I

PRCTICO

INFORME PRCTICO

Implicancias del Impuesto a la Renta respecto de las

participaciones que perciben los asociados en los contratos
de asociacin en participacin
Breves aproximaciones al tratamiento peruano y espaol a la luz del CDI suscrito
NA
VARRO P
ALACIOS(*)
NAV
PALACIOS

Introduccin
Pretendemos brindar algunos alcances y
conclusiones del tratamiento tributario de
la participacin que perciben los asociados en los contratos de asociacin en participacin en el Per, comparndolo con
el tratamiento dispuesto en Espaa, siendo este tema y comparacin relevantes,
en la medida que en ninguno de los dos
pases mencionados dicha frmula contractual presenta una regulacin fiscal expresa.

1. Tratamiento comercial
En trminos generales, un contrato de asociacin en participacin (tambin conocido como cuenta en participacin(1) es aquel
mediante el cual un asociante permite, a
cambio de una determinada contribucin,
el ingreso de un asociado, a uno o varios
negocios que el primero realice, por lo cual,
podr este ltimo participar en los resultados que se generen del o de los mismos (2)(3).

2. Tratamiento tributario
2.1. En el Per
2.1.1. Antecedentes normativos
A continuacin, una sntesis de los antecedentes normativos que nos permitirn
arribar a determinadas conclusiones, respecto de aquello que consideramos como
el tratamiento tributario aplicable a la participacin entregada a los asociados en los
contratos de asociacin en participacin en
el Per.
A) El D. Leg. N 774
De conformidad con el texto de la Ley
del Impuesto a la Renta vigente hasta el 31/12/1998, los ingresos de los
contratos de asociacin en participacin se regulaban bajo dos modalidades, se creaba una persona jurdica (con efectos similares a los que
observamos actualmente para los
contratos de colaboracin empresarial donde se presume que al llevar
contabilidad independiente se crea
una ficcin de persona jurdica), o,
bajo el rgimen de atribucin de rentas a sus partes contratantes (es
decir, que cada uno asociante y asociado tributaban por sus resultados
de manera independiente). Este sistema estuvo vigente hasta el 31/12/
1998.

Los contratos de asociacin en participacin, aun cuando no

tienen regulacin tributaria especfica ni califican como sujetos
de imputacin tributaria, son de uso general en una gran
cantidad de actividades empresariales. La autora destaca la
ausencia de regulacin tanto en el Per como en Espaa,
toma una posicin respecto del tratamiento que debe
aplicarse, y analiza las probables consecuencias ante la
entrada en vigencia del Convenio para Evitar la Doble
Imposicin suscrito por ambos pases.
B) La Ley N 27034
Posteriormente, mediante Ley N 27034
publicada en el diario oficial El Peruano con fecha 30/12/1998, se elimin
de la Ley del Impuesto a la Renta
todo articulado que regulara el tratamiento tributario de los contratos
de asociacin en participacin.
Cabe resaltar que la inexistencia de
normas especficas en materia de Impuesto a la Renta que regulasen el
procedimiento de liquidacin y determinacin del Impuesto a la Renta para
este tipo de contratos, dio lugar a que
a partir del ejercicio 1999, la doctrina y la prctica procuren sus propias soluciones, entre las cuales resaltaban las siguientes:
1) Cada parte tributa independientemente: segn esta postura el
asociante deber registrar en su
contabilidad los ingresos totales
por las ventas, as como deducir
los gastos en que incurriera el negocio, procediendo luego a hacer
entrega a la asociada de la participacin que le correspondera deducindola como gasto. La referida entrega constituira renta de
tercera categora para la asociada
que la recibe, como consecuencia
de lo cual, tributaran por su cuenta cada una de las partes.
2) El asociante tributa y entrega
renta desgravada: conforme a
esta posicin, el asociante deber
registrar en su contabilidad los ingresos totales por las ventas, as
como deducir los gastos en que
incurra el negocio, procediendo
luego a liquidar y determinar el
Impuesto a la Renta a pagar. Como
consecuencia de lo sealado, la
participacin de la asociada sera
entregada luego de deducido el
Impuesto a la Renta, por lo cual,
se le estara haciendo entrega de
renta desgravada, es decir, que el
encargado de tributar por el total

CONT
ADORES & EMPRES
AS / N 67
CONTADORES
EMPRESA

del resultado obtenido sera exclusivamente el asociante.

