Está en la página 1de 114

___________________________________________________________________

CURSO DO PROF. DAMSIO A DISTNCIA

DIREITO TRIBUTRIO

__________________________________________________________________
Praa Almeida Jnior, 72 Liberdade So Paulo SP CEP 01510-010
Tel.: (11) 3346.4600 Fax: (11) 3277.8834 www.damasio.com.br

_____________________________________________________________________________ MDULOS

MDULO I
DIREITO TRIBUTRIO
1. INTRODUO
o ramo do Direito que estuda os princpios e normas que disciplinam a tributao.
A tributao no Brasil s pode ser desenvolvida pelo Estado:

Unio;

Estados-Membros;

Municpios;

DF (aps a CF/88, virou pessoa poltica. Antes era autarquia administrativa da


Unio).

A criao dos tributos depende de lei, logo, s quem legisla pode tributar e s quem
pode legislar so as pessoas polticas.
O Direito Tributrio estuda os princpios e as normas que disciplinam a ao estatal
de exigir tributos, e se preocupa com as relaes jurdicas que, em decorrncia da
tributao, se estabelecem entre o Fisco e os contribuintes.
Direito Tributrio, para Hugo de Brito Machado, o ramo do Direito que se ocupa
das relaes entre o fisco e as pessoas sujeitas s imposies tributrias de qualquer
espcie, limitando o poder de tributar e protegendo o cidado contra os abusos desse
poder1.
O tributo um instituto jurdico especial, pois sozinho alcana valores primordiais
s pessoas, que so: liberdade (ningum paga tributo por vontade prpria) e propriedade
(atinge o patrimnio).
2. TRIBUTO
2.1. Conceito
O conceito de tributo est previsto no art. 3. do CTN, assim compreendido:
Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda cujo valor nela se
1

BRITO MACHADO, Hugo de. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Malheiros.

_____________________________________________________________________________ MDULOS

possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante
atividade administrativa plenamente vinculada.
uma obrigao ex lege, em moeda, que no se constitui em sano por ato ilcito e
que tem por sujeito ativo (credor), normalmente, uma pessoa poltica e por sujeito passivo
(devedor) qualquer pessoa (apontada na lei da entidade tributante).
A obrigao compulsria, obrigatria, porque decorre diretamente da lei. A
vontade do contribuinte irrelevante.
2.2. Obrigao ex lege
O tributo uma obrigao ex lege, pois nasce direta e imediatamente da vontade da
lei, que traa a hiptese de incidncia do tributo.
As obrigaes ex lege contrapem-se s obrigaes ex voluntate (em que a vontade
das partes prestigiada pelo Direito), pois o legislador, ao mencionar instituda em lei,
certamente pretendeu afastar as chamadas obrigaes convencionais, que teriam fulcro,
invariavelmente, numa convergncia de vontades.
Nosso Direito desconhece o tributo in natura (no qual parte da mercadoria
comercializada entregue ao Fisco a ttulo de pagamento do tributo, ex.: para o pagamento
do ICMS, entregam-se 10 quilos de arroz a cada 100 quilos vendidos) e desconhece
tambm o tributo in labore (a cada ms, o sujeito passivo destina alguns dias de seu
trabalho entidade tributante).
Obrigao o vnculo abstrato de contedo patrimonial pelo qual uma pessoa
(sujeito passivo) v-se compelida a dar, a fazer, a no fazer ou a suportar algo em favor de
outra (sujeito ativo).
Sntese: Sendo o tributo uma obrigao ex lege, a capacidade tributria passiva
independe da capacidade civil do contribuinte, ou sendo ele uma pessoa jurdica, do fato de
estar regularmente constituda conforme o art.126 do CTN.
2.3. Obrigao em Moeda ou Cujo Valor Nela se Possa Exprimir
O tributo s pode ser pago em dinheiro corrente. Com a expresso ou cujo valor
nela se possa exprimir, quer a lei dizer que, em circunstncias extraordinrias, previstas
2

_____________________________________________________________________________ MDULOS

em lei, possvel que o Fisco aceite a satisfao da obrigao tributria com a entrega de
bens, cujo valor possa ser convertido em moeda. A LC n. 104, de 10.1.2001, acrescentou
no art. 156 do CTN o inc. XI:
Art.156. Extinguem o crdito tributrio:
...XI a dao em pagamento em bens imveis, na forma e condies estabelecidas
em lei.
Tal incluso serviu para explicitar o conceito de tributo, lembrando que, em casos
especiais, a lei j autorizava a extino do crdito tributrio por este instituto.
2.4. O Tributo no se Constitui em Sano por Ato Ilcito
O tributo no multa. Ao contrrio desta, tem por pressuposto a prtica de um fato
lcito qualquer, que revela capacidade econmica ou capacidade contributiva. A multa
nasce de uma ilicitude; paga-se porque se praticou um ato ilcito. Quando a lei descreve
abstratamente um fato originrio de um tributo, no pode descrever um fato ilcito.
O tributo tem finalidade arrecadatria, ao passo que a multa tem finalidade
preventiva e sancionatria. O Estado tributa para atingir seus fins, e a multa visa
desestimular os infratores.
A lei no pode colocar, na hiptese de incidncia tributria, a descrio de um fato
em si mesmo ilcito, sob pena de o tributo converter-se em sano, o que vedado por
nosso Direito positivo (art. 3. do CTN).
Essa regra pode ser observada em relao ao Imposto de Renda, cuja hiptese de
incidncia obter rendimento. No importa se os rendimentos so de atividade lcita ou
no. Por isso, os bicheiros devem pagar Imposto de Renda. Princpio do non olet (no
cheira).
Esse princpio, non olet, surgiu em Roma, onde um Imperador instituiu um imposto
do uso de latrina (banheiros pblicos), fato que deu origem a grandes falatrios. At seu
filho se ops cobrana desse imposto, dizendo que no era conveniente que Roma
sobrevivesse da cobrana de dinheiro originrio de um local to sujo. O Imperador pediu
ento para que seu filho fosse buscar um pouco do dinheiro arrecadado, mandou-o cheirar
e disse: Est vendo filho, non olet (no cheira)!, querendo dizer que pouco importava a
3

_____________________________________________________________________________ MDULOS

origem remota do dinheiro arrecadado.


2.5. Obrigao Cobrada Mediante Atividade Administrativa Plenamente Vinculada
necessrio entender tal expresso sem o exagero que deflui do texto. Se verdade
que atos importantes do procedimento de arrecadao tributria pertencem classe dos
vinculados, outros muitos existem, dentro da mesma atividade, em que o administrador
est autorizado, pela lei, a integrar com sua vontade ou juzo a norma jurdica diante do
caso concreto, operando com critrios subjetivos prprios, a fim de dar satisfao aos
objetivos consagrados no sistema legal.
Em suma, o tributo, ao lume de nosso Estatuto Magno, a relao jurdica que se
estabelece entre o Fisco e o contribuinte (pessoa abrangida pelo Direito positivo), tendo
por base a lei, em moeda, igualitria e decorrente de um fato lcito qualquer.
A CF classificou os tributos em impostos, taxas e contribuies de melhoria (art.
145, I a III), desenhando a norma-padro de incidncia de cada uma dessas figuras
jurdicas e discriminando competncias para que as pessoas polticas, querendo, viessem a
institu-las (sempre por meio de lei). O STF, por unanimidade, reconheceu que existem, na
ordem jurdica brasileira, quatro espcies tributrias: impostos, taxas, contribuies (que
englobam contribuies de melhoria e contribuies parafiscais ou especiais) e
emprstimos compulsrios (STF, RDA, 190: 78-82).
Por fim, a CF arrolou os direitos fundamentais que a Unio, os Estados, os
Municpios e o Distrito Federal, ao levarem a efeito a tributao, devem respeitar.
Tributo tem o mesmo significado de obrigao tributria, e essa uma relao
jurdica, tendo assim um sujeito ativo e um sujeito passivo.
3. OBRIGAO TRIBUTRIA
3.1. Sujeito Ativo

Credor do tributo: aquele que tem o direito subjetivo de exigir a


prestao pecuniria (capacidade tributria ativa).

Pessoas que tm capacidade tributria ativa: normalmente aquelas


investidas de capacidade poltica so as pessoas polticas de direito

_____________________________________________________________________________ MDULOS

constitucional interno dotadas de Poder Legislativo.


Competncia tributria a capacidade para criar o tributo, diferentemente de
capacidade tributria ativa, que capacidade de exigir a prestao pecuniria.
A capacidade tributria ativa delegada por lei da entidade tributante. Sendo assim,
nada impede que terceira pessoa venha a arrecadar, basta que tal atividade seja delegada
por lei. Isso se chama parafiscalidade.
Parafiscalidade a delegao de capacidade tributria ativa que a pessoa poltica,
por meio de lei, faz terceira pessoa, a qual, por vontade dessa mesma lei, poder tambm
dispor do produto arrecadado. S pode se voltar em favor de pessoas jurdicas de Direito
Pblico (ex.: autarquias) e em favor de pessoas jurdicas de Direito Privado perseguidoras
de finalidade pblica (entes paraestatais caminham paralelamente ao Estado, ex.:
sindicatos, SESI, SESC, SENAI, SENAC).
A parafiscalidade no pode alcanar as empresas comerciais, tendo em vista os
seguintes princpios constitucionais:

princpio da igualdade: as pessoas que se encontram na mesma situao


econmica devem ser tratadas de modo igual;

princpio da destinao pblica do dinheiro arrecadado mediante o exerccio da


tributao.

3.2. Sujeito Passivo

O devedor do tributo: a pessoa, fsica ou jurdica, privada ou pblica, que tem o


dever jurdico de efetuar o pagamento do tributo. Em tese, qualquer pessoa tem
capacidade tributria passiva, ou seja, qualquer pessoa pode figurar no plo
negativo da obrigao tributria, inclusive as pessoas polticas (Unio, Estados,
Municpios e Distrito Federal). Estas so imunes apenas quanto aos impostos (art.
150, VI, a, da CF/88), mas podem ser alvo de taxas e contribuies de melhoria.

As autarquias: tambm so imunes quanto aos impostos (art. 150, 2., da CF/88),
mas podem ser alvo de cobrana de taxas e contribuies.

As empresas pblicas e sociedades de economia mista: possuem capacidade


tributria passiva plena (impostos, taxas e contribuies art. 173, inc. II, da

_____________________________________________________________________________ MDULOS

CF/88).

As empresas privadas.

As empresas particulares.
MDULO II
DIREITO TRIBUTRIO

1. ART. 3. DO CDIGO TRIBUTRIO NACIONAL


Rubens Gomes de Souza foi convidado para elaborar o Anteprojeto que acabou
sendo transformado em nosso Cdigo Tributrio Nacional, contendo a definio de tributo
em seu art. 3., tal qual estudado.
H doutrinadores que criticam o CTN por tal definio, j que no dado lei
definir, conceituar, doutrinar. Para esses doutrinadores, quem deve fazer doutrina so os
estudiosos e no o legislador.
Realmente no bom que a lei defina, mas a definio do art. 3. do CTN de boa
qualidade.
1.1. Definio de Tributo
A CF no define tributo, mas cuida de uma srie de figuras afins que lembram o
tributo: a desapropriao, o perdimento de bens, a pena privativa de liberdade, a pena de
multa etc. Todas essas figuras so impostas coativamente, por isso semelhantes ao tributo:
Tributo a relao jurdica que se estabelece entre o Fisco e o contribuinte, tendo por base
a lei em moeda igualitria e decorrente de um fato lcito qualquer (por isso pretender
instituir um tributo por decreto impossvel, a Constituio Federal impede tal situao).
2. NASCIMENTO DO TRIBUTO
O tributo nasce quando se verifica, no mundo em que vivemos, o fato lcito e no
voluntrio descrito na hiptese de incidncia tributria.
O mundo em que vivemos conhecido como o mundo fenomnico, dos fenmenos
naturais.
6

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O tributo nasce de um fato lcito porque ele no multa por ato ilcito, e no
voluntrio porque se trata de uma obrigao ex lege, nasce da vontade da lei e no da
vontade do contribuinte ou do Fisco.
No Brasil, por fora do princpio da legalidade, a norma tributria s pode ser
veiculada por meio de lei. Mas no por qualquer lei; necessrio que seja lei da pessoa
poltica competente para criar aquele determinado tributo, sendo que tal regra se encontra
na CF (art. 150, I, da CF/88).
P.: Uma lei federal e uma estadual que dispem sobre o mesmo tributo. Qual
prevalece?
R.: Prevalece aquela que, pela CF, for a competente para veicular o tributo. A lei
federal, portanto, no superior outra, todas esto em igualdade e prevalece a
competente.
A CF a carta das competncias tributrias.
Para a maioria da doutrina, a medida provisria no pode criar ou majorar tributo,
porque a medida provisria precria e no corresponde certeza com a qual o tributo
deve se revestir.
Atualmente, em razo da Emenda Constitucional n. 32, a medida provisria poder
criar ou majorar tributo, dado que o 2. do art. 62 da Constituio Federal recebeu a
seguinte redao:
2.. Medida provisria que implique a instituio ou majorao de impostos,
exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, s produzir efeitos no exerccio
financeiro seguinte se houver sido convertida em lei at o ltimo dia daquele em que foi
editada.
3. HIPTESE DE INCIDNCIA
a descrio que a lei faz de um fato tributrio que, quando ocorrer, far nascer a
obrigao tributria (obrigao de o sujeito passivo ter de pagar ao sujeito ativo o tributo
correspondente). Em suma, o fato descrito em lei que, acontecido, faz nascer a relao
jurdica tributria, tendo por objeto a dvida tributria.
7

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Segundo definio de Geraldo Ataliba: Hiptese de incidncia fato descrito em


lei que, se e quando acontecido, faz nascer para algum o dever de pagar um dado tributo.
4. FATO IMPONVEL
Hiptese de incidncia diferente de fato imponvel, sendo que fato imponvel
aquele que aconteceu (fato que realizou o tipo tributrio), e hiptese de incidncia o fato
descrito na lei.
Ex.: uma pessoa que obter rendimentos tem que pagar Imposto sobre a Renda (IR).
Isso a hiptese de incidncia. Joo da Silva obteve rendimento, tem que pagar Imposto
sobre a Renda; este o fato imponvel.
Exemplo espelhado em Direito Penal:

tipo penal a descrio legal que a ordem jurdica considera delituoso (hiptese
de incidncia);

fato tpico penal a conduta do indivduo (fato imponvel).

A doutrina costuma chamar fato gerador tanto a hiptese de incidncia como o fato
imponvel, mas, em cincia, isso no conveniente, porque em cincia as expresses
devem ser unvocas e no equvocas.
Fato gerador, portanto, expresso equvoca e, por isso, deve ser evitada.
A doutrina mais moderna vem dividindo a expresso fato gerador em:

fato gerador in abstrato: expresso referente hiptese de incidncia;

fato gerador in concreto: refere-se ao fato ocorrido, ao fato imponvel.

Para que o tributo nasa, o fato deve ajustar-se rigorosamente a uma hiptese de
incidncia tributria (fenmeno da subsuno, que se equivale tipicidade penal).
A lei descreve a hiptese de incidncia, e ocorrendo o fato gerador imponvel,
devido o tributo.
Henzel Albert diz que: S deves pagar tributo se realizas, em todos os seus
aspectos, a hiptese de incidncia tributria.
8

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O que distingue um tributo do outro a hiptese de incidncia.


A norma jurdica tributria deve conter hiptese de incidncia, sujeito ativo, sujeito
passivo, base de clculo e alquota, sob pena de no haver tributo a lanar. Enquanto a
lacuna no for suprida, no existe tributo em abstrato, no podendo existir em concreto.
5. BASE DE CLCULO E ALQUOTA
So elementos quantitativos do tributo (conjugados, permitem que se chegue ao
quantum debeatur, quantia devida, a ttulo de tributo).
Importante ao Fisco e ao contribuinte o quanto se deve cobrar e pagar.
5.1. Base de Clculo
a dimenso legal da materialidade do tributo, a perspectiva dimensvel do
aspecto material da hiptese de incidncia tributria.
Deve guardar uma correlao lgica com a hiptese de incidncia do tributo. Ex.:
Imposto de Renda, no qual a hiptese de incidncia obter rendimentos e a base de clculo
a renda lquida; ICMS, hiptese de incidncia vender mercadorias, a base de clculo o
valor da mercadoria.
Se houver incongruncia, ou seja, no houver correlao lgica, o tributo ser
indevido. Ex.: IPTU, a hiptese de incidncia ser proprietrio de imvel urbano, a base
de clculo , hipoteticamente, o valor do aluguel. indevido porque os aluguis obtidos
configuram renda (IR).
5.2. Alquota
o critrio apontado em lei, normalmente em porcentagem, que, conjugado base
de clculo, permite que se chegue ao quantum debeatur. Ex.: base de clculo igual a 100
(cem), a alquota de 15% (quinze por cento), o quantum debeatur ser de 15 (quinze).
O tributo no pode ter caracterstica de confisco (art. 150, IV, da CF/88). No pode
retirar do contribuinte o mnimo vital, tanto para a pessoa fsica quanto para a jurdica.

_____________________________________________________________________________ MDULOS

MDULO III
DIREITO TRIBUTRIO
1. LEIS TRIBUTRIAS
A Unio competente para instituir leis tributrias federais, os estados para
institurem leis tributrias estaduais, os Municpios para institurem leis tributrias
municipais e o Distrito Federal, as leis tributrias distritais.
Tais leis, quando obedecida a Constituio Federal, esto no mesmo plano jurdico,
no h hierarquia entre elas. S podemos falar em hierarquia entre normas jurdicas quando
umas extraem das outras a validade e a legitimidade.
Necessrio, contudo, que exista obedincia Constituio Federal (arts. 145 a 162
da CF).
Uma lei que invade a competncia de outra entidade poltica inconstitucional. Se
houver duas leis tributrias que tratam do mesmo tributo, certamente uma ser
inconstitucional.
2. CLASSIFICAO JURDICA DOS TRIBUTOS
Classificar dividir um conjunto de seres (coisas, objetos) em categorias, segundo
critrios preestabelecidos.
A classificao jurdica dos tributos baseia-se nas normas jurdicas tributrias em
vigor estabelecidas na Constituio Federal.
Tributo (gnero) compreende, segundo o art. 5. do Cdigo Tributrio
Nacional:
impostos;
taxas;
contribuies

de melhoria.

Tributos, segundo a Constituio Federal, compreendem, alm das trs espcies


acima enumeradas, as seguintes:
emprstimos
10

compulsrios (art. 148 da CF/88);

_____________________________________________________________________________ MDULOS
contribuies especiais (art. 149 da CF/88);

Segundo uma corrente doutrinria os emprstimos compulsrios, as contribuies


especiais so tributos que podem ser exteriorizados como taxa ou imposto, ou seja, no so
outras espcies tributrias, pois espcies so somente as trs do art. 145 da Constituio
Federal.

2.1. Impostos Art. 145, I, da CF/88 e art. 16 do CTN


So os tributos economicamente mais importantes.
Conforme o art. 16 do Cdigo Tributrio Nacional, imposto o tributo cuja
obrigao tem por fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal
especfica relativa ao contribuinte.
um tributo no vinculado. No necessrio que a Unio, os Estados-membros, os
Municpios ou o Distrito Federal prestem, por exemplo, um servio pblico ou realizem
uma obra pblica para poderem cobrar imposto, pois no h uma equivalncia entre o
montante que uma pessoa paga a ttulo de imposto e o que o Estado reverte em seu
benefcio.
O imposto tem fundamento de validade no poder de imprio da entidade tributante.
Nasce sempre de fatos regidos pelo Direito Privado. Ex.: a venda de mercadorias gera
ICMS (Direito Comercial); a prestao de servios gera ISS (Direito Civil).
Imposto um tipo de tributo que tem por hiptese de incidncia um
comportamento do contribuinte ou uma situao jurdica na qual ele se encontra.
Um

comportamento do contribuinte: por exemplo, ao se adquirir um imvel, h a

incidncia do ITBI; ao se vender uma mercadoria, deve incidir o ICMS; ao se


prestar um servio, surge o ISS.
Situao

jurdica na qual o contribuinte se encontra: por exemplo, o proprietrio

de um imvel deve pagar IPTU; j o proprietrio de um imvel rural deve arcar


com o ITR.

11

_____________________________________________________________________________ MDULOS

2.1.1. Competncia dos impostos


a) Impostos federais art. 153 da CF
Imposto

sobre Importao (II);

Imposto

sobre a Exportao (IE);

Imposto

sobre a Renda e Proventos (IR);

Imposto

de Produtos Industrializados (IPI);

Imposto

sobre Operaes Financeiras (IOF).

Imposto

sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR);

Imposto

sobre grandes fortunas (IGF).

b) Impostos estaduais e do Distrito Federal art. 155 da CF/88


Imposto

sobre Transmisso Causa Mortis e Doaes (ITCMD);

Imposto

sobre Operaes Mercantis (ICMS);

Imposto

sobre Propriedade de Veculos Automotores (IPVA).

c) Impostos municipais e do Distrito Federal arts. 156 e 147 in fine da CF/88


Imposto

Predial Territorial Urbano (IPTU).

Imposto

sobre Transmisso Inter Vivos (ITBI).

Imposto

sobre Servios (ISS).

O Distrito Federal pode criar os impostos estaduais e municipais (competncia


impositiva dobrada art. 155, caput, e art. 147, in fine, ambos da Constituio Federal. A
competncia impositiva distrital o somatrio das competncias impositivas dos Estados e
Municpios).
De acordo com o art. 154 da Constituio Federal, a Unio possui competncia
impositiva residual (infinita), pois sempre poder criar imposto. Ex.: imposto sobre
arremataes. Essa competncia residual limita-se apenas aos impostos e no a qualquer
tributo. Devendo ser institudos mediante lei complementar, que sejam no-cumulativos e
no tenham fato gerador ou base de clculo prprios dos impostos discriminados na
Constituio (art. 154, I, CF).
12

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O art. 154, II, da Constituio Federal permite a instituio de impostos


extraordinrios na iminncia ou no caso de guerra externa, compreendidos ou no em sua
competncia tributria, ou seja, podendo inclusive invadir competncia das outras
entidades tributantes.
Os tributos em geral devem ser criados por lei ordinria. Os impostos de
competncia impositiva residual da Unio (art. 154, I, da CF/88) , os emprstimos
compulsrios (art. 148 da CF/88) e a contribuio para seguridade social (art. 195, 4.,
CF) devem ser criados por meio de lei complementar.

