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Fiscalizacin y Procedimiento

Contencioso Tributario
Dr. Jorge Arvalo Mogolln

Captulo IV
El procedimiento de
Fiscalizacin

FiscAlizAcin y procediMiento contencioso tributArio

CAP. I

CAP.II

El procedimiento de Fiscalizacin
CAP. III

1.

Introduccin
Como ya se ha indicado, en el Per la determinacin de la obligacin tributaria
puede ser realizada por el mismo contribuyente o por la propia Administracin
tributaria. Sin embargo, como regla general, es el contribuyente quien prima
facie realiza la determinacin de dicha obligacin tributaria.
Ahora bien, dicha determinacin, contenida en una declaracin jurada presentada por el contribuyente, estar sujeta a la respectiva fiscalizacin por parte
de la Administracin tributaria.
En este sentido, el artculo 61 del Cdigo Tributario dispone que, la determinacin de la obligacin tributaria efectuada por el deudor tributario est
sujeta a fiscalizacin o verificacin por la Administracin Tributaria, la que
podr modificarla cuando constate la omisin o inexactitud en la informacin
proporcionada, emitiendo la Resolucin de Determinacin, Orden de Pago o
Resolucin de Multa.

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

2. Fines de la Fiscalizacin
En este orden de ideas, segn el artculo 62 del Cdigo Tributario, el ejercicio
de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin, investigacin y el control del
cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen
de inafectacin, exoneracin o beneficios tributarios.
Por lo mismo, la primera finalidad de la fiscalizacin consiste en verificar la
verosimilitud del contenido de la declaracin jurada, para que, de ser el caso,
notificar las respectivas acotaciones.
A su vez, la fiscalizacin tambin tiene como objetivo la ampliacin de la
base tributaria y el aumento de la recaudacin, a travs de la generacin de
riesgo efectivo de deteccin, determinacin y sancin del incumplimiento.
Esta generacin de riesgo efectivo parte de una premisa bsica: Los recursos
humanos y logsticos de la Administracin tributaria son limitados en relacin
con el universo de contribuyentes y el conjunto de obligaciones sustanciales
y formales que stos deben cumplir. Por lo mismo, como no es posible estar
en todo lugar y/o en todo tipo de hechos imponibles y, como adems, no es
instituto pAcFico

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CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

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posible sancionar todo incumplimiento de las normas tributarias, entonces,


la Administracin se ve en la necesidad de utilizar todos sus recursos de una
manera dosificada, y a la vez, estratgica, en contribuyentes, actividades y/o
lugares especficamente seleccionados, para as generar la sensacin de control
y proximidad en todo el universo de deudores tributarios.

CAP. I

3. Tipos de fiscalizacin
CAP. II

Pueden distinguirse tres tipos bsicos de fiscalizaciones:


a. Las auditoras, en las cuales la Administracin Tributaria realiza la fiscalizacin integral a determinados contribuyentes respecto del IGV e Impuesto
a la Renta. Estos contribuyentes son seleccionados en base a determinados
indicadores, establecidos internamente por la propia Administracin.
b. Las verificaciones, en las cuales la Administracin tributaria establece diferencias en las ventas y/o adquisiciones de determinados contribuyentes,
explicadas por los cruces de informacin con terceros. Este es el caso de
las verificaciones generadas en relacin con la DAOT.
c. Las acciones inductivas, en las cuales la Administracin dirige comunicaciones a los contribuyentes que no han sido seleccionados para verificaciones por la disponibilidad de recursos de fiscalizacin.

CAP. III

CAP. IV

4. Caractersticas de la fiscalizacin
CAP. V

Debe indicarse que segn el primer prrafo del artculo 62 del Cdigo Tributario, la facultad de fiscalizacin es discrecional. Esto quiere decir que la
Administracin tributaria es quien determina libremente a quienes fiscalizar,
cundo fiscalizar y por qu conceptos fiscalizar. Ahora, esta facultad discrecional no debe interpretarse como una facultad arbitraria y antojadiza, sujeta
a presiones o intereses particulares, sino que, por el contrario, la seleccin
del universo de contribuyentes a fiscalizar debe sustentarse en determinados
parmetros tcnicos y econmicos.
Por otro lado, la facultad de fiscalizacin tambin se ejerce respecto de aquellos
sujetos que gocen de inafectacin, exoneracin o beneficios tributarios. As
por ejemplo, de conformidad con el artculo 8-A del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta, incorporado por el artculo 2 del Decreto Supremo
N 175-2008-EF, la SUNAT deber fiscalizar no menos del 10% de las entidades inscritas en el Registro de entidades exoneradas del Impuesto a la Renta
al amparo de lo previsto en el inciso b) del artculo 19 de la Ley.

CAP. VI


CAP. VII

CAP. VIII

5. Facultades que comprende la Fiscalizacin


CAP. IX

La Administracin Tributaria tiene la posibilidad de ejercer un conjunto de


facultades, previstas en el artculo 62 del Cdigo Tributario.
En este sentido, el numeral 5) del artculo 87 del mismo Cdigo, los deudores tributarios deben permitir el control por la Administracin Tributaria,
as como presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios

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captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

autorizados, segn seale la Administracin, las declaraciones, informes, libros


de actas, registros y libros contables y dems documentos relacionados con
hechos suceptibles de generar obligaciones tributarias, en la forma, plazos y
condiciones que le sean requeridos, as como formular las aclaraciones que le
sean solicitadas. Por lo mismo, el artculo 177 del mismo Cdigo establece
las infracciones relacionadas con la obligacin de permitir el control de la
Administracin tributaria.
Ahora bien, el artculo 62 del Cdigo Tributario establece un conjunto de facultades que puede aplicar la Administracin tributaria, en virtud del ejercicio
de su facultad fiscalizadora:

CAP. I

CAP.II

5.1 Exhibicin de libros, registros y documentos:



La SUNAT puede exigir a los deudores tributarios la exhibicin y/o presentacin


de libros contables y documentacin relacionada con hechos suceptibles de
generar obligaciones tributarias.
Al respecto, es posible solicitar prrrogas, en los trminos que seala el Reglamento de Fiscalizacin, como precisar ms adelante.

CAP. IV

5.2 Comparecer ante la Administracin Tributaria


CAP. III

La Administracin se encuentra facultada para solicitar la comparecencia de


los deudores tributarios o terceros para que proporcionen la informacin que
se estime necesaria, otorgando un plazo no menor de cinco (5) das hbiles,
ms el trmino de la distancia de ser el caso.
Cabe indicar que, la citacin deber contener como datos mnimos:
5 El objeto y asunto de la citacin.
6 La identificacin del deudor tributario o tercero.
7 La fecha y hora en que deber concurrir a las oficinas de la Administracin
Tributaria.
8 La direccin de esta ltima,
9 Fundamento y/o disposicin legal respectivos.
Sobre el tema de la comparecencia, en la RTF N 6009-1-2008 (que no es
de observancia obligatoria) el Tribunal Fiscal ha sealado que la obligacin
de comparecer en las oficinas de la Administracin no resulta aplicable a las
personas jurdicas.

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

5.3 Inmovilizar libros y registros contables


La SUNAT se encuentra facultada a inmovilizar los libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza. Sin embargo, debe
precisarse que esta facultad est condicionada a la presuncin de evasin
tributaria por parte de la Administracin.
El plazo mximo de inmovilizacin es de diez (10) das hbiles, prorrogables
por un plazo igual. Empero, mediante Resolucin de Superintendencia la
prrroga podr otorgarse por un plazo mximo de sesenta (60) das hbiles.

INSTITUTO PACFICO

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CAP. VIII

CAP. IX

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5.4 Incautar libros y registros contables


La Administracin podr practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas
informticos y archivos en soporte magntico o similares, que guarden relacin
con la realizacin de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
Cabe acotar que esta facultad est condicionada al hecho presuma la existencia
de evasin tributaria. Tambin debe precisarse que el ejercicio de la misma
requiere de autorizacin judicial, ello en virtud del numeral 10) del artculo 2
de la Constitucin.
El ejercicio de esta facultad no podr exceder de cuarenta y cinco (45) das
hbiles, prorrogables por quince (15) das hbiles. Al trmino de los cuarenta
y cinco (45) das hbiles o al vencimiento de la prrroga, se proceder a la
devolucin de lo incautado con excepcin de aquella documentacin que
hubiera sido incluida en la denuncia penal.

CAP. I


CAP. II


CAP. III

5.5 Practicar inspecciones


CAP. IV

La Administracin puede practicar inspecciones en los locales ocupados,


bajo cualquier ttulo, por los deudores tributarios, as como en los medios de
transporte.
Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuando
se trate de domicilios particulares, ser necesario solicitar autorizacin judicial, ello de conformidad con el numeral 9) del mencionado artculo 2 de la
Constitucin.


CAP. V

5.6 Efectuar la toma de inventario


La Administracin podr efectuar tomas de inventario de bienes o controlar


su ejecucin, efectuar la comprobacin fsica, su valuacin y registro; as como
practicar arqueos de caja, valores y documentos, y control de ingresos.

CAP. VI

5.7 Solicitar informacin a terceros


La SUNAT puede requerir a las entidades pblicas o privadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos
sometidos al mbito de su competencia o con los cuales realizan operaciones,
bajo responsabilidad.

CAP. VII

5.8 Solicitar el levantamiento del secreto bancario


CAP. VIII

Segn el numeral 5) del artculo 2 de la Constitucin, el secreto bancario y la


reserva tributaria pueden levantarse a pedido del Juez, del Fiscal de la Nacin,
o de una comisin investigadora del Congreso con arreglo a ley y siempre que
se refieran al caso investigado.
Por lo mismo, la Administracin puede solicitar informacin a las Empresas
del Sistema Financiero sobre operaciones pasivas con sus clientes, es decir,
respecto del monto de los depsitos.


CAP. IX

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captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

El ejercicio de esta facultad no se limita a los deudores tributarios sujetos a


fiscalizacin, sino que se extiende a los sujetos con los que stos guarden
relacin y que se encuentren vinculados a los hechos investigados.
Ahora bien, con la vigencia del Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF),
en la prctica no existe mrito para que la SUNAT recurra al Poder Judicial a
fin de solicitar el levantamiento del secreto bancario.
De hecho, en la sentencia recada en el Expediente N 004-2004-AI/TC, el
Tribunal Constitucional admite que el ITF implica una afectacin al secreto
bancario, la cual, sin embargo, no est proscrita por el Ordenamiento constitucional. Para mejor ilustracin, puedo extraer los siguientes considerandos
referentes al tema:
37. En criterio de este Colegiado existen, cuando menos, tres motivos que
permiten sostener que el secreto bancario, en tanto se refiere al mbito de
privacidad econmica del individuo, no forma parte del contenido esencial
del derecho a la intimidad personal: a) la referencia al contenido esencial
del derecho a la intimidad personal, reconocido por el artculo 27 de la
Constitucin, hace alusin a aquel mbito protegido del derecho cuya
develacin pblica implica un grado de excesiva e irreparable afliccin
psicolgica en el individuo, lo que difcilmente puede predicarse en torno
al componente econmico del derecho; b) incluir la privacidad econmica
en el contenido esencial del derecho a la intimidad, implicara la imposicin
de obstculos irrazonables en la persecucin de los delitos econmicos;
c) el propio constituyente, al regular el derecho al secreto bancario en un
apartado especfico de la Constitucin (segundo prrafo del artculo 25),
ha reconocido expresamente la posibilidad de limitar el derecho.
38. As pues, determinadas manifestaciones del derecho a la intimidad no
importan conservar en conocimiento privativo del titular la informacin a
ella relativa, sino tan slo la subsistencia de un mbito objetivo de reserva
que, sirviendo aun a los fines de la intimidad en tanto derecho subjetivo
constitucional, permitan mantener esa informacin reservada en la entidad
estatal que corresponda, a fin de que sea til a valores supremos en el orden
constitucional, dentro de mrgenes de razonabilidad y proporcionalidad.
39. As las cosas, las afectaciones del secreto bancario que estn proscritas
constitucionalmente sern slo aquellas que conlleven, en s mismas,
el propsito de quebrar la esfera ntima del individuo, mas no aquellas
que, manteniendo el margen funcional del elemento de reserva que le es
consustancial, sirvan a fines constitucionalmente legtimos, tales como
el seguimiento de la actividad impositiva por parte de la Administracin
Tributaria, en aras de fiscalizar y garantizar el principio de solidaridad
contributiva que le es inherente.
40. Dichos fines son los que pretenden ser alcanzados por los numerales 1, 2
y primer prrafo del numeral 3 del artculo 17 de la norma cuestionada,
en tanto permiten que, como consecuencia de la imposicin del ITF,
la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT),
competente en la materia, tenga acceso a determinada informacin garantizada por el secreto bancario, con el propsito de que, manteniendo
la informacin en reserva, se aboque a la fiscalizacin y deteccin del
fraude tributario.1

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2004/00004-2004-AI%2000011-2004-AI%2000012-2004-AI%2000013-2004-AI%20
00014-2004-AI%2000015-2004-AI%2000016-2004-AI%2000027-2004-AI.html

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6. Base legal del Procedimiento de Fiscalizacin


El procedimiento de fiscalizacin est regulado en primer trmino por el artculo


62-A de la Ley del Impuesto a la Renta. Este dispositivo no limita su aplicacin
a la SUNAT, sino que tambin ejerce sus efectos a las dems administraciones
tributarias, en lo que fuese pertinente.
Adicionalmente, el procedimiento de fiscalizacin tambin est reglamentado
por el Decreto Supremo N 085-2007-EF. Al respecto, es pertinente precisar
que dicha norma legal slo es aplicable para los procedimientos de fiscalizacin
desarrollados por SUNAT (tributos internos y tributos aduaneros) y no por otras
administraciones tributarias.

CAP. I


CAP. II

CAP. III

7. Inicio del procedimiento de fiscalizacin a cargo de SUNAT


Segn el artculo 1 del D.S. 085-2007-EF, el Procedimiento de Fiscalizacin


se inicia en la fecha en que surte efectos la notificacin al sujeto fiscalizado de
la Carta que presenta al Agente Fiscalizador y el primer Requerimiento.
El artculo 3 precisa que, en la Carta la SUNAT comunica al contribuyente:
Que ser objeto de un Procedimiento de Fiscalizacin.
Presentar al Agente Fiscalizador que realizar el procedimiento.
Indicar los perodos y tributos o las Declaraciones nicas de Aduanas
que sern materia del referido procedimiento.
Asimismo, en el primer Requerimiento la Administracin Tributaria solicitar al
Sujeto Fiscalizado, la exhibicin y/o presentacin de informes, anlisis, libros
de actas, registros y libros contables y dems documentos y/o informacin,
relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o
para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones o beneficios tributarios.
Ahora bien, en el supuesto que los referidos documentos se notifiquen en
fechas distintas, el procedimiento se considerar iniciado en la fecha en que
surte efectos la notificacin del ltimo documento.


CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

Inicio del procedimiento de Fiscalizacin de SUNAT

Carta:
Se comunica al
contribuyente que ser
objeto de una fiscalizacin

CAP. VIII

Primer
Requerimiento:
Se solicita exhibir
documentos

CAP. IX

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captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

8. Efectos de inicio de la fiscalizacin


Como regla general sujeta a excepciones, la Administracin tributaria tiene un


plazo de un (1) ao, computado a partir de la fecha en que el deudor tributario
entregue la totalidad de la informacin y/o documentacin que fuera solicitada
por la Administracin Tributaria en el primer requerimiento notificado.
Adems de ello, segn el artculo 11 del Cdigo Tributario, en aquellos casos
en que la Administracin Tributaria haya notificado al contribuyente a efecto
de realizar una verificacin, fiscalizacin, ste no podr efectuar el cambio de
domicilio fiscal hasta que sta concluya, salvo que a juicio de la Administracin
exista causa justificada para el cambio. Esto, que podra parecer una transgresin del numeral 11) del artculo 2 de la Constitucin, se explica en razn
de la necesidad de ubicar al contribuyente en una direccin cierta durante el
desarrollo de la fiscalizacin y a la vez, evitar que el mismo rehya a la accin
fiscalizadora de la SUNAT.

CAP. I

CAP.II

CAP. III

9. Desarrollo del procedimiento de fiscalizacin a cargo de SUNAT


9.1 Los requerimientos de informacin


CAP. IV

Podra creerse errneamente que la solicitud de informacin por parte de la


SUNAT se limita al primer Requerimiento.
Empero, durante todo el desarrollo de la fiscalizacin y mientras dure el plazo
mximo de la misma, la Administracin est facultada a solicitar informacin
complementaria al contribuyente.
En este sentido, de conformidad con el artculo 4 del Decreto Supremo
N 085-2007-EF, a travs de los Requerimientos la Administracin Tributaria
solicita al contribuyente la exhibicin y/o presentacin de la documentacin
relacionados con los hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
A mayor anlisis, ntese que la norma en cuestin no limita a la Administracin tributaria en cuanto al nmero mximo de requerimientos a notificar al
contribuyente fiscalizado.

9.2 Solicitud de prrroga a la exhibicin de documentos.

Ahora bien, es oportuno sealar que, segn el artculo 141 del Cdigo
Tributario, no se admitir como medio probatorio de la reclamacin, el que
habiendo sido requerido por la Administracin Tributaria durante el proceso
de verificacin o fiscalizacin, no hubiera sido presentado y/o exhibido.
En este sentido, resulta importante que el contribuyente exhiba la documentacin requerida por la Administracin tributaria dentro del plazo otorgado por
esta ltima, o en todo caso, solicitar oportunamente una prrroga al requerimiento de informacin. Esto tambin es aplicable al Primer requerimiento
formulado por SUNAT.
Por lo mismo segn el artculo 7 del Decreto Supremo N 085-2007-EF, cuando la Administracin requiera la entrega y/o exhibicin de documentacin de
manera inmediata y el sujeto fiscalizado justifique la aplicacin de un plazo,

INSTITUTO PACFICO

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CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

el Agente Fiscalizador elaborar un Acta, dejando constancia de las razones


comunicadas por el citado sujeto y la evaluacin de stas, as como de la nueva
fecha en que debe cumplirse con lo requerido. En este caso, el plazo que se
otorgue no deber ser menor a dos (2) das hbiles.
Asimismo, cuando la exhibicin y/o presentacin de la documentacin deba
cumplirse en un plazo mayor a los tres (3) das hbiles de notificado el Requerimiento, el Sujeto Fiscalizado que considere necesario solicitar una prrroga,
deber presentar un escrito sustentando sus razones con una anticipacin no
menor a tres (3) das hbiles anteriores a la fecha en que debe cumplir con lo
requerido. Por ejemplo, si la SUNAT requiere una documentacin el da jueves
01 de setiembre, para ser exhibida el da jueves 08 de setiembre, entonces el
contribuyente podr efectuar la solicitud de prrroga hasta el da lunes 05 de
setiembre por ser ste el tercer da anterior al da de vencimiento (habida cuenta
que el segundo da anterior al vencimiento ser martes 06 de setiembre y el
primer da hbil anterior al vencimiento ser mircoles 07 de setiembre).

CAP. I

CAP. II

CAP. III

Lun.

Mar.

Mie.

Jue.

Vie.

Sab.

Dom.

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11

CAP. IV

CAP. V

Por ltimo, si la exhibicin y/o presentacin debe ser efectuada dentro de los
tres (3) das hbiles de notificado el Requerimiento, se podr solicitar la prrroga
hasta el da hbil siguiente de realizada dicha notificacin. As por ejemplo,
si la SUNAT requiere de un documento el da lunes 05 de setiembre para ser
exhibido un da jueves 08 de setiembre, entonces el contribuyente fiscalizado
podr solicitar la prrroga respectiva hasta el da martes 06 de setiembre.

CAP. VI

Lun.

CAP. VII

Mar.

Mie.

Jue.

Vie.

Sab.

Dom.

10

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CAP. VIII

CAP. IX

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captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

9.3 Respuesta a la solicitud de prrroga




La sola presentacin de la solicitud de prrroga por parte del contribuyente no


significa de modo alguno que la misma ser aceptada por la Administracin.
De hecho, SUNAT otorgar la prrroga correspondiente en la medida que las
explicaciones brindadas por el contribuyente sean razonables y atendibles.
As por ejemplo, no resultar atendible la solicitud de prrroga en la exhibicin
del Registro de compras del ejercicio 2010 respecto de un proceso de fiscalizacin iniciado en junio del 2011, habida cuenta que el plazo mximo de atraso
permitido para este libro contable es slo de diez das hbiles del mes siguiente
de emitido el comprobante de pago de la adquisicin.2
En cambio, ser atendible una solicitud de prrroga referida a un libro contable extraviado, an cuando la denuncia policial respectiva sea posterior a la
notificacin del Requerimiento de exhibicin del mismo, ello de conformidad
con la RTF N 3977-2-2008, que no es observancia obligatoria.

9.4 Qu sucede si la Administracin no responde a la solicitud de


prrroga hasta la vspera del plazo originalmente sealado para la
exhibicin documentaria?

Slo si la SUNAT no notifica su respuesta, mediante una Carta, hasta el da


anterior del vencimiento del plazo originalmente consignado, el Sujeto Fiscalizado
considerar que se le han concedido automticamente los siguientes plazos:
Dos (2) das hbiles, cuando la prrroga solicitada sea menor o igual a
dicho plazo; o cuando el Sujeto Fiscalizado no hubiera indicado el plazo
de la prrroga.
Un plazo igual al solicitado cuando pidi un plazo de tres (3) hasta cinco
(5) das hbiles.
Cinco (5) das hbiles, cuando solicit un plazo mayor a los cinco (5) das
hbiles.

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

9.5 Los descargos


A travs de los Requerimientos la Administracin no slo requerir informacin


o documentacin dentro de un plazo determinado, sino que, adicionalmente,
le comunica al contribuyente sus observaciones o reparos a efectos que ste
presente sus correspondientes descargos.
Al respecto, debe precisarse en primer trmino que no existe un formato o
modelo preimpreso o preestablecido para la absolucin de los requerimientos
que contienen reparos.
De otro lado, resulta fundamental que el contribuyente se pronuncie sobre cada
uno de los extremos del Requerimiento, esto es, que absuelva cada uno de los
reparos, pues, caso contrario, la Administracin los tendr por no absueltos y
podra confirmar los mismos.
Ello de conformidad con el anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT.

INSTITUTO PACFICO

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CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

A su vez, no slo bastar con absolver todos los extremos del Requerimiento,
sino que, adicionalmente, deber sustentarse fehaciente y documentariamente
los descargos, pues, en caso contrario, tambin la Administracin proceder
a confirmar los reparos en cuestin.
Un punto adicional a tener en cuenta es que, de conformidad con el artculo
141 del Cdigo Tributario, no se admitir como medio probatorio, bajo responsabilidad, el que habiendo sido requerido por la Administracin Tributaria
durante el proceso de verificacin o fiscalizacin, no hubiera sido presentado
y/o exhibido, salvo que el deudor tributario pruebe que la omisin no se gener
por su causa o acredite la cancelacin del monto reclamado vinculado a las
pruebas presentadas actualizado a la fecha de pago, o presente carta fianza
bancaria o financiera por dicho monto ()
Por ltimo, de ningn modo los contribuyentes deberan esperar la notificacin
del primer Requerimiento para poner la documentacin contable y los documentos fuente en su debido orden, sino que mas bien, resulta recomendable
de manera previa al inicio de la fiscalizacin la realizacin de las supuestas
acciones:
Evaluar la naturaleza de las operaciones comerciales, productivas y empresariales (por ejemplo, en virtud de su monto, frecuencia, vinculacin
econmica, singularidad, etc).
Determinar el cumplimiento o incumplimiento de las consiguientes obligaciones tributarias.
Definir los procedimientos correctivos correspondientes dentro del marco
de la ley. (Por ejemplo, mediante la aplicacin de los regimenes de gradualidad e incentivos).

