Está en la página 1de 10

01.

El concepto de Derecho Contable


Contenidos
1.
2.
3.
4.

1 Concepto y funcin del Derecho contable


2 Particularidades del Derecho contable
3 Las relaciones entre Derecho contable y otras ciencias
4 Documentacin y contabilidad. Libros de comercio y libros de contabilidad. Contabilidad y

correspondencia
5. 5 Contabilidad y deberes de informacin

Concepto y funcin del Derecho contable


Concepto.
El Derecho contable se integra por un conjunto de normas reguladoras de la documentacin de la
actividad de los empresarios y de sus resultados, expresadas en trminos monetarios.
Ordena la contabilidad, tcnica de llevanza, el significado de la anotacin o asiento contable y el
documento (tradicionalmente libro), en que aquellas se manifiestan.
Tales normas, que constituyen elemento estructural de la empresa y estatuto del empresario,
revisten un carcter heterogneo, en el sentido de que forman parte de distintos cuerpos legales.
Por ello, se discute su naturaleza jurdica: algunos autores se inclinan por su carcter de derecho
privado; otros destacan la incidencia en su contenido, como disciplina acadmica que es, de
aspectos de derecho pblico, de los que son ejemplo sus relaciones con el derecho fiscal,
administrativo (especialmente en la ordenacin de la auditora) y penal.
Funcin.
A) Los instrumentos jurdicos se dirigen, como es sabido, al cumplimiento de una funcin econmica
y social y a la produccin de un determinado resultado. Funcin significa, pues, a nuestros efectos,
actividad vinculada a la obtencin de fines y a la satisfaccin de intereses que no son exclusivos del
sujeto que realiza la actividad. Con ello se engloba dentro del trmino funcin el fin, la causa y el
resultado.
La funcin que aqu interesa es la genrica, independientemente de la especfica de determinados
elementos (aun tan importantes como el balance), en todo caso en dependencia de los instrumentos
predispuestos con carcter general (actos organizativos). Tambin es independiente de la voluntad
del sujeto que de ordinario se dirige a una finalidad prctica, a un intento emprico.
Ocurre sin embargo que esa funcin o funciones, de ordinario, no se indican por el legislador; en
ocasiones adems son funciones nuevas Se convierte por ello su determinacin en tarea del
intrprete. Hay, en fin, un problema de vigencias, porque a veces, la funcin o funciones no se
realizan de modo total o parcial.
Cosa diversa de la funcin es la utilizacin del instrumento jurdico en cuestin para diversos fines, lo
que en nuestro caso se manifiesta particularmente en el aspecto probatorio procesal B) Mltiples
han sido las funciones que se han asignado a la contabilidad desde el plano jurdico. La contabilidad
constituye uno de los elementos en la organizacin de la empresa, concebida sta como actividad
organizada y planificada con la finalidad de una ganancia indeterminada.

Su significado alcanza un aspecto interno (del propio sujeto) y un aspecto externo (que atiende a
intereses de terceros, ej. auditora).
Entre ellas, cabe mencionar las siguientes:
a) El inters del propio empresario, por su necesidad de conocer la marcha de la empresa y de tener
una visin econmica de la misma y de sus resultados.
b) El inters de los acreedores y de los terceros, en general, en base a que la contabilidad permite
preconstituir pruebas, al tratarse de un medio de probanza usual; y por otro lado, ser el comercio una
administracin de capitales ajenos, lo que exige que el empresario no asuma riesgos ilimitados.
Entre otros ejemplos, v. el artculo 263 CCom., en materia de contrato de comisin prescribe que
comisionista estar obligado a rendir, el con relacin a sus libros, cuenta especificada y justificada
de las cantidades que percibi para la comisin ... la Ley del Contrato de Agencia, de 27 de ; mayo
de 1992, en su artculo 15.2. prescribe: agente tendr derecho a exigir la exhibicin de la
contabilidad del empresario en los particulares necesarios para verificar todo lo relativo a las
comisiones que le correspondan y en la forma prevenida en el Cdigo de Comercio.
Igualmente, tendr derecho a que se le proporcionen las informaciones de que disponga el
empresario y que sean necesarias para verificar su cuanta .
A su vez, el Estatuto de los Trabajadores, Real Decreto Legislativo 11/1995, de 24 de marzo, en su
artculo 29.2 prescribe que: trabajador y sus representantes legales pueden pedir en cualquier
momento comunicaciones de la parte de los libros referentes a tales devengos (salariales).
Obsrvense los referidos textos legales, como ejemplo, de la diversidad normativa que incide en la
materia, desde la perspectiva del derecho privado, junto a otros como los administrativos, laborales,
fiscales y penales.
c) El inters general de que la empresas sean prsperas, lo que requiere de la llevanza de una
contabilidad adecuada.
d) Las exigencias del Estado y de la Administracin, a fin de poder elaborar la contabilidad nacional
y recaudar los impuestos.
e) La necesidad de proceder a la reconstitucin de las mutaciones patrimoniales y la calificacin de
la conducta del empresario, en el caso de situaciones concursales.
C) Los anteriores fines, parcialmente considerados, suelen tener su apoyo en distintas normas de
nuestro ordenamiento, y tambin en ocasiones, han sido proclamados por la jurisprudencia del
Tribunal Supremo.
Pero tales fines, pueden adems ser reconducidos, a mi juicio, en torno a una idea bsica, que
sintetiza una pluralidad de intereses protegidos: la contabilidad es elemento de organizacin de la
empresa y control de la actividad.
En efecto, la actividad del empresario es actividad organizada, es decir, planificada, y dentro de ella
aparece la contabilidad como elemento estructural de la organizacin racional de la empresa La
llevanza de la contabilidad se encuadra por ello dentro de los actos de organizacin y est en la
base del clculo consciente y racional en que se apoya el plan conforme al que se estructura la
unidad econmica organizada que es la empresa.
Desde otra vertiente, conviene observar cmo el ejercicio de la actividad empresarial pone en
continua relacin a personas y (a travs suyo) patrimonios, presentndose como actividad duradera
que trasciende al titular e interesa a una pluralidad de sujetos, presentes o futuros, para desembocar
en esa unidad de produccin con valor social que es la empresa, que se convierte en unidad

