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UNIDAD 10 : Patrimonio Neto y Resultados

10.1: Elementos Componentes


Referencia en RT de la FACPCE
Referencia
bsica

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bibliografa

RT 16. 2 parte, 4.1.3.


Contabilidad Superior. EFN. 5ta Edicin.
Captulo 5, puntos 5.2 y 5.3.

El Patrimonio Neto puede ser definido con tres enfoques diferentes:

Como diferencia patrimonial: Es igual al ACTIVO menos el PASIVO

Segn sus componentes: Es igual al aporte de los propietarios (o asociados) ms


los resultados acumulados.

Considerando los derechos que confiere: Como la participacin efectiva de los


propietarios de la sociedad.

Las partidas integrantes del patrimonio neto deben clasificarse de acuerdo con su origen:
APORTES DE LOS PROPIETARIOS: Pueden ser capitalizados (lo que se conoce
como Capital) o no capitalizados.
Los aportes no capitalizados se originan: en aportes por un valor superior al valor
nominal del capital comprometido a aportar o aportado (primas de emisin) o por
aportes ya efectuados sobre los que se tiene la intencin de convertirlos en capital
(aportes irrevocables para futuros aumentos de capital)

RESULTADOS ACUMULADOS: Son ganancias retenidas en la empresa o


prdidas sin absorber por otros componentes del patrimonio neto.
En el caso de las ganancias acumuladas se distinguen las no asignadas de
aquellas con la distribucin restringida por normas legales, contractuales o por
decisiones del ente (reserva legal, reserva estatutaria y reserva facultativa
respectivamente).
En trminos generales los quebrantos acumulados son transitorios, ya que una vez
que tienen lugar deben ser absorbidos por otros integrantes del rubro.

Materia: Contabilidad Intermedia


Profesores: Leticia Masfarr y Gerardo Perreti

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De acuerdo a lo expresado la estructura del Patrimonio Neto puede graficarse como


sigue:
Capital

Capital Suscripto
Primas de Emisin

APORTES

Aportes no
capitalizados

PATRIMONIO
NETO

Aportes irrevocables
para
futuros
aumentos de capital

Resultados No asignados
Reserva legal
RESULTADOS
ACUMULADOS

Ganancias
reservadas

Reserva estatutaria
Reserva facultativa

Reservas por Revalos tcnicos (1)

(1) La Resolucin Tcnica N 17 Punto 5.11.1.1 establece como criterio de valuacin de


los bienes de uso al Costo Histrico, prohibiendo la contabilizacin de los denominados
Revalos Tcnicos. No obstante en el punto 8.2.2. establece como norma de transicin
que los Revalos Tcnicos registrados anteriormente a la vigencia de esta norma no
sern eliminados, sino que sern reducidos a medida que los bienes se consuman o
vendan. Actualmente se puede leer en algunos balances esta cuenta como consecuencia
de las registraciones realizadas anteriormente y que todava no han terminado de
desafectarse.

10.2. Capital Social o Suscripto


Referencia en RT de la FACPCE
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RT 17. 2 parte, 4.7.


Contabilidad Superior. EFN. 5ta Edicin.
Captulo 5, punto 5.2

Materia: Contabilidad Intermedia


Profesores: Leticia Masfarr y Gerardo Perreti

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Siguiendo el esquema anterior, se desagregarn los conceptos enunciados:

APORTES CAPITALIZADOS:
Los aportes capitalizados integran el capital suscripto o capital social. Revisten la forma
jurdica de capital ya que renen los requisitos legales necesarios conforme con la
naturaleza jurdica del ente. A ttulo de ejemplo de esos requisitos se citan:

La inscripcin del capital por su monto en los organismos de control

La representacin por acciones en circulacin en el caso de tratarse de una


Sociedad Annima

Reconocimiento:
Se considera Capital al suscripto, es decir aquel que el socio o accionista ha aportado (o
integrado) o se ha comprometido a aportar (an cuando no est integrado).
En consecuencia el aporte se reconoce desde el momento en que el socio o accionista se
compromete al mismo. Esto da lugar a que en el momento citado, se acredite la cuenta
Capital, cargando como contrapartida una cuenta representativa del crdito de la sociedad
contra los socios.

