Está en la página 1de 46

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

Es necesario obedecer: no por miedo, sino en conciencia.


Por esa misma razn ustedes pagan los impuestos, y los que han de
cobrarlos son en esto los funcionarios de Dios mismo. Paguen a
cada

uno

lo

que

corresponde:

al

que

contribuciones,

contribuciones; al que impuestos, impuestos; al que respeto,


respeto; al que honor, honor.

San Pablo, Carta a los Romanos, 13: 5-7.

CAPTULO II

PRINCIPIOS RECTORES DEL DERECHO TRIBUTARIO

2.1. Principios Doctrinarios Fundamentales; 2.1.1. Principios Tericos formulados por Adam
Smith; 2.1.1.1. Principio de Justicia y Proporcionalidad; 2.1.1.2. Principio de Certidumbre o
Certeza; 2.1.1.3. Principio de Comodidad; 2.1.1.4. Principio de Economa; 2.1.1.5. Causales que
convierten en antieconmico un impuesto; 2.2. Principios Doctrinarios Complementarias; 2.2.1.
Principios formulados por Harold M. Sommers; 2.2.1.1. Principio de Capacidad de Pago; 2.2.1.2.
Principio del Beneficio; 2.2.1.3. Principio del Crdito por Ingreso Ganado; 2.2.1.4. Principio de la
Ocupacin Plena; 2.2.1.5. Principio de la Conveniencia; 2.2.2. Principios formulados por Adolfo
Wagner; 2.3. Principios Jurdicos de los Impuestos; 2.3.1. Principios Jurdicos; 2.3.2. Principios
Constitucionales; 2.3.2.1. Naturaleza de los Principios Constitucionales; 2.4. Potestad Tributaria del
Estado; 2.4.1. Origen del poder tributario: Soberana o Constitucin?; 2.4.2. Poder o Potestad?
Tributaria; 2.4.3. Lmites al Poder Tributario del Estado; 2.4.3.1. Principio de Generalidad; 2.4.3.2.
Principio de Obligatoriedad; 2.4.3.3. Principio de Vinculacin con el Gasto Pblico; 2.4.3.4.
Principio de Proporcionalidad y Equidad; 2.4.3.5. Principio de Legalidad; 2.4.3.6. Medio Legal.

14

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


2.1. Principios Doctrinarios Fundamentales.

2.1.1. Principios Tericos formulados por Adam Smith.

Los principios tributarios nacen con el objeto de regular la relacin jurdico tributaria.
De manera que su funcin consiste en delimitar el marco de actuacin, tanto del sujeto activo,
como del sujeto pasivo. Para que verdaderamente exista certeza sobre los alcances de la
potestad tributaria. Esto a travs del establecimiento de los derechos y las obligaciones, que
correlativamente surgen entre el Estado y los contribuyentes. As el papel que desempean
estos principios, no es otro, que el de lmites al poder tributario del Estado.

Sin embargo, para asegurar la real efectividad de dichos principios, se debern


establecer en un rgimen jurdico especfico. En este caso, en la Constitucin, por ser
considerada la ley de ms alto rango segn la teora de jerarqua de leyes. Es decir, que para
cumplir con su finalidad debern convertirse en Derecho Positivo Constitucional. Puesto que
slo as, podrn evitar que el Estado cometa abusos, arbitrariedades o discriminaciones en
perjuicio del contribuyente.1

El establecimiento de estos principios en la ley suprema de cada nacin, resulta


necesario, debido al carcter coercible de las normas que establecen las contribuciones. Ya

Al respecto, SNCHEZ GMEZ, Narciso (Derecho Fiscal Mexicano, Porra, Mxico, 1999, p.177) dice:
Es as que se pens en un reparto equitativo de las cargas pblicas entre toda la poblacin, que eso debe
hacerse de una manera proporcional o justa, pero tambin con un sentido general, obligatorio e impersonal, para
evitar discriminaciones, injusticias, privilegios o apoderamientos indebidos de los bienes, riqueza o ingresos de
los gobernados, y partiendo de esos supuestos con el tiempo, el pensamiento de la justicia fiscal, se hizo realidad
al elevarse a norma constitucional, para representar un precepto de observancia pblica de gobernantes y
gobernados, y que en su esencia fuera matriz de la potestad tributaria de cada nacin.

15

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


que esto implica que el Estado, en ejercicio de su facultad de imperio, puede forzar a su
cumplimiento incluso en contra de la voluntad del contribuyente. Lo cual se justifica
argumentando que es la nica forma de garantizar que el ente pblico obtenga los recursos
necesarios para el desarrollo de sus actividades.

Sin embargo, la inadecuada aplicacin de estas normas pueden desembocar en


situaciones de extremo perjuicio para el contribuyente. Debido a que existe la posibilidad de
que el Estado, con la finalidad de ingresar un mayor flujo de recursos a sus arcas, llegue al
absurdo de establecer contribuciones sumamente gravosas. A tal grado, que impliquen la ruina
del sujeto pasivo por no ser capaz de solventarlas. A manera de ejemplo, Arrioja Vizcano,
hace alusin a dos casos: El Impuesto sobre la Sal que tuvo vigencia en Francia y Rusia
durante los siglos XVII y XVIII; y el Impuesto sobre el uso y tenencia de ventanas y perros
que a su vez tuvo lugar en Mxico, durante el rgimen del General Antonio Lpez de Santa
Anna.2

El origen de los principios tericos tributarios se debe al clebre economista Adam


Smith, quien en el siglo XVIII realiz una investigacin en Economa Poltica a la cual dio por

En palabras de ARRIOJA VIZCANO (Derecho Fiscal, Themis, Mxico, 2000, p.208.) No debe olvidarse
que las normas jurdico-tributarias en mltiples ocasiones han servido de instrumento para la consagracin de los
ms grandes absurdos e injusticias. Recurdese el clebre Impuesto sobre la Sal, implantado en Francia y en la
Rusia absolutista de los siglos XVII y XVIII, que obligaba a cada habitante a adquirir un numero fijo de
kilogramos de este producto independientemente de que necesitara o no esa cantidad para su consumo personala fin de procurarle al Tesoro Real una renta segura derivada del cobro del tributo respectivo.
Otro ejemplo lo encontramos en nuestra propia historia, cuando en el ao de 1853, bajo la casi siempre nefasta
administracin del General Antonio Lpez de Santa Anna, se decretaron sendos impuestos sobre el uso y
tenencia de ventanas y perros, que ocasionaron por una parte, el que la ciudad de Mxico presentara un curioso
aspecto arquitectnico, al haberse tenido que tapiar la mayora de las ventanas de las casas y edificios para
disminuir al mximo posible el campo de aplicacin de ste absurdo gravamen y por la otra, el sacrificio de
centenares de estos animales, con los mismos fines de elusin tributaria.

16

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


ttulo Investigacin de la Naturaleza y Causas de la Riqueza de las Naciones.3 En el libro V
de su obra , este autor, profundiza en el estudio de las caractersticas esenciales de los tributos.
El mrito de su obra radica en el desarrollo de los principios fundamentales, a que se debe
adherir, toda norma jurdico tributaria que se jacte de formar parte de un orden justo. A travs
del cual se aliente el esfuerzo, la productividad y la imaginacin creativa; elementos claves
que permiten que una nacin acceda consecuentemente a la riqueza. Por el contrario, un orden
plagado de abusos hacia el contribuyente, que en lugar de alentarlo lo desalienta, slo puede
desembocar en la pobreza de un pas.

Los principios tericos esenciales de los tributos formulados por Adam Smith
constituyen una aportacin al Derecho Tributario que ha logrado gran trascendencia. Hoy en
da an tienen vigencia, y se encuentran establecidos en la mayora de las constituciones,
conservndose as como Derecho Positivo Constitucional, es decir, se configura como el
fundamento de todo orden normativo tributario.

2.1.1.1. Principio de Justicia o Proporcionalidad

El principio de Proporcionalidad, en palabras de Smith consiste en que:

Los sbditos de cada Estado deben contribuir al sostenimiento del gobierno en una proporcin
lo ms cercana posible a sus respectivas capacidades: es decir, en proporcin a los ingresos de que

Al paso del tiempo, a la obra de Adam Smith, por motivos de brevedad, se le conoce slo como Riqueza de las
Naciones.

17

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


gozan bajo la proteccin del Estado . De la observancia o menosprecio de esta mxima depende lo que
se llama equidad o falta de equidad de los impuestos. 4

Es decir, que existir igualdad en la tributacin si el deber de los habitantes, de


contribuir al sostenimiento del gobierno, se cumple en la medida ms cercana a sus
capacidades econmicas5. De lo contrario, el resultado sera la desigualdad en la imposicin,
prctica nada saludable en un sistema tributario, por la inconformidad que despierta en el
contribuyente. Al respecto Margan Manatou, hace referencia a que la doctrina considera que
un impuesto es justo o equitativo, slo cuando es general y uniforme6. Es por eso que el
principio de Justicia se ramifica a su vez en: Generalidad y Uniformidad.

El subprincipio de Generalidad se refiere a que el impuesto comprenda a todas las


personas cuya situacin coincida con la que la ley seala como hecho generador del crdito
fiscal. Es decir, que debern pagar impuesto todas aquellas personas que se encuentren
comprendidas en la hiptesis normativa prevista en la ley. Constituyendo como nica
excepcin, todas aquellas personas que carezcan de capacidad contributiva. Esto significa que
solo podrn ser exentos del pago del impuesto aquellas personas cuyo ingreso no exceda del
mnimo de subsistencia.

De la GARZA, Sergio, Derecho Financiero Mexicano, Porra, Mxico, 2002, p. 404.