C) Decreto Supremo N 194-99-EF
Mediante la Sptima Disposicin Final y Transitoria del Decreto Supremo
N 194-99-EF(4) publicado en el diario
oficial El Peruano con fecha 31/12/
1999, se precis que la exclusin del
texto de la Ley del Impuesto a la Renta resultaba aplicable incluso para el
ejercicio gravable 1999 en adelante y
para aquellos contratos de asociacin
en participacin existentes a la fecha
de entrada en vigencia de dicha norma.
Como consecuencia de su exclusin
de la regulacin tributaria, la referida
disposicin se limit a normar las siguientes situaciones en particular:
- La de los contratos de colaboracin empresarial que durante
1999 hubieran atribuido sus ingresos a las personas naturales o
jurdicas que las integren o que
sean partes contratantes a efectos de los pagos a cuenta del impuesto.
- La de los contratos de asociacin
en participacin que durante
1999 hubieran llevado contabilidad independiente a la de sus
partes contratantes, obtenido
RUC y atribuido los correspondientes ingresos.
La Sptima Disposicin Final y Transitoria tambin seal que la Sunat
dictara normas complementarias para
la aplicacin de las disposiciones
enunciadas. Con este objetivo, posteriormente, la Sunat aprob la Resolucin de Superintendencia N 042-2000/
SUNAT.
D) La Resolucin de Superintendencia
N 042-2000/SUNAT
Con relacin a la situacin de los contratos de asociacin en participacin
que durante 1999 hubieran llevado
contabilidad independiente a la de sus

A-5

10

ASESORA TRIBUTARIA

partes contratantes e inscrito en el

Registro nico de Contribuyentes,
la Resolucin de Superintendencia
N 042-2000/SUNAT (21/03/2000) regul determinados aspectos.
Entre los aspectos regulados para dichos
contratos, el artculo 6 de la mencionada
resolucin seal que el asociado deba
declarar la participacin como renta de tercera categora del Impuesto a la Renta y
el asociante deba deducir la participacin
entregada como gasto.
2.1.2. Posicin de la Administracin
Tributaria
La Sunat, amparndose en la Resolucin
de Superintendencia N 042-2000/SUNAT
mencionada, viene considerando que el
asociante deber hacer entrega a la asociada de la participacin que le correspondera deducindola como gasto y que la
referida entrega constituira renta de tercera categora para la asociada, como consecuencia de lo cual, tributaran por su
cuenta cada uno de los partcipes del contrato (asociante y asociado en forma independiente).
En efecto, la Sunat considera que el referido tratamiento debe ser extendido, no
solo para los contratos de asociacin en
participacin que durante 1999 hubieran
llevado contabilidad independiente a la de
sus partes contratantes e inscrito en el Registro nico de Contribuyentes, sino para
todos los contratos de asociacin en participacin en general.
2.1.3. Posicin del Tribunal Fiscal
No son muchos los pronunciamientos del
Tribunal Fiscal en cuanto al tratamiento de
los contratos de asociacin en participacin en materia de Impuesto a la Renta, lo
que ha determinado que hasta la fecha el
Tribunal Fiscal no haya tomado una postura contundente entre las dos tendencias
descritas anteriormente, para la aplicacin
del Impuesto a la Renta en este tipo de
frmula contractual.
Efectivamente, los procedimientos administrativos que han llegado al Tribunal Fiscal relacionados a este tema, son muy
pocos y fundamentalmente se relacionan
a contratos que son denominados de dicha forma por las partes, pero que no llegan a calificar como tales, lo que genera
que el Tribunal Fiscal ni siquiera se ocupe
de contrastar el tratamiento tributario de
los mismos y no llegue a pronunciarse
sobre el tema de fondo, por lo menos esbozando cmo considerara que debera
ser el tratamiento de tales contratos (por
ejemplo, termina concluyendo que no es
un contrato de asociacin en participacin
sino que la relacin jurdica califica como
un arrendamiento (5).
Sin perjuicio de lo mencionado, debemos
destacar que existen dos resoluciones relativamente recientes, en las cuales observamos que, aparentemente, el Tribunal
Fiscal se estara inclinando por una posicin contraria a la que sostiene la Administracin Tributaria, evidenciando, ms
bien, una orientacin a la teora por la cual
el asociante deber determinar, liquidar y