contable. Pues bien, el Derecho pretende el control continuado de esa actividad a travs de su
documentacin, constituyendo la contabilidad una manifestacin parcial de sta. As, se regula la
documentacin detallemediante el Diario (v. art. 28 del en Cdigo), las formas de registracin, los
deberes de conservacin, etc.
Con ello, el Derecho al tiempo que reconoce que la contabilidad sirve al inters del propio
empresario -y tal fue el origen de la llevanza- la configura tambin como un medio de control de la
actividad y de su propia licitud, introduciendo de ese modo junto a los intereses particulares del
empresario o de los mismos acreedores, un inters pblico.
Precisamente y por razn de este ltimo inters, tenemos que la contabilidad, tradicionalmente
configurada con un mbito principalmente interno, adquiere cada da para el Derecho una mayor
relevancia externa, como medio de informacin, lo que se lleva a cabo fundamentalmente a travs
del balance, cuya veracidad intenta asegurarse a travs de una triple va:
a) La responsabilidad del empresario o de los administradores de la sociedad.
b) La concordancia entre los diversos registros contables y los estados y documentos que se
publican.
c) La carga del empresario de facilitar la lectura de las cuentas publicadas -claridad-, cualquiera que
sea el procedimiento de llevanza.
El maestro R. URA, dej sealado que se est alumbrando el nacimiento de un derecho contable
como disciplina independiente y distinta, aunque cercana al derecho mercantil y al derecho fiscal y
ello tiene plena constancia en distintos Centros universitarios europeos.

Particularidades del Derecho contable


Se observa, en la ciencia del Derecho, que la enumeracin de las disciplinas jurdicas comporta un
arrastre histrico, que se ha traducido de ordinario en aceptar la autonomade algunas nuevas. Aun
cabe aadir que tambin, en este punto, se puede discutir sobre el concepto de autonoma.
En nuestro caso, sin embargo, puede sealarse algunas singularidades -como ha sintetizado
especialmente la doctrina francesa- del derecho contable. En primer lugar, el lenguaje. As, el
inmovilizado contable no coincide con la nocin de inmuebles del Cdigo civil (art. 334).
En segundo lugar, se dan diferencias conceptuales, entre otras, la diferencia entre personificacin
jurdica y personificacin contable, manifiesta en el caso de contabilidad de entes sin personalidad
jurdica y de los grupos de sociedades. Otro ejemplo, es el caso del empresario individual que
conduce a distinguir entre el patrimonio afectado al negocio, que es el objeto de representacin
contable, y su restante patrimonio, lo que no se corresponde con la responsabilidad universal del art.
1911 del Cdigo civil.
En tercer lugar, metodolgicas: cundo los actos jurdicos tienen y en qu medida su repercusin
contable. Son los casos de operaciones consensuales, sin documentacin, que abren el interrogante
del justificante para el asiento.
Para los primeros, salvo excepciones, existe libertad de forma, mientras que los segundos, requieren
de la presencia de un justificante o no tienen reflejo contable en el balance (caso de los avales)
cuestiones, que en algn momento se resolvan mediante las denominadas cuentas de orden.