Al respecto, ARRIOJA VIZCANO (Ob. cit., p.208.) seala que: Consecuentemente , para que un tributo en
verdad sea proporcional , deber afectar los patrimonios de los sujetos pasivos desigualmente en funcin de sus
respectivas capacidades econmicas. Es decir, el impacto fiscal deber ser cualitativamente ms leve tratndose
de contribuyentes de menores recursos.
En sntesis, es factible sostener que el Principio de Proporcionalidad atiende fundamentalmente a los porcentajes
de contribucin, al exigir una tributacin porcentual ms elevada en el caso de ganancias altas y porcentualmente
ms reducida en caso de ganancias medias y pequeas. De ah que las contribuciones a tasa o porcentaje fijos se
consideren, en trminos generales, como contrarias a ste importante Principio.
6
MARGAIN MANATOU, Emilio, Introduccin al estudio del Derecho Tributario Mexicano, Porra, Mxico,
2003, p. 25.
5

18

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

Por su parte el subprincipio de Uniformidad consiste en que todas las personas deben
ser iguales frente al impuesto. Es decir que establece que todos deben de contribuir al gasto
pblica en base a su capacidad contributiva. De esta forma se justifica el origen de los
impuestos progresivos, pues a mayor capacidad contributiva, mayor ser el impuesto a pagar .
En relacin a esto, Margan Manatou cita a John Stuart Mill, que en su teora del sacrificio
explica que:
si el pago del impuesto es un sacrificio que se impone al particular, dicho sacrificio deber ser
igual para todos los que se encuentren dentro de una misma situacin: por consiguiente, si dos rentas
iguales proceden de distinta fuente o de distinto sacrificio, la cantidad que le corresponde pagar a cada
particular ser distinta.7

De la Garza hace alusin al impuesto sobre la renta como ejemplo propicio para la
mejor comprensin de la teora del sacrificio. Ya que en este impuesto, su objeto la renta, se
clasifica de acuerdo a la fuente de la que proviene. De esta forma se facilita la valoracin
acerca de cual implica un mayor o menor sacrificio, para asignarles un menor o mayor
gravamen respectivamente. En este caso se clasifican en: 1) rentas fundadas, aquellas que
tienen su origen en el capital; 2) rentas no fundadas, que tienen su origen en el trabajo; y 3)
rentas mixtas, que tienen su origen en las empresas, es decir, una combinacin de trabajo y
capital. As que resulta notable que siendo las rentas no fundadas las que implican un mayor
sacrificio, por tener su origen en el trabajo, sean gravadas con un gravamen ms leve. A

MARGAIN MANATOU, Emilio, Ob. cit., p. 27.

19

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


comparacin de aquellas que implican un menor sacrificio como seran las rentas fundadas o
incluso las mixtas.8

Por tanto, en opinin de Arrioja Vizcano, todo sistema tributario que se jacte de ser justo,
debe observar los siguientes postulados:
a) Gravar de forma cualitativa y no cuantitativa. Esto se logra a travs del
establecimiento de tasas porcentuales de tipo diferencial a aquellos que gocen de una
mayor capacidad econmica, para que el impacto patrimonial que sufran sea ms
elevado que el que tengan que soportar los ciudadanos de mediana o menor capacidad
econmica.
b) Distribucin igualitaria de las cargas pblicas entre todas las fuentes de riqueza. Esto
tiene la finalidad de evitar que en un momento dado el peso de la contribucin recaiga
sobre una sola fuente.
c) Establecimiento de tasas que incidan sobre una proporcin razonable del ingreso,
utilidad o rendimiento de los contribuyentes. Sin que esto implique la confiscacin
total o de una parte sustancial, ya sea, del patrimonio o del producto del trabajo y del
esfuerzo.9

2.1.1.2. Principio de Certidumbre o Certeza.

El principio de Certidumbre consiste segn Smith en que:

8
9

DE LA GARZA, Sergio, Ob. cit., p.404.


ARRIOJA VIZCANO, Adolfo, Ob. cit., p. 216.

20

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


El impuesto que cada individuo est obligado a pagar debe ser fijo y no arbitrario. La fecha del
pago, la forma de realizarse, la cantidad a pagar deben ser claras y patentes para el contribuyente y para
cualquier otra persona. Cuando esto no ocurre todos los que estn sujetos al impuesto se encuentran
ms o menos a merced del recaudador, que puede recargar al contribuyente que a l le molesta o
arrancarle por miedo a tal recargo algn regalo o propina. La inseguridad del impuesto estimula toda
insolencia y favorece la corrupcin de una categora de personas que son por naturaleza impopulares,
incluso cuando no son insolentes o corrompidos. La certeza de lo que cada individuo debe pagar en
cuestin de impuestos es asunto de importancia tal que yo creo, y lo prueba la experiencia de todas las
naciones, que la importancia de un notable grado de desigualdad no es un mal tan grande como la de un
grado pequesimo de incertidumbre.10

Este principio resulta de gran importancia al sealar que los elementos del impuesto
como son: sujeto, objeto, base, tasa, cuota o tarifa, momento de causacin, poca de pago,
obligaciones y sanciones deben estar determinados con claridad en la ley, no dando cavida a la
imprecisin ni a la ambigedad. Es por tanto, en la persona del legislador, en quien se deposita
la responsabilidad de guardar adecuadamente este principio. Ya que en sus manos est impedir
que a travs de la facultad reglamentaria se alteren los elementos antes mencionados en
perjuicio del contribuyente. Evitando adems los subsecuentes actos arbitrarios por parte de la
Administracin Pblica. Es decir se busca que a travs de ste principio el sujeto pasivo de la
relacin tributaria tenga certidumbre en cuanto a los elementos esenciales del impuesto.11

10

DE LA GARZA, Sergio, Ob. cit., p. 405.


Al respecto ARRIOJA VIZCANO (Ob. cit., p. 218) seala que Cuando una ley fiscal establece con certeza y
precisin cada uno de los elementos que hemos enumerado, desaparece o al menos se reduce
considerablemente- la posibilidad de que los rganos recaudadores, inclusive a travs de la expedicin de
Reglamentos y circulares, abusen arbitrariamente de los sujetos pasivos, cobrndoles tributos en situaciones
confiscatorias y ruinosas a la postre.
11

21

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


Resulta importante hacer mencin de las excepciones que a este principio seala
Margan Manatou:
1) El artculo 39 fraccin II del Cdigo Fiscal de la Federacin viola el principio de
certidumbre al facultar al Poder Ejecutivo para establecer medidas relacionadas con la
administracin, control y forma de pago y procedimientos sealados en las leyes
fiscales. Lo nico que no puede variar son las disposiciones relativas al sujeto, objeto,
base, cuota, tasa o tarifa, infracciones o sanciones. sta situacin implica adems una
violacin a la Constitucin. Debido a que en ella se establece que el Poder Legislativo
no podr delegar su facultad, excepto en los casos que expresamente se establezcan en
la Carta Magna. Haciendo la aclaracin que no se hace alusin a este caso en dicho
documento.
2) El artculo 20 segundo prrafo del Cdigo Fiscal de la Federacin que hace referencia
a la necesidad de recurrir al ndice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) en el
clculo de las contribuciones y sus accesorios. Aunado al artculo 7 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta que a su vez habla de la importancia de este ndice en el
calculo de pagos provisionales y del factor de actualizacin. Aqu se agrava la
situacin, pues si ya resulta aberrante delegar la facultad legislativa al poder ejecutivo,
ms an lo es el delegar este tipo de funciones a un rgano autnomo como sera
Banco de Mxico. Debido a que se le confiere la responsabilidad de elaborar un
elemento importante para la determinacin de la base del impuesto.
3) Otra excepcin a este principio la encontramos en la Ley Reglamentaria del artculo
113 constitucional. Este precepto autoriza al Ejecutivo Federal para modificar las
cuotas de las tarifas de exportacin e importacin cuando lo estime urgente, con la
finalidad de regular el comerci exterior y la produccin nacional, siempre en
22

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


beneficio de la economa nacional. Nuevamente se puede observar la delegacin de la
facultad legislativa en favor del Poder Ejecutivo con la nica condicin de que al
presentar al Congreso el Presupuesto Fiscal para el ejercicio siguiente se someta a si
aprobacin el uso dado a la facultad aludida.

Adems de que los elementos de las contribuciones deben estar establecidos en la ley
con certeza y precisin , Arrioja Vizcano, hace mencin de otros dos aspectos que forman
parte integral de este principio. Primero hace alusin de que la establecer los tributos e indicar
los elementos antes sealados, deber utilizar el legislador un lenguaje claro, llano e
inteligible. Esto con la finalidad de que el contribuyente y cualquier otra persona sean capaces
de entender su contenido, sobre todo en aras de que el Derecho Fiscal va dirigido a casi toda la
poblacin. Por lo que el hecho de establecer una legislacin tributaria de trminos complejos y
exageradamente tcnicos o sofisticados, tiene como consecuencia la evasin fiscal por parte
del contribuyente. La mayora de las veces no se incurre en esta prctica ilcita por mala fe,
sino porque muchas veces el sujeto destinatario de la norma fiscal desconoce los alcances de
sta, e incluso existe la posibilidad de que no cuente siquiera con los recursos suficientes para
contratar a un especialista en la materia que pueda auxiliarlo.

El otro aspecto al que hace alusin, el antes citado autor, consiste en la actuacin de los
servidores pblicos. Tratndose muchas veces de individuos con poco conocimiento de la
materia que necesitan de actitudes arbitrarias para poder llevar a cabo sus funciones. En este
caso el desarrollo de visitas domiciliarias o aduanales, a travs de las cuales el inspector fiscal
da un trato descorts al contribuyente, incluso muchas veces al grado de caer en la

23

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


humillacin. Esto sin importar el hecho de que hayan incumplido o no con las obligaciones
tributarias a su cargo.

En sntesis el principio de Certidumbre o Certeza se constituye de tres puntos bsicos


segn Arrioja Vizcano, que son:
1. Todos los elementos de las contribuciones deben estar establecidos en la ley
con certeza y precisin.
2. Debe utilizarse un lenguaje claro, llano e inteligible; de manera que no slo el
contribuyente sino cualquier persona sea capaz de entender.
3. El desacato a ste principio provoca problemas como la corrupcin y altanera
de los funcionarios pblicos.

