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HECTOR B.

VILLEGAS
Curso de Finanzas
HECTOR B. VILLEGAS
Ex profesor titular de Finanzas y Derecho Tributario de la Facultad de Derecho
de la Universidad Nacional de Córdoba (R.A.). Miembro de número de la Academia
Nacional de Derecho de Córdoba- Miembro efectivo de la Academia Brasilefta
de Derecho Tributario

CURSO DE FINANZAS,
DERECHO FINANCIERO
Y TRIBUTARIO
TOMO UNICO
7- edición, ampliada y actualizada
EDICIONES JJCPM/MI BUENOS AIRES
2001
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NOTA A LA QUINTA EDICION
Esta edición se anuncia como ampliada y actualizaada. Quiero fijar el contenido de estos términos,
que no siempre son fáciles de separar. A veces la ampliación implica actualizar, como en el termo de
la potestad tributaria municipal. En otros casos, el hecho de actualizar trae la necesidad de ahondar
conceptos, como sucede con la reforma penal tributaria.
Aclarado lo anterior, la ampliacion abarca una serie de aspectos antes no tratados, que he creído
necesario incluir en el Curso. Tales los temas relativos a las nuevas teorías sobre el rol del Esta\do a
partir del liberalismo pragmático, los recursos por privatización de empresas estatales, las
consecuencias jurídicas de la traslado, el fundamento de la confiscatoriedad por un tributo y por una
suma de ellos, la inconstitucionalidad del impuesto al turismo, la potestad tributaria municipal a la luz
de las nuevas corrientes doctrinarias y jurisprudenciales, la especial situación tributaria y financiera de
la Capital Federal de la República Argentina, el problema de los beneficios promocionales ante la
emergencia nacional, los antitipos impositivos, los intereses resarcitorios, la situación actual del
derecho penal tributario ante la reforma por ley 23.771, análisis de esta última ley en cuanto a sus
figuras típicas y aspectos procesales, nuevas consideraciones sobre el "solve et repete", tratamiento
del Pacto de San José de Costa Rica, ampliación de los principios de la imposición, y análisis del
régimen de ahorro obligatorio.
La actualización se debe a que las principales leyes tributarias han sufrido numerosas modificaciones
desde el cierre de la edición anterior. Ello me ha obligado a poner al día los principales textos legales
del país.
Para aclarar el significado y alcance de la actualización, debo dejar que los últimos ordenamientos
normativos tornados en cuenta son la ley 23.770, configurativa de la llamada reforma tributaria 1990;
la ley 23.765, introductora de la generalización del IVA; la ley 23.871, que profundizo la generalización
del tribute últimamente mencionado; la ley 23.905, sancionada y promulgada el 16 de febrero de
1991; la ley 23.928, llamada "Ley de Convertibilidad del Austral", sancionada y promulgada el 27 de
marzo de 1991, y la ley 23.966, que incorporo el impuesto al patrimonio bruto denominado "impuesto
sobre los bienes personales no incorporados al proceso económico" (título VI). Esta ley fue sancionada
el 1/8/91 y promulgada el 15/ 8/91. La fecha de su publicación en el Boletín Oficial" fue la del 20/8/91.
En consecuencia, ese día ha marcado el cierre de esta edición para la imprenta.
Mucho desearía que esta edición no quedase demasiado rápidamente desactualizada, lo cual será
imposible en la medida en que continúe la actual fiebre modificatoria que perniciosa-mente quita toda
estadidad al sistema tributario argentino.
Lástima grande que toda esta proliferación legislativa no haya creído necesario hasta ahora incluir el
instrumento con que cuentan prácticamente todos los países de occidente: un Código Tributario
Nacional.

Córdoba, agosto de 1991.
HECTOR B. VILLEGAS

IX
ACLARACIONES NECESARIAS (de la primera edici6n)
Se ha dicho con acierto que un autor es el menos indicado para juzgar su obra, pero ello no significa
que le este vedado intentar explicar lo que quiso hacer al elaborarla.
En este caso, la intenci6n es didáctica. Se ha deseado escribir un texto docente que sirva como base
para la enseñanza universitaria de la materia.
Para ello, se han agrupado y examinado los puntos que se han considerado elementales para el
tratamiento de las finanzas públicas, el derecho financiero y el derecho tributario. Ello ha significado,
por I6gica, una selecci6n dentro del denso campo de esas disciplinas. Debe tenerse en cuenta, que
como alguna vez afirm6 con raz6n el profesor Jarach, solamente genios superdotados serían capaces
de examinar el problema financiero, o en particular el tributario, desde todos los puntos de vista
posibles: haciendo un análisis econ6mico, técnico, político y al mismo tiempo jurídico. Sin embargo, y
tal como está estructurada la materia en nuestras Facultades de Derecho, es necesario abordar todos
esos aspectos si se desea que la obra cumpla la finalidad que se le ha asignado.
El tribute- que se debe pagar por la "comprensividad" intentada, es la imposibilidad de estudiar en
forma profunda las instituciones tratadas. Lo más que puede pretenderse en tal sentido es un análisis
descriptivo y limitado de ellas. En este aspecto, debo manifestar que si bien no desconozco la
importancia formativa que pueden tener los estudios conjuntos del fenómeno financiero, cada vez se
hace más visible la necesidad científica de que tales elementos sean examinados en forma separada y
por quienes se han especializado en alguna de las múltiples disciplinas comprendidas en lo que genericamente se denomina "finanzas públicas".
Atento a la necesidad de seleccionar y de dar prioridad a los puntos dela materia, es muy probable
que no se esté de acuerdo con la elecci6n practicada (que necesariamente encierra algo de
arbitrario), ni con el orden en que los temas están tratados, pero aun así pienso inmodestamente
que la obra puede prestar utilidad a profesores y alumnos.
Los primeros, teniendo una determinada base de elementos mínimos y actualizados, podrán
desarrollar el curso profundizando aquellos puntos tratados demasiado superficialmente, eliminando
los que se estimen superfluos y adicionando los aspectos no tratados, pero que se consideran
indispensables para el conocimiento cabal de la materia. Desde su punto de vista, este libro no será
sino un complemento de la enseñanza a impartir.
El alumno, contando con un material donde encuentra explicados, lo más sencillamente posible, los
temas Msicos de la materia, podrá utilizar ese material como guía de estudios, completándolo con las
enseñanzas e indicaciones que se le impartan en clase.
Teniendo en cuenta la superficialidad lógica de la obra, he incluido, al final de cada capítulo, la
bibliografía que se ha considerado más esencial y accesible, sin dejar de tener en cuenta que esos
textos remiten, a su vez, a bibliografía más amplia. He creído prácticamente obligatorio suministrar
esos elementos bibliográficos mediante cuya utilización puede ahondarse el estudio de los problemas
considerados, habiendo incluido tanto obras tradicionales como artículos de revistas especializadas,
que son de suma utilidad especialmente para la actualización de temas.
En este último aspecto, deseo poner de manifiesto la enorme dificultad que significa escribir algo de
carácter general que sea realmente actualizado. La movilidad constante de la legislaci6n financiera, y
especialmente tributaria, obliga a correr una verdadera carrera contra el tiempo, casi imposible de
ganar. De todas maneras, se ha intentado que la legislaci6n incluida sea, dentro de lo posible, la
vigente en el momento en que esta obra haga su aparición. Si ello no se logra queda un doble
consuelo. Primero, que la legisla-ci6n contenida pueda prestar utilidad como antecedente inmediato
de las innovaciones, y segundo, que este mismo problema no ha impedido a los grandes tratadistas
argentinos de la materia (Giuliani Fonrouge, Jarach, Ahumada, de Juano) aportar sus estupendas
realizaciones.
Quiero, por último, aclarar que en los temas controvertidos se ha tratado de plantear con la mayor
objetividad posible, las diversas posiciones sustentadas, aunque sin excluir lo que creo un deber
inexcusable: hacerse responsable de una opini6n propia sobre los problemas en que existe divergencia
de doctrina.
Pero tales juicios propios son necesariamente provisionales. Si nadie puede calificar sus obras de
definitivas, menos aún puede hacerlo quien ha escrito con la intenci6n que yo lo he hecho. En tal
sentido, todas las opiniones aquí vertidas deben considerarse sujetas a la maduraci6n que s61o puede
lograrse mediante la adecuada profundizaci6n de estudios, el análisis más meditado de los problemas,
la experiencia, y la crítica tanto de quienes son sus destinatarios, como de aquellos que tras largos
años de estudios han llegado a una sólida posici6n doctrinal.

las profundas modificaciones producidas a partir de 1976 en las leyes reguladoras de los impuestos en particular.683. Pero a esta altura de mi carrera ya no puedo conformarme con la "descripción informativa" de la edici6n anterior. VILLEGAS xm PALABRAS PRELIMINARES A LA SEGUNDA EDICION No soy amigo de los "pr61ogos" o "prefacios" en los cuales el propio autor adelanta lo que luego dirá a lo largo de su obra. publicada en el "Boletín Oficial" el 23 de agosto de 1978. Puede ser. Sin embargo. por ley 21. obviamente. Es probable la crítica a mis cambios de criterios respecto a lo sustentado en la edici6n anterior. pr61ogo). debe abandonar la tarea" (Ricardo Núñez. Córdoba. la importante reforma a la mal llamada "ley de procedimiento fiscal" 11. Manual de derecho penal. pr61ogo. 1972. Si por tal causal se me pusiese en el banquillo de los acusados. pro-ducto ello de mayor reflexión y mejor estudio de las cuestiones abordadas. VEULEGAS. las trascendentales variantes producidas en la jurisprudencia de la Corte Suprema de la Naci6n y algunos aportes de relevancia en el piano doctrinal. Tratado de derecho penal. Por eso he tratado de ir dando a cada tema un mayor aporte propio.HECTOR B. Entre ellas. Buenos Aires. útil explicar que se pretende con la obra. t. Son muchos los t6picos que no he logrado aún profundizar en la medida deseada. El otro dirá: "No siempre puede mirarse como algo plausible la quietud mental de un jurista. Como no es tal mi propósito —al menos por el momento—. 1950. Sin embargo. Buenos Aires. diversas circunstancias han hecho necesaria esta nueva edici6n. XV NOTA A LA TERCERA EDICI6N La generosa acogida que tuvieron las dos ediciones anteriores. A esto se sum6 un más meditado estudio de las cuestiones por el autor y la inevitable evoluci6n de su pensamiento. debería inmediatamente abandonar este campo de estudios. HicroR B. . no merece llamarse científico" (Luis Jiménez de Asua. 11). Quien ha dado todo y no puede o no quiere dar más. Comparto.858. y ello me lleva a una reflexi6n: si yo considerase que todo lo aquí dicho es perfecto e inmodificable. reconociendo así la imperfecci6n del hombre. si. marzo de 1975. La intenci6n sigue siendo didáctica aunque resulta evidente que la pro-fundizaci6n de los temas torna cada vez más difícil satisfacer los tres requisitos básicos de un manual docente: precisi6n. y la mayor dificultad esta justamente en el ultimo de tales recaudos. me alegra sobremanera la certeza de que lo que ahora expongo es tan imperfecto como modificable. claridad y síntesis. estos conceptos. Ese fin no está cumplido en su totalidad en esta edición. designaría dos defensores: Uno de ellos dirá: "el que no sea capaz de enmendarse a sí mismo. p. el hecho de que ella saiga ahora a luz por impostergables necesidades docentes no significa un alto en el camino. oblig6 a que se realizaran varias reimpresiones inalteradas de ellas. I.

271 (secreto fiscal). 23. 23. Córdoba.314 (modificaciones a la ley de procedimiento 11. ya que ello podría ser interpretado como una fragmentación del orden jurídico nacional que solamente tendrá la posibilidad de cumplir su misión si funciona como una unidad. rftCTOR B. 23.das por las leyes 23. . VlLLEGAS. las variantes que contiene esta edición se refieren a la definición del tribute. a la graduación de las tasas.285 (impuesto sobre los capitales). Pero es indudable que el cambio más importante es el que tiene que ver con el tan intrincado y debatido tenia autonómico. incluyendo o ampliando el tratamiento de los criterios con que los tribunales (especialmente la Corte Suprema) han encarado y resuelto los arduos problemas que plantea nuestra compleja legislación tributaria. a la aplicabilidad del Código Penal al ilícito tributario y al concepto de ilegalidad de la elusión tributaria. Este singularísimo permite al derecho tributario tener sus propios conceptos e instituciones o utilizar los de otras ramas del derecho asignándoles un diferente significado. 23. En las páginas pertinentes se explica en detalle esta postura y por supuesto que los lectores tienen amplia libertad para concordar con esta position o para preferir la explicada en ediciones anteriores. de autonomía científica. Para realizar esa tarea he^ tenido en cuenta que como decía el gran maestro Couture. ni en derecho tributario ni en ninguna otra rama del derecho. 23. Aparte de otras menores. la obra de los jueces es. a la retroactividad fiscal.He puesto especial énfasis en el aspecto jurisprudencial. en el despliegue jerárquico de preceptos jurídicos. porque así como el derecho instituido en la Constitución se desenvuelve jerárquicamente en las leyes. y especialmente las contempla. Pero pienso ahora que no se puede hablar. XVII PROLOGO A LA CUARTA EDICION La aparición de nuevos aportes doctrinales y un mejor estudio de los temas abordados me han llevado a introducir diversos cambios conceptuales en esta nueva edición. VHXEGAS. puesto que me parece innegable que constituye un conjunto de normas jurídicas dotadas de homogeneidad que se concatenan en un grupo orgánico y singularizado que a su vez está unido a todo el sistema jurídico nacional. Ello no puede sorprender demasiado.683) y 23.260 (impuesto a las ganancias). setiembre de 1986. Sigo siendo adherente a la tesis de la autonomía del derecho tributario.257 (impuesto a la trasferencia de títulos-valores). He incluido asimismo las reformas (1985 y 1986) a las leyes impositivas comprendidas en el texto. HECTOR B.349 (impuesto al valor agregado). Córdoba. al método de interpretación según la realidad económica. 21 de setiembre de 1978.297 (impuesto sobre el patrimonio neto). el derecho reconocido en las leyes se hace efectivo en las sentencias judiciales. 23. un grado avanzado de la obra de la ley. ya que siempre he pensado que es muy poco deseable la quietud mental del jurista y que quien no es capaz de enmendarse no merece llamarse científico (ver palabras preliminares a la 2* edición).259 (impuesto a los beneficios eventuales).

............................. Desarrollo histórico del pensamiento financiero................................................... 16 8........ Sociología financiera.................................................................... XIII NOTA A LA TERCERA EDICION................................................................................ 27 12............................................. 25 11.......................................... 28 .......................... Gasto público............ ........ La actividad financiera del Estado........ Necesidad pública.................... Concepto y terminología.... 1 2.................................... 15 7...................... 23 10o......... El derecho financiero y su estudio unificado con las finanzas publicas.................................................................................................................. El fenómeno financiero y sus elementos componentes................................................. Ciencia de las finanzas................................................... 6.................................................... ................................................................................................................................................11........................................................................ El método en la ciencia financiera..XIX INDICE Nota A LA QUINTA EDICION...................................................................... Finanzas....... Servicio público..................... Escuelas y teorías sobre la naturaleza de la actividad financiera…………………………………………………………………………………………........................................... XV Prologo A LA CUARTA EDICION............................................................................................................................................. 2 3.................................................................... Relaciones de las finanzas con otras ciencias......... ................................................................................................................................ IX PALABRAS PRELIMINARES A LA SEGUNDA EDICION............................................. ................ VII ACLARACIONES NECESARIAS (DE LA PRIMERA EDICION)...................................................................................................................................................... Recurso público.................................................................................................................................................. Administración financiera............................. XVII Capítulo I CIENCIA DE LAS FINANZAS Y ACTIVIDAD FINANCIERA 1................................................ Economía financiera....................... .................................................................................................... El poder financiero................................... 20 8A......................... 21 9................................ 8 4................................................................... 9 5. Política financiera....................

................................................... Principales aspectos del gasto público que estudia la Ciencia financiera........................... Recursos de las empresas estatales.............................................................................................................................................. Efectos econ6micos __....Bibliografía del capítulo 1............ 29 CApITULO II LOS GASTOS PUBLICOS 1............................ Reparto................................................................................. 38 4.............................................................................. Límites del gasto público................... 38 5.......................................... 52 4............................................................................................................................................................................... 47 CAPITULO HI LOS RECURSOS DEL ESTADO 1............. 86 S......................................................................................................................................... Causas y teorías.............................................................................................................................................. Clasificación................ Evolud6n del concepto........................ ......................... 44 9............... Recursos gratuitos.............................................................................................................................. 49 2. Noción general..... Comparaci6n de los gastos publico* con los privados......................................... .................................................................................... 31 1A............................................................................. 33 IB........................................................................................................ ............................................................................................ 53 1C Características esenciales…………………………………………………………………………………………….................. Clarificación de los gastos....... ............................................................................................................................ 40 7............................................................... ....................................................................................................................................................................... 41 8................. 59 ..................................................................................... Finalidades...................... £1 gasto público en el derecho positivo argentino....................................... Recursos patrimoniales propiamente dichos o de dominio………………………………………………………………………………………………….................................................................. Evolud6n histórica.... 50 3.......................................... S4 2........... ............................ ....................................... Concepto e importancias............................................................... 56 6........ ............................................ ............................................................................................................. ............................. 54 5.............................................................. Cremento de los gastos públicos.................................................. 46 Bibliografía del capítulo II.................................................... 39 6.............................................. .. ..............................................

..................................................................................................................................................... EL IMPUESTO 1................... ......................................... Efectos econ6micos de los impuestos............... 63 10........... Clasificacion...... Idoneidad abstracta de la capacidad contributiva como Principio distributiva de las cargas tributarias...... Amortización y capitalizaci6n de los impuestos...... 60 7A.................... Encuadre de la clasificación en la legislad6n impositiva argentina............................................ ............................... .......................... Recursos tributarios................................ Conclusiones sobre el clasificado de los tributos............................................. morales y psicológicos......................................................................... 87 Capítulo V LOS TRIBUTOS (cont)................. 73 5.......................................................... 65 Caparlo IV LOS TRIBUTOS................................................................................................................................ Efectos políticos.... 86 Bibliografía del capítulo IV........................ Noción general.........77 5B........................................................................................ Fundamento eticopolitico.. Consecuencias jurídicas de la traslaci6n............................................................................................................................... 79 7............................................ ......................................................................................................................................... Los tributes................................................................... 65 Bibliografía del capítulo HI.............................................. Naturaleza jurídica............................................................. Recursos monetarios................ 74 5A..................................................................... Recursos por sanciones patrimoniales............................................................ Las tasas. LAS TASAS............................... 61 8................................................ LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES....................... ............................................................................... Conclusiones sobre la dasificad6n de directos e indirectos………………………………………………………………………………………………........................................................................7........................................................................................................................ Noción general……………………………………………………………………………………………................................................... Clasificaciones.................. LAS CONTRIBUCIONES PARAFISCALES 1............. 78 6...................................................................... Recursos del crédito publico............................ 86 9.............. .................. 89 ................................................ Noti6n general....................... Principios distributivas…………………………………………………………………………………………………....................................... 67 1A.. ............................................... 70 2................................................................ 69 IB................................ 71 3................... 62 9..................................................... 83 8............................................................................. 72 4.......................................................................................... El impuesto.......................

......................................... Su constitucionalidad en la República Argentina.................................................. .. ...................................................................................................................................................................................... 114 Bibliografía del capítulo V............................................................................................................................................................................... 123 4..............................................................2 Características esenciales de la tasa......................................... Derecho tributario......................................................... Noción general........................................................................... Carácter y contenido......................... 129 5...................... 133 6................................................................................................. Diferencia con el impuesto............................................................................. Posiciones sobre la autonomía del derecho tributario..................................................................................................................................................... El peaje........................................................................................................... ........................................................................................................... Nocion................................. 106 9................................................................................................................................ Diferencia con el precio............................................................ Nocion....................................................................... .................. ............................ 121 1C.................. 116 CAPITULO VI DERECHO FINANCLERO Y DERECHO TRIBUTARIO 1..................................................................................... 96 5..... Campo de action. ...................................................................................................... ..... La actividad financiera como actividad juridica............... Graduación...................................................................................................... Autonomia......................... Contribuciones especiales..... Elementos de la contribución de mejoras.......................................................... Derecho financiero............ Contribución de mejoras......................................................................................................................... 122 3...................................... ................................................................................ Clasificación.................................................................................................. Definiciones doctrinales y origen...... 121 2....................... 119 1A.................................................................. 90 3...................................................................... 119 IB....... Fuentes del derecho financiero....... ......................... 112 11............................................................................................ 111 10B................................................................................................................................ .......................................................... 135 ..................................... 108 10A........................................... 99 7.................................................... 106 10.................. ...................... 98 6............... 104 8................................................................................................................................................. 95 4...... ................................................ Contribuciones parafiscales.................... Naturaleza jurídica.................................

............... Interpretación............................... Los objetivos del legislador.................... El orden juridico como unidad ................. 148 10............. 181 Bibliografía del capítulo VII............................................................................................................................................................ Método histórico......................................... Método evolutivo...............................2............ La unidad del sistema jurídico national.......... 147 10................................................ El derecho civil y los principios del derecho.................................. 149 11... Método lógico........................................................................................................................................... El espíritu de la ley tributaria ................................................................................ Noción general.................... La autonomía del derecho tributario........ Aplicación de la ley tributaria en el tiempo............................................................................................... 176 10.............................................................................. Caracterización..................... Sometimiento de las normas alterantes a las garantías constitucionales............... 144 9...................... El derecho civil como derecho común.....................................1....1......................... Noción..................... 138 7...............3................ Común como derecho privado....................... 138 7................ Principios jurídicos de los tributes 187 4........................................ 139 8.................................................... 140 8................................... 174 8........... Limitaciones a la potestad tributaria............... Consecuencias prácticas...........................2.... ............. El fin de las normas tributarias.............. Capacidad contributiva.. .................................................... 175 9.................................................................. Interpretación según la realidad económica............................ 137 7..................... 168 3....................................................................... Método literal........................ 181 Capturo VIE DERECHO CONSTTTUCIONAL TRIBUTARIO 1............................................................. 146 10...................... 153 14........... El derecho... El derecho tributario y los conceptos e instituciones de derecho privado........ 144 10................................................ El derecho tributario y el derecho comun............. 167 2..................................................................................................................................... Modalidades de interpretación....................... 151 12......................................................7...... 168 4........ Solution legislativa del problema ........... 160 16.................................. 170 7........................ 146 10........................................ La significación econOmica............................................. 169 6.....4... 152 13.2......... 188 5............................. 162 Bibliografía del capítulo VI.............................................................................................................. 141 8........................................ La potestad tributaria.......................................3.... 164 CAPITULO VII INTERPRETACION Y APLICACION DE LA LEY TRIBUTARIA 1................................. Legalidad..... 140 8................................................ 195 ..................................................... Aplicacion de la ley tributaria en el espacio............................................5................................................................ 190 6....................................... 138 7...................................... Los caracteres específicos y comunes del derecho tributario.....................................4................................................................................1..................... Divisi6n del derecho tributario.3...... La legitimidad de los apartamientos..................... 136 7..................... 158 15. Codificación.............................. Control jurisdiccional.......... Igual jerarquía de las normas alterantes (El caso del derecho tributario provincial).. Las ramas del derecho....... 186 3. El verdadero problema que encierra la autonomía del derecho tributario ........................................................... La retroactividad fiscal......... 169 5.................................. 185 2............................................ La analogía....................................................................

........................... 274 15B. 234 17.3.. 246 2A.............................. Legitimidad de la delegaci6n en materia tributaria...................................... Análisis del régimen de coparticipación vigente..................... Aspecto personal....... 254 4...... Facultades originarias y derivadas ...................................................... ^05 10....... Relación jurídica tributaria principal............................................................................ Sujeto activo.............. 226 15C...................................................................................... Doble imposición interna.................. 220 15A.......................... Libertad de circulación territorial................................................................................................................................ Objeto........ Caracterización y elementos. Agentes de retencion y de percepción........ Aspecto material del hecho imponible............... 269 14......... La inconstitucionalidad del impuesto al turismo........ 245 2..................................................... Proporcionalidad.................................... 238 17............ ........................................................3.2............................................ 231 17.................. 206 10A...1............. 257 6.. El doroidlio tributario...................... ___ 277 .................................................................................. Capacidad jurídica tributaria................1......................................... ...........548.................. La organización institucional del país............................ Fundamento de la confiscatoriedad por un tributo ............. Hecho imponible............................................. 275 15C Aspecto espacial.................................... 260 8.......................... 234 17...... Régimen de coparticipación.............2... 256 5.. 255 4A....................................................................................... La ciudad de Buenos Aires en el marco de la Constitución nacional.......................................... Contribuyentes...................5........................... 228 16......... La confiscatoriedad por una suma de tributos............ Organización institucional del municipio de Buenos Aires 236 17.... 228 16............... Elementos comunes a la responsabilidad solidaria y sustitución y consecuendas juridicas de tal comunidad.....1................................................................ 221 15B..................... 211 11.... Generalidad... 212 12.................. 258 7...... 240 Bibliografía del capítulo Vm.................. Distribucion de la potestad tributaria en la Argentina.............. 270 15.................... Potestades tributarias de Nación y provincias...............................................................6........................................... ___ 268 13................ 240 17......................................... 263 11.... 272 15A....... Noci6n general... Discusión en torno a su autarquía o autonomía.................................................... El caso de la ciudad de Buenos Aires como capital de la Republica.............. 253 3......... 209 11.......... 218 15............................ 214 I3..................................................................................... 228 16........................ La relacion jurídica tributaria principal en la doctrina.:............ Régimen federal de agobiemos y potestades tributarias............................... ................ Situación de Buenos Aires en cuanto a la autonomía y autarquía 235 17............................ Problemas.................................... Solidaridad tributaria......................... El resarcimiento.................................................................. Derecho tributario y régimen federal........ 229 16.................. Causa..... Consideración crítica sobre la realidad actual de la coparticipación........................ Igualdad...4..... La coparticipación de la ciudad de Buenos Aires en el producido de los impuestos nacionales.................................. \.......................................................... Normativa vigente.... 262 9... 215 14A.................................................................................. Sujeto pasivo....... Sustitutos....................... Responsables solidarios............ 266 12....... 263 10. 200 8............. Potestad tributaria municipal......................................7...................... Implicancias en el campo tributario............................... 202 9. 207 10B.. Limitaciones constitucionales a las facultades tributarias Provinciales....... No confiscatoriedad.............................. 215 14............ Modificativos por la ley 23.. El problema de los municipios en la Argentina.... 242 Capítulo De DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL 1...

................................... La fuente de la obligación tributaria.... 301 27................ 313 28.....2................................................. Ámbito de aplicación.............. 312 28................. 298 26............ 291 19. 318 28.... 318 Bibliografía del capítulo IX.............. El elemento cuantificaste de la relacion jurídica tributaria principal 287 18..... Alcance de la desindexación..... 302 27...1... Exendones y beneficios tributarios............................ La determination de oficio subsidiaria ..................4.... Los intereses resardtorios ................................................... Las motivation de la decision determinativa .......... La desindexación por Ley de Convertibilidad......................... Mecánica de la indexaci6n......................... Quienes pueden ser pasibles de la sanci6n..............2............. 333 4.. Posibilidad probatoria del determinado ................... La mora culpable como presupuesto de su exigibilidad......1........... 339 7A......... 332 S........ Sanciones...........1... Los beneficios derivados de los regímenes de promod6n 285 17................3........................................................................ Determination de ofitio ............683..........................2....................................1........ ___........................... 348 ....................... 339 7A1......... 342 7A3...6............ Formas de la determination ................. 301 27... 335 5.................................... La determinaci6n de oficio en la ley 11............................................. Vinculado con el hecho imponible.....5.... Extinción de la relacion jurídica tributaria principal............ 315 28....................................... Confusión........................ Determination mixta ............................................. 303 27... 308 28................................. La etapa instructoria de la declaraci6n de oficio subsidiaria ................ 293 21............................................. Naturaleza.. Privilegios.................... .... No retroactividad del régimen.................... 344 7A6................ Repetición.. Naturaleza jurídica del incremento derivado de la in dexacion ....3...................................................................4.... .......................................... La sanción en el derecho tributario....... 317 28.................... Los anddpos impositivos....................... 335 6................. Novad6n........1..........................5.......... 281 16......... 333 3A...................................10........7........ 304 27..... 310 28................................................. La vista al determinado ........ 317 28.......... La "cosa determinada" .... 278 16........... 329 2A.............................................. 296 24......8........ Determination por sujeto pasivo .... La presunta discretionalidad de la determination ........... La indexación" tributaria.......................... Noción..... Facultad de impugnacion ... Reclamo administrativo.................................................. Noción.................. 321 CAPITULO X DERECHO TRIBUTARIO FORMAL 1................................................................................................. Embargo.. 344 7A7............ La determinación tributaria............................ Requisites de eficacia de la etapa instructoria .............................. 346 7A8....... Los intereses resarcitorios y la Ley de Convertibilidad.................... 341 7A2............. Principios jurídicos que rigen en caso de su imposición............................................................. 295 23......... 338 7..........................15D......... Noción general..........................8................... Compensación... 305 27.......... 315 28................................1. Caracteres...... 317 28.................... 316 28........................ 294 22.. 292 20................. 347 7B...............................9...... Pago........................7................................683 ........................................... 344 7A5....................... Limitaciones del fisco durante la etapa instructoria 343 7A4... 297 25........................................ 325 2.............................. Teorias ..... Momento de la desindexación................ 316 28.............. 314 28.............. Automaticidad de la mora.................................. 304 27........ Aspecto temporal.............................6.... Valor de la determination.............................................................. ................... El régimen indexa torio de la ley 11.............. Conclusiones ...... Prescripción.... 301 27..... 299 27................. ... Naturaleza jurídica del interés del art 42....... '..............

.... Conclusiones sobre las diferentes modalidades de determinacion tributaria ... 406 14G. 412 18.. 391 10A3.. Naturaleza juridica de la infraction fiscal (delito o contravention 377 4............. 404 14D.............................................................. Omisi6n de inscribirse tributariamente o de presentar declara-ciones juradas (art 5) ...............................................683 ................................................. Procuration fraudulenta de beneficios fiscales provenientes de regimenes de inversion y promoci6n (art 4) ......................................... 392 10A4........ Incumplimiento omisivo de la obligation tributaria sustancial..................... 403 14B................ El problema del caracter jurisdiccional o administrativo de la determinacion tributaria ....... 397 11C1....................................................... La ilegalidad de la llamada elusion tributaria ................ Figuras atinentes al regimen imposinvo............. Condiciones objetivas de punibilidad .....683 ........................ La llamada evasion legal del tributo ......................... 46 y ss.................. 383 6B..............771 ............................ Alteration de la realidad econdmica (art 1) .... Trasmision hereditaria de la multa.................................................... Contravention de los agentes de retenti6n y per ception ........................................... 386 7.. 405 14E...... Aplicacion de multa a las personas colectivas ................... Hecho punible ...................................... 355 10.. El concepto delictual de evasi6n...........................683.......................... Incumplimiento fraudulento de la obligation tributaria sustancial (defraudaci6n fiscal) .................. Insolvencia patrimonial provocada (art 9) ................. Convertibilidad de la multa tributaria ............) ............................................... 408 16.. 405 14F............................................ 404 14C....................................................................................1............ Sujetos activos .......................................................... Multa a terceros ............... Notion .......... Evasion de tributos y aprovechamiento de beneficios fiscales (art.......................................... 357 10A.................................. 389 10............................................. 397 11C2............. Las fecultades fiscalizadoras e invesdgatorias de la autoridad fis cal ............ 396 11C.................. 379 5......... 409 17............ Elemento objenvo ............................. 399 IS............. Incumplimiento de la obligation tributaria formal ... 381 6.............. 374 3................................... 367 Bibliografia del capitulo X ...... 359 10B................................... 369 CAPfruLO XI DERECHO PENAL TRIBUTARIO 1............... Aplicabilidad conjunta con la defraudacion fiscal de la ley 11................................................ Principio non bis in idem .. Defraudation fiscal generica ................. La evasiSn fiscal o tributaria desde el punto de vista conceptual ......... 398 12......... Infracciones en la ley 11.... Derecho penal tributario delictual......8................... Incumplimiento de deberes formales............... La fiscalizacion del ultimo periodo.............................. SobTefacturationes o subfacturaciones (art 10) ... 391 10A2. 393 11A...... 382 6A.............. 389 9.. Personalidad de la multa ........................... Defraudation fiscal (arts.. Derecho penal tributario contravendonal......................... Las fecultades fiscalizadoras e investigatorias en la ley 11.............. Omision fiscal (art 45) ............" .................. 354 9................... 392 10A5................................................................ La multa ................... 2) ..........................771 ............ Teorias sobre la ubicacion cientifica ....................... 394 11B.......................................... 400 44.............................................. La sancion tributaria.......................................... 393 11................................................ 373 3.................... 390 10A1... Elemento subjetivo ........................................ Gasification de las infracciones fiscales ........................................................................... 388 8............................ 373 2................................. La presunci6n de exactitud o inexactitud de los periodos no prescritos ........ El derecho penal tributario ante la ley penal 23.................. Ley 23............... 390 10A.............. 414 ..... 407 15............ 403 14A.......................................................................................................... ............ Los problemas de las nuevas ramas del derecho .

... Caracteres ............ 418 23............4............. El procedimiento penal tributario delictual (ley 23...... 483 3................ Initiation de la causa ...................................771............. 473 14......... Recurso de reconsideration................... 424 CAPfruLO XII DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO 1.............................. La repetition tributaria........................... 476 19........................... La accion en la ley 11.............. Causas......................... 450 6......................................... Competencia ...2...... Causas .... 442 6................................. Doble imposition international ........... 420 24................ Direction General Impositiva ................. Procedimiento penal tributario contravencional ..683 ....8................. 452 6. 416 21..1...........5.............................. 416 22......... 427 1A....................................................... Extincion de la accion penal del art 14 de la ley 23................. 474 15........................................6........................... Ambito de aplicarion en materia delictual y contravencional .............. 474 16........5... 423 Bibliografia del capitulo XI ....................................................................................... 469 9.... primera parte) ........................... Omi-sion de actuar en materia tributaria (art 6) y previsional (art 7.........................................................................................3.......................683 ....................7........... Evasion de aportes y contribuciones (art 3) ............................ tributarios y previsionales (art 8) ......................4.......................................................................... 434 5.......................... Fuentes del D. 476 18........771) ....... segunda parte) .... 471 12........ Caracteres generates ...... 458 8................ Nocion .... Acciones y recursos en la ley 11................. Procedimiento administraovo .......................771 453 6. Requisitos de configuration .................................................. 482 2..... 451 6.................................... 470 11......... Fundamento .....771) -------............................ 437 5C................................... 466 8. 435 5A............................ Sujetos activos de la repetition ..................................................................19.. 477 Bibliografia del capitulo XII ..................................................................................................................... Reclame administraovo previo ............................3......................... 460 8... Otros aspectos relativos a la ley penal tributaria 23............................. Conclusion ................... La regla solve et repete..... 475 17................................ 430 S............................ Recurso de apelacion ....... Ilegalidad del art 176 de la ley 11.................. 431 4............................ 484 ......................................................................... Principios de atribucion de potestad tributaria .......................... El Pacto de San Jose de Costa Rica................ 479 CAPrruLO Xm DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO 1............... Figuras atinentes a los agentes de retencion y perception.......... 433 4A....... 452 6........... La cuestion en la provincia de Cordoba ............................... Notion y ubication cientifica ...6............................................................................................... Teorias sobre la naturaleza juridica .683 ..........I...... Aspectos procesales ................................. 464 8........................... Ejecucion fiscal.................................. Apreciacion critica ... Los conflictos de intereses .2.... Eximicion de prision y excarcelacion..................T ..1............................................. Competencia y partes intervinientes ................. 458 8....... Su aplicabilidad a todas las personas .................. El proceso tributario........................... 471 13 El empobrecimiento como condicidn del derecho a repetir .. Organismos administrativos y jurisdiccionales....................... 463 8.................................. Nocion y contenido ............. Casos especiales de penalization ................................. 481 1A.9........... 433 4B..................................................................................................... Tribunal Fiscal de la Nacidn .... 455 8......... 415 20.. 436 5B...................... 465 8... Defraudacion de agentes de retencion y perception... 428 2..................454 7...........v ........ Procedimiento penal tributario delictual (ley 23.................... 460 8................ 483 2A............. 470 10... 450 6....... Initiation del proceso tributario ........... 462 8....................................................... Figuras atinentes al regimen previsional.................. La regla en el derecho tributario comparado .................. La regla solve et repete en la Republica Argentina .......................... Omisi6n de inscription previsional (art 7. La protesta ..

.............. Normas de derecho intemo posteriores a la ratificacion del Pacto 501 IS...... ..............1................. ................. 526 7A........ Antecedentes extranjeros .... Problemas y principios de un sistema tribuorio .............. Sociedades multinationales ......... Regimen y sistema tributario ................ Caracteristicas del impuesto a las ganancias ... 503 15.............................. Derecho de igualdad ............... 521 6B.. 546 7B.................. 541 6A................................. Limitacion temporal ............ Proteccion para ilicitos fiscales .... ......................................................... 514 2................................................................................... Requisitos de un sistema tributario radonal ...... Sistema de impuesto tinico y de impuestos multiples------.......................... ..5................................................ 527 7B.. Soluciones y principios que las sustentan .........................516 4... Importancia del estudio .............................. 517 5................... 498 12.......................... ........... Nocion ................................ 513 IB.............. 488 5..................................................................................... 504 15........................................ 529 Bibliografia del capitulo XIV .... Distincion entre capital y renta......... 515 SA............... 514 1C............................. 529 CAPft-uu) XV IMPUESTO A LA RENTA (IMPUESTO A LAS GANANCIAS) 1...... Su incompatibilidad con el Pacto ........ 520 6.. 521 6A..................................... 540 6.......3.......... ...... ...4......... Presi6n tributaria .................................... La teoria del organo .....................6.................. Su reception en la legislation argentina ................................................................................. Tratamiento de las filiales nacionales de empresas extranjeras ............ El Pacto y el pago previo del tributo .......... Convenciones y tratados .................................... 508 16............................ 493 8A................... Prision por deudas ....................2.... .... ................................. 496 10............. Proteccion del secreto profesional ........................................................... Limites de la imposition ............................................. Importancia de su inclusion en el Pacto . Aplicabilidad a las personas juridicas ....4................... 513 1A..................................... . 492 8.. Formas del impuesto a la renta ................ Otros derechos protegidos por el Pacto que pueden vincularse con la materia fiscal ...................... ........ Derecho de las comunidades y derecho international tributario 491 7............. .................................. 514 3........... ........... .... 548 8................ Diversas teorias .. ........... 522 6C......................... Limitacion espacial ... 550 ...................................... 538 4... .............. 539 5............................. 509 CAPtruLO XIV SISTEMA TRIBUTARIO 1............................... El impuesto a las ganancias en la Argentina. 507 16.................. . Indice de medicion . El sistema tributario argentino.............................................................................. 509 16.... Ventajas e inconvenientes del impuesto a la renta................... 523 6D............... Atribucion de la ganancia ................ 506 16... 507 16.... El problema de la inclusion del gasto publico ............. Naturaleza de los tribunales .......................... 502 14........................... 538 2............. Sujeto pasivo .............. Sistema tributario y evolucion historica ......................1........................................... 508 16. El Pacto de San Jose de Costa Rica y los defechos humanos de los contribuyentes................... Derecho de propiedad ... 509 Bibliografia del capftulo XHI .................. Los principios de certeza y simplicidad ... Sistemas tributarios racionales e historicos ...... 524 7..................................... 495 9................ 498 11................................................. No injerencia en la actividad privada ..... 543 7A........ .......... Control de cumplimiento ........... El Pacto y sus fiientes ......... 507 16................................... 535 3............ Vinculacion con los problemas del desarrollo economico .......................................... 542 7..... 507 16....... 490 6........... Los principios de la imposition ...... Hecho imponible .............. Antecedentes nacionales ............... Operatividad del Pacto ..................... .....................................7....................................... ...... ........................ ............ • • ...... 528 8............................ Eleccion de la fuente econ6mica tributaria .............. .

................................. 565 CAPrruLO XVI IMPUESTO A LOS PREMIOS DE DETERMINADOS JUEGOS Y CONCURSOS 1............................................ CAPfruLO XVII IMPUESTO AL MAYOR VALOR (IMPUESTO SOBRE LOS BENEFICIOS EVENTUALES) 1.................. 579 17.......... 572 4............... imputation y compensation ................. 578 15.............................. 578 13............. Ano fiscal......... Atribucion de beneficio ...................................... Estructura del impuesto .......... Retention en la fuente ........ 560 15.......... 561 17................................. Retention en la ftiente ........... 583 3...............................................9.. 587 ....... 577 11......... Base imponible y alicuota .................................................... Hecho imponible .... Base imponible y alicuota .............................................................................. Determinacion y pago ....... Impuesto a la trasferenda de inmuebles de personas fisicas y sucesiones indivisas ......................................................................................... 574 8... ............... ............................................................................ Causas del mayor valor ..... Peculiaridades del tributo ..................................................... 571 2.................................................. 567 3....... 567 2.......... 581 CAPtruLO XVm IMPUESTO SOBRE LA TRASFERENCIA DE TITULOS-VALORES 1........... 560 16...................................................................................... 579 16.... 571 3.... 573 5..................... 573 6............................ Sujetos pasivos ...................... Sujetos pasivos ............................................................................... TLxenciones ...................................... 578 14...... Antecedentes y caracteristicas ............................. Deducciones personales ............... 592 ...................... 557 13................ Hecho imponible .. 556 12.................... 567 4.......................................... 586 5....... Noci6n y antecedentes ................... Deducciones ............................................................................................................................................................................... Valorad6n critica ..................................................................................... 589 2....... 574 7........................................ Categorias.......................... IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES NO INCORPORADOS AL PROCESO ECONOMICO) 1....... 585 4.................................................................................................... 591 4........................................... Reemplazo de vivienda y de inmuebles agropecuarios ......... 554 11................................... 577 12................................................... Notion y caracteristicas ....................... Sociedades de capital ......................................... Ajuste por inflation .................................................................. Fundamento .......................... Nocidn general del impuesto al patrimonio .... 560 14.............. El mayor valor y la inflation ........................284................... Relation con el impuesto a las ganantias .............. 568 Cwtruuo XIX IMPUESTO AL PATRIMONIO (IMPUESTO SOBRE LOS CAPITALES............................................................................................................ Periodo de imposicion ................................. 583 2................................. 550 10............................................................ Antecedentes ...... 576 10............ Sujetos pasivos .... Antecedentes..... El impuesto sobre los beneficios eventuales en la Argentina................................................................ Sujeto pasivo....... Hecho imponible ............ IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO NETO.......... Reemplazo de vivienda ..... 590 3..................................... Impuesto a los beneficios eventuales de la ley 21................................................................................................. Valoracion crftica ............................................................................. Determination .................................. IMPUESTO SOBRE LOS ACIWOS............................. 562 18.. 574 9......................................................................................................................................... 580 Bibliografia del capitulo XVH .......................................... 563 Bibliografia del capitulo XV ................................. Alicuotas ..................................... Hecho imponible ............. 580 18.................. Exenciones y beneficios ..............

.................... 606 29........................ ......... 605 24...................................................................................... 608 32......... Pagadores de impuesto del exterior ............ 609 33............... Fundamento y naturaleza ........ 609 34... Sujetos pasivos . Pasivo computable ............................ Base imponible y alicuota ......................... 624 CAPfruLO XXI IMPUESTO INMOBILIARIO 1........ Hecho imponible ...................... Minimo no imponible y alicuota.............................................. Actualization de valores......................................... Sujetos pasivos .................. 629 . Deducdones ................ 600 11........................................... Suspension de cobro ....... 623 Bibliografia del capitulo XX........................................................................................................... 628 6. 60S 21..... Responsables sustitutos ____ ........... 602 16............................... 605 27.... Impuesto sobre los activos.................................................................. 600 12.............................................................................................................. Baldios ........ Concepto de patrimonio neto ..... Exenciones .............................. Fdrmas de imposition ... 625 2...... Exendones ...................................................... Recargos o adicionales ...... Derogation del impuesto en la Argentina .. Valuaddn de bienes computable* ...... Principales caracteristicas del impuesto en la Argentina ............................. Alicuota .......5.. 612 37............... Exendones .... Impuesto sobre el patrimonio neto.............. 619 2........ ................... 605 26................ Pasivo ..... Bienes no computable* ................................................................................. 613 39.... Impuesto sobre los bienes personales no incorporados al proceso económico (impuesto sobre el patrimonio bruto) .......................... 629 7......................................... 620 2A......................................................... ...................................................... 601 14..................................... Caracterizad6n del impuesto .................. 610 36...................... Antecedentes .......................................... Impuesto sobre los capitales. 604 23............................................. Hecho imponible..................................... 622 3....................................................................................................... 617 CAPfruLO XX IMPUESTO AL ENRIQUECIMIENTO PATRIMONIAL A TTTULO GRATUITO 1............................................................................................................................. Base imponible......................................... Antecedentes . Hecho imponible ................................................................................ Sujeto pasivo ...... Base imponible............. Apreciacion critica del gravamen .............................. Prorrateo de las deudas ...................................................................................................... 608 SS............................. ___— ................................................... 604 22................ 629 8A.................... 60S 20............. 598 8...... 601 IS............................................ 626 3.......... 602 18...................... Deducdones ... Impuesto sucesorio................................................................. Agrupad6n del activo computable y no computable ........ Proyectos limitativos . 605 25............... 627 4................... 602 17.................................................................................... Exendones ....... 612 38......................................................... 606 30............... Estructura y caracteristicas ............. El impuesto al patrimonio en la Argentina.......................................................................................................................... 599 10........ 594 6........................................................ Capital gravado ................................................................................1................................................................................. 614 Bibliografía del capítulo XIX ...... 60S 19........ 628 5.......... Supresi6n de la informaddn a suministrar por las sodedades y empresas ............................................. Deudas de los sodos o duenos (nacionales o extranjeros) con sus empresas.............. Sujetos pasivos...................... 609 35............. El impuesto a las ganancias como pago a cuenta del impuesto sobre los activos .... 601 15......... 597 7..................... 606 28. 629 8......... Sodedad conyugal ..... Hecho imponible. Activo ............................................................................. 608 31........................... 599 9........... alicuota e impuesto minimo ............. Evolution y fundamento .........

...... Estructura del impuesto ...................... 643 9...................................... Hecho imponible .................... 634 3.. construction o fabrication de cosas muebles por encargo de terceros (art...... Sus tres etapas temporales... 649 CAPtruio XXm IMPUESTOS DE SELLOS......... Antecedentes .......................................................... 660 7A...... 665 4.......................... 649 Bibliografia del capitulo XXH ..... Caracteristicas del impuesto de sellos en la Argentina................. Elaboration.................................. 670 6........................... 640 8A.....538 ................................ El prindpio del mayor rendimiento fiscal ..................... 654 4A......................................... 660 7.............................. inc.............. 638 5....................... Impuesto de justicia ........ 652 3.................................... Sujetos pasivos ....' ..............2..........2....... 677 ..........1............................ 658 5....................... ... Pago ............................................... Sujeto pasivo ....................................... 671 7.... Ausentismo .... Latifundios . 648 13..................................................................2............. 656 4C......... Obras........................................ 649 14............................................................................ Las tasas judiciales en la legislaci6n argenuna ................................ Trabajos sobre inmuebles de terceros (art........................................................... Formas de imposition.......... Antecedentes extranjeros .......................... 631 Bibliografia del capitulo XXI ............2.............................................. La uistrumentad6n ...... Naturaleza ........... Consideraciones criticas ...... 672 8........................................1................................................... El impuesto al valor agregado en la Argendna....................... 644 10.......................................... Mecanica de la ley 20................................ Determinacion de la base imponible ... Impuesto a la producdon agropecuaria ....................... Catastro................ Impugnadon a resoludones relativas a la determinaci6n ............................ 631 CAPfruLo XXH IMPUESTO A LA RENTA NORMAL POTENCIAL DE LA TTERRA.......... locaciones y prestaciones de servicios ............ ........... c) .......................................................... inc................................... IMPUESTO DE JUSTICIA 1.............................. Aspecto subjeuvo ........... 639 6........8B................................................... Nocidn y origenes de los impuestos a la drculad6n ............. 646 11.................. Probables soluciones al problema de las explotadones agropecuarias ............................ 667 5...... 663 CAPfruLo XXIV IMPUESTO AL VALOR AGREGADO 1.......... 675 8. 633 2............................. 638 4......... Sujetos pasivos ......... 630 10.............................. Exendones .....................................................3...................... 676 8... 659 6......................... ......... antecedentes legislauvos ............................. 676 8......................................................... 3..... Origenes y operationes ...................................... 676 8................. Venta de cosas muebles ......................................................... Impuesto a las ventas..................................................................................... Aspecto objetivo ..... 647 12... 661 Bibliografia del capitulo XXm ......................... 639 7.. Caracteristicas del impuesto . 649 15............1. 652 4.................................................................................... Instrumentadones peculiares ............................ 673 8............................. Hecho imponible .......................... Antecedentes nacionales .. Pago ... Obras sobre inmueble pTopio ..... Hecho imponible .................. Base imponible y alicuota . 630 8C.................................................... Hecho imponible ..............................1...................... 657 4D......................... ...........................1........................ Otros aspectos del impuesto ................... 651 2.......... 674 8.......... 640 8...... 665 3........................................................... a) ......... El impuesto al valor agregado ................2.......... 673 8.... Derechos de timbre y de registro .................... Noci6n y objetrvos .... 656 4B...................................................................2.. IMPUESTO A LA PRODUCTION AGROPECUARIA 1........................................................ .................. 3.......................... 665 2.............. 630 9. Requisitos de la instrumentaddn...............

.....................................................4....... 711 1A........... 707 11.......................................... Ventas de proveedores inscritos a responsables no inscritos 693 16................. El precio gravable en las importaciones definitivas ................ 695 16... 704 6................ En que consiste el regimen de responsables no inscritos...................................... 678 8................................................... 689 15........................... Defensa contra el dumping .................................................. Mercados comunes ............................8.................. 683 11...................................... Evolucion del impuesto en la Argentina . Regimen de los responsables no inscritos .............................5.................. 695 18..................................... 705 7... Caracteristicas del impuesto en la Argentina .... Franquicias territoriales .................................. 717 6B................................................................... Sujetos pasivos ............ Generalization en materia de bienes ..................................2................ 718 7.................................5.................... Hecho imponible .. Uniones aduaneras................................... Sujetos comprendidos ....... 707 Bibliografia del capitulo XXV .............................. Debito fiscal ............ Vinculacion con los problemas del proteccionismo y libre cambio ......................................................... 688 14......... inc..............................3.................................................................. Exenciones ...................... Convenios multilaterales ........... 688 14............. 692 16........................................................................................1...................................................................................... Hecho imponible ................................. Doble imposicion ........................... 718 8..... Compras de bienes de uso por no inscritos .......... 715 6. 709 CAPfruLc? XXVI IMPUESTOS ADUANEROS 1....................................................................................................2............................................5........................3......... Credito fiscal . 688 14.............................. Alicuota ................. Periodo de imposicion .......... Antecedentes historicos nacionales ...2................................. Sujeto pasivo .... 716 6A... 706 10................................................ Perfeccionamiento de los hechos imponibles .............1... Draw-back ................................................................ Caracteristicas del impuesto a los ingresos brutos en la Argentina 701 4..........4................. 685 13......... 690 16...... . 685 12.......................... 681 10.... Alicuotas ................................... El procedimiento liquidatorio ..................................................................................................... Iniciacion de actividades .................... 716 6A2......................... Franquicias arancelarias ................................. Documentacion respaldatoria de las ventas que realiza el responsable no inscrito .......... Antecedentes ............ 696 Bibliografia del capitulo XXIV ..............4... 694 16..................................7............................. 714 5............. 695 17......... 706 8.............. Admisiones temporafias ..... Generalization en materia de servicios ........................................................... La inscription ..... Caracter ....... Pago ..................... Obtencion de bienes de la naturaleza (art 3......8..................................................................................................................................................... 699 2. 699 3............ Franquicias y exenciones .................. 712 3.......2................. 714 4.......................................... Cambios de regimen ... 677 8..... d) ........... 719 ... 679 9.......... 696 CAPITULO XXV IMPUESTO AL EJERCICIO DE ACTIVIDADES CON FINES DE LUCRO (IMPUESTO A LOS INGRESOS BRUTOS) 1................ 702 5............. 677 8. Tarifas... 693 16................ 716 6A1..2................... Las exportaciones ........... Base imponible .......................... 712 2........................................ Exenciones............................................................. Elimination de los regimenes "simplificado" y "general B" 692 16.. 692 16... Base imponible ..... inc................................ Locaciones y prestaciones de servicios varios (art 3........ 678 8........ Importation definitiva de cosa mueble ............. 706 9.................6.................. Sujetos pasivos...... e) ..........1... 694 16............................................

...................... Base imponible y alicuota ............................................ Antecedentes historicos .... 732 13.......................... Privilegios ......................................................... Impuestos municipales a la cinematografia .................... Impuestos a la cinematografia ..................................................... 744 4.............................................2.......3.... 732 12....................3............................ 742 3A..................................................................................................................................... cambio o pennuta de di3....... Sujetos pasivos................................ Los impuestos intemos en la Argentina....... 729 10............ 754 3.................. Caracteristicas del impuesto en la legislation vigente ........................ 723 4.............1................................................................. Sistemas de recaudacion......................................... Impuesto sobre servicios financieros .... Hecho imponible .... Exenciones ........................................ 739 CAPfruLO XXIX IMPUESTOS RECAUDADOS POR EL SISTEMA DE PERCEPCION EN LA FUENTE 1............ 756 5............................. Sujetos pasivos .............................................................. Facultad del Poder Ejecutivo ..........................................4............................ 737 3................. Alicuota .................................................................................................. 728 8...Bibliografia del capitulo XXVI ........................ Leyes de unification .... 755 4....................................................... 751 2.................................. Articulos gravados ................................................................. Retenciones ........................................................................................ 756 CAPITULO XXXI EL CREDITO PUBLICO 1.................... 763 .... Hecho imponible .................. 749 CAPfruLO XXX IMPUESTOS SOBRE ACTIVIDADES FINANCIERAS DIVERSAS 1........................................... Impuesto a las entradas de hipodromos .............. Evaluation critica de las nuevas concepciones .............................................................. Exenciones ...... 759 3.........................2..................... 725 6...................... Impuesto sobre las ventas................ 720 CAPfruLO XXVII IMPUESTOS INTERNOS 1..... Notion .... 721 2.....1..... Sujetds pasivos .............. Impuesto nacional a la cinematografia ........................................................................................................ Evolution historica ............................................................... Notion ..................................................... Exenciones ... 751 2............ 741 2....... Iimites ...................................................... 749 Bibliografia del capitulo XXIX ....2....... Hecho imponible y sujetos pasivos ..... Sujetos pasivos ........................................... 745 5. 759 2.................................................................... 754 2.......... 742 3B........ Hecho imponible .... 728 9....................... 755 3........................ Impuestos al consumo de la energia electrica ............................... Tendencia modema ......................................................... 762 5........ 722 2B................ compras........ Impuesto sobre los debitos en cuenta corriente y otras opera-torias ...... Impuesto sobre intereses y ajustes en deposito a plazo fijo.............1.......... Base imponible y alicuota ......................................... 722 3....... Impuestos al consumo de gas....................................................... 752 2........................... 753 2................ Base imponible ................................................. 738 5.. Notion general .................................... 737 2....................... 746 6. 738 4............................ 733 Bibliografia del capitulo XXVII ........................... 726 7........................................................... 760 4........................ 754 3.......................................................................... Hecho imponible ................ Cuestiones constitu-cionales 723 5...................................... El impuesto al gasto................. 755 3........ Impuesto sobre las utilidades de las entidades financieras...... Concepto de impuestos intemos ........... Noci6n general................. 755 4...... 756 4.. Noci6n ......................................... 721 2A............... Determination y pago ......................... 735 CAPfruLO XXVm IMPUESTO A LAS INVERSIONES EXTRANJERAS 1.... Nuevas concepciones sobre el credito publico ............................................................................................................ 731 11...................

..... En el mercado interno y extemo .............. Deficit y superavit ............................................................. Incumplimiento de la deuda publica .............. Control del presupuesto......... 794 8............... 800 12... 802 14............................... Universalidad ..... Constitucionalidad ......... 804 16B...................... El neutralismo finan-ciero ........................... Duration del presupuesto ................. Control presupuestario en la Argentina ........ Emprestitos voluntarios.................. patrioticos y forzosos ..... 789 3. Polftica financiera intervencionista............. 774 10.........................................2..................................................................................................5A.......................................................................... Conversion ..................................................... 790 4... Deuda flotante y consolidada ...... 783 IS....................... Vision retrospectiva .......................... La polftica financiera y las teorfas cMsicas.................... No afectacion de recursos .. Presupuestos multiples.......... Ejecucion en materia de gastos...... 813 3.. 792 5.................................................... Equilibrio economico................................................................................ El regimen de ahorro obligatorio ............................................ funcionales y por programa..... 787 CAPfruLo XXXH EL PRESUPUESTO ........ Notion ......... Procedimientos ............................. 769 9......................1................... 807 18B...................... Preparation .............. 768 7...................... 794 9............................................ Origen y evolution .................................... Garantias y ventajas de los emprestitos...................... 807 18C................ Clarification de la deuda publica ..... Sistemas ...... 806 18............ 768 8........................ 807 18A. 806 17........... Garantias ................................................. Naturaleza juridica. 776 11......... Naturaleza juridica ............ 783 14................................ Principios de derecho presupuestario............... Deuda interna y externa ........... 811 2..... 765 6A.. Dinamica del presupuesto. 793 6....................................................... Naturaleza juridica. Tribunal de Cuentas ..................... Emision ................................ 815 4.............................................. Titulos del emprestito .................... 808 18D... 803 1'5..................................................... 780 11B...............1.. 767 6D.............................................. Control administrative externo.. Notion general ............................................ Control parlamentario ........ 809 Bibliografia del capftulo XXXII ......... 797 10.......................................... Especialidad .... Unidad .... El empr6stito.... 804 16A....... 810 CAPfTULO XXXIII POLfTICA FINANCIERA Y POLfTICA FISCAL O TRIBUTARIA 1..................................................... Presupuesto econdmico o nacional ................................................................... Polftica financiera liberal-pragmatica ........ 764 6.................. Concepciones dasicas y modemas .................................... 803 16........... 781 12........... Etapas............ 782 12B..... Conclusiones sobre el credito publico y sus Iimites .............................................. 793 7....... 784 15................ Sanci6n y promulgation ... 782 12A...... Tecnica del emprestito...... 779 11A.............. Deuda adrninistrativa y financiera .......................................... 786 Bibliografia del capitulo XXXI .............. 817 ......... 766 6B................ Cierre del ejercicio............................................................ 775 10................... 772 10................. Polftica financiera: Nociones generales .................................. 801 13......... 785 16........... Control jurisdictional ................... Deuda perpetua y redimible .............. Ejecuci6n del presupuesto .... Negotiation.......................................................................... 797 9A.. Amortization ............................. Conclusiones sobre la naturaleza juridica y constitucionalidad del ahorro obligatorio ............................................................. Ventajas .............................................. Modemas concepciones presupuestarias........................................... 789 2....................... Equilibrio del presupuesto................................................................................................. 798 11........ Ejecucion en materia de recursos.................................................... El interes y su tasa ................. Teorias ....... Sistemas .................... Control administrative interno .............................................................. 767 6C................................................... ........................ 785 17..............................

. 859 Suplemento de actualization 1997 ....................... ............................................ 819 6A...... La planificacion........................................................ 820 6B... La inflation como obst^culo al desarrollo econdmico .............................................. 830 8A........ 891 ......................... 837 Suplemento de actualization 1996 ............................................................................ 828 8........................ 818 6................................................ La lucha contra la inflation .......................... El enfoque monetarista de la inflation ................................................... Polftica fiscal o tributaria ................................... Los distintos tipos de inflation ......................................................................... 824 7A...... 830 8B.... Nociones generales ............. 826 7C...... 831 8C......................................................... 834 Bibliografia general .......... Planificacion democrdtica o democracia planificada ...................... Planificacion integral o coactiva ...................... Factores y objetivos del desarrollo econbmico .... 821 7.............................................. 825 7B. Nociones generales ...........................................5.................. Diversos aspectos del desarrollo economico.. El desarrollo econdmico............... Planificaci6n liberal o indicativa ...................................................... 833 Bibliografia del capftulo XXXIH ....................

Pero el hombre. FINANZAS. con idéntico significado. aunque tal vez con el deliberado propósito de distinguir las finanzas estatales de las privadas. 3 y 4). en su concepci6n actual. que a su vez se origina en el verbo "facere". — Son dos conceptos cuyo examen. donde en un tiempo existió un Ministerio de Finanzas con atribuciones ajenas a las finanzas públicas (referencias sobre este punto en Dino Jarach. — Son aquellas que nacen de la vida colectiva y se satisfacen mediante la actuaci6n del Estado. etc. tienen por objeto examinar como el Estado obtiene sus ingresos y efectúa sus gastos. en el latín medieval. . hacienda pública) como sin6nimos y les asignaremos idéntico significado. cuya significaci6n sufri6 algunas variantes. Las opiniones estaban antes divididas en cuanto al origen de la palabra "finanzas". En un tercer periodo. expresión esta última que hace referencia a problemas monetarios. siquiera superficial. primero en Francia y después también en otros países. Una observaci6n de las necesidades humanas en general. y las finanzas privadas (private finance). Algunas son de satisfacci6n indispensable para la vida normal del hombre. y finalmente los pagos y prestaciones en general.. gasto público y recurso público. A su vez. t. En tal sentido. cambiarios y bancarios en general. En consecuencia. después |tna multa fijada en juicio. ps. el termino en estudio se utiliza con este último sentido. A la voz "finanzas" suele adicionársele la palabra "publicas".. En no pocas oportunidades. Actualmente se reconoce que la segunda tesis es más acertada. A) Necesidades públicas. engafio y usura. esa reunión de individualidades supone diversos ideales comunes que primariamente son el de defenderse recíprocamente. se circuns-eribi6 la significación de la palabra "finanzas" empleándola únicamente con respecto a los recursos y los gastos del Estado y las Comunas. En un segundo periodo (alrededor del siglo xrx) se con-sider6 que negocios "financieros" eran los monetarios y bursátiles. Otros investigadores te atribuyeron procedencia latina y la hicieron derivar de "finis". tomaremos los términos y expresiones mencionadas (finanzas. que cuando el ser humano resuelve integrarse en una colectividad. 2. p. Tal expresi6n dimana de la locuci6n latina "faciendo". I. NECESIDAD PÚBLICA. con el sentido terminol6gico antes asignado. individualmente considerado. alusiones y trascripciones. Tal es.. del verbo latino "ftnire". La palabra analizada proviene. inmateriales (intelectuales.. — Las finanzas públicas. los autores anglosajones establecen una nítida diferencia entre las finanzas públicas (public finance). nota 1 a la obra de Griziotti. En un primer periodo designaba una decisi6n judicial. por cuanto constituyen el presupuesto existencial de dicha ciencia. SERVICIO PÚBLICO. f la cual parece más ajustada a la realidad.. religiosas.. así como buscar . CONCEPTO Y TERMINOLOGIA. en líneas generales. finanzas públicas. la evoluci6n terminol6gica que describe el autor Wilhelm Gerloff (Fundamentos. del cual emano el verbo "finare" y el término "finatio".CAPITULO I CIENCIA DE LAS FINANZAS Y ACTIVIDAD FINANCIERA * 1.). A la ciencia de las finanzas (o finanzas públicas) suele también denominársela —especialmente por los tratadistas espafioles— ciencia de la hacienda (o de la hacienda pública). (habitaci6n. la bibliografía de los respectivos capítulos k» sido agrupada al final de ellos. etc. la debida comprensión del significado conceptual de las finanzas públicas requiere recurrir a cuatro nociones fundamentales íntimamente vinculadas entre sí: necesidad pública. desde tiempos preteritos. crear normas de convivencia que regulen una interdependencia armoniosa y velar por su acatamiento. * * Por razones metodol6gicas. es indispensable. con el exclusivo objeto de indicar el lugar preciso (tamo y pagina) del cual se han extraído las citas. Vemos. 16).. y esta vida colectiva engendra necesidades distintas de las que tiene el individuo en su consideraci6n aislada. Principles. pudiendo ser. morales. y genéricamente consideradas. así. a su vez.. Unos autores creyeron en su procedencia germánica relacionándola con la palabra inglesa "fine" (pago de tasas) o con el termino alemán "finden" (encontrar).) o mate-riales (alimentación. hacienda. servicio público.*. de-muestra que ellas son múltiples y aumentan en raz6n directa a la civilizaci6n. vestido. tiende a vivir en sociedad. En el texto se hace solo referencias abre-*l«das a dicha bibliografía. y ello es motive de confusiones terminol6gicas que han trascendido incluso a la denominaci6n y funciones de órganos gubemativos en la República Argentina. aunque al mismo tiempo la palabra "finanz" tuvo la denigrante ffgnificaci6n de intriga.

orden interno. Este último (gobierno). Además. cada vez en mayor medida. Sabido es que las potencias con vocaci6n imperialista no s61o recurren a las armas. A los fines de velar por el cumplimiento de estos preceptos. máximo empleo. Dentro de esta última categoría tenemos necesidades cuya satisfacción se considera. Es el Estado. por de pronto. por tanto. . surge la necesidad de orden interna. jeque. Pero en la actualidad se estima que esas no son las únicas necesidades que nacen de la comunidad organizada. crea organismos de seguridad interna (fuerzas de policía). y desde el inicio de la vida social. al congregarse el individuo en colectividad. mejor distribud6n de la renta y de la producci6n de bienes y servicios. Con la evolución que traen los siglos. b) contar con la coactividad suficiente para que tales preceptos normativos sean respetados. por consiguiente. Desde los comienzos de la vida comunitaria se nota la predisposici6n a subordinarse a un jefe (patriarca. y en tal carácter ejerce su poder de imperio sustituyendo al jefe de la antigüedad. estas características: a) son de includible satisfacción. incremento de la renta nacional. justicia social. trasportes. por cuanto atiende a la adecuación de la vida comunitaria a los progresos emergentes de la civilizaci6n (ins-trucci6n. medidas económicas y spicologicas tendientes a privar de su soberanía a las comunidades organizadas. un ordenamiento normativo interno que regule la conducta reciproca de los individuos agrupados. etc. etc. La defensa exterior debe comprender. es imprescindible el reconocimiento de derechos mínimos que deben ser mutuamente respetados y. Es entonces el Estado. asistencia social. representado por el gobierno. quien dicta los preceptos normativos básicos cuyo fin es: a) regular la conducta social reciproca. Para buscar la razón de ser del encuadre de estas necesidades como "publicas" debe indagarse en los fines econ6mico-sociales del Estado moderno: estabilidad econ6mica. salubridad. pues. porque de lo contrario no se concibe la comunidad organizada. quien resguarda la soberanía impidiendo tanto las invasiones extranjeras armadas como los intentos de sometimiento por otras vías. Estos ideales dan lugar a las necesidades públicas. sino también de la defensa contra otros medios de penetraci6n más sutiles pero no menos peligrosos. Desde los primeros conglomerados humanos. 1) Así. Las necesidades descritas reciben. que pasa a estar orgánicamente constituido. toma medidas defensivas de la economía. La necesidad se incrementa cuando. asimismo. comunicaciones. como única forma de que la agrupación constituida conserve su individualidad y libertad de decisión. territorio y gobierno. Para que la congregación conviva pacifica-mente y en forma tal que la reuni6n de individualidades traiga un real beneficio a los miembros integrantes. 3) Otra necesidad emergente de la vida comunitaria es el allana-miento de las disputas y el castigo a quienes violan la normatividad impuesta. Es. h) son de imposible satisfacci6n por los individuos aisladamente considerados. cacique) o a un grupo dominante con el poder de mando suficiente como para dar solución a los problemas comunes de los grupos constituidos. 2) Asimismo. por último. en consecuencia. se percibe el interés comunitario de repeler las invasiones de extraños. administraci6n de justicia). también el Estado quien organiza la administración de justicia para que resuelva las contiendas y aplique las penalidades que son las consecuencias a las violaciones a las reglas de convivencia. c) limitar la propia acci6n gubernamental mediante las cartas fundamentales o constituciones. con el trascurso del tiempo. caudillo. la necesidad común de resguardar el grupo constituido contra las agresiones de otros grupos. de tipo familiar o tribal. las agrupaciones crecen y se perfeccionan convirtiéndose en Estados mediante la conjunción de tres elementos: poblaci6n. y por ello se había de las necesidades públicas relativas. les provee de armas. por lo cual este desaparecería como si dejase de cumplir esos cometidos esenciales (defensa exterior. por cuanto la preservaci6n de individualidad decisoria no depende ya solamente de la protecci6n armada de las fronteras. Como esas necesidades son de imposible satisfacci6n debida. organiza un ejército. Tal regulación da lugar a preceptos cuyo cumplimiento debe ser exigido por el Estado con coactividad que no derive en arbitrariedad.el medio de resolver las controversias y castigar las infracciones con el mayor grado de justicia. advierte. Ellas reciben el nombre de necesidades publicas absolutas y constituyen la razón de ser del Estado mismo (dentro de lo que se considera Estado de derecho). el ser humano asociado tiende a buscar a alguien que una esos esfuerzos. sino que utilizan. mediante esfuerzos aislados de las individualidades. subordinándolas a sus designios y dejándolas en situaci6n de aguda dependencia. c) son. es el representante del Estado. que es asimismo de incumbencia estatal. surge el Estado moderno. unica forma de evitar que las contiendas se resuelvan por la fuerza y que la sanción por trasgresi6n a las normas de convivencia sea objeto de la venganza privada. la preservación contra ambos tipos de ataque. las que dan nacimiento al organismo superior llamado Estado y las que justifican su nacimiento. EIlo se hace mediante la administración de justicia.). A tal fin recluta soldados.

ello ha estado sujeto a las variantes experimentadas en cuanto a la concepción sobre el papel del Estado. y de alii la duda que con respecto a algunos servicios se present6 en cuanto a cuales debían ser satisfechas por los propios particulares en forma individual y cuales por el Estado (ver Einaudi. mientras que en los otros 6rdenes debía limitarse a disciplinar la iniciativa privada cuando lo requiriera el carácter especial de ciertas actividades. aunque con intervención del Estado en ciertas variables económicas. Las teorías liberales tradicionales sostuvieron que las funciones estatales debían reducirse a la defensa exterior. decimos: las necesidades públicas absolutas son esenciales. . se produjo un giro hacia una especie de liberalismo de izquierda. .. Surgen. El liberalismo pragmático. el grupo o el Estado.. Pero el principal fracaso fue el de constatar que el proceso de redistribución sin la creación previa de una economía sólida se constituía decididamente en factor de retroceso. con el acaparamiento de las más diversas actividades. la potencia económica del príncipe era grande en relación a la de los particulares. los países latinoamericanos. y algo similar ocurrió en Esparia. Pero con el desarrollo « la iniciativa privada y de la organizaci6n capitalista. cuando los conservadores accedieron al poder en Gran Bretafia. y surgió la "perestroika" de la era Gorbachov. A su vez. p. las tareas «w Estado quedaron reducidas.). ya que se trasfiere a los particulares la satisfacción de necesidades publicas relativas que estos están en mejores condiciones de satisfacer. con un gobierno en manos de los socialistas. el keynesianismo. Durante aproximadamente 40 años. De alii la decadencia y quiebra del Estado providencia. metas por las cuales el Estado debe velar en la medida de sus posibilidades materiales. 22) que en la época de los mercantilistas. Se pasó de la neutralidad estatal al intervencionismo del Estado moderno. en el curso de la historia. mudables. constantes. iniciaron un severo camino de políticas sobre la base de las ideas del nuevo liberalismo. en Bélgica y en Luxemburgo. Por ello es que no siempre. 3) Incentivo a la iniciativa individual en cierta manera es con-secuencia de lo anterior. Consiguientemente se atrae a los capitales nacionales y extranjeros. el subdesarrollo y principalmente el cáncer de la inflación.. agobiados por el subdesarrollo y por siderales deudas externas.. aunque aggiomadas y pragmatizadas. Un ejemplo de esto está dado por la privatización de las empresas públicas. inspirada en una misma teoría. se tuvo plena conciencia de lo que realmente eran necesidades "publicas" en contraposici6n a necesidades "privadas". principalmente educación y salud. continuo en 1980 en los Estados Unidos. ps. mediante el reconocimiento de que es necesario un cierto grado de intervencionismo estatal y la debida satisfacción de algunas necesidades publicas relativas. El proceso llego incluso a los países socialistas. que pretendió justificar de manera científica las intervenciones del Estado como garantía de empleo y crecimiento. y con el propósito adicional de una prestación más eficiente de los servicios públicos. y la actuación estatal se extendió cada vez más. Recuerda Griziotti (Principios.. y se les proporciona nuevas oportunidades de inversión. 2) Desestabilización: disminución del sector público. 3 y ss. En Francia. y que cada vez había menos riqueza para distribuir. intentando 1 evitar que se convierta en una carga presupuestaria insostenible para El Estado. Se operó entonces el retorno a las ideas liberales. en 1983.etc. y no vinculadas a la existencia misma del Estado. vinculadas existencialmente al Estado y de satisfacci6n exclusiva por él. El ideal común era atractivo porque intentaba armonizar la prosperidad económica con la justicia social. Básicamente estas ideas son las siguientes: 1) Economía de mercado.. lo que motivo que fuera amplia la competencia reservada a la acción del Estado. Estas ideas intervencionistas hicieron irrupción en el mundo occidental a partir de la segunda guerra mundial. entonces. orden interno y justicia. En cuanto a su satisfacción por el individuo. Principios. así como el paulatino abandono de la teoría comunista por los países de Europa del Este. preferentemente indicativa. que todo lo pervierte y desestabiliza. y los medios para lograrlo eran la centralización estatal. Esta nueva concepción de "liberalismo pragmático" se initio en 1979. en 1982 en Alemania. tanto cuantitativamente como cualitativamente. — No obstante. la fiscalidad progresiva y la redistribución social. y después de ciertos periodos de bonanza volvieron a acentuarse las crisis. prácticamente todos los gobiernos occidentales (aun guiados por partidos de distinto signo) compartieron una ideología más o menos similar. las necesidades públicas relativas que están vinculadas al progreso y bienestar social. Las necesidades públicas relativas son contingentes. Concretando las características de ambos tipos de necesidades. Tampoco por ese camino fue alcanzado el ideal. B) Nuevas teorías sobre el rol del Estado. surgieron una serie de fenómenos económicos y sociales (principalmente las crisis ciclicas y la desocupación) que debilitaron en los hechos los esquemas individualistas clásicos y requirieron de una mayor actuación del ente público para apuntalar la economía nacional y obrar como factor de equilibrio.

mediante una acción que impulse a los individuos a reactivar la economía general persiguiendo sus propios intereses. construir o pagar la construcci6n de puentes.4) Reducción del déficit presupuestario. la necesidad de que el Estado efectivice gastos (ver cap. recurrir al crédito público obteniendo bienes en calidad de préstamo. Tanto cuando el Estado efectúa gastos públicos como cuando por distintos procedimientos obtiene ingresos públicos provenientes de sus recursos. otorgar subsidios a entidades de bien público. GASTO PÚBLICO. Si el Estado necesita gastar. Esos ingresos a veces se originan en el propio patrimonio del Estado. asimismo. II). Sin embargo. — Surge de lo anterior que en definitiva y simplificando la cuesti6ri. siempre se trata de una actividad estatal. le arroje beneficios aunque ello es generalmente improbable (sobre recursos de las esffipresas «stoftstas. en todos los casos y en esencia. no se consideran inherentes a la soberanía. es menester realizar erogaciones que suponen los previos ingresos. por cuanto para su prestación no es includible la utilización de las prerrogativas emanadas del poder de imperio. se conciben de tal forma que las actividades pueden ser determinadas y concretadas en relaci6n a los particulares a quienes el servicio ataría (ejemplo: administración de justicia. RECURSO PÚBLICO. estos (esencialidad. Los servicios públicos suelen dividirse en divisibles e indivisibles. inherencia a la soberanía). Son divisibles aquellos servicios que aun siendo útiles a toda la colectividad. 3. Observamos. Indivisibles. presas hidroeléctricas. del poder de mando que como suprema autoridad pública se ejerce sobre quienes están sometidos a su jurisdicci6n soberana. pmfto 'b) • Pero la mayor parte de los ingresos son obtenidos recurriendo al patrimonio de los particulares en forma coactiva y mediante los tributos. etc. diplomáticos y empleados públicos. no descartándose la posibilidad de que la explotación de algún servicio púbico por parte del Estado. basada principalmente en la persuasión y en el estímulo. — Para satisfacer las necesidades publicas mediante la prestación de los servicios correspondientes. lo cual implica la reducción del gasto público en todos sus órdenes y una mayor eficiencia en la recaudación. haciendo uso de todas las prerrogativas emanadas de su poder de imperio. hospitales. emisi6n de documentos de identidad). Puede. existe la imposibilidad práctica de efectuar su particularizaci6n con respecto a personas determinadas (ejemplo: defensa exterior). escuelas. Esto nos introduce en el campo de las finanzas públicas en virtud de sus dos típicos fen6menos: gastos y recursos públicos. en forma indirecta y mediante la interventi6n de particulares intermediarios o concesionarios bajo control estatal. o sea. jueces. Debe adquirir uniformes y armas para los soldados. por lo pronto. son prestados por el Estado. debe pagar sueldos a policías. Tampoco se renuncia a la idea de solidaridad. C) Servicios públicos. el servicio público es esencial o inherente a la soberanía. instructi6n pública. arrienda o vende sus propiedades. pues. EI Estado debe. Sucede tal cosa cuando el ente público explota. -vet vstpfcokv 1\I. y se piensa que el ideal es conciliar el interés general de la Nación con el particular de los individuos aislados. de la seguridad pública o de la organización del ejército para la defensa nacional). la actividad financiera se traduce en una serie de entradas y salidas de . servicios postales. desarrolla un tipo especial de actividad que se denomina "actividad financiera". de que carece si la prestaci6n tiene por objeto llenar necesidades públicas relativas. Los servicios públicos esenciales son inherentes a la soberanía del Estado. LA ACTIVIDAD FINANCIERA DFX ESTADC*. tienden a satisfacer necesidades públicas vinculadas al progreso y bienestar social. los cuales derivan de sus recursos púbicos. 4. — Son las actividades que el Estado (re-presentado por el gobierno) realiza en pro de la satisfacción de las necesidades públicas. tener ingresos. Los servicios públicos no esenciales. es evidente que debe contar con los medios pecuniarios necesarios para afrontar tales erogaciones. debe proveer de edificios para que funcionen los tribunales de justicia. en sentido amplio. Las nuevas teorías no renuncian a una cierta intervención estatal. o si obtiene ganancias por medio de sus empresas y por el ejercicio de actividades industriales y comerciales productivas. los restantes servicios públicos pueden ser atendidos. puesto que s61o pueden ser prestados por 61 en forma exclusiva e indelegable. en principio. Tanto los servicios públicos esenciales como los no esenciales. Si la actuación estatal busca satisfacer necesidades públicas absolutas. caracteres. pero mientras los inherentes a la soberanía solo pueden ser suministrados por el en forma directa (no resultaría tolerable que empresas privadas se encargasen de la admi-nistraci6n de justicia. son los servicios cuya naturaleza es tal que favoreciendo a numerosos componentes de la comunidad.

porque ninguna actuaci6n del Estado sería posible. que son trasferencias monetarias (coactivas o voluntarias) realizadas en favor de los organismos públicos. LeccionPs. Algunos autores. p. y cuando el valor es gastado por el gobierno se pierde para todos. econ6mica y social (ver capitulo IX. es inverso al esquematizado supra. así como de los municipios (en los países en que tales formas gubernamentales tengan vigencia. tienden a considerar la actividad financiera como perteneciente a la etapa econ6mica del consumo. del ente central (Naci6n) y de los entes federados (provincias). el Estado dirige esta actividad hacia la provisi6n de los recursos necesarios para el logro de los fines propios. 5. se hallan sometidas a su autoridad las personas y entidades nacionales y extranjeras vinculadas por razones de pertenencia política. por lo cual los tributos vienen a resultar las retribuciones a los servicios públicos. no ofreciendo ventajas para la colectividad. los gastos públicos (ver cap. las entidades estatales pueden disponer de los medios de pago necesarios para realizar las funciones encomendadas. Economistas más modernos consideraron que la actividad financiera es el resultado de una acción cooperativa de producción. Así considerado. Afirmaba el economista franco que cuando un valor ha sido pagado por el contribuyente está perdido para él. Ello porque generalmente el Estado indaga primero sobre sus probables erogaciones (que están en funci6n de los servicios puntos a movilizarse para atender las necesidades públicas —ver punto 2—). unitarios y duraderos del Estado. Así como el Estado es el sujeto de la actividad financiera. Una característica fundamental de la actividad financiera es su instrumentalidad. Sainz de Bujanda. por lo cual los gastos públicos deben considerarse consumos improductivos de riqueza y pueden compararse —decía Say— como el granizo por sus efectos destructores. se estudia en ultimo termino y una vez que se han conocido sus elementos componentes. y que por diferentes medios contribuyen a proporcionar ingresos al Estado. el orden en que estas actividades parciales son didácticamente estudiado. A su vez. A su vez. — Existen diversas concepciones que tienden a definir la actividad financiera sobre la base de conceptos económicos. o sea. El Estado es el único y exclusivo sujeto de la actividad financiera. John Stuart Mill) y algunos autores franceses. El fenómeno financiero representa en definitiva un acto de consumo colectivo y público. y sobre tal base trata de obtener los ingresos necesarios para cubrir esas erogaciones. — Si bien el concepto general de actividad financiera no ofrece grandes dificultades. o sea que no atiende directamente a la satisfacci6n de una necesidad de la colectividad. han considerado que la actividad financiera es un caso particular de cambio. David Ricardo. por tanto..dinero en la Caja del Estado. Por otra parte. habiéndose elaborado diversas teorías para explicarla. como Juan Bautista Say. no ocurre lo mismo cuando se pro-cura determinar la naturaleza de esa actividad. Por su parte. la actividad financiera se distingue de todas las otras que ejecuta el Estado en que no constituye un fin en sí misma.. como Bastiat y Senior. como en la Argentina). 89). El italiano De Viti de Marco concebía al Estado como una cooperativa de . Es decir que el Estado sustrae bienes a los particulares que los utilizarían mejor y más productivamente. Las entradas de dinero constituyen los ingresos públicos. Cabe agregar que la actividad financiera está integrada por tres actividades parciales diferenciadas. Merced a estas trasferencias. Analizaremos algunas de las más importantes: a) Escuelas económicas. Ill). ESCUELAS Y TEORIAS SOBRE LA NATURALEZA DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA. a saber: o) la previsión de gastos e ingresos futuros materializada generalmente en el presupuesto financiero b) la obtención de los ingresos públicos necesarios para hacer frente a las erogaciones presupuestariamente calculadas (ver cap. concibiendo el término "Estado" en sentido lato y comprensivo. sino que cumple una funci6n instrumental porque su normal desenvolvimiento es condici6n indispensable para el desarrollo de las otras actividades. II). diferentes de los fines efímeros y perecederos de los individuos que lo componen. si no hubiese obtenido previamente los fondos necesarios para solventar su actividad en procura de satisfacer necesidades públicas. c) la aplicación de esos ingresos a los destinos prefijados. el presupuesto. ciertos economistas de la escuela clásica (Adam Smith. las destinatarias de los diferentes empleos que el Estado realiza de sus ingresos por medio de los egresos o gastos públicos. Esto es así. la ejecución de estas funciones trae como consecuencia una serie de trasferencias monetarias de siglo inverso. dichas personas y entidades son.. punto 9). que son los fines de los individuos constituidos en unidad y considerados en la serie de generaciones. En este aspecto. en última instancia. Tanto los intereses individuales como los colectivos se coordinan para la obtenci6n de los fines superiores. Sin embargo. como instrumento jurídico que contiene el cálculo y autorizaci6n de gastos y la previsi6n de ingresos. ya que suponen salidas de dinero de las cajas públicas que constituyen los gastos públicos (conf.

este autor sostiene que no es el Estado (concebido como órgano político supraindividual) el que gobierna efectivamente y decide las elecciones en materia de gastos y de ingresos públicos. quien en su Teoría de la ilusión financiera ilustr6 sobre los medios e instituciones de que se sirve la elite dominante para imponer a los ciudadanos las elecciones financieras que conviene a sus intereses de clase. Por ello el Estado —según Pareto— no es un ente superior y distinto de los individuos que lo componen. en cambio. Principios. es necesario investigar las fuerzas que actúan en la realidad. Al contrario. Griziotti niega. trata. A los fines de esta comparaci6n. de ocultar a los ciudadanos la verdadera carga tributaria que sobre ellos recae (por ejemplo. provocando. que inserto el estudio de la economía política en el más amplio de la sociología. la identificación de actividad económica y financiera. según el propio valor subjetivo que estos asignan al servicio público.. los sentimientos y los intereses prevalecen sobre las teorías y doctrinas. sino tan s61o un instrumento de dominación de la clase gobernante. al mismo tiempo. y dada la heterogeneidad de las necesidades e intereses de los componentes de la colectividad. las trasformaciones estructurales de la vida nacional y los nuevos equilibrios tanto econ6micos como sociales. critico a los estudios financieros porque sus cultores elaboraron sus principios en el terreno econ6mico desentendiéndose de la verdad experimental. podemos ubicar al profesor Amilcare Puviani. Del mismo modo. según su conveniencia. Para. el Estado realiza una valoraci6n de los servicios públicos para saber que parte de sus riquezas es justo que entreguen los particulares. Por ello. de cambio o que pueda explicarse con la teoría de la utilidad marginal (Griziotti. Otra teoría incluida dentro de las económicas es la de Sax sobre la utilidad marginal. los juicios de los individuos quedan en realidad subordinados al criterio y voluntad de los gobernantes. que establecen su orden de prelaci6n según criterios de conveniencia propia. Por tanto. Cada individuo realiza una valoraci6n de sus necesidades creando una escala en orden de importancia. Dicha teoría explica así el comportamiento de la clase gobernante: esta minoría dominante. según la cual las pasiones. por el contrario.producción y consumo que producía bienes públicos y los tras-pasaba a sus miembros según determinados principios cooperativos de bien común. Las razones señaladas llevan al autor mencionado a excluir la posibilidad de que la actividad financiera represente un acto de consumo. la riqueza de los contribuyentes podía ser gravada por el impuesto s61o cuando su erogaci6n fuese más "útil" para los gastos públicos que para el empleo que el contribuyente podría hacer de ella por su cuenta para satisfacer sus necesidades. y luego se gastan para cubrir no ya sus pretendidas necesidades. p. — Esta tendencia tiene su inspirador en Wilfredo Pareto. Al proveer a las necesidades públicas. La actividad financiera. buscando siempre la línea de la menor resistencia opuesta por la clase dominada. Por eso. por las cuales la demanda de los servicios públicos generales es presunta y la interpretan los representantes de los ciudadanos en las asambleas políticas. la oferta de estos servicios públicos no puede ser rehusada por los ciudadanos que están obligados coactivamente a pagar los impuestos para proveer a todos Esos servicios.. por lo cual cada uno es libre de producir. . Habitualmente —razona Griziotti— la actividad econ6mica de los particulares se desarrolla según relaciones de derecho privado. 8)\ b) Escuelas sociológicas. Sax recurre a la noción del valor. tanto en los hechos financieros como en sus consecuencias. en consecuencia. Según Pareto. este autor. mediante la creación de ilusiones financieras. mediante impuestos a los consumos disimulados en los precios) y. decisiones que la minoría gobernante (conjunto de individuos fuertes y dominadores. sino las clases dominantes que imponen al llamado "Estado" (que no es sino un mero ejecutor de la actividad financiera) sus intereses particulares. el Estado no puede tener en cuenta las sensaciones de cada individuo y la apreciación que este haga de los servicios públicos. que ostentan el poder) impone a la mayoría dominada (masa amorfa de individuos gobernados). intercambiar y consumir la riqueza conforme a sus propios criterios y de manera de alcanzar su propia utilidad máxima. sino. El Estado —afirma Pareto— es solo una ficción en cuyo nombre se impone a los contribuyentes todos los gravámenes posibles. se desarrolla según relaciones de derecho público. de exagerar los beneficios que ofrece mediante la prestaci6n de servicios públicos. De alii que las elecciones financieras no son el fruto de una elección democrática. Cercano a esta corriente. el Estado debe tornar homogénea la voluntad de la colectividad y sujetar las voluntades individuales que eventualmente disientan de la voluntad del Estado. En tal sentido. Benvenuto Griziotti critica las teorías de la escuela econ6mica porque descuidan la diferencia de situaci6n en que se hallan los hombres cuando desarrollan su actividad econ6mica y cuando están sometidos a la soberanía del Estado.. sino las infinitas de la clase dominante y de sus pretorianos. coordinados entre sí.

sociología financiera y administraci6n financiera. Las variadas combinaciones de que pueden ser objeto estos elementos. Principios. Quiere decir. p.. economía financiera. Pero no puede dudarse de su equivocaci6n al desconocer la realidad del Estado. junto con la caducidad de los fines e intereses particulares de las clases dominantes. que considerados dinámicamente y en su conjunto conforman la actividad financiera. en concurso y coordinaci6n con toda la actividad del Estado. aun cuando resulta indudable que la actividad financiera tiene sus límites en los medios escasos de la economía. Sobre todo.. c) Escuelas políticas. 7. 9) que es justo desenmascarar los intereses particulares que se anidan detrás de los del Estado. CIENCIA DE LAS FINANZAS. así como son políticos los criterios de repartici6n de la carga tributaria entre los particulares. Sostiene Griziotti (Principios. Los procedimientos de los cuales se vale el Estado para procurarse recursos son en su mayor parte coercitivos y están guiados por criterios políticos. el cual.. y aun reconociendo que sus elementos constitutivos son complejos. Concluye Jarach sosteniendo que el desarrollo de las ideas. p. la realización de los fines estatales que siguen en la historia una secuencia o continuidad indefectible.. ello solo podrá lograrse con el estudio profundizado de diversas disciplinas particulares: política financiera.. EL FENOMENO FINANCIERO Y SUS ELEMENTOS COMJHJNEN-TES. Afirma el maestro italiano que "teniendo presente que el -sujeto de la actividad financiera es el Estado y que son los fines del Estado los que se satisfacen con la actividad financiera. Los medios financieros. y consiguientemente de circunscribir su campo de acci6n. quien se encarga de refutar las lapidarias afirmaciones de Pareto y sus seguidores.. Pero tales fen6-menos revisten un carácter complejo. — Los ingresos estatales y las erogaciones que el Estado efectúa son fenómenos financieros. — Fue precisamente Griziotti quien con-vencido de la insuficiencia de las teorías econ6micas y encontrando series objeciones en la tesis sociol6gica de Pareto. jurídicos. desarrolla una acci6n eminente y necesariamente política. dan lugar a diversas clases de ingresos y gastos. por lo cual su debido estudio solo puede llevarse a cabo con los elementos que los integran: elementos políticos. Sin embargo. relativamente limitados. Es cierta. por lo común. derecho financiero.. tanto del mismo Griziotti. la actividad financiera es un medio para el cumplimiento de los fines generales del Estado. como de otros autores de corrientes afines. que solo será posible la comprensi6n del fe*n6meno financiero si se llega a él mediante un proceso de síntesis de los elementos precedentemente mencionados. su inflexible resistencia a considerar al fen6meno financiero como un proceso también econ6mico. el profesor Jarach hace notar como elemento discordante en la teoría de Griziotti. constituyendo esa conjunción sint&tica la ciencia que se denomina "finanzas" o "finanzas públicas". y en su pr61ogo a la obra de Griziotti. Por consiguiente. son políticos los fines que el Estado se propone con su actividad financiera. cuyo estudio corresponde a la ciencia de las finanzas. entonces. pudo llevarlo al reconocimiento del carácter tanto político como económico de las finanzas públicas (prólogo de Jarach a Principios. Pero esta misma ver-dad experimental pone de relieve la continuidad histórica del Estado. además. 6. medios estos de los cuales se abastecen las finanzas públicas. p. para la consecuci6n de sus fines. XXXV). En cambio. pues son consecuencia de su propia naturaleza de sujeto activo de las finanzas públicas. Podrán variar los fines según las corrientes políticas que prevalezcan en los distintos países. El profesor Mauro Fasiani (Principles. se integran en las finanzas públicas. en tanto que los medios de la actividad econ6mica son escasos en rela-ci6n a fines habitualmente numerosos) y el criterio para la elección de dichos medios es político. pero con neto predominio del elemento político. si se desea examinar analíticamente tales elementos. La orientaci6n general de la actividad financiera. Recurrimos nuevamente a las enseñanzas de Griziotti.. 11). — En el punto anterior hemos llegado a la conclusión de que los complejos aspectos del fenómeno financiero son objeto de un proceso de síntesis. difieren en el aspecto cualitativo y cuantitativo (los medios de la actividad financiera pueden ser abundantes frente a fines que son. La tarea de definir adecuadamente la ciencia de las finanzas. si bien son de naturaleza idéntica a la de los medios econ6micos. para Griziotti. sociales y administrativos. características de la misma organización política y jurídica que se extiende en el tiempo y en el espacio. fueron de gran utilidad. debe aceptarse que esta actividad tenga necesaria y esencialmente una naturaleza política" (Griziotti. lo cual depende de las mutaciones del sistema de que forman parte.. p. no es de fácil cumplimiento. y aun pudiendo ser materias de análisis singularizados. y considerar las fuerzas y las consecuencias de los hechos financieros observando la verdad experimental. que en definitiva. pero es innegable la existencia de fines estatales que exceden los de dichas corrientes. oriento sus enseñanzas hacia un concepto integral de las finanzas. 3) opina que ello se debe a que las finanzas no han alcanzado un grado de desenvolvimiento y perfecci6n que . econ6micos.Es indudable que las críticas de Pareto en cuanto propugnaron la renovación de los estudios.... de Griziotti. como organizaci6n política y jurídica unitaria y consciente que posee un patrimonio propio y su posibilidad de recursos y gastos. es para Griziotti indudablemente política.