2.1.2. Classificao dos impostos


a) Pessoais
So aqueles que estabelecem diferenas tributrias em funo das condies
prprias do contribuinte. Ex.: IR.
b) Reais
So aqueles que no levam em considerao as condies do contribuinte, incidindo
igualmente para todas as pessoas. Ex.: IPTU.
c) Diretos
Quando numa s pessoa se renem as condies de contribuinte de direito (aquele
que responsvel pelo cumprimento de todas as obrigaes tributrias previstas na
legislao, porque foi ele quem praticou o fato gerador do tributo) e de fato (aquele sobre
quem recai o nus do imposto). Ex.: IR.
d)Indiretos
Quando, na relao jurdico-tributria que se estabelece entre o Estado e o sujeito
passivo, este paga o tributo correspondente e se ressarce cobrando de terceiro por meio da
incluso do imposto no preo. Aquele que paga o imposto e mantm a relao pessoal e
direta com o Estado denomina-se contribuinte de direito; o terceiro estranho relao
jurdico-tributria, embora vinculado ao fato gerador, denominado de contribuinte de
13

_____________________________________________________________________________ MDULOS

fato (porque de fato foi ele quem suportou o nus do imposto). o fenmeno econmico
da transladao ou repercusso dos tributos. Ex.: ICMS, IPI. O consumidor final no o
atingido diretamente. Ele o contribuinte de fato e no o contribuinte de direito.
O art. 166 do Cdigo Tributrio Nacional, estabelece que a repetio dos chamados
impostos indiretos s possvel quando o contribuinte de direito no tiver repassado ao
contribuinte de fato a carga econmica do tributo ou quando, tendo havido tal repasse, o
contribuinte de direito estiver expressamente autorizado, pelo contribuinte de fato, a
ingressar com o pedido de repetio. Ex.: se o contribuinte recolher ICMS a mais, ele s
poder pedir a repetio se ocorrer uma das hipteses mencionadas no art. 166 do Cdigo
Tributria Nacional. Essas situaes, porm, so difceis de ocorrer, pois geralmente h o
repasse ao contribuinte de fato e, impossvel, em tese, ser obter a autorizao deste.
Smula 546, Supremo Tribunal Federal, Cabe restituio do tributo pago
indevidamente, quando reconhecido por deciso que o contribuinte de jure no recuperou
do contribuinte de facto o quantum respectivo.
2.1.3. Princpio informador dos impostos
O princpio da capacidade contributiva encontra-se veiculado no art. 145, 1., 1.
parte, da Constituio Federal: sempre que possvel os impostos tero carter pessoal e
sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte.
Esse princpio se hospeda no princpio da igualdade e ajuda a realizar os ideais
republicanos (quem tem mais, paga mais e quem tem menos, paga menos).
por meio de alquotas progressivas que se alcana o princpio da capacidade
contributiva, pois esse princpio exige que os impostos observem uma progressividade de
alquotas: quanto maior a base de clculo, tanto maior a alquota. Ex.: IR, que tem trs
alquotas (0%,15% e 27,5%).
O art. 145, 1., da Constituio Federal contm a expresso sempre que possvel,
portanto as pessoas polticas quem decidem se imprimem carter pessoal aos impostos. O
ICMS, por exemplo, imposto que no respeita o princpio em estudo, pois quem suporta a
carga econmica o consumidor final, e este suportar sempre a mesma alquota, pouco
importando a sua capacidade contributiva. Outro exemplo o IPI.
14

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O ICMS (art. 155, II, da CF/88) e o IPI (art. 153, IV, da CF/88), embora no
respeitem o princpio da capacidade contributiva, so impostos seletivos em funo das
mercadorias e servios e da essencialidade dos produtos industrializados, respectivamente.
2.2. Taxa Art. 145, II, da CF/88 e Art. 77 do CTN
o tributo que tem por fato gerador abstrato uma atuao estatal diretamente
referida ao contribuinte (art. 145, II, da CF/88) consistente em um servio especfico e
divisvel ou em um ato de polcia, ou seja, trata-se de tributo vinculado a uma atuao
estatal. No nasce de um comportamento do contribuinte ou de uma situao jurdica em
que este se encontre.
Essa atuao estatal pode consistir, segundo o art. 145, II, da Constituio Federal e
art. 77 do Cdigo Tributrio Nacional, em taxa de servio ou taxa de polcia.
A especificidade da taxa advm de seu fato gerador ser uma atividade estatal
especfica relativa ao contribuinte.
2.2.1. Taxa de servio
o tipo de tributo que tem por hiptese de incidncia um servio pblico especfico
e divisvel.
Servio pblico a prestao de utilidade material usufruvel individualmente sob o
regime de Direito Pblico. O que torna pblico o tributo o regime de Direito Pblico que
o rege. Os servios pblicos podem ser:
a) Gerais (universais)
Alcanam a comunidade considerada como um todo. No se referem diretamente a
ningum. So prestados uti universi. Devem ser custeados pelas receitas gerais da pessoa
poltica que os presta. Ex.: servio de segurana pblica, servio diplomtico, servio de
defesa da soberania nacional, servio de iluminao pblica;
b) Especficos (singulares)
Alcanam pessoas individualmente consideradas. Referem-se diretamente a algum.
15

_____________________________________________________________________________ MDULOS

So prestados uti singuli. So dotados de divisibilidade (possibilidade de aferir-se a


utilizao efetivo-potencial individualmente considerada). Ex.: servio de fornecimento
domiciliar de gua potvel, servio de fornecimento domiciliar de energia eltrica, servio
de transporte coletivo etc.;
c) Divisveis
a possibilidade de o contribuinte aferir a utilizao efetiva ou potencial,
individualmente considerada. No Brasil, a taxa pode ser cobrada de quem efetivamente se
utiliza do servio pblico ou de quem tem a disponibilidade do servio pblico. A simples
disponibilidade j d ensejo cobrana da taxa.
d) Fruveis
Postos disposio (art. 145, II, in fine, da CF/88).
Para que o servio pblico possa servir como fato gerador de taxa, deve ser:
especfico
prestado

e divisvel;

ao contribuinte ou posto sua disposio;

utilizado,

efetiva ou potencialmente, pelo contribuinte.

Uma parte da doutrina define o pedgio como sendo uma taxa de servio (art. 150,
V, da CF/88), cuja divisibilidade somente se manifesta no momento da utilizao da via
pblica. A outra parte, entretanto, defende tratar-se de um preo pblico (vide item 2.2.5.).
2.2.2. Taxa de polcia
O Cdigo Tributrio Nacional, em seu art. 78, define o que se considera poder de
polcia.
a espcie de tributo que tem por hiptese de incidncia um ato de polcia de
efeitos concretos, ou seja, um ato que se refere diretamente ao contribuinte e que envolve o
exerccio do chamado poder de polcia. Poder de polcia a faculdade que o Estado tem de,
observados os limites constitucionais, baixar regras de nvel constitucional legal ou
infralegal para disciplinar o exerccio dos direitos liberdade e propriedade das pessoas,
16

_____________________________________________________________________________ MDULOS

compatibilizando-os com o bem comum.


O poder de polcia se manifesta das mais diversas maneiras. O art. 78 do Cdigo
Tributrio Nacional reporta-se ao interesse pblico concernente segurana, higiene,
ordem, aos costumes, disciplina da produo e do mercado, ao exerccio de atividades
econmicas dependentes de concesso ou autorizao do Poder Pblico, tranqilidade
pblica ou ao respeito propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. Para alguns
autores, a enumerao possui carter taxativo. Para outros, sua abrangncia praticamente
ilimitada.
2.2.3. Base de clculo e alquota
As taxas no podem ter base de clculo idntica dos impostos (art. 145, 2., da
CF/88).
Smula 595, STF, inconstitucional a taxa municipal de conservao de estradas
de rodagem cuja base de clculo seja idntica do imposto territorial rural.
As taxas geralmente so estabelecidas em quantias prefixadas, mas o legislador
pode preferir indicar uma base de clculo e uma alquota; pode ocorrer tambm que a
determinao do valor da taxa seja feita em funo de elementos, por exemplo, a rea do
imvel.
2.2.4. Competncia para instituir e cobrar taxas
Competente para instituir e cobrar taxas a pessoa jurdica de Direito Pblico que
seja competente para a realizao da atividade qual se vincule o fato gerador respectivo.
A entidade estatal competente para o desempenho da atividade competente, por
conseqncia, para instituir e cobrar a taxa correspondente (art. 80 do CTN).
A doutrina reconhece:
taxas

de uso: aquelas que tm por hiptese de incidncia a utilizao de bens

pertencentes ao domnio pblico;


taxas

de obra: aquelas que tm por hiptese de incidncia a realizao de obras

pblicas.
17

_____________________________________________________________________________ MDULOS

No Brasil so inconstitucionais, mas existem na prtica.


Nada impede que a pessoa poltica preste um servio pblico ou pratique um ato de
polcia a ttulo gratuito. Ex.: servio de vacinao.
H um servio pblico que necessariamente deve ser gratuito, que o servio de
ensino quando prestado em estabelecimento oficial de ensino (art. 206, IV, da CF/88).
Caso o Poder Pblico resolva cobrar os servios e os atos de polcia, deve faz-lo
por meio de taxa, mas sempre obedecido o regime jurdico tributrio (princpios que
protegem o contribuinte contra excessos fazendrios. Ex.: legalidade, igualdade, reserva de
competncia, anterioridade).
2.2.5. Princpio Informador das Taxas
O princpio que rege as taxas o da retributividade.
Por meio da taxa a pessoa poltica se ressarce, compensa-se dos gastos que teve para
prestar o servio pblico ou para praticar o ato de polcia.
Deve haver uma correlao entre o custo do servio e o valor da taxa, verificando-se
uma razoabilidade.
A taxa no pode ser cobrada para enriquecer os cofres pblicos, mas para recompor
o errio do sangramento que teve para prestar o servio.
2.2.6. Tarifa
A tarifa o preo pblico pago pela utilizao de servios facultativos (e no
compulsrios) que a Administrao Pblica ou seus delegados colocam disposio da
populao.
A diferena entre taxa e preo pblico encontra-se na Smula n. 545 do Supremo
Tribunal Federal: Preos de servios pblicos e taxas no se confundem, porque estas,
diferentemente daqueles, so compulsrias e tm sua cobrana condicionada prvia
autorizao oramentria, em relao lei que as instituiu.
Observao para o concurso do Ministrio Pblico e da Magistratura: os servios e
atos de polcia praticados no podem ser cobrados por meio de preo (preos pblicos e
18

_____________________________________________________________________________ MDULOS

tarifas).
Observao para o concurso da Procuradoria: preo a quantidade devida pelo
servio pblico ou pelo ato de polcia de fruio facultativa. No precisa obedecer ao
regime jurdico tributrio, podendo ser criado ou aumentado por meio de decreto, portaria,
ato administrativo etc., sem ateno ao princpio da anterioridade.
O preo cabvel quando se est diante de coisa em comrcio.
A comparao que segue entre taxa e preo pblico foi retirada do Cdigo Tributrio
Nacional Comentado, coordenado por Vladimir Passos de Freitas, Revista dos Tribunais,
art. 77:
Taxa:
-

exerccio do poder de polcia;

utilizao efetiva ou potencial do servio pblico;

remunerao por servios pblicos essenciais ou cuja atividade econmica no


compete originariamente iniciativa privada.

Preo Pblico:
-

remunera servios que no tm natureza de pblicos;

atividade monopolizada;

pressupe contratao;

servios no essenciais, que admitem concesso.


2.3. Contribuio de Melhoria Art. 145, III, da CF/88 e Arts. 81 e 82 do CTN

a modalidade de tributo que tem por hiptese de incidncia uma atuao estatal
diretamente referida ao contribuinte. A contribuio de melhoria tem como fato gerador a
valorizao do imvel do contribuinte em razo de obra pblica (ex.: obras contra
enchentes etc.). Os beneficirios diretos da obra arcam com seu custo, total ou
parcialmente. , portanto, tributo vinculado.
Atuao estatal (art. 145, III, da CF/88): s pode consistir em obra pblica.
Obra pblica: a edificao, a ampliao ou a reforma total de um bem imvel
pertencente ou incorporado ao patrimnio pblico. preciso que essa obra pblica cause
valorizao imobiliria. Entre a obra pblica e a valorizao imobiliria deve haver uma
relao de causalidade.
19

_____________________________________________________________________________ MDULOS

S pode ser cobrado depois que a obra pblica estiver concluda, quando s ento se
perceber o quanto valorizou o imvel em funo de sua realizao.
2.3.1. Base de clculo e alquota
A contribuio de melhoria um tributo e, como tal, tambm tem uma base de
clculo e alquota que devem ser apontadas em lei. A base de clculo possvel da
contribuio de melhoria o quantum da valorizao experimentada pelo imvel em
decorrncia da obra pblica realizada em suas imediaes.
A alquota possvel da contribuio de melhoria um percentual desse quantum. S
pode ser cobrada uma vez para cada obra pblica que valorize o imvel. um tributo
social, pois visa devolver sociedade uma parte do enriquecimento sem causa, j que o
dono do imvel valorizado por uma obra pblica, custeada pela sociedade, paga a
contribuio de melhoria.
2.3.2. Competncia para instituir e cobrar contribuio de melhoria
Tem competncia para instituir e cobrar contribuio de melhoria a pessoa poltica
(Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios) que tem atribuio para a realizao dos
trabalhos.
2.3.3. Princpio informador da contribuio de melhoria
A contribuio de melhoria guiada pelo princpio da proporcionalidade ao especial
benefcio (experimentado pelo proprietrio do imvel em razo da obra pblica).
3. Observao Final
As taxas e contribuies de melhoria so tributos vinculados, pois tm por hiptese
de incidncia uma atuao estatal de algum modo referida ao contribuinte. Nascem sempre
de fatos regidos pelo direito pblico.

20

_____________________________________________________________________________ MDULOS

MDULO IV
DIREITO TRIBUTRIO
1. EMPRSTIMOS COMPULSRIOS ART.148, CF
So tributos restituveis, mas nem por isso perdem a natureza tributria. Tendo em
vista a meno do instituto pela Constituio Federal (art. 148) e o fato de satisfazer
plenamente as clusulas que compem a redao do art. 3., CTN, a configurao tributria
fica nitida, tornando-se difcil sustentar posies dissonantes.
Conforme Aliomar Baleeiro, no emprstimo forado, no h acordo de vontades
nem contrato de qualquer natureza. Unilateralmente, o Estado compele algum, sob sua
jurisdio, a entregar-lhe dinheiro, prometendo o reembolso sob certas condies ou dentro
de certo prazo ( Direito Tributrio, Aliomar Baleeiro, atualizado por Misabel Abreu
Machado Derzi, ed. Forense, 11a. ed., pg. 182).
Apesar do exposto, o STF entende no ser tributo, como exterioriza pela smula
418, O emprstimo compulsrio no tributo, e sua arrecadao no est sujeita
exigncia constitucional da prvia autorizao oramentria.
Apenas a Unio, por meio de lei complementar, poder instituir emprstimos
compulsrios.
Medida Provisria no pode criar nem alterar emprstimos compulsrios, pois
transformada em lei por maioria simples, e o emprstimo compulsrio s pode ser
aprovado por maioria absoluta.
A aplicao desse tributo deve ser vinculada despesa que o fundamentou (art. 148,
par. n., da CF/88), expressando uma garantia ao contribuinte.
Passaremos a analisar o art. 148, assim expresso na CF/88:
Art. 148. A Unio, mediante lei complementar, poder instituir emprstimos
compulsrios:
I.

para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica,


de guerra externa ou sua iminncia;

II.

no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse


nacional, observado o disposto no art. 150, III, b.

21

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Pargrafo nico. A aplicao dos recursos provenientes de emprstimo compulsrio


ser vinculada despesa que fundamentou sua instituio.
1.1. Art. 148, I, da CF
Inciso I: para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade
pblica, de guerra externa ou sua iminncia.
Nesses casos, no necessrio observar o princpio da anterioridade, dado que as
situaes expostas no referido artigo so de graves propores, no podendo esperar o ano
seguinte para sua soluo.
1.2. Art. 148, II, da CF
Inciso II: no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante
interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b.
A observncia do princpio da anterioridade necessria, dada a expressa meno
constitucional. Crtica: Poder-se- objetar que o princpio da anterioridade torna
desnecessrio o carter de urgncia a que se refere o inc. II, visto que no h como
considerar de urgncia emprstimo que, uma vez aprovado, s poder ser exigido no
exerccio seguinte. (Comentrios Constituio do Brasil, Celso Ribeiro Bastos e Ives
Gandra Martins, vol. 6, tomo I, art. 148, ed. Saraiva, 1990).
1.3. Observaes
Calamidade pblica, guerra externa, iminncia de guerra externa e o investimento
pblico so os pressupostos necessrios e suficientes para que o emprstimo compulsrio
seja criado, no so as hipteses de incidncia do emprstimo compulsrio.
Os emprstimos compulsrios so restituveis, mas nem por isso perdem o carter
de tributo (art. 4., II, do CTN: estabelece que a natureza jurdica do tributo deriva de sua
hiptese de incidncia e no da destinao do tributo).
A restituio obrigatria. A lei instituidora do emprstimo compulsrio dever
fixar o prazo e as condies do resgate (cria um direito subjetivo). A restituio s pode
ocorrer em moeda, tendo de ser integral para no caracterizar confisco, incluindo-se
22

_____________________________________________________________________________ MDULOS

tambm correo monetria.


Os emprstimos compulsrios podero assumir quaisquer das formas que
correspondem s espcies do tributo (imposto, taxa ou contribuio de melhoria)
Normalmente, acabam revestindo a natureza do imposto.
Alfredo Augusto Becker foi o primeiro a observar que entre os emprstimos
compulsrios existem duas relaes jurdicas:

relao jurdica tributria: tem por sujeito ativo a Unio e por sujeito passivo o
contribuinte. Quando o contribuinte paga o emprstimo compulsrio Unio,
desaparece a relao jurdica tributria;

relao jurdica administrativa: surge com o desaparecimento da relao


jurdica tributria e tem por sujeito ativo o contribuinte e por sujeito passivo a
Unio, tendo em vista a obrigao de pagar ser, nessa relao, da Unio.

2. CONTRIBUIES PARAFISCAIS
So tributos arrecadados por pessoas diversas daquelas que os instituram. Ex.:
autarquia, empresa pblica. Essa delegao recebe o nome de parafiscalidade art. 7. o ,
CTN.
Conforme sua hiptese de incidncia, a contribuio parafiscal poder revestir a
natureza de imposto, taxa ou contribuio de melhoria.

2.1. Contribuies do Art. 149 da CF


Possuem as contribuies de interveno no domnio econmico, o carter
extrafiscal, com finalidade especfica:
de interveno no domnio econmico;

de interesse de categorias econmicas ou profissionais destinada a propiciar a


organizao dessa categoria, fornecendo recursos financeiros para a manuteno
de entidade associativa. (Curso de Direito Tributrio, Hugo de Brito Machado,
19a. ed., ed. Malheiros, pg. 354).
No devemos confundir esta contribuio mencionada no art. 8 o., inc. IV, da CF,

23

_____________________________________________________________________________ MDULOS

pois esta possui como finalidade o custeio do sistema confederativo da


representao sindical respectiva, independentemente de contribuio prevista
em lei.Para Hugo de Brito Machado, trata-se de contribuio de natureza no
tributria, semelhante contribuio cobrada por qualquer associao civil.

contribuies de seguridade social: custeio da seguridade social.

A Unio, por meio de lei ordinria, pode criar contribuies.


So tributos qualificados pela finalidade. Dentro do seu campo de competncia, a
Unio pode criar taxas ou impostos associados a quaisquer

desses fins. Assim, tais

contribuies no caracterizam nova espcie de tributo, mas taxa ou imposto de finalidade


especfica.
O pargrafo nico traz uma exceo ao caput, pois autoriza os Estados, o DF e os
Municpios a institurem contribuies sociais para custeio da Seguridade Social Estadual,
Distrital e Municipal, desde que mantenham sistemas prprios de Previdncia e Assistncia
Social para seus funcionrios.
2.2. Contribuies do Art. 195 da CF
So tributos destinados ao financiamento da Seguridade Social financiada por toda
sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes
contribuies sociais, art. 195, caput, CF:
O inc. I trata das contribuies patronais (do empregador, da empresa, e da entidade
equiparada da lei sujeito passivo) que revestem a natureza dos impostos (sua hiptese de
incidncia o fato desvinculado de atuao estatal), e traz trs possveis bases de clculo:
-

a folha de salrios e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados,


a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste servio, mesmo sem
vnculo empregatcio;

a receita do faturamento;

o lucro.

O inc. II trata das contribuies dos empregados (do trabalhador e dos demais
segurados da previdncia social). Possuem o carter das taxas, pois colocado disposio
24

_____________________________________________________________________________ MDULOS

do empregado o servio de Previdncia Social. Lembre-se que, consoante o presente


inciso, no possvel incidir referida contribuio sobre aposentadoria e penso
concedidas pelo regime geral de previdncia social.
O inc. III trata das contribuies incidentes sobre a receita de concurso de
prognsticos.
O 6. traz regra especfica sobre o princpio da anterioridade para essa espcie
tributria (anterioridade mitigada ou nonagesimal). A lei s se torna eficaz 90 dias aps a
sua publicao.

- de interveno no domnio econmico (UF);


Contribuies

- de interesse de categoria profissionais ou econmicas (UF);

Sociais

- de seguridade social (UF, E, M e DF)

- patronais;
- empregados;
- sobre a receita de
concurso

de

prognsticos

MDULO V
DIREITO TRIBUTRIO
1. PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS
As normas constitucionais no possuem o mesmo grau de importncia, pois algumas
veiculam regras enquanto outras so verdadeiros princpios.
Princpio uma regra bsica implcita ou explcita que, por sua grande generalidade,
ocupa posio de destaque no mundo do Direito e, por isso, vincula o entendimento e a boa
25

_____________________________________________________________________________ MDULOS

aplicao, seja dos simples atos normativos, seja dos prprios mandamentos
constitucionais. No importa se o princpio implcito ou explcito, mas sim se ele existe
ou no existe (ex.: o princpio da isonomia das pessoas polticas implcito).
Sempre que houver uma dupla interpretao da norma, devem-se utilizar os
princpios. O princpio , portanto, um vetor para as solues interpretativas. uma regra
bsica, com mbito de validade maior, que exerce, dentro do sistema jurdico, funo
axiologicamente mais importante do que a regra, mesmo a constitucional.
1.1. Princpio da Legalidade
um princpio universal, disposto no art. 5., II, da CF/88: ningum ser obrigado
a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei.
No Brasil, vigora a universalidade da legislao (princpio da legalidade). A
expresso sob reserva de lei no faz muito sentido, pois toda matria est sob reserva de
lei. usada como pleonasmo, reforo, e significa que matria de lei.
O art. 150, I, da CF/88 veda s pessoas polticas a criao, a exigncia ou o aumento
de tributo sem ser por intermdio de lei.
Tudo o que importante em matria de tributo deve ser matria de lei. Assim,
somente a lei poder diminuir e isentar tributos, parcelar e perdoar dbitos tributrios, criar
obrigaes acessrias etc. Obrigaes acessrias so deveres impostos pela lei ao
contribuinte ou terceira pessoa a ele relacionada, tendo em vista o perfeito funcionamento
do sistema tributrio. Esses deveres podem consistir em um fazer, um no fazer ou um
suportar.
Em Direito Tributrio vigora, alm do princpio da legalidade, o princpio da estrita
legalidade (princpio da reserva absoluta da lei formal), o que leva ao princpio da
tipicidade fechada da tributao. O aplicador do Direito Tributrio no tem margem de
discricionariedade.
No h excees ao princpio da legalidade tributria. No art. 153, 1., da CF/88,
existe uma aparente exceo que faculta ao Poder Executivo (Presidente da Repblica
art. 76 de CF/88) alterar, por meio de decreto, as alquotas dos impostos sobre importao,
exportao, produtos industrializados (IPI) e operaes de crdito (IOF), dentro dos
26

_____________________________________________________________________________ MDULOS

parmetros da lei, observando-se os ditames legais. S poder ser aumentada, entretanto, a


alquota, e no a base de clculo (como ocorria na CF anterior).
Essa faculdade regulamentar, entretanto, dever atender ao princpio da legalidade
tributria. Os nicos regulamentos vlidos em matria tributria so os executivos, que,
subordinando-se inteiramente lei, limitam-se a prover sua fiel execuo, sem, porm,
criar ou aumentar tributos nem estabelecer quaisquer nus ou encargos que possam
repercutir no patrimnio ou na liberdade dos contribuintes.
Os regulamentos s podem ser secundum legem, no podendo criar realidade
tributria. Sendo o regulamento fonte secundria de Direito, limitada ao princpio da
legalidade, as portarias, os pareceres normativos, a ordem de servio e os atos
administrativos tributrios em geral esto abaixo do regulamento, tambm devendo
observar o princpio da legalidade.

Portaria: um ato interorgnico que serve para disciplinar as questes internas


da repartio fazendria (ex.: estabelecer escala de frias, estabelecer horrios
etc.).

Parecer Normativo: a opinio oficial da Fazenda Pblica acerca do significado,


contedo e alcance de um dado ato normativo.

Ordem de Servio: uma determinao que o chefe faz ao seu subordinado para
que este realize uma dada diligncia. A ordem de servio pressupe um vnculo
hierrquico

Atos Administrativos Tributrios em Geral: aplicam a lei tributria de ofcio (ex.:


lanamento identifica oficialmente o contribuinte e desvenda a quantia devida a
ttulo de tributo. o mais importante ato administrativo tributrio).

1.2. Princpio da Anterioridade


Disposto no art. 150, III, b, da CF/88, um princpio exclusivamente tributrio. A
lei que cria ou aumenta um tributo, ao entrar em vigor, fica com sua eficcia suspensa at o
incio do prximo exerccio financeiro, quando produzir todos os seus efeitos. O exerccio
financeiro, no Brasil, inicia-se em 1. de janeiro e termina em 31 de dezembro, coincidindo
o ano civil com o ano fiscal.
27

_____________________________________________________________________________ MDULOS

A lei criada em um exerccio s poder entrar em vigor, ter incidncia, a partir de 1.


de janeiro do exerccio seguinte. Pelo princpio da anterioridade, a lei que cria ou aumenta
um tributo deve entrar em vigor num exerccio financeiro e tornar-se eficaz no prximo
exerccio financeiro.
Por trs do princpio da anterioridade est a idia de que o contribuinte no seja
pego de surpresa, reforando a segurana jurdica da tributao.
O princpio da anterioridade existe para favorecer o contribuinte, assim, uma lei que
isenta ou reduz o tributo poder ter incidncia imediata. Somente tributos criados ou
aumentados devero obedecer ao princpio da anterioridade. Tambm dever atender ao
princpio da anterioridade aquela lei que revoga uma iseno.
A Smula n. 615 do STF dispe, entretanto, que a lei que revoga a iseno de ICM
no precisa atender anualidade, ou seja, a norma que revoga a iseno de ICM no
precisa atender anterioridade. Alguns entendem que essa smula inconstitucional, visto
que a revogao da iseno de um tributo estar recriando o tributo.
As excees ao princpio da anterioridade esto dispostas no art. 150, 1., da
CF/88 e so:

imposto sobre a importao;

imposto sobre a exportao;

IPI;

IOF;

imposto lanado por motivo de guerra.