2.1.1.3. Principio de Comodidad.

El principio de Comodidad de acuerdo a lo que escribi Smith consiste en que:

Todo impuesto debe recaudarse en la poca y en la forma en la que es ms probable que


convenga su pago al contribuyente. Un impuesto sobre la renta de la tierra o de las casas , pagadero en el
tiempo en que, por lo general, se pagan dichas rentas, se recauda precisamente cuando es

ms

conveniente el pago para el contribuyente o cuando es ms probable que disponga de los medios para
pagarlo . Los impuestos sobre gneros perecederos, como son los artculos de lujo, los paga todos en
ltimo trmino el consumidor y, por lo general, en una forma que es muy conveniente para l. Los paga

24

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


poco a poco y a medida que compra los gneros. Cmo est en libertad de comprarlos o no, a su
voluntad, si esos impuestos le ocasionan inconvenientes es por su propia falta.12

En este caso el legislador tiene a su cargo la tarea de facilitar al contribuyente la forma


del entero del impuesto. Aligerando de cierta forma el sacrificio que significa para el
particular el hecho de pagar impuestos. Esto a travs del establecimiento de fechas y perodos
de pago que de acuerdo al impuesto de que se trate resulten ms benficas para el
contribuyente, logrando con ello incrementar la recaudacin y disminuir la evasin fiscal.

Sin embargo, el alcance de este principio va ms all del simple establecimiento de


fechas y pocas de pago que resulten ptimas para el contribuyente. Adems toma en cuenta
los aspectos relacionados con el procedimiento de pago. Lo cual implica hacer alusin a los
lugares en donde ste deber llevarse a cabo. Ya que como comenta Arrioja, hace muchos
aos esta actividad se desarrollaba en instalaciones de mal aspecto, eso sin mencionar al
psimo personal que atenda dichas dependencias. Esta situacin propiciaba una excusa para
justificar el no cumplimiento de la obligacin tributaria, por el suplicio que significaba para
el contribuyente acudir a esos lugares. Por lo que actualmente las autoridades fiscales han
tomado cartas en el asunto, estableciendo el programa de facilidades a los contribuyentes,
que permite cumplir con el pago de las contribuciones en determinadas Instituciones Bancarias
as como el pago por correo. Y ahora incluso se ha incursionado, en el mundo moderno, la
presentacin de declaraciones y el pago de impuestos va internet.

12

DE LA GARZA, Sergio, Ob. cit., p 405.

25

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


Otro aspecto que supuestamente justifica la evasin fiscal por parte del contribuyente,
es el hecho de que los documentos que debe presentar al momento del entero del impuesto
resultan complicados. Por eso, las autoridades fiscales tienen a su cargo la tarea de buscar
mtodos ms sencillos respecto de la forma de pago. A travs de la simplificacin de
declaraciones y de la emisin de formularios que resulten ms sencillos para el sujeto pasivo.

Entonces, los aspectos que trata este principio, segn Arrioja Vizcano, son:
1. La eleccin de fechas y perodos o pocas de pago que resulten las ms propicias y
ventajosas para el contribuyente.
2. La designacin de lugares adecuados para el pago de las contribuciones, en donde, el
contribuyente sea tratado con amabilidad; as como la instauracin de mecanismos que
permitan una mayor facilidad en el entero del impuesto.
3. Por ltimo, en acato a este principio, la documentacin que el contribuyente deber
presentar al efectuar el entero de las contribuciones a su cargo, tales como formularios
y declaraciones de impuestos, sern redactado de manera clara y sencilla.

2.1.1.4. Principio de Economa.

El principio de economa, A. Smith dice que: Los impuestos pueden sacar o impedir
que entre en los bolsillos de la poblacin, una cantidad mucho mayor de la que hacen ingresar
en el tesoro pblico...13. Todo impuesto requiere ser productivo y de gran rendimiento, pero
adems debe ser econmico en cuanto a su administracin y control. La frmula para dar
13

DE LA GARZA, Sergio, Ob. cit., p. 406.

26

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


cabal cumplimiento a ste principio consiste en que la diferencia entre la suma recaudada y la
que verdaderamente entre a las arcas del pas debe ser la menor posible. Al respecto, Luigi
Einaudi, citado por Margan Manatou, seala que si el costo de la recaudacin excede del 2%
del rendimiento total del impuesto, ste es incosteable.

La inobservancia de este principio redunda en la violacin a los motivos que justifican


la existencia de la relacin jurdico tributaria. Ya que sta nace con al finalidad de que el
Estado perciba los recursos, que posteriormente habrn de ser devueltos a los ciudadanos en
forma de servicios pblicos. Efectuando as una mejor redistribucin de la riqueza. De forma
que si el costo de la recaudacin de las contribuciones supera el producto obtenido por la
misma, no habr manera de efectuar esa devolucin de ingresos a la sociedad a travs de los
servicios que presta el Estado. Eliminando por tanto el motivo causa que justifica la relacin
jurdico tributaria.

Actualmente, la tecnologa desempea un papel de gran importancia respecto de este


principio de economa de las contribuciones. Ya que a travs de sistemas de programacin y
computacin, se logra un sistema recaudatorio eficiente y econmico. Al respecto Arrioja
Vizcano seala que la actividad recaudatoria no debe ser vista nunca como posible fuente de
empleos. Ya que de ser as se violara este principio y adems se destruira la razn de ser de
la relacin jurdico tributaria; puesto que un exceso de empleados al servicio de esta actividad,
implica un mayor costo de recaudacin y por ende un sistema tributario incapaz de sostenerse
a s mismo, es decir: antieconmico.

2.1.1.5. Causales que convierten en antieconmico un impuesto.


27

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

El hecho de que un impuesto llegu a considerarse como antieconmico, no slo


provoca la disminucin en la captacin de ingresos para

el estado. Adems resulta

desalentador para la poblacin en el desarrollo de actividades como: trabajo, ahorro y


productividad. Y en consecuencia, lejos de acceder a la riqueza del estado, lo que se logra es
establecer es un ambiente propicio para el empobrecimiento del mismo. Por tanto, el estudio
de estas causas resulta de gran importancia en la poltica fiscal, ya que a travs de ella se
establecen las directrices que cada Estado habr de seguir en la obtencin y utilizacin de
recursos.

Respecto de este principio, A. Smith, seala cuales son las cuatro causas por las que se
califica de antieconmico un impuesto:

1. El empleo de un gran nmero de funcionarios para el cobro de los impuesto.- Puesto


que resulta perjudicial pues con la sola nmina de los mismos se va la mayor parte del
producto recaudado con motivo del impuesto. Es decir, que la retribucin de dichos
funcionarios, puede convertirse en una contribucin adicional para el contribuyente.
2. Los impuestos opresivos a la industria.- Ya que son aquellos que desaniman al sector
inversionista tanto nacional como extranjero. Obviamente esto implica un
impedimento para la creacin de fuentes de empleo.14

14

En relacin a esta causal ARRIOJA VIZCANO (Ob. cit., p. 228.) considera que a travs de ella se ...enuncia
la verdadera regla de oro del Derecho Fiscal, a saber: vale ms un tributo cuyo cobro se base en tasas racionales y
que por tal razn cuente con muchos causantes, que uno basado en cuotas exageradas y por ello desprovisto de un
nmero significativo de contribuyentes.

28

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


3. Las confiscaciones y penalidades.- Ambas establecidas con la finalidad de limitar la
evasin fiscal. Aunque estas medidas van dirigidas exclusivamente al ente evasor,
tambin la poblacin sufre indirectamente sus efecto. Debido a que con la ruina de
aqul, se elimina automticamente la posible inversin de su capital. Evitando as el
surgimiento de nuevas fuentes de trabajo y con ello el benfico que implicara para la
comunidad.
4. Las visitas y fiscalizacin por parte de los recaudadores, ya que la mayora de las veces
hacen resultan molestas para el contribuyente. Puesto que a travs de ellas se le
victimiza, hacindolo blanco de opresiones por parte del visitador.

2.2. Principios Doctrinarios Complementarios

A partir de los principios tericos de los impuestos, formulados en el libro V de


Investigacin de la Naturaleza y Causas de la Riqueza de las Naciones, seala Arrioja
Vizcano, otros especialistas se han enfocado en el estudio y anlisis de los mismos. Debido a
la importancia que tienen al ser los lineamientos rectores del Derecho Fiscal. Sin embargo, lo
nico que han conseguido es profundizar en los conceptos ya formulados por el clebre
economista ingls, puesto que su obra es tan compleja que es muy poco lo que se puede
aportar en realidad. Por tal motivo, a todos los estudios o anlisis de principios, que surgen
con posterioridad a la obra de Smith, se les denomina complementarios.

2.2.1. Principios formulados por Harold M. Sommers


29

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

Los principios complementarios que, en opinin de Harold M. Sommers, debe acatar


todo sistema tributario son: 1) de Capacidad de Pago, 2) de Beneficio, 3) Del Crdito por
Ingreso Ganado, 4) De la Ocupacin Plena, y 5) de la Covivencia.

2.2.1.1. Principio de Capacidad de Pago

En palabras del propio Sommers citado por Arrioja Vizcano, el principio de capacidad
de pago consiste en:

De acuerdo con este principio, los que poseen el mayor ingreso o riqueza pagan la mayor parte
del impuesto, independientemente de los beneficios que reciban del gasto de estos fondos. El impuesto
federal sobre los ingresos personales con sus tasas progresivas es un ejemplo... Un corolario del
principio de capacidad de pago es el de gravar con objeto de igualar la distribucin del ingreso y la
riqueza. Puesto que a los ingresos ms altos se les grava ms fuertemente, la estructura del impuesto por
s sola tiene el efecto de igualar la distribucin del ingreso y la riqueza.15

Este principio se basa en el de Proporcionalidad o Justicia que se seala en la obra de


Smith. Su contenido implica que las personas de mayor capacidad econmica debern
contribuir al gasto pblico en mayor proporcin que aquellas que posean una menor capacidad
econmica. Con ello alude a las tasa progresivas, es decir, el que ms recursos tiene, es el que
ms debe aportar a la finanzas del estado. Esto con la finalidad de lograr una mejor

15

ARRIOJA VIZCANO, Adolfo, Ob. cit., p. 235.