La diferencia consiste en que en vez de ser el individuo quien actúa... p. De Viti de Marco (Principios fundamentales. a) Una importante posici6n doctrinal niega que la ciencia de las finanzas deba incluir el estudio de los fines del Estado y que el estudioso pueda formular valoraciones sobre los fenómenos que investiga. el estudio de los fines del Estado dentro de la ciencia financiera. a su vez. Esta orientaci6n lleva a encuadrar la actividad financiera en la actividad econ6mica. al contrario. y en vez de tratarse de necesidades individuales.. Para el citado profesor italiano. 8 y 9) sostiene que una ciencia es la búsqueda de uniformidades. b) Otra corriente de opinión admite. Esta controversia lleva a otra. y esta. y por consiguiente. el químico no se exalta por la buena o mala calidad del hidrogeno o del ácido sulfúrico.. 9.. para De Viti de Marco resulta que todas las cuestiones financieras hallan su solución en teorías económicas. Sainz de Bujanda explica que si la actividad financiera constituye una parte de la actividad pública. nota 8). se trata de necesidades colectivas. investiga las condiciones en que debe desenvolverse la actividad productora del Estado a fin de que la selecci6n de los servicios públicos.. que incluso autores que afirman la naturaleza econ6mica del fenómeno financiero destacan la importancia que en el ejercen los factores políticos. apruebo o combato los fines que el Estado quiere conseguir" (cita en Fasiani... lo hace el Estado. Señala al respecto el catedrático espafiol Fernando Sainz de Bujanda (Hacienda. Sin dejar de situar el centro de gravedad de la actividad financiera en la economía. Una de las más arduas discusiones que se plantean en torno de las finanzas es si debe ser una ciencia de medios que se concrete a estudiar esos medios según su esencia. la ciencia de las finanzas se limita a trasportar el concepto de valor de la economía privada al campo de la economía publica. El franees Maurice Duverger (Instituciones. Según este autor.permita adoptar una definici6n en que coincidan todos sus cultivadores. al contrario. tenga lugar con-forme a ese concepto de valor.. Análogamente. s61o podrá tenerse un concepto preciso de actividad financiera partiendo de una noción clara tanto de la organización estatal como de sus fines. En coincidencia con tal position. Estas medidas financieras son formas particulares de la autoridad pública. y en la medida en que exceda ese límite estará entrando en el campo de la política. la dificultad de defini-ci6n se da en todas las ciencias.. que son de naturaleza política. 17) es. íntimamente vinculada a la anterior y que se resume en los siguientes términos: si en el desarrollo de sus estudios el investigador financiero debe incluir sus propias valoraciones sobre los elementos examinados o si debe limitarse a su descripción sin efectuar juicios de valor. etc. t. mediante el mínimo gasto posible de riqueza privada para la máxima satisfacción de necesidades colectivas... Por otra parte —dice Fasiani—. el físico no se propone modificar la ley de la gravedad. ps. está integrada por un conjunto de servicios destinados al cumplimiento de fines de utilidad general. 31) cree tanto en el contenido económico de la ciencia financiera como en la necesidad de que el te6rico explique y no juzgue. el reparto de su costo. una cosa es descubrir y enunciar una uniformidad y otra distinta es darle una finalidad. Solamente comprendiendo el aspecto político dentro de las finanzas. sostiene: "Como científico.. y en cuanto lo hace científicamente. o si. no tiene un programa ni un juicio que formular: simplemente busca las uniformidades de los fenómenos de que se ocupa. Mauro Fasiani (Principios. la investigaci6n debe ir mas allá. Así.. I. este tratadista destaca claramente la conexión de tal actividad con los fen6menos estrictamente políticos.. Por eso —afirma Fasiani— debe separarse actividad científica de actividad política. En cuanto a la posici6n que debe adoptar el estudioso. Esta posici6n ha puesto de relieve la fundamental importancia del aspecto político de la actividad financiera. que es de contenido económico. y esos límites siempre serán considerados arbitrarios por alguien. terminante al sostener que la utilización de medidas financieras plantea problemas de ciencia política. Basta examinar los diferentes tratados de la materia para advertir la diversidad de enfoques. p. se la puede comprender en su totalidad. quien estudia finanzas.. Quien estudia la ciencia de las finanzas —y en cuanto desenvuelve una actividad puramente científica — busca las uniformidades de los fenómenos que estudia sin efectuar valoraciones ni juicios. 15). el autor inglés Hugh Dalton (Principios.. 6. por su parte. explico y no oculto la conducta del Estado en un determinado momento y lugar. p. Un astrónomo —ejemplifica Fasiani— no formula un programa de reforma del universo ni expresa juicios acerca del comportamiento de la Luna o de Marte. la ciencia de las finanzas en la ciencia de la economía. su cuantía. Principios. así como tambi6n los juicios de valor de sus cultivadores. . Como ciudadano y hombre político. 3) expresa que la materia de las finanzas es una de las situadas en la línea que separa la economía política de la ciencia política. e incluir el estudio de los fines. Por consiguiente. p. p. puesto que definir no es otra cosa que indicar los límites entre los cuales se quiere mantener cierto tipo de investigaciones... es decir. disposiciones especiales del poder del Estado.

Los estudios específicos sobre política financiera se ocupan de determinar la elección de los gastos públicos a realizarse y de los recursos públicos a obtenerse para sufragar a aquellos. mientras que los medios no pueden concebirse separadamente de los fines a que deben servir. Es decir que el estudio de la elecci6n de gastos y recursos se hace en funci6n de una orientaci6n política determinada y variable según los objetivos perseguidos por la acción estatal. Los investigadores de la economía financiera encaminan. tan correctamente sostenida. utiliza criterios económicos. En otras palabras y ampliando lo dicho: el contenido de la ciencia financiera es el examen y eva-luaci6n de los métodos mediante los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo sus propósitos y de los métodos por los cuales. 40.. el ente público se atenga en el desenvolvimiento de su actividad financiera al principio de la mutua conveniencia económica. Argumenta este autor que la distention entre "medios" y "fines" s61o puede hacerse para aclarar los variados aspectos de la actividad financiera... 29 y ss. Político. instrumentos o conceptos ajenos a la variable realidad circundante. administrativos).. 22). Hacienda. y que en consecuencia son económicos. en circunstancias de tiempo y lugar determinados (conf. que aparte de los otros elementos mencionados.. concluimos por afirmar que la ciencia de las finanzas tiene por objeto el estudio valorativo de cómo y para qu4 el Estado obtiene sus ingresos y hace sus erogaciones..La inclusi6n del elemento político conduce a que se preconice una concepción diferente de la que incluye las finanzas en la economía. Tampoco puede negarse que dichos medios son de naturaleza econ6mica: los gastos públicos se efectúan para satisfacer necesidades de la colectividad con medios escasos en relaci6n a esas necesidades. Por otra parte.. tanto en el piano individual como social (aspectos microscópicos y macroscópicos del hecho financiero). por cuanto su obtenci6n requiere un esfuerzo o actividad (ver Raymond Barre. toda la actividad financiera presupone una determinada orientación de tipo político. 8.. que tienen en mira una determinada finalidad a obtener. Tanto economistas como financistas no pueden convertirse en investiga-dores de esquemas. ECONOMIA FINANCIERA. SOCIOLOGIA FINANCIERA. Es cierto que esencialmente la ciencia de las finanzas es ciencia de medios. I. se desprende que en definitiva el fenómeno financiero es el resultado de aplicar el criterio político a una realidad econ6mica determinada (conf. no puede sustraerse al desenvolvimiento de la actividad financiera y de sentar juicios de valor y sugerir soluciones concretas (Tratado. no podemos sino adherirnos a la segunda posici6n. 5 y ss. p. dado que no encuentra razones políticas para adoptar un criterio diverso De esta tesis. examinando especialmente sus efectos. dentro de la concepción de la ciencia de las finanzas se hallan especialmente comprendidos estos dos grandes aspectos: el económico y el político. ps. Conforme a lo que precedentemente hemos expresado sobre la complejidad del fenómeno financiero. ADMINISTRACION FINANCIERA. 10). I. Hicks. Si bien es cierto que según acabamos de ver. así como los demás mencionados (jurídicos. diferencia tanto en cuanto a la esencia de la ciencia financiera como a la position en que debe colocarse el investigador del fenómeno financiero. ps. .).. y tales valoraciones. si la elección de medios supone valoraci6n dc fines.. y como tal. I.. sería absurdo pedir al economista que viva en "la torre de marfil" de la ciencia pura. su decisi6n no es fruto de un cálculo económico puro. es necesario que el estudioso de las finanzas haga sus propias valoraciones sobre los fines que se pretende conseguir y sobre la idoneidad de los medios a emplearse para lograr esos fines. — Los distintos elementos del fenómeno financiero (cuya síntesis Integra el contenido de la ciencia de las finanzas) pueden también ser objeto de un estudio analítico que origine disciplinas particulares (ver punto 6 de este mismo capítulo). Gangemi sostiene que la ciencia de las finanzas es una ciencia concreta. sociales. ya que aun cuando.) explica con claridad la naturaleza tanto política como económica de la actividad financiera. porque los fines implican medios adecuados para alcanzarlos. Hacienda. Pero tanto la obtención de medios como su empleo (recursos y gastos públicos) derivan de elecciones valorativas que realiza el Estado.. Sainz de Bujanda. Es indudable. sus pasos a analizar el fenómeno financiero desde el punto de vista econ6mico. t. Pero tanto los fines como los medios están estrechamente conectados.. t. Horacio García Bel-sunce. p. p. pero también el político. mediante los gastos. son necesariamente políticas. provee a la satisfacción de necesidades (conf. en cambio.. POLITICA FINANCIERA.. Afirma que la naturaleza política de los fines estatales confiere necesariamente naturaleza política a los procedimientos adoptados para conseguirlos. punto 9).. dentro del cual está incluido el aspecto econ6mico. Como decía Einaudi.. los estudios específicos sobre política financiera ponen el acento en los fines. como es bien posible. sino simplemente de un cálculo político que no deja de ser tal si el Estado. Conforme a las delimitaciones y aclaraciones efectuadas. p. De ello deduce Gangemi que la investigación de los medios no puede prescindir de los fines y de su consiguiente valoraci6n. Así.. entonces. en el caso concreto. t. 7). El brillante profesor italiano Mario Pugliese (Corso. Economía.

entiende que la ciencia de las finanzas y el derecho financiero se complementan recíprocamente (lo cual indica que son ciencias distintas) para estudiar la actividad financiera (Principios. la ciencia de las finanzas y el derecho financiero. el derecho financiero pone de relieve las cuestiones que surgen de la aplicación de la ley en el caso concreto. mediante el examen de la jurisprudencia. Se sostiene que el fen6meno financiero tiene implicancias sociológicas de tanta importancia que llegan incluso a determinar trasformaciones estructurales de la vida nacional creando nuevos equilibrios sociales (ver Pareto. EL DEHECHO FINANCIER© Y SU ESTUDIO UNTFICADO CON LAS FINANZAS PUBLICAS. — En lo que respecta al aspecto jurídico del fen6meno financiero. además de las políticas y econ6micas. § 2250 y ss. En las cátedras argentinas de las facultades de Derecho y Ciencias Eco-n6micas. aun siendo característico del fenómeno financiero. del cual forma su constante presupuesto y fundamento. constituye una reconocida exigencia del Estado moderno que todas sus manifestaciones de voluntad en el campo administrativo y las consecuentes relaciones con los particulares. p.. la ciencia de las finanzas públicas presenta como campo de estudios el de los fen6menos económicos provocados con designios políticos. cuyo objeto de estudio es la norma jurídica —elemento formal—. no puede ser considerado en sí mismo como objeto de estudio y de e!aboraci6n en la ciencia de la hacienda.. a veces bajo la denominaci6n genérica de "finanzas". actúan en los actos financieros. relaciones jurídicas cuyo estudio forma el . Explica que el elemento jurídico.. es objeto de estudio del derecho financiero. 10): un mismo hecho. Por eso es que se produce la situación que describe Giannini (Instituciones. a la contabilidad financiera. con el estudio de la estructura jurídica de los gastos y recursos. etc. D. suelen asociarse en una cátedra unica en la enseñanza universitaria. Trattato. de un lado... Esa misi6n — afirma Pugliese— corresponde al derecho financiero. Quienes se inclinan por la administración o técnica financiera se dirigen a todos aquellos aspectos vinculados a la debida organización administrativa de la actividad financiera. Al respecto.. complementa a la ciencia de las finanzas en el aspecto jurídico para el conocimiento de sus fen6menos. a las medidas de control y fiscalización del correcto desempeño de la administraci6n fiscal. no obstante su conocida teoría sobre la complejidad del fenómeno financiero (dentro de cuyos elementos incluye el jurídico). 4). a los procedimientos tributarios de liquidaci6n. encuentren en las leyes su disciplina fundamental. sin que ello signifique dejar de establecer debidamente la íntima ligazón existente entre ambas disciplinas. aun siendo dos disciplinas distintas. Mario Pugliese (Corso.. a la mecanizaci6n de la funci6n financiera... p. Por su estrecha complementaci6n. p. La necesaria diferenciación entre ambas disciplinas está reconocida incluso por el propio maestro Benvenuto Griziotti. p.Los estudios sobre sociología financiera reconocen como ante-cedente las enseñanzas de Wilfredo Pareto y tienden a investigar cuales son las fuerzas sociales que. Giannini (Instituciones. lo consideran desde dos puntos de vista totalmente diferentes. Si bien ambas disciplinas examinan el mismo hecho (la obtenci6n y el empleo de los medios econ6-micos necesarios para que el Estado cumpla sus fines). por estar regido por el derecho objetivo.).. aun cuando considere como dato objetivo el contenido concreto de los factores econ6micos. se tiene especialmente en cuenta que cuando el Estado aplica determinada política financiera para obtener los objetivos deseados. poniendo de relieve los efectos de los reciben los beneficios de los segundos. el derecho financiero... Además. Por otra parte. Así es. genera.. que la ciencia de las finanzas y el derecho financiero se estudiasen en forma separada. al estudiar la naturaleza o esencia de las finanzas públicas y al efectuar su exacta clasificaci6n y el cuadro de su ordenamiento. Pese a ello. pensamos que sería mucho más favorable al progreso científico y a razones de didáctica. explicando cuáles son sus funciones. pero contemplándola exclusivamente en cuanto a las normas jurídicas que la regulan (aun cuando los fen6menos jurídicos sean provocados con prop6sitos econ6mico-politicos). 13). ya sea que tales medidas se refieran a la realizaci6n de erogaciones públicas o a la obtención de ingresos para solventarlas. porque la ciencia de las finanzas. y que pueden también interesar a la ciencia de las finanzas para la elabo-raci6n mas profundizada y completa de sus principios e instituciones. quien. las medidas financieras consiguientes tienen importante repercusi6n en la actividad econ6mica particular y general. 8 A.. los programas abarcan tanto el aspecto propio de las finanzas como los distintos aspectos del derecho financiero. ofrece conocimientos útiles para la formación de las leyes financieras y también para su inter-pretaci6n y aplicaci6n. Según A. De alii que ambas ramas del saber estudien objetos totalmente diversos: el derecho financiero se refiere a determinada actividad de la administraci6n pública (la actividad financiera).. Adviértase que el derecho financiero es una disciplina jurídica y que la ciencia de las finanzas públicas es una disciplina econ6mico-poli-tica. en efecto. Esa ligazón traducida en las múltiples relaciones existentes entre las dos ciencias no justifica su unificación en el piano docente. políticos o sociales que constituyen el presupuesto de la actividad financiera del Estado. 24) distingue nítidamente derecho financiero de ciencia de las finanzas.

t 1. porque sin una correcta información estadística la política financiera se convertiría en un simple trabajo de adivinación. 25). de lo cual se desprende que no puede comprenderse la naturaleza y funci6n de la ciencia de las finanzas sin referirse a lo jurídicamente existente.. Con respecto al derecho constitucional y al derecho político. 11. la justa apreciación del Estado actual y de la problemática del futuro.1. que interfiere activamente en la economía general de la naci6n. puede afirmarse que existe un estrecho contacto entre ambos y las finanzas. una historia de la actividad y pensamiento financiero. p. así como cuando explota sus bienes patrimoniales. los arts. d) Con la estadística. es evidente que deben existir vinculaciones entre finanzas y derecho privado. I. Esto es muy importante. 9. Dentro de la ciencia jurídica. también la ciencia financiera amplía su contenido y volumen al pasar del Estado liberal al Estado intervencionista. circulaci6n y consumo. puesto que registra sistemáticamente los datos cuantitativos de ciertos fen6menos y establece las diferentes relaciones posibles entre los datos referidos a un mismo fenómeno. Todo conocimiento profundo relativo a la ciencia financiera es imposible sin referirse de continuo a los principios de la ciencia econ6mica. que son sujetos de derecho privado. — a) Con la ciencia económica. Ello es exacto. porque depende de la estructuraci6n del Estado. el campo de estudios de ambas ciencias es muy diverso. Al efectuar globalmente el estudio del comportamiento de los grandes sectores de la vida económica. 67. 60) que la vinculación entre finanzas y economía es tan estrecha como la que puede existir en el orden humano entre padres e hijos en la relación bial6gtca de descendencia. — La actividad financiera del Estado se ha ido modificando a lo largo del tiempo. por ejemplo. Incluso la reciente evolución de ambas ciencias ha tendido a estrechar más los vínculos. y razones tanto científicas como docentes nos conducen a pensar que el actual estudio conjunto que contienen las cátedras de muchas universidades. b) Con las ciencias jurídicas. Por otra parte. el desenvolvimiento y alcance de la actividad financiera. cuyo examen tiene singular importancia para comprender el estado actual de los estudios en la materia. son perfectamente diferenciables las actividades financieras en los Estados federativos (o de descentralizaci6n) y en los unitarios (o de centralización). La configuración de las finanzas suele estar delineada en las cartas fundamentales (constituciones) que rigen a los pueblos. y en cada fase. enseñando así con la coinprension de los resultados históricos. 23. 9. Tampoco debe olvidarse la vinculación de las finanzas con el derecho privado (civil y comercial). Existe. Sainz de Bujanda.. p. La actividad financiera es ejercida por el Estado.. comerciales y de servicios. En el campo ecológico. — La estadística es un valioso auxiliar de la ciencia financiera. Con acierto sostiene Gerioff que la historia financiera muestra la evoluci6n. Las medidas de tipo financiero aparecen normalmente bajo forma de leyes y se refieren a hechos jurídicos. RELACTONES DE LAS FTNANZAS CON OTRAS CIENCIAS. — Toda la vida financiera debe definirse a formas jurídicas. Instituciones. t. amplían el campo de acci6n de la economía. Si estas personas regidas en cuanto a su existencia por el derecho privado son uno de los términos de la ecuaci6n que se establece mediante la actividad financiera. 104. Principios ----------------1. 8. al actuar sobre magnitudes globales. c) Con la historia. las actuales teorías macroeconómicas. de otro lado. p. Por un lado.. actividades industriales. En definitiva.objeto del derecho financiero. mediante sus empresas. . 11. A ello debe agregarse que cuando el Estado realiza. pero quienes están sujetos a ella son las personas físicas y las entidades. El Estado como sujeto de la actividad financiera procura recursos principalmente para cubrir servicios públicos. 4. Por su parte. Berliri. es altamente inconveniente (sobre el punto Consúltese: Giannini. son elementos causales de fen6menos financieros. por otra parte. ya que salvo contadas excepciones. Hacienda. Tales. por lo tanto. los fen6menos de la actividad económica privada dentro de la producci6n.. una serie de disposiciones relacionadas a la actividad financiera del Estado. todas las /medidas financieras están relacionadas con hechos econ6micos. La mayor parte de los fen6menos relativos a la actividad financiera pueden ser cuantificados sistemáticamente y relacionados unos con otros. — Dice Salvador Oria (Finanzas. aparece gobernado por leyes econ6micas que la ciencia de la hacienda convierte en objeto propio de su conocimiento. y desenvuelve su actividad mediante actos administrativos. las condiciones de tiempo y lugar de la economía publica. El derecho administrativo fija las normas dentro de las cuales el Estado desenvuelve esas actividades. lo hace generalmente sometiéndose a los preceptos del derecho privado. no pueden prescindir de la preponderante influencia del sector público.. 10. las finanzas tienen especial vincu-laci6n con el derecho administrativo. En nuestra Constitución existen. etc. 16. en tanto que. Por eso. p. las teorías de la economía nacional son premisas de las corrientes te6ricas y doctrinas financieras.

en las cuales los bienes del Estado estaban indiferenciados con relación a los bienes de los soberanos y de los señores feudales. Seligman. fundada por Adam Smith. Grecia y Roma. Pantaleoni y De Viti de Marco. distintos escritores se ocuparon en parte de la materia que hoy comprendemos en la teoría financiera. y por otra parte. dej6 sentadas una serie de bases relativas a la 3ad financiera del Estado partiendo de premisas filos6fico-poIiticas que significaron una profunda trasformaci6n en relaci6n a las ideas entonces imperantes. — En su desenvolvimiento hist6rico. Más tarde surgi6 una corriente de política econ6mica denominada mercantilismo. Sus seguidores. que aparece ante la necesidad de consolidar los Estados modernos por medio de sus tesoros nacionales. efectu6 un riguroso análisis de la actividad econ6mica en sus diversas etapas. Si bien existían esbozos de una teoría financiera. en Italia. Por un lado puso de relieve la neta diferenciaci6n entre el ente "Estado" y la persona del gobernante (con la consiguiente y obligatoria sepa-raci6n de sus bienes). como Jeze. se notaba un marcado predominio del aspecto político. no faltando quienes. Primero con los fisiócratas. y con sus postulados. dice que las disciplinas financieras son inspiradoras de la acción del gobierno. Sax. con su tesis de que la riqueza proviene de la tierra. El cameralista Ludwig von Seckendorff se ocupa de "los bienes patrimoniales del soberano y de sus rentas". David Ricardo y John Stuart Mill. Durante la Edad Media rigieron las llamadas finanzas patrimoniales. delimitando un independiente y especifico sector del conocimiento humano (el eco-n6mico) y exponiendo una serie de principios fundamentales entre los cuales se hallan sus célebres reglas sobre la imposici6n. Fue en el siglo XIX que la ciencia de las finanzas comenz6 a sistematizarse como disciplina aut6noma. los estudios financieros han sufrido grandes oscilaciones. Debe tenerse en cuenta. en Francia. Si bien la ciencia financiera concluyo por independizarse y comenzó a ser tratada en forma autónoma por diversos autores. Pero si bien estas corrientes doctrinales brindan importantes aportes científicos a las finanzas. Puede mencionarse especialmente a Wagner. Solo se destacan unos escritos de Jenofonte que incluyen un breve examen de tipo financiero. que en los Estados de la antigüedad la riqueza se obtenía mediante la guerra y la conquista de otros pueblos. Leroy Beaulieu. inspirados en Francois Quesnay. en su obra fu Hl'K . se ocuparon de problemas financieros y especialmente de tributaci6n. que en 1576 public6 Los seis libros de la República. que tuviera el alcance y el concepto fundamental de lo que hoy se entiende por finanzas. Suele mencionarse prácticas financieras en Egipto. en forma muy distinta del proceso econ6mico actual. ya que la omnipotencia del Estado no permitía la discusi6n de los asuntos públicos. especialmente.' Investigación de la naturaleza y causa de la riqueza de . ' mes (1776). aunque concibiéndolos como integran* ' una economía publica. Durante el siglo XVIII se oper6 una profunda trasformación en la concepci6n de lo que debía ser el aspecto financiero de la actividad general del Estado. tuvieron la virtud de presentar el primer esquema orgánico de una teoría económica. es decir. contribuyeron a su total absorci6n por la economía. en Austria. A fines del siglo XIX y a principios del siglo XX hicieron su apari-ci6n importantes obras financieras en que . Sostenían estos autores que las ganancias del Estado se lograban gracias al comercio internacional y al atesoramiento de metales preciosos. Nos limitaremos a efectuar un ligero esbozo de la forma como fue evolucionando el pensamiento financiero hasta llegar a constituir lo que hoy se entiende por ciencia de las finanzas. pero nada en cuanto a teoría. en Estados Unidos. Ferrara. Bodin. y de alii la imposibilidad de extraer antecedentes útiles para la ciencia financiera. Rau y von Stein. Surgieron grandes trata-distas que efectuaron estudios específicamente financieros. no sería acertado atribuirles una labor científica o técnica. Luego advino la escuela clásica inglesa. y que en los Estados alemanes y en Austria recibi6 el nombre de cameralismo. que no era sino parte de la economía 7t) "v Adam Smith. Sostiene al respecto Oria que aunque en épocas remotas. intentaron darle un matiz predominantemente jurídico. DESAHROLLO HISTORICO DEL PENSAMIENTO FINANCIERO. siempre se percibi6 la pugna de inclinar su campo de acci6n hacia lo económico o lo político. Es decir que en todo este periodo hist6rico nos encontramos con un régimen político-social que en nada se parece al del Estado moderno. Mientras en algunas épocas se consider6 que lo financiero era parte de la política general del Estado. en Alemania. que aunque nunca fueron integralmente aplicados. Los temas de economía publica se desarrollaban pero s61o en cuanto a su relación con la actuaci6n pafernalista del Estado y al buen cuidado de las finan-zas de los soberanos. en otras se pens6 que era un sector de la actividad económica. expresando que le corresponde al príncipe adquirir los medios necesarios para "mantener su rango y satisfacer sus deseos". por lo cual la primera sigui6 careciendo de contenido propio. que significa el comienzo de-estudies sistematizados con relación a los recursos y gastos del Estado.10.

está utilizando el poder de mando que le ha sido conferido por la comunidad para atender debidamente las necesidades. Pero la ciencia necesita. etc.. lo político o lo jurídico. — A los efectos de la elecci6n del método de estudio más adecuado a la ciencia de las finanzas. Este tiene por objeto observar y describir los fen6menos financieros dentro del proceso econ6mico. 1964. BOELSA. al lado de la deducción. Para ello. los resultados de la deducción a menudo no pueden obtenerse por experiencia. 18). Bosch. 1968. Manuel: Curso de finanzas y derecho tributario. La ciencia financiera —sostiene GerloffV. DALTON. p. BIBLIOGRAFIA DEL CAP1TULO I AHUMADA. Es una disciplina específica con contenido propio. así como cuando concretamente procede a obtener ingresos y a. Prevalece la opini6n de considerar que la ciencia de las finanzas no es una secci6n más de la ciencia política ni una rama de la ciencia econ6mica. Madrid. Raymond: Economia politica. Tanto se ocupa la ciencia financiera de nociones y leyes generales (o sea. cuya validez requiere un examen riguroso. Llegamos así a la ciencia financiera tal como es concebida en la actualidad.1L1 poder de imperio en cuya virtud se ejerce la actividad *l?n\ 'lera puede denominarse "poder financiero". 1951. EL METODO EN LA CIENCIA FINANCIERA. A). DCVERCER. De este doble carácter se desprende que la ciencia de las finanzas debe emplear tanto el método deductivo como el inductivo. c6mo se repartirán en el espacio y en el tiempo.emplearlos en sus destinos prefijados (supra. pues la metodología indica el camino de toda jnvestigaci6n. debe tenerse presente que ella se refiere tanto a lo general y permanente como a lo particular y variable. Hugh: Principios de finanzas públicas. p. Desde este aspecto. Barcelona.. COSCIANI. DB JUANO. Guillermo: Tratado de finanzas pulAicas. — Instituciones financieras. Su mayor y más*^ ca manifestación se encuentra en la autoridad que tiene el Estado para exigir contribuciones coactivas a los particulares que se hallan bajo su jurisdicci6n (potestad tributaria). cuando el Estado planifica su actuación financiera decidiendo que gastos van a efectuarse. de abstracciones). En efecto. Rafael: Derecho fiscal. 1960. Pero conforme hemos examinado. 1963. 1948. políticos. para estudiar la plena realidad y la complejidad de la vida. OSADO HIDALGO. Ese órgano es el Estado... el método inductivo. Barcelona. Su progreso depende de la justa unión del método inductivo con el deductivo. las dudas se plantean ahora respecto a cuál es el verdadero alcance que debe darse a ese contenido y con qué criterio debe enfocarse su análisis. Ed. Ed. BEBURL Antonio: Principios de derecho tributario. Caracas. t.. como de exposiciones y descripciones de hechos concretos. esta también ejerciendo su poder financiero.comenzó a efectuarse el enfoque jurídico de los fen6menos financieros. 37). La deducci6n parte de ciertas suposiciones (premisas). Luis: Temas de hacienda publico. 11. punto 2. pero solo la continua comparaci6n critica con el desarrollo de los hechos puede conferir valor real a la teoría deducida. los factores morales. Cesare: Principios de ciencia de la hacienda. Depalma. I.. pero isa no es su única manifestación. DB Vrn DE MABOO. Buenos Aires. Ed. EL PODER FINANCIERO. Madrid. Maurice: Hacienda público. 1958 (dos tomos). 1978. BASSE. Rosario. Antonio: Principios fundamentales de economía financiera. De la respuesta que el estudioso de a esos interrogantes dependerá que el campo de sus investigaciones financieras se incline hacia lo económico. . Corso. Tales las obras de Graziani y Tangorra en Italia y Jeze y Allix en Francia. Ariel. su trabajo necesita de la reflexión metodológica. Barcelona. punto 4). Buenos Aires. El método deductivo debe ser utilizado siempre que se trate de explicar en forma general el fenómeno financiero. Ed. Es verdad que como anota Gerloff (Fundamentos.se halla ante la tarea de equilibrar estos extremos. y verificar y confirmar su relación con las condiciones naturales. La ciencia no puede existir sin la 6bservaci6n descriptiva de hechos. es indudable que s61o puede llevar a cabo tan importantes acciones aquel órgano que tenga un grado tal de supremacía que le permita dirigir la política econ6mico-social del país y exigir a los particulares determinados comportamientos y prestaciones (ver Ingreso. aun cuando estableciendo los correspondientes Iimites para que no se torne omnirriodo. 1934. que£ medidas financieras son por si mismas capaces de producir resultados directos. Buenos Aires. cuyo poder financiero consagran las constituciones de los Estados de derecho. 1960. Es decir. que según la concepción del Estado moderno son consideradas como públicas (supra. 12. Plus Ultra. mediante cuales fuentes se lograran ingresos. Madrid. 1969..

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CONCEPTO E IMPORTANCIA. Ingrosso (Corso. 288). es inter. Es decir que/las finanzas no pueden considerar el fenómeno de los ingresos al margen del fenómeno de los gastos. ya que ahora se acepta que gastos y recursos no son sino "Wintos aspectos del mismo problema y se condicionan recíprocamente.CAPITULO II LOS GASTOS PTJBLICOS 1. que el hecho de que ciertos gastos se destinen a determinados fines con preferencia de otros. aspecto. las decisiones al respecto presuponen la selección de ellas y su comparaci6n con las posibilidades materiales. acertadamente. atento a su importancia cuantitativa y cualitativa (p. porque aun siendo el gasto publico el momento final de la actividad financiera. Del antecedente. se realizan para satisfacer necesidades publicas. él se concreta y cuantifica ante la existencia de exigencias de la colectividad que deben analizarse y satisfacerse. Esa discusi6n ha perdido vigencia. 88) advierte que excluir el gasto publico de los estudios financieros significa prescindir de campos de indaga-ci6n tan importantes como el antecedente y el resultado de la actividad financiera.. puesto que es indispensable su preexistencia para que d gasto se materialice justificadamente. 5) La cuantía del ■•top* y su ^a^uenc^tL sobre la economía general tornan imprescindible $£t consideraci6n por las finanzas públicas. 6) Es imposible considera el fen6meno del recurso publico sin tener en cuenta lo que el Estado restituye a la colectividad mediante el g. sino uno de sus momentos determinantes.. 2) Al ser las necesidades públicas el presupuesto de legitimidad del g. 7) Prescindir 4]el g. y muy especialmente los procedimientos por los cuales se pueden efectuar los gastos públicos en las mejores condiciones posibles. sin tener en cuenta lo que el Estado devuelve a los contribuyentes y a la colectividad en general bajo la forma de gasto público. Pero también el Estado puede satisfacer dichas necesidades con prescindencia de los servicios públicos y utilizando los efectos que "en sí mismos" kw gastos públicos provocan en la economía nacional. y según veremos. y los gastos s61o se entenderán razonablemente calculados si se tienen en cuenta los recursos posibles. «*e. 3) El g. t. cuyo destino es la cobertura de las necesidades públicas. 1.p. Anteriormente se discutía si la ciencia de las finanzas debía ocuparse de la teoría del gasto público.^^pcpdiente del recurso público. pone de manifiesto no solo el estado social de un país sino también sus tendencias. es indicativo de la actividad. Mediante el gasto público el Estado se moviliza para atender las necesidades de la población por medio de los servicios públicos. ya sea en forma directa o indirecta.p. «►) la comparación entre la intensidad y urgencia de tales necesidades y la posibilidad material de satisfacerlas.p. punto 5). Esto significa que la decisión sobre el gasto estatal presupone dos valoraciones previas de singular importancia: a) la selección de las necesidades de la colectividad que se consideran publicas. el profesor francés Masoin llega a decir que los gastos públicos abren el camino a los ingresos públicos mediante la creación de su sustancia. cuya magnitud suele exceder el 30 % de la renta nacional (infra. variable y ligado a la concepción sobre el papel del Estado. Dice Oria (Finanzas. y cualquiera que sea la forma de satisfacción utilizada.p. significa excluir la indagación de aspectos esenciales. . Esto es así porque los recursos deben obtenerse proporcional-P^We a lo que se debe gastar. En conclusi6n. del resultado. La ciencia financiera. sostenemos: 1) Los g. estado social y tendencias de los países. debe investigar cuales gastos deben hacerse.p. Por ello. el gasto publico no es un simple "dato de hecho" a partir de cuyo conocimiento comienza la actividad financiera. que no puede disociar medios de fines. porque es con el buen empleo del gasto público que se pueden alcanzar los objetivos hacia los cuales se dirige la actividad estatal. ej. como antecedente y el resultado de la actividad financiera. Por otra parte.. p.. — Son gastos públicos las erogaciones dinerarias que realiza el Estado en virtud de ley para cumplir sus fines consistentes en la satisfacción de necesidades públicos. el concepto esta siempre ligado al de necesidad pública.p. El costo de la actividad estatal no puede determinarse en abstracto. Los gastos públicos son la indicaci6n más segura de la actividad que despliega cada pueblo. los fines estatales se cumplen realizando cuantiosos gastos. Sin embargo.: un incremento considerable en la cuantía del gasto público puede obrar como reactivador de una economía en recesión con prescindencia del destino del gasto). juega el papel de presupuesto de legitimidad del gasto público. en efecto. p. Por consiguiente. de donde se deduce que la apreciaci6n de los factores atinentes a tales erogaciones es uno de los aspectos más importantes de las finanzas modernas. fista. 4) El g.

t. Bs. Roberto Alemann y consideramos que es la mas correcta en la materia. pero eso no quita que económicamente sea un factor de empobrecimiento de la comunidad. Esta es la posicion sostenida por el Dr. que en la época actual de economía monetaria se identifican con el dinero.. PRINCIPALES ASPECTOS DEL GASTO PUBLICO QUE ESTUDIA LA CIENCIA FINANCIERA.. el Estado es un mero consumidor de bienes: los gastos públicos constituyen una absorci6n de una parte de esos bienes que están a disposici6n del país. A) Erogaciones dinerarias.. El Estado actúa. p. 194) y deban ser aelventadas mediante la recurrencia a sus ingresos. 318) explica con propiedad c6mo la teoría financiera estudia los gastos públicos: expresa que la teoría financiera de los gastos toma como dato de hecho la fmalidad que deba lograrse con ellos. con lo cual "el pueblo estara informado acer-ca del esfuerzo que se le pide" (autor cit.. y estudia tanto el reparto de los ingresos como los efectos (deliberados o no) que producen o han producido los gastos publicos sobre la yida social y econ6mica de la nacion. de incremento de la renta nacional y que su influencia es decisiva sobre aspectos tan esenciales como la plena ocupaci6n. I. "incidan sc-bre las finanzas del Estado" (uepi. la cual se ve privada de parte de sus riquezas. la expresi6n vulgarizada del "Estado pozo". Es decir. A) Para los hacendistas clásicos. Esto dará una idea aproximada de los Unites de la erogaci6n estatal. de estabilizaci6n económica. por ejemplo. Ellas no desaparecen en un abismo sin fondo. El examen de los efectos del gasto en relaci6n con los fines señalados. A los objetivos de investigaci6n propuestos por el tratadista citado. p. son gastos publicos oon prescindencia de la personeria juridica de tales empresas. siempre consiste en el empleo de bienes valuables pecuniariamente. t. As. de especial importancia para diferenciar debidamente erogaciones que se han tornado cada vez más heterogéneas entre sí. Consideramos también importante un enfoque del g. como un "filtro" o como una "bomba aspirante e impelente": procede a modo de bomba aspirante de las rentas de la comunidad y como impelente de la riqueza obtenida.. expandiéndola sobre toda la economía. 16). mediante los gastos públicos. por si solo y con prescindencia de la financiaci6n de servicios públicos. — Tomamos el término en sentido amplio y comprendemos todas las sumas que por cualquier concepto salen del tesoro público y consisten en empleos de riqueza. B) Efectuadas por el Estado.. sino que son devueltas íntegramente al circuito «con6mico. 1 C. un examen de la forma como están reguladas: «s erogaciones estatales en el sistema positivo argentino 1 B. como sostiene dicho tratadista. policía. Giuliani Fonrouge. EVOLUCION DEL CONCEPTO. el ahorro y la inversi6n. fay de contabilidad). permite determinar el procedimiento más racional para la mejor producción de bienes y servicios públicos con la obtención forzada de un mínimo de medios de la renta total de la nación. p. agregamos la clasificación de los g. en cuanto responden a aspectos tan asimiles como los consumos estatales (gastos de funcionamiento) y sus inversiones (gastos de capital).1 A. siempre que tales eroga-^goes. Estos son. . Esta evoluci6n del concepto esta íntimamente ligada a la nueva concepci6n sobre la misi6n del Estado. Asi.p. art. B) Para las concepciones modernas. 1.p.. La evolución del concepto demuestra que el gasto público. la inclusi6n de las inversiones patrimoniales efectuadas para tales empresas permite conocer en forma efectiva cuanto se invierte en tal concepto. — Utilizamos tales expresiones porque el g. los problemas principales del gasto público.. — El gasto publico no solo debe Ser estudiado como causa de los ingresos requeridos para poner en |funcionamiento las actividades mediante las cuales se satisfacen necesidades publicas. . Reflexiones sobre el gasto publico. Esos gastos. ampliaci6n.. el conjunto de sumas repartidas a los particulares mediante el gasto público es equivalente al conjunto que le fue recabado mediante el recurso público. 4. que quedan a cargo del Estado y que se incluyen en su presupuesto financiero. 1971. en la Argentina existen gastos relativos a las empresas estatales nacionales cuya cobertura corresponde al Estado Bgcional (instalacion. Es cierto que ello es indispensable porque el Estado tiene importantes cometidos a cumplir (ejército.. — Lello Gangemi (Tratado. el Estado no es un consumidor sino un redistribuidor de riqueza. porque. desde el punto de vista del político financiero y. De ahí. tomando como base la definición dada al comenzar el capítulo. CARACTERISTICAS ESENCIALES. — Distinguimos las siguientes características esenciales del gasto público. el consumo. de esta manera. pero agrega que el estudio de los gastos se amplía también a la investigación sobre los factores de su dinamismo y sobre las causas que influyen en su progresivo aumento. Puede tratarse de gastos para la administraci6n publica propiamente dicha it pan entidades descentralizadas estatales. justicia). Derecho.p. por último. significa un importante factor de redistribución del ingreso y del patrimonio nacional. Estas caen a un "abismo sin fondo" del cual no retornan.. según Gangemi. en una u otra forma. deficit de explotaci6n.

dependeran de una ley previa. y linicamente podran reflejarse en el en forma de aportes para instalaci6n o ampliaci6n de esas entidades o para cubrir los deficit de explotacion. pero cabe preguntarse que sucede con los fondos salidos de la tesoreria estatal que no tienden a esos fines. XVIII. Esta ley reglamenta el gasto en sus diversos aspectos y especialmente en su ejecuci6n (ver punto 9 de este capitulo). que la relacion ley-gasto" no es siempre tan inmediata como sostenia la conception tradicional. punto 9). a los ingresos obtenidos en esa region o provincia. pautas juridicas comprensivas de todas las erogaciones que se presuma deben hacerse en el ejercicio. — Consideraremos el reparto del gasto en relacion al lugar y en relacion al tiempo. pero en sentido lato. que el gasto debe efectuarse en aquellas regiones donde su utilidad sea maxima. en cuanto a su gasto. I. toman-do a Sste en el sentido lato que le asignamos al caracterizarlo como sujeto de la actividad financiera (supra. — En los Estados de derecho rige el prin-cipio de legalidad en cuanto al gasto. buena parte de los gastos no res-ponden a los fines de satisfaccion de necesidades piiblicas. es necesario reconocer que un Estado que piense en obtener con el gasto el maximo de utilidad para la comunidad. siempre el gasto tendfaTSu fuente juridica en la ley. es justificado distribuir el gasto en diversos ejer-cicios . Tambien puede darse el caso de eroga-ciones imprevistas y urgentes que el Poder Ejecutivo puede realizar sin autorizacion legislativa previa (infra. indudablemente. I. prescindiendo de otras formas de reparto mencionadas por la doctrina (reparto entre las diversas clases sociales y reparto del gasto entre los diversos poderes publicos). segun este autor. por ejemplo. puntos 17 y ss. pero no su presupuesto existencial. Sabido es que en la realidad. Las teorias adversas sostienen. la necesidad piiblica es el presupuesto de legitimidad del gasto publico. c) Por ultimo. 6) Tambien surge la juricidad del gasto de la estimation y auto-nzaciori de erogaciones que debe realizarse mediante la ley anual del Presupuesto General de la Nacion. B) En relacidn al tiempo. aparte de la dudosa experiencia que ello reportaria. REPABTO.). t. consecuencias absurdas. Conseguir ese objetivo sera el reparto ideal que podra efectuarse en relation al lugar. no dejan de ser gastos piiblicos si son realizados por el Estado con los caudales publicos y sin responsabilidad personal para el funcionario que los ordena. Debe. Pero. no hay gasto publico legftimo sin ley que lo autorice. sin considerar el origen de los recursos. la relaci6n puede tornarse mediata en el caso de erogaciones para empresas piiblicas comerciales e industriales. aunque la relaci6n vinculatoria sea lejana e indirecta. Sin embargo. la creation de esos organismos o el otorgamiento de sus facultades piiblicas. Pero no cabe duda de que se tratard de gastos publicos Uegitimos. — Idealmente.En definitiva. en cuanto este no sea compatible con la exigencia del fin mas elevado que trata de lograr el maximo bienestar general. Por eso. Por un lado se sostiene que el reparto debe efectuarse proporcionalmente al importe comparativo de los ingresos que el Estado obtiene en cada regi6n o provincia en particular. En un sentido estricto. p. 2. Es decir. 235) que no seria facil lograr un reparto de los gastos publicos de tal forma que cada regi6n o provincia obtenga un servicio estatal exactamente equivalente. asi como la facultad del Ejecutivo para realizar gastos de emergencia. tenderse a un desarrollo equilibrado de todas las regiones que integran el pais. En estos supuestos. la base legal se manifiesta de una triple manera: a) En primer lugar. por el contra rio. debe practicar un adecuado sistema de compensaciones para evitar —en lo posible— perjudicar a determinadas regiones en beneficio de otras. C) En virtud de ley. refiriendolo al Estado como un todo sin consideraci6n de regiones. — Este tema ha sido motivo de discu-siones doctrinales. cap. Sin embargo. la tercera manifestaci6n de la legalidad del gasto publico esta referida a un momento posterior al de su ejecucion y *© identifica con el control del adecuado empleo de los dineros pubUcos (ver tomo II. la erogacion estatal debe ser congruente con los fines de interes publico asignados al Estado (la satisfaccion de necesidades piiblicas). cap. — Cuando se trata de gastos publicos muy cuantiosos. puesto que el gasto debe figurar expresamente en el presupuesto. aquellos destinados a obras publicas de gran entidad. es decir. la relacion es inmediata. Se dice que es totalmente injusto que el Estado obtenga los ingresos de un lugar y que luego los gaste en otro lugar diferente. el regimen del gasto publico esta regulado por la ley de contabilidad publica que establece. los gastos podran no figurar detalladamente en el presupuesto general. punto 4) e incluyendo la totalidad de las sumas que salen de su tesoreria. D) Para cumplir sus fines consistentes en la satisfaction de las necesidades piiblicas. comprendemos todos los gastos del Estado. Se argumenta acertadamente que la reunion de varias regiones territoriales en un solo Estado implica una renuncia a la consecuci6n del maximo bienestar regional. Se producirian. En el derecho argentino (y en el orden nacional). por otro lado. Debe aclararse. que estudiamos mas adelante (tomo II de este Curso). Afirma Gangemi (Tratado. sin embargo. A) En relacidn al lugar. y por tanto.

Tanto es asi que puede darse el caso de que los gastos publicos signifiquen el 100 % de la renta. las finanzas se desenvuelven ep una atm6sfera facil 'jrsde bienestar. p.ci6n o el incentivamiento de la economia general o sectorial. los gastos improductivos de trasferencia. y tanto mas si se tiene en cuenta que las obras mismas no podrian ser finalizadas en el breve espacio de tiempo que el ejercicio presupuestario supone. ya que ese costo no podria ser afrontado en un solo ejercicio. sera justificado su financiamiento con empr^stitos. a su nivel maximo. deter. con acierto. la politica de gastos publicos tiene como finalidad incrementar el producto social y los ingresos nacionales hasta Uegar. 31) hace notar que el impacfo del ingreso y del gasto es diferente en lo que respecta a los efectos econ6micos. Claro esta que ello no debe llevar a la exageraci6n de incrementar la deuda publica en una forma tan desmesurada que su pago se haga imposible tanto para las generaciones presentes como para las venideras (ej. Otros autores. — Superada la nocion de que el gasto publico tiene como unica finalidad la de solventar el ejercicio de las fun. en fonna tal que las generaciones futuras beneficiarias resulten en alguna medida incididas por ese gasto.. Los gastos publicos. por ejemplo.ciones tradicionales del Estado.minada proporci6n de gasto en relaci6n a la renta nacional (un 20.. 5.. el ahorro y la inversion. lo cual es un error. puede reducir los perjuicios a los ciudadanos y asegurar la mayor satisfacci6n para el mayor numero de ellos.. que ciertos gastos deben limitarse. limite que se impone ante la posi-bilidad de agravar la presi6n rributaria y por la necesidad de no crear una presi6n inflacionista. lo cual quiere decir que se trata de un Estado sociatosta que dirige la actividad ecqnomica. el gasto publico excede el 30 % de la renta nacional. entre las cuales se indica la de permitir la ejecucion de grandes trabajos publicos con la reducci6n del empleo del ahorro nacional. — El problema de establecer Ifmites al gasto publico es mas politico que economico. los gastos publicos producen efectos en el volumen de las rentas individuates y en su nivel relativo. 86) dice que al hablar de limites. Se recurre entonces al emprestito para financiar las obras. el problema consiste en provocar y mantener la prosperidad de la economia nacional a fin de poder asegurar una economia financiera ordenada. AJgunos gastos tienen finalidades puramente electoralistas y no cumplen con el requisite basico de satisfacer reales necesidades colectivas. Sostiene este autor.. La sola existencia de un gasto de semejante magni-tud tiene considerable influencia sobre la economia. al contrario. muchos confunden gastos publicos con cargas publicas. es evidentemente equivocado querer separar el orden de la economia financiera publica. y por ultimo. de la prosperidad de la economia. como Gangemi (Tratado. — Para darse cuenta de los efectos que produce el gasto publico. Por ello.: la deuda publica externa de nuestro pais). como aquellos gastos publicos que tienden a la regula. El incremento de los gastos influye rapjdamente en el ingreso nacional. y ellos son los gastos de mere administracidn... El autor franoes Duverger (Instituciones. piensan que de ordinario los entes publicos no pueden superar un cierto lfmite en la expansion del gasto. ya no representan un recargo para la -economia: son. 355). debe partirse de la base de lo impor-tante que resulta el volumen de los gastos en relaci6n a la renta nacional. 48)—. p.. se piensa que el reparto del gasto en determinado periodo de tiempo mas o menos largo.. Las consecuencias del .financieros. dado que el individuo paga las imppsioiones pero recibe contraprestaciones por medio de los servicios que Je presta el Estado. EFECTOS EOON6MIOOS. Al contrario —dice Masoin (La economia. se observa que los gastos publicos pueden tener las mas diversas finalidades. Tambien la tiene cualquier modificaci6n de los diversos elementos que inte-gran el gasto. No se puede dar f6rmulas rigidas de limitaci6n estableciendo. En Estados modernos. t. Es necesario —se dice— tener pre-sente el equilibrio entre actividad econ6mica y actividad financiera. LIMITES DEL GASTO PÚBLICO. p. Tampoco debe olvidarse que si los beneficios del gasto son a largo plazo. y las sustituciones onerosas del Estado con respecto a aquellas actividades que resultan menos gravosas en manos de particulares. FINALIDADES. 4. el producto nacional bruto. Se ha elaborado un concepto que se llama el de la "utilidad social maxima". Existen gastos con finalidad social. 30 o 40 %). considerados desde ese punto de vista. dentro de las posibilidades de la economia. Afirma el profesor Masoin que realizadas estas condiciones. Cualquier modification en su cuantia —tanto si se trata de un aumento como de una disminucion— tiene un inevitable efecto econdmico. otros gastos tienen una finalidad econ&mica. Gabriel Franco (Principios. y sacrificar esta por aquella. Asi. Por eso. Dentro del campo economico. y que puede enunciarse aproximadamente asi: el Estado debera ampliar sus gastos hasta el nivel en que la ventaja social de un aumento de los gastos se vea compensada por el incon-veniente social de un aumento correspondiente de las exacciones publicas. Los autores modernos sostienen que los gastos publicos pueden llegar hasta aquel limite en que la ventaja social de ellos se com-pensa con los inconvenientes de las amputaciones hechas al ingreso nacional. 3. ya que no todos los gastos publicos son cargas publicas. I. El hecho de diferir el gasto en el tiempo presenta ventajas indudables. p. creadores de riqueza.

impucsto no siempre se advierten, debido al proceso de repercusion y al mecanismo de los precios. En
cambio, la incidencia del gasto se percibe rapidamente, por lo que se puede medir su alcance.
Por otra parte, y como explica Masoin, los efectos de los gastos publicos no se limitan al impulso
momentaneo que prestan inme-diatamente a la economia en forma de una disminucion de la
desocupaci6n o de un aumento de la actividad industrial. Tienen efectos secundarios que multiplican
su accion economica creando en la misma medida gastos y producciones, y los ingresos que origi-nan
son objeto de ulteriores acciones de intercambios. En vista dei que el aumento de los ingresos acarrea
una expansi6n proporcional de las actividades de cambio y producci6n, y esta expansi6n, por su parte,
origina la formaci6n de nuevos ingresos, se produce, por efecto propulsor de los gastos publicos, un
nuevo ciclo economico que puede ser suficiente para poner en movimiento una recuperacion
econ6mica o —al menos— para detener o retardar el proceso de contraccion.
Sin embargo, y como bien hace notar Duverger, estas consecuen--cias dependeran en gran medida de
la naturaleza de los gastos que se aumentan: realizar inversiones productivas es mas eficaz que
desarro-Uar los armamentos; acrecentar el poder de compra de las clases pobres es mas eficaz que
aumentar aun mas el de las clases ricas.
6. COMPARACION DE LOS GASTOS PUBLICOS CON IOS PRIVADOS. —
En primer lugar, la diferencia mas importante consiste en que el sujeto del gasto publico es el Estado,
mientras que el particular lo es del gasto privado. Esto es fundamental porque como ensenaba Terry
(Finanzas, p. 120) el Estado es perpetuo y el individuo perecedero. De ahi que los gastos del primero
esten en relaci6n tanto con el presente como con el porvenir, contrariamente a lo que sucede con el
particular que, al realizar sus gastos, tiene en cuenta la limita-ci6n de su existencia. En segundo lugar,
observamos que mientras el individuo satisface mediante sus gastos sus intereses particu-lares, el
Estado persigue, por lo menos idealmente, fines de interes general al efectuar sus gastos. De alii que
los beneficios colectivos jesultantes de los gastos publicos son en gran medida inmateriales y no
valuables monetariamente (por ejemplo, los gastos en defensa exterior u orden interno), mientras que
los gastos privados persiguen finalidades rhateriales y generalmente lucrativas (p. ej.: adquisici6n de
bienes para consumo e inversi6n). .En tercer lue.ar, se advierte que el Estado gasta con recursos que
en su mayor parte provienen de la coaccion, mientras que los individuos carccen de esc instru-mento
como forma legal de procurarse ingresos. En cuarto lugar, se afirma que como el Estado debe
satisfacer necesidades pubiicas, por lo general primero conoce el gasto que va a efectuar y en virtud
de este se procura los recursos. El particular —al contrario— adecua sus gastos a los ingresos con que
cuenta. Sin embargo, la premisa de que el Estado conoce antes sus gastos y adecua a ellos sus
recursos es sumamenre relativa. Con buenos argumentos, Gangemi dcmues-tra que no es concebible
un calculo para la election de los gastos que deban satisfacerse, sin admitir que el Estado haya ya
examinado las posibilidades de obtencion de los medios precisos para ellos. Es decir, que tanto los
gastos como los ingresos encuentran un limite en la renta de la nacion. Ninguna finalidad seria tendria
una selection de gastos si no se tuviese presente un calculo por lo menos preventivo de los ingresos.
Por ultimo, y en quinto lugar, el Estado se halla obligado a realizar los gastos necesarios para cumplir
debidamente sus funcio-nes, estando tales gastos previamente calculados y autorizados por la ley
presupuestaria. El particular, en cambio, goza de amplia libertad tarito en lo que respecta a la cuantia
como al destino de sus erogaciones.
7. CLASIFICACION DE LOS GASTOS. — Son multiples los criterios de clasificacion. Asi, se divide a
los gastos en gastos en especie y en moneda segun el instrumento dc pago con quo han sido efectuados; se los clasifica en interims o externos segun cl lugar en que se han efectuado, ya sea dentro o
fuera de las fronteras del pais. Tam-bien se distinguen en gastos personales, que son los que se pagan
en eoncepto de sueldos y remuneraciones del personal, y gastos reales cuando se emplean para la
adquisicion de biencs. Otra clasificacion los divide en gastos ordinarios, cuando atienden al normal
desenvol-vimiento del pais, y gastos extraordinarios, cuando se trata dc aque-llos que deben hacer
frcnte a situaciones imprevistas.
Veremos las clasificaciones que modernamente se consideran como las mas importantes.
A) Criterio administrative). — Segun este critcrio, los gastos se agrupan segun los organos que realizan
las erogaciones y las funciones a que esas erogaciones se destinan, basandose en la estruc- tura
administrativa del Estado y en la regulaci6n juridica de su accionar.
En la Republica Argentina, y segun este criterio, los gastos sc distribuyen en orden decreciente (es
decir, de lo general a lo particular) de la siguiente manera:
a) anexos: poder legislative, poder ejecutivo, Presidencia de la Naci6n, ministerios, entidades
descentralizadas de caracter administrative (no las que desarrollan actividades industrials y comerciales), Tribunal de Cuentas, deuda publica, obligaciones generates a cargo del tesoro nacional y
credito global de emergencia; b) incises; c) items; d) partidas. Estas ultimas son principales si su
monto es fijado numericamente por el presupuesto, y parciales si se trata de la distribuci6n de las
anteriores por conceptos sin fijacion de cantidades (art. 6, ley de contabilidad nacional).

La ventaja de este tipo de clasifieacion es que permite apreciar comparativamente la evoluci6n de los
distintos sectores de la admi-nistraci6n. Empero, al basarse en aspectos intimamente ligados a la
variable organizaci6n administrativa de cada pais, pierde impor-tancia en cuanto a la posibilidad de
dar una idea de c6mo influye cada uno de esos gastos en la economia nacional tomada en su
conjunto.
B) Criterio economico. — Desde este punto de vista se establece la diferencia entre gastos de
funcionamiento (u operativos) y gastos de inversi6n (o de capital), clasifieaci6n, esta, que ha
sustituido a la antigua separation entre gastos ordinarios y extraordinarios.
Los gastos de funcionamiento son los pagos que el ente publico debe realizar en forma indispensable
para el correcto y normal desenvolvimiento de los servicios publicos y de la administration en general.
Pueden ser gastos de consumo (p, ej., conservation y ^reparation de edificios, renovaci6n de bienes
muebles, etc.) o retributivos de servicios (p. ej., sueldos, salarios, dietas y honorarios de funcionarios y
empleados). Estos gastos no significan un incre-mento directo del patrimonio nacional, pero
contribuyen a la pro-ductividad general del sistema economico y son tan necesarios como los gastos
de inversi6n. Por eso, tiene raz^n Ramirez Cardona (Sistema..., p. 265) cuando opina que su
r©duccti6n excesiva en beneficio de estos ultimos es tan perjudicial como la hipotesis inversa. En
lineas generales, los gastos de funcionamiento se asemejan a los "gastos ordinarios" (conf. Duverger,
Hacienda..., p. 44; Giulianf Fonrouge, Derecho..., t. 1, p. 196).
Los gastos de inversidn son todas aquellas erogaciones del Estado que significan un incremento
directo del patritnonio publico. Pueden consistir en pagos emanados de la adquisicion de bienes de
produc-ci6n (maquinarias, equipos, etc.), en inversiones en obras publicas |nfraestructurales (presas
hidroelectricas, viaductos, carreteras, puen-tes) o en inversiones destinadas a industrias claves
(siderurgia, petroquimica, fabricaci6n de equipo pesado, etc.), ya sea que estas sean motivo de
explotaci6n publica o privada, en cuyo ultimo caso la jnversi6n se hace en forma de prestamo o aporte
de capital.
Segun se observa, mientras los gastos d$ funcionamiento retri-buyen bienes de consumo o
prestaciones de servicios, los gastos de inversion retribuyen bienes de capital y, por consiguiente,
contri-buyen a aumentar el capital del sector publico de la economia. Aqui el parecido con los antiguos
"gastos extraordinarios" desaparece, ya que las erogaciones de inversi6n no pueden ser consideradas
excepcionales o anormales.
Otra clasificaci6n con criterio econ6mic;o divide a los gastos en gastos de servicio (o con
contrapartida) y gastos de trasferencia (o sin contrapartida). En el primer caso se cambia el dinero del
gasto por un servicio prestado o una' cosa comprada (por ejemplo, gastos en remuneration del
personal estatal como contrapartida de su trabajo, o gastos en pago a los proveedores como
contrapartida a sus entregas de bienes), mientras que en el segundo caso no hay contravalor alguno y
el proposito de la erogacion es exclusivamente promocional o redistributivo (por ejemplo, subsidios a
empresas pri-vadas deficitarias cuya producci6n es esencial, subvenciones a enti-dades de bien
publico, auxilios regionales poi- calamidades publicas, asistencia medica gratuita, pensiones por
accidentes de trabajo, en-fermedad, vejez y muerte, etc.).
Tambien suele clasificarse econ6micamente a Jos gastos en pro-ductivos e improductivos. Los primeros
serism aquellos que elevan el rendimiento global de la economia, posibilitando mayor produc-tividad
general del sistema (adquisici6n dt> equipos productivos, construcci6n de viviendas, mejoramiento
del trasporte, investigacion cientifica, etc.), mientras que los segundos no tienen esa cualidad (por
ejemplo, los gastos de cobertura de los servicios publicos escn-ciales, como ejercito, justicia y policia).
Pero la divisi6n es relativa y de escasa validez cientifica. Asi, por ejemplo, los gastos destinados a los
servicios publicos esenciales no son estrictamente improductivos, puesto que es evidente que sin su
debida atencion la production se debilitaria.
8. CRECIMIENTO DE LOS CASTOS PTJBLIGOS. CAUSAS Y TEOBIAS. — En todos los paises del mundo y
desde tiempo inmemorial los gastos del Estado han tendido a incrementarse. En periodos cortos se
pue-de observar estabilizaciones o descensos, pero considerandolos en periodos largos, las
observaciones pertinentes demuestran que la curva es siempre ascendente.
A grandes rasgos puede observarse que el crecimiento de los gastos se desarrollo en ritmo lento hasta
1914 y se acelero notoria-mente a partir de esa fecha. Giuliani Fonrouge hace notar que el incremento
de los gastos no debe regocijar a nadie, pero debe te-ncrse presente que los efectos catastroficos
pronosticados desde el siglo xviii no se han concretado, sino que, al contrario, la riqueza publica y
privada ha continuado tambien incrementandose.
Los autores especializados, al tratar el tema de los gastos pu-Wicos y al referirse a su crecimiento,
examinan las causas dctermi-nantcs del aumento y las dividen en aparentes, relativas y reales.
A) Causas aparentes. — 1) Variaciones en el valor de la mo- neda. — La depreciation del signo
monetario es un fenomeno cons- tantc observable en la generalidad de los paises. Esta depreciaci6n

obliga a armonizar las cifras teniendola en cuenta, puesto que de lo contrario las conclusiones seran
equivocadas.
2) La evolution de las reglas presupuestarias. — La adoption de ciertos principios de derecho
prcsupuestario ha llevado a modifi-car las formas de computar las erogaciones, y esto puede dar Iugar
tambien a un incremento aparente del gasto. Si se pasa de un prcsupuesto de cifras nctas a un
presupuesto de cifras brutas, habra un incremento que sera solo aparente; si se reunen multiples pre-\ supuestos en uno solo, es cvidente que las cifras de ese unico presu-^ puesto scran mayores, pero
en este caso esc incremento sera ficticio.
B) Causas relativas. — Algunos autores hablan de estas causas, que si bien no son estrictamente
aparentes, tampoco son reales, puesto que se hallan compensadas en si mismas. Asi, las anexiones
que incrementan el tcrritorio pueden aumentar los gastos, pero ese incremento puede ser
compensado con nuevos ingresos que surjan de las regiones anexadas. Lo mismo puede decirse con
los aumentos de poblaci6n, de producci6n y de renta nacional, que por un lado incremental! los
gastos, pero, por el otro, aumentan tambien los iecursos.
C) Causas reales. — 1) Gastos militares. — Sin que sea nece-sario hablar de las guerras, es notorio que
el equipamiento de las fuerzas armadas modernas exige sumas extraordinarias que se incre-mentan
por las tensiones internacionales, la guerra fria, los con-flictos parciales, los nuevos descubrimientos
cientificos en arma-mentos, la carrera espacial, etc.
2) Expansion de las actividades del Estado. — Las nuevas acti vidades que debe asumir el Estado
llevan a la expansion de sus funciones tradicionales y al consiguiente aumento de gastos; asi tenemos nuevas actividades por gestiones industrials y comerciales antes desconocidas, cargas de
seguridad social (jubilaciones, pen-siones, subsidios, ayudas diversas, seguros sociales, sanidad en
general, etc.), realizacion de obras publicas para regular la coyuntura o combatir la desocupacion,
organization de control sobre las actividades economicas privadas, incremento de gastos de
urbanization derivados de nuevos nucleos de poblacion y crecimiento desmesura-do de los existentes
(gastos de obras sanitarias, energia, gas, etc.).
3) Aumento de los costos. — EI aumento internacional de cos-tos de bienes y servicios incide
considerablemente en los presupues-tos publicos, aparte de que el progreso tecnico determina gastos
antes desconocidos.
4) Burocracia y presion politico. — Debe mencionarse final-mente causas que aun siendo morbosas, no
son menos reales, como el crecimiento desmesurado de la burocracia administrativa y la presion de
grupos o sectores con influencia politica que tienden a satisfacer sus intereses particulares a costa del
presupuesto del Estado.
En cuanto a la burocracia es necesario diferenciar entre lo que constituye el cuerpo de funcionarios y
lo que corrientemente se co-noce bajo dicho nombre de burocracia. El Estado debe contar con un
cuerpo de funcionarios altamente responsables y conscientes de su funcion que son indispensables
para mantener un buen nivel en la prestacion de los servicios estatales. Estos funcionarios deben
gozar de un "status" economico y social adecuado. Nada tienen que ver con la burocracia, que es uno
de los peores males del Estado moderno.
La burocracia no es la simple suma de funcionarios, sino un algo intangible pero omnipresente, que
actua a traves de una mara- fia de regulaciones y procedimientos superabundantes, y cuya unica
justificaci6n es incrementar el mimero de empleados estatales. Esta burocracia cada vez mas
frondosa, ahoga el cuerpo social y es un importante factor de crecimiento perjudicial del gasto publico,
poi lo cual debe intentarse al menos, revertir la tendencia a su incremento.
9. EL GASTO PUBLICO EN EL DERECHO POSITTVO ABGENTINO. — Sin perjuicio de ulteriores
consideraciones al tratar el presupuesto, bosquejaremos los principales lineamientos del gasto publico
en la legislaci6n argentina. Esta regulado, en el orden nacional, por la llamada ley de contabilidad
piiblica (decreto-ley 23.354/56, ratifica-do por la ley 14.467; con las reformas introducidas por el
decreto-ley 6190/63), y presenta estas caracteristicas:
a) El presupuesto considera el gasto en dos secciones diferen-ciadas aceptando la moderna
clasificaci6n economica de gastos de funcionamiento o inversi6n (supra, punto 7 B). La primera
seccidn, denominada "presupuesto de gastos", comprende los que derivan del normal
desenvolvimiento de los servicios en el ejercicio y los servicios de la deuda publica. Deben ser
financiados con "rentas generales". La segunda seccion comprende el incremento patrimonial derivado
de adquisicion de bienes de uso y produccion y de ejecuci6n del plan anual de obras y trabajos
publicos. Para financiar estos gastos se utilizan: recursos provenientes del uso del credito,
contribuciones especiales, donaciones, legados, fondos creados al efecto, ventas de bienes
patrimoniales y la parte de "rentas generales" que se destinen a ese fin (art. 3, ley cit).

y cuya unica justificaci6n es incrementar el mimero de empleados estatales. realizacion de obras publicas para regular la coyuntura o combatir la desocupacion. sanidad en general. ampliaci6n o para cubrir deficit de explotaci6n art. etc. con respecto a las cuales solo se incluyen las erogaciones para su instalaci6n. donaciones. La segunda seccion comprende el incremento patrimonial derivado de adquisicion de bienes de uso y produccion y de ejecuci6n del plan anual de obras y trabajos publicos. etc. no son menos reales. inc. 4. pen-siones. b) Tanto los gastos como los recursos deben figurar separada-mente y por su importe integro (art. es notorio que el equipamiento de las fuerzas armadas modernas exige sumas extraordinarias que se incre-mentan por las tensiones internacionales. seguros sociales. 9. Nada tienen que ver con la burocracia. ventas de bienes patrimoniales y la parte de "rentas generales" que se destinen a ese fin (art. incisos. salvo en lo referente a las entidades publicas que cumplan actividades de caracter industrial o comercial. con exclusion de las que se refieren a gastos de personal y de ejecuci6n de obras y trabajos publicos (art. ahoga el cuerpo social y es un importante factor de crecimiento perjudicial del gasto publico. 3. gas. comprende los que derivan del normal desenvolvimiento de los servicios en el ejercicio y los servicios de la deuda publica. — EI aumento internacional de cos-tos de bienes y servicios incide considerablemente en los presupues-tos publicos. la guerra fria. fondos creados al efecto. ayudas diversas. punto 7 B). — Sin perjuicio de ulteriores consideraciones al tratar el presupuesto. incisos. denominada "presupuesto de gastos". 2) Expansion de las actividades del Estado.b) Tanto los gastos como los recursos deben figurar separada-mente y por su importe integro (art. 6). Esta regulado. energia. con respecto a las cuales solo se incluyen las erogaciones para su instalaci6n. inc. — Las nuevas acti vidades que debe asumir el Estado llevan a la expansion de sus funciones tradicionales y al consiguiente aumento de gastos.). 2). Para financiar estos gastos se utilizan: recursos provenientes del uso del credito. C) Causas reales. — Sin que sea nece-sario hablar de las guerras. incremento de gastos de urbanization derivados de nuevos nucleos de poblacion y crecimiento desmesura-do de los existentes (gastos de obras sanitarias. . organization de control sobre las actividades economicas privadas.fia de regulaciones y procedimientos superabundantes. los con-flictos parciales. la carrera espacial. se dividen en anexos. — Debe mencionarse final-mente causas que aun siendo morbosas. en el orden nacional. 3) Aumento de los costos. ratifica-do por la ley 14. Estos funcionarios deben gozar de un "status" economico y social adecuado. 4. 5). b). ley cit). El Estado debe contar con un cuerpo de funcionarios altamente responsables y conscientes de su funcion que son indispensables para mantener un buen nivel en la prestacion de los servicios estatales. EL GASTO PUBLICO EN EL DERECHO POSITTVO ABGENTINO. — 1) Gastos militares. se dividen en anexos. asi tenemos nuevas actividades por gestiones industrials y comerciales antes desconocidas. d) La ley de presupuesto debe fijar un cridito global de emer-gencia para el refuerzo de las partidas que hayan resultado insufi-cientes. como el crecimiento desmesurado de la burocracia administrativa y la presion de grupos o sectores con influencia politica que tienden a satisfacer sus intereses particulares a costa del presupuesto del Estado. punto 7 A). Esta burocracia cada vez mas frondosa. pero con destino limitado y conincremental! los gastos. cargas de seguridad social (jubilaciones. por el otro. b). 6). revertir la tendencia a su incremento.354/56. Deben ser financiados con "rentas generales". Como vemos. que actua a traves de una mara. subsidios. por la llamada ley de contabilidad piiblica (decreto-ley 23. etc. ampliaci6n o para cubrir deficit de explotaci6n art. poi lo cual debe intentarse al menos. sino un algo intangible pero omnipresente. salvo en lo referente a las entidades publicas que cumplan actividades de caracter industrial o comercial. que es uno de los peores males del Estado moderno. La primera seccidn. pero. y presenta estas caracteristicas: a) El presupuesto considera el gasto en dos secciones diferen-ciadas aceptando la moderna clasificaci6n economica de gastos de funcionamiento o inversi6n (supra. se trata de una reserva de previsi6n. 2). c) En cuanto a la agrupacion de gastos segun los 6rganos y destinos (clasificacion administrativa: supra. bosquejaremos los principales lineamientos del gasto publico en la legislaci6n argentina. aumentan tambien los Recursos.). items y partidas (art. c) En cuanto a la agrupacion de gastos segun los 6rganos y destinos (clasificacion administrativa: supra. los nuevos descubrimientos cientificos en arma-mentos. items y partidas (art. aparte de que el progreso tecnico determina gastos antes desconocidos. punto 7 A). En cuanto a la burocracia es necesario diferenciar entre lo que constituye el cuerpo de funcionarios y lo que corrientemente se co-noce bajo dicho nombre de burocracia.467. con las reformas introducidas por el decreto-ley 6190/63). contribuciones especiales. legados. 4) Burocracia y presion politico. La burocracia no es la simple suma de funcionarios.

2) erogaciones imprevistas para cumplir leyes electorales. TROTABAS-COTTERET: Finances publiques. b). ORIA. cit. Asi tenemos: 1) determinadas obras publicas deben realizarse en un periodo mayor al arlo. Ed.D. el P. 5) epidemias. 227. Madrid. 2) existen erogaciones que son autorizadas por leyes especiales. DE JUANO. GMZIOTTT. Principios de ciencia de las finanzas. 2. BIELSA. Harold: Finanzas publicos e ingreso nacional. aunque con la ob!igaci6n de dar cuenta en el mismo acto al Congreso. en GERLOFF-NEUMARK. COSCIANI. 1955.". p. lo que excluye las dudas que se presentan en otros paises en cuanto a la utilization de estos "fondos de reserva" (conf. cit. Manuel: Compendio de ciencia de las finanzas. cit. cit. TERRY. 9). Lello: Tratado de hacienda publico. cit . 198). en "R. se trata de una reserva de previsi6n. Mario: Instituciones de derecho financiero.: Finanzas. Maurice: Politico fiscal. Maurice: Instituciones financieras. p. pero con destino limitado y concreto.F. Gabriel: Principios de hacienda publico. cit. Manuel: Curso de finanzas u derecho Mbutario.d) La ley de presupuesto debe fijar un cridito global de emer-gencia para el refuerzo de las partidas que hayan resultado insufi-cientes. GIULIANI FONROUCE. — Hacienda publico. Cesare: Prmcipios de ciencia de la hacienda.. en "R. 8 y 10). el Poder Ejecutivo puede realizar erogaciones sin auto-rizaci6n legislativa previa.. de la ley cit. Giuliani Fonrouge. EHEBERG-BOESLER: Principios de hacienda. cit. inundaciones y otros acontecimicntos que hiciesen indispensable el socorro inmediato del gobierno (art.D. GANGEMI. PUGIJESE. cit. Depalma.I. Salvador: Finanzas. cit. FRANCO. 6 y 23 de la Constitution nacional (intervention a las provincias y estado de sitio). 3) ante eiertas situaciones excepcionales. Gustavo: La statuizione deUe spese pubbliche. g) Los gastos publicos tienen determinado procedimiento de ejecucidn.I. 15). Derecho. LAURE.) el procedimiento de control de los gastos publicos. cit. Giovanni: Corso di finanza pubblica. — Del carattere politico-giuridico delta spesa pubblica.I. Buenos Aires. cit. DUVERGER. Carlos M.E. Buenos Aires. h) Tambien esta expresamente contemplado por la ley (arts. 3) cumplimiento de sen-tencias judiciales firmes. t II. esta-bleciendo e] importe global para cada necesidad y su distribution por jurisdiction territorial. p. JOS6 A. cit. 17). 1938I. 3. 19 y ss. cit. cit. ALEMANN. (sin alteraciones de finalidad o distribuci6n) fija el plan analitico de aplicacion (art.". MORSEIXI. 5). cit. apart. el presupuesto fija la suma maxima a invertir en el ejercicio. Estas leyes se consideran comple-mentarias del presupuesto (art.: Derecho financiero. SOMERS. 1938. t. cit. Luigi: Principios de hacienda publico.F. MASOTN. INGROSSO. 1960. por lo que se autorizan planes que abarcan varios periodos sucesivos (arts. inc. Roberto: Reflexiones sobre el gasto publico. Como vemos. 243. Alejandro: Sistema de hacienda publico. 16) y deben determinar el recurso con que se cubrira la erogacion (art. f) No todos los gastos a reaUzar durante el periodo son autori-zados en forma anual y especifica por el presupuesto. e) En cuanto a obras y trabajos publicos (art. En virtud de tal autorizaci6n. RAMIREZ CARDONA. Benvenuto. cit. Guillermo: Tratado de finanzas publicos. BIBLIOGRAF1A DEL CAPlTULO II AHUMADA. 1971. 1. Tales situaciones de excepci6n son: 1) las que mencionan los arts. Maurice: La economia de gastos publicos. 72 y ss. 4) reintegros ordenados en juicios ordinarios o por resolution del Tribunal de Cuentas de la Naci6n. cit. con exclusion de las que se refieren a gastos de personal y de ejecuci6n de obras y trabajos publicos (art.. cit. Rafael: RSgimen juridico de la contabUidad publico. regulado por los arts. INGROSSO. EINAUDI.

algo semejante. Ello se debe a que el concepto sobre las funciones esta-tales se ha ido ampliando y hoy se admite que el Estado debe intervenir en la economia nacional. había demostrado que los procedimientos inventados y perfeccionados sucesivamente en el trascurso de los aiios para la cobertura de los gastos publicos. y no fiscal. que recursos publicos son los ingresos en la tesoreria del Estado. siguiendo al profesor uruguayo Ramon Valdes Costa. NOCION GENERAL. sino que es uno de los medios de que se vale el Estado para Uevar a cabo su intervencion en la vida general de la nation.CAPITULO III LOS RECURSOS DEL ESTADO 1. Por eso. Esto no significa dejar de admitir su finalidad principal de cubrir los gastos publicos. aceleracion de la tasa de crecimiento. la utilization de los derechos de aduana con finalidad protectora. . EI concepto de recurso publico ha sufrido una profunda trasfor-maci6n. podian producir importantes influencias en las economias nacionales. y aun en mayor medida. y sobre todo en el campo de lo econ6mico. estimulo o desaliento a ciertas actividades. obtenga ingresos produce decisivos efectos tanto economicos como sociales (redistribucion de riquezas. se observo con respecto a las ingresos publicos: la sola circunstancia de que el Estado. recurriendo a sus distintas fuen-tes de recursos. podian ser desviados de su primera finalidad y empleados para realizar una intervencion del Estado en los diversos campos de la actividad social. pueden ser instrumentos para que el Estado desarrolle su polftica intervencio-nista en la economia general. Por otra parte. y asi como la ciencia financiera advirti6 que los gastos estatales "por si mismos" y con la prescindencia de la puesta en marcha de los servicios publicos. pero a su vez se advierte que ademds de esa funcidn. etc). tratando de asegurar el bienestar social y el desarrollo economico. Este concepto no es nuevo. — En terminos generates puede decirse. Hace ya mucho tiempo. las concepciones financieras modernas consideran que el recurso no puede limitarse a asegurar la cobertura de los gastos indispensables de administration. los recursos por si mismos. cualquiera que sea su naturaleza econ&mica o juridica. tal como sucedio con el gasto publico y la ciencia financiera en general.

De alii parte nuestra adhesion a la amplia definition del pro-fesor Valdes Costa, que considera recursos
a todos los ingresos en las areas estatales, sea cual fuere el concepto por el cual los fondos ingresan.
Hacemos una aclaracion terminol6gica. Suele diferenciarse la palabra "recurso", que seria toda suma
devengada, o sea, en potencia, de la palabra "ingreso", que se referiria especificamente a iquellas
sumas que efectivamente entran en la tesoreria. Si bien este distingo es cientificamente adecuado, no
siempre lo hacen los autores, y en general ambos terminos se utilizan indistintamente y con sentido
equivalente.
2. EVOLUCION HiSTORiCA. — Las haciendas del mundo antiguo presentan en cuanto a la obtencion
del recurso una gran hetero-geneidad que impide considerarlas en forma organica. En general, puede
decirse que las necesidades financieras eran cubiertas me-diante prestaciones de los subditos y de los
pueblos vencidos, con rentas patrimoniales y por medio de monopolios estatales; se nota, sin
embargo, un neto predominio de los ingresos patrimoniales pro-venientes de bienes del dominio
particular del monarca, tales como minas y rierras. Sucede que en esas epocas remotas no se
distinguia, por lo general, entre patrimonio del Estado y patrimonio particular del soberano.
Sin embargo, existieron en esas epocas rudimentos de tributa-cion. Recordando algunos antecedentes
en la materia, se observa que existieron tributos en el antiguo Egipto en la era de los Ptolo-meos, en
Grecia en la epoca de Pericles y en Roma en los anos de Julio Cesar. Asi, se afirma que los griegos
conocian una especie de impuesto progresivo sobre la renta y que los egipcios tenian grava-menes
sobre los consumos y los reditos. En cuanto a Roma, nos' encontramos con diferentes tributos
importantes, que incluso han servido como antecedente para formas impositivas actuates. Tal, por
ejemplo, la vicesima hereditatum establecida en la epoca de Augusto.
Durante la Edad Media, el patrimonio del Estado continu6 confundido con el del soberano y era la
principal fuente de recursos, ya que los tributos perdieron toda importancia y se convirtieron en
fuentes excepcionales de ingresos. En ese periodo historico se desarroI16 el sistema de regalias, que
consistian en contribuciones que debian pagarse al soberano por concesiones generales o espe-ciales
que el rey hacia a los sefiores feudales (por ejemplo, el derecho de acufiacion de moneda o el derecho
de utilizaci6n de agua). Tambien se difundieron las tasas, que los subditos debian pagar a los sefiores
feudales por determinados "servicios" que estos le pres-taban. Asi, los vasallos debian pagar tributos
para que los sefiores les permitieran ejercer profesiones o empleos, para transitar ciertas rutas o
cruzar los puentes, por utilizar las tierras del senor feudal, etc. Puede observarse que estas
prestaciones no son estricta-mente tributarias, puesto que estan mas vinculadas a la idea de
propiedad del dominio senorial: son en cierta forma productos de-rivados de la propiedad. Vemos,
entonces, que continua predomi-nando el caracter patrimonial de los ingresos.
La formacion gradual de los grandes Estados motiv6 profun-das trasformaciones en el sistema del
ingreso publico. El rey, para restaurar «u poder venido a menos en la epoca feudal, utilizo ante todo
los privilegios feudales. Como senor percibia rentas de sus tierras. Despues utiliz6 el sistema de
"ayudas" para reclamar a sus vasallos el derecho de percibir rentas en sus respectivos dominios; en
lugar de ser pagada por el senor, la "ayuda" era percibida por el rey directamente de los habitantes de
los diversos dominios sefio-riales. Estas "ayudas" fueron en un primer momenta excepcionales (por
ejemplo, cuando era necesario reclutar soldados). Pero como hiego se precis6 un ejercito estable, se
tendid a darle caracter per-manente. Una vez concedida la autorizaei6n, el rey se aprovech.6 de ella
para recaudar anualmente la ayuda, como ya lo hacia en las ciudades con caracter de municipio.
Puede observarse que este sistema de ayudas feudales hizo surgir la concepci6n del impuesto
moderno.
Sin embargo, la conception del impuesto sufri6 profundas va-tiantes. Primitivamente, y dado su origen
—derivado justamente del sistema de ayuda—, el impuesto se fundamentaba s61o en la soberania
absoluta del rey. Predominaba una concepci6n autoritaria y, por lo general, arbitraria con respecto al
impuesto, y justamente esta arbitrariedad que predomin6 entre los siglos xvi y xvm, comenzó a
despertar resistencia de las clases menos pudientes, que eran mas castigadas por el autoritarismo.
Con posterioridad a la Revolution Francesa, esta conception se modified sensiblemente. Surgieron las
ideas liberates que repudiaban la discrecionalidad y el autoritarismo, y que querian encontrar
justificativos eticos en el impuesto considerandolo como un precio que se paga al Estado por los servicios generales que este presta. Gano terreno tambien la idea de graduar ese precio segiin la
potencialidad econ6mica de k»s ciudadanos. Asistimos al notable decrecimiento de los recursos patrimoniales, y vemos que en el siglo xrx el Estado obtenia la mayor parte de sus ingresos de los
recursos tributarios.
Pero en el siglo xx es dable observar un resurgiiiuento de los recursos patrimoniales vinculado al
cambio en la conception del Estado. El Estado moderno asume ciertas actividades economicas e
industriales, antes desconocidas, y la empresa publica pasa a constituirse en fuente de ingresos.
3. CLASIFICACION. — Como bien dice Giuliani Fonrouge (t 1, p. 199), la clasificacion de los recursos
estatales ha preocupado siempre a los autores, que los han encarado desde distintos puntos de vista,

lo que explica la diversidad de criterios aplicados, y por cierto que ninguno de ellos resulta exento de
critica, por lo cual, y en razon de su relatividad, debe considerarselos con reservas. Valdes Costa
afirma, por su parte, que cada autor tiene su propia clasificacion en armonia con sus conceptos sobre
la actividadfinanciera y las disciplinas que la estudian (Curso..., t. 1, p. 98).
Entre las clasificaciones mas importantes y meritorias que se han efectuado de los recursos publicos
puede mencionarse las de Tangorra, Einaudi, Seligman, Griziotti, Neumark, Ingrosso, Tro-tabas,
D'Alberto, Valdes Costa, etc. (un cuidadoso analisis de las mas importantes clasificaciones puede
encontrarse en el Curso de derecho tributario de Valdes Costa, quien tambien expone su muy
meditada clasificaci6n. Ver ps. 99 y ss.).
Sin desconocer "la utilidad de una clasificacion juridica para la exacta conception de los distintos
ingresos y, en consecuencia, de los regfmenes aplicables en cuanto a su creati6n, administraci6n y
destino" (Valdes Costa, ob. cit, t. 1, p. 110), nos limitaremos a hacer referencia a la vieja y traditionalclasificaci6n de recursos originarios y deriwdos, clasificaci6n,aesra,' que segun Giuliani Fonrouge
resulta "razonable", no obstante ciertas objeciones, un tanto sutiles, que se le han formulado (autor
citado, t. 1, p. 200). Nos rcferiremos, asimismo, a la mas objetable distincion entre ingresos ordinarios
y extraordinarios.
Segun explica Morselli (Compendio de ciencia de las finanzas, 1947, p. 44), se llama recursos
originarias a los que las entidades pdblicas obtienen de fuentes propias de riqueza, sea que posean un
patrimonio fructifero, sea que ejerzan una industria o un comercio.
Se llama recursos derivados a los que las entidades publicas se procuran mediante contribuciones
provenientes de las economias de los individuos pertenecientes a la comunidad.
Efectiia tambien Morselli la distincion entre ingresos ordinarios e ingresos extraordinarios.
Los ingresos ordinarios son los que se forman regular y conti-nuameiite para ser destinados a cubrir el
presupuesto financiero normal; por eso estan generalmente frente a los gastos ordinarios.
Los ingresos extraordinarios tienen, en cambio, caracter espo-radico, siendo provocados por
excepcionales necesidades; por eso estan, por lo general, frente a los gastos extraordinarios. A los
ingresos extraordinarios se provee la mayor parte de las veces mediante emprestitos publicos
(Compendio..., ps. 43 y 44).
En relaci6n a esta ultima clasificacion es oportuna la objecion de Giuliani Fonrouge, a la cual nos
adberimos: esta clasificaci6n que tiene en cuenta la normalidad o accidentalidad del ingreso, responde
a la analoga clasificaci6n que se hace de los gastos y merece los mismos reparos: recursos que antes
eran calificados como extraordinarios o excepcionales —por ejemplo, los emprestitos— han flegado a
ser ordinarios en las finanzas modernas, de manera que la diferencia carece de signification.
Cabe destacar, por ultimo, que importantes especialistas de la hacienda piiblica (por ejemplo,
Duverger, Buchanan, Somers, etc.) se limitan a efectuar el estudio particularizado de los diferentes
recursos .sin mayores pretensiones clasificatorias.
Hemos optado por este ultimo criterio debido a multiples cir-cunstancias (variabilidad de los sistemas
economicos y financieros nacionales traducida en legislaciones muy dispares, evolution conceptual no
pactfica sobre el intervencionismo estatal, controversias juridicas sobre los conceptos de derecho
publico y privado, etc.). «<tferimos un analisis particularizado de los distintos recursos, lo cual implica
una distribuci6n de objetos en grupos homogeneos, o sea, un agludnamiento que tiene en cuenta sus
caracteristicas mas destacables, tanto para encuadrar a varios de ellos en una misma categoria (por
ejemplo: las tasas, los impuestos y las contribuciones especiales dentro de los "recursos tributaries"),
como para diferen-ciarlos de los restantes (por ejemplo, "recursos tributarios" de "recursos
patrimoniales" o de "recursos del credito publico"). Segun Camelutti (Metodologia, p. 51) esa reunion
en grupos homogeneos significa ya una "clasificaei6n". Siguiendo esa orientacidn, distri-buimos los
recursos publieos de la siguiente manera: 1) recursos patrimoniales propiamente dichos o de dominio;
2) recursos de las empresas estatales; 3) recursos gratuitos; 4) recursos tributarios; 5) recursos
derivados de sanciones patrimoniales; 6) recursos mone-tarios; 7) recursos del credito publico.
4. RECURSOS PATRIMONIALES PROPIAMENTE DICHOS O DE DOMINIO. — Comprendemos
dentro de esta categoria los ingresos que el Estado obtiene tanto de los bienes de dominio público
como de los bienes de dominio privado.
a) Bienes de dominio publico. — El Estado posee bienes que rigurosamente hablando son "sociales"
antes que "estatales", por cuanto estan destinados al disfrute de toda la comunidad, y son utilizables
por sus componentes sin discriminacion.
Estos bienes surgen por causas naturales (p. ej., rios, arroyos, lagos, costas y playas de mares, mar
territorial, mares interiores, etc.) o artificudes (p. ej., calles, puertos, carreteras, puentes; canales de
riego, plazas, parques, museos, bibliotecas, jardines botanicos y zoologkos, etc.). Atento a su destino,
los bienes mencionados no pueden ser objeto de apropiacion privada, ya sea por enajenaci6n a los
particulares o porque estos los adquieran por el paso del tiempo (son inalienables e imprescriptibles).

Ello surge explicado por su destino de uso comun, en virtud de lo cual, su apropiacion por ciertos
particulares con exclusi6n de los demas, ocasionaria un evi-dente perjuicio a la comunidad.
Por regla general, la utilizacidn de estos bienes por los particu-lares es gratuita, pero en ocasiones
especiales el Estado puede exigir el pago de sumas de dinero para su uso particularizado, lo cual se
materializa en forma de concesiones o autorizaciones de uso, per-misos, derechos de acceso o visita,
etc. (conf. Sarria, Derecho..., t. 2, p. 90; Bielsa, Derecho..., t. 2, p. 168; Altamira, Curso..., p. 706;
Ramirez Cardona, Sistema..., p. 283). Esa alteraci6n de gratuidad puede ser ejercida por el Estado en
virtud de su poder de imperio. Tales ingresos son, por otra parte, de reducida impor-tancia
cuantitativa.
En la Argentina, los bienes de dominio publico estan enume-rados por el art. 2340 del C.C. (segun
reforma de la ley 17.711) complementado por ley 17.094.
b) Bienes de dominio privado. — El Estado posee, ademas, otros bienes que pueden satisfacer
necesidades individuates o colectivas, pero que no se afectan al uso de todos los habitantes sino al de
determinadas personas vinculadas a ellos por su adquisicion, locaci6n, administration, concesion u
otra contrataci6n. Se trata de bienes, por tanto, que son generalmente enajenables y prescriptibles. En
cuanto se refiere especificamente a los ingresos obtenibles de estos bienes, puede distinguirse la
propiedad inmobiliaria y la propiedad mobiliaria.
Las rentas de propiedad inmobiliaria son reducidas en su monto, y puede diferenciarse a su vez las
rentas provenientes de bienes que el Estado conserva en propiedad (por ejemplo, arrendainiento de
tierras publicas, explotaci6n de bosques, concesion de minas) de aquellas otras rentas producidas por
las enajenaciones que el Estado realiza de sus bienes y que tienen caracter excepcional (ventas de
tierras publicas, liquidaci6n de bienes confiscados, etc.).
Ademas, el Estado tiene rentas mobiliarias derivadas de acciones y obbgaciones de algunas empresas
privadas en las cuales el Estado, como accionista o prestamista, percibe dividendos e intereses. Duverger llama a este ingreso "rentas de las participaciones financieras propiamente dichas", y dentro
del cuadro de ingresos generales del Estado, cabe decir que su importancia es tambien reducida.
Con respecto a nuestro pais, puede anotarse que los bienes de dominio privado estan enumerados en
el art. 2342 del C. Civil. La norma general para la venta de bienes, asi como su locacion o
arrendamiento, es la licUacidn publico (art. 55, ley de contabilidad •national), aunque ello reconoce
diversas excepciones (ver art. 56, iwy cit.). Se excluye de este regimen la tierra publico., que s61o
puede Ifmtse en venta por cuanto se ha suprimido su arrendamiento (decr.- 3 *y 14.577/56). En cuanto
a productos minerales del subsuelo, su t*f*opiedad y concesi6n estan limitadas por el regimen que
surge de
**F* legislaci6n minera, con exclusi6n de los yacimientos nucleares l^e son propiedad inalienable del
Estado (decr.-leyes 22.477/56 y "1498/56).
. RECURSOS DE LAS EMPRESAS ESTATALES. — Las empresas pu-blicas son unidades econ6micas de
producci6n pertenecientes al Estado, que a veces forman parte de la administraci6n general con cierta
independencia funcional, o a veces estan descentralizadas con independencia funcional total aunque
con control estatal. Estas unidades econ6micas producen bienes o servicios con destino al mercado
interno o mercado externo.
La polemica sobre la conveniencia o no de que el Estado actue como empresario es de antigua data y
viene desde la epoca de las finanzas clasicas. Se han esgrimido argumentos en contra de ellas. Asi, se
dice que las empresas estatales tienen poca eficiencia tecnica y econ6mica, que tienen gran
propension a la burocracia, que crean deficit que posteriormente caen en el presupuesto nacional y en
definitiva son cargas para todos los contribuyentes.
Existen algunos argumentos en favor de la empresa estatal. Se afirma, por ejemplo, que las empresas
piiblicas son necesarias en sectores estrategicos como la energia, la mineria, la banca o la siderurgia,
que no pueden estar en manos privadas. Se argumenta tambien que el fin de estas empresas no es el
de obtener beneficios, sino prestar servicios que los particulares no estan en condiciones de ofrecer.
Otro argumento consiste en sostener que tales empresas pueden ser puestas al servicio de objetivos
contemplados en planes de desarrollo. Veremos mas adelante la vigencia de estos argumentos.
Cierto es que atento a la moderna concepci6n de las funciones estatales, existen empresas piiblicas en
todos los paises del mundo, ami en aquellos cuyo sistema economico es marcadamente capitalista.
Los Estados Unidos comenzaron la politica de empresas piiblicas con el New Deal, y actualmente
existen grandes empresas piiblicas en la linea de la energia electrica. En otros paises, como Canada,
Suecia y Gran Bretana, las empresas del Estado surgieron como conse-cuencia de una politica de
nationalization de empresas privadas. Es innegable que la empresa piiblica existe actualmente como
una reali-dad, lo cual no significa, sin mas, la admision de su conveniencia, maxime en nuestro pais,
cuyas condiciones de desarrollo son muy diferentes de las de los paises mencionados.
Dentro de las empresas piiblicas puede distinguirse a las si-guientes:

trasporte en general. Pero estas razones no resultan del todo con-vincentes: la actividad de promoci6n o fomento debe darse muy excepcionalmente para no desquiciar la economia general del pais. 3) el criterio de rationalization especifica. no tenien-do en cuenta las ganancias y perdidas de las empresas. el aporte que pueden brindar al erario las empresas prestatarias de servicios publicos es negative La caracteristica de estos servicios es que pese a ser imprescindibles para el funcionamiento y desarrollo de la economia. TELAM (Agencia Noticiosa). el Estado no s6Io debe limitarse a cubrir servicios publicos. servicio postal. Instituto Nacional de Reaseguros. La production por el Estado "a mas bajo costo" ha demostrado ser un mito y la venta "a mas bajo precio" que si se da (precios subsi-diados) es productora de deficit fiscal. Existen especiales circunstancias que. coordination entre electricidad y mineria o entre ferrocarriles y trasportes por carreteras). sino de la calidad de direcci6n. en la Republica Argentina se esta efectuando un plan privatizador de empresas estatales que permioria producir ingresos publicos. c) Recursos por privatization de empnsas estatales. Petroquimica General Mosconi. la eficacia interna de las empresas publicas puede ser comparable con la de la empresa privada. coordinaci6n de sectores enteros. un sector o un con junto de medios de producci6n cuya situaci6n en cierta economia nacional influya en forma determinante sobre el conjunto de la actividad economica (por ejemplo. I.C. entendiendo por tal una industria. a partir de 1946.P. en los ultimos anos. con lo cual se difunden efectos beneficiosos sobre el sistema economico. etc. En Inglaterra. entonces. Altos Hornos Zapla (pro. Y. No obstante.F. lo que excede la posibilidad privada (por ejemplo. Los defectos de estas empresas publicas no son tanto derivados de la propiedad estatal. obras sanitarias.F. b) Empresas nacionales. y en general. (Yacimientos Carboniferos Fiscales). AFNE (Astilleros y Fabricas Na-vales del Estado. indn&triales y comerciales. 2) el criterio de la industria clave o del sector dominante. se menciona otras ventajas de las privatizaciones. a saben . En el ejercicio de estas actividades el Estado casi nunca logra ingresos. — Entre ellas puede mencionarse las de electricidad.ductora siderurgica). En Francia se nacionaliz6 en el ano 1945 a las Fabricas Renault de automotores y a las instituciones de cr^dito. se nacionalizo al Banco de Inglaterra. gas. En nuestro pais se observa (o se ha observado) la existencia de organismos como Y.a) Empresas que tienen a su cargo servicios piiblicos. la experiencia de los ultimos anos en nuestro pais tiende a demostrar la ineficacia generalizada de la empresa publica y la necesidad de que el Estado actue en subsidio de la actividad privada. Obras Sanitaria* de la Nacion. Hierro Patago-nico de Sierra Grande. — Segun las teorias intervencionistas. SOMISA (productora siderurgica).: nuevas combinaciones incompatibles con la logica de la rentabilidad capitalista. el cemento. la siderurgia. las inversiones en el sector publico pueden sustituir una debil inversi6n privada. la siderurgia y las minas de carbon. explotacidn portuaria. la banca. pun to 2. y las grandes industrias quimicas).. que puede ser de tares clases. y en 1946 a las grandes companias de seguros. &bricante de buques). Desde el punto de vista del ingreso. El sector publico ejerce en ese caso una accidn autonoma. Austral y los canales de television 11 y 13. sino que debe encarar directamente la explotacion de ciertas actividades que tradicionalmente han estado en manos de particulares. EnCoTel (Empresa Nacional de Correos y Telegrafos). coordinaciones en el seno de una industria cuya efectivizacion disminuiria eventualmente el rendimiento. (Yacimientos Petro-liferos Fiscales). teiecomunicaciones. sino el aumen-to de la productividad de todo el sistema econ6mico. etc. podrian justi-ficar la nacionalizaci6n de ciertas actividades econ6micas. el rendimiento para las empresas encargadas de explo-tarlos no es retributivo. Entre ellas citaremos las siguientes: 1) la existencia de un monopolio que actue contra el interes general practicando una politica econ6mica contraria a los intereses nacionales. distintos ban-cos nacionalizados. El beneficio se expresa. Se proyecta las de SEGBA (Servicios Electricos del Gran Buenos aires). Aparte de la virtud de proporcionar ingresos mediante el pago que realizan los adquirentes. Tambien puede tener el ejercicio de este tipo de actividad una finalidad de promocion de actividades con respecto al sector privado. SOMISA. produciendo a mas bajos costos y vendiendo a mas bajo precio. se consideran sectores basicos la energia. y por el contrario suelen ser motivo de importantes perdidas que se traducen en deficit presupuestarios.— Siguiendo las ideas expresadas anteriormente (cap. Cuando la direcci6n de las empresas publicas es eficiente y tiene libertad de decisi6n respecto a los detalles de administraci6n diaria y el control estatal se timita a cierto lineamientos generales. Entre las priva-tizaciones efectuadas se hallan las de ENTel. Este fenomeno se ha observado. no obstante. en varios paises.B). etc. ya que en épocas de depresion. Se dice que las finalidades de esta actividad estatal pueden ser > de compensacJ6a con respecto al sector privado. Aerolineas Argentinas.

