EL CONTRATO DE LEASING Y LA

DEPRECIACIN ACELERADA: SE
DEPRECIA EL TERRENO MS
EDIFICACIN O SOLO LA
EDIFICACIN?
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EL CONTRATO DE LEASING Y LA DEPRECIACIN ACELERADA: SE DEPRECIA EL

TERRENO MS EDIFICACIN O SOLO LA EDIFICACIN?
MARIO ALVA MATTEUCCI
1. INTRODUCCIN
El leasing constituye hoy en da una de las herramientas financieras que muchas empresas
optan para poder adquirir bienes, ya sean estos muebles o inmuebles, sobre todo para la
adquisicin de bienes que pasarn a formar parte del activo, el cual ser utilizado en la
generacin de las actividades propias del giro del negocio y que estn gravadas con el
Impuesto a al Renta.
Actualmente debido a la mayor posibilidad de acceder al crdito, la mayor parte de los
contribuyentes estn optando por celebrar este tipo de contratos, adems porque existe la
posibilidad de acceder a un beneficio que es la depreciacin acelerada, mecanismo que
permite recuperar de manera anticipada el costo del bien adquirido en un menor nmero de
aos que la tradicional depreciacin lineal que la legislacin del Impuesto a la Renta
determina.
El problema que se presenta en el caso de la depreciacin acelerada es cuando se adquieren
bienes inmuebles, ello porque cuando se incluyen el precio sobre el cual se firmar el contrato
de transferencia se incluye tanto el terreno como la edificacin del mismo.
Por su propia naturaleza los terrenos se aprecian y no se deprecian, situacin distinta se
presenta en el caso de las edificaciones o construcciones, en donde si se aplica la
depreciacin. El motivo del presente informe es poder revisar si en la depreciacin acelerada
se debe incluir tanto el valor del terreno ms la edificacin o solamente el valor de la
edificacin.
2. ALGUNOS ASPECTOS CONTABLES DEL CONTRATO DE LEASING

Dentro de las caractersticas de los Estados Financieros es comn observar la fiabilidad o

confiabilidad, motivo por el cual el usuario de la informacin debe confiar en que los estados
financieros constituyen la imagen fiel de lo que pretende representar, ello significa que las
operaciones deben ser contabilizados y tambin presentarse de acuerdo con su propia
esencia y su realidad econmica, y no meramente segn su forma legal (sobre el tema es
pertinente citar lo dispuesto en el prrafo 35 del Marco Conceptual de las NIIF).
Lo expuesto en el prrafo anterior queda de manifiesto tambin al consultar lo dispuesto en la
NIC 17, la cual regula el tema de Arrendamientos. Cabe indicar que esta norma es aplicable a
todo tipo de acuerdo por el que el arrendador busca ceder al arrendatario, a cambio de percibir
una suma nica de dinero, o una serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un activo
durante un periodo de tiempo determinado.
Dependiendo de la naturaleza del mismo, estos contratos deben clasificarse entre los
siguientes dos tipos: (i) arrendamiento financiero, y (ii) arrendamiento operativo.
La diferencia que debemos observar entre los dos tipos de arrendamiento se encuentra
vinculada al hecho que se pueda transferir o no sustancialmente todos los riesgos y beneficios
inherentes a la propiedad 1.
Se puede advertir como una caracterstica para ver si realmente se produce la llamada
transferencia de riesgos y beneficios, siempre que se produzca al menos una de las siguientes
situaciones sealadas en el prrafo 10 de la NIC 17 (modificada hasta el 31 en abril de 2009):
Se transfiere la propiedad del activo al culminar el plazo de arrendamiento.
El arrendatario tiene la opcin de comprar el activo a un precio que se espera sea
suficientemente inferior al valor razonable, en el momento en que la opcin pueda ser
ejercitable.
El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida econmica del activo
Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mnimos es al menos equivalente
a la totalidad del valor razonable del activo.
Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que slo el arrendatario
tiene la posibilidad de usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes.
Considerando lo anteriormente expuesto, en el caso que existan contratos que renan las
caractersticas antes descritas califican como un contrato de arrendamiento financiero, la
misma que brinda la posibilidad de ejercer la opcin de compra.