30

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


distribucin de la riqueza. Por lo anterior se le considera a este principio como instrumento de
justicia social.

2.2.1.2. Principio del Beneficio

Respecto de este principio, Sommers apunta que:

Otra posible base para un impuesto es el principio del beneficio, segn el cual los individuos y
los negocios pagan de acuerdo con los beneficios que reciben de los gastos gubernamentales...resulta
difcil separar el principio del beneficio del de la capacidad de pago en aquellos casos en los que el
contribuyente se beneficia con los servicios gubernamentales generales. El principio del beneficio
solamente puede ser distinguido con claridad cuando el rendimiento de un impuesto se destina a
financiar un servicio concreto para el contribuyente.16

Segn este principio, aquellos resulten mas beneficiados con el gasto pblico debern
ser los que mayor contribucin aporten al fisco federal. Pero resulta difcil su aplicacin en los
casos en que los servicios prestados por el Estado se avocan slo a cierto sector de la sociedad.
Es por ello que Snchez Gomz descarta el hecho de que este principio pueda tener aplicacin
en la actualidad.

Adems de que en opinin de Arrioja Vizcano, Sommers, confunde la justificacin de


la relacin tributaria, que alude a la devolucin de contribuciones a travs de la prestacin de
servicios pblicos, con el problema de los principio rectores del Derecho Tributario.
16

Ob. Cit. p. 236.

31

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

2.2.1.3. Principio del Crdito por Ingreso Ganado.

Al respecto Sommers sostiene lo siguiente:

Por la carencia de un nombre mejor, le llamaremos el principio del crdito por ingreso ganado,
nombre que se ha tomado de una caracterstica de una Ley de Impuestos sobre Ingresos que estuvo en
vigor hace algunos aos, en la que se daba una deduccin especial a los sueldos y salarios al computarse
el ingreso gravable. La idea era que aquellos que obtuvieran sus ingresos como resultado de cualquier
clase de trabajo, recibieran un tratamiento favorable, o que el ingreso que la ley consideraba como no
ganado, como el que proviene de rentas, dividendos o intereses, deba ser castigado. En cierta medida,
esta es la misma razn de ser. Las ganancias de guerra en exceso de cierto nivel, fueron consideradas
como ganancias inesperadas que no eran atribuible a ningn esfuerzo por parte del empresario; ms bien
se debieron a la situacin blica sobre la que el empresario no tena ningn control. Los impuestos sobre
herencia estn basados en parte en este principio. El heredero no gana el dinero que recibe; por tanto
debe ser gravado con tasas altas.17

El principio del Crdito por Ingreso Ganado deriva de la mxima de proporcionalidad


o justicia planteado por Smith, en el entendido de que pugna por un rgimen de distribucin de
cargas tributarias ms justo. Ya que muchas veces el legislador parece olvidar que el criterio
distributivo debe aludir al origen de los ingresos. Debido a que as se valora el esfuerzo que
implican y por ende el impacto tributario que merecen.

17

La opinin de ARRIOJA (Ob. cit., p.237) respecto de esto es Repugna al sentido comn el que se apliquen las
mismas cuotas o tarifas a los asalariados y profesionistas que a los rentistas, inversionistas en Bolsa de Valores y
herederos. El fisco debe comprender que el individuo que trabaja, genera riqueza, en tanto que el que especula
slo se aprovecha de ella.17

32

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

La importancia de este principio radica en que a travs de l, Sommers, hace alusin a


la fuente del ingreso como aspecto a tomarse en cuenta en la distribucin de la carga tributaria.
Es decir, seala que no deben ser gravadas por igual aquellas rentas que provengan de distintas
fuentes. Haciendo hincapi en que las rentas cuyo origen es el trabajo son las que menor
impacto deben sufrir, dado que son las que verdaderamente se obtiene en base al esfuerzo.
Caso distinto de aquellas que encuentran su origen en el capital o incluso en las herencias, que
por el contrario deben recibir un trato fiscal de mayor severidad.

2.2.1.4. Principio de la Ocupacin Plena.

En relacin a este principio Sommers expresa que:

Los impuestos pueden estar formulados con objeto de estimar la produccin y el empleo, sin
tomar en cuenta consideraciones acerca de la capacidad de pago, el beneficio o la forma en que se
obtenga el ingreso. Los impuestos promotores, que se establecen a fin de promover la produccin y el
empleo, caen en esta categora. Los sistemas de seguro de desempleo basados en el sistema de mrito,
por ejemplo, se formulan con el objeto de estimular la estabilidad en la ocupacin. Bajo estos sistemas
el patrn recibe una rebaja o paga un menor impuesto de seguro contra el desempleo, si mantiene cierto
grado de estabilidad en la ocupacin. El impuesto sobre ganancias no distribuidas fue establecido con
objeto de estimular el consumo al forzar la distribucin de las ganancias entre los accionistas. Los
depsitos bancarios se han gravado algunas veces como un mtodo para estimular el gasto. Todos estos
planes tienen como finalidad lograr un alto nivel de ocupacin que a veces se denomina de ocupacin
plena. Por ser ms conveniente, todos estos principios de poltica impositiva se clasifican bajo el

33

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


principio de la ocupacin plena. Parece existir una tendencia para dar a estos principios una parte cada
vez mayor en la estructuracin de la poltica impositiva.18

Este principio se establece como una variante al de economa emitido por Smith. A
travs de l, se pretende instaurar una poltica tributaria de constante reinversin de utilidades.
Esto con el claro propsito, primero, de generar ms fuentes de trabajo y combatir as el
desempleo que es factor determinante en la situacin econmica de un pas; y segundo, de
promover estabilidad en los niveles ocupacionales. De modo que al pugnar, por un lado, por la
no opresin a la industria y al comercio, y por otro, castigar al empresario que no reinvierta; se
lograra el pleno empleo y con ello el primer propsito. Pero para dar cumplimiento al
segundo adems se deben establecer una serie de normas que alienten al sector patronal a
querer mantener un cierto nivel de ocupacin. As, satisfechos los propsitos antes expuestos
se logran las condiciones necesarias para acceder a la riqueza nacional.

2.2.1.5. Principio de la Conveniencia

En torno a este principio Sommers enuncia lo siguiente:

Algunas veces los impuestos se establecen, con ningn fin ms noble que el de recaudar lo
ms posible con la menor dificultad. La poltica seguida entonces ser simplemente de conveniencia.
Los impuestos sobre herencia estn basados, en cierto modo, en este principio, puesto que la persona
que gan el dinero no est presente para objetar el impuesto. En este principio se basan los llamados

18

Ob. cit., p. 238.

34

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


impuestos ocultos, tales como los que se imponen en el punto de fabricacin y que, como es lgico,
luego se incorporan al precio. La idea que se encuentra detrs de stos impuestos es que lo que el
pblico no conoce no le duele.19

Este principio se encuentra totalmente relacionado con el de Economa de Adam


Smith. Ya que a travs de lo que Sommers denomina impuestos ocultos se busca que los
impuestos sean productivos, de mximo rendimiento y que no causen molestias a los
contribuyente. Esto con la finalidad de erradicar la posible instauracin de una poltica de
conveniencia en los sistemas tributarios. De manera que el principio de conveniencia slo
viene a complementar al de Economa.

2.2.2. Principios formulados por Adolfo Wagner.

Otro especialista que se ha ocupado del anlisis de los principios del derecho fiscal es
Adolfo Wagner, quien los identifica como la gua para alcanzar niveles organizacionales
ptimos en materia impositiva. Para ello, seala nueve principios superiores que a su vez
agrupa en cuatro categoras de la siguiente manera:

A) Principios de Poltica Financiera, dentro de los que se encuentran:


1.- Suficiencia de la Imposicin.- Esto significa que la imposicin deber determinarse
en cada pas, tomando en cuenta dos aspecto, por un lado, las necesidades de la
poblacin; y por el otro, la cobertura del gasto pblico.

19

Ob. cit., p. 239 y 240.

35

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

2.-Elasticidad de la Imposicin.- Es decir que siempre dependern tasa, tarifas y cuotas


de las circunstancias econmicas especiales de cada estado. Para cumplir con la
finalidad de obtener los recursos que requiera el estado a travs del tiempo.

B) Principios de Economa Pblica que a su vez agrupa a :

1.- Eleccin de buenas fuentes de impuestos.- Esto significa que el Estado decidir que
sobre que fuentes gravar. Claro siempre en observancia de las especiales
circunstancias de su realidad econmica, poltica y social.

2.- Eleccin de las clases de impuestos.- En relacin a esto, generalmente se sostiene la


idea de que lo ms factible es el establecimiento de impuestos tanto directos como
indirectos. Con la finalidad de poder acceder a un sistema tributario de mayor justicia.

C) Principios de Equidadque contiene los principios de:

1.- De generalidad.- Aqu, Wagner, seala que en cumplimiento de las finalidades


fiscales, es decir, para cubrir el gasto se debe gravar a todos sin mnimos de exencin.

2.- De Uniformidad.- En relacin a esto seala que el impuesto debe ser proporcional y
sin tarifas progresivas. Es decir a la capacidad contributiva de cada persona.

36

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


D) Principios de Administracin Fiscal o de lgica en materia de imposicin entre los
que se encuentran:
1.- Fijeza en la Imposicin.- Respecto a esto, se debe tratar de que los encargados de la
determinacin de impuestos cuenten con mayor preparacin tanto profesional como
moral, la simplificacin de los sistemas tributarios, precisin en los elementos del
impuesto, las leyes respectivas debern ser de fcil comprensin, es decir, claras y
sencillas para el contribuyente, infracciones y delitos fiscales de previo
establecimiento.

2.- Comodidad de la Imposicin.- En relacin a esto seala que el pago del impuesto
deber efectuarse en moneda de curso legal, en un lugar lo ms cercano posible al
domicilio del contribuyente, que la poca de pago sea la ms conveniente para el
particular, otorgamiento de plazos y prrrogas en el cumplimiento de la obligacin
tributaria, y que los procedimientos de control como son las visitas de los inspectores
procuren ser lo menos molesto para el contribuyente.