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

9.6 Cierre de requerimientos


CAP. VI

Mediante el documento denominado Resultado del Requerimiento la SUNAT


comunica al contribuyente el cumplimiento o incumplimiento de lo documentacin y/o informacin solicitada en el Requerimiento.
Asimismo, a travs de dichos Resultados la Administracin comunica los resultados de la evaluacin efectuada a los descargos que hubiera presentado
el contribuyente respecto de las observaciones formuladas e infracciones
imputadas durante el transcurso del Procedimiento de Fiscalizacin.
Los cierres del Requerimiento son el sustento de las correspondientes resoluciones de determinacin y de multa.


CAP. VII


CAP. VIII

9.7 Reparos frecuentes formulados en la etapa de fiscalizacin:


Aunque la intencin de esta obra es brindar una visin general de los procedimientos tributarios, no puede dejar de mencionarse al menos los reparos que
con frecuencia formula la Administracin Tributaria:
Causalidad del gasto con incidencia en el Impuesto a la Renta e Impuesto
General a las Ventas.
Exceso en el importe de los gastos sujetos a lmite.

CAP. IX

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captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

Documentacin que no rene los requisitos o caractersticas para ser


considerados comprobantes de pago.
No utilizacin de los medios de pago (bancarizacin).
No efectuar el depsito de la detraccin.
Subvaluacin del valor de mercado.
Identificacin de operaciones no fehacientes o no reales.
Indebida aplicacin del procedimiento de prorrata.
Determinacin de pasivo falso o inexistente.
Reconocimiento de los ingresos para efectos de la aplicacin del criterio
del devengado.
Omisin de las retenciones al Impuesto a la Renta a sujetos no domiciliados.

CAP. I

CAP.II

CAP. III

10. Duracin de la Fiscalizacin


10.1. Plazo de la fiscalizacin

CAP. IV

Segn el artculo 62-A del Cdigo Tributario, el procedimiento de fiscalizacin


que lleve a cabo la Administracin Tributaria debe efectuarse en un plazo de
un (1) ao, computado a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue
la totalidad de la informacin y/o documentacin que fuera solicitada por la
Administracin Tributaria, en el primer requerimiento notificado en ejercicio
de su facultad de fiscalizacin.
En este sentido, si el deudor tributario presenta la informacin y/o documentacin solicitada parcialmente, no se tendr por entregada la misma hasta que
se complete la misma.
Cabe precisar que, segn el mencionado dispositivo, no es aplicable en el
caso de fiscalizaciones efectuadas por aplicacin de las normas de precios de
transferencia.

CAP. V

CAP. VI

10.2. Prrroga del plazo de fiscalizacin.

El artculo 62-A del Cdigo Tributario prev la posibilidad que la Administracin disponga la prrroga del plazo de fiscalizacin en los siguientes casos:
Exista complejidad de la fiscalizacin, debido al elevado volumen de operaciones del deudor tributario, dispersin geogrfica de sus actividades,
complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.
Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determinen
indicios de evasin fiscal.
Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme
parte de un contrato de colaboracin empresarial y otras formas asociativas.

INSTITUTO PACFICO

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CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

10.3. Suspensin del plazo de fiscalizacin


La misma norma tambin establece supuestos en los cuales se suspende el


transcurso del plazo de fiscalizacin:
Durante la tramitacin de las pericias.
Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administracin
Tributaria interrumpa sus actividades.
Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de
la informacin solicitada por la Administracin Tributaria.
Durante el plazo de las prrrogas solicitadas por el deudor tributario.
Durante el plazo de cualquier proceso judicial cuando lo que en l se
resuelva resulta indispensable para la determinacin de la obligacin
tributaria o la prosecucin del procedimiento de fiscalizacin, o cuando
ordena la suspensin de la fiscalizacin.
Durante el plazo en que otras entidades de la Administracin Pblica o
privada no proporcionen la informacin vinculada al procedimiento de
fiscalizacin que solicite la Administracin Tributaria.

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

10.4 . Efectos del cumplimiento del plazo de la fiscalizacin


Segn el artculo 62-A del Cdigo Tributario, una vez transcurrido el plazo
para el procedimiento de fiscalizacin la Administracin Tributaria no podr
notificar al deudor tributario otro acto en el que se le requiera informacin y/o
documentacin adicional a la solicitada durante el plazo del referido procedimiento por el tributo y perodo materia del procedimiento.
En este sentido, la limitacin se restringe a la posibilidad de requerir informacin adicional al deudor tributario. Es ms, segn el mismo artculo 62-A, la
Administracin est en la facultad a solicitar o recibir informacin de terceros,
an cuando ya se haya excedido el plazo en cuestin.
As pues, el vencimiento del plazo de un ao (o de su prrroga, de ser el caso)
no implica la suspensin del procedimiento de fiscalizacin, ni menos aun implica la imposibilidad de SUNAT de notificar al deudor tributario la respectiva
resolucin de determinacin y/o multa.

CAP. V


CAP. VI

CAP. VII

11. Conclusin de la Fiscalizacin a cargo de SUNAT


Segn el artculo 75 del Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria podr


comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicndoles expresamente las
observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les
imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.
En este sentido, la Administracin Tributaria no tiene la facultad de formalizar
por escrito los acuerdos a que hubiera llegado con el contribuyente sobre el
monto de las obligaciones tributarias aceptadas por ste ltimo.
Ntese adems que la notificacin de las conclusiones por parte de la Administracin no es de carcter obligatorio, sino que la misma est supeditada a
la complejidad del caso.

CAP. VIII

CAP. IX

104

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

Cabe precisar que, segn el artculo 9 del D.S. 085-2007-EF, la comunicacin


de las conclusiones del Procedimiento de Fiscalizacin, prevista en el artculo
75 del Cdigo Tributario, se efectuar a travs de un Resultado de Requerimiento. En estos casos, dentro del plazo que la Administracin Tributaria
establezca en dicha comunicacin, el que no podr ser menor a tres (3) das
hbiles; el contribuyente o responsable podr presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la
Administracin Tributaria las considere, de ser el caso.
Luego de ello, con o sin el descargo correspondiente por parte del deudor
tributario, corresponde a la Administracin Tributaria emitir y a la vez notificar
las respectivas resoluciones de determinacin y de multa, ello de conformidad
con el artculo 76 del Cdigo Tributario.
No est dems precisar que, de conformidad con el artculo 137 del Cdigo
Tributario, la Resolucin de determinacin y la resolucin de multa pueden
reclamarse en un plazo del veinte (20) das hbiles. Sobre la impugnacin de
dichas resoluciones nos referiremos en el captulo correspondiente al Procedimiento contencioso tributario.

12. Determinacin de la obligacin tributaria sobre base cierta y sobre


base presunta

Segn el artculo 63 del Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria podr


determinar la obligacin tributaria considerando las bases siguientes:
Base cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan
conocer en forma directa el hecho generador de la obligacin tributaria
y la cuanta de la misma.
Base presunta: en mrito a los hechos y circunstancias que, por relacin
normal con el hecho generador de la obligacin tributaria, permitan establecer la existencia y cuanta de la obligacin.
Al respecto, de acuerdo al criterio contenido en la RTF N 2320-5-2003, para
determinar la obligacin tributaria sobre base cierta, se deben considerar los
elementos exhibidos por el deudor tributario o los obtenidos en la incautacin,
en la medida que permitan conocer en forma directa el hecho generador de
la obligacin tributaria, esto es, se debe conocer en forma directa el supuesto
de afectacin y los hechos imponibles deben ser perceptibles con la observacin y actuacin de la documentacin. En mismo sentido, de acuerdo con
la RTF N 602-5-2001, en la determinacin sobre base cierta se dispone de
todos los antecedentes relacionados con el presupuesto de hecho, es decir, la
Administracin conoce con certeza el hecho y valores imponibles, pudiendo
haber tomado conocimiento de los elementos informativos del deudor tributario, de terceros o por accin directa de la Administracin. Para una mejor
ilustracin, puede revisarse la RTF N 12253-2-2007, en la cual el Tribunal
Fiscal confirma el reparo efectuado por la Administracin sobre base cierta,
en base a documentos denominados notas de pedido.
Respecto de la determinacin sobre base presunta, las RTF N 950-2-99,
6127-6-2004, 3371-2-2005, 8756-3-2007, entre otras, han establecido que

INSTITUTO PACFICO

105

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

para efectuar la determinacin sobre base presunta debe existir una causal
y que adems la presuncin debe estar contemplada en alguna norma legal
tributaria, no pudiendo ser creada por la Administracin.
Esto quiere decir que corresponder a la Administracin acreditar la causal
para aplicacin del procedimiento de determinacin sobre base presunta y
adems, deber aplicar el procedimiento expresamente previsto en la ley.
En este sentido, las causales de determinacin de la obligacin tributaria previstos en el art. 64 del Cdigo Tributario son los siguientes:
El deudor tributario no haya presentado las declaraciones, dentro del
plazo en que la Administracin se lo hubiere requerido.
La declaracin presentada o la documentacin sustentatoria o complementaria ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o
no incluya los requisitos y datos exigidos; o cuando existiere dudas
sobre la determinacin o cumplimiento que haya efectuado el deudor
tributario.
El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administracin
Tributaria a presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o documentos que
sustenten la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos
generadores de obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante
los funcionarios autorizados, no lo haga dentro del plazo sealado por
la Administracin en el requerimiento en el cual se hubieran solicitado
por primera vez. Asimismo, cuando el deudor tributario no obligado a
llevar contabilidad sea requerido en forma expresa a presentar y/o exhibir documentos relacionados con hechos generadores de obligaciones
tributarias, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, no
lo haga dentro del referido plazo.
El deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos
o egresos o consigne pasivos, gastos o egresos falsos.
Se verifiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los libros y registros de contabilidad, del deudor
tributario o de terceros.
Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que correspondan por las ventas o ingresos realizados o cuando stos sean otorgados
sin los requisitos de Ley.
Se verifique la falta de inscripcin del deudor tributario ante la Administracin Tributaria.
El deudor tributario omita llevar los libros de contabilidad, otros libros
o registros exigidos por las Leyes, reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la SUNAT, o llevando los mismos, no se encuentren
legalizados o se lleven con un atraso mayor al permitido por las normas
legales. Dicha omisin o atraso incluye a los sistemas, programas, soportes
portadores de microformas grabadas, soportes magnticos y dems antecedentes computarizados de contabilidad que sustituyan a los referidos
libros o registros.

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

106

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

No se exhiba libros y/o registros contables u otros libros o registros exigidos


por las Leyes, reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la
SUNAT aduciendo la prdida, destruccin por siniestro, asaltos y otros.
Se detecte la remisin o transporte de bienes sin el comprobante de
pago, gua de remisin y/u otro documento previsto en las normas para
sustentar la remisin o transporte, o con documentos que no renen los
requisitos y caractersticas para ser considerados comprobantes de pago
o guas de remisin, u otro documento que carezca de validez.
El deudor tributario haya tenido la condicin de no habido, en los perodos
que se establezcan mediante decreto supremo.
Se detecte el transporte terrestre pblico nacional de pasajeros sin el
correspondiente manifiesto de pasajeros sealado en las normas sobre
la materia.
Se verifique que el deudor tributario que explota juegos de mquinas
tragamonedas utiliza un nmero diferente de mquinas tragamonedas
al autorizado; usa modalidades de juego, modelos de mquinas tragamonedas o programas de juego no autorizados o no registrados; explota
mquinas tragamonedas con caractersticas tcnicas no autorizadas; utilice
fichas o medios de juego no autorizados; as como cuando se verifique
que la informacin declarada ante la autoridad competente difiere de la
proporcionada a la Administracin Tributaria o que no cumple con la
implementacin del sistema computarizado de interconexin en tiempo
real dispuesto por las normas que regulan la actividad de juegos de casinos
y mquinas tragamonedas.
El deudor tributario omiti declarar y/o registrar a uno o ms trabajadores
por los tributos vinculados a las contribuciones sociales o por renta de
quinta categora.
Las normas tributarias lo establezcan de manera expresa.
Una vez determinada y acreditada la causal, corresponde la determinacin de
la obligacin tributaria en base a alguno de los procedimientos expresamente
previsto en la normatividad tributaria.

13. Control de legalidad del procedimiento de fiscalizacin


Segn el artculo 11 del Decreto Supremo N 085-2007-EF, en tanto no se


notifique la Resolucin de Determinacin y/o de Multa, contra las actuaciones
en el Procedimiento de Fiscalizacin procede interponer el recurso de queja
previsto en el artculo 155 del Cdigo Tributario.
Esta disposicin tiene por objeto cautelar el derecho constitucional al debido
proceso y a la defensa del deudor tributario respecto de la Administracin
tributaria, confirma se ha indicado en las RTF citadas precedentemente.
Ahora, cabe subrayara que la procedencia del denominado recurso de queja
est condicionada a que la Administracin no hubiese notificado la resolucin
de determinacin y/o de multa. Ello se explica por cuanto, una vez producido
aquello, corresponde al contribuyente iniciar el correspondiente procedimiento
contencioso tributario.

INSTITUTO PACFICO

107

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

Como ejemplo del control de legalidad de los procedimientos de fiscalizacin


puedo citar la RTF N 3977-2-2008, en la cual el Tribunal Fiscal declar fundada
la Queja, habida cuenta que la denuncia policial comunicando el extravo de
los libros contables puede ser posterior a la notificacin del requerimiento de
exhibicin de los mismos.
As tambin, en la RTF N 612-4-2008 se declara fundada la queja debido
a que la notificacin de la esquela de citacin efectuada a la quejosa no fue
realizada con arreglo a ley.
Por ltimo, en la RTF N 00118-2-2008 se declara fundada la queja, toda vez
que no procede que se reapertura un procedimiento de fiscalizacin respecto
de los mismos tributos y perodos, por cuanto las circunstancias invocadas por
la Administracin como justificacin del inicio de una segunda fiscalizacin.

CAP. I


CAP. II

CAP. III

14. Las declaraciones rectificatorias presentadas en la etapa de fiscalizacin


No con poca frecuencia ocurre que en el desarrollo del procedimiento de fiscalizacin la Administracin induce al contribuyente a rectificar su declaracin
jurada incrementando la base imponible, luego de lo cual, se produce una
segunda declaracin rectificatoria disminuyendo los importes de la primera
declaracin rectificatoria.
Al respecto, en la RTF 14157-3-2008, de observancia obligatoria, el Tribunal
Fiscal ha sealado que el plazo de sesenta das previsto por el artculo 88 del
Cdigo Tributario es aplicable respecto de la segunda declaracin rectificatoria,
entre otros argumentos, por cuanto slo con la notificacin de la resolucin de
determinacin concluye el procedimiento de fiscalizacin.

CAP. IV


CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

108

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

MODELO DE UNA SOLICITUD DE PRRROGA


Sum.
Ref.
Doc.

CAP. I

SOLICITA PRRROGA PARA LA


PRESENTACIN DE DOCUMENTACIN
Auditor Manuel Cevallos Vilca.
Requerimiento N 888837899

CAP.II

SEOR INTENDENTE DE LA INTENDENCIA REGIONAL LIMA DE LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTRACIN TRIBUTARIA:


EMPRESA INTI SOL SAC, debidamente
identificada con RUC N 20485235793, debidamente representada por don ORTEGA
DEZA JUAN, en su calidad de Gerente General, identificado con DNI N 36463856; a
Usted digo:
Que habiendo sido notificados con el Requerimiento de la referencia, solicitamos la prrroga de la informacin solicitada en el mismo, por un plazo no mayor a cinco das hbiles,
habida cuenta que, dicha informacin se ubica en el archivo documentario de la empresa,
en virtud de volumen de nuestras operaciones comerciales.
Formulamos la presente solicitud al amparo del artculo 7 del Decreto Supremo N 0852007-EF.

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

Atentamente,
CAP. VI

__________________
JUAN ORTEZA DEZA.
Gerente
CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

INSTITUTO PACFICO

109

dr. Jorge ArvAlo Mogolln

Anexos
CAP. I

RTF N 950-2-99
CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

EXPEDIENTE N : 5703-96
INTERESADO :
ASUNTO
: Impuesto General a las
Ventas e Impuesto a la
Renta
PROCEDENCIA : La Libertad
FECHA
: Lima, 10 de diciembre de
1999

apelacin contra la denegatoria ficta respecto de los citados valores;

Vista la apelacin interpuesta por


contra la Resolucin Ficta
que desestima la reclamacin interpuesta
contra las Kesoluciones de Determinacin
Nos 064-3- 01252, 064-3-01253, 064-301254, 064-3-01255 y 064-3-01256, emitidas
por la Intendencia Regional La Libertad de
la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, sobre el Impuesto General a
las Ventas correspondientes a los ejercicios
1993, 1994 y 1995 y sobre el Impuesto a la
Renta correspondientes a los ejercicios 1993
y 1994.

Que en el caso de autos, la controversia


consiste en determinar si proceden o no los
reparos efectuados por determinacin de
ingresos presuntos en base al volumen de
compras para efectos del Impuesto General
a las Ventas como para el Impuesto a la Renta, y adicionalmente, respecto a este ltimo
tributo, la no sustentacin de gastos;

CONSIDERANDO:
CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

Que de conformidad con el numeral 2 del


artculo 144 del Cdigo Tributario aprobado por el Decreto Legislativo N 816, cuando se formule una reclamacin ante la Administracin y sta no notifique su decisin
en el plazo de seis (6) meses, el interesado
puede considerar desestimada la reclamacin y podr interponer apelacin ante el
Tribunal Fiscal, cuando la decisin deba
ser adoptada por un rgano respecto del
cual puede recurrirse directamente al Tribunal Fiscal;
Que con fecha 10 de abril de 1996, el recurrente interpuso recurso de reclamacin
contra las Resoluciones de Determinacin
Ns 064-3-01252, 064-3-01253, 064-301254, 064-3-01255 y 064-3-01256, y habiendo transcurrido el plazo de seis meses
sin que la Administracin hubiera emitido
pronunciamiento, al amparo de lo dispuesto
en el artculo 144 antes referido, interpuso,
con fecha 14 de octubre de 1996, recurso de
110

Que en relacin al abandono del proceso


aludido por el recurrente debe mencionarse
que ste no es aplicable al procedimiento
contencioso-tributario, el cul se rige por las
disposiciones contenidas en el Cdigo Tributario;

Que respecto al reparo por determinacin de


Ingresos sobre Base Presunta, los numerales 3 y 4 del artculo 64 del Cdigo Tributario aprobado por la Ley N 25859 y por el
Decreto Legislativo N 773, vigente en los
perodos acotados, establecan las causales
para aplicar la determinacin sobre base presunta, cuando no se presentaban los libros,
registros y/o documentos que sustentaban
la contabilidad dentro del trmino sealado
por la Administracin, no obstante haber sido
requerido en forma expresa por la Administracin Tributaria, y ocultar activos, rentas,
ingresos, bienes, o consignar pasivos o gastos falsos que impliquen la anulacin o reduccin de la base imponible;
Que el artculo 65 de los citados Cdigos,
establecan las presunciones sobre las cuales la Administracin Tributaria poda practicar la determinacin, posibilitando adems
la utilizacin de otras no contenidas en ellos;
debiendo precisar que esta posibilidad no
permita a la Administracin crear cualquier
presuncin, sino que la facultaba a aplicar
cualquier otra, siempre y cuando se encontrara contemplada en alguna norma tributaria;
Que el segundo prrafo del citado artculo
65, dispona que la aplicacin de presuncAptulo iv - el procediMiento de FiscAlizAcin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

ciones sera considerada, tanto para el Impuesto General a las Ventas como para el
Impuesto a la Renta;
Que el inciso a) del artculo 97 de la Ley del
Impuesto a la Renta aprobada por el Decreto
Ley N 25751, recogido por el inciso a) del
artculo 93 del Decreto Legislativo N 774,
estableca que, para efectos de la determinacin sobre base presunta, la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria
poda emplear coeficientes y que para tal
fin servan como elementos determinantes,
entre otros, el monto de las compra-ventas
efectuadas;
Que de las normas antes citadas, se desprende que: 1) para efectuar una determinacin sobre base presunta debe existir una
causal; 2) la presuncin debe estar contemplada en alguna norma legal tributaria, 3) las
leyes del Impuesto a la Renta para los ejercicios acotados, facultaban a la Administracin
para efectuar la determinacin sobre base
presunta considerando el volumen de compras y ventas; y 4) los ingresos calculados
por presuncin deban ser afectados tanto al
Impuesto General a las Ventas como al Impuesto a la Renta;
Que segn los Resultados del Requerimiento N 932-1-95-SUNAT/R1-3520, suscrito el
17 de enero de 1996, el recurrente no exhibi la documentacin sustentatoria de los
prstamos de terceros contabilizados en los
Libros Mayor y Caja de los ejercicios 1993,
1994 y 1995, no obstante que le fue requerido en forma expresa, asimismo, se indica
que los costos de ventas declarados en los
ejercicios 1993 y 1994 no coincidan con los
determinados en la fiscalizacin;
Que adicionalmente en el Informe General
de la Fiscalizacin y en las resoluciones de
determinacin impugnadas se afirma que el
margen de utilidad declarado por el recurrente es inferior al de otros contribuyentes de
giro similar;
Que al no haber presentado la documentacin sustentatoria de parte de su pasivo,
como son los prstamos de terceros, y en
consecuencia de su contabilidad, ha surgido,
efectivamente, una causal para efectuar la
determinacin de la obligacin tributaria, por
lo que procede determinar si el procedimiento utilizado por la Administracin estaba contemplado en alguna norma y si fue aplicado
correctamente;
INSTITUTO PACFICO

Que de acuerdo a los papeles de trabajo y a


los anexos de las resoluciones de determinacin impugnadas, la Administracin procedi a determinar los ingresos tomando como
base el costo de ventas de cada ejercicio
sobre el cual aplic el porcentaje de utilidad
anual obtenido de la documentacin contable del recurrente;
Que contablemente, el costo de venta se determina en funcin al volumen de compras
del ejercicio y de los inventarios iniciales y
finales de las existencias; asimismo, guarda
una proporcin directa con las compras y las
ventas; as se tiene que un incremento en el
costo de ventas se relaciona con mayores
compras y ventas; en ese sentido, el tomar
como base de la presuncin el costo de ventas, es considerar el volumen de compras del
ejercicio;
Que en el expediente obra la cdula denominada Detalle de Compras correspondiente
a los ejercicios 1993, 1994 y 1995, no existiendo identificacin alguna del origen o de la
fuente de la cul se extrajeron los datos de
esta cdula; sin embargo, se observa que los
importes de crdito fiscal detallados en ella
corresponden a los consignados en la cdula
de determinacin del Impuesto General a las
Ventas, por lo que se desprende que se refiere al Detalle del Registro de Compras; segn esta cdula, el total de adquisiciones de
la recurrente en los ejercicios 1993, 1994 y
1995, fueron S/. 728,163.00, S/. 673,362.29
y S/. 592,711.61, respectivamente;
Que segn los reportes de compras de combustible: petrleo y kerosene efectuados por
el recurrente, expedidos por Petro Per y los
detalles valorizados de compras de combustibles elaborados a partir de los reportes de
Petro Per, el total de compras de estos productos en los ejercicios 1993, 1994 y 1995,
fueron S/. 728,705.00, S/. 672,736.80 y
S/. 612,818.00, respectivamente;
Que para la determinacin del costo de ventas, la Administracin parte de los inventarios
iniciales y finales consignados en las declaraciones juradas anuales del Impuesto a la
Renta de los ejercicios 1993 y 1994; respecto
al ejercicio 1995, el inventario final es determinado en base a la toma de inventario fsico
efectuada el 11 de enero de 1996, segn el
acta que obra en el expediente, y al movimiento de combustibles entre el 1 de enero
hasta el momento de la toma de inventarios,
111

