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Norma Internacional de Auditora No.

510, 520, 530 y 540


SEMINARIO CASOS DE AUDITORIA

GRUPO 15

UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA

1. NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 510 ENCARGOS INICIALES


1.1.

Alcance

El propsito de esta Norma Internacional de Auditora (NIA) es establecer normas y


proporcionar lineamientos respecto de los saldos de apertura cuando los estados
financieros son auditados por primera vez o cuando los estados financieros del periodo
anterior fueron auditados por otro auditor.
Esta NIA debera tambin considerarse de modo que el auditor se haga consciente de
las contingencias y compromisos existentes al principio del periodo. Las guas de
auditora y requerimientos de informacin relacionados con comparativos se
proporcionan en NIA 710.1
Para trabajos de auditora iniciales, el auditor deber obtener evidencia suficiente
apropiada de auditora de que:
a) los saldos de apertura2 no contengan representaciones errneas que de manera
importante afecten los estados financieros del periodo actual;
b) los saldos de cierre del periodo anterior han sido pasados correctamente al
periodo actual o, cuando sea apropiado, han sido reexpresados; y
c) las polticas contables apropiadas son aplicadas consistentemente o que los
cambios en polticas contables han sido contabilizados en forma apropiada y
revelados en forma adecuada.

1 Norma Internacional de Auditoria 710 Comparativos, Responsabilidades del


Auditor.
2 Saldos de Apertura: significa aquellos saldos de cuenta que existen al principio del
periodo.
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Los saldos de apertura se basan en los saldos de cierre del periodo anterior y reflejan
los efectos de:
a) transacciones de periodos anteriores; y
b) polticas contables aplicadas en el periodo anterior.
En un trabajo inicial de auditora, el auditor no habr obtenido previamente evidencia de
auditora que soporte dichos saldos de apertura.
1.2.

Procedimientos de Auditora

La suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora que el auditor necesitar obtener


respecto de los saldos de apertura depende de asuntos como:
a) Las polticas contables seguidas por la entidad
b) Si los estados financieros del periodo anterior fueron auditados, y de ser as, si
el dictamen del auditor fue modificado.
c) La naturaleza de las cuentas y el riesgo de representaciones errneas en los
estados financieros del periodo actual.
d) La importancia relativa de los saldos de apertura relativa a los estados
financieros del periodo actual.
El auditor necesitar considerar si los saldos de apertura reflejan la aplicacin de
polticas contables apropiadas y que esas polticas son aplicadas consistentemente en
los estados financieros del periodo actual. Cuando hay cualesquier cambios en las
polticas contables o, consecuentemente, su aplicacin, el auditor deber considerar si
son apropiados y contabilizados en forma debida y revelados adecuadamente.
Cuando los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por otro auditor, el
auditor actual puede estar en posibilidad de obtener evidencia suficiente apropiada de

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auditora respecto de los saldos de apertura al revisar los papeles de trabajo del auditor
antecesor. En estas circunstancias, el auditor actual tambin considerara la
competencia profesional e independencia del auditor antecesor. Si el dictamen del
auditor del periodo anterior fue modificado, el auditor debera prestar especial atencin
en el periodo actual al asunto resultado de la modificacin.
Antes de comunicarse con el auditor antecesor, el auditor actual necesitar considerar
el Cdigo de tica para Contadores Profesionales emitido por Colegio de Contadores
Pblicos.
Cuando los estados financieros del periodo anterior no fueron auditados o cuando el
auditor no puede estar satisfecho con el uso de los procedimientos descritos el auditor
deber realizar sus procedimientos para quedar satisfecho. Para activos y pasivos
circulantes ordinariamente puede obtenerse alguna evidencia como parte de los
procedimientos de la auditora del periodo actual.
Para activos y pasivos no circulantes, como activos fijos, inversiones y deuda a largo
plazo, el auditor ordinariamente deber examinar los registros subyacentes a los saldos
de apertura. En ciertos casos, el auditor quiz pueda obtener confirmacin de los
saldos de apertura con terceras partes, por ejemplo, para deudas e inversiones a largo
plazo. En otros casos, el auditor puede necesitar realizar procedimientos de auditora
adicionales.

1.3.

