinados productos o salidas. El proceso est sujeto tambin a las influencias y restricciones del
contexto. En cuanto al formato de la composicin del proceso, no todos
sus elementos tienen las mismas caractersticas:
- Operadores que actan como variables independientes.
- Variables que dependen de los parmetros y de las variables independientes.
- Parmetros (elementos estndares que se utilizan de base de construccin y/o comparacin para futura informacin).
- Caja negra: es un mtodo de investigacin que surge de la naturaleza
excesivamente compleja de los sistemas, nos permite comprender y
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visualizar a los mismos. En este componente del proceso existen variables que o bien se desconocen o en el caso de ser conocidas no es
posible su anlisis dado el costo o el tiempo que insumiran.
e.- Lmite de un sistema: es el alcance del control que se ejerce sobre el
mismo, constituye la frontera que define lo que pertenece y lo que no al
sistema.
f.- Restricciones: son las limitaciones, exigencias, modificaciones que impone el contexto para la organizacin y el funcionamiento del sistema.
Esta denominacin se aplica adems a los condicionamientos internos
del sistema, no debe entenderse por restricciones solo aspectos negativos o limitantes, sino tambin se incluyen aspectos positivos y favorables.
Las restricciones incluyen dos aspectos: la variedad, o sea la calidad, diversidad, constancia de las condiciones y el grado de apremio, es decir la intensidad de las influencias o exigencias.
Si tomamos este concepto de empresa podemos visualizar la complejidad en su
operatoria, ya que una empresa eficiente necesariamente debe contar con sus
reas o secciones perfectamente diseadas, planificadas, estructuradas y coordinadas entre s como nica posibilidad que el Objetivo Empresarial se cumpla.
Subsistema de Administracin: recopila informacin, la esquematiza y registra efectos de cumplir con la informacin legal y de gestin (contadura), actualiza y analiza las cuentas corrientes de los clientes y proveedores, estudia las
desviaciones de costos y sus causas, elabora conjuntamente con las gerencias
de los dems subsistemas los presupuestos econmicos financieros de los distintos niveles. Puede depender de este subsistema el mantenimiento de los sistemas informticos como de los equipos, o bien estas funciones se pueden centrar en un staff que preste asesoramiento al resto de la organizacin en forma
independiente.
Subsistema de Produccin: contiene la planificacin del uso de los recursos con los que dispone la empresa para alcanzar la calidad y cantidad deseada
de produccin al mnimo costo. Efecta la manufactura de los productos de
venta cambiando la forma o composicin de la materia prima, realiza la adquisicin de los suministros, materiales, equipos y servicios necesarios para las operaciones de la compaa. Aplica un control de calidad a los productos en sus
diferentes fases de elaboracin.
Subsistema Legal: brinda asesoramiento desde el punto de vista jurdico,
prepara documentos y representa a la compaa en las relaciones de supervisin estatal y en las obligaciones estatuarias.
Subsistema Auditora: se centra en la determinacin de la confiabilidad o
falta de confiabilidad de los estados financieros y registros contables que los
fundamentan, es responsabilidad de este subsistema controlar la gestin de la
organizacin ya sea en forma integral como en cada uno de sus componentes.
La auditora es una funcin, una forma de control.
Los subsistemas legales y auditora pueden operar como funcin de staff
dependiendo del directorio, brindando asesoramiento a las dems secciones o
bien pueden ubicarse en la organizacin como dos departamentos ms, ello va
a depender de la estructura, de las directrices vigentes, de la filosofa administrativa predominante, de las interrelaciones que se susciten en la empresa y de
la situacin organizacional en cuanto a la calidad y cantidad de recursos humanos disponibles.
Organigrama de una Empresa
Directorio
Auditora
Recursos
Humanos
Comercializacin
Finanzas
Administracin
Mantenimiento
Informtico
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Legales
Produccin
Empresas: clasificacin
Las Empresas pueden asumir distintos niveles de clasificaciones:
1.- En funcin de los bienes y servicios que producen: Empresas que toman
bienes de la naturaleza, tales como extractivas, pesqueras, agrcolas, ganaderas, etc; Empresas cuya actividad consiste en la transformacin de
las materias primas recibidas, tales como las industrias, construccin.
2.- Empresas Comerciales: Sus actividades se concentran en la adquisicin
de bienes para revenderlos. Podemos analizar una sub-clasificacin: en
mayoristas y minoristas.
3.- Empresas de servicios: Son aquellas que tienen como finalidad la prestacin de un servicio a partir de la compra de insumos y de los trabajos
personales, tales como estudios profesionales, transportes, servicios de
limpieza y mantenimiento.
4.- En Funcin de su capacidad econmica: Se tiene en cuenta los volmenes de produccin de bienes o servicios y sus estructuras de funcionamiento, en estos casos de clasifican en grande, mediana o pequea. Los
parmetros para su clasificacin no pueden expresarse en forma expresa
y exacta, pues existen elementos en las mismas que en conjunto pueden
darle una u otra categora, tales como: la cantidad de personal empleado,
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Empresa: operaciones
Tal como se indic, las operaciones de las empresas involucran una serie de
actividades que influyen directamente al momento de originar una Organizacin
relacionada con el proceso contable.
Las operaciones de las empresas son muy complejas y estn coordinadas entre
s tal como lo hemos desarrollado en el concepto de empresa como sistema.
Cada una de las actividades u operaciones dan lugar a registros de las mismas, por lo tanto la Organizacin del proceso contable tendr una total dependencia con las operaciones de la empresa, es decir que desde el plan de cuentas hasta la confeccin del Balance General se planificar en funcin de tales
actividades.
Como veremos ms adelante, la organizacin interna de la empresa tiene
una especial importancia al momento de planificar el proceso contable. Entiendo que en una empresa que no posee una adecuada organizacin interna, tanto
los sistemas de controles como los procesos contables no sern eficientes, por
lo tanto la conviccin se basa en primero organizar la empresa y luego organizar el proceso contable. Nunca a la inversa, pues caeremos en debilidades muy
profundas en el proceso de registracin y de cambios de estados de los niveles
de informacin.
Se dice que una de las debilidades ms profundas en una empresa es un
inadecuado sistema de informacin, por lo tanto las amenazas de decisiones
equivocadas o no basadas en datos fundamentados por un proceso cientficamente aplicado, sern una constante en esa empresa y en consecuencia las
probabilidades de xito estarn muy condicionadas y limitadas.
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La Empresa: organizacin
La empresa considerada como sistema requiere como condicionante para su
accionar contar con una adecuada Organizacin Interna, de forma tal que se
conozcan con certeza los distintos niveles de jerarquas, sus atribuciones, responsabilidades, funciones y especialmente las vas de comunicacin entre los
distintos sectores de la firma.
No podemos concebir la existencia de una empresa sin una organizacin que
acompae su accionar.
Podemos observar que la empresa es una unidad econmica de bienes y
elementos personales que constituyen un Sistema creado y desarrollado con un
objetivo comn: obtener beneficios.
Para cumplir con este objetivo ser necesario que ese sistema funcione coordinadamente teniendo en cuenta los recursos con los que cuenta, su estructura interna, el personal que la conforma, esto significa que se debe tener en cuenta una
serie de factores, que solamente mencionaremos en este mdulo, tales como:
a.- Ramo u objeto de la explotacin.
b.- Tamao de la empresa.
c.- Ubicacin de la empresa.
d.- Capacidad de absorcin del mercado.
e.- Rendimiento de la explotacin.
f.- Fuentes de abastecimiento.
g.- Bienes de uso y bienes de cambio necesarios.
h.- Organizacin jurdica de la empresa.
i.- Aportes de Capitales.
j.- Posibilidades de utilizacin de crditos.
k.- Situacin micro y macroeconmica que se interrelaciona con la empresa.
Ya hemos mencionado que una de las principales debilidades que se detecta en las empresas es la falta de un adecuado sistema de informacin. Podemos
justificar esta aseveracin con las siguientes afirmaciones:
- La excelencia es hoy para las empresas un objetivo de supervivencia, y su
logro depende del monitoreo recurrente de su gestin, la cual se basa en el
sistema de informacin.
- La Direccin Superior necesita conocer a fondo Fortalezas, Oportunidades,
Debilidades y Amenazas internas y externas a la organizacin. Sin informacin confiable y oportuna no podr lograrlo.
- Es indispensable satisfacer las necesidades de los potenciales usuarios de
la Informacin contable, sobre los cuales nos referiremos a continuacin.
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como por ejemplo el monto de las ventas y de las compras para el IVA; es
decir, que en las verificaciones y control de los organismos encargados de
recaudacin impositiva, se tomaran como base los datos emanados de la
informacin contable.
- Los inversores potenciales son parte muy interesada en aspectos especficos de la informacin, ya que lo ms importante para ellos es la confianza
que le inspira una determinada empresa y el nivel de utilidades que puede
llegar a obtener por cada peso que pueda lograr en la misma. Estos usuarios cobran especial importancia en aquellas empresas que cotizan sus
acciones en bolsa, ya que la evolucin de sus cotizaciones y la demanda va
depender de la calificacin con que cuente esa empresa.
- Los corredores de bolsa son los encargados del manejo del movimiento de
las acciones de empresas que cotizan en bolsa, por lo que nos remitimos al
prrafo anterior, a los efectos de determinar el grado de inters y por lo
tanto su xito o fracaso en las operaciones diarias.
Podemos definir que, y aqu est lo ms importante, cada usuario, de acuerdo a sus necesidades de informacin toman distintas decisiones, evaluando en
todos los casos los datos contenidos en los informes contables, para lo cual se
torna imprescindible el grado de confiabilidad que cada uno de ellos le pueda
otorgar a los informes que analiza.
Tengamos presente que las decisiones que pueda tomar cada usuario de
acuerdo a sus funciones especficas pueden hacer variar sustancialmente la
estructura de sus propios patrimonios, por lo cual hay que considerar una amplia importancia al tema.
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d.- otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidumbres de los futuros flujos de fondos que los inversores y acreedores recibirn del ente por distintos conceptos (por ejemplo: dividendos, intereses).
Adicionalmente los organismos gubernamentales y entes sin fines de lucro
en su caso deberan suministrar informacin que les permita demostrar que sus
recursos fueron obtenidos y empleados de acuerdo con los presupuestos aprobados.
Confiabilidad (credibilidad)
La informacin debe ser creble para sus usuarios de manera que estos la
acepten para tomar sus decisiones.
Para que sea confiable debe reunir los requisitos de aproximacin a la realidad y verificabilidad que a continuacin se describen.
Aproximacin a la realidad:
Para ser crebles, los estados contables deben presentar descripciones y mediciones que guarden una correspondencia razonable con los fenmenos que pretenden describir por lo cual no deben estar afectados por errores u omisiones dirigidas a beneficiar los intereses particulares del emisor o de otras personas.
Aunque la bsqueda de aproximacin a la realidad es imperativa, es normal
que la informacin contable sea inexacta. Esto se debe a que:
a.- La identificacin de las operaciones y otros hechos que los sistemas contables deben medir no est exenta de dificultades;
b.- Un nmero importante de acontecimientos y circunstancias (como la
cobrabilidad de los crditos, la vida til probable de los bienes de uso o el
costo de satisfacer reclamos por garantas posventa) involucran hechos
futuros, los cuales obligan a efectuar estimaciones, que algunos casos, se
refieren a:
1.- el grado de probabilidad de que como consecuencia de un hecho determinado, el ente vaya recibir o se vea obligado a entregar bienes o
servicios.
2.- las mediciones contables a asignar a esos bienes o servicios a recibir o
entregar.
Al practicar las estimaciones recin referidas, los preparadores de estados
contables deberan actuar con prudencia, pero sin caer en el conservadurismo.
No es aceptable que los activos o los ingresos se sobrevaluen o que las deudas
o los gastos se subvaloren, pero tampoco lo es la constitucin deliberada de
provisiones o previsiones excesivas o la aplicacin de cualquier otro mecanismo
contable que conduzca a la subvaluacin de activos o ingresos o la sobre
valuacin de deudas o gastos.
Para que la informacin se aproxime a la realidad dentro del contexto de la
RT 16 se debe cumplir con los requisitos de esencialidad, neutralidad e integridad que se comentan a continuacin:
Los estados contables deben expresar razonablemente, y no necesariamente de manera exacta, la situacin patrimonial, los resultados de sus operaciones, la evolucin del patrimonio neto y las variaciones de fondos.
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Esta es una condicin clave para que la informacin contable refleje la realidad
econmica.
Verificabilidad
Para que la informacin contable sea confiable, su representatividad debera
se susceptible de comprobacin por cualquier persona con pericia suficiente.
Sistematicidad
La informacin contable suministrada debe ser orgnicamente ordenada, con
base en las reglas contendidas en las normas contables profesionales.
Comparabilidad
La informacin contenida en los estados contables de un tente debe ser susceptible de comparacin con otras informaciones:
a.- Del mismo ente a la misma fecha o periodo.
b.- Del mismo ente a otras fechas o periodos.
c.- De otros entes.
Para que los datos informados por un ente en un juego de estados contables
sean comparables entre s se requiere:
a.- Que todos ellos estn expresados en la misma unidad de medida.
b.- Que los criterios usados para cuantificar datos relacionados sean coherentes (por ejemplo: que le criterio de medicin contable de las existencias
de bienes para la venta se utilice tambin para determinar el costo de las
mercaderas vendidas).
c.- Que cuando los estados contables incluyan informacin a ms de una fecha
o periodo, todos sus datos estn preparados sobre las mismas bases.
La mxima comparabilidad entre los datos contenidos en sucesivos juegos
de estados contables del mismo emisor se lograra si:
a.- Se mantuviese la utilizacin de las mismas reglas (uniformidad o consecuencia).
b.- Los periodos comparados fuesen de igual duracin.
c.- Dichos periodos no estuvieran afectados por las consecuencias de operaciones estacinales.
d.- No existiesen otras circunstancias que afecten las comparaciones como
la incorporacin de nuevos negocios, la discontinuacin de una actividad
o una lnea de produccin o la ocurrencia de un siniestro que haya afectado las operaciones.
Sin embargo, las tres ltimas condiciones podran no alcanzarse por razones
fcticas y la primera debe dejarse de lado cuando se ponen en vigencia nuevas
normas contables profesionales. En todos los casos, los estados contables deberan contener informacin que atenu los defectos de comparabilidad entre
referidos.
Al comparar estados contables de diversos entes se debe prestar atencin a
las normas contables aplicadas por cada uno de ellos, ya que la comparabilidad
se vera dificultada si ellas difiriesen. Debe presentarse especial atencin cuan-
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do estamos ante sociedades del exterior o sociedades del pas que son controladas por sociedades extranjeras y deben preparar su informacin contable sobre la base de normas contables del pas de origen de la sociedad controlante.
Claridad (comprensibilidad)
La informacin debe presentarse utilizando un lenguaje preciso, que evite las
ambigedades y que sea inteligible y fcil de comprender por los usuarios que
estn dispuestos a estudiarla diligentemente y que tengan un conocimiento razonable de las actividades econmicas, del mundo de los negocios y de la terminologa propia de los estados contables.
Los estados contables no deben excluir informacin pertinente a las necesidades de sus usuarios tipo por el mero hecho de que su complejidad la haga de
difcil comprensin para alguno o algunos de ellos.
En este punto las normas contables deben ser claras para encuadrar la exposicin y valuacin de las diferentes situaciones econmicas susceptibles de
ser contabilizadas.
Restricciones que condicionan el logro de los requisitos
Oportunidad
La informacin debe suministrarse en tiempo conveniente para los usuarios,
de modo tal que tenga la posibilidad de influir en la toma de decisiones. Un
retraso indebido en la presentacin de la informacin puede hacerle perder su
pertinencia.
Es necesario balancear los beneficios relativos de la presentacin oportuna y
de la confiabilidad de la informacin contable. Hay casos en que para que no se
pierda su utilidad, la informacin sobre una transaccin o hecho debe ser representada antes de que todos los aspectos relacionados sean conocidos, lo que
deteriora su confiabilidad. Si, en el mismo caso, la presentacin se demorase
hasta que todos esos aspectos se conociesen, la informacin suministrada sera altamente confiable, pero de poca utilidad para los usuarios que hubiesen
tenido que tomar decisiones en el intervalo.
Para la bsqueda del equilibrio entre relevancia y confiabilidad, debera considerarse como se satisfacen mejor las necesidades de toma de decisiones econmicas por parte de los usuarios tipo.
Equilibrio entre costos y beneficios
Desde un punto de vista social, los beneficios derivados de la disponibilidad
de informacin deberan exceder a los costos de proporcionarla.
La aplicacin concreta de una prueba de costo-beneficio a cada caso particular
no es sencilla porque los costos de preparar estados contables no recaen sobre los
usuarios tipo definidos en este marco (excepto los propietarios del ente).
Las normas contables profesionales no podrn dejar de aplicarse por razones de costo, pero estas podrn ser consideradas cuando dichas normas acepten que, por dicha razn se apliquen determinados procedimientos alternativos.
En tales casos, son los emisores de los estados contables quienes deben demostrar que dichas razones de costo efectivamente existen.
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Cdigo de Comercio.
Cdigo Civil.
Ley de Sociedades Comerciales N 19550, 22903 y S.S.
Ley 20337 de Sociedades Cooperativas.
Ley 20091 - Compaas Aseguradoras.
Leyes impositivas y laborales.
Ley de Sociedades del Estado.
Leyes y Decretos econmicos de coyuntura.
Tratados y convenios internacionales (Derecho Comercial terrestre: de
Navegacin Internacional; Contratos de Compraventa Internacional, etc.).
3.10.-Ley de Quiebras y Concursos.
3.11.-Ley 22316 - Registro Pblico de Comercio.
3.12.-Leyes de obras Pblicas.
3.13.- Ley de Entidades Financieras (por ej. 21526, 22529, 22871, 23271, etc.).
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estados contables para establecer cuales estn obligados o no a emitir su informacin consolidada.
Resumiendo puede decirse que en Contabilidad vamos a encontrarnos con
tres clases de Normas a saber:
a.- Normas Generales,
b.- Normas de Medicin y
c.- Normas de Exposicin.
Ahora bien es posible identificar de acuerdo a su alcance a: Normas Contables Profesionales (NCP), y Normas Contables Legales (NCL), las primeras son
la base de preparacin de los informes contables y regulan la actuacin profesional en las auditorias de estados contables. Las segundas existen por imperio
de una Ley, y sirven de base para preparar los informes contables de algunos
entes en particular, por ejemplo los informes contables de las compaas de
seguros, o de las entidades financieras. No necesariamente ambos tipos de
normas deben coincidir.
Lo que s debe quedar claramente establecido es que; los profesionales que
actan como auditores estn obligados a aplicar las NCP, y deben mencionar
en su informe cuales son las situaciones en la que los emisores de los estados
contables se han apartado de las mismas.
La aplicacin de las NCL por parte de determinados entes tiene su fundamento en una Ley y depende entre otras causas de; la forma jurdica adoptada,
de su domicilio, o de su actividad principal, o bien por cotizar sus acciones en
bolsas o mercados de valores. En general las NCL surgen como consecuencia
de la existencia de diversos organismos de control que poseen facultades de
fiscalizacin otorgadas por las leyes y estos organismos de acuerdo a sus necesidades particulares, establecen normas relativas a presentacin o bien referidas a cuestiones de valuacin que en general no son coincidentes con las emitidas por la profesin.
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Dada la organizacin federal de la Repblica Argentina existe en cada jurisdiccin un Consejo Profesional de Ciencias Econmicas (CPCE), cuya creacin
obedece a la sancin de una ley correspondiente a cada jurisdiccin, excepto el
de Capital Federal que fue creado por una ley nacional (L.20.476) en el caso de
Salta, corresponde la Ley 1.169 y el decreto 13.270/55.
Entre otras funciones de los CPCE, est establecida la de; "Ordenar dentro
de sus facultades el ejercicio profesional de Ciencias Econmicas y regular y
delimitar dicho ejercicio en sus relaciones con otras profesiones".
La ley 20.488 est referida el ejercicio de las profesiones en ciencias econmicas en todo el pas, y establece en su art. 13 que los dictmenes emitidos por
los contadores pblicos debern ajustarse a las normas de auditoria aprobadas
por los organismos profesionales cuando ello sea pertinente. De aqu se desprende que todos los consejos estn facultados para sancionar normas de
auditoria y en consecuencia pueden establecer NCP dentro de su jurisdiccin
territorial.
Esta situacin podra llevar a pensar que cada CPCE a dictado sus propias
NCP, felizmente esto no es as, sino que, en la prctica existe un solo organismo
que emite NCP las cuales son sometidas a la aprobacin de los respectivos
consejos profesionales locales, los cuales posteriormente adhieren a dichas
normas, a continuacin veremos como se ha logrado la unificacin de esta tarea
en nuestro pas.
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4.- PCGA
(Principios de Contabilidad generalmente aceptados)
Previo al estudio de las RT, iniciaremos con un comentario sobre los Principios de Contabilidad generalmente aceptados.
Contenidos-Comentarios-Adecuacin a la situacin econmica actual.
Breve Referencia histrica de los denominados "Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados"
- La escuela anglosajona en 1.929 a travs del Instituto Americano de Contadores (A.I.C.P.A.) usa la palabra principio para significar la ley o regla general adoptada para servir como gua de una accin, una base establecida de
conducta.
- En 1.930 la Bolsa de Valores de Nueva York particip con el "Comit de
Procedimientos Contables" del A.I.C.P.A. para sentar los cimientos de los
PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS, sus
resultados se expusieron en el folleto titulado "Audits of Corporate Accounts",
publicado en 1.934, dicho folleto dio una definicin de la expresin "principios de contabilidad aceptados", son aquellos que tienen un "apoyo importante y autorizado".
- El 1 de abril de 1.937 la Comisin de Valores y Bolsas anuncia un programa para contribuir al desarrollo de normas y prcticas uniformes sobre los
problemas fundamentales de contabilidad.
- En 1.959 el A.I.C.P.A. reemplaz este Comit por la Junta de Principios
Contables que se encarg de establecer, enumerar y enunciar los principios de contabilidad a travs de "opiniones", cuya autoridad resida en que
los mismos eran de "aceptacin general".
Entre las facultades otorgadas a la Junta estaba la de publicar las declaraciones sobre principios de contabilidad:
a.- Postulados bsicos,
b.- Principios esenciales y
c.- Reglas u otras guas de aplicacin de los principios en situaciones especficas.
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- En 1.964 el Consejo del A.I.C.P.A. enunci que los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados son aquellos que tienen un apoyo sustancial
de las autoridades contables o la doctrina en general.
- En 1.970 la Junta de Principios Contables del A.I.C.P.A. emiti el pronunciamiento N 4 "conceptos bsicos y principios de contabilidad subyacentes en los estados contables de las empresas" que es el antecedente ms
claro de los principios contables introducidos en la Repblica Argentina.
En este pronunciamiento se ratificaron las fuentes de los principios de contabilidad generalmente aceptados:
a.- Opiniones de la Junta de Principios Contables y de los Boletines de Investigacin Contable del Comit de Procedimientos Contables.
b.- Las disposiciones de la Comisin de Valores y Bolsa.
c.- La prctica contable, las publicaciones, la bibliografa especializada y la
doctrina, para reas no cubiertas por los puntos b) y c).
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b.- Los catorce principios en que se asentaban los dos postulados bsicos
eran Ente-Bienes Econmicos-Moneda de Cuenta-Empresa en Marcha-Valuacin al Costo-Igualdad Activo-Pasivo-Ejercicio Econmico-Devengado-Realizacin-PrudenciaUniformidad-Objetividad-MaterialidadExposicin.
- En 1965 en la VII Conferencia Interamericana de Contabilidad se elimina el
postulado de "utilidad" quedando como nico postulado el de "equidad", los
principios generales se reducen de catorce a trece, eliminndose la igualdad activo - pasivo. Se hicieron dos tipos de declaraciones:
a.- Se mencion la necesidad de indagar respecto a la contabilidad
gerencial: Contabilidad Financiera.
b.- Se mencion la necesidad de imponer el ajuste por inflacin.
- En 1.969 en la VII Asamblea Nacional de Graduados en Ciencias Econmicas se otorga autoridad a los principios, donde stos adquieren ms propiedad e importancia cuando se presupone su sistematizacin u ordenamiento. Tal sistematizacin implica la existencia de un cuerpo ordenado y
coordinado de principios y normas.
- En la Asamblea de 1.969 se present un trabajo en donde se realiz una
clasificacin gradual de lo general a lo particular de los conceptos bsicos y
reglas propuestas.
Un principio fundamental o postulado bsico:
a.- Trece principios generales.
b.- Un conjunto de normas particulares.
2.- Bienes Econmicos: el sistema de informacin contable debe referirse a bienes tanto materiales como inmateriales que posean valor econmico, que sean susceptible de ser medidos en una UM cuantitativa.
Si bien actualmente no est expreso en las Normas Contables, est en
plena vigencia.
3.- Moneda de Cuenta: La unidad de medida de la dimensin cuantitativa
(UM) es la moneda de cuenta. Este principio tiene una excepcin para
el caso en que la unidad de medida pierde su condicin estable por la
prdida de su poder adquisitivo, como consecuencia de un cambio generalizado en el nivel general de precios (proceso inflacionario). La excepcin impone que este principio no pierda su validez, ya que es factible su correccin mediante mecanismos apropiados de ajuste: accin
de homogeneizacin de la UM y obtencin del Efecto Medicin.
4.- Empresa en Marcha: es el concepto de continuidad de la empresa. En
un sistema de informacin contable se asume que el negocio continuar operando por un largo e indefinido tiempo en el futuro, es decir que
tendr plena vigencia y proyeccin futura.
Si bien actualmente no est expreso en las Normas Contables, est en
plena vigencia.
5.- Valuacin al Costo: se entiende por valor al costo el de adquisicin,
produccin o de incorporacin a la contabilidad, es por eso que tambin se lo denomina valor en libros.
Por razones diversas el valor real de un bien puede variar en el transcurso del tiempo (empresa en marcha), es as que el valor libros no
reflejar el valor presente o de hoy de ese bien, aunque se reconozcan
los cambios en el nivel general de precios (efecto medicin). Habr
diferencias entonces entre (a) el valor libros con reconocimiento del
cambio en el nivel general de precios y (b) valores actuales presentes.
La 1 excepcin en el criterio de valuacin al costo o libros es aceptar la
existencia de otras reglas y criterios de valuacin aplicables en determinadas circunstancias.