A-6

pagar el Impuesto a la Renta por los resultados de negocio y proceder a hacer entrega de renta desgravada:
R
TF N 03522-1-2005 (7/6/2005)
RTF
Que al comentar la definicin de contrato de asociacin en participacin prevista en el citado artculo 440 de la Ley General de Sociedades,
Csar Talledo Maz considera que esta procura
una de las notas distintivas del contrato, que es
la par
ticipacin del asociado en los rresultaesultaparticipacin
dos o utilidades del asociante a cambio de
una contribucin, siendo esta nota suficiente
por s sola para la debida caracterizacin del
contrato, la que es complementada con las
dems que fluyen de la rregularizacin
egularizacin legal,
como la actuacin del asociante en nombr
nombree
pr
opio, gestin y rrendicin
endicin de cuentas a car
propio,
car-go exclusivo del asociante e inexistencia de
vnculo jurdico entr
cer
os
entree el asociado y ter
tercer
ceros
().

R
TF N 03199-3-2005 (20/05/2005)
RTF
Que en tal sentido, las normas modificatorias
citadas eliminaron la referencia expresa a las
asociaciones en participacin, con lo cual se
dej sin efecto el rgimen de transpar
encia
transparencia
fiscal que rrespecto
especto de ellas estableca la anterior rregulacin
egulacin del Impuesto a la RRenta,
enta, corr
espondiendo nicamente al asociante la derrespondiendo
terminacin y pago de dicho impuesto y en el
caso de los consor
cios, estos seran consiconsorcios,
derados como contribuyentes del impuesto en
cuanto tuvieran contabilidad independiente, en
caso contrario, las rrentas
entas se atribuiran a las
par
tes contratantes siempr
partes
siempree que hubieran
cumplido con solicitar no llevar contabilidad
independiente rrealizando
ealizando el trmite rrespectiespectivo ante la Administracin
Administracin;().

Como podr observarse, aparentemente el

Tribunal Fiscal se aleja de la posicin de
la Sunat y ms bien se estara inclinando
a recoger (aunque no con la claridad necesaria, pues no se refiere al tratamiento
de las participaciones expresamente) el
tratamiento por el cual se considera que
el asociante debe registrar en su contabilidad los ingresos totales por las ventas,
as como deducir los gastos en que incurriera el negocio, procediendo luego a liquidar y determinar el Impuesto a la Renta a pagar entregando al asociado su participacin luego de deducido el Impuesto
a la Renta (renta desgravada).
2.1.4. Nuestra opinin
Consideramos que la existencia del artculo
6 de la Resolucin de Superintendencia
N 042-2000/SUNAT contradice diametralmente lo expuesto por la Ley N 27034 y
el Decreto Supremo N 194-99-EF, pues
mientras estos dispositivos nos haran suponer que el asociante es el nico obligado a la determinacin y pago del Impuesto a la Renta, y por consiguiente, que el
asociado percibira renta desgravada,
el artculo 6 de la resolucin de superintendencia analizada, seala contradictoriamente que el asociado deber
tributar por su participacin al considerarse esta renta de tercera categora.

No cabe duda, entonces, de que nos encontramos ante una colisin de normas,
puesto que la aplicacin de ambas en forma simultnea generara una doble imposicin sobre las rentas que percibira el
asociado, pues si no existe una indicacin
adecuada, podran llegar a gravarse las
rentas del asociado en cabeza del
asociante, para posteriormente exigir al
asociado la tributacin por las mismas rentas de forma independiente.
Ante dicha colisin normativa, asumimos
la posicin ms razonable, la que determina lo siguiente:

El asociante tiene la obligacin de registrar en su contabilidad los ingresos

totales por las ventas, as como de deducir los gastos en que incurra el negocio, procediendo luego a liquidar y
determinar el Impuesto a la Renta a
pagar. Como consecuencia de lo sealado, la participacin de la asociada
sera entregada luego de deducido el
Impuesto a la Renta, por lo cual se le
estara haciendo entrega de renta desgravada.
El asociante debe registrar en su contabilidad los ingresos totales por las
ventas, as como todos los gastos incurridos.
El asociante efecta los pagos a cuenta por concepto de Impuesto a la Renta por los ingresos derivados del contrato, en consecuencia, el asociado no
tiene que efectuar pago alguno por
este concepto.
El asociante factura con su nmero de
RUC, denominacin o razn social,
domicilio fiscal, etc.
Respecto a la posicin de la Sunat sustentada en una resolucin de superintendencia, debe tenerse presente que en el
Derecho Tributario no se admiten interpretaciones extensivas, pues de conformidad
con la Norma VIII del TUO del Cdigo Tributario, en va de interpretacin no podr
extenderse disposiciones tributarias a supuestos distintos de los sealados en una
norma, y la mencionada resolucin de superintendencia estaba destinada a regularizar la situacin de los contratos de asociacin en participacin que durante el ejercicio 1999 hubieran llevado contabilidad
independiente, solicitado su inscripcin en
el RUC y atribuido sus rentas a las partes
contratantes.
Efectivamente, basta observar la parte
pertinente de su antecedente y la Sptima Disposicin Final del Decreto Supremo
N 194-99-EF, la cual especficamente se
refiere a la subsanacin de la situacin de
los contratos de asociacin en participacin con las caractersticas mencionadas
en el prrafo anterior (que llevaban contabilidad independiente y se registraban en
el RUC).
Obviamente, si la Sunat tena la intencin
de establecer que el asociado percibira
renta gravable de tercera categora, debi hacerlo clara y expresamente y al amparo de los mecanismos adecuados, mas
no mediante una norma de inferior jerarqua, que evidentemente desva las

1ra. quincena - Agosto 2007

INFORME PRCTICO
intenciones del legislador, el cual ya haba
eliminado toda mencin a la atribucin de
rentas a las partes contratantes de la Ley
y el Reglamento del Impuesto a la Renta.
Sobre el particular, queremos resaltar que
consideramos que la participacin que
se origina por la ejecucin de un contrato de asociacin en participacin califica como beneficio empresarial, tanto para el asociante como para el asociado, al tratarse de resultados obtenidos por la realizacin de un negocio.
Desde nuestra perspectiva, no podra calificarse a la participacin de otra manera
pues, aun cuando sea entregada como
renta desgravada, esta deber ser afectada bajo los alcances de un beneficio empresarial.
Tampoco creemos que puedan ser asimilados estos beneficios a los dividendos para efectos societarios, toda vez
que, desde una perspectiva de Derecho
Comercial, a fin de calificar como tales, los
asociados deberan ser accionistas o
participacionistas de la persona jurdica a
efectos de obtener el reconocimiento de
dicha condicin. En ese sentido, los asociados participan respecto de un negocio
en particular del asociante y no del universo de los resultados de este ltimo sujeto,
no presentndose la affectio societatis requerida para calificar como accionista o
participacionista y poder acceder a resultados bajo la forma de dividendos.
Complementando lo sealado, estimamos
que las aludidas participaciones tampoco podran calificar como dividendos
para efectos tributarios, segn los trminos establecidos por el artculo 24-A del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
pues ninguno de los supuestos (los mismos que exceden al concepto comercial
de dividendo) acoge esta participacin del
asociado.
Si acaso la frmula general del literal a)
del referido artculo (que sera la ms
amplia que aparentemente comprende
a toda entrega similar a un dividendo
para efectos comerciales) abarca todo
tipo de utilidades entregadas, este dispositivo se refiere a las que entregan las
personas jurdicas a las que se refiere
el artculo 14 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, y en ese contexto,
debemos recordar que, conforme lo precisramos inicialmente, el contrato de
asociacin en participacin despareci
de dicho artculo 14 y si se pretendiera
invocar que podra calificar el asociante
dentro del amplio rubro de socios, asociados, titulares o personas que las integran, segn sea el caso () debemos manifestar que los asociados no
integran a las personas jurdicas, sino
que simplemente participan con tales en
conjunto con la expectativa de obtener
resultados y nada ms.
2.2. En Espaa
Al igual que en Per, el contrato de cuenta
en participacin no tiene tratamiento tributario expreso, por lo cual se regula al amparo de las normas comerciales (Cdigo
de Comercio).