— La mayor parte de los ingresos con los cuales los paises no colectivistas cubren sus erogaciones. IDONETOAD ABSTRACTA DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA COMO PRINCIPIO DiSTBIBUTIVO DE LAS CARGAS TRiBUTARIAS. RECURSOS TMBUTABIOS. como el tabaco. Esta disminucion del gasto. 7 A. desde el punto de vista general de los ingresos. y en parte tributarios. Los ingresos de este tipo pueden provenir de particulares (p. por cuanto concebimos. la magnitud sobre la cual se establezca la cuantia de los pagos imposi-tivos. Al utilizarse la capitalization de b deuda externa. de la entrega no onerosa de bienes por parte de terceros. 3) Aumento de efiaencia: La mejoria podria producirse por una mas racional utilizacion del personal. En realidad. etc. Ids de la capacidad contributiva. De lo contrario la adquisicion careceria de sentido porque ]as empresas seguirian dando perdidas. incluyendo no solo la ganancia comercial normal. 6. 2) Nuevas inversiones: Los compradores. aunque proporcionu ingresos bastante considerables. legados. expropiacion. (ver Valdes Costa. indem-nizaci6n. no obedeciendo generalmente a regla alguna de oportunidad econ6mica. el de la capacidad contributiva. De alii el nombre de *monopolio fiscal" y h clasificacidn que los financistas clasicos hacian de "recursos mixtos". mal podria considerarse ingreso la suma que lo es para el ente publico auxiliado. — Es claro que el ideal en la materia consistiria en poder medir matematica y exactamente. pero que es egreso para el ente publico auxiliante. onerosidad. necesidad de procedimientos demasiado inquisiti-vos. y solo podria ubicarse entre ellos. ej. que el Estado explota en forma de monopolio. La reduction de la deuda.). fraudes.. 7. aunque con notorias diferencias. Esta utilizacion se produce porque parte del pago se realiza con certificados de la deuda externa. sino un excedente que puede I considerarse tributario.. entendida como la aptitud econdmica de los miembros de la comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos publicos. donaciones. origen de ellas. En nuestro pais no existen monopolios de este tipo. ps. el Estado puede monopolizarlos y venderlos a precio mis elevado que el del costo. La ciencia de la hacienda ha analizado extensamente cuales son los principios ideales aplicables para distribuir la carga del tributo entre los componentes de la comunidad.). gratuidad. por compras de insumos a mas bajo precio y por un sistema mas adecuado de decisiones empresarias. el pro-iucto de las actividades del juego. d) Monopolies fiscales (recursos mixtos). subven-ciones del Estado nacional a provincias o municipios). se trata de empresas nacionales de caracter comercial que el Estado explota en monopolio por razones sociales. ps. al Estado como una unidad.. sumada a los ingresos proporcionados. ej. que a su vez mteresan a otras empresas. proviene de las detracciones coactivas de riqueza denominadas "tributos". con-. ayudas intemacionales para reconstruction de danos belicos). por ejemplo. de entes intemacionales o de Estados extranjeros (p. llamandolos asi porque en parte eran patrimoniales.1) EUmmacwn del gasto publico: Desaparecen los aportes del Estado para cubrir deficits operativos y financiamiento de inversiones. la asistencia que los entes publicos de un mismo Estado se prestan entre si (p. Estos valores imponen que sea la capacidad contributiva de los miembros de la comunidad. adjudicatarios o conce-iionarios deben estar dispuestos a invertir para modernization y expansion. etc. — Con relation a dertos productos. cargas de familia.. beneficio. fistos facilitan dichos bienes en forma voluntaria y sin que el Estado utilice su poder de imperio. ella se reduce sin ocasionar efecto inflacionario. Desde este aspecto. es decir. 1. De ellos s61o nos interesa considerar el que modernamente ha ganado terreno como principio fundamental en la distribution de la carga impositiva.. RECURSOS GRATUTTOS.. La capitalizacion torna interesante la participation de bancos acreedores del exterior.tribuye a reducir el deficit fiscal y a equilibrar el presupuesto. Se trata de una actividad del Estado con fines de fecro y que merece evidentes reparos eticos. t. asi. o sea. 4) Reduction de la deuda externa.). t. 1. es una serial al mundo sobre la seriedad del pais. etc. PMNCTPIOS DISTMBUTTVOS. La adoption de este criterio distributive responde a exigencias de "razonabilidad" y "justicia" que parece imposible soslayar (ver Bielsa.). Estudios.). No incluimos. 481 y ss.ej. por otra parte. . en forma directa e inmediata. Dicha cuantia debe ser fijada por el legislador mediante la ponderaci6n de todas aquellas circunstancias que tornen equi-tativa la participaci6n de los ciudadanos en la cobertura del gasto publico (p. Los ingresos derivados de los recursos gratuitos son de escasa importancia cuantitativa y de irregular percepci6n. 125 y ss. pcro ese imaginario metodo tropezaria con insalvables dificultades (distor-siones. contraprestaci6n. la aptitud econ6mica de cada uno para aportar con impuestos al tesoro nacional. etc.: niveles minimos de renta. ej. en cambio. — Puede tambien el Estado obtener Ngresos en virtud de liberalidades.

." (p. si bien accesoriamente lo son (caso "Miras". Por ello. Finanzas.. 33. Araiijo. La potestad monetaria estatal es una de las mas acabadas mani-festaciones del poder de imperio en cuya virtud se ejerce la actividad financiera (supra. por cuanto la existencia de medios de pago debe estar en correcta proporci6n al . Tales pautas "ttrientaran la labor legislativa porque. Dalton. El hecho. 40). 460). ej. El emisionismo monetario puede ser considerado desde dos pun-tos de vista: como procedimiento estatal de regulacion econ6mica y como medio de procurarse ingresos. XXIV. cons-jftuye.. 579). es obvio que la valoraci6n del legislador puede ser err6nea.. reflejan s61o una "idoneidad abstracts" para demostrar la aptitud del par-ticular de soportar la carga tributaria... ps. que son prestaciones pecuniarias coactivamente exigidas a los particulares para reprimir las acciones ilicitas.. carecen de tal finalidad. que la capacidad contributiva aumenta mas de prisa que el ingreso porque a medida que este se acrecienta es menor la parte necesaria para cubrir necesidades vitales. A veces Sfc encontrara mds cerca de la verdad (cuando los signos exteriores son indices de capacidad contributiva. en definitiva.. la tarea de la ciencia de las finanzas es fundamental ■tporque puede elaborar determinados presupuestos teoricos y dar pautas a los legisladores sobre cuales situaciones de hecho pueden Ser elegidas como sintomas de capacidad contributiva. y de alii su gran diferencia con el tributo. por cuanto existe un amplio juego de posibilidades y el legislador puede optar entre ellas. 203 y ss.. Curso.). En tal sentido. vol.). pedirse. Principios. estara prohibido al legislador escoger un hecho que de ningun modo pueda constituir un sintoma de capacidad contributiva (ProfUi. p. p. Ramirez Cardona. cabe decir que la creaci6n de penas con finalidad economico-financiera es rechazada en los Estados modemos (conf. No obstante que estas penalidades proporcionan algun ingreso (aunque reducido) al Estado. el valor del activo de un capital) y otras veces se hallara mas lejos (cuando el signo exterior es indicio de capacidad contributiva. y eso es todo lo que puede exigirse al encargado de formular las leyes tributarias.Para superar tal inconveniente se parte de la base de considerar que los acontecimientos o situaciones facticas generadoras de la obligation de tributar. ''-f 9.."En este sentido. Esas circunstancias son las que trata de "aprehender" el legislador y las convierte en hipotesis condicionantes de la obligaci6n de tributar (hechos imponibles). cap. que aun benefician§c» pecuniariamente al Estado. Valdes Costa. — Desde este as-pecto. que cl sacrificio implicito en la privaci6n de una parte de la renta es tanto menor cuanto mas elevada es su cuantia.F. 8. p. a) El emisionismo como regulador econdmico. el mero ejercicio habitual de una profesi6n normalmente lucrativa). 261). punto 11) y tiene una larga historia (ver Grossmann.ej. ps.. no estan destinados a ese fin. p. t. p. mientras que las penalidades patrimoniales procuran disuadir de la comisi6n de actos ilicitos. I.... p. etc. para resarcir el dafio a la colectividad que signi-fica el impedimento o la turbacion en la accion estatal destinada a satisfacer las necesidades publicas y para intimidar a los trasgresores a los fines de que no cometan nuevas infracciones sancionables. 1. Como dice Micheli. Principios. tambien. una forma de obtener ingresos. 115. Berliri. multas). puede tenerse por cierto que la capacidad contributiva crece con el ingreso. 1. mientras los ingre-sos tributarios son entradas dinerarias normales que el Estado ob-tiene en la medida de sus objetivos y necesidades. el papel de la emisi6n es fundamental. Es decir: circunstancias facticas que habitual y razonablemente significan capacidad contributiva. que dentro de lo posible se recurra a las pautas que brinda la ciencia financiera. RECURSOS MONETARIOS. los ingresos por fijnriones patrimoniales son ingresos anormales. En definitiva: tales indices o indicios seleccionados. Entre esas sanciones estan aquellas de tipo patrimonial (p. . el aspecto de Los hechos generadores de la obligaci6n de tributar (hechos impoNibles) que el legislador tendra en cuenta para elegirlos como tales. p.. — El manejo de la banca central y el derecho a emitir moneda que corresponde al Estado moderno. si. consisten en una concreta y conocida manifes-taci6n objetiva de lo que se piensa corresponde normalmente a cierta aptitud de pago publico. — Una de las mi-siones mas trascendentales del Estado consiste en asegurar el orden juridico normativo castigando mediante sanciones o penalidades a quienes infringen dicha normatividad.. Es evidente que no puede ir mas alia. Asi. en "D. RECURSOS pea SANCIONES PATRTMONIALES. El objetivo esencial del tributo es obtener rentas para el ente publico. ej. 2 y ss. Podra. Su significaci6n es inducible si se tiene en cuenta que mediante la moneda el Estado regula y controla directamente el intercambio de bienes y servicios y las transacciones publicas y privadas en general.... son ilustrativas las siguientes reflexiones de Gabriel Franco: "Si se eliminan casos particulares y se considera la reacci6n de la inmensa mayoria de individuos. por ejemplo. Sistema. La Corte Suprema nacional ha dicho que la salvaguardia del patri-monio nacional no puede apuntar a la consideraci6n de las multas como fuente de recursos fiscales.. 359.."... PWr4 su idoneidad o aptitud para Servir de referencia o indication de Capacidad contributiva (cfr. Pero tambien es verdad que si el principio de capacidad contributiva se halla inserto en el orden juridico de un pais..

Por otra parte.). ob. p. Duverger. Hacienda. los poseedores de moneda extranjera. Pero. etc. ej. A tal fin. ciertos comerciantes e industriales inescrupulosos que acaparan production y mercaderias provocando desabastecimiento). pequefios ahorristas. Sistema. sino de razones de politica financiera. ob. debe incrementarse la emisi6n monetaria. aun asi. formada por aquellos que cuentan con ingresos fijos.. por cuanto es necesario que exista un ahorro nacional suficiente y la correspondiente propensi6n a prestarlo. Morselli. obreros. se tendra en cuenta la especial situaci6n del pais en el momento en que decide emitirse el emprestito. p. De estas consideraciones se deriva que el recurso emanado del credito publico puede ser considerado un ingreso estatal y estudiado junto con los demas recursos del Estado. p. se producirian descensos de precios perjudiciales a la production y. Los recursos emanados del credito publico tienen. RECURSOS DEL CREDITO PUBLICO. p. Buchanan. 10. Ramirez Cardona. los exportadores. aparte de otras consecuencias igual-mente indeseables.-. Griziotti.). Pero es menester tener presente que. ya que se corre el riesgo de entrar en un circulo infernal del que ya no se puede salir" (autor cit. cuyo estudio detallado excede los limites del presente curso (ver al respecto: Grossmann. por ejem-pk). jubilados. en casos agudos de depresion con desempleo de recursos •conomicos y capacidad productiva no utilizada. Hacienda. la emisipn de moneda con fin fiscal solo se justifica en casos extremos y si la necesidad publica lo requiere en forma absoluta. 223. otros neutralizan sus efectos (los poseedores de bienes cuyo valor y rendimiento varia con el costo de la vida.. y que no puede estar rigidamente limitado a circunstancias excepcionales. los medios de pago deben aumentar al tnismo ritmo que se incrementa el volumen producido de bienes y servicios a pagar. cit. 166. Por otra parte. sufre el peso de la desvalorizaci6n de la moneda (y el consiguiente aumento de precios) con la mayor intensidad (empleados.. Ello. las medidas monetarias tienen impor-tancia como instrumento de intervencionismo estatal. 277.. La teoria moderna se orienta hacia la idea de que el emprestito es un recurso que nada tiene de anormal. por supuesto. p.. y sigue asi un circulo vicioso que hace crecer cada vez mas la espiral inflacionista. al cual solo debia recurrirse en circunstancias excepcionales (guerra. Asi. aquella que esta excedida en relaci6n a la producci6n u oferta de los bienes y servicios. Lo primero.volumen de los bienes y servicios disponibles en una economia nacional... Unos pocos se benefician (los especuladores. 451. bb. atento a esa mencionada situaci6n econ6mica general. p. 166)... pero como estos no alcanzan. utilizar el emisionismo con tal finalidad (y en la medida ^ue no vaya acompanado del proporcional incremento de bienes y servicios a disposition de los consumidores) constituye un elemento de presi6n inflacionaria (sin que ello signifique identificar emisi6n con inflaci6n). — Las finanzas tradicionales concebian el emprestito como un recurso extraordinario. 452). b) El emisionismo como medio de obtener ingresos. p. pero estos limites no de-penden de que los gastos a financiar sean ordinarios o extraordinarios.. . p. Con raz6n dice Duverger: "Recurrir a la imprenta de billetes constituye una gran tentaci6n. 401. 263)... Ademas. Ramirez Cardona. la conveniencia de acudir a este recurso estara condicionada a que no sea posible ninguna otra forma de procurarse ingresos.. Compendia. Pero tambien este emisionismo perjudica al Estado. los especialistas mencionan diversos procedimientos de estabilizacion monetaria. porque la medida monetaria provocadora de infla-ci6n econ6mica es una carga que soporta la comunidad pero ine-quitativamente distribiiida. etc. — Ello *curre cuando el Estado cubre sus deficit presupuestarios con la *toisi6n de papel moneda. sus limitaciones como cualquier recurso.. agricultores. cit. deberan tenerse en cuenta los especiales efectos econo-micos a que puede dar lugar el emprestito. la emisi6n monetaria (debidamente complementada con medidas antiinflacionarias de fontrol y direcci6n econ6mica) puede influir favorablemente en la fppitalizacion y en la reactivaci6n general de la economia en crisis. Morselli. En otras palabras: la impresi6n de billetes sera utilizada como ultimo recurso y una vez agotadas las demas fuentes de ingresos publicos (conf. cit. a la postre. fin imponer un costo real a los individuos (conf. inundacio-nes. cit. asalariados en general. este tipo de emisionismo debe ser de caracter provisional y ser seguido por medidas de "saneamiento" que tengan por objeto retirar de la circulaci6n la "masa monetaria exuberante". y una gran mayoria. produce los efectos de un tributo injusto para la comunidad y perjudicial para el propio Estado. Es decir. Y en la medida en que la emisi6n provoque infla-ci6n. p.. Ante ello se hace necesario lograr nuevos ingresos. a su vez ocasiona nuevos aumentos de gastos publicos. . Hacienda. ello conduciria a una reducci6n de los bienes a disposici6n de los consumidores. Finan-zas. 417). o sea. propietarios de inmuebles y otros activos fijos. catastrofes). Si ese volumen aumentara permaneciendo invariada la masa monetaria. En consecuencia.. porque los aumentos de precios incrementan los gastos publicos... 279. Al respecto... p. ob. pero muy peligrosa.. Matus Benavente. p.

ej. con una actividad o gasto estata] (p. EL IMPUESTO 1. — Elemento esen-cial del tributo es la coacciSn. De la Garza. — No hay tributo sin ley previa que lo establezca. realizar una venta). p.). Tal circunstancia factica hipotetica y condicionante se deno-mina hecho imponible. es importante para es-tablecer los elementos comunes a todas las especies. tasas. Puede consistir en un hecho (p.... A su vez. Es suficiente que la prestaci6n sea "pecuniariamente va-luable" para que constituya un tributo. ej. El codigo tribu-tario . como todas las Ieyes que establecen obligaciones.CAPITULO ix> IV LOS TRIBUTOS. en una situaci6n en que el obligado se halla (p. y enrre otros. ante todo. adcmas.. El he. c) En virtud de una ley. ej. cap. ej. un conjunto de hechos (p. aunque no es forzoso que asi suceda. pavimentacion de la calle en que esta situado el inmueble del obligado. En otro orden de ideas. Ill. — El objetivo del tributo es fiscal. la finalidad de cobertura de gastos publicos permite diferenciar a los tributes de los ingresos por san-cdones patrimoniales (ver supra. Tributes son "las prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines". por ejemplo. El Estado puede intervenir activamente en la economia nacional orientandola en virtud de medidas tributarias. Asi. 19). de impuestos con fines de desaliento o incentivo a determinadas actividades privadas. p. Pero este objetivo puede no ser el unico. el becbo de que ella sea in natura no altera la estructura juridica basica del tributo.cho de estar contenido el tributo en ley significa someterlo al princi-pio de legalidad enunciado en el aforismo latino "nullum. tributum sine lege" (conf. la norma tributaria es una regla hipotetica cuyo mandato se concreta cuando ocurre la circuns-tancia factica condicionante prevista en ella como presupuesto de la obligaci6n.. o en una situaci6n que se produce a su respecto (p. o sea. y su acaecimiento en el mundo fenomenico trae como consecuencia potencial que una persona deba pagar al Estado la prestacidn tributaria graduada segun los elementos cuan-titativos que la ley tributaria tambien proporciona o contiene. la facultad de "compeler" al pago de la prestacion requerida y que el Estado ejerce en virtud <le su poder de imperio (potestad tributaria). es decir que su cobro tiene su raz6n de ser en la necesidad de obtener ingresos para cubrir los gastos que le demanda la satisfacci6n de las necesidades publicas (conf. este objetivo extrafiscal adicional (aun siendo la motivaci6n prevaleciente de alguna determinada medida tributaria) no constituye la esencia juridica de la institution del tributo. Jarach. ej. d) Para cubrir los gastos que demanda el cumpiimiento de sus fines. Esa circunstancia factica hipotetica y condicionante puede ser de muy variada indole. Asi vemos los casos de tributos adua-neros protectores. a) Prestaciones en dinero. ejercer una actividad lucrativa habitual). etc. — Es una caracteristica de nuestra economia monetaria que las prestaciones sean en dinero. ajenos a la obtenci6n de ingresos. recibir una herencia. en un resultado (p. sino la utilizaci6n para objetivos econ6mico-sociales de una herramienta de intervencionismo. La coacci6n se mani-fiesta especialmente en la prescindencia de la voluntad del obligado en cuanto a la creaci6n del tributo que le sera exigible. siempre que concurran los otros elementos caracterizantes y siempre que la legislaci6n de determinado pais no disponga lo contrario (en el sentido del texto.. contribuciones especiales). pero constituye. integrarse la circunstancia factica. las ganancias percibidas en un periodo). a proveer de recursos al tesoro publico. punto 8). El hecho. ej. Si bien lo normal es que la prestaci6n sea dineraria. etc. Giannini. pudiendo.. o sea. y es 16gico que asi lo haga si de ello se generan beneficios a la comu-nidad organizada. Flores Zavala. La Corte Suprema nacional argentiha ha dicho que el poder impositivo tiende. a veces. — La caracterizacion juri-dka del tribute en si mismo e independientemente de sus especies (fanpuestos. ganar un premio). lo cual significa un limite formal a la coacci6n. b) Exigidas en ejercicio del poder de imperio. Los TRIBUTOS. La "bilate-taKdad" de los negocios juridicos es sustituida por la "unilateralidad" en cuanto a la genesis de la obligaci6n. 64). Sin embargo. 243-96).. Giuliani Fonrouge. en Mejico y Brasil. sus codigos tributarios admiten que la prestacion tributaria sea en ©specie. inscripci6n de un bien del obligado en el registro respectivo).. NOCION GENERAL. El tributo puede perseguir tambien fines extrafiscales. asi como sus notas especificas que lo diferencian de otros ingresos publicos. ser propietario de un inmueble). un valioso instrumento de regulaci6n economics ("Fallos".

el hecho generador est& totalmente desvinculado de cualquier tipo de actuation estatal. 271). de hecbo. Conforme a esta clasificaci6n.. el hecbo imponible es la prestation del servicio. el hecho imponible consistira en un hecho o situation que. 1.). serian tributes vinculados la tasa y la contribution especial. en igual sentido. la obligation tributaria sera cuantitativamente graduada conforme a los criterios que se crea mas adecuados para expresar en cifras concretas. la actividad del Re-gistro de automotores. realizar un gasto). B) En los tributos vinculados. que es siempre el desempefio de una actuaci6n estatal referida al obligado. No s61o las facultades de las distintas esferas de poder dependen de esta clasificaci6n en algunos paises. ej. Por ello. se advierte una notoria disparidad dentro de los tributos vinculados. y la diferencia se justifica por razones politicas. percibir una renta. Giannini. Esta clasificaci6n del jurista brasileno mencionado.. t. Segtin este Mo-felo. En virtud de estas caracteristicas de los tributes. los tributes se dividen en impuestos. como dice Giannini. sino que ademas los tributes tienen peculiaridades indivi-dualizantes. Pensamos que la clasificaci6n juridicamente mas perfecta es la que divide a los tributes en no vinculados y vinculados (Geraldo Ataliba). El impuesto seria. 1A. p. de la entidad estatal que. las disposiciones legales mas generales en materia tributaria se refieren indistinta-mente a todos los tributes (Instituciones. la prestaci6n exigida al obligado es indepen-diente de toda actividad estatal relativa a el. de la repartition que vela por la salud publica. 3). tecnicas y juridicas.. la contribuci6n especial es el tributo cuya obligation tiene como hecho generodor beneficios derivados de acti-vidades estatales (art. p. Giuliani Fonrouge. y tratandose siempre de prestaciones debidas al Estado en virtud de su poder de imperio. de la caja que otorga benc-ficios sociales. 44. CLASIFICACION. Por su parte. segun la valoracion del legislador. la regulaci6n juridica de todas las especies es sustancialmente la misma y. 15). CONCLUSIONES SOBBE LA CLASIFICACT6N DE LOS TBIBUTOS.nacional brasileno pone esta diferencia especialmente de relieve al definir a los tributes como prestaciones pecuniarias compulsorias que no constituyen sancidn por ado ilicito (art. mientras que en la tasa existe una especial actividad del Estado materializada en la prestation de un servicio individualizado en el obligado. En estos tributos vinculados dcbc tenersc en cuenta la activi-fiad o gasto a cargo del Estado que se particulafiza o produce efectos heneficiantes con respecto al obligado (p. en la contribucidn especial existe tambien una actividad estatal que es generadora de un especial beneficio para el Hamado a contribuir.ticularizaci6n de una actividad administrativa o jurisdiccional del Estado (inherente a su soberania) con respecto al obligado. En consecuencia. un tribute no vinculado. p. Ademas. dividiendolos en vinculados y no vinculados. Estas categorias no son sirio especies de un mismo genero. etc. por lo tanto. por cuanto: a) En algunos (tasas). ten-ga idoneidad abstracta como indice o indicio de capacidad contri-butiva (p. En tal caso. A su vez. — Cabe advertir que la clasificaci6n de los tributes se halla relativizada en su importancia porque. sin que juridicamente interese su requerimiento del servicio ni su beneficio como consecuencia de 61. por si misma o por concesionarios. debe ser siempre efectiva. que consiste en una actividad o gasto a cargo del Estado que de alguna forma se particulariza en el obligado o repercute en su patrimonio. tasas y contribuciones especiales. poseer un patrimonio. No obstante las imprecisiones legislativas. en cambio. la obligaci6n surge ante la mera par. A) En los tributos no vinculados (impuestos) no existe cone-xi6n del obligado con actividad estatal alguna que se singularice a su respecto o que lo beneficie. impuesto es el tributo cuya obligation Hene como hecho gene-mdor una situacidn independiente de toda actividad relativa al con-ttibuyente (art. La tasa es caracterizada por el Modelo como el tributo cuya obligaci6n tiene como hecho generodor la prestacidn efectiva o potential de un servicio publico individualizado en el contribuyente (art. cual sera la dimensi6n adecuada de su obligaci6n. Hel organismo encargado de obras viales. concuerda con las definiciones de los diferentes tributos que proporciona el Modelo de C6digo Tributario para America Latina. ej. la distinci6n tiene relevancia juridica atento a determinados elementos especificos dife-renciadores (conf. surgiendo la disparidad de la distinta forma en que se halla estructurado o integrado el presu-puesto de hecho elegido por el legislador como generador de la obligation tributaria. el hecho imponible esta estructurado en forma tal. En el impuesto. . que en nuestra opini6n. 16). — Conforme a la clasificacion mas acepta-da por la doctrina y el derecho positivo. 46).. construye y conserva una via especial de comuni-caci6n. 1 B.. el profesor brasileno Geraldo Ataliba propone una nueva clasificaci6n de los tributes. la distinci6n es incierta y oscilante en los derechos positivos de los diversos paises. En los tributos no vinculados. En los tributes vinculados la obligaci6n depende de que ocurra un hecho generador. Por ultimo. 17).

. lo cual le requiere realizar gastos. La definition del impuesto presenta dificultades. Si bien la valoraci6n del legislador es discretional. Podriamos agregar que el impuesto es un hecho institutional que va necesariamente unido a la existencia de un sistema social fundado en la propiedad privada o que al rnenos reconozca el uso privado de ciertos bienes (como en realidad ocurre en los paises colectivistas). aqui. Paul Leroy-Beaulieu sostenia que debia hacerse pagar a cada ciudadano el precio justo de los servicios que recibia de la sociedad. pero esta vinculaci6n es una cuesti6n de hecho des-povista de toda significaci6n juridica en lo que respecta a la exis-*»K5ia de la obligation a cargo del contribuyente de pagar el impuesto. p. t. En tal sentido. p. 2. |L' EI profesor Vald^s Costa (Curso. sino que esta caracterizado por su naturaleza reveladora. 28. sino tan solo el incremento patrimonial en los bienes del obligado al pago (o por lo menos. se k. I. EL IMPUESTO. No es un contrato bilateral entre Estado y contribuyentes ni una "carga. Este producto podra o no vincularse al Wmtribuyente. 218-596. debe estar idealmente en funci6n de la potencialidad econ6-mica de cada uno. no difiere de las restantes instituciones cuya finalidad esta dada por el necesario accionar del Estado en pro de la satisfacci6n de los requerimientos sociales de la comunidad. La ley toma en consideration alguna circunstancia factica relativa a aquel. la inherencia de la actividad a la soberania del Estado.. — En la exposici6n de motivos del Modelo de C6digo Tributario para America Larina se explica que las categorias de tributos deben definirse prescindiendo fle los elementos comunes ya mencionados en la definition generica «fel tributo. 3. _ Conforme a los conceptos prece-dcntes. inviste de la potestad de recabar coactivamente cuotas de riqueza de los obligados sin proporcionaries servicio concreto divisible alguno a cambio o como retribuci6n. por lo menos. Este hecho elegido como generador. es decir. 223-233). Es rambien el mas importante de las finanzas actuates y el que tiene mas valor cientifico. de la posibilidad de contribuir en alguna medida al soste-nimiento del Estado. FUNDAMENTO Enco-POLiTico. Entre las teorias sobre el fundamento del impuesto destacamos las siguientes: a) Teoria del precio de cambio. Como ello requiere gastos. 4. 255) afirma. se inspiran en las doctrinas que asignan caracter juridico contractual al impuesto. En segundo lugar.. como todos los tributos. siendo estos hechos imponihles ajenos a toda actividad estatal. Sin embargo.. puede verse que ese hecho generador es total-mente ajeno a una actividad estatal determinada. razones por las cuales la doctrina le presta preferente atenci6n. con Ito6n. confundiendose practicamente con el. ya que 6ste responde casi estrictamente a esos elementos comunes. la naturaleza juridica del impuesto. como instituci6n de derecho publico. podemos definir al impuesto como "el tribvto exigido por el Estado a quienes se hallah en las situaciones considcradas por la ley como Ixechos imponihles. la comisi6n redactora del Modelo crey6 conveniente dar como elemento propio y de caracter positivo el de la independencia entre la obligaci6n de pagar el impuesto y la actividad que el Estado <tesarroIIa con su producto. Al decir que el tributo es exigido a "quienes se hallan en las situaciones consideradas por la ley como hechos imponibles". El impuesto es. Tal sistema social importa la existencia de un organo de direcci6n (el Estado) encargado de satisfacer necesidades publicas. y por consiguiente ingresos. el Estado exige coactivamente a los ciudadanos su contribution para poder cumplir sus fines. que la actividad sea realmente idonea para producir tal incremento patrimonial). NATURALEZA JURIDICA. como alguna vez se sostuvo doctrinalmente y por la jurisprudential ver "La Ley". juridicamente. no es un hecho cualquiera de la vida. . El impuesto es una obliga-ti6n unilateral impuesta coactivamente por el Estado en virtud de su poder de imperio" (ver "Fallos".b) En otros tributos vinculados (contribuciones especiales) existe una actividad o gasto estatal productores de un beneficio en el obligado y esa actividad beneficiante opera como hecho impo nible del tribute No interesa. en funci6n de su capacidad contributiva. — La doctrina financiera se ha preocupado desde antiguo por encontrar un fundamento etico-politico que justifique las exigencias impositivas del Estado. pues. y como bien dice Giannini (ob. El impuesto se adeuda pura y simplemente por el acaecimiento del hecho previsto en la norma que se refiere a una situation relativa al contribuyente. tit. que el impuesto es el tributo tipico por excelencia. NOCI6N GENERAL. 303). t. Quienes propugnan esta con-cepci6n sostienen que el impuesto no es otra cosa que una compen-saci6n que satisfacen los contribuyentes por los servicios que les presta el Estado. que-remos significar que el hecho generador de la obligaci6n de tributar esta relacionado con la persona o bienes del obligado. p.relutiva al obligado". Procurando no repetir en la caracterizacion del impuesto los conceptos comunes con los tributos en general. una institution de derecho publico. real" que deban soportar los inmuebles. 46). Estos teoricos —como Thiers— que conciben al impuesto como un simple precio que remunera las actividades esta-tales en favor de la colectividad. el impuesto no tiene mas fundamento juridico que lo justifique que la sujecidn a la potestad trihutaria del Estado. El que representa mejor el genero. En virtud de esa potestad.

Sin embargo.. por su caracter esencialmente inconstante. y por [ otra parte impuestos tradicionalmente reales. Los impuestos reales. Desacertada —por ende— la denominaci6n de ciertos impuestos argentinos al consumo como "internos". Esa obligacion se establece en virtud de la capacidad personal del individuo para contribuir a los gastos de la comunidad como forma de lograr que cada uno participe segun sus posibilidades. como los administrativos. que son aquellos que se perciben dentro de los limites del pais. por ejemplo. aquellos otros que se aplicaban en casos de emergencia. B) Impuestos directos e indirectos.. En cambio. — Conforme a esta clasificacion. Algunos criterios. Actualmente. Los resultados ban sido poco satisfactorios. en cambio. A) Impuestos redes u objetivos y personates o subjetivos. por naturaleza. y segun ese monto se establece la alicuota que se pagara. elementos de orden administrative. y en la practica hicieron pasar un impuesto de un grupo a otro. etc. 1. En tal sentido se dice que los impuestos ordinarios son aquellos que tienen vigencia permanente. Se los divide en impuestos internos. p. la situaci6n estatica o dinamica de la riqueza gravada y la forma de manifestarse la capacidad Qontributiva. Esta clasificaci6n es manifiestamente inapropiada porque todo lo recaudado impositivamente en un pais (en concepto de impuestos aduaneros o de otros cualesquiera) deriva de impuestos "internos". Si los ciudadanos han creado el Estado es 16gico que contribuyan a su sostenimiento. La obligaci6n individual no se mide por las ventajas que se pbtienen del Estado. — Esta clasificaci6n es quiza la mas importante en nuestro pais. Otra clasificaci6n es la de impuestos de cupo e impuestos de cuota. en los impuestos de cupo se fija primero el monto a cubrir por los contribuyentes. los impuestos a los consumos o el impuesto inmobiliario. cabe decir que esta clasificaci6n es imprecisa y que son muy dispares los criterios que la doctrina ha utilizado para distinguir impuestos directos de indirectos. como la inscripci6n de los contri-buyentes ante la administracion. las desgravaciones por propiedad unica (ob. aunque esta clasifica-ci6n carece de actualidad. que se cobran con motivo de la entrada o salida de bienes de las fronteras.butiva.tos extraordinarios aquellos transitorios o de emergencia. y tanto esos beneficios generales como particulares aumentan la capacidad econ6mica del sujeto. el criterio de la incidencia. e impuestos externos. La clasificaci6n entre impuestos ordinarios y extraordinarios se hacia antiguamente para diferenciar a aquellos impuestos que se percibian para satisfacer necesidades habituales de la colectividad y. la seguridad). la imposition progresiva sobre la renta global que tiene en cuenta situaciones como las cargas de familia. c) Teoria de la distribution de la cargo publico. como el impuesto inmobiliario. para asegu-rarlbs contra todo riesgo que perturbe la posesi6n o goce de tales bienes. cit. son impuestos personales aquellos que tienen en cuenta la especial situaci6n del contribuyente. esta clasificaci6n se refiere no tanto al tipo de necesidades a solventar. el fundamento etico-politico debe buscarse en la misma necesidad que desde tiempo pret^rito Uev6 a los integrantes de una comunidad a crear el Estado como unica forma de lograr orden y cohesi6n en la convivencia.^ Giuliani Fonrouge critica esta distincion sosteniendo que modernamente ha perdido gran parte de su vigencia. Dev6 a adjudicar a un mismo . Se los clasifica tambien en impuestos en especie o en moneda. p. Los impuestos de cuota son aquellos en los cuales se fijan determinadas alicuotas. y su suma integra el monto total del tributo. conforme a la delimitation de facultades impositivas entre naci6n y provincias que se examinara en su oportunidad. Si ello es asi —dice Griziotti—. a lo cual agrega el deber de solida-ridad de todos los ciudadanos en general (Ptincipios. sin limite de tiempo en cuanto a su duraci6n. el origen de la renta. Sostiene acertadamente Valdes Costa (t I. es decir. 275). En cambio. es equitativo que la obligation de cada uno se gradue segun la capacidad economica. como el econ6mico de la traslaci6n e incidencia. variables. Asi. t. Esa solidaridad es la de todos los miembros de la comunidad. que tienen un lapso dcterminado de duraci6n. sino al caracter de permanencia o transitoriedad del impuesto. que tienen el deber de soste-nerla. 152). 269) que bajo esta terminologia existen diferentes clasificaciones que utilizan dis-tintos criterios. valorando todos los elementos que integran el concepto de su capacidad contri. son impues. incorporan elementos subjetivos.. CLASIFICACIONES. por ejemplo. 5. beneficios particulares (por ejemplo. agricultores que utilizan cami-nos publicos). Dice —por ejemplo— que el impuesto personal a los r^ditos contempla situaciones totalmente objetivas al establecer imposiciones a las sociedades. Los autores franceses Laferriere y Waline piensan que la obligaci6n impositiva es consecuencia de la solidaridad social. Por ejemplo. Autores como Montesquieu y Bodin sostuvieron que en realidad lo que los individuos pagan mediante el impuesto es una contraprestaci6n por la seguridad que el Estado brinda a personas y bienes. — Se conocen innumerables clasificaciones de los impuestos. como sostenfan las teorias precedentemente analizadas. por el contrario. el maestro italiano Griziotti afirma que el individuo recibe beneficios generales (por ejemplo. En una posici6n parecida. son. En definitiva. consideran en forma exclusiva la riqueza gravada con prescindencia de la situaci6n personal del contribuyente. El impuesto es entonces una prima de seguro pagada por aquellos que poseen bienes. p.b) Teoria de la prima del seguro.

y es indirecto cuando la norma tributaria concede facul-tades al sujeto pasivo del impuesto para obtener de otra persona el reembolso del impuesto pagado (t. El criterio de exteriorizaci6n de capacidad contributiva fue adoptado por Griziotti. La clasificacion mas antigua es la que basa la distinci6n en la posibilidad de traslaci6n. la realizaci6n de actos o negocios juridicos documentalmente exteriorizados. los incrementos patrimoniales debi-damente comprobados. mientras que los impuestos indirectos no gravan la riqueza en si misma. produciendolos.. Es decir —conforme a este criterio— que los impuestos directos gravan exte-riprizaciones inmediatas de riqueza. Impuestos directos son aquellos que no pueden trasladarse. 5 A. — A modo de conclusi6n. Las formas de exteriorizaci6n son diversas. La aptitud ecbnomica de los obligados a tributar (capacidad contributiva) se exterioriza por circunstancias o situaciones de tipo objetivo que determinan las valoraciones legislativas mediante las cuales esas circunstancias o situaciones pasan a generar obligaciones impositivas. El profesor Cesare Cosciam (El impuesto directo. se sostiene que impuestos directos son aquellos que se recaudan con arreglo a listas o padrones. son elementos que el legislador puede valorar como signos casi seguramente indicativos de capacidad contributiva (son indices). Esta distinci6n se basa en que los impuestos directos gravan periodicamente situaciones cori cierta permanencia. . 6) En otros casos. y como impuestos indirectos a los impuestos al consumo y a las transacciones (t. 3) tiene una concepei6n mas pragmatica del distingo. mientras que los impuestos indirectos gravan actos o situaciones accidentales. p. Morselli tiene en cuenta la situation estatica o dinamica de la riqueza gravada.. El profesor espafiol Sainz de Bujanda.. daremos nuestro punto de vista sobre el criterio distintivo y lo emplearemos para encuadrar los principales impuestos de la Republics Argentina en una u otra categoria. 429). p. la producci6n de venta de bienes. mientras que los impuestos indirectos no se pueden inclufr en listas. CONCLUSIONES SOBBE LA CLASIFICACHSN DE DrBECTOS E INDI.. el ejercicio de actividades o profesiones con fines de lucro. y define a los impuestos indirectos como los relativos a la trasferencia de bienes. siguiendo este criterio... y elimina toda referencia a la capacidad contributiva. quien adiciona valores a los bienes o servicios. el sumi-nistro de servicios. los ingresos peri6dicos denominados "rentas". percepci6n de renta. un determinado nivel de riqueza. 161) que los impuestos son directos cuando extraen el tributo en forma inme-diata del patrimonio o del redito. p. pero pueden dividirse en dos modalidades diferenciadas. Valdes Costa sostiene que las varias distinciones entre impuesto directo e indirecto son imprecisas desde el punto de vista te6rico. con prescindencia de su posibilidad de traslaci6n. son signos indiciatios de capaddad contribtaiva.. Expresa que en terminos generales existe acuerdo en considerar como impuestos directos a los impuestos a la renta y al patrimonio. e impuestos indirectos los que pueden trasladarse. sino en cuanto a su utilization que hace presumir capacidad contributiva (Compen-did. o bien la trasferencia de riqueza tornados como indice o pre-sunci6n de la existencia de capacidad contribotiva. 69). 813). mientras que los indirectos gravan exteriorizaciones mediatas de riqueza. Asi. que impuesto directo cs el que se exige de las mismas personas que se pretende o se dfisea que lo paguen. hacen solamente presumir un determinado nivel de riqueza pero con un nivel de aproximaci6n inferior a los casos de exteriorizaci6n inme-diata (son indicios)... John Stuart Mill dice. Dice que los impuestos directos gravan la riqueza por | si misma e independiente de su uso. la adquisici6n o consumo de bienes o servicios. proporcionandolos. p. como los consumos. Por ejemplo. a) La exteriorizaci6n puede ser inmediata cuando existen cir-cunstancias o situaciones objetivas que revelen en forma bastante aproximada.. 2. incremento patrimonial) son los directos. el patrimonio en su totalidad o en alguna de sus partes constitutivas. ya que las circunstancias o situaciones objetivas que se tienen en cuenta. Los impuestos que toman como hechos imponibles esas circunstancias o situaciones objetivas (posesidn de patrimonio.impuesto diversa naturaleza segun las condiciones del mercado y aun el criterio de quien analizaba el fenomeno. a su consumo o a su producci6n.HECTOS.. la formula de la siguiente manera: el impuesto es directo cuando la obligaci6n estd a cargo de una persona sin conceder a esta facoltades legates para resarcirse. Define a los impuestos directos como aquellos adjudicados al redito o a la posesidn de un patrimonio por parte de un sujeto. y tratando de dar al asunto la-mayor precisi6n posible. Asi. I.. la exteriorizaci6n es mediata. en un esfuerzo por encontrar fundamento juridico a la distinci6n. p. . Son indirectos cuando gravan el gasto o el con-sumo. Dice este autor (Principios. Impuestos indirectos son aquellos que se exigen a una persona con la esperanza y la intencion de que 6sta se indem-nizara a expensas de alguna otra (Principios. . fabrican-dolos. 275). tornados como expresion de capacidad contributiva. Segun un criterio administrativo que siguen autores como Foville y AHix. p.

En otros casos la tras-lacion se produce sin estar prevista por el Estado e incluso contra su voluntad. b) impuestos provinciales de sellos. Instituciones. exportandolos. o sea. impuesto sobre los bienes personates no incorporados al proceso economico (ley 23. la mayor parte de los impuestos al consumo son soportados por el comprador. c) impuesto na.. d) impuestos aduaneros a la exportaci6n. Pero suele ocurrir que quien paga el impuesto no es en realidad quien soporta su carga. y su posibilidad de traslacion (aun generalmente mayor a la de los directos) es elemento variable que no incide en la clasificaci6n. impuesto nacional a los premios de determinados juegos y concursos.966. S61o se sabe: a) que algunos contribuyentes »o pueden trasladar el impuesto. ya que aquellos a quienes se quiere cargar con el peso impositivo logran trasferirlo a otra persona. La trasferencia de la carga impositiva (traslacidn) a veces es prevista por el legislador. e) impuestos pro-vinciales y municipales al consumo de energia electrica y de gas. 3) Rentas como beneficios periodicos: impuesto nacional a las ga-nancias. 5B. son. Es logico pensar que a mayor gasto (especialmente en bienes y servicios suntuarios o al menos superfluos). etc. la persona designada por la ley para pagar el impuesto. 1) Produccidn. situa-ci6n del mercado. pero ello es solo presunci6n indiciaria. Tampoco los actos y negocios juridicos documentalmente exteriorizados son signos inequivocos de capacidad contributiva. y tomando en consideraci6n algunos de los mas importantes impuestos argentinos. Esta carga recae en un tercero. expartacidn de bienes y suministro de servicios: a) impuesto nacional al valor agregado. mayor nivel de riqueza. 118). para intentar saber sqb*s que economias recae en definitiva la exacci6n fiscal. a quien se denomina "contribuyente de facto". c) impuesto national a la cinematograffa. indirectos. 6. 4) Beneficios esporddkos debidamente comprobadosr.). y lo mismo en lo que respecta al mero ejercicio de actividades o profesiones habitualmente lucrativas. Igual razona-miento en cuanto a adquirentes y consumidores de bieries y servicios. 3) Ejercicio de actividades o profesiones habitualmente lucrati-vas: a) impuestos provinciales a los ingresos brutos. II) IMPUESTOS iNDotEcros. esta ejerciendo una actividad en la cual el lucro se infiere razonable-mente. salvo casos excepcionales (por ejemplo. U'tulo VI). . c) que existen otros impuestos que s6lo muy difi-cultosamente pueden ser trasladados (por ejemplo. importacidn o consumo de bienes y serxAcios: a) impuesto national al valor agregado en cuanto a las importa-ciones.. — Conforme a la notion expuesta. los impuestos direc-tor que recaen sobre asalariados). etc. b) impuestos municipales que en forma ostensible o encubierta gravan el mero ejercicio de actividades con fines de lucro. venta. — Hemos visto que el impuesto es exigido a quienes se hallan en las situaciones consi-deradas por la ley como hechos imponibles. como costos. Por esta raz6n.. ENCUADRE DE LA CLASIFICACHS^ EN LA LEGISLACI6N IMFO-srnvA ARGENTINA. 2) Patrimonio en forma parcial a) impuestos inmobiliarios pro-vinciates. b) que otros impuestos pueden ser trasladados fdcilmente (por ejemplo. EFECTOS EOONOMIOOS DE LOS IMPUESTOS. asi.. los impuestos directos sobre profesionales o agricultores). d) impuestos provinciates y municipales a las entradas de hipodromos. los impuestos indirectos a los productores). entonces. Esa persona obligada a tributar por estar comprendida en el hecho generador es el "contri-buyente de jure". pero con gran dosis de re&tividad (la efectividad del lucro y su dimensi6n dependeran de diversas cuestiones. el cuadro quedaria asi conformado: I) IMPUESTOS DIRECTOS.comerciandolos. b) impuestos nacionales internos a los consumos. h) impuestos aduaneros en cuanto a las importaciones. Debe destacarse que los estudios sobre la repartition de hecho de los impuestos son relativos. 2) Adquisicidn. p. b) impuestos provinciates a los automotores.clonal a la primera trasferencia en el mercado interno de automo-fores. 4) Exteriorizacidn documentada de ados y negocios juridicos: a) impuesto national de sellos. aunque permitan suponerla. sin que ello sea imposible (Duverger. trasferencia. pero son pagados al fisco por el vendedor que los carga en los precios. 1) Patrimomo en su totalidad: irnpuesto sobre los activos. politica de control de precios. ya que en la mayor parte de los casos es casi imposible determinar con exactitud quien soporta el impuesto. Los impuestos cuyos hechos imponibles se construyen atendiendo a tales circunstancias y situaciones de tipo objetivo. es iMcesario conocer como se reparte de hecho el impuesto.

en las produc-ciones y en el ahorro. regulada exclusivamente por la economia y se efectua con total prescindencia de dispo-siciones legales que expresamente faculten el traspaso de la carga impositiva. que es quien sufre en realidad el sacrificio impositivo. y por ello se suele distinguir distintas formas en que ella se produce.. b) Traslacidn: es el fendmeno por el cual "el contribuyente de jure" consigue trasferir el peso del impuesto sobre otra persona (contribuyente de facto). que ya hemos visto. El ejemplo tipico es el del productor gravado por un impuesto que trasfiere al consumidor aumentando el precio del articulo que le vende. — La tras-Uc&n hacia adelante (o protraslacidn) es aquella que sigue la corriente de los bienes en el circuito econ6mico. debe pagar por designacidn y coacci6n legis-lativa. y en el cual el productor trasfiere el jmpuesto al consumidor mediante aumento de precios. — El contribuyente de jure traslada •J impuesto con exceso aumentando sus beneficios. — Los complejos fendmenos de la traslacidn no se manifiestan siempre del mismo modo. — Para estudiar debidamente la repartici6n de hecho de los impuestos. son mas difi-ciles de trasladar que los ordinarios. y por via indirecta cuando se verifica la traslacidn de ese contribuyente de jure hacia la persona incidida. Traslacidn simple y de varios grados. Naturalmente. Pero puede suceder que esta segunda persona trasfiera a su vez esa carga impositiva a una tercera persona. La traslacidn hacia atras (o retrotraslaci6n) es aquella que Sigue el proceso inverso al de la corriente de los bienes en el circuito ©condmico. d) Difusidn: la difusi6n es la irradiaci6n en todo el mercado de los efectos economicos del impuesto mediante lentas. y esta ultima es la que sufre la respectiva carga. 3. C) La traslacidn en condiciones estdticas y dindmicas. mientras los impuestos directos sobre el patrimonio y la renta lo son menos. se dice que el contribuyente pereutido (contribuyente de jure) es tambien el contribuyente incidido (contribuyente de facto). Ello. — Traslacidn simple es la que se cumple en una sola etapa. Un impuesto general sobre todas 4tt riquezas imponibles es mas dificil de trasladar que un impuesto Wtpecial que afecte a parte de las riquezas de la colectividad. Traslacidn aumentada. aquel que por estar comprendido en el hecho imponible. Una persona traslada a otra el peso impositivo. hacia atrds y oblicua. sucesivas y fluctuantes variaciones. la corta duration del periodo en que se aplica «1 impuesto. no es suficiente para hacer los ajustes necesarios a fin de adecuar un aumento de precio al ritmo del mercado. En el segundo caso. Por ejemplo. esta a una cuarta. o sea. y en el curso de un periodo de larga duraci6n. En el primer caso. adquisicion y consumo son los mas trasladables. B) Formas de la traslacidn. es mas factible . fwque en el caso de impuestos especiales. pero cuando fit impuesto es oho existe mayor tendencia a trasladarlo. y asf sucesivamente. a) Segtin el tipo impositivo. venta. Un impuesto de monto bajo puede ser sopor>*MIO por los productores para no contraer la demanda. En este ultimo caso estaremos ante una trasla-cidn de varios grados. 2. A su vez. puede producirse una toslacidn oblicua por parte de los productores (de bienes gravados • bienes no gravados). estas ganancias derivadas del impuesto no son escrupulosas y dependen 4e las condiciones del mercado. Como consecuencia del impuesto se verifican variaciones en los consumos. ya que no se verifica la traslaci6n del impuesto. traslacidn. Principios. 89). Los impuestos indirectos sobre la producci6n. incidencia y difli sten. Traslacidn hacia adelante. la traslacidn es oblicua o lateral cuando el contribuyente de jure trasfiere el peso del impuesto a sus compra-dores o proveedores de bienes diferentes a aquellos que fueron gra-vados con el tributo.. — I) Suponiendo un mercado en situacidn estdtica. o sea. La traslacidn hacia atras es menos frecuente que la traslacidn hacia adelante. son varias las con-diciones que influyen aislada o conjuntamente sobre la traslacidn iGriziotti. c) Incidenciai este fendmeno significa el peso efectivo que grava al contribuyente de facto o definitivo.. p. pero en algunos casos suele ocurrir. Esta trasferencia esta. Puede producirse por via directa cuando el contribuyente de jure es incidido. Es el caso mis eomun. 2. el comerciante que compra una mercaderia o el industrial que adquiere una materia prima gravada por un impuesto obtiene de su suministrador una reduction del precio en compensacidn con ese impuesto. los cuales al irse reiterando todos los afios crean una situaci6n consolidada que ofrece mayores perspectivas de trasferencia. tanto en la demanda como en la oferta de mercaderias y tambien en los precios.A) Fendmenos de la percusidn. Los impuestos extraordinarios que no se repiten. valiendose del impuesto para incrementar sus ganancias. Si este contribuyente soporta efectivamente el peso del impuesto. es necesario considerar separadamente los siguientes fend menos: a) Percusidn: es el acto por el cual el impuesto recae sobre el "contribuyente de jure".

el sacrificio de los contribuyentes incididos por los impuestos. acepten soportar total o parcialmente el peso de los impuestos. Es decir que no siempre sera conveniente para el ponopolista trasladar el impuesto. el impuesto puede inducir a los contribuyentes a aumentar la produccidn o perfeccionar sus meHodos para alejar la carga tributaria o soportarla mejor. si bien la traslacion impositiva es un fenomeno regido por las Ieyes de la economfa (Tallos".efectuar esos ajustes y trasladar el impuesto sin que la suba de precios haga descender la demanda en forma desventajosa. 297-500). en que la economia esta estancada y la demanda es inferior a la oferta. dado que disminuira el numero de unida. 2) Tambi£n puede suceder que los contribuyentes reduzean sus ahorros. debe tenerse en cuenta la situation del productor marginal. Al trasferir este productor marginal el impuesto. La demanda de un bien es elastica cuando frente a un aumento en el precio. Con respecto a las condiciones dindmicas. Esa disminuci6n de demanda tendera a reducir los precios.". Si la ganancia del productor es la minima. en "Derecho Fiscal". Si el regimen es de monopolio debe tenerse en cuenta que el productor fija el precio a su voluntad. existen fuerzas me dominan la trasformaci6n de las estructuras econdmicas y dan iHgitr a situaciones ajenas al inmediato calculo econ6mico. siendo mucho mas facilmente trasferible la carga impositiva si la demanda es poco elastica o rigida. en "Derecho Fiscal". ya que el consumidor no puede reducir la demanda (son bienes que satisfacen necesidades ineludibles) aunque se incorpore a su precio el importe del impuesto. y los sacrificios de los contribuyentes de hecho pueden quedar en alguna medida compensados. del IS/11/86. la cantidad demandada disminuye sensiblemente. CONSECUENCIAS jURIDICAS DE LA TRASIAOON. Estas rebajas de precios pueden. La Corte Suprema nacional se ha encargado de seiialar esta conexion al expresar que. — La forma en que la carga impo-ativa se irradia en todo el mercado puede asumir diferentes formas. el que produce a mayor costo obteniendo un minimo de ganancia. existen casos en los cuales es necesario reconocer trascendencia juiidica a los efectos economicos de los impuestos para arribar a una solucion que resulte armonica con los derechos y garantias que establece la Constitution nacional y con el ordenamiento juridito vigente (casos "Compania Argentina de Construcciones S. traslacion un fenomeno economico. la traslaci6n se torna dificil. a) En un periodo de prosperidad en que la economia esta pujante. Si se trata de un mercado de libre concurrencia. le sera dificil imponer un precio y trasladar. compensar. la Corte ha rechazado la confiscatoriedad invocada por los sujetos pasivos de los impuestos indirectos al consumo . en ciertos casos. II. Lo contrario sucede con mercaderias que pueden ser almacenadas largo tiempo. Una traslaci6n impositiva que aumento los precios incidira en ese punto ideal de obtenci6n de mayor beneficio (punto de Cournot). y ello se traducira en una disminuci6n de la demanda. en alguna medida. 3) Por ultimo. D) La difusidn y sus formas. como consecuencia de aumento de precios. reduciendose las ganancias de los vendedores. que dependen principalmente del modo en que reaccione el contribuyente de hecho o incidido. 7.A. 75. p. vemos que tratandose de mercaderia perecedera que el vendedor esta obligado a enajenar en un corto lapso. Los mas importantes casos de implicancia son los siguientes: 1) Parnendo de la base de que en los impuestos al consumo el sujeto pasivo o contribuyente de jure trasfiere invariablemente la carga impositiva a los consumidores en virtud de la traslacion. es decir. b) Todo lo contrario ocurre en un periodo de crisis. b) Segun las condiciones de demanda y oferta. t XLII. Aqui. la traslaci6n de los ftnpuestos por los vendedores a los compradores sera extremadamente ficQ. producir . ahorrado que con-ducird a un incremento de la tasa de interns. en cuyo caso es atin mayor el sacrificio de los contribuyentes de hecho. Con relaci6n a la oferta. c) Segun el sistema de mercado. t. Wia serie de consecuencias en el mundo juridico. — Tambi6n es importante el sistema del mercado. por tanto.— No obstante ser la '. puede reducir sus consumos. En este caso. y es posible que si la crisis es grave. y entonces los precios aumentan. 255). p. el impuesto. es forzoso que traslade el impuesto. al menos en parte. Esto producira una escasez de dinero. la traslacion es dificultosa. Este aumento de precio del dinero incrementa los costos de producci6n y los precios tieuden a subir. Veamos esas distintas reacciones: 1) El contribuyente de facto. puede. Al haber mayor oferta dismi-fcuyen los precios. pues de lo contrario dejara de obtener ganancias y no seguira produciendo. Estos Mementos coyunturales tienen una profunda influencia sobre los enomenos de la traslacion (Griziotti. tambien lo hacen los que obtienen ganancias superiores al minimo. p. necesitando urgentemente dinero. la demanda es intensa y. por ello. fallo del 7/5/85.|p« vendidas. 99). los vendedores. El mecanismo de la demanda y oferta tiene preponderante influencia en todo lo relativo a la traslaci6n. "Aerolineas Argentinas Sociedad del Estado". XXXIX. y en forma tal de obtener el mayor beneficio posible.

Coincidimos con la critica. 287-79). Sobre este tema se debatio en las XIV Jornadas Latinoa. consiste en el incremento que se produce en el valor de un bien de capital. 15-78.. Esto significa que en un planteo de confiscatoriedad no cabe descartar ningun tipo de tributo directo ni indirecto. 117). menor valor patrimonial. la renta que ellos producen. Lo primero implica una position tomada de antemano. Es decir. el valor venal de los inmuebles se establece teniendo en cuenta. Como. segun la cual ciertos impuestos tienen la cualidad de poder ser trasferidos. mientras que otros no la tienen. 3) La traslacion impositiva fue tomada por ia Corte como fundamento de una repeticion fallada en favor de la repitiente. 8. Conforme a lo que alii se decidio. este criterio fue rectificado por el mismo Tribunal en la causa TASA. rendimiento y valor venal estan intimamente relacionados. fallo 13/11/86. y a mayor renta. t. fallo del 18/10/73. 255). AMOKTIZACION Y CAPrTALIZACl6N DE LOS IMPUESTOS. 297-500. por considerarla economica y ajena a lo jurfdico. sino que depende de una serie de circunstancias (autor cit. Este perjuicio efectivo se dara si en la realidad de los hechos el impuesto no pudo ser trasladado. p. es 16gico deducir que a menor rendimiento. a su vez. del 17/5/77 CFallos". mientras que si la traslacion se produjo. Ante esto. Las situaciones mencionadas demuestran la trascendencia juri-cdica de la traslacion.ciertos juristas que se encierran en la actitud ureal de pretender desentenderse por completo de la traslacion. un inmueble alqui-lado produce determinada renta anual (el importe del alquiler que paga el inquilino. Petroquimica Argentina SA. que descarta la confiscatoriedad de impuestos indirectos por ser "trasladables". Si surge un nuevo gravamen antes inexistente o se incrementa un gravamen preexistente. en Tallos". 4) Tambien considero en algun momento la jurisprudencia de la Corte que para la procedencia de la accion de la repeticion (por cualquier causa que se intentara). con independencia de saber quien •oporta el impuesto. y no puede fundar una inconstitucionalidad por confiscatoriedad. el perjuicio desaparecio. b) La capitalizacidn. el concepto de "impuesto trasladado" se refiere a una situacion de trasferencia impositiva que se ha configurado en ' la realidad con prescindencia del tipo de impuesto de que se (rate. en "Derecho Fiscal". 170-180). en la cual dijo que el in teres para repetir existe. por cuanto a priori es imposible decidir cuales pueden ser o no efectivamente trasladados. no se puede confundir el concepto de "impuesto trasladable" con el de "impuesto trasladado". ya no incidio efectivamente en el patrimonio. Se trataba del impuesto provincial sobre los ingresos brutos.(casos "Scaramella Hnos c. sin trasladarla a terceros. menos los gastos de manutenci6n del inmue^ ble). o) La amortizacidn consiste en que la aplicaci6n de un nuevo impuesto sobre los bienes mencionados supra. p. "Fallos". Conforme dijimos. inversamtfnte. p. ante lo cual no compartimos la posicion de . ya que ellos no incidieron economicamente en el patrimonio afectado (recomendacion quinta). en Tallos". y el alto Tribunal se baso en que la contribuyente no pudo trasladarlo por no estar contemplada su incidencia en el precio oficial del billete. por tratarse de un impuesto local que incidio sobre materia imponible ya sujeta a imposition nacional (caso "Aerolineas Argentinas Sociedad del Estado c. Y si el impuesto fue traspasado. Provincia de Buenos Aires". igual situacion se puede configurar cuando el exceso se origina por la presion sobre el contribuyente de un conjunto de tributes. En cambio. "Derecho Fiscal". Garcia Belsunce critica esta postura sosteniendo que la traslacion no se da inexorablemente como parte del proceso de distribution de hecho de los impuestos en todos los casos. Sin embargo. puesto que lo que interesa es la existencia de un perjuicio efectivo. Tenuis de derecho tributario.". XXVII.mericanas de Derecho Tributario. cosa que no siempre es asi.". entre sus pautas fundamentales. t. disminuye su renta y consiguientemente su valor venal. Provincia de Mendoza". Por ejemplo. el contribuyente debia haber •oportado efectivamente la prestation tributaria. XLII. mayor precio del bien. Tisco nacional c. la renta del inmueble se ve disminuida. 2) Asi como puede darse la confiscatoriedad por la exorbitancia de un impuesto. ei conjunto confiscatorio de tributos no puede integrarse por aquellos que fueron trasladados. Roberto Bosch SA. . Aqui esta el equivoco de la Corte. el tribute provincial entro en colision con la ley de coparticipacion. 134). como bien hace notar Garcia Belsunce. Incluso se exigio que el repitiente demostrara la inexistencia de la traslacion para que la repeticion fuera viable (caso "Mellor Goodwin". — La amortizaci6n y capitalizaci6n de los impuestos son dos fenomenos contrarios producidos por la aplicacidn o derogation de un impuesto sobre un inmueble o un bien de capital que produzca renta. y creemos que la traslacion o no de los gravamenes debe examinarse en cada caso particular. como consecuencia de la supresi6n o disminucion de un impuesto que gravaba su renta.

La chispa que provoc6 la guerra de la independencia de los Estados Unidos se debi6 a imposiciones sobre el comercio del papel. la jgnbrancia del contribuyente sobre los complejos fenomenos de la traslaci6n. como el del alcohol y de los cigarrillos. Entre sus muchas felices frases. CoeciANi. MORALES Y PSIOOLOGIOOS. n<> 9 (1969). cit. se tiende mas bien a restringir su consumo. el contribuyente ignora estar pagando tal tributo.. cit JARACH. — Si bien el impuesto surge de la voluntad unilateral del Estado. pobreza y hambre en el pueblo frente a una corte dispendiosa y voraz. SAINZ DE BOJANDA. ATALIBA. afirmaba que era deber del Estado —al seleccionar los gravamenes sobre el consumo— considerar qu£ articulos eran decisivamente danosos paia la salud mas alia de una moderada cantidad. al tratar los impues-tos sobre las bebidas alcoh61icas. San Pablo. Derecho tributario. EI profesor Puviani (Teoria. Maurice: Jnstituciones financieras. los hechos han demostrado la importancia que tiene la aquiescencia de los particu-lares a la norma imposiriva (Ahumada. Mejico. at. Ed. 1964. bajo la fascinaci6n de placeres inmediatos e intensos.. por la ironia que encierra: "De modo que el arte financista ha dado prueba de un conocimiento exquisito del espiritu humano y tambien de un fino sentido de la ley econdmica del mismo medio. cuando se establecen altos impuestos sobre ciertas clases de consumo. cit. Depalma. p. 1968. Por ejemplo. Amilcare: Teoria de la Huston financiero. G. Sergio Francisco: Derecho financiero mexicarto. 1943. A. Porroa. 1 (1963). cit. Buenos Aires. Matias: Ordenamiento tributario espahol. PUVIANI. San Pablo. observarse las impottarites reacciones politicas que han provocado en la historia los sistemas fiscales. 1969. ps. DE JUANO. DUVEBGEH. en Revista dos Tribunals. cit. Asi. — Consideracoes em torno da teoria juridica da taxa. MORSELLI. 1969. NAVARRO. cit. pero tratandose de prnductos i nocivos. 321). 41 y ss. La influencia focal sobre la moralidad y costumbres de la poblaci6n ya fue vis-jumbrada por John Stuart Mill. cit DE LA GAHZA. En muchas ocasiones quiza seria mas provechoso mantener impuestos de mds bajo monto. levantamientos armados y verdaderas revoluciones sociales. Ed. II. muchas veces un sistema impositivo puede sacrificar parte de sus recaudaciones persiguiendo objetivos de moralidad publica. p. JOS6 Luis.. GtuzKrm. Cuiliermo: Tratado de finanzas publico*. cit. al haber acercado el pago de una parte importante de los impuestos a un buen numero de aquellos momentos en que el contribuyente. 1959. B. a) Puede. 114). 429. Buenos Aires. en revista "Impuestos". Fernando: Impuestos directos e indirectos. t.) ha efectuado agudas observaciones sobre los efectos psicol6gicos de los impuestos. Dino: Curso superior de derecho tributario. Manuel: Cur so de finanzas y derecho tributario. no resistimos reproducir la siguiente. Por otra parte. FLORES ZAVALA.: Instituciones de derecho tributario. p. t.9. direito financeiro e tributdrio. en que la imposition practicamente no se siente. puede tambien Uevarlo a la ignorancia de que ciertos aumentos de precios que soporta se deben a que ha pasado a consti-tufrse en el contribuyente de facto de un determinado impuesto.. cit. etc. Tambien son importantes determinados momentos como el de un subito incre-mento patrimonial (caso de quien gana una rifa o una loteria). PEREZ DE AYALA. Cesare: El irnpuesto directo en el cuadro de un sistema tributario.: Derecho financiero. Edwin: Introduccton a la traslacidn e incidencia de los irnpuesto*. cuando los impuestos al consumo se incluyen en pequenas dosis en el precio de las mercaderias. Manuel: Compendio de ciencia de las finanzas. produciendo motines. 1970. Mario: Instituciones de derecho financiero. GIULIANI FONBOUCE. t. Gxrrfcs DoMfNGUEZ. BIBLIOGRAF1A DEL CAPlTULO IV AHOMADA. Carlos M. MILL. eotre sus numerosas causas. Montevideo. SEUGMAN.: Principios de ciencia de las finanzas. PUGLIESE. . cit. — El hecho impartible. El levantamiento de Ndpoles de 1777 fue influido notoriamente por el descontento popular que provoc6 un impuesto sobre las frutas. con lo cual se estimularia el consumo y aumcntarian las cntradas. quien en 1859. Amilcar: £1 hecho generador de la obligation tributaria. persecuciones fiscales. ARA6JO FALCAO. Sacha: Teoria gerd do tributo. en "Hacienda y Derecho". Madrid. POSADAS BELGHANO. tuvo una de caracter fiscal: altos impuestos. Madrid. y que la fuerte imposici6n sobre ellos era no j61o admisible sino tambien aconsejable. A. EFECTOS FOIJTIOOS. 21. dispone de los bienes materiales con una generosidad inusitada" (p. 1982.: Derecho tributario. I. La Revolution Francesa. Ernesto: Elementos de finanzas pviblicas mexicanas. Tratado. John Stuart: Principios de economia poUtica. c) Desde el punto de vista psicoldg^co hay situaciones que el Estado aprovecha para su objetivo fiscal. en "Revista de Direito Publico". GeTaldo: Apontamentos de ciincia das fimmpas. b) Desde el punto de vista moral. asi. D... del vidrio y del te. Buenos Aires. GIANNINI.

Jacinto R. en parte. 2.: La evasidn legal del irnpuesto. Esto torna muy dificultosa la labor del teorico cuando pretende encontrar las unifohnldades del tribute. pero no la suelen tener en onanto a tasas. pero no las extienden a las tasas. punto . por otra parte ciertas leyes que establecen exenciones tributarias en favor de entes oficiales. En otros paises. en Omeba. A modo de noci6n general. Buenos Aires. Ello se debe. VHXEGAS. lo cual significa. segun la caracterizacion general que dimos del tributo. siendo de destacar que en la Argentina es controvertida la cuesti6n de si las muniti-palidadcs solo pueden crcar /tasas. XI. punto 4). las mutuas exenciones que suelen otorgarse entre si los Estados con respecto a diplomaticos y c6nsules. 1965. pero no impuestos. Hector B. TARANTINO. La caracterizaci6n correcta de la tasa tiene importancia. hacemos resaltar el caracter tributario de la tasa. los municipios las utilizan en forma prepon-dexante en la esfera de su competencia. — Es el tribute que probable-mente mayores discrepancias ha causado y el que mas dificultades presenta pan so caracterizacion. con nombres que no sfetnpre responden a la realidad del iBstiruto. 1964. kgislador. la caracterizaci6n correcta de la tasa tiene trascendencia en virtud del tan necesario perfeccionamiento en la construction juridica de la tributaci6n. la tasa es un tributo cuyo hecho generador estd integrado con una actividad del Estado divisible e inherente a su soberania. recaudadas por organismos difereates y mediante procedimientos disimiles. CAPITULO V LOS TRIBUTOS (cont). En el orden internacional. Jurfdicos y politico*. de MUSGRAVE y SHOUP. cubriendo con ellas la mayor parte de sus erogaciones. For otra parte. ya que los gobiernos departamentales ••an facultados a nrear tasas. t. LAS TASAS. — 1) En primer lugar. Nocioir GENERAL. tjenen vigencia con relaci6n a impuestos. cit.: Derecho penal iributorio. como en el Uruguay. kaliandose esa actividad relacionada directamente con el contribuyente. diremos que segiin nuestra concep-ci6n. Mejico. tambien influye el arbitrio del. o estan facultadas tambien para el cobro de impuestos (ver capitulo XIV. que la tasa es una prestation que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio (ver capitulo IV. y mucho mis dtffeil resulta el problema si se quiere dar a la aocidn de "tasa" on contenido de car&cter uniforme. LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES. no Obstante su poca signification econ6mica actual corno fuente de ingresos. la cuestidn presenta ■Wportancia fundamental. que en drvenos pafses crea presuntas "tasas" caracterizadas de distinta manera.en Ensayos sobre economia impositioa. las limitan a los impuestos. LAS CONTRIBUCIONES PARAFTSCALES ! I. LAS TASAS. CARACTERISTICAS ESENCIALES DE LA TASA. graduadaj en virtud de criterios dis-pares. VALDES COSTA. Por lo pronto. Ademas de estas razones. mediante la comparaci6n internacional. a que quienes ban tratado el terna ban confundido elementos econ6micos. Ramon: Curso de derecho tributario.

Maria T. pudo aportar el contribuyente de la falta de prestacion de un servicio estatal que no deja huella? Lo contrario sucede con el Estado.. 303). el Tribunal Superior de C6rdoba en los autos "Banco Social de C6rdoba c. Po* ejemplo. p. la jurisprudencia sostuvo que la carga de la prueba con relation a la prestaci6n del servicio correlativo a la tasa. p. 28.A. se afirma que dentro de los elementos caracterizantes de la tasa se halla la circunstancia de que el producto de la recaudacion sea exclusimmente destinado al servicio respective). en "Impuestos". 95 y 103).A. La actuation estatal vinculante es quiza el elemento caracterizador mas importante para saber si al enfrentarnos con determinado tributo estamos realmente ante una tasa. y con ello esta de acuerdo —entre otros— Valdes Costa en su Curso. por otro. publicado en "Diario Juridico" ae C6rdoba. 29. situaci6n que se ha invertido en el caso comentado.. 668.. t. que el contribuyente pudo acreditar "innumerables indicios" de la no prestaci6n del servicio. que siempre tiene a su alcance el testimonio de los inspectores que desarrollaron la tarea. es justamente lo que asigna a la tasa caracter de tributo. ya que de lo contrario nos hallaremos con un pftecio. t. 234-663). concordamos con Jarach. dejado repetidamente de lado por la jurisprudencia (ver "Fallos". manifestandose el autor citado acorde con esta ultima jurisprudencia sentada por la Corte Suprema nacional (ver el fallo y comentario citados en revista Tmpuestos". con posibilidades "acaso mayores" que el propio fisco. I. 1. Por su parte. y t. La circunstancia de tratarsc de una prestation exigida coactivamente por el Estado. En tal sentido. que los hechos negativos sean de imposible demostraci6n y.L.L. ps.. al afirmar en su art..C. ps. las actas labradas a tal efecto..T.A. "La Ley". 225. 16 que ". sin embargo. contra Provincia de C6rdoba". t... p. p. 303. Andlisis. la notion de tasa que propugnamos.C. su producto no debe tener un destino ajeno al servicio que cons-tituye el presupuesto de la obligaci6n.. En el caso concreto.'. por presumir su prestation. ps.T. 1079). t. Comentando este fallo. 28. Tradicionalmente. 198)..". 528).. 1. efectiva e individualizada prestation de un servicio relativo al contribuyente ("Fallos". la efectividad de los servicios invocados. 16 del M. p. 37. algunos falios posteriores han mantenido la criticable teoria de que el contribuyente debe probar la no prestaci6n del servicio. p. 29. Afirma Valdes: "Si se establece un tributo en ocasion del funcionamiento de un servicio para destinarlo a otro. Esto que parece elemental.T. Alguna doctrina.L. 3) En tercer lugar. Curso. Giuliani Fonrouge hace notar que hasta el momento del fallo los tribunales argentinos arrojaron sobre el actor la carga de la prueba de la "no prestaci6n de los servicios".. el mismo caracter de tributo de la tasa torna esencial que unicamente pueda ser creada por ley. Asi lo ha resuelto.. (iQue prueba. Otro problema que puede plantearse en relaci6n a la "actividad estatal vinculante" es el problema de la carga de la prueba sobre la efectividad o no de la prestaci6n del servicio. la Corte Suprema nacional —en posici6n que compartimos— afirm6 que con respecto a una tasa de servicios por inspection vete-rinaria preventiva que cobr6 la provincia demandada. 1966-11. como le correspondia. y ha provocado justificadas reacciones doctrinales (ver Jarach. rfi 316). ha sido. la tasa se cobraba por la prestaci6n del servicio de "inspeccion general e higie-ne". la demostraci6n del costo de los trabajos y toda la documentaci6n avalante. por un lado. El profesor Valdes Costa se halla en esta posici6n. p. Sobre esto la doctrina y jurisprudencia son coincidentes. La Corte Suprema de la Naci6n ha soste-nido que es de la naturaleza de la tasa que su cobro corresponda siempre a la concreta. la tasa municipal por inspection de comercio e industria que se cobra sin haberse prestado el servicio correspondiente (revista ainpuestos".. con-ceptua que su hecho generador se integra con una actividad que el Estado cumple y que esta vinculada con el obligado al pago.A. Asi lo dispone el M. sin embargo. Inconstitucionali-dad" (fallo del 5/8/83. afirma que le parece inaceptable que la tasa pueda justi-ficarse en un servicio individualizado pero meramente potencial. 321 y 322). t. por ejemplo. ese tributo no es una tasa" (Curso. agregando que tal doctrina ha sido la defensa esgrimida habitual-mente por los municipios de la Republica Argentina para justificar tasas recaudadas por servicios no prestados (Jarach. aun indiciaria. Pero en el caso "Llobet de Delfino. esta no acre-dit6. 363).. Esa circunstancia —agreg6 la Corte— es suficiente para declarer la ilegitimidad del cobro efectuado. de C.. Esa actividad debe ser dectivamente prestada y no puede ser meramente potencial. No obstante la posici6n del mas alto tribunal del pais y de la justicia que la informa. la Suprema Corte de Buenos Aires ha dicho que carece de causa y viola el derecho de propiedad garantizado por la Constitution national. 315 y 316). correspondia al contribuyente (ver.. sosteniendo que la tasa puede surgir tanto de la prestaci6n efectiva como "potencial" del servicio (asi lo propone el art. del 28 de noviembre de 1969.1).. 4) En cuarto lugar. sosteniendo que no se concibe que el producto de una tasa se destine a fines ajenos a aquellos para cuyo funcionamiento constituye su unico presupuesto. Esta tesis no puede aceptarse. Carlos M. esta en contra de esta posici6n.". fallo contenido en "J. Se ha sostenido alii que no es cierto. Municipalidad de C6rdoba. t. quien al analizar el M. t. t. 2) En segundo lugar. . t. Muy importante doctrina —sin embargo— olvida este punto fundamental cuando afanosamente intenta buscar diferencias entre tasas y precios.

por el contrario. en realidad.. por lo menos en el concepto de lo que se considera Estado de derecho. 260. que expres6 en las Sextas Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario su dis-confbrmidad con el Modelo en el punto "destino de los fondos"... 358). 29. aun aceptandolo como verdad indiscutible.A.T. a) Alguna doctrina se pronuncia en contra de la exigencia segiin la cual los servicios que dan lugar a tasas deben ser inherentes a la •oberania del Estado. para quien el punto "destino de los fondos" es elemento caracterizador y esencial de la tasa. corresponde examinar nuestra adhesi6n a la tesis de que la actividad estatal vinculante debe ser inherente a la soberania estatal. p.. Curso. dado que si el servicio que da lugar a la tasa no puede fragmentarse en unidades de uso o consumo. educaci6n.L.. punto 2). en rev.T. es evidente que la divisibilidad es necesaria. .. Valdes Costa. En tal sentido.. t.. 29. 1. comunicaciones.C. el tributo se agota en su contenido y cesa el aspecto tributario de la actividad financiera.. 514) rampoco admite que las tasas deban corresponder unica-mente a servicios ostatales inherentes a su soberania. Al contrario.. ps. dan lugar a tasas. p. Una vez logrado el fin perseguido mediante el tributo. tambien nos adherimos a esta postura.. t. 3.L. scan hoy reconocidos como tareas ineludibles del Estado (And-lisis. de manera tal que todos los ingresos —sin discriminaci6n— entren a un fondo comun y sirvan para financiar todas las erogaciones (debe hacerse notar que la ley presupuestaria Argentina adopta como principio general el de no afectaci6n de jrecursos. b) La teoria opuesta sostiene. Asi.. etc. y si el Estado no las satisface. como la defensa de la soberania ante ataques externos. Teoria. y no tributario (de acuerdo en cuanto a este enfoque. Afirma este tratadista que los cometidos del Estado han sufrido en los ultimos decenios una sustan-cial ampliacion. la tasa constituye una prestacion debida por el desarrollo de una actividad del ente publico que afecta particularmente al obligado. aunque. 63 y 64). en la moderna doctrina constitucional y poli-tica. que segun la opinion de importante doctrina y de la legislation de muchos paises. en este aspecto. que es la obtenci6n del recurso. 51). p. 189 y ss. del decreto-ley 23. "Impuestos". Creemos. Como bien dice Giannini. p. en este aspecto y con la opini6n del Dr. sera imposible su particularizacion a persona alguna. que en nada puede alterar la esencia de un tributo el destino que se rewiplva dar a los fondos obtenidos. 198). especialmente p.. son necesidades publicas absolutas.. sin embargo. Por nuestra parte. p. El profcsor uruguayo Gabriel Giampietro Borras (Las tasas. creemos que es fundamental para la nocion de la tasa el hecho de que el servicio sea "divisible". ps.. con el distinguido profesor uruguayo.. Jarach. 16). coincidimos con Ferreiro Lapatza.. que s61o los servicios inherentes a la soberania estatal pueden dar lugar a tasas. punto 1. para quien las tasas son tributos "cuyo producto debe ser empleado para financiar los gastos del Estado en general. en sintesis. El profesor Dino Jarach —por su parte—. 178). (art. aceptada por autores como Ram6n Valdes Costa (Curso. esta caracteristica surge implicita de la naturaleza "particularizada" del servicio estatal que da lugar al tributo en estudio. Sera. Cortes Dominguez. y por ello no estamos acordes con la formula del M. la administration de justicia y el orden interno. porque todo lo atinente al destino y administracidn del recurso ya obtenido es materia de orden presupuestario.. y recibida por el Modelo de C. se pregunta cuales son. sin afectaciones particu-lares" (autor cit.354). creemos factible efectuar una clara division segun la diferente entidad de las necesidades publicas que el Estado debe satisfacer.. Algunas. en consecuencia... 302). en efecto. la siguiente..Discrepamos. t. Manifiesta que esta concepci6n excluye del campo de las tasas multiples acti-vidades (como trasportes. al respecto. Tal concepci6n ha sido defendida por Mario Pugliese (Le tasse. capitulo I. OEA/BID (revista "Impuestos". Consideramos que este punto debe ser tratado con la mayor objetividad posible..). Ordena-tniento. Aun admitiendo la moderna conception intervencionista que amplia el campo de acci6n del Estado y que torna indispensable su obligaci6n de actuar promo-viendo el bienestar general (ver. lo que solo podra compro-barse en los servicios que se consideran divisibles (Instituciones. Creemos que una cosa es el tributo y otra dife-rente lo que el Estado haga con los fondos que mediante ese tributo se recauden. y nada impide que ciertos objetivos considerados otrora como confiados exclusivamente a la actividad de los particulars.T. que se halla en esta tesitura. 6) En sexto lugar. 5) En quinto lugar.A.L. expuso importantes argumentos impugnativos que pueden consul-tarse en su Analisis del M.A. p. p. los fines inherentes al Estado.C.. deja de existir como tal. puesto que se trata de un problema muy contro-vertido y dor 1e los argumentos en uno y otro sentido son de gran peso. Becker. segiin lo dispone el art. la ley presupuestaria la que indique si deter-minados recursos se afectardn a gastos determinados o si ingresaran en rentas generales.. Nuestra idea es. 198)..