Una 2 excepcin consiste en que los ajustes que se realizan para corregir las fluctuaciones por prdida del valor adquisitivo de la moneda
no constituyen alteracin al principio de valuacin al costo, sino una
mejora a la expresin monetaria de dicho principio, es obtener el Efecto
Valuacin por diferencia entre valores de entrad y salida en trminos
reales, es decir neto del efecto de medicin.
6.- Ejercicio: es el artificio de dividir la vida del ente en perodos iguales a
los efectos que los administradores puedan conocer peridicamente la
marcha del ente y no esperar la finalizacin de la vida del mismo para
obtener una sola informacin total.
Tambin se parcializa la informacin para cumplir con las exigencias
de ndole legal y fiscal.
La condicin de que los periodos sean igual duracin es porque la informacin que el sistema produce y los resultados que el ente obtiene
deben ser comparables entre dos o ms ejercicios.
Si bien actualmente no est expreso en las Normas Contables, est en
plena vigencia.
7.- Devengado: est referido a las variaciones patrimoniales y a un determinado mtodo de imputacin de hechos econmicos.
Imputndose como ingresos y egresos respectivamente, estn referidos a un periodo de tiempo, independientemente si los ingresos se han
cobrado o los egresos se han pagado. Las variaciones patrimoniales
que deben considerarse para establecer el resultado econmico son
las que competen a un ejercicio sin entrar a considerar si se han cobra-
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Era el caso de ciertas revalorizaciones que sufran los bienes por causas totalmente ajenas a la inflacin, las desvalorizaciones por prudencia s eran inmediatamente reconocidas. Algunos bienes cambiaban de valor por causas totalmente ajenas a la inflacin por ejemplo un inmueble que originalmente haba
sido incorporado a un cierto valor al patrimonio, por causas del mercado (p/ej.
su urbanizacin) haban provocado que su valor actual ya no fuese el mismo
dado que, el bien haba accedido directa o indirectamente a variaciones cualitativas del mercado que hacan que el mismo costara mucho ms que lo que se
haba erogado originalmente.
Esta alteracin de los valores originadas en factores externos dependientes exclusivamente del mercado, llev a que la doctrina contable propusiera en algn
momento la adopcin de "valores de mercado" para ciertos bienes. Reiterando lo
expresado la contabilidad reconoca inmediatamente las desvalorizaciones, pero
no as las revalorizaciones que deban esperar la realizacin de estos bienes, esto
es, una operacin de intercambio, para poder reconocer estos resultados.
Esta nueva corriente doctrinaria se denomin teora de los "valores de mercado", o de los valores corrientes, y consisten fundamentalmente en el siguiente; el patrimonio de los entes debe reflejar del mejor modo posible la realidad
econmica de ese ente en el mercado", para ello no basta con recopilar las
cifras originales con que se dieron de alta a los bienes en el patrimonio empresario, no basta aplicar el mtodo de reexpresin de las cifras distorsionadas por
la inflacin, sino que se debe dar reconocimiento a los resultados originados por
factores de mercado cuando se hayan dado las condiciones para que los mismos sean irreversibles. Esto es que, no se debe esperar hasta el momento en
que se produzca una operacin de intercambio para reconocer las ganancias
originadas en la "tenencia" de los bienes.
As podemos distinguir tres corrientes doctrinarias que han marcado etapas
en materia contable y han mostrado la evolucin de la misma en cuanto a normas de valuacin se refiere, ellas son;
Corriente ortodoxa Pura: Esta corriente se basa en el costo de adquisicin o
valor de incorporacin al patrimonio, solamente permite el reconocimiento de resultados originados por operaciones de intercambio (realizacin), y aquellos resultados originados por el transcurso del tiempo (devengamiento). Sus fundamentos
son esencialmente los P.C.G.A. del ao 1969.
Ejemplo prctico: Una unidad de mercadera tiene, precio de venta $ 450,
costo histrico $ 245, Valor de reposicin $ 262. Considerando que la inflacin
fue del 12% (este ejemplo se utilizara para los cuatro modelos contables).
En la corriente ortodoxa pura: Valor al costo
VENTAS
CMV
RDO
450
-245
205
53
450,00
274,40
175,60
29,40
205,00
Valor de reexpresin - Valor origen = RECPAM
274,40 - 245 29,4
Corriente renovadora prudente.- Esta tercera corriente doctrinaria ha elaborado nuevas normas referidas a la valuacin del patrimonio y ha establecidos
requisitos que debe contener la informacin contable, dejando de lado las tradicionales normas de valuacin adopta un criterio que apunta a la adopcin por
ahora restringida de los valores de mercado. Reconoce los resultados originados en el intercambio, el originado en la exposicin a la inflacin y agrega los
resultados generados por la tenencia de los bienes (Resultados p/Tenencia).
Esta corriente permite explicar el origen de los resultados de manera ms clara
para los usuarios de la informacin contable.
En la corriente ortodoxa prudente:
VENTAS
CMV
RDO
RECPAM
RxT
RDO
450
262
188
29,4
-12,4
205
RECPAM
RxT
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Aspectos Particulares
1.- Conceptos bsicos de acuerdo a las normas profesionales
Ortodoxa
evolucionada
Renovadora
RT 16
Capital a mantener
Financiero
Financiero
Financiero
Financiero
Unidad de medidas
Nominal
Homognea
Homognea Homognea
Criterios de valuacin Costo histrico Costo histrico V. Corrientes V. Corrientes
Ver seccin 6
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Con relacin a los gastos los define como las disminuciones del patrimonio
neto relacionadas con los ingresos.
Son ganancias los aumentos del patrimonio neto que se originan en operaciones secundarias o accesorias, o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de ingresos o de aportes de
los propietarios.
Son prdidas las disminuciones del patrimonio neto que se originan en operaciones secundarias o accesorias, o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de gastos o de distribuciones
a los propietarios.
Vamos a tratar de ampliar estos conceptos guiados por la doctrina a nuestro
alcance:
Segn lo que sostiene Ostengo en su Libro "El Sistema de Informacin Contable", el mantenimiento de Capital financiero debe entenderse tcnicamente
como un concepto Neto, ya que si lo que se desea mantener es:
- La capacidad de los aportes y reinversiones de los propietarios, en tal caso
se estara midiendo al Patrimonio Neto o dicho de otra forma Activos totales
netos de pasivos totales.
- Asimismo se lo podra considerar bajo la ptica de un enfoque monetario
que define a la Utilidad como todo excedente que se obtiene a cabo de
cierto tiempo, respecto del capital invertido (aportado y reinvertido medidos
en trminos de dinero).
- Como premisa, el Patrimonio Neto debe estar expresado en trminos de
moneda homognea.
Respecto de la unidad de medida se establece que la informacin contable
debe preparase en una unidad de medida monetario homognea, reconociendo
los efectos de las variaciones del poder adquisitivo de la moneda aplicando las
normas de la RT6 en los casos de un contexto de inflacin o deflacin con
parmetros definidos en la RT 17.
Como norma general de valuacin se define que es la utilizacin de valores
corrientes, en la modalidad que satisfaga mejor los objetivos de los estados
contables, atendiendo a las circunstancias y a los elementos a valuar y con el
lmite del valor recuperable, el cual es considerado de manera muy significativa,
en cuanto al control y medicin del mismo.
A los efectos de clarificar estos conceptos podemos decir que los valores del
Patrimonio de un ente se ven afectados por dos situaciones muy distintas entre s:
1.- La primera tiene relacin directa con la existencia en el entorno
macroeconmico de un proceso inflacionario que genera un deterioro sostenido y constante en el poder adquisitivo de la moneda; lo cual implica sin
ninguna duda que los valores monetarios existentes en un proceso contable de un ejercicio comercial que dura un ao, por supuesto que sern
heterogneos, es decir que no existe la posibilidad de compararlos entre
s, lo cual significa que tenemos que adoptar medidas que nos permitan
llevar esos valores heterogneos a valores homogneos.
De esto trata la RT6: Su objetivo final es determinar esos valores medidos
en trminos de moneda homognea. Este proceso obedece a una se-
56
cuencia mediante la cual se "reexpresan" los valores histricos de algunas partidas a fecha de cierre de ejercicio, determinando de esta forma los
"valores homogneos al cierre", los cuales se denominan "VALORES
CONSTANTES".
Estos Valores constantes son exigidos por una norma legal; en este caso
la Ley de Sociedades Comerciales (Ley 19550 y sus mod.) en su artculo
64. (Borra el art. 64 se refiere al estado de resultado u cuadro de asignacin de gastos y no exige valores constantes). LO EXIGE EL ART 62.
Ajuste. Los estados contables correspondientes a ejercicios completos o
perodos intermedios dentro de un mismo ejercicio, debern confeccionarse
en moneda constante.
2.- La segunda tiene relacin directa con la evolucin de los precios en el
mercado en el cual la empresa interacta comercialmente; en consecuencia estos valores de mercados constituyen una base slida y real de
valuacin, por ende, las partidas del Balance General quedarn en definitiva valuadas a estos valores de mercado conocidos tcnicamente como
VALORES CORRIENTES (R.T. 17).
En la medida que avancemos en el estudio de cada rubro iremos identificando los aspectos pertinentes de la RT 16 aplicables a cada caso.
En un contexto inflacionario o deflacionario, la RT 17 establece la necesidad
de aplicar la RT 6, por lo cual hemos considerado oportuno su explicacin en
este espacio.
Monetarios
No Monetarios
Actual
NO
SI
SI
NO
Mercaderas
1000.00
De acuerdo a los conceptos ya vertidos, Mercaderas es una partida No Monetaria, por lo tanto debe ser reexpresada y proveedores es una cuenta monetaria por lo tanto no debe ser reexpresada.
Suponiendo una inflacin del 50%, el valor de las mercaderas debe ubicarse
en: $ 1000.00 x 1,50 = $ 1500.00
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Mercaderas
500.00
a RECPAM
500.00
La Cuenta RECPAM debe ser considerada en este punto como una cuenta
balanceante. En este supuesto hemos prefijado que es la nica operacin del
ejercicio, por lo que el mayor de la cuenta REI determina un saldo acreedor de
$ 500.00. En este momento, este saldo acreedor representa una ganancia.
La pregunta es: a qu partida le corresponde este RECPAM a Mercaderas
o a Proveedores? Sin duda que la respuesta se dirige hacia la cuenta Proveedores,
ya que al ser monetaria no se modific su valor nominal, lo que ocasion que frente
a un perodo inflacionario, la tenencia de esa deuda monetaria disminuyera el sacrificio econmico al momento de cancelarla, razn por la cual la tenencia de este
pasivo monetario origin una ganancia como consecuencia de la inflacin.
Observamos entonces que hemos recurrido a la reexpresin de una partida
no monetaria para determinar el de una partida monetaria. Esta metodologa
ampliada a un contexto de todo un ejercicio implicar los mismos resultados que
los obtenidos en este breve ejemplo.
Alternativa b):
Supongamos el mismo ejemplo, pero la deuda al proveedor debe cancelarse
en moneda extranjera y sta no tiene cambio asegurado, es decir que su cotizacin tiende a acompaar al proceso inflacionario. El asiento sera:
Mercaderas
1000.00
Ambas partidas son no monetarias, por lo tanto deben ser reexpresadas (consideramos el mismo nivel de inflacin que en el ejemplo anterior):
Mercaderas
500.00
a RECPAM
500.00
RECPAM
500.00
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Actividad N 1
Se pide identificar las siguientes cuentas en funcin de la aplicacin de la
R.T. 6 (monetarias y no monetarias). Fundamente su respuesta.
Partidas
Monetaria o no monetaria
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Libros de contabilidad
Los libros de Contabilidad son registros previstos por las Normas legales en
vigencia y por las prcticas profesionales con el objetivo de efectuar las
registraciones contables que resulten necesarias para la confeccin de los Estados Contables.
De acuerdo a lo estipulado en el artculo 44 del Cdigo de Comercio, se expresan como obligatorios dos Libros de Contabilidad: El Libro Diario y el Libro
Inventario y Balances.
En funcin de las prcticas profesionales se considera como Indispensable
al Libro Mayor.
El Libro Diario es un registro de caractersticas cronolgicas en el cual se
contabilizan las operaciones bajo la forma de asientos de Contabilidad y respetando el mismo orden del que se van originando.
El Libro Inventarios y Balances tienen como finalidad transcribir al finalizar
cada ejercicio comercial la estructura del balance general y sus respectivos
inventarios.
Estos dos libros citados anteriormente deben ser rubricados en el Registro
Pblico de Comercio en forma obligatoria y deben cumplir con los requisitos
expresados por el Cdigo de Comercio.
El Libro Mayor posee caractersticas sistemticas, y tiene como finalidad resumir, cuenta por cuenta, todos sus movimientos a los fines de determinar la
sumatoria de sus dbitos, de sus crditos y la determinacin de los saldos.
En algunos casos, se recurren a libros auxiliares tales como los Subdiarios.
Entre los ms usuales podemos citar el subdiario de caja, el de bancos, de compras y el de ventas. Posteriormente se refunden como asientos resmenes a las
cuentas principales en el Libro Diario General.
63
El Plan de cuentas debe reunir a todas las cuentas de forma tal que sean de
fcil identificacin, de rpida ubicacin y de una representatividad tal que permita conocer lo que est exponiendo. Adems debe ser flexible, es decir, permitir
la inclusin y/o exclusin de partidas sin alterar el resto de su estructura. Por
ltimo debe estar desarrollado de forma que muestre ordenadamente los grandes agrupamientos de cuentas, los Rubros y las cuentas.
El compendio detallado de un plan de cuentas con la identificacin de cada una
de las partidas que las conforman, con sus caractersticas, con las instrucciones
relacionadas con su uso, constituye el denominado MANUAL DE CUENTAS.
En un contexto informatizado, cada uno de estos elementos debe ser codificado, es decir convertido a una combinacin de nmeros, de nmeros y letras,
de letras, de modo que a partir de cada cdigo, el sistema reconozca el rubro o
la cuenta que se desee utilizar.
67
determinar con un amplio grado de certeza que los saldos contables coinciden o
no con la realidad de la empresa a una fecha dada.
En aquellos casos que no coincidan o en aquellas situaciones en las que es
necesario reflejar alguna circunstancia interna del ente, se procede a efectuar
asientos de ajuste para adecuar estos saldos contables a la realidad y de sta
forma lograr informacin que razonablemente represente la situacin patrimonial, financiera y econmica de la empresa; en consecuencia, los asientos contables de ajustes persiguen los siguientes objetivos:
a.- Corregir errores.
b.- Contabilizar operaciones que oportunamente se omitieron.
c.- Contabilizar operaciones y/o hechos internos en la empresa, tales como
amortizaciones, previsiones, etc.
d.- Adecuar los saldos contables a las normas de Valuacin Vigentes.
7.- Confeccin del Balance de Saldos Ajustados:
A partir de los valores determinados en el Balance de Comprobacin de Sumas y Saldos, se mayorizan los asientos de ajuste y se determinan los Saldos
ajustados que se convertirn en Saldos Definitivos. A partir de stos se confeccionar luego el Balance general.
8.- Exposicin del Balance General:
La ltima etapa del proceso contable es la preparacin y exposicin formal
del Balance General, cuyos principales componentes son:
1.- Cartula de Presentacin con datos legales y formales.
2.- Estado de Situacin Patrimonial.
3.- Estado de Resultados.
4.- Estado de Evolucin del Patrimonio Neto.
5.- Estado de Flujo de Efectivo.
6.- Cuadro de Asignacin de Gastos.
7.- Notas anexas.
8.- Cuadros anexos.
9.- Informe de los Administradores.
10.-Informe del Sndico.
11.-Informe del Auditor.
Sistemas informticos
La existencia de sistemas contables convive actualmente con la mayora de
las empresas, pues los adelantos tecnolgicos sin dudas mejoraron notablemente las posibilidades de cumplir en forma ms eficiente y eficaz con el proceso contable y de esta forma nos permite contar con informacin muy actualizada
y confiable.
Las principales ventajas de un sistema informtico son:
-
- Coordinacin con otros sistemas, por ejemplo de anlisis de estados contables o de gestin.
La utilizacin de computadoras en nuestro pas y en el mundo es cada vez
ms creciente y as como ha originado una serie de ventajas muy significativas
en el mbito laboral y en las tareas relacionadas con el proceso contable, la
administracin y las funciones complementarias como el control.
Es tambin conveniente explicar que tambin ha originado una serie de problemas que especialmente la auditoria considera graves en muchos casos y
deben ser objeto de una revisin exhaustiva, tal es el caso de:
- Concentracin de informacin.
- Falta de registros visibles.
- Posibilidad de alterar programas e informacin.
- Facilidad de hacer desaparecer informacin muy rpidamente.
- Complejidad de la operatoria.
- Concentracin de funciones.
Observamos en esta apretada sntesis los grandes beneficios de su uso y
algunas de sus muchos inconvenientes. La realidad es que existen en nuestras
vidas y casi conviven con nosotros. Hoy en da pocas tareas se llevan a cabo sin
la computadora. Es una herramienta que ya es considerada como indispensable
y seguramente que en nuestra vida profesional van a coexistir con nuestras
tareas habituales.
Podemos mencionar a ttulo de ejemplo que en muchos casos sin la utilizacin de los sistemas informticos ya no es posible realizar algunas tareas tales
como las liquidaciones impositivas y previsionales.
Citemos por ltimo la enorme herramienta que proporciona el uso de Internet.
La cual es utilizada no solamente por curiosos navegantes sino tambin por
profesionales y estudiantes que desean explorar e investigar sobre distintas
cuestiones del mundo.
La Contabilidad por ltimo no es ajena a estos adelantos informticos y prcticamente no puede concebirse un proceso contable sin un adecuado sistema
contable, en consecuencia los lectores deben tomar plena conciencia de esta
situacin, en especial los alumnos que tienen la posibilidad de estudiar en un
sistema a distancia como el que estn llevando adelante.
La capacitacin en estos temas son consignas a cumplir necesariamente por
el alumno y por cada uno de los profesionales.
No nos vamos a extender en este punto, pues el lector seguramente est
muy familiarizado con cualquiera de los sistemas existentes en el mercado y si
no lo est debera interiorizarse y realizar cursos que le permitan un manejo
idneo de la computadora.
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3.1.3.- Sistematicidad.
3.1.4.- Comparabilidad.
3.1.5.- Claridad (comprensibilidad).
3.2.- Restricciones que condicionan el logro de los requisitos.
3.2.1.- Oportunidad.
3.2.2.- Equilibrio entre costos y beneficios.
4.- Elementos de los estados contables.
4.1.- Situacin patrimonial.
4.1.1.- Activos.
4.1.2.- Pasivos.
4.1.3.- El patrimonio neto y las participaciones de accionistas no
controlantes en los patrimonios de las empresas controladas.
4.2.- Evolucin patrimonial.
4.2.1.- Transacciones con los propietarios o sus equivalentes.
4.2.2.- Ingresos, gastos, ganancias y prdidas.
4.2.3.- Impuestos sobre las ganancias.
4.2.4.- Participaciones de accionistas no controlantes en los resultados
de las empresas controladas.
4.2.5.- Variaciones patrimoniales puramente cualitativas.
4.3.- Evolucin financiera.
4.3.1.- Recursos financieros.
4.3.2.- Orgenes y aplicaciones.
5.- Reconocimiento y medicin de los elementos de los estados contables.
El reconocimiento contable de un elemento (del cap. 4) debe efectuarse cuando
se cumplan todas las condiciones indicadas (requisito de confiabilidad 3.1.2.).
6.- Modelo contable.
Determinado por los criterios que se resuelva emplear en lo que se refiere a:
6.1.- Unidad de medida.
6.2.- Criterios de medicin.
6.3.- Capital a mantener.
Estos criterios definen los aspectos esenciales del modelo contable, que se
desarrollan en la RT N 17.
7.- Desviaciones aceptables y significacin.
Las que pueden motivar algn cambio en la decisin que tomara alguno de
los usuarios.
Anexo
Marco conceptual del IASC (International Accounting Standards Committee):
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Entidades integradas:
- El empleo de tipos de cambio histricos de las partidas no monetarias al comienzo del 1er. Ejercicio se considerarn costos histricos de dichas partidas.
2.- Instrumentos Derivados.
2.1.- Definiciones
- Instrumentos derivados: instrumentos financieros, cuyo valor cambia con
los cambios en las variables Ej.: contrato a trmino.
3.- Llave de negocio.
Medicin inicial
3.3.1.- Llave positiva
Su medicin es al costo original menos su depreciacin acumulada y menos
las desvalorizaciones correspondientes.
3.3.2.- Llave negativa
Su medicin es a su medicin original menos su depreciacin acumulada.
Ambas llaves + y - deben revisarse si hubiesen cambios.
3.4.- Depreciaciones
3.4.1.- Llave positiva
Representa la estimacin de su vida til, y esta se determina, considerando
factores tanto endgenos como exgenos del negocio.
La depreciacin ser por la lnea recta salvo que la experiencia demuestre
otro mtodo ms adecuado.
3.4.2.- Llave negativa
La posicin de llave relacionado con expectativas de prdidas o de gastos
futuros, que no se reconocieron al momento de adquisicin se reconocen en
resultados cuando tales quebrantos se imputen a lo largo de la vida til remanente de los activos de la sociedad.
3.5.- Informacin a presentar
La informacin debe permitir conocer el valor de la Llave, su mtodo de depreciacin, vida til asignada y el rubro en que se incluya, composicin y origen.
4.- Arrendamientos.
Arrendamiento: acuerdo por el que una persona cede a otra el uso de un
activo por tiempo determinado a cambio de una suma de dinero.
Arrendamiento financiero: transfiere todos los riesgos y ventajas inherentes a
la propiedad del activo. El arrendador se obliga a pagar.
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Unidad II
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Caja
- Bancos y Crditos.
Estados Contables Bsicos: Conceptos - Estructura
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la tenedura de Libros, que en teora, el lector ya lo debe conocer al haber estudiado Introduccin a la Contabilidad:
Cuentas-Rubros
Para poder registrar las operaciones en los Libros de Contabilidad es necesario contar con un elemento que se denomina "Cuenta".
Cuenta es la denominacin bajo la cual se agrupan todos aquellos elementos
con caractersticas semejantes que integran el Patrimonio y el Patrimonio Neto
y por medio de las cuales se reflejan los aumentos y disminuciones de dichos
patrimonios. Estas cuentas se utilizan para mostrar conceptos de una misma
naturaleza y que responden a un mismo concepto, por lo que su denominacin,
si bien no es rgida, debe ser clara y su simple nombre debe representar con
claridad sus componentes, pudiendo ser identificados fcilmente.
Las cuentas, como representan elementos de un hecho econmico, y stos
pueden tener distintas caractersticas y finalidades, se ordenan y clasifican en
grandes agrupamientos de cuentas: Primero por Rubros y luego estos Rubros
en agrupamientos ms amplios.
Los grandes agrupamientos de cuentas son:
1.- De acuerdo al captulo III de la RT 8 modificada por la RT 19, establece los
componentes bsicos que conforman la estructura patrimonial y que estn integradas por las denominadas CUENTAS PATRIMONIALES, las
cuales incluyen:
- ACTIVO.
- PASIVO.
- PARTICIPACIONES DE ACCIONISTAS NO CONTROLANTES EN LOS
PATRIMONIOS DE LAS EMPRESAS CONTROLADAS.
- PATRIMONIO NETO.
2.- El captulo IV de la misma Resolucin, incorpora la estructura de las cuentas que conforman el estado de resultados o de recursos y gastos incluyendo los resultados ordinarios y extraordinarios, y que estn integradas
por las denominadas CUENTAS DE RESULTADOS:
- GANANCIAS.
- PERDIDAS.
- RECURSOS.
- GASTOS.
3.- La tcnica contable utiliza para el proceso contable otras cuentas con la
finalidad de complementar y mejorar la imputacin de las distintas variaciones patrimoniales, entre las cuales podemos citar las cuentas de:
- MOVIMIENTO.
- REGULARIZADORAS.
- ORDEN.
La RT 9 modif. por la RT 19 incorpora entre el Pasivo y el Patrimonio Neto la
partida denominada "Participacin Minoritaria en sociedades controladas".
En consecuencia, un Rubro es un agrupamiento de cuentas de una misma
naturaleza y que responden a conceptos semejantes.
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Conceptos Bsicos
Estado de Situacin Patrimonial-Activo-Clasificacin
En el Patrimonio de una Empresa, podemos observar:
ACTIVO
Segn la RT 16, un ente tiene un activo cuando, debido a un hecho ya ocurrido, controla los beneficios econmicos que produce un bien (material o inmaterial con valor de cambio o de uso para el ente).
Un bien tiene valor de cambio cuando existe la posibilidad de:
1.- Canjearlo por efectivo o por otro activo;
2.- utilizarlo para cancelar una obligacin; o
3.- distribuirlo a los propietarios del ente.
Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede emplearlo en alguna actividad productora de ingresos.
En cualquier caso, se considera que algo tiene valor para un ente cuando
representa efectivo o sus equivalentes y tiene aptitud para generar (por s o en
combinacin de otros bienes) un flujo positivo de efectivo o equivalentes de efectivo. De no cumplirse este requisito, NO EXISTE UN ACTIVO para el ente en
cuestin.
La contribucin de un bien a los futuros flujos de efectivo o sus equivalentes
debe estar asegurada con certeza o esperada con un alto grado de probabilidad, y puede ser directa o indirecta. Podra, por ejemplo, resultar de:
a.- Su conversin directa en efectivo;
b.- su empleo en conjunto con otros activos, para producir bienes o servicios
para la venta;
c.- su canje por otro activo;
d.- su utilizacin para la cancelacin de una obligacin;
e.- su distribucin a los propietarios.
IMPORTANTE:
Las transacciones o sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar,
por si mismas, a activos.
El carcter de activo no depende ni de su tangibilidad ni de la forma de su
adquisicin (compra, produccin propia, donacin u otra) ni de la posibilidad de
venderlo por separado ni de la erogacin previa de un costo ni del hecho que el
ente tenga la propiedad.
En consecuencia en el Patrimonio de un ente identificamos:
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Caja y Bancos.
Inversiones.
Crditos por ventas.
Otros crditos.
Bienes de Cambio.
Otros Activos.
ACTIVO NO CORRIENTE: Est formado por aquellas partidas que no renen las caractersticas mencionadas para el Activo Corriente. En general se
tratan de bienes que tienden a permanecer por perodos prolongados en el Patrimonio del Ente.
De acuerdo a las normas profesionales sobre exposicin de Estados Contables -R.T. 9 modificada por la RT 19- los rubros que forman parte del Activo no
Corriente son:
-
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Deudas comerciales.