Las relaciones entre Derecho contable y otras ciencias

La ordenacin que el Derecho efecta de las actividades econmicas y de sus tcnicas, tiene en la
contabilidad una manifestacin especfica. Las normas jurdicas al imponer obligatoriamente la
llevanza de la contabilidad, establecer los requisitos formales de esta llevanza (v. arts. 25 y ss. del
Cdigo de comercio), presentacin de cuentas anuales, o al referirse al valor jurdico de los asientos
y documentos, condicionan la misma tcnica contable; y cmo tales normas son de aplicacin
obligatoria por los sujetos de la actividad econmica y los Tribunales.
Esta incidencia del Derecho sobre la contabilidad -hasta constituir uno de sus elementos integranteses el resultado de un proceso histrico que partiendo de la llevanza en inters particular del
empresario, culmina en la llevanza impuesta por la necesidad de tutela de los interesados en la
empresa, para cuya tutela se dictan precisamente las normas jurdicas.
La contabilidad, a su vez, produce una serie de efectos jurdicos.
Unos derivados de la propia tcnica contable, y en concreto de la cuenta; otros del hecho de que el
legislador la considera soporte normal para la produccin de tales efectos, cual sucede a propsito
de la fijacin del dividendo repartible en cada ejercicio social (v. art. 216 LSA), de reduccin forzosa
de capital social por prdida de las dos terceras partes del mismo (art. 163 LSA), o de disolucin de
la sociedad por prdida superior a la mitad de aqul (art. 260.1.4 LSA); y, en fin, de que se le
considera medio de prueba o de que es instrumento idneo para la comisin de delitos.
De todo ello se deduce que la contabilidad y el Derecho tienen frecuentes encuentros, influencias
recprocas y se presentan auxilio para la solucin de determinados problemas, que son por ello
problemas comunes. Pinsese, a ttulo de ejemplo, en la nocin de capital social como cifra
abstracta y numrica de la contabilidad, partida del pasivo; reservas, tambin partida del pasivo, o de
los denominados, aumentos de capital contable.
No dejan de observarse, sin embargo, divergencias entre la contabilidad y el Derecho, en cuestiones
tales como la nocin de patrimonio, cuales sean los hechos objeto de anotacin y en ltima instancia
de la significacin jurdica de los asientos contables. Precisamente sobre este ltimo punto se han
formulado dos posiciones extremas: la de quienes atribuyen a los asientos el valor de sintetizar la
vida jurdica de la empresa; y la de quienes reducen la contabilidad a un simple medio auxiliar, que
da noticia de la vida econmica, pero no de la vida jurdica, entendiendo implcitamente que ambas
son deslindables. La mayor divergencia, sin embargo, quiz ha tenido histricamente su causa en la
presin fiscal y en el arcasmo de las normas jurdicas.
Este divorcio entre contabilidad y Derecho permite hablar, en una perspectiva histrica, de dos
formas de lenguaje -no suficientemente formalizados- que han venido coexistiendo. Su
aproximacin, en los ltimos aos, ha sido importante, aun cuando con notables diferencias.
A ello se une la necesidad de ordenar adecuadamente los desafos tecnolgicos que, por
supuesto siempre con resultados recientes, flexibles, , en ocasiones, aconsejan aproximar los
lenguajes contable y jurdico, al tiempo que se impone la necesidad de tener en cuenta la
contribucin de la tcnica y la prctica contable a la formacin de un Derecho contable. Slo de su
coordinacin se entienden los lmites a una contabilidad (meramente) creativa.

Documentacin y contabilidad. Libros de comercio y libros de


contabilidad. Contabilidad y correspondencia
Libros de comercio y libros de contabilidad: distincin
A) En la documentacin de la actividad de la empresa, los libros han sido histricamente el ncleo
central. Lo atestigua, en cuanto a su mbito, la misma presencia del desaparecido libro copiador de
cartas y telegramas. Y ciertamente su eficacia no ofrece dudas por las garantas de claridad y fijeza
que aportan.