Clases de Aporte y medicin:


TIPOS DE APORTES
Aportes de dinero
Aportes en
servicios

bienes

Aportes en crditos

MEDICIN
Se valan a su valor nominal
y Deben valuarse al valor corriente del bien o servicio
aportado. Para las Sociedades Comerciales los aportes no
dinerarios deben integrarse en su totalidad, por lo cual al
momento de compromiso de aporte es el mismo de
integracin.
Deben valuarse al valor actual del crdito aportado conforme
con los criterios de valuacin para Otros Crditos.

Aportes en cancelacin Deben valuarse al valor de cancelacin del pasivo de que se


de pasivo
trata o a su valor actual teniendo en cuenta la tasa pactada o
una tasa de mercado similar a la citada como aplicable a
Otros Crditos

Particularidades:

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El reconocimiento del aporte en el momento de la suscripcin da lugar al


reconocimiento de un crdito contra el socio (accionista si es una Sociedad
Annima) que suscribi el aumento del capital (accionistas en el caso de
una S.A.).

De acuerdo a lo que establece la Ley de Sociedades Comerciales en sus


artculos N 149 y N 187 para las S.R.L. y las S.A. respectivamente, los
aportes en dinero deben integrarse en un veinticinco por ciento (25 %),
como mnimo en el momento de la suscripcin y completarse en un plazo de
dos (2) aos. Su cumplimiento se acreditar al tiempo de ordenarse la
inscripcin en el Registro Pblico de Comercio, con el comprobante de su
depsito en un banco oficial.

10.3. Ajustes al Patrimonio Neto. Aumentos de capital por emisin


y suscripcin de acciones. Primas de emisin
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Contabilidad Superior. EFN. 5ta Edicin.


Captulo 5, puntos 5.2.

AJUSTES AL PATRIMONIO:
El tema Ajuste por Inflacin no es parte de esta materia, de todos modos, se debe
mencionar que implicancia terica tiene para el Patrimonio Neto un ajuste por este
concepto.
Los aportes en concepto de capital deben re-expresarse considerando como origen la
fecha en que son reconocidos contablemente, es decir la fecha de suscripcin y no la de
integracin.
El ajuste correspondiente se registrar en una cuenta del rubro de Patrimonio Neto,
denominada Ajuste de Capital, para seguir manteniendo la cuenta Capital por el valor
nominal de lo aportado.

SUSCRIPCIONES A VALORES DISTINTOS DE LOS NOMINALES:


Pueden existir diferencias entre las mediciones contables de los aportes comprometidos y
el valor nominal de las acciones emitidas.
PRIMAS DE EMISIN:
Hay una suscripcin sobre la par cuando el valor de suscripcin es mayor que el valor
nominal. La prima de emisin es igual a la diferencia entre ambos valores.

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La prima de emisin se genera econmicamente cuando la participacin en el patrimonio
neto de cada accionista es superior al valor nominal de las acciones que posee y cuando,
como consecuencia de la emisin se incorporarn nuevos accionistas. Es natural
entonces que los accionistas actuales exijan a los que se incorporan un aporte por un
valor mayor que el de la participacin por accin en patrimonio neto de la sociedad.
Por ejemplo: Acciones con un valor nominal de $100,00 suscriptas por $115,00
determinan una prima de $15,00
Si se incurriese en gastos de emisin, para determinar la prima, debe deducirse el gasto
de emisin de la diferencia entre el valor suscripto y el valor nominal.
Ejemplo:
CONCEPTO

IMPORTE

Se suscribe capital por un valor a aportar de :

$ 118,00

El valor nominal del capital suscripto es de :

$ 100,00

Gastos de emisin 2%:

$ 2,36

Prima de emisin neta de gastos de emisin:

$ 15,64

Registracin:
CONCEPTO
Accionistas

DEBE

HABER

118,00

a Gastos a pagar

2,36

a Capital

100,00

a Primas de emisin

15,64

Naturaleza de la prima de emisin:


La prima de emisin es un aporte no capitalizado. Normalmente no es distribuible, pero
puede serlo con requisitos similares a los de una reduccin de capital.