3.-Tendencia a reducir lo ms posible los gastos de la recaudacin de impuestos.- lo


cual significa que los costos de la recaudacin deben ser lo ms bajos posibles, claro
dependiendo del pas de que se trate y por ende tomando en cuenta las circunstancias
en que se encuentre.

37

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


2.3. Principios Jurdicos de los Impuestos

2.3.1. Principios Jurdicos

Los sistemas tributarios tienen como objetivo primordial buscar los distintos
mecanismos que les permitan acceder a la justicia . Pero qu es realmente la justicia? No es
otra cosa que, un valor, por lo que an cuando se desconozca su significado exacto, siempre se
tiene la idea de lo que es justo e injusto. Este valor guarda relacin a las condiciones
especficas de cada poca. Por lo que la percepcin de lo justo pueda sufrir variaciones debido
al constante cambio de las circunstancias histricas. Sin embargo, en esencia, su significado
ser siempre el mismo virtud por la cual se da a cada quien lo que le pertenece.

Ese significado esencial tambin guarda relatividad respecto de los sujetos. Por lo que
an aquella contribucin que denote el mayor grado de justicia, siempre resultar injusta para
alguien. Es decir, lo que es justo para unos puede no serlo para otros. La justicia es un valor
ideal, que existe slo en el mundo de las ideas aludiendo a la teora platnica, lo que implica
que tenga el carcter de inalcanzable. Por lo que resulta utpico pensar en la existencia de un
sistema tributario justo en toda la extensin de la palabra. Sin embargo, el estado debe
esforzarse siempre en tratar de alcanzar el ms alto grado de justicia para los contribuyentes.
De manera que el sistema tributario ptimo es aquel que implique un mayor grado de justicia
para la mayora, puesto que de eso depende su grado de efectividad.

La mxima pretensin de la justicia tributaria es garantizar una recaudacin racional y


equitativa. Para lograrlo se deben establecer principios que delimiten el poder tributario del
38

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


Estado. Para que posean la fuerza suficiente y puedan cumplir con su cometido, deben estar
establecidos, como seala Flores Zavala, en la legislacin positiva de un pas. As los
principios pueden clasificarse en dos categoras: constitucionales y ordinarios.

El Derecho Tributario se encuentra entonces constituido en conjunto por ambas clases


de principios. Los constitucionales, aludiendo a la teora de la supremaca constitucional,
deben establecerse precisamente en la ley suprema de todo estado, que no es otra que: La
Constitucin. De esta forma se garantiza la proteccin de los derechos de los contribuyentes
gracias a la naturaleza vinculante que implican dichos principios. Por su parte, los principios
ordinarios, deben establecerse en las leyes ordinarias o secundarias, que se enfocan ms a la
actividad tributaria del Estado.

En relacin con lo anterior, la tarea del legislador resulta de gran importancia, en el


sentido de que es este representante del pueblo, el encargado de crear las leyes tributarias.
Desde luego, siempre en observancia a los principios constitucionales establecidos. Sin
embargo, muchas veces las presiones de ndole poltica y econmica pesan demasiado sobre la
actividad legislativa. Tanto que se incurre en el otorgamiento de concesiones tributarias, que
ms tarde resultarn en un grave deterioro del Sistema Tributario.

Por lo tanto, los principios constitucionales desempean un papel sumamente


importante en el Derecho Tributario. Ya que fungen como los lmites, que el legislador, habr
de seguir y respetar, dependiendo si se trata de principios de naturaleza programtica o
vinculante. De modo que la creacin de las leyes tributarias, en las que se establecen las
contribuciones que el particular est obligado a solventar sean lo ms justas posibles. Para que
39

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


realmente resulten efectivas ya que de esto depende que el estado pueda obtener los recursos
necesarios para su buen funcionamiento.

2.3.2. Principios Constitucionales.

La razn de ser de los principios constitucionales encuentra ciertamente justificacin


en un suceso histrico. Por lo que a continuacin se hace una breve referencia a las especiales
circunstancias que tuvieron lugar para dar origen al nacimiento de estos principios.

La Edad Media fue un perodo de la historia que se caracteriz por establecer como
forma de gobierno generalizada a La Monarqua; as como, por la existencia de una marcada
divisin entre ricos y pobres, es decir, la nobleza y los sbditos respectivamente. Siendo stos
ltimos los que compensaban, con el pago de tributos exagerados, los privilegios que el Rey
otorgaba a los nobles. Por tanto, se segua la tendencia desequilibrada de empobrecer ms a
los pobres y beneficiar ms a los ricos.

El ambiente de injusticia que imperaba en aquella poca, marc la pauta para que el
pueblo se inconformara a travs de revoluciones sociales20. Tal es el caso de la Revolucin
Francesa de 1789, a partir de la cual, se le empieza a dar la importancia debida al tema de los
derechos fundamentales del hombre. A travs de documentos como La Declaracin de los
20

En palabras de FERDINAND LASSALLE (Qu es una constitucin?, Ediciones Coyoacn, Mxico, 2001,
p.57 ) Estas razones son las que explican que un poder mucho menos fuerte, pero organizado, se sostenga a
veces, muchas veces, aos y aos, sofocando el poder mucho ms fuerte pero desorganizado, de la nacin; hasta
que sta un da a fuerza de ver como los asuntos nacionales se rigen y administran tercamente contra la voluntad
y los intereses del pas se decide a alzar frente al poder organizado su supremaca desorganizada.

40

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


Derechos del Hombre y del Ciudadano, se pretenda establecer lmites al poder. Esto con la
finalidad de evitar subsecuentes abusos por parte de las personas que accedieran a los puestos
de poder.

La transformacin de las ideas polticas gener las condiciones ideales para acceder al
naciente constitucionalismo. Al respecto resulta interesante la opinin de Ferdinand Lasalle
de acuerdo con la cual la constitucin de los estados siempre ha existido, pero no en un
documento escrito que compile todas las disposiciones de carcter fundamental. Y concluye
con la aclaracin de que la verdadera aportacin de los tiempos modernos es el
constitucionalismo escrito21.

21

Para LASALLE (Ob. cit., p. 58 y ss.) Una constitucin real y efectiva la tienen y la han tenido siempre todos
los pases (...) y no hay nada ms equivocado y que conduzca a deducciones ms descaminadas , que esa idea tan
extendida de que las constituciones son una caracterstica peculiar de los tiempos modernos. No hay tal cosa. (...)
buena o mala estructurada de un modo o de otro, todo pas tiene, necesariamente, una constitucin, real y
efectiva, pues no se concibe pas alguno en que no imperen determinados factores reales de poder, cualesquiera
que ellos sean.
Cuando mucho antes de estallar la gran revolucin francesa, bajo la monarqua absoluta y legtima de Luis XVI,
el Poder imperante aboli en Francia, por decreto de 3 de febrero de 1776, las prestaciones personales de
construccin de las vas pblicas por las que los labriegos venan obligados a trabajar gratuitamente en la apertura
de caminos y carreteras, se cre para afrontar los gastos de stas obras pblicas un impuesto que habra de gravar
tambin las tierras de la nobleza, el Parlamento francs clam: Le peuple de France est taillable et corveable a
volont, dest une partie de la constitution que le roi ne peut changer, o dicho en castellano: El pueblo de Francia
es decir, el pueblo humilde, el que no gozaba de privilegios- se encuentra sujeto a impuestos y prestaciones sin
limitaciones y es esta una parte de la constitucin que ni el rey mismo puede cambiar.
Como ven ustedes, seores, ya entonces se hablaba de una constitucin, y se le atribua tal virtud que ni el propio
rey la poda tocar; ni ms ni menos que hoy. Aquello a que los franceses llamaban constitucin, (...) no se hallaba
recogido todava, cierto es, en ningn documento especial, en un documento en que se resumiesen todos los
derechos de la nacin y los ms importantes principios del gobierno; no era ms que la expresin ms pura y
simple de los factores reales de poder que regan en la Francia medieval.
As pues todo pas tiene y ha tenido siempre, en todos los momentos de su historia, una constitucin real y
verdadera. Lo especfico de los tiempos modernos -hay que fijarse bien en esto, y no olvidarlo, pues tiene mucha
importancia-, no son las constituciones reales y efectivas , sino las constituciones escritas, las hojas de papel .

41

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


Pero qu es en realidad una constitucin? Segn el Diccionario Jurdico Mexicano,
proviene Del latn constitutio-onis, forma o sistema de gobierno que tiene cada Estado; ley
fundamental de la organizacin de un Estado.22

De acuerdo con Kelsen citado por Garca Garza:

La constitucin en sentido material es la serie de preceptos que regulan la creacin normativa


y la de los rganos de gobierno y su competencia; mientras enuncia que la Constitucin en el sentido
formal es solamente el documento solemne que contiene los especificado en la perspectiva descrita en
principio23

Para Jellinek una constitucin es :

Toda asociacin permanente necesita de una ordenacin, conforme a la cual se constituya y


desenvuelva su voluntad, lo mismo en un estado desptico o autoritario , que en uno demcrata, pues lo
contrario sera una anarqua.24

Por su parte, Garza Garca, define:

La Constitucin es la norma fundante del sistema jurdico nacional y que determina las bases
organizativas del Estado, los mnimos de libertad de los gobernados y establece un estndar social justo
y digno.25

22

INSTITUTO DE INVESTIGACIONES JURDICAS, Diccionario Jurdico Mexicano, UNAM, Porra,


Mxico, 1998.
23
GARZA GARCA, Csar, Derecho Constitucional Mexicano, McGraw-Hill, Mxico, 1997, p.15.
24
JELLINEK, Jorge, Teora General del Estado, Fondo de Cultura Econmica, Mxico, 1958, p.43.
25
GARZA GARCA, Ob. cit., p.15.