Os quatro primeiros podero ter suas alquotas aumentadas por decreto (art. 153,
1., da CF/88).
Tambm no precisam obedecer ao princpio da anterioridade os emprstimos
compulsrios para atender s despesas extraordinrias decorrentes de calamidade pblica,
guerra externa ou sua iminncia (art. 148, I, da CF/88).
O art. 195, 6., da CF/88 veicula uma anterioridade especial. Dispe que a lei que
cria uma contribuio social para a Seguridade Social s poder incidir 90 dias aps sua
publicao. Nesse caso, obedece-se a uma anterioridade medida (anterioridade
28

_____________________________________________________________________________ MDULOS

nonagesimal). O STF entende que o princpio da anterioridade uma clusula ptrea e no


pode ser limitado por EC.
1.2.1. Princpio da Anualidade
Vigorou no Brasil enquanto vigorou a CF/46. Dispunha que nenhum tributo ser
cobrado sem prvia autorizao oramentria anual. Lei oramentria o ato-condio a
regular cobrana dos tributos. Esse princpio da anualidade foi substitudo pelo princpio da
anterioridade por meio da EC n. 18/65 e depois veio disposto na CF/88.
1.3. Princpio da Segurana Jurdica da Tributao
Em sua dupla manifestao (certeza do direito e proibio do arbtrio), exige que as
leis sejam irretroativas. No poder haver tributo sem que a lei anterior preveja (nullum
vectigal sine praevin lege).
A lei tributria deve ser anterior ao fato imponvel (art. 150, III, a, da CF/88), no
havendo exceo a essa regra. Quando a lei, de alguma forma, aumenta ou cria o tributo,
no poder retroagir a fatos anteriores sua promulgao.
Em se tratando de leis tributrias benficas, essa regra no de observncia
obrigatria, ou seja, essas leis podero retroagir, nos termos do art.106 do CTN.
MDULO VI
DIREITO TRIBUTRIO
1. FONTES FORMAIS SECUNDRIAS
So consideradas de menor importncia que as fontes primrias, uma vez que
possuem a funo de viabilizar os comandos destas. Assim, temos como fontes formais
secundrias: decretos e regulamentos, instrues ministeriais, circulares, normas
complementares.
1.1. Decretos e Regulamentos
So expedidos pelo Chefe do Poder Executivo com o objetivo de possibilitar a fiel
29

_____________________________________________________________________________ MDULOS

execuo das leis.


1.2. Instrues Ministeriais
Explicitam leis e decretos, possuem como destinatrios os servidores pblicos em
seus relacionamentos com os contribuintes em geral.

1.3. Circulares
As circulares, ordens de servios e outros da mesma natureza, so atos
administrativos emitidos pelos chefes dos departamentos ou sees. Sua denominao pode
variar em face das normas administrativas de cada entidade de Direito Pblico.
1.4. Normas Complementares
Normas complementares, de acordo com o art. 100 do CTN so:

atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

decises de rgos singulares ou coletivos de jurisdio administrativa aos quais


a lei atribua eficcia normativa;

prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas (art. 100 do


CTN).

2. DOUTRINA
So os ensinamentos dos juristas acerca do Direito Tributrio.
3. JURISPRUDNCIA
So decises do Poder Judicirio acerca de questes tributrias.

MDULO VII
DIREITO TRIBUTRIO

30

_____________________________________________________________________________ MDULOS

1. VIGNCIA E APLICAO DAS LEIS TRIBUTRIAS


1.1. Entrada em Vigor da Lei Tributria
A lei tributria entra em vigor na data que a prpria lei apontar. Se a lei no
especificar, socorre-se da regra geral trazida pelo art. 1. da Lei de Introduo ao Cdigo
Civil: as leis entram em vigor, no Brasil, 45 dias aps sua publicao, salvo disposio em
contrrio. O 1. do referido artigo estabelece que, no exterior, as leis entram em vigor 3
meses aps sua publicao (territrios fictos, tais como embaixada, aeronaves etc.).
O perodo entre a publicao da lei e sua vigncia chama-se vacatio legis, e serve
para que os futuros destinatrios da lei possam conhec-la e prepararem-se para bem
cumpri-la. Quanto mais complexa for a matria em questo, mais se estende a vacatio
legis. A Constituio Federal no regula a vacatio legis, deixando a questo ao arbtrio do
legislador.
As normas complementares da legislao tributria (art. 100, CTN) so reguladas
pelo art. 103, CTN, ou seja:
a)

Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas como


portarias, ordens de servio, instrues normativas e circulares, na data da
respectiva publicao.

b)

As decises dos rgos singulares ou coletivos de jurisdio


administrativa, a que a lei atribua eficcia normativa, quanto a esses efeitos de
regra jurdica, 30 (trinta) dias aps a data de sua publicao.

c)

Os convnios que entre si celebrem a Unio, os Estados, o Distrito federal


e os Municpios, na data nos mesmos prevista.2

Portanto, nos casos do art. 100 do Cdigo Tributrio Nacional, no se aplica a regra
da Lei de Introduo ao Cdigo Civil, por tratar-se de disposio trazida pelo prprio
Cdigo.
O veculo adequado para a criao de tributos a lei ordinria. As excees so o
emprstimo compulsrio (art. 148 da CF); os impostos de natureza residual (art. 154, inc. I,
da CF) e as contribuies a que se refere o art. 195, 4., da Constituio Federal, que
2

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. Malheiros. p. 80


31

_____________________________________________________________________________ MDULOS

devem ser criados por lei complementar.


A lei ordinria ato complexo, pois participam pelo menos dois Poderes para a sua
formao (Legislativo e Executivo). De acordo com o processo legislativo, toda lei
ordinria passa por uma fase introdutria (iniciativa), uma fase constitutiva (deliberao e
sano) e, ainda, uma fase complementar (promulgao e publicao).
A Lei Complementar n. 90/98 dispe que, ao trmino do processo legislativo, devem
as leis ser publicadas para que se tornem conhecidas. Se a lei tributria for federal, sua
publicao dever ocorrer no DOU; se estadual, no DOE; se distrital, no DO-DF e, se
municipal, sua publicao dever ocorrer no DOM ou, em sua falta, nos peridicos de
circulao local.
A Constituio Federal em seu art. 150, inc. III, consagra o princpio da
anterioridade que deve ser considerado com relao vigncia da legislao tributria,
desta forma, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municpios:
III Cobrar Tributos:
a)

em relao a fatos geradores ocorridos antes da vigncia da lei que os


houver institudo ou aumentado;

b)

no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os


instituiu ou aumentou.

1.2. Revogao
A revogao pode ser total (ab-rogao) ou parcial (derrogao).
A lei tributria de carter especial no revoga nem revogada pela lei tributria de
carter geral. Ex.: o art. 174 do Cdigo Tributrio Nacional dispe que a ao de cobrana
de tributos prescreve em cinco anos; o art. 46 da Lei n. 8.212/91 dispe que a ao de
cobrana de contribuies sociais para a Seguridade Social prescreve em dez anos. O art.
46 no revogou o art. 174, devendo ser entendido somente para as contribuies sociais
para a Seguridade Social.
Revogada, a lei tributria no mais voltar a vigorar, ainda que desaparea a lei que
a revogou. No h efeito repristinatrio no Direito Tributrio Brasileiro. Se a lei A
revogada pela lei B; ainda que a lei C venha a revogar a lei B, a lei A no voltar
32

_____________________________________________________________________________ MDULOS

mais a produzir efeitos.


Consoante o art. 102 do Cdigo Tributrio Nacional A legislao tributria dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municpios vigora, no pas, fora dos respectivos
territrios nos limites em que lhe conheam extraterritorialidade os convnios de que
participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela
Unio.
Assim, a legislao federal alcana o territrio do pas, enquanto a dos demais entes
federativos situa-se exclusivamente nos limites que lhes sejam correspondentes.
2. INTERPRETAO E INTEGRAO DAS LEIS TRIBUTRIAS (ART. 107 A
112, CTN)
2.1. Interpretao
Interpretao o procedimento lgico pelo qual se observam o significado, o
contedo e o alcance de uma dada norma jurdica. Qualquer pessoa pode interpretar a lei. A
nica interpretao vinculada a feita pelo Juiz, que obriga as partes no caso concreto
(prerrogativa do Juiz).
2.2. Interpretao das Leis Tributrias
2.2.1. Quanto ao sujeito que a realiza

Autntica: feita pelo Poder Legislativo por meio de leis interpretativas (lei
posterior interpretando lei anterior). O art. 106, inc. I, do Cdigo Tributrio
Nacional, dispe que a lei tributria interpretativa retroage data da entrada em
vigor da lei tributria interpretada.

Doutrinria: feita pelos juristas. Ser mais ou menos valiosa de acordo com a
maior ou menor intelectualidade do jurista que fez a interpretao. No fonte de
direito, visto que no prescreve nenhum comportamento, apenas descrevendo o
direito. A linguagem doutrinria uma linguagem descritiva e a linguagem do
Direito uma linguagem prescritiva.

33

Judicial: feita pelo Poder Judicirio por meio de suas sentenas e seus

_____________________________________________________________________________ MDULOS

acrdos. A cristalizao das decises judiciais forma a chamada jurisprudncia,


esta no fonte de direito nem vincula o Poder Judicirio, ou seja, no se pode
exigir que prevalea a lei, pois no vincula o Poder Judicirio.
2.2.2. Quanto aos meios de que se vale o intrprete

Gramatical: a simples leitura da lei. um trabalho preliminar. uma


interpretao leiga que prepara a interpretao jurdica.

Lgica: vale-se de elementos sistemticos e teleolgicos. O elemento teleolgico


(mens legis) a busca da vontade do Estado contida na lei (voluntas legis).

2.2.3. Quanto aos resultados que produz


A interpretao, quanto ao resultado, pode ser:

Extensiva: vai alm da lei. Entende-se que o interesse pblico, no caso de


omisso da lei, ou numa situao de dvida, deve prevalecer (in dubio pro fisco).

Restritiva: fica aqum da lei. Na omisso desta, no prevalece a vontade do fisco


(in dubio contra fisco).

Declaratria: fica nos estritos limites da lei. Utilizada nos dias de hoje. No caso
de dvida, devem prevalecer os estritos limites da lei (in dubio pro lege). Se
houver, entretanto, dvidas insuperveis, deve-se utilizar a interpretao
restritiva.

2.3. Integrao
Integrar buscar soluo para um caso concreto se houver lacuna da lei. O Cdigo
Tributrio Nacional cuida da integrao em seu art. 108, prevendo, inclusive, a ordem de
utilizao das fontes de integrao.
I- analogia;
II os princpios gerais de direito tributrio;
III os princpios gerais de direito pblico;
IV a equidade
A analogia presta-se tanto em favor do fisco como do contribuinte. Qualquer lacuna
34

_____________________________________________________________________________ MDULOS

na legislao tributria pode, e deve, ser preenchida pelo recurso analogia, respeitada
apenas a ressalva do 1., do art. 108. Alis, pelo recurso analogia, nos termos do art.
108, inc. I, do Cdigo Tributrio Nacional, que o Supremo Tribunal Federal tem
considerado devida a correo monetria na restituio de tributos pagos indevidamente.
No campo tributrio, a analogia no pode resultar exigncia de novo tributo (art.
108, 1., do CTN). Por fora do princpio da tipicidade fechada, no se aplica analogia
em lei tributria se resultar na exigncia de tributo no previsto. Por outro lado, a eqidade
no pode dispensar o sujeito passivo do pagamento de um tributo devido ( 2., do art.108,
do CTN).
Obs.: ler arts. 96 a 112 do CTN.
MDULO VIII
DIREITO TRIBUTRIO
Competncia Tributria
Competncia Tributria
1. CONCEITO
Competncia tributria a aptido para criar in abstrato tributos, descrevendo
legislativamente sua hiptese de incidncia, seus sujeitos ativos, seus sujeitos passivos,
suas bases de clculo e suas alquotas.
A rigor, a competncia tributria a aptido no s para criar tributos, mas
tambm para atingir outros fins, como aumentar, parcelar, diminuir, isentar.
2. CARACTERSTICAS DA COMPETNCIA TRIBUTRIA
A competncia tributria possui vrios traos caractersticos:

35

privativa;

incaducvel;

de exerccio facultativo;

inamplivel;

_____________________________________________________________________________ MDULOS
irrenuncivel;

indelegvel.

2.1. Privativa
A competncia tributria privativa da Unio, dos Estados-Membros, dos
Municpios e do Distrito Federal. Ao se dizer privativa, entenda-se exclusiva. Ex.: a
competncia que a Unio recebeu para instituir o Imposto de Renda exclui os demais
rgos tributantes de institu-lo (Estado, Municpio e Distrito Federal).
Tanto em relao aos impostos quanto em relao contribuio de melhoria, a
competncia tributria privativa.
Em relao aos impostos, a CF/88 utilizou dois critrios: critrio material de
repartio de competncias impositivas; critrio territorial de repartio de competncias
impositivas.
2.1.1. Critrio material de repartio de competncias impositivas
A Constituio Federal descreveu objetivamente fatos que podero ser colocados na
hiptese de incidncia de vrios impostos. Com esse critrio, a CF/88 evitou conflitos entre
a Unio, os Estados e os Municpios. No conseguiu, entretanto, evitar a guerra fiscal entre
os Estados, os Municpios e o Distrito Federal.
2.1.2. Critrio territorial de repartio de competncias impositivas
O critrio territorial de repartio de competncias foi criado para evitar conflitos
entre Estados, Municpios e Distrito Federal. Por esse critrio, cada Estado, Municpio e o
Distrito Federal ter competncia para tributar nos limites de seu territrio. As leis
tributrias s podero incidir sobre os fatos ocorridos no territrio de cada pessoa poltica.
Em relao s taxas e contribuies de melhoria, h alguma divergncia. A doutrina
tradicional sustenta que a competncia para a criao de taxas e contribuies de melhoria
comum. Esse entendimento, entretanto, equivocado, visto que todas as pessoas polticas
podem criar taxas e contribuies de melhoria, mas no as mesmas.
Tem competncia para exigir a taxa ou a contribuio de melhoria a pessoa poltica
36

_____________________________________________________________________________ MDULOS

que:
Tiver competncia administrativa para realizar a atuao estatal: pessoa

poltica que tem competncia para prestar o servio pblico, praticar ato de
polcia ou realizar obra pblica.
Tiver regulada, por meio de lei, essa atuao estatal: o art. 21 da CF/88 aponta

as competncias administrativas da Unio, o art. 25 da CF/88 aponta as


competncias administrativas dos Estados-Membros, os arts. 29 e 30 apontam as
competncias administrativas dos Municpios e o art. 32 da CF/88 aponta a
competncia administrativa do Distrito Federal. A Administrao Pblica s pode
agir quando uma lei lhe determina a conduta.
Tiver efetivamente atuado ou, em relao taxa, estiver pelo menos em

condies de atuar assim que recolhido o tributo: a taxa de servio somente


poder ser cobrada depois que o servio pblico for prestado. A contribuio de
melhoria s poder ser cobrada aps serem realizadas as obras pblicas. As taxas
de polcia somente podem ser cobradas aps a prtica do ato de polcia.
A competncia administrativa residual foi dada aos Estados pelo art. 25, 1.,
da CF/88, ou seja, a competncia dos Estados toda aquela que no for de
competncia nem da Unio nem dos Municpios. O 1. do art. 32 estende ao Distrito
Federal as competncias estabelecidas para os Estados. Ento o Distrito Federal
tambm tem competncia administrativa residual para criar taxas e contribuies de
melhoria.
O art. 32 da CF/88 apontou as competncias administrativas do Distrito
Federal.
2.2. Incaducvel
A competncia tributria, alm de ser privativa, incaducvel, ou seja, no h prazo.
Ex.: imposto sobre grande fortuna a Unio poder exercer a competncia a qualquer
momento.
O no-exerccio da competncia tributria, ainda que prolongado no tempo, no tem
37

_____________________________________________________________________________ MDULOS

a propriedade de impedir que a pessoa poltica venha ao final criar o tributo que lhe foi
constitucionalmente deferido.
Competncia tributria nada mais que competncia para legislar sobre
tributos.

A competncia

legislativa

tributria

competncia

legislativa

incaducvel.
O que caduca a capacidade tributria ativa, ou seja, o direito de exigir o tributo,
que prescreve em cinco anos, conforme o disposto no art. 174 do CTN.
2.3. De Exerccio Facultativo
A pessoa poltica livre para exercitar sua competncia tributria; livre para criar
ou no os tributos que a Constituio lhe outorgou. O no-exerccio da competncia
tributria pela pessoa poltica no a defere a outra ou outras pessoas polticas, ou seja, o
fato de a pessoa poltica no exercer sua competncia tributria no permite que outra
pessoa poltica possa exerc-la. A competncia tributria no res nullis, a competncia
tributria privativa de cada pessoa poltica (art. 8. do CTN). H, entretanto, uma exceo
a essa regra: a competncia para criar o ICMS obrigatria.
2.4. Inamplivel
A competncia tributria inamplivel por deciso unilateral da prpria entidade
tributante, ou seja, a prpria entidade tributante no poder alargar a sua competncia
tributria.
2.5. Irrenuncivel
A competncia tributria irrenuncivel porque a pessoa poltica no pode abrir
mo por definitivo de sua competncia tributria.
Uma lei que o fizesse estaria, tambm, atentando contra o livre exerccio da funo
legislativa.
2.6. Indelegvel
A competncia tributria indelegvel, pois a pessoa poltica no pode transferi-la a
38

_____________________________________________________________________________ MDULOS

outra, nem mesmo por fora de lei.


As pessoas polticas tributam por delegao constitucional, portanto no se pode delegar
o que se recebeu por delegao (delegatur, delegare, non protest).
Delegvel a capacidade tributria ativa, isto , o direito de arrecadar o tributo (art.
7. do CTN).
MDULO IX
DIREITO TRIBUTRIO
Capacidade Tributria Ativa
1. SUJEITO ATIVO DA OBRIGAO TRIBUTRIA
Ocorrido o fato gerador em concreto, nasce a obrigao tributria, que, como toda e
qualquer relao jurdica, tem um sujeito ativo (credor) e um sujeito passivo (devedor).
Sujeito ativo a pessoa que tem o direito subjetivo de cobrar o tributo, a pessoa que
tem capacidade tributria ativa (credor do tributo). A capacidade tributria ativa est situada no
plano da atividade tributria em sentido secundrio (concreto) e , lgica e cronologicamente,
posterior ao nascimento do tributo.
Na maioria das vezes, a pessoa poltica que cria o tributo o arrecadar. Visto,
entretanto, que a capacidade tributria delegvel por lei, nada impede que a pessoa
poltica, tendo criado um tributo, delegue o direito de arrecad-lo para pessoa diversa.
Somente pode haver delegao de capacidade tributria ativa por meio de lei (princpio da
legalidade).
A pessoa que no criou o tributo, mas ir arrecad-lo, poder:

arrecadar o tributo em nome e por conta da entidade tributante: nesse caso, dse o fenmeno da sujeio ativa auxiliar;

arrecadar o tributo para si prpria: nesse caso, d-se o fenmeno da


parafiscalidade.

1.1. Sujeio Ativa Auxiliar


O sujeito ativo auxiliar no passa de um substituto ex legis do sujeito ativo; um
39

_____________________________________________________________________________ MDULOS

mero arrecadador do tributo. Pode-se comparar o sujeito ativo auxiliar com o cobrador da
empresa privada. A mesma lei que delega a capacidade tributria ao sujeito ativo auxiliar
poder fixar uma porcentagem sobre o tributo arrecadado que ficar com o mesmo.
No Brasil, o fenmeno no comum, havendo dois casos:

ICMS sobre o consumo de energia eltrica;

ICMS sobre servios de telefonia.

Nesses casos, a companhia, aps receber a conta, remete a quantia referente ao


ICMS para os cofres pblicos.
O sujeito ativo auxiliar remanescente da poca em que o Estado no estava bem
estruturado, estando tal figura fadada, por esse motivo, ao desaparecimento.
1.2. Parafiscalidade
o fenmeno mais comum. Parafiscalidade a delegao de capacidade tributria
ativa que a pessoa poltica, por meio de lei, faz terceira pessoa, a qual, por vontade dessa
mesma lei, passa a dispor do produto arrecadado.
Podem ser beneficiadas com a parafiscalidade:

pessoas polticas (Unio, Estados, Municpios e Distrito Federal);

autarquias (pessoas jurdicas de Direito Pblico de nvel meramente


administrativo).

1.2.1. Diferena entre parafiscalidade e extrafiscalidade


A parafiscalidade a delegao de capacidade tributria ativa que a pessoa poltica,
por meio de lei, faz terceira pessoa, a qual, por vontade dessa mesma lei, passa a dispor
do produto arrecadado.
Extrafiscalidade o emprego dos meios tributrios para fins no fiscais, mas
ordinatrios, isto , para disciplinar comportamentos de virtuais contribuintes.
A tributao quase sempre persegue fins fiscais, ou seja, abastecer os cofres
pblicos para atender finalidade do Estado.
Zona Franca: recebe incentivos fiscais, portanto tem a finalidade de incentivar os
40

_____________________________________________________________________________ MDULOS

contribuintes a se instalarem em determinadas regies. Esse um exemplo de


extrafiscalidade.
1.2.2. O controle do Tribunal de Contas
As pessoas que arrecadam para si tributos devem ter suas contas apreciadas pelo
Tribunal de Contas (art. 71, inc. II, CF/88):

pessoa federal: Tribunal de Contas da Unio;

pessoa estadual: Tribunal de Contas do Estado respectivo;

pessoa distrital: Tribunal de Contas do Distrito Federal;

pessoa municipal-paulistana: Tribunal de Contas do Municpio de So

Paulo.
Qualquer outro municpio: Tribunal de Contas do Estado respectivo (ou rgo
administrativo equivalente).
A CF/88 abre espao para criao de uma Casa de Contas Municipal, que um
rgo administrativo equivalente, que julga as contas do Municpio em que foi criado.
Todos os Tribunais de Contas emitem um parecer prvio que deve ser aprovado pelo voto
de 2/3 dos legisladores da Cmara local. um rgo auxiliar, consultivo.
MDULO X
DIREITO TRIBUTRIO
Capacidade Tributria Passiva
1. Sujeito Passivo da Obrigao Tributria (ART. 121 E 122 DO CTN)
Sujeito passivo da relao jurdica tributria a pessoa - sujeito de direitos - fsica
ou jurdica, privada ou pblica, de quem se exige o cumprimento da prestao: pecuniria,
nos nexos obrigacionais; e insuscetvel de avaliao patrimonial nas relaes que veiculam
meros deveres instrumentais ou formais.3
O Cdigo Tributrio Nacional esclarece a sujeio passiva da obrigao principal ou
da obrigao acessria, que poder, ou no, recair sobre o mesmo sujeito.
3

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 13. ed. Saraiva. p. 297
41

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Art. 121 Sujeito passivo da obrigao principal a pessoa obrigada ao pagamento


de tributo ou penalidade pecuniria.
Art. 122 Sujeito passivo da obrigao acessria a pessoa obrigada as prestaes
que constituam o seu objeto.
Qualquer pessoa possui capacidade tributria passiva, a qual, conforme o art. 126,
do Cdigo Tributrio Nacional, independe de:
I da capacidade civil das pessoas naturais;
II de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privao ou
limitao do exerccio de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da
administrao direta de seus bens ou negcios;
III de estar a pessoa jurdica regularmente constituda, bastando que configure
uma unidade econmica ou profissional.
As pessoas polticas, inclusive suas fundaes, so imunes apenas aos impostos,
podendo ser obrigadas a pagar taxas e contribuies de melhoria.
As autarquias e as fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico so imunes
com relao aos impostos referentes ao patrimnio, renda e servios desde que vinculados
as suas finalidades essenciais ou delas decorrentes, art. 150, 2., da Constituio Federal.
Desta forma, possuem capacidade tributria passiva com relao aos impostos referentes
aos bens jurdicos acima mencionados se provierem de explorao de atividades
econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos privados, ou que haja
contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelo usurio, art 150, 3., da
Constituio Federal.
As empresas pblicas e as sociedades de economia mista possuem total capacidade
tributria passiva (capacidade plena), portanto, devem ser submetidas ao mesmo tipo de
tributao que as pessoas jurdicas privadas (art. 173, 2. e 3., da CF/88).
As empresas privadas e os particulares por maior razo devem figurar no plo
passivo da capacidade tributria.
Por fora do princpio da legalidade, o sujeito passivo da obrigao tributria deve
ser apontado na lei, a qual no pode individualizar o contribuinte, devendo apenas
42

_____________________________________________________________________________ MDULOS

estabelecer critrios que permitiro sua identificao aps a ocorrncia do fato gerador in
concreto (fato imponvel), caso contrrio ofenderia o princpio da igualdade.
O sujeito passivo, na lei, virtual (potencial); e somente aps a ocorrncia do fato
gerador que se torna efetivo (real).
A pessoa poltica, ao editar a lei, deve respeito s normas constitucionais (norma
padro de incidncia de todas as normas tributrias).
A Constituio Federal de 1988 indica:

hiptese de incidncia possvel;

sujeito ativo possvel;

sujeito passivo possvel;

base de clculo possvel;

alquota possvel.