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

lo cual determin la existencia de 2,661 galones de petrleo al 31 de diciembre de 1995,


segn consta en la cdula de determinacin
del inventario final;
Que respecto al importe de compras tomado
para calcular el costo de ventas se observa
que para el ejercicio 1993, la Administracin
tom la suma de S/. 728,163.00, es decir, la
consignada en la cdula Detalle de Compras; en tanto que para los ejercicios 1994
y 1995 toma las sumas de S/. 672,736.80 y
612,818.00, respectivamente, es decir, las
sumas totalizadas en los detalles de compras
de combustibles valorizados confeccionados
a partir de los reportes de Petro Per;
Que en consecuencia, no existe uniformidad
en la toma de datos para calcular el costo de
ventas, por otro lado, la Administracin no ha
considerado que, en el Registro de Compras
no slo se pueden contabilizar las adquisiciones de mercaderas - en el caso de autos, de
combustibles - sino tambin de servicios, suministros y otros bienes que no inciden en la
determinacin del costo de ventas y respecto
a los cuales debi efectuar una discriminacin; asimismo, no se ha tenido en cuenta
que el total de compras por cada ejercicio segn el reporte de Petro Per difiere del total
de compras segn el Registro de Compras; y
en el expediente no obra ninguna cdula en
la que se aprecie la determinacin e identificacin de las diferencias entre ambas fuentes; es decir, no se han individualizado las
compras no contabilizadas por el recurrente
ni la causa de la posible omisin, adems
no se ha acompaado ninguna factura de
compra, gua de remisin o documentacin
que permita identificar al recurrente como
el adquirente de las compras reportadas; y
tampoco se solicit el sustento de estas observaciones;
Que si bien la Administracin cuenta con
una causal para efectuar la determinacin de
ingresos omitidos sobre base presunta y ha
partido de un supuesto contemplado en las
normas tributarias, no ha seguido un procedimiento uniforme y no ha tomado informacin
comprobada;
Que respecto al reparo por Gastos no Sustentados, es preciso anotar que en la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta 1993,
Formulario 123 N 0109627, el recurrente
declar un total de S/. 44,590.00 de gastos,
conformado por S/. 41,620.00 de gastos de
112

ventas y administrativos y S/. 2,970.00 de


otros gastos, en el ejercicio 1994, de acuerdo a la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta, Formulario 131 N 00431337,
el total de gastos ascendi a SI. 17,549.00,
conformado por SI. 5,274.00 de gastos de
ventas, SI. 7,919.00 de gastos de administracin y SI. 4,351.00 de otros gastos;
Que en el punto 2 del Resultado del Requerimiento N 932-1 -SUNAT/R-3520, los gastos
del ejercicio 1993 ascendieron a la suma de
SI. 13,435.00 y los del ejercicio 1994 ascendieron a la suma de SI. 4,117.00; es decir,
existe una diferencia entre los gastos sustentados y los declarados de SI. 31,155.00 y SI.
13,432 para los ejercicios 1993 y 1994, respectivamente, diferencias que no han sido
desvirtuadas por el recurrente;
De acuerdo con el Dictamen de la vocal Len
Huayanca, cuyos fundamentos se reproduce;
Con los vocales Zelaya Vidal, Len Huayanca y Picn Gonzlez.
RESUELVE:
DECLARAR FUNDADA EN PARTE la apelacin de la resolucin ficta que desestima la
reclamacin interpuesta contra las Resoluciones de Determinacin Ns. 064-3-01252,
064-3-01253, 064-3-01254, 064-3- 01255
y 064-3-01256, en el extremo referido a los
reparos por ingresos calculados sobre base
presunta y al reclculo del costo de ventas; e
INFUNDADA en lo dems que contiene.
REGSTRESE, COMUNIQUESE Y DEVULVASE a la Intendencia Regional La Libertad
de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, para sus efectos.
TRIBUNAL FISCAL
ASUNTO

: Impuesto General a las


Ventas e impuesto a la
Renta
PROCEDENCIA : La Libertad
FECHA
: Lima, 10 de diciembre de
1999
Seor:
interpone recurso de apelacin contra la Resolucin Ficta que desestima la reclamacin
interpuesta contra las Resoluciones de Determinacin Ns. 064-3-01252, 064-3-01253,
064-3-01254, 064-3-01255 y 064-3-01256,
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

emitidas por la Intendencia Regional La Libertad de la Superintendencia Nacional de


Administracin Tributaria, sobre el Impuesto General a las Ventas correspondientes a
los ejercicios 1993, 1994 y 1995 y sobre el
Impuesto a la Renta correspondientes a los
ejercicios 1993 y 1994.
ARGUMENTOS DEL RECURRENTE:
El recurrente manifiesta que el 10 de abril de
1996 present recurso de reclamacin, debidamente fundamentado, contra las Resoluciones de Determinacin Ns. 064-3-01252,
064-3-01253, 064-3-01254, 064-3-01255 y
064-3- 01256.
Agrega que de acuerdo al artculo 138 del
Cdigo Tributario aprobado por el Decreto
Legislativo N 773, el plazo mximo para
resolver la reclamacin es de seis meses;
por lo tanto, al haber transcurrido ms de
seis meses y no existir ninguna resolucin
al respecto se ha producido el abandono del
proceso y las resoluciones de determinacin
impugnadas han quedado, automticamente, sin efecto.
Sostiene que segn el artculo 23 de la Ley
de Simplificacin Administrativa en concordancia con los artculos 69 y 70 del Decreto Supremo N 002-94-JUS, transcurrido el
plazo mximo se origina el abandono automtico.
Seala que conforme al artculo 91 del Decreto Supremo N 02-94-JUS, concordante
con el artculo 346 del Cdigo Procesal Civil, cuando no existe disposicin especfica
sobre la caducidad o sobre el abandono de
leyes especiales, el rgano administrativo
competente declarar el abandono del procedimiento administrativo y la conclusin del
proceso.
ANALISIS:
El 10 de abril de 1996, el recurrente interpuso recurso de reclamacin contra las Resoluciones de Determinacin Ns. 064-3-01252,
064-3-01253, 064-3-01254, 064-3-01255 y
064-3-01256. Las tres primeras se emitieron
por el Impuesto General a las Ventas correspondiente a los perodos tributarios contenidos en los ejercicios 1993, 1994 y 1995; las
dos ltimas se emitieron por el Impuesto a la
Renta correspondiente a los ejercicios 1993
y 1994.
INSTITUTO PACFICO

De acuerdo al artculo 142 del Decreto Legislativo N 816, norma que aprueba el Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria
deba resolver las reclamaciones en el plazo
mximo de seis meses, incluido el plazo probatorio, contados a partir de la fecha de presentacin del recurso de reclamacin.
Asimismo, el numeral 2 del artculo 144 de la
misma norma, establece que cuando se formule una reclamacin ante la Administracin
y sta no notifique su decisin en el plazo
de seis (6) meses, el interesado puede considerar desestimada la reclamacin y podr
interponer apelacin ante el Tribunal Fiscal,
cuando la decisin deba ser adoptada por
un rgano respecto del cual puede recurrirse
directamente a este Tribunal.
De acuerdo al inciso a) de la Norma XII del
Cdigo Tributario, los plazos expresados en
meses o aos se cumplen en el mes de vencimiento y en el da de ste correspondiente
al da de inicio de plazo, y si en el mes de
vencimiento falta tal da, el plazo se cumple
el ltimo da de dicho mes. Para el caso de
autos, este plazo venci el 10 de octubre de
1996; la recurrente present el recurso de
apelacin el 14 de octubre de 1996, es decir, luego de haber transcurrido ms de seis
meses de la interposicin del recurso de reclamacin; por consiguiente procede admitir
el presente recurso impugnatorio.
Respecto al abandono del proceso aludido
por la recurrente debe mencionarse que ste
no es aplicable al procedimiento contencioso-trbutario, el cul se rige por las disposiciones contenidas en el Cdigo Tributario.

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

R.T.F. N 950-2-99
Las normas citadas por la recurrente, extradas del Reglamento de la Ley de Simplificacin Administrativa, del Decreto Supremo
N 02-94-JUS y del Cdigo Procesal Civil,
adems de tratar de procedimientos distintos a los contencioso-tributario, se refieren
al abandono de procedimientos por la inactividad del solicitante, es decir de la parte interesada, y por tanto, posibilitan que la
entidad ante la cual son llevados los de por
terminados.
En cuanto al fondo del asunto se observa que
los reparos que motivaron la emisin de los
valores impugnados fueron la determinacin
de ingresos presuntos en base al volumen de
compras para efectos del Impuesto General
113

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

a las Ventas como para el Impuesto a la Renta, y adicionalmente, respecto a este ltimo
tributo, la no sustentacin de gastos.

3.

CAP. I

1.

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

Determinacin de Ingresos sobre


Base Presunta

Los artculos 64 de la Ley N 25859 y del


Decreto Legislativo N 773, normas que
aprueban los Cdigos Tributarios para los
perodos acotados, establecan las causales
para aplicar la determinacin sobre base presunta, entre las cuales se encuentran en los
numerales 3 y 4 que sealaban las siguiente:
no presentar libros, registros y/o documentos
que sustenten la contabilidad dentro del trmino sealado por la Administracin; no obstante haber sido requerido en forma expresa
por la Administracin Tributaria, y ocultar
activos, rentas, ingresos, bienes, o consigne
pasivos o gastos falsos que impliquen la anulacin o reduccin de la base imponible.
Los artculos 65 de la Ley N 25859 y el Decreto Legislativo N 773 sealaban las presunciones sobre las cules la Administracin
Tributaria poda practicar la determinacin,
posibilitando adems la utilizacin de otras
no contenidas en ellos. Es necesario sealar
que esta posibilidad no permita a la Administracin crear cualquier presuncin, sino que
la facultaba a aplicar cualquier otra, siempre
y cuando se encontrara contemplada en alguna norma tributaria.
El segundo prrafo de los citados artculos
65, dispona que la aplicacin de presunciones sera considerada, tanto para el Impuesto General a las Ventas como para el
Impuesto a la Renta.
El inciso a) del artculo 97 de la Ley N
25751, recogida por el inciso a) del artculo
93 del Decreto Legislativo N 774 - normas
que aprueban las leyes del Impuesto a la
Renta para los perodos acotados - indicaba
que, para efectos de la determinacin sobre
base presunta, la Superintendencia Nacional
de Administracin Tributaria poda emplear
coeficientes y que para tal fin serva como
elementos determinantes, entre otros, el
monto de compras- ventas efectuadas.
De las normas glosadas se desprende que:
1. Para efectuar una determinacin sobre
base presunta debe existir una causal.
2. La presuncin debe estar contemplada
en alguna norma legal tributaria.
114

4.

Las leyes del Impuesto a la Renta para


los ejercicios acotados, facultaban a la
Administracin para efectuar la determinacin sobre base presunta considerando el volumen de compras y ventas.
Los ingresos calculados por presuncin
deban ser afectados tanto al Impuesto
General a las Ventas como al Impuesto
a la Renta.

Mediante el Requerimiento N 932-95-SUNAT/R1-3520 (fojas 127), notificado el 30 de


diciembre de 1995 se solicit al recurrente la
documentacin contable y tributaria correspondiente a los ltimos doce meses; posteriormente, el 11 de enero de 1996 se emite
el Requerimiento Adicional N 932-1-95-SUNAT/R1-3520 solicitando la documentacin
contable y tributaria de los ejercicios 1993 y
1994. En este ltimo Requerimiento tambin
se le solicita la documentacin sustentatoria
de los prstamos de terceros contabilizados
en el Libro Caja y Mayor, otorgndole un plazo de tres das hbiles.
De acuerdo al Resultado del Requerimiento
N 932-1-95-SUNAT/R1-3520, suscrito el 17
de enero de 1996, el recurrente no exhibi la
documentacin sustentatoria de los prstamos de terceros contabilizados en los Libros
Mayor y Caja de los ejercicios 1993, 1994 y
1995, y los costos de ventas declarados en
los ejercicios 1993 y 1994 no coincidan con
los determinados en la fiscalizacin. Adicionalmente, en el Informe General de la Fiscalizacin y en las resoluciones de determinacin impugnadas se afirma que el margen de
utilidad declarado por el recurrente es inferior
al de otros contribuyentes de giro similar.
Al no haber presentado la documentacin
sustentatoria de parte de su pasivo, como
son los prstamos de terceros, y en consecuencia de su contabilidad, ha surgido,
efectivamente, una causal para efectuar la
determinacin de la obligacin tributaria. Por
consiguiente, cabe determinar si el procedimiento utilizado por la Administracin estaba
contemplado en alguna norma y si fue aplicado correctamente.
Respecto a lo sealado en el prrafo anterior, de acuerdo a los papeles de trabajo y a
los anexos de las resoluciones de determinacin impugnadas que obran a fojas 237 a 264
del expediente, la Administracin procedi a
determinar los ingresos tomando como base
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

el costo de ventas de cada ejercicio sobre


el cual aplic el porcentaje de utilidad anual
obtenido de la documentacin contable del
recurrente.

2,661 galones de petrleo al 31 de diciembre de 1995, segn consta en la cdula de


determinacin del inventario final que obra a
fojas 93.

Contablemente, el costo de venta se determina en funcin al volumen de compras


del ejercicio y de los inventarios iniciales y
finales de las existencias. Asimismo, guarda
una proporcin directa con las compras y las
ventas Asi se tiene que un incremento en el
costo de ventas se relaciona con mayores
compras y ventas. En consecuencia, el tomar como base de la presuncin el costo de
ventas, es considerar el volumen de compras
del ejercicio.

En relacin al importe de compras tomado


para calcular el costo de ventas se observa que para 1993 la Administracin tom
la suma de SI. 728,163.00, es decir, la consignada en la cdula Detalle de Compras.
Para los ejercicios 1994 y 1995 toma las sumas de S/. 672,736.80 y 612,818.00, respectivamente, es decir, las sumas totalizadas
en los detalles de compras de combustibles
valorizados confeccionados a partir de los reportes de Petro Per.

A fojas 115 del expediente obra la cdula denominada Detalle de Compras correspondiente a los ejercicios 1993, 1994 y 1995. No
existe identificacin alguna del origen o de la
fuente de la cul se extrajeron los datos de
esta cdula; sin embargo, se observa que los
importes de crdito fiscal detallados en ella
corresponden a los consignados en la cdula de determinacin del Impuesto General a
las Ventas que se encuentra a fojas 120 del
expediente, por lo cual se desprende que se
refiere al Detalle del Registro de Compras.
Segn esta cdula, el total de adquisiciones
de la recurrente en los ejercicios 1993, 1994
y 1995 fueron S/. 728,163.00, S/. 673,362.29
y S/. 592,711.61, respectivamente.

Como se aprecia, no existe uniformidad en


la toma de datos para calcular el costo de
ventas. Por otro lado, la Administracin no ha
considerado que, en el Registro de Compras
no slo se pueden contabilizar las adquisiciones de mercaderas - en el caso de autos,
de combustibles - sino tambin de servicios,
suministros y otros bienes que no inciden en
la determinacin del costo de ventas y respecto a los cuales debi efectuar una discriminacin. Tampoco ha tenido en cuenta que
los datos que el total de compras por cada
ejercicio segn el reporte de Petro Per difiere del total de compras segn el Registro de
Compras. En el expediente no obra ninguna
cdula en la que se aprecie la determinacin
e identificacin de las diferencias entre ambas fuentes; es decir, no se han individualizado las compras no contabilizadas por el
recurrente ni la causa de la posible omisin.
Adicionalmente, no se ha acompaado ninguna factura de compra, gua de remisin o
documentacin que permita identificar al recurrente como el adquirente de las compras
reportadas. Finalmente, tampoco se le solicit el sustento de estas observaciones.

A fojas 1 al 28 se ubican los reportes de compras de combustible: petrleo y kerosene


efectuados por el recurrente, expedidos por
Petro Per y a fojas 96 al 104 obran los detalles valorizados de compras de combustibles
elaborados a partir de los reportes de Petro
Per. De acuerdo a estos ltimos el total de
compras de estos productos en los ejercicios
1993, 1994 y 1995 fueron S/. 728,705.00,
S/. 672,736.80 y S/. 612,818.00, respectivamente.
Para la determinacin del costo de ventas, la
Administracin parte de los inventarios iniciales y finales declarados segn las declaraciones juradas anuales del Impuesto a la Renta
de los ejercicios 1993 y 1994. Respecto al
ejercicio 1995, el inventario final es determinado en base a la toma de inventario fsico
efectuada el 11 de enero de 1996, segn el
acta que obra a fojas 95 y al movimiento de
combustibles entre el 01 de enero hasta el
momento de la toma de inventarios (fojas
73 al 76), lo cual determin la existencia de
INSTITUTO PACFICO

En conclusin, s bien la Administracin


cuenta con una causal para efectuar la determinacin de ingresos omitidos sobre base
presunta y ha partido de un supuesto contemplado en las normas tributarias, no se ha
seguido un procedimiento uniforme y tampoco se ha tomado informacin comprobada.
En consecuencia, soy de la opinin que se
declaren nulas las resoluciones de determinacin en este extremo.
2.

Gastos no Sustentados

Segn la Declaracin Jurada Anual del Im115

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

puesto a la Renta 1993, Formulario 123


N 01096276 (fojas 37-reverso) el recurrente
declara un total de S/. 44,590.00 de gastos,
conformado por SI. 41,620.00 de gastos de
ventas y administrativos y S/. 2,970.00 de
otros gastos. En el ejercicio 1994, de acuerdo a la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta, Formulario 131 N 00431337
(fojas 38-reverso), el total de gastos es
S/. 17,549.00, conformado por S/. 5,274.00
de gastos de ventas, S/. 7,919.00 de gastos
de administracin y S/. 4,351.00 de otros
gastos.
En el punto 2 del Resultado del Requerimiento N 932-1-SUNAT/R-3520, segn la
documentacin sustentatoria, los gastos del
ejercicio 1993 eran SI. 13,435.00 y los del
ejercicio 1994 ascendan a SI. 4,117.00; es
decir, existe una diferencia entre los gastos sustentados y los declarados por SI.
31,155.00 para el ejercicio 1993 y SI. 13,432
para el ejercicio 1994. Estas diferencias son

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

Ni en el escrito fundamentado de la reclamacin ni en el de la apelacin la recurrente esgrime argumento alguno que desvirte
lo afirmado por la Administracin. Tampoco
se ha actuado u ofrecido prueba alguna al
respecto; por lo tanto, se debe confirmar el
reparo.
Por lo expuesto a lo largo de este dictamen
soy de la opinin que este Tribunal declare
fundada en parte la apelacin de la resolucin ficta que desestima la reclamacin
interpuesta contra las Resoluciones de Determinacin Ns 064-3-01252, 064-3-01253,
064-3-01254, 064-3- 1255 y 064-3-01256 en
el extremo referido a los reparos por ingresos
calculados sobre base presunta y al reclculo de costos de ventas e infundada en lo dems que contiene.

RTF N 602-5-2001

CAP. V

CAP. VI

reparadas por la Administracin Tributaria


para efectos de determinar la renta neta imponible de los ejercicios en cuestin.