Prstamos.
Remuneraciones y Cargas Sociales.
Cargas Fiscales.
Anticipos de Clientes.
Dividendos a pagar.
Otras deudas.
Previsiones.
Provisiones.
PASIVO NO CORRIENTE: Est formado por aquellas partidas que no renen las caractersticas mencionadas para el Pasivo Corriente. Se tratan de
deudas con plazos de vencimiento que superan los doce meses contados a
partir del cierre del Balance General.
De acuerdo a las normas profesionales sobre exposicin de Estados Contables -R.T. 9 modificada por la RT 19- los rubros que forman parte del Pasivo no
Corriente son:
-
Deudas comerciales.
Prstamos.
Remuneraciones y Cargas Sociales.
Cargas Fiscales.
Anticipos de Clientes.
Dividendos a pagar.
Otras deudas.
Previsiones.
Provisiones.
Podemos ver que son los mismos que para el Pasivo Corriente. Lo nico que
los identifica como diferentes son los plazos de vencimientos.
Los conceptos generales de exposicin deben ser consultados en la R.T. 9
modificada por la RT 19.
Participacin de Terceros sobre el Patrimonio de Sociedades controladas.
De acuerdo a lo indicado en el captulo III -Estado de Situacin Patrimonial se
indica en el Item C- Participacin de terceros sobre el patrimonio de sociedades
controladas que en el estado de situacin consolidado, la porcin del patrimonio
neto de las sociedades controladas que sea de propiedad de terceros ajenos al
grupo econmico debe ser expuesta como un captulo adicional entre el pasivo
y el patrimonio neto, denominado "participacin de terceros en sociedades controladas".
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Evolucin Patrimonial:
A lo largo de un perodo, la cuanta del patrimonio neto de un ente vara como
consecuencia de:
a.- Transacciones con los propietarios.
b.- El resultado de un perodo, que es la variacin patrimonial no atribuible a
las transacciones con los propietarios y que resulta de la interaccin de:
1.- Flujos de ingresos, gastos, ganancias y prdidas.
2.- Los impuestos que gravan las ganancias finales.
3.- En los grupos econmicos, la participacin de los accionistas no
controlantes (si los hubiere) sobre los resultados de las entidades controladas.
El resultado del perodo se denomina ganancia o supervit cuando aumenta
el patrimonio y prdida o dficit en el caso contrario. Algunas operaciones no
alteran la cuanta del patrimonio neto (variaciones patrimoniales cualitativas).
PATRIMONIO NETO
Como lo pudimos visualizar el la grfica de la ecuacin patrimonial, este gran
agrupamiento de cuentas corresponde al tercer grupo analizado en la estructura
del patrimonio de un Ente y est conformado por todas aquellas partidas que
representen la Inversin Propia de los Propietarios puesta a disposicin de la
generacin de Utilidades. Esta Inversin propia puede estar compuesta por aportes reales de los socios o propietarios y por la acumulacin de resultados positivos que van incrementando el potencial de la empresa. Este tercer gran agrupamiento de cuentas se denomina PATRIMONIO NETO.
Los principales Rubros del Patrimonio Neto de acuerdo a la R.T. 9 modificada por la RT 19 son:
a.- Aportes de los Propietarios
Incluye las siguientes Cuentas:
Capital - Ajustes de Capital - Aportes irrevocables - prima de emisin
b.- Ganancias Acumulados
Incluye:
1.- Ganancias reservadas: Reserva Legal - Otras Reservas.
2.- Resultados no asignados - Resultados diferidos.
El rubro Resultados no Asignados que hemos incluido en el Patrimonio Neto
se va formando por la acumulacin de movimientos Positivos y Negativos que
representan Ganancias y Prdidas. Se originan de los hechos y operaciones
comerciales que se van realizando por la propia dinmica de los negocios llevados a cabo por la empresa. Por lo tanto, desde aqu nacen las denominadas
Cuentas de Resultado.
IMPORTANTE:
Las normas generales de exposicin contable son las que surgen de la RT 9
modificada por la R.T. 19. Se observan conceptos diferentes a los vigentes anteriormente tales como:
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- El conocido Estado de Origen y Aplicacin de fondos cambia su denominacin por el de Estado de Flujo de Efectivo y su presentacin como cuarto
Estado Contable Bsico pasa a ser obligatorio.
- Los estados consolidados son considerados como informacin complementaria que debe presentarse adicionalmente a los estados bsicos, cuando
corresponda la aplicacin de la R.T. 21.
- La exposicin de los importes de los estados contables bsicos se presentarn a dos columnas: en la primera los datos del perodo actual y en la
segunda la del perodo anterior, con las consideraciones expuestas en el
Item E de la R.T. 8.
- Cuando existan modificaciones de informacin de ejercicios anteriores (seccin 4.10 de a R.T. 17) se expondrn en el E.E.P.N. modificando los saldos
de inicio y si correspondiere en el Estado de flujo de efectivo. La informacin comparativa correspondiente al ejercicio anterior deber adecuarse
en funcin de la incidencia del ajuste.
- Se incorpora en la estructura de financiacin como rubro la participacin de
terceros minoritarios en Sociedades controladas (anteriormente formaba
parte del pasivo no corriente).
- En los casos que existan partidas relacionadas debern exponerse por su
importe neto, cuando su compensacin futura sea legalmente posible.
- En cuanto a la exposicin del estado de resultados se debe respetar la
clasificacin indicada en el captulo 4 apartado A. de la R.T. 8.
- La exposicin del estado de Flujo de efectivo se deber realizar de acuerdo
a lo previsto en el captulo VI de la R.T. 8.
- La informacin complementaria deber exponerse en funcin del captulo
VII de la R.T. 8 en especial de los tems B.5, B.6, B.7, B.8, B.12, B.14, B.15,
B.16, B.17, B.18 y B.19. Estos conceptos estn orientados a lograr una
mejor exposicin y por lo tanto lograr una mayor calidad en la informacin
para una ms adecuada toma de decisiones.
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CAJA Y BANCOS.
INVERSIONES.
CREDITOS POR VENTAS.
OTROS CREDITOS.
BIENES DE CAMBIO.
OTROS ACTIVOS.
Caja y Bancos
Son considerados aquellos de libre disponibilidad al cierre del ejercicio comercial. Podemos ampliar este concepto de la RT 8, y expresar que la RT 9 en su
apartado A.1 del captulo III dice que: Incluye el dinero en efectivo en caja y bancos
del pas y del exterior y otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar.
En otras palabras, podemos decir que formarn parte de este rubro aquellas
partidas que se caracterizan por poseer liquidez inmediata y certeza en su efectividad.
Las principales cuentas que encontramos son:
-
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Detalle
31-12-08 Saldo
31-12-08 Ajuste
Debe
Haber
10.000.00
5.000.00
Saldo Deudor
Saldo Acreedor
10.000.00
5.000.00
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Desde el punto de vista de la R.T. 6 esta partida es considerada como MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor
Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos
inflacionarios genera un RECPAM negativo.
Desde el punto de vista de la RT 17, esta partida se vala de acuerdo a lo
expresado en el tem 4.1 a) y 5.1 "Se determinan por su valor Nominal". Se
aclara que el resto del contenido de esta norma es aplicable a otras cuentas,
sobre las nos iremos refiriendo progresivamente.
En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico = Valor Nominal = Valor homogneo s/ R.T. 6 (pues no se
reexpresa) = Valor Corriente s/ R.T. 17.
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Detalle
31-12-01 Saldo
31-12-01 Ajuste
Debe
Haber
10.000.00
6.000.00
Saldo Deudor
10.000.00
4.000.00
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95
5.1.- Efectivo
El efectivo disponible en el ente o en bancos se computar a su valor nominal. Se entiende por efectivo disponible en bancos a las cuentas corrientes bancarias.
La moneda extranjera se convertir a moneda argentina al tipo de cambio de
la fecha de los estados contables.
En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Constante s/ R.T. 6 (se
reexpresa) no es = Valor Corriente s/ R.T. 17
Los pasos para reexpresar las partidas previstos por RT 6 SI debe aplicarse
a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria).
Conciliacin Bancaria
Este procedimiento de control de la cuenta corriente bancaria se efecta a
los fines de verificar la 1 de los movimientos, para detectar posibles errores u
omisiones y para determinar movimientos (cheques, depsitos, ND, NC) que
an no estn figurando en el extracto bancario como consecuencia generalmente del factor "tiempo", por ejemplo, cheques no debitados, depsitos no acreditados, etc.
A mi criterio, es necesario respetar una secuencia a los fines de poder confeccionar con correccin la conciliacin bancaria, y es la siguiente:
1.- Se debe definir el perodo a conciliar (semana, mes, trimestre, ao, etc.).
2.- Se debe contar como mnimo con la siguiente fuente de informacin: a)
por parte del banco: un extracto bancario o resumen de cuenta y b) por
parte de la empresa: Un Libro bancos o el Subdiario de bancos.
3.- Se deben verificar los saldos iniciales del perodo a conciliar, pudindose
presentar dos situaciones: a) Que stos coincidan: en este caso, se puntean y se contina con el paso N 4 y b) Que stos no coincidan: en este
caso, se debe recomponer la conciliacin del perodo inmediato anterior,
verificar sus movimientos y puntearlos con los movimientos del perodo a
conciliar recin cuando se hallan igualados indirectamente los saldos
de inicio (final de la conciliacin anterior), estaremos en condiciones de
continuar con el paso N 4.
4.- Se debe confeccionar una planilla de trabajo, iniciando con los saldos finales del perodo a conciliar.
5.- Se debe puntear solamente todas las cifras que coincidan (Importante:
para que coincidan deben tener el mismo importe y corresponder a un
mismo movimiento; adems deben estar ubicadas en columnas contrarias. Por ejemplo: Debe en nuestros libros y Haber en los registros del
banco). Las cifras que por cualquier razn no coincidan, no deben puntearse
en este paso.
6.- Se deben verificar todos los importes no punteados en nuestros libros, y
se tendr que confeccionar el asiento cuando corresponda, o incluir ese
valor en la conciliacin (a nivel del banco). Cada vez que se confeccione
un asiento, este ajuste se incluir en la conciliacin a nivel de nuestros
libros (equivalente a un mayor).
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7.- Se deben verificar todos los importes no punteados en el extracto bancario, se verificarn y se proceder de igual forma que en el caso anterior.
8.- Una vez que todos los importes estn debidamente punteados, se proceder a efectuar una sumatoria algebraica de cada columna, debindose
determinar importes iguales pero con signos contrario.
cuenta corriente, tambin se debita por ND emitidas por el ente como consecuencia
de Intereses, fletes, etc.; se acredita por disminuciones de su saldo por cobranzas,
o por la emisin de NC por descuentos, bonificaciones, etc. Su saldo habitualmente
es deudor, pero tambin puede tener saldo acreedor o nulo.
Representa:
El saldo deudor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o
extranjera a una fecha dada a favor de la empresa.
El saldo acreedor un saldo a favor del cliente: el caso del denominado Anticipos
de clientes es una deuda para la empresa, al cierre debe ser transferida a una
cuenta del pasivo, y
El saldo nulo: Inexistencia de saldo.
La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin de cuentas de clientes",
que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial
semejante al desarrollado para el caso de las cuentas corrientes bancarias.
En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin
no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la
auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos
contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados
oportunamente y/o corregir errores.
Desde el punto de vista de la R.T. 6, cuando deban cancelarnos en moneda
de curso legal esta partida es considerada como:
- MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario,
en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al
Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir
que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM negativo.
Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la recepcin de
un bien o la prestacin de un servicio, segn la R.T. 6, deben ser consideradas:
- MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene
"Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso
inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de
ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM
negativo. ESTA ERA LA SITUACION EN NUESTRO PAIS Durante la
vigencia de la Ley de Convertibilidad.
- NO MONETARIA: Si se trata de crdito cancelables en moneda extranjera,
y stos "NO tienen Cambio Asegurado", o cuando sean crditos
cancelables en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el
proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en
perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como
cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.
Si se trata de crditos sujetos a indexacin; se determinarn considerando
la actualizacin devengada a la fecha de cierre segn las clusulas espec98
ficas de la operacin, agregando o deduciendo los componentes financieros pertinentes a la fecha de cierre. (R.T. 17).
Si se trata de crditos no cancelables en moneda: se aplicarn las normas
de valuacin previstas para los bienes o servicios a recibir. (R.T. 17).
Si son monetarias y no incluyen crditos cancelables en moneda extranjera:
Desde el punto de vista de la R.T. 17, esta partida se vala de acuerdo a
lo expresado en la Norma 3.1. del Apartado B (Normas particulares de
valuacin y medicin del patrimonio y resultados): "Se determinan por su
valor Nominal, agregando o deduciendo los componentes financieros hasta
la fecha de cierre".
En consecuencia, cuando corresponda ser tratada como una partida
monetaria debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Constante s/ R.T. 6 (pues no se
reexpresa) = Valor Corriente s/ R.T. 17.
El proceso secuencial de la R.T. 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud
de su carcter de Monetaria.
Si son no monetarias: (La RT 17 no distingue a efectos de la valuacin de las cuentas
por cobrar si deben considerarse como monetarias o no como lo haca la RT 10).
Desde el punto de vista de la R.T. 17, esta partida se vala de acuerdo a lo
expresado en la Norma 3.2. del Apartado B: "Se convierten al tipo de cambio
vigente al cierre del ejercicio. Importante: Se atender fundamentalmente la realidad econmica de la paridad efectiva para determinar el tipo de cambio aplicable, sin considerar fluctuaciones temporarias y agregando o deduciendo los componentes financieros hasta la fecha de cierre".
En consecuencia, cuando corresponda ser tratada como una partida
monetaria debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Constante s/ R.T. 6 (se
reexpresa) no es = Valor Corriente s/ R.T. 17
Cabe remitirnos a la RT 17 seccin 5.2 y 5.4 a efectos de la valuacin de las
cuentas por cobrar.
Cuentas a cobrar en moneda (originados en la venta de bienes y servicios,
en transacciones financieras y en refinanciaciones, incluyendo a los depsitos a
plazo fijo y excluyendo a las representadas por ttulos con cotizacin).
Para estos activos se considerar su destino probable.
Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin). La aplicacin de este criterio requiere:
a.- la existencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para la realizacin anticipada del activo; y
99
100
de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones
de mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo.
En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina
al tipo de cambio de la fecha de la transaccin.
3.- Crditos en moneda originados en refinanciaciones.
Cuando un crdito entre partes independientes, sea sustituido por otro cuyas
condiciones sean sustancialmente distintas de las originales, se dar de baja la
cuenta preexistente y se reconocer un nuevo crdito, cuya medicin contable
se har sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el
valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. Se presume sin admitir prueba en contrario, que las condiciones son sustancialmente distintas si el
valor descontado del nuevo crdito difiere al menos un diez por ciento del valor
descontado del crdito refinanciado.
En los casos de refinanciaciones a ser cobradas en moneda extranjera o en
su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda
argentina al tipo de cambio de la fecha de refinanciacin.
4.- Otros crditos en moneda.
Se medirn sobre la base de la mejor estimacin de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el
valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo.
Al estimar la suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirn.
Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarn, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es
la ms probable, se tomar la de mayor plazo.
En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina
al tipo de cambio de la fecha de la transaccin.
Se admitir que el descuento de las sumas a cobrar, se efecte nicamente
sobre los saldos de estos crditos a la fecha de los estados contables.
5.- Crditos en especie
Se medirn de acuerdo con la medicin contable inicial que se les asignara
a los bienes a recibir.
Aplicacin R.T. 6
El proceso secuencial de la R.T. 6 SI debe aplicarse a esta cuenta (Cuando
es considerada como No Monetaria).
101
cliente/s. La doctrina contable prev esta situacin y para tal fin recurre a la
constitucin de una previsin.
La previsin para deudores incobrables conocida como PDI, es una cuenta
reguladora del activo, por lo cual tiene siempre un saldo contrario a la cuenta a
la cual regulariza; en este caso a Deudores por ventas, por lo tanto su saldo
siempre ser acreedor o cero. Nunca podr tener saldo deudor.
Constitucin:
- Oportunidad: Fecha de cierre del ejercicio comercial o al final de cada mes
si la empresa confecciona balances mensuales.
- Clculo del porcentaje: Generalmente utilizamos dos mtodos: a) En base
a un % fijo estndar (por ejemplo.. 2% o 3%), b). En base a experiencia de
ejercicios anteriores Se divide los incobrables reales de ltimos dos o
tres ejercicios sobre la sumatoria de los deudores por ventas de los mismos
perodos.
- Base de clculo: al ser las cuentas patrimoniales de carcter estticos, generalmente utilizamos saldos promedios del ltimo ejercicio comercial de la
cuanta deudores por ventas.
- Asiento contable:
Deudores Incobrables
a Previsin para Deudores Incobrables
Afectacin en caso de incobrables reales:
1.- En aquellas situaciones en las que se originan incobrables reales,
contablemente se debe utilizar la previsin ya constituida hasta el valor
mximo de su saldo.
Previsin para Deudores Incobrables
a Deudores por ventas
2.- Si el valor de los deudores incobrables reales es > al saldo de la previsin,
debe imputarse esa diferencia a la cuenta Deudores incobrables.
Previsin para Deudores Incobrables
Deudores Incobrables
a Deudores por ventas
Al cierre del ejercicio, la PDI puede quedar con saldo o su saldo puede ser
nulo, en estos casos se puede proceder de la siguiente forma:
- Si la PDI queda con saldo, se puede constituir la nueva previsin por un
valor equivalente a la diferencia entre el valor determinado y el saldo contable existente o Recupero de Deudores Incobrables (Cuenta de ganancia) y
luego se constituye la nueva previsin por el total de su valor.
La RT 17 establece en la seccin 4.10 los motivos por los cuales se puede
utilizar la cuenta AREA y los casos en los cuales no se puede modificar los
resultados de ejercicios anteriores.
103
104
Documentos a Cobrar:
Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro
del cual forma parte es CRDITOS POR VENTAS.
Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta DE NUESTROS CLIENTES en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera,
para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para bancos
Cta. Cte. y para los Deudores por Ventas y que iremos recordando en el presente desarrollo.
Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por la venta de bienes de cambio o la prestacin de un servicio, recibiendo por tal prestacin un
pagar o documento equivalente (Letra de Cambio, Carta de Crdito); en sntesis un compromiso de pago a una fecha cierta, tambin se debita por ND emitidas por el ente como consecuencia de Intereses, fletes, etc.; los cuales normalmente se incorporan al valor nominal del pagar. Se acredita por disminuciones
de su saldo por cobranzas. Su saldo siempre es deudor, pero tambin puede
tener saldo nulo.
Representa:
El saldo deudor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o
extranjera a una fecha dada a favor de la empresa; documentado en todos los
casos por un pagar o documento equivalente.
El saldo nulo: Inexistencia de saldo.
La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Inspecciones oculares": recuento y control de los documentos en cartera y/o negociados en entidades financiera.
En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la inspeccin
ocular no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias
de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los
saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores.
Desde el punto de vista de la R.T. 6, cuando deban ser cancelarnos en moneda de curso legal esta partida es considerada como:
- MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario,
en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al
Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir
que su tenencia en perodos inflacionarios genera un REI negativo.
Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la recepcin de
un bien o la prestacin de un servicio, segn la R.T. 6, deben ser consideradas:
- MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene
"Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso
inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de
ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM
negativo. ESTA ERA LA SITUACION EN NUESTRO PAIS Durante la
vigencia de la Ley de Convertibilidad.
105
- NO MONETARIA: Si se trata de un documento cancelable en moneda extranjera, y su valor monetario "NO tiene Cambio Asegurado", o cuando
sean crditos cancelables en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada,
pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor de Cierre.
Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO
genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor
homogneo y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como
lo explicramos anteriormente.
De acuerdo a la R.T. 17:
La RT 17 no distingue a efectos de la valuacin de las cuentas por cobrar si
deben considerarse como monetarias o no como lo haca la RT 10.
Cabe remitirnos a la RT 17 seccin 5.2 y 5.4 a efectos de la valuacin de las
cuentas por cobrar.
Cuentas a cobrar en moneda (originados en la venta de bienes y servicios,
en transacciones financieras y en refinanciaciones, incluyendo a los depsitos a
plazo fijo y excluyendo a las representadas por ttulos con cotizacin).
Para estos activos se considerar su destino probable.
Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin). La aplicacin de este criterio requiere:
a.- la existencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para la realizacin anticipada del activo; y
b.- que hechos anteriores o posteriores a la fecha de los estados contables
revelen su conducta o modalidad operativa en ese sentido.
En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando:
a.- la medicin original del activo;
b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los
importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la
tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas;
c.- las cobranzas efectuadas.
Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de
los flujos de fondos que originar el activo, utilizando la tasa interna de retorno
determinada al momento de la medicin inicial.
En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones
de la tasa de inters, se considerar su efecto.
En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en
ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al
tipo de cambio de la fecha de los estados contables.
106
Descuentos de Documentos:
En muchas oportunidades, el empresario por necesidades financieras est
obligado a recurrir a fuentes de financiacin externa.
Una de las vas es mediante la negociacin de los documentos como los
mencionados en este tem, que se caracterizan fundamentalmente por ser
endosables, es decir que tienen la posibilidad legal de transferir sus derechos a
terceros, es este caso a una entidad financiera.
Esta operatoria se efecta de la siguiente forma:
- Se presenta el documento en una entidad financiera para ser negociado.
- Si la operacin es aceptada por la E.F., se endosa el documento.
- La E.F. acredita el Valor Neto = Valor Nominal - Descuento - Sellado - Comisiones. Vemos que el descuento es similar al inters y que la E.F. lo
cobra siempre en estas modalidades en forma adelantada; esto significa al
momento de la acreditacin de los fondos.
El Valor inserto en el documento = Valor Nominal
El Descuento = Valor nominal x tasa de descuento (tasa de inters) x tiempo/unidad de tiempo.
Sellado = Tasa de sellado x Valor nominal
Comisiones: segn la Entidad Financiera
Valor Neto Valor Actual = VN - D - S - C
- Al vencimiento el firmante (nuestro cliente) deber abonar en la entidad
financiera el V.N. del documento. Si no lo hiciere, la E.F. toma como su
deudor principal a la empresa y debitar al vencimiento el V.N. ms los
intereses por mora que correspondieren. A partir de este momento, el documento es reintegrado a la empresa para su posterior cobro.
La registracin contable de esta operacin se puede realizar utilizando dos
mtodos:
- Utilizando cuentas reguladoras del Activo: "Documentos a cobrar descontados". Este mtodo es el ms aconsejable.
- Utilizando cuentas de orden: tienen la desventaja de una inadecuada exposicin.
Avanzaremos con este tema mediante la aplicacin de un trabajo prctico,
aprovecharemos adems para ejercitar al lector en el tema del devengamiento
de los intereses:
Datos: Cierre de ejercicio: 31/07
El 01/05 se recibe un pagar por la venta de mercaderas $ 10000 -Intereses
$ 1000 que deben incorporarse en el documento. Vencimiento: 01/09- Total de
das = 153
Documentos a Cobrar
11000
a Intereses positivos a devengar
a Ventas
108
1000
10000
800
332
11000
601
Se solicita al lector que efecte lo propio con los intereses negativos a devengar:
Desde el ............ al ............ = ............ das
Clculo = .............................................................................
El ejercicio econmico ha concluido: suponemos ahora que estamos en la
fecha de vencimiento del pagar (01/09):
Debemos devengar el resto de los intereses positivos y negativos a devengar:
Se solicita al lector que efecte lo propio con los intereses positivos a devengar:
Desde el ............ al ............ = ............ das
Clculo = .............................................................................
Se solicita al lector que efecte lo propio con los intereses negativos a devengar:
Desde el ............ al ............ = ............ das
Clculo = .............................................................................
109
110
111
112
Unidad III
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Inversiones - Bienes de Cambio.
1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial
113
114
Recordemos:
La RT 16 define a los activos como:
Un ente tiene un activo cuando, debido a un hecho ya ocurrido, controla los
beneficios econmicos que produce un bien (material o inmaterial con valor de
cambio o de uso para el ente).
Un bien tiene valor de cambio cuando existe la posibilidad de:
a.- canjearlo por efectivo o por otro activo;
b.- utilizarlo para cancelar una obligacin; o
c.- distribuirlo a los propietarios del ente.
Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede emplearlo en alguna actividad productora de ingresos.
En cualquier caso, se considera que un bien tiene valor para un ente cuando
representa efectivo o equivalentes de efectivo o tiene aptitud para generar (por
s o en combinacin con otros bienes) un flujo positivo de efectivo o equivalentes
de efectivo.
De no cumplirse este requisito, no existe un activo para el ente en cuestin.
La contribucin de un bien a los futuros flujos de efectivo o sus equivalentes
debe estar asegurada con certeza o esperada con un alto grado de probabilidad, y puede ser directa o indirecta. Podra, por ejemplo, resultar de:
a.- su conversin directa en efectivo;
b.- su empleo en conjunto con otros activos, para producir bienes o servicios
para la venta;
c.- su canje por otro activo;
d.- su utilizacin para la cancelacin de una obligacin;
e.- su distribucin a los propietarios.
Las transacciones o sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar,
por s mismas, a activos.
El carcter de activo no depende ni de su tangibilidad ni de la forma de su
adquisicin (compra, produccin propia, donacin u otra) ni de la posibilidad de
venderlo por separado ni de la erogacin previa de un costo ni del hecho de que
el ente tenga la propiedad.
La RT 8 dentro del item A.3. est titulado "Clasificacin" y expresa que las
partidas integrantes del Activo y del Pasivo, se clasifican en corrientes y no corrientes y dentro de estos grupos, integran rubros de acuerdo a su naturaleza.
El mismo item indica que el Activo corriente y no corriente se ordenarn (Norma de exposicin) dentro de cada grupo en funcin decreciente de su liquidez
global considerada por rubros.
En cambio, los Pasivos se ordenarn exponiendo primero las obligaciones
ciertas y luego las contingentes.
115
Una vez recordados los conceptos del Activo, refrescamos los pertinentes al
Activo Corriente y No Corriente, para lo cual vamos a seguir los conceptos vertidos por la RT 8:
Los activos se clasifican en corrientes si se espera que se convertirn en
dinero o equivalente en el plazo de un ao, computado desde la fecha de cierre
del perodo al que se refieren los estados contables, o si ya lo son a esta fecha
(RT 8 apartado B.1). (Solo remitir a lo ya estudiado)
Por lo tanto, se consideran corrientes:
B.1.a.- Los saldos de libre disponibilidad en caja y bancos al cierre del perodo contable.