En este orden de ideas le resulta de aplicacin lo dispuesto en el prrafo 42 de la NIC 17 para

los arrendadores, toda vez que calificaran como distribuidores dado que les ofrecen a sus
clientes la posibilidad de comprar o alquilar un activo, debiendo reconocer dos situaciones
claramente determinadas:
(i) Por un lado, la prdida o ganancia equivalente al resultado de la venta directa del activo
arrendado; y
(ii) Por otro, la ganancia financiera (entindase inters) que se obtenga en el lapso de tiempo
del arrendamiento.
3. LA DEPRECIACIN
3.1 LA DEPRECIACIN EN LINEA RECTA O LINEAL
La depreciacin en s constituye una prdida progresiva de valor de un bien que puede estar
representado por una mquina, un equipo o un inmueble por cada ao que transcurre.
Una parte importante del planeamiento financiero es estimar los montos para la
reposicin de un determinado activo en la empresa. En la jerga econmica a esto se lo
llama depreciacin y es definida como el menor valor o prdida de valor que
experimentan los bienes del activo fijo edificios, vehculos, computadoras, mquinas,
etc como consecuencia del desgaste natural por su uso. Es decir una maquinaria que
se compr hace cinco aos, y que se usa casi toda la semana, tiene un lgico deterioro
y como consecuencia de eso cambia de valor 2.
La depreciacin normal aplicando el mtodo lineal o llamado tambin mtodo en lnea
recta es la que se sigue sin alterar el nmero de aos en los que se considera la vida til del
bien que debe ser activado. As, segn CARCAMO PREZ y PAREDES LAZCANO se afirma
que la depreciacin se usa para compensar el agotamiento, desgaste y destruccin de
los bienes usados en el negocio o empresa, incluyendo una asignacin sobre el valor
residual de los bienes, cuando stos deban dejarse en desuso o ser reemplazados3.
Siguiendo este orden de ideas apreciamos que el mtodo en lnea recta es el mtodo de
depreciacin ms utilizado y con este se supone que los activos se usan ms o menos
con la misma intensidad ao por ao, a lo largo de su vida til; por tanto, la
depreciacin peridica debe ser del mismo monto. Este mtodo distribuye el valor
histrico ajustado del activo en partes iguales por cada ao de uso. Para calcular la
depreciacin anual basta dividir su valor histrico ajustado entre los aos de vida til4.
3.2 LA DEPRECIACIN EN LINEA RECTA O LINEAL EN LA LEGISLACIN PERUANA