Conclusiones de auditora y dictmenes

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Si, despus de desempear los procedimientos incluyendo los expuestos arriba, el


auditor no puede obtener evidencia suficiente apropiada de auditora concerniente a los
saldos de apertura, el dictamen del auditor debera incluir:
a) Una opinin calificada (limpia),
b) una abstencin de opinin, o
c) en aquellas jurisdicciones donde sea permitido, una opinin que sea calificada o
de abstencin respecto de los resultados de operaciones y no calificada
respecto de la posicin financiera.
Si los saldos de apertura contienen representaciones errneas que pudieran afectar de
manera importante los estados financieros del periodo actual, el auditor debera
informar a la administracin y, despus de haber obtenido la autorizacin de la
administracin, al auditor antecesor, si lo hay. Si el efecto de la representacin errnea
no est contabilizado en forma apropiada y revelado en forma adecuada, el auditor
debera expresar una opinin calificada o una opinin adversa, segn sea apropiado.
Si las polticas contables del periodo actual no han sido aplicadas consistentemente en
relacin con los saldos de apertura y si el cambio no ha sido contabilizado en forma
apropiada y revelado en forma adecuada, el auditor debera expresar una opinin
calificada o una opinin adversa, segn sea apropiado.
Si el dictamen del auditor del periodo anterior de la entidad fue con salvedades, el
auditor debera considerar el efecto consecuente sobre los estados financieros del
periodo actual. Por ejemplo, si hubo una limitacin al alcance, como la debida a la
incapacidad de determinar el inventario de apertura en el periodo anterior, el auditor
puede no necesitar calificar o abstenerse de, la opinin de auditora del periodo actual.
Sin embargo, si una salvedad respecto de los estados financieros del periodo anterior
sigue siendo relevante e importante para los estados financieros del periodo actual, el
auditor debera repetir la salvedad en el dictamen del periodo actual.

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2. NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 520 PROCEDIMIENTOS


ANALITICOS
2.1.

Alcance
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El propsito de esta Norma Internacional de Auditora (NIA) es establecer normas y


proporcionar lineamientos sobre la aplicacin de procedimientos analticos durante una
auditora.
El auditor deber aplicar procedimientos analticos 3 en las etapas de planeacin y de
revisin global de la auditora.

Los procedimientos analticos pueden tambin ser

aplicados en otras etapas.


2.2.

Naturaleza y propsito de los procedimientos analticos

Los procedimientos analticos incluyen la consideracin de comparaciones de la


informacin financiera de la entidad con, por ejemplo:
a) Informacin comparable de periodos anteriores.
b) Resultados anticipados de la entidad, tales como presupuestos o pronsticos, o
expectativas del auditor, como una estimacin de depreciacin.
c) Informacin similar de la industria, como una comparacin de la proporcin de
ventas de la entidad a cuentas por cobrar, con promedios de la industria o con
otras entidades de tamao comparable en la misma industria.

Los procedimientos analticos tambin incluyen la consideracin de relaciones:

3 Procedimientos analticos: significa el anlisis de ndices y tendencias significativo


incluyendo la investigacin resultante de fluctuaciones y relaciones que son
inconsistentes con otra informacin relevante o que se desvan de las cantidades
pronosticadas.
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a) Entre elementos de informacin financiera que se esperara se conformaran a un


patrn predecible basado en la experiencia de la entidad, como porcentajes
marginales brutos.
b) Entre informacin financiera e informacin no financiera relevante, tal como
costos de nmina a un nmero de empleados.
.
Pueden usarse variados mtodos para desempear los procedimientos mencionados
arriba. Estos van de simples comparaciones a anlisis complejos usando tcnicas
avanzadas de estadstica. Los procedimientos analticos pueden ser aplicados a los
estados financieros consolidados, a los estados financieros de componentes (como
subsidiarias, divisiones o segmentos) y a elementos individuales de informacin
financiera. La seleccin de procedimientos, mtodos y nivel de aplicacin, por el
auditor, es un asunto de juicio profesional.
Los procedimientos analticos son usados para los siguientes fines:
a) ayudar al auditor a planear la naturaleza, oportunidad y alcance de otros
procedimientos de auditora;
b) como procedimientos sustantivos cuando su uso puede ser ms efectivo o
eficiente que las pruebas de detalles para reducir el riesgo de deteccin para
aseveraciones especficas de los estados financieros; y
c) como una revisin global de los estados financieros en la etapa de revisin final
de la auditora.

2.3.

Procedimientos analticos en la planeacin de la auditora

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El auditor deber aplicar procedimientos analticos en la etapa de planeacin para


ayudar en la comprensin del negocio y en identificar reas de riesgo potencial. La
aplicacin de procedimientos analticos puede indicar aspectos del negocio de los
cuales no tena conciencia el auditor y ayudar a determinar la naturaleza, oportunidad
y alcance de otros procedimientos de auditora.
Los procedimientos analticos al planear la auditora usan informacin tanto financiera
como no financiera, por ejemplo, la relacin entre ventas y superficie de espacio de
venta o volumen de mercancas vendido.