B.1.b.- Otros activos, cuya conversin en dinero o su equivalente se estima
que se producir dentro de los doce meses siguientes a la fecha de
cierre del perodo al que corresponden los estados contables.
B.1.c.- Los bienes consumibles y derechos que evitarn erogaciones en los
doce meses siguientes a la fecha indicada en el prrafo anterior,
siempre que, por su naturaleza, no implicaron una futura apropiacin a activos inmovilizados.
B.1.d.- Los activos que por disposiciones contractuales o anlogas deben
destinarse a cancelar pasivos corrientes.
Los Activos No Corrientes comprenden los que no pueden ser clasificados
como Corrientes, de acuerdo a lo indicado en el punto anterior". (R.T. 8 Apartado B.2.)
Ambos conceptos sern de aplicacin en el presente desarrollo, pues ya hemos observado que los rubros involucrados pueden formar parte de los Activos
Corrientes y No Corrientes.
El ACTIVO CORRIENTE, de acuerdo al modelo de exposicin de la R.T. 9
(modificado por la R.T. 19), est conformado por los siguientes Rubros:
-
CAJA Y BANCOS.
INVERSIONES.
CREDITOS POR VENTAS.
OTROS CREDITOS.
BIENES DE CAMBIO.
OTROS ACTIVOS.
116
117
118
Enero/2008 = 1800
Ttulos Pblicos
Segn lo establecido por la R.T. 17:
tem 5.7.- Inversiones en ttulos de deuda a ser mantenidos hasta su
vencimiento y no afectados por coberturas
5.7.1.- Criterio general
Si se cumplen las condiciones de la seccin 5.7.2.- (Condiciones para aplicar el
criterio general) la medicin contable de estos activos se efectuar considerando:
- la medicin original del activo;
- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los
importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la
tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas;
- las cobranzas efectuadas.
En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones
de la tasa de inters, se considerar su efecto.
Si los ttulos estuvieren nominados en moneda extranjera, los clculos indicados sern efectuados en ella y los importes as obtenidos se convertirn a
moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables.
5.7.2.- Condiciones para aplicar el criterio general
Las condiciones que deben cumplir los activos de esta seccin para medirlos
contablemente de acuerdo con la seccin 5.7.1.- (Criterio general) son:
a.- Que el emisor de los ttulos tenidos no tenga el derecho de cancelarlos por
un importe significativamente inferior a:
1.- la medicin inicial del activo por parte de su tenedor; menos,
2.- los pagos de capital; ms,
3.- la porcin imputada a resultados de cualquier diferencia entre la medicin inicial del activo y el importe a ser cancelado al vencimiento; menos,
4.- cualquier desvalorizacin ya contabilizada; y
b.- que el tenedor de los ttulos:
1.- los haya adquirido con un propsito distinto al de cobertura de los riesgos inherentes a determinados pasivos;
2.- haya decidido conservarlos hasta su vencimiento, aunque antes de l
se presentaren coyunturas favorables para la venta;
3.- tenga la capacidad financiera para hacerlo; y
4.- no haya asumido pasivos como cobertura de las variaciones de valor
de los ttulos.
Se considerar que los ttulos se mantienen con un propsito de cobertura
cuando se cumplan las condiciones de la seccin 2.2.1.- (Condiciones para iden122
lante, es necesario para aplicar la norma bsica de valuacin prevista y desarrollada por la R.T. 21: V.P.P. VALOR PATRIMONIAL PROPORCIONAL). Se
supone que Campus S.A. cierra ejercicio comercial el 31/07/08, coincidente con
Nuestra S.A.
Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes:
Aplicacin de la R.T. 6 No se realiza en este caso ninguna registracin,
pues no aplic fundamentado por la poca incidencia que determina en un perodo de estabilidad.
Aplicacin de la R.T. 17 se realizar el siguiente asiento de Ajuste:
Acciones sin cotizacin
9000
a Resultado por Tenencia
(45% s/$120.000 - Saldo Contable $ 45.000)
9000
Para contabilizar el Rdo. Por Tenencia por aplicac. de la R.T. 17
El nuevo saldo deudor coincide con el Valor Patrimonial Proporcional determinado segn las normas previstas por la R.T. 17 y R.T. 21 (45% s/ $ 120.000.00)
45% s/ $ 120.000 = $ 54.000.00
Aplicacin de R.T. 6 (modificada por R.T. 19) a la cuenta Participacin permanente en otras sociedades:
Desde el punto de vista de la R.T. 6 esta partida es considerada como NO
MONETARIA, lo cual implica que NO est afectada por el proceso inflacionario,
en consecuencia S debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio es distinto al Valor Nominal, y ste tambin es distinto al Valor corriente
de Cierre.
Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM.
Tal como lo explicamos anteriormente, el RECPAM se origina contablemente
de los pasos de reexpresin de la R.T. 6 pero en este punto debe ser considerado como una partida balanceante.
La R.T. 17 indica lo siguiente:
Cuando se ejerza control, control conjunto o influencia significativa, en el sentido
indicado en la resolucin tcnica 21 (Medicin de participaciones permanentes en
sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o influencia significativa) se utilizar el mtodo del valor patrimonial proporcional descrito en ella.
- En los restantes casos:
a.- la medicin contable de la participacin se har a su costo;
b.- los dividendos en efectivo o especie se reconocern en el perodo de su
declaracin y se asignarn as:
1.- la porcin originada en resultados devengados por la sociedad emisora antes de la adquisicin de las participaciones se deducir del
costo de la inversin;
125
Control conjunto. Existe cuando la totalidad de los socios o los que posean la
mayora de votos, en virtud de acuerdos escritos, han resuelto compartir el poder de definir y dirigir las polticas operativas y financieras de una empresa. Se
entiende que un socio ejerce el control conjunto en un ente, con otro u otros,
cuando las decisiones mencionadas requieran su expreso acuerdo.
Las pautas indicadas en la definicin de control exclusivo, son tambin aplicables en los casos de control conjunto.
Debemos efectuar varios comentarios al respecto de este concepto:
- Definir control implica determinar que la sociedad controlante con la sociedad controlada conforman un solo grupo econmico, lo cual implica que las
decisiones societarias de ambas empresas estn en manos de la empresa
inversora o controlante.
- En estos casos, la sociedad controlante est obligada al cumplimiento de la
R.T. 21 referida a la consolidacin de estados Contables.
- Se debe observar que el control surge como consecuencia de contar con
los votos suficientes (ms del 50%) para prevalecer en una asamblea de
socios. Esta situacin es independiente a la participacin en el Capital, pues
pueden existir Acciones con derecho a ms de un voto.
- Expresa tambin que la participacin mencionada puede ser directa o indirecta. Esto implica que si la empresa inversora logra mayora de votos con
los que mantiene en propiedad en forma directa ms los que mantienen
otras empresas en las cuales ejerce control, los votos finales resultan de la
sumatoria de todos ellos.
Vinculacin con Influencia
Influencia significativa. Es el poder de intervenir en las decisiones de polticas
operativas y financieras de una empresa, sin llegar a controlarlas.
Se presume que la empresa inversora ejerce influencia significativa si posee,
directa o indirectamente a travs de sus controladas, el 20% ms de los derechos
de voto de la empresa emisora, salvo que la empresa inversora pueda demostrar
claramente la inexistencia de tal influencia. A la inversa, se presume que la empresa inversora no ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente a
travs de sus controladas, menos del 20% de los derechos de voto de la empresa
emisora, salvo que la empresa inversora pueda demostrar la existencia de dicha
influencia. El control por parte de otro inversor, no impide necesariamente que un
determinado inversor pueda ejercer influencia significativa.
Usualmente, la influencia significativa por parte de una empresa inversora se
pone en evidencia por una o varias de las siguientes vas:
a.- la posesin por parte de la empresa inversora de una porcin tal del capital de la empresa emisora que le otorgue los votos necesarios para influir
en la aprobacin de sus estados contables y la distribucin de utilidades;
b.- la representacin de la empresa inversora en el directorio u rganos administrativos superiores de la empresa emisora;
c.- la participacin de la empresa inversora en la fijacin de las polticas
operativas y financieras de la empresa emisora;
d.- la existencia de operaciones importantes entre la empresa inversora y la
empresa emisora (por ejemplo, ser el nico proveedor o cliente o el ms
importante con una diferencia significativa con el resto);
127
128
130
f.- los motivos por los cuales se invalida la presuncin de que una empresa
inversora ejerce influencia significativa si sta llega a la conclusin de que
s la ejerce, a pesar de poseer directa, o indirectamente a travs de sus
controladas, menos del 20% de los derechos de voto o de los derechos de
voto potenciales de la empresa emisora;
g.- los motivos por los cuales se invalida la presuncin de que una empresa
inversora ejerce influencia significativa si sta llega a la conclusin de que
no la ejerce, a pesar de poseer directa, o indirectamente a travs de sus
controladas, 20% o ms de los derechos de voto o de los derechos de voto
potenciales en la empresa emisora;
h.- la naturaleza y el alcance de cualquier restriccin que sufriesen las empresas emisoras sobre su capacidad de transferir fondos a la empresa
inversora ya sea por dividendos en efectivo, pagos de prstamos o adelantos (por ejemplo, condiciones bajo las cuales se tomaron prstamos,
restricciones regulatorias, etc.);
i.- toda participacin en las prdidas netas de una empresa emisora que no
se hubiese reconocido, tanto del perodo como acumuladas, en el caso de
que una empresa inversora haya discontinuado el reconocimiento de su
participacin en las prdidas de la empresa emisora.
Esta exigencia de informacin se entiende sin perjuicio de las normas de
exposicin previstas por la ley 19.550.
Ejemplo:
Empresa: Nuestra S.A.
Cierre de Ejercicio: 31/07/2009
Saldo Contable de la Cuenta Acciones sin cotizacin: $ 100.000
Se efecta un Inventario al cierre determinndose la existencia de:
- 1000 acciones de la empresa Sol S.A. adquiridas en Enero de 2009 a un costo
Total de $ 100.000. Estas acciones representan el 55% de su Patrimonio Neto.
- Al cierre del Ejercicio de Sol S.A. (31-05-2009 el Patrimonio Neto de Sol
S.A. es de $ 250.000
- Los ndices publicados por el INDEC (IPIM) son:
Julio/2009 2000
Enero/2009 1800
Mayo/2009 1900
133
Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado por su valor descontado, utilizando una tasa del momento de la medicin
que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los
riesgos especficos de la operacin, menos los gastos relacionados con la negociacin, cesin o transferencia.
En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando:
- la medicin original del activo;
- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los
importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la
tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas;
- las cobranzas efectuadas.
Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de
los flujos de fondos que originar el activo, utilizando la tasa interna de retorno
determinada al momento de la medicin inicial.
En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones
de la tasa de inters, se considerar su efecto.
En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en
ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al
tipo de cambio de la fecha de los estados contables.
Para el caso de los Plazos Fijos, debemos deducir los componentes financieros no devengados al cierre, pues se trata de intereses que tienen el tratamiento
contable de una cuenta reguladora del activo.
En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Homogneo s/ R.T. 6 (pues no se
reexpresa)= Valor Corriente s/ R.T. 17
El proceso secuencial de la R.T. 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud
de su carcter de Monetaria.
Estudiar componentes financieros implica conocer la temtica del
devengamiento, por lo que en este apndice los desarrollamos:
Conceptos generales y aplicacin prctica de la temtica del devengamiento:
Los Plazos Fijos constituyen imposiciones que se caracterizan por poseer
una fecha de vencimiento predeterminada, una tasa de inters pactada y aplicada al inicio y no puede ser realizada sino hasta su vencimiento; an se est
dispuesto a perder los intereses.
Los elementos de un Plazo Fijo son:
- El Capital.
- La Tasa de Inters (se calcula sobre el Capital al momento de la imposicin
pero se cobra al vencimiento).
134
- El Plazo de Imposicin.
- El Monto.
El Inters se calcula:
I = C x i x n/Unidad de tiempo
La tasa est expresada en tanto por uno y los plazos se fijan en das con un
divisor de 365 das.
Ejemplo:
Por Ejemplo:
C = 100.000
i = 0,08 anual
N = 120 das
M=C+I
135
Intereses (+) a devengar
1.973
a Intereses Ganados
1.973
Por la proporcin desde 1-6 al 31-8 = 90 das
Inters devengado = $ 2.630 / 120 das x 90 das
La Cuenta Banco xx Plazo fijo queda con un saldo contable de $ 102.630 al
cual por aplicacin de la R.T. 17 establece la misma metodologa) debe deducirse los intereses no devengados al cierre $ 2.630 - 1.973 = $657.00
Por lo tanto, la exposicin de su saldo en el Balance General ser:
Banco xx Plazo Fijo
Menos: Intereses (+) a devengar
Total
$ 102.630
$
657
$ 101.973
136
i = 0,06 anual
n = 120 das
M=C+I
u$s
1 $ 0.90
u$s 10000 $ 0.90 x 10000/1 = $ 9.000
138
139
Conclusin:
La exposicin de esta partida en el Balance General ser:
Banco Nacin Plazo Fijo
Menos: Intereses(+) a devengar
Total
$ 20.000.00
$
98.00
$ 19.902.00
140
Las erogaciones posteriores al reconocimiento inicial de un activo se incorporarn como un componente de ste cuando:
a.- El desembolso constituya una mejora y sea probable que el activo genere
ingresos netos de fondos en exceso de los originalmente previstos, ya sea
por:
1.- un aumento en la vida til estimada del activo (respecto de la original); o
2.- un aumento en su capacidad de servicio; o
3.- una mejora en la calidad de la produccin; o
4.- una reduccin en los costos de operacin; o cuando
b.- las erogaciones se originen en tareas de mantenimiento o reacondicionamiento
mayores que solo permitan recuperar la capacidad de servicio del activo para
lograr su uso continuo, pero:
1.- una medicin confiable indique que toda la erogacin o parte de ella es
atribuible al reemplazo o reacondicionamiento de uno o ms componentes del activo que el ente ha identificado;
2.- la depreciacin inmediatamente anterior de dichos componentes no haya
sido calculada en funcin de la vida til del activo del cual ellos forman
parte, sino de su propio desgaste o agotamiento y a efectos de reflejar
el consumo de su capacidad para generar beneficios que se restablece
con las mencionadas tareas de mantenimiento; y
3.- es probable que como consecuencia de la erogacin fluyan hacia el
ente beneficios econmicos futuros.
Las restantes erogaciones posteriores a la incorporacin del bien se
considerarn reparaciones imputables al perodo en que stas se lleven a cabo.
2.- Depreciaciones.
Para el cmputo de las depreciaciones se considerar, para cada bien:
a.- su medicin contable;
b.- su naturaleza;
c.- su fecha de puesta en marcha, que es el momento a partir del cual deben
computarse depreciaciones;
d.- si existen evidencias de prdida de valor anteriores a la puesta en marcha,
caso en el cual debe reconocrselas;
e.- su capacidad de servicio, a ser estimada considerando:
1.- el tipo de explotacin en que se utiliza el bien;
2.- la poltica de mantenimiento seguida por el ente;
3.- la posible obsolescencia del bien debida, por ejemplo, a cambios tecnolgicos o en el mercado de los bienes producidos mediante su empleo;
f.- la posibilidad de que algunas partes importantes integrantes del bien sufran un desgaste o agotamiento distinto al del resto de sus componentes;
g.- el valor neto de realizacin que se espera tendr el bien cuando se agote
su capacidad de servicio, determinado de acuerdo con las normas de la
seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin) (lo que implica considerar, en su caso, los costos de desmantelamiento del activo y
de la restauracin del emplazamiento de los bienes);
h.- la capacidad de servicio del bien ya utilizada debido al desgaste o agotamiento normal;
i.- los deterioros que pudiere haber sufrido el bien por averas u otras razones.
Tras el reconocimiento de una prdida de valor o de una reversin de la
prdida de valor por aplicacin de las normas de la seccin 4.4 (Comparaciones
con valores recuperables), los cargos por depreciacin deben ser adecuados
141
para distribuir la nueva medicin contable del activo (menos su valor recuperable final), de una forma sistemtica a lo largo de la vida til restante del bien.
Cuando un activo haya sido incorporado mediante un arrendamiento financiero
de acuerdo con la seccin 4 (Arrendamientos) de la segunda parte de la resolucin
tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de
aplicacin particular) y la obtencin de su propiedad por parte del arrendatario no
sea razonablemente segura, se lo depreciar totalmente a lo largo del plazo del
contrato o de su capacidad de servicio, el perodo que fuere menor.
Si apareciesen nuevas estimaciones -debidamente fundadas- de la capacidad de servicio de los bienes, de su valor recuperable final o de cualquier otro
elemento considerado para el clculo de las depreciaciones, las posteriores a la
fecha de exteriorizacin de tales elementos debern ser adecuadas a la nueva
evidencia.
Estas normas de valuacin sern explicadas en el desarrollo del Rubro Bienes de Uso, hacia el cual remito este anlisis.
El proceso secuencial de la RT 6 S debe aplicarse a esta cuenta (En funcin
de los procesos inflacionarios existentes: Ya fue explicado).
Conceptos generales y aplicacin prctica de la temtica del
devengamiento respecto de los ingresos y gastos relacionados:
Se aplican los mismos conceptos desarrollados para el caso de los plazos
fijos.
Prstamos a terceros
Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro
del cual forma parte es inversiones.
Puede formar parte del Activo no Corriente en los casos que los plazos de
vencimiento sean superiores a los doce meses contados a partir del cierre.
Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de los Prstamos a
terceros en moneda nacional o extranjera. Debemos tener en cuenta los cambios en la poltica monetaria a partir de enero de 2002, pues el tema de la
pasificacin de las deudas trae como consecuencia la licuacin de los pasivos
(en este caso de terceros) en moneda extranjera, con consecuencias negativas
para el acreedor.
Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por el otorgamiento
de un prstamo; se acredita por disminuciones de su saldo por su cobro al vencimiento. Su saldo puede ser a) deudor, b) o nulo y representa para a) un valor
esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera a una fecha dada
del valor del prstamo; y c) Inexistencia de saldo.
Al igual que en el caso anterior, la verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Examen de documentacin", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso
de verificacin de los respectivos comprobantes, el anlisis de los intereses, y
las respectivas obtencin de confirmacin por parte de terceros (Acreedores).
142
El tema "Intereses" respeta los mismos lineamientos que los explicados para
el caso de los Plazos Fijos.
Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) esta partida
es considerada como:
- MONETARIA: en aquellos casos en que estn expresados en $ y no incluyen clusulas de indexacin y en los casos de prstamos en moneda extranjera cuando sta tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est
afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser
reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal =
Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos
inflacionarios genera un REI negativo. Las consideraciones expuestas respecto de la no-vigencia de la ley de convertibilidad debe tenerse en cuenta
tambin en esta partida.
- NO MONETARIA: en aquellos casos de prstamos en moneda extranjera
la cual "NO tienen Cambio Asegurado", esto implica que no est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada,
pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y
ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos
mediante su reexpresin el Valor homogneo y el RECPAM considerado
como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.
El proceso secuencial de la R.T. 6 S debe aplicarse a esta cuenta (Cuando
es considerada como No Monetaria y en procesos inflacionarios tal como fue
analizado en las partidas anteriores).
Al igual que en el caso anterior, este desarrollo debe estar acompaado por la
aplicacin de la R.T. 6 con relacin a los intereses devengados y a devengar. Asimismo, no debemos olvidar que los intereses se cobran en estos casos adelantados o vencidos, segn se convenga entre las partes, lo cual altera la fecha base.
Con relacin a los componentes financieros, debemos deducir los intereses
no devengados al cierre, cuando fueron incluidos en la operacin original y se
cobrarn al vencimiento) pues se trata de partidas que tienen el tratamiento
contable de una cuenta reguladora del activo, o se agregarn si es que no se
incluyeron en la operacin original y en la medida de su devengamiento.
Conceptos generales y aplicacin prctica de la temtica del
devengamiento:
Se aplican los mismos conceptos desarrollados para los plazos fijos.
La R.T. 17 establece nuevas normas de valuacin que son las mismas que
se aplican para los depsitos a plazo y que ya se desarrollaron en el rubro respectivo.
143
Bienes de Cambio
De acuerdo a lo expresado por la R.T. 9 (modificada por la R.T. 19) en su
captulo III, tem A4, los Bienes de Cambio son aquellos:
"Destinados a la venta en el curso habitual de la actividad del ente, o
que se encuentra en proceso de produccin para dicha venta o que
resultan generalmente consumidos en la produccin de los bienes o
servicios que se destinan a la venta, as como los anticipos a proveedores por las compras de estos bienes"
En cumplimiento de esta norma, la misma R.T. 9 en su modelo de exposicin,
establece dos ubicaciones de este rubro: a nivel del activo corriente o en el
activo no corriente.
Habitualmente los encontramos a nivel del Activo corriente por cuanto este
rubro presupone la est representando a los activos de mayor circulacin pues
son las partidas ms operativas relacionadas con el objeto social del ente.
Su ubicacin en el activo no corriente se concreta en aquellos casos de bienes de propia produccin que requieren perodos prolongados para tal fin y tambin en los casos de bienes que requieren perodos de estacionamiento o
aejamiento que se prolongan en el tiempo (ms de un ao a partir de la fecha
de cierre del ejercicio comercial)
Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar:
- Mercaderas: Son bienes que ya estn en condiciones de ser comercializados.
- Produccin en Proceso: Estn formados por los bienes consumidos en el
proceso de produccin y dems costos (Mano de obra directa, Gastos de
Fabricacin) cuyo proceso de elaboracin an no est concluido.
- Productos terminados: Son bienes cuyo proceso est concluido, pero por
alguna razn an no estn disponibles para ser comercializados, por ejemplo porque le falta un perodo de estacionamiento.
- Materias Primas e Insumos: son las utilizadas en un proceso de produccin
- Semillas, Agroqumicos, Repuestos, etc.: Se refieren a sus respectivos
Stocks al cierre.
- Anticipos a Proveedores de estos bienes: Es dinero entregado a nuestros
proveedores de bienes de Cambio.
Mercaderas
Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente o al Activo
no corriente en casos excepcionales y el rubro del cual forma parte es BIENES
DE CAMBIO.
Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de
bienes de cambio (en forma directa o mediante la utilizacin de una cuenta de
movimiento como lo es COMPRAS), se acredita por disminuciones de su saldo
144
145
146
147
148
1000
7000
3000
5000
149
150
Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado por su valor descontado, utilizando una tasa del momento de la medicin
que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los
riesgos especficos de la operacin, menos los gastos relacionados con la negociacin, cesin o transferencia.
Los activos surgidos por aplicacin del mtodo del impuesto diferido se medirn por su valor nominal.(35)
En los restantes casos, su medicin contable se efectuar sobre la base de la
mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando:
a.- la tasa aplicada en la medicin inicial; o
b.- la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse seguido el criterio alternativo admitido en el ltimo prrafo de la seccin 4.5.4 (Otros crditos en moneda). Al estimar la
suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirn.
Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarn, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es
la ms probable, se tomar la de mayor plazo. En los casos de cuentas a ser
cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus
importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los
estados contables. Si las caractersticas del contexto econmico y en particular,
del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje
las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin se admitir que la medicin se realice al valor nominal
de los flujos de fondo previstos. De usarse esta opcin, en la informacin complementaria deber informarse:
a.- Esta situacin, y
b.- los montos y los plazos en que se realizarn (Otros crditos) o cancelarn.
(Otros pasivos) de acuerdo con el inciso c de la seccin A.1 (Depsitos a
plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VI (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 9 o de la seccin A.2 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo
VII (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 11. No ser de
aplicacin la dispensa establecida en el Anexo A de la Resolucin Tcnica N 17
sobre esta informacin.
Si bien en todos los impuestos puede originarse saldos a favor del contribuyente solo nos explayaremos en el impuesto al valor agregado
Solamente a ttulo de antecedentes e introduccin expresamos que:
- El IVA es un impuesto Nacional.
- Su recaudacin est a cargo de la AFIP por intermedio de la DGI.
- Grava a todas las ventas de bienes o prestaciones de servicios (a excepcin de las expresamente declaradas exentas).
- La tasa general es del 21% y la especial del 27% (Pueden existir reducciones).
- Su determinacin se efecta por medio de un sistema de compensacin
entre Dbitos Fiscales (originados en las ventas o prestacin de servicios
151
gravados y Crditos Fiscales (originados por la compra de bienes o servicios a otras empresas que revisten el carcter de Responsables Inscriptos).
- Las exportaciones generan un Dbito Fiscal = 0%.
- Los contribuyentes que tienen relacin directa con la AFIP con relacin a
este tributo son los responsables inscriptos (Utilizan Facturas "A" para ventas a otros responsables inscriptos y "B" para ventas a los Monotributistas,
consumidores finales y exentos). Tienen la obligacin de determinar su
posicin fiscal mensualmente y de ingresar el impuesto correspondiente
cuando corresponda.
- Los Monotributistas y los exentos utilizan facturas "C" para operaciones
con cualquier categora de contribuyentes.
Contablemente:
Caso I: Responsables Inscriptos:
- El IVA no forma parte de la estructura de costos. En consecuencia conforma una parte de la estructura patrimonial.
- Al comprar a otros R.I. con factura "A" e IVA debidamente discriminado, se
utiliza la cuenta: IVA-CRDITO FISCAL que tiene el tratamiento contable
de una cuenta del Activo, Rubro: Otros Crditos. Se la conoce como un
activo transitorio en virtud que al final de cada mes debe cancelarse.
- Al vender un producto o un servicio gravado a cualquier contribuyente, se
utiliza la cuenta: IVA-DEBITO FISCAL que tiene el tratamiento contable de
una cuenta del Pasivo, Rubro: Cargas Fiscales. Se la conoce como un pasivo transitorio en virtud que al final de cada mes debe cancelarse.
- Ambas cuentas se cancelan con transferencia a la cuenta DGI-IVA la cual
puede tener saldo deudor (Saldo a favor del contribuyente) o Saldo Acreedor (Saldo a favor de la AFIP).
- Existen tambin con relacin a este impuesto las siguientes figuras: Retenciones y Percepciones. Las retenciones las efecta el comprador, que es
agente de retencin a otro Responsable inscripto que no lo es, al momento
de efectuarle un pago. El Comprobante es un Certificado de Retencin (La
tasa es del 50% -Bienes- y del 80% -Servicios-). Las percepciones las efecta el Responsable inscripto que es agente de percepcin, a otro RI que no
lo es, al momento de la venta. La tasa general es del 5% y el comprobante
es la factura de venta.