Mas cuando por diversas circunstancias -ventas al detalle o gran volumen de actividades de la
empresa, entre otras- se resumen las operaciones objeto de anotacin en los libros, sus asientos
resultan necesitados del complemento que dentro del sistema integran los documentos,
correspondencia -consecuencia del auge de la contratacin por este medio- y otros justificantes. Los
libros son ya entonces una parte de la documentacin contable, y sta una parte de la
documentacin de la actividad de la empresa.
Como resultado de ello, el legislador ha debido dejar de referir su exclusiva atencin a los libros,
para referirla al total de los elementos, distinguiendo la contabilidad y los libros.
B) Qu comprenda la contabilidad no resulta, sin embargo, preciso en los textos legislativos, donde
se parece distinguir entre contabilidad y justificantes , contabilidad y antecedentes lo que
podra conducir en tales casos a una nocin restringida de contabilidad. Creo, no obstante, que el
propio Cdigo de comercio facilita elementos suficientes (as, a propsito del secreto; de la
verificacin; del valor probatorio) para configurar una nocin de contabilidad que comprenda los
libros, registros y dems documentos que sean soporte de los asientos.
Mas el diverso mbito de las nociones de contabilidad y libros (y las distinciones que respecto de
stos cabe hacer) es fecundo en consecuencias prcticas. Por lo pronto, permite asignar a cada libro
una funcin que no es intercambiable e interpretar estrictamente tal nocin cuando se halle en los
textos legales (problema distinto es que en la actualidad y dentro del mismo Cdigo de comercio,
ello constituya un problema a resolver en cada caso por la ruptura que respecto del sistema del
Cdigo supone su reforma parcial); la distincin conduce tambin a valorar la contabilidad (y no solo
los libros) en la rendicin de cuentas y permite comprender su reconstitucin a falta de stos;
permite asimismo atribuir distinta repercusin a las irregularidades en la contabilidad que a las
(solas) irregularidades en algn libro, en el mbito de la calificacin de los procedimientos
concursales; en fin, permite comprender el alcance de la verificacin, que toma como referencia a la
contabilidad y no slo a los libros. Todo ello no es ms que consecuencia de ser la contabilidad una
forma de documentacin compleja por lo que la irregularidad de un elemento no tiene por qu
afectar a toda ella. Lo importante es la interdependencia de los distintos elementos. Contrariamente,
los documentos singulares - pinsese en el balance o en un libro concreto- requieren una mayor
regularidad que el conjunto -la contabilidad-.
C) Conviene, por ello, delimitar tambin el alcance de la nocin de libros contables, a la vista de la
tipologa que el Cdigo y las leyes especiales ofrecen de libros de los empresarios.
El problema se plantea en particular respecto de la inclusin o no en la nocin -y consecuentemente
encuadramiento en el rgimen jurdico establecido en los arts. 25 a 33 Cdigo de Comercio- de los
libros sociales o de los libros de la empresa de navegacin.
a) Una respuesta afirmativa a la primera cuestin fue formulada por el Prof. Snchez Calero, quien
ha escrito: Cuando el Cdigo de comercio en los artculos 33 (actual 25) y siguientes se refiere a
los libros de contabilidad, lo hace aceptando de ellos un concepto amplio, porque comprende no
slo los libros contables strictu sensu, o sea, aquellos en los que se hacen anotaciones numricas
que se refieren a mutaciones patrimoniales, sino tambin a otros en los que se recogen acuerdos,
contratos o hechos de otra naturaleza, como sucede, v. gr., con los libros de actas de las sociedades
(art. 33.2) o con los libros registros de los mediadores .
La anterior afirmacin aun cuando tenga su fundamento en la exposicin de motivos del Cdigo de
comercio y en el rtulo del ttulo III del Libro I, tiene sin embargo un difcil apoyo histrico, y exige en
todo caso probar el sometimiento de los libros en ella comprendidos a un mismo rgimen jurdico, lo
que a mi juicio no se produce. En el primer aspecto, la investigacin histrica muestra para el
derecho espaol que la ubicacin del libro de actas en el texto legal constituye, como se ha dicho
con feliz intuicin a propsito de otra cuestin, un postizo El rgimen jurdico general de la
contabilidad no estaba articulado para l, que viva al margen y se manifestaba a travs de
disposiciones fiscales.

Pero es sobre todo el rgimen jurdico vigente el que resulta diverso.