Sin perjuicio de lo mencionado, en Espaa es el asociante quien se encarga de

determinar, liquidar y pagar el Impuesto a
la Renta que grava los resultados del contrato, con la particularidad de que la participacin que entrega a los partcipes
no gestores, es deducida como gasto
para el gestor.
Del mismo modo, ser el gestor quien utilice su nmero de registro ante la Administracin Tributaria de Espaa, sus comprobantes de pago, su domicilio fiscal,
entre otros aspectos.
Por su parte, los partcipes no gestores
reconocern los rendimientos obtenidos en calidad de intereses (resultando
aplicable la retencin del Impuesto a la
Renta en el supuesto de que los partcipes no gestores sean personas naturales
o sujetos no domiciliados).
A efectos de observar con mayor nitidez lo
expuesto, lo cual es aceptado sin mayor
oposicin en Espaa, citaremos las absoluciones de consultas con carcter
vinculante efectuadas por la Direccin
General de Tributos de Espaa:
CONSULTA 0614-04
() El contrato de cuentas en participacin puede definirse como contrato
de colaboracin entre dos sujetos
(siempre es bilateral), en virtud del cual
uno de ellos (cuentapartcipe) aporta
bienes de su propiedad, dinero o derechos a otro (gestor), obligndose
este a aplicar dicha aportacin a una
determinada operacin u operaciones o a una determinada actividad
empresarial o profesional, que desarrollar independientemente y en
nombre propio y, a informar, rendir
cuentas y dar participacin al
cuentapartcipe en las ganancias y
prdidas que resulten. () En consecuencia con todo lo anterior, ha de
sealarse que no nace un nuevo sujeto pasivo del Impuesto sobre el
Valor Aadido como consecuencia
de la firma del contrato de cuentas
en participacin.
() ser el gestor quien deber emitir las facturas correspondientes a
las entregas de bienes y prestaciones de servicios que se realicen en
el marco del contrato de cuentas en
participacin.
Como podr advertirse, aun cuando no
existe regulacin tributaria expresa, se tiene claro que el asociante es el encargado
de la tributacin de ese contrato.
CONSULTA V0660-07
() Por tanto, se trata de un contrato en virtud del cual se cede la utilizacin de un capital a cambio de una
remuneracin, por lo que la renta
que obtiene el partcipe no gestor es
la contraprestacin derivada de la
cesin a un tercero de capitales

CONT
ADORES & EMPRES
AS / N 67
CONTADORES
EMPRESA

11

propios, determinndose la renta

derivada del negocio en participacin. () A efectos contables, el partcipe gestor contabilizar como gasto el
beneficio que corresponda a los partcipes no gestores en los trminos sealados en el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto
1643/1990, de 20 de diciembre, en particular en la cuenta 6510. Beneficio
transferido. Por tanto, a efectos del
Impuesto sobre Sociedades, la retribucin que la entidad consultante satisface al partcipe no gestor,
tendr la consideracin de gasto
fiscalmente deducible, puesto que
se trata de la retribucin derivada
de la cesin de capitales propios a
terceros.
()
4. El trmino intereses, empleado en
el presente artculo, significa los rendimientos de crditos de cualquier
naturaleza, con o sin garantas hipotecarias o clusulas de participacin en
los beneficios del deudor, y especialmente las rentas de fondos pblicos y
bonos u obligaciones, incluidas las primas y lotes unidos a estos ttulos. Las
penalizaciones por mora en el pago no
se consideran como intereses a efectos del presente artculo ()
A su vez, dicha renta tiene la consideracin de intereses obtenidos en
Espaa ().
Conforme lo hemos adelantado, en Espaa el tratamiento tributario que obtienen las participaciones recibidas por
el contratante que no es gestor (asociado) sern consideradas como intereses.
CONSULTA V1602-06
() El contrato de cuentas en participacin presenta la naturaleza de un
contrato por el que se cede la utilizacin de un capital mediante remuneracin, haciendo suyos ambos partcipes
(partcipe gestor y partcipe no gestor)
los resultados prsperos o adversos de
la operacin en la proporcin que determinen.
El TRLIS no contiene ningn precepto relativo a las cuentas en participacin, por lo que las rentas, positivas o negativas, derivadas del negocio en participacin debern determinarse de acuerdo con lo establecido en la normativa mercantil.
()
A efectos del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas, el contrato de
cuentas en participacin por el que una
persona cede a otra la utilizacin de un
capital con la finalidad de intervenir en
sus operaciones mercantiles, participando ambos (partcipe gestor y partcipe no gestor) en los resultados
prsperos o adversos de la operacin