42

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


A travs de las constituciones que se pretende entonces resumir y estatuir en un solo
documento los principios e instituciones que habrn de tener vigencia en un pas. De ah que la
importancia de este documento radique en su contenido, ya que de l depende la organizacin
de todo Estado. Y a pesar de que cada ente pblico pueda dotar a su respectiva constitucin de
un contenido ideolgico distinto, todas ellas debern converger en esa dualidad de objetivos
consistente en: la formulacin de principios para delimitar poderes, y la creacin de
instituciones que garanticen su correcta aplicacin. Esto con la finalidad de dar efectivo
cumplimiento a la causa-razn, que motiv su surgimiento, que no es otra, que la de
salvaguardar los derechos fundamentales del hombre.

Los principios establecidos en la constitucin son las directrices, que las normas que se
emanen con posterioridad tendrn que seguir. De acuerdo con Zagrebelsky, los principios son
constitutivos del orden jurdico, y las normas slo exigen un comportamiento del hombre. Por
tanto, la distincin entre unos y otras habr de hacer la diferencia entre Constitucin y Ley. Es
decir que, mientras los principios tienen influencia sobre todas las leyes que se emanen, las
normas tienden a agotarse en s mismas. Aunque cabe resaltar aqu, que el citado autor, hace
referencia a una excepcin; al sealar que tratndose de normas que regulan los derechos
fundamentales y garantizan la justicia, debern ser catalogadas como principios. Esto porque
que verdaderamente desempean un papel constitucional.

As los principios constitucionales fungen como el propio derecho de la norma


suprema. Ya que desempean una funcin reguladora al determinar las bases para la actuacin
del legislador. En palabras de Zagrebelsky, citado por Garca Bueno, los principios
constituyen:
43

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

...las posiciones a tomar respecto de situaciones concretas , regulan y dan significado a una
ciencia jurdica determinada, su aplicacin requiere que cuando la realidad exija de nosotros una
reaccin, se tome posicin ante sta de conformidad con ellos.26

Por tanto, todo ordenamiento jurdico debe adherirse a los principios establecidos en la
constitucin, ya que es a travs de ellos que se da operatividad a los valores consignados en la
misma.

2.3.2.1. Naturaleza de los Principios Constitucionales.

Los principios constitucionales por su naturaleza se van a clasificar en: preceptivos y


programticos. La doctrina considera como vinculantes preceptivos, a aquellos principios de
contenido concreto, que tienen por tal motivo aplicacin inmediata en los supuestos en que
inciden, y que adems cumplen tanto con el objeto de limitar derechos y potestades, como con
el hecho de permitir que una norma sea declarada contraria a la constitucin. Por su parte, los
principios programticos, son aquellos que establecen directrices de carcter general, que
habrn de fungir como criterio orientador para el legislador futuro.

Respecto de esta doble naturaleza en que inciden los principios constitucionales


Mosquetti realiza la siguiente crtica:

26

GARCA BUENO, Marco Csar, El Principio de Capacidad a la luz de las Principales Aportaciones
Doctrinales en Italia, Espaa y Mxico, tomo XVII, Coleccin de Estudios Jurdicos, TFJFA, Salamanca, 2000,
p. 37.

44

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

El punto dbil de la distincin entre normas preceptivas y programticas est en admitir que
puedan tener destinatarios diversos (...) Esto no slo es contrario a la frmula de promulgacin, segn la
cual la constitucin ser observada por todos los ciudadanos y rganos del Estado, sino es tambin
inaceptable desde el punto de vista abstracto, dada la rigidez de la Constitucin, todas las disposiciones
una vez que forman parte del ordenamiento estatal, tienen un mnimo de concrecin suficiente como
para vincular al legislador presente y futuro, y a todos los dems sujetos del ordenamiento jurdico .27

Para ste autor, slo debera existir la naturaleza vinculante de los principios
constitucionales, debido a que slo esta cumple con ser de aplicacin general. A diferencia
de la naturaleza programtica, que al tener por objeto, establecer las directrices que servirn de
gua para el legislador futuro, se vuelve de aplicacin particular. Ya que se trata de principios
que van nicamente dirigidos a delimitar al actividad de un nico sujeto: el legislador futuro.
Es por tanto, que resulta ilgico, dada la importancia de la Constitucin, al fungir como ley
suprema, el hecho de que no sea aplicable a todo aquel que forme parte del Estado.

Por otro lado, resulta un tanto cuestionable la funcin de los principios de naturaleza
programtica en una constitucin. Debido a que si sta consiste en el establecimiento de
directrices que sirvan de gua al legislador futuro, implica que su mbito temporal de
aplicacin aluda un tiempo venidero e incierto. Consecuentemente se estaran estableciendo
principios que sirvan de gua a la potestad legislativa, cuando ni siquiera se conocen las
circunstancias en las que tal actividad deber desarrollarse. Lo anterior resulta tan absurdo
como pretender que un ciego gue a otro. Por tanto, la incursin de principios de esta
naturaleza en una constitucin dista mucho de ser realmente necesarios y ya no se diga
27

MOSCHETTI, Francesco, El Principio de Capacidad Contributiva, IEF, Madrid, 1980, p. 64.

45

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


efectivos. Puesto que nadie puede garantizar que dichas normas tendrn una aplicacin
adecuada a la realidad futura; o que incluso se vean rebasadas por la misma cayendo en un
estado de completa inaplicabilidad.

Esta doble naturaleza de los principios constitucionales no se cumple en todas las


constituciones. Debido a que la ideologa poltica contenida en cada una de ellas es distinta por
depender de las necesidades que a su vez tiene cada Estado. De hecho la Constitucin
Espaola es un claro ejemplo de ello, al adoptar slo la naturaleza vinculante y desechar la
programtica. Lo anterior se encuentra establecido en el artculo 9.1 de su Carta Marga que a
la letra dice los ciudadanos y los poderes pblicos estn sujetos a la Constitucin y al resto
del ordenamiento jurdico. Adems, el Tribunal Espaol ha emitido dos sentencias de gran
importancia al respecto. La primera que consta bajo el rubro 80/1882 de 20 de diciembre, en la
que ratifica la disposicin constitucional antes aludida declarando que la constitucin es
precisamente eso, nuestra norma suprema y no una declaracin programtica o principal (...).
Por su parte, el contenido de la segunda sentencia, emitida bajo rubro 18/1984, FJ6 resulta de
gran trascendencia. Debido a que en ella se rechaza la naturaleza programtica, al reconocer
que los preceptos de dicha norma suprema son alegables ante los tribunales. Por tanto, la
Constitucin Espaola, slo presenta principios de naturaleza vinculante.

Sin embargo, hay otras que si presentan ese doble carcter de principios vinculantes y
programticos. Tal es el caso de la Constitucin Poltica de las Estados Unidos Mexicanos,
que en su artculo 133 seala:

46

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


sta constitucin, las leyes del Congreso de la Unin que emanen de ella y todos los tratados
que estn de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren por el presidente de la Repblica con la
aprobacin del Senado sern la ley suprema de toda la Unin. Los jueces de cada Estado se arreglarn a
dicha Constitucin, leyes y tratados , a pesar de las disposiciones en contrario que pueda haber en las
Constituciones o leyes de los estados.28

En este caso a diferencia del de Espaa, los principios establecidos en la Constitucin


denotan, tanto principios vinculantes como programticos. Primero al establecer que es la ley
suprema de toda la Unin, cumple con el carcter vinculante. Pero adems, cuando el aludido
precepto seala que los jueces debern arreglarse de acuerdo a la misma adquiere el carcter
programtico. Debido a que si la ley suprema es inamovible en la esencia de sus preceptos, se
garantiza el apego a stas directrices por parte del legislador futuro.

Los principios de

naturaleza vinculante resultan de gran importancia para la

Constitucin, ya que a travs de ellos adquiere el carcter de ley suprema. Colocndose as en


la cima del ordenamiento jurdico. Al grado que las dems leyes, tratados, jurisprudencia y

28

Haciendo una breve referencia histrica, GOMZ-ROBLEDO (INSTITUTO DE INVESTIGACIONES


JURDICAS Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos Comentada, tomo II, UNAM, Porra,
Mxico,1998, Pg.1392) seala El artculo 133 constitucional, que contiene la clusula de supremaca
federal, fue presentado por el Congreso Constituyente de 1916, en la 54 sesin ordinaria, celebrada el 21 de
enero de 1917, sin hallar antecedente en el proyecto de Constitucin de Venustiano Carranza, pero encontrndose
su correspondiente en el artculo 126 de la Constitucin de 1857; inspiracin del mismo en el artculo IV, inciso 2
de la Constitucin norteamericana.
El artculo 133 fue aprobado por votacin unnime de 154 votos en la 62. sesin extraordinaria de 25 de enero
de 1917, y sufriendo una reforma por decreto publicado ene l Diario Oficial de la Federacin el 18 de enero de
1934.
La reforma de 1934 introdujo una primera modificacin de estilo al cambiar la terminologa de hechos y que se
hicieren referente a los tratados internacionales por la ms tcnica, de celebrados y que se celebren, una
segunda modificacin relativa a la correccin de que los tratados deben ser sometidos a la aprobacin no del
Congreso, sino del Senado (artculo 76, prrafo 1); y una tercera, referente al hecho de que los tratados
internacionales estar de acuerdo con la Constitucin para poder ser considerados como ley suprema.
Esta reforma innecesaria- que fue presentada ante la Cmara de Senadores, que fungi como cmara de origen,
se aprob sin que hubiera mediado discusin ni en lo general, ni en lo particular; ocurriendo de igual forma al ser
turnada a la Cmara de Diputados, quien la aprob por unanimidad.