EXPEDIENTE N : 1337-98
INTERESADO :
ASUNTO
: Impuesto General a las
Ventas
PROCEDENCIA : Lambayeque
FECHA
: Lima, 13 de junio de 2001
Vista la apelacin interpuesta por contra la
Resolucin de Intendencia N 075-4-04034
de 29 de diciembre de 1997, emitida por
la Intendencia Regional Lambayeque de
la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria que declara procedente
en parte la reclamacin presentada contra
las Resoluciones de Determinacin Nos.
074-3-02839, 074-3-02835, 074- 3-02836,
074-3-02837, 074-3-02838 y 074-3-02840
referidas al Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta de los aos
1995 y 1996 as como la Resoluciones
de Multa Nos. 074-2-03466, 074-2-03467,
074- 2-03468, 074-2-03469 y 074-2-03470
emitidas por la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1) del artculo 178
de los Cdigos Tributarios aprobados por
116

los Decretos Legislativos Nos. 773 y 816


respectivamente;
CONSIDERANDO:
Que en el presente caso la controversia se
centra en comprobar si procede la determinacin del Impuesto General a las Ventas
e Impuesto a la Renta efectuada por la Administracin considerando que la recurrente
omiti registrar compras;
Que tal como se puede apreciar del expediente presentado, la Administracin Tributaria determin que la recurrente dej de
registrar la recepcin de productos (melaza)
proveniente de transacciones efectuadas en
los ejercicios 1995 y 1996, constatando adems que los documentos presentados por
ella son distintos a los obtenidos por el cruce
de informacin realizado con la ex - Cooperativa Pucal;
Que a travs de la informacin obtenida de
terceros la Administracin procedi a determinar en forma secuencial cada una de las
entregas realizadas, conciliando tanto los
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

memoranda que figuran en los controles de


despacho, como en las facturas y guas de
remisin;
Que en tal sentido, la Administracin Tributaria consider que la empresa haba omitido
ingresos al no existir melaza en existencias
al final de los referidos periodos;
Que la recurrente seala que las entregas
haban sido efectuadas en funcin a un control de despacho, el cual muestra que la entrega realizada por la ex - cooperativa slo
asciende a 78.88 toneladas en el ejercicio
1995 y que por lo tanto, al no tener fsicamente el saldo de los bienes le era imposible
venderlos, indicando que por ello no se ha
seguido el procedimiento establecido en el
artculo 69 del Cdigo Tributario aprobado
por Decreto Legislativo N 816 para la presuncin de ventas omitidas por diferencia
entre los bienes registrados y los inventarios,
y que no se ha tomado en cuenta el sistema
y modalidad de transacciones de la empresa
con la ex - cooperativa;
Que de acuerdo con la informacin presentada por la empresa y la obtenida en el cruce
de informacin efectuado por la Administracin, se determin que uno de los documentos en conflicto es la Factura N 002-00455,
que segn la copia proporcionada por la
contribuyente, consigna como fecha de emisin el 30 de marzo de 1996, mientras que
la Administracin cuenta con el mismo documento, pero con fecha de emisin el 30 de
diciembre de 1995;

Que el control de despacho que present la


recurrente en la etapa de fiscalizacin y que
consta en el expediente, muestra el movimiento de entradas y salidas de melaza por
los ejercicios 1995 y 1996, aprecindose que
por el primer ejercicio, existe un saldo final
de 503.609 TM y en el ejercicio 1996 un saldo final de 820.389 TM;
Que sin embargo, en base al referido cruce
de informacin, la Administracin determina
que la contribuyente al final del ejercicio debi tener un saldo final de 2.517 TM y en el
ejercicio 1996, un saldo por regularizar de
27.710 TM;
Que conforme lo establece el numeral 1) del
artculo 63 de los Cdigos Tributarios aprobado por los Decretos Legislativos N 773 y
816, la Administracin Tributaria puede determinar la obligacin tributaria considerando
la base cierta, tomando en consideracin los
elementos existentes que permitan conocer
en forma directa el hecho generador de la
obligacin tributaria y la cuanta de tal obligacin, pudiendo determinar la obligacin
sobre base presunta en mrito a los hechos
y circunstancias que, por relacin normal con
el hecho generador de la obligacin tributaria
permitan establecer la existencia y la cuanta
de la obligacin;

Que las guas de remisin que segn la contribuyente sustentan la recepcin de melaza
en el ejercicio 1995, son las Guas N 583 y
586 emitidas ambas el 29 de diciembre de
1995 y que la Administracin reconoce pero
suma a ellas otras adicionales que fueron
proporcionadas por la ex - Cooperativa Pucal, que figuran a nombre de la recurrente
y con la firma de recepcin de personas no
identificadas emitidas entre el 15 de noviembre y el 30 de diciembre de 1995;

Que segn la doctrina, en la determinacin


sobre base cierta se dispone de todos los antecedentes relacionados con el presupuesto
de hecho no slo en cuanto a su efectividad,
sino a la magnitud econmica de las circunstancias comprendidas en l, en una palabra,
cuando el fisco conoce con certeza el hecho
y valores imponibles, pudiendo haberle llegado los elementos informativos por conducto
del propio deudor o del responsable (declaracin jurada) o de terceros (declaracin jurada o simple informacin) o bien por accin
directa de la Administracin (investigacin y
fiscalizacin), y por supuesto deben permitir
la apreciacin directa y cierta de la materia
imponible, de lo contrario la determinacin
sera presunta;

Que por el ejercicio 1996, la contribuyente mostr las Guas de Remisin Nos. 606,
629 y 641, emitidas el 8, 10 y 17 de enero
de 1996, respectivamente; no obstante, adems de las mostradas por la contribuyente, la
Administracin detect las Guas Nos. 600,
609, 631, 651 y 666, las cuales fueron emitidas entre el 8 y el 24 de enero de 1996;

Que de acuerdo a lo sealado, la Administracin Tributaria poda determinar la obligacin


tributaria sobre base cierta amparada en el
numeral 1) del artculo 63a del Cdigo Tributario, en base a los elementos proporcionados por el deudor tributario o por terceros,
siempre que se estableciera con exactitud
y con pruebas concluyentes que la contri-

INSTITUTO PACFICO

117

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

buyente vendi los productos (melaza) que


recibi en parte de pago durante los ejercicios 1995 y 1996, lo cual no ha ocurrido en el
caso de autos;

02838 y 074-3-02840, deber estarse a lo


resuelto para estas ltimas;

Que si bien la Administracin sustenta sus reparos en la informacin obtenida de terceros


proveedores de la recurrente, no demuestra
que sta sea fehaciente pues no est determinado que la ex - cooperativa Pucal efectivamente cumpli con registrar las entregas
de melaza en sus libros de contabilidad ni
que fueron incluidas en las declaraciones juradas donde consta la determinacin de sus
obligaciones tributarias, entre otros elementos, que permitan establecer que la recurrente recibi los bienes y omiti registrarlos en
sus libros de contabilidad;

Con las vocales Chau Qulspe, Olano Silva y


Caller Ferreyros, a quien se llam para completar sala;

Que en efecto, segn se desprende de lo


sealado por la Administracin, la determinacin de las ventas se realiz en forma
presunta pues consider slo las compras
efectuadas a la ex - cooperativa Pucal y
determin el valor de venta para efecto del
Impuesto General a las Ventas, as como la
determinacin de ingresos para el Impuesto
a la Renta, en base a costos y mrgenes de
utilidad promedio;
Que sin perjuicio de lo sealado en los prrafos anteriores, de la documentacin que obra
en el expediente se observa que la recurrente habra incurrido en varias de las causales
previstas en el artculo 64- del Cdigo Tributario, pues se verificaron discrepancias entre sus comprobantes de pago y sus libros
contables y no cumpli con presentar la documentacin que sustentara las ventas omitidas en el plazo establecido por la Administracin, entre otras, por lo que corresponda
que sta determine sobre base , presunta;
Que en ese sentido, y dado que se ha establecido en esta instancia que existen causales para determinar sobre base presunta,
corresponde que la Administracin Tributaria
efecte una nueva determinacin debiendo
considerar para ello el procedimiento previsto en los artculos 642 al 722 del Cdigo
Tributario para la determinacin sobre base
presunta;
Que en lo que se refiere a las Resoluciones
de Multa Nos. 074-2-03466, 074-2-03467,
074-2-03468, 074-2-03469 y 074-2-03470,
al encontrarse vinculadas a las Resoluciones
de Determinacin Nos 074-3-02839, 074-302835, 074-3-02836, 074-3-02837, 074-3118

De acuerdo con el dictamen de la vocal Olano Silva, cuyos fundamentos se reproducen;

RESUELVE:
Declarar NULA E INSUBSISTENTE, la Resolucin de Intendencia N 075-4-04034 de
29 de diciembre de 1997, debiendo la Administracin emitir un nuevo pronunciamiento
de acuerdo con el criterio expuesto.
Regstrese, comuniqese y remtase a la Intendencia Regional Lambayeque de la SUNAT, para sus efectos.
EXPEDIENTE N : 1337-98
DICTAMEN
: Vocal Olano Silva
INTERESADO : BLANCA FLOR
CASTILLO MARQUEZ
ASUNTO
: Impuesto General a las
Ventas
PROCEDENCIA : Lambayeque
FECHA
: Lima, 13 de junio de 2001
Seor:
BLANCA FLOR CASTILLO MARQUEZ, interpone recurso de apelacin contra la Resolucin de Intendencia N 075-4-04034 de 29 de
diciembre de 1997, emitida por la Intendencia
Regional Lambayeque de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria que
declara procedente en parte la reclamacin
presentada contra las Resoluciones de Determinacin Nos. 074-3-02839, 074-3-02835,
074-3-02836, 074-3-02837, 074-3-02838 y
074-3-02840 referidas al Impuesto General a
las Ventas e Impuesto a la Renta de los aos
1995 y 1996 as como la Resoluciones de Multa
Nos. 074-2-03466, 074-2-03467, 074-2-03468,
074-2- 03469 y 074-2-03470 emitidas por declarar cifras o datos falsos que influyan en la
determinacin de la obligacin tributaria, infracciones tipificadas en el numeral 1) del artculo
178 de los Cdigos Tributarios aprobados por
los Decretos Legislativos Nos. 773 y 816.
Argumentos de la Administracin:
Con fecha 23 de mayo de 1997 notific al
contribuyente con las resoluciones de determinacin de la referencia, emitidas al haberse
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

determinado omisiones al pago del Impuesto


General a las Ventas (en adelante el IGV),
correspondiente a los meses de diciembre de
1995, julio, noviembre y diciembre de 1996, a
los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta
en los meses de octubre y diciembre de 1995
y abril, julio, agosto y octubre a diciembre de
1996, y al pago de regularizacin del mismo
impuesto, correspondiente al ejercicio 1995,
de conformidad con lo dispuesto en el numeral 1) del artculo 63 del Cdigo Tributario
aprobado por Decreto Legislativo N 816; es
decir, empleando la determinacin de ventas
omitidas sobre base cierta. Adems, sustent sus reparos con lo establecido en el inciso a) artculo 18 e inciso a) artculo 3 de la
Ley del IGV aprobada por Decreto Legislativo
N 821, numeral 1 artculo 2 y numeral 1 artculo 3 del Decreto Supremo N 29-94-EF,
Reglamento de la Ley del Impuesto General a
las Ventas y artculos 79 y 85 de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobada por Decreto
Legislativo N 774.

Factura
N
002-00435
002-00438

Fecha de
Emisin
30.12.95
31.12.95

Saldo al 01.01.96
002-00469
002-00455

27.02.96
30.03.96

Saldo al 01.01.97

Cantidad
Facturada TM

En virtud de lo manifestado por la contribuyente y al amparo de lo dispuesto en el artculo 127 del Cdigo Tributario, se procede
en la etapa de la reclamacin a realizar un
nuevo examen sobre los hechos en controversia, analizndose la siguiente informacin
proporcionada por la recurrente, respecto a
las transacciones realizadas con la Ex - Cooperativa Pucal:

Cantidad
Entregada TM

Gua
N

Saldo Pendiente de
entrega al 31.12.95

120.782
461.707

41.780
37.100

0583
0586

79.002
503.609

582.489

78.880

219.440
199.860

35.400
37.040
30.080

419.300

102.520

Para tal efecto realiz el cruce de informacin con la mencionada ex - cooperativa, determinndose lo siguiente:
1.

Mediante Requerimiento N 00346-97, se solicit a la contribuyente sustente la diferencia


de melaza por la cantidad de 504.859 toneladas en el ao 1995 y 326.982 toneladas en
1996, que fue determinada en funcin a la
documentacin presentada por la recurrente;
solicitndole, adems, que sustente las ventas omitidas segn Anexo que se adjunta en
el requerimiento. Posteriormente, con fecha
28 de abril de 1997 se emite un nuevo requerimiento signado con el nmero 00397-97
reiterndosele lo solicitado en el documento
anterior.

La factura N 002-00455 ha sido emitida con fecha 30 de diciembre de 1995


y no en el mes de marzo de 1996, como
se consigna en la exhibida por la recurrente en el perodo de fiscalizacin y
en el control de despacho realizado por
la referida ex-cooperativa.

2.

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

503.609
0606
0629
0641

687.649
850.469
820.389

CAP. VI

820.389

Segn las Guas de Remisin Ns 886,


911, 915, 930, 348, 381, 386, 409, 502,
503, 507, 512, 518, 522, 523, 526, 537,
545, 552, 570, 571, 596* 578, 577, 600,
609, 631, 651 y 666, obtenidas por la
Administracin en el referido cruce de
informacin, se pudo determinar que la
cantidad especificada en las Facturas
N 002- 00435, 00438, 00455 y 00469,
fue despachada durante el ejercicio
1995 y 1996 de la siguiente forma:

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

INSTITUTO PACFICO

119

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

MEMO
N

Factura
N

Fecha de
Emisin

MEMO SA-113

002-00435

30.12.95

Cantidad
Facturada
TM
120.782

MEMO SA-167

002-00438

30.12.95

461.707

MEMO SA-260

002-00455

30.12.95

199.860

MEMO SA-260

SALDO AL 31.12.95
002-00469
30.03.96

219.440

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

De los argumentos esgrimidos, la Administracin concluye que la compra de melaza


en 1995, as como la venta omitida estara
constituida de la siguiente manera:
Fecha de
emision
30.12.95

Nmero de
factura
002-00438

MENOS saldo pendiente

TM
461.707
2.517
459.190

CAP. IX

30.12.95

002-00438

120.782

30.12.95

002-00455

199.860

TOTAL COMPRAS 1995


MENOS VENTAS 1995
VENTA OMITIDA

120

779.832
77.630
702.202

Cantidad
Entregada
TM
9.472
37.810
37.400
36.100
120.782
28.890
33.510
12.340
12.010
30.060
40.740
38.600
11.950
31.210
36.000
32.110
12.930
32.590
31.880
41.910
32.460
459.190
33.890
41.780
37.100
37.760
12.150
37.180
199.860
40.330
35.400
12.240
37.040
19.940
37.280
30.080
37.420
249.730

Gua
N
886
911
915
930

Saldo Pendiente de entrega


al 31.12.96
111.310
73.500
36.100
0.000

348
381
386
409
502
503
507
512
518
522
523
526
537
545
552
570

432.817
399.307
386.967
374.957
344.897
304.157
265.557
253.607
222.397
186.397
154.287
141.357
108.767
76.887
34.977
2.517

571
583
586
596
578
577

168.487
126.707
89.607
51.847
39.697
2.517

600
606
609
629
631
651
641
666

2.517
181.627
146.227
133.987
96.947
77.007
39.727
9.647
-27.773

El importe de las ventas omitidas del ejercicio 1995, se determina de aplicarle a 702.202
TM el valor de venta unitario que asciende
a S/. 109.57 Nuevos Soles, que incluye el
costo unitario promedio de S/. 91.31 Nuevos
Soles, ms el margen de ganancia que asciende al 20%. De dicha operacin, la Administracin obtuvo como resultado el importe
de S/. 89,519.05 Nuevos Soles de ventas
omitidas, el cual se incluy en el mes de diciembre de 1995.
Para el ejercicio 1996, la compra de melaza a las cooperativas Pucal, Pomalca y
Cayalti fue por la cantidad de 643.002 TM,
determinada en el proceso de fiscalizacin.
Dicho monto ha sido disminuido en esta inscaptulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

tancia en el monto contenido en la Factura


N 002-00455 por 199.860 TM, quedando
un importe de 443.142 TM. Posteriormente,
para la determinacin de las ventas omitidas
del ejercicio 1996, se le dedujeron las ventas
del ejercicio 1996 que ascienden a 316.060
TM, resultando el importe omitido de 127.082
TM. De esta diferencia se determin que el
importe de las ventas asciende a la cantidad de S/. 15,937.99 Nuevos Soles, que resulta de aplicarle a las 127.082 TM el valor
de venta unitario que equivale a S/. 125.42
Nuevos Soles (S/. 104.51 Nuevos Soles de
costo promedio unitario ms el 20% que corresponde al margen de ganancia). El reparo
correspondiente se afect a las operaciones
del mes de diciembre de 1996,
La recurrente no muestra al cierre de los
ejercicios 1995 y 1996, saldo final de melaza,
quedando demostrado as que ha transferido
tales productos omitiendo los requisitos formales y sustanciales que exigen las normas
tributarias.
Al disponer de los antecedentes relacionados con el presupuesto de hecho, es decir,
que existe omisin de las compras realizadas en los ejercicios 1995 y 1996 y contar
con el porcentaje de utilidad de la venta de
melaza, considera que ha actuado de acuerdo a ley, siendo de aplicacin el numeral 1)
artculo 63 del Cdigo Tributario.
En consecuencia, se desvirta el argumento
de la recurrente indicando que la determinacin del Impuesto General a las Ventas parte
de una supuesta diferencia de inventarios.
Argumentos de la recurrente:
De la presuncin realizada por el auditor, se
determinaron omisiones al IGV en los ejercicios 1995 y 1996 y partiendo de dicha base
determina omisiones en el Impuesto a la
Renta de tercera categora del ejercicio 1995
y en los pagos a cuenta del mismo impuesto, correspondiente a los ejercicios 1995 y
1996.
La facturacin de melaza significa un medio
que utilizan las ex - cooperativas de azcar
para cancelar las facturas emitidas por la
empresa en calidad de proveedores. La liquidez de las ex - cooperativas motiv a que
se aceptase el trueque con melaza como
medio de pago para posteriormente vender
dicho producto. Por problemas de produccin las ex - cooperativas no hacen entrega
INSTITUTO PACFICO

inmediata y total de la melaza sino mediante


entregas peridicas sucesivas que se van registrando en un control de despacho que se
le apertura al acreedor.
Mediante los siguientes hechos registrados
se ha establecido que el auditor no ha considerado las caractersticas y particularidades
de las transacciones comunes de las ex cooperativas:
a) La Ex - Cooperativa Pucal emite las
Facturas Ns 0438 y 0435 en noviembre de 1995 por un total de 582.782 TM
de melaza.
b) La Ex - Cooperativa Pucal no despacha
el total de la melaza y en el ao 1995
slo entrega a la empresa 77.88 TM.
c) La empresa vende las 77.88 TM de
melaza en el ejercicio 1995.
d) Al 31 de diciembre de 1995 la Ex Cooperativa Pucal tiene un saldo por
entregar de 503.609 TM, que al no haberlas recibido la empresa es materialmente imposible que la haya vendido.
e) Al inicio del ao 1996, la Ex - Cooperativa Pucal le emite facturas por 430.74
TM para ser entregadas de acuerdo
a la programacin de depachos que
efecten. En ese mismo ao les facturaron y entregaron otras cooperativas
(Pomalca, Cayalti y otros) 212.302 TM,
totalizando las facturas de melaza recibidas la cantidad de 314.822 TM,
siendo Pucal la que no les entreg la
totalidad del producto.
f)
La melaza que les despacharon las
ex - cooperativas en 1996 que sum
314.82 TM fue vendida en el mismo
ao tal como consta en sus comprobantes de pago, los cuales ha tenido a
la vista el auditor.
g) Al finalizar el ao 1996, el saldo pendiente de la Ex - Cooperativa Pucal
correspondiente a lo facturado en el
mismo ao es 328.222 TM, las que
al no haber estado disponibles para
la empresa, resulta imposible que las
hayan vendido, por lo que no existe
la omisin de ventas que determina el
auditor, quien personalmente ha comprobado la veracidad de la informacin
con la misma ex - cooperativa.
Para la determinacin de ventas omitidas sobre base cierta es importante que en el caso
121

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III

de la determinacin del IGV, el impuesto


se haya calculado directamente de los elementos que permiten su clculo; esto es, de
ventas comprobadas no facturadas, no registradas o no declaradas. Para ello, se debe
tener en cuenta los elementos que permiten
conocer directamente la obligacin tributaria
del IGV, como son la facturacin de las ventas, las facturas de compra, el registro de los
comprobantes de ventas y compras y la declaracin de lo registrado.
La presuncin que realiza el auditor, parte de
un hecho no probado, pues la diferencia de
inventario no es tal, ya que no se ha seguido el procedimiento establecido en el Cdigo
Tributario aprobado por Decreto Legislativo
N 816, en ninguna de sus modalidades.
Anlisis:

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

En el presente caso la controversia se centra


en comprobar si procede la determinacin
del Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta efectuada, teniendo en cuenta
que la recurrente omiti registrar compras.
Tal como se puede apreciar del expediente
presentado, la Administracin Tributaria determin que la recurrente dej de registrar la
recepcin de productos (melaza) proveniente de transacciones efectuadas en los ejercicios 1995 y 1996; adems constat que los
documentos presentados por la contribuyente son distintos a los obtenidos por el cruce
de informacin realizado con la Ex - Cooperativa Pucal.
A travs de la informacin de terceros procede a determinar en forma secuencial, cada
una de las entregas realizadas, conciliando
tanto los Memoranda que figuran en los controles de despacho (segn folios 249 al 254),
como en las facturas y guas de remisin (segn folios 196 al 241). En tal sentido, consider que la empresa haba omitido ingresos
al no existir melaza en existencias al final de
los referidos (segn folios N 102 y 103).
La recurrente seala que las entregas haban sido efectuadas en funcin a un control de despacho (segn fojas 248), el cual
muestra que la entrega realizada por la ex cooperativa slo asciende a 78.88 toneladas
en el ejercicio 1995 y que por lo tanto, al no
tener fsicamente el saldo de los bienes era
imposible venderlo. Por ello, indica, que no
se ha seguido el procedimiento establecido
en el artculo 69 del Cdigo Tributario apro122

bado por Decreto Legislativo N 816 para la


presuncin de ventas omitidas por diferencia
entre los bienes registrados y los inventarios,
y que no se ha tomado en cuenta el sistema
y modalidad de transacciones de la empresa
con la ex - cooperativa.
De acuerdo con la informacin presentada
por la empresa y la obtenida en cruce de informacin por la Administracin, se procede
determinar que los documentos en conflicto
son los siguientes:
a) Factura N 002-00455, que segn la
copia proporcionada por la contribuyente, consigna como fecha de emisin
el 30 de marzo de 1996, mientras que
la Administracin cuenta con el mismo
documento, pero con fecha de emisin
el 30 de diciembre de 1995.
b) Las guas de remisin que segn la
contribuyente sustentan la recepcin
de melaza en el ejercicio 1995, son las
Guas Nos. 583 y 586 emitidas ambas
el 29 de diciembre de 1995. No obstante, la Administracin, adems de reconocer la existencia de estas dos guas
mostradas por la contribuyente en el
proceso de fiscalizacin, muestra otras
adicionales, que fueron proporcionadas
por la Ex - Cooperativa Pucal, que figuran a nombre de la recurrente y con
la firma de recepcin de personas no
identificadas. Estas son las Guas Nos.
886, 911, 915, 930, 348, 381, 386, 409,
502, 503, 507, 512, 518, 522, 523, 526,
537, 545, 552, 570, 571, 596, 578 y
577; emitidas entre el 15 de noviembre
y 30 de diciembre de 1995.

Por el ejercicio 1996, la contribuyente
mostr las Guas de Remisin Nos.
606, 629 y 641, emitidas con fecha 8,
10 y 17 de enero de 1996, respectivamente; no obstante, la Administracin,
adems de las mostradas por la contribuyente, detect las Guas Nos. 600,
609, 631, 651 y 666, las cuales fueron
emitidas entre el 8 y el 24 de enero de
1996.
c) El control de despacho que present la
recurrente en la etapa de fiscalizacin
y que consta en foja 248 del expediente, muestra el movimiento de entradas
y salidas de melaza por los ejercicios
1995 y 1996. Por el primer ejercicio,
se puede apreciar que existe un saldo
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

final de 503.609 TM y en el ejercicio


1996 un saldo final de 820.389 TM.
Sin embargo, la Administracin en
base al referido cruce de informacin,
determina que la contribuyente al final
del ejercicio debi tener un saldo final
de 2.517 TM y en el ejercicio 1996, un
saldo por regularizar de 27.710 TM.

Conforme lo establece el numeral 1) artculo 63 del Cdigo Tributario, aprobado por


Decreto Legislativo N 773 y 816 (normas
vigentes en los perodos acotados 1995 y
1996, respectivamente), la Administracin
Tributaria puede determinar la obligacin tributaria considerando la base cierta, tomando en consideracin los elementos existentes que permitan conocer en forma directa el
hecho generador de la obligacin tributaria y
la cuanta de tal obligacin y considerando
base presunta en mrito a los hechos y circunstancias que, por relacin normal con el
hecho generador de la obligacin tributaria
permitan establecer la existencia y la cuanta
de la obligacin.
Segn doctrina1, la determinacin sobre
base cierta dispone de todos los antecedentes relacionados con el presupuesto de hecho no slo en cuanto a su efectividad, sino a
la magnitud econmica de las circunstancias
comprendidas en l, en una palabra, cuando
el fisco conoce con certeza el hecho y valores imponibles, los elementos informativos
pueden haberle llegado por conducto del
propio deudor o del responsable (declaracin jurada) o de terceros ( declaracin jurada o simple informacin) o bien por accin
directa de la Administracin (investigacin y
fiscalizacin), y por supuesto deben permitir
la apreciacin directa y cierta de la materia
imponible, de lo contrario la determinacin
sera presunta.

cicios 1995 y 1996, lo cual no ha ocurrido en


el caso de autos.
Si bien, la Administracin sustenta sus reparos en la informacin obtenida de terceros
proveedores de la recurrente, sin embargo
no se demuestra que esta sea fehaciente
pues no est determinado que la ex - cooperativa Pucal efectivamente cumpli con
registrar las entregas de melaza en sus libros de contabilidad ni que fueron incluidas
en las declaraciones juradas donde consta
la determinacin de sus obligaciones tributarias entre otros elementos que permitan establecer que la recurrente recibi los
bienes y omiti registrarlos en sus libros de
contabilidad.
En efecto, segn se desprende de lo sealado por la Administracin, la determinacin de las ventas se realiz en forma
presunta pues consider slo las compras
efectuadas a la ex - cooperativa Pucal y
determin el valor de venta para efecto del
Impuesto General a las Ventas as como la
determinacin de ingresos para el Impuesto
a la Renta, en base a costos y mrgenes de
utilidad promedio.
Sin perjuicio de lo sealado en los prrafos anteriores, de la documentacin que
obra en el expediente se observa que la
recurrente habra incurrido en varias de las
causales previstas en el artculo 64 del Cdigo Tributario que permite determinar la
deuda tributaria sobre base presunta, pues
se verificaron discrepancias entre sus comprobantes de pago y sus libros contables;
no se cumpli con presentar la documentacin que sustentara las ventas omitidas en
el plazo establecido por la Administracin,
entre otras; por lo que corresponda determinar sobre base presunta y no sobre base
cierta como errneamente procedi la Administracin.