DESCUENTO DE EMISIN:
Hay una suscripcin bajo la par cuando el valor suscripto es menor que el valor nominal
del capital. El descuento de emisin es igual a la diferencia entre ambos valores.

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La Ley de Sociedades Comerciales prohbe la emisin de acciones bajo la par, slo est
permitida en las empresas que cotizan sus acciones bajo el contralor de la Comisin
Nacional de Valores.

ANTICIPOS IRREVOCABLES A CUENTA DE FUTUROS AUMENTOS DE CAPITAL:


Son aportes que efectan los socios (son privativos de las sociedades comerciales) con la
decisin irrevocable de convertirlos en capital.
Un aporte a cuenta de un futuro aumento de capital no debera poder ser reintegrado, ya
que la intencionalidad, tanto de la sociedad como del socio, es que el mismo se
transforme en capital y en consecuencia en el futuro garantice las operaciones de la
sociedad con terceros.
Conforme con nuestras normas, la contabilizacin de estos aportes debe basarse en la
realidad econmica. Por lo tanto, slo deben considerarse como parte del patrimonio los
aportes que:
1. Hayan sido efectivamente integrados:
Los aportes deben reconocerse como patrimonio neto cuando se integren.
La convencin de una deuda con un socio o accionista en aporte
irrevocable debe reconocerse cuando la asamblea u rgano equivalente lo
apruebe como tal.
2. Surjan de acuerdo escrito entre el aportante y el ente, aprobado por la asamblea
de accionistas (u rgano equivalente) que estipule que el destino del aporte es su
futura conversin en capital y que el aportante mantendr su aporte, salvo cuando
su devolucin sea decidida por la asamblea de accionistas (u rgano equivalente)
mediante un procedimiento similar al de reduccin del capital social.

La fecha para el reconocimiento contable ser aquella en que se completen todos los
requisitos enunciados para el cumplimiento.
Los aportes que no cumplan las condiciones mencionadas integran el pasivo.

10.4. Reduccin de capital, distribucin y capitalizacin de


utilidades:
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bibliografa

Contabilidad Superior. EFN. 5ta Edicin.


Captulo 5, punto 5.2 y 5.3.

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Reduccin de capital con reduccin de aportes:
Una asamblea extraordinaria puede resolver la reduccin del capital devolviendo los
aportes a los accionistas. La reduccin del capital en estos trminos da lugar al
reconocimiento del derecho de los accionistas a recibir el importe de la reduccin.
Debe reconocerse con la decisin de la asamblea y en la fecha de la misma.

Reduccin del capital por absorcin de prdidas:


Cuando un ejercicio arroja una prdida, los resultados no asignados pueden pasar a
tener saldo deudor. Esto ocurrira si el saldo deudor del resultado del ejercicio es
mayor que el saldo acreedor de la cuenta Resultados No Asignados.
El saldo deudor de la cuenta Resultados No Asignados, es un saldo transitorio, ya que
tanto las normas contables como las legales disponen su absorcin por otros
componentes del patrimonio neto.
El orden usual de absorcin de ese saldo deudor es:
1. Reservas diversas
2. Reserva legal
3. Ajustes de capital
4. Capital

Si los componentes numerados de 1 al 3 no son suficientes para cubrir el


quebranto acumulado se producir una reduccin en el valor nominal del capital.
En general la que dispone la absorcin del quebranto acumulado es la asamblea.
Es posible tambin que el registro por la absorcin se haya confeccionado antes
del cierre y la asamblea lo convalide al aprobar los Estados Contables.
De todas maneras el reconocimiento requiere de la aprobacin de la asamblea,
porque an en el caso de que los Estados Contables incluyan la absorcin, la
asamblea debe aprobarlos.
Debe aclararse por ltimo que la absorcin de quebrantos de los componentes del
patrimonio neto, incluido o no en el capital es una modificacin cualitativa del
mismo por cuanto su cuanta total no se modifica.
Asimismo, el Art. 206 de la Ley de Sociedad Comerciales, establece: La
reduccin es obligatoria cuando las prdidas insumen las reservas y el cincuenta
por ciento del capital. Por lo tanto cuando se cumplan estas dos condiciones, la
sociedad est obligada a reducir su capital.
Por ejemplo:

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La Sociedad A presenta al 31/12/X1 un Resultado No Asignado de ($13.000)
prdida.
El Capital a esta fecha es: $ 12.000
Las Reservas al 31/12/X1 son: $ 6.000
De acuerdo a lo que establece la Ley de Sociedad Comerciales, esta empresa
est obligada a reducir su capital, ya que no se cumple con el tope exigido:
Clculo del tope:
Al 31.12.X1
Capital

12.000

Capital al 50%

6.000

Reservas al 100%

6.000

Tope

12.000

R.N.A.

(13.000)

Reduccin de capital obligatoria

(1.000)

Resultados acumulados: distribucin de ganancias:


Si retomamos el cuadro inicial donde el Patrimonio Neto se divida en dos grandes
grupos:

APORTES

RESULTADOS ACUMULADOS

Nos encontramos en este segundo punto: Resultados Acumulados o Resultados No


Asignados:
Los Resultados No Asignados son aquellos resultados sin destino especfico. En
general los resultados no asignados son ms especficamente ganancias no
asignadas, ya que como se vio la cuenta Quebrantos Acumulados es transitoria.
En el caso de ganancias acumuladas, la Asamblea puede resolver destinar el saldo o
parte del mismo a una distribucin de utilidades, siendo sus destinos ms comunes:
1. Distribucin de utilidades en efectivo, siendo ste ordinariamente: El pago
de dividendos en efectivo que deben reconocerse cuando la asamblea los
declara.
2. La constitucin de reservas (ganancias reservadas)

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3. La capitalizacin de utilidades

Al cierre del ejercicio anterior, las cuentas de resultado se cancelan contra la


cuenta de Resultados del ejercicio, y luego este saldo es enviado a la cuenta de
Resultados No Asignados.

Caso particular: Ver el punto 7.8. Retribucin a miembros de rganos


societarios de la bibliografa bsica: Contabilidad Superior, de Enrique Fowler
Newton, para profundizar sobre la controversia en el tratamiento de las
Remuneraciones al directorio, Sndico y Consejo de Vigilancia.

Capitalizacin de utilidades:

Se trata de ganancias acumuladas que pasan a ser capital en virtud de la decisin


de los propietarios o socios.
Transitoriamente y antes de utilizar la cuenta capital suscripta, suele utilizarse una
cuenta transitoria (por ejemplo: Acciones a emitir, en el caso de las Sociedades
Annimas) hasta que queden verificados todos los requisitos formales.
Las ganancias capitalizadas se reconocen como capital desde la fecha de la
decisin de los propietarios en este sentido.

10.5. Constitucin y desafectacin de reservas


Referencia
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Contabilidad Superior. EFN. 5ta Edicin.


Captulo 5, punto 5.3

Las ganancias reservadas son aquellas ganancias retenidas en el ente por explcita
volunta social o por disposiciones legales, estatutarias u otras. La composicin de
este rubro debe informarse adecuadamente.
Las clases de ganancias reservadas son:
a) Reservas obligatorias: ganancias reservadas a cuya constitucin est obligada
la asamblea:
-

Reserva legal: Obligatoria por disposiciones legales. La Ley de Sociedades


Comerciales obliga a destinar a la llamada Reserva legal el 5% del resultado
del ejercicio hasta alcanzar el 20% del capital.

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Reserva estatutaria: Obligatoria por disposiciones del contrato social

b) Reservas facultativas: ganancias reservadas por decisin de la asamblea.

Constitucin:
Las reservas obligatorias deberan constituirse antes del cierre del ejercicio si se
verifica que la existencia de los requisitos legales o estatutarios requeridos
obliguen a ello.