O contribuinte tem o direito de pagar o tributo na regio onde se encontra


domiciliado ou sediado.
1.1. Diferena entre Contribuinte de Direito e de Fato
O contribuinte de direito a pessoa que figura no plo passivo da obrigao
tributria. J o contribuinte de fato o destinatrio da carga econmica do tributo, ou seja,
quem suporta o nus financeiro do tributo.
Normalmente, contribuinte de fato e de direito se confundem. Porm, algumas vezes
se distinguem.
ICMS:

contribuinte de fato: consumidor final;

contribuinte de direito: comerciante.

IR:

contribuinte de fato e de direito so o mesmo.


Smula 546 do Supremo Tribunal Federal Cabe a restituio do tributo pago

indevidamente, quando reconhecido por deciso que o contribuinte de jure no


43

_____________________________________________________________________________ MDULOS

recuperou do contribuinte de facto o quantum respectivo. Trata-se da


interpretao do Supremo Tribunal Federal ao artigo 166 do Cdigo Tributrio
Nacional que cuida da repetio do indbito de tributos indiretos.

1.2. Sujeito Passivo da Obrigao Tributria


1.2.1. Direto (contribuinte) art 121, inc. I, do Cdigo Tributrio Nacional
Contribuinte direto, possui relao pessoal e direta com a situao que
constitua o respectivo fato gerador. Ele paga o tributo ttulo prprio, pois o seu
patrimnio que desde o primeiro momento vai ser alcanado pela carga econmica
do tributo.
1.2.2.Indireto (responsvel) 121, inc. II, do Cdigo Tributrio Nacional
Contribuinte indireto, ou responsvel, o que paga o tributo em nome do
contribuinte, conforme expressa disposio legal. No o realizador do fato imponvel. Na
verdade, paga o tributo a ttulo alheio (em nome e por conta do contribuinte). Seu
patrimnio, num primeiro momento, alcanado pela carga econmica do tributo.
Entre o contribuinte e o responsvel deve, necessariamente, existir uma relao
jurdica que permita ao ltimo o pronto ressarcimento.
A sujeio passiva indireta s possvel nos casos dos impostos, em que no h uma
contraprestao por parte do Estado.
A sujeio passiva indireta pode se dar:

por transferncia: ocorre quando, aps a ocorrncia do fato gerador, a lei impe
a uma terceira pessoa, que no tem relao pessoal e direta com o fato gerador, a
obrigao do pagamento do tributo; o contribuinte no ignorado, havendo
mudana do sujeito passivo em momento posterior;

por substituio: d-se quando o dever de pagar o tributo por expressa


determinao legal nasce de imediato na pessoa do responsvel, ou seja, assim
que ocorre o fato imponvel, j cobrado do responsvel; o contribuinte desde
logo esquecido, uma vez que o legislador j o substituiu pelo responsvel.

44

_____________________________________________________________________________ MDULOS

A Emenda Constitucional n. 3/93 acrescentou o 7. ao art. 150 da Constituio


Federal, permitindo a cobrana antecipada de imposto do substituto tributrio cujo fato
gerador deva ocorrer posteriormente.
So modalidades de sujeio passiva indireta:

Solidariedade (art. 124 do CTN): d-se quando duas ou mais pessoas so coobrigadas pela lei a responderem pelo mesmo dbito tributrio, ou seja, existe
apenas uma relao jurdica obrigacional, na qual dois ou mais sujeitos de direito
se encontram compelidos a satisfazer a integridade da prestao. A solidariedade
pode advir de lei ou de contrato, contudo, em matria tributria s pode haver
solidariedade legal por meio de lei da pessoa jurdica competente. A
solidariedade tributria no admite benefcio de ordem (art. 124, par. n., do
CTN).

Sucesso (arts. 129/133 do CTN): ocorrer para assegurar a continuidade das


relaes jurdicas atiradas pelo contribuinte, que, por razes diversas (v. g., venda
do estabelecimento comercial, industrial ou profissional; venda de bem
patrimonial mvel ou imvel; morte ou falncia) deve ser sucedido na relao
jurdica tributria. uma hiptese de sub-rogao nos direitos e obrigaes do
contribuinte no contexto mais amplo da relao jurdica tributria. A sucesso
pode ocorrer a ttulo singular ou universal, inter vivos ou causa mortis.

Responsabilidade legal (arts. 134 e 135, do CTN): pressupe duas condies: a)


que o contribuinte no possa cumprir sua obrigao; e b) que o terceiro tenha
participado do ato que configure o fato gerador do tributo, ou em relao a este se
tenha indevidamente omitido. Ocorrer, por exemplo, quando a pessoa que tem
o dever de fiscalizar o recolhimento do tributo por parte do contribuinte no o faz
e, em conseqncia, ele acaba no sendo pago. Tal pessoa, num primeiro
momento, responder pelo dbito tributrio, ou seja, o tabelio, por lei,
obrigado a registrar a escritura de venda e compra do imvel somente depois de
verificar se houve o recolhimento do ITBI. Se registra e v-se que o ITBI no foi
recolhido, o tabelio que dever recolh-lo por responsabilidade legal. O

45

_____________________________________________________________________________ MDULOS

tabelio ter direito de regresso contra o adquirente do imvel (responsvel pelo


tributo).

Responsabilidade por infrao (arts. 136 a 138 do CTN): O art. 137 dispe que
a responsabilidade pessoal ao agente:

I - quanto s infraes conceituadas por lei como crimes ou contravenes, salvo


quando praticadas no exerccio regular de administrao, mandato, funo, cargo ou
emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;
II - quanto s infraes em cuja definio o dolo especfico do agente seja
elementar;
III - quanto s infraes que decorram direta e exclusivamente de dolo especfico:
a) das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas por quem respondem;
b) dos mandatrios, prepostos ou empregados, contra seus mandantes,
preponentes ou empregadores;
c) dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito
privado, contra estas.
Nessa parte, o Cdigo Tributrio Nacional trata tambm da denncia espontnea,
dispondo que a responsabilidade excluda pela denncia espontnea da infrao,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou
do depsito da importncia arbitrada pela autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa de apurao.

- DIRETO
(contribuinte)
SUJEITO
PASSIVO

-solidariedade
- Transferncia
- INDIREITO

46

- sucesso
- responsabilidade legal

_____________________________________________________________________________ MDULOS

- infraes
(responsvel)
- Substituio

MDULO XI
DIREITO TRIBUTRIO
A CONSTITUIO DO CRDITO TRIBUTRIO
1. LANAMENTO TRIBUTRIO
Quando ocorre o fato gerador in concreto, nasce a obrigao tributria. Essa, ao
nascer, tem um sujeito ativo, um sujeito passivo e um objeto.
1.1. Objeto do Crdito Tributrio
Objeto do crdito tributrio a quantia que ter de ser paga a ttulo de tributo
(quantum debeatur). No instante em que nasce a obrigao tributria, surge o crdito
tributrio. Quase sempre, porm, o crdito tributrio nasce com caracterstica de iliquidez,
isto , no se sabe quanto ter de ser pago, sendo necessrio que esse crdito seja
liquidado, ou seja, que se torne certo quanto sua existncia e determinado quanto ao seu
objeto.
1.2. Lanamento
o ato administrativo de aplicao da norma tributria material ao caso
concreto.
Quem o contribuinte?
Quanto ele deve ao Fisco?
Onde ele deve efetuar o pagamento do tributo?
Como ele deve efetuar o pagamento do tributo?
47

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Quando ele deve efetuar o pagamento do tributo?


O lanamento d respostas a essas 5 (cinco) indagaes.
O lanamento no faz nascer o tributo. O tributo tem por fonte a lei, dela derivando
imediatamente. O lanamento no passa de um mecanismo jurdico que d liquidez,
certeza e exigibilidade ao tributo, que lhe lgica e cronologicamente anterior.
O lanamento, portanto, um ato administrativo declaratrio (segundo o art. 142 do
Cdigo Tributrio Nacional, o lanamento um ato administrativo; no cabe lei definir).
Decorre que ele produz efeitos ex tunc, ou seja, seus efeitos retroagem data da ocorrncia do
fato imponvel. A lei aplicvel a que est vigente poca da ocorrncia do fato imponvel. a
caracterstica da ultratividade da lei tributria.
Art. 144 do Cdigo Tributrio Nacional: O lanamento reporta-se data da
ocorrncia do fato gerador da obrigao e rege-se pela lei ento vigente, ainda que
posteriormente modificada ou revogada.
1.3. Procedimento Administrativo
Segundo HELY LOPES MEIRELLES, procedimento administrativo a sucesso
ordenada de operaes que propiciam a formao de um ato final objetivado pela
Administrao 4
O lanamento um ato administrativo que pode ser resultado de um
procedimento administrativo.
Ocorrido o fato imponvel, o tributo nasce; mas ele no pode ser voluntariamente
pago pelo contribuinte e, muito menos, exigido pela Fazenda Pblica sem o
lanamento.
O lanamento consubstancia o crdito tributrio, declarando, formal e solenemente,
quem o contribuinte e o quanto ele deve ao Fisco.
Com o lanamento, a obrigao tributria que j existia, mas era ilquida e incerta,
passa a ser lquida e certa, exigvel em data e prazo determinados.
Segundo ALBERTO XAVIER, o lanamento no passa de um ato complementar que
age como ttulo jurdico da obrigao tributria.5
Por ser um ato administrativo, o lanamento goza de presunes de
4
5

Direito Administrativo Brasileiro. 26. ed. So Paulo: Malheiros, 2001.


Do Lanamento no Direito Tributrio Brasileiro. Resenha Tributria, 1977.

48

_____________________________________________________________________________ MDULOS

legitimidade e de veracidade, at prova em contrrio, a ser produzida pelo contribuinte


(princpio da predominncia do interesse pblico sobre o interesse privado).
O lanamento um ato administrativo vinculado. O agente administrativo apenas
cumpre a lei. O agente fiscal obrigado a lanar no estrito termo da lei. Aquele que
descumprir a lei incide em responsabilidade funcional (art. 142, par. un., do CTN).
Por ser vinculado, o lanamento apenas anulvel (no revogvel). Isso porque os atos
administrativos vinculados no podem ser revogados (por convenincia e oportunidade). A
anulao do lanamento pode ser decretada, pelo Poder Executivo ou pelo Poder Judicirio,
somente mediante provocao da parte interessada (ao anulatria de dbito fiscal prazo de 5
anos aps o lanamento).
De acordo com a maior ou menor participao do contribuinte na prtica do
ato administrativo do lanamento, ele pode ser:

direto (ofcio): feito diretamente pelo Fisco. O contribuinte no chamado para


colaborar com a Fazenda Pblica para que o lanamento se constitua. Ex.: IPTU.

misto (por deliberao): feito pelo Fisco com concurso do contribuinte. Ex.: IR.

por homologao (autolanamento): realizado pelo contribuinte ad referendum


da Fazenda Pblica. Essa verifica os clculos do contribuinte e, se aprovar, os
homologa. Estando em desacordo, a Fazenda Pblica os glosa. Ex.: ICMS.

1.4. Notificao
O lanamento levado a conhecimento oficial do contribuinte por meio de
notificao, que o ato administrativo que d eficcia ao lanamento. Deve-se operar in
persona, ou seja, na pessoa do contribuinte, em princpio. Pode ser feito pelo correio com
aviso de recebimento. Sempre, porm, ser dado ao contribuinte fazer prova de que no foi
notificado, sem sofrer nus.
A notificao acessria em relao ao lanamento. Se esse vlido e aquela
nula, basta que se faa nova notificao. A recproca, no entanto, no verdadeira.

MDULO XII
DIREITO TRIBUTRIO

49

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Auto de Infrao
O auto de infrao e imposio de multa (AIIM), como o prprio nome diz, o
documento formal no qual a Administrao Pblica apontar a falha cometida (ilicitude
praticada) pelo sujeito passivo da obrigao tributria, impondo-lhe a respectiva
penalidade.
O referido documento deve ser lavrado por servidor competente, no local da
verificao da falta, e conter, obrigatoriamente: a qualificao do autuado; o local, data e
a hora da lavratura; a descrio do fato; a disposio legal infringida e a penalidade
aplicvel; a determinao da exigncia e a intimao para cumpri-la ou impugn-la no
prazo de 30 (trinta) dias; a assinatura do autuante, alm da indicao de seu cargo ou
funo e o nmero de matrcula.
Convm ressaltar a opinio de RUY BARBOSA NOGUEIRA com relao ao auto de
infrao e de imposio de multa:
A legislao do IPI, como a do ICMS e ISS, previram que o agente fiscal pode
impor desde logo, na pea de acusao que o auto de infrao, a multa (passando a
designar essa pea de auto de infrao e de imposio de multa), e, se o contribuinte no a
discutir e pagar dentro do prazo assinalado, ter abatimento. Como j salientamos, tais
disposies ferem os princpios de justia, transformando agentes fiscais em rbitros e
coagindo o contribuinte. Esse no o processo regular, no obedece sequer ao princpio
do contraditrio, que o CTN assegura ao contribuinte, mesmo nas hipteses mais delicadas
do seu art. 148. O auto de infrao, a representao etc. nada mais so do que atos de
instaurao

de lanamento de ofcio ou de reviso de lanamento: apenas incio de

procedimento.
O auto de infrao equivale ao lanamento? Tanto quanto o lanamento, ele
constitui o crdito tributrio?
No, o auto de infrao apenas constitui a sano tributria, ou seja, consoante
PAULO

DE

BARROS

CARVALHO,

temos um fato delituoso, caracterizado pelo

descumprimento de um dever estabelecido no conseqente de norma tributria. No


lanamento temos um fato lcito, em que no encontraremos violao de qualquer
50

_____________________________________________________________________________ MDULOS

preceito, simplesmente uma alterao no mundo social a que o direito atribui valorao
positiva.
O auto de infrao um ato administrativo porque corresponde a uma manifestao
objetiva da vontade do Estado, enquanto parte diretamente interessada em uma relao
jurdica.
Em havendo falta de pagamento do tributo respectivo, no mesmo documento (auto
de infrao), poder ser formalizado o crdito tributrio. Pela freqncia com que ocorrem
essas conjunes, falam, alguns, em auto de infrao no sentido largo (dois atos no
mesmo instrumento) e auto de infrao stricto sensu, para denotar a pea portadora de
norma individual e concreta de aplicao de penalidade a quem cometeu ilcito tributrio
(PAULO DE BARROS CARVALHO).
Ato Administrativo
Agente:
Objeto:

Lanamento
Agente fiscal
Formalizar o

Auto de infrao
Agente fiscal
crdito Formalizar a sano tributria

Forma:
Motivo:

tributrio
Auto de lanamento
Auto de infrao
Ter ocorrido o fato Ter ocorrido o descumprimento do
imponvel (ato lcito)

Finalidade:

Possibilitar

dever

jurdico

ilcito)
recolhi- Possibilitar

mento do tributo

tributrio
recolhimento

(ato
da

multa fiscal

Assim, o auto de infrao:

apura o valor do tributo (lanamento);

apura o valor da multa (auto de infrao propriamente dito);

d cincia ao contribuinte de que deve pagar o tributo, num dado prazo


(notificao do lanamento);

d cincia ao contribuinte de que deve pagar a multa, num dado prazo


(notificao do auto de infrao).

Os dispositivos legais que trazem os requisitos, os quais devem conter os autos de


51

_____________________________________________________________________________ MDULOS

infrao, so:

para tributos federais art. 10 do Dec. n. 70.235/72;

para os tributos estaduais art. 534 ao 536 do Regulamento do ICMS Dec. n.


45.490/00.
MDULO XIII
DIREITO TRIBUTRIO

1. CAUSAS SUSPENSIVAS DO CRDITO TRIBUTRIO (arts. 151 a 155-A do


Cdigo Tributrio Nacional)
Quando ocorrer o fato imponvel e forem praticados o ato de lanamento e a
notificao do sujeito passivo, o tributo j estar em termos, em condies de ser pago
pelo contribuinte e recebido pela Fazenda Publica, ou seja, o crdito tributrio passar a ser
exigvel.
Pode ocorrer, entretanto, um fato novo que venha a adiar o pagamento. Trata-se das
causas suspensivas da exigibilidade do crdito tributrio (ato ou fato a que a lei atribui o
efeito de retardar a exigibilidade da cobrana do referido tributo).
Tais causas esto previstas no art. 151 do Cdigo Tributrio Nacional e so (obs.:
alterao pela Lei Complementar n. 104, de 10.1.2001):

moratria;

depsito do seu montante integral;

reclamaes e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo


tributrio administrativo;

concesso de medida liminar em mandado de segurana;

concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies


de ao judicial;

parcelamento.

Ainda que presente a causa suspensiva da exigibilidade do crdito tributrio, no


desaparece para o contribuinte o dever de cumprir as obrigaes acessrias (art. 151, par.
n., do Cdigo Tributrio Nacional).
52

_____________________________________________________________________________ MDULOS

1.1. Moratria (Arts. 152 a 155 do Cdigo Tributrio Nacional)


instituto que prev a suspenso da exigibilidade do crdito tributrio pela dilao
legal do prazo para o normal recolhimento do tributo.
Em regra, se a lei no fixa prazo para o recolhimento do tributo, ser ele de 30 dias,
a contar da regular notificao do lanamento. S a lei pode conceder moratria,
prorrogando aquele prazo (lei formal: princpio da legalidade e da indisponibilidade do
interesse pblico); lei essa da pessoa poltica competente para criar o tributo.
Cada ente poltico s pode conceder moratria de seus prprios tributos. Para uma
corrente doutrinria, o art. 152, inc. I, b, do Cdigo Tributrio Nacional
inconstitucional (fere os princpios federativo, da autonomia municipal e da autonomia
distrital). Nesses termos, vide art. 151, inc. III, da Constituio Federal.
A moratria medida de poltica fiscal. Normalmente, concedida aps episdio
que reduz ou diminui a capacidade contributiva do sujeito passivo (ex.: catstrofes naturais
etc.).
Consoante HUGO DE BRITO MACHADO, a Lei Complementar n. 104, de
10.01.2001, inclui um novo inciso no art. 151 do CTN, prevendo hiptese de suspenso da
exigibilidade do crdito tributrio, o parcelamento. mais uma inovao inteiramente
intil porque o parcelamento nada mais do que uma modalidade de moratria.
Para PAULO DE BARROS CARVALHO, Moratria a dilao do intervalo de
tempo estipulado para o implemento de uma prestao, por conveno das partes, que
podem faz-lo tendo em vista uma execuo unitria ou parcelada.
1.2. Depsito Integral do Montante Tributrio
Trata-se de um depsito cautelar feito quando o contribuinte pretende litigar contra
o fisco. Para acautelar-se dos efeitos de uma deciso contrria, o contribuinte pode colocar
disposio da Fazenda Pblica a quantia que ele entende indevida. Se o contribuinte tiver
sua ao julgada improcedente, a quantia ser incorporada Fazenda Pblica. Se o
contribuinte tiver sua ao julgada procedente, ser-lhe- restitudo o depsito, corrigido
monetariamente. Esse depsito pode ser feito na esfera administrativa ou na esfera judicial.
53

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O art. 38 da Lei n. 6.830/80 (Lei das Execues Fiscais) estabelece que a ao


anulatria do dbito fiscal deve ser precedida pelo depsito integral do montante a ser
discutido. Esse artigo, entretanto, inconstitucional e fere o princpio da igualdade e o
princpio da universalidade da jurisdio. Atinge o princpio da igualdade porque
discrimina o contribuinte que no tem possibilidade financeira de depositar o valor,
impedindo-o de ter acesso prestao jurisdicional (assim, o contribuinte com condies
de depositar teria acesso ao judicirio e o contribuinte carente dessas condies teria seu
acesso ao judicirio tolhido).
O Poder Judicirio declarou letra morta essa parte do art. 38. Existe, inclusive, uma
smula do antigo Tribunal Federal de Recursos (TFR) que dispe ser facultativo o depsito
integral do montante tributrio a ser discutido (Smula n. 247 do Tribunal Federal de
Recursos: No constitui pressuposto da ao anulatria do dbito fiscal o depsito de que
cuida o art. 38 da Lei n. 6.830, de 1980).
Com relao, porm, suspenso da exigibilidade do crdito, o Superior Tribunal de
Justia sumulou sobre o assunto: O depsito somente suspende a exigibilidade do crdito
tributrio se for integral e em dinheiro (Smula n. 112).
Surgiu, entretanto, o depsito recursal (depsito para recorrer em instncia
superior). Na esfera federal, para recorrer ao Conselho de Contribuintes, deve ser
depositado entre 30% e 60% do valor da autuao. Vem se consolidando, na jurisprudncia,
o entendimento de que esse depsito no inconstitucional.
Essa necessidade do depsito prvio veio ressuscitar a regra solve et repete (pague
para repetir). Tal regra no mais vigora em face da inconstitucionalidade acima descrita.
Convenincia do depsito: se o contribuinte perder a demanda, incidiro sobre o
devido crdito juros e correo monetria, os quais sero cobertos pelos rendimentos do
depsito financeiro.
1.3. Interposio de Recurso Administrativo com Efeito Suspensivo
Se o contribuinte, antes de ir a juzo, ingressar com recurso administrativo visando
obter seus direitos, e esse recurso for recebido com efeito suspensivo, ele no ser alvo de
uma execuo fiscal. A interposio do recurso administrativo no obrigatria, ou seja, o
54

_____________________________________________________________________________ MDULOS

ingresso prvio nas vias administrativas facultativo, podendo o contribuinte recorrer


diretamente ao judicirio.
Qualquer deciso administrativa pode ser revista pelo Poder Judicirio, bastando
que a parte sucumbente ingresse com a devida ao (no h trnsito em julgado de decises
administrativas no Brasil). Enquanto o recurso administrativo estiver tramitando, fica
suspensa a exigibilidade do crdito tributrio.
1.4. Concesso de Liminar em Mandado de Segurana
Liminar uma medida cautelar, portanto se deve observar a presena dos requisitos
fumus boni iure e periculum in mora. Enquanto a liminar estiver produzindo efeitos, fica
suspensa a exigibilidade do crdito tributrio.
1.5. Concesso de Medida Liminar ou de Tutela Antecipada, em Outras Espcies de Ao
Judicial
A incluso do inc. V no art. 151 do Cdigo Tributrio Nacional pela Lei
Complementar n. 140, de 10.1.2001, trazendo como hiptese de suspenso da exigibilidade
do crdito tributrio a concesso de medida liminar ou de tutela antecipada em qualquer
espcie de ao judicial, veio em boa hora e teve o condo de acabar com as longas
discusses que existiam acerca do inc. IV do mesmo artigo. Dado que, para alguns
doutrinadores, somente a liminar concedida em mandado de segurana que suspendia a
exigibilidade do crdito tributrio.
O novo inciso evidencia o que j vinha sendo reclamado pelos juristas e estava
sendo reconhecido pela jurisprudncia: as medidas liminares e a antecipao de tutela,
concedidas em qualquer tipo de ao judicial, possuem o condo de suspender a
exigibilidade do crdito tributrio.
1.6. Parcelamento
Para confirmar o entendimento dos doutrinadores citados nesse mdulo, sobre o
parcelamento ser uma modalidade de moratria, devemos verificar que o legislador no
criou outra seo dentro do Captulo III, mas, sim, incluiu o parcelamento na Seo II, a
55

_____________________________________________________________________________ MDULOS

qual se refere moratria.


No art. 155-A, includo pela Lei Complementar n. 104, de 10.01.2001, houve mera
especificao da referida modalidade de moratria, em que se estipulou que o
parcelamento ser concedido na forma e condio estabelecidas em lei especfica. Salvo
disposio de lei em contrrio, o parcelamento do crdito tributrio no exclui a incidncia
de juros e multas.
O prprio 2., do art. 155-A, do Cdigo Tributrio Nacional menciona que se
aplicam subsidiariamente ao parcelamento as disposies relativas moratria.

MDULO XIV
DIREITO TRIBUTRIO
1. CAUSAS EXTINTIVAS DO CRDITO TRIBUTRIO
O que se extingue a prpria obrigao tributria e no somente o crdito tributrio,
que um dos seus elementos (a obrigao tributria possui trs elementos: sujeito ativo,
sujeito passivo e crdito tributrio) art. 113, 1., parte final, do CTN. Essa regra, porm,
no absoluta: pode ocorrer a extino de um crdito sem a extino da obrigao, desde
que a causa extintiva tenha afetado apenas a formalizao do crdito.
As principais causas extintivas encontram-se enumeradas no art. 156 do CTN:

pagamento;

compensao;

transao;

remisso;

prescrio e decadncia;

a converso de depsito em renda;

o pagamento antecipado e a homologao do lanamento, nos termos do


disposto no art. 150 e seus 1. e 4.;

a consignao em pagamento, nos termos do disposto no 2. do art. 164;

a deciso administrativa irreformvel, assim entendida a defendida na rbita


administrativa, que no mais possa ser objeto de ao anulatria;

56

_____________________________________________________________________________ MDULOS

a deciso judicial passada em julgado;

a dao em pagamento de bens imveis, na forma e condies estabelecidas na


lei.
O rol exemplificativo, havendo mais trs causas de extino enumeradas pela

doutrina:

confuso;

desaparecimento, sem sucessor, do sujeito ativo do tributo;

desaparecimento, sem sucessor, do sujeito passivo do tributo.