De acuerdo a lo sealado, en el caso de autos, la Administracin Tributaria poda determinar la obligacin tributaria sobre base cierta amparada en el inciso 1 del artculo 632
del Cdigo Tributario, en base a los elementos proporcionados por el deudor tributario o
por terceros, siempre que se estableciera con
exactitud y con pruebas concluyentes que la
contribuyente vendi los productos (melaza)
que recibi en parte de pago durante los ejer-

En tal sentido, y dado que se ha establecido en esta instancia que existen causales
para la determinacin sobre base presunta,
corresponde que la Administracin Tributaria
efecte una nueva determinacin debiendo
considerar para ello el procedimiento previsto en los artculos 659 al 72a del Cdigo
Tributario2 para la determinacin sobre base
presunta vigente en los perodos acotados.

Carlos Guiliani Fonrouge, Derecho Financiero, Volumen


1, cuarta edicin

INSTITUTO PACFICO

Aprobado por los Decretos Legislativos Nas 773 y 816, el


primero vigente hasta marzo de 1996.

123

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

En lo que se refiere a las Resoluciones de


Multa Nos. 074-2-03466, 074-2-03467, 0742-03468, 074-2-03469 y 074-2-03470, al
encontrarse vinculadas a las Resoluciones
de Determinacin Nos. 074-3-02839, 074-302835, 074-3-02836, 074-3-02837, 074-302838 y 074-3-02840, deber estarse a lo
resuelto para estas ltimas.

Conclusin:
Por lo expuesto, soy de opinin que el Tribunal Fiscal acuerde declarar NULA E INSUBSISTENTE la Resolucin de Intendencia
N 075-4-04034 de 16 de enero de 1998, debiendo proceder de acuerdo a lo sealado en
este dictamen.
Salvo mejor parecer.

CAP. II

RTF N 02320-5-2003
CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

EXPEDIENTE N : 1256-98
INTERESADO :
ASUNTO
: Impuesto a la Renta,
Impuesto General a las
Ventas y Multas
PROCEDENCIA : Lima
FECHA
: Lima, 30 de abril de 2003
VISTA la apelacin interpuesta por

contra la Resolucin de Intendencia N 015-4-07601 emitida el
31 de diciembre de 1997 por la Intendencia de
Principales Contribuyentes Nacionales de la
Superintendencia Nacional de Administracin
Tributaria, que declar improcedente la reclamacin interpuesta contra las Resoluciones
de Determinacin Nos. 012-3-05517, 012-305518, 012-3-05441 y 012-3-05442 emitidas
por Impuesto a la Renta e Impuesto General a
las Ventas de los aos 1994 y 1995, y contra
las Resoluciones de Multa Nos. 012-2-11219
a 012-2-11231 y 012-2-10980 a 012-2-10987
giradas por la infraccin tipificada en el numeral 1) del artculo 178 del Cdigo Tributario.

b)

CONSIDERANDO:
CAP. VIII

CAP. IX

Que la recurrente sostiene lo siguiente:


1. Las resoluciones impugnadas son nulas por violacin al debido proceso, por
las siguientes razones:
a) El Requerimiento N 0820-97
nunca fue cerrado por el auditor
fiscal, lo cual es justificado por la
Administracin sealando que en
la fecha de cierre programada se
realiz una incautacin documentara. Sin embargo, mientras que
124

en los requerimientos no conste


el cierre y sus motivos, el proceso de fiscalizacin sigue abierto,
sobre todo si los contribuyentes
no han tenido la oportunidad de
plantear sus descargos.
A travs de dicho requerimiento,
la Administracin solicit la sustentacin contable y/o documentara, y los motivos de una serie
de operaciones, las cuales necesitan una previa explicacin de su
parte, lo que no se podra haber
obtenido de la incautacin.
Si se tiene acceso a los resultados finales del auditor antes que
se emitan los valores respectivos, los contribuyentes pueden
conocer el fundamento de los
reparos, discutirlos con el auditor, presentar los elementos que
puedan levantarlos y, de ser el
caso, regularizar aquellos que
acepta. En su caso, ello no le fue
permitido pues hasta el momento
de emisin de los valores impugnados, la Administracin no le dio
a conocer los resultados de la incautacin y del proceso de fiscalizacin en general.
El argumento de la Administracin respecto a que es potestativo de ella poner en conocimiento
de los contribuyentes sus conclusiones u optar por no hacerlo sin
que ello vulnere procedimiento
alguno, no hace ms que reafirmar su actitud violatoria durante
el proceso de fiscalizacin.

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

c)

2.

La Administracin Tributaria incurri en abuso de autoridad al


llevar a cabo el acto de incautacin, toda vez que procedi a
incautar documentacin sin autorizacin. En efecto, mediante
el Oficio N 01-INC-JEPDT-FPV
de fecha 6 de marzo de 1997, el
Juzgado Especializado Penal en
Delitos Tributarios (JEPDT) autoriz la inspeccin e incautacin
por quince (15) das de libros,
archivos, documentos, registros
en general, medios magnticos
y bienes de cualquier naturaleza
de Editorial Navarrete S.R.Ltda.
y de Distribuidora Navarrete S.A.
por los perodos fiscales 1994 y
1995; sin embargo, la SUNAT incaut tambin documentacin
d) Correspondiente a ejercicios no
autorizados (1991, 1992, 1993,
1996 y 1997) y documentacin
perteneciente a otras empresas.

La SUNAT ha violado no slo el
derecho al debido proceso durante el proceso de fiscalizacin, sino
tambin el derecho a la inviolabilidad de documentos y de domicilio, lo que acarrea la nulidad del
acto de incautacin sobre el cual
se sustentan las resoluciones de
determinacin reclamadas.
Sin perjuicio de lo antes expuesto, las
resoluciones de determinacin impugnadas no cumplen con los requisitos
establecidos en el artculo 77 del Cdigo Tributario al no estar debidamente
fundamentadas, y de conformidad con
el artculo 109 del referido Cdigo devienen en anulables.
La Administracin pretende sustentar
el reparo de supuestas ventas omitidas
en un denominado Cuadro de Evolucin de Ventas, el cual segn ella habra sido obtenido en el proceso de incautacin, no obstante, ninguno de los
valores precisa de qu cuadro se trata
ni ha sido transcrito, no se identifica el
autor ni la informacin que contiene, ni
el anlisis y/o clculos que habra realizado la SUNAT para determinar que
el rubro WF 1080 expresa las ventas
omitidas.

INSTITUTO PACFICO

3.

Respecto a la supuesta subvaluacin


de exportaciones, ninguna de las resoluciones de determinacin precisa
cmo la SUNAT la ha determinado, ya
que se limita a indicar que sustenta el
reparo en liquidaciones y contratos de
ventas que dice incluir en un Anexo A,
que no contiene informacin alguna sobre tales liquidaciones y contratos.
Tampoco se tena conocimiento exacto
ni se poda inferir cul era el mtodo
de determinacin de la deuda aplicada
ya que algunas resoluciones sealan
como base legal el artculo 63s del
Cdigo Tributario, el cual establece
de modo general que la acotacin se
puede realizar sobre base cierta o presunta. Por otro lado, la Resolucin de
Determinacin N 012-3-05441 hace
mencin al artculo 64 del Cdigo Tributario, el que est referido a base presunta.
El hecho que la SUNAT haya permitido
a la recurrente el acceso a los papeles
de trabajo del proceso de fiscalizacin
luego de haber sido notificadas las resoluciones reclamadas, no significa
que stas ltimas hayan sido subsanadas, ya que en todo caso deben de
haberse notificado las motivaciones
como ampliacin de las resoluciones o
emitirse stas nuevamente.
La Administracin no puede afirmar
que ha determinado la deuda tributaria
sobre base cierta por cuanto la acotacin por ventas omitidas no se realiz
en base a la informacin contable y financiera de la empresa, sino en funcin
a un cuadro apcrifo (Cuadro de Evolucin), sobre el cual se ha realizado
una proyeccin por la similitud de dos
meses (julio y noviembre de 1994) con
los cuadros Registros de Ventas Acumuladas. En todo caso, estos cuadros
no constituyen documentos contables
que acrediten la existencia de tributo
omitido, sino indicios que permitiran
suponer ventas omitidas.
Reiteradas resoluciones del Tribunal
Fiscal admiten las acotaciones sobre
base cierta siempre que los libros, registros contables, y documentacin del
contribuyente sean fehacientes, pudiendo utilizar para tal fin informacin proba125

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

4.

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII


CAP. VIII

CAP. IX

126

da de terceros, y a falta de stos y cuando las leyes tributarias lo dispongan, el


tributo podr determinarse sobre base
presunta (Resoluciones Nos. 118-2-97
y 227-3- 97). Por tanto, debi efectuarse la determinacin sobre base presunta, resultando aplicable el principio
de adecuacin a la realidad econmica
del contribuyente.
La SUNAT no puede acotar ventas
omitidas de productos terminados que
no han podido ser fabricados por ella.
En efecto, para producir la mayor cantidad de cromos establecida por la SUNAT hubiera sido necesario adquirir un
mayor nmero de insumos, lo que a su
vez originara un incremento en el costo de sus ventas, sin embargo, en las
resoluciones de determinacin giradas
no se ha reparado el gasto declarado
en la adquisicin de insumos destinados al proceso productivo.
Si bien el rea de exportaciones elabor
sin el suficiente sustento tcnico un cuadro denominado Coeficientes de Insumo Producto (Reposicin de Mercancas en Franquicia) para ser presentado
a ADUANAS, se solicit a una entidad
profesional independiente y ajena al
asunto de autos, el Centro de Transferencia Tecnolgica de la Pontificia Universidad Catlica del Per, que elabore
un anlisis debidamente sustentado del
proceso de produccin de cromos y lbumes, as como de las mermas incurridas en dicho proceso. A diferencia de
este anlisis, el informe elaborado por
la SUNAT no ha observado la metodologa exigida para estos anlisis, ya que
ni siquiera realiz dicho estudio dentro
de los plazos mnimos exigidos para
este tipo de trabajo tcnico.
De otro lado, respecto a lo manifestado por la SUNAT en el sentido que la
mayor produccin se encuentra acreditada con el cuaderno denominado
Correlativos de Ordenes de Trabajo,
cabe indicar que este cuaderno es un
documento de cargos entre el rea de
presupuestos y el rea de planeamiento, y no rdenes de trabajo de la gerencia de produccin, por lo que el informe de la resolucin apelada no puede
suponer que dicho cuaderno contiene
produccin no declarada.

5.

6.

Adems, las rdenes de trabajo pueden


llegar a ejecutarse total o parcialmente
o no ejecutarse por decisin gerencial,
debido a que las condiciones de mercado no hacen factible su terminacin,
o por falta de un insumo, etc.
La SUNAT no ha solicitado los descargos respectivos de las rdenes de trabajo no producidas y las parcialmente
realizadas, sino que ha supuesto que
es una produccin no declarada sin
realizar un razonamiento o anlisis previo de la produccin grfica.
La Administracin Tributaria pretende
sustentar una mayor produccin y la
no entrega de documentos con el Memorandum N 005-96/AI, el cual habra
sido incautado en el proceso de fiscalizacin; sin embargo, este documento
no cuenta con firma alguna, ni con sello
de recepcin del destinatario o del rea
a la que estaba dirigida, por lo que carece de valor probatorio alguno.
En el supuesto negado que dicho instrumento s hubiera sido redactado por
las personas cuyas firmas no aparecen
en l, la Administracin Tributaria no
debera contar con el mismo, toda vez
que es un documento fechado el 18 de
enero de 1996 y referido a supuestos
hechos ocurridos en ese ao, respecto
del cual no se contaba con autorizacin
de incautacin.
Es falso que el mencionado Cuadro de
Evolucin de Ventas haya sido parte
del proceso de fiscalizacin de la que
fue objeto, por cuanto dicho documento no fue obtenido de la incautacin
realizada ...........
Adems, el referido cuadro no cuenta
con firma alguna que permita identificar
a la persona que lo elabor, a fin de
evidenciar que la autora corresponde
a un ejecutivo o personal facultado a
manejar la informacin contenida en dicho cuadro. Tampoco aparecen sellos,
cargos de recepcin, clientes a quienes
se les haya realizado las ventas, as
como la moneda en que se encuentra
elaborado.
La SUNAT sustenta que dicho cuadro
se encuentra expresado en dlares
americanos, argyendo que en el cuadro denominado Resumen de Ventas
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

Acumuladas por Lneas del 1 al 13 de


mayo de 1995 aparecen cifras en dlares; sin embargo, este ltimo cuadro
tampoco cuenta con firmas o sellos
que demuestren el origen o el destino
del mencionado resumen de ventas, ni
su estructura es igual a la de los Resmenes de Ventas Acumuladas por
Lneas de otras fechas.
7. La Administracin sostiene que el Cuadro de Evolucin de Ventas se encuentra sustentado en los reportes financieros incautados, sin embargo, estos
reportes son documentos manuscritos
que en su mayora no se encuentran
firmados, tal como lo reconoce la propia
auditora de SUNAT en su testimonial
ofrecida ante el JEPDT. Esta auditora
seal adems que los cruces con los
registros se realizaron a nivel de montos totales, lo cual desvirta la supuesta
determinacin sobre base cierta.
8. Varios de los cuadros denominados
Resmenes de Ventas Acumuladas
por Lneas (que tambin sustentaran
los informes financieros) se encuentran firmados por el administrador y la
asistente de red, sin embargo, no se
hallaron en el sistema las fuentes ni
programas que emiten estos resmenes, por lo que no puede afirmarse que
esas personas cuentan con informacin
fidedigna, y mucho menos que obtuvieron la informacin de las jefaturas de
ventas, contabilidad o administracin,
puesto que en la incautacin no se
encontr informacin o cargos de documentos remitidos por dichas reas a
estas personas.
9. La determinacin de la supuesta deuda
tributaria contenida en las resoluciones
reclamadas no ha sido realizada sobre
base cierta como errneamente sostiene la SUNAT, ya que un cuadro cuya
informacin no forma parte de la documentacin contable y financiera de la
empresa no puede constituir base cierta para efectuar reparos por supuestas
ventas omitidas, ms an si no se han
realizado cruces con clientes, registros
de ventas, diario, compras, produccin,
etc.
10. Si los informes financieros constituyen
un registro extracontable de ventas, tal
INSTITUTO PACFICO

como lo sostiene la SUNAT, debera


existir la contrapartida de compras y/o
gastos, registro extracontable que tampoco existe, al no haberse incautado
durante el proceso de fiscalizacin.
11. Todas las operaciones realizadas por
ella y su vinculada (Distribuidora Navarrete S.A.) se encuentran debidamente
sustentadas con los respectivos comprobantes de pago.
12. La SUNAT no ha tomado conocimiento
del hecho que el seor Luis Navarrete
Lechuga, accionista mayoritario y Gerente General de las empresas Editorial
Navarrete S.R.Ltda. y Distribuidora Navarrete S.A., ha venido comercializando lbumes y cromos a travs de sus
distribuidores mediante la modalidad de
consignacin desde hace ms de veinte
(20) aos, inicialmente en forma personal, y luego por medio de dichas empresas. Desde aquellos primeros aos,
los distribuidores depositaban en las
cuentas bancarias personales de Luis
Navarrete Lechuga los montos correspondientes a las consignaciones realizadas, emitiendo Editorial Navarrete
S.R.Ltda. y Distribuidora Navarrete S.A.
los comprobantes de pago respectivos
a los distribuidores como liquidacin de
campaa. Posteriormente los depsitos
realizados eran trasladados peridicamente a las cuentas bancarias de dichas empresas con el objeto de regularizar las cuentas.

De lo antes se expuesto, se concluye
que el ingreso percibido por las empresas citadas ha sido registrado contablemente, no existiendo venta omitida
alguna, lo cual queda acreditado con
los documentos incautados referidos al
seor Angel Ucaay (distribuidor).

Asimismo, las regularizaciones peridicas realizadas de las cuentas personales de Luis Navarrete a las cuentas d
e
se encuentran
acreditadas con las transferencias bancarias que la Administracin Tributaria
tuvo en su poder como producto de la
incautacin, y que no ha verificado en
su oportunidad. Cabe mencionar que
el Tribunal Fiscal ha establecido que
el uso de cuentas personales del socio
principal por parte de las empresas no
127

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

constituye presuncin de ocultacin de


ingresos por ventas (RTF N 8011 de
19 de enero de 1973).
13. Todas las exportaciones realizadas
han sido debidamente facturadas dentro de los mrgenes de precios internacionales, en funcin a importaciones
efectuadas por empresas nacionales
de productos similares a los del extranjero.

La SUNAT ha efectuado reparos en
base a documentacin epistolar realizada con sus clientes extranjeros vinculados a ella, sin haber realizado una
verificacin de las cuentas corrientes
contables correspondientes a estos
clientes, con lo cual hubiese apreciado
que la vinculacin accionaria de algunas de ellas y la continuidad del mercado permitieron que estas empresas
realizaran prstamos o adelantos para
futuros envos a Editorial Navarrete
S.R.Ltda., transferencias que son perfectamente vlidas y lcitas tal como
est acreditado en los asientos correspondientes y en las leyes que permitieron el libre trnsito de capitales.

Los reparos relacionados con la empresa Figuritas Sal S.A. de Argentina
se basan en la liquidacin efectuada en
Buenos Aires, la cual est referida a la
ejecucin de un contrato de joint venture. De esta liquidacin se desprende
que Editorial Navarrete S.R.Ltda. era la
encargada de poner la mercadera y la
otra empresa de distribuirla y promocionarla, y una vez finalizada la venta,
determinados los ingresos y efectuada
la deduccin de gastos, se pagaba el
Impuesto a las Ganancias vigente en
Argentina, y los dividendos eran distribuidos entre las partes (los que de conformidad con la Ley del Impuesto a la
Renta estaban inafectos).
14. La operacin de venta realizada a la
empresa Distribuidora Navarrete S.A.
no fue anulada, siendo considerada
dentro de la respectiva base imponible
del Impuesto General a las Ventas de
octubre de 1994. Lo que se produjo
fue la anulacin del comprobante de
pago, vale decir, de la Factura Nfi 001001122 tal como se encuentra anotado
en su registro de ventas, anulacin que
128

se efectu antes de la entrega de ella


al comprador (lo que se acredita al no
estar asentada en su registro de compras), para ser reemplazada por cuatro
facturas vlidamente emitidas que sustentaron finalmente la transaccin realizada (Facturas Nos. 001-1197, 0011200, 001-1201 y 001-1202, las cuales
fueron debidamente canceladas); y por
consiguiente, no existi ninguna omisin en el clculo del Impuesto General
a las Ventas de octubre de 1994 ni en
el Impuesto a la Renta de este ao.

De otro lado, el importe desembolsado
inicialmente por Distribuidora Navarrete S.A. por la Factura N 001-001122,
tal como aparece en los respectivos
comprobantes de ingreso a caja, fueron aplicados a cuentas pendientes de
cancelacin que esta empresa tena,
tal como se acord en dicha oportunidad.
15. Habindose demostrado la nulidad, y
en su caso la anulabilidad, y carencia
de fundamento de las resoluciones
de determinacin impugnadas, las supuestas infracciones que se le imputan
no se han verificado, y por consiguiente, las resoluciones de multa devienen
en improcedentes.
16. Al habrsele otorgado slo un plazo de
dieciocho (18) das hbiles para que
pueda revisar el expediente (el cual
es extenso y desordenado) a fin de
poder encontrar el sustento de los argumentos de la Administracin, y al no
habrsele entregado todas las copias
solicitadas, se han vulnerado sus derechos a la legtima defensa y al debido
proceso.
Que la Administracin seala:
1. Respecto a la nulidad y anulabilidad de
las resoluciones de determinacin:
-
Al efectuarse la incautacin se encontr la documentacin que anteriormente haba sido solicitada en reiteradas
oportunidades y que no fue presentada
por la recurrente, por lo que al haberse
verificado la existencia de dicha documentacin, corresponde tener por cerrado el Requerimiento N 820-97.
-
Teniendo en cuenta el reiterado incumplimiento en la presentacin de la
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

documentacin solicitada, el sucesivo


pedido de prrrogas y la inconsistencia
de la informacin proporcionada, se
presumi la existencia de evasin tributaria, y en aplicacin de lo dispuesto
por el numeral 7) del artculo 62 del
Cdigo Tributario, se procedi a la incautacin de documentacin, previa
autorizacin judicial, en los locales de
las empresas que conforman el Grupo
Navarrete.
El artculo 97 de la Ley del Impuesto
a la Renta, faculta a la Administracin
Tributaria a comunicar al contribuyente
los resultados de su accin fiscalizadora, es decir, es potestad de la Administracin poner en conocimiento de los
contribuyentes sus conclusiones, por
lo que optar por no hacerlo no vulnera
procedimiento alguno.
El Cuadro de Evolucin de Ventas
ha sido parte del proceso de fiscalizacin al haberse obtenido como consecuencia de la incautacin practicada a
Distribuidora Navarrete S.A., empresa
vinculada a la recurrente, por lo que
carece de fundamento lo sealado por
esta ltima respecto a que ignoraba el
contenido del referido cuadro.
La solicitud presentada por la recurrente el 1 de agosto de 1997 (escrito N
313302), resultaba improcedente por
cuanto el acceso al expediente a que
se refiere el artculo 131 del Cdigo
Tributario, opera siempre que exista un
expediente de reclamacin en trmite,
supuesto que no se cumpla al momento de presentarse el citado escrito.
Teniendo en cuenta lo antes manifestado, las resoluciones impugnadas no
adolecen de la causal de nulidad contemplada en el inciso 2) del artculo
109 del Cdigo Tributario, por lo que
los argumentos de la contribuyente en
ese sentido carecen de fundamento.
Las resoluciones de determinacin se
encuentran suficientemente fundamentadas, al haberse cumplido con los requisitos contenidos en el artculo 77
del Cdigo Tributario, por cuanto en
ellas se indica tanto los motivos de los
reparos como los fundamentos legales que las amparan. Adems, en los
anexos de los valores impugnados se

INSTITUTO PACFICO

2.