2.4.

Los procedimientos analticos como procedimientos sustantivos

La confianza del auditor en los procedimientos sustantivos para reducir el riesgo de


deteccin relativo a aseveraciones especficas de los estados financieros puede
derivarse de las pruebas de detalles, de procedimientos analticos, o de una
combinacin de ambos. La decisin sobre qu procedimientos usar para lograr un
objetivo particular de auditora se basa en el juicio del auditor sobre la efectividad y
eficiencia esperadas de los procedimientos disponibles para reducir el riesgo de
deteccin para aseveraciones especficas de los estados financieros.
El auditor ordinariamente averiguar con la administracin sobre la disponibilidad y
confiabilidad de informacin necesitada para aplicar procedimientos analticos y los
resultados de cualquiera de estos procedimientos desempeados por la entidad. Puede
ser eficiente usar datos analticos preparados por la entidad, siempre y cuando el
auditor est satisfecho de que dichos datos estn apropiadamente preparados.
Cuando

tenga

la

intencin

de

desempear

procedimientos

analticos

como

procedimientos sustantivos, el auditor necesitar considerar un nmero de factores


como:

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a) Los objetivos de los procedimientos analticos y el grado al cual pueden ser


confiables sus resultados.
b) La naturaleza de la entidad y el grado al cual puede desagregarse la
informacin, por ejemplo, los procedimientos analticos pueden ser ms
efectivos cuando se aplican a informacin financiera sobre secciones
individuales de una operacin o a estados financieros de componentes de una
entidad diversificada, que cuando se aplican a los estados financieros de la
entidad como un todo.
c) La disponibilidad de la informacin, lo mismo financiera, como presupuestos o
pronsticos, que no financiera, como el nmero de unidades producidas o
vendidas.
d) La confiabilidad de la informacin disponible, por ejemplo, si los presupuestos
son preparados con suficiente cuidado.
e) La relevancia de la informacin disponible, por ejemplo, si los presupuestos han
sido establecidos como resultados por esperar y no como metas por lograr.
f) Fuente de la informacin disponible, por ejemplo, las fuentes independientes de
la entidad son ordinariamente ms confiables que las fuentes internas.
g) La comparabilidad de la informacin disponible, por ejemplo, la informacin
general de la industria puede necesitar ser suplementada para ser comparable
con la de una entidad que produce y vende productos especializados.
h) El conocimiento ganado durante auditoras previas, junto con la comprensin del
auditor de la efectividad de los sistemas de contabilidad y de control interno y de
los tipos de problemas que en periodos anteriores han dado lugar a ajustes
contables.
2.5.

Procedimientos analticos en la revisin global al final de la auditora

El auditor deber aplicar procedimientos analticos al o cerca del final de la auditora al


formarse una conclusin global sobre si los estados financieros como un todo son
consistentes con el conocimiento del auditor, del negocio.

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Las conclusiones extradas de los resultados de dichos procedimientos se pretende


que corroboren las conclusiones formadas durante la auditora de componentes
individuales o de elementos de los estados financieros y que ayuden a llegar a las
conclusiones globales respecto de la razonabilidad de los estados financieros. Sin
embargo, tambin pueden identificar reas que requieren procedimientos adicionales.

2.6.

Grado de confiabilidad en los procedimientos analticos

La aplicacin de los procedimientos analticos se basa en la expectativa de que las


relaciones entre los datos existen y continan en ausencia de condiciones conocidas
en contrario la presencia de estas relaciones proporciona evidencia de auditora sobre
la integridad, exactitud y validez de los datos producidos por el sistema contable.
Sin embargo, la confiabilidad en los resultados de procedimientos analticos depender
de la evaluacin del auditor del riesgo de que los procedimientos analticos puedan
identificar las relaciones segn se espera cuando, de hecho, existe una representacin
errnea de importancia relativa.
El grado de confiabilidad que el auditor pone sobre los resultados de los
procedimientos analticos depende de los siguientes factores:

a) importancia relativa de las partidas implicadas, por ejemplo, cuando los balances
de inventario son de importancia, el auditor no confa slo en los procedimientos
analticos para formar conclusiones. Sin embargo, el auditor puede apoyarse
solamente en los procedimientos analticos para ciertas partidas de ingreso y de
gastos cuando individualmente no son de importancia relativa;