As causas extintivas tm o poder de libertar o contribuinte da relao de sujeio


que possui com a Fazenda Pblica.
A obrigao tributria no permanece no tempo, no eterna.
1.1. Pagamento
o cumprimento do objeto da prestao tributria. um fenmeno jurdico e no s
tributrio. Pode ser considerado quanto:

Ao tempo: apontado genericamente na lei e especificamente no ato


administrativo de lanamento. Se o pagamento do tributo for feito em
prestaes, o inadimplemento de qualquer uma delas acarretar o vencimento
antecipado das demais.

Ao lugar: o domiclio ou sede do contribuinte.

Ao modo: os tributos so pagos em moeda ou equivalente (cheque, ttulos da


dvida pblica resgatveis, selo ou papel selado ou estampilha). Quando pago
em cheque, d-se ao contribuinte uma quitao provisria, que se tornar
definitiva aps a devida compensao.

1.2.1. Indbito tributrio


Qualquer pagamento a maior tipifica um indbito tributrio. O indbito
tributrio deve ser restitudo ao contribuinte. Isso ocorre por meio de ao de repetio
de indbito, que pode ser proposta at 5 (cinco) anos a contar do recolhimento a mais
57

_____________________________________________________________________________ MDULOS

(art. 168 do CTN).


O art. 169 do CTN trata da ao anulatria da deciso administrativa que denegou o
pedido de repetio, cujo prazo de prescrio de 2 anos.
O art. 166 do CTN dispe sobre a repetio nas hipteses de tributos indiretos: A
restituio de tributos que comportem, por sua natureza, transferncia do respectivo
encargo financeiro somente ser feita a quem prove haver assumido referido encargo, ou,
no caso de t-lo transferido a terceiro, estar por esse expressamente autorizado a recebla. Referido artigo declarado inconstitucional pela doutrina.
A Smula n. 546 do STF esclarece que a repetio dos chamados tributos indiretos
s ser possvel quando no houver o repasse da carga econmica do tributo para o
consumidor final (contribuinte de fato) ou quando, tendo havido esse repasse, o
contribuinte de direito estiver autorizado pelo contribuinte de fato a ingressar com o pedido
de restituio.
Exemplo de tributo indireto: ICMS contribuinte de fato o consumidor final.
1.2. Remisso
Remisso significa perdo. Remio significa pagamento.
Remisso o perdo legal do dbito tributrio, que pode ser total ou parcial.
Somente a lei pode perdoar o dbito tributrio (lei remissiva), no podendo, a remisso, ser
concedida por decretos, portarias ou qualquer outro ato que no seja lei propriamente dita
(princpio da legalidade e princpio da indisponibilidade do interesse pblico). Somente lei
especfica da pessoa poltica tributante pode conceder a remisso. (art. 150, 6., da
CF/88).
A remisso tanto como a moratria so medidas de poltica fiscal (moratria o
adiamento da obrigao tributria).
1.3. Compensao
o encontro de contas do Fisco e do contribuinte, sempre que forem credor e
devedor um do outro. Existem duas grandes modalidades de compensao em matria
civil: a legal e a consensual. Em matria tributria, entretanto, somente admitida a
58

_____________________________________________________________________________ MDULOS

compensao legal.
Para que a compensao ocorra, necessria a presena de trs requisitos:

As partes devem ser as mesmas (mesma Fazenda Pblica, federal, estadual ou


municipal, e mesmo contribuinte). O contribuinte no pode utilizar um crdito
federal, por exemplo, para compensar um crdito estadual.

Os crditos j devem estar liquidados, ou seja, necessrio que se saiba


exatamente quanto h de ser pago.

A existncia de uma lei autorizando a medida: cada pessoa poltica deve legislar
a respeito. A Unio obedece Lei n. 8.383/91; o seu art. 66 permite a
compensao de tributos federais, indevidos ou recolhidos a maior, com outros
da mesma espcie. A Fazenda Pblica entende que tributo da mesma espcie
significa o mesmo tributo (p. ex.: IR somente poder ser compensado por IR). A
doutrina, entretanto, entende que tributo pode ser compensado por tributo, taxa
por taxa e contribuio de melhoria por contribuio de melhoria. A
jurisprudncia tem decidido em favor da doutrina.

1.4. Transao
Transao um acordo celebrado, com base em lei, entre o Fisco e o contribuinte,
pelo qual a primitiva obrigao tributria desaparece, dando lugar a uma ou mais novas
obrigaes tributrias. causa extintiva da obrigao tributria, muito rara.
H quem admita que o parcelamento do dbito tributrio seria uma modalidade de
transao; entretanto, outros doutrinadores entendem que o parcelamento uma
modalidade de moratria.
Em resumo, a transao um acordo celebrado com base em lei entre o Fisco e o
contribuinte, pelo qual a primitiva obrigao tributria desaparece, fazendo nascer uma
nova (ou vrias) obrigao tributria.
1.5. Confuso (doutrina)
Ocorre quando o Fisco se torna, ao mesmo tempo, credor e devedor do tributo. Por
exemplo, no caso da herana vacante, os dbitos que o esplio possua para com o
59

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Municpio desaparecem no caso de incorporao de empresas pelo Poder Pblico.


Ocorrendo a confuso, o dbito se extingue, no podendo renascer, se o Poder
Pblico alienar a propriedade a terceiros, objetivando cobrar crdito anterior.
1.6. Desaparecimento sem Sucessor do Sujeito Passivo do Tributo e do Sujeito Ativo
(doutrina)
No pode subsistir a relao jurdica tributria se uma das partes deixa de existir,
sem deixar sucessores. Exemplo: desaparecimento de Municpio em razo de inundao da
rea onde se localizava (isso ocorreu no Nordeste, na dcada de 60).
O desmembramento de Gois e Tocantins no fez desaparecer os dbitos tributrios,
pois houve sucesso.
Exemplo de desaparecimento do sujeito passivo sem deixar sucessores: contribuinte
que morre sem deixar bens, apenas dvidas tributrias.

MDULO XV
DIREITO TRIBUTRIO
Extino do Crdito Tributrio
1. DECADNCIA E PRESCRIO
1.1. Noes Gerais
Os arts. 173 e 150, 4., ambos do Cdigo Tributrio Nacionaal, dispem sobre a
decadncia do direito de efetuar o lanamento.
O art. 174 do Cdigo Tributrio Nacional dispe sobre a prescrio da ao de
cobrana do crdito tributrio devidamente constitudo pelo lanamento.
Antes do lanamento, pode ocorrer a decadncia; aps o lanamento, pode ocorrer a
prescrio.
Ambos os institutos importam na extino do crdito tributrio (art. 156, inc. V, do
CTN).
Do disposto acima decorre, como conseqncia prtica, que o contribuinte que paga
60

_____________________________________________________________________________ MDULOS

o dbito prescrito no tem direito repetio, pois o direito percepo do tributo persiste;
ao contrrio, se o contribuinte pagar tributo lanado aps o prazo decadencial, ele faz jus
repetio, pois o direito j no mais existia.
1.2. Decadncia
A regra do art. 173 aplicada para tributos que so lanados de ofcio ou por
declarao. A regra do 4. do art. 150 aplicada para tributos que so lanados por
homologao.
O art. 173 do Cdigo Tributrio Nacional estabelece que o direito do fisco, de
constituir o crdito tributrio, se extingue aps cinco anos, contados:

do primeiro dia do ano seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido
efetuado;

da data em que for anulado, por vcio formal, o lanamento anteriormente


realizado;

da data em que for tomada qualquer providncia administrativa conducente ao


lanamento.
O pargrafo nico do art. 173 estabelece que o direito a que se refere este artigo

extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que
tenha sido iniciada a constituio do crdito tributrio pela notificao, ao sujeito passivo,
de qualquer medida preparatria indispensvel ao lanamento.
O Fisco tem cinco anos para constituir o crdito tributrio.
A lei quem aponta a data em que o lanamento ser efetuado. Exemplo: o IR
lanado no ano seguinte ao do fato imponvel. O IR ano base 1996 deveria ser lanado em
1997. Se no foi lanado naquele ano, a Fazenda tem at o dia 31.12.2002 para efetuar o
lanamento (cinco anos contados de 1.1.1998).
Anulado o primitivo lanamento por vcio formal, pela Administrao ou pelo
Judicirio, dessa data conta-se o prazo de 5 (cinco) anos.
Exemplo de providncia administrativa conducente ao lanamento a notificao ao
contribuinte para que preste as declaraes necessrias ao lanamento.
Observao: a contagem do prazo da data em que for tomada qualquer providncia
61

_____________________________________________________________________________ MDULOS

administrativa conducente ao lanamento s vale se a providncia for tomada no mesmo


ano em que ocorrer o fato imponvel. Se for tomada no ano seguinte, incide a regra da
contagem do primeiro dia do ano seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido
efetuado, ou seja, o dies a quo ser 01.01 do ano seguinte (regra benfica ao contribuinte).
Art. 150, 4., do Cdigo Tributrio Nacional: lanamento por homologao. O
direito da Fazenda Pblica de homologar ou corrigir o autolanamento decai em 5 (cinco)
anos, contados da data da ocorrncia do fato imponvel.
Decorridos os 5 (cinco) anos, opera-se a homologao tcita, cujo efeito extinguir
o crdito tributrio. Porm, se comprovada a ocorrncia de dolo, fraude ou simulao (a
prova compete Fazenda Pblica norma tributrio-penal), o prazo decadencial se
prolonga para 20 (vinte) anos (doutrina: prazo mximo admitido em Direito).
1.3. Prescrio
1.3.1. Conceito
Prescrio a perda da ao inerente ao direito e de toda a sua capacidade
defensiva, por seu no exerccio durante certo lapso. A fluncia do lapso prescricional,
diferentemente do que ocorre com a decadncia, pode ser suspensa ou interrompida.
1.3.2. Requisitos para ocorrncia da prescrio

Existncia de uma ao exercitvel.

Inrcia do titular dessa ao.

Prolongamento dessa inrcia durante certo lapso.

Ausncia de qualquer ato ou fato a que a lei atribua o efeito de impedir,


suspender ou interromper a fluncia prescricional.

Segundo o art. 174 do Cdigo Tributrio Nacional, a prescrio da ao de cobrana


do crdito tributrio opera-se em 5 (cinco) anos, contados da data de sua constituio
definitiva.
A doutrina tem entendido que o dies a quo, para o cmputo do prazo prescricional,
o do inadimplemento do contribuinte, pois a partir dessa data que a Fazenda Pblica
62

_____________________________________________________________________________ MDULOS

passa a ter ao exercitvel, ou seja, passa a poder executar o devedor .


1.3.3. Causas suspensivas da fluncia do lapso prescricional (art. 151 do CTN e arts. 2. ,
3. , e 40 da Lei 6.830/80)
So causas suspensivas do crdito tributrio aquelas hipteses que suspendem a
exigibilidade do crdito tributrio j definitivamente constitudo (moratria, recurso
administrativo, liminar ou antecipao de tutela, depsito integral do montante tributrio,
parcelamento).
Para a execuo da dvida tributria, deve o Fisco:
a) inscrever, no livro prprio, a dvida do contribuinte inadimplente (Lei n.
6.830/80, art. 2., 3.);
b) extrair certido de dvida ativa (ttulo executivo extrajudicial);
c) ajuizar a execuo fiscal, como ao judicial propriamente dita.
A partir da inscrio da dvida no livro prprio, suspende-se o prazo prescricional
por 180 dias (Lei n. 6.830/80, art. 2., 3.), concedendo-se o prazo restante para a
realizao das operaes b e c.
O art. 40 da Lei n. 6.830/80 estabelece que, quando a execuo iniciada, mas o
contribuinte no encontrado para citao, ou citado, mas no tem bens para a execuo,
a prescrio fica suspensa at que se faa a citao ou encontrem-se bens para serem
penhorados.
Na verdade, esse dispositivo inconstitucional, pois pode implicar na
imprescritibilidade da dvida tributria. Na Constituio Federal, imprescritveis so apenas
os direitos da personalidade. Porm, esse dispositivo ainda no foi declarado
inconstitucional pela via concentrada, apenas pela via difusa (incidenter tantun).
1.3.4. Causas interruptivas do lapso prescricional (art. 174, par. n., do Cdigo
Tributrio Nacional)

Despacho do juiz que ordena a citao (Lei n. 6.830/80, art. 8., 2.) no
mais se interrompe pela citao pessoal do devedor.

63

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Interrompe-se pelo protesto judicial: medida cautelar disciplinada no CPC, arts.


867 a 873.

Qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor. Exemplo: a notificao


judicial, a intimao judicial e a interpelao judicial.

Qualquer

ato

inequvoco,

ainda

que

extrajudicial,

que

importe

em

reconhecimento do dbito pelo devedor. Exemplo: carta que o contribuinte


escreve autoridade administrativa pedindo prazo maior para pagamento do
tributoou parcelamento.
1.4. Decadncia e Prescrio das Contribuies Sociais para a Seguridade Social
A Lei n. 8.212/91, art. 45, estabelece que a decadncia do direito de lanar tais
contribuies opera-se em 10 anos, contados das mesmas hipteses previstas no art. 183 do
Cdigo Tributrio Nacional.
A prescrio da ao de cobrana d-se, tambm, em 10 anos, conforme o art. 146
da referida lei.
Alguns autores, fundados no art. 146, inc. III, b, da Constituio Federal,
sustentam a inconstitucionalidade desses dispositivos, pois, prescrio e decadncia devem
ser reguladas em lei complementar. Porm, essa posio minoritria, pois, a lei
complementar dispe apenas sobre normas gerais.

MDULO XVI
DIREITO TRIBUTRIO
1. IMUNIDADES E ISENES TRIBUTRIAS
1.1. Distino entre Incidncia, No-Incidncia, Imunidade e Iseno
Incidncia: quando ocorre o fato imponvel do tributo (fato gerador em concreto).
No-incidncia: quando no ocorre nenhum fato ou quando ocorre um fato
tributariamente irrelevante (fato no imponvel). Por vezes, porm, fatos tributariamente
irrelevantes podem tornar-se tributariamente relevantes, bastando que o ente poltico o
64

_____________________________________________________________________________ MDULOS

defina como fato imponvel. Ex.: ter grande fortuna a Unio pode vir a criar o imposto
sobre grandes fortunas, dado que a CF/88 prev sua competncia legislativa para tanto.
Imunidade: hiptese de no-incidncia tributria constitucionalmente qualificada.
Iseno: hiptese de no-incidncia tributria legalmente qualificada.
Os regimes jurdicos da imunidade e da iseno so diversos, embora o efeito seja o
mesmo, o no-pagamento de tributo.
Sustenta-se que as hipteses de imunidade constituem clusulas ptreas (garantias
individuais).
1.2. Imunidades
So hipteses de no-incidncia tributria constitucionalmente qualificada.
Desobedecer a uma situao de imunidade equivale a desobedecer a Constituio.
Imunidade vem de imunitas, que significa guarda, proteo.
Os casos de imunidade s existem em relao a impostos art. 150, inc. VI, da
Constituio Federal (tributos no-vinculados). No h imunidade a taxas ou
contribuies.
Aparente exceo (art. 5., inc. XXXIV, da CF/88): aparente porque o termo taxa
foi empregado em sentido leigo. a todos assegurada, independentemente do pagamento
de taxas, a obteno de certides. Taxa, neste caso, est com o sentido de emolumentos.
1.2.1. Principais hipteses de imunidade
a) Imunidades genricas

Imunidade recproca entre as pessoas polticas (decorrncia do princpio da


igualdade) (art. 150, inc. VI, a): no h supremacia entre pessoas polticas, pois
o princpio da imunidade recproca deriva dos princpios federativos, da
autonomia municipal, de autonomia distrital.

Exceo: as pessoas polticas no so imunes a impostos quando praticam atos


empresariais. Ex.: cantina dentro de uma repartio pblica.Imunidade dos
templos de qualquer culto, art. 150, inc. VI, b, da Constituio Federal, desde

65

_____________________________________________________________________________ MDULOS

que no sejam ofensivos moral, aos bons costumes ou segurana nacional:


cabe ao ente poltico provar que o culto imoral ou atentatrio aos bons costumes
ou segurana nacional. H uma tendncia em favorecer os cultos e, nesse sentido,
tem-se alcanado a loja manica e os templos positivistas. Tambm so
considerados imunes os anexos do templo, ou seja, todas as coisas que viabilizam
o culto (ex. casa paroquial, abadia, seminrio, convento etc.). Art. 150, 4., da
Constituio Federal de 1988: a imunidade que alude a alnea b se limita s
atividades essenciais.

Partidos polticos e suas fundaes, os sindicatos de empregados e as instituies


assistenciais, obedecidos os requisitos apontados na Lei (art. 150, inc. VI, c, da
CF): essa lei uma lei complementar (art. 146, inc. II, CF/88). O art. 14 do
Cdigo Tributrio Nacional faz as vezes do art. 146, inc. II, da Constituio
Federal de 1988.

Requisitos (art. 14 do CTN):


I no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a
qualquer ttulo (Redao dada pela LC n. 104, de 10.1.2001);
II aplicarem integralmente, no pas, os seus recursos na manuteno dos seus
objetivos institucionais;
III manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatido.
Os partidos polticos so pessoas jurdicas de direito privado. A imunidade s pode
ser concedida quando o partido poltico est regularmente constitudo (registro no TSE).
A central sindical imune tributao por meio de impostos; a somatria dos
sindicatos de empregados de uma determinada rea.

O livro, o jornal e o peridico, bem como o papel destinado sua impresso (art.
150, inc. VI, d): a Constituio quis expressar a livre manifestao de
pensamento, da cultura etc. So imunes tributao por meio de impostos, tenha
o contedo que tiver.

O papel que no se destina impresso no est imune tributao.


66

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Os livros raros so imunes. O livro eletrnico (CD-ROM) abrangido pela


imunidade.
Livros que no esto imunes: livro de ata, livro de bordo, livro de ouro, livro-dirio
etc., porque no se destinam difuso de pensamentos.
Essa imunidade objetiva e no subjetiva, ou seja, refere-se apenas ao objeto
(livro, peridico ou papel de impresso).

Art. 150, 2., da Constituio Federal de 1988: so imunes a tributos por meio
de impostos as autarquias e as fundaes pblicas, pois descendem diretamente
das pessoas polticas.

Art. 150, 3., da Constituio Federal de 1988: no h imunidade quanto s


atividades econmicas regidas pelo Direito Privado:
-

servios pblicos em que haja pagamento de taxa ou tarifa pelo usurio;

desonera o promitente comprador de imvel de autarquia do dever de pagar


ITBI.

b) Imunidades tributrias especficas


As imunidades tributrias especficas dizem respeito a um nico imposto.

Art. 153, 2., inc. II, da Constituio Federal de 1988: IR (revogado pela EC n.
20/98).

H entendimento doutrinrio de que este artigo clusula ptrea e no poderia ter


sido revogado pela Emenda Constitucional. H quem diga, contudo, que este artigo ainda
est em vigor.
So imunes de IR os proventos de aposentadoria recebidos por maiores de 65 anos
que no tenham outra fonte de rendimentos.
dado lei estabelecer limites para a fruio desse benefcio (lei complementar).
Autoriza uma lei complementar a regulamentar o assunto. Essa uma norma constitucional
de eficcia contida.
Irradiam efeitos totais. Apenas uma lei complementar poder restringir-lhe o
contedo. Enquanto no vier a lei, aqueles com idade superior a 65 anos no pagaro IR.
67

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O governo fez inserir na Lei Ordinria n. 8.383/91 o art. 10, concedendo a


iseno aos aposentados que ganham at 5 (cinco) salrios mnimos.
Inexistncia de outras fontes de rendimento: outras fontes de trabalho.

Art. 153, 3., inc. III, da Constituio Federal 1988: IPI:

So imunes ao IPI as exportaes de produtos industrializados.


Todos aqueles que, de alguma maneira, contriburem para a exportao (peas dos
produtos) so tambm favorecidos por essa imunidade tributria especfica. Para o Poder
Pblico, contudo, apenas o exportador imediato imune ao pagamento do IPI.

Art. 153, 4., da Constituio Federal de 1988: ITR:

Esto imunes ao ITR os proprietrios de pequenas glebas rurais, desde que no


tenham outro imvel e dele extraam a sua subsistncia.
A Constituio Federal de 1988 remeteu lei complementar a tarefa de dizer o que
pequena gleba rural.

Art. 155, 2., inc. X, da Constituio Federal de 1988: ICMS so vrias


imunidades:
-

as exportaes de mercadorias que forem produtos industrializados, exceto os


semi-elaborados, definidos em lei complementar. A imunidade alcana todos
os atos preliminares para a fabricao do produto;

art. 155, 2., inc. XII, e, da Constituio Federal de 1988: lei


complementar poder isentar de ICMS exportaes de mercadorias que no
forem produtos industrializados;
- LC n. 87/96 (Lei Kandir), art. 37, inc. I: isenta de ICMS quaisquer outras

exportaes (produtos semi-elaborados ou primrios). Essa lei fere a autonomia dos


Estados, pois prejudica a tributao dos mesmos;
-

as operaes interestaduais com energia eltrica e petrleo (combustveis


lquidos e gasosos resultantes de petrleo). A Lei Kandir (art. 3., II) restringiu
a imunidade a operaes interestaduais para fins de comercializao ou
industrializao;

operaes com ouro, quando utilizado como ativo financeiro ou instrumento


cambial;

68

_____________________________________________________________________________ MDULOS

art. 156, inc. II, in fine, da Constituio Federal de 1988: ITBI (SISA): no
incide sobre direitos reais de garantias incidentes sobre imveis (hipoteca e
anticrese). Hipoteca o direito real de garantia incidente sobre o imvel do
devedor ou de terceiro, sem transmisso de sua posse ao credor (art. 809 do
CC). Anticrese o direito real de garantia incidente sobre o imvel do devedor
ou de terceiro, com transmisso de sua posse ao credor para que este perceba e
receba seus frutos, imputando-os ao dbito (art. 805 do CC);

art. 156, 2., inc. I, da Constituio Federal de 1988: ITBI no incide


sobre transmisso de imveis de empresas para a realizao de capital e sobre
transmisso de imveis decorrentes de incorporao, ciso, fuso ou extino
de empresas. Este dispositivo existe para facilitar a criao, transformao ou
extino de empresas;

art. 184, 5., da Constituio Federal de 1988: so isentas de impostos


federais, estaduais e municipais as transferncias de imveis desapropriados
para fins de reforma agrria. Trata-se de imunidade, no de iseno, pois,
quando a no-incidncia de impostos constitucionalmente qualificada, tem-se
a imunidade;

art. 195, 7., da Constituio Federal de 1988: so isentas de


contribuies sociais para a seguridade social as entidades beneficentes que
observarem os requisitos apontados na lei.

Essas contribuies, quando pagas pelo empregador, tm natureza de imposto;


quando pagas pelo empregado, tm natureza de taxa por prestao de servio.
Onde est escrito isentas, deve-se ler imunes.
Essa lei s pode ser complementar, pois, nos termos do art. 146, inc. II, s a lei
complementar pode regular restries ao poder de tributar. Faz as vezes dessa lei o
art. 14 do Cdigo Tributrio Nacional, que prev trs requisitos para que haja aquela
imunidade.
A imunidade s ao imposto, no s obrigaes acessrias que devem ser
cumpridas (ex.: declarao de renda, no caso de instituio educacional sem fins
lucrativos). Assim dispe o art. 9. do Cdigo Tributrio Nacional.
69

_____________________________________________________________________________ MDULOS

MDULO XVII
DIREITO TRIBUTRIO
1.

ISENES TRIBUTRIAS
Segundo o entendimento de Rubens Gomes de Souza, iseno a dispensa legal do

pagamento do tributo, entendimento este compartilhado pela doutrina clssica. Para outros
autores, na iseno no h incidncia, razo pela qual estes definem iseno tributria
como hiptese de no-incidncia legalmente qualificada.
O primeiro conceito sustenta que a obrigao tributria nasce, mas no
exigvel. O segundo conceito, que o atual, ou seja, na iseno no h incidncia,
sustenta que a obrigao nem mesmo chega a nascer. O que para a doutrina clssica
era iseno , na verdade, remisso (causa extintiva da obrigao tributria).
As isenes submetem-se ao princpio da legalidade; assim, s podem ser
concedidas por lei, lei lato sensu (lei ordinria, lei complementar, decreto legislativo
federal e decreto legislativo estadual ou distrital).
As isenes tributrias so normalmente concedidas por lei ordinria proveniente da
pessoa poltica competente para criar o tributo. De acordo com Fernando Sains de Bujanda:
O poder de tributar e o poder de isentar so como as duas faces da moeda.
Decretos, em tese, no podem conceder isenes tributrias, embora sejam usados
na prtica. Contra tais decretos cabvel ao popular. O Chefe do Executivo que baixar
decretos isentivos comete crime de responsabilidade (art. 85, inc. VII, da CF).
As isenes, quando concedidas por lei ordinria, podem alcanar as taxas, os
impostos e/ou contribuies de melhoria.
Medida provisria no pode conceder isenes, dado seu carter precrio e a no
previso legal, assim como no pode instituir tributos, embora, na prtica, o Supremo
Tribunal Federal aceite a criao de tributos por medida provisria, desde que observados
os demais princpios constitucionais (anterioridade, igualdade etc.).
Lei complementar pode criar isenes para os tributos que foram institudos por lei
complementar, tais como emprstimos compulsrios, impostos residuais e contribuies do
70

_____________________________________________________________________________ MDULOS

art. 195, 4., da Constituio Federal.