55). no puede subordinar su prestacion a que sean retribuidos o no. Berlin. En ambos casos.mbien puede anotarse diferencias en cuanto a la via de ejecucion en caso de incumpli-miento. Instituciones. puede darse el caso de ta. sino de la inncga-We facultad del Estado de imponer gravamencs. porque es imprescindible que lo haga y porque asi surge de las normas constitucionales y legales pertinentes. pero esa regla no tiene valor constante. A veces es cierto que la tasa surge de la voluntariedad. DIFERENCIA CON EL PRECIO. al contrario. Quiere decir que el principio de gratuidad se modifica al cpbrarsi' "tasas". 447). Giampietro Borras. Giannini. el Estado tiene la obligacidn juridica de prestar los servicios. DIFERENCIA CON EL iMPUESTO.. actividad. el cual. en todos los casos. Porque si el Estado debe prestar esos servicios tan trascendentales que afectan su propia subsistencia.. — La tas^ es indudablemente el tributo mas cercano a los ingresos de derecho privado denominados ""precios". p. que no existe en pi impuesto. el hecho de que la tasa sea voluntaria. el pago de la tasa que se cobra para autorizar la utilizaci6n do espacios piiblicos para propaganda). lo cual lleva al jurista brasileno Ceraldo Ataliba a decir que se trata (el impuesto) de un tributo no vinculado. de invadir coactivamente los patrimonios particulares. de acuerdo con importante doctrina (Giannini.. desde el piano juridico. por el solo hecho de particularizarse la actividad a su respecto (por ejemplo. Cabe advertir que la discriminaci6n no encierra una mera cuestion te6rica. Por ejemplo. p. del impuesto. en los paises en que rige. la adscripcion de un ingreso a una u otra categoria. con respecto al printipio "solve et repete". puesto que su cobro depende de que el particular demande el servicio. sin embargo. que la ventaja o provecho no constituye la esencia de la tasa y no es elemento valido para diferenciarla. no emana de la presuncion de onerosidad del servicio. De igual manera. con las tareas de salubridad y desinfecci6n. Por ejemplo.rouge). Ello es porque la circunstancia de que se obligue a pagar sumas de dinero a las personas con respecto a las cuales la actividad se particulariza. Ta. encontramos dos tipos de actividades inherentes a la soberania que al ofrecer la posibilidad de divisibilidad pueden dar lugar a tasas. esta. por logica conse-cuencia. puesto que como la voluntariedad no constituye la esencia de la tasa. sino que. constituye una premisa necesaria para resolver varias cuestiones practicas. es decir. y ello no altera la naturaleza de las sumas que se ve obligado a pagar el contribuyente. o la tasa por sellados de actuaci6n que paga el perdidoso en juicio civil o el condenado en juicio penal). Sera la "ejecuci6n fiscal" si se trata de tasas. Giuliani Fonrouge.sas exigidas con motivo de servicios que si bien se particularizan con respecto a determinada persona que se ve obligada a su pago. pero solo porque una ley asi lo decide. con el control de pesas y medidas. entre otros. Pensamos. pero no corresponded ese tramite judicial si se trata de pnjcios. Valdes Costa. En contra: Berlin). Ellas son las actuaciones relativas al poder de policia (actos administrativos en sentido estricto) y las referidas a la administraci6n de justicia con poder de imperio. lleva. Tampoco es nota caracteristica de la tasa y diferenciadora del impuesto. Pero si puede establecer gravdmenes en ocasion del cumplitniento de tales actividades y hacerlos pagar a las personas concretas con respecto a las cuales la actividad de algun modo se singulariza. Giuliani Fon. tasa por sellado que paga quien tramita una autorizaci6n administrativa que le es denegada. al principio de la presuncion de su gratuidad. Tesoro.Las actividades que interesan al progreso y al bienestar general (necesidades publicas relativas) se cumplen tambien obligatoria-mente en el Estado moderno. Por esta razon. 3. no dependen en absoluto de la concreta solicitud del sujeto en cuestidn. Trotabas. Se ha pretendido encontrar otras diferencias que no responden. con las inspecciones de tipo higienico. se aplica eii cuanto a tributos pero no en cuanto a precios. y de alii que la distinci6n entre uno y otro sea uno de los mas intrincados problemas del derecho tribut&rio. 1. o en el caso de ia actuacioa penal respecto a} imputado o a la justicia civil en cuanto al demandado perdidoso (coinciden con lo expresado. o con relaci6n a la competencia de 6rganos judiciales o administrativos que resolveran ks controversias plan-teadas y que pueden diferir segiin que el ingreso sea o no tributario (ver Giannini. Valdes Costa. Pero si bien es cierto que en la mayorja de los casos el obligado obtiene provecho del servicio que da lugar a la tasa (por ejemplo. y de tratarse de tasa . 4. pero dentro de los limites de las posibilidades materiales y sin que la falta de cumplimiento afecte su subsistencia. Principios-. en cuyo caso se diferenciaria del impuesto por tal raz6n. Dejando de lado la actuation relativa a la defensa externa de la soberania. es posible admitir que la tasa sea realmente un tribute. que es indivisible. se ha argumentado que una diferencia entre ambas figuras es la ventaja que proporciona la tasa y que no existe en el impuesto (sostiene este criterio. — La diferencia mas evidente eonsiste en la vinculaci6n de la tasa con una actividad estatal cuyas caracteristicas hemos descrito. por ejemplo. t. Ese caracter de actividades que no puede dejarse de prestar. Tal lo que sucede. entre otros. a la realidad de lo que es esencialmente la tasa.. en otras ocasiones ese provecho no se da en absolute..

b) De jurisdiction civil voluntaria (juicios sucesorios.. prendario. Asi. El primer grupo deriva de la actividad jurisdiccional con poder de imperio. no asi las sumas pagadas en retribuci6n de trasportes y energia electrica. Para esta conception. proponemos la siguiente sistematizacion de las tasas: I) Tasas judiciales a) De jurisdiction civil contenciosa (juicios civiles propia-mente dichos. telegraficos. que podra ser un precio publico. IX. lo que no sucedera respecto de precios. documentos de identidad. II) Tasas administrativas a) Por concesion y legalization de documentos y certificados (autenticaciones. se desprendera si £sta ha sido configurada con arreglo al esquema del contrato (precio) o de una obligaci6n emanada no de la voluntad de las partes sino directamente de la ley (tasas). d) Una ultima posicidn diferencia "tasa" de "precio". de agua corriente y servicios cloacales. Giuliani Fonrouge. c) Segiin otra posici6n. la concesi6n de un uso o goce. legalizaciones. del automotor. Giuliani Fonrouge y Ataliba. de instrucci6n publica. telefonicos. inspecciones oficiales (salu-bridad. da lugar a tasas (Duverger). comerciales. etc. etc. solo puede dar lugar a tasas. y que en cambio. etc. informa-ciones sumarias. con motivo de servicios postales. el caracter de tasa o de precio debe deducirse esencialmente del modo en que la relacidn aparezca legal-mente disciplinada. existiendo grandes dudas y discrepancias jurisprudenciales sobre la provision de aguas corrientes y desagiies cloacales. las sumas de dinero que se exigen. habilitaciones de edad.. etc.). por ejemplo. seguridad en las construcciones. etc. la ejecucion de una obra o la prestation de un servicio no inherente. Se sostiene que segiin el regimen juridico que se haya adoptado para regular determinada relaci6n. fiscalizaciones. Coincidiendo en lineas generales con las concepciones de Puglie-se y Valdes Costa. al respecto. 2. afirmando que la ejecuci6n de actividades inherentes a la soberania (que tengan la posibilidad de ser divisibles). alumbrado publico. Este dificil problema ha originado diversas teorias. de caza y pesca. t. e) Por actuaciones administrativas en general (sellado por tra-mites y actuaciones en via administrativa). p.(tributo). b) Otro criterio sostiene que cuando el Estado presta el servicio en condiciones de libre competencia nos hallamos ante un precio. de conducir.).). de provision de gas natural. habiendo autores como Giam-pietro Borras y Giuliani Fonrouge que estiman poco util para la consideration juridica del tema.).). mientras que las segundas emanan del poder de policia en sentido amplio y entendiendo como tal el complejo de medidas reguladoras del orden interno y ten-dientes primqrdialmente a proteger la seguridad y sanidad publicas. el analisis de las muy diversas clasi-ficaciones que ha efectuado la doctrina. contencioso-adminis-trativos. de recoleccion de basura. 999). etc. y que todas las otras sumas que el Estado exija como contraprestaci6n de un bien.' d) Por inscription en los registros publicos (fegistro civil. Pero los criterios de distinci6n son caprichosos y no responden a ningiin concepto juridico racional (ver. entre otros. y tasas cuando el producto se limita a cubrir el costo del servicio (Einaudi y Cammeo). concesiones y licencias (permisos dc edificaci6n. aun-que reconocemos que en nuestro derecho positivo varias actividades que no pueden considerarse inherentes a la soberania dan lugar a prestaciones que los legisladores denominan "tasas". En esta posicion se hallan Giannini. en la legislaci6n argentina suele considerarse tasas las de barrido y limpieza de las calles.. . 5. b) Por controles. da lugar a un precio. y de comunicaciones en general. Derecho. c) De jurisdiction penal (procesos de derecho penal comiin y derecho penal contravencional).). existira prelaci6n del Estado sobre otros acreedores (ver "piivilegios" en cap.. de cspacio para puestos de venta o para publicidad en la via publica. que s61o al Estado incumbe. teniendo en cuenta sobre todo su desenvolvi-miento hist6rico. no son otra cosa que precios ptiblicos. venias supletorias. de provision de electricidad y energia. punto 19). Entre ellas mencionamos: a) Algunos teoricos sostienen que hay precio cuando la presta-ci6n del servicio deja margen de utilidad. pasapor-tes. CLASIFICACJON. pero que no es el tributo denomi-nado "tasa". — No existe tampoco coincidencia entre los autores con respecto a la clasificaci6n. rurales. Aceptamos desde el piano conceptual esta ultima posicion. de propiedades. etc. correo y comunicaciones. c) Por autorizaciones. de trasporte estatizados. mineros. pesas y medidas. cuando lo hace en monopolio.

como elemento integral y caracteristiep <de la nocidn de la tasa. el criterio no sera util en todos los casos. pero no el unico criterio. Asi.. e indefen-si6n del contribuyente que encierran la tesis del "equilibrio del costo total del servicio" y de la graduation segun la capacidad eco-nomica del contribuyente. 45). cits. En este ultimo aspecto. . Gabriel Giampietro niega a la "cuanti^" «1 atributo de formar parte. no puede ser una igualdad matema-tica o una equivalencia estricta. De obtener ventaja el particular en quien el tributo se indivi-dualiza. 95. pero como no es caracteristica esencial de la tasa —segun hemos afirmado— la obtenci6n de la ventaja. t. cuales son los criterios sustentados sobre el punto: a) Una parte de la doctrina (Laferriere. a quien la profundizaci6n de la cuesti6n y la experiencia de los afios trascurridos. han demostrado los peligros de indefinicion juridica. t. Mehl) sostiene que la tasa debe ser graduada segun el valor de la ventaja que por el servicio obtiene el obligado. p. puesto que la cuantia de la tasa no hace a su naturaleza como figura tributaria. p. p. Autores como Alberto Spota afirman que la "causa" de la tasa es la relacion entre el servicio y el quantum. la doctrina es generalmente coincidente. y de alii las oscilaciones de la jurisprudencia argentina. p. Valdes Costa dice que esa relacion econ6mica "costo-importe" no puede influir en la naturaleza juridica del tributo. de lo percibido (autor cit.A. La Corte Suprema nacional argentina Ueg6 a sostener que es de la "naturaleza de la tasa tener relaci6n con el costo del servicio" (ver "Fallos". en primer lugar. se ha afirmado que el costo del servicio a retribuir no es el "costo por contribuyente" sino el gasto total que demanda el funcionamiento del servicio ("La Ley". tampoco es exacto afirmar que el costo (y la consiguiente cuantia) haga a la naturaleza de la tasa o sea su "causa". Creemos que las consideraciones precedentemente expuestas son exactas. es muy dificil de determinar. 2. la tasa no es juridicamente invalida (ver "La Ley".. GRADUACION.. p. cit. 201. ya que si bien no admite que la ventaja pueda tener vinculaci6n con el limite global de la detraction. Lo que si debe existir es una pru-dente. por lo cual pierde su validez general. t. 234. y de ahi las multiples teorias contradictorias acerca de la cuesti6n. Tampoco es admisible sostener que en el caso de real obtencion de provecho. por ejemplo.. cit. de donde surge la elasticidad de este criterio de medici6n. 601). 94. Pugliese adopta parcialmente esta tesis. ni que debe medirse en relacion a las inspecciones concretas realizadas cuando la tasa se cobra por un servicio de fiscalizacion ("La Ley". 8. t. y por lo tanto ni^ga^ue "el devengo mude su naturaleza al vaiven siempre oscilante de su magnitud econ^mjca" (autor y ob. la fijacion de lo que se debe entender por "costo" real de un servicio en relacion a cada contribuyente. Comencemos por afirmar que este sea probablemente el punto mis dificultoso de dilucidar sobre la tasa. aun nece-saria como elemento de la tasa. Veamos. vaguedad cientifica. p. 992). conforme se vera seguidamente. t. en la actuali-dad. Es evidente que el costo del servicio puede ser uno de los ele-mentos valorables para la fijaci6n de la cuantia del tributo y quiza el mas importante. 96. Giuliani Fonrouge sostiene que la cuantia de la tasa no es elemento que pueda influir en su configuration juridica (autor y ob. que consiguiente-mente pierde rigor cientifico. La adecuada proporcidn entre el servicio publico y la tasa retributiva. Esta teoria sufri6 una evoluci6n y la jurisprudencia admiti6 que aun cuando el monto de la tasa exceda el costo del servicio. ella puede ser un elemento a tener en cuenta en la fijacion del monto. — Respecto de este tema retomamos la linea de pensamiento que ya expresamos en nuestro trabajo Verdades y factories en torno al tributo denominado tasa. En alguna medida la complejidad de la cuestion ha incidido en las variantes en el pensamiento del autor. 316). Esta dificultad es tan notoria que la propia Corte Suprema nacional ha sostenido disimiles criterios a traves del tiempo. tal como sucede en los demas tributos.. p. 45. 663). &te sea el unico criterio valorable para la fijacion de la cuantia. t. Por otra parte. ya que "la cuantia de la contraprestaci6n en si misma no puede determinar un cambio de naturaleza juridica" (autor y ob. 649). 48).". que ese costo no signi-fica solo los gastos de la oficina que presta concretamente el servicio ("La Ley". t. y por ultimo se debe tambien tener en cuenta la dificultad en apreciar en cifras el provecho objetivo y subjetivo que proporciona el servicio. b) Otra teoria sostiene que la tasa debe graduarse por el costo del servicio en relation con cada contribuyente. p. 40.. p. Esa fijaci6n es el resultado de la valoracion politica del legislador. se inclina por afirmar que la relaci6n "costo-importe".6. cit. puede tenerse en cuenta la ventaja particular concretamente disfrutada por el particular (Le tasse. 1. publicado en revista "La Informaci6n" en enero de 1972. Por otra parte. La conception senalada. t. 301). que ha debido hacer una serie de disquisiciones al respecto. en "J. 1946-IV-148). P-545. p. t. 174). razonable y discreta proporcionalidad entre ambos terminos.

tales criterios de graduaci6n tendran en cuenta una serie de aspectos relativos a la actividad que desarrolla el Estado y al servicio que surge prestado como consecuencia de tal actividad. * Resulta indudable. su capacidad contributiva. a todos aquellos elementos que trasformen esa distribuci6n en lo m&s justa posible. y no otra cosa. los princi-pales de los cuales son —evidentemente— los tributarios. contenido en "La Ley". pero tambien al funcionamiento de los servicios divisibles que en la mayoria de los casos solo ilusoriamente podran financiarse integramente con tasas. la utilidad que el significa para el individuo en quien la actividad se singulariza (en caso de existir tal utilidad.Pero eso no quiere decir que —tal como sucede en todos los tributos— esa fijaci6n de monto no tenga sus limites. Por ejemplo. asi como. sino linica-mente circunstancias atinentes a la actividad vinculante en si misma. el costo general del servicio y el costo por individuo (si fuera factible de establecer). Cuando ella se altera. lo que genera la obligation de tributar tasas. Si se trata concrete mente de servicios inherentes a su soberania. pero no a su naturaleza. tales limites hacen a su legitimidad. En alguna oportunidad la jurisprudencia ha sostenido que "es de la esencia de la tasa su correlaci6n aproximada con el servicio. p. atento a su construccion objetiva. De alii que la fijacion del monto no pueda tomar en cuenta circunstancias inherentes a la persona o a los bienes del obligado (que son hechos generadores del impuesto). De la consideraci6n precedente. no alterando su esencia el hecho de que su utilizacidn concreta resulte ilegitima por haber sido cuantitativamente fijado en forma confiscatoria. tal base de medici6n se conecta con situaciones relativas al sujeto pasivo.nitiva. etc. Podra ser la importancia o necesidad del servicio. Ello es logico si se tiene en debida cuenta la diferencia que existe entre un tributo en su estructura objetiva y la forma como es graduado en los casos concretos. ellos son en principio gratuitos. el legislador dentro de las valoraciones que le son propias. para lo cual tendra en cuenta preponderantemente la capacidad contributiva real o presunta de los obligados a contribuir. que es el impuesto. 358). sin embargo. 120. aquella pierde su causa y su cobro es ilegitimo e inconstitu-: cional en la medida que exceda la proporcionalidad debida" (C. fallo del 2/8/65. puesto que esa misma potencialidad econdmica ya ha sido tenida en cuenta para la apli-cacidn de los impuestos que tales personas han abonado. pero no por ello dejara de ser el tipo tributario "impuesto". si el Estado resu^lve recurrir a un tributo dife-rente Gomo forma de lograr otros ingresos. o sea. Los servicios que el Estado presta a la colectividad. coercitivamente llevadas a tributar mediante impuestos. En consecuencia. S61o que. la tributaci6n que se exige a esas personas que se ven involucradas por el servicio. estando constiruido su hecho generador por una determi-nada actividad estatal que puede ser individualizada con respecto a determinada persona. de Rosario. entonces. un impuesto puede ser confiscatorio y en tal caso declarado ilegitimo y anulado su cobro por via judicial. La tasa tiene tambien limites que son naturales a su propia conformaci6n objetiva y que estan referidos a su cuantia. la jerarquia del drgano estatal que lo ejecuta. porque hacen a su esencia. de ser singularizadas en lo que respecta a determinadas personas. pero al mismo tiempo es necesario que el sistema tributario tenga cierta coherencia desde el punto de vista juridico. Lo que en cambio resulta juridicarhente inadmisible es que la graduaci6n de la tasa tenga en cuenta la mayor o menor riqueza del obligado. y no arbitraria. habiendo eUas contribuido tambiSn (al . el grado de utilidad que el servicio presta-a^a colectividad en general. pero que son divi-sibles y susceptibles. que son consideradas hechos imponibles por la ley. De donde surge que tales personas. tiene que existir una discreta y razonable proporcidn entre el monto exigido y las caracteristicas generates de la actividad vinculante. en otros terminos. y para ello se vale de la circunstancia concreta del ejercicio de deter-tninadas actividades que presta obligatoriamente. a sus bienes o actividades. deducimos como 16gica conclusion que para que la tasa sea legitima. pueden ser financiados con cualesquiera de sus recursos. En defi. Para distribuir la carga impositiva. en los impuestos. para solventar sus gastos. todas las circunstancias relativas a la actividad estatal que sean utiles como elementos valorativos para que el legislador decida en que mcdida razonable deben contribuir a solventar los gastos del Estado. por ser ella. que la base de medici6n de las tasas debe estar relacionada con su hecho generador (la actividad vinculante). inherentes o no a su soberania. « Por esta raz6n. estan contribuyendo al financiamiento de los servicios indivisibles del Estado. como bien dice Giampietro. F. no puede ser tam-bi6n graduada por su mayor o menor riqueza. recurrird. por un lado. Esos limites deben partir de la noci6n basica segun la cual ella es un tributo vinculado. t. aquellos que concretamente se ven afectados directamente por dicha actividad y los servicios consiguientes. ventaja o provecho). la forma tributaria no inconstitu-cional que mas convenga a los lineamientos de su politica fiscal. Es indudable que en ejercicio de su poder fiscal el Estado puede elegir. ademas de los impositivos. por lo tanto. y su financiacion provendra principalmente del mds impor-tante de sus recursos tributarios. ya scan di-visibles (como la administraci6n de justicia) o indivisibles (como la dcfensa militar).

349). p. sera fijada por el tribunal ("La Ley". 83. sino tambien de actividades o servicios estatales especiales. En el Brasil. resultando evidente una desproporci6n extraordinaria que justifica la resistencia al pago por la demandada. t. fulminando de inconstitucionalidad varias falsas tasas. la suma que esta debera abonar.. donde la falta de normas claras y precisas con respecto al instituto tributario de la tasa ha traido una serie de concepciones err6neas en cuanto a su graduaci6n. los abusos de los Estados y municipios dieron lugar a las mas severas criticas de la doctrina y a resoluciones jurispru-denciales que corrigieron las distorsiones. de capacidad contributiva (conf. creemos que graduar las tasas sobre la base de la capacidad contributiva es incorrecto y origina confusi6n entre figuras especificas que deberian estar diferenciadas. A veces la jurisprudencia argentina se ha alzado contra esta. basandose la graduaci6n de la tasa en la potencialidad econ6mica del obligado. — LaS COntribuciones especiales son los tributes debidos en razon de beneficios individuales o de grupos sociales derivados de la realizacion de obras o gastos publicos o de especiales actividades del Estado. Llamas.. la actividad estatal satisface intereses generales que simultaneamente proporcio-nan ventajas a personas determinadas. como criterio material de justicia solo tiene eficacia en el momento de redaccion de la norma que preve el tributo. t I. el monto de ella llegue a resultar manifies-tamente despropbrcionado con el servicio recibido. se da otra situation que puede ser ilegitima. No sucede. en su art. CONTRIBUCIONES ESPECIALES. ademas puede dar lugar a superposiciones tributarias confiscatorias y a fallas estruc-turales del sistema en su conjunto. que el beneficio.. como lo exige la debida construcci6n de la ciencia juridica tributaria. Como dice Giuliani Fonrouge (Derecho. 83 y citas bibliograficas de nota 105). mientras que la Constituci6n estableci6 que para la cobranza de las tasas no se podia tomar como base de calculo la que haya servido para la incidencia de los impuestos. que la graduaci6n de la tasa segiin la capacidad contributiva tiende a cobrar a los menos capacitados una contribuci6n menor que la requerida a los de mayor capacidad. El beneficio se imagina en virtud de un razonamiento del legislador. p. La Corte ha dicho.. 358). 991). en cambio. pero que vean acre-centada o alterada su obligaci6n de tributar.. p. sin embargo. El beneficio es el criterio de justicia distributiva particular de la contribution especial. ni aproximadamente la pro-porcionalidad necesaria entre el servicio posible y la tasa. 77. 7. t.. lo mismo en la Republics Argentina. 2. Las contribuciones. este tipo de tributo se caracteriza por la existencia de un beneficio que puede derivar no solo de la realizacion de una obra piiblica. Los argumentos que se han dado para justificar este tipo de resoluciones no son convincentes. 1004). ps. 348). II. como presunci6n. gasto o actividad piiblica procurara una ventaja al futuro obligado. el C6digo Tributario national brasilefio. lo cual llev6 a que se considerasen validas tasas de inscripcion de negocios medi-das por los ingresos brutos del contribuyente. En definitiva. o de inspecci6n de motores segiin el capital en giro de la empresa. Lo mismo ocurre en caso de crear entes de regulacidn economica o para fomento de determinada actividad. por su situaci6n patrimonial ya tenida en cuenta al cobrarseles el impuesto. t. .. por ejemplo. 120. las cuales han sido avaladas por la juris-prudencia. aspectos estos liltimos que influyen en detrimento de una coherente politica fiscal. cual es el hecho de que. por consiguiente. por cuanto en tal oportunidad el legislador "conjetura" que la obra.igual que el resto de los contribuyentes) a financiar ese mismo servicio respecto al cual ahora quedan afecta-das. es una superposici6n tributaria inaceptable que trae una situaci6n tributaria injusta y que se presta a abusos y a la muchas veces irracional doble imposici6n interna.taci6n) se produce —o asi lo supone el legislador— una valorization de ciertos bienes inmuebles o un beneficio personal de otra indole. y que nada tiene que ver con el servicio concreto que les atafie. y como hace notar Valdes Costa (Curso. puesto que entrafia una ventaja economica reconducible a un aumento de riqueza. p. p. Que paguen una suma tributaria "extra" por esa especial afec-taci6n del servicio a su respecto.. 82. Cuando se realiza una obra piiblica (por ejemplo. NOCION GENEBAL.. Para dar t^rmino a esta situaci6n. es equitativo. "equilibrando de este modo el costo total del servicio" ("La Ley". destinado a beneficiar a una persona determinada o a grupos sociales determina-dos. Es destacable. se agota juridicamente en su pensamiento.. y. Se ha admitido asi que ciertas tasas se graduaran segiin la productividad economica de la explotaci6n que determina el ser-vicio segiin la capacidad econ6mica del contribuyente. que encubrian verdaderos impuestos. En todos estos casos. cits. situaci6n arbitraria resolviendo que "no acreditada en autos. t. una pavimen. Aparte del inevitable problema de superposition que se crea y que contribuye a elevar la presion fiscal individual en forma incon-veniente. que. Es evidente que ese "equilibrio del costo total del servicio" no es otra cosa que una ficci6n y configura lo que destaca Giuliani Fonrouge: "Un prodigio de equilibrio juridico para conciliar los arbitrios legislatives con cier-tos conceptos tradicionales" (autor y ob. prohibi6 que las tasas tuvieran la misma base de calculo y el mismo hecho generador que los impuestos.

255). por razones de extension. abre una ruta. Asi lo ha reconocido nuestra jurisprudencia en numerosos falios ("La Ley". lo cual es err6neo. 9. C) Proporcidn razonable entre el presunto beneficio obtenido y la contribucidn exigida. Tradicionalmente se ha considerado que esta categoria tribu-taria esta s61o integrada por la "contribution de mejoras". Se citan remotos antecedentes de este tipo tributario en el derecho romano y mas modernamente en Inglaterra. el de la doble tasa-ci6n (antes y despues de la obra). IV. y como tal es coactivo. esta vinculada con una ventaja. entre las cuales tienen pre-ponderancia las de seguridad social. — Los elementos necesarios para la configuraci6n correcta de este tributo son los que a continuaci6n se mencionan: A) Prestacidn personal. es dificil deter. sin embargo. el beneficio. es imprescindible que el hecho que se tom6 como productor del beneficio sea realmente idoneo para originarlo (ver cap. En la practica. eso si. Nos limitaremos. Con la tasa. sin embargo. un jardin o plaza publica. tiene en comun que ambos tributos requieren deter-minada actividad estatal. con la conception amplia de Giuliani Fonrouge. — El monto del beneficio surge de comparar el valor del inmueble al fin de la obra con el que tenia antes de ella. punto 1 A y 1 B). y se instituye un tributo cuyo hecho generador se integra con cl beneficio obtenido por la realizaci6n de la obra publica. — La obligaci6n de pagar la contribu. sin embargo. en el sentido de ver efectivamente acrecentado su patrimonio y en consecuencia su capacidad de pago (de acuerdo: Cortes Dominguez. en el caso concreto. el deudor es el comprador del inmueble valorizado. Tam-bien es un indice presuntivo de valorization el reparto del costo de la obra entre quienes se considera beneficiados. "Fallos". el mayor valor solo surgira de la venta del inmueble afectado por la obra. el nuestro incluido. ya que de lo contrario el incremento de valor s61o puede ser fijado aproxi-mativamente. 73-257.rios. por ejemplo. las contribuciones de mejoras fueron siendo reemplazadas por impuestos y perdieron gran parte de su trascendencia. quien adeuda el gravamen es el vendedor. Se hace hincapie en esta circunstancia porque en algunas oportunidades se han confundido conceptos.Esto significa que el beneficio opera como realidad verificada juridicamente pero no facticamente. pero si se finaliza la obra despu6s de la venta. 75582. Despues. La particularidad de la contribucion especial con respecto a otros tributos es indiscutible. Autores como Seligman y Einaudi limitan el instituto a la contribuci6n de mejoras. — Es necesario que el importe exigido sea adecuadamente proporcionado al presunto beneficio obtenido. Concordamos. Las leyes suelen establecer distintos procedimientos para fijar el monto de la valorizaci6n. Se diferencia del impuesto porque mientras en la contribucion especial se requiere una actividad pro-ductora de beneficio. suele haber inmuebles cercanos que se valorizan con el consiguiente enriquecimiento del propietario.d6n es de caracter personal. minar con exactitud este valor. B) Beneficio derivado de la obra. aunque se le puede computar en favor su vinculacion con obras publicas reales de interes comiin que crean predisposici6n favorable y vencen resistencias que ciertos contribuyentes podrian tener respecto al impuesto. En otras palabras: es irrele-vante que el obligado obtenga o no. pero mientras en la tasa solo se exige un scrvicio individualizado en el contribuyente. ELEMENTOS DE LA OONTRIBUCI6N DE MEJORAS. aunque no produzca ventaja. — En la contribucion de mejoras el beneficio de los contribuyentes deriva de obras publicas. como. por ejemplo. Si bien la contribuci6n especial es un tributo. como sucede en todos los tributos. 85-647. Se trata de una instituci6n en retroceso. La obligation de pagar la contribution de mejoras nace en el momenta en que se finaliza la obra publica beneficiante. En nuestro pais tuvo en algiin momento gran importancia y sirvi6 para el financiamiento de pavimentaciones y aperturas de calles y caminos.. CONTRIBUCION DE MEJORAS. Si la pro-piedad se vende estando la obra ya terminada. o recurrir a presunciones como la fijacion de una alicuota proporcional al valor del inmueble. dado que seria ajeno a la realidad negar caracter tributario a gran niimero de gravamenes que se adecuan a la contribucidn especial y que tienen vigencia legal en varios paises. Atento a esa circunstancia.. 220-5). en el impuesto la prestation no es correlativa a actividad estatal alguna.. Para . Pero. ensancha o prolonga una calle urbana o un camino rural. se estima equitativo gravar a esos beneficia. Francia e Italia. tiene relevancia la aquiescencia de la comunidad lograda por la vinculaci6n del gravamen con actividades estatales de beneficio general. p. 8. a considerar las contribuciones de mejoras y las llamadas parafiscales. pavimenta. y se ha dicho que la obligaci6n es del inmueble valorizado y no de su propietario. ya que de lo contrario el hecho imponible sera de imposible configuration y el tributo sera invalido. un desagiie. En estricta verdad. esta ventaja o beneficio es esencial en la contribucion especial. y eso crea una predisposition psicol6gica favorable en el obligado. aunque este ultimo autor reconoce que no es absurda su extension a campos mas vastos. pre-sumiendose que esa alicuota es indicativa de la valorization. Ordenamiento. Cuando el ente publico construye.

Bizancio. donde . ya sea para los Estados. se dispuso que los peajes no pudieran ser establecidos sin consenti-miento del rey. faci-litandose asi la recaudacion de fondos para gastos de inversion con tributos de mayor aceptacion por los contribuyentes. por ejemplo. Asi. Mucho mas razonable —dice Jarach— es la recuperation de los costos de las obras para su utilization en el financiamiento de otras obras futuras. Grecia y Roma.1. su unico fundamento era el dominio politico del territorio por donde se debia transitar. res-tringiendo el derecho del transito. la fijacion de un determinado Iimite geografico dentro del cual estdn comprendidos los inmuebles que se considera valorizados. 17). En este ultimo caracter.). autopista.. y sus abusos obbgaron a los monarcas a intervenir en su reglamentaci6n.. 142-120. Puede ser.. Lo que interesa por sobre todo es que la contribution sea graduada en prudente y razonable rela-ci6n con el presunto beneficio obtenido por el obligado. 140-175. — a) Nocidn. El Modelo de Codigo Tributario para America Latina recoge este criterio al establecer que "el producto no debe tener un destino ajeno a la financiaci6n de la obra o las actividades que constituyen el presupuesto de la obligaci6n" (art. la diferencia de distancia en kil6metros o metros de cada inmueble en relaci6n a la obra. los senores feudales multiplicaron las prestaciones derivadas del uso de vias de comu-nicacion. por ejemplo. era justo que fueran pagadas por quienes las utilizaban.). ya que este es el elemento justificative del tributo. 1. y si bien el ideal es que los fondos de las contri-buciones se destinen a financiar las obras productoras del beneficio u otras futuras.. xvni y principios del siglo xix mejoro notablemente su sistema' vial gra-cias a este proeedimiento. Es aplicable al respecto lo que sostu-vimos en relaci6n a la tasa. y la obligaci6n de pago se originaba por el solo hecho de circular sin que se ofreciera ninguna contraprestacion justifica-tiva. tunel subfluvial. Asi lo hizo Inglaterra. AJgunas veces el producto se destino a financiar la construcci6n y conservaci6n de tales vias. la no afectacion no puede conducir a negar validez o especificidad a este tributo. Para quitar vaguedad a este criterio se establecen bases concretas. Segun relatan los historiadores. Dice este autor (Andlisis. 10. En la Edad Media. Uevaron a su desprestigio y paulatina extinci6n. que en los siglos xvn. sino. 356). En su acepci6n mas amplia y general. Por otra parte. significa la prestaci6n dineraria que se exige por la circulaci6n en una via de comunicaci6n vial o hidro-grafica (camino.. signified simplemente uno de los diversos medios empleados para obtener recursos generates. Pero es evidente que estos procedimientos tecnicos s61o con-ducen a presunciones de beneficio. — Algunos autores. en el siglo xm. Asi lo ha resuelto reitera-damente la Corte ("Fallos". consideran que es de la esencia de este tributo que el producto de su recaudacion se destine efectivamente al financiamiento de la obra. con Jarach en sus criticas al Modelo. Tambien en Espafia. En la epoca moderna reapa-recen los peajes bajo otra concepci6n.. Las extralimitaciones consumadas y la obstaculizacion al transito que ocasionaban estas verdaderas aduanas interiores. y especialmente las dificultades que los numerosos peajes ocasionaban al comercio y libre circulaci6n. sin embargo. los Estados Unidos. etc. El peaje es de antigua data. b) Antecedentes. 189) que es controvertible el requi-sito de la afectacion del producto a la financiacion de las obras. debiendo el concesionario asegurar la buena conser-vaci6n de los caminos y responder de los robos y muertes cometidos en estos.determinar esta proporci6n lo mas aproximadamente que resulte posible. EL PEAJE. para lo cual se recurre a parametros variables. 2"?) Se especifica que parte del costo de la obra debe financiarse por los beneficiarios. En la historia de la civilizaci6n hay numerosos ejemplos de derechos cobrados a los usuarios de vias de comunicaci6n. Concordamos. se conocieron estos derechos en Egipto. como. utilizando los fondos recaudados mediante el sistema de peaje en la construcci6n y conservaci6n de vias de comunicaci6n. D) Destino del producto. Los lugares de control y percep-ci6n se ubicaban en lugares estrategicos de vias naturales de comu-nicacion. por la conciencia que en ellos se crea de la justificaci6n del gravamen en correlaci6n directa con los beneficios que obtienen. en Francia. sin embargo (y ello sucedi6 en la mayoria de los casos en la Anti-giiedad y Edad Media). En otras oportunidades. Persia. por el contrario. el rey Alfonso X se vio obligado a imponer reglas que pusieran limites a los abusos. especialmente en los periodos 1780-1840 y 1940-1957. 3°) Se establece c6mo va a ser distribuida esa porci6n a cubrir entre esos beneficiarios. puente. p. y en la practica ello es imposible o inconveniente. monarcas o seiiores feudales. por ejemplo. etc. para facilitarlo e impulsarlo. p. las leyes de contribution de mejoras suelen establecer tres pasos: l9) Se especifica cuales son los inmuebles influidos o valori-zados por la obra publica. el peaje funcionaba en realidad como verdadera aduana interior. El peaje es un tributo cuyas pecu-liares caracteristicas hace necesaria su consideration aparte. durante la Antigiiedad. 130-161. como Valdes Costa (Curso. Se organizan sistemas de este tipo no para obstaculizar el transito. por entenderse que aun siendo ellas de interes general.

por cuanto tampoco hay acuerdo sobre cual debe ser el encuadramiento dentro de las diferentes especies del genero "tributo". 1020). 10 A. Jeze. t.) consideran que el peaje es una tasa. resuelve cobrar sumas de dinero por su uso particularizado. efi-cazmente a la debida financiacion de una excelente red caminera. o con referencia a obras determinadas. Mafffa. y muchas de las mis importantes obras publicas viales e hidrograficas de comunica-ci6n de diversos paises. etc. pero ello no significa el fin de las discrepancias.. que han advertido los beneficios que derivan de las obras realizadas con este medio de financiacidn (Derecho. Con referencia concreta a nuestro pais. 6972. De Juano. en el tiempo que el sistema lleva de funciona-miento en nuestro pais. las auto-pistas Rio-San Pablo y San PabloSantos en Brasil. En consecuencia. p.. Bielsa. esta previsto para la financiaci6n del complejo Zarate-Brazo Largo y para otras importantes obras viales.. deben su existencia a la financiaci6n mediante su producto. constitu. segun la cual y ante diversas obras viales programadas. se sucedieron diversas leyes.risticas.).. el puente bajo el rio Mersey en Inglaterra. otros creen que es una contribucidn especial (asi. Entre ellas. Aranda La. cubiertas. por ejemplo.varello. la "autostrada del sole" en Italia. 191). p.. la autovia Esterel-Costa Azul en Francia. La ley.. ejerciendo su poder de imperio. y durante el siglo pasado.el metodo contribuy6. Por nuestra parte. Tangorra. En tales casos. Puede tratarse. no faltando quienes ven en esta prestaci6n "un impuesto con fines especificos" (por ejemplo. El peaje. mucha acogida. por ejemplo. podemos mencionar: la ley 14. en el puente sobre el rio Colastine de Santa Fe. 1017). no tienen naturaleza tributaria.. La alteracion de gratuidad puede. punto 4) destinados al disfrute de la comunidad en su conjunto y por naturaleza gratuitos. la ley provincial de Bs.520.. conservaci6n y mejoramiento de estas. que mediante el peaje ejecut6 obras piiblicas diversas. Es una contribucidn especial porque existe actividad estatal vinculante productora de un beneficio individual que ciertas per-sonas reciben como consecuencia del aprovechamiento de determi-nadas obras publicas de comunicacion. destinadas a la construcci6n. ello no significa que fuera desconocido. etc. t. deben ser calificados como precios en sentido generico" (Curso. de 1960. y entonces el Estado.275...385. Guijarro. ha demostrado su eficacia y la aceptaci6n general por parte de los usuarios. el tunel subfluvial "Hernandarias" en la Argentina. hasta hace relativamente poco tiempo. NATUBALEZA JUBIDICA. que con caracter general. Ahumada. II) Una opuesta posici6n doctrinal (ampliamente mayoritaria) ubica el peaje entre los tributos. As. ser admisible ante determinadas circunstancias especiales. Valdes Costa) sostiene que estas prestaciones tienen una naturaleza contractual que las aleja del ambito tributario y las convierte en precios. Muchos escritores (p. las dudas suscitadas en cuanto a la constitucionalidad del tributo llevaron a que el sistema no tuviera. en su concepci6n actual.yendo la remuneraci6n de los servicios econ6micos recibidos por los tisuarios. se ofrece a los conduc-tores los beneficios del ahorro de tiempo. y especificamente un tributo vinculado que puede ser comprendido dentro de las contribuciones especiales. de 1954. Del Prete. etc. autorizaron la percepci6n de derechos de peaje (ver la detallada enumeraci6n legislativa que efectiia Maffia. 2. y en coincidencia con Giuliani Fonrouge (Derecho. que instituye en dicho Estado el sistema general de financiaci6n de obras publicas mediante peaje. a partir de la ley 78 de la provincia de Buenos Aires (ano 1855). El sistema se aplica —como antes dijimos— en el tunel subfluvial "Hernandarias". asi como de un menor desgaste del automotor en cuanto a su motor. . Sin embargo. la ley 15. la autopista Acapulco-Mexico. ~s En la actualidad el peaje se ha generalizado. p. 2. peajes por el uso publico de caminos. de autopistas de alta calidad de diseno que conectan puntos geogrdficos ya unidos por otras vias terrestres de comunicacidn. cap. Es un tributo por ser una prestaci6n pecuniaria que el Estado exige coactivamente y ejerciendo su poder de imperio.E. en este ultimo pais. Cincunegui. Baleeiro. que autoriza a la Direcci6n General de Vialidad a fijar tasas de peaje para la utilizaci6n publica de vias de comunicaci6n.ej. a recurrir al peaje para concurrir financieramente a su construction.. Ill. se percibe generalmente ante la circulaci6n en ciertos vehicu-los (automotores) en vias de comunicaci6n de peculiares caracte. el camino BerlinChailottemburgo en Alemania. que autorizaba al poder ejecutivo a cobrar. las cantidades que pagan los particulares por la utilizaci6n de las obras de vialidad e hidrografia.. Entre los actos legislatives mas importantes sobre la materia. Giuliani Fonrouge). fComo bien dice Giuliani Fonrouge. la ruta "Inter-balnearia" en Uruguay. I) Una primera corriente de opini6n (Buchanan. suspensidn. — Los autores disienten en cuanto a la naturaleza juridica del peaje.. Francia. pensamos que el peaje es genericamente un tributo. el autor chileno Carvallo Hederra). ps. se faculta al P. de la posibilidad de viajar en mejores condiciones de seguridad y confort. y la ley nacional 17. Dice Valdes Costa: "Desde el punto de vista juridico. Recordemos que las vias de comunicacion son bienes de dominio publico (supra. que contiene normas especificas de regulaci6n sobre "las concesiones para explotar obras mediante el cobro de tarifas o peajes". entre otros gravamenes. en el puente Chaco-Corrientes. sin embargo. de 1967. 1173 y ss.

Pensamos que seria muy dificil hablar de que el peaje no restringe la circulaci6n.. 3) Que exista via accesible de comunicacion alternativa. Pero tambien es casi general la tesitura de que ]a constitucionalidad del peaje debe estar sujeta al respeto de ciertas condiciones. podrian darse ciertas situaciones (monto prohi-bitivo. El asunto fue motivo de preocupacion doctrinal. De tal forma.. este. 100). y diversos especialistas de derecho publico se ocuparon del tema. como numero de personas que viajan en los vehiculos. mantenimiento o administraci6n de la obra. en poco altera las cosas. etc. se entiende). Por supuesto que. es indudable que la afectaci6n del producto a la obra con respecto a la cual el peaje se cobra. cap. ha dado excelentes resultados y es aconsejable. Si ademas. Su CXCNSTTTUCIONAUDAD EN LA BjEPUBLICA ABGENTTNA. las condiciones requeridas para ello son: 1) Que el quantum del gravamen sea lo suficientemente bajo y razonable en relaci6n a los usuarios de la obra publica por cuyo aprovechamiento se cobra peaje (es decir. administrativistas como Bielsa. — La libertad de circulation territorial. o cantidad o valor de mercaderia trasportada. pudiendo ser facultad provincial unicamente en cuanto a vias de comunicacion situadas dentro de su territorio. pero si lo que esta en juego es la posibilidad de que el gravamen interfiera o no la libre circulaci6n de bienes y personas.infra-estructura. ni de igual perfeccionamiento tecnico o aun cuando la via de utilization facultativa no sea directa. Cincunegui y Aranda Lavarello. si su perception se efectiia con respecto a una via de comunicacion que constituye el unico y exclusivo medio para llegar a determinado punto geografico del pais (descartando el helicoptero. No compartimos. constitucionalistas como Bidart Campos. tributaristas como Giuliani Fonrouge. y otros publicistas como Guijarro. con prescinden-cia de todo otro aspecto relativo al contribuyente. sj el . la financiaci6n de estas obras de infraestructura mediante la concurrencia del sistema del peaje. la base imponible se fijara exclusivamente en funcion de cada unidad vehicular que utilice la obra publica. en general. generalmente por problemas de altos costos derivados de dificultades topograficas. para el mejoramiento de este tipo de. puede ser objeto de violation si el gravamen del peaje se convierte en un instrumento obstaculizante del kbre e irrestricto transito de personas y bienes por el territorio de la Nation. Consiguiente-mente. graduation segun el valor de los bienes en transito) que fulminarian la libertad de trafico territorial aun cuando el producto se destinase escrupulosamente a la financiacion. en cuanto a sus elementos esenciales. 2) Que el hecho imponible se integre por la sola circunstancia de circular en los vehiculos que la ley determine. y conforme lo demuestra la experiencia actual. por ejemplo. el tributo no se convertira en una traba de tipo economico a la libre circulation. con prescindencia de otras circunstancias. esta por demas justificado que los singularizados usuarios de tales obras publicas paguen la contribution especial denominada peaje . los conductores de los vehiculos que la ley determine para cada caso). el peaje se percibe en rutas cons-truidas para unir zonas que antes no lo estaban en forma directa. En otros casos. sea estable-cido. sino.lubricantes.. concordamos con la legalidad constitu-cional de la contribuci6n de peaje. p. criticaba su pluralidad y destacaba la inconveniencia de que en el pais existiesen "catorce peajes" a modo de aduanas interiores (Bases. 5) Que sea producto de una ley national si se trata de una via interprovincial. en cambio. que no se oponia al peaje como forma de obtener ingresos por el gobierno central. En tal sentido. Tambien se utiliza el sistema de peaje en otras obras publicas de gran adelanto tecnico (ciertos puentes y tiineles sub-fluviales) que sustituyen formas anacronicas o menos perfectas de trdnsito (por ejemplo. Villegas Basavilbaso y Marienhoff. y segun nuestro criterio. Tambien esa fue la conclusion a que llego la VIP Conferencia Nacional de Abogados celebrada en Corrientes en 1965. Inversamente. En tal sentido. En lineas generales. a obras similares . 9 y ss. llegandose a la conclusion casi unanime de que el peaje. Maffia. como contribution que debe satisfacer el uSuario de una obra piiblica de comunicacion.monto de lo recau-dado no se destinase a la obra en cuesti6n. por ley especial previa. sobre el cual la uniformidad de criterios desaparece. No puede olvidarse al respecto que Alberdi. los fondos recaudados mediante el peaje se utilizan especificamente para financiar la construction y conservation de los medios de comunicacidn vial y. 23. 4) Que atento a su naturaleza juridica de tributo. conforme a la experiencia mundial (y tambien la de nuestro pais). aspecto. el efectuado mediante balsas) y cuyo uso proporciona ventajas que no necesita destacarse. aunque no de la misma calidad de diseno. 10 B. no es violatorio del principio de libertad de circulaci6n territorial. El provecho que en este caso se ofrece al usuario es el ahorro de tiempo y combustible que le significa transitar por la via mas corta. la opinion de la generalidad de los tratadistas segiin la cual tambien es condici6n de constitucionalidad del peaje que su producto sea exclusivamente destinado a costear la construccidn y mantenimiento de la obra. derecho expresamente consa-grado por nuestra Constituci6n (arts.).

maternidad. p. centros de estudios. c) no ingresan en las tesorerias estatales. Define a esta ultima como "la prestaci6n a cargo de patronos y trabajadores integrantes de los grupos beneficiados. sino tambien la contribuci6n "de seguridad social". accidentes. empleados. II.. o no. aportes de empresarios a cajas que les otorgan beneficios. En la respectiva exposici6n de motivos se explica que las contri-buciones de seguridad social reunen indudablemente los caracteres propios de los tributos. 100) sostiene que las exacciones parafiscales no son tributos. Este tipo de exacciones ha adquirido modernamente gran importancia. los importes en concepto de aportes y contribuciones a cajas nacionales de previsi6n totalizan sumas que superan los montos recaudados en concepto de algunos de los mis importantes impuestos nacionales.. En nuestro pais. etc. Se dan generalmente las siguientes caracteristicas en cuanto a estas exacciones: a) no se incluye su producto en los presupuestos estatales (de la Nation. Duverger (InstUuciones. No existe uniformidad en relaci6n a la naturaleza juridica de estas contribuciones.. a entidades de tipo social o de regulation econ6mica. Lucien Mehl afirma. El Modelo de C6digo Tributario para America Latina incluye «ntre las "contribuciones especiales" no s61o la "contribuci6n de "tejora". se ve frecuentemente obli-gado a delegar algunas de estas funciones creando los organismos parafiscales. cuando contribuyen a cajas que otorgan beneficios a sus subordinados el aporte parafiscal equivale a un impuesto indirecto cuya base impo-nible depende del monto total de salarios pagados. la diferencia de la parafiscalidad tambien con respecto al impuesto. sino directamente en los entes recauda-dores y administradores de los fondos. Para los obreros. a fondos forestales. 86) dice que fi bien este tipo de exacci6n tiene parecido con la tasa (las cantidades se destinan a un servicio concreto). trabajadores independientes. colegios profesionales. La forma mas relevante de la parafiscalidad es la llamada parafiscalidad social. La importancia financiera de estos ingresos es enormc en los Estados modernos. Una idea de la importancia de esta contribuci6n la da el hecho de que en Francia el conjunto de aportes a las cajas totaliza mas de la mitad de los ingresos fiscales del Estado. Concluyc sostc-niendo este autor que estas contribuciones son "impuestos corpora-tivos". En cambio. en materia parafiscal el provecho es para un . a camaras agricolas.. 201). y bajo la denominaci6n de "para-fiscales" han aparecido contribuciones destinadas a la prevision social. aportes de trabajadores independientes. etc.. mientras que estas contribuciones responden a exigencias econ6mico-sociales..grupo delimitado profesional o social (Mehl. Morselli (Le point. Como las posibilidades funcionales del Estado quedan des-bordadas ante tal cumulo de funciones. nadie podria hablar de inconstitucionalidad por tal causal. at contrario. Sin embargo. oponiendose al termino "parafiscal". subsidios por enfermedad. profesionales. 1020) sostiene que son tributos. y ello deriva de la ampliation de las fun-ciones de los gobiernos.futuras. 17. sin desconocer la posibilidad te6rica de constituir con estas contribuciones una cuarta categoria de tributos. desde el punto de vista conceptual. lo cual los Ueva a incursionar en el campo social. . para los patrones. Dice este autor que el tributo tiene un caracter esencialmente politico. debe incluirselas dentro de la categoria de con-tribuciones espeeiales. in fine). 11.. El provecho del impuesto —dice Mehl — se distribuye sobre la colectividad en su cpnjunto. En cambio. t. Elementos. etc. p. pero presentan particularidades que las diferencian de los impuestos. provincias o municipios). b) no son recaudadas por los organismos especificamente fiscales del Estado (Direction General Impositiva. pareciera que la posicidn mas razonable es esta-blecer una clara diferencia segiin que el aporte sea pagado.. profesionales... hay diferencia por la obligatoriedad de la parafiscalidad y la falta de proporcidn entre la cantidad pagada y la contrapartida obtenida. o sea. profesionales y trabajadores independientes. En cambio. Giuliani Fonrouge (Derecho. destinada a la financiacion del servicio de prevision" (art. los aportes de este tipo equivalen a un gravamen directamente pro-portional a sus ingresos.ej. etc.. p. Para quienes obtienen beneficios de dichas entidades (obreros.. por quienes obtienen beneficios de los organismos de seguridad y previsi6n social. siempre que se respetasen las condiciones requeridas para que el gravamen no trabe la circulaci6n dentro del pais a modo de "aduana interior". la cual esta constituida por los aportes de segu-ridad y previsi6n social que pagan patrones y obreros en las cajas que otorgan beneficios a trabajadores en relaci6n de dependentia. CONTRIBUCIONES PARAFiscALES. Estos aportes se traducen en beneficios que reciben esas personas y que consisten en jubilaciones. Ddrecciones Generales de Rentas).) sus apor-tes de "seguridad social" tienen todas las caracteristicas de las contribuciones espeeiales. y las hace figurar como "contribuciones especiales".. p. bolsas de comercio. — Se califican de parafis-cales las exacciones recahadas por ciertos entes publicos para asegwar su financiamiento autdnomo. para aquellos que aportan sin que con respecto a ellos se singularice en forma directa una actividad estatal vinculante ni un beneficio especifico (p. A juicio de la Comisi6n. centros de cinematografia. empleadores particulares con respecto a las cajas que btorgan beneficios sociales a sus empleados). muerte.. por lo cual producen efectos semejantes a los de un impuesto directo.

Inxciacao. 54. el Estado puede asumir un papel de sujeto activo.. Tambien surgen relaciones juridicas con motivo del empleo de los fondos estatales en los destinos prefijados presupuestariamente. p.. y si ello da lugar a relaciones que deben regirse por normas. Introduction. como cuando resulta deudor a consecuencia de un emprestito. el aporte del tesoro nacional para cubrir el deficit de una empresa publica). entre el Estado y los particulares. Teoria. 298). cuyo objeto son las conductas en interferencia intersubjetiva y que. ya que es el derecho. se desprende que las facultades estatales y particulares no pueden tener existencia como facultades protegidas por el orden social vigen-te. debe manifestarse en normas juridicas (ver: Torre. Si tal interferencia existe... pero s61o en tanto pueda ser considerada actividad juridica.. la comunidad organizada reacciona mediante la sancion (ver Kelsen. las acciones humanas que desarrollan actividad financiera no son una exception. p. Vallado. — El desenvolvimiento de la actividad financiera crea relaciones juridicas. Introduction. Hacienda. A su vez. Aftali6n y otros. Segun antes se ha visto (cap.. Introduction. . Iniciar su estudio significa penetrar en el mundo de lo juridico...... punto 4).. En relacion concreta al derecho financiero: Sainz de Bujanda. asi como las que se originaa. deben ser normadas (Aftalion y otros. No puede ser de otra forma.. p. proporcional a la totalidad de remuneraciones pagadas a los subordinados encuadrados en el regimen de seguridad social (su base imponible seria similar a la del impuesto argentino a la education tecnica). Esas acciones no pueden sustraerse a ser encauzadas por preceptos que son mandatos expresos del "deber ser".. la position de todos y cada uno de los integrantes de esa comunidad. por causas financieras.. Teoria. Souto Maior Borges. el que induce al individuo a abstenerse de la actuation indebida (o no deseada por la comunidad) en la esfera de los intereses de los otros. De ahi que la actividad financiera. por lo tanto. Finanzas. En estas ultimas vincu-laciones (entre Estado y particulares). Teoria. No habria organi-zaci6n posible de la comunidad sin ese requisite. Es decir. I. p. o sea.. La actividad financiera da lugar a normas juridicas. es tambien actividad juridica. Kel-sen.. 1 A. o un papel de sujeto pasivo. como cualquiera que ponga en contacto conductas humanas. tal actividad requiere un plan de actuation exteriorizado en forma contable y monetaria (el presu... p. Ello torna indispensable la existencia de preceptos normativos reguladores tanto de la estructura de la organizaci6n estatal como de cada relacion a nacer con motivo de la action desarrollada. la actividad financiera esta integrada por tres actividades parciales diferenciadas. 1. o sea... y eso hace necesario examinar la actividad financiera desde un punto de vista disimil del hasta ahora empleado. Es decir: de la actividad financiera en su desenvolvimiento.. LA AcrrviDAD FINANCIERA COMO ACTIVIDAD JURIDICA. CAPITULO VI DERECHO FINANCIERO Y DERECHO TRIBUTARIO 1. 7). 73). p. y en conse-cuencia. — El derecho financiero es el conjunto de normas juridicas que regulan la actividad financiera del Estado.ej. 143. las cuales se generan habitualmente entre el Estado y sus subordinados (p. p.. p. las derivadas de la ejecuci6n del gasto publico en sus diversas etapas). como "tecnica social". p. 23. Estas relaciones son multiples y de muy variada indole. como cuando pretende de los particulares sumas tributarias.. asi como sus atribuciones y deberes.tal aporte asume el caracter de un verdadero impuesto parecido al "impuesto a las nominas" estadounidense (ver Somers.. deben ser asig-nadas por el derecho en virtud de sus normas. En lineas generales son las que surgen entre los distintos organos publi-cos entre si como consecuencia de la materializaci6n de fen6menos financieros (p.. Si toda acci6n humana puede ser considerada en su interferencia con otras acciones humanas. La actividad financiera constituira el objeto del derecho financiero. 25). 25. acabamos de obsexvar que tales acciones (tanto las de planeacion presupuestaria como las de ejecuci6n) son motivo de multiples y variadas relaciones juridicas. NOCION. DERECHO FINANCIERO.. La necesidad de preceptos normativos surge a poco que se recuerden nociones fundamentales sobre el derecho..ej. t. sin normas juridicas que las establezcan. por normas juridicas.. 54. uesto) y todas las acciones necesarias para adquirir y emplear los medios econ6micos necesarios para atender las necesidades piiblicas. ya que dentro del concepto de comunidad juridicamente organizada.

DEFINICiONES DOCTRINALES Y ORIGEN. el derecho financiero se ha convertido en una disciplina juri-lUtttL particular dentro del ambito del derecho y tiene su campo de *bci6n.. Ese campo de acci6n esta constiruido por la regulation juridica de la actividad financiera.. Hacienda. — Sostiene Ram6n Valdes Costa (t. Grundriss fa* finenzrechts.. nc solo por el contenido de las relationes juridicas reguladas (relaciones juridicas financieras). Cualquiera que sea el criterio que se utilice para distinguir el derecho publico del derecho privado. sino un conjunto de relaciones de diversa naturaleza que s61o tiene en comun el hecho de referirse a las multiples actividades que el Estado desarrolla en el campo financiero.. pero no aisladamente sino como integrantes de la comunidad juridica-mente organizada (quienes se interesen por ampliar conceptos sobre cl importante y debatido punto de la distinci6n —si es que la hay. determinando las res-pectivas atribuciones de los 6rganos del Estado en la gesti6n finan. sino porque comprende el estudio de ciertas instituciones juridicas (p.. En segundo lugar.. ps.. p... t. porque las normas financieras no estan destinadas a aten-der directamente las necesidades de los particulares. asi como el procedimiento juridico de percepci6n de los ingresos y de ordenaci6n de los gastos y pagos que se destinan al cumplimiento de los servicios publicos".. CARACTER Y CONTENIDO. Sainz de Bujanda. p. Se habla incluso de un derecho presupuestario.. p. \uego de hacer un meditado estudio sobre las diversas definiciones que se han dado sobre esta parte del derecho. p. Kelsen. segun veremos. 1910).. podemos decir que es una rama juridica que debe ubicarse dentro del derecho publico. 56 y 90... Ello. p. Teoria. El presupuesto es. 33). 137.. 5.. un instrumento legal que calcula y autoriza los gastos y preve los ingresos para solventarlos... 2. Paris. etc. y este regimen juridico se complementa con el de la ejecuci6n de los gastos publicos y su correspondiente control. Pugliese sostiene al respecto que no es concebible una ley mas normal que aquella que regula la actuaci6n del Estado procurando los medios economicos que en el pasado. existen. En la traduction trances* su titulo es PrScis de *Ott financier. Instituciones. Becker.. p. p. 1C. 239. Gian-nini. integran un sector especifico denominado "derecho tributario". sino a normar el poder estatal de mando en el campo financiero (poder financiero). lntroduccidn. lo cual le permite actuar como regulador general en cuanto a la debida atencion de las necesidades que esos particulares tienen. Torre. Diritto. Asi. p. 446.1 B. sino absolutamente normal. De la Garza..). concluye adoptando la siguiente: "Es la disciplina que tiene por objeto el estudio sistematico de las normas que regulan los recursos economicos que el Estado y los demas entes publicos pueden emplear para el cumplimiento de sus fines. I. 239. t.. CAMPO DE ACCION. planteo la necesidad de existencia de un derecho financiero como rama juridica independiente. la gesti6n y el gasto de los medios necesarios para la vida del ente publico" (Elementi. Sostenia el autor mencionado <3pie el derecho financiero debia ser caracterizado como un derecho publico cuyas relaciones juridicas e instituciones juridicas podian ser extranas al derecho privado. el derecho financiero no es un derecho excep-cional.. el emprestito) que aparecen como desvinculadas de los restantes actos juridicos que realiza el Estado (conf.. 1.. no puede caber duda alguna de que la disciplina en estudio pertenece al derecho publico. Bobbio. que constituye una manifestation de la action estatal diferenciada de las restantes acciones estatales. . Se debe advertir... algunos puntos de acuerdo respecto al derecho financiero.. dentro de los caracteres del derecho financiero. 47) que pese a existir grandes discrepancias doctrinales. p. — El profesor Fer-nando Sainz de Bujanda (t. Derecho. p. b) Las relaciones concernientes a la tributacion en general. La obra basica en la formulaci6n del derecho financiero fue la del autor austriaco Myrbach Rheinfeld. en cuyo caso no eran aplicables los printipios ni las normas del derecho privado (autor tit. sin embargo. 3).. — Por un principio de divisi6n del tra-twjo. Este autor fue el primero que senal6 la necesidad de estudiar la materia desde el punto de vista estrictamente juridico. p. Es deck. diferenciandolo del derecho administrativo y del derecho privado.. 23. 29). Manual. Dentro del contenido del derecho financiero encontramos varios sectores con caracteres juridicos propios: a) La regulaci6n juridica del presupuesto. 545. 1. p.ej. Aftali6n y otros. 1.. 29. que el derecho financiero no constituye un sistema organico de relaciones homogeneas.. Teoria. aparecida a printipios de este siglo. Giuliani Fonrouge.. pueden ver: Borda. Derecho. sin embargo. ya que tambien eso se discute— enrre derecho publico y privado. Introduction. en la actualidad y siempre seran indispensables para la exis-tencia de la organization politica de la sociedad. El italiano Giannini da una definition mas simplificada al considerar al derecho financiero como "el conjunto de las normas que disciplinan las recaudaciones.ciera...

: en los paises anglosajones. p. Derecho. es conveniente su estudio en forma unitaria e independizada de otras partes del derecho. cientifica. t. fista es una realidad innegable. Con esta limitation su objetivo es importante y consiste en investigar los efectos juridicos . sino que por el contrario. sino que cada rama del derecho forma parte de un conjunto del cual es porci6n solidaria. docen-tes y profesionales del derecho. Cocivera.. tienen un contenido juridico universal y demuestran la imposibilidad de "parcelar" el derecho. la "relation juridica tributaria" (el mas fundamental concepto de derecho tributario) es solo una especie de "relation juridica" existente en todos los ambitos del derecho y a cuyos principios generales debe recurrir. ob.. Giannini. e) El conjunto de normas juridico-econ6micas relacionadas con la moneda. por ejemplo. que la inclusi6n de este sector juridico dentro del derecho financiero es discutible. segun la postura en que se colocan muchos de los que han tratado el tema. sin embargo. Los distintos sectores en que se divide el derecho no dejan de conformar. profesional. tales divisiones adoptan forma diversa o no se las reconoce (p-ej. sin embargo. — Se ha discutido si el derecho financiero es autonomo en relation a otras ramas del derecho.. 1. p. 51). 6). "credito". nunca la autonomia de un sector juridico puede signi-ficar total libertad para regularse integramente por" si solo.. 554). Todas ellas estan ligadas en un todo inescindible ("uno universo iure"). las necesidades de orden practico o de ensenanza.c) La regulation juridica de la administraci6n del patrimonio del Estado o "gesti6n patrimoniar. que consrituiria un derecho monetario de muy reciente elaboration (referencias sobre este punto en Giuliani Fonrouge. que esta constituida por todas aquellas normas juridicas que disci-plinan las multiples relaciones que surgen entre Estado y presta-mistas cuando el primero utiliza los recursos provenientes del credito. 3. que el concepto de autonomia dentro del campo de las ciencias juridicas es equivoco y adolece de una vaguedad que dificulta la valoracion de las diferentes posiciones. — No obstante. Instituciones.: Berliri. De todas maneras. cuya aplicaci6n suele necesitar de organismos jurisdiccionales especializados. p. "sanci6n". importancia y cada vez mayor complejidad de las relationes interhumanas. la relativa independencia reciproca de las ramas del derecho (al menos en el piano didactico) esta fuera de toda duda (Aftali6n. La autonomia es a la unidad como los radios a la esfera (conf. el carac-ter de partes de una unica unidad cientifica. la autonomia (en el senndo de independencia relativa) de cualquier rama del derecho positivo es didactica. 36. p. La "acceleration de la historia" hace que estas relaciones se diversifiquen veloz-mente en nuevas modalidades. y en los paises de tradici6n romanista. El origen de la fragmentation en ramas se debe a la aparirion de regulationes juridicas cada vez mas numerosas y especializadas. no existente en los paises influidos por el derecho romano. 3) Autonomia diddctica y funcionaL— Esta separacion puede deno-niinarse "autonomia didactica" y reconoce como causa del estudio separado de una rama juridica. y bibliografia alii citada). Valdes Costa. A veces estas nuevas normas se consolidan en codigos. De ahi que cualquiera que sea el grado o tipo de autonomia que se asigne al derecho finantiero y al derecho tributario.. 19. "pago". asi como la especializaci6n de investigadores.. Asi. Esa unidad destruye toda posibilidad de independencias absolutas o de fronteras cerradas entre sus ramas. No se trata de un concepto que tenga para todos la misma signification. sino aquella parte del derecho administrativo que disciplina la actividad privada de los entes publicos (asi piensan. etc. Inversa-mente: en los primeros se asigna escasa o nula importancia a las divisiones entre derecho privado y publico o entre civil y comercial). Es necesario adver-tir. pero otra — igualmente Uamativa— la relativiza: en diversos paises y en distintas epocas. "proceso". Tal proliferation se conecta con el crecimiento.. conceptos como "sujetos". nota 4. p. puesto que para algunos autores la regulaci6n juridica de la gesti6n patrimonial no integra e! derecho financiero. 1. y ello trae la aparici6n de normas que las reglamentan.. en su esencia. — Toda referencia al tema "autonomia" requiere una consideration previa sobre la unidad del derecho. por ejemplo. De igual manera. la distincion primordial es entre statute law y common law.. 1) Unidad del derecho. y aun la aparici6n de codigos. AUTONOMIA. 2) Parcehcidn del derecho. t. asi como el fraccionamiento de competencia de los tribunales. t. d) La regulation legal de todo lo atinente al credito publico.. 6. Principi. ha surgido una diferente concepci6n de lo que realmente significa autonomia para una parte del derecho.. el estudio del derecho se presenta dividido en ramas que determinan especializacion didac-tica. Por eso. Cuando las normas juridicas relacionadas con un mismo objeto adquieren determinado volumen. Por la simple razon de no poder existir regla juridica indepen-diente de la totalidad del sistema juridico. La autonomia en cualquier sentido que se tome no puede concebirse de manera absoluta. "deuda". 1. tit. Debe destacarse. p. en ningiin caso significa que esas ramas del derecho constituyan algo "desgajado" de las restantes ramas.

Contrariamente a lo que antes pensabamos. 1. se segrega del tronco originario y se torna autxSnomo. Lo unico "cientificamente aut6no-mo" es el orden juridico de un pais en cuanto concrecion de lo que ese pais entiende por "derecho" (los fundamentos de esta posicion se dan mas adelante. Pero tambien modernas concepciones doctrinales insisten en la dependencia.rrientes doctrinales.. contables. 8 y ss.. Refiriendose a quienes repro-chan heterogeneidad al derecho financiero. siempre que disponga de principios generales propios.que la activddad del Estado tendiente a obtener los medios eco. Co.). descubrir su concatenation logica y su union con la totalidad del sistema juridico (ver Becker. Otros tratadistas. Dicen tales autores que no modifica el problema la circuns-tancia de que esta materia (derecho financiero) este regulada por la ley. contratos. p. D'Amelio. Sainz de Bujanda sostiene que es inaplazable la necesidad de estudiar el derecho financiero despojandose de todos los elementos de naturaleza extrajuridica —econ6micos.). — Los adminis. ya que de esa manera el derecho financiero perderia su unidad y pasaria a ser un capitulo de otro derecho. 28). 4) Autonomia cientifica. Si a su vez ese conjunto de normas esta dotado de homogenei-dad. t. — A) Posicion administrativista. p. etc. Zanobini justifica el tratamiento aparte s61o por razones. dice que esto sucede con otras ramas del derecho publico y del derecho privado (por ejemplo. derechos reales.. 4. asi como la administracion y empleo' de ellos. Orlando y Del Vecchio. p.nomicos para cumplir sus fines.. estamos ahora per-suadidos de que no existe autonomia cientifica de rama alguna particular de un derecho nacional y de que la admision de esta posibilidad implica la negaci6n de la premisa de la cual partimos. B) Position autondmica. 3. obligaciones. por lo cual es justificado que constituya una disciplina autdnoma dentro del derecho publico (ver cita en Valdes Costa. Teoria.resultantes de la incidencia de un determinado numero de reglas juridicas. esto es.de oportunidad. Cur so. 13). este catedratico llega a la siguiente conclusion: la autonomia del derecho financiero.. estadisticos— que hasta ahora lo han sometido a un verdadero prooeso de asfixia. quien defendio inicialmente esta tesis fue Myrbach Rheinfeld. Segiin vimos.. Otro autor italiano. p. En la escuela italiana se encuentran aportes a esta position. tanto del derecho financiero como del derecho tributario.ci6n te6rica y de inciertos resultados practicos. t. — Plantearse el problema de una auto nomia que exceda la anterior y que tenga caracter de "cientifica". las distintas materias que trata el derecho civil: familia. escriben sobre derecho financiero. ps.trativistas niegan la autonomia del derecho financiero argumentando. lo cual —afirma Pugliese— no puede ser cumplido por otras ramas del derecho publico.. la unidad del derecho.. pero admitiendo su subordinaci6n al derecho adminis-trativo. significa embarcarse en un intrincado problema de imposible solu. al estudiar la autonomia del derecho tributario)... como Mayer. 5) En que consiste la autonomia del derecho financiero. Asi. pero sostiene que no solamente el fen6meno impositivo sino todo el complejo de la actividad financiera del Estado debe ser estudiado con criterios juridicos unitarios. 1. en: Giuliani Fonrouge. 49).. ya que otras actividades administrativas tambien estan regla-das de identica manera. Coincidentemente. Gustavo Ingrosso afirma que el derecho financiero goza de autonomfa conceptual y metodologica. tal es lo que sucede. sucesiones. Reconoce Pugliese que la parte mas importante del derecho financiero es el derecho tributario.. — Un prestigioso grupo de especia-listas contemporaneos ha reaccionado contra la tendencia precedente y ha sostenido la autonomia cientifica del derecho financiero. y funciona como un grupo organico y singularizado. Vanoni sostiene que el derecho financiero responde a principios generales propios independientes de los con-ceptos desarrollados en otros campos del derecho. Perez de Ayala advierte sobre la existencia de un poderoso movimiento de absorcion en tal sentido (Derecho. Derecho. Esta heterogeneidad —segun Ingrosso— no excluye que los institutos financieros tengan contacto por la funci6n que desempefian y el organo que las cumple (Diritto. explica que cuando un sistema juridico Uega a su madurez.. Fleiner.. Esta concepci6n puede verse en los viejos y notables tratadistas de derecho administrativo. 22) afirma que existe una necesidad cientifica en estudiar el derecho financiero con criterios uniformes. 32). Mas adelante.. Mario Pugliese (ps. es una funci6n adminisfrativa tipica que no difiere en su naturaleza de las demas actividades publicas del Estado regidas por el derecho administrative.trfero. Los sostenedores de esta posici6n afirman que el derecho financiero carece de autonomia cientifica y lo con-sideran un capitulo o parte especializada del derecho administrativo. con el derecho finan. segiin D'Amelio. con respecto al derecho administrativo. que tiene principios generales propios y actiia coordinada-mente en permanente conexi6n tanto con el derecho administrativo como con otras ramas del derecho (cita de D'Amelio. Los pro-blemas juridicos emanados de la actividad financiera del Estado deben ser resueltos mediante la aplicacion de principios elaborados para regular la economia del Estado con criterios unitarios. podremos hablar tambien de autonomia funcional. no solo respecto a la .

Encontramos alii instituciones de naturaleza disimil (pre-supuesto. el reglamento y los tratados internacionales como fuentes del derecho financiero. los siguientes: Juan Carlos Luqui. una serie de instituciones muy importantes quedarian marginadas de los estudios del derecho o serian estudiadas aisladas o inconexamente. 4. Ademas.. tiene alto merito. I. atento a su elemento comun (la mencionada actividad financiera) diferenciable de otras actividades estatales. ayudas y otros recursos gratuitos. que un sector del derecho tributario material goza de esa autonomia cientifica de que carece el derecho financiero. tambien apareceria como necesario este estudio conjunto y diferenciado de la regulation juridica de la actividad financiera estatal.. la regulation juridica de los ingresos originarios emanados de la propiedad o explotaci6n de empresas industriales y comer-ciales. etc. p. leyes reguladoras de la actividad empre-sarial del Estado. cit. — Resulta para nosotros evidente que la heterogeneidad de los temas comprendidos en la regulation juridica de la actividad finan-ciera estatal obstaculiza considerarla como rama autonoma del derecho. como el derecho presu-puestario. No obstante admitimos que desde el punto de vista didactico. — Son fuentes del derecho financiero los medios generadores. recursos gratuitos. y ello impide hablar de autonomia cientifica (Curso. FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO. tributo. ingresos de empresas publicas. Bien dice el profesor Valdes Costa que el derecho financiero jepresenta uno de los ejemplos mas vivos de las trasformaciones del derecho en el siglo xx.). Juan Carlos Peirano Facio. Se adhieren a esta posicion. Rafael Bielsa y Benjamin Villegas Basavilbaso. Descarta la autonomia del derecho financiero por ser esencialmente hetero-g£neo. ver Aftali6n. leyes que reglamentan la concesi6n de servicios publicos. 121). puede ser conveniente un estudio conjunto y generalizado de las normas reguladoras de la actividad financiera. leyes de las que surgen las sanciones patrimoniales. con problemas especificos y ligado al derecho constitu-cional. II. leyes sobre el regimen de la tierra publica. — Una tercera position en la materia niega que el derecho financiero tenga autonomia cientifica.. Horacio Garcia Belsunce. de la tribulation. Comprende institutos de diferentes naturaleza y estructura. etc. ps. el decreto-ley. Por otra parte. emprestito. 7 y ss. Reconoce esta postura.. la ley. Louis Trotabas. control del gasto publico. Dino Jarach es uno de los autpres que con mayor rigor cien-tffico ha defendido esta tesis restringida. D) Conclusiones en torno de la autonomia del derecho finan-ciero. es innegable que las concepciones que han querido ver un todo autdnomo en el derecho financiero. t. han permitido la elaboraci6n de una doctrina de valor cientifico y de una literatura que aunque no tan abundante como la del derecho tributario.ciencia de la hacienda o economia financiera. teniendo importantes cultores en otras partes del mundo. p. y aparte de los autores mencionados. Gabriel Giampietro Borras.. Observa este autor que dentro del derecho financiero se comprende el estudio de materias totalmente disfmiles. Haremos referencia a la constitucion. sin embargo. multas. Sostiene Jarach que solo el derecho tributario material es cientificamente autonomo. t. C) Position restringida. moneda. ley de contabilidad piiblica. ley de presupuesto. limitandonos a una breve mention de otras fuentes de esta rama juridica. admi-tiendo solo su autonomia didactica. de la moneda y de los gastos publicos. Francisco Martinez. Esta posici6n autonomica es sostenida en nuestro pais por dis-tinguidos tratadistas como Giuliani Fonrouge. ingresos derivados de los bienes de dominio privado. Dice Jarach que no puede haber sino heterogeneidad en los principios rectores de todas estas materias. Piensese en la dificultad de ello ante instrumentos legales tan heterogeneos entre si como las leyes tributarias. . Ram6n Valdes Costa. de las nonnas que regulan la actividad financiera del Estado (sobre las dificultades y equivocos en relaci6n a las "fuentes del derecho en general".. etc. ingresos por concesion de servicios publicos. ya que de lo contrario. leyes que regulan la aceptaci6n de legados. la rcgulaci6n juridica de! credito publico. sino tambien respecto a las res-tantes ramas del ordenamiento juridico (Hacienda. 286). entre otros.) que son reguladas por leyes con respecto a las cuales no siempre puede aducirse su desprendimiento de otras ramas juridicas y cuyas dife-rencias impiden encontrar el punto de enlace que permita su coor-dinaci6n armonica ni la extraction de principios rectores y propios. Esta posicion es la predominante en la doctrina argentina y latinoamericana. leyes monetarias. eje-cuci6n del gasto publico. ob. Cabe destacar en forma muy especial que fue esta la tesis que triunf6 en las primeras jornadas latinoamericanas de derecho tribu-tario celebradas en Montevideo en 1956. leyes de emprestito.

A) La constitucion. — Es un medio generador fundamental de normas financieras. Las constituciones
en los Estados de derecho contienen principios generates basicos y disposiciones reguladoras de la
materia financiera.
En nuestra Constituci6n existen principios generates de derecho que no pueden ignorarse al crear
normas financieras: tales, los principios relativos a la libertad (individual, de cultos, de prensa, de
propiedad, de trabajar) y la igualdad (ante la ley, el impuesto y las cargas piiblicas). En materia
tributaria existen normas constitu-cionales especificas cuyo estudio abordaremos infra.
Sin embargo, es evidente que la Constitucion argentina vigente requiere reformas en materia
financiera. Existen disposiciones cons-titucionales que deberan merecer la atencion de los
reformadores. A titulo de sugerencias, destacamos estos puntos: 1) Actualizaci6n del art. 4 sobre
formaci6n del Tesoro nacional (ver Vanossi, Apor-tes...). 2) Solution, por via constitucional, a las
posibles restric-ciones al trafico interprovincial e internacional (art. 67, inc. 12) ante la multiplicidad de
gravamenes locales, como el impuesto a los ingresos brutos, lo cual ha dado lugar a numerosas
resolucio- nes de la Corte Suprema nacional, con resultado diverso segun su integracidn (asi, por
ejemplo, la resolution de la Corte en el caso "Quebrachales Fusionados c. Provincia del Chaco", luego
modificada por el mismo tribunal —con otra integracion— en la causa "Indu-nor" del 13/9/73). Un
estudio de este problema puede verse en Jarach, El impuesto a las actividades lucrativas y el comercio
international e interprovincial, en "La Information", t. XIX, ps. 177 y 277. 3) Modernizaci6n en la
redacci6n de los ocho primeros incisos del art. 67 y del art. 86, inc. 13, a veces totalmente aleja-dos
de las realidades concretas nacionales (ver Vanossi, ob. cit.). 4) Clara y realistica delimitaci6n de las
potestades tributarias entre Naci6n y provincias, con prescindencia de la controvertida distin-cion
entre impuestos directos e indirectos (ver Politico fiscal en la Argentina, publicaci6n del C.F.I., vol. 1,
ps. 429 y ss.). 5) De darse estado constitucional al regimen que rige la materia (la copartici-paci6n),
limitarse la posibilidad de que la Naci6n avance desmedi-damente sobre las finanzas provinciales,
indicandosc el porcentaje minimo del producto total que debe distributee entre las provincias. 6)
Fijacion constitucional de las normas basicas relativas al regimen financiero de la Municipalidad de la
Capital Federal y de los muni-cipios provinciales, o —en este ultimo caso— dar al menos las pautas
para que los poderes tributarios municipales jean adecuadamente reglados por las legislaciones
provinciales (ver Jarach, Regimen federal de unification y distribution de impuestos, vol. 2. publica-ci6n
C.F.I.). 7) Inclusi6n expresa del principio de capacidad con-tributiva como base del aporte de los
particulares a la cobertura del gasto publico. 8) Delimitaci6n o reglamentaci6n de las frecuen-tes y
amplias delegaciones que el Congreso hace al poder ejecutivo en materia tributaria, lo cual se
conecta, por un lado. con una vigen-cia autentica y no ficticia del principio de legalidad, y por el otro
con la necesaria agilizaci6n del tratamiento parlamentario de dichas leyes. La idea expresada en el
"proyecto Vanossi" en el sentido de dar s61o intervenci6n a la C4mara de Diputados en la sancion de
leyes financieras, las cuales, por otra parte, unicamente pueden ser proyectadas por el poder ejecutivo
(art. 44 de ese proyecto), podra despertar criticas por la exclusi6n del Senado y la cuestion podrd ser
objeto de soluci6n mejor, pero es ya un audaz paso adelante para inducir a los especialistas a
contemplar este espinoso problema. 9) Atribuci6n al Congreso para dictar un C6digo Tribu-tario
Nacional en el cual —como pcurre en muchos paises (ver "Codificaci6n")— se contengan los principios
juridicos fundamen- tales de la tributaci6n. 10) Solution por via constitutional al tam-bien tan discutido
problema sobre las facultades tributarias provinciates sobre actividades, personas y bienes ubicados
en territcrios provinciales pero "federalizados" (parques nacionales, zonas aleda-fias a instalaciones
militares, zonas de yacimientos petroliferos o carboniferos, etc.). 11) Consagracion constitutional del
Tribunal de Cuentas y del Tribunal Fiscal de la Nation,
fistos, obvio es senalarlo, son solamente algunos dc los aspectos financieros en relation a los cuales
debs meditarse en caso de reforms constitucional. La precedente enunciaci6n es perfectible tanto
cualitativa como cuantitativamente.
B) La ley. — La ley, en sentido formal, es la manifestation de voluntad del Estado, emitida por los
organos a los que la Consti- tuci6n confia la tarea legislativa (conf. Giannini, Instituciones..., p, 14), y
es la fuente inmediata de mayor importancia en el derecho financiero. Segun el principio de legalidad
financiera, todos los ingresos y los gastos estatales deben ser dispuestos o autorizados por el
organismo legislativo.
Dice Gustavo Ingrosso (Diritto..., ps. 8 y ss.) que asi como los ingresos publiccs «stan sometidos a la
legalidad financiera, tam-bien lo estan los gastos publicos, existiendo "paralelismo juridico" entre
ingresos y gastos.
Las leyes no pueden, por otra parte, vulnerar los principios basicos establecidos en la constitution, ya
que estos tienen caracter de preeminencia sobre la facultad legislativa de dictar leyes. En
consecuencia, si el legislador de alguna manera dejase de respetar tales principios constitucionales, el
poder judicial tiene la facultad de declarar invalidas dichas leyes.

C) El decreto-ley. — La facultad de sancionar leyes es exclu- siva del poder legislativo, y no resulta
admisible la delegaci6n en el poder ejecutivo en epocas de normalidad constitucional.
En algunos paises se autoriza que en caso de extraordinaria necesidad o urgencia, el poder ejecutivo
dicte decretos-leyes que regulen aspectos financieros (por ejemplo, en Italia segun los arts. 76 y 77 de
su Constituci6n).
En nuestro pais solo se concibe la facultad legislativa del poder ejecutivo en epocas de anormalidad
constitucional (gcbiernos de facto), pero no en epocas normales.
D) El reglamento. — Reglamentos son las disposiciones ema-nadas del poder ejecutivo que regulan la
ejecuci6n de las leyes, el ejercicio de las facultades propias y la organization y funciona-miento de la
administration en general.
Segun el art. 86, inc. 2, de nuestra Constituci6n national, es atribuci6n del presidente de la Naci6n
expedir las instrucciones y reglamentos que sean necesarios para la ejecuci6n de las leyes de la
Naci6n, cuidando de no alterar su espiritu con excepciones regla-mentarias.
En derecho financiero, y especialmente en derecho tributario, el reglamento tiene impdrtancia como
creador de normas juridicas. Esto significa que el reglamento contiene tambien normas juridicas aun
cuando no emane del poder legislativo sino del poder ejecutivo. La production de normas juridicas no
constituye una facultad exclu-siva del poder legislativo, sino tan s61o su facultad normal (conf.
Giannini, p. 16). Incluso suele suceder que determinadas leyes impositivas conditionen su vigencia a la
reglamentaci6n del poder ejecutivo.
Como hemos dicho, la facultad corresponde originariamente al poder ejecutivo, o sea, al presidente de
la Naci6n, pero puede dele-garse a 6rganos especializados ante problemas tecnicos complejos. Vemos,
asi, que segun la ley 11.683, la Direcci6n General Imposi-tiva esta facultada para impartir normas
generales obligatorias e interpretar con caracter general las disposiciones legales (art. 8). La Direcci6n
National de Aduanas esta facultada para reglamentar los servicios de recaudacion. Los c6digos
tributarios provinciales conceden a los respectivos organismos impositivos facultades seme-jantes a
las concedidas en el orden nacional a la Direcci6n General Impositiva.
Debe destacarse, sin embargo, que las circulares o instrucciones de estos organismos fiscales carecen
de valor juridico creador, y teoricamente no pueden obligar a los contribuyentes. Sostenemos, por lo
tanto, la ilegalidad de tales circulares en cuanto establecen obligaciones especificas.
Concordantemente con esta posici6n, Giuliani Fonrouge dice que tales circulares son solo disposiciones
inter-nas con efectos en el orden jerarquico de la administrati6n, sin caracter obligatorio para los
particulares. Agrega este autor que si las normas contenidas en las instrucciones se apartaran, como
suele acaecer, de la ley, resultarian viciadas de ilegalidad y no deberian aplicarse, aun resultando
favorables a los contribuyentes (t. I, p. 67; en igual sentido: Alessi, Istituzioni..., p. 18; De la Garza,
Derecho..., p. 47).
E) Los tratados Internationales. — En virtud del creciente auge del derecho tributario international, los
tratados intemacionales han adquirido extraordinaria importancia. Los problemas de la doble
imposici6n international pueden ser solucionados unicamente me- diante convenciones entre los
paises.
Se discute si los tratados intemacionales son fuente directa O indirecta del derecho financiero. Se dice
que constituyen una fuente indirecta porque su validez depende de una ley nacional aprobatoria.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta la categ6rica disposici6n del art. 31 de la Constituci6n nacional,
que dice en su primera parte: "Esta Constituci6n, las Ieyes de la Naci6n que en su conse-cuencia se
dicten por el Congreso y los tratados con las potencias extranjeras son la ley suprema de la Naci6n...".
Conforme a esta clara disposici6n, no puede caber duda alguna de que las convenciones con paises
extranjeros constituyen fuente directa del derecho financiero.
F) Otras fuentes. — Tambien suele considerarse fuentes del derecho financiero los acuerdos o
convenciones internas que se cele- bran en los paises de organizaci6n federal entre las diversas entidades con poder financiero. Ello sucede especificamente en materia tributaria, y en nuestrb pais
podemos citar especialmente los con- venios multilaterales de actividades lucrativas (hoy, impuesto a
los ingresos brutos) y las leyes de coparticipaci6n.
Algunos autores mencionan tambien otras fuentes del derecho financiero: la doctrina, la
jurisprudencia, los usos y costumbres y los principios generales del derecho. La utilizaci6n de estas
fuentes choca, sin embargo, con el principio de legalidad, en materia tributaria.
5. DERECHO TRIBUTARIO. NOCION. — El derecho tributario, en sentido lato, es el conjunto de
normas juridicas que se refieren a los tributos, regulandolos en sus distintos aspectosLa terminologia no es uniforme respecto a esta rama juridica. Hace notar Giuliani Fonrouge (t. 1, p. 37)
que en tanto la doctrina italiana, espanola y brasilena usan la denominaci6n "derecho tributario", los
alemanes prefieren la expresion "derecho impositivo", mientras que los franceses se refieren al

"derecho fiscal", que es la expresi6n mas generalizada entre nosotros. Agrega el autor mencionado que probablemente la denominaci6n mas correcta es la de "derecho tributario", por su
caracter gen6rico, pero que no encuentra inconveniente en continuar utilizando el termino "derecho
fiscal" por estar en nuestras costumbres. Aparte de ello, la expresi6n "derecho fiscal" ha adquirido
resonancia internacional por corres-ponder al nombre de la disciplina en el derecho anglosaj6n y a la
denomination de una prestigiosa institution: la International Fiscal Association (IFA).
En America Latina predomina la expresi6n "derecho tributario", y la principal entidad especializada se
denomina "Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario". Sin embargo, la mas importante entidad
nacional de la especialidad tiene el nombre de "Asociaci6n Argentina de Estudios Fiscales".
No cabe duda de que el termino "tributario" es mas exacto que el termino "fiscal", porque esta ultima
palabra puede interpre-tarse que se refiere al "fisco" como entidad patrimonial del Estado. En tal
sentido, la actuation del "fisco" no se refiere solo a la actuation estatal con respecto a los recursos
tributarios, sino tambien en relation a los restantes recursos del Estado.
Sin embargo, y dado que el uso comun y la costumbre man-tienen tal nombre, debe concluirse en que
las expresiones "derecho fiscal" y "derecho tributario" pueden utilizarse con analogo signi-ficado.
Contemplado el contenido del derecho tributario en general y en forma panoramica, observamos que
comprende dos grandes partes: una primera parte, o parte general, donde estan compren-didas las
normas aplicables a todos y cada uno de los tributes, y una parte especial que contiene las
disposiciones especificas sobre los distintos gravamenes que integran un sistema tributario.
La parte general es la parte teoricamente mas importante, porque en ella estan contenidos aquellos
principios de los cuales no se puede prescindir en los Estados de derecho para lograr que la coaccion
que significa el tributo este regulada en forma tal que imposibilite la arbirrariedad. Para ello se
consagran los principios aplicables en las relaciones entre Estado y particulares, armoni-zando la
neceridad de eficacia funcional de los organos fiscales con las garantias individuales de los
contribuyentes. Esa armonizaci6n constituye la parte basica de la materia. Se busca, al igual que en
las otras ramas del derecho publico, el equilibrio razonable entre el individuo y el Estado.
La parte especial, en cambio, contiene las normas especiffcas y peculiares de cada uno de los distintos
tributos que integran los sistemas tributarios. Previo a este estudio suele hacerse conside-raciones
sobre "sistema tributario", es decir, sobre el conjunto de tributos en determinado pais y en un
momento dado, tornado ese conjunto como un todo.
La codificaci6n del derecho tributario toma muy especialmente en cuenta esta distinci6n entre la parte
general y la parte especial del derecho tributario. Uno de los m&odos de codification consiste en
limitar los ordenamientos a la parte general.
Siguen esa modalidad, entre otros, los c6digos tributarios de Alemania, Mexico, Chile, Espafia,
Uruguay, Venezuela, etc., siendo la adoptada por el Modelo de C6digo Tributario para America La-tina
OEA/BID.
Por el contrario, hay codificaciones que no s61o contienen los principios generales sino tambien la
parte especial, es decir, las dis-posiciones especfficas sobre los tributos en particular.
Asi, el Cddigo Tributario Nacional del Brasil (ley 5172), el Internal Revenue Code de Estados Unidos, el
Code GinSral des Impdts de Francia. En nuestro pais se adhieren a este ultimo sistema algunos codigos
tributarios provinciales (por ejemplb: el C6di-go Tributario de C6rdoba, etc.).
6. POSICIONES SOBRE LA AUTONOMIA DEL DERECHO TRIBUTARIO. —
Existcn tambien posiciones divergentes respecto al punto. Ellas son, en sintesis:
a) las que niegan todo tipo de autonomia al derecho tributario (aun la didactica), porque Io subordinan
al derecho financiero (po-sici6n ya analizada; ver supra, punto 3, letra B);
b) los que estiman que el derecho tributario es una rama del derecho administrative. Ya examinamos
la position adminislraH-vista al referirnos a la autonomia del derecho financiero (supra, punto 3, Jetra
A), pero es de destacar que, con respecto al derecho tributario, esta corriente doctrinal adquiere
singular relevancia, porque no s61o la sostienen administrativistas como Alessi, Gaetano o Vita, sino
tambien destacados especialistas en derecho tributario (asi, Giannini, Instituciones..., p. 7; Tesoro,
Principt..., p. 8; Micheli, Corso..., p. 5; Hensel, Diritto..., p. 2; Blumenstein, El orden..., p. Ill; Ataliba,
Hipdtese..., p. 30).
c) aquellos que consideran al derecho tributario material o sustantivo tanto didactica como
cientificamente autonomo. Autores extranjeros como Trotabas y De la Garza, y argentinos como
Jarach y Garcia Belsunce, adoptan esta postura. Aclaramos que los escri-tores ultimamente citados
hablan de autonomia "estructural u orga-nica" y "dogmatica o conceptual".
d) quienes afirman su dependencia con respecto al derecho privado (civil y comercial) y le conceden al
derecho tributario tan solo un "particularismo exclusivamente legal". Esto significa que el legislador

Con la unidad del derecho esta de acuerdo la doctrina sin discusi6n. marino. via evoluci6n de las ideas. los recientes descubri-mientos e invenciones. y que deben agruparse en ramas especializadas. que comienzan en el siglo xvm. se exteriorizan en el rechazo de toda teoria que subordine su materia. antes ha actuado el hombre como simple persona que como profesional. Completamos ahora la idea sostenien-do que el sistema juridico de un pais es una unidad y que siempre —cualquiera que sea la materia tratada— debe funcionar como un todo coherente. Esto es asi porque en el trascurso del desarrollo de la civilization. asalariado. los con-tratos. Tales posturas auton6micas absolutistas traducen mas un cierto "orgullo de especialistas" que una vision imparcial y cientifica de la cuestion (ver Ernesto Guel. etc. las obligaciones. 31 de la Constituci6n nacional). Estas posiciones son inconvenientes. creandose cuerpos juri-dicos sin antecedentes. perin. se afirman en el xix y en nuestro siglo. antes ha nece. promover al bienestar general y asegurar los beneficios de la libertad. dice que las leyes rigen para el futuro salvo disposition en contra y cuando aclara que la ley retroactiva no puede afectar derechos constitucionalmente amparados (art. p. 46). Regula las personas. Los objetivos del legislador. t. la cuestion de la unidad del derecho se va sumiendo en un cono de sombra.1. el legislador dicta todo el con-junto de normas que rigen las manifestaciones fundamentales de las personas en cuanto a tales. por ejemplo. lo que se observa en el caso de especialistas de nuevas dis-ciplinas juridicas que al pretender su "lugar bajo el sol" se creen en la necesidad de sostener a ultranza la "autonomia" de esa nueva rama con respecto a las restantes. sus atributos. 7. notario o coritribuyente. Es indiscutible que la profusion de las relaciones juridicas. la familia.ft-. pero si no lo hace. Para desarrollar estas pautas. Hemos hablado precedentemente de la unidad del derecho (punto 3-1 de este capitulo). LA UNIDAD DEL SISTEMA JURIDICO NACIONAL. 7. No hay un legislador por cada "especialidad". — <iCuales son los objetivos que guian la actuaci6n de este legislador unico? Estos objetivos estan explicitados en la Constitution nacional.) o. la . proveer a la defensa comun. la creciente complejidad de los negocios y de las actividades humanas en general. que como mercader. garantias y obligaciones. antes se ha visto obligado a regular sus actividades como individuo en si. va cfeando las instituciones necesarias: la venta. en Enciclopedia juridica Omeba. VII. Derecho comun. es necesario poner en claro algunos puntos previos. puesto que en muchos casos se ha llegado a sostener una original independencia y autonomia de la especialidad con olvido de la conception del derecho como unidad. Esto ultimo es asi. derechos. Las normas que regulan estos derechos. Este derecho comun rige todas las Jacetas de la actuacl6n humana. esta dictando una norma total valida para el derecho en general sin distinci6n de ramas. y de esa manera contempla al hombre desde que nace hasta que muere. ha ocasionado una proliferation de regulaciones juridicas cada vez mas numerosas. la multiplication de tratadistas exclusivamente ocupados en dichas especialidades. El legislador dicta reglas que valen para todo el sistema juridico. mas propiamente. familia. 3 del Codigo Civil). Pero insistimos en este aspecto porque si bien a primera vista resulta obvio y todos los autores lo tienen como valor enten-dido. afianzar la justicia. Esta prelaci6n justifica la calidad de "comun" que ostenta el derecho civil. consolidar la paz interior.tributario puede crear regulaciones fiscales expresas derogatorias del derecho privado. e inclusive cierto amor propio nada cientifico. La paulatina y ascendente gravitation de las ramas especiales. Esto es facilmente advertible con el enfasis que algunos autores ponen en el tema auto-nomico. pareciera que cuando se entra en el tema de las ramas del derecho y de su autonomia. £1 nacimiento de nuevas perspectivas. los derechos reales. industrial. obli gaciones. obligaciones y garantias se desenvuelven por medio de las leyes que se dictan como consecuencia de la Constitution y que constituyen —junto con los tratados intemacionales— la ley suprema de la Nacion (art.2. sigue rigiendo este (posicion del autor frances Geny). las sucesiones. — A los fines de tomar posicion sobre tan controvertido y trascendental asunto. Pero esta fragmentation no puede hacer olvidar la afirmacion initial de que el derecho es uno y especialmente la consecuencia logica de esta premisa: que el legislador es unico.sitado la protection de derechos basicos (propiedad. El derecho civil como derecho comun. alcanzan cada dia insospechados hori-zontes y han reforzado las especializaciones. porque en el derecho civil estan contenidas las normas fundamentales que rigen la vida del ser humano y no podemos ubicar en piano de igualdad a este niicleo primario con los distintos ordenamientos paralelos o posteriorcs que i61o abarcan una parte de las personas. Cuando. — Las primeras normas que aparecen reglamentando los derechos y obligaciones de las individualidades son las del derecho civil. cuyo preambulo anun-cia que los fines perseguidos son los de constituir la union nacional. 7.

el derecho civil o comun paso a significar derecho privado. el dolo no es pre-sumible. como l. 117. por ende. Manual de derecho civil. la mora. 7. los intereses. cualidades. 173/174). La existencia de estos principios es facilmente comprobable. 13. 1945. obreros o industriales. lo imposible no puede ser exigido. labradores. el pago. la convention es ley para las partes. lo accesorio sigue a lo principal. esto es. el legislador de derecho comiin. Para lograr ello. permutas. los textos sobre organizaci6n estatal y su administraci6n (derecho publico) se agruparon en reglas diferen. no puede haber enriquecimiento sin causa.lo consider6 como parte integrante de dicho derecho privado. Como decia Adam Smith. El derecho civil y los principios del derecho. p.3.5. Principios juridicos y positivismo juridico. etc. As. De tal manera. EUo sucede porque carecen de integridad. n? 15).«l derecho comercial. y cuando sos normas no preven un caso dado. Las ramas del derecho. No puede ser de otra manera. Recordemos que el jus civile romano se constituy6 en la ley comun de todo el imperio y comprendi6 tanto el derecho piiblico conw el derecho privado. 7. de logica y de equidad como base permanente de todo orden juridico (Arturo Orgaz. el legislador puede no encontrar razon alguna para producir modificaciones en estas instituciones.. vuelve a poner sus oj'os en las mismas instituciones que cre6 al actuar como legislador de derecho comun. cuando son consideradas desde el punto de vista tributario. hipotecas. no hay mora sin culpa. por ejem-plo. el derecho laboral. Cordoba. los gastos del gobierno con respecto a los individuos. la hipoteca. o circuns-tancias facticas de la mas diversa indole. Assandri. al regular las diferentes instituciones.. Tratado de derecho civil segun el Tratado de Planiol. y les dota de la normatividad suficiente para haeerlas funcionar. A veces. 7. las que entraron en la composition del edificio legal. 3. entonces. tratando de extraer la reali-dad economica que subyace en ella. de la autentica aptitud de contribuir en mayor o menor medida. El derecho comun como derecho privado. Con posterioridad y al independizarse el derecho comercial se. "La Ley". Luego de la caida del imperio. segiin los cuales. Pero esta separation no ha sido total: aquellas ramas no tienen una completa independencia porque no resuelven todos los proble-0»as juridicos que se presentan a los comerciantes. p. los integrantes del Estado contribuyen al sostsnimiento del gobierno en proportion a su respectiva capacidad econ6mica. el dereto industrial. 8.donaci6n. el derecho agrario. con posterioridad se fueron separando otras ramas. dona-ciones. Bs. p. I. estos principios abarcan las exigencias fundamentales de justicia y moral positiva y ciertas maximas o piezas de sabiduria juridica tradicionales (aut. Principios. ps. en cuanto sea posible. en proporci6n a los patrimonios o rentas de que gozan bajo la protection de aquel Estado. el mutuo. p. algunas materias fueron escapando de los moldes del derecho civil. Como los contribuyentes son basicamente los particulares. cit. Delia Garcia Daireaux. El problema esta en que casi siempre resulta muy dificil detectar los verdaderos signos de la potencialidad economica y. a nadie puede aprovechar su propio fraude.4. De tal manera. Barcelona. . — Esto es asi porque las figuras e instituciones contenidas en el Codigo Civil reflejan criterios de validez universal referidos al derecho indistinto o a sus ramas. que estan obligados a contribuir en la medida de sus respectivos intereses al cultivo de aquel predio (aut. porque si se examina el con-junto de leyes que en un pais y en cierta epoca establecen un orden considerado como justo. — El derecho civil ha sido el derecho madre o tronco comun del cual se han ido disgregando las restantes ramas del derecho. 69). La incorporation de estos principios a la normativa es el pro-ducto de una lenta evoluci6n sedimentada por los siglos y en virtud de la cual se forma el armazon de la legislation positiva. Asi como primero surgi6 el desgajamiento del Uamado "derecho publico".ciadas. enajenaciones inmobiliarias. debe recurrirse a las situaciones. logica y equidad elaborados a traves de los tiempos. EL DERECHO TRIBUTARIO Y EL DERECHO coMLTN. sociedades. etc. De ahi que el legislador. Recurre entonces a las ventas. o sea. Como dice Carrio. la solidaridad. estos. vol. — Mediante el tributo. expropiaciones. son como los gastos de un gran campo respecto a sus varios colonos. se pueden extraer los principios generales que informaron esa legislation (Georges Ripert y Jean Boulanger. no hace otra cosa que ir desen-volviendo los principios de justicia. y cllo puede comprobarse con la codificaci6n de Justiniano. que expresan reglas de justicia. etc. As. Abeledo-Perrot. Riqueza de las nacio-nes. Parte general. — Con el avanzar de los siglos. locaciones de obra y locaciones de servicios. ya que estos principios son los utilizados para formular las reglas del cddigo. etc. cit. surge la posibilidad de investigar sus actos y negocios para tratar de cap-tar las realidades economicas y seleccionar los hechos imponibles.. Bs. la location. trad. 1966. Pero tambien es posible que se crea necesario introducir las variantes legales. es necesario recurrir al derecho civil (ver Borda. t. 21). 1954).. puesto en funcidn tributaria. la sociedad. el domicilio. Lec-ciones de introduccion al derecho y a las ciencias sociales.

ps.. la familia y la autonomia contractual (Bielsa. S. 67. La legitimidad de los apartamientos. Para ello. . la legislacion de derecho privado. As. ello es pura y simplemente porque se trata de derecho positive. las leyes que dicle el Congreso son ley suprema de la Naci6n y las autorida-des de coda provincia estdn oHigadas a conformarse a ellas. a los conceptos de propiedad. De alii que cuando se trata de establecer normas fiscales y especialmente en materia de construction de hechos imponibles. nos parece legitimo que el derecho tributario cree sus propios conceptos e instituciones o adopte las del derecho privado asignandoles diferente significado. cesionario. 31 de la C.. 2312 y 2313 del Codigo Civil. — Esto nos Ueva al problema de dilucidar si esos apartamientos a las instituciones y conceptos del derecho comun. Se produce entonces el traslado de ciertas figuras que al pasar de una a otra rama del derecho. etc. p.. Igual jerarquia de las normas alterantes (El caso del derecho tributario provincial). tenencia.). Teoria geral do direito tributario. 1. Por tanto. 28). otro alcance que el que esta definido en los arts. Claro esta que como advierte Becker. "la potestad provincial no puede. tanto frente al fisco nacional como al provincial. la tecnica juridica introduzca elementos nuevos que complementan el sistema juridico sin des-truirlo.. d) No puede dar un contenido sui generis. De este precepto constitucional surge que son inconstituciona-les las disposiciones del derecho tributario provincial que modifi-quen instituciones.1. Como consecuencia de lo anterior.nes". posesion.8. t. esto se conecta con el art. Ello es asi porque si las leyes del Congreso son ley suprema nacional y las autoridades provinciales deben sujetarse a ellas. p. Lineamiento general de un metodo para el derecho fiscal. en ningiin caso. existe general coincidencia en admitir la legitimi-dad de estos apartamientos con los limites que veremos mas adelante. la facultad de dictar los codigos civil y comercial. El autor ultimamente citado pone algunos ejemplos ilustrativos de las limitaciones provinciales en la materia: a) La ley tributaria provincial no puede dar a la palabra "bie. son legitimos. Se afirma que el poder fiscal encuentra sus limites en las prohi-biciones constitucionales determinadas por la prioridad del derecho comun. pierden sus perfiles originarios y toman otros que resultan indispensables para la correcta concreci6n del objetivo del legislador. y en su caso cuales son sus limites. el poder fiscal no puede afectar principios del derecho civil en ins. Para algunos autores.2. 40). Coincidentemente con estas ideas. a efectos tributarios. no obstante cualquier disposici6n en contrario que contengan las leyes o constituciones provinciales. 2311. o sea. Pablo. acreedor.N. 45 y ss. Si el derecho tributario puede modi-ficar las regulaciones civiles..tituciones como la propiedad. . ir en contra de las deter-minaciones del derecho privado en cuanto este califica y perfila determinadas figuras juridicas" (Manuel Andreozzi. esta ultima afirmacion esta demostrando que exis-ten limites jerarquicos a los apartamientos respecto de la ley comun. No obstante.. conceptos o principios contenidos en la legislacion nacional de derecho comun. El primero de ellos es que las normas alterantes no sean de menor jerarquia constitucional que las alteradas. inc. la ley fiscal no puede alterar directa ni indirectamente disposiciones del Codigo Civil. No obstante. c) No puede trasformar. con el fundamento de las logicas proyecciones del concepto de potestad tributaria. cit. en Memoria de la Asociacion Argentina de Derecho Fiscal. etc. no puede dar a estas palabras otro contenido juridico que el que ya tienen en las leyes de fondo..(aut. heredero.■ Segiin el art. b) Cuando la ley tributaria provincial se refiere al locatario. 1962. porque la ley civil es dictada por el Congreso con caracter general de derecho comun para toda la Nation. 1963. A su vez. 1951. ni puede. es evidente que las primeras son de jerarquia superior a las segundas. basta con considerar que es parte integrante del sistema juridico nacional con normas de igual jerarquia a las del derecho privado. En segundo lugar se requiere que las normas alterantes no violen normas jerarquica-mente superiores. de caracter fiscal. hipoteca. donatario. crear un tributo sobre la base de la tortura de conceptos juridicos que estan en el derecho privado. Derecho tributario org. que reserva la Nation por delegaci6n de las provincias. la naturaleza de la vinculacion del socio con la sociedad. de la C. 8. para justificar estos apartamientos legislatives no es necesario recurrir a la supuesta autonomia de las ramas juridicas. que es en doctrina la capacidad de configurar el tributo en todas sus manifestaciones. El legislador puede estimar que las regulaciones civiles no son adecuadas para solucionar con justicia y eficacia los problemas tributaries y especialmente para captar la verdadera realidad econo-mica que encierran los actos y negociaciones. Bs.N. prenda. 11.