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b) otros procedimientos de auditora dirigidos hacia los mismos objetivos de


auditora, por ejemplo, otros procedimientos desempeados por el auditor al
revisar la posibilidad de cobranza de las cuentas por cobrar, tales como la
revisin de recibos de efectivo subsecuentes, podra confirmar o disipar las
preguntas suscitadas por la aplicacin de procedimientos analticos sobre la
antigedad de las cuentas de clientes;
c) exactitud con la que pueden predecirse los resultados esperados de los
procedimientos analticos. Por ejemplo, el auditor ordinariamente esperara
mayor consistencia en la comparacin de los mrgenes de utilidad bruta de un
periodo con otro que en la comparacin de gastos discrecionales, como
investigacin o publicidad; y
d) evaluaciones de riesgos inherente y de control, por ejemplo, si el control interno
sobre el procesamiento de rdenes de venta es dbil y por lo tanto, el riesgo de
control es alto, puede requerirse ms confianza en las pruebas de detalles de
transacciones y balances que en los procedimientos analticos para extraer
conclusiones sobre cuentas por cobrar.
El auditor necesitar considerar poner a prueba los controles, si los hay, sobre la
preparacin de informacin usada al aplicar los procedimientos analticos. Cuando
dichos controles son efectivos el auditor tendr mayor confianza en la confiabilidad de
la informacin y, por lo tanto, en los resultados de los procedimientos analticos. 4
2.7.
Cuando

Investigacin de partidas inusuales


los

procedimientos

analticos

identifican

fluctuaciones

relaciones

significativas que son inconsistentes con otra informacin relevante, o que se desvan

4 Los controles sobre informacin no financiera pueden a menudo ser puestos a


pruebas conjuntamente con las pruebas de controles relacionadas con la
contabilidad. En estas circunstancias, el auditor podra poner a prueba los controles
sobre los registros de ventas por unidad conjuntamente con pruebas de los
controles sobre el procesamiento de facturas de ventas, como un ejemplo.
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de las cantidades pronosticadas, el auditor debera investigar y obtener explicaciones


adecuadas y evidencia corroborativa apropiada.
La investigacin de fluctuaciones y relaciones inusuales ordinariamente comienza con
investigaciones con la administracin, seguidas por:
a) corroboracin

de

las

respuestas

de

la

administracin,

por

ejemplo,

comparndolas con el conocimiento del auditor del negocio y con otra evidencia
obtenida durante el curso de la auditora; y
b) consideracin de la necesidad de aplicar otros procedimientos de auditora
basados en los resultados de dichas investigaciones, si la administracin no es
capaz de proporcionar una explicacin o si la explicacin no es considerada
adecuada.

3. NORMA

INTERNACIONAL DE AUDITORIA 530 MUESTREO EN

AUDITORIA Y OTROS PROCEDIMIENTOS EN PRUEBAS SELECTIVAS


3.1.

Alcance

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El propsito de esta Norma Internacional de Auditora (NIA) es establecer normas y


proporcionar lineamientos sobre el uso de procedimientos de muestreo en la auditora y
otros medios de seleccin de partidas para reunir evidencia en la auditora.
Al disear los procedimientos de auditora, el auditor deber determinar los medios
apropiados para seleccionar las partidas sujetas a prueba a fin de reunir evidencia en la
auditora que cumpla los objetivos de sta.
3.2.

Evidencia de auditora y pruebas de control

La evidencia de auditora5 se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de control y


de procedimientos sustantivos. El tipo de prueba a realizar es importante para una
adecuada aplicacin de procedimientos de auditora al obtener evidencia de auditora.
Las pruebas de control6 se llevan a cabo si el auditor planea evaluar el riesgo de control
menos que alto por una aplicacin particular. Con base en el conocimiento del auditor
de los sistemas de contabilidad y de control interno, el auditor identifica las
caractersticas o atributos que indican la efectividad de un control, as como las
posibilidades de desviacin de un funcionamiento adecuado del mismo. La presencia o
ausencia de atributos de los controles puede entonces ponerse a prueba por el auditor.