1.1.

Classificao das Isenes


As isenes classificam-se em:

Isenes autonmicas: so as concedidas pela prpria pessoa poltica tributante,


titular da competncia de instituir e cobrar o referido tributo; tais isenes so a
regra.

Isenes heternomas: so as concedidas por pessoa poltica distinta daquela


que tributou. Na Constituio Federal, existem apenas duas hipteses de
isenes heternomas:
- art. 155, 2., inc. XII, e, da CF: a Unio, por meio de lei complementar,
pode conceder isenes de ICMS sobre exportaes de mercadorias em
geral. O art. 32, inc. I, da Lei Complementar n. 87/96, cuja
inconstitucionalidade est sendo questionada, isenta de ICMS todos os
produtos ou mercadorias destinadas a exportao (usurpao da
competncia tributria dos estados, reduzindo suas fontes arrecadatrias);
- art. 156, 3., inc. II, da CF: autoriza a Unio, por meio de lei complementar,
a conceder isenes de ISS sobre exportaes de servios.

1.2. Isenes Tributrias por Tratado Internacional


O Brasil pode celebrar tratados sobre assunto tributrio. Esses tratados podem
estipular isenes tributrias (para evitar a chamada bi-tributao internacional).
Para o tratado internacional se transformar em Direito Interno e valer em foro
domstico, preciso que seja ratificado pelo Congresso Nacional por meio de decreto
legislativo. A rigor, a iseno no concedida pelo tratado internacional, mas sim pelo
decreto legislativo que o ratifica.
P.: Pode o tratado internacional conceder iseno de tributo no federal ?
R.: Prevalece o entendimento de que possvel, pois, na verdade, no a Unio que
est concedendo a iseno, mas sim o Estado brasileiro considerado como um todo. H
71

_____________________________________________________________________________ MDULOS

entendimento, minoritrio, em sentido contrrio, como o do Professor Roque Carrazza,


com base no art. 151, inc. III, da Constituio Federal (vedao das isenes heternomas)
o que a Unio no pode fazer no plano interno, no pode faz-lo no mbito internacional.
1.3. Isenes Tributrias e o ICMS
As isenes tributrias podem ser concedidas por decreto legislativo estadual ou
distrital, no caso do Imposto de Circulao sobre Mercadorias e Servios (ICMS). As
isenes de ICMS s podem ser concedidas por meio de convnios interestaduais, firmados
e ratificados por todos os estados e pelo Distrito Federal.
Esses convnios deveriam ser celebrados pelo Poder Executivo representado pelo
Governador, ou um representante seu, e ratificados pelo Poder Legislativo estadual (ou
distrital). Em rigor, a iseno de ICMS no concedida pelo convnio estadual, mas sim
pelo decreto legislativo que o ratifica.
A Lei Complementar n. 24/75, art. 4., estabelece que os convnios devem ser
celebrados pelo Poder Executivo, representado pelo Secretrio da Fazenda, e devem ser
ratificados pelo Poder Executivo, representado pelo Governador, por meio de decreto. Esse
decreto no lei ( ato normativo infralegal); portanto, fere o princpio constitucional.
1.4. Formas de Concesso das Isenes Tributrias
So as seguintes as formas de concesso das isenes tributrias:

Com prazo certo (tambm chamadas transitrias): tm prazo preestabelecido de


vigncia;

Com prazo indeterminado: no tm prazo preestabelecido de vigncia.

Ambas podem ser:


- de modo condicionado (tambm chamadas isenes com encargo): para
serem usufrudas dependem do preenchimento de um requisito essencial por
parte do contribuinte. So tambm chamadas bilaterais ou onerosas;
- de modo incondicionado (tambm chamada isenes sem encargo): no
dependem do preenchimento de qualquer requisito especial do contribuinte
para concesso do benefcio. So tambm chamadas unilaterais ou gratuitas.
72

_____________________________________________________________________________ MDULOS

A lei que cria isenes transitrias condicionadas gera direito subjetivo ao


contribuinte. Portanto, mesmo revogada, o contribuinte continua titular do direito conferido
pela lei (direito adquirido art. 5., inc. XXXVI, da CF).
As leis que revogam isenes devem obedecer ao princpio da anterioridade.
Smula n. 615 do Supremo Tribunal Federal: O princpio constitucional da
anualidade ( 29 do art. 153 da CF) no se aplica revogao de iseno do ICM. Essa
smula no tem aplicao.
A lei que revoga uma iseno com prazo indeterminado deve obedecer ao princpio
da anterioridade, pois ela cria novo tributo.
As isenes so normalmente concedidas sem prazo e sem encargo. Porm, tambm
podem ser concedidas com prazo certo e de modo condicionado. Ex.: os mdicos que
instalarem seus consultrios na periferia do Municpio ficam isentos do Imposto sobre
Servios (ISS) por 10 anos.
As Constituies de 1967 e 1969 autorizavam a Unio, por meio de lei
complementar, a conceder isenes de impostos estaduais ou municipais, desde que
houvesse relevante interesse nacional nesse sentido. Essas leis complementares no foram
recepcionadas pela Constituio Federal de 1988, que s permite que a Unio conceda
isenes de impostos estaduais e municipais em duas espcies (ICMS e ISS de produtos ou
servios destinados exportao).

1.5. Iseno, Remisso e Anistia


A iseno no se confunde com a remisso nem com a anistia. Iseno uma
hiptese de no incidncia tributria legalmente qualificada. Remisso o perdo legal do
dbito tributrio. Anistia o perdo legal da multa decorrente do ilcito fiscal.
A lei isentiva impede que o tributo nasa. A lei remissiva faz desaparecer o tributo j
nascido. A lei anistiante faz desaparecer o ilcito tributrio.
A lei isentiva lgica e cronologicamente anterior ao nascimento do tributo. A lei
remissiva lgica e cronologicamente posterior ao nascimento do tributo. A lei anistiante
73

_____________________________________________________________________________ MDULOS

lgica e cronologicamente posterior ao cometimento da infrao tributria.


A iseno causa excludente do crdito tributrio. A remisso causa extintiva do
crdito tributrio. A anistia causa excludente da infrao tributria.
O Cdigo Tributrio Nacional, no art. 175, impropriamente, considera a anistia
causa excludente do crdito tributrio.
MDULO XVIII
DIREITO TRIBUTRIO
1. EXECUO FISCAL (Lei n. 6.830/80)
o meio jurdico que a Fazenda Pblica tem a seu alcance para receber,
coativamente, dbitos tributrios vencidos e no pagos.
A relao que se estabelece entre fisco e contribuinte de direito e no de poder. Por
isso a Fazenda Pblica no pode fazer justia pelas prprias mos. Da valer-se do processo
de execuo.
Comete o crime de excesso de exao (art. 316, 1., do CP), o agente fiscal que
emprega na cobrana tributria meio que a lei no autoriza.
A Fazenda Pblica tem duas vias para a cobrana do tributo no pago:

Amigvel (cobrana administrativa).

Judicial (ao de execuo fiscal).

O processo de execuo de natureza civil encontra-se unificado no CPC. Na


execuo fiscal o ttulo executivo extrajudicial (certido da dvida Ativa da Fazenda
Pblica CPC, art. 585, inc. VI). Essa certido deve corresponder aos crditos inscritos na
forma da lei.
1.1 Funo do Ttulo da Execuo Fiscal

Materializar o crdito da Fazenda Pblica.

Materializar o dever do contribuinte de pagar a quantia lquida e certa nele


inserida.

O ttulo (certido da dvida ativa) forma-se de acordo com os arts. 2. , da Lei n.


74

_____________________________________________________________________________ MDULOS

6.830/80 e 201 do CTN.


Em razo do princpio da supremacia do interesse pblico, os atos da Administrao
Pblica gozam de auto-executoriedade.
A certido da dvida ativa um ato administrativo, mas no goza do atributo da
auto-executoriedade e possui como caracterstica a executividade porque a certido da
dvida ativa formada unilateralmente pela Fazenda Pblica.
A certido da dvida ativa goza da presuno relativa de liquidez e certeza (art. 3. e
par. n. da Lei n. 6.830/80).
1.2. Processo de Execuo Fiscal
A petio inicial deve ser instruda com a certido da dvida ativa da Fazenda
Pblica, validamente extrada de acordo com o art. 2. da Lei n. 6.830/80.
Ao despachar a inicial, o Juiz ordena a citao do devedor, a penhora ou arresto, o
registro da penhora (ou arresto) e a avaliao desses bens. Esse despacho de citao
interrompe o prazo de prescrio.
O executado citado para pagar ou nomear bens penhora em 5 (cinco) dias.
Transcorrido esse prazo in albis, o oficial de justia arrestar bens, tantos quantos bastem,
para saldar o dbito.
Da intimao da penhora, corre o prazo de 30 (trinta) dias para oposio dos
embargos (nico meio de defesa vlido de que se pode valer o executado). Neles, todas as
matrias de defesa so argveis.
Se os embargos no forem opostos ou, sendo opostos, forem rejeitados, os bens
penhorados sero avaliados, seguindo-se sua alienao em hasta pblica, que observar
sempre o rito do leilo (ainda que os bens sejam imveis). Alienados os bens, a Fazenda
Pblica ser paga em moeda corrente. Se o valor apurado no for suficiente para o
pagamento da dvida, haver outra penhora sem nova oportunidade de oposio de
embargos execuo.
Para oposio dos embargos, necessria a garantia do juzo. Se procedentes,
somente nessa hiptese, cabe reexame necessrio. A apelao possvel, tanto para
procedncia quanto improcedncia, tendo a Fazenda prazo contado em dobro (art. 188 do
75

_____________________________________________________________________________ MDULOS

CPC).
Se o valor da execuo no superar 50 ORTNs, no se impe o reexame necessrio,
tampouco se permite a apelao, o recurso possvel o de embargos infringentes, previsto
na Lei n. 6.830/80, art. 34 diversamente do procedimento do CPC, endereado ao
prprio juiz sentenciante, no prazo de 10 dias.
Os embargos de declarao e o recurso extraordinrio so sempre viveis. No se
admite recurso especial da deciso proferida nos embargos infringentes (da Lei de
Execuo Fiscal), pois a deciso no prolatada por tribunal (art. 105, inc. III, a , da
CF).
MDULO XIX
DIREITO TRIBUTRIO
1. GARANTIAS E PRIVILGIOS DO CRDITO TRIBUTRIO
A matria sobre as garantias e os privilgios do crdito tributrio encontra-se
regulada pelos arts. 183 a 192 do Cdigo Tributrio Nacional.
1.1. Garantias do Crdito Tributrio
O art. 183 do Cdigo Tributrio Nacional estatui que a lei de cada tributo poder
atribuir aos crditos tributrios outras garantias, alm das enumeradas no prprio Cdigo
Tributrio Nacional.
Respondem pelo pagamento do crdito tributrio todos os bens do sujeito passivo,
incluindo-se aqueles sobre os quais pesem nus reais e aqueles sujeitos clusula de
inalienabilidade e impenhorabilidade, irrelevante a data da constituio do nus ou da
clusula, ressalvados, menciona o Cdigo Tributrio Nacional ... os bens e rendas que a
lei declare absolutamente impenhorveis (art. 184).
A alienao ou onerao de bens ou rendas do sujeito passivo em dbito com a
Fazenda Pblica, por crdito tributrio regularmente inscrito como dvida ativa em fase de
execuo, presume-se fraudulenta. Essa presuno no se forma quando o sujeito passivo
reserva, antes da alienao ou onerao, bens ou rendas suficientes ao total do pagamento
76

_____________________________________________________________________________ MDULOS

da dvida em fase de execuo (art. 185).


1.2. Preferncias do Crdito Tributrio
O Cdigo Tributrio Nacional, em seu art. 186, detalha a preferncia do crdito
tributrio por qualquer outro, seja qual for a natureza ou o tempo da constituio, salvo os
crditos decorrentes da legislao do trabalho.
1.2.1. Cobrana judicial do crdito tributrio
O crdito tributrio no se sujeita a concurso de credores, nem habilitao em
falncia, mas h concurso de preferncias, quando mais de uma pessoa jurdica de direito
pblico se apresentar como credora:

Unio;

Estados, Distrito Federal e Territrios Federais, em conjunto e por rateio em


proporo ao montante dos crditos;

Municpios, tambm em conjunto e pro rata.

1.2.2. Falncia, concordata, inventrio e arrolamento


Nos casos de falncia, os crditos tributrios so considerados encargos da massa
falida, pagveis preferencialmente a quaisquer outros. Essa preferncia se manifesta no s
quanto aos crditos tributrios vencidos, mas tambm aos vincendos, exigveis no curso da
falncia. Aplica-se a mesma regra aos processos de concordata, de inventrio ou
arrolamento, bem como aos processos de liquidao judicial ou voluntria, de sociedades
comerciais. Posio diversa defende Aliomar Baleeiro, entendendo que os crditos
oriundos da legislao do trabalho tm preferncia mesmo diante do disposto no art. 188
do Cdigo Tributrio Nacional o Superior Tribunal de Justia perfilha tal
posicionamento.
No ser concedida concordata, nem declarada a extino das obrigaes do falido,
bem como no ser proferida sentena de julgamento de partilha ou adjudicao, sem que o
interessado faa prova da quitao de todos os tributos devidos.

77

_____________________________________________________________________________ MDULOS

1.2.3. Concorrncia pblica


Nas concorrncias pblicas e na celebrao de contratos, o proponente ou
contratante dever fazer prova da quitao de todos os tributos devidos Fazenda Pblica
interessada, podendo a lei estabelecer excees a tal regra.
MDULO XX
DIREITO TRIBUTRIO
1. REPARTIO DAS RECEITAS TRIBUTRIAS
As receitas tributrias, arrecadadas pelo ente responsvel, nem sempre lhe
pertencem com exclusividade. A Constituio Federal prev, nos arts. 157 a 162, a
distribuio dessas receitas. Em breve sntese, a distribuio a seguinte:

art. 157 receitas que pertencem aos Estados e ao Distrito Federal;

art. 158 receitas que pertencem aos Municpios;

art. 159 , incs. I e II distribuio do Imposto de Renda (IR) e do Imposto sobre


Produtos Industrializados (IPI);

art. 160 vedao reteno ou restituio dos recursos;

pargrafo nico exceo;

art. 161 competncia da lei complementar;

art. 162 divulgao da arrecadao.

1.1. Participao Direta


a) Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal

O produto da arrecadao do IR, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a


qualquer ttulo, por eles, suas autarquias e pelas fundaes que institurem e
mantiverem (art. 157, inc. I, da CF).

20% do produto de arrecadao do imposto que a Unio instituir, no exerccio de


sua competncia residual (art. 157, inc. II, da CF).

30% do IOF sobre operaes com ouro, nos termos do art. 153, 5., inc. I, da
Constituio Federal.

78

_____________________________________________________________________________ MDULOS

b) Pertencem aos Municpios

O produto da arrecadao do IR incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a


qualquer ttulo, por eles, suas autarquias e pelas fundaes que institurem e
mantiverem (art. 158, inc. I, da CF).

50% do valor arrecadado do Imposto Territorial Rural (ITR), relativamente aos


imveis nele situados (art. 158, inc. II, da CF).

50% do Imposto de Propriedade de Veculos Automotores (IPVA), relativamente


aos veculos licenciados em seus territrios (art. 158, inc. III, da CF).

25% do ICMS arrecadado, creditado (valor agregado), da seguinte maneira: ,


no mnimo, proporcionalmente ao valor adicionado nas operaes realizadas em
seus territrios, at , na forma em que dispuser a lei (art. 158, inc. IV, e par.
n., da CF).

70% do IOF sobre o ouro, nos termos do art. 153, 5. o, inc. II, da Constituio
Federal.

1.2. Participao Indireta dos Estados, Distrito Federal e Municpios


Conforme dispe o art. 159, inc. I, da Constituio Federal, o

Fundo de

Participao dos Estados (FPE) recebe 21,5% sobre a arrecadao do IR e IPI, sendo que,
para esse clculo, exclui-se a parcela da participao direta (art. 159, 1., da CF).
O Fundo de Participao dos Municpios (FPM) recebe 22,5% sobre a arrecadao
do IR e IPI, excluindo-se a parcela da participao direta.
Os programas de financiamento do setor produtivo das regies Norte, Nordeste e
Centro-Oeste recebem 3% do IR e do IPI, excluindo-se a parcela da participao direta. A
Lei n. 7.827/89 instituiu o Fundo de Financiamento do Norte (FNO), o FNE e o FCO.
O art. 159, inc. II, da Constituio Federal estabelece que a Unio entregar 10% do
produto da arrecadao do IPI aos Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao
valor das respectivas exportaes de produtos industrializados, sendo que nenhuma
atividade poder receber mais do que 20% do valor total ( 2.).
Desse valor, os Estados devem entregar aos municpios 25% do que receberem,
79

_____________________________________________________________________________ MDULOS

observando-se os critrios estabelecidos no art. 158, par. n., incs. I e II.


1.3. Vedao da Reteno dos Recursos
O art. 160 da Constituio Federal prev a proibio da reteno, ou qualquer
restrio entrega ou ao emprego dos recursos atribudos aos Estados, Distrito Federal e
aos Municpios, nesses recursos compreendidos adicionais e acrscimos relativos a
impostos.
O pargrafo nico ressalva a possibilidade de a Unio e os Estados condicionarem a
entrega dos recursos ao pagamento dos seus crditos, inclusive de suas autarquias, bem
como ao cumprimento do disposto no artigo 198, 2., incs. II e III (aplicao e aes e
servios de sade).
A falta de entrega permite o pedido de interveno, conforme art. 10 da Lei
Complementar n. 63/90.
1.4. Observaes Finais
As diversas questes acerca da repartio das receitas tributrias ficam sob a
competncia de lei complementar, nos termos do art. 161 da Constituio Federal.
O art. 162 da Constituio Federal prev o dever dos entes pblicos de divulgar
valores, repasses e quantias recebidas, at o ltimo dia do ms subseqente ao da
arrecadao.
MDULO XXI
DIREITO TRIBUTRIO
Impostos Federais
1. IMPOSTO DE IMPORTAO (II)
O Imposto de Importao (II), tambm chamado tarifa aduaneira, est disciplinado
nos artigos 153, inc. I, 1., da Constituio Federal, 19 e 22 do Cdigo Tributrio
Nacional e no Dec.-lei n. 37, de 18.11.1966.

80

_____________________________________________________________________________ MDULOS

1.1. Competncia
O Imposto de Importao de competncia da Unio Federal, estando diretamente
ligado s relaes do Brasil com outros pases, razo pela qual desejvel a uniformidade
do tratamento tributrio, projetando-se, no cenrio internacional, a personalidade jurdica e
poltica da Federao como um todo, e no de cada Estado-membro.
1.2. Contribuinte
O contribuinte do Imposto de Importao o importador ou quem a ele a lei
equiparar (art. 22, inc. I, do CTN). considerado importador qualquer pessoa, jurdica ou
natural, regularmente estabelecida ou no, sendo suficiente a introduo da mercadoria no
territrio nacional com inteno de que aqui permanea de forma definitiva.
Tambm ser considerado contribuinte do Imposto de Importao o arrematante de
produtos apreendidos ou abandonados, em leilo realizado pela Alfndega, que poder
lan-lo por homologao, uma vez que o contribuinte efetue o pagamento do tributo antes
da ocorrncia da fiscalizao, conforme exige a lei.
1.3. Funo
O Imposto de Importao instrumento relevante da poltica econmica, atuando na
proteo indstria brasileira, pois permite a essa competir no mercado interno em
condies de igualdade ou de vantagem com produtos do exterior, aspecto que sobrepe
sua relevncia como fonte de arrecadao para o Tesouro. Predomina, portanto, sua funo
extrafiscal.
1.4. Fato Gerador
De acordo com o art. 19 do Cdigo Tributrio Nacional, o fato gerador do Imposto
de Importao a entrada de produto estrangeiro no territrio nacional.
A mercadoria nacional ou nacionalizada exportada, que retorna ao Pas (a exemplo
de peas que so exportadas e posteriormente importadas novamente ao Brasil), ser
considerada, para fins de incidncia do imposto, como estrangeira, estando, portanto,
sujeita ao Imposto de Importao, exceto quando ocorrer uma das hipteses do art. 1.,
81

_____________________________________________________________________________ MDULOS

1., do Dec.-lei n. 37/66, alterado pelo Dec.-lei n.2.472/88, ou seja:

enviada em consignao e no for vendida no prazo autorizado;

devolvida por motivo de reparo tcnico, para conserto ou substituio;

devolvida por motivo de modificao na sistemtica de importao por parte do


Pas importador;

devolvida por motivo de guerra, calamidade pblica ou outros fatores alheios


vontade do exportador.
Tal fato gerador ocorre na data da entrada dos produtos estrangeiros no territrio

nacional. Se houver alterao da alquota no perodo de tempo entre a obteno de guia de


importao e o desembarao aduaneiro ou efetivo desembarque, caber solucionar a
questo de qual a alquota aplicvel, se a maior, ou a menor. Ocorrendo a reduo de
alquota, justo que o imposto seja pago com base na alquota menor. Ocorrendo aumento,
devem ser respeitadas as situaes jurdicas j constitudas.
No basta a entrada fsica, j que, para a incidncia do imposto de importao, os
produtos devem ser destinados ao Brasil.
1.5. Base de Clculo
Estabelece o art. 20 do Cdigo Tributrio Nacional que a base de clculo do imposto
de importao ser:

expressa na unidade de medida adotada pela lei tributria, quando se trata de


alquota especfica;

o preo normal de venda que o produto, ou seu similar, alcanaria, ao tempo de


importao, em condies de livre concorrncia, para entrega no lugar de
entrada no Pas;

o preo de arrematao, no caso de produto levado a leilo, por motivo de


apreenso ou abandono.
Aplicam-se dois tipos de alquotas: a especfica e a ad valorem.

82

_____________________________________________________________________________ MDULOS

1.6. Consideraes Especiais


O referido imposto no est sujeito ao princpio da anterioridade da lei porque nele
h a predominncia de sua funo extrafiscal, podendo sofrer aumento durante o mesmo
exerccio financeiro. Alm disso, o mencionado tributo tambm considerado como uma
exceo ao princpio da legalidade, pois a Constituio Federal/88, em seu art. 153, 1.,
autoriza a alterao de suas alquotas (somente), dentro dos parmetros legais, por
intermdio de um decreto do Poder Executivo.
Caber a restituio do Imposto de Importao sempre que esse for pago em
excesso, por motivo de erro de clculo ou erro de aplicao da alquota, ou se houver dano,
extravio ou perda do produto.
2. IMPOSTO DE EXPORTAO (IE)
O Imposto de Exportao (IE) est disciplinado no artigo 153, inc. II, da
Constituio Federal e nos arts. 23 a 28 do Cdigo Tributrio Nacional.
2.1. Competncia
De acordo com o art. 153, inc. II, da Constituio Federal, compete Unio instituir
e cobrar impostos sobre exportao, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados.
2.2. Funo
O Imposto de Exportao tem funo predominantemente extrafiscal; portanto, a ele
no se emprega o princpio da anterioridade (art. 150, 1., da CF), e o princpio da
legalidade se mostra atingido pelo artigo 153, 1., da Constituio Federal. Tal fato se d
por ser o Imposto de Exportao instrumento da poltica econmica, fonte de recursos
financeiros para o Estado.
Estabelece o art. 28 do Cdigo Tributrio Nacional que a receita lquida do imposto
destina-se formao de reservas monetrias na forma da lei, em face de o Imposto de
Exportao ter funo ligada poltica econmica relacionada com o comrcio
83

_____________________________________________________________________________ MDULOS

internacional.
2.3. Fato Gerador
O fato gerador do Imposto de Exportao a sada, do territrio nacional, de
produto nacional ou nacionalizado, indicado em lista aprovada pelo Poder Executivo ( art.
23 do CTN e art. 1., 3., do Dec.-lei n. 1.578/77).
Considera-se ocorrido o fato gerador no momento da expedio da guia de
exportao ou de documento equivalente.
2.4. Alquotas
Existem duas espcies de alquotas no imposto de exportao:

Alquota especfica: expressa por uma quantia determinada, em funo da


unidade de quantificao dos bens exportados. Assim, diz-se que o imposto
corresponder a tantos reais por cada metro, ou quilometro, ou outra unidade
qualquer de medida do produto.