47

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


normas, no slo se consideran de carcter secundario; sino que adems tienen que estar de
acuerdo con ella. De modo que la ley suprema establece dichos principios y los dota de la
fuerza suficiente para fungir como lmites a las diversas expresiones de poder que se presentan
en un Estado, en el caso al poder tributario que es al que se har alusin en este trabajo . 29

2.4. La Potestad Tributaria del Estado.

2.4.1. Origen del Poder Tributario: Soberana o Constitucin?

La naturaleza vinculante de los principios constitucionales, como se desprende del


apartado anterior, implican que la constitucin de cada estado sea considerada como la norma
de ms alto rango jerrquico. Entonces, al ser la constitucin, la ley suprema de cada
estado, debe fungir como base para el surgimiento de todo el ordenamiento jurdico30. De

29

Al respecto, POLO BERNAL (Manual de Derecho Constitucional, Porra Mxico,1985, p.13 y 14.) cita a
Kelsen en su Teora Pura del Derecho que al efecto dice: El derecho regula su propia creacin en cuanto a que
una norma jurdica determina la forma en que otra es creada, as como, en cierta medida, el contenido de la
misma. La unidad de todo sistema jurdico lo constituye, precisamente, la norma de ms alto grado, la norma
bsica o fundamental, que representa la suprema razn de validez de todo el orden jurdico de una nacin y la
legitimidad de la autoridad. Es la Constitucin el nivel ms alto dentro del derecho nacional, la premisa mayor de
la que las dems normas jurdicas derivan sus conclusiones, fuente en donde las leyes corren por su cauce. La ley
fundamental cuya funcin consiste en regular los rganos y el procedimiento de la propia produccin jurdica
general, la cual, en algunos casos prescribe su contenido.
Por tanto, la Constitucin est en la cspide del orden jurdico nacional y esa supremaca de la Constitucin en el
Estado confiere a sta la cualidad de medida y sustento superior de la regularidad jurdica.
Es la constitucin el fundamento del orden jurdico y, por lo mismo, es fundamental: a) como garanta de
perdurabilidad de dicho orden, b) como expresin de contenido esencial para que el orden pueda existir; y, c)
como principio, base o fundamento en el que descansan los restantes ordenamientos jurdicos.
30
En relacin a esto, POLO BERNAL (Ob. cit., p.14 ) cita a Kelsen, que deca : Esta funcin de la Constitucin
de fundamentar el orden jurdico total de una nacin, unificndolo, la cumple la Constitucin a travs de una
doble va. Una declarando e instituyendo los rganos de accin y de sancin del derecho de una relacin
jerrquica de competencias. La otra, determinando el contenido o desarrollando el ordenamiento jurdico.
La naturaleza de se carcter fundamental , de ese rango superior de la Constitucin, se expresa en una serie de
caractersticas:
a) Sea por su carcter solemne de su promulgacin o por el estilo, forma o contenido de sus expresiones.

48

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


modo que, en esta norma principal es donde se encuentra el fundamento para la creacin de las
contribuciones.

Por su parte la justificacin de la existencia de las mismas, se relaciona con el concepto


de poder tributario que es la facultad que posee el estado para crear y hacer efectivas las
contribuciones. Anteriormente se consideraba que el origen de este poder resida en la
soberana del estado. Al respecto, De la Garza, cita a Valds Villareal, quien seala que:

...con la soberana, la potestad [poder tributario] comparte de cierto modo las caractersticas de
poder supremo, en lo econmico; inalienable, en cuanto no se puede comprometer, dar en garanta,
transigir o arrendar a la manera de los negocios privados; y solamente limitado en su eficacia por la
reciedumbre de la vivencia democrtica y de la posibilidad de la aplicacin razonable de la ley, y en su
legitimidad por las garantas individuales y por la forma de gobierno de equilibrio y coordinacin de los
poderes de la Unin y de funciones o competencias de la autoridad. 31

De modo que la soberana, como supuesto de supremaca, daba origen al poder


tributario. Permitiendo as, que los impuestos se cobraran en base a la facultad de imperio del
Estado.

b) Porque se establece los valores vinculantes de una comunidad, ordenando la conexin o coordinacin de
los rganos de poder con las instituciones y fuerzas efectivas del orden social.
c) Siendo la Constitucin la estructura esencial del orden, la tendencia a asegurar su estabilidad, como
salvaguarda de los principios que en ella se formulan, incita a dificultar su transformacin, bien
sometiendo su reforma a un procedimiento especfico de particular dificultad, bien prohibiendo sta por
un tiempo dado o la reforma de algunos principios o instituciones establecidos por la Constitucin.
d) Las actuaciones u ordenaciones que discrepen o controviertan los fundamentos constitucionales se
sometern a su enjuiciamiento. De aqu que el control de la constitucionalidad o inconstitucionalidad de
cualquier acto o ley es una consecuencia del carcter fundamental de la Constitucin que resulta de la
necesidad de limitar el poder por el Derecho, el cual es inherente a la esencia de Estado de Derecho.
Todos los poderes deben mantenerse dentro de la rbita de sus competencias y obedientes a las normas
que a travs de la Constitucin fij el poder constituyente.
31
DE LA GARZA, Sergio Francisco, Ob. cit., p. 207.

49

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


Sin embargo, era ineludible el hecho de que esa situacin habra de cambiar tarde o
temprano, y adecuarse a las circunstancias que se presentaran con el paso del tiempo. Por tal
motivo, el sentido que se le otorgaba al concepto de soberana es distinto al que se le da en la
actualidad. En el pasado, su mbito de validez era interno; ya que se depositaba en la persona
del rey, con la finalidad de facultarlo en el desarrollo de las actividades propias para su
subsistencia. Pero las circunstancias cambiaron, ahora se deposita en la persona del estado y
no en la figura de un monarca. Lo que da como resultado que su mbito de validez sea
externo, es decir, tiene repercusin para con los dems pases.

Actualmente, el significado de soberana, alude al derecho de autonoma que todo


estado debe tener, para ser capaz de regir su propio destino sin la intervencin de ningn otro.
De manera que, el concepto de soberana hace alusin a la realidad poltica operante de un
pas32. En relacin a esto, Garca Bueno cita a Rodrguez Bereijo:

en los momentos actuales no existe ninguna justificacin ni para identificar el llamado poder
tributario con la soberana, ni tampoco para hablar de un poder tributario como categora distinta del
poder normativo general.33

Por lo tanto, el concepto de soberana no puede aplicar como origen del poder
tributario, no slo por el hecho de haber cambiado su significado, aunado a esto hay que tener
32

Al respecto GARCA BUENO cita a ZAGREBELSKY (Ob. cit., p. 41.) quien seala Desde el punto de vista
jurdico, la soberana se expresaba, y casi se visualiza , mediante la reconduccin de cualquier manifestacin de
fuerza poltica a la persona soberana del Estado: una grandiosa metfora que permita a los juristas hablar del
Estado como de un sujeto unitario abstracto y capaz, sin embargo, de manifestar su voluntad y realizar acciones
concretas a travs de sus rganos . La vida de esta persona vena regulada por el derecho, cuya funcin era
anloga a la que desempean las leyes de la fisiologa respecto a los cuerpos vivientes.
La ciencia poltica ha desenmascarado una y mil veces esta ficcin y ha mostrado las fuerzas reales, los grupos
de poder, las elites, las clases polticas o sociales, etc., de las que la persona estatal no era ms que una
representacin, una pantalla, una mscara.
33
GARCA BUENO, Marco Csar, Ob. cit., p. 41.

50

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


en cuenta el surgimiento del constitucionalismo. Ya que a partir de que se instaura ste
rgimen, es la constitucin, a travs de sus principios, la que limitar a los diversos poderes
del Estado. De tal forma que el poder tributario, es decir, la facultad de crear e imponer
contribuciones deber estar debidamente fundado y reglamentado por los principios
constitucionales. Dicho de otra manera el fundamento para la creacin de contribuciones no es
sino la propia Constitucin.

2.4.2. Poder o Potestad? Tributaria.

Una vez establecido que es la Constitucin, y no la soberana, el verdadero origen de la


facultad que tiene el estado, respecto del establecimiento de las contribuciones; as como de
los respectivos rganos administrativos, encargados de la recaudacin de las mismas. Resulta
interesante hacer alusin a la disyuntiva que surge en relacin a la correcta forma de
denominar a sta expresin de poder del estado.

La justificacin al uso indistinto de ambos trminos radica en que su significado, en


sentido, tcnico, gramatical y lgico, fungen como sinnimos al no existir una diferencia
substancial. Sin embargo, el dilema de utilizar el trmino de potestad o poder surge
precisamente, en torno a esas dos funciones, que el estado realiza con motivo de la captacin
de recursos que sufraguen el gasto pblico. Al respecto, la escuela italiana, a travs de Berliri
considera que el utilizar la concepcin de Potestad Tributaria, implica un mayor alcance, es
decir, por un lado el establecimiento de las contribuciones pero adems el de los rganos
pblicos encargados de su recaudacin y administracin. Es por ello que vara radicalmente la
51

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


denominacin por derecho de supremaca tributaria ya que en su opinin es la forma idnea
para explicar los distintos hechos que tienen lugar debido a la exteriorizacin del poder del
estado. En concordancia, Snchez Gmez opina:

...la potestad tributaria del Estado es la atribucin legal que le confiere la Constitucin Poltica
Federal para establecer las contribuciones necesarias que se requieren dentro de su espacio territorial
para cubrir el gasto pblico y que debe ejercitarse bajo los principios de generalidad, equidad,
proporcionalidad, legalidad y mbito de competencia fsico-geogrfico.34

La lista de doctrinarios que incurren en el anlisis de este tema, de acuerdo con el antes
citado autor contina, por ejemplo; seala que para Giuliani Fonrouge el concepto de poder
tributario alude nicamente a la facultad que posee el estado de establecer las contribuciones
que habrn de solventar los particulares. Sin embargo, ya con Gian Antonio Micheli, se
observa una variante, puesto que l no habla de poder potestad, sino de Poder Tributario
y Poder de Imposicin; refirindose al primero como la facultad del poder legislativo para
establecer normas tributarias, y respecto del segundo como la facultad de la Administracin
Pblica para aplicarlas.