El libro de actas de la Junta General tiene una especfica problemtica, tanto por lo que se refiere al
sujeto obligado a documentarlas, a su contenido -analtico o sinttico- a las formalidades admisibilidad o no de legalizacin posteriori a la posibilidad de sustitucin por acta notarial, a la -,
responsabilidad por su contenido. Tambin este libro, como el de actas del Consejo y dems
rganos colegiados, ofrece peculiaridades en orden a su acceso a los mismos, pues en cuanto al
rgimen de comunicacin y exhibicin los libros sociales tienen una mayor vocacin a la publicidad desde luego no indiscriminada- y diversa, segn se trate del libro de actas de las juntas, del consejo
y dems rganos colegiados, o de los libros registros de acciones nominativas o de libros talonarios,
que trascienden a los casos de los arts 32 y 33 del Cdigo, pensados para el examen judicial. Pero
sobre todo y contra la declaracin de la exposicin de motivos del Cdigo de comercio, cabe
destacar el diverso significado de la anotacin en los libros sociales y en los libros contables: pues
en aqullos la anotacin en el libro de actas cuestiona, en el aspecto probatorio, la existencia y la
validez del acuerdo; y la inscripcin en el libro de socios, la legitimacin de stos frente a la
sociedad, mientras que el asiento en los libros contables no afecta para nada a la operacin
asentada, que nace y se extingue al margen del asiento.
Cuanto antecede no es ms que consecuencia del diverso origen y funcin de los libros sociales y
de los libros de contabilidad. Aqullos surgen como consecuencia de la estructura -organizacin
tpica- del propio sujeto y sirven a los fines de la organizacin interna del mismo. Estos surgen como
consecuencia de la organizacin de la actividad, manifestacin externa. Todo lo cual no excluye que
alguno de los libros sociales -as los de actas- pueda tener relevancia para determinadas
operaciones externas en cuanto documentan una parte del iter formativo de los acuerdos, o que
en ocasiones, la inscripcin en el libro registro de acciones nominativas afecte a tercero.
b) Por lo que se refiere a los libros de la empresa de navegacin, basta el examen de su diversidad y
contenido para apreciar que sirven en su gran mayora a aspectos no contables, sino de
organizacin tcnica de la expedicin martima; tienen un rgimen de garantas particularizado,
como sucede con la legalizacin y en ocasiones su aportacin es presupuesto previo a la iniciacin
de los procedimientos (v. arts. 612.3 y 629 Cdigo de comercio).
D) Cabe, pues, concluir afirmando que la reconduccin a un nico tratamiento jurdico de los
diversos elementos que documentan la actividad de la empresa, no resulta posible, con la inmediata
repercusin prctica de que no se puede aplicar a tales elementos, indiscriminadamente, la
normativa de los arts. 25 y ss. del Cdigo de comercio. Caso por caso habr que fijar lo que se
estima aplicable, sin perjuicio del carcter residual en la materia que se puede dar al ttulo III del
Libro I del Cdigo de comercio.
Como consecuencia de ello, se puede establecer: a) la nocin de libros de contabilidad, a los fines
del rgimen jurdico establecido en el ttulo III, ha de comprender los nicamente tales y si
conceptualmente pueden englobarse en la ms amplia categora de libros de comercio, ello tiene en
nuestro Derecho escasa significacin jurdica, por cuanto tal categora carece de un tratamiento
normativo directo y unitario, como en cambio lo tienen la especie libros de contabilidad. Pero la
normativa dictada acerca de stos, no es extensible sin ms -puede serlo supletoriamente en
ocasiones- a los restantes libros -y documentacin de la actividad- de la empresa; b) los libros
especiales (y el de actas, aunque sea comn a todos los empresarios sociales) siguen sus propias
disposiciones reglamentarias; c) los libros facultativos no estn sometidos a reglas formales de
llevanza, en cuanto reglas jurdicas, aunque es cierto que las reglas tcnicas de llevanza de la
contabilidad impondrn un determinado ordo formal, en buena parte coincidente con el legal.
Una consecuencia final se impone: la de que en la ambigedad que en ocasiones puede presentar
los textos legislativos, es tarea del intrprete determinar cundo el Derecho toma en consideracin a
la contabilidad, a los libros de comercio en general o a los de contabilidad en especial (y dentro de
stos a los generales o a los impuestos por normas reglamentarias) o finalmente a toda la
documentacin de la actividad de la empresa.