3.

indica la documentacin incautada de


propiedad de la recurrente, que sirvi
de base para la determinacin de la
deuda tributaria.
Con posterioridad a la interposicin del
escrito de reclamacin, se permiti la
revisin del expediente y se proporcion las fotocopias de los papeles de trabajo solicitadas.
Con la incautacin practicada, se cont
con la documentacin necesaria para
efectuar la determinacin de la deuda
tributaria sobre base cierta, resultando
inaplicables los procedimientos de determinacin sobre base presunta. Asimismo, no resultan aplicables las resoluciones del Tribunal Fiscal citadas por
la recurrente, por cuanto versan sobre
supuestos distintos a los planteados en
el presente caso y adems porque no
constituyen jurisprudencia de observancia obligatoria.
Producto del estudio de la documentacin incautada se determinaron omisiones al Impuesto a la Renta y al Impuesto General a las Ventas de los aos
1994 y 1995: por el ejercicio 1994 se
giraron las Resoluciones de Determinacin Nos. 012-3-05517 y 012-3-05518
reparndose subvaluacin de ventas
al exterior, ventas omitidas y factura
indebidamente anulada, y por el ejercicio 1995 se emitieron las Resoluciones
de Determinacin Nos. 012-3-05441 y
012-3-05442 por subvaluacin de ventas al exterior y ventas omitidas.
En lo referente a la Relacin Insumo
- Producto, durante la etapa de la fiscalizacin se efectu una inspeccin
en la planta de produccin de la recurrente a efecto de conocer el proceso
productivo as como los porcentajes de
mermas y desperdicios por etapas, elaborndose como resultado el informe
de fecha 22 de julio de 1997, en el que
se indica que la verificacin de la relacin existente entre insumos y productos se realiz basndose en el balance
de materiales, es decir, la cantidad de
papel utilizado y la cantidad de cromos
impresos obtenidos.
Al comparar la cantidad calculada de
paquetes (segn relacin insumo producto) con la cantidad de paquetes
129

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III


CAP. IV

CAP. V

4.
CAP. VI

CAP. VII

5.

CAP. VIII

CAP. IX

130

vendidos (segn factura) y la cantidad


de paquetes programados (segn rdenes de trabajo), se obtuvieron diferencias sustanciales entre la produccin
calculada segn la relacin insumo
- producto y la produccin segn las
rdenes de trabajo. Es por ello que no
se reconoci a la recurrente un mayor
gasto por adquisicin de insumos.
El anlisis de la relacin insumo - producto efectuado permiti establecer
diferencias en las cantidades de paquetes producidos utilizando la misma
cantidad de insumos, es decir, se estableci una mayor produccin en base a
un mayor rendimiento de los insumos
en comparacin a lo declarado por la
recurrente.
Con posterioridad a la incautacin llevada a cabo, la contribuyente present
un informe relativo al proceso productivo de cromos y lbumes elaborado por
la Pontificia Universidad Catlica del
Per, el cual presenta mermas superiores a las declaradas ante Aduanas,
consignadas en los Cuadros de Coeficientes Insumo - Producto (Reposicin
de Mercancas en Franquicia). Por este
motivo, resulta correcto el anlisis correspondiente sobre la relacin insumo
- producto en el proceso productivo.
No se presenta la situacin descrita
en el artculo 72 del Cdigo Tributario
(que contiene una presuncin que puede ser utilizada por la Administracin
para determinar ingresos omitidos), y
por tal motivo no ha sido utilizado para
efecto de la determinacin de las ventas omitidas.
Producto de la incautacin llevada a
cabo se obtuvieron unos cuadernos de
rdenes de produccin denominados
Correlativos de rdenes de Trabajo,
cuyo anlisis permiti establecer que
la recurrente no declar la totalidad de
las rdenes de produccin que fueron
requeridas expresamente, y que las rdenes de trabajo presentadas lo fueron
por cantidades inferiores a las consignadas en los mencionados cuadernos,
no obstante haber manifestado la recurrente en respuesta al Requerimiento
Na 0367-96 que las rdenes de trabajo
entregadas correspondan a la produc-

6.

7.

cin real y total realizada con Distribuidora Navarrete S.A.


En el Informe General de Fiscalizacin
se seala que producto de la incautacin se puso en evidencia la existencia
de un krdex del Almacn WF de

por los meses de octubre y
noviembre de 1994, habindose determinado luego de la verificacin correspondiente, que dichas transacciones
no fueron registradas ni declaradas
tanto por Editorial Navarrete S.R.Ltda.
como por Distribuidora Navarrete S.A.
Asimismo, de los diskettes incautados
se obtuvo informacin respecto al control que se llevaba de las mercaderas
que salan del almacn y que no eran
facturadas, a travs de las siglas WF1080.
El reparo por ventas omitidas se determin en base al Cuadro de Evolucin
de Ventas de Distribuidora Navarrete
S.A., en el cual se consignan las ventas en el mercado local tanto de cromos como de otros artculos, las que se
encuentran anotadas en el rubro WF1080 que constituye un registro relacionado con (principal accionista de la
recurrente).
El cuadro mencionado constituye un
registro en dlares que refleja las operaciones efectuadas por Distribuidora Navarrete S.A. que se encuentran
separadas bajo dos conceptos: el primero bajo el rubro DISNAV, el cual se
encuentra registrado y declarado ante
la Administracin Tributaria, y el segundo bajo el rubro WF-1080, en el que se
consignan ingresos no registrados ni
declarados.
Dicho cuadro, de acuerdo con lo consignado en el Informe General, se encuentra sustentado en los reportes financieros incautados, elaborados por

, los cuales contienen ingresos de oficina (contabilidad oficial) y 1080 (control paralelo).
Los mencionados reportes financieros
constan de los siguientes documentos:
Hoja de Informe Financiero Diario,
Resumen de Ventas Acumuladas por
Lneas, Reporte de Caja General,
Reporte de Ingresos a Caja, Reporte
de Guas de Cotizaciones y Documencaptulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

tos Cancelados - Reporte de Gua.


8. En el Memorando N 131-95/AI del
24 de noviembre de 1995 emitido por
Auditora Interna del Grupo Empresarial Navarrete, obtenido de la incautacin, dirigido al seor Luis Navarrete
Lechuga, se indica que Distribuidora
Navarrete S.A. informa diariamente la
distribucin de los ingresos en cuentas
corrientes de DISNAV y en cuentas corrientes o de ahorros de Luis Navarrete
Lechuga.

El contenido del citado memorando
pone en evidencia que la recurrente
lleva un control paralelo extracontable
denominado WF-1080 1080, en el
cual se consigna el monto de los ingresos por operaciones realizadas que no
son registradas ni declaradas a la Administracin.
9. Para el caso de autos, del Cuadro de
Evolucin de Ventas se tom nicamente la lnea de cromos, por cuanto
la recurrente es el proveedor exclusivo
de cromos y lbumes en el pas de Distribuidora Navarrete S.A., tal como se
evidencia de los registros de compras
de esta ltima y de los registros de ventas de la primera. Por consiguiente, las
ventas de la lnea de cromos efectuadas por Distribuidora Navarrete S.A.,
necesariamente provenan de adquisiciones efectuadas a la recurrente.
10. El Cuadro de Evolucin de Ventas
contiene informacin hasta el mes de
abril de 1995 por lo que a partir de
mayo del mismo ao se recurri directamente a los Resmenes de Ventas
Acumuladas por Lneas, los cuales
son emitidos diariamente y reflejan las
operaciones que son registradas bajo
el rubro WF-1080.

Tomando como referencia los montos
consignados en el referido cuadro, se
estableci el margen de utilidad de la
recurrente con la finalidad de determinar los ingresos omitidos tanto para
efecto del Impuesto General a las Ventas como para el Impuesto a la Renta.
11. En lo que respecta al reparo por venta
anulada, durante el ejercicio 1994 se
detect ingresos por una operacin de
venta a Distribuidora Navarrete S.A.
realizada mediante la Factura N 001INSTITUTO PACFICO

001122 por un monto de S/. 533 449,00,


la que fue registrada indebidamente
como anulada.

Este reparo se sustenta en los comprobantes de ingresos a caja, el registro en
el libro caja y documentacin interna de
contabilidad, los que evidencian que la
operacin no fue anulada, y al no haberse presentado pruebas que desvirten el reparo, procede mantenerlo.
12. El rubro subvaluacin de ventas al exterior se sustenta en liquidaciones, contratos de venta y estados de cuentas
corrientes consolidados, los que forman
parte de la documentacin incautada y
que son de propiedad de la recurrente.

Del estudio de dicha documentacin
se estableci que por los aos 1994 y
1995 la recurrente realiz operaciones
comerciales con empresas del exterior,
producindose la subvaluacin de ventas consistente en la omisin de ingresos al no registrar ni declarar la totalidad de los montos correspondientes a
dichas operaciones.

El artculo 32 de la Ley del Impuesto a
la Renta no resulta aplicable al caso de
autos, toda vez que como resultado de
la incautacin se encontr documentacin que acredita el valor de las operaciones realizadas por la recurrente,
y por consiguiente, no cabe recurrir al
valor de mercado.

Se ha verificado los montos determinados en las Resoluciones de Determinacin Nos. 012-3-05517 y 012-3-05441,
efectundose el cruce correspondiente
con los registros de ventas de 1994 y
1995, con la documentacin incautada
y con los medios magnticos proporcionados por ADUANAS.

Al no haber la recurrente presentado
dentro del trmino probatorio, los certificados de inspeccin y los documentos emitidos por la autoridad aduanera
que ofreciera en su escrito de reclamacin, ni ningn otro documento que
desvirte los resultados obtenidos por
la Administracin, corresponde mantener los reparos por subvaluacin de
ventas al exterior.
13. Las resoluciones de multa impugnadas
fueron emitidas al amparo del numeral
1) del artculo 178 del Cdigo Tribu131

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

tario por concepto del tributo omitido


determinado en las Resoluciones de
Determinacin Nos. 012-3-05517, 0123-05518, 012-3-05441 y 012-3-05442.
Dado que estas resoluciones de determinacin han sido mantenidas en su
totalidad, tambin procede mantener
las multas que derivan de ellas, sin
embargo, respecto a las Resoluciones
de Multa Nss. 012-2-11231 y 012-210987, corresponde rectificarlas al haberse detectado un error en la aplicacin de los intereses.

CAP. I

CAP. II

Que de lo actuado se tiene:


CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

El asunto materia de controversia en el caso


de autos consiste en determinar si las Resoluciones de Determinacin Nos. 012-3-05517,
012-3-05518, 012-3-05441 y 012-3-05442, y
las Resoluciones de Multa Nos. 012-2-11219
a 012-2-11231 y 012-2-10980 a 012-2-10987
han sido emitidas conforme a ley.
Ahora bien, para ello resulta necesario efectuar una descripcin de los hechos ocurridos
en la etapa de fiscalizacin:
-
Mediante Carta N 0330-95-15.0000
(folio 12950), notificada el 19 de diciembre de 1995, la Administracin
Tributaria comunic a la recurrente el
inicio de la fiscalizacin respecto del
Impuesto a la Renta del ejercicio 1994
y el Impuesto General a las Ventas y
otros del ejercicio 1995.

Para tal efecto, se emiti el Requerimiento N 0102739 (folio 12931), notificado
esa misma fecha, solicitndose diversa
informacin y/o documentacin correspondientes a los perodos tributarios
1994 y 1995, En el resultado de este requerimiento se aprecia que la recurrente
no cumpli con presentar los inventarios
permanentes, los controles fsicos de
existencias ni el libro de actas.
-
A travs del Requerimiento N 030696 (folio 12928), notificado el 3 de abril
de 19961, se solicitaron las plizas de
importacin y exportacin, los comprobantes de pago originales de adquisiciones, las rdenes de produccin, los
1

132

Si bien este requerimiento, al igual que los emitidos con


posterioridad, tienen como sustento la Carta N- 034796-15.0000 (folio 12949), mediante sta nicamente se
design a los auditores que reemplazaran a los mencionados en la Carta N 0330-95-15.0000.

krdex valorados de materias primas,


suministros, y productos terminados,
los inventarios iniciales y finales y el
anlisis de determinadas cuentas contables de los perodos 1994 y 1995.
Del resultado de este requerimiento se
aprecia que la recurrente present fotocopia de las plizas de exportacin y
de importacin, y que no cumpli con
presentar las facturas originales, los
krdex valorados y las rdenes de produccin solicitadas.
El 9 de mayo de 1996 se notific el Requerimiento N 0318-96 (folio 12927),
mediante el cual se solicit que se indique por escrito el proceso productivo
de la impresin de lbumes y cromos,
debiendo adjuntarse la ficha tcnica
de las impresiones efectuadas de los
ejercicios 1994 y 1995 (en la que se
seala el consumo de materia prima,
las mermas y desperdicios de las materias primas y productos terminados).
Asimismo, se reiter la presentacin de
las rdenes de produccin correspondientes al ejercicio 1995, de acuerdo
con la relacin de facturas sealada en
anexo adjunto.
En respuesta a este requerimiento, la
recurrente present un escrito de fecha 31 de mayo de 1996 (folios 12919
a 12923), adjuntando un detalle del
proceso productivo de cromos. En el
resultado del citado requerimiento la
Administracin seal que la recurrente no haba adjuntado las fichas tcnicas, y que present las rdenes de produccin relacionadas a algunas de las
facturas relacionadas con la coleccin
Candy, Power Rangers y Barbie.
Con fecha 12 de agosto de 1996 la Administracin notific el Requerimiento
Na 0319-96 (folio 12918), a travs del
cual solicit las rdenes de produccin
del ejercicio 1994 relacionadas a las
facturas que figuraban detalladas en el
Anexo Na 01 adjunto, los files de exportacin (conteniendo las facturas comerciales, pliza de exportacin, rdenes de embarque y otros documentos
de exportacin), y se reiter la presentacin de las rdenes de produccin de
las facturas correspondientes al ejercicio 1995 segn Anexo Na 02.
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

En el resultado de este requerimiento


se observa que la recurrente present
parcialmente las rdenes de produccin de las facturas requeridas por los
ejercicios 1994 y 1995, no obstante
habrsele dado una prrroga de veinte (20) das mediante el Requerimiento
Na 0362-96 (folio 12902). Asimismo
se indica, que a excepcin de los files
de exportacin correspondientes a las
facturas indicadas en el Anexo Na 05,
la recurrente present la dems documentacin solicitada.
Con el Requerimiento Ns 0375-96
(folio 12901), notificado el 18 de setiembre de 1996, se solicit la presentacin de la informacin contenida en
los registros de compras y de ventas
por los ejercicios 1994 y 1995 y que
se proporcione las copias SUNAT por
las adquisiciones de dichos perodos.
La recurrente cumpli con presentar
la informacin solicitada, tal como se
observa del resultado de este requerimiento.
Mediante el Requerimiento N 036796 (folio 12900), notificado el 14 de
noviembre de 1996, la Administracin
solicit, entre otros, las rdenes de trabajo de la produccin total de lbumes
y cromos durante los ejercicios 1994
y 1995, el sustento documentarlo de
donaciones de lbumes y cromos, los
papeles de trabajo del ajuste por inflacin, los registros de letras por cobrar
y los libros caja de los ejercicios 1994
y 1995. Asimismo se reiter lo solicitado mediante los Requerimientos Nfis.
0102739 y 0306-96 referente al libro de
inventarios y balances, el libro de actas, controles de inventario, controles
fsicos de existencias, kardex valorizado e inventarios permanentes.
En el resultado de este requerimiento
se aprecia que la recurrente cumpli
con presentar parcialmente la informacin y documentacin solicitada, no
obstante habrsele dado una prrroga
de diecisis (16) das mediante el Requerimiento N 0388-96 (folio 12891).
La recurrente no cumpli con presentar
las rdenes de trabajo por las ventas
al exterior y otras ventas nacionales, el
libro de actas de directorio ni los inventarios permanentes.

INSTITUTO PACFICO

Con fecha 6 de enero de 1997 se notific el Requerimiento N 0378-96 (folio 12890) solicitndose, entre otros,
los mayores auxiliares analticos de
diversas cuentas contables de los
ejercicios 1994 y 1995, el anlisis de
la cuenta capital y capital adicional, el
sustento documentario de la provisin
para cuentas de cobranza dudosa y las
cuentas por pagar por leasing al 31 de
diciembre de 1994, as como las mermas del proceso etapa por etapa en la
fabricacin de cromos. Tambin se reiter la presentacin de documentacin
que haba sido solicitada anteriormente
(inventarios permanentes y valorizados
iniciales y finales de los ejercicios 1994
y 1995, y las rdenes de produccin de
lbumes y cromos).
En el resultado de dicho requerimiento
se aprecia que la recurrente present
parcialmente lo solicitado, no obstante
habrsele concedido una prrroga de
doce (12) das mediante el Requerimiento Na 0802-97 (folio 12887). En
efecto, la recurrente no cumpli con
presentar, entre otros, los inventarios
permanentes y valorizados del ejercicio 1994 ni las rdenes de trabajo de
produccin de lbumes y cromos de
los ejercicios 1994 y 1995, y tampoco
proporcion informacin tcnica del
proceso productivo.
La recurrente present un escrito de fecha 29 de enero de 1997 (folio 12886),
en el cual slo hace una referencia a
las mermas del proceso productivo, sin
mayor anlisis de las mismas.
A travs del Requerimiento Ns 0924-97
(folio 12880), notificado el 27 de febrero
de 1997, se solicit a la recurrente que
sustente documentara y contablemente las diferencias de produccin determinadas como resultado del anlisis
del proceso productivo y las rdenes de
produccin, segn el Anexo A adjunto.
Asimismo la Administracin indic que
haba determinado que no exista relacin entre la produccin de lbumes
con la de cromos, al haberse producido cromos para cubrir la produccin
slo del 22% y 17% de lbumes en los
aos 1995 y 1994, por lo que solicit a
la recurrente que sustente contable y
documentariamente estas diferencias,
133

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

-
CAP. III

CAP. IV

CAP. V

-
CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

las que se encuentran detalladas en el


Anexo B adjunto.
El 5 de marzo.de 1997, fecha en que la
recurrente deba presentar la informacin solicitada, ella present un escrito
(folio 12863) solicitando un plazo adicional hasta el 18 de abril de 1997 para
cumplir con lo requerido. Sin embargo,
esta prrroga no fue concedida, por lo
que en el resultado del citado requerimiento se dej constancia que la recurrente no sustent lo solicitado.
Con el Requerimiento Ns 0820-96 (folio 12862), notificado el 4 de marzo de
1997, y a fin de continuar con el proceso de fiscalizacin, la Administracin
solicit a la contribuyente que el 7 de
ese mismo mes, presentara diversa documentacin que haba sido solicitada
en los Requerimientos Nas. 0378-96 y
0102739.
Este requerimiento no fue cerrado por
el auditor, tal como se aprecia del resultado del mismo. Sin embargo, en la
resolucin apelada, la Administracin
seala que como en la incautacin haba obtenido la documentacin solicitada, que no haba sido presentada por
la recurrente, corresponda tener por
cerrado este requerimiento.
En el Informe General del Ejercicio 1994
que obra a folios 12937 a 12945, la Administracin seal que la contribuyente, durante el proceso de fiscalizacin,
no cumpli con exhibir y/o presentar la
documentacin que sustentara la produccin declarada, razn por la cual
fue imposible dar fehaciencia de ella.
En dicho contexto, al presumirse la
existencia de evasin tributaria, realiz la incautacin de libros, archivos,
documentos contables y cuadernos de
controles internos en los locales de las
empresas, en aplicacin del artculo
62 del Cdigo Tributario.

Producto del anlisis de la documentacin


obtenida de la fiscalizacin y de la documentacin incautada, la Administracin determin la obligacin tributaria, emitiendo las resoluciones de determinacin y de multa que
son materia de impugnacin, al haber encontrado omisiones en el Impuesto a la Renta
y el Impuesto General a las Ventas de los
ejercicios 1994 y 1995.
134

Sin embargo, antes de entrar al anlisis del


asunto controvertido cabe determinar si la
Administracin incurri en algn vicio de
nulidad, esto es, si actu conforme a ley
durante el proceso de fiscalizacin y al momento de emitir los valores materia de impugnacin.
a) Suspensin de la facultad de fiscalizacin - Articulo 81 del Cdigo Tributario

Como primer punto de anlisis corresponde determinar si la Administracin
Tributaria tena facultad para fiscalizar
los perodos y tributos acotados.

El artculo 81 del Cdigo Tributario
aprobado por el Decreto Legislativo
N 773, vigente desde el 1 de enero de
1994 hasta el 21 de abril de 1996,
sealaba que la Administracin Tributaria suspendera su facultad de
verificacin o fiscalizacin respecto
de cada tributo, por los ejercicios o
perodos no prescritos, si efectuada
la verificacin o fiscalizacin del ltimo
ejercicio, tratndose de tributos de liquidacin anual, o de los ltimos doce (12)
meses, tratndose de tributos de liquidacin mensual, no se detectaban algunos
de los hechos que expresamente sealaba la referida norma.

A su vez, en su segundo prrafo estableca expresamente como excepcin
que Tratndose de tributos de liquidacin anual, la facultad de verificacin o fiscalizacin contemplada en
el prrafo anterior se prorrogar hasta el sexto mes del perodo gravable
siguiente.2

Conforme con lo sealado por este Tribunal en la Resolucin N 05847-5-2002
de 11 de octubre de 2002, publicada
con el carcter de jurisprudencia de observancia obligatoria el 23 de octubre del
mismo ao en el diario oficial El Peruano, de conformidad con el mencionado
artculo 81, tratndose de tributos de
liquidacin anual como es el Impuesto
a la Renta, hasta el mes de junio del
ao en que se realizaba la fiscalizacin
se considerara como ltimo ejercicio,
2

Lo dispuesto por esta norma tambin fue recogido en el


artculo 81 del Cdigo Tributario aprobado por el Decreto
Legislativo N- 816, vigente desde el 22 de abril de 1996,
artculo que fue derogado por la Ley N5 27788, publicada
en el diario oficial El Peruano el 25 de julio de 2002.

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

para efecto de la fiscalizacin, el ao


precedente al anterior3.
As, a partir del vencimiento del plazo
para efectuar la determinacin de la
obligacin tributaria y hasta el mes de
junio del ejercicio en que se realizaba
la fiscalizacin, la Administracin no
estaba facultada para realizar la fiscalizacin alternativa y de manera excluyente entre el ltimo o penltimo ejercicio gravable, toda vez que el Cdigo
Tributario dispuso expresamente una
excepcin en el sentido que, en el caso
de tributos de liquidacin anual, hasta
junio del ao en que se realizaba la fiscalizacin, se deba iniciar sta por el
ao precedente al anterior.
En consecuencia, debe entenderse
que de acuerdo con lo dispuesto por
el artculo 81 del Cdigo Tributario
citado, tratndose de fiscalizaciones
a tributos de liquidacin anual que se
hubieran iniciado entre el vencimiento
del plazo para presentar la declaracin
jurada que contena la determinacin
de la obligacin tributaria y hasta el
mes de junio, se consideraba como ltimo ejercicio, nicamente el ao precedente al anterior a aqul en que se
realizaba la fiscalizacin.
En cuanto a los tributos de liquidacin
mensual, como es el caso del Impuesto
General a las Ventas, la norma era clara en cuanto a que la fiscalizacin slo
poda comprender los ltimos doce
(12) meses, salvo las excepciones que
el propio artculo 81 contena.
En el presente caso, y tal como se indic anteriormente, mediante Carta Na
0330-95-15.0000 de 18 de diciembre
de 1995 (folio 12950) se comunic a
la recurrente que se haba dispuesto
la verificacin del cumplimiento de sus
obligaciones tributarias referidas al Impuesto a la Renta del ejercicio 1994 y
al Impuesto General a las Ventas de
1995, emitindose para tal efecto el Requerimiento Ns 0102739 (folio 12931),
Si bien en la Resolucin Ns 05847-5-2002, el Tribunal
Fiscal analiza el artculo 81a del Cdigo Tributario aprobado por el Decreto Legislativo N 816, el criterio recogido
en esta resolucin tambin resulta aplicable a lo dispuesto por el artculo 81a del Cdigo Tributario aprobado por
el Decreto Legislativo Na 773, por tratarse de la misma
norma.