Lo verdaderamente digno de resaltar aqu es que esas dos actividades que el estado se
encuentra facultado para realizar son una causa y la otra consecuencia. Es decir primero se
alude a la facultad del estado para establecer contribuciones a cargo de la poblacin. Esta
funcin es desarrollada por el poder legislativo de acuerdo a los lmites constitucionales. A
partir de esto, surge la imperiosa necesidad de aplicar esas contribuciones, facultad que esta

34

SNCHEZ GMEZ, Ob. cit., p.92

52

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


vez corresponde a la Administracin Pblica en alusin al poder ejecutivo. Y que deber
desarrollarse en obediencia a una ley de carcter secundario en donde se establezca la forma
de llevar a cabo dicha actividad. Por tanto la primera facultad es en realidad el poder tributario
del estado, al consistir en la creacin de normas tributarias a travs de las cuales se
establecern las contribuciones. Mientras que la segunda implica slo un acto administrativo a
travs del cual se aplicarn las normas ya creadas, exigiendo as el derecho de crdito a que da
lugar la existencia del tributo.

A pesar de lo anterior, como hice mencin al principio de este apartado, se utiliza de


forma indistinta el trmino poder o potestad tributaria, para referirse a la facultad del estado de
crear contribuciones y establecer los rganos encargados de su recaudacin y control. Toda
vez que la nica aspiracin es la de un concepto genrico que logre englobar todas y cada una
de las facultades del estado en materia de contribuciones.

2.4.3. Lmites al Poder Tributario del Estado.

2.4.3.1. Principio de Generalidad.

Este principio encuentra su justificacin en que las contribuciones deben participar de


las caractersticas esenciales del acto que implica su nacimiento, en este caso de las leyes. Si
stas poseen el carcter de generales, en consecuencia, las contribuciones tambin debern
53

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


poseerlo. El carcter de generalidad implica que la ley se aplicar a todas aquellas personas
que se coloquen en la hiptesis normativa establecida en la misma, es decir, se aplica por igual
a todos los que se encuentren en las mismas circunstancias .

De tal forma que el principio de generalidad tributaria consiste de acuerdo a Arrioja


Vizcano, en que slo estn obligados al pago de las contribuciones , aquellas personas fsicas
o morales que por cualquier motivo o circunstancia se coloquen en la hiptesis normativa que
al efecto sealen las leyes tributarias. Es decir que slo aquellas personas que realicen los
hechos imponibles establecidos por las leyes tributarias debern sujetarse al pago de las
contribuciones.

2.4.3.2. Principio de Obligatoriedad.

El principio de obligatoriedad implica que todas aquellas personas que se coloquen en


el supuesto normativo establecido por la ley, adquieren de forma inmediata la obligacin de
cumplir con ese impuesto en las condiciones que la misma establezca. Debido a esto, resulta
de gran importancia, ya que es a travs del cumplimiento de la obligacin tributaria a cargo
del particular, que el estado se hace de los recursos necesarios para el desarrollo de sus
actividades. Por tal motivo, se justifica el hecho de que el cobro de las contribuciones tenga el
carcter de exigible. Es decir, que esta obligacin pblica sea contemplada como un acto que
conlleva aparejada ejecucin.

54

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

2.4.3.3. Principio de Vinculacin con el Gasto Pblico.

Este principio implica que los ingresos tributarios que se recaudan, guardarn estrecha
relacin con el gasto pblico. Debido a que su finalidad radica en que el Estado sea capaz de
solventar la prestacin de servicios pblicos. Puesto que es a travs de estos ltimos que el
particular obtiene beneficios en compensacin por las contribuciones a su cargo. Ya que
resultara por dems absurda la idea de pagar impuestos sin recibir nada a cambio.

La correlativa funcin de los gobernantes deben es hacer buen uso de esos recursos que
aportan los contribuyentes, puesto que slo as se dar efectivo cumplimiento a este principio.
Es decir que todos y cada uno de los ingresos captados a travs de la recaudacin debern
dirigirse a la integracin del Presupuesto Pblico. Y la poblacin tiene el derecho inalienable
de conocer el informe detallado de los movimientos financieros que al efecto se realicen con
los recursos pblicos.

2.4.3.4. Principio de Proporcionalidad y Equidad.

Respecto de este principio surge la discusin acerca de si se debe considerar


proporcionalidad y equidad como un solo principio o como dos distintos pero relacionados.
Adam Smith sealaba, respecto de su principio de proporcionalidad, que de no llevarse a su
efectivo cumplimiento se estara en el supuesto de la desigualdad tributaria, por el contrario,
de su cumplimiento dependera la igualdad en la tributacin. Es decir que este clebre
55

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


economista los consideraba como una unidad.35 Y aunque muchos tratadistas estn de acuerdo
con esta concepcin no son la totalidad, puesto que tambin estn aquellos que opinan que
existen dos principios ntimamente relacionados pero distintos entre s.

En opinin de Arrioja Vizcano, la proporcionalidad es entonces ...la correcta


disposicin entre las cuotas, tasas, o tarifas previstas en las leyes tributarias y la capacidad
econmica de los sujetos pasivos por ellas gravados.36 Es decir que relaciona el principio de
proporcionalidad con la capacidad econmica de los sujetos pasivos, en vista de eso, es que se
sostiene que las tasas progresivas denotan la proporcionalidad de una contribucin. Con la
finalidad de que as en cada caso, el impacto patrimonial sea distinto en base a la de ingresos
de cada sujeto pasivo

Por su parte el principio de Equidad se refiere a la igualdad de trato que se debe dar a
todos aquellos sujetos pasivos que se encuentren en idntica situacin. Para evitar que exista
cualquier tipo de discriminacin y por ende de injusticia. Al respecto, Margan Manatou citado
por Arrioja Vizcano seala, que un tributo se considerara equitativo cuando sea el mismo
para todos los comprendidos en la misma situacin. 37

De acuerdo al antes aludido autor, a partir de ambos principios se desglosan una serie
de diferencias, que a la vez resultan complementarias entre s, recordando a Smith y su
principio de proporcionalidad:
35

Al respecto ARRIOJA (Ob. cit., p.255.) comenta que prestigiados autores como Flores Zavala, Servando J.
Garza y Sergio F. de la Garza se unen a la opinin de Smith y critican la separacin entre los principios de
proporcionalidad y equidad
36
ARRIOJA VIZCANO, Adolfo, Derecho Fiscal Mexicano, Themis, 2000, p. 256.
37
Ob. cit., p. 259.

56

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.

PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD

PRINCIPIO DE EQUIDAD

1.

Atiende la capacidad econmica del sujeto


pasivo y a la correcta distribucin de las
cargas fiscales entre las fuentes de riqueza
existentes en una nacin.

1.

Atiende a la igualdad
contribuyentes ante la ley.

de

los

2.

Vinculado con la Economa Nacional

2.

Vinculado con la posicin concreta del


contribuyente frente a la ley fiscal

3.

Atiende tasas, cuotas o tarifas tributarias

3.

.
4.

Sigue un criterio de progresividad

4.

Se ocupa de los dems elementos del


impuesto con la sola excepcin de las
tasas, cuotas o tarifas tributarias.
sigue siempre un criterio de igualdad.

5.

Busca la justicia en todo el sistema


tributario nacional.

5.

Busca la aplicacin de justicia a casos


concretos.

6.

Implica la desigualdad con el fin de afectar


econmicamente en mayor medida a las
personas de mayores ingresos que a las de
medianos o reducidos recursos.

6.

Implica un trato igual para los iguales y


desigual para aquellos que se encuentren
colocados en una situacin de
desigualdad

7.

Existe para permitir la percepcin de


ingresos, utilidades o rendimientos; en
funcin de la existencia de fuentes de
riqueza gravables.

7.

Existe para tratar de que se encuentren


obligados a determinada situacin todos
aquellos que se hallen dentro de lo
establecido por la ley; y de que no se
encuentren en esa misma obligacin los
que estn en situacin jurdica diferente.

8.

Regula la capacidad econmica de los


ciudadanos.

8.

Regula la hiptesis normativa y el plazo


para el pago de las contribuciones.

9.

Se vincula directamente con el entero de


las contribuciones .

9.

Se vincula con la regulacin justa y


adecuada
del
procedimiento
recaudatorio.

10. Opera respecto de las personas que al ser


sujetos de un mismo tributo, deben tener
igual situacin frente a la ley que lo
establece, en todas las facetas de su
regulacin , con excepcin de la relativa
a sus capacidades econmicas

10. Opera en funcin de la capacidad


econmica del contribuyente, es decir,
quien tiene mayores bienes econmicos
pagua mayores tributos.

2.4.3.5. Principio de Legalidad.

57

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


Para el estudio del principio de legalidad, es necesario hacer referencia al aforismo
latino nullum tributum sine lege cuyo significado radica en que, un tributo no puede existir,
si no se encuentra debidamente establecido en la ley. De esta manera se garantiza al
contribuyente una certidumbre en materia de impuestos, ya que slo podr ser sujeto de
determinados impuestos establecidos previa y expresamente en una ley. La autoridad no puede
entonces imponer los tributos de manera caprichosa, sino en concordancia con lo establecido
en las leyes tributarias.

De tal forma que a travs de este principio de legalidad, se dota de certeza a los
distintos sistemas tributarios de cada estado. Ya que por un lado limitan la aplicacin de las
contribuciones al sealar que las autoridades administrativas slo podrn hacer efectiva
aplicacin de aquellas contribuciones, que se encuentren previa y expresamente establecidas
en la ley. Y por el otro, de manera recproca, los contribuyentes slo estn obligados al
cumplimiento slo de las obligaciones establecidas, igualmente, por las normas tributarias,
respecto de situaciones concretas en que hubieren incurrido.

2.4.3.6. Medio de Defensa Legal.

En relacin a este principio Arrioja Vizcano seala que en caso de que una norma
jurdica contravenga los principios antes expuestos, es decir, que no se ajuste a los principios
de Generalidad, Legalidad, Vinculacin con el Gasto Pblico, Proporcionalidad y Equidad,
nicamente puede acudirse a la interposicin del Juicio de Amparo como mecanismo de
impugnacin. Ya que sus alcances implican la salvaguarda del rgimen constitucional y el
58

______________________________________________Principios Rectores del Derecho Tributario.


hecho de incumplir con los principios antes sealados, implica claramente una violacin a la
Carta Magna, en detrimento de las garantas de los contribuyentes.

59