N. En uno de estos fallos se sostuvo que en el establecimiento de normas que regulan el ejercicio de la potestad impositiva de naci6n y provincias. Julio Cesar. Pcia. afirma que bajo el pretexto de una presunta autonomia del derecho tributario no puede desconbeerse la uniformidad de la legis. 8.N. aun de similar jerarquia. 1956. 183-143. de la C. eolation. p.cbo privado preservando la intangibilidad de los conceptos de los »rts. public. As. 22-B-998). etc. En nuestro pais. Ill. 232-482). supra). Pcia. 67. c. 1969. 1169). sino simplemente reconocer que ese poder encuentra sus limites constitucionales en la delegaci6n de atribuciones efectuadas al gobierno nacional. en lo tocante a la legislaci6n de fondo" (del voto de la mayoria de la Corte en el caso "Martinez y Esquivel" cit. 11. Dora R.: r6dito. ya que ademas es necesario que las mencionadas normas no vulne-ren los principios.A. 572. con el cual coinci-dimos.. expendio. se puede concluir en que es legi. "Liebig's Extract of Meat S. 215-5.3. 149-417. a la relaci6n del contribuyente con ellos. En un caso de singular importancia. 185). 175-300."..S. la Corte ya se habia expedido en sentido similar en numc-rosos casos llevados a su consideration (ver "Fallos". inconciliables con los principios del derecho comun sohre el particular ("Fallos". Con anterioridad a este fallo.F. Teoria general del derecho y del Estado. 169-296. que las provincias gozan de un amplio poder impositivo. debe tenerse en cuenta que la uniformidad de la legislation comun en toda la nation (art. y "Nidera Arg. entre otras materias fundamentales. — Cumpliendose las condiciones arriba mencionadas.ej. Ello esta expresamente exigido por el art.. p. 31 de la C.laci6n de fondo consagrada por el art. con el que no cs compatible un ejercicio de la potestad impositiva que cree para sus propios fines normas explicitas o implicitamente relativas a la naturaleza de los bienes que determinan la capacidad contributiva. pero dando sentido econ6mico y tomando como materia imponible. es indispensable tener en cuenta que tanto el derecho civil como el derecho fiscal estan subordinados al orden constitutional. de vigencia nacional (art. las entidp. del 4/12/67 ("Fallos". Ello no implica negar. La mayor parte de la jurisprudencia. separation de patrimonio. la Corte ha dicho que puede configurarse infraction constitucional de dos maneras: una es indirecta y con-siste en la oposicion de ley fiscal jerarquicamente inferior (p. reconocidos por la C. conceptos o principios del dere. t. 67. Pcia. XXI-B. 28 de la carta magna. 235. el criterio jurisprudential. 269379). en "J. Entre Rios". derechos y garantias que la Constituci6n ha asegurado a los habitantes de la Repiiblica (del voto de la mayoria en la causa "Liberti" antes cit. 226-587.". . — Aun tratandose de normas alterantes de similar jerarquia a las alteradas. S.. t. de La Pampa". de Bs. puesto que la linica razon para la validez de una ley es que ha sido creada en la forma que la Constitucion establece y con sujecion a sus principios (aut. 11). etc. de Entre Rios" ("D.F.". so color del ejercicio de los poderes que les estan reservados. la mayoria de la C. tiene un claro proposito de unidad nacional.". *§tenci6n de la fuente.). salvo contadas excepcio-nes. afecta los principios. garantias y derechos. Con posterioridad al caso "Liberti".. 217-189).e) No puede modificar con fines fiscales el principio y las proyecciones de los conceptos de familia. c. sostuvo que su doctrina no significaba trasferir normas del derecho civil al derecho financiero. 188-403. En conclusi6n. legislando con distinto criterio instituciones fundamentales de caracter comiin. LA AUTONOMIA DEL DERECHO TRIBUTARIO. 176-115. Por eso. Sometimiento de las normas alterantes a las garantias constitucionales. tal como las crea el derecho sustantivo nacional" (caso 'Liber-ti.N. entre los que se destacan los casos "Martinez y Esquivel.. 67. etc. inc. la provincial) a los principios y normas de derecho comiin que dicta el Congreso. se registran pronunciamien-tos en igual sentido. ha coincidido con este criterio y se ha pronunciado en contra de la constitucionalidad de las leyes tributarias locales que han pretendido modificar instituciones. carece de toda validez (es la "nada juridica").). especialmente en todo lo relativo a los derechos individuals.). c. del 10/8/56. La otra infraction constitucional es directa y se da cuando la ley impositiva. 168-403. 161-397.A. del 7/2/72 ("D. y 31 de la C. cit. inc. herencia. sin interferir en la esfera autonoma del derecho financiero local para hacerlos fuente de imputation tributaria pero respetdxdolos en su esencia y significado juri-dico.ffrno que las normas tributarias creen conceptos e instituciones propias senalando sus caracteres legales (por ej. exencion.N. Agrega la Corte que "las conclusiones que impone el presents pronunciamiento son las que mejor concilian la unidad juridicu na-cional con la autonomia impositiva sobr3 las provincial en tant') estas proponen tributos directos y permancntes. Pcia.des juridicas. ello no implica por si solo su legitimidad.. patrimonio. sino solamente hacer respetar la entidad de bienes y derechos tal como los estructura el derecho comun.. inc. anticipo de herencia. 571). al caracter y las modalidades de su trasmision. que son claros en el derecho privado. p.N. Mexico. 2.A. c. "Esta uniformidad no seria tal si las provincias pudieran desvir-tuarla en su esencia. y "Fallos". por cierto. Recuerda Kelsen que si una norma se halla en contradiction con la Constitucion. sustitucion. con mira a lograr la unidad.. 9. percepcion en la Ihente.

etc. la autonomia (en el sentido de independencia relativa) de cualquier rama del derecho positivo. por ejemplo. Tambien Andreozzi se expide en forma parecida. pues un derecho fiscal de semejante especificidad pretenderia fundamentos exclusiva-mente fiscales. Paris. cit. le permitc tener sus propios conceptos e instituciones o utilizar los de otras ramas del derecho asignandoles un significado diferenciado. 113). el sentido o alcance de las normas. Segun el art. cuyo texto es el siguiente: "En la interpretaddn de las disposiciones de esta ley o de las leyes Impositivas sujetas a su regimen. p.Por la misma raz6n es tambien legitimo que el derecho tributario adopte conceptos e instituciones del derecho privado y les de una acepci6n diferente de la que tiene en sus ramas de origen (p. Teoria geral do direito tributario. a los comerciantes. por ejemplo. en tales supuestos debe recurrirse indefectiblemente a los principios de la ley civil (aut. 7). de Chile fart. a las quiebras. cit. En la Repiiblica Argentina la cuesti6n esta tratada en el art. t.683. 10. significaria lo mismo que aceptar su anarquia. domicilio.: asi sucede en la venta. cuando la realidad hace que sea menester tomar en cuenta al derecho de un determinado Estado. Por nuestra parte pensamos que puede aceptarse una autonomia didactica del derecho tributario.. podra recurrirse a las normas. de Mejico (art. 7 del Modelo de C6digo Tributario para America Latina. Tambien es aceptable una autonomia fundonal derivada de que constituye un conjunto de reglas juridkas homogeneas. a las naves.. p. 33) y Becker (ob. EL VEBDADERO FROBLEMA QUE ENCIEBRA LA AUTONOMIA DEL DERECHO TRIBUTARIO. — Desde el punto de vista legislativo existe inclination mayoritaria hacia la posici6n men-cionada en segundo lugar. 1982. 1. a fin de comprender de mejor manera las instituciones y los conceptos juridicos que se deba anali-zar (aut. . As. p. que funciona concatenado en un grupo organico y singularizado. 34). 1). puesto que se corre el peli-gro de propagar la falsa creencia de que el derecho se halla consti-tuido por partes autosuficientes. Formulas pa-yecidas contienen los codigos tributarios de Bolivia (art. cit. Horacio Garcia Belsunce (Temas de derecho tributario.. del Her6 (T. Solucidn legislative del problema.ej. ya que sus fines pueden ser opuestos a aquel y porque el hecho imponible es solo el presupuesto de hecho de la obligaci6n tributaria. que en caso de silencio de la ley fiscal. Asi opina.1. si la norma fiscal se refiere a las sociedades anonimas. con lo que se Uegaria a lo arbitrario y a una justicia fiscal refiida con la equidad y la razonabilidad". 11 de la ley 11. En igual sentido se pronuncian Andreozzi (ob. es siempre y unicamente diddctica y su urilidad consiste en investigar los efectos juridicos resultantes de la incidencia de determinado niimero de reglas juridicas. sociedad conyugal. El singularismo normativo de este grupo de reglas. en "Revue Trimestrielle de Droit Civil". t. cit. se atendera al fin de las mismas y a su significaci6n economica. Con fundamentos similares sefiala Norberto Godoy que pre-fiere no utilizar el termino "autonomia". del Ecuador (art. Pero lo discutible es que de estas realidades intente extraerse una nocion de autonomia cientifica del derecho tributario. Al contrario. residencia. XXX. cit. El autor ultimamente mencionado se manifiesta acorde con la pfopuesta de Geny y le parece aceptable que el derecho tributario *6nga un "particularismo" como consecuencia de su especificidad. 109). del Brasil (art. 2). Para algunos autores. sosteniendo: "no empleamos la palabra «autonomia» porque su uso podria llevar-nos a la consecuencia extrema de dar a esta rama del derecho caracteres de un nuevo derecho. permuta. Ed.). a los hijos. — Claro esta que lo dicho no agota el contenido del problema. "en las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Codigo o de las leyes especi-ficas sobre cada materia. precisamente lo contrario de lo que es el derecho (aut. conceptos o terminos de las disposiciones antedichas. 10. conceptos y terminos del derecho privado" (los subrayados son nuestros).). en una vision total de conjunto. Reflexiones sobre la autonomia del derecho tributario. S61o cuando no sea posible fijar por la letra o por su espiritu.P. 2). ausen-tismo. como Francois G£ny. Bs. se aplicaran supletoriamente los principios generales de derecho tributario y en su defecto los de otras ramas jeridicas que mds se avengan a su naturaleza y fines". mientras que la causa formal del tributo es la ley derivada del poder tributario del Estado. Tal es lo que sucede. descubrir la concatenation 16gica que las reune en un grupo organico y que une este grupo a la totalidad del sistema juridico (aut. Becker advierte que por la simple razon de no poder existir regla juridica independiente de la totalidad del sistema juridico. puesto que la mayor dificultad se presenta cuando el derecho tributario hace uso de los conceptos e instituciones del derecho privado sin darles un contenido particularizado. Agrega que afirmar lo contrario y sostener una independencia total de cualquier rama del derecho. p. p. Al res-pecto. 1931. no hay que recurrir necesariamente a los principios del derecho privado. 28). Derecho tributario argentine). etc. 1. lo que no es posible. es decir. p. 1). Le particularisms du droit fiscal. 41). y nada dice sobre el significado de estos terminos.. locacion de obras. enajena-<a6n inmobiliaria. cit. p.... 797). Recueil Sirey.X. otra posicion doctrinal sostiene. t.

p. No es admisible que con el pretexto de satisfaeer las necesidades publicas se violen los derechos de los individuos porque entonces ya se deja de satisfaeer las necesidades mas importantes.El analisis en detalle de las partes esenciales de este dispositive nos permitira tomar position sobre cual es el verdadero alcance que se puede asignar a este dispositivo. admitirse razonablemente que en una rama juridica prevalezcan o se contrarien supuestos fines que los que se pretenden como propios de otra rama juridica. En conclusidn. de su texto y del sistema juridico en general. "capital" o "consumo". Temas de derecho tributario. atento a que su significado esta subordinado a la tecnica que adopte la legislation posi-tiva. cuales son las de propiedad. Reflexiones. El objetivo de los tributos es asegu-rar al Estado recursos que necesita para cumplir sus funciones y que provienen del patrimonio de los particulares. p. El fin de las normas tributarios. La significacion economica. Este concepto aparece como confuso y redun-dante. p. Es licito que el Estado reclame fondos de los particu-lares. No puede existir entonces diversidad de fines. 10. C6d. ■. Pero si se quiere utilizar esta expresi6n para fundar la independencia del derecho tributario respecto al derecho privado (la "division de aguas" de que habla Becker. la signification econ6mica de los tributos es fundamental por cuanto la cober-rura del gasto implica la satisfaccidn de las necesidades publicas que dan nacimiento al Estado y justifican su existencia. se atienda a su "significa-cidn econdmica". en si misma. libertad y seguridad. Si los individuos se organizan en una comunidad que les garantiza la propiedad pri-vada. segun veremos. y agrega: "a medida que se ha hecho mas tecnico. Los fines son propios de todo el sistema juridico y se llevan a cabo mediante la aplicaci6n de un cumulo de normas que conforman las distintas ramas juridicas. Desde ese punto de vista. ob. una dificultad. pero ello no quiere decir que exista una autonomia de fines. cuando esas ramas forman parte del mismo orden juridico. pro-venientes del patrimonio de los habitantes. puesto que estos son siempre los mismos: satisfaeer necesidades de la poblacidn res-petando sus derechos esenciales. ya que ninguna rama del sistema juridico puede. Derecho tributario argen-tino. Pero sucede que tal contradiccion de fines no puede acaecer. t. 10. ya que en las ciencias economi-cas estps conceptos han variado en el tiempo. Como explica Godoy. el interprete debe investigar el fin propio de la ley. para lo cual debe tener en cuenta las relaciones de hecho que el legislador quiso organizar juridicamente (ver Eduar-do B. tit. Andreozzi razona entendiendo que no hay una verdadera auto-nomia de las ramas del derecho.3. — La norma comienza afirmando que para interpretar las leyes impositivas debe estarse al fin de ellas. Busso. 17). pues todas tienen un solo fundamento. dicho conjunto de normas forma una singularidad que se da en un sis-term" (aut. Pero analizada la cuestidn desde este aspecto. se argumenta en pro de la autonomia dogmatica del derecho tributario: no es posible recurrir necesariamente a los principios del derecho privado porque sus fines pueden ser opuestos a aquel (Garcia Belsunce. Es valor entendido que en todos los casos y cualquiera que sea el precepto de que se trate. p. 1. el ordenamiento juridico ha exigido la clasificacion de las normas partiendo del principio que su fundamento esta en relaci6n con su finalidad. es decir que ninguna de ellas es en si y por si misma como un edificio con suelo y construcci6n •specifica. tener fines propios ajenos a Sste. se interpreten segun su signification economica. t. nos encontramos con que la signification economica coincide con los "fines". P-20). Pareciera que la "signification economica" hace referencia a la importancia que tienen los distintos tributos como medios de cober-tura de los gastos publicos. 34). Esto no encierra nada que sea peculiar al derecho tributario. de por si. Ademas. En virtud de este objetivo. Si se ha deseado que terminos como "renta". 112) o para limitar la aplicabilidad de las regulaciones del derecho privado. pero dejando a salvo estas garantias. cit.. los fines del derecho tributario son los fines del preambulo constitucional. de que hablamos en el punto anterior. aunque se puede invocar una autonomia de fines inmediatos" (aut. cit. Para alguna doctrina el derecho tributario tiene un fin propio consistente en el hecho de asegurar al Estado los recursos que. Civil anotado. 1. Cada norma crea los medios para que esa justicia se cumpla. — Exige tambien el disposi-tivo que para interpretar la ley tributaria. lo que es desdenable atento que de acuerdo con la teoria general del derecho. ello encierra. En primer lugar cabria preguntarse que ha intentado el legis-Jador al colocar la "signification economica" como pauta interpre-tativa. 148). p. "los fines —aspecto teleologico— se fijan en base a valoraciones —aspecto axio-16gico— que estan inmersas o se vuelcan en la formulacion de dichas normas y en consecuencia no puede. Admitir lo contrario seria negar la unidad de este. Reflexiones sobre la autonomic del derecho tribu-tario. . ello es erroneo. muchos terminos y expresiones usados en el derecho tributario son propios de la ciencia juridica y no tienen ningun sentido desde el punto de vista economico (Godoy.2. pero reconociendo como base inconmovible la equidad y la justicia. 41). le son necesarios para cumplir con sus funciones..

Admitir la recurrencia a los conceptos de derecho privado solo cuando no sea posible fijar por su letra el sentido de algunos termi-nos impositivos. Kelsen. p. Su finalidad es la de asignar a cada miem-bro de la comunidad sus deberes. tienen por objeto provocar cierta conducta reciproca de los seres humanos: hacer que se abstengan de determinados actos que por alguna raz6n se consideran perjudiciales a la sociedad.minos del derecho privado solo cuando el sentido o alcance de las normas impositivas sea de imposible determinaci6n por su letra o por su espiritu. — En su segundo parrafo. Pero si el "espiritu de la ley" se refiere a los principios fundamentales de la legislation positiva. 1969. y ob. que a su vez constituye la unica verdad sobre la cual se puede asentar la paz social. Sin embargo. porque expre-san reglas de justicia. esta protection de garantias es la finalidad de todo el derecho. 10. A su vez. 33). y a las demas garantias que protege la Constitution. — El derecho es un ordcn coactivo de la conducta humana. De lo expuesto se deduce que ni de la finalidad de las leyes impositivas ni de su importancia o "signification" econ6mica. pue-den surgir pautas interpretativas que pongan en contradiction al derecho tributario ni con el derecho privado ni con el resto del derecho positivo. lo il6gico o lo injusto (aut. o sea. p. cits. Ninguna rama juridica tiene su propio "espiritu" que sirva de guia interpretativa ni que di pautas de recurrencia o no a legislaciones supletorias. su posici6n dentro de la comunidad. 155). reflejan criterios de validez universal que estan referidos al derecho en general. A su vez. vuelve a sumirnos en el campo de la indefinicion con el consiguiente peli-gro de que estas vaguedades sean arbitrariamente cubiertas. una sancion dirigida contra el individuo que no cumple su deber (aut. la pretension de fijar el significado de conceptos tributarios recurriendo al "espiritu" que anima sus normas.. la seguridad juridica. es correcto y coincidente con lo antes afirmado sobre la singularidad del derecho tributario. y. Los civilistas han estudiado este punto atento a la terminologia utilizada por el art.. y ob. asi como a la libertad. 17). t. ya que ninguna rama juridica puede asentarse sobre lo antijuridico. Derecho tributario argentine. dado que las figuras e instituciones contenidas en el Codigo Civil y en el Codigo de Comercio. logica y equidad que son la base permanente de todo el orden juridico.es consecuencia ineludible que cada uno de ellos destine una parte de su riqueza al mantenimiento del Estado. Pero es condicion indispensable para que este orden cumpla debidamente su mision que el funcione como una unidad y que no encierre contradicciones dentro de si mismo. p. Las normas componentes de ese orden juridico. son los presupuestos logicos de las normas legislativas (aut. El espiritu de la ley tributario. Teoria general del derecho y del Estado. estableciendo un acto coactivo. t. 21). 31). p. p. 1. Mejieo.. p. Sostiene con raz6n el profesor Andreozzi. . De lo contrario no podra actuar como principio de organizaci6n y los miembros de la asociaci6n no podran conocer ni sus deberes ni su posicion de domi-naei6n o sujecion dentro de la comunidad (conf. por ende. Esto es asi. EL ORDEN JUBIDICO COMO UNIDAD. que es el principio juridico de equidad y justicia. p. dentro de un orden juridico determinado existe un solo espiritu que debe buscarse en los grandes principios que le sirven de basamento. cit.4. por medio de una tecnica especifica. De tal manera. No puede ser de otra manera. no se puede hablar de "principios propios" del derecho tributario diferentes de los del derecho privado y de los que se pueda extraer un "espiritu" diferenciado que justifique una interpretaci6n especial. y ob. Bs. 147). el precepto establece la recurrencia a las normas. y no de una rama en particular. En definitiva. conceptos y ter. que el derecho tiene un solo fundamento. es evidente que son los mismos que gobiernan al derecho privado. Pero dentro de csas necesidades esta tambien el respeto a la propiedad privada. 1. La "significaci6n econ6mica" de las leyes impositivas consiste en que mediante ellas se regula ese traspaso de riqueza en forma tal que el Estado cubra sus gastos necesarios para la satisfaction de las necesidades publicas. y que realicen otros que por alguna raz6n reputanse utiles a ella (Kelsen. cit. se sostiene que los principios generales del derecho son los principios fundamentales de la legislaci6n positiva que aun cuando no se hallen escritos en ninguna parte. ob. As. conforman un sistema del que deriva un cierto orden juridico. cits. Este orden juridico trata de provocar la conducta deseada mediante el estableci-miento de sanciones por lo cual recibe el nombre de orden coactivo (aut. 1944. 11.. 16 del Codigo Civil. una tecnica especifica de organizaci6n social compuesta por un conjunto de normas que rela-cionadas entre si y unificadas. 32). Codigo Civil anotado. Su conclusion es que por espiritu de la ley debe entenderse el principio o el conjunto de prin-cipios fundamentales en los cuales el legislador se ha inspirado al organizar la institution juridica de la que el texto en cuestion forma parte (Busso. cit.

13. El derecho jprivado s61o servira para custodio de bienes que son inviolables desde ancestro. cit. Andreozzi. tit. pero de lo con-trario debe aplicarla tal cual es.F. Temas. Felizmente no ha sido esta la position predominante en la historia jurisprudencial argeritina. p. En consecuencia. Garcia Belsunce. . que fundona concatenado en un grupo orgdnico y singularizado. punto 9). p. p. pero siempre y cuando ellos no entorpezcan los jfines de justicia social que actualmente esta tifiendo todo el derecho". ellos no tienen otro significado que el que les asigna su rama de origen ni pueden ser interpretados en forma diferente de la que esta to hace. 36). porque ello implica una clara tendencia hacia la publicizaci6n del derecho privado como una connotation juridica de una ideologia estatizante que pretende anteponer los derechos de Estado antes que los del individuo. cit. cual es el Dr.— Concluimos en que se puede hablar de una autonomia didactica y funcional del derecho tributario consistente en que constituye un amjunto de nomas juridicas dotadas de homogeneidad. haya reconocido que los argumentos en pro de la autonomia del derecho tributario han sido destenidos por tribunales que pretenden usarla para arrollar el derecho privado. Si /a ley tributaria cree insuficiente una soZucion de derecho privado. en la causa "Ford Motors Arg. 1. donde entre otras cosas se dice: "El derecho fiscal avanza «nujante arrollando instituciones del derecho privado. sin darles contenido particularizado. nota 45). De alii que como ejemplifica Godoy. comenzando por su creaci6n legislativa y culminando con su recaudacion. cuando en nuestro sistema constitucional. Temas. — Tal es lo que sucede con el derecho tributario. uniforrne y diferenciada. que a su va esta unido a todo el sistema juridico nacional (supra. Un ej'emplo por demas demostrativo se encuentra en el fallo de la Suprema Corte de Bs. El singularismo normativo del derecho tributario se desprende de un conjunto de caracteristicas especificas y comunes que permiten atribuirle su calidad de grupo regulador de naturaleza propia. a las quiebras o a las sociedades anonimas sin formular ninguna salvedad. Aires del 3/12/74. 18. p. XXV. Es inutil pretender detenerlo con las instituciones privadas.. ob. Resulta ilustrativo que uno de los mas talentosos autonomistas.. Su objeto es otro.A.Esta unidad no se altera ante la existencia de las distintas ramas del derecho... Esto se fundamenta en algo que sostenia Trotabas en el sentido de que debe reconocerse la existencia de un cierto fondo juridico comun que hace al derecho fiscal necesariamente dependiente del derecho privado (cita en Garcia Belsunce. 1012). pero el peligro de los desvios siempre existe si no se tienen bien en claro los conceptos de unidad del orden juridico y de las limitaciones a la autonomia de sus ramas.. De no ser asi. t. republicano y liberal. EL DERECHO TRIBUTARIO Y LOS CONCEPTOS E rNSTTTUCIONES DE DERECHO PRIVADO. S. Esto no es un peligro meramente teorico o potencial.. es fundamento de su esencia el que el individuo es el motivo y fin a cuyo servicio se halla el Estado como forma juridicopolitica de la sociedad organizada (aut. Agrega este autor que es malo sostener que el derecho privado ha quedado rezagado. sino que ocurrira en la gran mayoria de los casos cuando las nuevas ramas son de nacimiento reciente y no han podido desprenderse integramente de su tronco orfginario. su fin tambien. lo que es lo mismo que destruir las instituciones basicas en las cuales se asienta nuestro ordenamiento legal. debe alterarla normativamente. LOS CARACTERES ESPEClFICOS Y COMUNES DEL DERECHO TRIBUTARIO. Ellas existen porque determinado mimero de reglas juridicas se reunen en un grupo organico regulando relaciones juridicas especificas y conformando esferas especiales del orden juridico. Estas ramas juridicas son de aparici6n contingente en el tiempo y su existencia da lugar a instituciones y conceptos propios. y ob. Nada se opone a que contengan conceptos e instituciones diferentes de los de las ramas originarias e incluso a la posibilidad de que se adopten sus terminos asignandoles una diferente acepci6n. t..". sin creacion artificial de argumentbs o de supuestas "pautas interpretativas".. habra que recu-rrir a las ramas juridicas que contengan las instituciones y los conceptos empleados por aquellas (aut. por ejemplo. si la ley tributaria emplea las instituciones y conceptos del derecho privado. . 12. p." (public. sino que se han dado concretos casos jurisprudenciales en que la presunta autonomia del derecho tributario ha sido usada para pretender des-truir el orden juridico. 35). es indiscutible que cuando las normas juridicas tributarias se refieren. queda abierta la puerta a interpretaciones "abiertas" que quitan firmeza al derecho y provocan una peligrosa inseguridad (conf. Pero tambien es factible la importante posibilidad de que las ramas juridicas de reciente formacion. para el cual seria imposible prever en todos sus detalles los multiples aspectos encerrados en la institueion del tributo. Incluso esto no es una mera posibilidad. 56). en "D. que han que-r 4Jado rezagadas ante las continuas y aceleradas trasformaciones de %i mundo en cambio. adopten las instituciones y conceptos ya contemplados en las ramas de aparicion anterior conservando su significado primitivo.

en facultad normativa.. a los tributos tanto in genere (impuestos. IV. y tambien en cuanto a las potestades tributarias de los municipios (conf. debe estar serialado con todos sus elementos componentes y debe permitir conocer con certeza si desde el punto de vista descriptivo. se accionara judicialmente en su contra e incluso su actitud podra ser considerada un ilicito penalmente sancionable). a conceder pr6rroga en casos especiales para el pago de tributes). el Estado no esta facultado para decidir si cobra o no el tributo segun ponderacion de circunstancias.. 4. los critcrios axiol6gicos de justicia distributiva consideran equitativo que cse aporte lo sea en mayor o menor medida segun el plus de riqueza del individuo. B) Coaccidn normada. punto 7). 5) Retroactividad. IV.". Surge asimismo de la legalidad. A su vez. renunciar derechos. por cuanto el gasto tiende a la satisfaction de las necesidades piiblicas. I.G. IV. Ese "plus" de riqueza es el que dara la pauta de la medida en que cada uno debera cooperar para cubrir las erogaciones estatales. 110). aceptar sustitucion de deudores. La vigencia de tal principio origina consecuencias entre las cuales destacamos las siguientes: 1) Tipicidad del hecho imponible. es decir. no es legitimamente aplicable una alicuota mayor establecida por ley posterior. p. 37. p. — El objeto de la prestaci6n surge como consecuencia de la potestad tributaria del Estado. Si los individuos asociados resuelven organizarse en una comunidad entre cuyas realidades sociales se halla la propiedad privada (es decir. una vez satisfechas sus necesidades privadas vitales (ver supra.I. 1965-1-448). jurisprudencialmente. que autoriza a la D. punto 1).. Doctrinalmente. 19). 4) Analogic No es aplicable para colmar lagunas que se pro-dujesen con respecto a los elementos estructurantes del tributo (hecho imponible. t. 28-365) sostienen correcta-mente que solo se cumple el principio de legalidad tributaria si el particular conoce de antemano tanto su obligacion de tributar como los elementos de mensuraci6n. la indisponibilidad para el Estado de los derechos subjetivos emergentes del vinculo obligacional. Llamas. el tributo queda sujeto al principio de legalidad (ver supra. 2) Distincidn de tributos en genero y en especie. La doctrina (Sainz de Bujanda. 21). p. la posibilidad de aprehen-si6n privada de riqueza en mayor o menor grado —ver cap. El hecho. 39 de la ley 11. No es relation de fuerza. entonces. 67. que dan nacimiento al Estado y justifican su existencia (cap.. sujetos pasivos y elementos cuantitativos de fi-jaci6n del quantum) (ver fallo del Tribunal Fiscal de C6rdoba en "J-A. Frente a un hecho imponible realizado y comprobado. 131. punto 3—). 51). Tampoco es admisible (no obstante las des-viaciones legislativas y jurisprudenciales al respecto) la aplicacion retroactiva de la norma que establece el tributo con respecto a ninguno de sus elementos estructurales (p. que a su vez deriva de su poder de imperio. 674. cobertura includible. cap. ni es tampoco aplicable con respecto a exenciones. 3) Distrihucion de potestades trihutarias entre Nacion y provincial. salvo que una norma expresa lo autorice a ello (p. como pudo haber sido en alguna epoca hist6rica (Jarach. p. hacer transacciones.. Araiijo Falcao.. en cuanto a que el Estado decide unilateralmente crear a los indi-viduos obligaciones que estos no asumieron voluntariamente (Jarach. punto 2). El hecho. 107) y la jurisprudencia (ver "El Derecho". Subsiste la coaccion (si el individuo no Ueva a cabo el comportamiento debido. El hecho generador.: Araujo Falcao. C) Finalidad de cobertura del gasto publico. el art.Tales caracteristicas especificas y comunes son: A) Coaccidn en la genesis del tribute. t.. Luego del momento genesico. La potestad tributaria se exterioriza principalmente en la genesis del tributo.. sentencia en "La Ley". pero esa es la coaccion inherente a to das las normas que imponen obligaciones (ver Kelsen. La tipicidad del hecho imponible permite distinguir entre si. conceder esperas. tasas y contribuciones especiales —ver supra. Ill.. La potestad tributaria se convierte. con respecto a tributes cuyos hechos imponibles se produjeron estando vigente una ley anterior que establecia una alicuota mas baja>). Tampoco puede hacer rebajas. de oportunidad o conveniencia.. punto IB—) como in specie (diversos impuestos entre si). Como esas normas juridicas deben ir expresadas en leyes normales cuya elaboration no difiere del resto de las leyes. ej. Los distingos precedentes tienen importancia en cuanto a la distribution de potestades tributarias entre Naci6n y provincias en los paises con regimen federal de gobierno.. determi-nada circunstancia factica cae o no dentro de lo tributable.. ver Sainz de Bujanda.683. Teoria. ej. cap. 6) lndisponibilidad del credito tributaHo. p. 162. 4. t. — La finali-dad del cobro coactivo normado es la cobertura del gasto publico. p. — La coaccion emanada de la potestad tributaria no es ejercida arbitrariamente en los Estados de derecho.. p. p. la potestad tributaria se agota en todo cuanto implique actos de compulsi6n contra el individuo para obligarlo al pago. en la facultad de dictar normas juridicas creadoras de tributos. sino relacion de derecho. p. . cap. El hecho o situation tornado como hipotesis condicionante de la obligation tributaria. debe consider arse indispensable que cada miembro destine una parte de su riqueza a la satisfacci6n de sus necesidades Privadas y otra parte al mantenimiento del Estado..

6) Inmunidad tributaria. p. apartandose del derecho privado (conf. tienen la comun naturaleza econ6mica de demostrar aptitud de colaboraci6n con el gasto publico. p. 107)... en coincidencia con no menos calificados escritores.. p. t. tal vez no acierte a plasmar una verdad de hecho o de 16gica. sino una garantia concreta de los particulares (conf. De tal circunstancia surge otro fundamental principio del derecho tributario: el de la "capacidad contributiva".. Las ficciones. un recipiente vacio que se presta a las mas variadas interpretaciones" (Teoria. 4) Sustitucidn tributaria. ps. Istitu-zioni...A.. Asi como el hecho imponible tipico distingue a los tributes. y esa indagacion del criterio selectivo del legislador se halla dentro de la construction dogmatica del derecho tributario (conf. 436 y 549). "cuando" y en "que medida" los particulares presentaran tal aptitud. 2).. deben representar un estado o movimiento de riqueza. dejandose al legislador decidir "como". que. Rosembuj sostiene que para la configuraci6n del tribute no basta la sola menci6n de la coaccion. La capacidad contributiva "constitucionalizada" o de cualquier forma "juridizada" no es s61o un criterio orientador del legislador. Da fundamento al distinto tratamiento que hace el derecho tributario de la capacidad juridica tributaria.. por el contrario.. Es lo que explica el problema de la inmunidad tributaria y su diferencia con conceptos parecidos. Es aplicable al respecto el agudo razonamiento de Emilio Giar-dina: "La ley constitutional. p.. El principio esbozado tiene consecuencias juridicas.".. Es frecuente la objecion doctrinal segiin la cual la capacidad contributiva es un concepto metajuridico y anticientifico. la capacidad contributiva los uniforma. se aclara apenas se piensa que el tribute es instrumento de la autoridad politica para gravar manifestaciones de capacidad contributiva (La imposicidn.. Profili. en igual sentido: Micheli. ya que si bien todos captan realidades diferentes. 1947-11-44). Destaca Jarach que "el hilo conductor de la evolucidn hist6rica de los impuestos nacionales es la imposicidn de la vida econ6mica de acuerdo al principio. a nuestro entender. Tanta es la importancia que este autor asigna al principio. tambien debe tenet base economica el criterio de graduation del aporte individual.. p. 74. el criterio de graduaci6n del aporte de los individuos al gasto publico es su capacidad contributiva.. D) Capacidad contributiva. Perez de Ayala. que esta fuera de la caracterizacion juridica del tributo. Marias Cortes Dominguez pone enfasis en dicho aspecto al sostener que la capacidad economica "es el mas valioso instrumento de interpretation del derecho posi-tivo y el unico soporte valido de estructuraci6n de la dogmatica del tributo". IX. lo que distingue al tributo de cualquier otra instituci6n juridica es su fundamento juridico: la capacidad econdmica* (Ordenamiento. es logico que el aporte se produzca segun pautas tambien economicas.. que no pretenden estar en armonia con la justicia absoluta sino con los ideales de determinada sociedad en una 6poca dada'' (Le bast. Pero esto carece de importancia. p. El Estado no puede ser destinatario legal de .. El sistema. 174). al consagrar el principio de la capa-cidad contributiva y al formularlo con ayud# de los criterios tecnicos que le proporciona la ciencia financiera. Pero lo economico pasa a ser juridico cuando los derechos posi-tivos de casi todos los modernos Estados de clerecho contienen normas (prevalecientemente de rango constitutional) que imponen una sustancial limitation a la potestad tributaria: tributaci6n sobre la base de la capacidad contributiva. y conforme reiteradamente hemos dicho. Todo cuanto el elemento de la coacci6n no esclarece... 45). En virtud de ese principio. t. de la capacidad contributiva" (autor tit. p. 5) Capacidad juridica tributaria. sino una simple verdad de opini6n o creencia. Giuliani Fonrouge. Pugliese. 3) Garantias sustanciales de los contribuyentes. Coincidentemente. entonces.. que se toman como dates de hecho fen6menos econ6micos. I concetti. pues la ley no es un sistema de verdades sino de valores. en igual sentido: Giannini.. 293... la indagaci6n sobre la capacidad contributiva tiene como meta investigar el fundamento del derecho del Estado a incorporar a la legislation tributaria un determinado tributo.. 4. 2) Elemento explicativo de la evolucidn de los tributos. que sostiene: "En una palabra. en "J. Proporciona la base te6rica para solu-cionar juridicamente el arduo problema de la sustitucidn tributaria en la sujeci6n pasiva de la obligation tributaria (ver cap.. 23). puntos 2 y 7). y abundante doctrina). — Si el tributo nace por razones economicas. cada vez mas perfeccionado. como piensa alguna doctrina. 1. a los fines de la estipula-ci6n concreta de las prestaciones tributaries. 439. Es cierto. Dice el brasilefio Alfredo Augusto Becker: "Es una locuci6n ambigua. entre las cuales sobresalen las siguientes: 1) Elemento unificador. todas las situaciones y hechos a los cuales se vincula el nacimiento de la obligaci6n tributaria. como la exenci6n y la no incidencia.Dado entonces que la finalidad de los cobros coactivos normados (tributos) es economico (cubrir gastos piiblicos con medios escasos en relacion a necesidades publicas numerosas). p. 452.: Sainz de Bujanda.... p. Creemos. Volveremos sobre esto al tratar la capacidad contributiva como principio juridico-constitucional limitativo de la potestad tributaria.

No obstante estas tendencias. 1. tienen tal caracter las personas de exis-tencia ideal a las cuales el derecho privado reconoce la calidad de sujetos de derechos (art. 56). no obstante ser este ultimo.). 32. 15. la ley tributaria adopta algunos con-ceptos civiles sobre la institution (ver art..ej. se desconoce tributariamente personalidad a ciertas sociedades que la tienen en derecho privado. parr. — El derecho tributario ha sido elaborado intensamente por la doctrina. en Hacienda. 3. segun la ley civil. inc. los aportes sociales. se considera que hay enajenacion cuando existe boleto de compraventa u otro compromiso similar y siempre que se haya otorgado la posesion. domi-. y se han manifestado importantes tendencias en favor de la codification. s61o aplicable a los particulares (ver Jarach. inc. 28 a 30. 3. En este mismo tributo. ley 20. ley 11. ley 11. 3) la variedad de los preceptos fiscales impide someterlos a un esquema 16gico. en cambio. 2) la acci6n fiscal debe inspirarse en criterios de oportunidad. — El derecho tributario argentino ha hecho uso de su singularismo normativo en una serie de regula-ciones juridicas que se apartan del derecho privado.. ley 11. la ley tributaria aplicable suele ser la vigente. ley 20. (ver Giuliani Fonrouge. t. concepto.683).tilio del acreedor.683). y no la vigente al fallecer el causante. y se comprende a todas las trasmisiones entre vivos de cosas muebles a titulo oneroso. en contra de lo que al respecto legislan los arts. ley 11. tanto la doctrina administrativa como tributaria han reaccionado unanimemente en casi todos los paises contia estas criticas. 4.. En la ley de impuesto al valor agregado se da a la palabra "venta" un significado diferente del que tiene en el derecho privado. y tratandose de inmuebles. 54). En materia de hipotecas. 13. la codificaci6n. del Codigo Civil).628. letra B). 1942-11-93).ej. las sucesiones indivisas. inc. de una persona a otra. se han repetido constantemente en el trascurso de los afios. 1184. pueden ser sujetos tributarios (art. pero tambien las sociedades.". este.) y se disocian las rentas ganan-cfales (arts. 3282.683).683. la dacion en pago. En materia de sucesiones. Se ha sostenido. el momento en que se trasfieren los derechos hereditarios (art. sino aquellos principios juridicos que presiden esa acci6n y a los cuales el Estado debe ajus-tarse (conf. disimil del que define el Codigo Civil (arts. p. porque tecnicamente carece de capacidad contributiva. 89 y ss. e incluso los patrimonios destinados a fines determinados si la ley tributaria los considera unidad economica para la atribu-ci6n del hecho imponible (art. arts. que no tienen personalidad de derecho privado. 1217 y ss. En materia de domidlio. 1?. las cuales enumera el autor espafiol ultimamente citado. punto 5. Se incluyen dentro del concepto la adjudicaci6n por disolucion de sociedades.. Ellas son las siguientes: 1) los principios codificados sirven de base o . 15.683). las anonimas) que son consideradas individuales sujetos tributaries. y no es apta para plas-mar en normas rigidas contenidas en un codigo. las subastas judiciales. La codificacidn fiscal.631). El impuesto a las ganancias (ley 20. con acierto. 2. C.628). 1. Civil). se han formulado algunas obje-ciones en contra de. la permuta y ciertos casos de location de obra. etc. C.628). prestation de servicios y realization de obras (art 2. Se ha puesto de relieve. En materia de sujetos. 26). Proporciona la mas precisa base para la imprecisa distincidn entre impuestos directos e indirectos (ver supra. trabajo publicado en "J. 14. la ley tributaria asigna especial tratamiento a las sociedades entre conyuges con peculiari-dades que se apartan de las de derecho privado (art. Sainz de Bujanda. que no tengan tal calidad. 15. que el tratamiento juridico unitario de los fen6menos fiscales facilita cualquier reforma tributaria de estructura y tiene otras ventajas. asociaciones. cuando la trasmision hereditaria se exterioriza (art. p. gravandose individual-men te a los integrantes como si las sociedades no existiesen (p. 119. inc. suele decidirse su imponibilidad en el lugar de situaci6n de los bienes afectados con prescindencia de toda disposition civil sobre lugar de exigibilidad de la obligation.628) tiene su concepto peculiar de residencia de personas de existencia visible (art. A la inversa. Fiscal de Buenos Aires). 1185 y concordantes del Codigo Civil). pero los modifica cuando ellos no se avienen a su especificidad de sector juridico autonomo (ver parrafos 39 y ss. Estas objeciones son antiguas.628).. IV. que lo que se trata de codificar no es la actuaci6n tributaria del Estado. y como hace notar Sainz de Bujanda. 33 y ss. 7) Impuestos directos e indirectos. 1. ley 20. empresas. jociedades colectivas). 54 y cones. Asimismo. art. En materia de sociedad conyugal no se aceptan las disposiciones del C6digo Civil (arts. CODiFICACION. Especialmente son las siguientes: 1) la multiplicidad de las situaciones fiscales impide su codificaci6n. asimismo. no sucede con otras lociedades (p. 15. Asimismo. objeciones que aiin hoy suele escucharse. ley 11.la obligaci6n tributaria. CONSECUENCIAS PRACTICAS. Tambien se reconoce como posibles sujetos pasivos a las personas de existencia visible incapaces segun el derecho privado (en contra de lo dispuesto por el art. y aun sin escritura traslativa de dominio (art. t I. entidades.A. Sin embargo. lo cual.. ley 20.. cap. ley 20. 13.

a Ecuador desde 1963. international). Se trata de un proyecto de alto valor cientifico que trata sobre aspectos sustanciales. 2) Obligation tributaria. Es visible la situation de atraso de nuestro pais en esta materia con relaci6n a otras naciones de America Latina. procesal. sobre las cuales no han faltado criticas de excesiva "fragmentation".) elaborado por los profesores Bam6n Valdes Costa. el tributo. tanto las de caracter general como penal.cimiento para la jurispru-dencia. encontramos en el derecho objetivo. Esto da lugar a las divisiones del derecho tributario. formales. Si tomamos el tributo como niicleo de analisis.683 continuamente modificada. Esto significa que adoptando una concepci6n lata del derecho tributario (que puede observarse no s61o en el campo docente sino tambien legislativo y jurisdictional). no obstante sus grandes meritos.L.A. pero sin detalle de los distintos gravamenes. Rubens Gomes de Sousa y Carlos M. . con prescindencia de los distintos tributos en particular. que contiene disposiciones de caracter sustancial y fonnal. a Espafia desde 1964. las normas codificadas constituiran el derecho comiin de los actos fiscales. Este Modelo se concreta a los principios generales de la tribu-taci6n. penales y procesales. No obstante sus meritos. sino de otras relaciones juridicas que de alguna manera se vinculan a ella (delimitaci6n constitucional de la potestad tributaria. pues el 30 de diciembre de ese gfto se promulg6 un nuevo C6digo Fiscal de la Federaci6n que «ontiene disposiciones sustantivas. Junto a estas ventajas tecnicas. Esta codificaci6n concentraba todas las normas de orden sustancial y formal. Paises corao Estados Unidos y Francia cuentan desde hace varios anos con codigos fiscales. el codigo fiscal puede constituir un instrumento de cohesi6n nacional y un medio eficaz de expansion cultural. con la ley 11. sin embargo. DIVISION DEL DERECHO TRIBUTABIO. este proyecto no fue sancionado. en las provincias.T. de actividades administrativas fiscalizadoras e inves-tigatorias. Giuliani Fonrouge. se sancion6 en 1939 el Codigo Fiscal de la Federaci6n. la ley de Aduanas y disposiciones aisladas de leyes especiales. no conteniendo. penal. y a la tendencia codificadora se han sumado ultimamente varios paises. puesto que aparecen en su seno normas que en realidad siguen perteneciendo a otros sectores juridicos. el poder ejecutivo nacional confid a ese mismo tratadista la tarea de preparar otro proyecto de codigo tributario. Giuliani Fonrouge elaboro un anteproyecto de codigo fiscal en 1943. obra de Enno Becker.C. quienes finalizaron su labor en 1967. declarandose que constituye un instrumento de alto valor cientifico a los fines de cumplimentar la codification en forma sistematica y ordenada de los principios generales del derecho tributario. En nuestro pais el doctor Carlos M. tenemos que comprender en su ambito todas esas normas reguladoras no solo de la relaci6n juridica tributaria principal. La situaci6n en la Argentina continua como antes. formales. no tuvo sanci6n legislativa. que han elaborado codigos fiscales que significan un verdadero progresp en cuanto a sistematizaci6n y ordenamieiito del regimen tributario. el cual. multiples y variadas normas juridicas pertene-cientes a distintos sectores (al derecho constitucional. a traves del Ordenamiento Tributario del Reich. Entre ellos podemos citar a Chile desde 1961. parecerian negar la existencia del derecho tributario como sector singularizado del conocimiento juridico. En Alemama tuvo lugar la primera manifestacidn en este sen-tido. Esta situaci6n que se advierte en el orden nacional no existe. En Mejico. En Brasil rige desde el 25 de octubre de 1966 el Codigo Tributario Nacional. 4) Procedimientos administrativos. regulation de infracciones. incluyendo normas procesales que garanticen los derechos individuales y permitan la adecuada aplicaci6n de aquellos. — En el centro del derecho tributario esta la relaci6n juridica tributaria principal (obliga-ci6n tributaria sustancial) distinguible de las restantes relaciones juridicas por su objeto. de controversias. 3) Infracciones y sanciones. de conexiones internacionales. a Peru desde 1966. y que fue sancionado en 1919. 5) Contencioso-tributario. En las Sextas Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario se analiz6 el citado Modelo. Posteriormente. ordenamiento. Consta de 196 articulos distribuidos en cinco titulos: 1) Disposiciones preliminares. 2) las normas codificadas orientan al legislador para aco-modar sus mandatos a un sistema juridico permanente. como las que hemos mencionado precedentemente.). sin embargo. 16. en cambio. en 1963. penales y procesales. Consideraci6n muy especial merece el Modelo de C6digo Tributario para America Latina (M. que rigi6 hasta fines de 1966. 3) en defecto de normas particulares para cada grupo de impuestos. presentan en comun el hecho de estar referidas al tributo. que. Tales divisiones. y sobre la base del ordenamiento tributario aleman. a Uruguay desde 1975 y a Venezuela desde 1983. etc. este. que fue remi-tido a consideraci6n de las autoridades el 20 de julio de 1964. disposiciones sobre el ilicito tributario. administrative. con novedosas normas al respecto. tanto en el orden sustancial como en los aspectos procesal y administrativo.

Antonio: Principios de derecho tributario. AMOROS. que deben ser resueltas por orga-nos jurisdiccionales. a los pasos que debe seguir el fisco para ejecutar forzadamente su credito. ■COCTVERA. ya sea para evitar problemas de doble imposition. ATAUBA. 1963. El derecho penal tributario regula juridicamente lo concerniente a las infracciones fiscales y sus sanciones. Madrid. Parte general. San Pablo. Rafael: Derecho fiscal. cit. 1951. ANDREOZZI. 1968. — El problema del positivismo juridico. Buenos Aires. p. — Estudios e pareceres de direito tributdrio (2 volumenes). 1965. para aplicar o hacer aplicar sanciones. San Pablo. 462.. Estudia c6mo nace la obligaci6n de pagar tributos (mediante la configuration del hecho imponible) y como se extingue esa obligaci6n. 1967. Alfredo Augusto: Teoria geral do direito tributdrio. formas de colaboracion de los paises desarrollados a aquellos que estan en proceso de desarrollo. fuente y causa. t. Amilcar: El hecho generador de la obligacion tributaria. 111. 1969. pues su objetivo es establecer que suma de dinero concreta adeuda cada persona y como esa suma llega a ingresar en las areas estatales. BIBLIOCRAFlA DEL CAPlTULO VI AFTALI6N. Enno: La elaboracion autdnoma de los principios del derecho tributario. direito financeiro e 'tributario. Turin. cit. . 1941. ya sea en relaci6n a la existencia misma de la obligation tributaria. estudia las normas fundamentales que disciplinan el ejercicio de la potestad tributaria y que se encuentran en las cartas constitucionales de aquellos paises en que estas existen. Buenos Aires. Cuestiones. CARRETERO PEREZ.Pero la raz6n del estudio conjunto del derecho tributario en sentido lato obedece a la misma raz6n que a la aceptacion del estudio unitario del derecho financiero. San Pablo. ARAUJO FALCAO. 1973. ALESSI-STAMMATI: Instituciones de derecho tributario. Buenos Aires. Guillermo: Manual de derecho civil. Manuel: Derecho tributario argentino. 1951. 1978. cit. y otros: Introduccidn al derecho. El derecho tributario formal estudia todo lo concerniente a la ap!icaci6n de la norma material al caso concreto en sus diferentes aspectos: analiza especialmente la determination del tributo. en el Tratado de GEKLOFF-NEUMARK. El derecho internacional tributario estudia las normas que corresponde aplicar en los casos en que diversas soberanias entran en contacto. y a los procedimientos que el sujeto pasivo debe emplear para reclamar la devolution de las cantidades indebidamente pagadas al Estado. Norberto: Diritto e stato nel pensiero di Emanuele Kant. BORDA. por ejemplo. BLDMENSTEIN. Geraldo: Apontamentos de ciSncia das financas. Buenos Aires. — Hipdtese de incidencia tributdria. 1961. en "Estudios del Centro de Investigaciones de Derecho Financiero". BERLIN. que en el caso de ser administrativos (como los tribunales fiscales) deben dejar siempre margen para que sea el poder judicial quien diga la ultima palabra sobre lo debatido. Madrid. objeto. 1963. a su monto. asi como tambien las penalidades aplicables a los trasgresores. En cuanto al derecho constitucional tributario. BECKER. BOBBIO. CONSEJO FEDERAL DE INVEBSIONES: Politica fiscal en la Argentina. Buenos Aires. examina cuales son sus diferentes elementos: sujetos. coordinar metodos que eviten la evasion y organizar. maxime como cuando. cit. Buenos Aires. Benedetto: Principi di diritto tributario. BECKER. en el caso del derecho procesal tributario. sus regu-laciones van generalmente unidas a los ordenamientos tributarios generales y son aplicadas por organos jurisdiccionales tributarios. BIELSA. Ernst: El orden juridico de la economia de las finanzas. Enrique. I. en Revista dos Tribunals. Se trata de una autonomia didactica basada en objetos comunes y que se funda en razones practicas o tecnicas de oportunidad y utilidad. 1957. p. Veamos las mencionadas divisiones de la Parte general del [ derecho tributario. cit. todas estas. Tambien se ocupa de la delimitation y coordinacidn de potestades tributarias entre las distintas esferas de poder en los paises con regimen federal de gobierno (naci6n o ente central y provincias o Estados). Como no siempre el obligado actiia conforme a la ley. El derecho procesal tributario contiene las normas que regulan las controversias de todo tipo que se plantean entre el fisco y los sujetos pasivos. Adolfo: Derecho financiero. y lo que cada una de las secciones correspon-t dientes estudia concretamente: El derecho tributario material contiene las normas sustanciales relativas en general a la obligaci6n tributaria. asi como sus privilegios y garantias. corresponde el analisis de las normas aplicables en caso de violaciones a las disposiciones tributa-rias. Milan. Narciso: Derecho tributario. mediante la tributacion.

cit. publication del Consejo Federal de Inversiones. GIULIANI FONROUGE. Tulio: La imposition como politico. MAZZ. — La autonomia del derecho'financiero. 1. p. — Le particularisme du droit fiscal. en "R. cit. Lima. 1956. Albert: Diritto tributario. Miguel: Las contribuciones especiales. DE LA GARZA. Ernesto: Finanzas publicas mexicanas. cit. Peru. 1982. INGROSSO. Valenzuela (2» ed. 2. 1969. Mario: Istituzioni di diritto finanziario.L. ob. 1970. 1972. — Estudios de derecho fiscal. — El sistema del derecho tributario material argentino a traves de sus hechos imponibles. Madrid. San Pablo.1963. Giinter: Teoria general del impuesto. Jose Luis: Derecho tributario. MICHEU. 1956. cit. Lepra. TROTABAS.F. Nipoles. KELSEN. Carlos M. cit. Madrid. Jose Juan: Curso de derecho financiero espanol. Jose: Iniciacao ao direito financeiro. _ J concetti fondarnentali di diritto tributario. cit. 1966-IV. Juan Carlos: Primeras Jomadas Latinoatnericanas de Derecho Tributario. cit. en t. TALLEDO. cit. — Instituciones de derecho tributario. — Sobre el fondo real de la persona juridica. realismo socioldgico y jusnaturalismo. DE JUANO. en t. Economia y Finanzas. ROSEMBCJ. HENSEL. FLORES ZAVALA. GARCIA MAYNEZ. Tucuman. 1956. .". de Hacienda y derecho. Gustavo: Diritto finanziario. FERREIRO LAPATZA. eit. VAUJES COSTA. Instituto de Estudios Fiscales. t. Paris. POSADAS BELCBANO: Derecho tributario. Lima. 1928. Paris. Emilio: he basi teoriche del principio della capacitd contributiva. Coimbra. cit. Turin. Polo Pedro: Derecho financiero y tributario peruana. TORRE. Edit. Louis: Essai stir le droit fiscal. A. Sergio: Derecho financiero mexicano. Giuffre. 1937. Mejico. PEREZ DE AYALA. p. 1972.". DE BARROS CARVALHO. Eduardo: Positivismo juridico. GIANNDJI.: Elementi di diritto finanziario. Madrid. 1968. vol. 1938. JARACH. Francisco: Derecho tributario argentino. en Primeras Jornadas de Derecho Tributario. derecho financiero y derecho tributario.). SOARES MARTINEZ. — Tenuis de derecho tributario. Gabriel: La teoria autondmica del derecho tributario. Dino: Curso superior de derecho tributario. Fernando: Hacienda publico. p. Buenos Aires. Pedro: Manual de direito fiscal. Horacio: Estudios financieros. p. Gian Antonio: Corso di diritto tributario. cit. Almedina. — ProfUi critici in tetna di potesta aVimposizione. — Lecciones de derecho financiero. Addy: Cur$o de derecho financiero y finanzas.A. Paulo: A estrutura Idgica da norma juridica tributdria. SAINZ DE BUJANDA. MYRBACH RHEINFELD: Precis de droit financier. — Las fracciones en el derecho tributario. 1979. MARTINEZ. 1973. Buenos Aires. 155. 1981. Sotrro MAJOR BORGES. Seccion Publicaciones Universidad Com-plutense. 1983. Hans: Teoria general del derecho y del Estado. GIARDINA. D. Buenos Aires. Abelardo: Introduccion al derecho. Ramon: Curso de derecho tributario. en "J. XXX. TESORO. ob. cit.S. 937. Manuel: Curso de finanzas y derecho tributario. Abeledo-Perrot. 1967. Paris. cit. 1973. FLORES. en "La Information". 47. Juan Carlos: Proyecciones de la teoria autondmica del derecho tributario en Uruguay.: Derecho financiero. Madrid. POCUESE. 1956. Edit. Milan. t. GARCIA BELSUNCE. infor-me en Primeras Jomadas Latinoamericanas de Derecho Tributario. 1975. en t. cit. 1984. CORTES DOMINGUEZ. cit. Milan. 1986. LLAMAS LABELLA. Fundacion de Culture Universitaria.'*. Bari. Marias: Ordenamiento tributario espanol. GIAMPIETRO BORRAS. SCHMOLDERS. cit. 2. 1910. Edit. Edit. Montevideo. cit. — RSgimen federal de unificacion y distribution de impuestos. PEIRANO FACTO. Cesar: Manual del Cddigo Tributario. cit. — Finances publiques. — La codificacidn fiscal. cit. Turin. Mejico. 1947-11-44. en "JA. 1. 3. Edic. Giorgio: Principi di diritto tributario. cit. 1962. — El hecho imponible.

y como afirma Giannini. ya que ninguno tiene validez universal. es la eterna lucha por la justicia como suprema aspiration del derecho. cualquiera que sea la corriente doctrinal en que se inspi-ren los principios rectores de interpretacidn de leyes tributarias. con el que se tiene en el uso comun.. Los especialistas de la materia tributaria coinciden en senalar que este metodo usado en forma exclusiva es insuficiente. La disposition precedente es tambien aplicable a las exenciones". (ver Aftali6n.: La teoria del organo en el impuesto a las ganancias. Para ello.das en la ley. significa aplicar rigidamente las ideas racionalistas: si el derecho se resume en la ley. a todas las normas juridicas. Mejico. las ya vistas peculiaridades del derecho tributario merecen algun especial analisis en cuanto a interpretation. I. VALLADO BERRON. — Interpretar una ley es descubrir su sentido y alcance. y tiene que adecuar ese pensamiento a la realidad circundante. En concordancia con este criterio. Introduccidn. debe coordi-nar la norma con todo el sistema juridico. p. — Se limita este metodo a declarar el alcance manifiesto e indubitable que surge de las palabras emplea. Quiere saber cual es el espiritu de la norma o su ratio legis. Pero sucede que a veces las palabras utilizadas no se ajustan. 1982.. porque el legislador no es siempre un tecnico en derecho tributario y. etc. METODO LOGIOO. Claro esta que lo afirmado no puede Uevar a la err6nea tesis de que para interpre-tar el derecho tributario debe recurrirse a los criterios de la ciencia de las finanzas (posici6n de Buhler). por tanto. 2. INTERPBETACION. en "Factor". Funda-cion de Cultura Universitaria. Amalio Fernandez.. desde el punto de vista de la interpretaci6n. Edit.A. 1956-III-296). pero cada uno de ellos ofrece elementos de interes partial (t. es lo cierto que este com-plejo y delicado trabajo de interpretaci6n. VIIXEGAS. sin restringir ni ampliar su alcance. 1985. Por ello Montesquieu decia que los jueces eran s61o la boca que pronunciaba las palabras de la ley. es quiza la parte mas dificultosa en la tarea del interprete (ver "J. Filos6ficamente. Cordoba. Los fines de este metodo consisten en asegurar los derechos de los particulares y respetar la seguridad juridica. n"> 244. asi como contemplar la calidad economica que se ha querido reglar y la finalidad per-seguida. en el significado que se quiso darles. Montevideo. De esto se despreride que el interprete puede y debe utilizar todos los metodos a su alcance: debe examinar la letra de la ley.— El derecho tributario como rama juridica autdnoma y sus relaciones con la teoria general del derecho y las demos ramas juridicas. en rev. se ha preconizado la utilizaci6n de metodos diversos. cuya selecci6n se debe a su idoneidad abstracta para revelar "capacidad contributiva". p. Sin embargo. debe llevarse a cabo con los criterios propios de la 16gica juridica (Principios. Dice al respecto Giuliani Fonrouge que la continua busqueda de metodos de interpretation mas flexibles. Nunca se ha podido elegir un solo metodo como correcto repudiando a los demas. de sinonimia. Los terminos legales son analizados mediante el estudio gramatical. Haremos un ligero arialisis de los principales metodos de inter-pretaci6n dentro del campo de la ciencia juridica. y cualesquiera que sean los medios utilizados en los casos particulares para penetrar el pensamiento legislativo. CAPITUIX) VII INTERPRETACI6N Y APLICACION DE LA LEY TRIBUTARIA 1. 1972. el art. etimol6gico. 5 del Modelo de Codigo Tributario para America Latina dice que "las normas tribu-tarias se interpretaran con arreglo a todos los metodos admitidos en derecho. En la respectiva exposition de motivos se explica que esta disposici6n responde al principio admitido en nuestra epoca de que las leyes tributarias son normales y equiparables.". p. . Jorge: Aportes para una reforma constitucional argentina. Fausto: Teoria general del derecho. los hechos elegidos como imponibles son hechos de sustancia economica (ver su < cap. METODO LITERAL.. — Este sistema interpretativo quiere llegar a resolver el interrogante de que quiso decir la ley. VI. Edit. 11). n1? 3. Determinar en tales casos "el sentido y alcance" de las palabras que utiliz6 la ley. Al interprete corresponde deter-minar que quiso decir la norma y en que caso es aplicable. Al contrario. 1970. "Poder Politico". — Estudios de derecho tributario latinoamericano. NOCION GENEHAL. y segun Griziotti puede Uevar a conclusiones erroneas. necesita analizar cual ha sido la intention del legislador. nov. En efecto. 464).. pudiendose Uegar a resultados restrictivos o extensivos de los terminos contenidos en aquellas. Hector B. 3. puede suceder que la terminologia empleada no sea la adecuada a la reali-dad que se quiso legislar. Montevideo. la ley . VANOSSI. Segun Savigny.75). punto 6).. conocer la ley es conocer el derecho.

etc. su significado economico y el desarrollo de las circunstancias".. METODO HISTORICO. 3) los hechos tal como han sucedido realmente. por lo tanto. y no se puede interpretar las clausulas impositivas segiin el pensamiento del legislador cuando la ciencia tributaria esta en cons-tante evoluci6n. 2) la signification economica de ella. modificar la integraci6n del hecho imponible. las opiniones doctrinales. En materia tributaria. el legislador tiene en cuenta |a forma en que objetivamente esa riqueza se exterioriza (mi adqui-jicion de una mansion fastuosa sera un hecho exteriorizante. Este metodo identifica la voluntad de la ley con la voluntad del legislador. inspirado en Jarach. que "en el fondo no hace sino paralizar la vida". — El problema que se plantea esta corriente es el de enfrentar una nueva necesidad de la vida social con reglas juridicas nacidas con anterioridad a las condiciones socia.forma parte de un conjunto armonico. ademas. La Corte Suprema national jUi establecido.les econ6micas. — a) Ori-gen. la discusion en comi. Vale decir que segiin este metodo. Francia. Se utilizan. 295-755). Este metodo surge como reaccion contra los metodos tradicio-nales. en efecto.. debe investigarse —segiin los propugnadores de este metodo— cual hubiera sido la voluntad del legislador y que solution habria dado (ver Aftalion. como instrumento de interpretaci6n el mensaje del poder ejecutivo que eleva la ley al congreso. Fue una reaccion ante la situation hasta entonces imperante: los tribunales fiscales se veian impedidos de aplicar en la forma correspondiente los gravamenes. Autores como Recasens Siches. Se dice que la fiscalidad se caracteriza por su movi-lidad.siones por parte del poder legislative. Siendo ello asi.683. y en el nuestro comenzo a tener vigencia legal con las modi-ficaciones que en 1947 se efectuaron a la ley 11. sino relacionada con las disposiciones que fonnan toda la legislation de un pais.. El interprete. Saleilles confiere a los textos vida propia e independiente de la voluntad del legislador. y al cual siguieron en sus lineamientos principales los restantes codigos tributarios provinciales. los articulos de la epoca aparecidos en la prensa. entre otros paises. La interpretacion 16gica puede ser extensiva si se da a la norma un sentido mas amplio del que surge de sus palabras. No se puede. Radbruch y otros. ya que la base de la imposici6n estaba prefijada por elementos de derecho civil. El tributo. Partiendo de esta idea. por ejemplo. pro-pugnan este metodo y atacan el historico. Geny. pero debe adaptarse a las nuevas exigencias determinadas por la evolucion social". Para efectuar esa apreciaci6n. Bajo la inspiration de Enno Becker se incluy6 la formula del art. Ante la nueva realidad. 6. 5. 280-18. El criterio de interpretation surge. ya que conocer la ley no es otra cosa que conocer la intenci6n de quien la diet6. Tuvo acogida en Alemania. INTEBPBETACION SEGUN LA REALIDAD ECONOMICA. como la combination de los tres factores citados: 1) el fin u objeto de la ley. este sistema es objeto de critica en materia fiscal. el principio de legalidad es una valla para este metodo. por ejemplo. La interpretation segun la realidad economica se basa en que el criterio para distribuir la carga tributaria surge de una valoracion politica de la capacidad contributiva que el legislador efectuo teniendo en cuenta precisamente la realidad econdmica. METODO EVOLUTTVO. La ley se desliga del legislador. 4. Italia y Suiza. debe actuar en concordancia con los principios constitucionales. Se entiende en este caso que el legislador ha querido decir mas de lo que dice la ley. Sin embargo. que las normas tributarias deben ser entendidas computando la totalidad de los pre-ceptos que las integran. la interpretaci6n no se limita a las palabras de la ley ni al pensamiento del legislador. — Sus sostenedores dicen que la tarea del interprete es desentrafiar el pensamiento del legislador. y por ello la interpretacion de . mediante reiterada jurisprudencia. los correspondientes debates parlamentarios. 259-391. por via de una interpretation evolutiva de la ley. por ejemplo. de capacidad Contributiva). de potencialidad econ6mica y. asi como con el C6digo Fiscal de Buenos Aires (1948). por lo cual no puede ser analizada en si misma. recurricndo a esa misma realidad econdmica que jp quiso aprehender en el momento genesico del tribute • . puede ser tambien restrictivu cuando se da a la norma un sentido menos amplio del que fluye de sus propios terminos. politicas y ericas que determinan la nueva necesidad. entendiendose que el legislador dijo mas de lo que en realidad quiso decir. p. b) Fundamento. 4 del Ordenamiento: "En la interpretaci6n de las leyes tributarias debe tenerse en cuenta su finalidad. se funda en la capacidad contributiva. Decia Saleilles que "la ley es base y fuente de todo sistema juridico. Introduction. y es el interprete quien la revive dandole un sentido y alcance que muchas veces no fue previsto por el mismo legislador. Para ello se debe valer de todas las circunstancias que rodearon el momento de sancion de la ley (ocatio legis). en forma tal que el prop6sito de la ley se cumpla conforme a una razonable interpretaci6n ("Fallos". entonces. El enfoque economico en la interpretation de las leyes imposi-tivas aparecio por primera vez en Alemania en 1919 con el "Ordenamiento Tributario del Reich". y fcta es una apreciacion politico-social de la riqueza del contribu-%ente. s61o se lograra descubrir el verdadero "sentido y '^Jcance" de la ley. 479). de la cual se desligan una vez promulgados.

Consultese con provecho: Alessi. p.. 8: "Cuando la norma relativa al hecho generador se refiera a situaciones definidas por otras ramas juridicas. La intenci6n juridica. aplicar la legislacion fiscal segun la realidad de los hechos econ6micos. tif Por su parte. la intencidn empirica.) mediante la cual sientan sus derechos mas protegidos. 65. Es que cuando en general se realiza un acto juridico o una negociaci6n.. Pero lo dicho no debe llevar a confundir las cosas.■. Veamos como funciona la interpretacion segun la realidad economical cuando los hechos imponibles se vincu-lan con actos juridicos de caracter negocial o negocios juridicos. en el art. situaciones o relaciones que efectiva-mente realicen. Cuando las formas juridicas sean manifiestamente inapropiadas a la realidad de los hechos gravados.normas que establezcan obligaciones tributarias y definan hechos imponibles. . La intencidn juridica es aquella que se dirige a alcanzar.. el tratamiento juridico a que quieren someter sus operaciones. en cambio. En derecho no esta prohibido que las partes elijan. El pro-cedimiento en estudio no es un "metodo economico" de interpreta-ci6n con el sentido de que las reglas interpretativas dimanen de la economia. determinados efectos juridicos. Por ejemplo.. o mediante la cual les sea mas facil exigir el cumplimiento a la otra. existen circunstancias originadas en la voluntad creadora de los propios particulares. las partes adoptaran la forma (aparceria. o mediante la cual paguen menos tributos. Principi. Para ello. La tarea de interpretaci6n de normas juridicas es siempre tarea juridica.. Es aqui donde entra en funcionamiento la interpretaci6n segun la realidad econ6mica. expresa: "Para determinar la verdadera naturaleza de los hechos imponibles se atendera a los actos o situaciones efectivamente realizados. forzosamente debera tener en cuenta esos elementos objetivos de la riqueza que son econ6micos. puede distinguirse la intention empirica (intentio facti) y la intencidn juridica (intentio juris). 7. art. Barbosa Nogueira. Analogas disposiciones tienen los c6digos tributarios provincia-les (C6digo Tributario de OSrdoba.. es aquella que se encamina a que el acto pro-duzca determinados efectos juridicos deseados. sociedad. El derecho tributario se interesa de la ope-raci6n econ6mica que hacen las partes. y las obras y trabajos del profesor Dino Jarach. Este ultimo ordenamiento. c) Funcionamiento. Las formas juridicas adoptadas por los contribuyentes no obligan al interprete. p. Muchas veces existe la posibilidad de elegir diferentes operaciones juridicas para alcanzar fines eco-n6micos sustancialmente identicos. -.. Institu-ciones. art. mientras que el codigo de C6rdoba agrega en forma categ6-rica: "La eleccidn por los contribuyentes de formas o estructuras juridicas manifiestamente inadecuadas es irrelevante a los fines de la aplicacidn del tributo"). prescindiendo de las formas o estructuras juridicamente inadecuadas. 124. 12. Hensel. |Q remitirse ni apartarse expresamente de ellas. La ley 11. cuando de la ley tributaria surja que el hecho generador fue definido atendiendo a la realidad y no a la forma juridica. para lo cual se encuadra ese acto o negocio dentro de un determinado molde o figura del derecho. 10. dentro de ciertos limites (demarcados por el orden publico. p. Esta ciencia no se ocupa de desentranar el significado de la ley y no puede contener reglas o principios sobre el punto. la ley tributaria se aplicara prescindiendo de tales formas". Diritto. sin reconocer eficacia creadora de efectos juridicos tributarios a la voluntad individual si las partes han distorsionado la realidad de la operaci6n mediante una forma juridica inapropiada que se busca al solo efecto de defraudar al fisco.. p. El tema de la "interpretation economica" ha sido muy tratado (y contro-vertido) por la doctrina. me-diante el acto o negocio. y ello se traduzca en una disminuci6n de la cuantia de las obligaciones. los jueces tienen enton-ces la herramienta necesaria para apartarse del formalismo conceptual en los casos de evasiones fraudulentas y prescindiendo de las formas o apariencias juridicas engafiosas.683 establece. etc. sin necesidad de demos-trar la nulidad del acto juridico aparente o su simulation. La intencidn empirica es aquella que se encamina a obtener el resultado econ6mico para cuyo fin el acto se realiza. La interpreta-gdo. persigan o establezcan los contribuyentes. 42. que se tendran en cuenta los actos. quien podra atribuir las situaciones y actos ocurridos una significaci6n acorde con los hechos. 12. una realidad econo-mica consistente en la explotacion de un campo a porcentaje puede asumir la forma juridica de una aparceria rural o la de una sociedad.. Mediante la aplicacion de este criterio. C6digo Fiscal de Buenos Aires. El orden.. ejemplo: plazo de las locaciones). el resultado econ6mico buscado es que el aparcero explote el campo del dador con distribuci6n pro-porcional de utilidades o productos de la explotaci6n. Tesoro. 4.. el interprete puede lilgnarle el significado que mas se adapte a la realidad considerada por la ley al crear el tributo. con prescindencia de las formas o de los contratos del derecho privado en que se exteriorizan. Blumenstein. el Modelo de Codigo Tributario para America latina dice en su art. p. En el ejemplo serialado (explotaci6n de un campo a porcentaje). d) Legislacion.

el procedimiento solo tiene aplicacion en aquellos tributos cuyo hecho imponible haya sido definido atendiendo a la realidad econ6mica (por ejemplo. que guiaran la interpretaci6n que se efectuara segiin los metodos precedentemente indicados. los impuestos de sellos que gravan la "instrumentacidn". pero con similar significado. el impuesto a las ganancias). prescindiendo del contenido de los actos com-prendidos en el instrumento). sin necesidad de demostrar la nulidad de los actos o accionar por via de simulaci6n. por lo cual requiere un cuidadoso manejo para que manos inexpertas o con designios preconcebidos no conviertan la utilization del meto-do en abusive e) Limites de aplicacion. — Utilizar la analogia significa aplicar a un caso concrete no previsto por la ley. p. sostiene que debe rechazarse las antiguas teorias de que las normas tributarias debian interpretarse en caso de duda en contra del fisco. 1970. /) Jurisprudencia. Por ultimo y para que la utilizaci6n de la interpretaci6n segiin la realidad econ6mica sea realmente de estricta justicia. p.: en el caso "Perco". 1. la jurisprudencia se aparto de las apariencias y determino la obligaci6n fiscal segiin la realidad ocultada. .La interpretaci6n que se basa en la realidad econ6mica es aceptada legislativamente en casi todos los paises y proporciona a los interpretes un medio adecuado para la aplicacion de las normas fiscales cuando se pretende soslayarlas mediante fraude. sino que es un instrumento legal que faculta a investigar los hechos reales (es decir.. de Bs. Ello no significa que no encierre ciertos peligros para la seguridad juridica. Teo-ria. LA ANALOGIA. documentan el pago de remuneraciones a dependientes como si fuesen honorarios de no dependientes. como alguna vez ha hecho la jurisprudencia (p. Con respecto a cstas modalidades interpretativas es atvrUilu In Mni6n de Giuliani Fonrouge. Del Busto Quifiones. pero sus abusos o excesos llevan al fiscalismo exagerado. En estos casos. 94 y 95). El hecho imponible.ej. pero no la tiene en los tributos cuyo hecho generador se definio atendiendo a la forma juridica (por ejemplo. En concordancia con esta opinion. 3) su uso esta justificado en derecho tributario. de que solo eran admisibles algunos metodos de interpretation y de que esta debe ser estricta o restrictiva. Sostiene que no se debe actuar con ifeconceptos en favor o en contra del individuo o del Estado. En estos casos en que el legislador hace expresa renuncia a atenerse al principio de la realidad econo-mica. resolu-ci6n de la S. Por ejemplo. La (inica finalidad del interprete debe ser la de obtener el "sentido de testicia" para que la norma pueda cumplir la funcion que le corres-Ifonde en las diversas situaciones de la vida (t. y si aun subsis-tieren dudas. g) Conclusion. o disimulan un arrendamiento mediante un contrato de sociedad. n<? 3471). Debe tambien tenerse en cuenta que como bien hace rtotkr el Modelo de C6digo Tributario para America Latina. publicada en "El Derecho". porque facilita la lucha contra la evasidn fraudulenta por abuso en las formas juridicas. a los principios generates del derecho. 8. El preconcepto denominado "in dubio contra fiscum" sostiene que debe partirse de la base de que cualquier duda debe favorecer al contribuyente. y en otros similares. El art. no parece correcto aferrarse a dicho principio. debe apli-carse aunque saiga perjudicado el propio fisco (conf. en su exposition de motivos (art. As. etc. se acudira a los principios de leyes analogas.. por la legislation positiva argentina y de muchos paises. aquellos que encubren una donaci6n bajo el aspecto de una com-praventa. 2) no tiene la entidad de "metodo interpretativo" tal como a estos entiende la ciencia juridica. p. consignamos nuestra opinion en el sentido de que: 1) el criterio de interpretation de las normas juridicas tributarias segun la realidad economica ha sido acogido en formulas diversas. o entregan utilidades de capital con la apariencia de retribution de servicios (ver un interesante caso de estas carac-teristicas en revista "Impuestos". En cambio. La jurisprudencia nacional ha utilizado esta modalidad interpretativa en casos en que los contribuyentes exte-riorizaron dolosamente su proposito efectivo (voluntad empirica) con apariencias formales distintas de las apropiadas. ps.C. 599). 127). por cuanto la ley tributaria es restrictiva del derecho de propiedad. 55). el Modelo de C6digo Tribu-tario para America Latina. Con este ultimo criterio se pretende apuntalar los intereses del fisco. Jarach.. — Existen dos modalida-des con las cuales el interprete puede encarar la interpretation de la ley. Como estas prescripciones rigen en derecho privado. 7. la busqueda de la intentio facti de las partes) (conf. Estas modalidades vienen a ser preconceptos de favorecimientos al fisco o al particular. una norma que rija un caso semejante. 16 del Codigo Civil argentino dispone que si una cuestion no se la puede resolver por las palabras o el espiritu de la ley. MODALIDADES DE iNTEBPRETAdON. Para finalizar el tratamiento de tan delicado asunto. se suscitan dudas respecto de su aplicabilidad en materia tributaria. 5). el preconcepto opuesto ("in dubio pro fiscum") sostiene que cualquier duda debe favorecer al Estado.

Esta norma es incompleta. y de ahi la mencionada critica. la principal de las cuales es. VI. 6 del Modelo. asi como en lo referente a exenciones. la remision que el art. Si tal menci6n se omite. 2 del C6digo Civil. se rigen por dicha legislaci6n que fue la tenida en cuenta al planear y realizar esos actos. 16gicamente. Fuera de estas limitaciones. Garcia Belsunce senala al respecto: "Compartimos el concepto de que la reforma al art. porque lo mismo es decir que no se pueden alterar derechos adquiridos o que deben respetarse los derechos amparados por garantias constitucionales.Debe aclararse. 3 hace a "los derechos amparados por garantias constitucionales" no puede significar otra cosa que derechos adquiridos por oposicion a meras expectativas. 6: "La analogia es procedimiento admisible para colmar los vacios legales. punto 11). que la analogia no es una forma de interpretar la ley. 64). p. seran obligatorias despues de los ocho dias siguientes al de su publication oficial... . como Ingrosso. En materia tributaria. acepta la analogia con ciertas restricciones. En efecto. APLICACION DE LA LEY TRTBUTARIA EN EL TTEMPO. segiin el cual las leyes se aplicaran desde su vigencia a las consecuencias de las relaciones juridicas existentes. — La determinaci6n del momento a partir del cual son obligatorias las normas tributarias no ofrece. Por su parte. donde son frecuentes los vacios legales y la obligada remisidn a principios contenidos en leyes analogas. Otros autores. coincidimos en que la analogia no es aplicable on el derecho tributario material o sustantivo en cuanto a los ele-mentos estructurantes del tributo (hecho imponible. salvo disposition en contrario. que la analogia tiende a suplir la laguna legislativa.. Gianninx dice que no pueden ser objeto de interpretaci6n anal6gica las normas que determinan los hechos imponibles. y que si bien tiene una raiz logica. prohibicion esta que estimamos necesaria. En definitiva. 9. Hay algunas discusiones doctrinales con respecto a la analogia en materia tributaria. sino que pone de manifiesto una norma contenida indirectamente en la ley. ya que se omite prohibir la analogia en todo lo relativo al ilicito tributario. Esta redacci6n significa la admisi6n de la reoria de los derechos adquiridos. pero que si puede admitirse en derecho tributario formal y derecho tributario procesal (La interpretacidn. sean o no de orden publico. sujetos pasivos y elementos cuantitativos de graduaci6n). Tampoco es admisible en derecho penal tributario. Nada dice de esto el art. pero en virtud de ella no pueden crearse tributos ni exenciones". Este ultimo parrafo significa el reconocimiento de que en ciertos casos el legis-lador puede asignar retroactividad a algunas leyes. p. La 'forma de asegurar la certeza jundica consiste en que los sujetos del derecho sepan que sus actos cumplidos durante la vigencia de ana ley. Jarach ha criticado la dispo-sici6n del Modelo por cuanto por via de analogia no puede designarse sujetos pasivos ni atribuirles obligaciones que la ley no les atribuye. la aceptan. La mayoria de la doctrina. se contrata un alquikr por $os afios en 1984. t. se pronuncian en contra de la aplicaci6n anal6gica. Horacio Garcia Belsuncc afirma que no puede admitirse la analogia en derecho tributario sustantivo ni en derecho penal tributario. es de aplicacion el art. es aplicable el art. dado que mediante analogia no pueden crearse infracciones tribu-tarias ni penalidades de ningiin tipo. mayor problema porque usualmente cada ley expresa la fecha de su entrada en vigencia.. no hay inconvenientes en la utilization de la analogia. y solo puede admitirse en el caso de que el legislador lo consienta expresamente para determinado impuesto. no puede confundirse con el metodo logico. sino de integrarla. que mediante la analogia no es posible crear tributos. 1. El problema de la retroactividad de las leyes surge con respecto a las relaciones juridicas que nacieron durante la vigencia de una ley y cuyos efectos se prolongan durante la vigencia de una nueva J|fey que modifica la anterior (por ej. Agrega esta disposici6n que las leyes no tienen efecto retroactivo. 3 limita esta posibilidad legislativa al estipular que esa retroactividad en ningun caso podra afectar derechos amparados por garantias constitucionales. pero seguida-rnente el mismo art.. en primer lugar. p. El principio general que debe regir estas situaciones es que Jas leyes deben regir para el futuro y no retrotraerse al pasado. en principio. 3 del Codigo Civil. y atento al principio de unidad del orden juridico (ver cap. en virtud del cual si las leyes no expresan tiempo. mientras que en la analogia no existe tal norma y se pretende suplir la laguna con disposiciones que rijan situaciones semejantes. pero no se opone a la analogia en otros supuestos (Instituciones. 32). Ciertos autores.ile son aplicables al contrato modificacioncs lega--J& de 1985?). con acierto. sobre todo en materia de derecho tributario formal y derecho tributario procesal. 125) que como norma general la interpretaci6n analogica debe quedar ex-cluida. El Modelo de C6digo Tributario para America Latina establece en su art. en raz6n de que el derecho adquirido no es sino el respeto a la inviolabilidad del derecho de propiedad . Bielsa y Andreozzi.. sin embargo. Sostiene el autor italiano Berliri (Principios.. 3 no ha introducido ninguna variante en cuanto a la limitaci6n a la irretroactividad de las leyes. En este siempre existe una norma referida a un caso concreto. LA BETRO-AcnvrDAD FISCAL. como Berliri. Sostienen que su aplicacion no significa la creation de una nueva norma juridica. Por ello se ha sostenido.

la Corte Suprema nacional. punto IS. ninguna legislacj6n posterior a la producci6n de ese hecho puede ser utilizada para modificar la obligacion surgida (p. Curso. Derecho.. XXXV. como en el caso de que el Estado mediante la intervenci6n de sus funcionarios hubiere acepta-do el pago de una obligaci6n fiscal otorgando el correspondiente tecibo (ver "Fallos".ej. trato de |pemperar los efectos perjudiciales que esta posici6n podia tener ID relaci6n a los derechos adquiridos de los particulares. ej. En este caso. B58). en "D.. p. que segun nuestra jurisprudencia nacional. 180-16. t. fallo del 24/11/81. t. 106. 161-270.\. Sin embargo. Respecto de este aserto.i... Quiere decir. De tal manera. La irre-troactividad s61o funciona si el contribuyente fealizo un pago acep-tado por el fisco o si fue objeto de dispensas o rebajas fiscales por tiempo determinado (caso "Moiso". Retroactividad de las leyes tributarias: casos vnconstitucionales. pero siempre y cuando no altere los derechos que ya adquiri6 (de que ese incremento no se lleve a los ejercicios pasados)... 225-703. Es especialmente valedero el argumento de que el principio de legalidad no se agcrta con el concepto de que no puede haber impuesto sin ley. 227-72. encontramos valido como principio general que nadie tiene derecho al mantenimiento de cierto regimen a perpetuidad (si. el impuesto a las ganancias que grava los ingresos que se van produciendo a lo largo del periodo). 17 de la Constituci6n nacional. por ej. 224-935. Trasladada la teoria al ambito especificamente tributario. ya que no puede negarse. ver cap. ganar un premio en el Prode). Dijo ©ntonces la Corte que en materia tributaria existe un derecho patri-monial garantizado por la Constitucion. n9 3... Compendio de derecho publico. 83.. Araujo Falcao. cuando media un contrato 6 una conversion especial en virtud de la cual ese derecho esta jncorporado al patrimonio del deudor.. 218-596.. p. p. IX. ya que dada la instantaneidad. 210611. Jarach ilustra . pero no tiene lugar en relation a cuestiones de derecho publico.". p.. si hay acuerdo en que la determination tributaria tiene caracter declarativo. IX. Analizando la cuesti6n desde el punto de vista jurisprudencial.. punto 15D). 1952. el legislador tiene por acaecido el hecho imponible en el ultimo instante del periodo dentro del cual se computan los ingresos. el pago de un tributo surte pleno efecto extintivo que no permite revivir la obligation. 862. 40. cabe decir que la Corte Suprema nacional y otros tribunales han reconocido que la prohibition de retroactividad s61o tiene lugar en lo que respecta a situaciones de derecho privado. 37. punto 13 B5). El hecho. Es decir que segun la posicion que nuestro mas alto tribunal sostuvo en numerosos casos... cit. enten-demos que el acaecimiento del hecho imponible genera un derecho adquirido en el contribuyente: el derecho de quedar sometido al rtgitnen fiscal imperante al momento en que se tuvo por realizado o acaecido ese hecho imponible (sobre acaecimiento del h. EI pago libera al contribuyente y Ie otorga un derecho adquirido imposible de ser modificado por una ley posterior. la ley tributaria no puede ser aplicable retroactivamente cuando media un pago de por medio. Por otra parte. Sainz de Bujanda.. t. Retroactividad.. y punto 15 D). Hacienda. la alteration es valida y no retro-activa. 1.. puesto que el hecho imponible no se tuvo aun por realizado. X. al tiempo de admitir *|§ue las leyes tributarias pueden tener efecto retroactivo. y en este caso la aplication de la ley tributaria no presenta problemas. como son las tributarias.. 17 de la Constituci6n nacional (aut.. no tiene derecho a que este no se incremente en el future). 4. siendo este acaecimiento el que marca la ley aplicable (ver idem. punto 3 A. ello signifies que ese hecho imponible es la resultante de un conjunto de actos juridicos o economicos que se desarrollan en un periodo temporal (p. en razon de originar una relacion de naturaleza contractual entre fisco y contribuyente que determina el surgimiento de un derecho patrimonial garantizado por el art. hay cointidencia doctrinaria general (ver.. ello es porque esta nace al producirse el hecho imponible (ver cap. p. en "Derecho Fiscal". 1980. p. 923). el hecho imponible puede ser "de verification ins-tantdnea" (por ej.ej. 213-34. Bielsa. p. 1. y tal como explicamos mas adelante (ver cap. punto 3). 3. sino tambien de que la ley debe ser preexistente.F.. t.. 107).). la Corte preciso su posicion sostenien-do que nadie tiene derecho adquirido a la inalterabilidad de los gravamenes y de que no cabe reconocer la existencia de un derecho adquirido por el mero acaecimiento del hecho imponible. etc. salvo que mediare ocultaci6n o dolo por parte del contribuyente. Analizando este fallo. no seria admisible que una norma posterior a la fecha de obtencion del premio elevara la alicuote)Si el hecho imponible es de "verification periodica". 269-261. unica forma mediante la cual el particular puede conocer de antemano tanto su obligaci6n de tributar como los ele-mentos de medicion de dicha obligacion (ver cap. 3* ed. alguien inicia su actividad sometida a cierto tributo. 209-213. ed. t. que el hecho imponible acaecido genera un derecho adquirido. Ahora bien. Garcia Belsunce. VI. a la luz del mas elemental sentido comiin. La segunda afirmaci6n jurisprudencial es reprochable. XXXII. entonces. Giuliani Fonrouge. y no constitutive de la obligacion. Jarach. En un caso mas reciente. si se produce una modificaci6n legislativa durante el curso del ejercicio.que consagra el art. p.

San Pablo. 21. La tesis del pago como limite a la retroactividad es furidica-mente objetable y tiene alcances muy relativos. en Memoria de las X Jomadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. El art.. 507. p. en "La In-formaci6n". el Estado grave a sus nacionales..604. y otros: Introduction al derecho. y 22. ATALIBA. BIBLIOGRAFlA DEL CAPfTULO VII AFTAUON. Parece haberse olvidado que el principio general del derecho es que las leyes rijan para el futuro. que en definitiva ha trastrocado las cosas aprobando la retroactividad de las leyes impositivas. Dos tenuis de interns fiscal.. Geraldo: O principio da irretroactividade das leis em materia tributdria. — Conforme al principio de soberania.. 103/104).. Y no puede ser que el poder publico. siendo que deberia ser exac-tamente a la inversa. O sea que el contribuyente no obtiene la "aceptaci6n" de un pago con efecto liberatorio. cit. 866). cit. ley 11. 10. Semejantes engendros legislatives demuestran los peligros de la doctrina de la Corte. AXESSI-STAMMATI: Instituciones de derecho tributario. BECKER. XLVI. habria dejado de realizarla. que. Ruy: Da interpretacao e da aplicacao das leis tributdrias. Amilcar: El hecho generador de la obligation Mbutaria. que impuso un adicional de emergencia al impuesto a las ganancias (ver Garcia Belsunce. es posible que. AMOROS. tal vez. Un tipico ejemplo de esto es el impuesto sobre los activos financieros sancionado mediante ley 22. es inadmisible que siempre exista la posibilidad de la aplicaci6n retroactiva de nue-vas leyes respecto a quienes no hubieran pagado con anterioridad. Curso. este principio puede ser modificado o atempe-rado mediante convenios tendientes a evitar la doble imposition. por una decisi6n posterior de cualquier tiempo. ps. ARAOJO FALCAO. y en sentido inverso puede suceder que en virtud del principio de soberania. Narciso: Derecho tributario. Casos similares se dan con las leyes 22. cit. pero si una vez realizado el acto de la ganancia llega el poder publico y me establece un impuesto que absorbe una parte importante que ya no hace remuneradora mi actividad. 11 del Modelo de Codigo Tributario para America Latina dispone lo siguiente: "Las normas tributarias tienen vigencia en el ambito espacial sometido a la potestad del 6rgano competente para crearlas". 329. Como si esto fuera poco. cit. ANDRBOZZI. que grav6 los intereses y ajustes de los depositos a plazo fijo. Aparte de esto. Esto es directamente atentatorio al derecho de propiedad porque priva retroactivamente a los particulares de una porci6n de utilidad legitirnamente obtenida o de un capital legal-mente poseido (ver Villegas. . I. y bibliografia citada en el punto anterior). De la Garza.. invada mi esfera de propiedad y me haga soportar sacrificios que. BARBOSA NOGUEIHA. Aftali6n. debo saber que esta ganancia es sufi-cientemente remuneradora de mi esfuerzo. lo cual significaria su sujecion a cambios legislatives retroactivos al memos durante el termino de la prescription. el derecho adquirido s61o se genera mediante la aceptaci6n del pago por el ente recaudador que debe entregar el correspon-diente recibo con efecto cancelatorio.752. t. residentes o domici-liados.este punto con el siguiente ejemplo: "Si efectiio un contrato por el que logro una ganancia de $ 50. ya que segun el alto tribunal. p. sino tan solo una mera constancia de reception del mismo. Pero ocurre que en materia tributaria el pago no es casi nunca cancelatorio por si solo. en primer lugar. lo cual implica. Retroactividad. no habria soportado voluntariamente si hubiese sabido cuales eran las consecuencias" (aut. ob. si hubiese conocido cuales eran las consecuencias de la misma.. 1965. cit. cada Estado tiene amplias facultades para gravar todas las situaciones imponibles situadas bajo su poder de imperio. el poder de imposition se ejerce dentro de los limites territoriales sometidos a la soberania del Estado. 702). Eventualmente.915. APLICACION DE LA LEY TRIBUTAMA EN EL ESPACIO. cit. p. non ad facta praeterita revocari" (las leyes y los edictos dan forma a los negocios futuros. Montevideo. Manuel: Derecho tributario argentine cit. p. como la con-ducta normal del legislador tributario. 1984. pero no se retrotraen a los hechos preteritos). por las riquezas obtenidas fuera del territorio del pais (sobre el tema puede verse Alessi. Alfredo Augusto: Teoria geral do direito tributdtio. cit. Antonio: Principios de derecho tributario. que cre6 con fecha 7/6/82 un hecho imponible acaecido el 31/12/81. lo cual no es nada novedoso si se tiene en cuenta que ya los romanos decian: "leges et constituciones futuris cerium est data forman negotiis. Enrique. edi-ci6n 1957. p. 25. t. existen casos de retroactividad donde toda posibilidad de pago es imposible sencillamente porque el tributo no existid a la epoca de suceder el hecho imponible. BERLLRI.683). cit. ya que la declaraci6n jurada y el importe oblado en su consecuencia estan sujetos a verificaci6n administrativa y el fisco esta facultado a de-terminar el tributo que en definitiva corresponda mientras no este prescrita la action (art..

cit. cit. Hector B. "Impuestos". BOCCHIARDO. Roberto: El principio de la irretroactividad de las leyes y los reglamentos en materia tributaria. cit. Benedetto: Principi di diritto tributario. — Temas de derecho tributario. Norberto: Efecto en el tiempo de las leyes tributarios.: Derecho financiero. 1984. 1983. — Retroactividad de las leyes tributarios. A. 1984. INGROSSO. Jose. Milan. Contab. cit. MICHELI. GIANNINI. HENSEL. B. GARCIA BELSUNCE. Moderna. Edic. cit. 1980. 1959. 189. GODOY. Maurice: Hacienda publico. MABTINEZ. Retroactividad de la ley ma's benigna. p. 1978. cit. en revista "Derecho Fiscal". Cian Antonio: Corso di diritto tributario. cit. DE LA GARZA. 1981. ESTEVEZ PAULOS. cit. Montevideo. Buenos Aires. "La Informacion". DuVERGER. Juan: La teoria de la realidad economica en la interpretacion de la ley tributaria. Francisco: Derecho tributario argentino.A. en rev. . en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. Coimbra. Buenos Aires. — Finanzas publicas y derecho tributario. 27. en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. — El criterio economico y la importancia que para el derecho fiscal tiene la divergencia en el negocio juridico entre la intencion empirica (intentio facti) y la intencion juridica (intentio juris).T.: InstUuciones de derecho tributario. y VILLEGAS. CARDOZO DA COSTA. t. Montevideo. Jose Andres: El principio de la irretroactividad de las leyes y reglamentos en materia tributaria. Addy: La retroactividad de las leyes tributarias materiales y su colision con los principios constitucionales vigentes en el Uruguay. en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. Jose Maria: Principios del derecho tributario argentine Edit. Edic. MARTIN. XX. GREOOTn. Montevideo. JARACH. cit. p. "Derecho Fiscal". t. Carlos M. en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. Depalma. Montevideo. 1961. cit. cit. Peru. Juan Carlos: El principio de la irretroactividad de las leyes y reglamentos en materia tributaria. — Codigo Fiscal de la provincia de Buenos Aires. 1984. — Curso superior de derecho tributario. Ernesto: Finanzas publicas mexicanas. cit. cit. t. 1984. D. CocrvERA. DEL BUSTO QUINONES. Jos6: La constitucion y la irretroactividad de las leyes tribu-tarias. Albert: Diritto tributario. en rev. 1. Lima. cit.: Principios de ciencia de las finanzas. Buenos Aires.: El principio de la irretroactividad de las leyes y los reglamentos en materia tributaria. — Estudios de derecho fiscal. Jose Manuel: Curso de direito fiscal. en Memotia de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. Ernst: El orden juridico de la economia de las finanzas. MONTEBO TRAIBEL. 1984. OEA/BID.BIEX-SA. Rafael: Derecho fiscal. p. rev. OCTAVIO. Dino: AnSisis del Modelo de C. 29.L. GIULIANI FONBOUGE. FREYTES. Montevideo. MAZZ. 1970. . n« 417. Montevideo. Sergio: Derecho financiero. en Memoria de las X Jornadas LusoHispano-Americanas de Estudios Tributarios. p. Montevideo. 1984. 1984. en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. Horacio: La interpretacion de la ley tributaria. XLVII. Montevideo. cit. 849. 1984. Giuffre. Depalma. PETRANO FACIO. FLORES ZAVALA. GIULIANI FONROUGE-NAVARRINE: Procedimiento tributario. — EI hecho imponible. Gustavo: Diritto finanziario. t. 1975. nov. BLUMENSTEIN. cit. Jose Pedro: El principio de la retroactividad de las leyes y reglamentos en materia tributaria. 853. Casos constitucionales. — Fundamentos de la retroactividad o la irretroactividad de la norma tributaria. cit. Buenos Aires.