INSTITUTO PACFICO

el cual fue notificado el 19 de diciembre


de 1995.
Si bien la mencionada carta seal que
se fiscalizara el Impuesto a la Renta
del ejercicio 1994 y el Impuesto General a las Ventas de 1995, en realidad
la Administracin fiscaliz el Impuesto
a la Renta y el Impuesto General a las
Ventas de los perodos 1994 y 1995.
En efecto, a travs del Requerimiento
N 0102739 la Administracin solicit a la recurrente diversa informacin
y/o documentacin a fin de fiscalizar
los perodos 1994 y 1994, tales como
libros de contabilidad, documentacin
sustentatoria de compras y ventas, declaraciones juradas, libros de actas de
directorio y accionistas, entre otros.
Conforme se aprecia de la documentacin que obra en el expediente, con
posterioridad a la notificacin del Requerimiento N 0102739, la Administracin emiti a la recurrente otros requerimientos solicitando diversa informacin
y/o documentacin tambin referida a
los perodos 1994 y 1995. Cabe indicar
que todos estos requerimientos se encuentran vinculados a la fiscalizacin
iniciada el 19 de diciembre de 1995.
En aplicacin del artculo 810 del Cdigo Tributario antes analizado, la Administracin deba empezar a fiscalizar
los ltimos doce (12) meses tratndose del Impuesto General a las Ventas,
esto es, los perodos noviembre de
1994 a octubre de 19954, y respecto
del Impuesto a la Renta, deba iniciar
la fiscalizacin nicamente por el ao
1994, por ser ste el ltimo ejercicio, y
slo si encontrara omisiones a la presentacin de declaraciones o pago de
la obligacin tributaria o irregularidades
en la determinacin de la obligacin tributaria poda ampliar su fiscalizacin a
perodos anteriores, lo cual no hizo.
En ese sentido, de acuerdo con el numeral 2) del artculo 109 del citado
Cdigo, los actos de la Administracin Tributaria son nulos cuando son
De conformidad con la Resolucin de Superintendencia
N- 006-95/SUNAT, el vencimiento de la obligacin tributaria del mes noviembre de 1995 a cargo de la recurrente,
segn el ltimo dgito de su nmero de RUC, fue el 21 de
diciembre de 1995.

135

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

dictados prescindiendo totalmente del


procedimiento legal establecido, por lo
que corresponde establecer si los requerimientos emitidos por la Administracin en ejercicio de su facultad de
fiscalizacin y excediendo los alcances
del artculo 81 son total o parcialmente nulos.
Al respecto, en la Resolucin Na
05847-5-2002 antes mencionada, el
Tribunal Fiscal ha establecido que procede declarar la nulidad parcial de un
requerimiento cursado por la Administracin Tributaria en la parte que haya
excedido la solicitud del ltimo ejercicio,
tratndose de tributos de liquidacin
anual, o los ltimos doce (12) meses,
tratndose de tributos de liquidacin
mensual o mediante el que se solicita,
en forma conjunta, documentacin y/o
informacin referida a tributos de liquidacin anual y tributos de liquidacin
mensual, cuando respecto de uno de
dichos tributos, o en ambos, se exige al
deudor tributario documentacin y/o informacin relativa a perodos distintos
de los sealados en el artculo 81 del
Cdigo Tributario. En esta resolucin
se seala adems, que se entiende
que dentro de las causales de nulidad
no estn incluidas las excepciones que
el propio artculo 81 prev.
Conforme con el criterio antes expuesto, se declara la nulidad parcial del
Requerimiento Nfi 0102739 y los actos
posteriores vinculados a ste, mantenindose la validez de los mismos
respecto del Impuesto General a las
Ventas en la parte que no excede los
ltimos doce (12) meses (noviembre
de 1994 a octubre de 1995) y respecto
del Impuesto a la Renta en la parte que
no excede la solicitud de documentacin y/o informacin del ltimo ejercicio
(1994), pues slo respecto de estos
extremos la Administracin cumpli
con lo establecido por el artculo 81
del Cdigo Tributario.
Una vez efectuado el anlisis anterior,
se concluye que la Resolucin de Determinacin Na 012-3-05441, emitida
por concepto del Impuesto a la Renta
del ejercicio 1995 y las Resoluciones
de Multa Ns. 012-2-11219 a 012-211228, 012-2-10986 y 012-2-10987

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V


CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII


CAP. IX

136

b)

(folios 13150, 13151, 13161 a 13170,


13175 a 13177), vinculadas al Impuesto a la Renta del ejercicio 1995 y al
Impuesto General a las Ventas de los
perodos enero a octubre de 1994 y diciembre de 1995, son nulas, y las Resoluciones de Determinacin Nas. 0123-05518 y 012-3-05442 (folios 13171 a
13174) son parcialmente nulas, en el
extremo referido al Impuesto General a
las Ventas de los perodos enero a octubre de 1994, noviembre y diciembre
de 1995, pues estas resoluciones se
sustentan en la parte del Requerimiento Ns 0102739 que ha sido declarado
nulo por transgredir los alcances del
artculo 81 del Cdigo Tributario analizado.
En tal sentido, procede mantener la
Resolucin de Determinacin Na 0123-05517 (folios 13178 a 13180), girada
por omisin al Impuesto a la Renta del
ejercicio 1994, y de las Resoluciones
de Determinacin Nas. 012-3-05518 y
012-3-05442 en el extremo referido al
Impuesto General a las Ventas de los
perodos noviembre de 1994 a octubre
de 1995. Asimismo, son vlidas las Resoluciones de Multa N3s. 012-2-11229
a 012-2-11231 y 012-2-10980 a 012-210985 (folios 13152 a 13160), las cuales guardan vinculacin con los tributos
y perodos mencionados.
Irregularidades durante el proceso de fiscalizacin alegadas por la recurrente
De conformidad con lo dispuesto por el
artculo 62 de los Cdigos Tributarios
aprobados por los Decretos Legislativos Nas. 773 y 816, aplicables al caso
de autos, el ejercicio de la funcin fiscalizadora, incluye la inspeccin, investigacin y el control del cumplimiento
de obligaciones tributarias, incluso de
aquellos sujetos que gocen de inafectacin, exoneracin o beneficios tributarios, sealando que para tal efecto, la
Administracin dispone entre otras facultades, de la de exigir a los deudores
tributarios la exhibicin de sus libros y
registros contables y documentacin
sustentatoria.
En ese sentido, se tiene que la facultad
de fiscalizacin de la Administracin
Tributaria se materializa con la notificacin de los actos administrativos que
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

constan en instrumentos o documentos


(requerimientos), que efecta la citada
entidad a los deudores tributarios mediante los cuales se le solicita la exhibicin de sus libros, registros contables,
o cualquier otra documentacin que
considere necesaria a efecto de verificar el cumplimento de las obligaciones
tributarias, criterio recogido en la Resolucin del Tribunal Fiscal Nfi 0489-2-99
de 19 de mayo de 1999.
Ahora bien, el numeral 7) del referido
artculo 62 seala que cuando la Administracin presuma la existencia de
evasin tributaria, podr practicar, previa autorizacin judicial, incautaciones
de libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier
naturaleza, que guarden relacin con
la realizacin de hechos imponibles,
por un plazo de quince (15) das hbiles, prorrogable por un plazo igual.
De los papeles de trabajo se aprecia
que la recurrente en reiteradas oportunidades solicit prrrogas a fin de
presentar la documentacin que le era
requerida, lo cual le fue concedido por
la Administracin Tributaria, tal como
se aprecia en los Requerimientos Nas.
0362-96, 0388-96, y 0802- 97 (folios
12887, 12891 y 12902). No obstante
haberse otorgado varias prrrogas, la
recurrente en algunos casos no cumpli con presentar la informacin y/o
documentacin solicitada y en otros
cumpli de manera parcial, pese a que
fue requerida en varias ocasiones.
Teniendo en consideracin el reiterado
incumplimiento de la recurrente de proporcionar la informacin y/o documentacin solicitada, y que el proceso de
fiscalizacin estaba durando ms de
un ao (segn se aprecia de las fechas
en que fueron notificadas el primer y
ltimo requerimiento, Requerimientos
Nas. 0102739 y 0820-96, respectivamente), en aplicacin de lo establecido por el numeral 7) del artculo 62
del Cdigo Tributario, el 7 de mazo
de 1997 la Administracin procedi a
la incautacin, al presumir que exista
evasin tributaria.
Por consiguiente, el argumento de la
recurrente, respecto a que su derecho
de defensa en el proceso de fiscaliza-

INSTITUTO PACFICO

cin se ha visto afectado al no haber


tenido la oportunidad de plantear sus
descargos, carece de sustento, por
cuanto, conforme a lo antes expuesto,
ella incumpli en reiteradas oportunidades con brindar la informacin y/o documentacin que le haba sido solicitada,
esto es, al no haber presentado lo requerido por la Administracin ella opt por
ejercer su derecho en esa forma.
Tal como alega la recurrente, el Requerimiento Ng 0820-96 (folio12862)
deviene en nulo por cuanto no consignan en su reverso los resultados de los
mismos, ni figura la firma del representante legal de la recurrente ni del auditor de la Administracin Tributaria,
careciendo stos de mrito probatorio,
criterio recogido en la Resolucin del
Tribunal Fiscal Nfi 380-1-97 de 14 de
marzo de 1997.
Si bien el citado requerimiento no fue
cerrado, no significa que la fiscalizacin contina, tal como lo sostiene la
recurrente, por cuanto de conformidad
con el artculo 75 del Cdigo Tributario
aprobado por el Decreto Legislativo Na
816, con la emisin de las resoluciones
de determinacin materia de impugnacin, la Administracin concluy el
proceso de fiscalizacin iniciado a la
recurrente.
La recurrente sostiene adems que se
ha vulnerado el artculo 9755 de la Ley
del Impuesto a la Renta aprobada por
el Decreto Legislativo Nfi 774, el cual
estableca que la SUNAT, al finalizar
su accin fiscalizadora y siempre que,
a su juicio, la complejidad del caso
tratado lo justificase, poda comunicar
sus conclusiones a los contribuyentes,
indicndoles expresamente las observaciones formuladas. Esto es, la recurrente considera que se vulnera dicho
artculo al no habrsele comunicado
los resultados del proceso de fiscalizacin; sin embargo, de la lectura de este
artculo se desprende que era potestativo de la Administracin el comunicar
o no las conclusiones del proceso de
fiscalizacin, segn se expone en el
prrafo siguiente.
Derogado por el artculo 23 de la Ley Ne 27034, publicada el 30 de diciembre de 1998.

137

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

Lo dispuesto por el referido artculo


97 fue recogido en el segundo prrafo del artculo 75 del Cdigo Tributario, segn la modificacin efectuada
por la Ley Na 27038 publicada el 31
de diciembre de 1998, estableciendo
que previamente a la emisin de las
resoluciones de determinacin, la Administracin podr comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicndoles expresamente las observaciones
formuladas, siempre que a su juicio la
complejidad del caso lo justifique. Sobre este extremo, el Tribunal Fiscal ha
sealado en la Resolucin NB 008464-2002 de 20 de febrero de 2002, que
lo dispuesto por dicha norma confiere
a la Administracin una facultad que
puede ejercer en forma discrecional, y
que consiste en que previamente a la
emisin de los valores que resulten de
la fiscalizacin comunique sus conclusiones al contribuyente, indicndole las
observaciones formuladas y las infracciones que se le imputan, pero siempre
que a su juicio la complejidad del caso
lo justifique.
Asimismo cabe sealar que el Tribunal
Fiscal, en la Resolucin Nfi 0412-52001 de 16 de abril de 2001, ha establecido que el hecho que en los resultados del requerimiento no se hayan
indicado los reparos, no determina que
el proceso de fiscalizacin sea nulo,
por cuanto, de conformidad con el artculo 76 del Cdigo Tributario es mediante la resolucin de determinacin
y no mediante el resultado del requerimiento que la Administracin Tributaria
pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor de fiscalizacin. Por consiguiente, el argumento
sealado por la recurrente respecto
a que la Administracin debi darle a
conocer los resultados del proceso de
fiscalizacin antes de la emisin de los
valores, carece de sustento.
De otro lado, la apelante alega que
la Administracin incurri en abuso
de autoridad al haber incautado documentacin respecto de la cual no
estaba autorizada, esto es, documentacin correspondiente a los ejercicios
1991,1992, 1993, 1996 y 1997. Al respecto, cabe indicar que si bien la Admi-

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

138

nistracin estaba autorizada a incautar


documentacin vinculada a los ejercicios 1994 y 1995, no significa que solo
poda incautar la documentacin elaborada en estos aos, sino toda aquella informacin que permitiera determinar las obligaciones tributarias a cargo
de la recurrente en esos perodos, as
haya sido elaborada con anterioridad
a 1994 o con posterioridad a 1995. Lo
que si no poda la Administracin Tributaria era, en base a dicha documentacin, reparar tributos y perodos que
no se encontraba facultada a fiscalizar,
segn lo dispuesto por el artculo 81
del Cdigo Tributario. Por consiguiente, lo argumentado por la recurrente en
este extremo tambin carece de sustento.

Por otra parte, la recurrente sostiene


que la Administracin Tributaria ha
vulnerado su derecho de defensa al
habrsele otorgado pocos das para
la revisin del expediente y por no haberle proporcionado todas las copias
solicitadas. Al respecto cabe indicar
que mediante el documento que obra
a folios 13213, la recurrente solicit
la revisin de los papeles de trabajo
designando para tal efecto a cuatro
personas, solicitud que fue concedida mediante el Oficio N2 1069-97-163000 (folios 13214) de fecha 16 de
setiembre de 1997. Es por ello que los
das 17, 18,19, 22 y 23 de setiembre
de 1997, las personas designadas por
la recurrente tuvieron acceso a dichos
papeles de trabajo, segn se aprecia
de las constancias que obran a folios
13215 a 13219.

Con fecha 29 de setiembre de 1997, la


recurrente solicit copias simples de diversos documentos del expediente administrativo y la ampliacin por un plazo
de siete (7) das hbiles para la revisin
del mismo (folios 13220 y 13221). A
travs del Oficio NB 1144-97-16-3000
(folio 13222) la Administracin concedi la solicitud de ampliacin desde el
da 13 hasta el 21 de octubre de 1997,
sin embargo, de los documentos que
obran a folios 13223 a 13229 se aprecia que la recurrente no utiliz ninguno
de los das concedidos. Asimismo, mediante Carta Na 1051-97-16-3000 (folio
captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

c)

13230) la Administracin comunic a la


recurrente que el da 5 de noviembre
de 1997 poda recoger las copias solicitadas.
Mediante el Oficio N 1512-97-SUNATI6-3000 (folio 13370), notificado el 27
de diciembre de 1997, la Administracin volvi a acceder a la revisin de
los papeles de trabajo que haba sido
solicitada por la recurrente el 26 de noviembre de 1997. A pesar que la Administracin seal a la recurrente que
poda acceder a los papeles de trabajo
desde el 30 de diciembre de 1997, la
recurrente no se aperson, segn se
aprecia de los documentos que obran
a folios 13371 a 13375, en los que se
deja constancia que los das 30 y 31 de
diciembre de 1997, 5, 6 y 7 de enero de
1998 no asistieron las personas autorizadas por la recurrente.
De lo antes expuesto se desprende
que lo alegado por la recurrente carece de sustento, por cuanto no obstante
habrsele comunicado que tena acceso a la revisin del expediente bajo
anlisis, slo hizo uso de este derecho
algunos das, y con relacin a que no
se le entregaron todas las copias solicitadas, cabe indicar que si bien la recurrente manifest ello en sus solicitudes
de revisin de los papeles de trabajo,
no solicit que se le vuelvan a emitir las
copias faltantes.
Falta de motivacin en las resoluciones
de determinacin
La recurrente sostiene que las resoluciones de determinacin no se encuentran debidamente fundamentadas, por
cuanto los reparos por ventas omitidas
se sustentan en un cuadro denominado
Cuadro de Evolucin de Ventas que
segn la Administracin ha sido obtenido del proceso de incautacin. Al no
haberse sealado en dichos valores de
qu cuadro se trata, la informacin que
contiene ni el anlisis efectuado por la
SUNAT, la recurrente alega que se ha incumplido con los requisitos establecidos
por el artculo 77 del Cdigo Tributario.
Asimismo, la recurrente alega que en
las resoluciones de determinacin la
Administracin no ha determinado la
supuesta subvaluacin de exportacio-

INSTITUTO PACFICO

nes con empresas del exterior, ya que


slo se limita a indicar que sustenta este
reparo en liquidaciones y contratos de
ventas que dice incluir en un Anexo A,
el que no contiene informacin alguna
sobre tales liquidaciones y contratos.
El ltimo prrafo del mismo artculo
109 del Cdigo Tributario antes aludido, dispone que los actos de la Administracin Tributaria son anulables
cuando son dictadas sin observar los
previsto en el artculo 77, los mismos
que podrn ser convalidados por la Administracin subsanando los vicios que
adolezcan.
En las Resoluciones de Determinacin NQs. 012-3-05517, 012-3-05518
y 012-3-05442 bajo anlisis, se ha sealado expresamente que el reparo por
ventas omitidas se ha determinado en
base a la informacin del Cuadro de
Evolucin de Ventas (ventas no declaradas del rubro WF 1080 de la lnea de
cromos) que fue incautado en base a la
Autorizacin Judicial Ns 001-97 INC de
6 de marzo de 1997. Adems, en los
anexos pertinentes de dichos valores
se han detallado, entre otros, los montos mensuales que se reparan y el tipo
de cambio aplicado, datos ciertamente
necesarios para que la contribuyente
pueda ejercer su derecho de defensa.
Por lo tanto, al cumplir las resoluciones
antes citadas con precisar cabalmente
los motivos determinantes del reparo,
lo alegado por la recurrente carece de
sustento.
De otro lado, en la Resolucin de Determinacin Ns 012-3-05517 girada
por el Impuesto a la Renta del ejercicio
1994, tambin se ha reparado ventas
omitidas por concepto de operaciones
realizadas con empresas del exterior
(Mundicrom S.A., Distribuidora Nacional Grfica S.A., Distribuidora los Andes S.A., Distribuidoras Unidas S.A.,
Mexicromos SCRL de C.V.), que segn
la Administracin estn sustentadas en
liquidaciones, contratos de ventas y estados de cuentas corrientes consolidados (Anexo A).
En el Anexo A de la mencionada resolucin de determinacin se observa el
monto de las ventas subvaluadas con
cada una de las empresas menciona139

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

das, mas no, por lo menos, un resumen


de las liquidaciones, contratos de ventas y estados de cuenta consolidados
a los que se hace referencia en el cuerpo de dicho valor.
El vicio que contiene el valor bajo anlisis no fue subsanado por la Administracin en la resolucin apelada, pues en
sta tampoco se da a conocer el motivo de cada uno de los reparos con las
empresas extranjeras. En efecto, en el
informe que sustenta esta resolucin
slo se seala que del estudio de las liquidaciones, contratos de venta y estados de cuenta corrientes consolidados
se estableci que la recurrente haba
realizado operaciones comerciales con
empresas del exterior producindose
la subvaluacin de ventas, sin embargo, no se ha identificado a qu liquidaciones, contratos o estados de cuenta
se refiere, ni se ha descrito el procedimiento seguido por la Administracin
para calcular estas supuestas ventas
omitidas, remitindose nicamente al
Informe General de Fiscalizacin (folios 12937 a 12945), el cual no habra
sido notificado a la recurrente, segn
se aprecia de autos.
Cabe indicar asimismo que el referido
Informe General se remite a una serie
de cdulas que tampoco han sido notificadas a la recurrente. Adems en
estos documentos se hace referencia
a la Cdula 14- Documentacin Sustentatoria de Reparos por Ventas al
Exterior (folios12606 a 12647), la cual
contiene una serie de documentos que
no permiten establecer la cuanta de
los reparos con cada una de las empresas extranjeras.
En tal sentido, al no haber la Administracin Tributaria subsanado el vicio
contenido en la Resolucin Ns 012-305517 referido a la falta de sustento
del reparo por ventas subvaluadas,
corresponde declarar la nulidad parcial
de dicho valor en el extremo referido al
mencionado reparo.
Luego del anlisis anterior, corresponde determinar si los reparos contenidos
en la Resolucin de Determinacin N2
012-3-05517 girada por el Impuesto a
la Renta del ejercicio 1994, y en las
Resoluciones de Determinacin N2s.

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII


CAP. IX

140

012-3-05518 y 012-3-05442 en el extremo referido al Impuesto General a


las Ventas de los perodos noviembre
de 1994 a octubre de 1995, se encuentran conformes a ley. Por consiguiente, la materia controvertida consiste en
establecer: 1) si la Administracin se
encontraba en condiciones de efectuar
la determinacin de la obligacin tributaria sobre base cierta, tomando como
sustento la documentacin obtenida en
la incautacin autorizada judicialmente, 2) si el reparo efectuado por una
factura anulada se encuentra arreglado
a ley, y 3) si las resoluciones de multa
han sido giradas de acuerdo a ley.
1) Reparos por ventas omitidas sobre base cierta - Cuadro de Evolucin de Ventas

En relacin al procedimiento de
determinacin de la obligacin
tributaria, el artculo 60 de los
Cdigos Tributarios aprobados
por los Decretos Legislativos Ns.
773 y 816, aplicables al caso de
autos, prescribe que dicha determinacin se inicia: por acto o
declaracin del deudor tributario,
o por la Administracin Tributaria
(por propia iniciativa o denuncia
de terceros).

Por su parte, el artculo 62 de los
citados Cdigos establece que la
Administracin al ejercer su facultad de fiscalizacin dispone de
ciertas facultades discrecionales,
entre las que se encuentran, exigir a los deudores tributarios la
exhibicin de sus libros y registros contables y documentacin
sustentatoria, efectuar tomas de
inventario de existencias y activos fijos, y practicar incautaciones de documentos y bienes de
cualquier naturaleza que guarden relacin con la realizacin
de hechos imponibles en caso
presuma la existencia de evasin
tributaria.