5 Norma Internacional de Auditoria 500 Evidencia de Auditoria


6 Norma Internacional de Auditora 400 Evaluacin de Riesgo y Control Interno
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El muestreo en la auditora7 para pruebas de control es generalmente utilizado cuando


el control deja evidencia de su aplicacin (por ejemplo, iniciales del gerente de crdito
en una factura de venta indicando aprobacin del crdito, o evidencia de autorizacin
de incorporacin de informacin a un sistema de procesamiento de datos basado en
una microcomputadora).
El propsito de los procedimientos sustantivos es obtener evidencia de auditora para
detectar errores importantes en los estados financieros. Cuando se llevan a cabo
pruebas sustantivas de detalle, el muestreo en la auditora y para seleccionar partidas y
reunir evidencia de auditora puede usarse para verificar una o ms caractersticas
sobre una cifra de los estados financieros
3.3.

Procedimiento para obtener evidencia

Los procedimientos para obtener evidencia incluyen, procedimientos de inspeccin,


observacin, investigacin, confirmacin, clculo y otros analticos. La seleccin de
procedimientos adecuados es un asunto de juicio profesional en las circunstancias. La
aplicacin de estos procedimientos a menudo implicar la seleccin de partidas de un
universo para probarlas.
Al disear procedimientos de auditora, el auditor deber determinar los medios
apropiados de seleccionar partidas para prueba. Los medios disponibles al auditor son:
a) Seleccionar todas las partidas (examen del 100%);
7 3."Muestreo en la auditora" (muestreo) implica la aplicacin de procedimientos
de auditora a menos de 100% de las partidas que integran el saldo de una cuenta o
clase de transacciones de tal manera que todas las unidades del muestreo tengan
una oportunidad de seleccin. Esto permitir al auditor obtener y evaluar la
evidencia de auditora sobre alguna caracterstica de las partidas seleccionadas
para formar o ayudar en la formacin de una conclusin concerniente al universo de
la que se extrae la muestra. El muestreo en la auditora puede usar un enfoque
estadstico o no estadstico.
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b) Seleccionar partidas especficas, y


c) Muestreo en la auditora.
La decisin sobre cul enfoque usar depender de las circunstancias y la aplicacin de
cualquiera de los medios anteriores o una combinacin puede ser apropiada en
circunstancias particulares.
Si bien la decisin sobre cules medios o combinaciones de medios a usar se hace con
base en el riesgo de auditora y en la eficiencia de la auditora, el auditor necesita
sentirse satisfecho de que los mtodos usados son efectivos para proporcionar
evidencia suficiente para cumplir con los objetivos de la prueba.

3.4.

Consideraciones del riesgo al obtener evidencia

Al obtener evidencia, el auditor deber usar su juicio profesional para evaluar el riesgo
de auditora y disear procedimientos de auditora para asegurar que este riesgo se
reduzca a un nivel aceptablemente bajo.
El riesgo de auditora representa que el auditor emita una opinin inapropiada cuando
los estados financieros contengan un error con importancia relativa. El riesgo de
auditora consiste en el riesgo inherente -la posibilidad de que exista un saldo de una
cuenta o una informacin errnea de importancia relativa, asumiendo que no haya
controles internos supletorios; riesgo de control es el riesgo de que no se prevenga o
detecte informacin errnea de importancia relativa de manera oportuna por parte de
los sistemas de contabilidad y de control interno; y el riesgo de deteccin -el riesgo de
que informacin errnea de importancia relativa no sea detectada por los
procedimientos sustantivos del auditor.

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Estos tres componentes del riesgo de auditora se consideran durante el proceso de


planeacin en el diseo de procedimientos de auditora para reducir el riesgo de
auditora a un nivel aceptablemente bajo.
El riesgo de muestreo8 y el riesgo no proveniente de muestreo pueden afectar los
componentes del riesgo de auditora. Tambin puede haber errores en la muestra, los
cuales deja de reconocer el auditor (riesgo no proveniente de la muestra). Con respecto
a procedimientos sustantivos, el auditor puede usar una variedad de mtodos para
reducir el riesgo de deteccin a un nivel aceptable. Dependiendo de su naturaleza,
estos mtodos estarn sujetos a riesgos de muestreo y/o riesgos no provenientes del
muestreo.
Tanto para las pruebas de control como para las pruebas sustantivas, el riesgo de
muestreo puede reducirse incrementando el tamao de la muestra, mientras que el
riesgo que no proviene del muestreo puede reducirse con la planeacin, supervisin y
revisin adecuadas del trabajo.

3.5.

Evaluaciones del riesgo por el auditor por medio de la muestra

a) La evaluacin del auditor del riesgo inherente. Mientras ms alta sea la


evaluacin del riesgo inherente por el auditor, mayor necesita ser el tamao de
la muestra. Un riesgo inherente ms alto implica que se necesita un riesgo ms
bajo de deteccin para reducir el riesgo de auditora a un nivel bajo aceptable, y
un nivel ms bajo de deteccin puede obtenerse incrementando el tamao de la
muestra.