Registracin Contable en los Libros de un RI que reviste el carcter de agente de retencin y percepcin.
- Cuando compra Bienes o servicios gravados a un RI
152
Proveedores
a Caja (o cuenta semejante)
a Retencin a 3-IVA
Compras
IVA Crdito Fiscal
Percepcin de 3 IVA
a Caja (o cuenta semejante)
153
Ejemplos A RESOLVER:
I.- Registracin Contable IVA.
Se Pide: Contabilizar las siguientes operaciones en los Libros de un Responsable Inscripto:
1.2.3.4.5.6.7.8.-
4.5.6.7.8.-
155
157
158
Unidad IV
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro
Bienes de Uso - Bienes Intangibles
Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Activo
Bienes de Uso
Aclaramos que tanto el Rubro Bienes de Uso como el Rubro Bienes Intangibles
sern analizados desde el punto de vista del Activo no Corriente.
De acuerdo a lo expresado por la RT9 en su captulo III, Item A5, los Bienes
de Uso son aquellos:
"Bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que estn en
construccin, trnsito o montaje y los anticipos a proveedores por la
compra de tales bienes."
En cumplimiento de esta norma, la misma R.T. 9 (modificada por la R.T. 19) en
su modelo de exposicin, establece su ubicacin a nivel del activo no corriente.
Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar:
-
Rodados.
Maquinarias.
Inmuebles.
Muebles y tiles.
Hacienda Reproductora.
Anticipos a Proveedores de estos bienes: Es dinero entregado a nuestros
proveedores de bienes de uso.
159
La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Inventario Contable", que consiste
en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial que consiste en
un recuento fsico de los bienes y sus respectivas valuaciones. Es muy comn
complementar estas verificaciones con el anlisis de la documentacin respectiva en funcin de las caractersticas particulares de estos bienes, por ejemplo
Rodados o inmuebles que son Bienes registrables.
En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el inventario no
coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la
auditora), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos
contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados
oportunamente y/o corregir errores.
Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) debe ser
considerada como una partida:
- NO MONETARIA: Esto significa que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser reexpresadas, pues su Valor de
ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Constante y ser DISTINTO
al Valor de Cierre Valor Corriente.
Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO
genera REI, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el REI considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.
R.T. 17 indica lo siguiente:
Su medicin contable se efectuar al costo original menos la depreciacin
acumulada.
Las erogaciones posteriores al reconocimiento inicial de un activo se incorporarn como un componente de ste cuando:
a.- el desembolso constituya una mejora y sea probable que el activo genere ingresos netos de fondos en exceso de los originalmente previstos, ya sea por:
1.- un aumento en la vida til estimada del activo (respecto de la original); o
2.- un aumento en su capacidad de servicio; o
3.- una mejora en la calidad de la produccin; o
4.- una reduccin en los costos de operacin; o cuando:
b.- las erogaciones se originen en tareas de mantenimiento o reacondicionamiento
mayores que solo permitan recuperar la capacidad de servicio del activo para
lograr su uso continuo, pero:
1.- una medicin confiable indique que toda la erogacin o parte de ella es
atribuible al reemplazo o reacondicionamiento de uno o ms componentes del activo que el ente ha identificado;
2.- la depreciacin inmediatamente anterior de dichos componentes no haya
sido calculada en funcin de la vida til del activo del cual ellos forman
parte, sino de su propio desgaste o agotamiento y a efectos de reflejar
el consumo de su capacidad para generar beneficios que se restablece
con las mencionadas tareas de mantenimiento; y
3.- es probable que como consecuencia de la erogacin fluyan hacia el
ente beneficios econmicos futuros.
Las restantes erogaciones posteriores a la incorporacin del bien se considerarn reparaciones imputables al perodo en que stas se lleven a cabo.
160
Amortizaciones
Si pretendemos dar un concepto de las amortizaciones podemos decir:
- Que su finalidad es distribuir el costo de un bien durante tantos ejercicios
como se estime ser su vida til. Vida til debe ser entendida como aqul
lapso de tiempo durante el cual el bien posee valor econmico. Un Bien
posee Valor econmico cuando mantiene capacidad para general recursos
directa o indirectamente.
- Asimismo se conoce esta figura contable como el valor representativo del
desgaste u agotamiento que puede sufrir un bien como consecuencia de su
uso, deterioro, obsolescencia, destruccin, etc.; en consecuencia representativo de una prdida de valor.
- Si quisiramos seleccionar la regla de imputacin con relacin a las amortizaciones, entiendo que se puede relacionar con un ingreso (directo o indirecto) y secundariamente con un perodo.
161
162
Sistemas de amortizacin
Solamente para recordar exponemos a continuacin los principales sistemas
de amortizacin aplicables:
- Amortizacin constante: Se determina en funcin de un valor idntico en
los distintos ejercicios mientras dure la vida til del bien.
El Clculo para un ao es: (Valor Contable Valor Recuperable) / Aos de
vida til.
- Amortizacin lineal: Se determina considerando como base de clculo una
vida til particular: Elementos que tienen relacin con las caractersticas del
bien como por ejemplo, unidades de produccin, horas de trabajo, tiempos
de vuelo, etc.
El Clculo es: (Valor Contable - Valor Recuperable) / Total de Unidades a
producir x Unidades producidas en el perodo.
- Amortizacin por suma de dgitos creciente: se determina mediante un procedimiento que implica computar como base de distribucin la sumatoria
de los aos de vida til estimados del bien. En este caso, el valor obtenido
de la relacin entre el valor amortizable y esta sumatoria, se multiplica por
cada uno de los dgitos comenzando por el menor, de manera que en cada
ao el valor de la amortizacin sea mayor.
El Clculo es: (Suponemos una vida til estimada de 4 aos la sumatoria
de los mismos es: 1+2+3+4 = 10)
1 ao: Valor amortizable / 10 x 1
2 ao: Valor amortizable / 10 x 2
3 ao: Valor amortizable / 10 x 3
4 ao: Valor amortizable / 10 x 4
- Amortizacin por suma de dgitos decreciente: se determina mediante un
procedimiento que implica computar como base de distribucin la sumatoria
de los aos de vida til estimados del bien. En este caso, el valor obtenido
de la relacin entre el valor amortizable y esta sumatoria, se multiplica por
cada uno de los dgitos comenzando por el mayor, de manera que en cada
ao el valor de la amortizacin sea menor.
El Clculo es: (Suponemos una vida til estimada de 4 aos la sumatoria
de los mismos es: 1+2+3+4 = 10)
1 ao: Valor amortizable / 10 x 4
2 ao: Valor amortizable / 10 x 3
3 ao: Valor amortizable / 10 x 2
4 ao: Valor amortizable / 10 x 1
La seleccin de uno u otro mtodo lo debe efectuar el Contador que interviene en el proceso contable, si es necesario, con el asesoramiento tcnico pertinente de acuerdo a las caractersticas y tipo de bien del que se trate.
Ejemplo:
Cuenta Rodados: Saldo Contable $ 50000
Aos de vida til estimados: 5 aos
Valor recuperable estimado: $ 8000
De acuerdo al fabricante, el rodado funcionar durante 300000 km
Durante el ejercicio rod 80000 km
Se pide: Calcular la amortizacin para un ejercicio comercial aplicando los cuatro mtodos expuestos y registrar contablemente la amortizacin del ejercicio.
163
2 ao:
Amortiz. = (50000 8000)/ 15 x 4 = $ 11.200
Amortizacin Rodados
11200
A Amortizacin Rodados acumulad
11200
Se contina en cada ejercicio comercial modificando el dgito multiplicador.
Mejoras-mantenimiento-reparaciones
Recordamos en este punto los conceptos bsicos de estos temas, pues en
muchos casos son origen de confusiones.
Las mejoras son erogaciones de fondos que tienen como finalidad incrementar la vida til de un bien y/o incrementar su valor econmico. En consecuencia
se trata siempre se valores significativos que en coordinacin con lo antes citado nos direcciona a una sola posicin: El tratamiento de las mismas debe ser el
de una cuenta patrimonial del activo.
Efectivamente, las mejoras se activan y como consecuencia se amortiza a la
par del bien principal o en forma independiente en funcin de las caractersticas
del bien.
La incorporacin de una mejora puede hacer cambiar el sistema de amortizacin que se vena utilizando; si esto sucediera, se deben efectuar los ajustes
pertinentes y si los desvos son significativos, deber informarse en el cuerpo
del balance general.
Los gastos de mantenimiento son erogaciones efectuadas por la empresa
con el objetivo de lograr el mayor nivel de rendimiento en sus respectivas acciones operativas. Estas erogaciones deben ser tratadas como una cuenta de resultado negativa afectando los resultados del perodo.
Los gastos de reparaciones son erogaciones efectuadas por la empresa con
la finalidad de corregir desperfectos tcnicos en algn bien de su propiedad.
Estas erogaciones deben ser tratadas como una cuenta de resultado negativa
afectando los resultados del perodo.
166
Bienes Intangibles
De acuerdo a lo expresado por la R.T. 9 (modificada por la R.T. 19) en su
captulo III, Item A6, los Bienes Intangibles son aquellos:
"Representativos de franquicias, privilegios u otros similares, incluyendo los anticipos por su adquisicin, que no son bienes tangibles,
ni derechos contra terceros, y que expresan un valor cuya existencia
depende de la posibilidad futura de generar ganancias".
En cumplimiento de esta norma, la misma R.T. 9 en su modelo de exposicin,
establece su ubicacin a nivel del activo no corriente.
Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar:
-
167
- NO MONETARIA: Esto significa que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser reexpresadas, pues su Valor de
ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Constante y ser DISTINTO
al Valor de Cierre Valor Corriente.
Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.
La significatividad de esta norma merece un comentario especial: La nica
forma de activar un intangible es mediante una compra que implique efectiva
erogacin de fondos o mediante inversiones propias efectivas con el objetivo de
desarrollar un mayor valor econmico en la empresa.
El proceso secuencial de la R.T. 6 SI debe aplicarse a esta cuenta en los casos
de existencia de procesos inflacionarios, tal como lo analizamos anteriormente.
Reconocimiento de intangibles
Los activos intangibles adquiridos y los producidos slo se reconocern como
tales cuando:
a.- pueda demostrarse su capacidad para generar beneficios econmicos futuros;
b.- su costo pueda determinarse sobre bases confiables;
c.- no se trate de:
1.- costos de investigaciones efectuadas con el propsito de obtener nuevos conocimientos cientficos y tcnicos o inteligencia;
2.- costos erogados en el desarrollo interno del valor llave, marcas, listas
de clientes y otros que, en sustancia, no puedan ser distinguidos del
costo de desarrollar un negocio tomado en su conjunto (o un segmento
de dicho negocio);
3.- costos de publicidad, promocin y reubicacin o reorganizacin de una
empresa.
4.- costos de entrenamiento (excepto aquellos que por sus caractersticas
deben activarse en gastos preoperativos).
En tanto se cumplan las condiciones indicadas en a) y b), podrn
considerarse activos intangibles a las erogaciones que respondan a:
a.- costos para lograr la constitucin de un nuevo ente y darle existencia legal
(costos de organizacin)
b.- costos que un nuevo ente o un ente existente deban incurrir en forma previa
al inicio de una nueva actividad u operacin (costos preoperativos), siempre que:
1.- sean costos directos atribuibles a la nueva actividad u operacin
y claramente incrementales respecto de los costos del ente si la nueva
actividad u operacin no se hubiera desarrollado; y
2.- no corresponda incluir las erogaciones efectuadas como un
componente del costo de los bienes de uso, de acuerdo con lo indicado
en el penltimo prrafo de la seccin 4.2.6 (Bienes producidos).
En el caso de los costos erogados por la aplicacin de conocimientos a un
plan o diseo para la produccin de materiales, dispositivos, productos, proce-
168
169
A los fines del clculo de las depreciaciones, se presume sin admitir prueba
en contrario que la vida econmica de los costos de organizacin y costos
preoperativos no es superior a los cinco aos.
Si apareciesen nuevas estimaciones -debidamente fundadas- de la capacidad
de servicio de los bienes, de su valor recuperable final o de cualquier otro elemento
considerado para el clculo de las depreciaciones, las posteriores a la fecha de
exteriorizacin de tales elementos debern ser adecuadas a la nueva evidencia.
En mi opinin, podemos efectuar una clasificacin adicional de estos activos
intangibles, subdividindolos en dos sub-rubros:
- Cargos Diferidos, y
- Activos Inmateriales.
Cargos Diferidos:
Son aquellas erogaciones imputables a perodos futuros. Tal es el caso de
los Gastos de Organizacin, Reorganizacin. Preoperativos y de los denominados Gastos de investigacin y desarrollo.
La idea es la siguiente:
La empresa efecta un sacrificio econmico en alguno de los conceptos antes sealados con el objetivo de obtener utilidades durante un perodo de tiempo que supere
ampliamente un ejercicio comercial; en consecuencia, el proceso de generacin de resultados se difiere en el tiempo durante el cual las ganancias se verificarn.
Respetando una regla de imputacin de resultados, debemos decir que no
resultara razonable imputar estas erogaciones a resultados de un solo ejercicio, sino en la medida en que se relacionen con un ingreso. Por esta razn se
denomina cargos diferidos. Vamos a desarrollar este tema, en funcin de cada
una de las cuentas:
Gastos de Organizacin:
Se efectan con la finalidad de incrementar los niveles de eficiencia operativa en
los distintos sectores de la empresa, los cuales conforman los componentes de un
sistema ntimamente relacionado y con las actividades debidamente coordinadas.
Un poco la organizacin tiene que ver con esta temtica: Ordenar adecuadamente
los distintos subsistemas dentro de la empresa de forma tal que sus rendimientos
individuales mejoren en coordinacin con el resto de los subsistemas.
Expresbamos que la intencin de este sacrificio econmico por parte de la
empresa sin dudas tiene un objetivo en el cual se sustenta: obtener un nivel de
rendimiento operativo mayor, en consecuencia se espera una mayor proporcin
de utilidades a generar en el futuro. En este punto est la cuestin del diferimiento: se debe identificar el perodo en el cual esta empresa va a funcionar
mejor como consecuencia de estos nuevos estados de operatividad.
Es normal que la doctrina efecte un estndar con relacin a este perodo;
habitualmente se fija en cinco aos, es decir que la inversin destinada para tal
fin producir efectos positivos durante cinco ejercicios consecutivos.
Es por esta razn que normalmente se amortizan estas partidas mediante un
sistema de amortizacin constante equivalente al 20% anual.
170
171
Lamentablemente en nuestro Pas, estas INVERSIONES suelen ser consideradas como gastos, y quizs por eso es que los avances tecnolgicos no se
compadecen con la realidad mundial. En los pases desarrollados como Alemania, Japn, Espaa, Francia, EE.UU., etc. las erogaciones para estos fines son
tomadas con mucha inteligencia y llegan a invertir sumas millonarias para cumplir el objetivo.
Una vez realizadas las inversiones y con el mejor nimo de cumplir con los
objetivos propuestos (sabemos que siempre existe un nivel de riesgo que el
empresario ponder y est dispuesto a asumir), pueden concretarse cualquiera
de los dos resultados posibles:
a.- Que el Proyecto resulte exitoso: en este caso el cargo el activo incluido en
la cuenta Gastos de Investigacin y Desarrollo deber ser transferido a
otra de cuenta del Activo del rubro: Activos Intangibles tales como marcas
de fbrica o patentes de Invencin y a partir de all seguir los lineamientos
que las normas legales y profesionales expresen.
b.- Que le proyecto resulte un fracaso: en este caso, al perder su potencialidad de generar beneficios futuros, debe eliminarse de la estructura del
activo con cargo a la cuenta AREA que modificar los resultados de inicio
en la estructura del Estado de Evolucin del Patrimonio neto.
La R.T. 17 indica para los otros activos intangibles lo siguiente:
Los activos intangibles adquiridos y los producidos slo se reconocern como
tales cuando:
a.- pueda demostrarse su capacidad para generar beneficios econmicos futuros;
b.- su costo pueda determinarse sobre bases confiables;
c.- no se trate de:
1.- costos de investigaciones efectuadas con el propsito de obtener nuevos conocimientos cientficos y tcnicos o inteligencia;
2.- costos erogados en el desarrollo interno del valor llave, marcas, listas
de clientes y otros que, en sustancia, no puedan ser distinguidos del
costo de desarrollar un negocio tomado en su conjunto (o un segmento
de dicho negocio);
3.- costos de publicidad, promocin y reubicacin o reorganizacin de una
empresa.
4.- costos de entrenamiento (excepto aquellos que por sus caractersticas
deben activarse en gastos preoperativos).
En tanto se cumplan las condiciones indicadas en a.- y b.-, podrn considerarse activos intangibles a las erogaciones que respondan a:
a.- costos para lograr la constitucin de un nuevo ente y darle existencia legal
(costos de organizacin);
b.- costos que un nuevo ente o un ente existente deban incurrir en forma
previa al inicio de una nueva actividad u operacin (costos preoperativos),
siempre que:
1.- sean costos directos atribuibles a la nueva actividad u operacin y claramente incrementales respecto de los costos del ente si la nueva actividad u operacin no se hubiera desarrollado; y
2.- no corresponda incluir las erogaciones efectuadas como un componente del costo de los bienes de uso, de acuerdo con lo indicado en el
penltimo prrafo de la seccin 4.2.6. (Bienes producidos).
172
Activos Inmateriales
Se diferencian notablemente de los cargos diferidos, ya que representan franquicias, derechos o similares. Esto significa que mediante estas franquicias,
derechos o similares la empresa adquiere un mayor valor patrimonial incorporando estos bienes inmateriales con Valor econmico.
Muy importante: Tienen valor econmico cuando poseen la capacidad para
generar ganancias futuras; esto implican que permanecern en el Activo mientras esta situacin de verifique.
Las principales cuentas que encontramos en este rubro y que analizaremos son:
- Llave de Negocio.
- Marcas y patentes.
Llave de Negocio
La llave de negocio representa un sobre valor patrimonial y se origina como
consecuencia de la adquisicin de un fondo de comercio por un valor mayor que
el monto de su Patrimonio Neto.
Este mayor valor implica que la empresa mantiene diferencias con respecto a
otras y por ende su estructura de generacin de resultados es superior al resto
lo cual implica que obtiene utilidades mayores a las empresas de caractersticas
semejantes y esto como consecuencia de su reputacin, su ubicacin, la clientela, la eficacia de su organizacin, el volumen de operaciones, etc.
Se incluye en este rubro la llave de negocio (positiva o negativa) que resulte de
la incorporacin de activos y pasivos producto de una combinacin de negocios.
En el estado de situacin patrimonial consolidado se incorporan en este rubro,
las llaves de negocio correspondientes a las inversiones en sociedades en las
que se posea control o control conjunto, que hayan sido consolidadas lnea por
lnea en forma total o proporcional.
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Mercaderas
Rodados
Llave de negocio
a Proveedores
a Caja
35000
20000
15000
20000
50000
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amortizarse en funcin de la prdida de la potencialidad de generar utilidades superiores a las normales para ese tipo de empresa. Si en un extremo
observamos que desaparece esta posibilidad de generar recursos, debe
eliminarse del Activo e imputarse a la cuenta AREA.
Como conclusin, debemos decir que la valuacin objetiva de esta partida es
muy dificultosa en virtud de las cambiantes situaciones que en la vida de los negocios de presenta en una empresa, adems porque es un activo que no representa
un derecho particular como una marca o una patente y no posee una vida til predeterminada, lo cual lo convierte en una cuenta muy especial y en consecuencia el
tratamiento contable debe llevarse a cabo con mucha prudencia.
La R.T. 17 indica lo siguiente para la Llave de Negocio
Se aplicarn las normas de la seccin 3 (Llave de negocio) de la segunda
parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo
de algunas cuestiones de aplicacin particular).
A continuacin se transcribe:
3.- Llave de negocio
3.1.- Reconocimiento
La llave de negocio (positiva o negativa) slo se reconocer en los casos
requeridos por:
a.- la seccin 6.3. (Adquisiciones) de esta resolucin tcnica; y
b.- la resolucin tcnica 21 (Medicin de participaciones permanentes en sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o influencia significativa).
No se reconocern la llave autogenerada ni los cambios en el valor de la llave
adquirida que fueren causados por el accionar de la administracin del ente o
por hechos del contexto.
3.2.- Medicin contable inicial
La medicin contable inicial de la llave positiva o negativa ser la que resulte
de aplicar, en los casos en que correspondiere, las normas referidas en la seccin 3.1. (Reconocimiento).
3.3.- Medicin contable peridica
3.3.1.- Llave positiva
La medicin contable de la llave de negocio positiva se efectuar a su costo
original menos su depreciacin acumulada y menos las desvalorizaciones que
correspondiere reconocer por aplicacin de las normas contenidas en la seccin
4.4. (Comparaciones con valores recuperables) de la resolucin tcnica 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacin general).
Tanto dicha medicin original como su depreciacin acumulada debern ser:
a.- revisadas si con posterioridad a la fecha de una adquisicin se efectuasen
ajustes al costo de adquisicin contabilizado por la adquirente o a las me175
176
177
Marcas y Patentes
Estos activos intangibles tienen caractersticas que los diferencian de la Llave de negocio:
- Pueden ser activos autogenerados en el sentido que luego de un proceso
de investigacin y desarrollo, la respuesta exitosa del mismos concluy en
el registro de una marca o una patente. Aclaro que este activo autogenerado
se origina previo a un sacrificio efectivo y real por parte de la empresa,
razn por la cual no existe impedimento para que sea activado.
- Tambin pueden originarse por adquisicin o por la contratacin de franquicias para su utilizacin.
- Su permanencia en el activo va a depender, como en el caso anterior, de su
posibilidad de generar beneficios superiores a los normales y mientras dure
esta situacin.
- Las amortizaciones sern aplicadas en la medida que se verifique la prdida de su potencialidad de generar recursos
- En los casos de franquicias o concesiones, al tener un plazo predeterminado, debern ser amortizadas en todos los casos computando como vida
til, el plazo de la franquicia o concesin.
La exposicin de este rubro de acuerdo a la R.T. 9 se efecta mediante cuadros anexos y/o notas anexas al estado patrimonial. La ejercitacin de este tema
ser objeto de estudio en la confeccin del Balance General.
178
Unidad V
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Pasivo
1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial: PASIVO
180
181
mos por razones de una mejor exposicin las Provisiones que sern analizadas
ms adelante.
Iniciaremos nuestro estudio analizando la primera categora de deudas.
Se incluyen en este rubro todas aquellas deudas originadas como consecuencia de la adquisicin de bienes y/o servicios que tienen relacin directa con
el objeto social de la empresa, en sntesis podemos decir que se trata de deudas
COMERCIALES. El objeto social incorpora las actividades habituales y rutinarias del ente, las cuales estn descriptas detalladamente en el respectivo contrato de constitucin y merece una clusula independiente y especfica. En consecuencia se trata de deudas eminentemente operativas.
Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar:
- Proveedores.
- Documentos a Pagar.
En base al anlisis de estas dos cuentas plasmamos los parmetros aplicables a cualquier otra cuenta con caractersticas similares.
Anlisis particular de cada una:
Proveedores
Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente o no corriente (depende de la fecha de vencimiento relacionada con la fecha de cierre de
los estados contables) y el rubro del cual forma parte es CUENTAS POR PAGAR.
Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta corriente
DE NUESTROS PROVEEDORES en moneda de curso legal en el pas, o en
moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para la aplicacin de la RT 6 y 17 que analizaremos puntualmente.
Recordemos que estamos desde aqu en un proceso de anlisis de cuentas del
Pasivo, lo cual implica que los razonamientos vertidos hasta ahora para las partidas
del Activo, van a tener un anlisis contrario. Por ejemplo recordemos que todas las
partidas del pasivo tienen siempre saldo acreedor y que aumentan por el Haber y
disminuyen por el Debe. Estos conceptos son muy bsicos pero entiendo que son
importantes solo para recordarlos y tenerlos muy presentes.
Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de
bienes de cambio o de un servicio, en condicin de crdito simple, es decir en
cuenta corriente, tambin se acredita por ND (notas de dbito) emitidas por el
proveedor como consecuencia 1 Intereses, fletes, recargos, etc..; se debita por
disminuciones de su saldo por pagos, o por la emisin por parte del proveedor
de NC (notas de crdito) por descuentos, bonificaciones, etc.. Su saldo habitualmente es acreedor, pero tambin puede tener saldo deudor en cuyo caso estaremos en presencia de una partida del activo que se denomina Anticipos a Proveedores (rubro Bienes de Cambio), o puede tener saldo nulo.
Representa:
El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional
a una fecha dada a pagar por la empresa;
182
El saldo deudor representa un saldo a favor del cliente, por eso dijimos que es un
activo, el caso del denominado Anticipos a proveedores a es un crdito a favor de la
empresa que se cancelar mediante la recepcin de un bien de cambio por parte
del proveedor, al cierre debe ser transferida a una cuenta del activo, y
El saldo nulo: inexistencia de saldo.
La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin de cuentas por pagar",
que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial
semejante al desarrollado para el caso de las cuentas a cobrar.
En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin
no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la
auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos
contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados
oportunamente y/o corregir errores.
En primer lugar conviene recordar lo indicado por la RT 19.
El ndice a emplear resultar de combinar:
a.- las mediciones del ndice de precios mayoristas (IPM) del Instituto Nacional de Estadstica y Censos hasta el 31 de diciembre de 1995; y
b.- las mediciones del ndice de precios internos al por mayor (IPIM) del mismo organismo posteriores a esa fecha.
En el esquema ms depurado de reexpresin del estado de resultados todos
sus tems se exponen en moneda de cierre, netos de la porcin devengada de
los componentes financieros implcitos de las operaciones.
El resultado por exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda,
comprender el efecto de ese cambio sobre las partidas monetarias (o expuestas al cambio en el poder adquisitivo de la moneda).
Desde el punto de vista de la RT 6, cuando deban cancelarse en moneda de
curso legal esta partida es considerada como:
- MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario,
en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al
Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir
que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la entrega de
un bien o la prestacin de un servicio, segn la RT 6, deben ser consideradas:
- MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tenga "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario.
En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su
tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
- NO MONETARIA: Si se trata de crdito cancelables en moneda extranjera,
y sta "NO tienen Cambio Asegurado", o cuando sean deudas cancelables
en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso
183
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fecha de la medicin y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de entregar bienes que
deban ser producidos, se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y la
suma de su costo de produccin -calculado de la manera indicada en la seccin
4.2.6. (Bienes producidos)- a la fecha de la medicin y de los costos adicionales
necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de prestar servicios se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y
su costo de produccin a la fecha de la medicin.