E) Por ltimo, y admitida la formacin de libros con legalizacin a posteriori se ha de tener en


cuenta la nocin de documento que recoge el , art. 26 del Cdigo Penal, que considera, a efectos
penales, documento todo soporte material que exprese o incorpore datos, hechos o narraciones con
eficacia probatoria o cualquier otro tipo de relevancia jurdica. En la misma lnea, el art. 327 de la Ley
de Enjuiciamiento Civil de 2000, recoge junto a los libros, su soporte informtico.
Rgimen especial del libro de actas A) Establecidas las anteriores diferencias entre los libros
sociales y los libros de contabilidad, quiz resulte oportuno delinear, siquiera sea brevemente, el
rgimen jurdico del ms importante de aqullos, cual es el libro de actas, a fin de mostrar algunos
problemas particulares del mismo.
Las sociedades mercantiles llevarn tambin un libro o libros de actas, en 1. las que constarn, al
menos, todos los acuerdos tomados por las juntas generales y especiales y los dems rganos
colegiados de la sociedad, con expresin de los datos relativos a la convocatoria y a la constitucin
del rgano, un resumen de los asuntos debatidos, las intervenciones de las que se haya solicitado
constancia, los acuerdos adoptados y los resultados de las votaciones.
2. Cualquier socio y las personas que, en su caso, hubiesen asistido a la Junta general en
representacin de los socios no asistentes, podrn obtener en cualquier momento certificacin de los
acuerdos y de las actas de las juntas generales.
3. Los administradores debern presentar en el Registro Mercantil, dentro de los ocho das
siguientes a la aprobacin del acta, testimonio notarial de los acuerdos inscribibles.(art. 26 Cdigo
de Comercio).
B) En orden a los sujetos cuyos acuerdos han de documentarse obligatoriamente en el libro o libros
de actas, cabe citar a la Junta General, al Consejo de Administracin (art. 142 LSA) y Comisin
Ejecutiva cuando exista.
No obstante, el tenor del artculo 26 del Cdigo de comercio - juntas generales y especiales y los
dems rganos colegiados de la sociedad - constituye una frmula abierta que permitir incluir en
su caso a otros rganos colegiados, en especial en materia de administracin.
C) Desde el punto de vista del contenido, el libro de actas debe documentar la deliberacin o
formacin de la voluntad de los rganos de carcter colegial (lo que exige reflejar en la misma las
intervenciones que resulten de inters) y no slo los acuerdos. Por otro lado, stos no resultan
limitados a los que se refieren a la marcha y operaciones sociales. Si ciertamente ello ser lo normal,
nada impide que se hayan de documentar otros posibles acuerdos aun cuando recaigan fuera de
dicho objeto social (as, en ciertos momentos pudo parecer dudoso si caan dentro del objeto social
los acuerdos de otorgamiento de prstamos a los empleados para la adquisicin de viviendas,
cuando ste no era el objeto social), pues todos ellos tendrn inters para la sociedad (aunque en
materia de responsabilidad no juegue la doctrina del ultra vires o para terceros.
D) En un plano ms formal cabe preguntarse si el nmero de libros de actas se halla en funcin del
nmero de rganos colegiados de la sociedad que existan. As parece de una lectura del artculo 26
del Cdigo de comercio y 106 del Reglamento del Registro Mercantil, en todo caso, tal viene siendo
prctica bastante generalizada.
Acerca de su formacin y llevanza, el citado art. 106 RRM, dispone:
Los libros de actas, que podrn ser de hojas mviles, debern legalizarse por el Registrador
Mercantil necesariamente antes de su utilizacin, en la forma prevista en este reglamento. No podr
legalizarse un nuevo libro de actas en tanto no se acredite la ntegra utilizacin del anterior, salvo
que se hubiere denunciado la sustraccin del mismo o consignado en acta notarial su extravo o
destruccin .