8El "riesgo en el muestreo" surge de la posibilidad de que la conclusin del auditor,


basada en una muestra pueda ser diferente de la conclusin alcanzada si todo el
universo se sometiera al mismo procedimiento de auditora.
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b) La evaluacin del auditor del riesgo de control. Mientras ms alta sea la


evaluacin del auditor del riesgo de control, mayor necesita ser el tamao de la
muestra.
c) El uso de otros procedimientos sustantivos dirigidos a la misma partida de los
estados financieros. Mientras ms se est apoyando el auditor en otros
procedimientos sustantivos (pruebas de detalle o procedimientos analticos) para
reducir a un nivel aceptable el riesgo de deteccin respecto de un saldo
particular de cuenta o clase de transacciones, menos seguridad tendr el auditor
del muestreo y, por lo tanto, puede ser ms pequeo el tamao de la muestra.
d) El nivel de confianza requerido por el auditor: Mientras mayor sea el grado de
confianza que requiera el auditor de que los resultados de la muestra son en
verdad indicativos del monto real de error en el universo, mayor necesita ser el
tamao de la muestra.
e) El error9 total que el auditor est dispuesto a aceptar (error tolerable). Mientras
ms bajo sea el error total10 que el auditor est dispuesto a aceptar, mayor
necesita ser el tamao de la muestra.
f) La cantidad de error que el auditor espera encontrar en el universo (error
esperado). Mientras mayor sea la cantidad de error que el auditor espere
encontrar en el universo, mayor necesita ser el tamao de la muestra para hacer
un estimado razonable de la cantidad real de error en el mismo. Factores
relevantes a la consideracin del auditor de la cantidad de error esperado
incluyen el grado al cual los valores de las partidas se determinan
subjetivamente, los resultados de pruebas de control, los resultados de
procedimientos de auditora aplicados en periodos anteriores, y los resultados de
otros procedimientos sustantivos.

9 "error" significa tantas desviaciones de control, cuando se desempean pruebas


de control, o informacin errnea, cuando se aplican procedimientos sustantivos.
10 error total se usa para definir la tasa de desviacin o una informacin errnea
total
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g) Estratificacin. Cuando hay un amplio rango (variabilidad) en el valor monetario


de las partidas en el universo, puede ser til agrupar las partidas de tamao
similar en sub-universos separados o estratos. Esto se conoce como
estratificacin. Cuando el universo puede ser estratificado en forma apropiada, el
nivel de los tamaos de la muestra de los estratos generalmente ser menos
que el tamao de la muestra que se habra requerido para lograr un nivel dado
de riesgo de muestreo, si se hubiera extrado una muestra del universo total.
h) El nmero de unidades de muestreo en el universo. Para universos grandes, el
tamao real del mismo tiene poco efecto en el tamao de la muestra. As, para
universos pequeos, el muestreo en la auditora a menudo no es tan eficiente
como los medios alternativos de obtener suficiente evidencia apropiada de
auditora. (Sin embargo, cuando se usa muestreo de unidades monetarias, un
incremento en el valor monetario del universo incrementa el tamao de la
muestra, a menos que esto se compense con un incremento proporcional en la
importancia relativa).

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4. NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 540 AUDITORIA DE


ESTIMACIONES CONTABLES
4.1.

Alcance

El propsito de esta Norma Internacional de Auditora (NIA) es establecer normas y


proporcionar lineamientos sobre la auditora de estimaciones contables contenidas en
los estados financieros.
Esta NIA no pretende ser aplicable a examen de informacin financiera prospectiva,
aunque muchos de los procedimientos explicados aqu puedan ser adecuados para tal
fin. El auditor deber obtener una suficiente evidencia apropiada de auditora respecto
de las estimaciones contables11.
La administracin es responsable de hacer las estimaciones contables incluidas en los
estados financieros.

Estas estimaciones a menudo son hechas en condiciones de

incertidumbre respecto del resultado de acontecimientos que han ocurrido o que es


probable que ocurran e implican el uso del juicio.

Como resultado, el riesgo de

representacin errnea importante es mayor cuando se implican las estimaciones


contables
4.2.

La naturaleza de las estimaciones contables

La determinacin de una estimacin contable puede ser simple o compleja


dependiendo de la naturaleza de la partida. En las estimaciones complejas, puede
requerirse un alto grado de conocimiento especial y de juicio.