Asimismo, de acuerdo con lo establecido por el artculo 63 de
los referidos Cdigos, la Administracin Tributaria, durante el
perodo de prescripcin, puede
determinar la obligacin tributacaptulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

ria tomando en consideracin las


bases siguientes: a) base cierta,
tomando en cuenta los elementos
existentes que permitan conocer
en forma directa el hecho generador de la obligacin tributaria y
la cuanta de la misma, o b) base
presunta, en mrito a los hechos
y circunstancias que, por relacin
normal con el hecho generador
de la obligacin tributaria, permitan establecer la existencia y
cuanta de la obligacin.
La Administracin sostiene que
a fin de determinar la obligacin
tributaria a cargo de la recurrente
utiliz una base cierta, teniendo
como sustento la documentacin
incautada con autorizacin judicial. En efecto, con la finalidad
de obtener la informacin y/o documentacin no entregada por la
contribuyente y poder continuar
con el proceso de fiscalizacin,
se incaut copias de los registros
contables, cuadros de ventas,
diskettes con informacin del sistema computarizado, entre otros,
constituyendo esta documentacin para la Administracin base
suficiente para la determinacin
sobre base cierta, descartando
de esta manera la determinacin
sobre base presunta.
Sin embargo, la recurrente no
est de acuerdo con dicha determinacin argumentando que
la determinacin de la obligacin
tributaria debi efectuarse sobre
base presunta, toda vez que la

acotacin se realiz en funcin


a un cuadro apcrifo (sin realizar cruces con clientes, registros
de venta, diario, compras, produccin, etc.). En consecuencia,
corresponde determinar en esta
instancia si la Administracin Tributaria poda determinar la obligacin tributaria sobre base cierta,
es decir, si los elementos tomados en cuenta por ella permitan
conocer en forma directa y con
certeza el hecho generador de la
obligacin tributaria y su cuanta.
La Administracin sustenta el
reparo por ventas omitidas en el
Cuadro de Evolucin de Ventas (documento que habra sido
obtenido de la incautacin realizada a Distribuidora Navarrete
S.A.). En efecto, la SUNAT afirma que la informacin consignada en dicho cuadro bajo el rubro
WF 1080, corresponde a ventas
omitidas efectuadas por Distribuidora Navarrete S.A., y como
asume que la recurrente es la
nica proveedora de cromos de
dicha empresa, considera que la
recurrente tambin ha efectuado
ventas omitidas.
De los anexos de las resoluciones
de determinacin impugnadas
(folios 13171, 13173 y 13178) y
los papeles de trabajo (folios
874 a 879 y 12746), se observa
que la Administracin efectu el
siguiente procedimiento a fin de
determinar la deuda tributaria de
la recurrente:

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

INSTITUTO PACFICO

141

dr. Jorge Arvalo Mogolln

VENTAS DE CROMOS NO DECLARADAS A DISTRIBUIDORA NAVARRETE S.A. (1080)


CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV

Ene
Feb
Mar
Abr
May
Jun
Jul
Ago

48,00
207 582,00
604 672,00
37 528,00
754 499,00
647 644,00
173 036,00
238 927,00

V. Venta
EDINAV
79.05% (2)
37,94
164 093,57
477 993,22
29 665,88
596 431,46
511 962,58
136 784,96
188 871,79

Set
Oct

218 587,00
219 986,00
190 252,00
3 118,00
3 295 879,00

1994

Nov
Die
Total

Valor US$
(1)

Ventas Omitidas
T.C.Compra

I. Renta

T.C.Venta

IGV

2,16
2,17
2,16
2,18
2,18
2,19
2,19
2,22

82,00
356 083,00
1 032 465,00
64 672,00
1 300 221,00
1 121 198,00
299 559,00
419 295,00

2,18
2,18
2,17
2,18
2,19
2,19
2,20
2,23

83,00
357 724,00
1 037 245,00
64 672,00
1 306 185,00
1 121 198,00
300 927,00
421 184,00

172 793,02
173 898,93

2,25
2,23

388 784,00
387 795,00

2,26
2,24

390 512,00
389 534,00

150 394,21
2 464,78
2 605 392,34

2,18
2,12

327 859,00
5 225,00
5 703 238,00

2,20
2,14

330 867,00
5 275,00
5 725 406,00

(1) Informacin obtenida del Cuadro de Evolucin de Ventas de Distribuidora Navarrete S.A.,
referente a las ventas no declaradas del rubro WF 1080 de la lnea de cromos.
(2) El porcentaje ss ha obtenido de la comparacin del precio promedio de venta de la recurrente
(EDINAV) a Distribuidora Navarrete S.A., y de esta ltima hacia la primera y al pblico.


CAP. V

CAP. VI


CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

142

Siguiendo el mismo procedimiento, la Administracin procedi a


determinar las ventas omitidas
correspondiente al ejercicio 1995,
deduciendo del total del valor de
ventas del rubro WF 1080 (proveniente del Cuadro de Evolucin
de Ventas y de los Resmenes
de Ventas Acumulados por Lneas) el porcentaje de 52.31%,
que corresponda al porcentaje
del costo (folio 874).
De lo antes expuesto se aprecia
que la Administracin asumi
que las ventas de otra empresa
(Distribuidora Navarrete S.A.), la
que no habra cumplido con declararlas, se produjeron con bienes vendidos por la recurrente,
sin embargo, ello no ha sido comprobado fehacientemente por el
fisco. Asimismo, se observa que
la SUNAT asumi que el margen
de utilidad de Distribuidora Navarrete S.A. ascenda a 20.95%,
porcentaje que consider a fin de
determinar el valor de venta de
la recurrente. De esta manera,
la Administracin asume que el
valor por el cual se habran trans-

ferido los cromos, fue el costo de


adquisicin de Distribuidora Navarrete S.A. (folio 12746).
Con relacin al Cuadro de Evolucin de Ventas, documento en
el que se sustenta bsicamente
la Administracin para considerar
que la recurrente ha efectuado
ventas omitidas, cabe sealar que
en la Resolucin Na 02319-5-2003
de 30 abril de 2003, expedida con
motivo de la apelacin interpuesta
por Distribuidora Navarrete S.A.
contra la Resolucin de Intendencia Ng 015-4-07612, este Tribunal
ha establecido lo siguiente:
Ahora bien el Cuadro de Evolucin de Ventas, que sirve de
sustento a la Administracin para
efectuar reparos por ventas omitidas, no muestra informacin que
permita determinar su origen, tal
como la fecha de su emisin o el
nombre de la persona responsable que lo elabor. La Administracin tampoco ha demostrado
que dicho cuadro provenga de
algn medio magntico incautado, dado que slo obra en copia
simple fotosttica.

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

En cuanto al contenido del referido cuadro, si bien se incluye


informacin en tres secciones: 1)
operaciones bajo el rubro DISNAV, 2) operaciones bajo el rubro WF 1080, y 3) consolidacin
de la informacin de los dos rubros, presenta errores en cuanto
a las sumas totales al cierre del
ejercicio 1994.
Adems, no se han encontrado
pruebas contundentes que permitan establecer la veracidad de
los montos consignados en dicho
cuadro, dado que la Administracin no ha conseguido fijar la
relacin de los montos del rubro
DISNAV con los declarados por
la recurrente, ni de los montos
del rubro Ventas WF 1080 con
los que se encuentran en los Reportes Financieros o en los Resmenes de Ventas Acumuladas
por Lineas. En todo caso, los
montos consignados en el Cuadro de Evolucin de Ventas slo
evidenciaran la existencia de
indicios de omisiones a la base
imponible del Impuesto a la Renta y del Impuesto General a las
Ventas, no pudiendo la Administracin determinar la obligacin
tributaria sobre base cierta.
De otro lado, la Administracin,
a fin de de sustentar los clculos
de ventas omitidas, utiliz como
respaldo la relacin insumoproducto que elabor en la etapa de fiscalizacin, tal como se
puede apreciar del contenido del
Requerimiento Na 0924-97 (folio 12880). Sin embargo, ello no
demuestra de manera fehaciente
que la recurrente efectivamente
haya realizado dichas ventas,
esto es, no es posible utilizar una
presuncin para justificar ventas
determinadas sobre base cierta.
De lo expuesto en los prrafos
precedentes se deduce que la
Administracin parte de indicios
y presunciones para justificar una
determinacin sobre base cierta,
lo cual no es procedente, toda
vez que los antecedentes em-

INSTITUTO PACFICO

pleados no obedecen a hechos


que ocurrieron en la realidad,
sino a suposiciones. En tal sentido, el procedimiento empleado
no es vlido para afirmar que el
Cuadro de Evolucin de Ventas
contiene ventas que no fueron
declaradas por la recurrente.
Al respecto, es importante considerar que para la determinacin
sobre base cierta, necesariamente se deben considerar los elementos exhibidos por el deudor
o los obtenidos en la incautacin,
como en el presente caso, en la
medida que permitan conocer en
forma directa el hecho generador
de la obligacin tributaria. Esto
es, se tiene que conocer en forma directa el supuesto de afectacin y los hechos imponibles deben ser perceptibles con la sola
observacin y actuacin de la
documentacin, situacin que no
se presenta en el caso de autos,
dado que la documentacin que
consta en el expediente es insuficiente para llegar a la conclusin
a la que lleg la Administracin.
En efecto, y de acuerdo con lo
sealado por Hctor Villegas6,
la determinacin sobre base
cierta se debe efectuar cuando la Administracin cuente con
los elementos necesarios para
conocer en forma directa y con
certeza tanto la existencia de la
obligacin tributaria sustancial
como la dimensin pecuniaria de
tal obligacin. Es decir, esta forma de determinacin deber ser
aplicada en funcin a los elementos imprescindibles y esenciales
para conocer en forma explcita
y con certeza, la existencia de la
obligacin tributaria sustancial y
la cuanta de tal obligacin; por
ello, es necesario que la Administracin, para el caso de autos,
determine con exactitud y con
pruebas concluyentes si el contribuyente realiz operaciones que

VILLEGAS, Hctor. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. Buenos Aires: Depalma, 1995. Pag. 350.

143

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV


CAP. V

CAP. VI

CAP. VII


CAP. VIII

CAP. IX

144

debieron estar afectas con al Impuesto General a las Ventas y al


Impuesto a la Renta.
La diferencia entre la determinacin sobre base cierta y sobre
base presunta radica en que, en
la primera se conoce la realizacin del hecho generador de la
obligacin tributaria, el perodo
al que corresponde y la base imponible, mientras que en la segunda estos datos son obtenidos
por estimaciones o suposiciones
efectuadas sobre hechos ciertos
vinculados al nacimiento de la
obligacin tributaria, criterio recogido en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 9826-3-2001 de
14 de diciembre de 2001. Para
efectuar una determinacin sobre
base presunta es imprescindible
la existencia de una causal debidamente acreditada, conforme lo
dispone el artculo 64 del Cdigo
Tributario.
En el caso bajo anlisis, el determinar ingresos omitidos en funcin a una apreciacin de ventas
provenientes de un cuadro e informacin complementaria obtenidos de una incautacin, no es
propio de un procedimiento de
determinacin de la obligacin
tributaria sobre base cierta. En
efecto, la Administracin Tributaria no acredit cul fue el hecho
generador de la obligacin tributaria y la oportunidad en que ste
se produjo, esto es, en base a la
informacin y/o documentacin
supuestamente incautada no ha
probado de manera fehaciente
que la recurrente haya efectuado
ventas que no declar.
De acuerdo con el numeral 3) del
artculo 64 del Cdigo Tributario
aprobado por el Decreto Legislativo N2 773 as como del aprobado por el Decreto Legislativo Nfi
816, la Administracin puede determinar la obligacin sobre base
presunta cuando el deudor tributario requerido en forma expresa
por la Administracin Tributaria a
presentar y/o exhibir sus libros,

registros y/o documentos que


sustenten la contabilidad, no lo
haga dentro del trmino sealado
por la Administracirf.
Del resultado de los requerimientos emitidos por la Administracin
durante el proceso de fiscalizacin se advierte que la recurrente incumpli reiteradamente con
presentar la informacin y/o documentacin que sustentase su
contabilidad y la realizacin de
sus operaciones, hechos que
permitan a la Administracin determinar la obligacin tributaria
sobre base presunta, de acuerdo
con el artculo antes mencionado.
Sin perjuicio de lo antes expuesto, cabe sealar que en el proceso penal seguido contra Luis
Guillermo Navarrete Lechuga
(principal accionista de la recurrente y de Distribuidora Navarrete S.A.) y Otros por el delito de
defraudacin tributaria en agravio
del Estado, el Juzgado Especializado en Delitos Tributarios y
Aduaneros mediante Resolucin
S/N de fecha 14 de noviembre de
1997 nombr peritos contables
judiciales a fin que emitan, entre
otros, un informe o dictamen pericial respecto al ocultamiento de
ingresos por parte de la recurrente.
En el Peritaje Contable Judicial
de fecha 17 de febrero de 1998
(folios 13800 a 13836) se seala
que las diferencias que resultan
de comparar las cifras contenidas
en el Cuadro de Evolucin de
Ventas difieren sustancialmente
con las operaciones contabilizadas en el Registro de Ventas
de Distribuidora Navarrete S.A.
(DISNAV), correspondientes al
perodo 1 de enero de 1994 al
13 de mayo de 1995, y en consecuencia el tramo DISNAV del
mencionado cuadro no es coherente con las cifras contenidas
en la contabilidad de DISNAV,
presentando, adems, errores de
suma, por consiguiente, desde el

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

punto de vista tcnico contable


no cumple con los propsitos que
debiera de tener un control paralelo extra contable1, y en cuanto
al tramo WF 1080 seala que no
existe ningn documento o indicio razonable que demuestre en
todo o en parte la veracidad de
sus cifras.
De otro lado, la Fiscal Supremo
en lo Penal Especializada en
Delitos Tributarios y Aduaneros,
en el Dictamen Ns 67-99-MPFN-32FSPEDTA-DC de fecha 9
de agosto de 1999 (folio 13837),
opin no haber nulidad en el auto
expedido por la Sala Penal Especializada en Delitos Tributarios y
Aduaneros que declar no haber
mrito para pasar a juicio oral
contra Luis Guillermo Navarrete
Lechuga y Otros por delito de defraudacin tributaria en agravio
del Estado. La Fiscal seal que
no existen suficientes elementos
de prueba que acrediten de manera clara y convincente la responsabilidad de los procesados,
ms an cuando el Cuadro de
Evolucin de Ventas no constituye prueba idnea y no se ha
determinado la existencia de un
control paralelo extracontable,
concluyndose que en la relacin jurdico tributaria no se ha
acotado sobre una base cierta.
Asimismo, la Primera Sala Penal
Transitoria de la Corte Suprema de
Justicia de la Repblica mediante Resolucin S/N de fecha 31
de mayo de 2000 (folios 13854 y
13855) declar no haber nulidad
en el auto que declar no haber
mrito para pasar a juicio oral.
Por consiguiente, teniendo en
consideracin lo analizado por
este Tribunal as como lo actuado en el proceso penal seguido
contra Luis Navarrete Lechuga
y otros, procede declarar nula e
insubsistente la resolucin apelada en este extremo, por cuanto
la Administracin no contaba con
los elementos suficientes para
determinar sobre base cierta, de-

INSTITUTO PACFICO

2)

biendo en todo caso efectuar una


determinacin sobre base presunta.
Reparo por factura anulada
La Administracin repara el monto de S/. 452 075,00 por concepto
del Impuesto a la Renta del ejercicio 1994 (Resolucin de Determinacin Na 012-3-05517), por
considerar que la recurrente ha
anulado indebidamente la Factura Ns 001-001122 emitida el 31
de octubre de 1994 a Distribuidora Navarrete S.A., que obra a folio
9103. El sustento de este reparo
se encuentra en el Anexo 1 de la
Resolucin de Determinacin N
012-3-05517.
En efecto, a folio 12666 obra el
registro de ventas de la recurrente en el que se aprecia que la
factura en mencin ha sido registrada como anulada. Asimismo,
en dicho registro se seala que
la base imponible de las operaciones gravadas del mes de octubre de 1994 asciende a S/. 1 741
751,00.
De acuerdo con lo sealado en
el Informe General del Ejercicio
1994 (folios 12937 a 12945) y
del Anexo 1.3 de la Cdula de
Reparos de Impuesto a la Renta
de 1994 (folio 12745), la Administracin efectu este reparo como
resultado de la evaluacin de la
documentacin incautada, determinando que la venta efectuada a
Distribuidora Navarrete S.A. sustentada en la mencionada factura
fue anulada indebidamente, dado
que en realidad se trataba de una
venta. La Administracin sustent su reparo con los memorndums internos de fechas 22 de
diciembre de 1994 y 16 de enero
de 1995 (folios 12659 a 12662), y
con el registro de ventas preliminar (folio 13663).
Respecto a los referidos memorndums internos, cabe indicar
que en ellos slo se seala que
faltan regularizar las guas de remisin de, entre otras, la Factura
145

CAP. I

CAP.II

CAP. III

CAP. IV

CAP. V

CAP. VI

CAP. VII

CAP. VIII

CAP. IX

dr. Jorge Arvalo Mogolln

CAP. I

CAP. II

CAP. III

CAP. IV


CAP. V

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CAP. VII

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CAP. IX


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Ne 001-001122 y con relacin


al registro de ventas preliminar,
cabe precisar que si bien en l
aparece anotada la citada factura
consignando una base imponible
de S/. 452 075,00 y un Impuesto
General a las Ventas de S/. 81
373,50, tambin se aprecia una
anotacin manual en la misma
lnea de dicho registro, en donde
se seala la orden anular. Adems, en este registro de ventas
preliminar tambin se consigna
como base imponible del mes de
octubre 1994 la suma de S/. 1
741 750,00.
Por consiguiente, la documentacin antes analizada (memorndums internos y registro de
ventas preliminar) no constituye
prueba fehaciente que acredite
que la recurrente anul la Factura Ns 001- 001122 de manera
indebida.
Ahora bien, la Administracin
tambin sustenta su reparo con
el libro caja y sus respectivos
comprobantes de ingreso a caja.
Sobre este punto cabe indicar
que a folios 12656 y 12658 obran
los Recibos de Ingreso a Caja
Ns. 11364, 11365 y 11455 de
fechas 10 y 22 de diciembre de
1994, giradas por las sumas de
S/. 301 000,00, S/. 107 500,00 y
SI. 85 000,00, respectivamente,
por concepto de pagos a cuenta
de la Factura Nfi 001-001122.
No obstante, en el libra caja del
mes de diciembre de 1994 (folios 12655 y 12657), los referidos
recibos estn vinculados no a la
cobranza de la Factura Nfi 001001122, sino a la cobranza de
las Facturas Nss. 002-001197,
002-001200, 002-001201 y 002001202, giradas a Distribuidora
Navarrete S.A. el 30 de noviembre por los montos de S/. 214
684,50, S/. 189 065,50, S/. 188
682,00 y S/. 188 835,40, respectivamente (folios 9093 a 9095 y
9097).
Al respecto, la recurrente seala

en el recurso de apelacin que


la Factura N- 001-001122 fue reemplazada por las Facturas Nas.
002-001197, 002-001200, 002001201 y 002-001202, y es por
tal motivo que anul la primera, y
que sustenta ello con el libro caja
y con los respectivos recibos de
ingreso a caja.
Del anlisis antes efectuado y
de lo sealado por la recurrente ha quedado acreditado que
los importes consignados en los
Recibos de Ingreso a Caja Nas.
11364,11365 y 11455, fueron
aplicados a la deuda contenida
en las Facturas Nas. 002-001197,
002-001200, 002-001201 y 002001202, y por consiguiente, el
reparo efectuado por la Administracin carece de sustento.
En adicin a lo antes expuesto,
cabe indicar que en el Peritaje
Contable Judicial antes sealado,
los peritos sostienen que de la
confrontacin de los documentos
contables de Editorial Navarrete S.R.Ltda. (registro de ventas,
libro caja, libro diario y vouchers
de caja ingresos) y de Distribuidora Navarrete S.A. (registro de
compras, libro caja, libro diario y
vouchers de caja egresos), se ha
demostrado que las cobranzas
percibidas por la recurrente contablemente han sido aplicadas
para efectuar cancelaciones y
pagos de facturas distintas (Facturas Nss. 002-1197, 002-1200,
002-1201 y 002-1202) a la que figura en los Recibos de Ingreso a
Caja Nfis. 11364, 11365 y 11455
(Factura Na 001-001122).
Asimismo, en las conclusiones
del referido peritaje se sostiene
que es correcta la anulacin de
la Factura NB 001-001122 al haberse constatado que esta factura no fue registrada en la contabilidad de Distribuidora Navarrete
S.A. Se seala adems que en la
prctica los referidos recibos han
sido aplicados para la cancelacin de otras facturas, justificndose as un error por falta de co-

captulo iV - El procedimiento de Fiscalizacin

fiscalizacin y procedimiento contencioso tributario

ordinacin con el departamento


de Crditos y Cobranzas.
3) Resoluciones de Multa Nes. 0122-11229 a 012-2-11231 y 012-210980 a 012-2-10985

Estas resoluciones de multa fueron giradas por la comisin de la
infraccin tipificada en el numeral
1) del artculo 178 del Cdigo
Tributario, esto es, por no incluir
en las declaraciones ingresos,
rentas, patrimonio, actos gravados o tributos retenidos o percibidos o declarar cifras o datos
falsos u omitir circunstancias que
influyan en la determinacin de la
obligacin tributaria.

Al encontrarse vinculadas estas multas con las Resoluciones
de Determinacin Nas. 012-305517, 012-3-05518, y 012-305442 (giradas por el Impuesto
a la Renta del ejercicio 1994 y al
Impuesto General a las Ventas en
el extremo referido a los perodos
noviembre de 1994 a octubre de
1995), tambin corresponde que
la Administracin emita un nuevo
pronunciamiento sobre ellas.
Finalmente cabe sealar que con fecha 18 de febrero de 2003, se llev a
cabo la diligencia de informe oral con
la sola asistencia del representante de
la recurrente, segn se acredita con la
Constancia de Informe Oral Na 00592003-EF/TF que obra a folio 13861 de
autos.
Con las vocales Chau Quispe, Olano
Silva y Zegarra Mulanovich, e interviniendo como ponente la vocal Olano
Silva.

RESUELVE:
1. Declarar la NULIDAD PARCIAL del
Requerimiento Na 0102739 y los actos
posteriores vinculados a ste, en el ex-

2.

3.
4.

tremo referido al Impuesto a la Renta


del ejercicio 1995 y al Impuesto General a las Ventas de los perodos enero a
octubre de 1994 y noviembre y diciembre de 1995.
Declarar la NULIDAD de la Resolucin
de Determinacin Ns 012-3-05441 y de
las Resoluciones de Multa Ns. 012-211219 a 012-2-11228, 012-2-10986 y
012-2-10987, y la NULIDAD PARCIAL
de las Resoluciones de Determinacin
NBs. 012-3-05518 y 012-3-05442 en el
extremo referido al Impuesto General a
las Ventas de los perodos enero a octubre de 1994, noviembre y diciembre
de 1995, y de la Resolucin de Determinacin Ns 012-3-05517 en el extremo referido al reparo por subvaluacin
de ventas.
Declarar NULO el Requerimiento Na
0820-96.
Declarar NULA E INSUBSISTENTE
la Resolucin de Intendencia Ns 0154-07601 de 31 de diciembre de 1997,
en el extremo referido a los reparos
por ventas omitidas realizadas a Distribuidora Navarrete S.A. efectuados al
Impuesto a la Renta del ejercicio 1994
y al Impuesto General a las Ventas
de los perodos noviembre de 1994
a octubre de 1995, contenidos en las
Resoluciones de Determinacin Nas.,
012-3-05518, 012-3-05442 y 012-305517 as como las Resoluciones de
Multa NQ 012-2-11229 a 012-2-11231
y 012-2-10980 a 012-2-10985, debiendo la Administracin emitir un nuevo pronunciamiento segn el criterio
expuesto en la presente resolucin y
REVOCARLA en el extremo referido
al reparo por factura anulada contenido en la Resolucin de Determinacin
Ns 012- 3-05517.

Regstrese, comuniqese y remtase a la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la SUNAT, para sus efectos.

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CAP. IX

INSTITUTO PACFICO

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