En sentido inverso, estimo que resultar vlida la documentacin de todos los acuerdos, cualquiera
que sea el rgano colegiado de la sociedad que los adopte, en un nico libro de actas. Ello resulta
del mismo artculo 26 del Cdigo de comercio que contempla la posibilidad de un libro de actas,
aun admitiendo la presencia de dos rganos colegiados, como mnimo: juntas generales y
especiales y dems...
En la sociedad nueva empresa, en todo caso, debe llevarse un libro de actas de junta, habida cuenta
de que al estar prohibido el Consejo de administracin, es la junta el nico rgano colegiado legal.
E) A mi juicio, sin embargo, la documentacin en el libro de actas es una fase del entero
procedimiento que rige para la adopcin de acuerdos, procedimiento que engloba la vlida
convocatoria, la deliberacin y la adopcin del acuerdo propiamente dicho (de aqu que la
documentacin de la junta se integre, junto con el acta propiamente dicha, con las tarjetas de
asistencia, listas de asistentes, justificantes de convocatoria, etc.). Ese procedimiento se documenta
mediante forma probationem en el acta, que es instrumento de comprobacin de la regularidad de
aqul; el acta puede efectuarse directamente sobre el libro o bien separadamente, con posterior
trascripcin al formarse ste (vase, por ejemplo, el caso de las actas notariales).
Contabilidad, documentacin y correspondencia
A) Una cuestin tambin de inters es la relacin entre la contabilidad y la documentacin en
general (y la correspondencia en particular).
En una visin de conjunto se observa que el indudable nexo que se da entre los distintos elementos
de la documentacin, no excluye la significacin especfica de cada uno, que depende
fundamentalmente de su procedencia y naturaleza. Mas lo que importa es mostrar el grado de su
interdependencia desde el punto de vista contable.
Para ello, y sin perjuicio de la significacin especfica que cabe atribuir al asiento, constituye punto
de partida el dato de que normalmente existe o debe de existir un soporte documental de las
anotaciones, pues como se ha puesto de manifiesto contabilidad no manifiesta ninguna operacin,
si la no existe previamente un documento contable En tal sentido estimo que incluso respecto del
balance, los asientos que supongan correccin o rectificacin (y que deben ser excepcionales y
documentados asimismo en el Diario) necesitan de un justificante previo.
Importa pues la determinacin de ste (al que se refieren, entre otros, los artculos 30 y 32 del
Cdigo de comercio) para deslindar la documentacin que integra la contabilidad de la restante (en
particular de la correspondencia), pues slo a la primera se la puede someter al rgimen jurdico de
la contabilidad.
La cuestin no resulta fcil, dado que los trminos documentacin y correspondencia mercantil son
demasiado genricos y ambiguos. De aqu que en ocasiones tengan un sentido especfico, como
acaece con la incorporacin de ambos trminos como medios de publicidad en el artculo 32 del
Cdigo de comercio -en el que se hace referencia a una documentacin externa- o que el legislador
precise su alcance concreto a otros determinados fines.
Ante la falta de solucin expresa en Derecho espaol, y dada la variada terminologa, estimamos
que procede una nocin amplia de documentos contables que comprende a aquellos relativos a las
operaciones econmico-financieras de la empresa, desde un punto de vista cuantitativo, o a la
variacin de elementos patrimoniales del empresario. En ellos se incluyen documentos relativos a la
entrega de mercancas, prestaciones de servicios (facturas, albaranes, extractos de cuentas
corrientes) y los que explican o aclaran las cuentas y que con ellas forman un todo.
Documento o justificante contable es, pues, todo aquel que se corresponde con un asiento, de tal
modo que asegure su exactitud material.

Este documento contable puede formar parte de la correspondencia o no, pero es en todo caso
comprobante Por lo dems, la calificacin del documento como contable es independiente de que
as se estime por el empresario, aunque en ocasiones el legislador ha exigido su refrendo -y por
tanto su calificacin- por el empresario o los representantes legales.
B) Por lo que se refiere a la correspondencia, su significacin trasciende a la de ser soporte de los
asientos contables, es decir, que tiene un valor autnomo. De aqu que histricamente haya tenido
una regulacin separada de la de la contabilidad. Como consecuencia de ello, el secreto se
predicaba para la contabilidad y no especficamente para la correspondencia, cuya tutela se ha
orientado en general a proteger al remitente; tambin como resultado de la co-titularidad de la
correspondencia (remitente-destinatario) el rgimen jurdico de comunicacin y exhibicin debe ser
divergente respecto del establecido para la contabilidad (no obstante, el tenor del art. 32 del Cdigo
de comercio); tambin diverso es su valor probatorio, basado en la correspondencia en el hecho de
la firma del remitente.
Tambin, pues, en este aspecto, el sistema originariamente confuso del Cdigo de comercio exige
del intrprete una clarificacin segn los casos, para distinguir cundo la correspondencia constituye
(aparte de su valor genuino) un elemento contable o cuando merece exclusivamente un tratamiento
individualizado, que se traduce en un rgimen jurdico propio, como documento singular y privado.
Determinacin del libro contable A) Distinguidos los conceptos de libro de comercio y libro de
contabilidad, y teniendo en cuenta el desplazamiento del inters legal sobre la contabilidad, y no slo
sobre los libros, conviene determinar el concepto de libro para poder verificar, en cada caso, su
existencia.
El tema fue analizado en nuestra doctrina desde varias perspectivas:
a) libros de comercio, pues, no otra cosa son sino los libros llevados con arreglo a Derecho, esto
es, libros llevados con arreglo a las normas que atienden tanto al aspecto puramente formal y
externo como al aspecto material que presiden su llevanza Segn aquella opinin, pues, el
concepto .
de libro en sentido jurdico formal hace referencia a una realidad, acorde con la disciplina jurdica,
aunque en ocasiones se estima suficiente el cumplimiento de los requisitos formales y en particular
de la legalizacin.
b) La tesis, sin embargo, halla diversos obstculos. En primer lugar, el hecho de que histricamente
han sido tomados en consideracin los libros irregulares y oficiales para fijar su valor probatorio y
su deber de no comunicacin o exhibicin, lo que por otro lado hoy confirma una tipologa de la
realidad que reconoce a estos libros determinados efectos. En segundo lugar, porque hoy no hay
duda de la significacin jurdica de los libros, aun no legalizados, como tambin est claro que los
libros, aun dotados de los requisitos esenciales e indispensables del ttulo III, del libro I, pueden no
resultar regulares. Finalmente, porque la normativa que regula los libros excede de dicho ttulo III del
libro I del Cdigo, para alcanzar leyes especiales.
B) Con el trmino libros de comercio (y de contabilidad), se puede hacer referencia a dos
cuestiones, prximas, pero no idnticas: en una primera acepcin, se entendera como expresin
doctrinal que indica una serie de libros cuya comn disciplina se resume en la misma nocin. Cabe
sin embargo una segunda acepcin: cuando el trmino se usa para indicar en qu casos se ha de
observar una determinada disciplina: en nuestro caso, la que rige los requisitos formales de llevanza,
de comunicacin, exhibicin, etc., y cuando se producen determinados efectos. Esta acepcin exige
del intrprete determinar cundo determinados documentos constituyen libros a los que se aplica
aquella normativa. Se trata, en suma, , de individualizar el supuesto de hecho.
A nuestro juicio, pues, en la nocin y realidad del concepto de libro, ha de verse una manifestacin
ms de la naturaleza de las cosas apreciada en el sentido de ndice de valoracin del modo en