11 Estimacin contable quiere decir una aproximacin al monto de una partida en


ausencia de un medio preciso de medicin.
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Las estimaciones contables pueden ser determinadas como parte del sistema de
contabilidad de rutina operando sobre una base de continuidad, o pueden ser no de
rutina, operando slo al final del perodo.
En muchos casos, las estimaciones contables se hacen usando una frmula basada en
la experiencia, tal como el uso de tasas estndar para depreciar cada categora de
activos fijos o un porcentaje estndar de ingreso de ventas para calcular una provisin
de garanta.
En tales casos, la frmula necesita ser precisada regularmente por la administracin,
por ejemplo, revaluando las vidas tiles de activos o comparando los resultados reales
con la estimacin y ajustando la frmula cuando sea necesario.
La incertidumbre asociada con una partida, o la falta de datos objetivos puede hacer
imposible una estimacin razonable, en cuyo caso, el auditor necesita considerar si el
dictamen del auditor necesita modificacin.
4.3.

Procedimientos de auditora

El auditor deber obtener una suficiente evidencia apropiada de auditora sobre si una
estimacin contable es razonable en las circunstancias y, cuando se requiera, si es
revelada en forma apropiada. La evidencia disponible para soportar una estimacin
contable ser a menudo ms difcil de obtener y menos conclusiva que la evidencia
disponible para soportar otras partidas en los estados financieros.
A menudo es importante para el auditor, una comprensin de los procedimientos y
mtodos, incluyendo los sistemas de contabilidad y de control interno, usados por la
administracin para hacer las estimaciones contables, para que el auditor planifique la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora.

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El auditor debera adoptar uno o una combinacin de los siguientes enfoques, en la


auditora de una estimacin contable:
a) revisar y comprobar el procedimiento usado por la administracin para
desarrollar la estimacin;
b) usar una estimacin independiente para comparacin con la preparada por la
administracin; o
c) revisar hechos posteriores que confirmen la estimacin hecha.

4.4.

Revisin y prueba del proceso usado por la administracin

Los pasos ordinariamente implicados en una revisin y prueba del proceso usado por la
administracin son:
a) evaluacin de los datos y consideracin de supuestos sobre los que se bas la
estimacin;
b) pruebas de los clculos implicados en la estimacin;
c) comparacin, cuando sea posible, de las estimaciones hechas para perodos
anteriores con resultados reales de esos perodos; y
d) consideracin de procedimientos de aprobacin de la administracin.

4.5.

Evaluacin de datos y consideracin de supuestos

El auditor debera evaluar si los datos sobre los que la estimacin se basa son exactos,
completos y relevantes.

Cuando se usen datos de contabilidad, necesitarn ser

consistentes con los datos procesados a travs del sistema de contabilidad.

Por

ejemplo, al justificar una provisin de garanta, el auditor debera obtener evidencia de


auditora de que los datos relativos a los productos an dentro del perodo de garanta

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al final del perodo concuerdan con la informacin de ventas dentro del sistema de
contabilidad.
El auditor puede tambin buscar evidencia de fuentes fuera de la entidad. Por ejemplo,
cuando examina una provisin por obsolescencia de inventario calculada con
referencia a ventas futuras anticipadas, el auditor puede, adems de examinar datos
internos como niveles de ventas del pasado, pedidos en existencia y tendencias de
mercado, buscar evidencia de proyecciones de venta producidas por la industria y de
anlisis de mercados. Similarmente, cuando examina las estimaciones de la
administracin de las implicaciones financieras de litigios y reclamaciones, el auditor
debera buscar comunicacin directa con los abogados de la entidad.
El auditor debera evaluar si los datos reunidos son analizados y proyectados
apropiadamente para formar una base razonable para determinar la estimacin
contable.

Son ejemplos de anlisis de antigedad de las cuentas por cobrar y la

proyeccin del nmero de meses de existencias disponibles de una partida de


inventario basados en el uso pasado y de pronstico.
El auditor debera evaluar si la entidad tiene una base apropiada para los principales
supuestos usados en la estimacin contable. En algunos casos, los supuestos estarn
basados sobre estadsticas de la industria o del gobierno, tales como futuras tasas de
inflacin, tasas de inters, tasas de empleo y crecimiento anticipado del mercado. En
otros casos, los supuestos sern especficos a la entidad y se basarn en datos
generados internamente.
Al evaluar los supuestos sobre los que se basa la estimacin, el auditor debera
considerar, entre otras cosas, si son:
a) Razonables a la luz de los resultados reales en perodos anteriores.
b) Consistentes con los usados para otras estimaciones contables.