Jose Luis: Derecho tributario. p. cuando no es modificable sino mediante procedimientos diferentes de los modi-ficatorios a la legislaci6n comun. Manual. San Pablo. en los cuales la constituci6n es rigida (lo cs. El derecho constitucional tributario es una parte del derecho constitucional que solo puede considerarse "tributario" por el objeto al cual se refiere. constituyen objeto de estudio de ese conjunto de normas que hemos denominado "derecho constitucional tributario" (supra. punto 2). Asi considerada. Giorgio: Principi di diritto tributario. Edic.. ob. NOCION. en una de sus manifestaciones mas tipicas. en otras .. p.PEREZ DE AYALA. cual es la potestad tributaria {infra. 2. cit. 4. cap. y por ello nos refe-rimos tanto a la potestad tributaria "originaria" como a la "derivada" (sobre esta distincion. cuyo pago sera exigido a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial (ver infra. SAMPAIO DORIA. Esto. Derecho. en que forma y dentro de que limites temporales y espaciales (autor cit.. 35). VOLAR. CAPITULO VIII DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO 1. poca duda cabe. POSADAS BELGRANO: Derecho tributario. Para estudiar tal tarea regulatoria tomamos al Estado en sentido lato (supra. en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. CARACTERIZACION. Jose Luis: Los fundamentos constitucionales del principio de la irretroactividad de la ley tributaria material. punto 3). en "Impuestos''. t. cit. TROTABAS. 27. 1968. — La potestad tributaria (o poder tributario) es la facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos.. Celestino: Aplicacidn e interpretacidn de las leyes fiscales. Estudia tambiin las normas que delimitan y coordinan las potestades tributarias entre las dis-tintas esferas de poder en los paises con rSgimen federal de gobierno (nacidn o ente central y provincias o Estados federados). cap. aun en los casos de las llamadas "constituciones no escritas" (asi se denominan las normas de carac-ter constitucional totalmente no escritas o consuetudinarias. Tal subordination tiene especial importancia en los paises como el nuestro. la potestad tributaria se subordina a las normas constitucionales. Montevideo. ver "infra"). Montevideo. 31). Lo primero le ot'orga permanencia. Edit. cap. cit. punto 13). Montevideo. 355. Sobre su pertenencia al derecho constitucional. normas de grado superior a las normas legales que preven las concretas relaciones tributarias. Ram6n: El principio de la irretroactividad de las leyes y de los ados administrativos en materia tributaria. cit. THOTABAS-COTTERET: Finances publiques.. p. 25. Cesar: La retroactividad de las normas tributarias en la legislacion peruana. VALDES COSTA. 17 y 31). — Lecciones de derecho financiero. XIII. Amalio Fernandez. — Estudios de derecho tributario latinoamericano. cuando en un pais ellas son ^lurales. I. y donde existe control de constitucionalidad de las normas legales por parte de los 6rganos judiciales (infra. VI. en "Impuestos". LA POTESTAD TRIBUTARIA. en Memoria de las X Jornadas Luso-Hispano-Americanas de Estudios Tributarios. pero no contenidas en un cuerpo unitario. TALUEDO. y al decir de De la Garza: Normas que especifican quienes ejercen la potestad tributaria. efectiva vigencia. 1984. Su tarea es la de las normas del derecho constitucional: regular el poder de imperio estatal. 1975. punto 4). SATNZ DE BUJANDA. Ramon. 1983. ps. cit. t. Pedro: Manual de direito fiscal. y otros: Codigo tributario de la Republica Oriental del Uruguay. Ver Bidart Campos. ver infra.. Montevideo. cit. en Memoria de las X Jornadas Luso-HispanoAmericanas de Estudios Tributarios. 1984. 1984. Ver: Bidart Campos. En otras palabras. TESORO. SHAW. Antonio: Da lei tributdria no tempo. p. SCARES MARTINEZ. Uruguay. t. asi como el deslinde y compatibilizaci6n de las potestades tribu-tarias. 785... VALDES COSTA. Reiteramos la caracterizaci6n antes adelantada: El derecho constitucional tributario estudia las formas fundamentales que disciplinan el ejercicio de la potestad tributaria y que se encuentran en las cartas constitucionales en aqueUos paises en que istas existen (y aun cuando no sean "constituciones escritas". cit. cit. Fernando: Hacienda y derecho. lo segundo. cit. y las escritas. Quiza sea util destacar que en todos los ordenamientos de los modernos Estados de derecho existen normas de este tipo (normas jerarquicas de un grado superior). Coimbra. Almedina. Bernardo: El criterio econdmico en la interpretacidn de las leyes fis-cales en la doctrina y jurisprudencia alemanas. SALOMON. punto 4). En este caso. punto 9). Louis: Finances publiques. — El derecho del Estado a establecer los casos y circunstancias en que podra pretender el tributo y con que limites.

t. La potestad tributaria —entonces— se trasforma. como sostiene Blumenstein (El orden juridico. Para decir-lo de otra forma: implied una reforma llevada a cabo mediante procedimiento diferente del por ella expresamente instituido.. ya que cualesquiera que sean las facul-tades del poder administrador o cualquiera de sus organos (aun con funciones jurisdiccionales. 3. Hensel. toda violacion a las garantias y derechos que ella protege. La facultad estatal de crear unilateralmente tributos se convierte en la facultad de dictar normas juridicas objetivas que crean tributos y posibilitan su cobro a los obligados. p. los tribunales fiscales y de cuentas). Es necesario entonces arbitrar el remedio para resta-blecer la efectiva vigeneia de la constituci6n alterada. por ende... En su origen el tributo significo violencia del Estado frente al particular y aun sigui6 teniendo ese caracter cuando su aprobacion qued6 confiada a los "consejos del reino". hacer o no hacer. 253). Sainz de Bujanda. y frente a el.... corresponde a la Corte Suprema nacional por via del recurso extraordinario (ley 48. sino un status de sujeci6n por parte de quienes estan bajo su ambito espacial. a una masa indiscriminada de individuos ubi-cada en un piano inferior (conf. Es necesario advertir. Tales violaciones son. Ambos principios constituyen el estatuto basico del contri-buyente que la Constituci6n ampara. considerada en un piano abstracto. es decir. garantia de justicia y razonabilidad en la imposicidn (conf. La potestad tributaria. 1. sino que tambien lo hacen en forma indirecta y en cuanto garantizan otros derechos.ej. 49). — En nuestro pais. o sea.. El hecho. las constituciones incorporan tambien el principio de capa-cidad contributiva que constituye el limite material en cuanto al contenido de la norma tributaria (asi como el principio de legalidad o reserva es el limite formal respecto al sistema de produccidn de esa norma). "inconstitucionales". Manual. Tenemos entonces la primera y fundamental limitation a la potestad tributaria que los preceptos constitucionales consagran: la potestad tributaria debe ser integramente ejercida por medio de normas legales-(principio de legalidad o reserva). donde la Cons-tituci6n es rigida.. entrafia —de hecho— su ilegitima modificaci6n. en Gerloff-Neumark. en si mismo. — Pero tal potestad no es omnimoda sino que se halla limitada en los modernos Estados de derecho.. Es necesario entonces tener presente que cuando el Estado se convierte en el titular de un derecho subjetivo tributario.. Bidart Campos. Claro esta que tal principio es s61o una garantia formal de competencia en cuanto al organo productor de la norma. 14).. 63..palabras. el 6rgano a quien corresponde velar por el debido acatamiento a la constitution es el Poder Judicial. sin perjuicio de la decisi6n que. Por eso. por otra parte. p. Deseamos dejar bien en claro lo siguiente: la potestad tribu-taria es la capacidad potencial de obtener coactivamente prestaciones pecuniarias de los individuos y de requerir el cumplimiento de los deberes instrumentales necesarios para tal obtenddn. Pero ella no es todavia un derecho de credito contra un deudor determinado ni un derecho a exigir prestaciones formales. p.. Mai podia hablarse de "garantias" de los subditos cuando la aprobacion se otorgaba en forma generica y sin normas fijas destinadas a regular los casos individuales. Jarach. como. Es decir: la existencia de un ente que se coloca en un piano superior y preemi-nente. pero no constituye. mediante preceptos especificamente referidos a tributos. Alessi. CONTROL JURISDICCIONAL. Dentro de la separaci6n de poderes que deriva de nuestro regimen de gobierno. p.. 125).. p. 4. como p. y fallo de la Corte en el . en ultima instancia. Mientras ello no suceda y la potestad tributaria se mantenga en el piano abstracto como mera facultad. por un lado. pero ello no entrana un "deber tributario". carecen de validez legal. por ejemplo.. 29). sujecion. supremacia. 54. Diritto. Hacienda. LttllTACrONES A LA POTESTAD TRIBUTARIA. p. Istxtuzioni. el de propiedad. a un conglomerado de sujetos indetermi-nados. Por el contrario. el Estado encontrara a su frente a la comunidad en su conjunto. t. por otro. PRINCIPIOS JURIDICOS DE LOS TRIBUTOS. sino sim-plemente un "estado de sujeci6n" (conf.. El cambio fundamental se produce cuando los modernos Estados constitucionales deciden garantizar los derechos de las personas resolviendo que la potestad tributaria s6lo pueda ejercerse mediante la ley. etc. 3. frente a el tendra a obligados a dar. importa el poder coactivo estatal de compeler a las personas para que le entreguen una portion de sus rentas o patrimonios. el de ejercer comercios o industrias licitas. es decir. art. abs-tractamente considerada. y. no es admisible su facultad para declarar inconstitucio-nalidades (conf. cuyo destino es el de cubrir las erogaciones que implica el cumplimiento de su finalidad de atender necesidades publicas. Pero solo el Poder Judicial tiene a su cargo ese control. "representaciones corporativas" e incluso "asambleas populares". no existen deberes concretos correlativos a la potestad tributaria. Tal status significa someti-miento de tales personas a las normas tributarias del Estado. signi-fica. Todos los jueces con competencia en el caso pueden declarer la inconstitu-cionalidad de las leyes. el de transitar libremente por el territorio del pais.. que las clausulas consti-tucionales no solo limitan directamente la potestad tributaria.

La Corte ha sostenido pyteradamente que en el orden federal no hay acciones declara-Myas de "inconstitucionalidad pura".caso "Ingenio y Refineria San Martin del Tabacal S. cuyo efecto sea el de obtener jit sola declaraei6n de ineficacia de normas legales. III-7 del tomo I). en cambio. sino s61o en los casos concretos y con efectos restrin-gidos a esos casos. Bidart Campos. p. este principio significa que no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca ("nullum tributum sine lege"). Provincia de Salta". ver infra). t. IJ control de constitucionalidad "funciona" dentro de las causas judi-elales. 1974. 1. ! f Alguna doctrina se muestra contraria a este criterio y sostiene $pie el principio de que no se puede juzgar la inconstitucionalidad "en general". juzga sobre la constitucionalidad de los gravamenes provinciales y municipales sin perjuicio del recurso extraordinario ante la Corte. la creaci6n y percepci6n de gravamenes estan sometidas (como cualquier otro acto estatal) al control judicial de constitucionalidad. se le estaria otorgando una facultad legislativa o colegislativa que no le compete. Tratado de derecho administrativo. S61o es sujeto legftimado para provocar el control de constitucionalidad judicial. tan to desde el punto de vista material como formal. es probable que ante tales declaraciones emanadas de la Corte. fue uno de los principales motivos de lucha contra el poderio absoluto de los soberanos. Ademas. En la historia constitucional. p. En casos en los cuales la Corte declar6 confiscatorias ciertas leyes o disposiciones tributarias (v. es irrevisable en la instancia judicial en lo concerniente a su oportunidad y acierto" ("Fallos". abstractas. que el mencionado autor cita). Si se atribuyese al Poder Judicial la facultad de modificar o anular leyes en forma general. p. No compartimos esta postura y pensamos que si el Poder Judicial se arrogase semejante potestad (declarar inconstitucionalidades "en abstracto" y con efectos generales) pasaria a constituirse en un Poder Legislativo paralelo. la reivindicacion del poder del parla-mento en cuanto a consentir los tributos. en la medida que es pertinente para solucionar una contro-versia y siempre que pueda llegarse a una sentencia condenatoria que reconozca la legitimidad de un derecho que esta en pugna con jis clausulas constitucionales (conf. 102). 243-98. Curso. Por otra parte. sevisar la oportunidad o conveniencia de las leyes impositivas.. cuyo origen se remonta a la Carta Magna inglesa del afio 1215. As. establecer alicuotas en reemplazo de las declaradas confiscatorias.. El principio de legalidad significa que los tributos se deben establecer por medio de leyes. impersonates y emanadas del Poder Legislative (conf. no pasa de ser un "principio inventado" por los * joeces que contribuye a su deterioro (Agustin Gordillo. El Poder Judicial provincial. Al contrario. una de las bases fundamentales de los nuevos ordena-mientos que ponen en vigencia los modernos Estados europeos sur-gidos en el siglo xrx fue precisamente esa: la exigencia de consenti-miento de la representaci6n popular para la imposici6n. Ernesto Flores Zavala. el titular actual de un derecho que padece agravio por las normas o actos inconstitucionales (conf.A. El Poder Judicial federal tiene competencia de revisi6n consti-tucional en cuanto a los tributos sobre los cuales la Naci6n legisla (ya sea por facultades constitucionales propias o que las provincias le han delegado. 61 y 64). 295-755). el legislador voluntariamente las adecud a la decisi6n judicial. dejando sin efecto la norma o el acto respecto unicamente a las partes intervinientes en el pleito. que ha dicho: "Lo dispuesto impositivamente por la auto-ridad competente en ejercicio de facultades propias. 5. Asi ha sucedido en diversas ocasiones en nuestro pais.. la invalidez que declara el Poder Judicial esta limitada al caso planteado. Es decir. — Segiin reiteradamente hemos senalado. sino de equilibrado ejercicio de las fun-ciones propias de cada Poder. Este control judicial no se ejerce en forma abstracta.. No se trata de indebidas autolimitaciones judiciales —como piensa Gordillo—. ps. por medio de disposiciones de caracter general. o tambien de leyes o actos violatorios de la delimitation de potestades tribu-tarias entre Naci6n y provincias.gr. No pueden los jueces tomar per se una ley tributaria cualquiera y declararla violatoria de una garantia constitucional. 63).. Bs. Elementos de . sentencia del 8/11/67. Esta es la forma en que idealmente deben funcionar los poderes del Estado: separados pero interinfluidos. Por eso concordames con la doctrina de la Corte. o el acierto econ6mico con los que el legislador estableci6 los tributos. la declaraci6n de inconstitucionalidad de una ley impositiva —por ejemplo— no significa que 6sta cese en su aplicacion general. Ello porque los tributos representan invasiones del poder publico en las riquezas de los particulares (conf. LEGALIDAD. En materia tributaria. Jarach. c. es decir. las alicuotas de los impuestos sucesorios). Bidart Campos. 147-402. La inconstitucionalidad puede provenir de leyes o actos violatorios de las garantias constitucionales que en forma directa o indirecta protegen a los contribuyentes. el legislador modifique la ley ateniendose al criterio juris-prudencial. Sin embargo.

L I. El principio de legalidad o reserva en materia tributaria no puede significar que la ley se limite a proporcionar "directivas generates" de tributaci6n. ob. que el principio debe ser reafirmado y enfatizado ante la situation que describe Giuliani Fonrouge. sea que se considere que tal facultad normativa del Poder Legislativo se reduce a algunas materias expresamente delimitadas. sino tambien. p. p. . Un desarrollo de estas teorias puede verse en Jarach. cit. la imprevisibilidad de las cargas tributarias y los tributos sin claro apoyo legal. y por De la Garza. 12*. Ramon Valdes Costa. en "La Information". y colocados en la realidad de nuestro pais. Pero tengase en cuenta que estos autores se basan en las Constituciones respectivas. por lo menos. y ello porque el principio de legalidad se ha convertido en algo totalmente natural en una democracia interna (Neumark. la ley. p. Lo contrario. Temas de derecho tributario. Montevideo). 192.). ni para el cobro de impuestos imprevisibles. ne 75. cit. Mejico..finanzas publicas mejicanas. que los caracteres esenciales del tributo y la forma. Lo que actualmente se discute es la amplilud del contenido de la ley tributaria. 303). ob. Sea que se piense que la producci6n de normas juridicas es atribuci6n exclusiva del Poder Legislativo. Nuevas doctrinas. y fundamentalmente. sino que el sujeto pasivo pueda. Curso de derecho tributario. Principios de la imposition. Nuevas doctrinas del derecho tributario. y que contiene una norma juridica (aut. la arbitrariedad en la imposition. Se trata de un principio que ha acumulado a traves de siglos las mayores adhesiones de la doctrina y los derechos positivos. los elementos bdsicos y estructurantes del tributo (hecho imponible. ya que en su virtud se sustrae. y que ha sido calificado como el "principio comun" del derecho constitutional tributario en virtud de su reception expresa o implfcita en las constituciones del estado de derecho constitucional (conf. algo del patrimonio de los particulares. o sea. separata de la "Revista Tributaria". en favor del Estado. la Suprema Corte de Mejico expresa con acierto que examinando atentamente este principio se encuentra que la necesidad de que la carga tributaria este establecida en una ley no significa tan solo que el acto creador del impuesto deba emanar del Poder Legislativo. ed. es decir. y en los estados de derecho estas invasiones pueden hacerse unicamente por medio del instrumento legal. citando a Trotabas: No obstante ser indiscutido y proclamado oficialmente. y a la autoridad no le queda otra cosa sino aplicar las disposiciones generates de observancia obligatoria dictadas con anterioridad al caso concreto de cada causante. Por nuestra parte. ps. conocer la forma cierta de contribuir. 71). cit. En un meduloso fallo. Mejico. se trata de invasiones del poder publico en las riquezas particulares. en cuya virtud se requiere que todo tributo sea sancionado por una ley. hay acuerdo en ambas povidones en cuanto a que la creacidn y percepci&n de tributos esta dentro de las materias reservadas a la ley (o sea. el Estado no puede penetrar a su arbitrio en los patrimonios particulares para sacar de ellos una tajada a su placer (autor cit. contenido y alcance de la obligation tributaria esten consignados expresamente en la ley. en todo momento. Alertamos sobre el peligro de esta tesis. ob. 75). cit. cit. sino que ella debe contener.. En el estado de derecho ello no es legftimo si no se obtiene por decision de los organos representativos de la soberama popular. por cuanto los tributes importan restricciones a ese derecho. ha resultado subrepticiamente eludido por la politica fiscal de los gobiernos (Giuliani Fonrouge.de tal modo que no quede margen para la arbitrariedad de la autoridad. 1081. deben ser considerados absolutamente proscritos (fallo citado por Flores Zavala. p. ob. El principio de legalidad. t XIII. pero estrictamente limitadas. p. p. cit. La italiana dispone que "ninguna prestation personal o patrimonial puede ser impuesta sino sobre la base de la ley". Derecho financiero. 193. Sobre este principio hay general acuerdo doctrinal..ed. p. p. 78).. Pensamos que las delegaciones al Poder Ejecutivo deben existir. Porrua. entendida esta como la disposition que emana del organo constitucional que tiene la potestad legislativa con forme a los procedimien-tos establecidos por la Constitution para la sancion de las leyes. pensamos. y no del Poder Ejecutivo (salvo que la propia Constituci6n le conceda a este ultimo tal atribucion). siendo luego "integrada" por el Poder Ejecutivo mediante delegation de facultades (ver meditado analisis de estas teorias en Jarach. mientras que la espanola dice que "solo podran estable-cerse prestaciones personales o patrimoniales de caracter publico con arreglo a la ley". 302). basta con que la ley establezca algunos "principios fundamentales". sujetos . Derecho financiero mejicano. Modernos tratadistas italianos y espanoles opinan que la ley es solo la "base" sobre la cual se ejerce la potestad tributaria.. 1969). al cqntrario. 4 y 5. ob. que es materia de competencia del Poder Legislativo). si bien algun autor considera que el establecimiento de tal postulado no constituye ya una necesidad para los modernos paises occidentales desarrollados. Sergio De la Garza. t'26. Como bien expresa Jarach. El principio de legalidad —dice Garcia Belsunce— constituye una garantia esencial en el derecho constitucional tributario. Para estos autores. Este principio halla su fundamento en la necesidad de proteger a los contribuyentes en su derecho de propiedad. En otras palabras. 1970.

cuando se configure alguna de las siguientes circunstancias: a) cuando se pretenda cobrar un tributo cuyo hecho imponible no este integramente fijado en la ley (por ejemplo.G.). Si la Constitucion no lo autoriza. Garcia Belsunce. Giuliani Fonrouge. 224. es un despojo que viola el derecho de propiedad ("Fallos". lo cual es incorrecto. Ademas. asi como el procedimiento de determination.. y que el cobro de un impuesto sin ley que lo autorice. cit. el principio de legalidad deriva del art. etc. ob. 2s) la atribucion del credito tributario a un sujeto activo determinado. 182-411).. cit. y tal prestation coactiva. 303. p. p. solo puede tener validez en cuanto la ley le de sustento (conf.I. Jarach. tit. 80). 3fi) la determination como sujeto pasivo de aquel a quien se atribuye el acaecimi^nto del hecho imponible (contribuyente) o la responsabilidad por deuda ajena (responsable).. p. tit. . si como ocurri6 en alguna oportunidad.. Asimismo.. aun cuando haya de legacion legal Ello. pueden quedar a cargo de delinear aspectos estructurantes del tributo. 302).. 23. ps. pero no por una ley cualquiera. el alto tribunal declaro invalido —por ejemplo— un gravamen creado por circular del Banco Central: "Fallos". ni alterar sus aspectos estructurantes.I. el Banco Central pretende crear un impuesto mediante una circular). a saber: 1°) configuration del hecho imponible o pr^supuesto que hace nacer la obligation tributaria. ob. p. p. 3) Ni el Poder Ejecutivo mediante decretos. es decir. Conforme a nuestra realidad constitutional. 1) Rige para todos los tributos por igual.. 4. Curso. t.. ob. la atribucion legislativa es indelegable (dice Valdes Costa: Todos los elementos que influyan en la existencia y cuantia de la obligacion estan reservados a la ley. ya que ello seria ir mas alia del espiritu de la ley.. Coincidentemente. al margen de lo expresamente dispuesto por la ley.. ps. el art. Curso. Corresponde ahora hacer algunas precisiones sobre el alcance del principio de legalidad. mediante sus resoluciones generales e interpretativas.. 183. yer Garcia Mullin. y en contra de la delegacion legal de facultades propias del legislador: Garcia Belsunce. 244. La Corte Suprema national ha dicho que la facultad atribufda a los representantes del pueblo para crear los tributos necesarios para la existencia del Estado. t 199. p. Jarach.. 49) los elementos necesarios para la fijacion del quantum.. p. en "Fallos". es decir.. Tampoco puede hacerlo la D.. que garantiza la propiedad como inviolable y establece que el Congreso puede imponer las contribuciones que se expresan en el art. 442. 80. Jarach.. ps. 81. (Tambien corresponde que surja de la ley la configuration de infracciones tribntarias y la imposition de sanciones. b) cuando se pretenda crear por decretos o resoluciones una situation de sujecion pasiva tributaria. 17. por ser accesoria del poder de policia (asi lo hace notar Jarach. ps. 4) Ni aun por ley se puede crear tributos o alterarse elementos estructurantes de ellos en forma retroactiva. sino por una ley anterior a los hechos que caen bajo su imperio (conf.. ob. es la mas esencial de la naturaleza y objeto del regimen representativo republicano del gobiemo ("Fallos". t 246. base imponible y alicuota. 77). Jurisprudencialmente.G. y como garantia defensiva de los sujetos pasivos tributaries. 19 ostablecc dc modo general que ningiin habitante de la Nscion sera obligado a hacer lo que no manda la ley ni privado de lo que ella no prohibe. 292-152). La aclaracion la formulamos porque alguna doctrina puso en duda que la tassi necesitase de ley previa. Hacia una redefinicidn. ciL. p. p. c) cuando se pretenda recurrir a bases imponibles ajenas a las que determina la ley.. Curso.pasivos y elementos necesarios para la fijacidn del quantum) (sobre esta cuesti6n. t. ob. Garcia Belsunce. porque la Constitucion nacional establece expre samente el pnncipio de legalidad. 5e) las exenciones neutralizadoras de los efectos del hecho imponible.. la Corte ha sostenido que el principio de reserva de la ley tributaria solo admite que una ley tipifique el hecho que se considera imponible (en aplicacion del principio. impuestos. 84. 25 y 26.. en la Republica Argentina no se puede dudar de que la ley debe contener por lo menos los elementos basicos y estructurant. 184-542). 221.. p. 2) Los decretos reglamentarios dictados por el Poder Ejecutivo no pueden crear tribute*. 84 y 85. estimamos que ellos pueden invocar el principio de legalidad en protection a sus derechos. ob. tit. t 178.. 116. Garcia Belsunce. 182. 2. cit.. 76). Conf. t. sobre que los elementos estructurantes del tributo deben surgir unicamente de la ley: De la Garza. 83 y ss. ob. 88. y violar el pnncipio de legalidad expresamente establecido (conf. En conclusion. tasas y contribuciones especiales. ob. mediante resoluciones generales o interpretativas. Valdes Costa. p. ya que el principio de legalidad significa que las situaciones juridicas de los contribuyentes deben ser regidas por ley. y no contempla excepciones a el por via de delegacion. p. tit. En nuestra Constitution nacional. ni la D.es del tributo. porque en todos los casos estos gravamenes importan detracciones de riqueza del Estado a los particulares. 24. salvo que una disposicion constitucional expresa establezca una exception".). la Corte Suprema nacional.). Curso.

inc.. Derecho.. Asf. El contribuyente.d) cuando el poder administrador incremente las alicuotas impositivas al margen de lo establecido en la ley. Turquia. Jordania. p. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA.. g) cuando se produzca. etc. que se opone a la arbitrariedad y que se entiende cumplido cuando la imposici6n es justa y razonable (sobre el significado constitucional de conceptos como "justicia". Tambien Tamagno. son de dificil apreciacion concreta. Bidart Campos. principio. Su origen fue. y tambien lo hallamos expresamente consagrado en las Constituciones de Espana. in fine). "proporcionalidad". in fine. 16. Vemos asi que: a) en el art. t. el sentido de esa "igualdad fiscal" seria equivalente a "capacidad contributiva" (ver Luqui. cit. y su evoluci6n condujo a su consagracion constitucional en la gran mayoria de los Estados de derecho (sobre origenes y evolution del principio.). tit.. Como dice Bidart Campos (ob. mismo articulo.. t.. 2. alguna alteration retroactiva perjudicial para la situation tributaria del sujeto pasivo.. "equidad". 305). que no se refiere al numero de habitantes sino a la cantidad de riqueza gravada (conf.. b) en el art. o incremento retroactivo de alfcuotas. espeeialmente su enfoque sobre "equidad" —p. pero a su respecto es admisible (al menos en nuestro pais) la delegacion de facultades. anterior. "razonabilidad". se dice que la igualdad es la base del impuesto. 307). Asi. 479 y ss. p. En nuestro pais se habla de una "igualdad fiscal" que estaria eontenida en la f6rmula segiin la cual "la igualdad es la base del impuesto" (art. que ante su abstracci6n. ps. y que seria aplicaci6n especifica de la "igualdad general" derivada del precepto del parrafo 2$. ps. los casos de Chile. Tunez. vemos que numerosos paises han incluido la capacidad contributiva como principio de imposition en los textos constitucionales. e) cuando se cree administrativamente infracciones o sanciones no establecidas por la ley. lo hace con una terminologia que no puede dejar dudas sobre la intenci6n de los constituyentes. 6 y 7). Observando el derecho comparado. Venezuela. observamos que la Declaration francesa de Derechos de 1789 y la Constitution de 1791 contenian el principio ("La contribution commune doit etre egale-ment repartie entre tous les citoyens en raison de leurs facultes"). Bulgaria. El concepto es complementado por el de proporcionalidad. A su vez. La locucion "justo y razonable" en el derecho y en la jurisprudencia. se estipula que ellas deben ser proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Naci6n. tit. J) cuando se perjudique al contribuyente actuando discrecional-mente en el procedimiento de determination tributaria. etc.. Lo cierto es que la Constituci6n nacional. c) en el art. otras cartas constitucionales no son igualmente explicitas al regular la materia. 317) y se refuerza axiologicamente con el de equidad. este. Marrue-cos. p. 317). al referirse a los tributos. Giuliani Fonrouge. 1. el art 53 de la Constitution italiana expresa que "todos son obligados a concurrir a los gastos en razon de su capacidad contributiva". sin embargo. Las exeneiones deben tambien ser dispuestas por ley. Ello es lo que se desprende del espiritu de la Constitucibn. p.. ob. etc. ver Tamagno. ya que las hay que contienen un amplio repertorio de limitaciones al poder tributario. al Poder Ejecutivo. a su capacidad contributiva. en Estudios. para concederlas (conf. imponga el Congreso. es la contribution de todos los habitantes del suelo argen-tino segun su aptitud patrimonial de prestation. al no existir expresa autorizacion constitucional para ello. 16. Albania. 6. mediante ley. 33—). ps. que debe ser integramente reglado. Las garantias. Manual. 97 y ss. al otorgarse al Congreso la facultad excepcional de imponer contribuciones directas.. segun el cual "todos sus habitantes son iguales ante la ley" (ver Bidart Campos. Observamos la utilization combinada de las nociones de "igualdad". es decir. Incursionando en los antecedentes. alteraciones retroactivas perjudiciales en la base imponible. Liechtenstein.. ps. Yugoslavia. ob... y de guias o pautas para que la normativa tributaria se ajuste al postulado de la contribution segiin la capacidad de pago. Somalia. 4 se habla de contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la poblaci6n. 67. Santo Domingo. reproduciendo la tesis de la Corte: "a igual capacidad tributaria con ... — En lineas anteriores de este capitulo hemos expresado que la capacidad contributiva es el limite material en cuanto al contenido de la norma tributaria. 1. Por el contrario.61 y ss. Esa conexi6n de tan trascen-dentales conceptos torna viable Uegar a la siguiente conclusion: la igualdad a que se refiere la Constituci6n como "base" del impuesto. garantizando su "justicia y razonabilidad" (supra. Portugal.. Grecia. "equidad" y "proporcionalidad". y aun cuando exista <4elegacion legal. conformc al objetivo deseado por quienes la plasmaron: que cada persona contribuya a la cobertura de las erogaciones estatales en "equitativa proportion" a su aptitud economica de pago publico. recomendamos el trabajo de Bielsa. Ecuador. ya sea la creation retroactiva de tributes no existentes. aun por ley. punto 3).

Fritz Neumark reconoce que la capacidad contributiva no es un concepto preciso. 3. de ese anteproyecto estipulaba: "Los impuestos y las cargas publicas seran determinadas en proporcion a la capacidad tributaria de los habitantes" (Gonzalez Arzac. Principios definaruas publicas. 25. que evidentemente existe al incorporarse a preceptos del ordenamiento positivo (autor cit. el doctor Sampay. 1956). referido a tributes. Concretando: si bien la Constitution argentina no eonsagra en forma expresa el principio de capacidad contributiva. Ordenamiento tributario espanol. en su art. Moschetti y Cortes Dominguez. p. 192. ob. Ariel. Buenos Aires. Por otra parte. Maffezzoni. 1963). cuaies son los criterios decisivos en cuanto a la definition de la capacidad contributiva (autor cit. con su relevancia juridica. Lasarte. p. y entre ellos el de capacidad contributiva. ha sido objeto de severas objeciones doctrinales y de ataques a menudo muy mordaces. positivizado cuando esta incorpo-rado a un precepto constitucional. Y es importante consignar que segun relata Alberto Gonzalez Arzac (La Constitution.. p. 116). y que sin embargo cada cual entiende y aplica de distinta forma (autor cit. lo han desarrollado in extenso. al menos en una misma epoca y en paises con instituciones e ideales similares. En terminos igualmente desfavorables se expiden. Principios de la imposition. Esas doctrinas confunden la eficacia ope-rativa de la capacidad contributiva que tropieza con dificultades para su desenvolvimiento. a las erogaciones indispensables para su consumo. 74. No se puede dejar de reconocer que la capacidad contributiva. Pero existe tambien un crecido numero de autores que han tocado con mucha seriedad el tema. 87.. p. Se trata de una locution ambigua que se presta a las mas variadas interpretaciones (autor cit. parrafo 1?. p. t.. Para Dalton. y segiin expresa Rosembuj (Aspectos. 115). Madrid. en las mismas circunstancias. Mitos y paradojas de la justicia Iributaria. XII. Barcelona. p. En cuanto al concepto de capacidad contributiva. La nueva Constitution de Cordoba. 71. p. como a la forma en que sc lo pretende aplicar practicamente. igual para todos los contribu-yentes". . 1968). no es posible negar relevancia juridica a la idea de capacidad contributiva. 1963). entre otros mu-chos. Asi. y vuelve a aparecer en cada momento inesperado y persecutorio (autor cit. Micheli. coincidimos con esta segunda position. segun quien la capacidad contributiva supone en el sujeto tributario la titularidad de un patrimonio o de una renta. se escurre maprensiblemente. Ciannini sostiene que se trata de un concepto parajuridico que interesa al economista y no al jurista (autor cit. como hacen con notorio error las tesis que proclaman la naturaleza economica del concepto. seria conveniente que la frase "capacidad contributiva" fuera desterrada de todo estudio serio de las finanzas publicas (autor ciL. Teoria geral do dtreito tributario. Derecho tributario. ed. Jarach. salvo aquellos que por no con tar con un nivel economico minimo.. 59. la capacidad contributiva consiste en la diferencia entre la renta bruta del contribuyente y la suma que resulta de adicionar. Giardina. el impuesto debe ser. Hacienda y derecho. una vez cubiertos los gastos vitales e ineludibles del sujeto (autor cit.. / concetti fondamentali di diritto tribulario. por tan to. que puede ser llenado con los mas diversos contenidos. nos parece correcto el de Fernando Sainz de Bujanda. Para Garcia Belsunce. RomanelliGrimaldi. lo cual constituye un adelanto constitucional. Madrid. p. el se hallaba dentro de las concepciones de su principal inspirador. p. 27. el 2P Plan Quinquenal del gobierno justicialista disponia que la distribution de los impuestos debia hacerse segun la capacidad contributiva de la poblacion. p. p. t. cit. Sainz de Bujanda senala que la capacidad contributiva ha dejado de ser una idea de justicia que vive a extramuros del ordenamiento positivo. y. cap. La capacidad contributiva tiene cuatro implicancias fundamen-tales: 1) Requiere que todos los titulares de medios aptos para hacer frente al impuesto. p. Alfredo Becker dice que esta expresion por si misma es un recipiente vacio. para convertirse en un principio juridico que aparece constitucionalizado. un adecuado porcentaje por su ahorro y capitalization. Giuliani Fonrouge. 439. si lo hace implicitamente. Cortes Domi'n-guez. y le han asignado un importante significado cientffico. pero no obstante senala que es posible definir con cierta exactitud. 1968). cit. 1953). Torino.. quedan al margen de la imposition (conf. entre otros. contiene la novedad de enumerar diversos principios de imposition. etc. 165). Madrid. p. 16). el convencional doctor Arturo Sampay —en ocasi6n de la reforma constitucional de 1949— elabor6 un anteproyecto. ob. Por nuestra parte. Cocivera. (Temas de derecho tributario. parr. como principio valido del derecho tributario. Si bien el texto final de la reforma no acogio en forma expresa el principio. En tal supuesto. 185. Einaudi escribe sosteniendo que la capacidad contributiva es un par de palabras que se escapa entre los dedos. Para Perez de Ayala se trata de un principio que pocos se atreven a negar. en "La Information". 1963). Se expiden en favor del principio Vanoni. tanto para el principio en si mismo. 72. XXI.. El art. San Pablo. aptos en cantidad y en calidad para hacer frente al pago del impuesto. deben contribuir en razon de un tributo o de otro. 20).. 190).de gran similitud con el texto aprobado.respecto a la misma riqueza.

que apenas alcanzan para su subsistencia. la "proporcio-nalidad" (infra. 7. ya que de lo contrario se esta atentando contra la propiedad. linaje o casta. 3) No puede seleccionarse como hechos imponibles o bases imponibles. categoria social. y la facultad de otorgamiento no es omni-noda. proporciona-lidad y no confiscatoriedad. como de las provincias y de los municipios— toda vez que estime ser ello conveniente para el mejor desempeno y funcionamiento de un servicio de interes . ver infra. 107). la facultad tegislativa de conceder exenciones tributarias ha sido reconocida desde antigrUo por la Corte Suprema nacional. cap. Tambien $e otorgan exenciones en beneficio de ciertas actividades industri^les o comerciales que se quiere promover con fines de regulation economica. Las ficciones. edad o estructura. artisticas. punto 9) garantiza contra progresividades cuanti-tativas que no se adecuen a la capacidad contributiva graduada segun la magnitud del sacrificio que significa la privaci6n de una parte de riqueza. Lo dicho es demostrable mediante un ligero analisis: la "generalidad" (infra. cualquiera que sea el caracter del sujeto.2) El sistema tributario debe estructurarse de tal manera que los de mayor capacidad economica tengan una participation mas alta en las entradas tributarias del Estado. circunstancias o situaciones que no sean abstractamente idoneas para reflejar capacidad contributiva. Este principio. actividades. basan en razones diplomaticas y de reciprocidad. — Este principio alude al caracter extensivo de la tributacion y significa que cuando una persona fisica o ideal se halla en las condiciones que marcan. conforme a las cuales ciertas personas no tributan o tributan menos pese a configurarse (real o aparente-mente. tales como la generalidad. como se vera enseguida). que por beneficiar a la comunidad. 157359. Por eso. Estas exenciones y beneficios. el principio debe funcionar cuando se intente gravar a aquellos que esten por debajo del nivel economico minimo. deportivas o literarias. el gravamen se debe establecer en tal forma que cualquier persona. de close. cuando en el gravamen no se respeten los dislintos niveles economicos. deben ser alentadas con la eximicion impositiva. y ordena que tributen —sin exclusion arbitraria— todos los que estan incluidos en el ambito de la capacidad contributiva. Este principio de generalidad se refiere mas a un aspecto nega-tivo que positivo. sea excedida. sino reglas de aplicaci6n y desarrollo del principio de capacidad economica (autor cit. que ha dicho: "El Congreso national puede eximir de gravamenes fiscales —asi sean ellos de la Nation. En nuestro pais. el Estado pierde su derecho a exigir tributos. Existen exenciones politicas en favor de bienes y p^rsonas extranjeras que se . sexo. cuya situa-ci6n coincida con la sefialada como hecho generador del tributo. igualdad. surge del art. segiin la generalidad. aun existente. Se observa. Estas implicancias significan que como garanU'a defensiva de los contribuyentes.. debe quedar sujeta a el. tales como: culturales. punto 7) exige la no exencion (salvo motivos razo-nables) de quienes tengan capacidad contributiva. la aparicion del deber de contribuir.. tienen caracter excepcional y se fundan en razones economicas. La Corte Suprema nacional ha dicho que la generalidad es una condici6n esencial de la tributacion y que no es admisible que se grave a una parte de la poblacion en beneficio de otra (ver "Fallos". que existen exericiones en favor de insti-tuciones de beneficencia. 162-240. este deber debe ser cumplido. asi. 16 de la Constitution nacional. sociales o politicas. cuando se elijan hechos o bases imponibles no idoneos para reflejar capacidad de pago tributario. nacionalidad. la "igualdad" (infra.. la capacidad contributiva es la base fundamental de donde parten las garantias materiales que la Constitucion otorga a los habitantes. confiscandola ilegalmente. pero nunca en razones de privilegios. un escritor tan prestigioso como el espanol Perez de Ayala Uega a decir —refiriendose a la generalidad (a la que llama "universalidad") y a la igualdad— que esos principios no pueden considerarse criterios de realizaci6n de justicia tributaria. 168-305). En otras palabras. igual que el de igualdad. o cuando dicha capacidad de pago. Tambien suele eximirse a manifestaciones minimas de Capacidad contributiva por estimarse que ciertas personas no pueden sstar obligadas a contribuir por tener ingresos muy inferiores. punto 16) el hecho imponible. A su vez. 4) En ningun caso el tributo o conjunto de tributes que recaiga sobre un contribuyente puede exceder la razonable capacidad contributiva de las personas.. punto 10) se produce ante aportes tributarios que exceden la razonable posibilidad de colaborar al gasto publico que permite la capacidad contributiva del obligado. No se rrata de que todos deban pagar tributos. La "confiscatoriedad" (infra. segun la ley. GENERALIDAD. El lirnite de la generalidad esta constituido por las exenciones y beneficios tributarios. p. punto 8) quiere que no se hagan arbitrarios distingos. sino que nadie debe ser eximido por privilegios personates. sin embargo. IX. o de promoci6n de ciertas actividades. estas. Se ha dicho con acierto que ante la extrema pobreza. sino los que sean fundados en la capacidad contributiva (salvo cuando median fines extrafiscales.

XXVI. La Corte Suprema nacional y la jurisprudencia en general han evolucionado en cuanto al significado de este principio. 19-449) que existe facultad de hacer distingos. inc. Como antes dijimos. sino la igualdad de tratamiento frente a igualdad de situaciones o circunstancias. el Poder Judicial. En los paises europeos cuyas constituciones contienen el principio de igualdad de una u otra manera. que ya mencionamos. siempre que estos distingos no tengan propositos determinados de hostilizacion o favorecimiento. sino a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes estan en analogas situaciones. 183-181. pero que esta facultad no debe ser discrecional y arbitraria. 88. preciso y absoluto. 68-227. segun los regimenes constitucionales. 662). 16-118) sostuvo que la igualdad no es un criterio matematico. y recibio su primera formulation legal en el derecho publico surgido de la Revolution Francesa. por ejemplo. como supremo interprete de la Constitution. 67. Segun este criterio. 16 de la Constitucv6n nacional. para . p. 138-313) la Corte acepto la posibi-lidad de "distingos" en las leyes fiscales. La Corte acepto que este criterio era aparentemente vago (ver Tallos". y la gran problematica que se desarrolla alrededor de esta gar an ti a constitu-cional. En el ano 1923 ("Fallos". que el principio de igualdad es inseparable de la conception democratica del Estado. tasas o contri-buciones de mejoras) (causa "Hidronor". — El art. atento a las exenciones establecidas para la construcci6n y explotaci6n del Complejo Choc6n-Cerros Colorados fundadas en la trascendencia de la obra en lo que al progreso y prosperidad respecta. Temas de derecho tributario. La Corte dej6 a salvo —sin embargo— la posibilidad de imponer a Hidronor tributos retribu-tivos de servicios o mejoras de orden local (es decir. Garcia Belsunce. estriba en determinar cuando las circunstancias o situaciones previstas por el legislador como desiguales. la jurisprudencia afirmo ("J. En epoca mas reciente ("Fallos". y no una norma imperativa que obligue a los legisladores a un comportamiento determinado. cit. Conforme a esta tesis. supone que a situaciones o circuns-tancias desiguaies. Buenos Aires. Esto significa que imponer la misma contribuci6n a quienes estan en desigual situaci6n econ6mica es tan injusto como que quienes tengan iguales medios sean gravados en distinta forma. No se refiere este principio a la igualdad numerica. habitualmente se considera que la igualdad es una mera enunciation de principio. Curso de derecho tributario. L I. 104-73. 207-270) la Corte Suprema nacional establecio que el impuesto se funda en la capacidad contributiva. si el gobierno federal hace uso de tal facultad.nacional que el mismo Congreso puede avtforizar en ejercicio de la facultad que le confiere el art. injusto u hostil contra deter-minadas personas o categorias de personas. Adam Smith decia que los subditos debian contribuir al Estado en proportion a sus respectivas capacidades. que daria lugar a las mayores injusticias. El principio de igualdad ha sido interpretado como un verdadero limite al poder fiscal y a su ejercicio por parte del Poder Legislativo. cits. fallo del 20 de julio de 1976. 8. de la Constituci6n nacional" ("Fallos". por ejemplo. establece que todos los habitantes son iguales ante la ley y que la igualdad es la base del impuesto y de las cargas piiblicas.A. la Carte declaro. IGUALDAD. 168-5). 303). p. l$8-272. las provincias no pueden obstaciilizarla. Dice bien Giuliani Fonrouge. en "Derecho Fiscal". Es muy dificultoso definir con precision lo que se entiende por igualdad dentro de la jurisprudencia argentina. En aplicacion de esta postura. la Corte Suprema nacional ("Fallos". son razonables en su fundamentacion como para justificar un tratamiento desigual frente a la ley fiscal (conf. "igualdad' significa que deben existir impuestos del mismo monto ante condiciones iguales de capacidad contributiva.Ji. que se hagan distinciones impositivas segun el color o la raza de las personas. Los distingos. 18-340. Senala Jarach que este principio ha sido interpretado de manera distinta. invalido el impuesto de sellos que la provincia de Buenos Aires pre-tendi6 imponer a la empresa Hidronor S. Pero seguida-mente.". No es aceptable. a su vez. mediante los cuales se ha ido elaborando casuistica-mente el criterio de la igualdad o uniformidad. ante lo cual ado-lecen de invalidez las disposiciones provinciales que establezcan impuestos a empresas o actividades que el Congreso decidi6 beneficiar mediante exenciones ("Fallos". Encontramos una serie de fallos. 16. 1980). Ello. pero estimo que este medio era eficaz para que en cada caso particular el Poder Judicial examine el contenido de la garantia.. p. 89). En 1875. Las leyes tributarias deben ser iguales en relation a quienes estan en igualdad de condiciones. En 1926. el autor citado se encarga de aclarar que en nuestro pais ha ocurrido lo contrario. corresponden tratamientos desiguales. puede invalidar la ley que infrinja este principio (autor cit. con exclusidn de todo distingo arbitrario. En sus conocidas maxi-mas sobre la imposici6n. la igualdad de los contribuyentes firente a una ley no es una igualdad matematica que supondria una imposition aritmeticamente igual en su quantum para cada uno de los habitantes. 248-736). sino razonable. ob. por oposicion al regimen de privilegios de la epoca precedente (autor y ob. con la consecuencia de que si este lo viola. sino relativo. 237-239).

inc.. aun siendo licito (Tallos". La capacidad contributiva debe ser siempre evaluada tan s61o segun las exteriorizaciones de riqueza que el legislador estima observar en las personas. 200-424). teniendo en cuenta su valor total. 149-417) i asimismo invalido una discrimination segun la mayor o menor cantidad de azucar producida (Tallos". que no se funde en una diferente capacidad contributiva. Tambien han aceptado formar una categoria diferente con los contribuyentes que explotan el juego. 179-86). a los fines de la contribution inmobiliaria (Tallos". sexo o nacionalidad ("Fallos". el legislador podra adoptar medidas impositivas discriminatorias en procura de los objetivos extrafiscales del art 67. No obstante. en los cuales. al igualar a quienes tienen distinta capacidad contributiva. inc.). 270-374. deben tener su explicaci6n 16gica en esa diferente capacidad contributiva. ademds del fin fiscal. 188. de la C. Curso. En numerosos fallos se declar6.N. entre companias extranjeras y nacionales (Tallos". ya que la ubicacion por si sola no es razon suficiente para un trato diferenciado (Tallos". a la luz de esta jurisprudencia seria inconstitucional el impuesto inmobiliario que grava con alicuotas diferentes segun la ubicacion geografica. Sin embargo. entre sociedades y personas fisicas (Tallos". el criterio de la jurisprudencia puede resumirse de la siguiente manera: El principio de la igualdad exige trato no dispar ante similitud de capacidad contributiva. Es decir. por supuesto. 258-176. por otra parte. que en definitiva.ser relevantes. 16. Jarach. En conclusion. t. 273-245). 248-285). 210-284. puede disponer distingos en tanto no sean arbitrarios. 16. 295-758). etc. 171-390). sean justificados y razonables (en contra. 171-62). En virtud de la interpretation jurisprudencial de este principio. no fundados en la capacidad contributiva. declaro inconstitucional un distingo entre terrenos demolidos para edificar. se han admitido la variabilidad impositiva. 1. . asimismo han aceptado que los matarifes sean divididos en distintas categorias (Tallos". (prosperidad. enseguida y los demolidos tiempo atras (Tallos". De la misma manera. y con prescindencia de la capacidad contributiva reflejada en el valor de los inmuebles). aun cuando los tributos sostengan servicios de interes general (Tallos". 16. De este ultimo fallo te desprende tambien la tacha de inconstitucional para un tratamien-to impositivo igual a propiedades de distinto valor. 175-109. No obstante este criterio de la Corte. siempre que sean razonables y no arbitrarios. Un claro ejemplo de esto seria el caso de los impuestos inmobiliarios con minimos desmesuradamente altos. sino en valoraciones econ6mico-sociales del legislador. 245-85). p. es decir. progreso y bienestar). los tribunales han admitido como valida la distincion que algunas leyes fiscales han efectuado entre presentes y ausentes (Tallos". el tratamiento impositivo es igual. pero en tal caso el contribuyente podra invocar la garantia si considera que los distingos son arbitrarios y no razonables. la jurisprudencia tacho de inconstitucional un distingo en bienes territoriales situados en la Republica. bastar con decir que en ciertos casos. 150-89). estas. no obedezcan a propositos de injusta persecution o indebido beneficio ("Fallos". 198-112). que no son controlables por el poder judicial y que se fundan en la facultad que al Congreso otorga el art. podra invocarse que esta violado el principio de igualdad si se estima que hay diversidad de capacidades contributivas. puede hacerse distingos. se persiga un objetivo extrafiscal. de la Constitution nacional (prospe-ridad. obedeciendo a un proposito de injusta persecusion o de indebido beneficio. violan el principio de uniformidad.. y que no tenia en cuenta el monto de las hijuelas (Tallos". 190231). la ley puede excepcionalmente no ftmdar los distingos en la capacidad contributiva. progreso y bienestar). 67. entre propiedades urbanas y rurales (Tallos". 184-592). la jurisprudencia de nuestro pais ha admitido la posibi-lidad de hacer distingos entre los contribuyentes. la jurisprudencia nacional admitio que cuando se trata de impuestos con fines de protection o fomento. y no la portion de cada condomino (Tallos". para quien la capacidad contributiva puede valorarse segun los fines de la tributacion). 67. Debe. En cambio. siempre que ellos. razas. 195-135). ya que la igualdad no significa que los impuestos deban ser inmutables (Tallos". De la misma manera. en la election de cierta categoria de contribuyentes. En definitiva. tambien declaro invalido un impuesto a la herencia gravado segun el acervo total. 195-270. religi6n. valoraciones. y cuando el legislador adopte medidas impositivas en procura de los objetivos del art. Pero esto no significa que la apreciacion de la capacidad contributiva varie segun los "fines" (fiscales o extrafiscales) que el legislador se proponga obtener. no obstante lo cual. la jurisprudencia declaro invalido un impuesto inmobiliario a bienes en condominio. inc. 218-595. que no cabia hacer diferencias en raz6n de ideas politicas. 95-20). entre extensiones mayores y menores de diez hectareas.. esta garantia de igualdad defiende a todo contribuyente que se considere objeto de un distingo discriminatorio y perjudicial. entonces. de la Constitution nacional. tambien han sostenido como razonable el distingo segun el cual los latifundios son objeto de gravamenes mis elevados (Tallos".

ha declarado inconstitucional el impuesto inmobiliario que insume mas del 33 % de la renta calculada segun el rendimiento normal medio de una correcta y adecuada explotacion ("Fallos". cualquiera que sea la cantidad gravada).. Pero en modo alguno el principio significa prohibir la progre-sividad del impuesto (un impuesto es financieramente "progresivo" cuando la alicuota se eleva a medida que aumenta la cantidad gravada). — La Constituci6n nacional asegura la inviolabilidad de la propiedad privada. En una sentencia que puede verse en "Fallos". 3* ed. La tributacion no puede. No es lo mismo fijar un impuesto de $ 10. es porque se funda sobre la base de la solidaridad social. y prohibe la confiscaci6n (arts. p. pues segun la distinta potencialidad econ6mica. segun exigencias de tiempo y lugar y segun los fines econ6mico-sociales de cada impuesto. y cabe decir que no existe respuesta a ello en terminos absolutos. han admi-tido la progresividad considerando que contribuye a la redistribu-ci6n de la renta con sentido igualitario. p. 14 y 17). 1. La Corte Suprema nacional ha admitido la progresividad y ha entendido que no lesiona la Constitucion nacional. La Corte ha fijado el 33 % como tope de validez constitutional de ciertos tributos. Es evidente la justicia de la progresividad. para lo cual debe respetar el derecho de propiedad (autor cit. 195. la Corte ha establecido que el tope puede ser mayor al del 33 % ("Fallos". sin embargo. ya que lo deseado es que el aporte no resulte "desproporcio-nado" en relaci6n a ella. un impuesto es "proportional" cuando su alicuota es constante. 179-188). . Derecho fir nanciero. sino una proporcionalidad graduada. La Corte ha dicho que la proporcionalidad que menciona la Constitucion debe entenderse en su Tea\ signiiicacion. 187-306). el tribunal actuante debe examinar aislada-mente cada gravamen sin tener en cuenta los recargos o las multas ("Fallos". Derecho tributario argentino. Asi. p. Hasta fines del siglo xix. 196-122). Asi. 190-159). es evidente que no puede ser igual la imposici6n en epocas de paz que en epocas de guerra. y en caso de acumulaci6n de diversos tributos. A traves de los fallos de la Corte Suprema nacional se llega a la conclusion de que la proporcionalidad que establece la Consti-tuci6n. no quiere decir proporcionalidad coO respecto a la alicuota del impuesto sino a la capacidad de tributaf de los habitantes.000. su libre uso y disposici6n. Ha sostenido el alto tribunal que los tributos son confiscatorios cuando absorben una parte sustancial de la propiedad o de la renta. t. el pago de una determinada suma en concepto de tributo demandara mayor o menor sacrificio para el contribuyente. t. 170-114).9. asi como su libre uso y disposition. Las modemas tendencias. Giuliani Fonrouge. 108). que establecer un impuesto de $ 100. vol. Cuando comenzaron a establecerse escalas progresivas. la gran mayoria de los sistemas fiscales se basaban en la proporcionalidad (para las finanzas publicas. La razonabilidad de la imposici6n se debe establecer en coda caso concreto. por via indirecta. FUNDAMENTO DE IA CONFISCATORIEDAD POR UN TRIBUTO. II. 10. Para determinar los limites admisibles fuera de los cuales el tributo es confiscatorio. el alto tribunal ha dicho que si el impuesto progfesivo ha sido aceptado por nuestra jurisprudencia como legitimo. No CONFISCATORIEDAD. porque supone que el rico puede sufragarlo sin mayor sacrificio de su situaci6n personal. Por otra parte. ello dio lugar a grandes debates y discusiones doctrinales que tuvieron lugar espe-cialmente a fines del siglo xrx y durante la£ tres primeras decadas del presente siglo. Asimismo. — Este principio exige que la fijacion de contribuciones concretas de los habitantes de la Naci6n sea "en proporci6n" a sus singulares manifestaciones de capacidad contributiva.— Manuel Andreozzi sostiene que para que un tributo sea constitutional y funcione como manifestation de soberanfa no debe constitufr un despojo. No es aconsejable que el texto constitu-cional establezca un limite fijo. La progresividad ha sufrido una profunda evoluci6n en el pen-samiento tributario..000 a quien gana un millon. 10 A. y es preferible el analisis de las situaciones concretas que se presentan. y \o que quaere estaibfeceT -no es una proporcionalidad rigida. Esa graduaci6n de la proporcionalidad se funda en el proposito de lograr la igualdad de sacrificios en los contfibuyentes. Tambien ha declarado inconstitucional el impuesto sucesorio que excede del 33 % del valor de bienes recibidos por el beneficiario ("Fallos". Desde el momenta que las constituciones de los Estados de derecho aseguran la inviolabilidad de la propiedad privada. La dificultad surge para determinar concretamente que debe entenderse por "parte sustancial". hacer ilusorias tales garantias constitucionales. 270. 130-161. La Corte Suprema nacional ha desarrollado con amplitud la teoria de que las contribuciones no pueden ser confiscatorias. en cuanto exige mas a quien posee mayor riqueza en relaci6n con quien posee menos. PROPORCIONALIDAD.000 a quien gana $ 100. 307). la tributacion no puede alcanzar tal magnitud que por via indirecta haga ilusorias esas garantfas: de aqui el afianzamiento de la doctrina de que las contribuciones publicas no deben ser confiscatorias (conf. ha declarado no valida la contribuci6n de me-joras que no guarda prudente relation con la valoraci6n del inmueble ("Fallos".

en las XIV Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario). se puede observar que.B. lo que se deriva de la libertad. "Fallos". por lo que autoriza y tutela la propiedad privada desde distintos angulos. desbordando asi la capacidad contributiva de la persona. y vulnerando por esa via indirecta la propiedad privada. 73). 1942. La violation a esta regla por excesos tributarios -concluye Atalibaconfigura confiscation. superado este ultimo por la falta de racionalidad juridica economica de los tributos. Tanto el conjunto de impuestos. t LVII. se manifiesta sobre los administrados graves situaciones. que la facultad de establecer impuestos es esencial e indispensable para la existencia del gobierno. envuelve la posibilidad de destruir lo que lleva en su entrana. que es uno de los pilares que sirve de base a ese tipo de la democracia. ni valiendose de los impuestos (caso "Mario Saenz c. de Buenos Aires". va desgra-nando una serie de definiciones que importan una eleccion en torno de lo que los constituyentes consideraron caminos idoneos para arribar a tales objetivos. Nacion Argentina". en otro caso. pen sin destruir su base creadora. Bulk Goni explica la cuestion de la confiscatoriedad en el derecho argentino afirmando que la Constitucion se propone ase-gurar la viabilidad de la Nacion Argentina en terminos de nacimiento. el analisis debe partir del principio de la capacidad contributiva que es consagrado por el derecho brasileno. desde que existe un limite mas alia del cual ninguna cosa. Sobre la base de esta idea. pudiendo argumentar que la aplicacion sobre el de multiples gravamenes que . se dijo.La Corte Suprema nacional ha dicho que es confiscatorio lo que excede del limite que razonablemente puede admitirse como posible de un regimen democratico de gobierno. Precisando ma» este concepto. disminuyendo su patrimonio e impidiendole ejercer su actividad. ni por via directa. Ponenda nacional de Brasil. 186-170). cuando es ilimitado en cuanto a la eleccion de la materia imponible o a la cuantfa. constitucional-mente vedada. Si partimos de la premisa de que el conjunto de tributos que recae sobre el sujeto contnbuyente marca el UmiU critico de la im-posicion.— Es la si-tuation que se produce cuando el exceso se origina no por un tribute puntual. 10. Creemos que un contribuyente afectado por una presion inso-portable de gravamenes debe tener accion para defenderse. y sin que pierda la posibilidad de persistir generando la riqueza que es materia de la tributacion. de Buenos Aires c. V. de afirmacion. garantia fundamental en todo Estado democratico. Implica que cada ley tributaria tome aspectos de esta riqueza. ademas de una suprema irracionalidad (autor tit. Los autores peruanos Hernandez Berenguel y Vidal Henderson sostuvieron. 313). LA CONFISCATORIEDAD POR UNA SUMA DE TRDBUTOS. De tal manera. "Fallbs". uno de los cuales es el de ejercer toda industria util y licita.. pen sin des-trurrla. al aplicar una disposition tributaria en la cual el monto Uega a extremos insoportables por lo exagerado de su quantum. Y por capacidad economica ha de entenderse a la real posibilidad de poder ser disminufda patrimonialmente. al contrario. o coartando en grado insuperable el libre ejercicio de actividades utiles y licitas. violarla (autor at. como cada impueslo. p. 373/74). En conclusion. comu-nicacion tecnica presentada en las XTV Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario). Para Geraldo Ataliba. y este "quantum" es razonable cuando equivale a una parte sustancial del valor del capital ode su renta ode su utilidad. trabajo pu-blicado en "La Information". sino por la presion que ejerce sobre el contribuyente el conjunto de tributes que lo akanzan. cuya dtrecta derivacion es la violacion de gar an tfas constitucionales (Vicente Oscar Diaz. o aplicar gravamenes contradictorios con el interes general asi definido. Para ello. persona o institution tolerara el peso de un determinado tributo (caso "Banco de la Prov. que el principio de no confiscatoriedad protege al derecho de propiedad. del 4 al 7 de setiembre de 1989). Este principio se traduce en la exigencia de que la tributacion sea graduada en forma tal de adaptarse a la riqueza de los contribuyentes. han de adecuarse a la capacidad economica de los contri-buyentes. de continuidad y de progreso. ps. requeriria reformar la Constitution. entendieron que existe confiscatoriedad tributaria cuando el Estado se apropia de los bienes de los contribuyentes. 193. descarta las formas colectivistas.. se puede sostener que la confiscatoriedad ori-ginada en tributes puntuales se configura cuando la aplicacion de ese tribute excede la capacidad contributiva del contribuyente. es la regla de que un tributo es confiscatorio cuando el monto de su tasa es irrazonable. 2*. Esta jurisprudencia del mas alto tribunal argentino ha sido resumida por Linares Quintana con las siguientes palabras: "El eje en torno del cual gira todo el sistema jurisprudential de la Corte Suprema con respecto a la confiscatoriedad de la contribution. t. actuar desautorizando o desprotegiendo a la propiedad privada en general. pero ese poder. En lo atinente la Constitucion. o. iEs enjuidabU la Ugitimidad global de los impuestos?. p. o cuando ocasiona el aniquilamiento del derecho de propiedad en su sustancia o en cualquiera de sus atributos" (autoT cit. en las XIV Jomadas Latinoamericanas de Derecho Tributario (Buenos Aires. que ha organizado la propiedad con limites in&anqueables que excluyen la connscacion de la fortuna privada. t. Prov. Tratado de la ciencia del derecho constitutional. ed.

----Existe Una reciente tendencia de diversos paises a crear tributes que graven el derecho de los individuos a viajar fuera del pais. Segun surge de los articulos constitucionales mencionados. esto no significa que se trate de capacidades contributivas plurales. y. detraen su patrimonio y le impiden ejercer su actividad. XXVII-910).". 12 tambien elimina los derechos de transito en relaci6n a los buques que circulan de una provincia a otra. n<? 4415). No puede haber variacion entre una y otra violacion desde el punto de vista de la propiedad privada. en si mfemo. declar6 que infringia el principio en estudio y era invalido el impuesto provincial cobrado a quien trasport6 ganado desde su campo de Entre Rios hasta otro inmueble de su propiedad sito en Buenos Aires. Tambien anul6 la Corte la imposici6n provincial a empresas de trasporte interprovincial (caso "Trasportes del Literal". Esta situacion es correctamente explicada por Jose Osvaldo Casas. y ello da lugar a los multiples tributos. 11. todos los tributos que recaen sobre el mismo contribuyente inciden sobre un unico patrimonio afectado.. individualmen-te considerados. sin efectuar trasfe-rencia de hacienda (caso "Sanchez Alzaga". en cuyo caso no s61o se consideraron vulnerados los arts. — El art. En el Peru existe un impuesto que grava con u$s 100 el derecho de los peruanos a salir del pais. el alto tribunal legitim6 el gravamen provincial a actividades nacidas. fallo del 30 de marzo de 1978). porque no se requiere el analisis tecnico para determinar si ha existido una multiple imposition. en definitiva. puede observarse que el mero transito dentro del pais no puede constituir. ya sea en su sustancia. en las cuales regiran las tarifas que sancione el Congreso. En otras palabras: si se admite la posibilidad de que un tribute puede ser confiscatorio. Del art. Coordinando los dos puntos tratados (confiscatoriedad por un solo impuesto o por un conjunto de ellos). inc. y el art. El art.N. 10. quien senala que la objecion mas seria respecto de la concurrencia impositiva es que en la utilization de los gravamenes los distintos pianos gubernamentales suelen desentenderse de la intensidad con que se aplican analogos tributos por los restantes fiscos.D. p. que si es objeto de gravamenes. en "D. 11 y 12 de la C. La cuestion no pasa por el analisis de una presion tributaria global que se configure por el solo hecho de la superposition impositiva. esta libre de los derechos Uamados de transito. que queda menoscabada cuando la concurrencia tributaria va mas alia de lo que razonable-mente puede aportar el contribuyente. motivo de imposition alguna. al impedirle generar frutos.N.1. Siempre es una sola. sino que clirectamente excluye al contribuyente del mercado (autor y ob. sin interesar que los bienes producidos fueran a salir luego de la provincia para ser exportados. desarrolladas y terminadas dentro de su ambito. 81)..afectan su capacidad contributiva exceden esa capacidad. asi como la de los generos y mercancias de todas clases despachadas en las aduanas exteriores.".S. tema este que se conecta con el de la libertad de circulation territorial. Si bien es cierto que la capacidad contributiva se exterioriza de muy distintas formas. al disminuir ese patrimonio. sino que se trata de la concurrencia de diversos gravamenes.A. Hay aqui dos diferencias: la primera se refiere al hecho imponible. 12 (que declare facultad exclusiva de la Naci6n reglar el comercio international e interprovincial). LIBERTAD DE CIRCULACION TERRITORIAL. Al contrario. 10 especifica que en el interior de la Republica es libre de derechos la circulaci6n de los efectos de producci6n o fabricacion nacional. no puede negarse la posibilidad de que esa misma confiscatoriedad se de ante tributos concurrentes. 9 de la Constitution nacional dice que en todo el territorio de la Nation no habra mas aduanas que las nacionales. confiscatorio.F. no se trata de que esta situacion afecte en mayor o menor medida la capacidad contributiva. En aplicacidn de estos preceptos la C. LA INOONSTTTUaONAUDAD DEL MFUESTO AL TURISMO.". . ya que en este caso el tributo no recay6 sobre el transito (caso "Bovril Argentina S. y como dice Bulit Goni. 67. Si esa concurrencia va mas alia de los limites tolerables aniquila el derecho de propiedad. todos los cuales. con lo cual la situacion del contribuyente puede convertirse en insostenible al ver ampliamente sobrepasada su efectiva capacidad contributiva (autor cit. 11. Esto deriva de la libertad de circulaci6n territorial. Ademas. 11 surge que el paso del territorio de una provincia a otra. ponencia argentina en las XTVJomadas Latinoamericanas de Derecho Tributario). por tanto. la misma situacion puede darse ante una concurrencia de tributos cuya sumatoria se trasforma en imposible de soportar para el contribuyente. o en sus atributos. en "E. cits. y 108 (que impide a las provincias ejercer poderes delegados a la Naci6n). sino tambien los arts. garantia que no debe confundirse con la circulation econdmica de los bienes. podrian resultar inobjetables. tributo este que ha sido declarado inconstitucional por la Corte Suprema de Lima. 9. concluimos en que asi como un tribute singular puede ser considerado como exorbitante y.

DOBLE IMPOSICION INTERNA. de comerciar. 7). esto es. transitar y salir fuera del territorio argentino". No obstante. en estos casos la tasa seria inexigible porque el interes social en la libertad de circulation supera al interes fiscal de recaudacion.Nuestro pais no ha sido ajeno a esta tematica. . Por su parte. o en un "impuesto a la fibre expresion". y. El constitucionalista Nestor Sagiies desarrolla una interesante teoria al respecto: desde el punto de vista tributario hay derechos constitu-cionales "imponibles" y derechos constitucionales "no imponibles". del 21 de julio de 1990. el Pacto de San Jose de Costa Rica. a tasas excesivas para obtener un pasaporte o para hacer uso de un aeropuerto.. proclama que "toda persona tiene derecho a salir libremente de cualquier pais. Del mismo modo. fomento de la burocracia.. Citamos por ejemplo.. consiguientemente. la salud publica.. — En los paises federales pueden surgir conflictos de doble o multiple imposici6n entre el ente central y los Estados o provincias. y como ejemplifica Sagues. dno se daria la misma situation con respecto al "derecho de salida"? Este interrogante debe responderse de modo negativo. y reiteradamente.. proteger el orden. proteger la seguridad nacional. tampoco hay posibilidad de un integro despliegue de las otras libertades (conf. edic. en el sentido de que posibilita la actuation de los demas derechos constitucionales. de asociarse con fines utiles. La doble imposici6n puede si ser inconstitucional cuando por su conducto se viola alguna garantia constitutional o cuando implica una extralimitaci6n de la competencia territorial del poder que sancion6 determinado gravamen. inconvenientes y molestias al contribuyente. pero el hecho de la sola concurrencia de los gravamenes no viola ninguna norma constitutional (Estudios. El viajero al exterior le ocasiona ciertos gastos al Estado para expedir el pasaporte. 7). Podria surgir la siguiente duda: si ciertos derechos constitucio-nales. p. PROBLEMAS. Por ejemplo. porque en un pais libre ella reputa necesario garantizar a quien desee viajar. En este sentido. y en cuya practica esta interesado no solo quien los ejerce. Si no hay plena libertad de circu-lation no hay libertad fisica completa. p. inclusive del propio". Garcia Belsunce sostiene que ha prevalecido en nuestro pais la tesis de que la superposition de gravamenes nacionales y pro-vinciales no importa por si inconstitucionalidad. e indispensables tambien para el sistema politico. p. Solamente permite restricciones como las siguientes: para prever infracciones penales. etc. o aranceles exorbitantes para cruzar puentes intemacionales. trabajo publicado en "La Nation". seria absurdo pensar en un "impuesto al honor". 12. la moral. Ademas. son regulables y pueden ser objeto de impuestos. permanecer. pero con limitaciones. a lo largo de varias temporadas. Los derechos constitucionales "no imponibles" son aquellos cuyo ejercicio se conecta directamente con la dignidad humana. DEBECHO TRIBUTARIO Y REGIMEN FEDERAL. La mconstitudonalidad del impuesto de salida. un "impuesto de salida" va contra la Cons-titucion. Se impone la respuesta afirmativa. mantener un aeropuerto en funciones. Estos impuestos son inconstitucionales porque impiden o traban el ejercicio de derechos indispensables al ser humano. Este feno-meno es perjudicial porque significa multiplicidad administrariva. impuestos disfrazados de tasa. Conforme al art 14 de la Constitution nacional. Es deck. pagadero por quienes posean prestigio. asi como el recargo de tributos en pasajes aereos. esta consagrado explicitamente el derecho de cada habitante -nacional o extranjero-a "entrar. si un Estado crea una tasa por inscription de matrimonio resultaria descabellado impedir casarse a quien no tuviera lo necesario para pagarlo (autor y ob. o entre estos ultimos entre si. se debe tener cuidado porque las iniciales tasas pueden pasar a trasformarse en breve tiempo en abultados impuestos que desde luego serian inconstitucionales. En este sentido parecido. que lo haga. El derecho de locomocion es un derecho fundante. a satisfacer por quien desee emitir una opinion. recaudaci6n onerosa. Debe distinguirse entre tasas razonables y tasas desproporcionadas. cits. 211). edificar o reparar puentes fronterizos. como el de propiedad. aut cit. Dice este autor que resultan de ella serios inconvenientes econ6micos que afectan el costo y evoluci6n de los procesos comerciales. Ante esto cabe la consideration de que si una persona no puede ejercitar su derecho de salida porque le resulta excesiva-mente oneroso el pago de estos verdaderos impuestos disfrazados de tasa. asi como los derechos y libertades de los demas (art 22). este tipo de doble imposici6n no es inconstitu-cional. que tambien es ley para la Argentina. se ha amenazado con la idea de crear un tributo semejante. Cabe la pregunta de si no es correcto demandar al viajero una retribution por el requerimiento y utilization de tales servicios. sino el sistema politico todo. Sin embargo. la doble imposici6n interna puede aumentar peligrosamente la presi6n fiscal. nos encontrariamos con que dicho derecho habria quedado perjudicado en forma inconstitucional. hay otro aspecto a considerar. etc.

Asi.630) . segun veremos). Por otra parte. 104 de la Constituci6n nacional conservan todo el poder no delegado por la Constitucion al gobierno federal.. — Segun el art. provincias y municipios constituye uno de los problemas mas dificultosos del derecho tributario argentino. 63 y ss. que las principales solu-ciones al problema de la doble imposition interna son las siguientes: 1) Separaci6n de fuentes: consiste en distribuir taxativamente los tributos entre los distintos organismos de gobierno con potestad rributaria. ps. surgiendo. Esta ultima facultad del poder central surge del art. y amplia bibliografia alii citada. 67. El poder finan-ciero. DISTRIBUCION DE LA POTESTAD TMBUTABIA EN LA ARGENTI NA.. ps. segun la corriente de opini6n con la cual coincidimos. pertenecen a la Naci6n y tambien a las provincias que no han hecho delegaci6n exclusiva de facultades. en terminos generales. lo hizo sin limitation de tiempo. ya que segun el art.. sobre la base de lo que a cada uno corresponde por su contribuci6n al fondo comun.. son exclusivamente provinciates. En cambio. es aceptada por la mayoria de la doctrina y fue tambien la que acept6 el Congreso national al establecer distintas imposi-ciones. y las posibles formulas destinadas a solucionar el asunto lo mas arm6nica y equitativamente posible. 193 y ss. Por otra parte. Jarach. REGIMEN FEDERAL DE GOBIERNO Y POTESTADES TRIBUTAPJAS. Los impuestos directos. 5 establece que las provincias deben asegurar su regimen municipal. y aparte de las obras constitucionales y tributarias clasicas en ambas materias. 10.. Nuestra Constituci6n adopta en principio el sistema de la separation de fuentes.. puede verse que al implantar los impuestos internos. en consecuencia. 47 y ss.. 2) Coparticipacion: este metodo (en su estado puro) consiste en que la autoridad central se hace cargo de la recaudaci6n y distri-buye todo o parte del producto entre las provincias. el art. La prohibiddn.Puede decirse. en consecuencia. sustitutivo al gravamen a la trasmisi6n gratuita de bienes.. seguridad comun y bien general del Estado lo exijan". ps. 12. pero la realidad ha llevado a que se utilice en forma amplia el regimen de la coparticipacion (aunque no en su "estado puro". los impuestos indirectos son concu-rrentes. siempre que la defensa. POTESTADES TRIBUTARIAS DE NACTON Y PROVINCIAS. De este sistema politico descentralizado surgen importantes con-secuencias para el sistema tributario. La distribution y delimitaci6n de los poderes tributarios entre naci6n.. la naci6n s61o tiene las facultades que resulten de la delegaci6n efectuada por la Constituci6n. los municipios como un tercer orden de ente estatal. Villegas.. por su lado. tanto de derecho constitutional como tributario. mientras que justific6 como impuestos de emergencia y estableci6 por tiempo determinado los impuestos a los reditos. sobre los capitales y patrimonios (ley 20... Nacidn y pro-cincias. son exclusivamente nacionales. Frias... 14. 13.. 9 y ss. Segun esa interpretaci6n. Al respecto.. a las ganancias eventuales.. nuestro pais ha adoptado la forma federal de gobierno. Consideraciones criticas. Politico. seguridad comun y bien general del Estado lo exijan.629) y a los premios de determinados juegos y concursos (ley 20. han motivado el analisis de especialistas. Los arduos problemas derivados de la doble imposition interna.. y de ello deriva que las provincias tengan la generalidad de las facultades tributarias. 1 de la Constituci6n nacional. tema que desarrollaremos con mayor amplitud mas adelante (punto 16 de este capitulo). que trata de las atribuciones del Congreso.. Para el caso argentino.628). la naci6n esta constituida por una reuni6n de unidades aut6nomas (provincias) que son preexistentes a la primera. el impuesto a las ventas y posteriormente el impuesto al valor agre-gado (que son indirectos). las municipalidades. p. la que consideramos mas aceptable en relaci6n a la delimitaci6n de potestades tributarias de Nation y provincias. 2 de tal arti'culo esta redactado en los siguientes terminos: "imponer contribuciones directas por tiempo detenninado y proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Naci6n. 11. lo cual implica que existen diversos entes estatales: un Estado nacional o central y Estados provinciales o locales. 104 y 108 de la Constituci6n nacional) surge. el inc. 855. ps. es deck. 427 y ss. consultese: Consejo Federal de Inversiones. Abad Hernando y otros. puede verse con provecho el excelente trabajo de Sampaio Doria. salvo en lo que respecta a los gravamenes de importaci6n y exportaci6n (adua-neros).. pero son fuente de recursos utilizables por la Nation durante un plazo limitado y siempre que la defensa.. Hist6ricamente. a los beneficios extraordinarios. Esta soluci6n es de dificil aplicaci6n praetica. y posteriormente los impuestos a las ganancias (ley 20. son entidades administrativas autarquicas nacidas de la delegation de poderes provinciales. 4. t. lps cuales. dado que los entes guberna-mentales mencionados aparecen como sujetos diferenciados de potestades tributarias. La distribution de potestades tributarias mencionadas preceden-temente. entre todas las interpretaciones dadas. — De la correcta interpretaci6n de los textos constitucionales pertinentes (arts. 67. 1. Discriminagao. ps. 9..

salvo gue la Naci6n haga uso de la facultad del art. 9. 67. a las entradas a espec-taculos cinematograficos. por el otro (ver art. 2. I si se considera irrenuntiable el poder decisorio provincial. cuando hace la nitida diferencia entre los "impuestos indirectos". 1. Por tanto. la que tambien resuelve las alicuotas de impuestos aplicables. Segun la interpretaci6n mencionada. sino en cuanto a la legislacion. C. el problema mas i serio no es en cuanto a la recaudacidn. Concordamos en sostener que existe una verdadera delegati6n "en bianco" inconciliable con el espiritu constitutional.. Si bien las provincias |. sin embargo. 1. "Considero parad6jico —afirma Jarach— que se sos-tenga la irrenunciabilidad del poder provincial y se niegue al mismo tiempo la necesidad de la enmienda constitutional" (autor citado.. las aumenta o las reduce. Debe hacerse notar que los impuestos mencionados como de resorte provincial son tambien legislados y I recaudados por la Naci6n. 14 A. aparte de otros de mayor importancia financiera (al consumo de energia electrica. 67. internos. Como bien dice Jarach. Al respecto. r regulando sustancial y formalmente los ordenamientos legales impositivos sin solicitar la anuencia de las pfovincias. etc. t.. tambien ?■ deben serlo las facultades impositivas. 67. 4). b) impuestos directos: en forma exclusiva y permanente. puesto que el poder tributario es consustancial con la existencia del Estado y su delegation implica una abdicacion inadmisible. 2. p.. y los que se establecen "conforme a la facultad del art. ya i que el poder decisorio local carece de significado cuando no va j acompanado con la posibilidad de finantiar las detisiones. Otro importante antecedente corro-borante surge de la ley 20.N. al capital de las empresas. pero con ambito de aplicacion limitado a la Capital Federal y territorios nacionales. y no una simple delegaci6n de la administration y recaudaci6n de esos impuestos. Examinando nuestra realidad tributaria actual. c) impuestos directos: con caracter transitorio y configurandose las tircunstantias del art. mientras que la legislaci6n y recaudaci6n de los impuestos directos fundamentales "originariamente provinciales" ha dejado de ser transitoria en virtud de prdrrogas que llevan muchos afios sin miras de modificarse. 2.221.(todbs ellos impuestos directos). a las entradas a hip6dromos. que la delimitaci6n constitutional no se cumple en la practica. que deben acatar atento a su supremacia. 7). inc. inc. por un lado. a los ingresos brutos (ex impuestos a las actividades lucrativas) y a los automotores. por lo cual es necesaria una reforma constitucional. 2) Corresponden a las provincias: a) impuestos indirectos: en concurrencia con la Nation y en forma permanente (art. Es visible la contradiction entre esa realidad tributaria actual y las clausulas constitucionales vigentes. Curso. 31). como en el caso del impuesto que grava las rentas (antes "impuesto a los reditos" y ahora "impuesto a las ganancias"). ya que los gravamenes indirectos mas importantes (impuestos internos al consumo. y al ejercer su potestad tributaria. 4. LlMITACIONES CONSTITUCIONALES A LAS FACULTADES TRI-BUTARIAS PROVINCIALES. Esta potestad nacional no puede ser afectada por disposiciones impositivas provinciales. Entre ellas. inc. etc. 67. es facultad de la Nacion reglar el comercio international e interprovincial. Por ello. o bien —para mantener el regimen vigente— debe enmendarse la Constituci6n. La realidad demuestra. las provincias encuentran importantes limitaciones originadas en dispdsitivos de la Constituci6n nacional. valor agre-gado) son legislados y recaudados exclusivamente por la Naci6n. inc. renuncian a sus facultades de recaudacion y legislacion con respecto t a los impuestos comprendidos en la coparticipaci6n mediante las ■ llamadas "leyes-convenios". For eso resulta evidente que el regimen de coparticipa-ci6n representa una verdadera delegation por parte de las provin-cias a la Nacion de sus facultades impositivas. 67. debe tenerse en cuenta que esas facul-f tades impositivas provinciales son esenciales para su autonomia. -* A su vez. Asi ha ocurrido en innume-rables casos.). En cambio las provincias recaudan y legislan sobre los siguientes impuestos: inmobiliarios. destacamos las siguientes: a) Segun el art. establece exenciones o franquicias y hasta llega a suspender o suprimir totalmente algun gravamen. y teniendo en cuenta los principales impuestos argentinos. 12. y 108). al valor agregado. los poderes fiscales resul-tarian distribuidos de la siguiente manera: 1) Corresponden a la Naci6n: a) derechos aduaneros: exclusivamente y en forma pennanente (arts. al patrimonio neto. que contemple adecuadamente la delimitaci6n tributaria entre Nacion y provincias. de la Constitution national". vemos que la Nation legisla y recauda — ademas de los aduaneros— los gravamenes de mayor signification fiscal como los impuestos a las ganancias. b) impuestos indirectos: en concurrencia con las provincias y en forma pennanente (art. inc. . 4). todos los elementos de las obligaciones tributarias son esta-blecidos sucesivamente por las leyes de la Nation. se plantea esta alternativa: o bien se admite que la potestad tributaria de las provincias es delegable sin violar la Constituci6n. de sellos. & Debe tenerse en cuenta que la Nation legisla en forma exclusiva. La soluci6n que adopta Jarach es la de la enmienda de la Constituci6n.

ver Giuliani Fonrouge.143 y 12. 12 y 27). De nuevo sobre jurisdiccidn federal en lugares adquiridos en pro-oinda.. fallo del 12 de julio de 1977). no excluye el dominio provincial. estim6.A. lo cual puede hacer mediante concesi6n temporal de privilegios. fallo del 29 de marzo de 1977. — Como consecuencia de la concurrencia entre Naci6n y provincias en materia de impuestos indirectos y de la atribucion al Congreso nacional de establecer impuestos directos por tiempo determinado. incs. 67. inc. de unificaci6n de impuestos intemos. la Corte sostuvo que se trataba de una empresa industrial privada ubicada en la mencionada zona portuaria. regimen. c) EI art. comprende no unicamente el trdfieo mercantil y de circulaci6n de mercaderias.N.138. (Para un amplio analisis de la evoluci6n jurisprudencial en esta materia. XXVII.". el alto tribunal estim6 que era valido el impuesto a las actividades lucrativas que la provincia de Buenos Aires esta-bleci6 a una empresa con motivo de un establecimiento situado en el puerto de La Plata. adelanto y bienestar del pais. C. De lo antedicho se sigue que esos establecimientos estan sometidos a la jurisdicci6n federal y excluidos del poder impositivo provincial. carente . fallo del 29 de diciembre de 1977. Tarrjpoco resultaba 16gico la multiplicidad de organismos que. que analizado en su conjunto era heterogeneo e irracional.F. n? 5035). 27. y ello no puede ser obstaculizado por leyes impositivas provinciales (ver supra. como no fuera el beneficio que ella misma recibia por estar en esa ubicaci6n (causa "Swift de La Plata S.S. Al contrario. no ha-biendose~probado que dicha actividad se ejerciese en forma de ser obstaculizada por el tributo cobrado (caso "Provincia de Buenos Aires c/ Gobierno Nacional".N. en el caso. n<? 4418). b) Segiin el art. la Corte ha afirmado que la exis-tencia de jurisdicci6n de la Naci6n sobre la navegaci6n. surgio la superposicion cntre impuestos nacionales y provinciales. sobre todo respecto a impuestos muy semejantes. mensura y serialization de fondeaderos que la provincia de Buenos Aires aplic6 a la Gendarmeria Nacional.788 y 14. fallo del 28 de Julio de 1977). la jurisdicci6n nacional sobre dichas aguas debe estar directamente relacionada con esa actividad de navegacion.147).". en "Derecho Fiscal". y en virtud de esta restricci6n. por considerar que el vocablo "comercio" utilizado por el art. los tributarios) en tanto no traben la libre navegaci6n ni otras facultades propias de la Naci6n (C. En este caso. 12.A. como los impuestos internos al consumo del titulo II y el impuesto a las ventas. el regimen de coparticipaci6n qued6 basicamente inte-grado por las regulaciones de las leyes 14. este dispositivo ha sido interpretado como facultad nacional para otorgar exenciones fiscales. Dijo la Corte que aun admitiendo que estos rios estaban destinados a la navegacion interestatal. este.N.S.390. 16.060 un regimen de coparticipacion respecto al impuesto sustitutivo al gravamen a la trasmision gratuita de bienes. Asi lo declar6 la Corte en el caso del impuesto de sellos con que la Provincia de Santa Cruz pretendi6 gravar el contrato de una empresa con Y. 14. fallo del 30 de marzo de 1978). C. t. o por lo menos la posibi-Iidad de superposicion. o el comercio interestatal que puede llevarse a cabo en un curso de agua. sino tambien el trasporte de personas en el pais (causa "ETMO".. punto 7 de este capitulo). pero que ninguna relaci6n tenia con los fines de "utilidad nacional" de dicho puerto. REGIMEN DE CX>PABTICIPACI6N. Ello motivo que surgiera un regimen de coordination mediante leyes-convenio. que la calificaci6n de "establecimiento de utilidad nacional" result6 implicita ante la facultad del Poder Ejecutivo nacional de fijar la politica petrolera nacional en cuanto a su exploraci6n y explotaci6n para satisfacer las necesidades de hidrocarburos del pais (causa "SADE". creaba cada regimen. Aplicando esta tesis.P. arts.vincias. para la ejecuci6n de obras relacionadas con la explotacion de petr61eo y gas proveniente de los yacimientos que la empresa primeramente mencionada poseia en territorio de dicha provincia. hizo lugar al cobro de una tasa retributiva de servicios de inspecci6n..N.N. inc. autorizando ese dominio a ejercer todos los derechos inherentes (entre ellos. En el afio 1952 se estableci6 por ley 14. Pero en sentido contrario. que utilizaba un espejo de agua sito en los rios Tigre y Lujan. Carecia de justificacidn de multiplicidad legislativa en la materia. incluidos en leyes diferentes y con producto distribuido sobre la base de indices disimiles. la C. la C. 1217). La C. Luego.Asi. corresponde a la Naci6n proveer lo conducente a la prosperidad. Segun se vio oportunamente. C. faculta a la Naci6n a ejercer legis lation exclusiva sobre establecimientos de utilidad nacional sitos en lugares adquiridos por compra o cesi6n en cualquiera de las pro. y luego se complemento con la participaci6n que la Nation concedi6 a las provincias del producto de reditos y ventas (leyes 12.".N. 15. invalid6 un tributo "al te" que una provincia aplicaba ante la sola salida de la mercaderia del territorio provincial. p. Se estim6 que tal gravamen funcionaba de hecho como derecho aduanero interno afectando el comercio interprovincial (causa "Urrutia". inc.D. agregandose mas tarde a este regimen el impuesto a los beneficios extraordinarios y el impuesto a las ganancias eventuales.. 26 y 67.S. 67. Igual suerte (invalidez) corri6 un impuesto provincial aplicado a una empresa interprovincial de personas. 9. en "E. en "J.N. Este regimen se inici6 en 1934 con la ley 12. y era destacable la arbitrarfedad de los porcentajes de distribuci6n entre Naci6n y provincias. con funrfones semejantes.060. 67.

grado de education de los recursos humanos (segun surja del ultimo Censo National de Poblacion). El fundamento era la estrecha vinculacion entre los servicios publicos provinciales y el numero de sus habitantes. ANAUSIS DEL REGIMEN DE oofcAR-ncrPAciON VIGENTE.633). de los impuestos a las ganancias.221 se denomino a este indice . ver Villegas. sancionada el 7/1/88. Asimismo. 3% en forma automatica al Tondo de Desarrollo Regional" creado por el art 16 de la ley en analisis (porcentajes en art 2).221. EI actual sistema (ley 20.221). Su lapso de vigencia quedo comprendido entre el 1 de enero de 1974 y el 31 de diciembre de 1983 (ley 20. en parte porque muchas de sus regulaciones sijbsisten reproducidas por la ley 23. d) creation de la "Comision Federal de Impuestos" y del Tondo de Desarrollo Regional" cuyas funciones y finalidades veremos tambien mas ade-lante. La ley 20. Para lograr esos fines. 4) Porcentajes de distribucion del producto (distribucion primaria).221 fue parcialmente reformada por la ley 23. y. al valor agregado. El monto total recaudado por los gravamenes mencionados se distribuia asi: 48. Sin perjuicio de referirnos posteriormente a l^s modificaciones. y publicada en el "B. La brecha de desarroUo de cada provincia era la diferencia porcentual entre su "nivel de desarroUo" y el correspondiente al area que comprende a la Capital Federal y a la provincia de Buenos Aires.221. tambien. a los beneficios eventuales.O. b) 25% en proporcion per capita a la brecha de desarrollo entre cada provincia y el area mas desarrollada del pais. El "nivel de desarroUo" de cada provincia se determinaba aplicando un promedio aritmetico simple de los siguientes indices: calidad de vrvienda (segun surja del ultimo Censo National de Viviendas). hemos considerado necesario mantener el tratamiento de la ley 20. Asimismo. adicional a los aceites lubricantes). del monto total recaudado por dichos impuestos. el 26/1/88.. a) Garantizar una mayor estabilidad de los siste-mas financieros provinciales mediante el importante aumento de su porcentaje global de coparticipacion.la prestaci6n de los ser-vicios piiblicos a su cargo. 2 de esta ultima nor-mativa dispone que el derecho de las provincias a participar a partir del 1/1/84. internos. c) 10% a provincias con densidad de poblacion inferior al promedio de conjunto de provincias y en proportion entre la densidad de poblacion de cada provincia y dicho promedio.5% en forma automatica a la Nacion.". el Censo National de Poblacion) (art 4. en el producido de los impuestos. ademas. La justification de este indice residia en la necesidad de compensar la reladva debilidad de la base tributaria global de las provincias mas rezagadas. b) asignacion por partes iguales a la Nacion y al conjunto de las provincias. ley 20. 2) Soluciones.548. queda supe-ditado a la adhesion expresa por parte de cada una de ellas. Esta ultima ley establecio a partir del 1/1/88 un regimen transitorio de distribucion de recursos fiscales entre la N^cion y las provincias.221. El monto correspondiente a provincias se repartio segun los siguientes indices: a) 65% directamente proporcional a la pobla. 73). c) distribucion entre provincias en forma automatica del 48. Consideraciones criticas. a la trasfe-rencia de titulos valores.. un importante paso adelante. quedaron tambien comprendidos aquellos tributos cuyos textos legates disponian que su producto se coparticipara segun el sistema de la ley 20. el art. dictada el 21 de marzo de 1973. 14/12/83) prorrog6 este termino hasta el 31/12/84.548. los impuestos a la production agropecuaria. aun cuando es continuador de la inconstitucionalidad intrinseca que resulta de la delegaci6n irrestricta de facultades legislativas que competen con «xclusividad a las provincias. por ejemplo. eran dificiles de justificar cientificamente los indices de la distribuci6n de provincias entre si (sobre estos puntos .221 y sus modificaciones (tal el caso. — El radical vuelco al regimen coparticipatoHo surgi6 mediante la ley 20. ha entraftado. La ley 23. y aun cuando esos tributos no hubiesen estado mencionados en esta ultima ley (asi.". sobre los capitales. En primer lugar. 1) Objetivos. En el mensaje que acompano a la ley 20.5% del total recaudado utilizando los indices que se veran infra. los comprendidos por expresa inclusion en la ley 20.. etc. 3) Gravdmenes comprendidos. 48. 5) Indices de distribution entre provincias adheridas (distribucion secundaria).221 y sus modificaciones). en nivel ganmtizador de igualdad de tratamiento de todos los habitantes del pai$. como se vera. porque el exaihen de la ley 20. En segundo lugar.).O. en muchos de los aspectos criticados.5% en forma automatica al conjunto de provincias adheridas al regimen.cion. siempre que la provincia no perteneciera a dicha area. de regularizacion patrimonial. p. por ejemplo. Mediante dos formas los gravamenes pudieron quedar comprendidos dentro del regimen de coparticipa-cion. c) simplificar el regimen a fin de facilitar el mecanismo de distribuci6n y la actividad de los organos de administraci6n y control (ver mensaje que acompafi6 a la ley 20. automoviles por habitante (segun.de base cientifica alguna y dependiente —en cambio— del poder negociador de las partes. a los premios. 15 A. sobre el patrimonio neto. b) ttato preferencial a provincias con menores recursos para posibilita*.221 es antecedente valioso para comprender lo t-eafirmado. el regimen implanto inno-vaciones que consistieron basicamente en: a) establecimiento de un sistema unico para distribuir todos los impuestos nacionales coparticipados.030 ("B.221).