A-7

12

ASESORA TRIBUTARIA

en la proporcin pactada, constituye

una cesin a terceros (gestor) de fondos propios (partcipe no gestor), por
lo que los rendimientos obtenidos
por tal cesin procede calificarlos
como rendimientos del capital mobiliario, tal como establece el artculo
23.2 del texto refundido de la Ley del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo:
Tienen esta consideracin (rendimientos obtenidos por la cesin a terceros
de capitales propios) las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que
sea su denominacin o naturaleza,
dinerarias o en especie, como los
intereses y cualquier otra forma de
retribucin pactada como remuneracin por tal cesin ().
Como podr advertirse, el gestor es quien
se encarga de determinar, liquidar y pagar
el Impuesto a la Renta que grava los resultados del contrato y a efectos de la participacin que entrega a los partcipes no
gestores, es deducida como gasto para
el gestor. Por otro lado, los partcipes no
gestores, reconocern los rendimientos
obtenidos en calidad de intereses (tratndose de personas naturales o sujetos no
domiciliados se efectuar una retencin si
la gestora es una persona jurdica respecto
de los intereses que le sean reconocidos
por esta ltima a las primeras).

3. Comentario adicional
Finalmente, debemos recordar que, en la
actualidad, el Per y Espaa tienen la
voluntad de concluir un Convenio para
Evitar la Doble Imposicin (CDI) y para
prevenir la evasin fiscal en relacin con
los impuestos sobre la renta y sobre el
patrimonio, el mismo que hasta la fecha
no ha entrado en vigor pues an viene siendo revisado por las respectivas jurisdicciones para su ratificacin(6) .
En ese sentido, segn lo expuesto hasta
el momento, para el Per y Espaa el reconocimiento de los resultados generados
en virtud de la celebracin de un contrato
de asociacin en participacin sera el siguiente:

a un residente fiscal de Espaa. A efectos

de remesarle los resultados obtenidos por
la realizacin del negocio, se deber analizar a qu jurisdiccin le corresponder la
potestad tributaria sobre los resultados del
mencionado asociado.
Efectivamente, segn el artculo 7 del CDI
an no vigente, el sujeto domiciliado en el
Per, al momento de pagar la participacin al sujeto con domicilio en Espaa, no
efectuar retencin al considerar que al
tratarse de beneficios empresariales solamente debern tributar en dicho pas, pues
nicamente hubiera sido atendible que
sean gravados en el Per si el asociado
hubiera realizado su actividad econmica
mediante un establecimiento permanente
en el Per, lo cual no sucedi en el caso
propuesto.
Por su parte, para el asociado espaol, los
resultados obtenidos califican como intereses y no como beneficios empresariales, razn por la cual, en virtud del mismo
CDI espera que le sea efectuada una retencin en el Per por el Impuesto a la
Renta peruano (por considerar que la potestad tributaria la tiene el Estado peruano), retencin que no podr exceder del
5%, situacin que no se producir debido
a la dismil calificacin y/o conceptualizacin de los mencionados resultados en
ambos pases.
Como podr advertirse, podr suceder que
las rentas de un asociado espaol no sean
objeto de retencin en la fuente (el Per)
pues para nosotros la participacin del
asociado es un beneficio empresarial, y
de igual forma, no sean gravadas en Espaa, por considerar ellos que tal resultado debe ser gravado en el pas de la fuente (Per); por calificar dicha participacin
como intereses, todo ello, bajo los alcances del CDI, en cuyo caso estaramos
ante uno de los supuestos conocidos
como doble no imposicin, todo lo contrario de la doble imposicin que el CDI
busca desaparecer.
Queda claro entonces que es urgente aclarar nuestros conceptos de manera oficial,
sea por una disposicin legal de rango
suficiente para no crear controversias o
caer en ilegalidades, o a travs de un criterio vinculante del Tribunal Fiscal.

4. Principales conclusiones
PER

PER

ESPAA

ASOCIANTE

Beneficios
empresariales

Beneficios
empresariales

ASOCIADO

Beneficios
empresariales

Intereses

Dadas las diferencias en los tratamientos

asignados a la participacin de los asociados (partcipes no gestores) resulta interesante verificar que por efectos de la
aplicacin del CDI, el tratamiento ser diferente dependiendo del reconocimiento
que le proporcione cada pas contratante
a dicha participacin.
As, supongamos que un asociante con
residencia fiscal en el Per invita a participar en su negocio en el territorio nacional

A-8

Ni en Per ni en Espaa se encuentra

regulado expresamente el tratamiento
tributario de las participaciones entregadas a los asociados en el marco de
un contrato de asociacin en participacin (o de cuentas en participacin).