Alquota ad valorem: indicada em porcentagem a ser calculada sobre o valor do


bem.
O Imposto de Exportao exceo ao princpio da legalidade estrita, conforme

estabelece o art. 26 do Cdigo Tributrio Nacional, autorizando o Poder Executivo, por


meio de decreto e nos limites fixados em lei, a alterar as alquotas do imposto, a fim de
ajust-lo aos objetivos da poltica cambial e do comrcio exterior.

2.5. Base de Clculo


Conforme estabelece o art. 24 do Cdigo Tributrio Nacional, base de clculo do
Imposto de Exportao:

a unidade de medida adotada pela lei, quando se trata de produto sujeito a


alquota especfica;

84

o preo normal que o produto alcanaria, ao tempo da exportao, quando se

_____________________________________________________________________________ MDULOS

tratar de produto sujeito a alquota ad valorem.


Ao Conselho Monetrio Nacional compete a expedio de normas sobre a
determinao de base de clculo do imposto e a fixao dos critrios especficos. Competelhe tambm estabelecer pauta de valor mnimo, para os casos nos quais o preo do produto
for de difcil apurao, ou suscetvel de oscilaes bruscas no mercado internacional.
2.6. Contribuinte
Segundo o art. 27 do Cdigo Tributrio Nacional contribuinte desse imposto o
exportador ou quem a lei a ele equiparar.
Exportador, por sua vez, aquele que remete a mercadoria, a qualquer ttulo, para o
exterior, ou a leva consigo, no sendo necessrio que seja empresrio, j que a exportao,
como fato gerador do imposto em causa, pode ser eventual e sem intuito de lucro. Porm,
de um modo geral, exportador um empresrio que habitualmente realiza as operaes de
exportao profissional.
2.7. Lanamento
O lanamento do Imposto de Exportao feito, geralmente, mediante declarao
prestada pelo exportador. A autoridade da Administrao Tributria poder recusar
qualquer dos elementos dessa declarao.
2.8. Consideraes Especiais
A utilizao do Imposto de Exportao eventual, ficando sua incidncia sob
dependncia de certas situaes ocasionais, ligadas conjuntura econmica.

3. IMPOSTO SOBRE A RENDA (IR) E PROVENTOS DE QUALQUER


NATUREZA
O Imposto sobre a Renda (IR) e proventos de qualquer natureza est disposto no
artigo 153, inc. III, da Constituio Federal, e nos arts. 43 a 45 do Cdigo Tributrio
85

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Nacional.
A competncia para criar o imposto da Unio e, de acordo com o 2. do artigo
153 da Constituio Federal, esse tributo ser exigido conforme os critrios de
generalidade, universalidade e progressividade. Em outras palavras, a legislao e os atos
do Executivo referentes ao tema devem cuidar para que o tributo seja cobrado sem
distines subjetivas. Cumprindo tambm o princpio constitucional da igualdade, o
mencionado imposto dever, obrigatoriamente, possuir alquotas progressivas.
3.1. Fato Gerador
O Cdigo Tributrio Nacional estatui, em seu artigo 43, que o fato gerador do
Imposto de Renda vem a ser a disponibilidade econmica (recebimento efetivo de
acrscimo pecunirio) ou jurdica (registro contbil de crdito de valor a favor do
contribuinte) de:
I renda fruto do trabalho, do capital, ou da combinao de ambos;
II proventos de qualquer natureza (acrscimo patrimoniais no abrangidos no
conceito acima).
2. Na hiptese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei
estabelecer as condies e o momento em que se dar sua disponibilidade, para fins de
incidncia do imposto referido neste artigo.
Dessa forma, o Cdigo Tributrio Nacional acabou por incluir quaisquer tipos de
aumento do patrimnio da pessoa fsica ou jurdica como fato gerador do Imposto de
Renda. justamente esse incremento que constituir a base de clculo do imposto.
3.2. Base de Clculo
A base de clculo poder ser apurada de trs formas (art. 44 do CTN) sobre o lucro:

Real: para pessoas fsicas, determinando-se pelo somatrio de todos os


rendimentos anuais (salrios, aplicaes financeiras, ganhos na alienao de
bens etc.). Para pessoas jurdicas, o regime de apurao pode ser traduzido
como o lucro contbil (receitas descontadas as despesas do exerccio),
ajustado por adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela

86

_____________________________________________________________________________ MDULOS

legislao tributria (art. 6. do Dec.-lei n. 1.598/77).

Arbitrado: se no houver meios de apurao do lucro real, por ausncia de


escritura comercial e fiscal, ou por recusa na apresentao de livros e
documentos, a autoridade fazendria poder estipular (de acordo com critrios
razoveis, por exemplo, a mdia histrica do lucro da empresa) o lucro a ser
tributado. Trata-se, pois, de medida que visa proteger o Fisco e evitar fraudes.

Presumido: utilizada pelas firmas individuais e pessoas jurdicas cuja renda


anual no ultrapasse os lindes legais. Distingue-se do lucro real por no haver a
tributao sobre o efetivo acrscimo patrimonial, mas sim sobre um lucro
presumido.

3.3. Recolhimentos
Apesar de ser tributo de apurao anual (podendo ser tambm trimestral para
empresas), tanto pessoas fsicas como jurdicas esto obrigadas a fazer antecipaes
mensais. Para pessoas fsicas, aplica-se a tabela progressiva da Lei n. 9.250/95, alterada
pela Lei n. 9.532/97.
Base de Clculo
(R$)
900,00
1.800,00
Acima de 1.800,00

Alquota

Parcela a Deduzir

(%)
0
15
27,5

0
R$ 135,00
R$ 360,00

Para pessoas jurdicas, a alquota do imposto de renda de 15%. Se a base de


clculo mensal exceder R$ 20.000,00, h a incidncia de adicional de 10% sobre a
diferena, nos termos da Lei n. 9.718/98. Em ambos os casos, portanto, nota-se cumprida a
progressividade requerida pela Constituio Federal.
No fim do exerccio fiscal, a tabela para pessoas fsicas :

87

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Base de Clculo

Alquota

Parcela a Deduzir

(R$)
(%)
10.800,00
0
0
21.600,00
15
R$ 1.620,00
Acima de 21.600,00
27,5
R$ 360,00
Para pessoas jurdicas optantes pelo regime anual, a alquota de 15%, mais
adicional de 10% sobre o que exceder a R$ 240.000,00.
Na Declarao de Ajuste, havendo saldo devedor (total das antecipaes inferior
ao devido), dever ocorrer recolhimento suplementar. Se, por situao inversa, o saldo for
credor, a pessoa fsica receber a restituio corrigida pela taxa Selic e a pessoa jurdica
poder contabilmente compensar o crdito que possui nas antecipaes do exerccio
seguinte, tambm com atualizao da Selic.
3.4. Lanamento
O lanamento do Imposto sobre a Renda decorre da declarao que o contribuinte
fornece ao Fisco sobre o fato gerador do tributo.
Em face dessa determinao, pergunta-se: haveria lanamento por declarao ( art.
147 do CTN) ou por homologao ( art. 150 do CTN)?
Resposta: Essa questo controversa na doutrina e na jurisprudncia, porquanto
influi no termo inicial da contagem do prazo decadencial. Pode-se afirmar, no entanto, que
a corrente mais forte manifesta-se a favor do art. 150 do Cdigo Tributrio Nacional
(lanamento por homologao).
MDULO XXII
DIREITO TRIBUTRIO
Impostos Federais
1. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
O Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) est previsto no artigo 153, inciso
IV, da Constituio Federal, e nos artigos 46 a 51 do Cdigo Tributrio Nacional.
1.1. Competncia
88

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O Imposto sobre Produtos Industrializados de competncia exclusiva da Unio.


1.2. Conceito
Considera-se produto industrializado o produto que tenha sido modificado para o
consumo (artigo 46, par. n., do CTN). A industrializao consiste em transformao,
beneficiamento, montagem, acondicionamento ou renovao.

Transformao: a operao, exercida sobre a matria-prima ou produto


intermedirio, que importe obteno de um novo produto.

Beneficiamento: a operao de modificao, aperfeioamento, alterao de


funcionamento ou aparncia do produto; exemplo: usinagem de peas.

Montagem: a operao que rene produtos, peas ou partes que resultam em


um novo produto; exemplo: automveis.

Acondicionamento ou reacondicionamento: a operao que altera a


apresentao do produto pela colocao de embalagem, ainda que em
substituio da original, salvo quando essa embalagem se destine ao transporte
da mercadoria; exemplo: engarrafamento de bebida.

Renovao ou recondicionamento: a operao exercida sobre o produto usado,


deteriorado ou inutilizado, e que o renova ou o restaura para utilizao;
exemplo: retfica de motores.

1.3. Fato Gerador


O fato gerador do Imposto sobre Produtos Industrializados caracteriza-se pelo:

Desembarao aduaneiro do produto estrangeiro. Havendo perda do produto antes


do desembarao, o fato gerador no se caracterizar.

Sada do produto industrializado do estabelecimento do importador, do


industrial, do comerciante ou do arrematante.

Arrematao dos produtos importados apreendidos, abandonados e levados


leilo (artigo 46, inciso III, do CTN).

1.4. Princpio da Seletividade


89

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O Imposto sobre Produtos Industrializados deve possuir uma alquota maior ou


menor, conforme a essencialidade do produto. O produto de primeira necessidade deve ter
baixa tributao e o produto menos essencial deve receber tributao mais elevada.
1.5. Princpio da No-cumulatividade
O Imposto sobre Produtos Industrializados, pago numa operao, deve ser deduzido
do Imposto sobre Produtos Industrializados, a ser pago na operao seguinte, ou na
passagem da mercadoria de uma empresa para a outra.
Na contabilidade, o Imposto sobre Produtos Industrializados que foi pago
anteriormente, pelos fornecedores, figura como crdito. E o Imposto sobre Produtos
Industrializados que foi pago na sada do produto final figura como dbito. Haver imposto
a ser recolhido no perodo, quando o dbito for maior que os crditos.
1.6. Princpio da Anterioridade
O Imposto sobre Produtos Industrializados uma exceo ao princpio da
anterioridade (artigo 150, 1., da CF), ou seja, a lei que institui ou aumenta o referido
imposto pode ser exigida imediatamente aps sua publicao.
1.7. Princpio da Legalidade
O Imposto sobre Produtos Industrializados tambm uma exceo ao princpio da
legalidade, pois permitido Unio aumentar ou reduzir sua alquota por meio de decreto
do Executivo, nos limites fixados em lei (artigo 153, 1., da CF).
Cumpre ainda observar que, em razo de terem predominante funo extrafiscal,
tambm podem ter suas alquotas alteradas por decreto os seguintes impostos da Unio:
Imposto sobre Importao; Imposto sobre Exportao e o Imposto sobre Operaes
financeiras.
Em sntese, o Imposto sobre Produtos Industrializados no fere os princpios da
anterioridade e da legalidade, pois esse um imposto ordenatrio da economia do Pas,
porque dotado de extrafiscalidade.

90

_____________________________________________________________________________ MDULOS

1.8. No-incidncia na Exportao


No incide Imposto sobre Produtos Industrializados nos produtos destinados ao
exterior (artigo 153, 3., inciso III, da CF). Tecnicamente, trata-se de imunidade, uma vez
que tal dispensa concedida pela prpria Constituio Federal.
1.9. Base de Clculo
A base de clculo do Imposto sobre Produtos Industrializados pode ser: o valor do
produto importado mais o imposto de importao e os encargos aduneiros e cambiais; o
valor da sada do estabelecimento importador; o valor do produto industrializado; o valor
da mercadoria ou de mercadoria similar, quando tratar-se de produto nacional; o valor da
arrematao em leilo.
1.10. Alquota
A alquota consta em uma tabela prpria e pode ser estabelecida por decreto do
Poder Executivo, conforme acima explicitado.
2. IMPOSTO SOBRE MOVIMENTAES FINANCEIRAS (IOF)
2.1. Competncia e funo Tributrias
Nos termos da Constituio Federal, do Cdigo Tributrio Nacional, da Lei n.
5.143/66 e do Decreto-lei n. 1.783/80, o imposto de competncia da Unio, e seus
recursos destinam-se formao de reservas monetrias, aplicveis em conformidade com
a legislao especfica.
2.2. Delegao de Competncia
Atualmente, conforme disposto no artigo 3. do Decreto-lei n. 2.471, de 1.9.1988,
ratificado pelo artigo 48 do Decreto-lei n. 2.219/97, da Secretaria da Receita Federal a
competncia para administrar o tributo incluindo as atividades de arrecadao, tributao,
fiscalizao e de orientao s instituies responsveis por sua cobrana e recolhimento
e para aplicar as penalidades cabveis.
91

_____________________________________________________________________________ MDULOS

2.3. Espcies do Imposto sobre movimentaes financeiras


2.3.1. Imposto sobre operaes de crdito
a) Imposto sobre operaes de crdito realizadas por instituies financeiras
Entende-se por operao de crdito o emprstimo de recursos financeiros, assim
considerado o fato econmico da cesso de dinheiro, geralmente a ttulo oneroso,
restituvel a prazo certo.
So modalidades do imposto sobre operaes de crdito, realizado por instituies
financeiras; os emprstimos financeiros e ttulos descontados.
O fato gerador a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da
obrigao, ou a sua colocao disposio do interessado.
A base de clculo o montante da obrigao, compreendendo o crdito
principal e os juros.
Os contribuintes so as pessoas fsicas ou jurdicas, tomadoras de crdito.
As instituies financeiras so responsveis pela cobrana e pelo seu recolhimento
ao Tesouro Nacional.
b)

Imposto sobre operaes de crdito realizadas por empresas de "factoring"


A atividade dessas empresas consiste, basicamente, na prestao cumulativa e

contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de


riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios,
resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios ( artigo 15, 1., inciso
III, da Lei n. 9.249/95).
O fato gerador a entrega ou colocao disposio do alienante do montante
ou do valor que constitua o objeto da obrigao.
Os contribuintes so as pessoas jurdicas ou fsicas que alienarem, empresa de
factoring, os direitos creditrios resultantes de vendas a prazo.
Responsveis, pela cobrana e pelo recolhimento ao Tesouro Nacional, so as
empresas de factoring adquirentes dos direitos creditrios.

92

_____________________________________________________________________________ MDULOS

2.3.2. Imposto sobre operaes de cmbio


Entende-se por operao de cmbio, a troca da moeda de um Pas pela moeda de
outro (compra, venda e arbitragens de valor).
O fato gerador a entrega ou colocao disposio do interessado de moeda
nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente.
A base de clculo o respectivo montante em moeda nacional, recebido e entregue,
ou posto disposio.
Os contribuintes so os compradores e vendedores.
Os responsveis pela cobrana e pelo recolhimento ao Tesouro Nacional, so as
empresas autorizadas a operar em cmbio.
2.3.3. Imposto sobre operaes de seguro
Entende-se por operao de seguro o contrato (aplice) entre uma empresa
(seguradora) e uma pessoa fsica ou jurdica (segurado) pelo qual a primeira se obriga,
mediante a cobrana de uma certa quantia (prmio), a pagar segunda uma determinada
importncia (indenizao) para compensar perdas e danos decorrentes de eventualidades
tais como acidentes, incndios, inundaes, roubos (sinistros).
O fato gerador o recebimento do prmio.
A base de clculo o montante do prmio.
Os contribuintes so as pessoas fsicas e jurdicas seguradas.
Os responsveis, pela cobrana e recolhimento ao Tesouro Nacional, so as
companhias seguradoras ou as instituies financeiras encarregadas da cobrana dos
prmios.
2.3.4. Imposto sobre operaes relativas a ttulos e valores mobilirios

a)

Imposto sobre operaes financeiras sobre ttulos, valores mobilirios e


aplicaes financeiras de renda fixa ou varivel
Genericamente define-se ttulo como sendo o documento que certifica a

propriedade de um bem ou que comprova o direito de seu detentor de receber determinado


valor em data preestabelecida. Quando se referem a bens ou direitos mveis, so
93

_____________________________________________________________________________ MDULOS

denominados valores mobilirios, ou simplesmente ttulos, ou ainda, ttulos de crdito.


O fato gerador a aquisio, cesso, resgate, repactuao ou pagamento para
liquidao de ttulos, ou ainda, ttulos de crdito.
A base de clculo pode ser:

na emisso, o valor nominal mais o gio, se houver;

na transmisso, o preo ou valor nominal, ou o valor da cotao em Bolsa, como


determinar a lei;

no pagamento ou resgate, o preo.

Os contribuintes so os adquirentes de ttulos ou valores mobilirios e os titulares de


aplicaes financeiras.
Os responsveis pela cobrana e pelo recolhimento ao Tesouro Nacional so as
instituies financeiras e demais instituies autorizadas pelo Banco Central: Bolsa de
Valores, de Mercadorias, de Futuros e assemelhados, e ainda a instituio que liquidar
a operao perante o beneficirio final.

b)

Imposto sobre operao financeira sobre operaes de pagamento para a


liquidao do resgate ou da cesso de ttulos, valores mobilirios e aplicaes
financeiras de renda fixa
Genericamente define-se ttulo como o documento que certifica a propriedade de um

bem ou que comprova o direito de seu detentor de receber determinado valor em data
preestabelecida. Quando se referem a bens ou direitos mveis, so denominados valores
mobilirios, ou simplesmente ttulos, ou, ainda, ttulos de crdito.
O fato gerador o pagamento para a liquidao do resgate, cesso, repactuao de
ttulos e valores mobilirios.
Os contribuintes so as instituies financeiras e demais instituies autorizadas
pelo Banco Central, que liquidarem mencionadas operaes. Os responsveis pela
cobrana e seu recolhimento ao Tesouro Nacional so os prprios contribuintes.
2.3.5. Imposto sobre operaes com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial
94

_____________________________________________________________________________ MDULOS

O ouro ser considerado ativo financeiro ou instrumento cambial desde a sua


extrao e em qualquer estado de pureza,

bruto ou refinado quando destinado ao

mercado financeiro ou execuo da poltica cambial do Pas, em operaes realizadas


com a intervenincia de instituies integrantes do Sistema Financeiro Nacional, na forma
e condies autorizadas pelo Banco Central (artigo 1. da Lei n. 7.766, de 11.5.1989).
O fato gerador do imposto sobre operaes com ouro, ativo financeiro ou
instrumento cambial :

se o ouro for oriundo de municpio brasileiro: a primeira aquisio do ouro,


efetuada por instituio autorizada pelo Banco Central;

se o ouro for oriundo do exterior: o desembarao aduaneiro.

A base de clculo o preo de aquisio do ouro.


O contribuinte a instituio financeira, autorizada pelo Banco Central, que efetuar
a primeira aquisio.
Os responsveis pelo recolhimento so os prprios contribuintes.
3. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
3.1. Competncia Tributria
competente a Unio Federal para a instituio deste tributo.
3.2. Capacidade Tributria
Compete Secretaria da Receita Federal (SRF) a administrao do Imposto
Territorial Rural (ITR), como comumente conhecido, includas as atividades de
arrecadao, tributao e fiscalizao.
3.3. Fato Gerador
O fato gerador a propriedade, o domnio til ou a posse de imvel por natureza,
localizado fora da zona urbana do Municpio, em 1. de janeiro de cada ano.

95

_____________________________________________________________________________ MDULOS

3.4. Base de Clculo


Base de clculo o Valor da Terra Nua tributvel (VTNt), correspondente ao
imvel. Para o Clculo do valor da terra nua tributvel, utiliza-se a seguinte frmula:
VTNt = VTN x rea Tributvel
rea Total
Valor da Terra Nua (VTN) o valor do imvel, excludos os valores relativos a
construes, instalaes, benfeitorias, culturas permanentes ou temporrias, pastagens
cultivadas e melhoradas e florestas plantadas. O valor da terra nua , portanto, composto
do valor do solo acrescentado do valor de matas nativas, florestas naturais e pastagens
naturais.
O valor da terra nua refletir o preo de mercado de terras, apurado em 1. de janeiro
do ano a que se referir a declarao do ImpostoTerritorial Rural.
rea tributvel igual rea total acrescida da rea de interesse ambiental de
preservao permanente ou de utilizao limitada.
3.5. Alquota
O valor do imposto ser apurado, aplicando-se sobre o Valor da Terra Nua tributvel
(VTNt) alquota correspondente, considerados a rea total do imvel e o Grau de
Utilizao (GU).
O Grau de Utilizao a relao percentual entre rea utilizada pela atividade rural
e a rea aproveitvel do imvel.
rea aproveitvel aquela rea passvel de explorao agrcola, pecuria, granjeira,
aqcola e florestal; a rea total do imvel, excludas as de interesse ambiental de
preservao permanente, de interesse ambiental de utilizao limitada e as ocupadas com
benfeitorias destinadas atividade rural.
rea utilizada pela atividade rural a poro da rea aproveitvel do imvel que, no
ano anterior ao da entrega da Declarao do Imposto
plantada com produtos vegetais;
96

Territorial Rural, tenha sido:

servido de pastagem, nativa ou plantada; objeto de

_____________________________________________________________________________ MDULOS

explorao extrativa, observados os ndices de rendimento por produto e a legislao


ambiental; objeto de explorao granjeira ou aqcola; objeto de implantao de projeto
tcnico; tenha sido afetada por ocorrncia de calamidade pblica de que resultou frustrao
de safras ou destruio de pastagens; ou, ainda, tenha sido destinada execuo de
atividades de pesquisa e experimentao que objetivem o avano tecnolgico da
agricultura. Segue tabela:
rea total do imvel (em Grau de Utilizao (GU em %)
Maior
Maior que Maior que Maior que At 30
hectares)
que 80
65 at 80 50 at 65
30 at 50
At 50
Maior que 50 at 200
Maior que 200 at 500
Maior que 500 at 1.000
Maior que 1.000 at 5.000
Acima de 5.000

0,03
0,07
0,10
0,15
0,30
0,45

0,20
0,40
0,60
0,85
1,60
3,00

0,40
0,80
1,30
1,90
3,40
6,40

0,70
1,40
2,30
3,30
6,00
12,00

1,00
2,00
3,30
4,70
8,60
20,00

3.6. Lanamento
O lanamento anual. A apurao e o pagamento do Imposto Territorial Rural sero
efetuados pelo contribuinte, independentemente de prvio procedimento da administrao
tributria, nos prazos e nas condies estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal,
sujeitando-se homologao posterior.
3.7. Declarao do Imposto Territorial Rural
A Declarao do Imposto Territorial Rural composta por dois documentos:

Documento de Informao e Atualizao Cadastral (DIAC), destinado coleta de


informaes cadastrais do imvel e de seu titular;

Documento de Informao e Apurao do Imposto Territorial Rural (DIAT), destinado


apurao do imposto.
A data e as condies de entrega da Declarao do Imposto Territorial Rural so

fixadas anualmente pela Secretaria da Receita Federal.

97

_____________________________________________________________________________ MDULOS

MDULO XXIII
DIREITO TRIBUTRIO
Impostos Estaduais e Distritais
1. IMPOSTO SOBRE TRANSMISSO CAUSA MORTIS E DOAO, DE
QUAISQUER BENS OU DIREITOS
O Imposto sobre Transmisso Causa Mortis e Doao de Quaisquer Bens ou
Direitos est previsto no artigo 155, inciso I, da Constituio Federal, e nos artigos 35 a 42
do Cdigo Tributrio Nacional.
Atualmente, o referido imposto encontra-se regulado pela Lei n. 10.705, de
28.12.2000.
1.1. Competncia
Compete aos Estados e ao Distrito Federal (art. 155, inc. I, da CF).
1.2. Funo
A funo do imposto sobre heranas e doaes fiscal, ou seja, tem como finalidade
gerar recursos financeiros para os Estados e para o Distrito Federal.
1.3. Incidncia
O imposto incidir sobre a transmisso de qualquer bem ou direito havido:

por sucesso legtima ou testamentria, inclusive a sucesso provisria;

por doao.

Ocorrero tantos fatos geradores distintos quantos forem os herdeiros, legatrios ou


donatrios.
Tambm sujeita-se ao imposto, a transmisso de:

qualquer ttulo ou direito representativo do patrimnio ou capital de sociedade e


companhia, tais como ao, quota, quinho, participao civil ou comercial,

98

_____________________________________________________________________________ MDULOS

nacional ou estrangeira, bem como direito societrio, debnture, dividendo e


crdito de qualquer natureza;

dinheiro, haver monetrio em moeda nacional ou estrangeira e ttulo que o


represente, depsito bancrio e crdito em conta corrente, depsito em caderneta
de poupana e a prazo fixo, quotas ou participaes em fundo mtuo de aes,
de renda fixa, de curto prazo, e qualquer outra aplicao financeira e de risco,
seja qual for o prazo e a forma de garantia;

bem incorpreo em geral, inclusive ttulo e crdito que o represente, qualquer


direito ou ao que tenha de ser exercido, e direitos autorais.