En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Homogneo s/ RT6 (pues no se
reexpresa) = Valor Corriente s/ RT17.
El proceso secuencial de la RT 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud de
su carcter de Monetaria.
En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Homogneo s/ RT6 (se
reexpresa), y no es = Valor Corriente s/ RT17.
El proceso secuencial de la RT 6 SI debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es
considerada como No Monetaria)
Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos expresar lo
siguiente:
- Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre
estn devengados.
- Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no
estn devengados.
185
b.- Que stos no coincidan: en este caso, se debe recomponer la conciliacin del perodo inmediato anterior, verificar sus movimientos y puntearlos con los movimientos del perodo a conciliar recin cuando se
hallan igualados indirectamente los saldos de inicio (final de la conciliacin anterior), estaremos en condiciones de continuar con el paso N 4.
4.- Se debe confeccionar una planilla de trabajo y se inicia con los saldos
finales del perodo a conciliar.
5.- Se debe tildar solamente todas las cifras que coincidan (Importante: para
que coincidan deben tener el mismo importe y corresponder a un mismo
movimiento; adems deben estar ubicadas en columnas contrarias Por
ejemplo: Debe en nuestros libros y Haber en los registros del proveedor).
Las cifras que por cualquier razn no coincidan, no deben puntearse en
este paso.
6.- Se deben verificar todos los importes no punteados en nuestros libros, y
se tendr que confeccionar el asiento cuando corresponda, o incluir ese
valor en la conciliacin (a nivel del proveedor) -puede suceder que estemos en presencia de errores imputables al proveedor o en nuestros registros. Cada vez que se confeccione un asiento, este ajuste se incluir en la
conciliacin al nivel de nuestros libros (equivalente a un mayor).
7.- Se deben verificar todos los importes no punteados en el resumen de cuentas, se verificarn y se proceder de igual forma que en el caso anterior.
8.- Una vez que todos los importes estn debidamente punteados, se proceder a efectuar una sumatoria algebraica de cada columna, debindose
determinar importes iguales pero con signos contrarios.
Documentos a Pagar
Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente o no
corriente (segn su fecha de vencimiento) y el rubro del cual forma parte es
CUENTAS POR PAGAR.
Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta DE NUESTROS PROVEEDORES en moneda de curso legal en el pas, o en moneda
extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente.
La caracterstica que identifica a esta cuenta se basa en que al proveedor le
entregamos como respaldo del cumplimiento de nuestra obligacin un pagar o
documento equivalente como puede ser una Carta de Crdito o una Letra de
Cambio.
Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de
bienes de cambio o de un servicio, entregando por tal prestacin un pagar o
documento equivalente; en sntesis un compromiso de pago a una fecha cierta,
tambin se acredita por ND emitidas por el proveedor como consecuencia de
Intereses, fletes, etc..; los cuales normalmente se incorporan al valor nominal
del pagar. Se debita por disminuciones de su saldo por pagos realizados (Al
momento de su cancelacin este documento debe ser recuperado por el ente).
Su saldo siempre es acreedor o nulo.
Representa:
El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional
o extranjera a una fecha dada a favor del proveedor; documentado en todos los
casos por un pagar o documento equivalente como aval de la operacin.
El saldo nulo: inexistencia de saldo.
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La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una conciliacin de las cuentas con los resmenes del proveedor.
En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por conciliacin no
coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la
auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos
contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados
oportunamente y/o corregir errores.
Tambin se realizan los ajustes pertinentes a la valuacin por aplicacin de
la RT 6 y RT 17).
Desde el punto de vista de la RT6, cuando deban cancelarse en moneda de
curso legal esta partida es considerada como:
- MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario,
en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al
Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir
que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la entrega de
un bien o la prestacin de un servicio, segn la RT6, deben ser consideradas:
- MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario.
En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su
tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
- NO MONETARIA: Si se trata de un documento cancelable en moneda extranjera, y su valor monetario "NO tiene Cambio Asegurado", o cuando
sean documentos cancelables en bienes o servicios, implica que no estn
afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser
reexpresados, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al
Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos
inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su
reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta
balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.
Para este pasivo se considerar la posibilidad e intencin de cancelacin
anticipada.
Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipacin
o no tuviera la intencin de hacerlo, su medicin contable se efectuar considerando:
a.- la medicin original del pasivo;
b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los
importes a pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la
tasa determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta
y de las condiciones oportunamente pactadas;
c.- los pagos efectuados.
Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de
los flujos de fondos que originar el pasivo, utilizando la tasa determinada al
momento de la medicin inicial.
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188
189
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En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su
tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
- NO MONETARIA: Si se trata de crdito cancelables en moneda extranjera,
y sta "NO tienen Cambio Asegurado", implica que no estn afectados
por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues
su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser
DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en
perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como
cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.
En funcin de la RT 17):
Si se trata de cuentas corrientes sujetas a indexacin: En esta modalidad de
apertura de crditos, esta situacin no existe es reemplazada por una tasa de
"inters" que incluye costo financiero y cobertura inflacionaria. Se determinarn
considerando estos costos financieros devengados a la fecha de cierre segn
las tasas aplicadas.
Si son monetarias y no incluyen deudas cancelables en moneda extranjera:
Para estos pasivos se considerar la posibilidad e intencin de cancelacin
anticipada.
Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipacin o
no tuviera la intencin de hacerlo, su medicin contable se efectuar considerando:
a.- la medicin original del pasivo;
b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los
importes a pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la
tasa determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta
y de las condiciones oportunamente pactadas;
c.- los pagos efectuados.
Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de
los flujos de fondos que originar el pasivo, utilizando la tasa determinada al
momento de la medicin inicial.
En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones
de la tasa de inters, se considerar su efecto.
En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella
y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo
de cambio de la fecha de los estados contables.
Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente
la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados
contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado
con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado.
Del mismo modo se proceder si los riesgos de cambio de valor del pasivo
fueran objeto de una cobertura efectiva mediante la tenencia de un activo cuya
191
medicin contable deba hacerse a su valor corriente. Para determinar si la cobertura es efectiva se aplicarn las pautas descriptas en la seccin 2.2.2 (Coberturas eficaces) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular).
Las mediciones contables de los pasivos que deban ser pagados en moneda
extranjera o en su equivalente en moneda argentina deben ser efectuadas en la
primera y los importes as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo
de cambio de la fecha de los estados contables.
En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin:
Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Homogeneo s/ RT6 = Valor Corriente
s/ RT17.
Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos expresar lo
siguiente:
- Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre
estn devengados.
- Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no
estn devengados.
En esta modalidad y por sus caractersticas, en todos los casos, se "agregarn" estos componentes financieros.
Obligaciones a Pagar Bancarias
Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente o no
corriente (segn su fecha de vencimiento) y el rubro del cual forma parte es
PRESTAMOS.
Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta DE NUESTRAS DEUDAS CON ENTIDADES FINANCIERAS en moneda de curso legal
en el pas, o en moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos
expuestos anteriormente. La caracterstica que identifica a esta cuenta se basa
en que a la Entidad Financiera le entregamos como respaldo del cumplimiento
de nuestra obligacin un pagar o documento equivalente.
Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por nuevos prstamos obtenidos en las Entidades Financieros, entregando por tal prestacin un
pagar o documento equivalente; en sntesis un compromiso de pago a una
fecha cierta, tambin se acredita por ND emitidas por el banco como consecuencia de Intereses, comisiones, etc.... Se debita por disminuciones de su saldo por pagos realizados (Al momento de su cancelacin este documento debe
ser recuperado por el ente). Su saldo siempre es acreedor o nulo.
Debemos agregar que la temtica de los prstamos bancarios en muy amplia y
compleja, y que las entidades financiera en forma individual "Crean" su propio paquete de servicios y de operatorias de prstamos que van a ofrecer a sus clientes.
Podemos mencionar algunas modalidades:
- Sola Firma.
- En Moneda Nacional.
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En Moneda Extranjera.
Con Garanta Personal.
Con Garanta Real.
Con Amortizacin en una o ms cuotas.
Con pagos de intereses y capital utilizando distintos sistemas de amortizacin, etc.
Representa:
El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o
extranjera a una fecha dada a favor de la entidad financiera; documentado en todos
los casos por un pagar o documento equivalente como aval de la operacin.
El saldo nulo: Inexistencia de saldo.
La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante
una conciliacin de las cuentas con los resmenes de las entidades financieras.
En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por conciliacin no
coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la
auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos
contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados
oportunamente y/o corregir errores.
Tambin se realizan los ajustes pertinentes a la valuacin por aplicacin de
la RT 6 y a RT 17.
Desde el punto de vista de la RT 6, cuando deban cancelarse en moneda de
curso legal esta partida es considerada como:
- MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario,
en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al
Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir
que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la entrega de
un bien o la prestacin de un servicio Puede en algunos casos excepcionales
pactar esta forma de pago: Generalmente ante probables situaciones de
incobrabilidad), segn la RT6, deben ser consideradas:
- MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario.
En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su
tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
- NO MONETARIA: Si se trata de un documento cancelable en moneda extranjera, y su valor monetario "NO tiene Cambio Asegurado", o cuando
sean documentos cancelables en bienes o servicios, implica que no estn
afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser
reexpresados, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al
Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos
inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su
reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta
balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.
193
nes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de entregar bienes que
deban ser producidos, se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y la
suma de su costo de produccin -calculado de la manera indicada en la seccin
4.2.6 (Bienes producidos)- a la fecha de la medicin y de los costos adicionales
necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de prestar servicios se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y
su costo de produccin a la fecha de la medicin.
Debemos aclarar que habitualmente en el valor Nominal del Documento se
incluyen los intereses hasta la fecha de vencimiento, razn por la cual en todos
los casos vamos a aplicar esta norma "deduciendo" los componentes financieros no devengados a la fecha de cierre.
Existen casos en los que el inters se va determinando en forma vencida
(No seria anticipada), es decir, al momento del pago de una cuota, por lo que
en estos casos debemos "agregar" estos componentes financieros hasta la fecha de cierre.
Si se trata de deudas sujetas a indexacin; se determinarn considerando la
actualizacin devengada a la fecha de cierre segn las clusulas especficas de
la operacin, agregando o deduciendo los componentes financieros pertinentes
a la fecha de cierre.
Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos reiterar lo
siguiente:
Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre
estn devengados.
Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no
estn devengados.
Las registraciones en este aspecto son muy simples, veremos algunos modelos:
Banco xx Cuenta Corriente
Intereses (-) a devengar
Comisiones Bancarias
Sellados
a Obligaciones a Pagar Bancarias
Para contabilizar la acreditacin de un prstamo en la
Cuenta corriente bancaria.
Obligaciones a Pagar bancarias
a Banco xx Cuenta Corriente
Para contabilizar la amortizacin de un prstamo mediante
Un dbito en la Cuenta corriente bancaria.
Vamos a analizar una de las tantas modalidades de prstamos: Con pago
ntegro al vencimiento
Se efecta de la siguiente forma:
- Se presenta el Cliente a la entidad financiera a solicitar un prstamo.
- Si la operacin es aceptada por la E.F., se firman los documentos respectivos.
195
- La E.F. acredita el Valor Neto = Valor Nominal - Intereses (si son adelantados) - Sellado - Comisiones.
- El Valor inserto en el documento = Valor Nominal
El Inters = Valor nominal x tasa de inters x tiempo / unidad de tiempo.
Sellado = Tasa de sellado x Valor nominal
Comisiones: segn la Entidad Financiera
Valor Neto Valor Actual = VN - I - S - C
- Al vencimiento el firmante deber abonar en la entidad financiera el V.N. del
documento. Si no lo hiciere, la E.F. debitar al vencimiento el V.N. ms los
intereses por mora que correspondieren, siempre que su cuenta corriente
tenga margen o autorizacin para hacerlo, caso contrario ser intimado el
pago.
Ejemplo:
Avanzaremos con este tema mediante la aplicacin de un trabajo prctico,
aprovecharemos adems para ejercitar al lector en el tema del devengamiento
de los intereses:
Datos:
Cierre de ejercicio: 31/07
El 01/05 se emite un pagar para ser entregado a una entidad financiera, con
la cual se conviene la obtencin de un prstamo por $ 10.000 - Intereses
$ 1.000 que deben incorporarse en el documento. Vencimiento: 01/09.Se pide: efectuar las registraciones correspondientes, suponiendo que al vencimiento el ente cancela su obligacin en efectivo. La empresa confecciona balances mensuales, por lo tanto Ud. debe devengar los intereses por cada uno de
esos perodos.
Se pide tambin determinar el saldo al 31/07/2009 de la cuenta y su respectiva reguladora, a los fines de aplicar la norma 3.1 de la RT 10 (reemplazada por
la RT 17).
En perodos inflacionarios, y de acuerdo a los supuestos establecidos en los
prcticos, la aplicacin de la RT 6 y RT 17 debe efectuarse, de acuerdo a la
siguiente planilla que tiene a representar un modelo:
Cuenta: OBLIGACIONES A PAGAR BANCARIAS e INTERESES (-) A DEVENGAR
Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes:
RECPAM
a Obligaciones a Pagar Bancarias
Aplicacin RT6
Resultado por Tenencia
a Obligaciones a Pagar bancarias Moneda Ext.
Aplicacin RT17 (Valor Corriente > Valor Constante)
Este ltimo asiento puede ser inverso (En el caso que el Valor Corriente <
Valor Constante)
Con relacin a los Intereses (-) a devengar
196
197
Sobre la base del anlisis de estas tres cuentas plasmamos los parmetros
aplicables a cualquier otra cuenta con caractersticas similares.
Anlisis particular de cada una:
Sueldos a Pagar
Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente y el rubro
del cual forma parte es REMUNERACIONES Y CARGAS SOCIALES.
Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de las cuentas relacionadas con las deudas devengadas como consecuencia de la prestacin de servicios por parte del personal en relacin de dependencia en moneda de curso
legal en el pas, o en moneda extranjera (puede existir esta modalidad en el
caso de empresas extranjeras que pagan las remuneraciones en moneda extranjera), para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para
la aplicacin de la RT 6 y 1a RT 17) que analizaremos puntualmente.
Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por el devengamiento
de las remuneraciones de la quincena o del mes segn sea la modalidad adoptada
por la empresa; se debita por disminuciones de su saldo por pagos de esas deudas.
Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo.
Representa:
El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional
a una fecha dada a pagar por la empresa por los conceptos antes mencionados.
El saldo nulo: Inexistencia de saldo.
La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante
una prueba matemtica denominada "Conciliacin de Remuneraciones y Cargas
Sociales", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial
semejante al desarrollado para el caso de las cuentas por pagar, acompaado por
la pertinente inspeccin de la documentacin respaldatoria (Libro de Registro nico, Recibos de sueldos, DD.JJ de Seguridad Social, Obra Social y ART, Liquidaciones de otros aportes personales o contribuciones patronales).
Recordamos que en aquellos casos en los cuales el saldo real determinado
por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de
adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores.
Desde el punto de vista de la RT 6, cuando deban cancelarse en moneda de
curso legal esta partida es considerada como:
- MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario,
en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al
Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir
que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo.
Seguramente va a tener muy poca incidencia, pues los vencimientos se
verifican en el muy corto plazo: 1 al 5 de cada mes).
Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera, segn la RT6, deben ser
consideradas:
198
200
201
Asignaciones Familiares.
Indemnizaciones.
Preaviso.
Vacaciones no gozadas.
Sueldos.
Jornales.
SAC (Aguinaldo).
Presentismo.
Viticos.
Horas extras.
Premios.
Vacaciones Gozadas.
Jubilacin.
Obra Social.
Sindicatos.
Seguros.
202
Asignaciones Familiar.
Indemnizaciones.
Preaviso.
Vacaciones no gozadas.
203
205
208
209
Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarn los pasivos, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin
de plazo es la ms probable, se tomar la de menor plazo.
En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al
tipo de cambio de los estados contables.
Si las caractersticas del contexto econmico y en particular, del mercado
financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de
la operacin se admitir que la medicin se realice al valor nominal de los flujos
de fondos previstos. De usarse esta opcin, en la informacin complementaria
deber informarse:
Esta situacin, y b) los montos y los plazos en que se realizarn (Otros crditos) o cancelarn.
(Otros pasivos) de acuerdo con el inciso c de la seccin A.1 (Depsitos a plazo,
crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VI (Informacin
complementaria) de la Resolucin Tcnica N 9 o de la seccin A.2 (Depsitos a
plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VII.
(Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 11. No ser de
aplicacin la dispensa establecida en el Anexo A de la Resolucin Tcnica N 17
sobre esta informacin.
8.- Previsiones
El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas INCIERTAS o CONTINGENTES que POR SU NATURALEZA NO CORRESPONDEN SER INCLUIDAS COMO UNA DEUDA CIERTA.
Se caracterizan por estar en dependencia de la verificacin o no de un hecho
determinado: si acontece, se convierte en deuda cierta, si no debe eliminarse
del pasivo.
Continuamos nuestro estudio analizando el octavo rubro del Pasivo denominado por la RT9, modificada por la RT 19: Previsiones
Segn la RT 9 las previsiones son aquellas partidas que, a la fecha a la que
se refieren los estados contables, representan importes estimados para hacer
frente a situaciones contingentes que probablemente originen obligaciones para
el ente. En las previsiones, las estimaciones incluyen el monto probable de la
obligacin contingente y la posibilidad de su concrecin.
Entre las principales cuentas podemos mencionar:
Previsiones para Indemnizaciones y despidos
Entiendo que por la seccin 5.19.7 de la RT 17 no correspondera constituir
previsin para indemnizaciones y despidos, ya que no se tratara de un hecho
incierto si para su reconocimiento exige un compromiso demostrable. Si existe
tal requisito, es decir que exista un compromiso demostrable de rescindir el vnculo con un empleado o grupo de empleados antes de la fecha normal de retiro
podra constituirse provisiones para Indemnizaciones y despidos.
211
Seccin 5.19.7 de la RT 17
Las indemnizaciones mencionada en el inciso d) (d) indemnizaciones por
terminacin de la relacin laboral, ya sea por decisin del empleador o por adherir el empleado a los beneficios de un plan de retiro voluntario) se reconocern como un pasivo y como un resultado del perodo cuando el ente se hubiera
comprometido de forma demostrable a rescindir el vnculo con un empleado o
grupo de empleados antes de la fecha normal de retiro o en el caso de reestructuraciones, aplicando las normas de la seccin 5 (Reestructuraciones) de la
segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales:
desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular).
No obstante podra ensearse a efectos didcticos.
La RT 8 establece respecto a la informacin a exponer respecto a las contingencias.
A.- Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia se estime remota:
Las situaciones contingentes cuya probabilidad de ocurrencia se estime remota
no deben ser expuestas en los estados contables, ni en sus notas.
B.- Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia no sea remota, y que no cumplan con las condiciones para su reconocimiento como activos o pasivos:
Deber informarse en notas:
a.- una breve descripcin de su naturaleza;
b.- una estimacin de los efectos patrimoniales, cuando sea posible cuantificarlos en moneda de manera adecuada;
c.- una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los
momentos de su cancelacin; y
d.- en el caso de contingencias desfavorables, si existe la posibilidad de
obtener reembolsos con motivo de su cancelacin.
C.- Contingencias reconocidas contablemente:
Deber informarse en notas:
a.- una breve descripcin de su naturaleza;
b.- la existencia de eventuales reembolsos de la obligacin a cancelar,
informando adems el importe de cualquier activo que ha sido reconocido por dichos reembolsos;
c.- una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los
momentos de su cancelacin;
d.- los importes correspondientes a los siguientes datos del perodo: saldo inicial, aumentos, disminuciones y saldo final;
e.- las causas de los aumentos y disminuciones, con estas particularidades:
1.- en los casos de contingencias para cuya medicin original se haya
practicado el descuento financiero de pagos futuros, deben mostrarse por separado los incrementos atribuibles exclusivamente al
paso del tiempo;
2.- dentro de las disminuciones, las originadas en usos deben diferenciarse de las ocasionadas por reversiones de importes no utilizados.
Cuando alguno de estos requerimientos no sea practicable, deber
informarse este hecho.
Cuando en relacin con una situacin contingente existieren razones
fundadas para suponer que la divulgacin de alguna de las informaciones requeridas perjudicara al emisor de los estados contables, podr
limitarse a una breve descripcin general de tal situacin.
212
determinar la nueva previsin del ejercicio y acumularla al valor antes existente. Esta situacin se fundamenta en el hecho de que los riesgos de
indemnizaciones se incrementan con el solo transcurso del tiempo.
El asiento de constitucin es:
Indemnizaciones y despidos (Incremento de Prdida)
a Previsin para Indemnizaciones y desp. (Incremento de pasivo Contingente)
Cuando se producen despidos sin causa, la deuda contingente se convierte
en deuda cierta:
Previsin para Indemnizaciones y despidos (Disminucin de la previsin)
a Indemnizaciones y despidos a Pagar (Aumento Rubro Rem. y Cargas Soc.)
Cuando se producen despidos con causa, el empleado renuncia, o se acoge
al rgimen de jubilacin ordinaria, la deuda contingente se elimina:
Previsin para Indemnizaciones y despidos (Disminucin de la previsin)
a AREA (Variacin inicial en el EEPN.)
Se debe evaluar su utilizacin o no en funcin de lo indicado por la RT 17.
4.10. Modificaciones a resultados de ejercicios anteriores
Estas modificaciones se practicarn con motivo de:
a.- correcciones de errores en la medicin de los resultados informados en
estados contables de ejercicios anteriores; o
b.- la aplicacin de una norma de medicin contable distinta de la utilizada en
el ejercicio anterior, con las excepciones indicadas en la seccin 8.2 (Excepciones).
Similar tratamiento se respetar en el caso de las otras deudas contingentes,
con la nica condicin de que represente la realidad econmica de los acontecimientos que se verifiquen en el ente.
9.- Provisiones
El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas CIERTAS PERO NO
EXIGIBLES A LA FECHA DE CIERRE DEL EJERCICIO.
Entre las principales cuentas podemos mencionar:
- Provisiones para SAC (y sus cargas sociales).
- Provisiones para el Impuesto a las Ganancias.
214
215
Cuando se produce el devengamiento del SAC (Junio y Diciembre) se cancela contra SAC a Pagar.
Provisin para SAC (Disminucin de la provisin)
a SAC a pagar (Aumento Rubro Rem. y Cargas Soc.)
a Cargas Sociales sobre SAC (Aumento Rubro Rem. y Cargas Soc.)
216
Unidad VI
Patrimonio Neto y Estado de Resultados
1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial
Patrimonio Neto
Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Patrimonio Neto
Este es el tercer gran agrupamiento de cuentas que encontramos en la estructura patrimonial.
En l se incorporan todas aquellas partidas que representan los capitales
aportados y generados por los propietarios y el ente.
Al nivel de su exposicin y de acuerdo al modelo inserto en la RT9, el PN se
presenta en un solo importe y en una sola lnea haciendo referencia al Estado
de Evolucin del Patrimonio Neto (EEPN), en consecuencia, para el anlisis de
este gran agrupamiento de partidas, tenemos la imperiosa necesidad de estudiar este estado.
La resolucin tcnica 16 establece el PN de un ente resulta del aporte de sus
propietarios o asociados y de la acumulacin de resultados.
En los Estados Contables que presentan la situacin individual de un ente, es:
PN = Activo - Pasivo
Cuando se presenta informacin consolidada de una sociedad controlante y sus
sociedades controladas, y parte del capital de stas est en mano de otros accionistas, las participaciones de stos sobre el patrimonio de dichas subsidiarias:
No integran el pasivo del grupo econmico en tanto ste no haya asumido la
obligacin de entregar recursos o prestar servicios a los accionistas no
controlantes (por ejemplo, con motivo de la aprobacin de dividendos o de la
disolucin de la controlada).
No forman parte del patrimonio de la controlante porque no representan derechos de los accionistas de sta.
En tales casos, es:
PN = Activo - Pasivo - Participaciones de accionistas no controlantes en el
patrimonio de entidades controladas.
Por su origen, el patrimonio puede desagregarse as:
PN = Aportes + Resultados Acumulados
217
Excepcin: Puede haber ente sin fines de lucro que no tengan aportes.
Aportes: Conjunto de los aportes de los propietarios, incluyendo tanto al capital suscripto (aportado o comprometido a aportar) como a los aportes no capitalizados. Los anticipos para futuras suscripciones de acciones slo constituyen
aportes no capitalizados cuando tienen el carcter de irrevocables y han sido
efectivamente integrados.
Esto implica la adopcin del criterio de que el capital a mantener es el financiero y no el que define un determinado nivel de actividad (habitualmente denominado capital fsico).
Evolucin Patrimonial
A lo largo de un perodo, la cuanta del PN de un ente vara como consecuencia de:
Transacciones con los propietarios (o sus equivalentes, en los entes sin fines
de lucro).
El resultado de un perodo, que es la variacin patrimonial no atribuible a las
transacciones con los propietarios y que resulta de la interaccin de:
- Flujos de ingresos, gastos, ganancias y prdidas;
- Los impuestos que gravan las ganancias finales;
- En los grupos econmicos, la participacin de los accionistas no controlantes
(si los hubiere) sobre los resultados de las entidades controladas;
El resultado del perodo se denomina ganancia o supervit cuando aumenta
el patrimonio y prdida o dficit en el caso contrario.
Algunas operaciones no alteran la cuanta del PN (variaciones patrimoniales
cualitativas).
Transacciones con los propietarios
Las transacciones con los propietarios o sus equivalentes incluyen los aportes y los retiros que ellos efectan en su carcter de tales.
Comprometer un aporte de capital a un ente conlleva la obligacin de entregarle recursos (efectivo u otros bienes), de prestarle servicios o de hacerse cargo de sus deudas.
Los retiros pueden implicar la obligacin del ente de entregar recursos a los propietarios, de prestarles servicios o (raramente) de asumir una obligacin por su cuenta.
Las transacciones en las que un propietario no acta en carcter de tal, no
implican aportes o retiros. Por ejemplo: si un accionista se compromete a entregar mercaderas que luego cobrar, no hay un aporte de capital sino una transaccin comercial.
Ingresos, gastos, ganancias y prdidas.
Son ingresos los aumentos del patrimonio neto originados en la produccin o
venta de bienes, en la prestacin de servicios o en otros hechos que hacen a las
actividades principales del ente.