p.221). 7."por dispersion de poblacion". los contribuyentes que ban pagado estos impuestos tienen derecho a solicitar su repetition en la forma establecida por el art 15 de la ley 20. comercializacion. inversiones y en general actividades declaradas de in teres general. 2. 3. Su obligacion consistia basicamente en man ten er el regimen de distribution para los gravamenes comprendidos y mientras la ley copartitipatoria subsistiera. 3) respecto de impuestos internos especificos a los consumos. la Nation debia asignar los porcentajes que fija la ley a la Muni-cipalidad de Buenos Aires y territorios nacionales. asumian similares obligaciones a las de las provincias adheridas (las contenidas en los incs. e y /del art 9. sidras. y al "Fondo de Desarrollo Regional".548). destinado principalmente a la formacion de la adecuada infraeslructura requerida para el desarroUo del pais. cervezas y demas bebidas alcoholicas. que desaparecio al ser lustituido por el "Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las TProvincias" (art. ni las materias primas utilizadas para elaborar productos gravados por impuestos coparticipados (por ejemplo. Esta integrado por un representante de la Nacion y un representante de cada provincia adherida. estudio y asesoramiento. no se podia gravar los vinos ni las uvas con que estos se fabrican por estar gravados los primeros por los impuestos in ternos. 67. compuesto por el representante de la Nacion y los de las ocho provincias (art. respecto de lo cual se admitia "imposicion diferencial" (sobre esa "imposicion diferencial". 283). Sin embargo. con indices adecuados y remision automatica de fondos. inc. impuestos a la trasmision gratuita de bienes. c. ya se tratase de impuestos indirectos a los consumos o actos o de impuestos que implantase haciendo uso de la facultad del art.. 1043. y cumplido el objetivo de creation. actuando como un verdadero tribunal. las actividades vinculadas con la production. el cumplimiento estricto de los diferentes aspectos contem-plados por la ley. 2) no aplicar -las provincias ni los organismos administrativos y municipales de su jurisdiction. La ley 20. tales gravamenes dejaban de estar "afectados". Este organismo controla. 13).221. 7 y 8). con o sin autarquia. trasporte. inc. y si subsistfan debian incorporarse al sistema de copar-titipacion (art. Esta obligation no alcanzaba a las tasas retributivas de servicios que fueran efectivamente prestados (en relation a estas "tasas permitidas". expendio o consumo de bienes gravados por tales impuestos (o de materias primas utilizadas para elaborarlos) no podian gravarse por leyes impositivas provinciales con una imposition mayor a la aplicada por esas leyes a actividades similares respecto a bienes no gravados por los impuestos internos especificos a los consumos (por ejemplo.548). 6) Obligation de las partes. Debian tambien ser incluidos los que en el futuro se establecieran. Entre las primeras se destaca las tareas de control... inclu-yendo estudios y proyectos (ver objetivos en el art 16. ley 20. "actividades lucrativas"). I) Nation (arts. La Rosa. b.. Sintetizando en lo posible.. la de aplicar el derecho contenido en la ley.221 creo a la "Comision Federal de Impuestos" (que fue ratificada. impuestos sobre los automotores e impuestos sobre los actos.. contratos y operaciones a tftulo oneroso (tradicionalmente denominados "impuestos de se-Uos"). salvo el recurso de revision (ver art. no podia gravarse el trasporte de cubiertas [articulo gravado por la ley de impuestos internos] con una suma mayor de la que se gravaba el trasporte de ladrillos [bienes no gravados por dicho tribute)]. Para que las provincias adheridas se encuadrasen en el regimen. de la ley 23. b) Fondo de DesarroUo Regional. Si asi sucediese. las imposiciones podian ser iguales). Se declaraba excluidos de tal situation los impuestos inmobiliarios. ley 20. p. v. Cumple funciones administrativas y jurisdiccionales. y sus decisiones son obligalorias para Nacion y provincias adheridas. y entre las jurisdiccionales. II) Provincias (art 9). Por ultimo. Ello salvo el expendio al por menor de vinos. 10). Ademas de su parte correspondiente. p. en "general. a lo sumo. tribute) que entra en el regimen coparticipatorio). fuesen o no autarquicos. Modifications*. Se excluia la obligacion respecto de impuestos nacionales afectados a obras. Regimen. estas eran sus obligaciones: 1) su adhesion debia ser por ley que acepte el regimen sin limitaciones ni reservas. Este organismo se constituia con el objetivo de financiar inversiones en trabajos publicos de interes nacional o regional. Cuenta con un Comite Ejecutivo. de la Constitution national... los organismos administrativos y municipales de jurisdiction de la Nation. " a) Comision Federal de Impuestos. Una de las mas importantes facultades de este organismo consiste en declarar si determinados impuestos nacionales o provinciates estan en pugna con el regimen legal. 7) Organismos creados. y se justifico en la situation especial de las provincias de baja densidad de poblacion.221). que pasamos a puntualizar). d. por la ley 23. 282). Los recursos que contribuian a formar este Fondo eran los .gravamenes analogos a los coparticipados por la ley.. consul-tese: La Rosa. 4) estaba vedado a las provincias gravar productos alimentarios en estado natural o manufacturado (pero regia la exception en cuanto a "tasas" y la "imposicion diferencial" mencionada en el punto anterior). Modificaciones. no debian gravar por via de ningun tribute) las materias imponibles de los impuestos coparticipados. los impuestos a los ingresos brutos (antes. 5) las provincias debian establecer un sistema de coparticipacion (respecto de los ingresos derivados del regimen general coparticipatorio en estudio) con sus municipios. sin modification.

y es previsto presupuestariamente por el Ministerio del Interior. la distribucion del monto que resulte por aplicacion del art 3. la masa de fondos a distribuir esta integrada por el producido de la recaudacion de todos los impuestos nacionales existentes o a crearse. es deck.34 %. reproducida por la ley 23. Este derecho puede ejercerse en forma judicial o administrativa ante los respectivos fiscos.siguientes: a) aportes que fijaba esta ley. c) el 2 %. los contribuyentes. II) Distribution. a partir de la fecha de vigencia de la ley. en forma automatica.5701 %).. A su vez. b (o sea.548. al conjunto de provincias adheridas. obras. las instituciones reconocidas y la Comisi6n Federal de Impuesto por impulso propio. Neuquen (0. La Ordenanza Procesal dictada por la Comision es la que regula el procedimiento ante la Comisi6n Federal de Impuestos. 9) Derechos de los contribuyentes. para el recupero relativo de las provincias de Buenos Aires (J. d) el 1 % para el Fondo de Aportes del Tesoro nacional a las Provincias. ?a que sera deci.548. la parte afectada puede solicitar revision. a la Nacion. el correspondiente al conjunto de provincias). b) aquellos cuya distribution se prevea en otros regimenes especiales de coparticipacion.221. Segun el art. quien debera contestar respecto a la violaci6n de los terminos del convenio que se atribuye articulando todas las defensas y excepciones. 4 de la C. Cumplido el objeto de creacion de estos impuestos afectados (incs. c) recursos de fuentes internas o extemas. b) Derecho de repeticion: el art 14 de la ley 20. en forma automatica.. Este tramite y la decision de la Comision Federal de Impuestos no enervan la racultad de recurrir ante la Corte Suprema de Justicia Nacional por via del recurso extraordinario que autoriza la ley 48. Nos parece mas correcto el metodo anterior. se incorporan al sistema de coparticipacion de esta ley. ya que para distribuir el monto entre provincias adheridas se recurria a distintos indices. I) Tributos integrantes. Eso ahora es reemplazado por porcentajes que seguramente dependeran mas del poder negociador de las partes que de base cientffica alguna. y al fomento de actividades de in teres nacional. y el Banco Nacion no percibe retribucion alguna (art 6). 15. b) aportes que efectuase la Nacion. inc.221. 14. el monto de recaudacion que les corresponda conforme a la ley.1433 %). N.1433 %) y Santa Cruz (0. III) Obhgaciones emergentes. provincial o municipal). podemos resumir los derechos de los contribuyentes en: a) Peticionar a la Comision Federal de Impuestos para que decida si gravamenes nacionales o locales se oponen y en que medida a las disposiciones de la ley de coparticipacion. ley 48). d) recursos de operaciones que realizase el Fondo. conforme a lo establecido en la legislation local. en forma automatica. Contra este pronunciamiento. 3): a) el 42. Esta decisi6n sera definitiva. se cierra la instrucci6n de la causa. con las siguientes excepciones: a) derechos de importation y exportation previstos por el art.1433 %). los que pueden solicitar la devolution de lo pagado en tal concepto. mientras que a estos se los sustituye por los porcentajes fijos que establece directamente la ley. que distribuia segun parametros con cierta base tecnica y de equidad. Segun el texto legal. El Banco de la Nacion Argentina trasfiere automaticamente a cada Provincia y al Fondo de Aportes del Tesoro Nacional. la que debera ser resuelta en el plazo de 60 dias. £1 monto total recaudado se distribuye de la siguiente forma (art. servicios. 8) Procedimiento. este fondo se destina a atender situaciones de emergencia y desequilibrios nnancieros de los gobiernos provinciales. segun corresponda. . de cumpli-miento obligatorio y s61o puede ser revisada judicialmente mediante la interposici6n del recurso extraordinario ante la Corte Suprema (art. Chubut (0. que no tendra efecto suspensivo respecto de la decision apelada. De la demanda interpuesta se da traslado a la Nacion o a las provincias. Este derecho puede ejercerse sin perjuicio de la obligation de cumplir con las disposiciones fiscales pertinentes. otorga a los contribuyentes la facultad de ejercer el derecho de repeticion a aquellos que estan afectados por tributos que sean declarados en pugna eon el regimen. 2 de esta ley. Aqui se puede observar una importante diferencia con el sistema de la ley 20. Las controversias pueden originarse en el reclamo que interpongan los fiscos (nacional. de oficio. b) el 54. se efectua entre estas conforme a los' porcentajes que establece el art 4.B. c y &). d) impuestos y contribuciones con afectacion especifica a destinos determinados. MoDIFICAaONES POR LA LEY 23. Concluida la producci6n de las pruebas y los alega-tos sobre su merito. c) impuestos y contribuciones nacionales cuyo producido se afecte a inversiones. Esta trasfe-rencia es diaria. si los gravamenes siguen vigentes.dida por sesi6n plenaria.66 %.

y quienes sustentan la autonomia. cits. los municipios como un tercer orden de ente esta tal. Esa soluci6n puede provenir de una reforma constitucional conforme a algunas de las pautas que en su oportunidad senalamos (supra. p. el cual hemos analizado supra (punto 15 A. y despues estan las municipalidades. que como lo indica la propia Constitucion. 104 dispone que "las provincias conservan todo el poder no delegado por esta Constitution al gobierno federal y el que expresamente se haya reservado por pactos especiales al tiempo de su incorporation". EL PROBLEMA DE LOS MUNICIPIOS EN LA ARGENTINA. ver. establece que las provincias deben asegurar su regimen municipal. sino en un nuevo ente de indole distinta. cap. LA ORGANiZAa6N iNSTrruaoNAL DEL PAIS. en terminos constantes. La primera conception puede resumirse asi: Hay un ente superior. en general. DISCUSI6N EN TORNO A su AUTARQUfA o AUTONOMIA. que son los de la Constitution. sean o no autarqui-cos (art. con independencia de todo otro poder. ns 6. 58). las cuales ya no pueden ser ejercidas por las provincias (art 108). el Estado. C. Es decir. son autonomas. basicamente la de aplicar gravamenes analogos a los distribufdos por la ley. Pedro J. CONSIDERACI6N CRITICA SOBRE LA REALIDAD ACTUAL DE LA COPARTICIPACI6N. 56).221. Ademas. sus legisladores y demas funcionarios de provincia sin intervention del gobierno federal". en consecuencia. La autonomia consiste en darse sus propias normas de gobierno y administration. asi como el de la Capital Federal en el marco de la Nacion. 105 de la Constitution confirma lo expresado al disponer que las provincias "se dan sus propias instituciones locales y se rigen por ellas".La Nacion. Sus normas tienen vigor desde que son dictadas. la Nacion asume las obligaciones previstas en los incs. Si bien esta no es una condition indispensable de un regimen federal. la Republica Argentina ha adoptado la forma federal de gobierno... 8). Las obligaciones referidas son las mismas que corresponden a las provincias. Debajo de el estan las provincias. el art.C. En cam bio.— No obstante sus innegables bondades. Si estan . El art. previamente repasemos la organization institucional del pais. lo cual implica que el pais esta constituido por una reunion de unidades autonomas con funciones defmidas. Asi. sin revision ni aprobacion previa de otra autoridad. ha aumentado hasta la paridad con la Naci6n la participaci6n de las provincias y ha intro-ducido.2.548 es similar al que con tenia la ley 20. el regimen vigente no subsana los importantes problemas constitucionales ana-lizados supra (punto 14 de este capitulo. por un lado.. y tal es la situation de las provincias argentinas.— Es motivo de discusion doctrinal en la Argentina la cuestion relativa al alcance del regimen municipal y al grado de independencia que supone el municipio en el marco de la provincia.. d. 16. p.— Es motivo de discusion doc-trinal el alcance de la potestad tributaria de los municipios. Pero resultaria poco razonable negar el avance que el actual regimen de coparticipacion significa. la cual no puede ser inferior.N. que es soberano. por fin. VI. el regimen de obligaciones estable-cido por la ley 23. pero esos preceptos deben conformarse a otros superiores. b. 16. conservando los no delegados expresamente. En cuanto a las provincias. Frias resume sus ventajas: "Ha simplificado el mecanismo de distribucion y control. Por otra parte. ey /del art 9 de la ley. asimismo. de sus facultades legates. Eligen sus "gobernadores. c. y.— Segun antes ex-presamos. 5. surgiendo. debe entregar a la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires y al Territorio Nacional de Tierra del Fuego una participacion compatible con los niveles historicos. por el otro. punto 4 A). al cual las unidades que lo componen —las provincias— son preexistentes. De alii que los autores se han dividido entre quienes sostienen la autarquia de los entes municipales. a la suma trasferida en 1987. por si y con respecto a los organismos administrativos y municipales de su jurisdiction. en la Argentina los entes autonomos constituyeron una entidad nueva que no consistio en la suma de las entidades que la formaron.. tal es la situation que se configura en la Argentina.1. 16. El hecho de tratarse de "reunion de unidades" alude al origen historico del conjunto —la Nacion—. de este capitulo). para lo cual le delegaron poderes relativos a sus funciones. de la parte que le corresponde. que aparecen como personas juridicas subordinadas a las provincias. a las provincias en la programaci6n impositiva a traves de la competencia atribuida a la Comisi6n Federal de Impues-tos en que. el correcto enfoque del problema por Frias. 15. la Nacion solo tiene las facultades que resultan de la delegation efectuada por la Constitution. el art. ha innovado en los criterios de distribuci6n entre las provincias combinando indicadores mas dinamicos. Para comprender mejor el tema. y ello influye en la indole de las atribuciones de las unidades componentes. POTESTAD TRIBUTARIA MUNICIPAL. todas estan representadas" (autor y ob. Nacion y provincias. II.

— Trasladando la cuestion de la autonomia o autarquia al campo tributario. ya que ello equivaldria a desnaturalizar su esencia. que es la de ser organismos autonomos. derechos y garantias de la Constitucion nacional.I. 249-99. Es decir. t. materia extrana a la Nation.es de Us uotmax ptovinciales. el poder fiscal es derivado cuando surge de leyes dictadas por los Estados. es decir. La segunda concepcion piensa que la municipalidad. t. 332.154-25. Angela. p. v. Por ello el municipio debe sujetarse a las prescripciones de las normas provinciales por imperativo de la Constitucion nacional.156-323.192-17). t. la Corte ha sostenido que los municipios son autonomos respecto del poder provincial. la Corte dijo que con prescindencia de las normas provinciales. Hay pues tres cfrculos superpuestos: soberania del Estado nacional. 1053 y ss. p. ha sostenido que las municipalidades carecen de autonomia. Derecho financiero. autonomia de los Estados provinciales. la doctrina de la autarquia ya no puede ser anrmada con caracter uniforme para todo el territorio de la Nacion Argentina. que puede ser plena o semiplena. IMPLICANCIAS EN EL CAMPO TRIBUTARIO. Pero en el caso "Rivademar. 25). La mayor parte de la doctrina coincide en que la Constitucion reconoce de manera directa las potestades tributarias de la Nacion y las provincias. 1989. Este razonamiento tiene consecuencias fundamentales. 1987). 1. lo que implica que deben reconocerles potestades tributarias. en virtud de su propio poder fiscal originario. poseyendo en cambio autarquia como meras delegaciones administrativas de los poderes provinciales circunscritos a fines y limites administrative^ que la Constitucion ha previsto como entidades del regimen provincial. y sujetas a su propia legislation. Los municipios son autdrquicos porque deben soxeterae. en cambio. sino de lo que le reconozcan los Estados provinciates. La Corte Suprema nacional. publicado en "La Ley". y sv» poder tributario es originario porque nace de la propia Constitution. no surgen de la misma forma de la Constitucion. autarquia de los Estados municipales. pero sostuvo que esa doctrina debia ser revisada. FACULTADES ORIGINARIAS Y DERIVADAS. 825). sino que esta se limita a disponer la obligation para las Constituciones provinciales de establecer su regimen municipal. a partir de 1957. En 1944 la Corte destaco que los limites de las facultades municipales surgen de las Constituciones y leyes provinciales. conforme a su jurisprudencia tradicional acunada a lo largo de muchos arios. pues significa que los ordenamientos provinciales no pueden reco-nocer una mera autarquia a los municipios. tesis esta que se ratifico en "Fallos". y tal seria el caso del poder fiscal municipal (Curso de de echo tributario. su podet tributario es detivado porque no surge de la Constitucion. 114-282) y se reafirma en diversos pronunciamientos ("Fallos". Esta corriente comienza en 1911 ("Fallos". Municipalidad de Rosario" (fallo del 21/5/89. en tan to que se respeten los principios. Codigo Civil. Giuliani Fonrouge. en "L. ya que.3. 16. los especialistas argentinos han distinguido entre potestades originarias y derivadas. como entidad de derecho publico estatal. Las provincias son autonomas porque se ad-ministran y dan pus normas de gobiemo con independencia de todo otro poder. que por ello son llamadas derivadas (ver Enrique Bulit Goni. Segiin el alto tribunal. 1. y por tanto tienen ese caracter tan to el poder fiscal provincial como el nacional. el concepto de autarquia no se aviene con diversos caracteres propios de los municipios. el caracter de personas juridicas de derecho publico y de caracter necesario de los municipios (art 33. para la Corte las municipalidades eran autarquicas y no autonomas. el hecho de que sus resoluciones afectan a todos los habitantes del distrito. diversas constituciones provinciates han consagrado el criterio de la autonomia de los municipios. c. p. 4* ed. son autarquicas. en un vuelco fundamental cuya profundidad discute la doctrina. A \a& p*escripci. tiene autonomia. La Carte Suprema considera autanamos a los mumcipios. y por eso las llama potestades originarias. t LX. entendiendo como tal la capacidad de dictar sus propias normas dentro del marco normativo general y sin sujecion a la normativa provincial (concepcion de Carlos M. . tales como su origen constitucional. su posibilidad de crear otros entes autarquicos dentro de los municipios y la election popular de sus autoridades. El profesor Dino Jarach sostiene que cuando el poder fiscal nace de la propia Constitucion es originario. Admitio que con anterioridad siempre se ha expedido por la autarquia.. segun cuyo art 5 cada provincia debe asegurar su regimen municipal (ver Grun. En cambio. en revista "La Ley".an. el hecho de que die ten legislation local y no meras resoluciones administrativas. en su redaction original). La distincion se conecta con los conceptos de autonomia y autarquia antes vistos. y especialmente autores citados en nota 18). Como segundo argumento. Autonomia o autarquia de los municipios. 259-166 y 308-409. la imposibilidad de su supresion porque la Constitucion asegura su existencia. diario del 22/5/89. la base sociologica constituida por la poblacion. 123-313. ps.".subordinadas no pueden tener igual capacidad juridica. Las facultades de los municipios. Buenos Aires.

ratifica el criterio vertido en "Rivademar".don de los asuntos comunales.a las comunas de sus facultades tributarias minimas y esenciales para asegurar su existencia. la institucion del municipio con personalidad que lo diferencia del resto de la Administration provincial. Doctrina tributaria. La Constitution nacional se limita a ordenar el establecimiento del regimen municipal.. aunque sin privar . El fallo no se refirio a cuestiones tributarias. 1. pero suponiendo que el criterio de la autonomia se aplicara a lo tributario. la provincia escogera un regimen autarquico o autonomo. convemo multilateral o srmlares). se ha visto corroborada con un ulterior pronunciamiento de la propia Corte Suprema nacional. Pero en segundo lugar. 1060. Derecho financiero.. pero en manera alguna les ha prefijado un sistema economico-financiero al cual deban ajustar la organization comunal. 4* ed. la Corte. por ser autonomos. Provincia de Santa Fe. En este fallo. dirigida a las provincias. que esta sea la solucion adecuada. p. y ella fue siempre respaldada por la jurisprudencia (Bulit Goni. No creemos. con sis ten te en asegurar su "regi-men municipal". Es decir. lo cual podria ser de caoucas consecuencias. ni que el fallo "Rivademar" haya querido ir tan lejos. Cofflo bien razona Bulit Goni. "Cia. Esta interpretation que formulamos. Dice la Corte: ".XoYkimYaticm VrVb»\2«ia «n tran&fe piopio y At to* municipios. 1987). y dotado de atribuciones suficientes para llevar a cabo el gobiemo y administra. De donde deriva la inevitable conclusion de que los municipios argentinos tienen las facultades tributarias que les asignan las provincias a las cuales pertenecen. cits. pero esto ultimo h»bria pasado a estarles prohibido en virtud de la mencionada autonomia municipal. conforme a los arts. p. como lo demuestra convincentemente Bulit Goni en su trabajo citado (ver. Expresa que la exigencia contenida en el art 5 de la Constitucion nacional. y en referenda concreta a la autonomia. ha senalado esta Corte que estas surgen de la Constitucion y las leyes provinciales. C. se traduce en la necesidad de implementar. por cuanto en ambos instrumentos las provincias contrajeron obligaciones de au. Swift de La Plata S. en cada jurisdiction. derechos y garantías establecidos en la Constitution nacional. cobro de pesos". cit. en su dictamen del mencionado caso "Rivademar".N. quedando reservado a la discretion del constitu-yente o del legislador provinciales la determination del modo e intensidad que revestira la descentralizacion. fallo del 17/2/61).Que en lo relative al alcance y If mites de las facultades municipales. "Errepar". Este reconocimiento de facultades sera con mayor o menor grado de independencia. 199423.Hasta ahora. y siempre sera valor erdendido que los municipios deben respetar las obUgadones de autolimitacion tribularia que las provincias amtrajeron en su nombre mediante las Uamadas leyes-convenios (copartidpadon. las leyes de la Nation o los tratados con las potencias extranjeras (art 31. ob. y salvo alguna discrepancia prestigiosa (por ejemplo la de Giuliani Fc>nrouge. tendrian potestades tributarias originarias. En otras palabras. los poderes provinciates no podrian establecer limits alguno a la potestad tributaria municipal. La conclusion sobre el punto no puede ser otra que la que vierte la procuradora de la Corte. De ser ello asi. 332. Municipalidad de San Miguel de Tucuman. III-2. con las multiples facetas que cada uno de estos pueda adoptar. perderian validez el regimen de coparticipacion federal de la ley 23. c. el ordenamiento provincial es el que delimita las atribuciones y competencias de la potestad tributaria municipal. ne 137. en primer lugar. III-3 y III-4). los municipios son una creation decidida por la Constitution nacional. t. pero que requieren de la necesaria e inevitable implementation provincial (autor y ob. puntos III-l.). El vuelco q«e significa la nueva position de la Gorte en el caso "Rivademar" puede tener graves implicancias para la Republica Argentina si no se lo interpreta debidamente. pero siempre el estamento normativo provincial seguira siendo el marco normativo y politico de los municipios. 104. setiembre de 1991). interdependencia y conformidad entre si. A. en cuanto a que a los municipios no se les puede negar las atribuciones minimas necesarias para su cometido. la mayor parte de la doctrina estuvo en esta postura. punto III4). no incumbe decidir a la Nation. tal cosa significaria que los municipios. Maria Graciela Reiriz. en cuanto al grado de independencia que debe acordarsele.. 105 y 106 de la Constitution ("Fallos". sin embargo.548 y el convenio multilateral del impuesto sobre los ingresos brutos. Dra. Es . inconstitucionalidad" (del 4/ 6/91. como requisite esencial para la efectividad de la autonomia de las provincias (art 5). especialmente. Pero la clausula constitucional no importa una definicion.. Buenos Aires. y autores mencionados en nota 18). cuestion que se encuentra dentro de la orbita de las facultades propias locales. cuya correlation. Por otro lado. dictado en el caso "Municipalidad de la Ciudad de Rosario c. el alto tribunal declara que las facultades comunales no pueden ir mas alia de aquellas que surjan de las constituciones y leyes provinciales. s. en tanto ellas no violen los principios.

contiene referencias respecto del municipio capi-talino. lo cual es explicable. 17. Pero esto reconoce una exception. senadores y electores de presidente y vicepresidente. porque en lugar de permitirle que elija a su gobernante. la Constitution contiene expresas referencias. a diferencia de los otros municipios del pais. provincia de Santa Fe. es decir. Por un lado le asigna facultades similares a las de las provincias. a una municipalidad provincial. la cual debe asegiirar su regimen municipal como una de las condiciones para que el gobierno federal les garantice el goce y ejercicio de sus instituciones. inc. la Gonstitucion nacional se refiere al municipio de la Capital.decir. desestimando el caracter autarquico. la legislacion local que importan las ordenanzas municipales. y el segundo (arts. establece una nitida diferencia. el texto constitutional nacional regla. las "autoridades de la Nation" en dos titulos: el primero (arts. participa en igualdad de condiciones a las provincias en la ekccion de presidente y vicepresidente de la nacion (art. inc.ridades propias de los municipios de provincia que sirvieron para que la Corte reconsiderara su naturaleza. Pero las disposiciones fundamentales son la del art 67. y en especial los compromisos provinciales mediante leyes-convenio. A su vez. LA CIUDAD DE BUENOS AIRES EN EL MARCO DE LA CONSTITUCI6N NACIONAL. En el senalado caso "Rivademar" la Corte Suprema nacional se refirio a la municipalidad de Rosario. Recursos municipales. 5). Ahora bien. la somete a la autoridad inmediata del Poder Ejecutivo nacional (art 86. Explica que los propios constituyentes entendieron atribuir a la Municipalidad de Buenos Aires el caracter de modelo para las municipalidades provinciales (se refiere la Corte al proyecto de ley organica para el municipio de Buenos Aires que el Congreso General Constituyente dicto el 6 de mayo de 1853. y la del art 86.2. que asigna el caracter de jefe inmediato y local de la Capital al presidente de la Republica. Observamos que. no es uno de los entes que concurrio a formar el organo de superior nivel. siguiendo en general los lineamientos del decreto de Urquiza del 2 de setiembre de 1852. declare capital de la Republica al municipio de la ciudad de Buenos Aires "bajo sus limites actuales". ps. 36 a 110). La autonomia municipal tiene como limite la normativa provincial.— La Constitution nacional le impone a las provincias que dicten su propia Constitution (art. 3). SITUACION DE BUENOS AIRES EN CUANTO A LA AUTONOMIA Y AUTARQUIA. la subordina a la legislation ejercida por el Congreso de la Nacion (art 67. No obstante. y el 26 de noviembre del mismo ano se produjo la cesion de su territorio por la legislatura de la provincia de Buenos Aires. 104 a 110) para los gobiernos de provincia. inc. Municipalidad de Buenos Aires. 9 y 18). tal como lo hizo el procurador general de la Nacion Andres D'Alessio (dictamen en el caso "Reig Vazquez Ger y Asociados c. creemos innegable que la municipalidad de la Capital Federal es un ente autarquico. segun d cual la kgishcion exdusiva en todo el territorio de la Capital corresponde al Congreso de la Nacion. el municipio de la Capital Federal es una creacion de la . Pero por otro. ver referencias a estos precedentes en Salomon Wilhelm. Conforme al art 3. 27. 3. 81). y en vez de facultarla a dictar sus propias leyes "sin intervention del gobierno federal". No obstante. 17. Al contrario.— Dentro de este contexto general veamos la situation de la ciudad de Buenos Aires como capital de la Republica. pueden ser observadas tambien en el regimen juridico a que esta sometida la municipalidad de la Capital. las autoridades que ejercen el gobierno federal residen en la ciudad que se declare capital de la Republica por una ley especial del Congreso. Ninguna regulation destina a los gobiernos municipales. ya que respecto del municipio de la Capital Federal. y seriala que no es una mera repartition admin istrativa nacional. A diferencia de las provincias. La capital tiene derecho a designar diputados (art 37) y senadores (art 46) en situation equiparable a las provincias. previa cesion hecha por una o mas legislaturas provinciales del territorio que deba federalizarse. La ley 1029. el alcance de sus resoluciones. sino un organismo de gobierno de caracter esencial. su base sociologica.— Nos preguntamos ahora cual es la situation de Buenos Aires en cuanto a la controversia que envuelve a los municipios argentinos sobre su autonomia o autarquia. sino de gobierno municipal.1. o sea la nacion. 17. aun cuando no se trate de gobierno politico. EL CASO DE LA CIUDAD DE BUENOS AIRES COMO CAPITAL DE LA REPUBLICA. queda convalidada nuestra postura. en su segunda parte (arts. Recurso de hecho"). como hace con las provincias (art 105). la election popular de sus autoridades y la posibilidad de creacion de entes autarquicos del municipio. Pero lo que no se puede dejar de advertir. Repetition. por ejemplo. 27). por cuanto les permite elegir diputados. pues se trata de una materia que puso a cargo de los gobiernos de provincia. es que varias de las peculia. del 21/9/1880. 36 a 103) para el gobierno federal. inc.

la Constitucion no le asigna poder fiscal alguno.221 estaba fijada en un equivalente al 1. el Congreso nacional debio abocarse al estudio de una ley que estructurara su regimen municipal. llamada "Ley Organica de la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires". En tal sentido se expidio la Camara Nacional Civil. En materia especfficamente tributaria. y el intendente municipal debe someter anualmente al Concejo Deliberante la cuenta de inversion (art. asi como las potestades de las municipalidades provinciates estan delimitadas por la normativa de las provincias. b) el Departamento Ejecutivo.— Del analisis precedente surge como evidente que el Congreso nacional.-Institufda definitivamente la ciudad de Buenos Aires como capital de la Nacion. Sala B. ni tampoco sobre su procedimiento de determination. por la importancia alcanzada dentro del pais. La Municipalidad sanciona su pre^upuesto a iniciativa del Departamento Ejecutivo. correspon17. nada ha legislado sobre los elementos estructurales basicos de los tributos que efectivamente cobra. las potestades de la comuna capitalina estan delimitadas por lo que le delegue el Congreso. ssta normativa tuvo prolongada vigencia. y el procedimiento para su percepcion compulsiva. Asi se sanciono la ley 1129. y la ley 23. 1. 314 inc. inc.987. el 31 de octubre de 1881. tasas y contribuciones. Este porcentaje ha desaparecido en la actualidad. al igual que a los restantes municipios. Tributariamente las provincias tienen potestades reconocidas por la propia Constitucion. y al igual que el presupuesto. de la parte que le corresponde conforme a la ley de coparficjpacion. y particularmente el de la ciudad de Buenos Aires. que el Congreso no tiene facultad para delegar las funciones legislativas. y derechos por el uso y goce del derecho privado municipal (art 106). debe entregar a la Municipalidad de Buenos Aires una participation. 27 y 31). si bien ha realizado una enumeration de posibles recursos tributarios en el art. el art 107 establece que la tasa de los gravamenes debe ser fijada anualmente por ordenanza municipal. expresando el vocal Dr. . asi como el canon por el uso de bienes del dominio publico municipal. Esta delegation ha sido objetada por alguna doctrina jurisprudencial que la ha considerado inconstitucional. ejerciendo su direction administrativa (arts. y c) los Consejos Vecinales (art. y que son todas aquellas que no delegaron expresamente. y dicta fo legislacion del municipio median te ordenanzas que se refieren a k»s multiples aspectos de la vida ciudadana (art 9).8% del rr\onto recaudado a distribuir (art 8). En ambos casos estamos ante autarquias territoriales con poderes fiscaUs dertvados. que los regula en sus ordenanzas Fiscal y Tarifaria. pero que la subordina a la legislacion del Congreso nacional y a la jefatura del presidente de la Republica. No obstante sucederse algunas modificaciones por diversas leyes. Vernengo Prack.Constitucion. ni mucho menos las tributarias. hasta desembocar en la ley 19. Segun su art. 31. Sus organos de gobierno son: a) la Sala de Representantes o Concejo Deliberante. que no podra ser inferior en terminos constantes a la suma trasferida en 1987" (art 8). Asimismo.4.987. que ts designado por el presidents de la nacion. que cada ario debe presentar al Concejo Deliberante el proyecto respectivo (art. e). ejerce el gobierno y adminis-tration de la ciudad de Buenos Aires. El mensaje explicativo del ordenamiento destaca la trascendencia del municipio en el regimen republicano de gobierno. Cierto es que se dan a su respecto. A tal fin. la comuna de Buenos Aires dene asignados recursos provenientes de distintos impuestos. y tras un prolongado debate dicto la ley 1260. del 23 de octubre de 1882. que estructuro el regimen municipal de la ciudad de Buenos Aires. El Departamento Ejecutivo esta a cargo de un funcionario denominado intendente municipal. por nor mas especiales. ORGANIZACI6N INSTITUCIONAL DEL MUNICIPIO DE BUENOS AIRES. 9). 106 de la ley 19. dictada el 29 de novieinbre de 1972. LEGrriMiDAD DE LA DELEGAQ6N EN MATERIA TRIBUTARIA. y solo tiene los que le otorga el Congreso. y que rige actualmente. y que este organo aprueba sancionando la respectiva ordeiianza (art 9.3. y que impide asimilarla a una mera entidad autarquica administrativa. y federalizado su territorio por cesion de la provincia de Buenos Aires. utilizandose al efecto los padrones de fa efeccion nacionaf. Pero no menos cierto es que. pero ante observaciones del Poder Ejecutivo se realizo un nuevo estudio. inc. que le asigna ciertas facultades. fiscalizacion y percepcion. mientras que a la capital. la nacion. En lo referente a su regimen economico financiero. la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires. habiendo delegado esos aspectos a la propia Municipa-lidad. 11). k).548 ha establecido que se le entregara una "participacion compatible con los niveles historicos. La ejecucion y el control estan atribuidos a organismos municipales (art 33). el intendente presenta anualmente los proyectos de ordenanzas Fiscal y Tarifaria. como persona juridica publica estatal. que por ley 20. La Sala de Representantes se elige en votacion directa y obligatoria de los ciudadanos (art 4). una serie de peculiaridades que indican un innegable grado de independencia. y que es el representante legal de la comuna. 17.

17. el 7/10/88. Municipalidad de Buenos Aires". p. cuyo art. y. 394). pudiendo serle encomen-dado a la Municipalidad de Buenos Aires que dicte las normas que rijan la imposicion permitida por el Congreso ("Fallos". en primer lugar. 17. Se men cion 6. asi como los aforos correspon-dientes a otros ingresos. ello tambien puede ser hecho por el Congreso.— Una parte importante de los gastos de Buenos Aires se fmancia. Podra el Concejo Deliberante participar en un proyecto de presupuesto junto con el intendente. intimar gravamenes y multas. 192-20). t LVII.5.6. la ordenanza 33. En el orden procesal operan.549. Despues de diversos ordenamientos normativos. que rige el procedimiento administrativo general.987. y la ley 19. pero con fundamento en una cuestion procesal: la inadmisibilidad de la declaracion oficiosa de inconstitucionalidad de las leyes. NORMATTVA VIGENTE. con la amenaza cierta de propagarse como un incendio. La Ordenanza Fiscal permanente es la 40. El otro vocal. publicado en revista "Derecho Fiscal". de procedimiento administrativo en el orden nacional y aplicable a la Munidpalidad con pocas excepciones. y llego a ser calincado como de un virtual apocalipsis fiscal (Rodolfo Spisso. Se expidio en contra Enrique Bulit Goni (Los actos propios y la fundon judicial. Dr. por la ley organica 19. Esta enumeracion ha sentido el paso de los arios. p. la desrnedida presion tributaria. 305-1672). del 21 de marzo . 44) y tambien a la razon. las verdaderas fuentes de ingreso del municipio. Anadio este magistrado que siendo la Municipalidad una repartition del Poder Ejecutivo. LA c»PARnc3PAa6N DE LA OUDAD DE BUENOS AIRES EN EL PRODuaDO DE LOS MPUESTOS NAaoNALES. no puede sancionar normas tributarias. 1988-B. 156-323.261. surgen de lo que disponen al respecto la Ordenanza Fiscal y la Ordenanza Tarifaria.L. entre otras cosas. Tambien complementan a la Ordenanza Fiscal los decretos del Departamento Ejecutivo que reglamentan los procedimientos para determinar de oficio la materia imponible. promulgada el 3/9/85.731. y que anualmente suele ser objeto de algunas modificaciones. "Eso es lo que prescribe la Constitucion para garantizar a los ciudadanos de la ciudad de Buenos Aires. pensamos que asi como las provincias han delegado a sus municipios las facultades normativas tributarias en general. mediante los fondos recibidos por el sistema de copartidpacion. Ejeracio delpoder tributario por la Munidpalidad de Buenos Aires. t. 920). sin entrar a opinar sobre la doctrina de la Camara. con sus nombres actualizados. A su vez. lApocalipsis fiscal?. en consecuencia. Entre lo mucho escrito sobre el tema. que designa al intendente como directo funcionario de su propio gobierno (caso "Maritima Key Kar S. en revista "La Ley".cuya iniciativa. espina dorsal de su recaudacion. p.221. solo incumbe a la Camara de Diputados de la Nation (art 44). no ha faltado el analisis sobre las motivaciones sicologicas del fallo de la Camara. Perdida de Ugitimidad. t XLVII. en un panel sobre "Crisis del principio de legalidad tributaria" en la Universidad de El Salvador. el estimulo a la evasion mediante periodicas moratorias. XLVII. Su trascendencia produjo una profunda conmo cion doctrinal. los mismos derechos que a los demas habitantes de la Nacion Argentina. en terminos parecidos hizo hincapie en la indelegabilidad de las facultades tributarias del Congreso nacional. t. esta Ordenanza Fiscal permanente esta complementada por la Ordenanza Tarifaria que se sanciona anualmente. 154-25. por precepto constitucional expreso.R. los municipios. XLIV. Es que como antes habfa expresado el mas alto tribunal ("Fallos". se llego a la ley 20. El fallo fue revocado por la Corte Suprema nacional. en los cuales se pudo advertir que con el paso del tiempo el porcentaje de la Capital Federal iba en disminucion. 473) Este fallo tuvo consecuencias gravosas para Buenos Aires. o deberia ser financiada. y otra serie de incoherencias y arbitrariedades (ver Ezequiel Sarmiento. ya que declare valido nada menos que el impuesto a los ingresos brutos. 106 contiene la enumeracion de los recursos con que en general puede con tar la Munidpalidad de la Ciudad de Buenos Aires. las remisiones favorecedoras de especiales categonas de contribuyentes. y verificar los creditos fiscales en los juicios concursales. publicado en revista "Derecho Fiscal". c. conforme a la ley 20. y reitero en el caso "Rivademar".264. en revista "La Informacion". subsidiariamente. p. con exception del voto de los vocales Belluscio y Fayt. 390). 455).— La hacienda de la Capital Federal esta regulada juridicamente. En cuanto al fondo de la cuestion. y sostuvo que enfrenta a la Constitucion (art. aplicar multas. fallo del 24/2/87. que se expidieron en sentido contrario al tribunal a quo (fallo del 18/10/88. el de la Capital Federal incluido. De Mundo. son una dependencia del Poder Ejecutivo. p. pero la ley debe ser sancionada por el Congreso de la Nacion. y que contiene las tasas o alicuotas de los tributos. sino organos de gobierno de caracter esencial. no son meras reparticiones administrativas. y asi lo ha reconocido la Corte Suprema nacional. delegarlas a organos que como la Municipalidad de Buenos Aires. En favor lo hizo Horacio Garcia Belsunce. en revista "Derecho Fiscal". por cuanto data de 1972. destacan-dose la influencia de la falta de razonabilidad general en la politica fiscal de la comuna metropolitana. y no dejarlos librados al arbitrio de un organismo fuertemente vinculado al Poder Ejecutivo nacional".

O sea que por un lado se reconoce que el municipio capitalino debe recibir parte de la coparticipacion. p. la Municipalidad respondio que dentro de la estructura constitucional del pais. El Dr. no siendo Estado federal. Doctrinalmente es motivo de discusion si la Capital Federal tiene realmente derecho a recibir parte de la coparticipacion. carece de la facultad constitucional de establecer impuestos. de la parte que le corresponde en la coparticipacion. Como conclusion del tema pensamos que la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires es integrante obligatoria del regimen de coparticipacion federal por su caracter de ente politico que asume las obligaciones y derechos del sistema como una jurisdiction provincial mas. y ello no constituyo una donation. este se lo ha delegado a la Municipalidad. primera parte. segun cuyo art. resultando deseable que las futuras leyes de coparticipacion volvieran a asignarle un porcentaje determinado. Dino Jarach. Sin embargo. en un trabajo para el Consejo Federal de Inversiones. sino un justo reconocimiento al derecho que le asiste a recibir una parte de lo que ha contribuido a formar (autores y ob. ante lo cual se elimino el porcentual que la Nacion debia reconocer de su parte a la Munidpalidad. p. revista impuestos".de 1973. cit. el derecho tributario material tiene la . cuando es sabido que las necesidades comunales van creciendo ano a ano. modifkando al art 8. a la suma trasferida en 1987. segun cuyo art 8. Giuliani Fonrouge. ob. la perdida del derecho de la Capital Federal a recibir una parte de la coparticipacion (Susana C. La Municipalidad it Buenos Aires integrante del regimen de coparticipacion federal. cits. y acordandole la facultad de establecer impuestos. 1796). Dado que el Congreso ejerce el poder local en la Capital. En el mismo sentido se expidieron Giuliani Fonrouge y Nava-rrine. por tanto no puede participar como tal en la distribution del producido de impuestos sujetos a un regimen de coparticipacion. del 27 de marzo de 1981. Esta elimination fue duramente criticada por alguna doctrina.8% del monto recaudado a distribuir. ps.. Este porcentaje quedo anulado mediante modification introdu-cida por la ley 22. de la parte que le correspondia conforme a la ley.451. CAPTTULO IX DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL 1. tit. estando representada en ambas ramas del Congreso nacional.. debe entregar a la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires una pardcipacion compatible con los niveles historicos. t XL-B. de la ley 20. ni mucho menos.221. 138). la Nation. se inclino en el sentido de que la Municipalidad de Buenos Aires debfa continuar recibiendo la participacion en los impuestos nacionales (ver referencia en Wilhelm.548. la Nacion. debia otorgar a la Munidpalidad de la Ciudad de Buenos Aires una participation equivalente al 1. pero por otro lado es objetable que se haya dado una formula vaga y difusa al hablarse de "compatibilidad de niveles historicos". y tambien es objetable que se haya colocado un minimo referido al pasado. basandose en las siguientes razones: a) que la Municipalidad no constituye un Estado federal com. 138). La Conferencia de Ministros de Hacienda efectuada en 1956 emitio una declaration por la cual se nego a la Capital Federal el derecho de coparticipar de los impuestos nacionales. La legislation actual sobre la materia esta constituida por la ley 23. ob. NOCION GENERAL. Expresan estos autores que durante muchos arios la Municipalidad ha recibido una cuota en los impuestos nacionales percibidos por el gobierno federal. Navarrine y Carlos M. acordandole la dehida autonomia finantiexa.ponente de union nacional y signataria de la Constitution nacional. la que no puede ser inferior. 1793 y ss. Buenos Aires ocupaba un lugar equivalents al de las provincias. p. c) que se debe evitar todas aquellas causas que contribuyan a favorecer el crecimiento desmedido de la ciudad de Buenos Aires en relation con el interior del pais (ver referenda de Salomon Wilhelm. Recursos municipales. — Si consideradp en sentido lato. b) que la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires. 8. el dere-cho tributario es la rama del derecho que regula la potestad publica de crear y percibir tributes.. en terminos constantes. tegun la cual ello no significaba.

Pero igualmente en virtud de hechos o situaciones (primero pre-vistos como hip6tesis y luego ante su acaecimiento en el mundo fenomenico). que estd obligado a la prestacidn. Basicamente. Este ultimo proporcionara las reglas mediante las cuales se comprobara ("accertare") si corresponde cobrar cierto tributo a cierta persona y la forma en que la acreencia se trasfor-mara en un importe tributario liquido. el casamiento o la paternidad en impuestos como el I. el incendio destnictivo de obras de arte integrantes del patrimonio gravable por el impuesto al patri-monio neto. otros importantes aspectos. RELACION JURIDICA TRIBUTARIA PRINCIPAL. subordinados ambos a la previa production de un hecho condicionante que correlaciona el deber de un individuo con la facultad de otro (ver Garcia Maynez. que el derecho tributario material contenga las normas reguladoras del matrimonio. instituci6n juridica de naturaleza propia. p.628). No compartimos la idea de quienes piensan que el derecho tributario material se agota en el estudio del "hecho imponible". punto 1A). por el hecho de que ciertos impuestos permiten deduction por conyuge). etc. CARACTERIZACION Y ELEMENTOS. p. da lugar a la pretension crediticia tributaria (hecho imponible). Regula. uniforme y diferenciada (Jarach. quienes son (sujetos pasivos) y quienes "pueden ser" (capacidad juridica tributaria) los obligados al pago. Por ejemplo. Comprende tambien el derecho tri-butario material. por ultimo. Conforme antes expusimos (cap. a toda acci6n humana es posible considerarla en su interferencia con otras accio-nes humanas (interferencias intersubjetivas). verbigracia. sera complementado por otro sector juridico que le esta indisolublemente unido (el derecho tributario formal. Es a este sector juridico a quien le corresponde investigar si existe o no la "causa" como elemento juridico integrante de la relaci6n obligacional. X). tal vinculaci6n (necesariamente normada) es una relacidn juridica. podemos definir a la relacidn juridica tributaria principal en un doble sentido: a) como la vinculaci6n establecida por una norma juridica entre una circunstancia condicionante (la realizacion o configuraci6n del hecho imponible pre-visto como hip6tesis) y una consecuencia juridica (el mandato de pago tributario)j b) como la vinculaci6n establecida por esa misma norma legal entre la pretensi6n del fisco como sujeto activo y la obligaci6n de aquel que la ley designe. como la solidaridad. Ldgica del juicio juridico.. 1. que sera el finalmente ingresante en el tesoro publico. en determinado lugar y tiempo y con respecto a una persona. La relaci6n juridica tributaria principal es el vinculo juridico obligacional que se entabla entre el fisco como sujeto activo. Diversos autores (aun de diversas tendencias) han desta-cado la contextura doblemente relacional de toda norma juridica en tanto prescribe deberes y concede facultades. como sujeto pasivo. (ley 20. t. la relacion juridica tributaria principal puede modi-ficarse cuantitativamente o extinguirse.. VI. el domicilio. .. que admiten deducciones por cargas de familia. Tanto esa pretensi6n como su correlativa obligation integran la consecuencia juridica de haberse producido la circunstancia condicionante (o sea. Si la vinculacion entre plurales sujetos significa la facultad concedida a un sujeto para exigir determinado comportamiento de otro. 22). Estamos de acuerdo en que la voluntad de ley se hace concreta y da lugar a la relacion juridica tributaria principal en virtud del hecho imponible (primero como hip6tesis y luego como acontecimiento en el mundo fenomenico).G. que tiene la pretensidn de una prestacidn pecuniaria a titulo de tributo. Surgen entonces relaciones sociales que deben ser disciplinadas por normas juridicas (indicadoras del "deber ser"). Tiene identidad estructural con la obligation de derecho privado y las diferencias surgen de su objeto (la prestaci6n que un sujeto pretende del otro) y que es el tributo. Curso. cap. 30). los elementos indispensables para fijar la magnitud pecuniaria de la pretensidn crediticia (elementos cuantitativos). ya que —al contrario— comprende otros hechos y situaciones con rele-vancia juridica sustancial tributaria. infra. cuya configuracion factica. el derecho tributario material contiene el presu-puesto legal hipotetico y condicionante. son sus normas las que establecen tacita o expresamente quien es el pretensor (sujeto activo). Ade-mas. Nos adelantamos ante posibles criticas: esos hechos o situaciones s61o tienen cabida en el derecho tributario material en cuanto a su significaci6n tributaria (no pretendemos. la realization o configuraci6n del hecho imponible). el quebranto anual de quien es regularmente contribuyente del I.cspecifica mision de prever los aspectos sustanciales de la futura relacion juridica que se trabara entre Estado y sujetos pasivos con motivo del tribute A su vez.. el cambio de destino de juegos mecanicos por parte de quien decide destinarlos exclusivamente a ninos (y se libra entonces del impuesto al valor agregado respecto de tal actividad). Aplicando los conceptos de la teoria general del derecho a nuestro campo de acci6n.G. de modo tal que dicha configuracion no se traduzca en el mandato de pago originariamente previsto en la norma (exencio-nes y benefieibs tributarios). los privile-gios. y un sujeto pasivo. 2. — a) Concepto. Abarca asimismo las circunstancias objetivas o subjetivas que neutralizan los efectos normales de la configuraci6n del hecho imponible. el pago. asi como los medios mediante los cuales se deshace el ligamento que temporariamente vincul6 a los dos polos de la relaci6n (medios extintivos de la obligaci6n tributaria).

Para emplear otras palabras y en el afan de clarificar algo que creemos vital: el hecho de que un individuo sea el destinatario legal de un tributo no implica que ese individuo vaya a ser inexorablemente el sujeto pasivo de la relacion juridica tributario principal. es dable observar la estructura ldgica de las normas que regulan tal relacidn. sino que debe exteriorizar. Como todo acreedor. Eso no significa que el patrimonio o la renta del destinatario legal tributario se liberen de sufrir por via legal la carga . punto 7) de un concreto individuo. en consecuencia. Sera sujeto pasivo si el mandato contenido en la norma tribu-taria lo obliga a pagar el tributo (el destinatario legal tributario se denominara en tal caso "contribuyente"). el detrimento pecuniario que representa el tribute ho Uamaremos "destinatario legal tributario" por la razon de que a el esta dirigida la carga patrimonial de aquel tributo cuyo hecho imponible tuvo en cuenta su capacidad contributiva (salvo decisi6n expresa en contra del legislador). punto 2). La creaci6n normativa de un tributo implica como primer paso la descripcidn ohjetiva (aspecto material del hecho imponible) de una circunstancia hipotetica y condicionante que el legislador espera se produzca respecto de una persona en un momento preciso predeterminado y en un lugar tambien legalmente preestablecido. c) El destinatario legal tributario. punto 6 A). mediante la actuaci6n concreta del mandate normativo abstracto. sino ejercicio de una pretensi6n crediticia tributaria por parte de un sujeto activo (el Estado como fisco) respecto de un sujeto pasivo que debe presumiblemente efectivizar la prestaci6n pretendida (el tributo). En otras palabras: el personaje que ejecuta el acto o se halla en la situacion factica que la ley selecciono como presupuesto hipo-tetico y condicionante del mandato de pago de un tributo. mediante ley y en ejercicio de la potestad tributaria. Esa relaci6n es de derecho.ej. inc. 2) el mencionado mandato de pago tributario. El fisco se convierte en el polo positivo de una relacion en cuyo polo negativo es ubicado un sujeto pasivo. primero actiia en un piano de supremacia decidiendo unilateralmente atribuir a las personas obligaciones que estas no asumieron espontaneamente.srfdad contributiva (supra. cap. El "destinatario legal tributario" es.Atento a tal concepto de la relaci6n juridica tributaria principal. y no de fuerza. 505. cuya acreencia surge generalmente de la confluencia negocial de voluntades convergentes con sus deudores. del C6di-go Civil argentino). sino como actividad realizadora. el fisco encamina su actividad a conseguir. A diferencia de los primeros. cap. Es necesario ahora coordinar la notion que estamos caracterizando (la de relaci6n juridica tributaria principal) con la fundamental noci6n examinada en el capitulo anterior (la de potestad tributaria. quien queda encuadrado en el hecho imponible). VIII. considerado poseedor de aptitud de pago publico.). En ellas encontramos dos partes perfectamente diferenciadas: 1) el supuesto hipotetico (hecho imponible) que cumplido en la realidad torna normalmente aplicable el mandato de pago tributario contenido en la norma. puntos 3 y 6) arbitra-riamente elegida. VI. supra. ver cap. Pero no olvidemos la diferencia entre esos "cualesquiera acree-dores" y este peculiar acreedor. b) Coordinacidn entre las nociones de relacidn juridica tributaria y potestad tributaria. prescinde de su poder de imperio y se ubica como cualquier acreedor que pretende el cobro de lo que cree le es adeudado. Cuando los esquemas tributarios que el Estado construye abs-tractamente. El ulterior poder coactivo del fisco (p. el paso material a sus areas de una determinada cuota de riqueza privada. La actividad estatal se desarrolla entonces no como actividad de previsi6n normativa. no significa forzosamente que ese mandato de pago vaya a 41 dirigido. IV. imponible como consecuencia juridica de su realizacion o configuracion y que constituye el objetivo para el cual la norma fue dictada. cap. punto 1). 'JSse individuo. Ill. 1. ya no hay propiamente ejercicio de la potestad tributaria (que se agota me-diante la emanacidn de la norma. razonablemente. perseguir judicialmente al deudor y ejecutar sus bienes) es el que normalmente emana de todas aquellas normas que imponen obligaciones pecuniarias (ver art. se aplican a integrantes singulares de la comunidad. y luego sobreviene la "mutaci6n". conectado al hecho. aquel personaje con respecto al cual el hecho imponible ocurre o se con-figura (o si se prefiere. es quien debe recibir por via legal (no por la traslacion economica que describimos en el cap. Acaecido en el mundo feno-menico. capa. el hecho imponible acarrea la consecuencia potencial de que un sujeto pasivo pague al fisco correspondiente (el sujeto activo) la prestaci6n "tributo" (correlaci6nese con lo dicho en el capi-tulo IV. el acreedor "fisco". El destinatario legal tributario queda entonces excluido de la relacion juridica tributaria principal y el unico sujeto pasivo sera el sustituto. No sera sujeto pasivo si el mandato de la norma tributaria obliga a un tercero ajeno al hecho imponible (el sustituto) a efectuar el pago tributario. ver supra. puntos 6 y ss. La circunstancia hipotetica y condicionante no puede ser (por-que la Constituci6n lo prohibe.. Pero la circunstancia de que el destinatario legal tributario realice el hecho imponible y sea —por consiguiente— su elemento personal. para cum-plir la cual. VIII.

1. en parte. Bs. Las entidades nombradas (y salvo las empresas mixtas) tienen una caracteristica basica comun. las sorprendentes y subsistentes confusiones sobre el punto obligan a su consideraci6n. t. y jamas podra decirse que la obligada al pago es una cosa.. Sin embargo. p. quedan incluidas como posibles obligadas tri-butarias las reparticiones centralizadas (o sea. y s61o se puede admitir excepcionalmente su imposici6n cuando resulte evidente la voluntad legislativa de equiparar completamente una empresa piibli-ca a las empresas privadas sometiendolas al mismo regimen juridico y econ6mico (Jarach. Se dice que en los impuestos aduaneros la carga fiscal no es de las personas. p. Tecnia. no en virtud de la relacion juridica sustancial trabada con el fisco. 1970. Por eso consi-dero trascendental el aporte que a la teoria general del derecho tributario material ha efectuado el jurista brasilefio Paulo de Barros Carvalho en cuanto a su correcta conclusi6n de que el sujeto pasivo no esta contenido en la hipdtesis tributaria. 1. p. Dice Jarach: "La capacidad contributiva significa apreciaci6n por parte del legislador de que el hecho econ6mico que se ha verificado para el sujeto le permite distraer una suma de dinero de sus necesidades privadas para destinarla a con-tribuir a los gastos publicos. Segun esta norma.. a las entidades publicas o las dependencias de ellas. A esta altura de la evolution del derecho tributario ya no cabe duda de que la relaci6n juridica tributaria principal se traba entre personas. Esta opini6n se funda en que en estos impuestos el legislador . aquellas separadas solo funcionalmente de la administration general.. en consecuencia. 154. Las situaciones o las actividades econ6micas de las mismas nunca representan capacidad contributiva porque toda la riqueza del Estado ya sirve directamente a las finalidades publicas y seria sin sentido arribuirle una capacidad de contribuci6n a las finalidades para las cuales toda su actividad y su existencia misma estan destinadas" (autor cit. refiriendose al "impuesto" sovietico a los rendimientos industriales de sus empresas. como a veces se ha sostenido respecto a los impuestos inmobiliarios y aduaneros. por ejemplo. p. los municipios y los 6rganos que les pertenezcan no pueden ser destinatarios legales tributarios.. que si bien estos entes aparecen formalmente como propietarios de sus bienes. las empresas estatales (pareciera que se quiso comprender a las denominadas "empresas del Estado" que pertenecen al Estado y desarrollan generalmente actividades co-merciales e industriales) y las mixtas (o sea. sino de las mercaderias que trasponen los limites aduaneros. sino tan s61o trasferencias de fondos de un sector a otro de la economia estatal (sostiene tal tesis. incluidos los adua-neros. por cuanto tecnicamente carecen de capacidad contributiva. Marienhoff. El hecho imponible. 135 y ss. t.. Si ello es asi... y segun la cual: "Las reparticiones centralizadas. Desde un piano conceptual. p.. As. el cual podria eventualmente suprimirlas y establecer el destino de sus fondos como lo desee. En virtud de estos razonamientos nos parece objetable la ultima parte del art. Pero el destinatario legal tributario excluido o sustituido recibe esa carga. obligados a su pago salvo exenci6n expresa". sin contradiction 16gica. aquellas en que el poder decisorio pertenece a los 6rganos superiores administrativos). y es la signiente: son de prbpiedad del Estado. Pero estos conceptos basicos del hecho imponible no tendrfan sentido si el hecho imponible se atribuyese al Estado. en realidad resulta serlo tan s61o el Estado (Gordillo. tasas y contribueiones) regidos por esta ley y a los restantes tributos nacionales (impuestos. atribuir hechos imponibles a los entes estatales. t. las masas monetarias que se trasfieren de un sector a otro de la economia es-tatal. 15 de la ley 11. en igual sentido de La Garza. sino en el mandate ("mandamento") de la norma (autor cit. As. d) El destinatario legal tributario debe ser un particular. o quiza el objetivo este encaminado al mejoramiento interno de las entidades estatales. estando. las reparticiones autarquicas (aquellas entidades con personalidad juridica propia y capacidad de administrarse a si mismas). XI-4. como. 418). el Estado nacional. de personas privadas). tasas y contribueiones). 1. 485). 443). 155). e) La relacidn juridica tributaria se traba entre personas. p. El hecho.). las reparticiones descentralizadas (es decir.281... los Estados provinciates. la propia Direcci6n General Impositiva).pecuniaria que el tributo contiene. reformada por ley 21.. descentralizadas o autarquicas del Estado nacional.683. La finalidad puede ser la de cana-lizar en forma diversificada. Lo dicho nos Ileva a pensar que los "tributes" que paguen las reparticiones o empresas estatales no son verdaderamente tales. Derecho. asi como las empresas-estatales y mixtas estan sujetas a los tributos (impuestos. 1974. por medio del presupuesto. Hacienda y derecho. Sainz de Bujanda. Tratado de derecho administrative Bs.. De lo expuesto surge que no es posible. Es decir. aquellas en que el capital es. Creemos que la discriminaci6n hecha es indispensable para entender debidamente el tan debatido problema de la sustitucion tributaria. Tratado de derecho administrative). no se advierte sentido en que el Estado detraiga bienes de su patrimonio para que estos vuelvan a ingresar a dicho patrimonio por otro conducto. provincial o municipal. sino en virtud de la relaci6n juridica derivada del resarcimiento que debe satisfacer a aquel que pag6 por el (el sustituto). tratando de asimilarlas en lo posible a las empresas privadas. ps.

Por eso. puesto que se suele sostener que la deuda recae sobre los inmuebles y no sobre las personas. derechos y obligaciones de la autoridad financiera. La relation juridica sustancial no es la unica que surge del ejercicio de la potestad tributaria. "deuda tributaria" (Giannini). 2 A. ej. 200). emplea a veces formas sencillas y empiricas de explicar las cosas. LA RELACION JURIDICA TRIBUTARIA PRINCIPAL EN LA DOCTRINA. que sigue respondiendo con sus otros bienes. Norberto Bobbio. pero si la construcci6n gramatical explica sin confusiones lo que desea-mos expresar. 2) El fisco acreedor tiene facultad para realizar su credito proveniente del tributo inmobiliario. ya que de ella resultan poderes. el nombre correcto es "relation de deuda tributaria" (Carretero Perez). y ello es particularmente grave porque comprende a dos tributos (el impuesto inmobiliario y la contribution de mejoras). En los tributos inmobiliarios. otros. — Se discute doctrinalmente cual es el real contenido de la relacion juridica tributaria. aunque no faltan quienes la denomi-nan "credito impositivo" (Blumenstein). sino sobre cualquier otro bien del deudor.. "relacion juridica stricto sensu". el error esta muy difundido.. Son simplemente garantias privilegiadas para el credito del fiseo. que la llama "relation juridica propiamente dicha". pero que no debe llevar a la conclusi6n de que quien paga el impuesto sea el inmueble. La diferencia principal consiste en que mientras la deuda u obliga-ci6n tributaria s61o nace del presupuesto de hecho. puesto que toda la normatividad tributaria tiende al primordial objetivo del pago publico. =5) En el ultimo caso senalado (subasta) el adquirente obtienc el Inmueble libre de toda carga tributaria. Talentosos escritores no se atan a una sola terminologia y emplean varios nombres que reflejan con igual entidad la esencia de lo que quieren decir (p. cuyo producto se desti-na al pago de la deuda con prescindencia de la persona del deudor. reservando la expresi6n mas ge-nerica de "derechos y obligaciones tributarios" para las restantes facultades y deberes emergentes de la relaci6n juridico-tributaria. y porque la confusion puede crear equivocadas colisiones de derechos entre par-ticulares en casos de enajenaciones de los inmuebles. Afir-man estos autores que tal relaci6n es esencialmente compleja. no somos afectos a hacer problemas semanticos por la semantica misma. sino que precisa unicamente la materia imponible. etc. El gravamen seguira siendo adeudado por el subastado. Trib. poco precisa desde el punto de vista juridico. La precisi6n terminologica es primordial para la elaboration de toda tiencia (conf. Sin embargo.: Giuliani Fonrouge). Jarach. c) Giannini y otros autores sostienen que de las normas regu-ladoras de las obligaciones tributarias surgen. As. Fiscal de Bs. La doctrina le ha dado distintas denominaciones. de C6rdoba). pero es la principal. "relacion juridica tributaria sustancial". para algunos. La predominante la llama simplemente "obligacion tributaria" (p. Al menos en el sistema positivo argentino. pero en modo alguno nos oponemos a las otras denominaciones (las cuales incluso utilizamos de vez en cuando sin que nos remuerda la contiencia). Creemos que la denomination mas correcta es la de "relaci6n juridica tributaria principal". que es el pago del tributo. Tambien suscita dudas el impuesto inmobiliario.). diversas regulaciones son ampliamente demostrativas de que la obligacion tributaria inmobiliaria es personal y en modo alguno una "carga real" de los inmuebles. individualizado con el nombre de deuda tributaria (asi la llama Giannini). todo ello lleva a la mas amplia demostracion de que tal gravamen no es una carga "inseparable" del fundo.suele no definir quien es el sujeto obligado al pago del impuesto. Teoria. Jarach explica que la confusi6n surge porque el legislador. ni tales disposiciones son privativas del impuesto adua-nero (existen tambien en los impuestos internos al consumo). ej. Ello salvo que la ley tributaria expresamente declare su solidaridad con el anterior duefio (asi lo hacen —aunque con limitaciones— el C. debe tomarse esa expresi6n como una forma empirica de expresarse. El error se funda tambien en disposiciones que permiten el secuestro y la aprehensi6n de la mercaderia. aun cuando el producto de la venta forzosa no haya cubierto la deuda tributaria. y el C. no s61o ejecutando el inmueble que origino la deuda. Destaquemos algunas de ellas: 1) El propietario actual del inmueble no es responsable por los periodos anteriores a su adquisicion. los . entre el Estado y los contribuyentes. En ese conjunto esta incluido el objetivo final al cual tiende la instituci6n. no hay razdn para magnificar la importancia de las terminologias. pero el importe obtenido no alcanza a cubrir la deuda.. Ni siquiera esta obtigado a dirigirse en primer termino contra el inmueble. que no es un tecnico. Por nuestra parte.. p. empleando a veces terminologia equivoca. derechos y deberes reciprocos. y en definitiva. /) Question terminologica. 3) El deudor no tiene facultad de liberarse de la deuda tributaria abandonando el predio o dandolo en pago si —en este ultimo supuesto— el valor del inmueble es insuficiente para cubrir la deuda tributaria originada en dicho inmueble. Elija el lector el nombre que mas le guste. 4) Si el inmueble se remata en ejecuci6n del credito del fisco. a la cual corresponden obligaciones positivas o negativas y tambien derechos de las personas sujetas a su potestad. cuando dice que "los inmuebles pagaran el impuesto".. ello no libera al deudor. ni pueden alterar la naturaleza personal de la obligacion. que forman el contenido de una relacion especial: la relacion juridico-tributaria.

c) Responsable solidario es el tercero tambien ajeno al acaecimiento del hecho imponible. Pugliese.. SUJETO Acnvo. El sustituto es. b) Sustituto es aquel sujeto ajeno al acaecimiento del hecho imponible. se trasforma (ya en papel de "fisco") en sujeto activo de la relacidn juridica tributaria principal. desplazando a este ultimo de la relaci6n juridica tributaria. 4. Sobre la base de lo expuesto en el punto anterior. SUJETO PASIVO. que al ser el deudor a titulo propio y mantener la obligation de pagar el tributo al fisco en virtud de la solidaridad. 32 y 33 del Codigo Civil). Pugliese) rechazan esta position. p. por tanto. 5) Las ideas que otros renombrados autores tienen sobre la cuesti6n. Como es el realizador del hecho imponible. o sea. titular de la potestad tributaria. Los agentes de retenddn y de perception en el derecho tributario. ej. Suele tambi&n suceder que el Estado delegue la recaudaci6n y administraci6n de tributos a ciertos entes publicos a fin de que estos cuenten con financiamiento aut6nomo (ver Contribuciones parafiscales. incluye en el concepto de "relaci6n juridico-tributaria" s61o el aspecto sustancial. Fl6rez Zavala. adoptamos la postura de la division tripartita entre los sujetos pasivos. Instituciones•. 4 A. ordenamientos que regulan tributes en particular. . Dino Jarach. Cleber Giardino. b) Otros tratadistas (Jarach. supra. 162). Dino Jarach no admite esa complejidad de la relaci6n ju-ridico-tributaria. so-fere las cuales creo interesante dar somera noticia. VIII. la obligaci6n o deuda tributaria (Jarach. 6) Por nuestra parte. negando el caracter de sujetos pasivos a los restantes pagadores (p. Manuel Andreozzi. y el analisis individual de cada tesis excede las posibilidades de este curso (asi las posiciones de Hensel. no excluye de la relacion juridica al destinatario legal tributario. — Este punto desea res-ponder al interrogante de "quienes pueden ser" sujetos pasivos de la relaci6n juridica tributaria principal. de la Garza. 68). El responsable solidario es. Giuliani Fonrouge. 5. es un deudor a titulo propio.) pueden ser sujetos pasivos de la relacion sustancial las personas de existencia visible (art. p. un sujeto pasivo a titulo ajeno que esta "al lado de".). 4) Otros autores afirman que solo puede ser nominado sujeto pasivo quien concretamente paga el tributo al fisco. Se excluye —en cambio— al responsable como sujeto pasivo (asi. Cardoso Da Costa.restantes derechos y obligaciones pueden originarse en actos administrativos (Giannini. cap. etc.. A. punto 5) mediante uno de los poderes que lo integran (el Poder Legislativo). Gustavo Ingrosso. las personas juridicas (arts. Giovanni Ingrosso. 1. que sin embargo y por disposici6n de la ley ocupa el lugar del destinatario legal tributario. — Hemos visto como el Estado. como serian las formales. etc. En lineas generales.). 3) Una tercera postura estima que unicamente revisten la cali-dad de sujetos pasivos el contribuyente y el sustituto. por tanto. es compatible con su situation juridica de sujeto activo del vinculum iuris tributario que se traba con todos aquellos que asumen el papel de sujetos pasivos. codigos fiscales provinciales. pero nunca quien unicamente esta obligado a resarcir a aquel que pago por el (tal. Ataliba.683. Por ello. Blanco Ramos. y en general. El hecho de ser el mismo Estado el titular de la potestad (ya sea originaria o derivada. punto 13) en virtud de la cual pudo ser dictada la ley tributaria. — Existe gran diversidad de doctrinas sobre ]g sujecion pasiva de la relaci6n juridica tributaria principal. Tesoro.. son dificilmente encuadrables en alguna de las posturas basicas examinadas. cap. En el primer caso (titularidad de la potestad tributaria) el Estado actua bdsicamente (ver supra.. subdividiendo a estos ultimos en diversas especies. Saccone. Giannini). la posici6n de Berlin. VIII.). nos adherimos a la segunda postura doctrinal.). Bompani. La segunda actuation (la derivada de su sujeci6n activa en la relation juridica tributaria principal) es atribucidn de otro poder del Estado (el Poder Ejecutivo). etc. los que definimos asi: a) contribuyente es el destinatario legal tributario a quien el mandate de la norma obliga a pagar el tributo por si mismo. A diferencia del anterior. Curso. 3. puede afirmarse que en el derecho tributario argentino (ley 11. etc. Tesoro. pero a quien la ley le ordena pagar el tributo derivado de tal acaecimiento. t. cap. quien paga "en lugar de". D.) (un analisis mas amplio de la cuesti6n en Villegas. etc. es sujeto pasivo a titulo de "contribuyente". 1) La primera corriente (pensamos que mayoritaria) divide a los sujetos pasivos en dos grandes categorias: contribuyentes (sujetos pasivos por deuda propia) y responsables (sujetos pasivos por deuda ajena). Haremos un breve resumen de las principales corrientes de opinion asumiendo el obvio riesgo de toda tarea que pretenda ser sistematizadora. Opina Jarach que mezclar todo esto en una unica relaci6n juridica es ignorar la caracteristica esencial del estudio cientifico. punto 9). entre las cuales esta la sustituci6n tributaria (asi. Para este autor se trata de una simple relaci6n obligacional al lado de la cual existen otras relaciones distintas. 51 y ss. CAPACIDAD JURIDICA TRIBUTARIA. 2) Otra vertiente doctrinal considera que solo es sujeto pasivo el contribuyente o deudor. Perez de Ayala. 51 del Codigo Civil) capaces o incapaces para el derecho privado. ps..

Creemos.683). En cambio. 3485. Por eso es que tambien pueden ser sujetos pasivos las sucesiones indivisas. y como bien sostiene Giannini (Instituciones. Al estar a el referido el mandato de pago tributario.. en forma solidaria. 4.ej. pero no la de pagar un tributo al fisco. ley 20. incluso con sus bienes. Esta situation 3e los herederos respecto a la deuda tributaria del causante se rigevpor el derecho civil. 3279. . y en contra de lo sostenido por la genera-lidad de la doctrina. En cuanto a los sucesores a titulo singular. No existe concepto univoco en la doctrina al respecto. 3343. Pero en realidad. en el impuesto sobre los capitales (ley 21. L6gicamente. La "via legal" mediante la cual el legislador le destina el peso del tributo consiste en su ubicacion como polo negativo de la relacion juridica tributaria (p. 3311. Es decir: es muy posible la posesi6n de capacidad juridica tribu-<t<aria no acompanada de capacidad contributiva. en cuyo caso. el conjunto econ6mico no suele ser contribuyente de la obligaci6n tributaria en el derecho tributario argen-tino. Las leyes tributarias hablan de los contribuyentes y sus herederos. segiin reforma del C6digo Civil por ley 17. es nece-sario para que exista conjunto econ6mico un todo organico con autonomia funcional y desarrollando actividades como ente independiente. 3343. CONTRIBUYENTES. Corresponde hacer ahora una aclaraci6n en vista de que a veces se trastruecan involuntariamente los conceptos.282) uni-camente tienen capacidad de ser contribuyentes las personas fisicas y las sucesiones indivisas. Segiin los arts. que es inconveniente continuar llamando "contri-buyente" al destinatario legal tributario que no asume por ley la obligaci6n de pagar el tributo al fisco por haber sido objeto de sustitucion. Lo que primordialmente tiene en cuenta el Iegislador tributario es la posesion de una autonomia patrimonial tal que les posibilite encuadrarse facticamente en las hipotesis normativas asu-midas como hechos imponibles (conf. Si hay pluralidad de herederos. 18. la calidad de contribuyente no es trasmisible o sustituible por voluntad de los particulares. No es conjunto econ6mico toda reuni6n de capitales. y arts.. debe destacarse que conforme ensefian los tratadistas (Giuliani Fonrouge y Pugliese. pueden serlo de todos los tributos. sin que interese si el derecho privado les reconoce o no la calidad de sujetos de derecho.711). El hecho. Por ultimo. Debe tambien hacerse alguna especial consideraci6n con respecto a los llamados conjuntos econ&micos. Asi. en cambio. cabe hacer algunas consideraciones especiales.. — Recibe el nombre convencional de con-tribuyente el destinatario legal tributario que debe pagar el tributo al fisco. pasa a ser sujeto pasivo de la relacion juridica tributaria principal. por ejemplo. en el impuesto sobre el patrimonio neto (ley 21. pero no capacidad contributiva. 3417. el vendedor de cosas muebles inscrito. La primera es la aptitud juridica para ser la parte pasiva de la relacion juridica tributaria sustancial con prescindencia de la cantidad de riqueza que se posea. 3373 y concord. 146). pero no las personas fisicas. p. es el "realizador" del hecho imponible y es — por consiguiente— quien sufre en sus bienes el detrimento economico tributario. del C6digo Civil respecto al beneficio de inventario pre-sumiendose que toda aceptaci6n de herencia es bajo este beneficio. p. a contrario sensu. La obligation del sustituido —en efecto— es la de resar-cir al sustituto. Fiscal de Bs. se trata de un deudor a titulo propio. ! no debe responder con sus bienes (asi surge establecido en nuestra ley civil. 410). el heredero es el continuador de la persona del causante y responde por la deuda tributaria. Ver arts. entre otros).. 3496 y 3498). Como dice Giuliani Fonrouge (t. cada uno debe responder por su cuotaparte. 3363. 3431/3432 y concordantes del C6digo Civil. 3266. asociaciones. si se estima que el cedente tiene adecuada solvencia) hacen caducar la responsabilidad del adquirente (ver art. las leyes tributarias disponen que el adquirente es solidario con el cedente por todo lo adeudado por este ultimo hasta la trasferencia aunque con limi-taciones. La segunda es la aptitud econo-mica de pago publico con prescindencia de la aptitud de ser juridi-camente el integrante pasivo de la relaci6n juridica. ya que quienes responden son las personas o entidades que integran el conjunto. Por ejemplo: un menesteroso tiene capacidad juridica tributaria. 3492. pero no las entidades colectivas. 1. No confundir capacidad juridica tributaria con capacidad con-tributiva. ley 11. en relacion al impuesto al valor agregado. Ello salvo que renuncie a la herencia o la acepte con beneficio de inventario. del Codigo Civil respecto a la renuncia. que no todos los dotados de capacidad juridica tributaria para ser contribuyentes. No asi el caso inverso: dificilmente a quien tenga capacidad contributiva el legislador deje de atribuirle capacidad juridica tri-butaria.las sociedades.631)... As. 3358. Cabe aclarar. ya que segun el C6digo Civil (arts. ya que diversas causas (por ejemplo. no se presume la solidaridad entre los herederos. . p. Es aquel cuya capacidad contributiva tuvo normalmente en cuenta el legislador al crear el tributo. 5. sin embargo. 3371.. En este sentido es acertada la soluci6n del C.287) solo pueden ser contribuyentes las sociedades y entidades que menciona la ley. Con relacion a los sucesores. y concord. Jarach. empresas u otras entidades. inc. 121).

3) los sindicos concursales. 26). SUSTITUTOS. — Llegamos por fin al sujeto pasivo que tangen-cialmente hemos mencionado supra (especialmente puntos 2. Es inaceptable distinguir. 2) los padres. Surge entonces un doble vinculo obligacional cuyo objeto (la prestacion tributaria) es unico. Surge alii un solo vinculum iuris entre el sujeto activo "fisco" y el sujeto pasivo "sustituto". ps. 312 y ss. solidario) son autonomos pero integran una sola relacion juridica por identidad de objeto.628. 8) escribanos. el C. En una ajustada enunciation. entonces. Didacticamente. pero obviamente la cuesti6n no paso inadvertida a sus redactores. estaremos sefialando con suficiente claridad que no nos referimos ni al contribuyente ni al sustituto. con prescindencia de si son o no los "realizadores" del hecho imponible. unos por deuda propia. Ambos vinculos (fisco con contribuyente y fisco con responsable. deuda" de "responsabi-lidad". si bien autonomos (en el sentido de que el fisco puede exigir indistintamente a cual-quiera de ambos sujetos pasivos la totalidad de la prestacion tributaria). Pero se ubica a su lado a un tercero ajeno a la production del hecho imponible y se asigna —tambi£n a ese tercero— el caracter de sujeto pasivo de la relation juridica tributaria principal.y del Codigo Tributario de C6rdoba. 9) agentes de retention y de percepci6n. ya que todos los deudores (a titulo propio o ajeno) son responsables. 6) administradores de patrimonios. En el supuesto analvado. 6. Este tercero (sujeto pasivo de la relaci6n juridica tributaria principal por deuda ajena) recibe el nombre de responsable. No se excluye de la relaci6n juridica tributaria principal al destinatario legal tributario y se lo mantiene en su polo negativo (conservando —por tanto— el caracter de "contribuyente")..683. servicios retribuibles o bene-ficios que sean causa de contribuciones y todos aquellos designados como agentes de retencion o de recaudacion (art.C. el "realizador" del hecho imponible (el destinatario legal tnl laario) y el tercero extrano a la realizaci6n del hecho imponible coexisten como sujetos pasivos indistintos de la relacion juridica tributaria principal.. todos aquellos a quienes la ley declara sujetos pasivos de la relacion juridica tributaria principal (o sea. las que participen. 4 y 5). RESPONSABLES SOLIDARIOS. en la formalization de actos u operaciones considerados como hechos imponibles. OEA/BID adopta la vieja e incorrecta ter-minologia (arts. 24 y 27). sino "en lugar del destinatario legal tributario". el desti-natario legal del tributo permanece dentro de la relaci6n juridica bajo la denomination de contribuyente.T. t. 5) directores y demas representantes de sociedades o enti-dades. 324 y 361). el sustituto no queda obligado "junto a" el destinatario legal tributario (como sucede con el responsable solidario). En efecto. tutores y curadores de los inca-paces. En materia jurisprudencial es ilustrativa la resefia de fallos sobre "conjunto econ6mico" contenida en "El Derecho". As. Fiscal de Bs. sefiala que tienen tal caracter las personas que administren o dispongan de los bienes de los contribuyentes. queda tambien extinguida para el otro). otros por deuda ajena" (exposici6n de motives. El legislador instituye al "sustituto tributario" cuando resuelve reemplazar ab initio al destinatario legal tributario de la relation juridica tributaria principal. . El M. motivando ello la exclusion de este ultimo de la relaci6n juridica tributaria principal. son interdependientes (en el sentido de que extinguida la obligation sustancial para uno de los dos sujetos pasivos. que aclararon: "no se oculta que la tenninologia es convencional. 7) funcionarios ptiblicos. incorrecta denominaci6n surgida de viejas teorias alemanas que distinguian entre el "SchuUT (deuda) y el "Haftung" (responsabilidad). como hace Pugliese (I soggetti. y cuando hablemos de "responsable solidario". y para evitar demasiadas confusiones.A. La distincion es inapropiada segiin el criterio que hemos adoptado.683. 55. — Otra de las soluciones legisla-tivas en materia de sujeci6n pasiva consiste en lo siguiente. y desplaza a este ultimo de la relation juridica tributaria principal. 7.. cuando en el capitulo tercero habla de "responsables por deuda propia" y "responsables del cumplimiento de la deuda ajena". 4) administradores de las suce-siones. p. 20. Es acertada —en consecuencia— la tenninologia de la ley 11. otras leyes reguladoras de tributos en particular y c6digos tributarios provinciales) son: 1) el c6nyuge que perciba y disponga rentas propias del otro. Es uno de los casos de "soli-daridad tributaria" que analizaremos infra. El sustituto —que es ajenp a la realization del hecho impo-nible— ocupa el puesto que hubiera debido ocupar el "realizador" del hecho imponible. acepta-mos tal nombre convencional siempre que se le anada el adjetivo "solidario". que consideran a los integrantes del conjunto econ6mico como codeudores del impuesto. pues en realidad. 15). desde el punto de vista juridico todos son responsables. Por eso ambos vinculos. De tal manera.L. Concretando: si la ley crea un responsable solidario. potenciales deudores) son igualmente "responsables" con respecto a la pretensi6n crediti-cia estatal. por sus funciones publicas o por su oficio o profesion. Los principales "responsables solidarios" en el derecho tribu-tario argentino (tomando en cuenta las leyes 11. Por ello. ps.

tienen algun nexo econdmico o juridico con el destinatario legal tributario (pater. reteniendo o ejecutando directamente los bienes que dieron origen al pago por sustitucion. 2013. el fiador responde solidariamente con el acreedor por deudas al fisco national o provincial. que se produce. 3) El sustituto es un intermediario que recauda por cuenta del Estado (Myrbach-Rheinfeld). La ley les concede el resarcimiento . ubicados o radicados en el extranjero. especialmente luego de la "reforma tributaria 1974". El sustituto existe porque el legislador lo ha creado para posi-bilitar o facilitar la mejor consecuci6n de la principal finalidad para la cual el tributo es creado (llevar fondos al tesoro publico). actividad que permita la reten. es el destinatario legal del impuesto. Lo que la doctrina llama sustituto es en realidad el unico contribuyente del tributo (ATlorio. solo pueden ser colocados en tal situaci6n juridica si una norma legal expresa asi lo determina. debe sustituirlo en el pago del tributo al fisco. sindicatura. arts. p. A tal fin. han incorporado al sustituto. y encontramos las teorias mas variadas que pueda uno imaginar sobre "la naturaleza juridica de la sustituci6n tributaria".Mucho se ha escrito sobre el topico. II) Pero tanto responsables solidarios como sustitutos son total. 8. 1 y 3. c) Impuesto a los premios de determinados juegos y concursos (ley 20. El legislador hace tal cosa porque aquellos que son trasformados en responsables solidarios o sustitutos.mente ajenos al hecho imponible. no es sobre la base de una total discrecionalidad (dif icilmente se declarara a alguien responsable solidario o sustituto de su vecino o amigo por el solo hecho de serlo). etc. sin perjuicio del obvio resarcimiento. tutela. Basta entonces con caracterizarlo debidamente y sefialar sus diferencias con contribuyentes y responsables solidarios. Blumenstein. ley cit.ej.). En el derecho tributario argentino se ha producido un signifi-cativo progreso de la institucion.consecuencias juridicas importantes: a) Si bien tanto el responsable solidario como el sustituto son sujetos pasivos de la relation juridica tributaria principal. etc. ■.630). inc. segun el caso. que tenga la tenencia.282). — No obstante sus nitidas diferencias.). No pueden surgir implicitos de la mera descripci6n del hecho imponible.. por disposici6n del art.628). Veamos: I) Si el legislador los declara sujetos pasivos. custodia o administration de un bien sito en el pais) debe pagar anualmente un porcentaje del valor del bien en sustituci6n del personaje del exterior. hay aspectos que son comunes a responsables solidarios y sustitutos.ci6n o percepci6n en la fuente. El resarcimiento se produce mediante retenci6n o percepci6n en la fuente. La tendencia legislativa traditional (ley 11. b) lmpuesto sobre el patrimonio neto (ley 21. 6) La sustituci6n es una figura tipica del derecho tributario (Giannini). la ley dispone que todo sujeto del pais que se halle con el destinatario del exterior en cualquiera de las situaciones de nexo econ6mico o juridico que la ley menciona (p. A modo de sintesis mencio-nemos algunos de los casos detectados: a) lmpuesto a las ganancias (ley 20. 4) El sustituto es un representante ex lege (Uckmar). asi como mensaje respectivo).. curatela.nidad. b) Ni el sustituto ni el responsable solidario deben soportar pecunia-riamente la carga del tributo. Si un pagador national esta imposibilitado de practicar amputation retentiva sobre ganancias gravadas de residentes en el exterior (que son los destina-tarios legales del tributo). El vinculum iuris se traba entre el sujeto activo "fisco" y el sujeto pasivo "sustituto" (que es el ente organizador del juego o concurso) (v. El sustituto nacional tiene derecho a reintegrarse el importe abonado. Diritto. 5) La sustituci6n tributaria es una categoria de la mas amplia institucion de la "sustitucion en el derecho publico" (Bodda). no siendo imprescindible que esa norma legal expresa este contenida en una ley tributaria (asi. pero es sustituido en cuanto a la sujeci6n pasiva y queda fuera de la relaci6n juridica tributaria principal.683 y codigos tributarios provinciales) era la de dar vida solo a "contribuyentes" y "responsables solidarios". del C6digo Civil argentino). ELEMENTOS COMUNES A LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA Y SUS-TrruaoN Y CONSECUENCIAS JURIDICAS DE TAL OOMUNIDAD. configura o realiza respecto al destinatario legal tributario. Estos aspectos comunes conducen a . pero diversas leyes impositivas. como a veces sucede con el "contribuyente". Las realidades legisla-tivas conducen a que el jurista tributario no tenga —a veces— mas remedio que ser pragmatico. Somos escepticos en cuanto a la utilidad de encontrar la "natu-raleza juridica" de la sustitucion tributaria. 137). 9. Tesoro. Se confi-gura sustitucion cuando existen bienes situados en el pais cuyos due-fios (que son los destinatarios legales tributarios del gravamen) estan domiciliados. 2} La sustituci6n es una especial forma de? ejecucion contra terceros (Pugliese. Quien obtiene' un premio (en dinero o especie) en los juegos y concursos que la ley comprende. Observemos —a modo de demostracion— algunas de las pos-turas: 1) El sustituto no existe. Stella Richter.