que se manifiesta la concreta realidad econmico-social. Esta, antao, prescindi del forrado, no
obstante el mandato legal, y hoy ofrece una variada tipologa, que tienen la nota comn de tratarse
de hojas encuadernadas, en las que figuran los asientos originales, o de soportes magnticos.
Los indicios de la presencia del libro -aparte, claro est, de la concurrencia de datos normativoscomprenden as desde el diligenciado o legalizado hasta -adems y a falta de aqullos- un volumen
razonable de asientos (en funcin de la actividad de la empresa, y del tiempo a que alcance). Es por
ello que no constituyen libro, a nuestro juicio, los ejemplares tan slo legalizados y que debieron de
ser usados. Pero la legalizacin previa y el contenido cualifican el libro: Diario, Inventarios y Cuentas
Anuales.
C) La nocin de libro puede ser contemplada desde otra perspectiva:
la del medio en que se contiene. Acorde con cuanto se dir ms tarde, ste tiene que estar formado
por hojas encuadernadas, lo que excluye que se puedan reputar tales los discos y cintas.
La encuadernacin excluye asimismo que puedan ser considerados libros las hojas sueltas. En el
derecho espaol, que la nocin de libro exige el encuadernamiento, me parece claro a la vista del
artculo 27 Cdigo de comercio y 329 y ss. RRM, que lo imponen claramente para la legalizacin
posterioriy que existe mayor razn para exigirlo en los casos de a legalizacin priori a .
Ahora bien, durante un determinado tiempo, en nuestro Derecho reformado, las hojas sueltas
permiten cumplir con el deber de llevanza. Al menos mientras no ha transcurrido el perodo de
legalizacin posteriori (pues transcurrido ste las hojas sueltas no son libro) ha de reconocerse a
las hojas sueltas -o mejor, al conjunto de ellas- la produccin de determinados efectos.
Diverso del anterior problema sustancial- es el tema de los nuevos medios de registracin (en este
sentido, v. el citado artculo 26 del Cdigo Penal).

Contabilidad y deberes de informacin


El concepto de contabilidad requiere de un preciso acotamiento, dada la proliferacin de distintas
exigencias de informacin que, en ocasiones, coincide con contenido de la memoria (cuentas
anuales).
Citamos, a ttulo de ejemplo, deberes de informacin (no contable) a la Comisin Nacional del
Mercado de Valores sobre gobierno corporativo o por entidades que emitan valores admitidos a
negociacin en Mercados Oficiales de Valores.
Tambin, desde el punto de vista interno, pues, se plantea, en ocasiones, el acceso a la
documentacin social, directamente o a travs de la obtencin de copia certificada de la misma, por
parte de administradores.
La posibilidad de su regulacin estatutaria y de sus posibles restricciones, se afronta por la Direccin
General del Registro y del Notariado (en una resolucin a propsito de una sociedad de
responsabilidad limitada).