218
Ciertos cambios en la representacin formal del patrimonio, como los ocasionados por:
- emisiones de acciones (o cuotas) para que el capital (ya integrado) quede
representado por un mayor nmero de ellas;
- Capitalizaciones de ganancias, ajustes de capital o aportes no capitalizados;
- Absorciones de prdidas mediante reducciones del capital;
- Reservas de ganancias por razones legales o contractuales o por mera
voluntad de los propietarios;
- Desafectaciones de reservas de ganancias.
219
220
221
Resultados no asignados
a Reserva Legal
a ..................
223
Estado de Resultados
Es considerado el segundo Estado Contable Bsico, juntamente con el Estado Patrimonial, el Estado de Evolucin del Patrimonio Neto y Estado de flujos de
Efectivo.
Incluye todas las cuentas de resultado, por lo que su estructura expone la
situacin econmica el ente a una fecha determinada de tiempo.
No olvidemos que las cuentas de resultado son de caractersticas dinmicas,
lo cual significa sus saldos representan un acumulacin de movimientos que se
generan durante un ejercicio comercial. Esta caracterstica las distingue de las
cuentas patrimoniales, las cuales son eminentemente estticas, pues su saldo
muestra la situacin de una partida a una fecha dada.
Por ejemplo: El saldo de la cuenta Ventas al cierre muestra las ventas que se
han producido desde el primer da hasta el ltimo da del ejercicio comercial. En
cambio, el saldo de la cuenta Caja muestra el stock de efectivo al cierre y esa
informacin slo corresponde a ese da.
Desde el punto de vista de la RT 6, TODAS las cuentas de resultados deben
ser consideradas como no monetarias, por lo cual sin excepcin, deben ser
reexpresadas, considerando como fecha base cada uno de los meses del ejercicio comercial y como fecha de cierre la del mes de cierre del ejercicio. Por
ende, debe determinarse en todos los casos el valor constante y el RECPAM
como cuenta balanceante.
Recin despus de haber reexpresado todas las partidas de resultados, el
resultado del ejercicio a valores constantes debe incidir en la estructura del Patrimonio Neto.
Se aclara que la cuenta Costo de Mercaderas ya lo tenemos a valores constantes por medio del proceso de reexpresin de los Bienes de Cambio, tal como lo
vimos oportunamente y en el caso de las amortizaciones, si son calculadas sobre el
valor constante, ya el valor determinado tambin est a valores constantes.
De acuerdo a lo expresado por la RT8 (Recordemos que la RT 8 fue modificada tambin por la RT 19) en su captulo IV, el estado de resultados suministra
informacin de las causas que generaron el resultado atribuible al perodo.
Clasificacin:
La misma RT8 determina que los resultados se clasifican en Ordinarios y
extraordinarios. Podemos agregar que los resultados ordinarios, a su vez, se
clasifican en operativos y no operativos.
Resultados Ordinarios:
"Son todos los resultados del ente acaecidos durante el ejercicio, excepto los
resultados extraordinarios".
Podemos complementar este concepto diciendo que las caractersticas esenciales de los resultados ordinarios es que son habituales y previsibles, es decir,
que pueden ser fcilmente presupuestados.
224
Tal como lo expresamos, debemos hacer una distincin entre los resultados
ordinarios operativos y los no operativos:
Resultados Ordinarios Operativos:
Son aquellos que tienen relacin directa con el Objeto Social, es decir, con la
actividad principal del ente; dicho de otra forma con el ciclo operativo. La RT8 en
el Captulo IV, Item A3a, ejemplifica los resultados de este grupo.
Por ejemplo: Sueldos y Jornales, Impuestos y tasas, Ventas, etc.
Resultados Ordinarios no operativos:
Tienen relacin directa con actividades secundarias y distintas al objeto social, podemos decir que fundamentalmente estn vinculadas con la obtencin
de resultados de operaciones de Inversin, por lo que los resultados desde all
obtenidos se originan desde el Rubro Inversiones.
Por Ejemplo: Renta de acciones, alquileres cobrados, etc.
Resultados Extraordinarios
De acuerdo a lo expresado por la RT8 son "los resultados atpicos y excepcionales acaecidos durante el ejercicio, de sucesin infrecuente en el pasado y
de comportamiento similar esperado para el futuro".
Podemos ver la gran diferencia que existe entre ambos, razn por la cual la RT
define que deben ser expuestos en forma separada, identificando sus valores y
resultados (Item A3b). El proyecto de normas profesionales que est a punto de ser
presentado, prev tambin su exposicin por separado y a la vez mediante datos
comparativos del ltimo ejercicio y del anterior ( RT 16 a la RT 21).
De acuerdo al modelo de exposicin previsto por la RT 9, podemos identificar
una alternativa de exposicin. La ex RT 9 prevea la exposicin de este estado
en tres posibles alternativas A, B y C. Luego de las modificaciones de la RT 19,
solamente queda un solo modelo de exposicin, con amplias posibilidades de
adecuarlo a las necesidades de informacin de la empresa y de acuerdo al criterio del profesional actuante. Tal es el caso de las aclaraciones 1 a 6 que se
encuentran insertas al pie del modelo de exposicin y que permiten la exposicin en funcin de la modalidad que se considere ms conveniente a cada caso.
A los fines de que el alumno compare este modelo con los anteriores, recordemos que la RT 9 prevea:
La alternativa A es la ms detallada en su estructura, y se prev que los
componentes financieros implcitos significativos sean segregados adecuadamente, inclusive los generados por activos, los generados por pasivos y otros
resultados por tenencia. En consecuencia, los resultados financieros y por tenencia tienen que ser informados en detalle. Se determina el Resultado Bruto.
La alternativa B expresa con un grado mayor de sntesis que los resultados
financieros implcitos significativos deben ser segregados adecuadamente y los
resultados financieros y por tenencia expuestos con un grado variable de detalle. Se determina el resultado Bruto.
225
Actual
$
Anterior
$
Actual
Anterior
(Nota...)
(Anexo...)
(Anexo...)
(Anexo...)
(Nota...)
(Nota...)
(Nota...)
(Nota...)
(Nota...)
(Nota...)
(Nota...)
(Nota...)
226
227
$
$
$
$
$
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$
$
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$
$
$
$
228
Unidad VII
Estados Contables Bsicos: Estado de Flujo de Efectivo Balance Consolidados - Balances Comparativos - Entes
sin fines de Lucro - Balance General
Estado de Flujo de Efectivo
Mtodo indirecto
Es un estado eminentemente financiero, que tiene como fundamento determinar cuales son las partidas que en un perodo determinaron ingresos de "fondos" y cuales son aquellas partidas hacia las cuales fueron asignadas.
Este estado naci por la falta de informacin, que los dems estados contables bsicos no podan proveer, esto debido a sus caractersticas. Por ejemplo
el Estado de Situacin Patrimonial muestra como se componen los recursos del
ente como as tambin su fuente de financiamiento, y a una fecha determinada
(generalmente al cierre de ejercicio), pero no permite satisfacer las necesidades
de la profesin contable respecto a los anlisis de la evolucin financiera.
Asimismo, el Estado de Resultado, al exponer los resultados devengados, no
termina de atender las necesidades de informacin, puesto que la incidencia
financiera de las actividades que generan resultados puede ser diferente.
El Estado de Flujo de Efectivo debera informar sobre la evolucin de la situacin financiera del ente emisor por el periodo que ellos cubren, expuesta de un
modo que permita conocer los efectos de las actividades operativas, de inversin y financiacin que hubieren tenido lugar. Esta informacin debera ser de
ayuda para:
a.- evaluar las pautas de presupuesto vigentes por la poltica empresarial;
b.- si el manejo operativo de los fondos es compatible con las reales necesidades de la empresa;
c.- predecir:
1.- La capacidad del ente emisor para generar recursos financieros que le
permitan afrontar sus obligaciones y (si tiene fines de lucro) distribuir
ganancias;
2.- Si ser necesario que dicho ente se endeude o emita capital;
d.- Contestar preguntas especficas referidas a las actividades mencionadas.
El trmino "fondos" debe ser entendido de acuerdo a dos acepciones:
a.- Puede ser utilizado como sinnimo de Disponibilidades, es decir, como
asimilable a los bienes de mxima liquidez en el ente. En este caso decimos que confeccionamos el estado de origen y aplicacin de fondos.
b.- Como sinnimo del Capital de Trabajo, en cuyo caso lo podemos denominar como estado de origen y aplicacin del Capital Corriente.
229
Elemento base
Los efectos financieros de las actividades de operacin, inversin y financiacin se explican a travs de algn elemento determinado. Ese elemento debe
ser la suma del efectivo y ciertos equivalentes a ste.
La pregunta que nos debemos hacer siguiendo este criterio es pues. Cmo
deben determinarse los componentes del "Efectivo" y "Equivalente de Efectivo".
La Resolucin Tcnica N 8 establece que se consideran como tales:
- Efectivo;
- Depsitos a la vista;
- Los activos que se mantienen con el fin de cumplir con los compromisos de
corto plazo, ms que con fines de inversin u otros propsitos y;
- Aquellas inversiones que tengan un vencimiento prximo de, digamos, tres
meses o menos desde la fecha de su adquisicin.
Para las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), son equivalentes al
efectivo las inversiones que renen estas caractersticas:
a.- Corto plazo;
b.- Gran liquidez;
c.- Fcil conversin en importes determinados de efectivo.
Ejemplos de equivalentes de efectivo:
- Depsitos a plazo fijo sin restricciones bancarias, que se destinaran a cancelar obligaciones bancarias posteriores, o bien, que se volcarn al giro
normal de la empresa, por lo que estarn afectados a destinos cancelatorios.
- Ttulos del gobierno a muy corto plazo, que significa inmovilizar un excedente
transitorio de efectivo a cambio de una renta que puede aparecer como interesante, pero que a su vencimiento, sern volcados al giro normal del ente.
Pueden existir activos que se conviertan en efectivo en un plazo menor a los
tres meses fijados para las inversiones, por ejemplo, una cuenta a cobrar por
ventas con un plazo de 15 o 30 das, pero no por eso califica como equivalente
de efectivo, dado que siempre estar sujeta a riesgos de morosidad, incobrabilidad
y gestiones para su cobro, que la alejan de ser siempre "fcilmente convertible
en dinero". Adems, no siempre se mantienen con fines cancelatorios, sino de
recuperacin de la inversin en activos de cambios.
230
231
Veamos un ejemplo:
Situacin inicial:
Caja
Inversiones
Bienes de uso
Total activo
500
300
200
1000
Proveedores
Capital
Total pasivo y PN
800
200
1000
200
200
Capital
Total pasivo y PN
200
200
Como vemos en este caso el plazo fijo fue empleado para cancelar el saldo
con los proveedores, por lo que posea fines cancelatorios, y poda considerarse
un equivalente de efectivo.
Por lo tanto la primera parte del Estado de Flujo de Efectivo que muestra la
variacin operada ser:
Efectivo al inicio del ejercicio
Efectivo al cierre del ejercicio
Disminucin neta del efectivo
$ 800
$ 0
$ 800
232
233
1.200
1.000
-200
5.000
234
1.900
-1.000
900
Bienes de cambio
SF
-SI
Disminucin
0
-2.000
2.000
Variacin a exponer:
Ganancias del ejercicio
+Disminucin de bienes de cambio
-Aumento de Crditos por Ventas
Aumento del efectivo
1.800
2.000
-900
2.900
250
-1.000
-750
235
Bienes de cambio
SF
-SI
Disminucin
500
-2.000
-1.500
3.800
0
3800
Variacin a exponer
Ganancias del ejercicio
+Disminucin de bienes de cambio
-Disminucin Proveedores
-Aumento de Crditos por ventas
Aumento del efectivo
1.800
1.500
-900
-3.800
-1.250
236
Es decir que son las variaciones que sufren las fuentes de financiamiento del ente.
Tambin ac la normativa internacional incluye ejemplos como:
a.- Cobros por emisin de acciones u otros instrumentos de capital.
b.- Pagos por rescate de capital.
c.- Cobros por emisin de obligaciones, bonos, cdulas hipotecarias y otros
fondos tomados en prstamos tanto a corto como a largo plazo.
d.- Reembolso de los fondos tomados en prstamos.
e.- Pagos de un arrendamiento para reducir una deuda de un arrendamiento
financiero.
Ajustes
A partir de la ganancia o perdida contable que arroje el Estado de Resultados, dividida en sus fracciones ordinaria y extraordinaria, se realizarn los correspondientes ajustes.
As tendremos:
1.- Ajustes relacionados con cuentas de resultados que corresponden a ingresos o gastos devengados pero que no implican movimientos de fondos.
En estos casos las correcciones se introducen en los grupos de Resultado
Ordinario y de Resultado Extraordinario.
Ejemplo:
___________________________________
Bienes de uso
xxx
Resultado Ordinario
xxx
___________________________________
2.- Ajustes relacionados con los resultados por Actividades de Operacin que
deben contemplar la variacin de saldos en los rubros patrimoniales relacionados.
Al resultado que se traslade al Estado de Flujo de Efectivo:
- Se sumaran las disminuciones de activos y los incrementos de pasivos;
- Y se restaran los aumentos de activos y las disminuciones de pasivos de
cada rubro patrimonial vinculado a las actividades operativas.
3.- Ajustes relacionados con los movimientos entre cuentas patrimoniales que
no implican variaciones del efectivo y sus equivalentes.
En el caso de las afectaciones de resultados no asignadas a reservas, capitalizaciones de aportes irrevocables, capitalizaciones de pasivos, etctera.
No presentan diferencias entre ambos mtodos.
Ejemplo:
___________________________________
Reservas
xxx
Resultados no Asignados
xxx
___________________________________
Planilla de trabajo
En este mtodo resulta de mucha practicidad para su elaboracin utilizar una
planilla de trabajo donde se realizaran los principales ajustes y movimientos.
237
Ejemplo:
Origen y Aplicacin
Debemos comprender la idea de la determinacin de los orgenes y aplicaciones de acuerdo a los siguientes parmetros:
ORIGENES DE FONDOS
1.- Los orgenes de fondos provienen de:
a.- DISMINUCIONES DE ACTIVO.
b.- AUMENTOS DE PASIVO.
c.- AUMENTOS DEL PATRIMONIO NETO.
d.- AUMENTOS CUENTAS DE GANANCIAS.
APLICACIONES DE FONDOS
2.- Las aplicaciones de fondos provienen de:
a.- AUMENTOS DE ACTIVO.
b.- DISMINUCIONES DEL PASIVO.
c.- DISMINUCIONES DEL PATRIMONIO NETO.
d.- AUMENTOS CUENTAS PERDIDAS.
En cada una de las operaciones que realiza el ente, se produce un movimiento financiero explcito o implcito siempre y cuando esa operacin sea
transaccional, es decir que se efecte con un tercero (cliente, proveedor, empleado, bancos, etc.).
Por ejemplo:
Si compramos mercaderas al contado, el asiento que hacemos es:
___________________________________
MERCADERIAS
A CAJA
___________________________________
La idea es la siguiente: Cul de las dos partidas me origin fondos?: sin
dudas que caja, pues antes tenamos un efectivo que ahora ya no lo tenemos,
por ende los fondos se originaron de una disminucin del stock de efectivo
DISMINUCIN CAJA DISMINUCIN DE ACTIVO = ORIGEN
Por otra parte, mercaderas aumenta su valor, lo cual implica que los fondos
originados por Caja fueron aplicados all:
238
239
240
241
31/12/X1 31/12/X0
Caso prctico
A continuacin se expone un caso prctico en el que se consideran los movimientos ocurridos en dos ejercicios: 2007 y 2008.
Referencias:
Ao 2007
El 01/01/2007, se constituye la firma Blanco S.A., cuyo objeto es la compra
venta y reventa de artculos de ferretera industrial.
El capital de constitucin es de $50.000, aportados ntegramente en Bienes
de Cambio. Los ejercicios cierran el 31/12 de cada ao.
Durante el 2007 no se producen operaciones.
Ao 2008
Los saldos al cierre son los siguientes:
Caja y Bancos: $ 755
Bienes de Cambio, Costo de Ventas:
-
Existencia inicial
Compras
CMV
Existencia Final
$ 150.000
$ 1.030.000
$ 930.000
$ 150.000
Crditos por Ventas: $ 27.225 (neto de IVA que fue por 9450). La poltica de
la empresa es otorgar el 50% a crdito a plazo mximo de 30 das.
Gastos administrativos: $ 84.000
Sueldos y Cargas Sociales $ 63.500
Sueldos y Cargas Sociales a pagar $ 13.500
Bienes de Uso $ 250.000 (se adquirieron en el ejercicio se amortizan en lnea
recta el 20% anual. Se amortiza el ao de incorporacin y no de baja. La compra
no est alcanzada por IVA)
Inversiones permanentes en sociedades: Se adquirieron al final del ejercicio
por valor de $ 40.000 (no hay resultado en este ejercicio).
Proveedores: $ 21.780
Prstamos Bancarios: $80.000 TNA 24% cuotas vencidas (se adquiri al final
del ejercicio)
Impuestos:
- IVA: por las compras y ventas del ejercicio se gravan al 21%. El pago se
efectiviza al mes siguiente al de su determinacin.
- Ingresos Brutos: las ventas estn gravadas al 3%.
- Ganancias: la tasa es del 35%.
242
Planilla de trabajo:
243
MODELO SA
ESTADO DE RESULTADOS COMPARATIVO
Por el ejercicio anual finalizado el 31/12/08
RESULTADO DE LAS OPERACIONES QUE CONTINUAN 31/03/2008
Ventas netas de bienes y servicios
Costo de los bienes vendidos y servicios prestados
Ganancia (Perdida) bruta
Gastos de administracin y comercializacin
Sueldos y Cargas Sociales
Gastos Administrativos
Amortizacin Bienes de Uso
Ingresos Brutos
Subtotal
Impuesto a las ganancias
Ganancia (Perdida) ordinaria de las operaciones
que continan
1395000
-930000
465000
-77000
-84000
-50000
-41850
212150
-74253
137897
244
AJUSTES:
Cuentas de resultado que no tocan efectivo
Amortizaciones
_____________________________________
Bienes de Uso
50.000
Gastos de Administracin
50.000
_____________________________________
Impuesto a las ganancias
_____________________________________
Cargas Fiscales
74.253
Impuesto a las Ganancias
74.253
_____________________________________
Debido a que el impuesto a las ganancias no ha generado movimientos de
efectivo, en la exposicin del estado se sumar como un ajuste a la ganancia
ordinaria a efecto de llegar al flujo de efectivo generado por las operaciones, y
no para exponerlo posteriormente por separado.
_____________________________________
Proveedores
3.780
IVA a pagar
945
Crditos por Ventas
4.725
_____________________________________
Este ajuste es a fin de depurar las variaciones de Crditos por Ventas y Proveedores, y determinar la variacin en IVA a pagar.
ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO
Por el ejercicio anual finalizado el 31 de diciembre de 2008
Variacin del Efectivo
Efectivo al inicio del ejercicio
Efectivo al cierre del ejercicio
0
755
755
-22.500
-100.000
18.000
13.500
4.605
175.755
Actividades de Inversin
Adquisiciones de Particip. en Sociedades
Adquisiciones de Bienes de Uso
-40.000
-250.000
-290.000
245
137.897
50.000
74.253
Actividades de Financiacin
Prstamos bancarios
Prstamos de directivos
80.000
35.000
115.000
755
246
247
b.- los ingresos y pagos en efectivo o sus equivalentes, procedentes de partidas cuya rotacin sea rpida, cuyos montos sean importantes y cuyos
vencimientos sean cortos.
C.- Modificacin de la informacin de ejercicios anteriores
Cuando el saldo inicial del efectivo y sus equivalentes est afectado por modificaciones de ejercicios anteriores:
a.- debe exponerse su importe original (el publicado oportunamente,
reexpresado en moneda de cierre si as correspondiere), la descripcin y
el importe de la modificacin correspondiente y el saldo inicial corregido.
Esta discriminacin puede hacerse en la informacin complementaria;
b.- deben adecuarse las cifras correspondientes al estado de flujos de efectivo del (o de los) ejercicio(s) precedente(s) que se incluyan como informacin comparativa.
Informacin comparativa
Cuando una partida constituya una entrada de efectivo o sus equivalentes,
en el perodo corriente y una salida de efectivo o sus equivalentes, en el perodo
anterior (o viceversa), es conveniente dar preeminencia al ordenamiento del
perodo corriente, exponindose los importes del perodo anterior con signo contrario al que corresponde en el perodo actual.
Balances Consolidados
Resolucin Tcnica N 21
1.- Introduccin
Inversiones transitorias o temporales. El objeto fundamental es la de absorber costos de oportunidad, y el beneficio puede surgir de la renta, como de la
diferencia de precio entre la compra y la venta.
Inversiones permanentes. Se busca la integracin econmica que facilite el
desarrollo de las operaciones principales de la empresa.
Acciones. Son cuotas partes en que se divide el capital de una Sociedad
Annima.
Clasificacin de acciones:
Acciones preferidas. Acuerdan a los titulares ciertas prioridades para el cobro de dividendos o, en caso de liquidacin, para el reembolso del capital integrado. Las prioridades son con relacin a las acciones ordinarias. Estas no percibirn dividendos si no existen ganancias lquidas y realizadas.
Desde el punto de vista jurdico constituyen el capital de las S.A. (capital
preferido). Desde el punto de vista econmico pueden ser consideradas un pasivo, si analizamos su comportamiento (renta fija, rescatables, no tienen derecho a voto, etc.).
248
Dividendos: En efectivo.
En acciones de la propia empresa.
En especie.
Capitalizacin de Reservas.
Preferencia en la suscripcin de nuevas acciones y eventual venta del derecho (venta de cupones).
- Divisin de acciones.
- Ejercicio del derecho de receso y en la amortizacin de acciones.
- Liquidacin de la sociedad.
Sociedades Controladas
El artculo 33 de la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales, define a las Sociedades Controladas diciendo: "Son Sociedades controladas aquellas en que otra
sociedad, en forma directa o por intermedio de otra sociedad a su vez controlada:
Posea participacin que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad
social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias, aunque no cuente con
la mayora del capital.
Ejerza una influencia dominante como consecuencia de acciones, cuotas o
partes de inters posedas, o por los especiales vnculos existentes entra las
sociedades."
Sociedades Vinculadas
Cuando una participe en ms del 10% del capital de otra.
La sociedad que participe en ms del 25% del capital de otra, deber comunicrselo a fin de que su prxima asamblea ordinaria tome conocimiento del hecho.
Los Estados Contables consolidados se presentarn como Anexo integrante
de los Estados Contables de las sociedades controlantes (art. 33 Ley 19.550).
Obligatoriedad de presentar Estados Contables en los informes o dictmenes sobre Estados Contables de perodos intermedios.
2.- Alcance
La sociedad controlante debe poseer ms del 50% del capital y de los votos
necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas
ordinarias de la controlada.
3.- Propsito de la consolidacin
Presentar la situacin patrimonial y financiera y los resultados de las operaciones de un grupo de sociedades relacionadas en razn de un control comn,
como si el grupo fuera una sola sociedad.
249
Los Estados consolidados permiten apreciar su tamao, volumen de operaciones, situacin patrimonial y financiera y resultados de sus operaciones.
Cuando las controladas emiten estados en otras monedas, estos deben ser
convertidos a la moneda funcional de la controlante. En tal caso, el objetivo
indicado precedentemente slo puede ser alcanzado si la conversin se efecta
con el mtodo temporal (convertir-ajustar) cuando se lo combina con el ajuste
por inflacin). Sin embargo, hay normas contables que permiten o requieren la
aplicacin de otros mtodos, lo que impide la concrecin de tal objetivo.
Las normas contables a utilizar, deben ser similares a todos los integrantes
del ente consolidado: valuacin de activos y pasivos, medicin de resultados,
flujo de efectivo o variacin de los fondos o del capital, si esto fuera lo que exigen las normas contables, la participacin de terceros sobre los patrimonios y
los resultados de las controladas, procedimientos de reexpresin en moneda
constante a la fecha de cierre, procedimiento de conversin originalmente expresados en otras monedas, clasificacin de partidas en los Estados Contables.
No deben aparecer, las inversiones en controladas consolidadas, los crditos y deudas entre integrantes del grupo, los ingresos o ganancias de un miembro del mismo que sean gastos o prdidas para otro ni las transferencias de
efectivo entre miembros del grupo.
4.- Objetivos De La Consolidacin
Presentar la situacin patrimonial y financiera y los resultados de las operaciones de un grupo de sociedades relacionadas en razn de un control comn,
como si el grupo fuera una sola sociedad. Los Estados consolidados permiten
apreciar su tamao, volumen de operaciones, situacin patrimonial y financiera
y resultados de sus operaciones.
Si los estados contables no se presentan consolidados incumpliran el requisito de integridad y podra crear una impresin incorrecta sobre la estructura
patrimonial del grupo empresario, as como sobre la causa de sus resultados y
de sus flujos de efectivo.
En consecuencia lo adecuado es que los estados se presenten consolidados,
en contra, el art. 62 de la LSC argentina establece que los estados contables utilizables para la toma de decisiones societarias son los individuales, pero exige la presentacin de estados consolidados como informacin complementaria.
Si su emisor presentase tanto estados consolidados como individuales, sera
razonable que las inversiones en controladas se contabilicen (para su inclusin
en los segundos) por el mtodo del VPP, con los mismos ajustes que requiere la
consolidacin. Sin embargo la NIC 27 lo prohibe.
5.- Normas Sobre Consolidacin
Estados consolidados. Son los de un grupo econmico constituido, en razn
de la existencia de un control comn, por la sociedad controlante y las sociedades controladas por ella, dando consideracin a los intereses de terceros ajenos
a los propietarios de la sociedad controlante.
Sociedad controlante. Artculo 33 inc. 1 Ley 19.550. Cuando se posea participacin por cualquier ttulo que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias.
250
Votos necesarios para formar la voluntad social, implica poseer ms del 50%
de los votos posibles, en forma directa o indirecta, a la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad controlante.
Los Estados Contables de una sociedad controlante deben incorporar como
informacin complementaria de ellos a los Estados Contables consolidados a la
misma fecha.
Regla General: los Estados Contables de todas las sociedades integrantes
del conjunto deben ser consolidados.
Si alguna de las sociedades integrantes del conjunto econmico desarrollara
actividades no homogneas, no se considera razn suficiente para omitir la consolidacin.