Al revisar el texto del artculo 38 de la Ley del Impuesto a la Renta, apreciamos que el mismo
dispone que el desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los
contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesin u otras actividades productoras de
rentas gravadas de tercera categora, se compensar mediante la deduccin por las
depreciaciones admitidas en esta ley.
Las depreciaciones a que se refiere el prrafo anterior se aplicarn a los fines de la
determinacin del impuesto y para los dems efectos previstos en normas tributarias,
debiendo computarse anualmente y sin que en ningn caso puedan hacerse incidir en un
ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores.
Cuando los bienes del activo fijo slo se afecten parcialmente a la produccin de rentas, las
depreciaciones se efectuarn en la proporcin correspondiente.
En el artculo 39 de la referida norma se precisa que los edificios y construcciones se
depreciarn a razn del cinco por ciento (5%) anual.
En ese mismo orden de ideas el texto del artculo 40 de la Ley del Impuesto a la Renta
determina que los dems bienes afectados a la produccin de rentas gravadas se depreciarn
aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto establezca el reglamento.
En ningn caso se podr autorizar porcentajes de depreciacin mayores a los contemplados
en dicho reglamento.
Por su parte, en el artculo 41 de la citada norma se menciona que las depreciaciones se
calcularn sobre el valor de adquisicin o produccin de los bienes o sobre los valores que
resulten del ajuste por inflacin del balance efectuado conforme a las disposiciones legales en
vigencia. A dicho valor se agregar, en su caso, el de las mejoras incorporadas con carcter
permanente.
En los casos de bienes importados no se admitir, salvo prueba en contrario, un costo
superior al que resulte de adicionar al precio ex fbrica vigente en el lugar de origen, los
gastos a que se refiere el inciso 1) del Artculo 20. No integrarn el valor depreciable, las
comisiones reconocidas a entidades con las que se guarde vinculacin que hubieran actuado
como intermediarios en la operacin de compra, a menos que se pruebe la efectiva prestacin
de los servicios y la comisin no exceda de la que usualmente se hubiera reconocido a
terceros independientes al adquirente.
El texto del artculo 42 de la Ley del Impuesto a la Renta considera que en las explotaciones
forestales y plantacin de productos agrcolas de carcter permanente que den lugar a la
depreciacin del valor del inmueble o a la reduccin de su rendimiento econmico, se admitir
una depreciacin del costo de adquisicin, calculada en proporcin al agotamiento sufrido. A

solicitud del interesado, la SUNAT podr autorizar la aplicacin de otros sistemas de

depreciacin referidos al valor del bien agotable, en tanto sean tcnicamente justificables.
Finalmente el artculo 43 de la referida norma, considera que los bienes depreciables,
excepto inmuebles, que queden obsoletos o fuera de uso, podrn, a opcin del contribuyente,
depreciarse anualmente hasta extinguir su costo o darse de baja, por el valor an no
depreciado a la fecha del desuso, debidamente comprobado.
Por su parte, el inciso b) del artculo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por Decreto Supremo N 122-94-EF establece la vida til y los porcentajes anuales
de depreciacin aplicables a los bienes distintos a los edificios y construcciones afectados a la
produccin de rentas gravadas de la tercera categora, el cual se muestra en el siguiente
cuadro:
BIENES PORCENTAJE ANUAL DE DEPRECIACION HASTA UN MAXIMO DE:
1. Ganado
de
trabajo
y
reproduccin;
redes
de
pesca
25%
2. Vehculos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles); hornos en general 20%
3. Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de construccin;
excepto
muebles,
enseres
y
equipos
de
oficina
20%
4. Equipos
de
procesamiento
de
datos
25%
5. Maquinaria
y
equipo
adquirido
a
partir
del
01.01.91
10%
6. Otros bienes del activo fijo 10%
3.3 LA DEPRECIACIN ACELERADA COMO BENEFICIO TRIBUTARIO
A diferencia de la depreciacin lineal, la depreciacin acelerada5 permite la posibilidad de
la recuperacin en un menor tiempo de la inversin llevada a cabo en la adquisicin del bien.
Ello permite que el costo del activo se pueda cancelar de una manera ms rpida que si se
aplicara el mtodo de lnea recta.
Las ventajas de este mtodo de Depreciacin se pueden advertir desde dos puntos de
vista:
1. Fiscal: el uso del mtodo de la Depreciacin Acelerada reduce los Impuestos en los
primeros aos de vida de un Activo, ya que cuanto mayor sea el cargo por Depreciacin
menor ser el Pasivo real por Impuestos.
2. Financiera: la ventaja con que cuenta este mtodo de Depreciacin es que,
financieramente, la Depreciacin se considera como una corriente de efectivo que se
suma a los flujos de fondos generados por un proyecto de Inversin6.
3.4 LA DEPRECIACIN ACELERADA EN LA LEGISLACIN PERUANA

La Ley de Arrendamiento Financiero, aprobada por el Decreto Legislativo N 299 en su artculo