Desafectacin:
El caso ms corriente de Desafectacin de ganancias reservadas es la absorcin
de quebrantos, tema ya tratado en resultados acumulados.

10.6. Estado de Evolucin de Patrimonio Neto (FN 24)


Referencia en RT de la FACPCE
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bibliografa

RT 8 y 9 Captulo V
Contabilidad Superior. EFN. 5ta Edicin.
Captulo 24

La Resolucin Tcnica N 8 caracteriza al Estado de Evolucin del Patrimonio Neto


(EEPN) como el Estado Contable que informa sobre:
-

La composicin del patrimonio neto

La causa de los cambios producidos en sus componentes durante el


ejercicio

La Resolucin Tcnica N 19 introduciendo cambios sobre al RT 9 presenta el


esquema que debe tener el Estado de Evolucin del Patrimonio Neto.
El mismo presenta en sentido horizontal todos los componentes del patrimonio, tal
como fue sealado en el cuadro del punto 10.1 de esta gua. En sentido vertical se
indican las causas de los cambios que han sufrido esos componentes.
Cuando se expone la informacin en forma comparativa con la del ejercicio
anterior, el EEPN muestra:
-

La informacin del ejercicio completa en lo que se refiere a


composicin y evolucin

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Profesores: Leticia Masfarr y Gerardo Perreti

- 10 -

La informacin del ejercicio anterior a los efectos comparativos, slo


como totales.

Ajuste de resultados ejercicios anteriores:


Las modificaciones a resultados de ejercicios anteriores (o ajustes de resultados de
ejercicios anteriores AREAs) se muestra en el EEPN como una correccin a los
saldos iniciales. Si bien se trata de resultados los mismos son atribuibles a
ejercicios anteriores pero reconocidos en el presente.
Conforme con nuestras normas, estas modificaciones (o ajustes) se originan en:
-

Correcciones de errores en la medicin de los resultados informados en


estados contables de ejercicios anteriores.

Aplicacin en el ejercicio corriente de una norma de medicin contable


distinta de la utilizada en el ejercicio anterior.

En el caso de que surjan modificaciones de la informacin de ejercicios anteriores


la informacin debe mostrarse siguiendo la siguiente estructura:

Saldo inicial del perodo (debe ser igual al saldo del ejercicio anterior reexpresado)
+ / - Modificaciones del ejercicio
SALDO INICIAL CORREGIDO
+ / - Variaciones de los componentes del PN durante el perodo
SALDO FINAL DEL PERODO

10.7. Reconocimiento de ingresos:


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RT 17. 4.7.
Contabilidad Superior. EFN. 5ta Edicin.
Captulo 13

Materia: Contabilidad Intermedia


Profesores: Leticia Masfarr y Gerardo Perreti

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Los ingresos son los aumentos brutos del patrimonio neto, originados en la
produccin o venta de bienes, en la prestacin de servicios o en otros hechos que
hacen a las actividades principales del ente.
Los ingresos resultan generalmente de venta de bienes y servicios pero tambin
puede resultar de la construccin de bienes previamente vendidos o de actividades
internas, como el crecimiento natural o inducido de determinados activos en una
explotacin agropecuaria o la extraccin de petrleo o gas en esta industria.
Reconocimiento y medicin:
Los resultados de las operaciones de intercambio se reconocern cuando puedan
considerrselas concluidas desde el punto de vista de la realidad econmica.
Son criterios generales para el reconocimiento de los ingresos:

CAUSAS QUE ORIGINAN LOS


INGRESOS

CUNDO SE EFECTA EL
RECONOCIMIENTO

Venta de bienes

Con la entrega / tradicin del bien

Construccin de una obra ya vendida

Con el avance en la ejecucin

Prestacin de un servicio

A medida
prestacin

Actividades agropecuarias

Con la medicin objetiva del


crecimiento (tema de la prxima
unidad)

Actividades extractivas

Medicin objetiva de los bienes


extrados.

que

se

efecta

la

La medicin de los ingresos se har empleando los criterios de medicin contable


de los activos incorporados o de los pasivos cancelados.

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