Es necesario incluir en una sola lnea de los Estados Contables consolidados
la inversin en sociedades con actividades muy heterogneas. En este caso la
inversin debe valuarse por el mtodo del Valor Patrimonial Proporcional
La consolidacin debe incluir al emisor de los estados contables y las sociedades y otras entidades sobre las que l ejerza control efectivo, cualquiera fuera
el capital que tenga la controlante. Sin embargo, hay Norma Contable para la
contabilizacin de inversiones tenidas para la venta que requiere la aplicacin
de procedimientos que conducen a la determinacin de cifras contables distintas a las que resultaran de la consolidacin.
No hay razones valederas para excluir a las subsidiarias que tengan actividad no homognea.
6.- Requisitos Para Consolidar Estados Contables
Los Estados Contables de todas las sociedades integrantes del ente consolidado deben ser preparados a la fecha de los Estados Contables consolidados y
abarcando igual perodo de tiempo, pudindose preparar Estados Contables
especiales a efectos de la consolidacin.
En forma excepcional, podrn utilizarse Estados Contables cuyo cierre no
exceda los tres meses de la fecha de cierre de la consolidante. Esto no se justifica porque el control implica la posibilidad de obtener estados especiales para
consolidar. Adems, el empleo de estados a fechas diversas provoca problemas prcticos. Los estados contables de las controladas deberan haber sido
preparados empleando el mismo juego de NORMA CONTABLE que utiliza la
inversora y las mismas alternativas para su aplicacin.
La auditoria de los estados contables de la participada no tiene por qu constituir un requisito para la consolidacin.
Las normas contables a utilizar, deben ser similares a todos los integrantes
del ente consolidado: valuacin de activos y pasivos, medicin de resultados,
procedimientos de reexpresin en moneda constante a la fecha de cierre, procedimiento de conversin originalmente expresados en otras.
Cuando se practican ajustes por inflacin, todas las partidas reinformacin de
los estados contables deben expresarse en moneda de su fecha. A la fecha de
consolidacin, los miembros del grupo deberan efectuar todos los ajustes necesarios para que exista simetra entre los saldos recprocos (crditos y deudas).
251
252
253
254
Pesos
1.260
11.000
1.650
200
30
-11.700
2.440
Los importes de las ventas de Vinea s.a. a Carmana s.a. durante el segundo
semestre del 2006 y su correspondiente costo y ganancia fueron:
Mercaderas
Ventas
Costo
Ganancia
9.300
8.000
1.300
1.700
1.380
320
11.000
9.380
1.620
255
Carmana s.a.
Vinea s.a.
1.700
9.096
9.600
20.396
12.704
13.000
46.100
800
6.800
8.400
16.000
26.100
20.000
46.100
23.500
11.500
35.000
Activo
Caja y Bancos
Crditos x Ventas
Bienes de cambio
Total del Activo Corr.
Inversin en Soc. Controlada
Bienes de uso
Pasivo y Patrimonio
Deudas corrientes
Patrimonio
19.000
35.000
Carmana s.a.
Vinea s.a.
18.900
1.100
20.000
10.000
1.500
11.500
Patrimonio Inicial
Ganancias del perodo
Patrimonio Final
Carmana s.a.
Vinea s.a.
16.000
16.000
4.000
-1.000
19.000
Saldo Inicial
Concepto Compras
Depreciaciones
Saldo Final
-3.000
13.000
Carmana s.a.
Vinea s.a.
32.000
-26.000
6.000
30.000
-24.500
5.500
704
-5.704
1.000
-4.080
1.420
560
-460
1.100
300
-220
1.500
Ventas
Costo de lo vendido
Ganancia bruta
Resultado de inversin en sociedad
controlada
Gastos Operativos
Subtotal
Resultados Financieros
Generados por el activo
Generados por el Pasivo
Ganancia del perodo
256
Estos son los estados individuales de flujo de efectivo de Carmana s.a (12
meses) y de Vinea s.a ( 6 meses) en los que los flujos de las actividades de
operacin se presentan por el mtodo indirecto.
Conceptos
Carmana s.a.
Vinea s.a.
1.100
3.000
-704
3.396
1.500
1.000
800
-600
8.804
12.400
4.300
-4.900
10.500
3.800
Actividades de Operacin
Ganancias del perodo
Depreciaciones
Ganancia inversin en sociedad controlada
Disminucin (aumento) de los crditos por
ventas
Disminucin de los bienes de cambio
Aumento de las Deudas Corrientes
Actividades de Inversin
Compra de Bienes de uso
Inversin en sociedad controlada
Variacin del efectivo
Efectivo al comienzo del perodo
Efectivo al final del perodo
2.500
-4.000
-12.000
400
1.300
1.700
-200
1.000
800
Conceptos
Patrimonio de Vinea s.a.
Segn sus estados contables
Eliminacin de las ganancias no realizadas contenidas en la medida contable de los bienes de
cambio
Corregido para el calculo VPP
Participacin de Carmana s.a en el patrimonio
corregido de Vinea s.a. (80% de 11.180)
Ajuste de la medida contable del terreno al
30/06/2006
Plusvala
Costo
Depreciacin (6/60 x 2400)
Saldo al 31/12/2006
Saldo al 30/06/2006 (Costo de adquisicin)
Resultado del Semestre
11.500
-320
11.180
8.944
1.600
2.400
-240
2.160
12.704
12.000
704
257
Pesos
1.500
-320
1.180
944
-240
704
Estado de Situacin
Los importes que, en los estados de situacin consolidados, deben reemplazar a la medida contable de la inversin de Carmana s.a. en Vinea s.a., surgen
de los clculos que siguen:
Pesos
Conceptos
Medidas contables de los activos y pasivos en la
contabilidad de Vinea s.a.
Cajas y bancos
Crditos por ventas
Bienes de cambio
Bienes de uso
Deudas (corrientes)
Ganancias no realizada contenida en la medida
contable de los bienes de cambio (incluyendo la
parte atribuible a los accionistas no controlantes)
Ajustes contabilizados por Carmana s.a., por sus
importes "acrecentados"
Mayor valor del terreno
Plusvala pagada (2.400/0.80)
Depreciacin Plusvala pagada (240/0.80)
Subtotal
Participacin de terceros (20% de 15.880)
VPP contabilizado por Carmana s.a.
800
6.800
8.400
19.000
-23.500
-320
2.000
3.000
-300
4.700
15.880
-3.176
12.704
Por otra parte, deben eliminarse los saldos entre empresas del grupo contenidos en los crditos por ventas de Carmana s.a. y las deudas corrientes de
Vinea s.a. ($ 2.440).
Teniendo en cuenta lo anterior, los importes que deben aparecer en los estados consolidados de situacin patrimonial son los que aparecen en la ltima
columna del cuadro que sigue.
Concepto
Activo
Cajas y Bancos
Crditos por ventas
Bienes de Cambio
Total del Activo Corriente
Inversin en controlada
Bienes de Uso
Plusvala
Pasivo y Patrimonio
Pasivo (deudas corrientes)
Participacin de terceros en
sociedad controlada
Patrimonio
Carmana s.a.
Vinea s.a.
1.700
9.096
9.600
20.396
12.704
13.000
800
6.800
8.400
16.000
46.100
35.000
-2440
-320
-2.760
-12.704
2.000
2.700
-10.764
26.100
23.500
-2.440
47.160
20.000
46.100
11.500
35.000
3.176
-11.500
-10.764
3.176
20.000
70.336
19.000
Ajustes
Total
2500
13.456
17.680
33.636
34.000
2.700
70.336
Estado de Resultado
Los importes que, en el estado de resultados consolidados, deben reemplazar a la medida contable del resultado de la inversin de Camana s.a en Vinea
s.a surgen de los clculos que siguen:
258
Conceptos
Pesos
30.000
-24.500
-4.080
300
-220
1.500
-320
-320
880
-176
704
Pesos
-11.000
9.380
1.300
10.680
-320
Por otra parte, tanto los resultados financieros generados por los activos como
los ocasionados por los pasivos deben reducirse en $ 200, por ser se el importe de los intereses que Vinea s.a. cargo a Carmana s.a durante el semestre.
Teniendo en cuenta lo anterior los importes que deben aparecer en el estado
consolidado de resultados son los que aparecen en la ltima columna del cuadro que siguiente:
Concepto
Ventas
Costo de lo vendido
Ganancia bruta
Resultado de inversin en
sociedad Vinea s.a.
Gastos operativos
Subtotal
Resultado financiero
Generados por activos
Generados por pasivo
Subtotal
Depreciacin plusvala
Participacin de terceros
Ganancias del ejercicio
Carmana s.a.
Vinea s.a.
32.000
-26.000
6.000
30.000
-24.500
5.500
704
-5.704
1.000
-4.080
1.420
560
-460
1.100
300
-220
1.500
1.100
1.500
1.100
1.500
259
Ajustes
-11.000
10.680
-320
Total
51.000
-39.820
11.180
-704
-1.024
-9.784
1.396
-200
200
-1.024
-300
-1.324
-176
-1.500
660
-480
1.576
-300
1.276
-176
1.100
El ajuste de $ 320 correspondiente a las mercaderas que Carmana s.a adquiri a su controlante y mantena en existencia, se revertir cuando se produzca su venta aumentado el resultado consolidado (antes de la participacin de
terceros en los resultados de a controlada).
En su contabilidad individual Carmana s.a computara $ 1.700 como costo de
lo vendido, pero en los estados consolidados ese importe deber reducirse a
$ 1.380, que es le costo que tuvo el grupo.
Estado de Evolucin del Patrimonio Neto
Dado que Carmana s.a. midi su inversin en Vinea s.a aplicando un mtodo
del VPP que inclua de los mismos ajustes de la consolidacin, el estado de
evolucin del patrimonio consolidado coincide con el individual que se presento
dentro de los supuestos.
Evolucin de la participacin de los accionistas no controlantes de la controlada
Es la siguiente:
Conceptos
Pesos
3.000
176
3.176
260
Concepto
Carmana s.a.
Vinea s.a.
1.100
3.000
1.500
1.000
Actividades de operacin
Ganancias del ejercicio
Depreciaciones de bienes de uso
Depreciaciones de la Plusvala
Ganancia inversin en sociedad
controlada
Participacin de terceros en sociedad controlada
Disminucin (aumento) de los crditos por venta
Disminucin (aumento) de los bienes de cambio
Aumento (disminucin) de las dudas corrientes
Actividades de inversin
Compra de bienes de uso
Inversin en sociedad controlada
Variacin del efectivo
Efectivo al comienzo del perodo
Efectivo al final del periodo
Ajustes
-1.500
300
Total
1.100
4.000
300
704
-704
3.396
2.500
176
-320
176
5.576
800
-4.300
2.440
1.060
-600
-4.900
320
-5.180
8.804
12.400
10.500
3.800
-2.440
16.864
16.200
-4.000
-4.000
1.000 -11.000
1.000
1.200
-1.000
1.300
2.500
-12.000
400
1.300
1.700
-200
1.000
800
Resolucin Tcnica N 11
La Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas, a travs de la Resolucin Tcnica N 11, dispone que a partir del 1 de enero
de 1994, se apliquen las normas particulares de exposicin contable para entes
sin fines de lucro a los estados contables anuales o de perodos intermedios
correspondientes a los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha.
Para que se considere que los estados contables de los entes sin fines de
lucro estn de conformidad con las normas contables vigentes debern presentarse de conformidad de acuerdo a lo que se expone a continuacin.
ESTADO DE SITUACIN PATRIMONIAL O BALANCE GENERAL
Activo
1.- Caja y bancos: incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del pas y del
exterior y otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar.
2.- Inversiones: son las realizadas con el nimo de obtener una renta u otro
beneficio explcito o implcito. Incluyen entre otras: ttulos valores, depsitos a plazo fijo en entidades financieras, inmuebles y otras propiedades.
3.- Crditos: son derechos que el ente posee contra terceros y asociados
para percibir sumas de dinero u otros bienes o servicios (siempre que no
respondan a las caractersticas de otro rubro del Activo), incluyendo compromisos de subsidios por parte de autoridades nacionales, provinciales o
municipales. Deben discriminarse entre cuentas por cobrar a asociados o
entre afiliados, por servicios prestados y por sus correspondientes com-
261
promisos (cuotas sociales, financiaciones de aranceles especiales, derechos de ingreso, promesas de donacin, compromisos de aportes, etc.),
cuentas por cobrar a terceros y derechos a recibir servicios. Las cuentas
por cobrar a terceros debern clasificarse entre las vinculadas con las
actividades principales del ente y las que no tengan ese origen (publicidades por cobrar, subsidios, donaciones, depsitos en garanta, etc.)
Son ejemplos de cuentas que se deben incluir en el captulo de Crditos
las siguientes:
En clubes deportivos:
- cuotas sociales a cobrar.
- cuotas a cobrar por facilidades.
- aranceles a percibir.
En instituciones educativas:
- deudores por servicios de enseanza.
- matrculas a cobrar.
- cuotas a cobrar de biblioteca.
En sindicatos:
- aportes a empresarios a percibir.
- cuotas mensuales a cobrar.
- subsidios a recibir.
En entes de salud:
- cuentas a cobrar a pacientes.
- deudores por cuotas de medicina mensual.
- prestaciones a obras sociales a percibir.
4.- Bienes para consumo o comercializacin: son los bienes destinados a la
venta o al consumo en el curso habitual de la actividad del ente, as como
los anticipos a proveedores por las compras de estos bienes. Se deber
prever la distincin de sus componentes en:
a.- existencias de bienes para consumo interno;
b.- existencias de bienes de cambio para su comercializacin.
Son ejemplos de cuentas a incluir en este rubro las siguientes:
En clubes deportivos:
I.- Consumo: pelotas, insumos deportivos, redes.
II.- Comercializacin: vestimentas y equipos deportivos, artculos para
prcticas.
En instituciones educativas:
I.- Consumo: papelera, elementos didcticos, artculos de limpieza.
II.- Comercializacin: artculos de librera, libros, apuntes.
En sindicatos:
I.- Consumo: papelera, artculos de funcionamiento, combustibles.
II.- Comercializacin: artculos para el hogar, proveedura de consumo,
artculos de farmacia.
En entes de salud:
I.- Consumo: drogas y medicinas, elementos esterilizados, plasmas y
sueros.
II.- Comercializacin: prtesis y ortopedia, material descartable, artculos de farmacia.
262
5.- Bienes de uso: son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la
actividad del ente, incluyendo a los que estn en construccin, trnsito o montaje y los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Los bienes
afectados a locacin o arrendamiento se incluyen en inversiones.
6.- Activos intangibles: son aquellos representativos de franquicias, privilegios u otros similares, que no son bienes tangibles ni derechos contra
terceros y que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir ingresos. Deben incluirse los anticipos efectuados
para su adquisicin. Incluyen entre otros, los siguientes: derechos de propiedad intelectual, patentes, marcas, licencias, gastos de organizacin,
gastos de investigacin y desarrollo, derechos de pase de jugadores profesionales, inscripciones y afiliaciones, etc.
7.- Otros activos: se incluyen en esta categora los activos no encuadrados
especficamente en ninguna de las anteriores, brindndose informacin
adicional de acuerdo con su significacin. Ejemplo de ellos son los bienes
de uso desafectados.
Pasivo
1.- Caja y bancos: son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o
determinables.
2.- Previsiones: son aquellas partidas que, a la fecha a la que se refieren los
estados contables, representan importes estimados para hacer frente a
situaciones contingentes que probablemente originen obligaciones para el
ente. Las estimaciones incluyen el monto probable de la obligacin contingente y la probabilidad de su concrecin.
3.- Fondos con destino especfico: se incluyen en esta categora los fondos
que, con destino especfico, correspondan a distintos sectores internos
componentes del ente que, desde el punto de vista de la realidad econmica, deben considerarse como un "tercero" distinto del ente. Estos fondos se computarn como recursos en el mismo perodo en el cual se produzca el gasto para el que fueron recaudados.
Patrimonio Neto
Se expone en una lnea y se referencia con el Estado de Evolucin del Patrimonio Neto.
ESTADO DE RECURSOS Y GASTOS
A.- Aspectos generales del Estado
Se deben consignar separadamente los recursos de los gastos y clasificarlos en
ordinarios y extraordinarios. Se deben distinguir aquellos recursos que se obtengan
habitualmente por la prestacin de servicios o la venta de bienes, as como los
costos y gastos necesarios para su obtencin. Cuando en el ente en cuestin se
realicen simultneamente distintas actividades, es recomendable que los ingresos
y recursos as como sus respectivos gastos, se expongan en la informacin complementaria, por separado para cada actividad. Las causas que generaron el supervit (dficit) del ejercicio se clasifican del modo que se indica a continuacin.
B.- Recursos ordinarios
1.- Recursos para fines generales: son aquellos destinados a cumplir con los
objetivos del ente. Incluyen las cuotas sociales o afiliaciones, las que se
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264
265
266
b.- Garantas respaldatorias: las deudas, crditos e inversiones en garanta real o con otras garantas que por su naturaleza impliquen seguridad adicional en la realizacin de los derechos.
c.- Instrumentacin de los derechos y obligaciones.
d.- Tasas de inters y pautas para la actualizacin del valor de los derechos y obligaciones
3.- Bienes para consumo o comercializacin: descripcin de la naturaleza de
los activos que integran el rubro referido, segregando los bienes para el
consumo interno de los llamados bienes disponibles para su
comercializacin a asociados o terceros ajenos al ente, discriminando tambin los anticipos a proveedores por las compras de estos bienes.
4.- Bienes de uso e inversiones en bienes de naturaleza similar: saldos iniciales, variaciones y saldos finales de los grupos de activos que integran este
rubro, mostrando por separado los valores de origen y la amortizacin
acumulada y clasificando las variaciones de acuerdo con su naturaleza
(altas, bajas, revaluaciones, depreciacin del perodo)
5.- Activos intangibles: naturaleza, saldos iniciales, variaciones y saldos finales de los activos que integran el rubro referido separando los valores originales de las amortizaciones acumuladas.
6.- Recursos y gastos: composicin detallada de los ingresos y los gastos
(ordinarios y extraordinarios). Las contribuciones y erogaciones especficas debern detallarse de acuerdo con el criterio de clasificacin seleccionado, producto del proceso de departamentalizacin de funciones que el
ente ha estructurado.
7.- Resultados financieros: se detallar la composicin del rubro en cuestin
en funcin de la alternativa de exposicin seleccionada.
8.- Recursos diversos y otros egresos o gastos: se deben discriminar las partidas principales de los restantes conceptos que integran estos resultados.
9.- Resultados extraordinarios: se expone la composicin de las partidas principales que integran estos resultados, detallando, en su caso, sus causas.
10.-Composicin de los rubros del Estado de Origen y Aplicacin de Fondos:
se expone la composicin de las partidas principales que integran el cuerpo
de este estado, considerando el criterio de sntesis en la exposicin que
impera en estas normas.
B.- Criterios de valuacin
Se exponen los criterios contables aplicados, tales como los siguientes, considerando el concepto de significacin:
1.- La valuacin de las inversiones, indicando el mtodo de amortizacin, si
correspondiera, y su destino contable.
2.- La valuacin de existencias de bienes para el consumo interno y para su
comercializacin.
3.- La valuacin de los bienes de uso, indicando el mtodo de amortizacin,
su destino contable y, en su caso, la aplicacin de revalos.
4.- La valuacin de los activos intangibles, indicando los mtodos de amortizacin y su destino contable.
5.- La construccin de las previsiones, incluidas las que se restaren en el
activo, detallando las bases utilizadas para su estimacin.
C.- Bienes de disponibilidad restringida
1.- Activos que no podrn ser enajenados hasta tanto se cancelen determinados
pasivos, indicndose su valor contable y el de los pasivos relacionados.
267
2.- Activos cuya disponibilidad est limitada por razones legales, contractuales o situaciones de hecho, con indicacin de su valor y de las causas que
motivan su indisponibilidad.
D.- Contingencias
Cuando corresponda su contabilizacin y/ o su exposicin, se indicarn sus
causas, el grado de probabilidad de ocurrencia y su fundamentacin, la
cuantificacin de sus efectos, de ser posible, y las bases sobre las que se efectu dicha cuantificacin.
E.- Informacin presupuestada
En funcin de la naturaleza jurdica de los entes sin fines de lucro y de los
rganos directivos y administrativos respectivos se recomienda incorporar, en la
respectiva informacin complementaria, un anexo o cuadro en el que se incluye
el detalle de los componentes del presupuesto econmico y/ o financiero, si
existiere, aprobado por el rgano de mximo nivel decisorio del ente, al inicio del
perodo reexpresado en moneda homognea del cierre, as como el monto final
de recursos y gastos y/ u orgenes y aplicaciones y los correspondientes desvos. Asimismo, es recomendable exponer, tambin, si existiere, el presupuesto
econmico y/ o financiero para el ejercicio venidero.
Si esta informacin fuera presentada en la Memoria de los administradores,
bastar que en la informacin complementaria se haga referencia a esta circunstancia.
F.- Aspectos formales
La informacin complementaria se expone en el encabezamiento de los estados contables en notas o en formas de cuadros o anexos. Las notas y anexos se
titulan y numeran correlativamente.
Su existencia debe ser claramente sealada y los estados contables bsicos
debiendo referenciarse a continuacin de las partidas o rubros a las cuales estn referidas.
ANALISIS COMPARATIVO MODIFICACIONES RT 25 SOBRE RT 11RESOLUCIN TECNICA N 25
NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: "Modificacin de la RESOLUCIN TECNICA N 11:
Normas Particulares de Exposicin Contable para entes sin fines de lucro".
Aprobada por la Junta de Gobierno del 4 de Julio de 2008en la Ciudad de
Termas de Ro Hondo (Provincia de Santiago del Estero).
Vigencia de la Resolucin Tcnica N 25: Para los ejercicios iniciados a partir
del 1 de octubre de 2008.
Cuadro Comparativo entre RT N 11 y RT N 11 Con Modificaciones Introducidas por la RT N 25.
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270
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Estados Contables
- Indicar la moneda en la cual estn expresados (R.T. 8 Cap. II B.).
- Informacin comparativa a dos columnas (R.T. 8 Cap. II E.):
- En la primer columna los datos del perodo actual y en la segunda el
ejercicio anterior.
- Negocios estacionales: incluir en tercer columna o nota los datos a la
misma fecha del ao precedente.
- Tambin presentar informacin comparativa en notas y anexos cuando se
desagregue datos de los estados contables o sean tiles para los usuarios.
272
273
- Informar activos y pasivos con garanta que disminuyan los riesgos del ente
o de sus acreedores (R.T. 9 Cap VI A.1.d).
- Saldos con entidades sobre las cuales se ejerce, o que ejercen sobre el
ente, control conjunto o influencia significativa (R.T. 9 Cap. VI A.1.e).
- Naturaleza de los activos que integran el rubro bienes de cambio (R.T. 9
Cap. VI A.2).
- Bienes de uso y activos intangibles: informar naturaleza, saldos iniciales,
adiciones, bajas, depreciaciones, desvalorizaciones por comparacin con
valores recuperables, recupero de las desvalorizaciones y saldos finales de
los valores originales y de la depreciacin acumulada. Individualizar los bienes de uso incorporados mediante arrendamiento financiero (R.T. 9 Cap VI
A.3 y 6) (R.T. 8 Cap VII B.8).
- Inversiones permanentes: si es en otros entes indicar denominacin, actividad, porcentaje de participacin en capital y en votos y valor contable. Otras
inversiones: asimilable a bienes de uso (R.T. 9 Cap VI A.4) (R.T. 8 Cap VII
B.9).
- Informar dividendos acumulativos impagos a acciones preferidas (R.T. 9
Cap VI A.8).
- Evolucin de los rubros de mayor significacin y permanencia, tales como
inversiones permanentes, bienes de uso y activos intangibles (R.T. 8 Cap
VII B.9).
- Bienes de disponibilidad restringida: explicacin de la restriccin (R.T. 8
Cap VII B.10) (R.T. 9 Cap VI A.5).
- Bienes con gravmenes: indicacin de los bienes gravados, rubro del activo al que pertenecen y valor en libros, importe de la deuda garantizada,
rubro del pasivo en que se incluye y naturaleza del gravamen (R.T. 8 Cap
VII B.11) (R.T. 9 Cap VI A.5)
- Contingencias con probabilidad no remota y no reconocidas contablemente:
informar naturaleza, estimacin de efectos patrimoniales, indicacin de incertidumbre de importes y momentos de cancelacin y eventuales reembolsos por obligaciones a cancelar (R.T. 8 Cap VII B.12.B).
- Contingencias reconocidas contablemente: informar naturaleza, indicacin
de incertidumbre de importes y momentos de cancelacin, eventuales reembolsos por obligaciones a cancelar, los importes de saldo inicial, aumentos, disminuciones y saldo final, y las causas de los aumentos y disminuciones (R.T. 8 Cap VII B.12.C).
- Restriccin para la distribucin de ganancias: informar sus razones y el
momento en que cesar (R.T. 8 Cap VII B.13).
- Modificacin a la informacin de ejercicios anteriores: informar el concepto
y cuantificar su efecto sobre los estados bsicos al inicio o cierre del ejercicio anterior, referenciar los rubros modificados. Si surge de un cambio en
las normas contables aplicadas: describir el mtodo anterior, el nuevo y
justificar (R.T. 8 Cap VII B.14).
- Hechos posteriores al cierre: informarlos cuando puedan afectar
significativamente la situacin futura del ente (R.T. 8 Cap VII B.15.a).
- Compromisos futuros significativos asumidos: informar (R.T. 8 Cap VII
B.15.b).
- Participacin en negocios conjuntos: informar la parte correspondiente a la
participacin del ente. Debe presentarse por separado segn el tipo de actividad. Esta informacin puede presentarse en la nota donde se detalla la
composicin de los principales rubros (R.T. 8 Cap VII B.16).
- Pasivos por costos laborales: informar pasivo pendiente de reconocimiento
y cargo al resultado del ejercicio si no ha contabilizado la totalidad del pasivo laboral segn 5.19.7 de RT 17 (R.T. 8 Cap VII B.17).
- Valor Patrimonial Proporcional: cuando se utiliza este mtodo se debe informar: en qu inversiones se aplic, porcentaje de participacin, aplica275
278
Ficha de Evaluacin
Mdulo nico
Sr. alumno/a:
El Sistema de Educacin a Distancia, en su constante preocupacin por mejorar la calidad de
su nivel acadmico y sistema administrativo, solicita su importante colaboracin para responder a
esta ficha de evaluacin. Una vez realizada entrguela a su Tutora en el menor tiempo posible.
1) Marque con una cruz
MODULO
En gran medida
Medianamente Escasamente
SI
NO
279
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