18 modificado por la Ley N 27394 y el Decreto Legislativo N 915, determinan la posibilidad
de activar el bien que se encuentra en un contrato de arrendamiento financiero y depreciarlo
por el nmero de aos que dure el contrato, estableciendo que para el caso de bienes
muebles sea de dos (2) aos y para el caso de bienes inmuebles el plazo mnimo del contrato
sea de cinco (5) aos.
El segundo prrafo del artculo 18 de la Ley de Arrendamiento Financiero posibilita la
aplicacin de una mayor tasa de depreciacin si se cumplen las siguientes condiciones:
1. El bien objeto del contrato debe ser un bien que sea considerado costo o gasto para efectos
del Impuesto a la Renta.
2. Debe utilizarse exclusivamente en su actividad empresarial.
3. Debe tener una duracin mnima de cinco (5) aos para el caso de bienes inmuebles o de
dos
(2)
aos
para
bienes
muebles.
4. La opcin de compra solo puede ser ejercida al trmino del contrato.
4. SOBRE QUE BASE SE DEBE REALIZAR LA DEPRECIACIN ACELERADA EN EL
CASO DE LOS BIENES INMUEBLES?
En el caso de la adquisicin de un bien inmueble el mismo est conformado por dos
componentes: (i) el terreno y (ii) la edificacin.
Por su propia naturaleza en el caso de los terrenos, stos no se deprecian sino por el contrario
se aprecian conforme avanza el nmero de aos. Situacin distinta es en el caso de las
edificaciones, toda vez que stas por su propia naturaleza tiene un desgaste natural por el uso
y la antigedad conforme avanzan los aos, por lo que en este caso si se admite la
depreciacin.
En este sentido, corresponde realizar la depreciacin nicamente por el valor de la edificacin
y no sobre el valor del terreno.
5. LA NIC 17 ARRENDAMIENTOS Y LA NIC 16 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO
Conforme lo revela el texto del numeral 27 de la NIC 17 ARRENDAMIENTOS.
El arrendamiento financiero dar lugar tanto a un cargo por depreciacin en los activos
depreciables, como a un gasto financiero en cada perodo. La poltica depreciacin para
activos depreciables arrendados ser coherente con la seguida para el resto de activos
depreciables que se posean, y la depreciacin contabilizada se calcular sobre las

bases establecidas en la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo y en la NIC 38 Activos

Intangibles. Si no existieses certeza razonable de que el arrendatario obtendr la
propiedad al trmino del plazo del arrendamiento. El activo se depreciar totalmente a
lo largo de su vida til o en el plazo del arrendamiento, segn cul sea menor.
Dentro de este orden de ideas y de acuerdo con la remisin de la NIC 17 apreciamos que
la NIC 16 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO, el numeral 58 determina la contabilizacin
separada de los terrenos y los edificios. All se precisa que los terrenos y los edificios son
activos independientes, y se contabilizarn por separado, incluso si han sido adquiridos de
forma conjunta.
Con algunas excepciones, tales como minas, canteras y vertederos, los terrenos tienen una
vida ilimitada y, por lo tanto, no se deprecian.
Los edificios tienen una vida limitada y, por tanto, son activos depreciables. Un incremento en
el valor de los terrenos en los que se asienta un edificio no afectar a la determinacin del
importe depreciable del edificio.
En este sentido, si existe un predio que se adquiri bajo la modalidad de leasing, el mismo
cuenta con dos unidades inmobiliarias que lo conforman, claramente diferenciables. Nos
referimos al terreno y a la edificacin.
Tratndose del Arrendamiento Financiero, especficamente en el Leasing, lo que se determina
es que el usuario del servicio tenga la opcin de depreciar el bien de manera lineal, de
acuerdo al porcentaje del 5% que seala el texto del artculo 39 de la Ley del Impuesto a la
Renta o de manera acelerada, de conformidad con lo sealado por el texto del artculo 18 del
Decreto Legislativo N 299, tomando como referencia el plazo del contrato, el cual para el caso
de los inmuebles es de cinco (5) aos como mnimo.
Al realizar la depreciacin en el caso del contrato de leasing, en aplicacin de la NIC 16 y
la NIC 17 se debe realizar la depreciacin por partes separadas, siempre que por su propia
naturaleza lo admita.
En el caso del terreno, hemos observado que por su propia naturaleza no existe la posibilidad
de depreciar sino por el contrario se genera la apreciacin, por lo que no procedera aplicar la
depreciacin de manera acelerada en este componente del inmueble.
Situacin distinta se aprecia en el caso de la edificacin, la cual si permite realizar la
depreciacin. Por ello se deber identificar el valor de la parte edificada y solo sobre esa parte
es que corresponde aplicar la depreciacin.
6. QU SUCEDE SI LA INSTITUCIN FINANCIERA SI HA DETERMINADO EL VALOR
DEL TERRENO Y DE LA EDIFICACIN EN EL CONTRATO DE LEASING?