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c) Consistentes con los planes de la administracin que parecen apropiados.


El auditor necesitara prestar particular atencin a los supuestos, que son sensibles a
variacin, subjetivos o susceptibles de exposicin errnea importante.
En el caso de procesos de estimacin complejos que implican tcnicas especializadas,
puede ser necesario para el auditor usar el trabajo de un experto, por ejemplo,
ingenieros para estimar las cantidades en reservas de vetas de mineral.
El auditor debera revisar la continua conveniencia de las frmulas usadas por la
administracin en la preparacin de las estimaciones contables. Dicha revisin debera
reflejar el conocimiento del auditor de los resultados financieros de la entidad en
perodos previos, las prcticas usadas por otras entidades en la industria y los futuros
planes de la administracin segn revelaciones al auditor.

4.6.

Comparacin de estimaciones previas con los resultados reales

El auditor debera poner a prueba los procedimientos de clculo usados por la


administracin. La naturaleza, tiempos y grado de las pruebas del auditor depender
de factores como la complejidad implicada en el clculo de la estimacin contable. La
evaluacin del auditor de los procedimientos y mtodos usados por la entidad para
producir la estimacin y la importancia relativa de la estimacin en el contexto de los
estados financieros.
Cuando sea posible, el auditor debera comparar las estimaciones contables hechas
para perodos anteriores con los resultados reales de dichos perodos para ayudar a:
a) obtener evidencia sobre la confiabilidad general de los procedimientos de
estimacin de la entidad;
b) considerar si pueden requerirse ajustes a las frmulas de estimacin; y,

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c) evaluar si han sido cuantificadas las diferencias entre los resultados reales y las
estimaciones previas y que, cuando fuera necesario, han sido hechos los ajustes
o revelaciones apropiados.
Las estimaciones contable importantes ordinariamente son revisadas y aprobadas por
la administracin. El auditor debera considerar si dicha revisin y aprobacin es
desempeada por el nivel apropiado de la administracin y si estn evidenciadas en la
documentacin que soporta la determinacin de la estimacin contable.
El auditor puede hacer u obtener una estimacin independiente y compararla con la
estimacin contable preparada por la administracin.

Cuando usa una estimacin

independiente, el auditor ordinariamente debera evaluar los datos, considerar los


supuestos y probar los procedimientos de clculo usados en su desarrollo. Puede ser
tambin apropiado comparar estimaciones contables hechas para perodos anteriores
con los resultados reales de dichos perodos.
Las transacciones y acontecimientos que ocurran despus del final del perodo, pero
antes de la terminacin de la auditora, pueden brindar evidencia de auditora respecto
de una estimacin contable hecha por la administracin.
La revisin del auditor de dichas transacciones y acontecimientos puede reducir, o an
cancelar, la necesidad de que el auditor revise y pruebe el proceso usado por la
administracin para desarrollar la estimacin contable o de que use una estimacin
independiente para evaluar la razonabilidad de la estimacin contable.

4.7.

Evaluacin de resultados de los procedimientos de auditora

El auditor deber hacer una evaluacin final de la razonabilidad de la estimacin


basada en el conocimiento del auditor del negocio y de si la estimacin es consistente

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con otra evidencia de auditora obtenida durante la auditora y considerar si hay


transacciones o hechos posteriores significativos que afecten los datos y los supuestos
usados para determinar la estimacin contable.
A causa de las faltas de certeza inherentes a las estimaciones contables, evaluar las
diferencias puede ser ms difcil que en otras reas de la auditora. Cuando hay una
diferencia entre la estimacin del auditor de la cantidad mejor soportada por la
evidencia de auditora disponible y la cantidad estimada incluida en los estados
financieros, el auditor debera determinar si dicha diferencia requiere de ajuste. Si la
diferencia es razonable.
Sin embargo, si el auditor cree que la diferencia no es razonable, se pedira a la
administracin que revise la estimacin. Si la administracin se rehsa a revisar la
estimacin, la diferencia sera considerada una representacin errnea y sera
considerada con todas las otras representaciones errneas para evaluar si el efecto
sobre los estados financieros es de importancia relativa.
Adems, el auditor debera tambin considerar si las diferencias individuales que han
sido aceptadas como razonables son parciales hacia una direccin, de modo que,
sobre una base acumulativa, puedan tener un efecto de importancia relativa sobre los
estados financieros.

En tales circunstancias el auditor evaluara las estimaciones

contables tomadas como un todo.

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