1.4. Base de Clculo


A base de clculo o valor venal do bem ou direito transmitido, expresso em moeda
corrente nacional ou em Unidades Fiscais do Estado de So Paulo(Ufesps). Considera-se
valor venal o valor de mercado, do bem ou direito, na data da abertura da sucesso ou da
realizao do ato ou contrato de doao.
A base de clculo equivalente a:

1/3 do valor do bem, na transmisso no onerosa do domnio til;

2/3 do valor do bem, na transmisso no onerosa do domnio direto;

1/3 do valor do bem, na instituio do usufruto, por ato no oneroso;

2/3 do valor do bem, na transmisso no onerosa da propriedade nua.

No caso de bem mvel ou direito, a base de clculo o valor corrente de mercado


do bem, ttulo, crdito ou direito, na data da transmisso ou do ato translativo.
1.5. Alquota
O clculo do Imposto de Transmisso Causa Mortis e Doao de Quaisquer Bens ou
Direitos ser efetuado mediante a aplicao dos porcentuais sobre a correspondente parcela
do valor da base de clculo convertida em Unidades Fiscais do Estado de So Paulo, na
seguinte progresso: at 12.000 (doze mil) Unidades Fiscais do Estado de So Paulo,
2,5% ; acima desse limite, 4%.
O imposto devido resultante da soma total da quantidade apurada na respectiva
99

_____________________________________________________________________________ MDULOS

operao de aplicao dos porcentuais sobre cada uma das parcelas em que vier a ser
decomposta a base de clculo.
1.6. Lanamento
O lanamento feito, em princpio, por declarao, pois o contribuinte oferece ao
Fisco os elementos necessrios ao respectivo clculo, para, posteriormente sua
homologao, efetuar o pagamento do respectivo tributo.
2. IMPOSTO SOBRE OPERAES RELATIVAS CIRCULAO DE
MERCADORIAS E SOBRE PRESTAES DE SERVIOS DE TRANSPORTE
INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAO, AINDA QUE
AS OPERAES E AS PRESTAES SE INICIEM NO EXTERIOR (ICMS)
2.1. Legislao
O imposto sobre operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestao
de servios de transporte interestadual e intermunicipal, e de comunicao, ainda que as
operaes e as prestaes se iniciem no exterior (ICMS), est disciplinado:

Na Constituio Federal, principalmente em seu artigo 155, inciso II, e 2.


(com seus 12 incisos) e

3.. Relevante o entendimento das normas

constitucionais referentes ao Imposto sobre Circulao de Mercadorias e


Servios (ICMS), porquanto todas as normas infraconstitucionais tributrias
devem ser interpretadas no sentido mais congruente possvel com a
Constituio. Em relao ao Imposto sobre Circulao de Mercadorias e
Servios , segundo Roque Antnio Carraza, o constituinte foi minucioso ao
extremo, dedicando, especificamente a esse imposto, um grande nmero de
artigos, incisos, pargrafos etc.

Na Lei Complementar n. 87/96, que estabelece normas gerais sobre o Imposto


sobre Circulao de Mercadorias e Servios, a serem observadas por todos os
Estados e pelo Distrito Federal.

100

_____________________________________________________________________________ MDULOS

2.2. Importncia do ICMS


O ICMS representa o imposto economicamente mais importante, pois envolve
maiores quantias. Nesse sentido, possui funo eminentemente fiscal, isto , seu principal
objetivo a arrecadao de recursos financeiros.
Apresenta, outrossim, funo extrafiscal (quando seu objetivo a interferncia no
domnio econmico, estimulando ou no certa atividade econmica), na medida em que
poder ser seletivo em funo da essencialidade das mercadorias e dos servios (art. 155,
2., inc. III, da CF).
2.3. Competncia

competncia privativa dos Estados e do Distrito Federal (art. 155, inc. II, da CF);

competncia extraordinria da Unio, na iminncia ou no caso de guerra


externa, mediante lei complementar (art. 154, inc. II, da CF);

competncia da Unio para instituir e cobrar, nos Territrios, impostos de


competncia privativa dos Estados (art. 147 da CF), o que inclui, claro, o
Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios ;

alm dessas, h a competncia do Senado para estabelecer alquotas, mediante


resoluo (art. 155, 2., incs. IV e V, da CF).

2.4. Fatos Geradores


2.4.1. Imposto sobre Operaes Mercantis (operaes relativas circulao de
mercadorias) Artigo 155, inciso II, da Constituio Federal
Algumas observaes devem ser feitas a respeito do fato gerador desse imposto:

a operao a que se refere a lei mercantil, isto , deve ser regida pelo Direito
Comercial, tendo por finalidade o lucro e por objeto uma mercadoria;

a circulao deve ser jurdica, ou seja, pressupe a transferncia de titularidade


da mercadoria, por fora de um negcio jurdico;

entende-se por mercadoria o bem mvel, que tenha por finalidade a venda ou
revenda, de modo que os bens destinados ao consumo ou ao ativo fixo no so

101

_____________________________________________________________________________ MDULOS

considerados mercadorias (exceo encontra-se no art. 155, 2., inc. IX, a,


da CF);

a obrigao surge pela sada da mercadoria do estabelecimento comercial, tendo


como sujeito passivo qualquer pessoa (fsica, jurdica ou, at, sem
personificao de direito) envolvida em carter de habitualidade, com a prtica
de operaes mercantis (que, de modo geral, so o produtor, o industrial e o
comerciante).

2.4.2. Imposto sobre Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal Artigo 155,


inciso II, da Constituio Federal
O fato gerador desse imposto a prestao, a terceiro, de um servio de transporte
intermunicipal ou interestadual, com contedo econmico, sob regime de direito privado,
como, por exemplo, o servio de transporte de passageiros, de cargas, de valores, de
mercadorias etc. Ressalte-se que o servio de transporte, realizado totalmente dentro do
territrio de um Municpio, apenas pode ser tributado por via de Imposto sobre Servios
(ISS) , de competncia privativa municipal. O contribuinte o prestador do servio.
2.4.3. Imposto sobre Servio de Comunicao Artigo 155, inciso II, da Constituio
Federal
Entende-se por servio de comunicao a atividade de, em carter negocial, algum
fornecer a terceiros condies materiais para que a comunicao ocorra, como, por
exemplo, a instalao de microfones, caixas de som, telefones, radiotransmissores etc.
2.4.4. Imposto sobre Produo, Importao, Circulao, Distribuio ou Consumo de
Lubrificantes e Combustveis Lquidos e Gasosos, e de Energia Eltrica Artigo 155,
2., inciso X, b, e 3., da Constituio Federal
Destaque-se que os Estados e o Distrito Federal podem gravar com o Imposto sobre
Circulao de Mercadorias e Servios

uma, algumas ou todas as operaes acima

elencadas, desde que obedecido o princpio da no-cumulatividade.

102

_____________________________________________________________________________ MDULOS

2.4.5. Imposto sobre Extrao, Circulao, Distribuio ou Consumo de Minerais


Artigo 155, 3., da Constituio Federal
Mesmo destaque feito ao imposto anterior.

2.5. Princpio da No-Cumulatividade


A no-cumulatividade do Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios est
prevista no artigo 155, 2., incisos I e II, da Constituio Federal, de modo que em cada
operao ou prestao assegurado ao contribuinte, de modo definitivo, uma deduo
(abatimento) correspondente aos montantes cobrados nas operaes ou prestaes
anteriores.
Lembremos que o ICMS imposto indireto. Pelo princpio da no-cumulatividade,
o Constituinte beneficiou o contribuinte (de direito) desse tributo e, ao mesmo tempo, o
consumidor final (contribuinte de fato), a quem convm preos mais reduzidos ou menos
gravemente onerados pela carga tributria.
2.6. Lanamento
O lanamento do Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios realiza-se
por homologao, ou seja, cada contribuinte registra suas operaes, escritura seus livros
de entradas e de sadas e de apurao de impostos, recolhendo o montante respectivo em
cada ms, independentemente de exame de seus clculos pela autoridade administrativa.
2.7. Imunidades
A Constituio Federal (art. 155, 2., inc. X) exclui a incidncia de Imposto sobre
Circulao de Mercadorias e Servios em certos casos, como o de operaes que destinem
ao exterior produtos industrializados, sobre o ouro etc. As situaes nela descritas,
portanto, ficam fora do alcance da regra jurdica da tributao.
3. IMPOSTO SOBRE PROPRIEDADE DE VECULOS AUTOMOTORES (IPVA)
Imposto disciplinado pelo artigo 155, inciso III, da Constituio Federal.
103

_____________________________________________________________________________ MDULOS

3.1. Hiptese de Incidncia


a propriedade de veculo automotor (ciclomotor, motocicleta, automvel, furgo,
nibus ou caminho etc.).
3.2. Sujeito Ativo
O sujeito ativo do Imposto sobre Propriedade de Veculos Automotores (IPVA) o
Estado onde o veculo estiver licenciado e registrado.
3.3. Sujeitos Passivos
Segundo a Lei n. 4.955, de 27.12.1985, do Estado de So Paulo, o proprietrio do
veculo, que o contribuinte, e o titular do domnio til e/ou o possuidor do veculo so,
solidariamente, responsveis pelo imposto, juntamente com o proprietrio, sem direito a
benefcio de ordem.
um imposto vinculado ao veculo, de tal sorte que, em caso de alienao, pago o
imposto pelo antigo proprietrio, ainda que em outra unidade da Federao, no ser
exigido novo pagamento do adquirente.
3.4. Base de Clculo
A base de clculo o valor venal do veculo, fixado de conformidade com o seu
peso, potncia, capacidade mxima de trao, ano de fabricao, cilindrada, nmero de
eixos, tipo de combustvel utilizado e dimenses.
No Estado de So Paulo, os valores venais so anualmente reajustados no ms de
dezembro de cada ano, atravs de decreto do Poder Executivo.
Do produto da arrecadao do imposto, 50% pertencem ao Municpio onde o
veculo estiver licenciado, a includos os valores correspondentes correo monetria e
aos acrscimos decorrentes do recolhimento fora dos prazos legais. Os restantes 50%
constituem receita do Estado.

MDULO XXIV
DIREITO TRIBUTRIO
104

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Impostos Municipais
1. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA
(IPTU)
1.1. Competncia
O artigo 156, inciso I, da Constituio Federal, e o artigo 32 do Cdigo Tributrio
Nacional estabelecem que compete aos Municpios instituir Imposto sobre a Propriedade
Predial e Territorial Urbana (IPTU).
O Distrito Federal tambm competente para instituir o Imposto sobre a
Propriedade Predial e Territorial Urbana, por fora do artigo 147 da Constituio Federal.
1.2. Fato Gerador
O artigo 32 do Cdigo Tributrio Nacional estabelece que o Imposto sobre a
Propriedade Predial e Territorial Urbana tem como fato gerador a propriedade, o domnio
til ou a posse de bem imvel, por natureza ou por acesso fsica, como definido na lei
civil, localizado na zona urbana do Municpio.
1.3. Base de Clculo
Estabelece o artigo 33 do Cdigo Tributrio Nacional que a base de clculo do
Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana o valor venal do imvel, ou
seja, o valor pelo qual o imvel pode ser negociado no mercado imobilirio.
1.4. Progressividade e Alquota
O artigo 156, 1., da Constituio Federal dispe:
1. Sem prejuzo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, 4., II,
o imposto previsto no inc. I poder:
I ser progressivo em razo do valor do imvel;
II ter alquotas diferentes de acordo com a localizao e o uso do imvel.
1.5. Contribuinte
105

_____________________________________________________________________________ MDULOS

contribuinte, do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana, o


proprietrio do imvel, o titular do seu domnio til, ou o seu possuidor a qualquer ttulo
(art. 34 do CTN).

1.6. Imunidade
O artigo 150, inciso VI, da Constituio Federal estabelece que vedado Unio,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios, instituir imposto sobre:

patrimnio, renda ou servios, um dos outros;

templos de qualquer culto;

patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes;


entidades sindicais dos trabalhadores; instituies de educao e assistncia
social, sem fins lucrativos; sempre atendidos os requisitos da lei.

1.7. Consideraes Gerais


O Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana um imposto sobre o
patrimnio, de competncia do Municpio, e obedece ao princpio da capacidade
contributiva.
H progressividade de carter extrafiscal para induzir o proprietrio a obedecer ao
plano diretor do Municpio, cumprindo assim a funo primordial da propriedade, que,
consoante a natureza jurdica que se lhe empresta pela doutrina de vanguarda, a de direito
de destinao e ordenao social.
2. IMPOSTO DE TRANSMISSO INTER VIVOS DE BENS IMVEIS (ITBI)
2.1. Competncia
O artigo 156, inciso
106

II, da Constituio Federal estabelece quecompete aos

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Municpios instituir imposto sobre transmisso inter vivos, a qualquer ttulo, por ato
oneroso, de bens imveis, por natureza ou acesso fsica, e de direitos reais sobre imveis,
exceto os de garantia, bem como cesso de direitos a sua aquisio.
O Imposto de Transmisso Inter Vivos de Bens Imveis (ITBI) est disciplinado no
artigo 156, inciso II, da Constituio Federal, e nos artigos 35 a 42 do Cdigo Tributrio
Nacional.

2.2. Sujeito Ativo


Sujeito ativo do Imposto de Transmisso Inter Vivos de Bens Imveis o
Municpio.
2.3. Consideraes

Imveis por natureza: solo com sua superfcie, seus acessrios e adjacncias
naturais, englobando as rvores e os frutos pendentes, o espao areo e o
subsolo (art. 43, inc. I, do CC).

Imveis

por

acesso

fsica:

tudo

aquilo

incorporado

pelo

homem

permanentemente ao solo, de forma que no possa ser retirado sem destruio,


modificao, fratura ou dano, como a semente plantada, os edifcios e as
construes (art. 43, inc. II, do CC).
Direitos reais sobre bens imveis:

Enfiteuse (ou aforamento): atribuio, pelo proprietrio, do domnio til do


imvel a terceiro, o qual pagar uma penso ou foro, anual, certo e invarivel
(art. 678 do CC). Cumpre salientar que, com a instituio do Estatuto da Cidade
(Lei n. 10.257/01), e a entrada em vigor, em 2003, do Novo Cdigo Civil, fica
institudo o Direito de Superfcie, com caractersticas semelhantes enfiteuse,
todavia temporrio, e tem por objetivo substitu-la;

servido: restrio imposta a um prdio, cujo proprietrio perde o exerccio de


alguns de seus direitos dominicais ou fica obrigado a tolerar a utilizao do seu

107

_____________________________________________________________________________ MDULOS

prdio (serviente) pelo dono do prdio dominante, para certo fim (art. 695 do
CC);

usufruto: direito real de fruir as utilidades e os frutos de um bem, enquanto


temporariamente destacado da propriedade (art. 713 do CC);

habitao: faculdade de residir num prdio alheio com a famlia (art. 746 do
CC);

rendas constitudas sobre imveis: contrato pelo qual uma pessoa obriga-se a
fazer certa prestao peridica a outra, em troca de um imvel que lhe
entregue (arts. 749 a 754 e 1.424 a 1.431 do CC);

cesso de direitos: feita por sentena judicial, por lei ou por livre acordo entre
cedente e cessionrio, ou seja, so os atos que levam a pessoa que os recebe
aquisio do imvel, equivalendo, portanto, prpria transmisso do bem.

2.4. Fato Gerador


Fatos geradores do Imposto sobre Transmisso Inter Vivos de Bens Imveis so
quaisquer atos ou negcios jurdicos, independentemente de registro, que transfiram o bem
imvel, a qualquer ttulo (compra e venda, dao em pagamento, promessa de venda
inteiramente quitada e transcrita no registro) ou os direitos reais sobre imveis (enfiteuse,
aforamento, servides, usufruto, habitao e rendas expressamente constitudas sobre
imveis) e as cesses desses direitos reais.
2.5. Dao em Pagamento
Recebimento pelo credor de coisa, exceto dinheiro, substituindo a prestao que lhe
era devida (art. 995 do CC).
No incide sobre direitos reais de garantia anticrese (devedor entrega imvel ao
credor, para que esse, em compensao da dvida, perceba os frutos e rendimentos do
imvel) e a hipoteca (devedor oferece bem imvel em garantia ao credor, para assegurar o
cumprimento de uma obrigao).
Artigo 156, 2., da Constituio Federal:
2. O imposto previsto no inciso II (transmisso inter vivos, a qualquer ttulo, por
108

_____________________________________________________________________________ MDULOS

ato oneroso, de bens imveis):


I no incide sobre a transmisso de bens ou direitos incorporados ao patrimnio
de pessoa jurdica em realizao de capital, nem sobre a transmisso de bens ou direitos
decorrentes de fuso, incorporao, ciso ou extino de pessoa jurdica, salvo se, nesses
casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou
direitos, locao de bens imveis ou arrendamento mercantil.
2.5.1. Fuso
Fuso a reunio de duas sociedades, individualmente distintas, que se transformam
em uma s.
2.5.2. Incorporao
Incorporao uma operao por meio da qual uma ou mais sociedades so
absorvidas por outra, que por sua vez, sucede-lhes em todos os direitos e obrigaes.
2.5.3. Ciso
Ciso instituto prprio de sociedade annima, com o objetivo de transferir parte do
patrimnio de uma companhia a outra ou outras, constitudas com essa finalidade ou j
existentes. A transferncia total implica extino da sociedade cindida e a parcial, na
diviso do seu patrimnio.
Trata-se de imunidade especfica concedida pela Carta Magna, configurando,
portanto, uma limitao ao poder de tributar do Municpio.
2.5.4. Exceo
Se a atividade preponderante do adquirente for compra e venda desses bens ou
direitos, locao de bens imveis ou arrendamento mercantil negcios de empresas que
exploram loteamento de terrenos, incorporao de edifcios de apartamentos, compra
desses para venda etc. Logo, se obtm lucro com a atividade.
2.5.5. Ratio legis
109

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Analisando esse dispositivo, do ponto de vista econmico, percebe-se a inteno de


facilitar as incorporaes e fuses, no pressuposto de que elas imprimem eficincia s
empresas.
2.5.6. Atividade preponderante
a definida no artigo 37, 1. e 2., do Cdigo Tributrio Nacional.
2.6. Base de Clculo
Base de clculo o valor venal dos bens ou direitos transmitidos (art. 38 do CTN),
ou seja, valor do imvel para compra e venda vista, segundo as condies usuais do
mercado de imveis.
2.7. Alquota
Observado o artigo 39 do Cdigo Tributrio Nacional, deve-se respeitar o limite
fixado em resoluo do Senado Federal, que distinguir, para efeito de aplicao de
alquota mais baixa, as transmisses que atendam poltica nacional de habitao.
2.8. Sujeito Passivo
Conforme estabelece o artigo 42 do Cdigo Tributrio Nacional, contribuinte do
imposto qualquer das partes na operao tributada, como dispuser a lei.
Conforme o artigo 6., incisos I e II, da Lei Municipal n. 11.154/91, regulamentada
pelo Decreto n. 31.133/92, so os adquirentes dos bens ou direitos transmitidos e os
cedentes, nas cesses de direitos decorrentes de compromissos de compra e venda.
3. IMPOSTO SOBRE SERVIOS DE QUALQUER NATUREZA (ISS)
3.1. Competncia
Competente para instituir Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza (ISS) o
Municpio.

110

_____________________________________________________________________________ MDULOS

3.2. Base Legal

Artigo 156, inciso III, da Constituio Federal: Compete aos Municpios


instituir imposto sobre: ... III servios de qualquer natureza, no
compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

Artigos 71 a 73 do Cdigo Tributrio Nacional, revogados pelo Dec.-lei n.


406/68 com redao da Lei Complementar n. 56/87.

3.3. Fato Gerador


Fato gerador a prestao habitual e remunerada, por empresa ou profissional
autnomo, com ou sem estabelecimento fixo, de servio includo entre os listados pelo
Decreto-lei n. 406/68. Os servios dessa lista ficam sujeitos apenas ao Imposto sobre
Servios de Qualquer Natureza (ISS), ainda que sua prestao envolva fornecimento de
mercadorias (ver Smulas ns. 135, 156 e 167 do STJ).
Servios que no constem da lista esto fora do campo de incidncia do Imposto
sobre Servios de Qualquer Natureza. O fornecimento de mercadorias com prestao de
servios no especificados na lista ficar sujeito ao Imposto Comercial sobre Mercadorias
e Servios (ICMS)(ver Smula n. 163 do STJ).
3.4. Base de Clculo
De acordo com o modelo fornecido pelo Decreto-lei n. 406/68, os Municpios
podem organizar o Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza da seguinte forma:

servios em geral: alquota sobre o preo dos servios (art. 9., caput);

profissionais: (servios pessoais), mdicos, advogados etc.: cobrana de


importncia peridica, fixa ou varivel, por ms ou por ano (art. 9., 1.);

sociedade de profissionais: igual ao do item anterior, a ser pago pela sociedade,


multiplicado pelo nmero de profissionais que nela trabalharem scios,
empregados, autnomos (art. 9., 3.);

substituio tributria: h Municpios que atribuem s pessoas jurdicas,


tomadoras dos servios, o recolhimento do Imposto sobre Servios de Qualquer
Natureza, se o profissional contratado no for estabelecido (art. 128 do CTN).

111

_____________________________________________________________________________ MDULOS

3.5. Contribuinte
Contribuinte do Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza o prestador do
servio. No so contribuintes os que prestam servios em relao de emprego, os
trabalhadores avulsos, os diretores e membros de conselhos, consultivo ou fiscal, de
sociedade (art. 10).
3.6. Iseno
Esto isentos do pagamento de Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza a
Unio, os Estados, o Distrito Federal, as autarquias e empresas concessionrias de servios
pblicos, quando contratarem servios de execuo, administrao, empreitada e
subempreitada de obras hidrulicas ou de construo civil, e os respectivos servios de
engenharia consultiva (art. 11 do Dec.-lei n. 406/68).
3.7. Local da Prestao de Servios
Local da prestao do servio tributado o do estabelecimento prestador, ou, na
falta desse, o do domiclio do prestador, sendo exceo a construo civil cujo local ser o
da prestao do servio (art. 12).
3.8. Municpio Competente para Cobrar Tributos - Jurisprudncia

ISS Local do recolhimento

Tributrio. ISS. Local do recolhimento. 1. Para fins de incidncia de ISS, tem-se


como ocorrido o fato gerador naquele local onde efetivou-se a prestao do servio. 2.
Precedentes. 3. Recurso improvido (ac. un. da 1. T. do STJ REsp n. 130.792/CE rel.
Min. Jos Delgado j. em 2.10.1997 Rectes.: Corpo de Vigilantes Particulares Ltda.
Corpus e outro; Recdo.: Municpio de Juazeiro do Norte DJU 1, 17.11.1997, p. 59.446
ementa oficial).

112

ISS Administradores de consrcios Local da prestao de servios

_____________________________________________________________________________ MDULOS

Tributrio. ISS. Consrcios. As administradoras de consrcios esto sujeitas ao ISS


no Municpio onde organizam suas atividades principais, e no naquele em que captam a
clientela. Recurso especial no conhecido (ac. un. da 2. T. do STJ REsp n. 51.797-SP
rel. Min. Ari Pargendler j. em 5.6.1997 Recte.: Distrito Federal; Recdos.:
Garavelo e Companhia Ltda. e outros DJU 1, 1.9.1997, p. 40.795 ementa oficial).

ISS Fato Gerador Local da prestao do servio

ISS Local do fato gerador Municpio Decreto n. 406/68. Embora o art. 12,
a, considere como local da prestao do servio o do estabelecimento prestador, pretende
o legislador que referido imposto pertena ao Municpio em cujo territrio se realizar o
fato gerador. Recurso provido (ac. un. da 1. T. do STJ REsp. n. 188.123-RS rel. Min.
Garcia Vieira j. em 17.11.1998 Recte.: Comabe Automao de Escritrios Ltda.;
Recdo.: Municpio de Caxias do Sul DJU-e 1, 8.3.1999, p. 135-136 ementa oficial).

ISS Local da Incidncia

Tributrio. ISS. Local da incidncia. O local do recolhimento do ISS incidente


sobre a administrao de bens ou negcios, inclusive consrcios, o territrio do
Municpio onde se realiza o servio. O servio de administrao de consrcio compreende
no s a coleta dos nomes dos interessados como a realizao de reunies, cobrana de
parcelas e respectivas contabilizao, aquisio dos bens e sorteio dos consorciados, e, in
casu, em todas essas etapas, praticado no Municpio de Lins, ao qual cabe o poder de
tributar. Recurso improvido. Deciso unnime (ac. un. da 1. T. do STJ REsp n.
72.398/SP rel. Min. Demcrito Reinaldo j. em 6.5.1996 Recte.: Municpio de Porto
Alegre; Recda.: Realar Administradora de Consrcio Ltda. DJU 1, 10.6.1996, p. 20.283
ementa oficial).

113