En este punto ser ms sencillo, ya que es posible que se pueda identificar claramente el valor
de la edificacin, la cual se activar y se depreciar ya sea en la forma lineal que determina
las normas del Impuesto a la Renta o de manera acelerada por la normatividad especfica del
Leasing.
7. QU SUCEDE SI LA INSTITUCIN FINANCIERA NO HA DETERMINADO EL VALOR
DEL TERRENO Y DE LA EDIFICACIN EN EL CONTRATO DE LEASING?
En ese caso se deber buscar el valor razonable, para ello debemos enfocarnos en lo que
seala la NIC 17 ARRENDAMIENTOS, especficamente dentro de las definiciones del
prrafo 4. All se menciona que el valor razonable es el importe por el cual podra ser
intercambiado un activo, o cancelado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente
informadas, en una transaccin realizada en condiciones de independencia mutua.
8. CONCLUSIONES
8.1 La depreciacin acelerada sobre un bien inmueble sujeto a leasing solo procede respecto
de la parte de la edificacin ms no del terreno. Ello porque el terreno por su propia naturaleza
no se deprecia a diferencia de la edificacin.
8.2 Si la entidad financiera seala el valor de la edificacin y del terreno de manera separada,
es posible identificar de manera clara la base de la edificacin para proceder a la depreciacin
acelerada.
8.3 Si la entidad financiera no seala el valor diferenciado de la edificacin y del terreno, ser
necesario que se establezca el valor razonable de la edificacin, en aplicacin de la NIC 17
para luego realizar la depreciacin sobre ese valor.
8.4 El valor razonable est ms ligado al valor comercial y al valor de mercado que hace
referencia el texto del artculo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta.
_______________________________
1 Quien detenta la calidad de propietario de un bien tiene cinco atributos respecto de la
misma, los cuales son: (i) uso, (ii) goce, (iii) disfrute, (iv) enajenacin, y, (v) reivindicacin. En
cambio, quien solo califica como poseedor tiene los siguientes atributos: (i) uso, (ii) goce, y (iii)
disfrute.
2 De que se trata la depreciacin acelerada. Este artculo periodstico fue publicado en el
diario El Comercio con fecha 28 de diciembre de 2008 y puede consultarse en la siguiente
pgina web: http://elcomercio.pe/edicionimpresa/html/2008-12-28/de-que-trata-depreciacionacelerada.html
3 CARCAMO PREZ, Pedro y PAREDES LAZCANO, Gastn. Manual de Auditora contable
Tributaria.
Santiago
de
Chile,
1978.
Pgina
90.
4 http://www.buenastareas.com/ensayos/Depreciacion-De-Activos-Fijos/592530.html
5 En el Per se permite la depreciacin acelerada en el caso de la adquisicin de los bienes

destinados a formar parte del activo fijo a travs del contrato de leasing o arrendamiento
financiero y tambin en el caso de las Mypes.
6 Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web: http://www.ecofinanzas.com/diccionario/D/DEPRECIACION_ACELERADA.htm
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en 16 abril, 2012 por JUAN MARIO ALVA