Desde nuestra perspectiva, el tratamiento tributario de los contratos de

asociacin en participacin en el Per
a efectos del Impuesto a la Renta, consiste fundamentalmente en que el asociante determina, liquida y paga el Impuesto a la Renta que afect los resultados del negocio emprendido, por lo
cual hace entrega de rentas desgravadas al asociado.

Desde la perspectiva de la Sunat, el

asociante entrega su participacin al
asociado, la deduce como gasto, y
para el asociado dicha participacin califica como renta de tercera categora
que deber afectar con el Impuesto a
la Renta.
El Tribunal Fiscal guarda distancia de
la posicin de la Sunat, pero no es
contundente an en sus pronunciamientos, pues si bien reconoce que el
asociante es quien debe determinar el
tributo, no hace referencia expresa respecto a la condicin de la participacin
del asociado y, por consiguiente, de su
afectacin.
Consideramos que la participacin del
asociado constituye un beneficio empresarial en el Per, que no califica
como un dividendo a efectos de las
normas del Impuesto a la Renta.
En Espaa la participacin del asociado (partcipe no gestor) obtiene el tratamiento de intereses.

(*)

(1)
(2)

(3)

(4)

Abogada por la Facultad de Derecho y Ciencias Polticas de la Universidad de Lima. Estudios en la

Maestra en Tributacin y Poltica Fiscal de la Escuela de Posgrado de la Universidad de Lima. Miembro del rea Tributaria y Administrativa del Estudio
Torres y Torres Lara & Asociados Abogados. Miembro del Instituto Peruano de Derecho de la Empresa.
Asociada Activa del Instituto Peruano de Derecho
Tributario - IPDT.
En Espaa.
LEY GENERAL DE SOCIEDADES PERUANA
Artculo 440.- Contrato de asociacin en participacin
Es el contrato por el cual una persona, denominada
asociante concede a otra u otras personas denominadas asociados, una participacin en el resultado o
en las utilidades de uno o de varios negocios o empresas del asociante, a cambio de determinada contribucin.
CDIGO DE COMERCIO ESPAOL
Artculo 239.
Podrn los comerciantes interesarse los unos en las
operaciones de los otros, contribuyendo para ellas
con la parte del capital que convinieren, y hacindose partcipes de sus resultados prsperos o adversos en la proporcin que determinen.
Norma que modific el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

(5) RTF N 04124-4-2006 (26/07/2006)

Que las clusulas contractuales citadas precedentemente evidencian la existencia de una asociacin en
participacin entre la recurrente y Select Investments
S.A., lo que ha sido aceptado tanto por la Administracin como por la recurrente debiendo en consecuencia verificarse si existe adicionalmente, como lo
afirma la Administracin, un contrato de arrendamiento gravado con el Impuesto General a las Ventas,
por 26 mquinas tragamonedas adquiridas por la
recurrente a Select Investments S.A.;
Que se aprecia de folios 104 a 108, las liquidaciones de participacin en la asociacin en participacin emitidas por la recurrente a Select Investments
S.A. por los meses de agosto a diciembre de 2001,
en las que se consigna que del total del 50% de
participacin que corresponde a la referida asociada en cada uno de los mencionados meses, se dedujeron cuotas de amortizacin de capital por la
compra de 26 mquinas tragamonedas, por el importe de US$ 5,000.00 en cada uno de dichos meses, obrando a folios 108 vuelta, 107 vuelta, 106
vuelta y 104 vuelta los recibos por los aportes de
inversin de capital en la adquisicin de activos
emitidos por la asociada;
Que la Administracin acepta la existencia de la
deduccin del importe antes citado de la retribucin que corresponde a Select Investments S.A.,
sin embargo considera que la misma es consecuencia de la prestacin de un servicio de arrendamiento por parte de la recurrente;
(6) El convenio fue suscrito en Lima el 6 de abril de 2006.

1ra. quincena - Agosto 2007