. La importancia de estos diferentes tipos de solidaridad estriba en lo siguiente: cuando es a los "contribuyentes" a quienes toca ser "solidarios". ver infra. — Hay solidaridad tributaria cuan-do la ley prescribe que dos o mas sujetos pasivos quedan obligados al cumplimiento total de la misma prestation. oficio o profesi6n.. en este caso..ej.L.ej. Examinaremos algunos de los mas importantes efectos de la solidaridad: a) El fisco acreedor tiene la facultad de exigir la totalidad de la deuda tributaria a uno cualquiera de los sujetos pasivos solidarios (sean £stos contribuyentes solidarios entre si. 9. 699 y ss. En virtud de la solidaridad. actividad. fistas consisten en que el respon-sable solidario queda liberado de .. destinatarios legales tributarios solo en forma parcial. Tal situati6n se da porque el agente de percepcidn proporciona al contribuyente un servitio o le trasfiere o suministra un bien (p. En cambio. Ello sucede porque se trata de uno de los casos en que el legislador no ha juzgado necesario apartarse de las regulaciones privadas. p.). Civil). es equivalente). "responsable"— se le adicionase el adjetivo l^entificador. en virtud del universal principio del "enriquecimiento sin causa". se halla en contacto directo con un importe dinerario de propiedad del contribuyente o que este debe recibir. Este es el criterio general que rige en la legislation argentina. el Estado ejecutara la totalidad de la deuda en la persona del contribuyente solidario que elija. SOUDABTDAD TMBUTARiA. 23) y los codigos tributarios latinoamericanos que siguen sus lineamientos. entonces. Sin embargo.T. AGENTES DE BETENCION Y DE PERCEPCI6N.ej. Pero el contribuyente solidario pagador tendra derecho a resarcirse. seran "sustitutos". Los agentes. Asi.C. Deberia decirse.: los co»d6minos de un inmueble respecto al impuesto inmobiliario). 253). — Ambos son sujetos pasivos de la relation juridica tributaria principal por deuda ajena. tiene consecuencias juri-dicas. etc. 21 y ss. el M. pero en virtud de la solidaridad cada uno queda convertido en "sujeto pagivo" de la relaci6n obliga-cional en su integridad (p. Si el contribuyente no los gcompana en la sujeci6n pasiva.. de diversos sujetos pasivos "realizadores* del hecho imponible y. ps.). Tambien puede haber solidaridad entre el "contribuyente" y el tercero ajeno al hecho imponible que herflos denominado "responsa-ble solidario". responsables solidarios entre si o contribuyentes en solidaridad con responsables). como.A. su solidaridad es resuelta genericamente por el legis-lador y sin necesidad de ley expresa. un billete de loteria. Los agentes.) (mas detalles en Villegas.. 10. seran "responsables solidarios". deudores a tftulo propio. cuando son plurales. pero como integran una sola relaci6n juridica tributaria por identidad de objeto (idem debitum). oficio. cobianoo a cafia xmo fie \os coolbngafios §a parte prcporasm&l.. "responsable solidario" y 'responsable sustUuto". las leyes tribu-tarias suelen introducir variantes. punto 11). Tal similitud de aspectos y consecuencias podria eventualmente justificar que el "responsable solidario" y el "sustituto" fueran objeto de una denominaci6n comiin. En cuanto a la caracterizaci6n de estos sujetos pasivos: a) JE1 agente de retencidn es un deudor del contribuyente o alguien que por su funti6n publica. esta en una situati6n tal que le permite recibir del contribuyente un monto tributario que posteriormente debe depositar a la orden del fisco (la denominaci6n de "agente de recau-dati6n" que utilizan algunos textos legales. asi como entre diversos responsables solidarios entre sf. La solidaridad puede ser establecida entre diversas categories de sujetos pasivos. Si bien la solidaridad tributaria es una instituci6n especificamen-te tributaria. la solidaridad de "contri-buyentes" entre si. punto 6). lo cual sucede ya sea que esa solidaridad este establecida con otros "contribuyentes" o con "responsables solidarios". por ende.. Si el legislador los crea. la designaci6n de un tetfcero ajeno al hecho imponible como "responsable solidario" sdlo puede provenir de ley expresa. un espectaculo cinematografico. actividad o funci6n. energia electrica. (art. 699 y 706 del C. pero a su lado deja el "contribuyente". b) El agente de percepcidn es aquel que por su profesi6n. en primer lugar. El hecho de ser esos contribuyentes solidarios. p. Ello no seria del todo objetable siempre que a la pglabra elegida —p-ej. Los vinculos son out6nomos porque el fisco puede exigir indistintamente a cada uno la totalidad de la deuda. HAc. En el sentido del texto. una reuni6n turfistica. . el agente de percepci6n recibe del contribuyente un monto dinerario al cual adiciona el monto tributario que luego debe ingresar al fisco. Podriamos didacticamente decir que cada uno de esos "contribuyentes" eS "destinatario legal tribu-tario" de una "porcion de tributo".Se trata. las que son aplicables. ante lo cual tiene la posibilidad de amputar la parte que corresponde al fisco en concepto de tribute (una explication mas detallada sobre como se origina esa posibilidad de retenci6n en: Villegas. No se puede decir a priori si son "responsables solidarios" o "sustitutos". pero puede tambien exigir la deuda a todos los solidarios en forma con-junta (arts. son tambien interdependientes (supra. En las hip6tesis mas habituales. gas. el Codigo Fiscal de Buenos Aires.(anticipado o a posteriori.. en la realidad resulta generalmente aplicable el regimen del C6digo Civil (arts. en tanto no resulten modificadas por ley tributaria expresa.

razon por la cual debe cargar con el peso patrimonial del tributo.una excepti6n particular o una defensa comun no planteada anteriormente. al decidir que la interrupci6n de la prescripci6n debida al juicio de ejecuci6n fiscal iniciado contra una sociedad anonima contribuyente. ej. puede reclamar esa deuda a los otros (art. cada uno de los herederos solo esta obligado a pagar la cuota correspondiente en proporcidn a su haber hereditario (ver arts. En este ultimo ordenamiento. t. los otros deudores solidarios pueden invocar exito-samente la "cosa juzgada". 707. ello 'Bo implica la negation del derecho a resarcirse. C.683. 18. Pero esa cantidad de dinero que originaria-mente fue tribtdo cuando el sujeto pasivo ajeno al hecho imponible k> pag6 al . la extinci6n se opera para todos (art. Pero no puede oponer las excepciones que sean personales o particulares de otro sujeto pasivo solidario no demandado (por ej. Pero una vez indistintamente demandado uno de los sujetos pasivos solidarios. el fisco acreedor no puede abandonar la acci6n ante la simple "posibilidad de insolvencia". por una parte. Civil). Tribut. perjudica a los otros (art. A la inversa sucede lo mismo. inc. En el sentido indicado se expidio el Tribunal Fiscal de la Nation en pleno. como acreedor. 16. 1. Civil). Esto no quiere decir que el fisco deba esperar la terminacion del juicio. pero aun cuando la ley nada diga. la prescription de la deuda) y tambien las que le sean personales o particulares. 705. p. ley 11. art. de C6rdoba. 33. c) uno de los "contribuyentes plu-rales solidarios" que pag6 el total del tributo y se resarce a costa de los restantes "contribuyentes". e) Si el fisco inicia reclamo judicial de deuda tributaria contra uno de los solidarios y obtiene sentencia favorable.. /) Si fallece uno de los sujetos pasivos solidarios dejando mas de un heredero.683 una injusta hmitacion: excluye de la posibilidad de liberation a los agentes de retention y de percepci6n). Vale decir: la solidaridad del causante no implica que los herederos sean solidarios entre si. art. corresponde a una deuda total o parcialmente ajena. tambien se opera respecto a sus directores (responsables solidarios) (caso "Salvatierra". EL RESARCIMIENTO. Civil). en caso de ser demandado. Pero tambien contiene la ley 11. sino que 6sta debe quedar demostrada palmariamente. este triunfa utilizando una defensa <> excepci6n comun. la cosa juzgada alcanza a todos los solidarios a menos que estos ultimos puedan oponer. El deudor del resarcimiento es siempre el destinatario legal tributario. aquel cuya aptitud de contribuir el legislador tuvo normalmente en cuenta al construir juridicamente el tributo y a •quien dib el papel de "realizador del hecho imponible". El acreedor del. Lo mejor seria que esa norma legal estuviese inserta dentro *(flel ordenamiento tributario. en "Derecho Fiscal". El derecho subjetivo del acreedor surge porque la suma tribu-taria que debi6 pagar al fisco. puede oponer al fisco las excepciones que sean comunes a todos los sujetos pasivos solidarios (p.responsabilidad si demuestra que el contribuyente lo coloco en la imposibilidad de cumplir correcta y tempestivamente con la obligation (Codigo Fiscal de Buenos Aires. y por la otra. o que es destinatario legal tributario en menor medida de lo que pag6. Si iniciado juicio contra un deudor solidario. 713 del C. b) Si la deuda tributaria se extingue para uno de los sujetos pasivos solidarios. 11. es includible consecuencia que ese "alguien" deba estar dotado de la facultad de resarcimiento y que tal facultad deba serle otorgada por norma legal. C. 27. por parte de quien pag6 una deuda tributaria total o parcialmente ajena y en virtud flel universal principio del "enriquetimiento sin causa". el destinatario legal tributario. Civil).: una excep-ci6n de inhabilidad de titulo que podria oponer este ultimo porque se consign6 mal su nombre en la boleta de deuda). se requiere — ademas— la intimation previa de la administration al contribuyente y el incumplimiento de este. resarcimiento puede ser: a) el "responsable •solidario" que pag6 el tributo al fisco y que se resarce a costa del "contribuyente". g) Cada uno de los sujetos pasivos solidarios. Cod. porque puede suceder que antes las circunstancias del caso revelen con certeza la insolvencia del primer demandado. Dijimos que el objeto de la relaci6n juridica principal es una prestaci6n dineraria. Cuando de la propia voluntad de ley surge que quien paga el tributo al fisco es "alguien" que nada tuvo que ver con la reaK-zacion del hecho imponible. — La relaci6n juridica de resarcimiento que interesa al derecho tributario material es aquella que se entabla entre el sujeto pasivo que pag6 el tributo al fisco sin ser destinatario legal tributario. art. tiene plena eficacia en cuanto a los otros. como deudor. 3485 y 3490 del C. c) Si el fisco reclama el total de la deuda tributaria a uno de los sujetos pasivos solidarios y este resulta insolvente. fallo del 2/10/75. b) el "sustituto" que pag6 el tributo al fisco y se resarce a costa del "sustituido". o sea. 997). d) La interrupci6n de la prescripci6n operada en contra de uno de los sujetos pasivos solidarios. Es decir que cualquiera de los actos interruptores de la prescription en materia tributaria (ver infra) operado respecto a un deudor solidario.

fisco, deja de serlo cuando una suma de identico monto pasa del destinatario legal tributario a quien lo
reemplazo en el pago.
Quiere decir que: a) si el resarcimiento es anticipado (mediante retenci6n o percepci6n en la fuente),
el monto que el agente de retenci6n o percepci6n paga al fisco es tributo, pero no lo es el importe que
el retentista detrae o el agente de percepci6n adiciona al destinatario legal tributario;
b) si el resarcimiento es posterior, es tributo la prestation que el responsable solidario o el sustituto
efectuan al fisco, mas no lo es, el monto que el destinatario legal tributario debe entregar al pagador
por deuda ajena como consecuencia del ejercicio de la acci6n de reembolso (tambien denominada
acci6n de "resaca" o de regreso ).
Reiteramos la conveniencia y utilidad de que las normas legales que consagren expresamente el
derecho a resarcimiento esten inclui-das dentro de los textos normativos tributarios. Pero esa inclusi6n
"fisica" no altera la sustancia privada y extratributaria de la relation juridica de resarcimiento.
Para que el resarcimiento fuera "tributario" una parcela del poder publico- deberia ser trasferida al
acreedor del resarcimiento, lo cual no ocurre en la realidad (conf. y con decisivos argumentos: Cirne
Lima, Principios..., p. 60; Alfredo A. Becker, Teotia..., p. 515).
Concretando y en sintesis: la relaci6n juridica de resarcimiento no es de naturaleza tributaria porque
su acreedor no es titular de un derecho subjetivo publico, y porque se trata de una relation patrimonial
en la cual la prestaci6n que constituye su objeto, no es un tributo.
Solvente doctrina se inclina por esta postura: asi, Allorio, Di-ritto..., p. 141; Blumenstein, Sistema..., p.
67; Hensel, Diritto..., P- 83; Gustavo Ingrosso, Diritto..., p. 616; Alfredo A. Becker, Teo-ria..., p. 517; etc.
Al no ser tributo la prestation objeto del resarcimiento, dicha relaci6n juridioi esta regulada por el
derecho civil, a menos que la ley tributaria (ley especifica en relation a la civil, que es generica)
disponga expre^amente lo contrario.
Esto produce interesantes consecuentias juridicas, entre las cua-les destacamos:
1) Si \os cJbS&gsidos al lesaac&mieifto son ■varies, -DO Tigen \as reglas de la solidaridad tributaria. La
obligacion de resarcir sera mancomunada en principio y solo habra solidaridad si ella surge
expresamente de las fuentes que menciona la ley civil (ver arts. 690, 691, 693, 699, 700 y 701 del
C6digo Civil argentmo).
2) La prescripci6n de la acci6n de resarcimiento se rige en cuanto a terminos, comienzo de c6mputo
de ellos, interrupci6n y suspensi6n, por las disposiciones de la ley civil.
3) En casfl de falta de pago en termino (mora) se devengan los intereses previstos por la ley civil, y no
por la ley tributaria.
4) El accionador por resarcimiento no goza de las mismas ga-rantias del fisco, ni de sus privilegios, ni
puede iniciar juicio de ejecucion fiscal ni hacer uso de la regla "solve et repete".
5) Quien no cumple con la obligaci6n de resarcir no comete una infracci6n tributaria encuadrable en el
derecho penal tributario.
12. EL DOMicILIo THIBUTABIO. — Con respecto al domicilio exis-te la tendencia de independizar el
concepto tributario de las normas del derecho civil- El elemento subjetivo e intencional que caractc
riza el domicilio civil, es dificil de establecer. El derecho tributario es necesariamente mas pragmatico:
los tributos deben recaudarse en forma rapida y lo mas simplemente posible. De alii el predomi-nio de
las situationes objetivas.
La doctrina mas autorizada y los ordenamientos legales mas avanzados del pais, que son los de las
provincias que siguen los lineamientos generates del Codigo Fiscal de la provincia de Buenos Aires,
adoptan este criterio: con respecto a las personas fisicas, se considera domicilio el lugar de su
residencia habitual, y subsidiaria-mente el lugar donde ejercen sus activijades especificas (industriales, comerciales o profesionales). En lo que respecta a las personas colectivas, se considera domicilio
el lugar dende esta su direcci6n o administraci6n efectiva, y subsidiariamente, en caso de no
conocerse tal circunstancia, el lugar donde se halla el centro principal de su actividad (C. Fiscal de Bs.
As., art. 18; C. Tributario de Cordoba, art. 36).
El Modelo de CT.A.L. sigue en lineas generales estos conceptos en sus arts. 32 y 33, agregando que en
caso de existir mas de un domicilio se considerara a los efectos tributarios el que elija el sujeto activo,
o sea, el fisco. Agrega tambien el Modelo que en caso de no existir domicilio, se tendra como tal aquel
donde ocurra el hecho generador. Tambien legisla el Modelo sobre las personas domici-liadas en el
extranjero (art. 34). Si esas personas tienen establecimiento permanente en el pais, se aplican las
mismas normas que en lo que respecta a los residentes en el pais, pero si no tienen establecimiento
permanente, se considerara que tienen el domicilio de su representante. En un tercer supuesto, y a
falta de represen-tante, las personas domiciliadas en el extranjero tendran como domicilio el lugar
donde ocurra el hecho generador del tribute. La ley 11.683 se remite en algunos aspectos al Codigo
Civil (parrafo l9 del art. 13), pero luego introduce modificaciones especificas a tal concepto (ver
parrafos 39 y ss. del art. 13, ley cit).

13. OBJETO. — El objeto de la relation juridica tributaria principal es la prestation que debe cumplir el
sujeto pasivo. Algunos autores dan el nombre de objeto al hecho imponible, terminologia, esta, que
desechamos, pues estimamos que puede dar lugar a confu-siones. Nos adherimos, en consecuencia, a
la opini6n de Jarach (Curso..., t. 1, p. 176), quien afirma que desde el punto de vista juridico el objeto
de la obligaci6n tributaria es la prestation, es decir, el mismo tribute que debe ser pagado por los
sujetos pasivos y cuya pretension corresponde al sujeto activo.
Se suele hablar de "objeto economico del tribute", al que se define como "realidad eeon6mica
prejuridica independiente de la ley positiva" (Perez de Ayala, Derecho..., p. 46), y que en modo alguno
debe confundirse con el objeto de la relation juridica tributaria sustancial. La noci6n "objeto economico
del tribute" quiere explicar lo siguiente: existen hechos o situaciones que se configuran facticamente
pero que pululan en el campo de la extrajuridicidad tributaria, hasta tanto el legislador los convierta en
hechos imponibles.
H* ejemplo aclarara mejor la cuestion. Durante muchos afios no estuvo gravada en la Argentina la
venta de automovrles usados. Eras kechos que ocurrian en el mundo. fenomenico y que producian
efectws juridicos de diversa indole pero no tributarios. La posibi-lidad se hizo realidad cuando surgio el
impuesto que gravo la tras-fere»«ia de autos usados. El economico y extrajuridico "objeto tributaria"
se trasform6 en hecho imponible, y entonces esos negocios adquirieron relevancia juridica tributaria
como generadores de rela-ciones juridicas tributarias sustanciales.
14. CAUSA. — Un importante niimero de autores piensa que la causa es otro elemento integrante de
la obligaci6n tributaria. Sos-tienen que la deuda tributaria no surge, aun produciendose el hecho
imponible, sin el concurso de este otro elemento esencial: la causa.
Griziotti, principal sostenedor de esta tesis, tuvo por mira erigir una valla a la arbitrariedad y al
ejercicio abusivo del poder tribu-tario. En sus primeros trabajos, Griziotti sostuvo que la causa radica
en la participation del contribuyente en la ventaja general o particular que deriva de la actividad y
existencia misma del Estado. Posteriormente, el maestro italiano introdujo el concepto de capa-cidad
contributiva como sintoma de la participacidn del contribuyente en las ventajas generales y
particulares derivadas de la actividad y de la existencia del Estado.
Otros autores que se adhieren a la position de creer en la existencia de la causa, difieren sobre su real
significado. Jarach sostiene que la causa es la circunstancia o criterio que la ley asume como razon
necesaria y suficiente para justificar que de un deter-minado presupuesto de hecho derive la
obligaci6n tributaria. Dice que en la tasa la razon esta en la contraprestaci6n; en la contribu-ci6n, la
ventaja o beneficio; y en el impuesto, la capacidad contributiva (El hecho imponible, p. 84).
Giorgio Tesoro (ob. cit, p. 162) piensa que la causa es el presupuesto de hecho de la obligacion. Bielsa
(p. 183) sostiene que la causa es de raiz constitutional, ya que la validez de la ley tributaria depende
de su acatamiento a la Constituci6n. Senala que muchas decisiones de la Corte Suprema declarando la
inconstitucionalidad de determinadas contribuciones se fundan en la falta de causa o en la falsa causa
juridica de esas contribuciones, que no es otra cosa que su falta de acatamiento a los principios de la
Constituci6n.
Le6nidas P. Bringas estima que todo tributo, como todo acto juridico (o como todo acontecer), no tiene
una causa, sino una serie de concausas que conducen a la obligacion en particular, conflu-yendo con
dos vertientes, una legal (norma politica) y otra econo-mica (en Omeba, t. 2, p. 902). Vanoni dice que
la causa es el fin de obtener recursos, y Adriani estima que la causa es una circunstancia variable
segun el tributo de que se trate.
Otros autores, como Perulles, Ingrosso, Giuliani Fonrouge y Giannini, rechazan que la causa sea un
elemento de la deuda tributaria. Asi, Giannini (p. 73) refuta a Griziotti, sosteniendo que la Bcausa no
puede ser "las ventajas generales o particulares", dado ttue el nacimiento e importe de la deuda por
impuesto, es juridica-mente independiente de una contraprestaci6n estatal concreta de 'cualquier
clase. Agrega que tampoco la capacidad contributiva puede ser considerada como causa, porque
quien hace la apreciaci6n de la capacidad contributiva, como razon que justifica la imposicion, es el
legislador, al determinar los presupuestos de hecho de los diversos tributos. Dice Giannini que admitir
la capacidad contributiva como causa seria dar pie al interprete para declarar invalida la obligaci6n
tributaria cuando no la considerase adecuada a la capacidad contributiva.
Concordamos con la ultima postura expuesta. El rechazo de la "causa" como integrante de la relation
juridica tributaria principal es valido incluso respecto a paises que incorporan a sus constitu-ciones, en
forma expresa o implicita, el principio de la capacidad contributiva (supra, cap. VIII, punto 6).
En tales paises, el aplicador del derecho esta facultado para indagar si el hecho imponible de cierto
tributo es abstractamente y genericamente id6neo como indice o indicio de capacidad contri-butiva
(es decir, si el legislador ha "aprehendido" un hecho o situa-ci6n normalmente reveladores de aptitud
de pago publico). Si tal idoneidad abstracta y generica no existe, podia declarar que el tributo es

constitucionalmente invalido (p. ej., seria inconstitucional por violatorio a la igualdad tributaria —
emanaci6n de la capacidad contributiva— un tributo que discriminase entre gordos y flacos, aplicando
alicuotas mas elevadas a los primeros por estirnarseQue la obesidad revela capacidad contributiva).
Pero en el supuesto ejemplificado no ha entrado en juego la "causa" como elemento de la obligaci6n
tributaria sustancial, sino el fundamento mismo tenido en cuenta. por-el legislador para conectar una
hip6tesis condicionante a un mandate de pago tributario, fundamento, este, que se aparta de las
pautas de "justicia y razonabilidad" que proporciona el principio de la capacidad contributiva.
Pero si, al contrario, un hecho imponible cualquiera, abstracta y genericamente considerado, es idoneo
como exteriorizador de capa-cidad contributiva (p.ej., un impuesto cuyo hecho imponible fuese la
posesi6n por una sola persona fisica de dos o mas autom6viIes deportivos), en modo alguno tendra el
aplicador legal la facultad de juzgar en coda caso concreto si ese hecho imponible fue o no un real
revelador de capacidad contributiva. Es decir, y como bien argumenta Sainz de Bujanda: el
fundamento de la elecci6n del hecho imponible no puede ser revivido por el aplicador legal en cada
uno de los vinculos obligacionales a los que da origen la realization del hecho imponible (autor cit.,
Hacienda..., t. 4, p. 552). A la insdlita conclusion contraria podria conducir la admisi6n de la causa
como elemento juridico integrante de la relation juridica tributaria principal. El talentoso y
prematuramente desaparecido jurista brasilefio Araujo Falcao es terminante: "La notion exacta del
hecho generador en cuanto a su esencia o consistencia economica basta para la correcta
interpretation de la ley tributaria sin que sea necesario recurrir al muy discutido, variable e inutil
concepto de «causa* como elemento integrante de la obligation tributaria" (El hecho generador..., p.
67).
15. HECHO IMPONIBIJE. — Mucho es lo ya escrito sobre el hecho imponible a lo largo de lo hasta
aqui expuesto. Veamos cuales son las conclusiones que pueden darse por sen ta das:
1) El "hecho imponible" como hipotesis legal condicionante tributaria, puede describir hechos o
situaciones ajenos a toda acti-vidad o gasto estatal (impuestos), o consistir en una actividad
administrativa o jurisdictional (tasas), o en un beneficio derivado de una acdvidad o gasto del Estado
(contribuciones especiales).
2) El "acaecimiento" de la hip6tesis legal condicionante en el mundo fenomenico en forma
empiricamente verificable ("hie et nunc"), trae como principal consecuencia, la potencial obligaci6n de
una persona de pagar un tributo al fisco (supra, cap. IV, punto 1, letra d). Denominamos
"acaecimiento" a la producci6n en la reali-dad de la imagen abstracta que formuld la norma legal
(conf. Ja-rach, Curso..., t. 1, p. 178).
3) La hipotesis legal condicionante tributaria que estamos Ua-mando "hecho imponible", debe estar
descrita por la norma en forma completa para permitir conocer con certeza cuales hechos o
situaciones engendran potenciales obligaciones tributarias sustanciales. Esa descripci6n completa es
"tipificadora" del tributo (conf. M.C.T.A.L., art. 37), es decir, permite diferenciar a los tributes in genere
(vinculados, de no vinculados, o usando la terminologia clasica: impuestos, de tasas y de
contribuciones especiales) y tam-bien "in specie" (diversos impuestos entre si, o tasas entre si o
contribuciones especiales entre si) (supra, cap. VI, punto 6, letra B).
4) La creacidn normativa de un tributo implica que su hipotesis condicionante (hecho imponible) .debe
contener en forma in- dispensable diversos elementos: a) la description objetiva de un hecho o
situacion (aspecto material); b) los datos necesarios para individualizar a la persona que debe
"realizar" el hecho o "encua-drarse" en la situacion en que objetivamente fueron descritos (aspecto
personal); c) el momento en que debe configurarse o tenerse por configurada la "realizacion" del
hecho imponible (aspecto temporal); d) el lugar donde debe acaecer o tenerse por acaecida la
"realizacion" del hecho imponible (aspecto espacial). Pero es inii-til buscar en la "hip6tesis" de la
norma elementos que la "hipotesis" no posee (sujeto activo, sujetos pasivos, elementos de
mensuracion), ya que como convincentemente demuestra Paulo De Barros Carvalho, ellos no estan en
la "condici6n" sino en la "consecuencia" (autor cit., Teoria..., ps. 103 y ss., y especialmente su grafica
explication de p. 136).
La distincion terminol6gica propugnada por Geraldo Ataliba (Hipotese..., ps. 48 y ss.) es inobjetable y
conceptualmente precisa. El citado autor llama "hipotesis de intidencia" a la description legal
hipotetica del hecho y, en cambio, denomina "hecho imponible" al hecho efectivamente acontecido en
determinado lugar y tiempo y que se amolda a la hipotesis de incidencia. El discernimiento terminol6gico entre conceptos desiguales revela pulcritud metodologica y tendencia sistematizadora. Su
distincion es apoyada por De Barros Carvalho (ob. cit., p. 108), y la inconveniencia de dar un mismo
nombre al supuesto jundico hipotetico y al acontecimiento que realiza tal supuesto ha sido puesta de
relieve en otros campos del derecho. Garcia Maynez (Introduction..., p. 170) critica la confu-si6n entre
hip6tesis de la norma y realizacion de tal hipotesis, con-clusi6n, esta, derivada de "la terminologia
usual". En igual sentido Rafael Rogina Villegas (Introduction al estudio del derecho, p. 159, ob. cit. por

— Podria de-cirse que es el nucleo del hecho imponible. Vamos a los ejemplos: En el impuesto a las ganancias son destinatarios legales tribu-tarios todos aquellos que obtienen las llamadas "ganancias de fuente argentina". En el impuesto sobre los capitales (ley 21. Pero lamentablemente.. para completar el hecho imponible como hip6tesis. letra c) —asimismo— para la siguiente afirmaci6n que reiteramos: el destinatario legal de tri-buto puede o no ser sujeto pasivo de la relacidn juridica tributaria principal.631). 31). "ser". ed. b) "efectuar" las tareas deri-vadas de locaciones de obras y servicios o "prestar" los servicios que la ley describe. lo cual no es asi. este realizador puede ser de-nominado "destinatario legal tributario". En el impuesto a las ganancias (ley 20. Sebastian Soler seiiala que por delito se entiende. incs. El aspecto material del hecho imponible consiste en la descrip-ci6n objetiva del hecho concreto que el destinatario legal tributario realiza o la situaci6n en que el destinatario legal tributario se halla o a cuyo respecto se produce. En el ex impuesto nacional al enriquecimiento patrimonial a titulo gratuito (ley 20. Segun anteriormente hemos dicho.628) el elemento material del hecho imponible hipotetico es el "obtener" los beneficios que la ley menciona. 113).. El aspecto material estaba dado por la circunstancia factica de "enriquecerse" como consecuencia de una trasferencia a titulo gratuito.287) "ser" poseedor de un capital resulfante de un balance. de la descripci6n objetiva contenida en la hip6tesis legal condicionante tributaria.. p. ASPECTO MATERIAL DEL HECHO IMPONIBLE. p. "estar". se ha concluido creyendo que se hablaba de la nrisma cosa (Sebastian Soler. ver Ataliba. resulta dificil.. En derecho penal. 109). p.630) es el hecho de "ga-nar" un premio en los juegos y concursos que la ley taxativamen-te puntualiza. b. Derecho penal argentino. a. Teoria. . — El elemento personal del hecho imponible hipotetico estd dado por aquel que realiza el hecho o se encuadra en la situaci6n que fueron objeto del "elemento material" del hecho imponible. El aspecto material puede ser: a) "vender" cosas muebles en las condiciones y con las limitaciones que la ley senala. Pero en otras ocasiones.. t. El legis-lador suele adoptar dos caminos para la sujeci6n pasiva de los "contribuyentes": a) los instituye en el caracter de unicos sujetos pasivos de la obligaci6n sustancial... Els tanta su importancia que no faltan quienes err6neamente confunden este aspecto con el propio hecho imponible como bipotesis legal condicionante total. "desdoblar" la tradicional denominaci6n acu. Buenos Aires. En el impuesto a los premios (ley 20. Tea. el legislador expulsa al destinatario legal tributario de la relaci6n juridica tributaria sustancial y designa on sustituto que pasa a ser el unico sujeto pasivo de la relacidn juridica en cuesti6n.. art. conf. 1.282) "ser" el poseedor de un patrimonio neto constituido en la forma que indica la ley. p. 1. Hablaremos —en cambio— de hecho imponible "realizado" o "configurado" cuando ello sea necesario para indicar que nos esta-mos refiriendo al hecho ocurrido o a la situacidn producida con res-pecto a la persona y en el lugar y tiempo que previamente fueron hipoteticamente descritos por el legislador.. Ejemplifiquemos sobre la base de la legislation argentina. "permanecer". Ill. Es el elemento descriptivo al cual. este. nombre. Reflexiona Soler que esto no habria tenido importancia si el problema hubiera sido oieramente verbal. No obstante lo sefialado. generalmente los destinatarios legales del tributo (o sea. se considera delito "el hecho que un sujeto comete". 15B.nada por Jarach. En el impuesto al valor agregado (ley 20. b) los nombra "contribuyentes". en un texto con pre-tensiones didacticas. Teoria. De Barros Carvalho.632). c). 114). Hip6tese. c) "importar" definitivamente las cosas muebles que la ley particulariza (ley cit. por un lado. es decir. que fue tam-bien objeto de la correspondiente explicaci6n.. En este impuesto..} p. los perceptores de los beneficios definidos legal-mente como "ganancias") son designados "contribuyentes". Nos remitimos al senalado punto de este capitulo (punto 2.. 1953. "dar".De Barros Carvalho. "recibir". (En doctrina y sobre aspecto material del hecho imponible. ASPECTO PERSONAL. se le adicionan los restantes elementos del hecho imponible hipot^tico que veremos infra (personal. y por otro (ademas de varios significados disimiles). De Barros Car-valho. pero les proporciona un acompanante: el "responsable solidario" (el mas frecuente de tales acompanantes es el agente de retenci6n). y a fuerza de decir las mismas palabras. "lo que la ley define concretamente subordinandolo a una pena". Teoria. etc. espacial y temporal). "entregar". Por eso continuamos utilizando la expresi6n "hecho imponible" para denominar la hip6tesis legal tributaria condicionan-te. En el impuesto sobre el patrimonio neto (ley 21. Este elemento siempre pre-supone un verbo (es un "hacer". "trasferir". 15 A.

a y c.630) es destinatario legal del tributo el ganador de un premio en dinero o en especie en los juegos o concursos legalmente comprendidos. linico polo negativo de la relaci6n juridica sustancial que surge de este impuesto (arts. 23.En el "impuesto sobre los capitales" son las sociedades. Por ultimo. cual la nacionalidad. 15C. por cuanto todas las modalidades de los tributos "personales" o "subjetivos" que se refieren a la persona. Pero he aqui que estos ultimos (los productores de la materia prima) pueden ser sustituidos por los elaboradores que les adquieren la materia prima. A los efectos del aspecto espacial. Entre los "contribuyentes" de los impuestos internos al con-sumo tenemos a los fabricantes de productos elaborados. los cuales son determinates segiin feres tipos de pertenencia: politica. o sea. las que provienen de bienes sites en el pais o las ganancias que se originan en actividades realizadas o hechos ocurri.G. b) las personas físicas y sucesiones indivisas. y no al sujeto pasivo (salvo —naturalmente— que el destinatario legal tributario haya sido convertido por el legislador en sujeto pasivo). 13. pues el nacimiento de la obligacion de tributar se produce por el mero hecho de "domiciliarse" en un pais. social y economica. las cuales son sujetos pasivos a titulo de "contribuyentes". c) las deducciones por gastos de salud que anteriormente admitia la ley de impuesto a las ganan-cias se referian a la salud del destinatario legal tributario. Ejemplos: a) las discriminaciones de minimo no imponible se-gun el origen de la ganancia (ver art. Consecuencia: los productores de materia prima pier-den el caracter juridico de sujetos pasivos de la relacion juridica tributaria principal. (ley 20. aunque por deuda ajena y en calidad de sustitutos. justamente lo que hace surgir la obligacion tributaria es d lugar donde acaecio el hecho imponible. pun to 3). En este ultimo supuesto. es necesario tener en cuenta lot denominados "criterios de atribucion de potestad tributaria " (infra. b. ley cit). d) las exenciones subjetivas de los diversos tributos estan referidas en forma exclusiva al destinatario legal tributario. y tambien a los productores de la materia prima con que tales productos se elaboran. 2. o se poseen bienes constitutivos de un patrimonio. porque el nacimiento de la obligacion tributaria depende de tin elemento. entida-des o empresas que menciona la ley. ley 20. estos destinatarios legales tributarios no son sujetos pasivos de la relacion juridica emergente de este impuesto.dos . y no interesara el lugar donde acaecio el hecho imponible. fat pertenencia politica (principio de la "nationali-dad"). del I. en cuyo caso se tiene en cuenta la pertenencia social (principio del "domicilio"). Ejemplos: En el I.628.). y los fabricantes o elaboradores adquieren la sujecion pasiva. b) las deducciones por "cargas de familia" en las cuales la familia tenida en cuenta es la del destinatario legal tributario con total indiferencia legislativa de que haya sido sustituido o no (ver art. Ninguna duda: son sujetos pasivos por deuda propia.628) se gravan las ganancias de "fuente ar-gentma". Pero este destinatario se halla en el exilio juridico tributario. — El aspecto espacial del hecho impo-fcfble es el elemento de la hipotesis legal condicionante tributaria "faae indica el lugar en el cual el destinatario legal del tributo realiza fel hecho o se encuadra en la situaci6n que fueron descritos. 3 y mensaje. 1. La correcta identification del "elemento personal" del hecho imponible (o sea. de la ley 20. En efecto. domiciliadas o ubicadas en el extranjero en cuanto a la parte de su patrimonio neto compuesto por bienes sitos en la Republica Argentina. En el impuesto a los premios (ley 20. Este ultimo es el principio que sigue en general (y KUVO algunas excepciones) nuestro pais. incs.628). Pueden estar tambien sujetos a tributacion aquellas persona* que se domtctHen dentro de las rronteras del pais. ajeno al hecho imponible. En lo referente al "impuesto sobre el patrimonio neto* observa-mos dos tipos diferenciados de destinatarios legales del tributo: a) las personas fisicas y sucesiones indivisas domiciliadas en el pais posee-doras de lo que la ley entiende por "patrimonio neto". hacen referenda al destinatario legal tributario. En este caso se habra tenido en cuenta. la ley lo sustituyo por el ente organizador del juego o concurso. Ello. 23. donde se desarroBan actividades obteniendo rentas. es decir. En este caso tampoco interesa el lugar de verification del hecho imponible. A diferencia de los anteriores (subpun-to a). puesto que son sustituidos. o el lugar en el cual la ley tiene por realizado el hecho o producida la situaci6n que fueran objeto de la description objetiva llevada a cabo mediante el "aspecto material" del hecho imponible. ASPECIO ESPACIAL.G. para atribuir potestad tributaria. Pueden quedar obligados a tributar todos aqueUos qae hayan naddo en el pais (ya sea que se hallen domiciliados en su territorio o fuera de el). del destinatario legal del tributo) tiene decidida trascendencia juridica tributaria. inc. debe tambien tenerse en cuenta la pertemenaa eco-nomica cuando se establece como criterio atributivo de la potestad tributaria el hecho de que se posean bienes y obtengan rentas o se realicen actos o hechos dentro del territorio del ente impostor (principio de "la fuente" o de "radicacion"). cap.

deben ser organizados en el pais (art. ya que las ganancias compren-didas son habitualmente las peri6dicas (salvo aislados casos). En el impuesto sobre el patrimonio neto (ley 21. Asi. intentemos explicar la cuesri6n mediante ejem-plos extraidos de la legislaci6n tributaria argentina. Las cosas muebles deben ingresar en forma definitiva al pais (art. La razon por la cual la ley requiere fijar un preciso momento. En los impuestos sobre los capitales y sobre el patrimonio neto se sigue tambien el criterio de pertenencia econ6mica. En otras palabras: la ganancia gravada es —por lo general— un flujo que va llegando a manos del perceptor en el trascurso de todo el periodo. y cada ente impositor conoce la esfera espacial de su competencia tributaria (salvo los casos de conflictos de limites interprovinciales e incluso internacionales. reiteramos que estan bajo jurisdiction exclusiva de la Nacion y fuera del poder de imposition de las provincias. 1). No interesa que la circunstancia factica bipotetica sea "de veri-Jfcacidn instantdnea" (o sea que tal circunstancia se configure en un preciso instante) o que. — El aspecto del rubra es el indi-cador del exacto momento en que se configura. Asi. Y el asunto no interesa por lo siguiente: es absolutamente nece-sario que el legislador tenga por "realizado" el hecho imponible en una especifica. como regla general. Como podrd apreciarse. locaciones y prestaciones de servicios deben ser realizadas en el territorio de la Nacion. concreta y exacta unidad de tiempo. inc. coincidente con el ano calendario en las personas fisicas (1 de enero a 31 de diciembre). En materia de impuesto inmobiliario. 27. Pero a 1» ley s61o le interesa un momento exacto. el ultimo instante del periodo dentro del cual se computan las ganancias obtenidas). la verdad es que el hecho imponible se esta generalmente "realizando" durante todo el periodo. cap. se dan problemas comunes a paises con regimen federal de gobierno. plazo a partir del cual la obli-gaci6n devenga intereses moratorios o debe ser indexada. Es la posesi6n de un determinado patrimonio a la hora 24 . en el impuesto sobre los capitales (ley 21. la realidad factica es una evoluci6n patrimonial experi-mentada en el curso de un periodo y que se refleja en un balance. 1. incs. se debe a que ese preciso momento es fundamental para una serie de aspectos relativos a la debida aplicaci6n de la ley tributaria (pro-blema de la retroactividad tributaria. etc.flbjetivo contenida en el "aspecto material" del hecho imponible. Pero la realidad juridica (aun ficticia) es otra. como se vera infra). y por eso precede a fijarlo expresamente. En el IVA tenemos que: a) las ventas deben ser de cosas mue-bles situadas o colocadas en el pais. a. la ley tributaria necesita un momento exacto de "realization". Segun vimos supra. 6) las obras.630). el propio elemento des-criptivo material indica el aspecto espacial. Algo semejante ocurre con los impuestos sobre los capitales y sobre el patrimonio neto. si el duefio del patrimonio reside en el extranjero. o el legislador estima lithe tenerse por configurada. 15 D. con indiferencia en cuanto a domicilio. los concursos y juegos con respecto a los cuales es gravable la obtencion del premio. A nadie escapa que el capital o patrimonio gravado es el que se va formando o constituyendo a lo largo del periodo (incluyendo tanto incrementos como detrimentos). ley 20. se han suscitado delicados problemas de deslinde de competencia tributaria en los impuestos a los ingresos brutos. b. radi-cacion o nacionalidad de los propietarios. ASPECTO TEMPORAL. se lo sustituye.287). c. que no nos concierne). esta. Se prescinde.). los ingresos computables son los obtenidos en el ano fiscal. En el impuesto a las ganancias. el hecho imponible se tiene por temporalmente configurado el 31 de diciembre de cada ano. c) en materia de importaciones. El capital gravado es aquel que se posee en el momento del cierre del balance.dentro de los limites de la Nation. En cuanto al caso de establecimientos de utilidad nacional sitos en provincias. de conformidad a lo que establece el art 67. Pero en cuanto a estos ultimos tributos. Tambien se sigue el sefialado criterio respecto a los llamados "impuestos locales" (los que la Nacion cobra en la Capital Federal y territorios inacionales y las provincias cobran en sus respectivos territorios). problematica. al contrario.631).. pun to 14 A. impuesto de sellos e impuesto al enriquecimiento por trasmision gratuita de bienes. Se tiene por integrantes de los "capitales" o "patrimonies" a bienes situados en la Republica Argentina. 1 y 5). Una vez mis.282). Pero como hemos dicho.G. y el hecho imponible del impuesto a las ganancias se tiene por configurado a la hora 24 del dia 31 de diciembre de cada ano (o sea. VIII. plazo desde el cual debe comenzar a contarse la prescripci6n. En el impuesto a los premios (ley 20. de la nacionalidad o domicilio de los perceptores de las ganancias (arts. se grava segun la ubicacion territorial de los inmuebles. de la Constitution nacional (ver supra. sea "de verificacidn perid-dtca" (es decir que la circunstancia tomada como hipotesis deba ocurrir a lo largo de una sucesidn de hechos producidos en distintos momentos). la descripci6n del comportamiento . Por eso se recurre a una ficcion juridica. Vemos que en general en la Republica Argentina se sigue el criterio de pertenencia econ6mica (salvo aisladas excepciones en el I. aun cuando para ello deba —en algunos casos— recurrir a la ficci6n juridica. letra c).

el 1 de enero de cierto afio) es ya. De ahi la falta de interns legislative) en proporcionar tal indicaci6n. t. y por razo-nes de simplification recaudatoria. aunque como bien sefiala Jarach (Curso. 225). p. Pero si puede haber problemas para los particulares y para los aplicadores del derecho.. no trae. que tal signo de capacidad contributiva se halla unicamente dado si el particular es duefio del inmueble durante todo el afio (del 1 de enero al 31 de diciembre de cierto afio). sino que tambien comprende otros hechos o situaciones que son descritos hipoteticamente en otras normas de los ordenamientos tributarios. respecto de los cuales el legislador se ve forzado a las soluciones alternativas.. signo de capacidad contributiva. punto 15 de este capitulo). el mandate de pagar el tributo cuyos elementos de mensuracion pecu-niaria son tambien normativamente fijados. Pero antes habiamos ackrado que el derecho tributario material no s61o estudia hechos imponibles. tornan normalmente aplicable la consecuencia juridica consistente en la obligaci6n de pagar un tributo (supra. Tienen la virtud de (a modo de metaf6rica tijera) poder cortar" el nexo normal entre la hipotesis como causa y el manda-miento como consecuencia. se veran forzados a deducir cual es el aspecto temporal de la hip6tesis. entonces: Tenemos una hipotesis legal condicionante tributaria (hecho imponible). como dijimos. Ademas. no hay problemas para el fisco. no siempre las soluciones son iguales en los casos de impuestos de "verificacion instantanea". y es s61o desde ese momento en que considera nacida la pretension fiscal. lo que se considera "productor" del elemento objetivamente descrito en la hip6tesis legal condicionante. Veamos. En nuestro pais las leyes en cuestion acostumbran no indicar cual es ese momento. 16. Una demostracion de las dificultades es el caso de los negocios por correspondencia. complication alguna ni para el legis..ej. y a los fines de asignar (si corresponde) la "proporci6n debida" a la parte de impuesto que a cada uno toca pagar. . de por si.de ese dia.632 (art. Para ello sera necesario intentar interpretar la forma como el legislador "aprehendi6" la capacidad contributiva demostrada por la propiedad del inmueble. quienes. Es cierto que no hay complicaci6n alguna en el impuesto a los premios (su obtenci6n es absolutamente instantanea). — En la hipotesis legal condicionante tributaria (hecho imponible) estan descritos hechos o situaciones que realizados o producidos facticamente por una persona en determinado lugar y tiempo. Estd escoltada por una hipdtesis legal neutralizante tributaria. En efecto. la ley reune todos los hechos im-ponibles en un solo momento. o sea. 10) era diferente del que elegian las legislaciones provinciales.lador tributario ni para el fisco recaudador. Sin embargo. 1. b) el legislador estim6. La consecuencia de la realizaci6n de la primera es el precepto de pagar el exacto monto tributario que la ley ordena. En los impuestos "de verificacion instantanea" pareciera no haber mayor problema. pero si puede haberla en el impuesto de sellos (no obstante que la instrumentation suele ser tambien instantanea). 5) que sefiala el momento en que cada hecho imponible debe tenerse por perfeccionado. En materia de impuesto inmobiliario. Caben dos suposiciones: a) el legislador estim6 que el solo hecho de que el particular sea duefio de un inmueble en una singular unidad temporal (p. Esos hechos o situaciones que enervan la eficacia generadora del hecho imponible se denominan "exenciones y beneficios tributarios". a veces. y que acaecidos en el mundo fenomenico. pero no siempre es asi. La consecuencia de la segunda es impedir (total o parcial-mente) que la realizaci6n de la primera se traduzca en el originario precepto. De la soluci6n que se adopte dependeran las eventuales acciones privadas que entre si podran intentar los particulares en caso de que el inmueble se venda en el trascurso del afio. Segun las leyes respectivas se debe pagar el impuesto por la sola circunstancia de ser propietario de un imnueble en un momento dado. \i realization del hecho imponible ya no se traduce en el mandate de pago que la norma tributaria origi-nariamente previ6. y tanto es asi que contiene una disposici6n expresa (el art.. quien desee vender su imnueble el 15 de enero de 1975 debe acreditar que pag6 el impuesto inmobiliario correspondiente a todo el ano 1975). En cuanto al impuesto que gravaba los enriquecimientos por trasmisiones a titulo gratuito teniamos que el aspecto temporal de production que fijaba la ley 20. es inferible que tal momento es el comienzo del ano ■fiscal (asi. EXENOONES Y BENEFICIOS THTBUTABios. El IVA es un impuesto de verificacion instantanea. producen el peculiar efecto de neutralizar la consecuencia juridica normal derivada de la configuration del hecho imponible. cuando se configuran exenciones o beneficios tributarios. La falta de indication del aspecto temporal del iiecho imponible. por el contrario. Pero no esta sola. por ejemplo.

b) Las exenciones objetivas son aquellas en que la circunstancia neutralizante esta directamente relacionada con los bienes que cons-tituyen la materia imponible.. canteras. La soluci6n correcta consiste en practicar estas operaciones: a) considerar a la deuda "divisible". Esto significa: no se disminuye el monto tributable. segun los arts. Un claro ejemplo de este tipo de beneficio lo tenemos en las reducciones de alicuotas del ex impuesto a los reditos que se disponian ante las reinversio-nes de ganancias de las empresas (decreto-ley 18. Es decir. en cuanto a sus sueldos o dietas. etc. 1) En fa exencion tributaria. los beneficios pueden consistir en montos que el Estado entrega a los paruculares en casos excepcionales y por razones de incentivo fiscal (por ej. etc. amortizaciones aceleradas. bicicletas. los magistrados judiciales. cap. culturales. las cuales se consideran de bien publico y no persiguen fines lucrativos. El aprovechamiento indebido.): Suele otorgarse dos tipos dife-renciados de beneficios tributarios: a) En algunos casos. en el impuesto a las ganancias gozan de exenci6n los beneficios consistentes en intereses provenientes de depositos en cajas de ahorro. a jarabes medicinales. esta castigado con prision. conforme veremos infra (cap. en el impuesto al valor agregado estaban exentas las ventas de materiales utilizables en la construcci6n de viviendas. sin influencia alguna de la "persona" del destinatario legal del tributo. No interesa para el caso si la hipotesis se produjo real o aparentemente.: reintegros o subsidios). ' En las exenciones subjetivas pueden producirse situaciones aparentemente dificultosas cuando hay plurales contribuyentes soli-darios y uno de ellos esta exento. . XII. etc. Diferenciamos ahora los conceptos de "exenci6n tributaria" y de "beneficio tributario" segun el sentido dado en el texto. la neutralization es temporalmente par tial. ni consiguientemente deuda tributaria de sujeto pasivo alguno. 2) Consideramos —en cambio— que hay "beneficios tributaries" cuando la "desconexi6n" entre hip6tesis y mandamiento no es total sino parcial. Por eso es que. punto 6 A). VIII. b) eliminar la "porci6n de tributo" del contribuyente exento. triciclos y juguetes. b) En otros supuestos. implementos agricolas. el sujeto pasivo paga el tributo. pero en menor cantidad a la que el legislador previd como monto pecuniario normal generado por el hecho imponible realizado. se produce una neutralizaci6n cuantita-tivamente parcial del efecto normal derivado de la realization del hecho imponible. Asi. Las exenciones y beneficios tributarios constituyen limites al principio constitucional de generalidad (supra. etc. a las trasmisiones gratuitas. c) En otros casos. siendo disimiles los nombres que asignan las distintas leyes tributarias a estos beneficios (franquitiasJ__d£sgravacio-nes. religiosas. a cubiertas y neumaticos destinados a tractores.En otras palabras y utilizando didacticamente un idioma meta-f6rico: la hipdtesis legal neutralizante tributaria es la enemiga del hecho imponible. Otros ejemplos ilustrativos sobre el punto: En el impuesto a las ganancias estan exentos. Algunos ejemplos: En los impuestos internos existen exenciones relativas a mercaderias nacionales que se exportan. Otro caso es el de la deducci6n en el impuesto a las ganancias de los montos invertidos en viviendas para alquilar (ley 21. los miembros de los tribunales fiscales y de cuentas y los legisladores. pero se dispensa de pago por un cierto periodo de tiempo (tal suele ser uno de los efectos de la declaraci6n de las llamadas "zonas de emergencia economica"). a) Las exenciones subjetivas son aquellas en que la circuns-tancia neutralizante es un hecho o situaci6n que se refiere directa-mente a la persona (fisica o ideal) del destinatario legal tributario. 2 y 4 de la ley 23. cientifico o historico. el sujeto pasivo exento no es un autentico sujeto pasivo tributario y en modo alguno puede ser considerado un "evasor legal" del tribute. encontrabamos exenciones respecto a predios dedicados a explotacidn forestal o afectados a salinas. al valor agregado. tan to de las extensiones como de los restantes beneficios tributarios. Tambien en dicho impuesto se dispone la exen-ci6n de las instltuciones latinoamericanas no lucrativas con sede en el pais. Las exenciones pueden ser subjetivas u objetivas. se hallan generalmente exentas (p-ej. punto 14). cientificas. c) una vez excluida tal porci6n. en los impuestos a las ganan-cias. las entidades gremiales. Lo cierto (en cualquiera de ambos supuestos) es que de esa configuraci6n (real o aparente) no surge ninguna pretensidn tributaria. yacimientos minerales. de sellos. la "desconexi6n" entre hipotesis y mandamiento es total. etc. continuar considerando a los restantes contribuyentes como deudores solidarios en relation al saldo de deuda (tal es la soluci6n que se suele adoptar en materia de impuestos de sellos). En los impuestos a los enriquecimientos patrimo-niales a titulo gratuito solia excluirse a las colecciones de valor artistico. atribuyendo a cada contribuyente su "portion tributaria" ideal. En el IVA gozan de exenciones las personas lisiadas. Su mision es la de destruir en forma total o parcial la consecuencia habitual de la realization del hecho imponible.771).891).771 (ver capitulo XII.). punto 7) y sus fundamentos o motivos se deben buscar en la politica fiscal y no en el derecho tributario. asi como los tecnicos y cientfficos. En el impuesto a la renta normal potencial de la tierra.

En aplicacion de este principio. en los ultimos tiempos se ha dado la circunstancia de que este verdadero contrato ha sido modificado unilateralmente por el gobierno nacional. 97. y de donde surgen derechos y obligaciones para ambas partes. fallo del 13 de setiembre de 1977). reintegros.683. Pero si la norma dispone expresamente la concesi6n "a perpe-tuidad" de una exencion. suspension del 50 % de beneficios por ley 23. contratacion de un numero mfnimo de personal. El acogimiento a un regimen de promotion.628 en su art. antes de que se operase el termino de vigencia de los beneficios impositivos acordados. Las exenciones respecto de las cuales la ley nada dice sobre t6rmino de vigencia se entienden otorgadas por tiempo indetermi-nado y subsisten mientras perduren los extremos facticos tenidos en cuenta para concederlas (p. art. . pero cesa si regresa a la clase activa). As. La subsistencia de las exenciones esta tambien condicionada a que no sean derogadas las disposiciones legales que las establecen. etc. 435.021. fallo del 5 de agosto de 1975. Responsabilidad del Estado por ado legislative. que una exencion a valores mobiliarios no podia inter-pretarse como extendida analogicamente a documentos que no reves-tian tal caracter juridico (causa "Centenera".095) consisten basicamente en que para incentivar una region o una actividad se invita a los contribuyentes a realizar inversiones y cumplir otros recaudos. como ser. leyes de ahorro obligatorio. ocasionan un perjuicio de caracter excepcional y singular a un particular. 22. De igual modo. Tribunal Superior de Justicia de Cordoba. 21).. etc. 1990.S. t. Sayagues Laso. que cuando determinadas medidas del Estado. Estos regimenes (por ej. y no entran en colision con el derecho. las razonables medidas de emergencia son dictadas en una situacion de caracteristicas graves para el pais. Por actuation de emergencia se entiende la action que se debe efectuar sin dilaciones para conjurar un mal o evitar un mal mayor. En tal sentido. 45 del deer.N.. si se trata de un beneficio tributario concedido por un plazo determinado. tanto las exenciones como los beneficios tributarios tienen una importante limitaci6n: ellos no produciran efectos en la medida en que pudiese resultar una trasferencia de ingresos a fiscos extranjeros (ley 11. en "E. Abundante doctrina se inclina por esta solucion. esta. causa "Bartolomeo". el Estado se obliga a proporcionar diferimien-tos.. 16. Correlativamente. La responsabilidad del Estado legislador.697. en cuanto por un lado se justifica por la crisis. en "L. p. los de las leyes 21. En principio. Ante ello surge la tesis doctrinal y jurisprudencial segun la cual corresponde la indemnizacion del dano ocasionado. cuesti6n. La responsabilidad del Estado por actividad ticita lesiva.. 22. No es admisible la interpretaci6n extensiva ni tampoco la integracion por via de analogia.L. Bs. configura un acto administrativo bilateral con los alcances de un verdadero contrato. resolvio. Dice Luis Andorno.ej.En el derecho tributario argentino. admitien-do que la responsabilidad estatal se extiende a los actos de indole legislativa (Segundo Linares Quintana. instalacion en lugares determinados. Tales alteraciones han sido justincadas por el estado de emer-gencia nacional.608. Las normas que establecen exenciones y beneficios tributarios son taxativas y deben ser interpretadas en forma estricta. se confiere a los sujetos exentos un derecho subjetivo pleno en forma permanente y su situacion no puede ser alterada por un precepto ulterior revocatorio de la exenci6n. que depende de la valoracion del legislador de los intereses piiblicos en juego (en el sentido indicado. por ejemplo.— El ultimo aspecto mencionado en el punto anterior necesita que se profundice un tanto el caso de los regimenes promocionales. la C. Sin embargo. 14 y 17).". 1038. surge la consecuente obligation del Estado de reparar el menoscabo causado (autor cit..D.".). Pero si bien el Estado ensancha sus poderes en la emergencia. adquisicion de cierta capacidad de production. y mediante distintas disposiciones que alteraron su espiritu y alcance (por ej. eso debe generar la correlativa ampliation de la protection de las garantias individuates de la Constitucion. derogation del IVA para compras por el art. ya que su sancion es incluso un deber para el Estado. y su aceptacion por la autoridad de aplicacion. liberaciones y otros beneficios impositivos. la exenci6n subjetiva a jubilados subsiste mientras el sujeto exento mantenga ese caracter. n1? 3803). aunque licitas. LOS BENEFiaOS DERIVADOS DE LOS REGfMENES DE PROMOa6N. pero por otro lado viola garantias consagradas por la Constitucion nacional. 36. p. Reitera la limitacidn la ley 20.1. E. O sea que el hecho de no expresarse teVmino de vigencia no puede Uevar a interpretar que la exenci6n se otorgo "a perpetuidad" y una ley posterior puede suprimirla. dicho beneficio no puede ser legalmente abolido antes del vencimiento del plazo. especialmente el principio de igualdad (art 16) y el derecho de propiedad (arts. la actuation estatal en emergencia puede catalogarse como actividad licita lesiva. 89). con un lapso determinado de vigencia. en Responsabilidad por danos.

Responsabilidad del Estado. congruencia. 389. Estos incorporaron a su patrimonio los beneficios derivados del regimen. conforme a la aptitud de pago publico que el legislador penso "aprehender" al construir un cierto hecho imponible..". Blumenstein. En igual sentido. IV. Tal es.". segun piensa autorizada doctrina. Pero en el hecho imponible como hipotesis normativa no se encuentra el elemento necesario para precisar la cuantia de ese importe (conf. De Barros Carvalho... 118-190.. p. Augusto Morello.. 153. 306-1409). punto 1.". Para que eso sea razonablemente cierto. en "L. Lesion al credito y responsabilidad del Estado. y se ven alcanzados. en "E. los importes tributarios deben dimensionar razonablemente tal aptitud (ver supra. p. Es —al contrario— en la consecuencia normativa donde se halla el "mddulo". Es un mero instrumento de cuantificaci6n de la obligaci6n tributaria sustancial. Para no desnaturalizar tales hechos imponibles.". 1990. 17..L. Observemos ahora c6mo se obtiene la "congruente adecuaci6n" de los distintos tributos. Bs. Ello por una razon muy simple... As. 229. En el caso "Metalmecanica" ("Fallos". 120-887.del hecho imponible. Ataliba. O sea. surge la potencial consecuencia de que el sujeto pasivo pague al fisco una suma generalmente dineraria denominada "importe tributario". Tal adecuaci6n es esencial. 162). Jarach. se produzca en la forma mas justa y razonable que sea posible (sobre adecuacion. y el importe de tributo que debe pagar ante la realizaci6n de esa acci6n. 159)... Julio Altamira Gigena. p. p. p. 1) En los impuestos. Teoria. el legislador debe encontrar una congruente vinculaci6n entre la acci6n del destina-tario legal tributario previamente hipotetizada en la norma. Atilio Alterini.D. Compensadon del Estado por danos originados en su acdonar lidto.". o "elemento cuanti-ficante" indispensable para tal fijacion (conf.. Ver Araujo. Por eso no debe ser escaso el esfuerzo legislative encaminado a que la trasformacidn de cada realizacidn del hecho imponible. 164-140). Debemos entonces tomar conciencia de la importancia de este elemento. La jurisprudencia de la Corte Suprema nacional se ha expedido en identico sentido. Colocados cada cual en su lugar. los hechos imponibles deben ser reflejos id6neos de aptitud de pago publico. sin culpa alguna de su parte.. 1967. p. Perez de Ayala. Jorge Mosset Iturraspe. Teoria. 54. 1973. 219. 97.D. p. seccion Doctrina. — Cuando el hecho iihponible acaece factica-mente. 63). 1979<].. Elias Guastavino. en una cifra pecuniaria determinada. Veamos. con la consiguiente necesidad de indemnizar al perjudicado.. 1949-1. En fel sentido es correcto el pensamiento del sutil Sainz de Bujanda: el elemento cuantificante no es constitutive. en consecuencia.. 162). As. As. p. p.. 1979-C.. cap. "Canton" ("L. IV. 219) y "Sanchez Granel" ("Fallos". Sacrificio de los derechos patrimoniaUs como amsecvencia de ados lidios. . la Corte decidio expresamente que se debia indemnizar en el caso de un regimen promocional unilateralmente alterado y sin culpa del beneficiario.. Indemnizacion del dano por el Estado. n? 3296)... 112. p. pertinencia.. 697). t.en "JA.. p..". especialmente en los casos "Laplacette" ("L. La justificacion en la emergencia trasforma al acto en "Kcito lesivo". p. Curso. cohe-rencia. 1. la doctrina es terminante. El hecho imponible debe ser siempre reducible a una expresion numerica que lo convierta en expresi6n econ6mica de la parte de riqueza con la cual las personas deben aportar al gasto publico.L. la Corte Suprema nacional en el caso "Indunor". p. Teoria. El hecho. La "cuantia" que resulte. nada menos que lo siguiente: el elemento cuantificante debe expresar hasta que Iimite patrimonial es razonable Uevar la obligation de tributar. Hipotese. Sistema.. "pardmetro".L.. t 29. Derecho administrativo de la economia. entre hecho imponible y elemento cuantificante. p. El elemento cuantificante debe ser seleccionado por el legislador tan cuidadosamente como selecciono los hechos imponibles. p. 161. EL ELEMENTO CUANTIFICANTE DE LA RELACION JURUMCA TRI-BUTARIA PRINCIPAL. en "E. 316. en "El Derecho". por una discriminacion violatoria del principio de igualdad. Pero pongamos las cosas en sus justos terminos... t.. Ser el factor de fijacion del quantum debeatur implica tener la fundamental funcion de dimensionar la "porcion" de capacidad contributiva atribuible a cada hecho imponible realizado. Las ficciones. es ahora posible acentuar la necesidad de que el elemento cuantificante sea adecuadamente cohe-rente con el hecho imponible. p. so pena de distorsionar el tributo. adherencia. De Barros Carvalho.. la position adoptable en materia de regimenes promocionales unilateralmente modificados o derogados antes de tiempo por el Estado en detrimento del derecho de propiedad de los promocionados. letra B). De Barros Carvalho. Indemnizaciones por la actividad licita lesiva del Estado. Bs.. asignada a cada deuda tributaria debe ser abstractamente idonea para reflejar qu6 valor se atribuyo a cada hecho imponible como factor demos-trativo de capacidad contributiva.. Agustin Gordillo. Pero de ninguna manera podria sostenerse que forme parte del presupuesto de nacimiento de la obligation tributaria sustancial (Hacienda. 113. De lo dicho no se sigue que el "elemento cuantificante" sea un elemento integrative del hecho imponible. etc. Bs.

aunque previamente aclarando lo siguiente: El elemento cuantificante contiene cierta magnitud a la cual Hamaremos "base imponible". La operaci6n aritmetica de sumar el monto fijo y la cantidad que resulte de la aplicaci6n del porcentaje. la de propietario de un inmueble cuya calle se pavimenta). c) presunci6n aproximativa de la ventaja econ6mica que la actividad o gasto estatal produjo en el patrimonio del obhgado (a fines de que el importe tributario exigido guarde razonable proporci6n con el beneficio presunto) (ver cap. como lo demuestra el siguiente ejemplo. etc. B) El importe tributario variable es aquel en que la cuantia del tributo no esta directamente especificada en el mandato de pago de la norma.. jerarquia cientifica de los profesionales que analizaran los requisites de seguridad y salubridad de la nueva obra. Asi. ser& 16gicamente imposible aplicar porcentaje alguno.ej. cualquiera que fuese el capital de dicha sociedad).) a la cantidad que el fisco pretende y que el sujeto pasivo esta potencialmente obligado a pagarle al configurarse el hecho imponible. Estos "minimos" cuando son de alto monto violan el principio constitucional de igualdad. proporciona el "importe tributario".). 3) En las contribuciones especiales. esta. como. sin embargo. En el segundo caso.ej. sobre esa magnitud serd factible aplicar el porcentaje o tanto por ciento denominado "alicuota" (p. como carecemos de magnitud numerica pecuniaria.ej.). que en el derecho tributario argentino es generalmente utilizable la "progresividad dohle" que consiste en lo siguiente: La ley impositiva estatuye una escala de cantidades que comprende diversas categorias numericas. La alicuota es proportional cuando el porcentaje o tanto por ciento permanece constante cualquiera que sea la dimensi6n de la base imponible sobre la cual se aplica. y dentro de cada categoria numerica establece un monto fijo con m&s un porcentaje o tanto por ciento sobre lo que exceda de la cantidad que se tom6 como limite minimo de la categoria.ej. "tarifa tribu-taria" —que consideramos especifica de los impuestos aduaneros—. salta a la vista. En el primer caso. grado de utilidad que representa para la colectividad el hecho de que los pianos cumplan los recaudos debidos. Es dable advertir. de modo tal que pueda servir de sustento al importe tributario (p. La diferencia en que la base imponible sea una magnitud numericamente pecuniaria o no lo sea. Damos el nombre de "alicuota" al porcentaje o tanto por ciento aplicable sobre la magnitud numerica "base imponible". sin embargo. ya que tratan en la misma forma a quienes estan en situaciones economicas diferentes. La alicuota es progresiva cuando el porcentaje se eleva a medida que se incrementa la magnitud "base imponible". El importe tributario puede ser fijo o variable: A) EI importe tributario fijo es aquel en que la cuantia del tributo esta especificada ab initio y directamente en el mandato de la norma. el elemento cuantificante necesita —a su vez— de otros elementos dimensionantes para poder tras-formar la obligaci6n en cifra. De esto surge la diferencia entre los importes tributarios ad valorem y "especificos".. responsabilidad que implica la tarea. la "congruente adecuaci6n" exigira tomar en cuenta diversos elementos. el 6 por mil del valor de un inmueble).2) En las tasas.. Por ejemplo. el valor de un inmueble) o puede no serlo. b) actividad o gasto que el Estado efectua. Llamamos entonces "importe tributario" (prescindimos de otras denominaciones que no nos convencen. costo de la tarea.ej. etc. el alejamiento de grado de parentesco en los impuestos sucesorios). la alicuota del 10 por mil sobre el total de sueldos en el impuesto a la education tecnica.ej. En el impuesto a las . o tambien se eleva ante otras circunstancias que el legislador estima justificantes de tal elevaci6n (p. sencillo. Tambi^n hay importes fijos disimulados en ciertos "minimos" que suelen fijar algu-nas leyes impositivas (p.. I) Tenemos entonces importe tributario "ad valorem" cuando la base imponible es una magnitud numericamente pecuniaria sobre la cual se aplica la alicuota. En este ultimo caso debera consistir en una magnitud a la cual se le asigne cierta relevancia econdmica.ej.000 por el contrato de constitucidn provisoria de una sociedad an6nima. "tipo impositivo". alicuota. En tal caso.: los crecidos "minimos por baldios que cobra la Municipalidad de Cordoba en concepto de contribuci6n inmobiliaria"). segiin la ley impositiva anual de C6rdoba para 1977 se pagaba un importe tributario de $ 5. 'ej. p.. tales como: a) acci6n que el obligado ejecuta o situaci6n en que se halla (p. eran importes fijos los de los antiguos impuestos de capitaci6n. "cuota tributaria". Analicemos las diferentes probabili-dades. puntos 7 y ss...ej.. un litro de algo). cuya variabilidad depende de factores ajenos a la dimensi6n de la base imponible. Ahora bien: esa "base imponible" puede ser una magnitud num6ricamente pecuniaria (p. V. Modemamente encontramos estos importes en los impuestos de sellos (p. Casos de aumento de alicuota por incre-mento de la base imponible observamos en el impuesto a las ganancias y en el impuesto sobre el patrimonio neto. la adecuacion exige tener en cuenta los diversos aspectos de la actividad jurisdiccional o administrativa singularizada en el obligado (p. Esto que parece dificil es.

Los privilegios consisten en "el derecho dado por la ley a un acreedor para ser pagado con preferencia de otro" (art. — La naturaleza especial de la relation juri-dica tributaria sustancial explica que se atribuya al credito del fisco una situaci6n preeminente con relaci6n a otros creditos. importe tributario especifico cuando la base imponible no es una mugnitud pecuniaria numerica. coordi-nada con su peso (asi. 3? ed. 247 y ss.000.) y Tarantino (Efectos. las provincias no pueden legislar sobre privilegios (caso "Banco de la Naci6n Argentina c.000 (monto en el que $ 50. d) Puede ser la antigiiedad de modelo de un automovil. pueden los Estados provinciales legislar sobre privilegios fiscales en virtud de lo expresamente preceptuado por el art. VIII. el privilegio puede definirse como "la prelacion otorgada al fisco en concurrencia con otros acree-dores. que cuando el importe tributario es especifico. t. pero no alicuota. cap. en el caso tributario. Tratandose de importes especificos. En conclusi6n y segun la Corte. En cuanto a regimen de privilegios. como un metro. cap. b) Puede ser el numero de butacas de un cine en impuestos a la cinematografia que toman como hecho imponible la realization de una funci6n (asi. 2) El privilegio tiene intima conexion con la potestad tributaria y. sino una dimension simplemente valorativa respecto a la cual esta rela-trionado el importe tributario. sobre los bienes del deudor". Mientras no este vertido en la ley. C6digo Fiscal de Santa Fe. la base imponible puede asumir muy diferentes modalidades. cap. Garcia Belsunce (v. es materia delegada al poder central. en 1970). Provincia de Buenos Aires".. VI. puntos 2 y 5). por consiguiente. punto 6B. cap.. ningun presupuesto de hecho genera obligacion tributaria (ver supra. punto 1. — La fuente de la obligaci6n de pagar tributes es la ley. El importe tributario a pagar sera entonces de $ 3.. 3875 del Codigo Civil). por tanto.. b. Mediante la ley. VIII. 18.700. 96. fallo del 6 de setiembre de 1977). 104 de la Constitution national (Giuliani Fonrouge.000. 3) Como las provincias no delegaron al gobierno federal la facultad de regular juridicamente las normas que aseguren la percepci6n de los tributos. en cambio.100 con mas el 8 % sobre el excedente de $ 30. los impuestos a los automotores). 20. que es el 8 % de | 20.. Esta categoria numerica tributa un monto fijo de $ 2.. pero no bajo la forma de porcentaje o tanto por ciento.. 547). p. ps.000. t. p. las deducciones por cargas de familia de la ley de impuesto a las ganancias. ciertos impuestos municipales argentinos a los cinematografos).425). . su regulaci6n requiere la considerati6n de las distintas especies de cr6dito. por lo que resulta materia propia de la Nation.628) o "adicionales" que la incrementan (por ejemplo.o. inc. IV.ganancias para 1977 una de las categorias numericas est& integrada por las sumas pecuniarias comprendidas entre los $ 30.II) Tenemos. Vemos. LA FUENTE DE LA OBLIGACION TRIBUTAHIA. En contra de esta position y argumentando que el privilegio deriva del C6digo Civil y. PRIVILEGIOS.000). dice la Corte. art. Estudios.. un kilo o un htro (asi. la ley debe atenerse a las disposiciones constitucionales. y entonces ese pasa a ser un concepto juridico. por ejemplo. 2. diferente en esencia de las obligaciones de derecho privado.600. sean de naturaleza publica o privada. Alguna doctrina menciona las siguientes caracteristicas del privilegio fiscal: 1) Su fundamento es la naturaleza especial de la obligaci6n que tutela (la obligaci6n sustancial tributaria). punto 4). 123). Si suponemos el caso de un contribuyente cuyo impuesto tiene una base imponible de $ 50.. el elemento cuantificante tiene base imponible. La voluntad juridica de los individuos no es apta para crear la deuda tributaria. La Corte Suprema national esta en esta ultima postura y ha sostenido que la cireunstancia de que el derecho civil sea privado no impide que el cSdigo de la materia regule aspectos en que esta inte-resado el orden publico. sin tener en cuenta cuanto vale la entrada. por ende. Debe tambien mencionarse que en algunos casos y en ciertos impuestos se introducen "deducciones" que disminuyen la base imponible (ver. . los impuestos internos al consumo argentinos antes de su modificaci6n por ley 21.100 (monto fijo) con mas $ 1.. c) Puede ser e tipo de comodidad ofrecida en un hip6dromo. 19.000 excede de $ 30. el legislador describe la hip6tesis condicionante Damada "hecho imponible".000 y $ 70. Veamos algunos ejemplos: c) Puede ser una unidad de medida o de peso. es una instituci6n de derecho publico. y el poder judicial debe *6larpara que no se viole ese acatamiento de la ley a la Constitution *n sus postulados esenciales (supra. el importe se integra sumando $ 2. los adicionales del impuesto inmobiliario por baldios. o si se paga o no entrada (asi. ciertos impuestos argentinos provinciales a las actividades del turf).. . A su vez. Derecho.

y segun otra posici6n tiene naturaleza contractual. Es decir. 63 y 64. s61o protege la deuda tribu-taria en si misma.-. y no de derecho privado. lo que presupone la existencia de un credito por suma liquida y exigible en favor del fisco. es la prioridad del fisco por tributos o del acreedor hipotecario en relaci6n al inmueble hipote-cado.L. la boleta de deposito bancario de importes tributarios. tiene como finalidad procurar al acreedor la sn. que reiteradamente ha declarado que el acto del pago crea una situacion contractual exteriorizada por el recibo que el Estado otorga al contribuyente y por virtud del cual el deudor obtiene la liberaci6n de su obligation. asigna privilegio general sobre todos los bienes del deudor. VII. pero tambien pueden realizarlo otros terceros. El privilegio fiscal. condona-ci6n o remisi6n y prescription. El Modelo de C. tasas y contribuciones especiales). punto 9). provinciales y municipales. Asi lo sostiene correctamente Giuliani Fonrouge (Derecho. No protege las sumas que se agreguen por otros conceptos (por ejemplo. extinci6n: pago. 724 y siguientes. Si ocurriese que un tercero (por lo comun otro acreedor con privilegio) le paga al fisco para eliminarlo como acreedor. Para algunos autores el pago es un acto juridico. no tiene la entidad de recibo de pago otorgado por el fisco acreedor. 20. Creemos que el fisco tiene prioridad sobre el acreedor hipotecario por ser su privilegio de derecho publico.El art. refiriendose tanto a tributos nacionales. 727 del C6digo Civil. Los trataremos en ese orden pero omitiendo la transacci6n que nuestro derecho positivo no admite. que nada obsta a que un tercero efectue el pago liberando al deudor. XXVII-1322 y 1324). Conforme se vio al examinar los sujetos pasivos de la obligaci6n tributaria.tisfacci6n de su pretensi6n. garantias. dado que las instituciones bancarias no tienen facultad de decidir sobre la correction del pago (ver "Derecho Fiscal". PAGO. que dan lugar a la colision entre las pretensiones de algunos acree-dores. Es indudable que tratandose de una obligacidn de dar.L. Uegando a constituir un derecho patrimonial adquirido y amparado por el art.A. las normas del derecho civil. en principio. en el caso jurisprudential arriba senalado ("Banco de la Nation Argentina c. Sin embargo. Este es el medio que puede considerarse normal. la cual debe ser cumplida por el deudor. EXTTNCKSN DE LA RELACION JURIDICA THTBUTABIA rama-PAL. 3947 y 3949). intereses moratorios) ni las multas. preferencias y privi-legios sustanciales". p. Tarantino y numerosos autores. por su propia natu-raleza. compensaci6n. Esta solution es aplicable en nuestro derecho positivo por apli-caci6n del principio contenido en el art.A. 600) y numerosa juris-prudencia. El Modelo del C. Interpretando esta norma con amplitud y salvando las imper-fecciones de la redaction. dada su distinta finalidad (sancionar) con relaci6n al tributo (cubrir gastos piiblicos). el medio general de extinci6n es el pago. expresa esta posibilidad en su art. y de efectos criticables como lo hemos ex-plicado supra (ver cap. 34: "Los terceros extrafios a la obligacidn tributaria tambien pueden realizar el pago. sin embargo. 17 de la Constituci6n nacional. ademas. se subroga en los derechos de este y se convierte en titular del privilegio general que amparaba el credito pagado. Es asimismo destacable que segun reitefada jurisprudencia. pues toda obligati6n. confusion.. Existen. Cabe decir que son aplicables al pago. 21.-«B el . contiene acertadas disposiciones de privilegios en sus arts. Tal. el que mas discusiones doctrinales y dudas jurisprudenciales ha suscitado.T. t. el fisco se desinteresa de la deuda y el tercero pagador ocupa su lugar con sus derechos. El aspecto mas discutido en materia de privilegios deriva de la coexistencia de privilegios de derecho publico y derecho privado. transacci6n. subrogandose solo en cuanto al derecho de credito y a las garantias. Sustentan esta position Giuliani Fonrouge. Esta ultima es la posici6n de la Corte Suprema nacional. Provincia de Buenos Aires"). podemos concluir en que el privilegio del fisco cubre toda clase de tributos (impuestos. — Existen diversos modos de poner fin a la obligation sustan-cial tributaria. que es de aplicaci6n mientras el derecho tributario no contenga normas modificatorias. estos son quienes deben realizar el pago. otros modos de extinguir la obligacidn segun la ley civil (C6digo Civil. preferencias y privilegios sustanciales.T. — El pago es el cumplimiento de la prestation que constituye el objeto de la relation juridica tributaria principal. algunos de los cuales son aplicables en materia tributaria. 3879 del C6digo Civil. Esta posici6n es juridicamente objetable. aunque con caracter supletorio de las normas tri-butarias y para el caso de que estas ultimas no contemplasen expresamente algun supuesto. la jurisprudencia sentada por la Corte . En tal caso. a los creditos del fisco y municipalidades por impuestos publicos directos e indirectos. De todos estos conflictos. arts. 1. para otros es un hecho juridico. la Corte Suprema nacional decidi6 que el credito hipotecario tiene preferencia sobre los impuestos provinciales posteriores a la consti-tuci6n del gravamen.

A.T. 277.). COMPENSACION. 555) y jurisprudencia (ver fallo en "La Ley". o que este hubiere con-signado tal saldo en declaraciones juradas anteriores no impugnadas (art.A. y su art. p. 1. Peiez de Ayala. en negar al tercero el ejercicio de la via de ejecucion fiscal. en todos los casos de compensaci6n... 34). no ocurre ello en derecho tributario. sino de un derecho que pertenece al sujeto pasivo. la doctrina de la Corte Suprema nacional en el caso "Villegas Basavilbaso" (sentencia del 6/9/76. En el ejemplo sefialado. p. — Se opera la extincion por confusion cuando el sujeto activo de la obligation tributaria (el Estado). p. 280). debe haberse practicado previamente la de-terminaci6n tributaria ("Derecho Fiscal". el impuesto no es una carga real que siga a la cosa. p. El Modelo de C. Nuestra doctrina (ver Giuliani Fonrouge. t. con los creditos que el sujeto pasivo tenga por el mis-mo concepto. — Este medio extintivo tiene lugar cuando dos personas reiinen por derecho propio la calidad de acreedor y deudor reciprocamente. 48 admi-te compensar de oficio o a petici6n de partes los creditos del fisco por tributos. El efecto de la compensacion es la extinci6n de ambas deudas hasta el importe de la menor. 496). p. En consecuencia. siempre que la Direcci6n General Impositiviya hubiese acreditado ese saldo favorable del sujeia pasivo.. 3) porque los creditos contra el Estado no son ejecutables (Principi. Si bien en derecho civil se considera a la compensacion un medio normal de extinci6n. dicho contribuyente puede repetir su importe en la medida que exceda el de las deudas tributarias. Tal. 53. en cambio. A su vez. CONFUSION. en concordancia con la soluci6n del Modelo de C. sin embargo. se admite que los creditos liquidos y exigibles se compensen. 23. 1. al . XXVII-1326)...L. la tendencia de los ordenamientos tributarios mo-dernos se manifiesta en favor de la compensaci6n aunque general-mente limitada a creditos y deudas fiscales. 2) porque el cr^dito del Estado y los creditos de los particulares son de distinta naturaleza. Segun la ley 11. En tal caso.T. . ello importa reconocer la existencia de esos saldos acreedores favo-rables al contribuyente. p. De la Garza.L. Esta situation se produce muy raramente en derecho tributario. sino el objeto de una relacion juridica personal. El autor italiano Tesoro dice que la compensaci6n no puede operarse en derecho tributario por las siguientes razones: 1) porque el fisco necesita recaudar rapidamente los tributos. 528).. el contribuyente o responsable pueden compensar sus deudas hacia el fisco nacional con sus saldos favora. Tam-£j£n hay general coincidencia sobre el punto en la doctrina extran-jMa (ver Giannini. 53 del Modelo de C.. 574.caso "Ballin" (en rev. queda colocado en la situaci6n del deudor (concepto del art. en el caso de que el Estado recibe una herencia en cuyo pasivo figuran deudas tributarias. Segun se explica en la exposici6n de motivos del Modelo. 295-763).. 35.. como consecuencia de la trasmision de los bienes o derechos sujetos a tributo. 349).. t. 34). pudiendo provenir esos saldos deudores de dis-tintos gravamenes sometidos al regimen de la ley 11.. y viceversa (art. Por otra parte... estan de acuerdo — entre otros— Jarach (Curso. obligatoria para la parte contra la cual la compensaci6n se opone). Debe destacarse muy especialmente que los pactos particulares respecto de la carga de la obligaci6n tributaria pueden ser validos entre ellas. ley cit.).. por entenderse que es un procedimiento de excepci6n insti-tuido en favor del fisco exclusivamente.683. Ello porque. Destaca-mos. ttina argentina. Derecho.683. 35). como el sujeto pasivo (art. y esta cbmpensaci6n no sera el resultado de una decision discrecional de la administraci6n.L.. pero no tienen efecto alguno en relaci6n al fisco. coinciden. Baleeiro. su oposicion de-pende de la voluntad unilateral de la parte facultada (siendo. Instituciones. comenzando por los mas antiguos". esta en esta tendencia. No estamos de acuerdo con la tesis de Giuliani Fonrouge segun 1st cual tambien puede darse la confusi6n cuando el Estado pasa a $ex sucesor a titulo singular de bienes cuya propiedad sea circunstancia determinante del tributo (ejemplo: impuestos inmobiliarios adeudados con relacion a inmuebles que el Estado expropia).. Igual facultad tendra la administration para compensar multas firmes con impuestos y accesorios. "La Ley". t... es evidente que estas deudas se extinguen por confusi6n.... el criterio jurisprudencial segun el cual. 492. 90-52). Pero si el fisco hace uso de su facultad de compensar los saldos acreedores de un contribuyente con sus deudas tributarias. t. 239) y Giuliani Fonrouge (Derecho.T.p. Sin embargo.. ese reconocimiento por el fisco opera como interruptor de la prescripci6n que podria estar corriendo a su favor. tambien.. en "Fallos".A..bles. quedando subsistente la mayor por el saldo restante. p. Dere-jto. la administration fiscal puede compensar de oficio "los saldos acreedores del contribuyente" con "las deudas o saldos deudores de impuestos declarados por aquel o determinados por la EHrecci6n y concemientes a perlodos no prescritos. Direito. Vemos que tanto en la compensacion que puede hacer valer el fisco (art. Derecho. por ejemplo. como se ha dicho oportunamente.. p. 22. 1. En materia de doc-.

El Estado que adquirio el bien. si el contribuyente se halla inscrito en la D. entonces. este ultimo. por cuanto en su lugar aparece otra obligaci6n diferenciable por su objeto. El C. 69). el tiempo anterior a la . As. Fiscal de Bs. Segun la ley 11. Otros tributos.683.G. b. Por ultimo. que pasa a ser un tributo de menor monto. (art. la acci6n comienza a prescribir a partir del primer dia de enero siguiente al afio en que se produzca el vencimiento de los plazos generales para la presentaci6n de declaraci6n jurada e ingreso del gravamen. trata la instituci6n partiendo del principio general de que todas las obligaciones tributarias son pres-criptibles (arts.683 (art. por su parte. inc. Cuando se produce el acogimiento. 1. Surge entonces una nueva deuda para con el fisco. configurandose este medio cuando el deudor queda liberado de su obligaci6n por la inaction del Estado (su acreedor) por cierto periodo de tiempo. y en lo relarivo a la suspension de la prescription (la suspensi6n inutiliza para la prescripci6n su tiempo de dura-ci6n. pasado el cual el fisco carecera de acci6n para reclamarle el pago de la suma que debi6 pagar y no pago (inc. el contribuyente no esta inscrito en la D. los deudores suelen declarar sus gravamenes omitidos y sobre tales montos se aplica una alicuota reducida. su obligaci6n sustancial en cuanto a importes no ingresados prescribira en el plazo de diez anos (art. observa-mos que la ley civil admite dos causas interruptivas que son la demanda judicial y el reconocimiento del derecho del acreedor (C. 68) y el C. PRESCRTPCHSN.683). 90). En cambio. trascurrido el cual prescribe la facultad fiscal de determinar obligaciones tributarias o de verificar y rectificar declaraciones juradas de los contribuyentes. Tribut. Civil. tampoco pagara el impuesto a partir de la expropiacion. Se produce. 3956).L. ley tit). El C. otras leyes fiscales (ley 11. sino por estar exento. a del articulo citado). 55 a 60).683. En cambio. — Se acepta actualmente que las obligatio-nes tributarias pueden extinguirse por prescripci6n. "la renuncia al termino corrido de prescripci6n en curso". No se trata. 53 de la ley 11. regidos por ordenamientos que no tienen disposici6n especifica al respecto. 54). de la cual surge una deuda tributaria inferior a la que habria correspondido si se hubiese cumplido en tiempo y forma la originaria obligacion tributaria sustancial.. 89). lo que para el derecho civil es la causal extintiva denominada "novacion".por tanto la prescripci6n comienza a contarse desde el momento en que nace el credito fiscal. 63). arts.T. deb^en regirse por el principio general del C6digo Civil (art. de la obligation.. Tampoco hay uniformidad con respecto a la fecha a partir de la cual debe contarse el termino. As. t. "blanqueo de capitales") que se dictan en nuestro pais. expreso o tacito. estipula un unico plazo de 5 anos. 3986 y 3989). 53. 2) cualquier acto judicial o administrative tendiente a obtener el pago (art. 577) que compartimos ple-namente. no estandolo. si bien admiten las dos causales precedentemente mencionadas. el Modelo de C. 24. pero no por confusion.G. no tiene obligaci6n de hacerlo.. Civil). No cabe duda en cuanto a la extincion de la originaria obligacion sustancial tributaria. lo cual ha motivado criticas doctrinales (ver Giuliani Fonrouge.I. pero desaparecida la causal suspensiva. de un caso de confusi6n. de C6rdoba (art.A. o. en cambio..585 (esta ley regula la prescripci6n de los tributos nacionales no regidos por la ley 11. de C6rdoba estipula un plazo unico de 10 afios (art. El C. el C. Ello por cuanto en el caso de deudas tributarias no pagadas a su debido tiempo. teniendo la obligacidn de hacerlo o no regularizo espontaneamente su situaci6n. tales deudas originarias quedan extinguidas me-diante el sometimiento del deudor al regimen de "regularizacion patrimoniar. lo cual viene a significar la sustituci6n de una obligacion por otra diferente. introducen como tercer causal interruptiva. Asi. al tiempo que queda extinguida la primera. se fija en diez anos el plazo de prescription de la acti6n fiscal para el cobro judicial de tributes (art. y que consiste en la trasforma-ci6n de una obligacion en otra (art. que es tambien el establecido por la ley 11. termino. y. observamos que segun el art. 724 del C.producirse la trasmisidn de dominio el dueiio del inmueble seguira obligado por los impuestos adeudados hasta ese momento y no habra nuevas deudas posteriores a la expropiacion por haber dejado de estar encuadrado en el hecho imponible. Fiscal de Buenos Aires menciona las siguientes dos causales de interruption: 1) el reconocimiento. al contrario. la prescripci6n de su obligacidn sustancial se operara en el termino de cinco anos. art. — Una singular y reiterada extincion de la retain juridica tributaria sustancial se produce ante las periodicas le-yes de "regularizacion patrimoniar (vulgarmente. Derecho. En una rapida visi6n panoramica del regimen argentino en la materia. p. Si. Tribut. cuyo importe dependent de la alicuota que se fije sobre los montos impositivos omitidos. pues.I. Fiscal de Bs. 25. o el mismo regulariza espontaneamente su situaci6n. NOVACION. Respecto a la interrupcidn de la prescripcidn (la interrupci6n tiene como no trascurrido el plazo de la prescription que com6 con anterioridad al acontecimiento interrupter). 67).

si se interpone recurso de apela-ci6n ante el Tribunal Fiscal (art. Para graduar los anticipos. Civil). Despues de estos eventos es evidente que ya no se podra exigir anticipos. Sin necesidad de que el acreedor pruebe los perjuicios ocasionados por el retardo. Por supuesto que tal individualidad no es absoluta. b. 9 y ss.). LOS ANTICIPOS IMPOSmVOS. sino la obligacion tributaria principal en si misma. el deudor le debe pagar los intereses . ley cit). p. el termino de suspensi6n se prolonga hasta noventa dias despues de notificada la sentencia del citado tribunal que declare su incompetencia. y si bien estan dotadas de cierta individualidad. NOCION. sino de ingresos que deben imputarse a cuenta del impuesto que pueda corresponder. dado que el anticipo debe mantener sujecion a un determinado impuesto. existen tambien los Hamados "danos e intereses" (arts. 62. su propia posibilidad de devengar intereses resarcitorios y generar actualization monetaria. ella desaparece al verificarse su integration en la obligacion impositiva anual. 42. 1. Civil). LOS INTERESES RESARCTTORIOS. es decir. conforme a su determination definitiva y anual. En consecuencia. Fiscal de Buenos Aires) y s61o se refieren a la interrupci6n. Anticipos impositivos. que es aquel por el cual se exige el anticipo. por lo cual algunos ordenamientos tribu-tarios modernos no la mencionan (asi. Este dispositivo autoriza su posibilidad de ejecucion judicial ante la falta de pago. NATURALEZA. su propia fecha de vencimiento.— Con la prescindencia de las penas previstas para la infraccion omisiva. cits. ed. El "interes" utilizado como sancion por la ley 11.— En una excelente obra sobre la materia. Este instituto se presenta como una obligation tributaria que determinados sujetos pasivos deben cumplir antes de que se perfec. Tallos". 1981. aun perfeccionado en la realidad economica.. segun la cual los anticipos no pagados a su vencimiento devengan intereses resarcitorios. 235-794). En derecho civil nos encontramos con intereses de distinto tipo. puhto 15 de este capftulo). el Estado presume que lo pagado en el periodo precedente es aproximadamente equivalente a lo que se debera pagar en el periodo posterior. Sin embargo.cione el hecho imponible. VINCULACI6N CON EL HECHO IMPONIBLE. indemnizatorio o moratorio (art. 71. Hasta ahora tenemos dicho que la obligacion tributaria nace ante la configuration del hecho imponible. ello se complementa con la norma del art 42. antes de que venza el plazo general para el pago del impuesto anual (autor y ob. 27. Por eso el art 28 de la ley 11. 27.683 establece los siguientes casos de suspensi6n: en la determinaci6n de oficio o cuando media resoluci6n que aplica multas. se trata de aquella sancion que es una forma especifica de indemnizacion por el atraso del deudor en el pago de una obligacion pecuniaria. 622 del C. Estas cuotas adela'ntadas de una obligacion que no esta perfec-cionada son entonces necesariamente provisorias. 9). Asi lo dispone el art. "La' Ley". el "resarcitorio". Bs. el que nos inter esa especialmente es el primero. puede advertirse que las causales que menciona la ley civil (arts. En otras palabras: el pago que se realiza como anticipo esta siempre subordinado a la liquidacion final a realizarse con la declaracion jurada anual. y solo pueden ser exigidos hasta la fecha de vencimiento del plazo o de presentation de declaracion jurada (la que resulte posterior). As.1. es decir. cuya mision es resarcir por el retardo moratorio. Aca nos encontramos con obligaciones que nacen antes de que el hecho imponible se haya configurado.683. 3966 y concord. de la citada ley. en su art. La Corte ha admitido que esta es una presuncion perfectamente razonable (caso "Cadepa". 26. se suspende el curso de la prescripci6n de la acci6n fiscal por el termino de un aho contado desde la fecha de intimaci6n admi-nistrativa de pago. los anticipos constituyen obligaciones distintas. ante el acaecimiento de ia hipotesis legal condicionante en el mundc fenomenico en forma empiricamente verificable (infra. con su propia individualidad. De estos dos casos. es el primeramente nombrado. Tenemos el interes resarcitorio. o al menos antes de que se haya completado o perfeccionado. el C.. Aristides Corti define a los anticipos impositivos como "cuotas de un presunto impuesto futuro" (autor cit. La ley 11. inc. De esa liquidacion final surgiran reajustes en mas o en menos. o bien. la ley puede decidir imponer una sancion de tipo indemnizatorio. de donde se desprende que los anticipos no revisten el caracter de pago. ps. inc.suspensi6n se agrega al trascurrido con posterioridad). del Codigo Civil) y ademas los "intereses compensatorios" (art 621 del C. asi como su propia posibilidad de ser pretendido su cobro mediante ejecucion fiscal. 519 y ss. Ante ello. CARACTERES. del C. determine el tributo o apruebe la liquidation practicada en su conse-cuencia. sin necesidad de inter-pelacion alguna. Civil) no se adecuan a las peculiares caracteristicas de la obligaci6n tributaria.683 establece que los anticipos son importes que se exigen a cuenta del tribute que se deba pagar por el periodo fiscal de que se trate.

No cabe. una aguda polemica con respecto a la naturaleza juridica de los llamados "recargos". A continuation. "D. Por ultimo. En tal caso. p. tiene un caracter civil de tipo resarcitorio o indemnizatorio.683. los intereses continuan devengandose. Se fija. con vigencia a partir del 1 de enero de 1973. 27.4. que no tienen por objeto sumas de dinero. y no de sancion penal. desde los respectivos vencimientos y sin necesidad de interpelacion alguna. y.683. en su redaction actual. la doctrina y la jurisprudencia predominances en el pais asignaron a los "recargos" el caracter de una sancion penal.". que son el precio por el uso de un dinero ajeno. t.683. es decir. Es —en otras palabras— una forma especifica de indemnizacion con que esta ahora sancionada la infraccion fiscal consistente en el atraso del sujeto pasivo de la relation juridica tributaria principal. En nuestra opinion. En el orden nacional. puesto que el acreedor se vio privado de disponer oportunamente de un capital que produce frutos.F. y no penal (ver Tratado de derecho penal especial.— Antes de las reformas a la ley 11.". Los intereses en cuestion se fijan en virtud de una doble proportion: a) Cuantitativa: la suma debida en concepto de intereses esta en relation directa con el importe del monto tributario no pagado en termino. confusion con los Hamados "danos e intereses" aplicables en las obligaciones. tanto en el articulo mismo como en el resto de las disposiciones legates. Al reformarse la ley 11.F. por tanto. percepciones. p. las cuales respondieron al inequivoco proposito de terminar con la discusidn mencionada y asignar definitivamente a la sancion del art 42 el caracter de interes civil de tipo resarcitorio.683 que condujeron a su texto actual. en periodos mensuales o ahuales. se establece que a partir de la fecha de la interposition de la demanda. el art 42 de la ley 11. El tipo de interes que se fije no puede exceder del doble de la mayor tasa vigente que perciba en sus operaciones el Banco de la Nacion Argentina. dirigido por Enrique Aftalion. la suerte de esta obligation legal accesoria queda subordinada a la de la obligacion tributaria principal. el interes del art 42 de la ley 11. en el sentido que el derecho penal asigna a ese termino. En casos de apelacion al Tribunal Fiscal. ps. . 27. LA SANCION EN EL DERECHO TRIBUTARIO. que rige para el supuesto de ejecucion fiscal.). "D. b) Temporal: el interes corre sin interrupcion desde el momento en que la obligation tributaria es incumplida. una naturaleza especifica no identi-ficable con ninguna otra figura ni sancion (resolucion del Tribunal Fiscal de la Nacion en el caso "Halliburton Argentina". 198). 2. 42. se calcula un numero determinado de unidades de interes por cada cien unidades de capital (computo porcentual). pues. ni con los denominados intereses compensatorios". por cuanto la norma sustituyo el termino "recargos" por el de "interes". el texto del art 42 sufrio un radical cambio. precisa-mente "intereses". t. L 17. anticipos y demas pagos a cuenta. alguna resolucion jurisprudencial sostuvo que el recargo tenia una naturaleza sui generis. PRINOPIQS JUSlDlCOS QUE JUGEN EN CASO DE SV IMPOSICJON.683 dispone que la folta total o parcial de los gravamenes.porque la ley estima que tales perjuicios son inevitables. devengara. la necesaria recurrencia a la via judicial para hacer efecuvos los creditos fiscales y las multas ejecutoriadas. se planted.— De lo expresado se deduce que el interes resarcitorio es de aplicacion posible unicamente en aquellos casos de falta de cumplimiento en termino de la obligacion tributaria sustancial (la prestation tributaria). acrecentan-dose gradualmente a medida que trascurre el tiempo. no pudiendo exceder en mas de la mitad. o sea. la tasa que deba aplicarse conforme las previsiones del art 42. generalmente. se devengara un interes cuya tasa fijara con caracter general la Secretaria de Hacienda. 15. A tal fin.— I) El interes es un accesorio del tributo. La tasa de interes y su mecanismo de aplicacion deben ser fijados por la Secretaria de Hacienda. 27. otras opiniones se inclinaron a pensar que tales recargos no eran otra cosa que accesorios del impuesto (tal. Alguna doctrina se pronuncio sosteniendo que los recargos eran de naturaleza civil. 768). sea que esa falta de cumplimiento haya sido meramente omisiva o fraudulenta.2. tanto en doctrina como en jurisprudencia. un interes resarcitorio. la jurisprudencia dominante del Tribunal Fiscal de la Nacion a partir del plenario en el caso "Mulca". el dispositivo expresa que los intereses se devengan sin perjuicio de la actualization y las multas por infracciones. en cuanto al cumplimiento de la prestation pecuniaria que constituye el tribute La sancion mencionada es diferente del llamado "interes puni-torio" del art 55 de la ley 11. 383 y ss. mediante el decreto-ley 20. retenciones. NATURALEZA JURIDICA DEL INTERES DEL ART.046/72.3. forzosos y automaticos. asi como que la obligacion de pagar los intereses subsiste no obstante la falta de reservas por parte de la Direction General Impositiva al percibir el pago de la deuda principal y mientras no haya trascurrido el termino de la prescription. y no constituye una pena. aparte de otras diversas variaciones.

a falta de disposiciones especificas sobre algun aspecto concreto de aplicacion. pero no como emanation de la maxima "nullum crimen. reincidencia. p. 27. y que adopta el derecho penal tributario cuando se trata de penalidades. 53. todas aquellas personas con capacidad jurfdica tributaria. Es menester recordar que. la naturaleza de la infraction sancionada (que es una simple omision de cumplimiento). Regimen juridico de los intereses resarcitorios del art. que les posibilite ser sujetos pasivos de la relation juridica tributaria principally cumplimentar los deberes formales atinentes a la determination. condenacion condicional. que es la negligencia culposa. quien debera acreditar que no existe re tar do (por ejemplo. 612). Se habla tambien de "mora automatica". no han sufrido variante. 29. De tal manera.F. el interes resarcitorio alii fijado se devenga sin necesidad de interpelacion alguna. QUIENES PUEDEN SER PASIBLES DE LA SANQ6N. sera el presunto infractor sanciona-do. pero es necesario un minimo de subjetividad. se debe aplicar la corriente jurisprudential predominante. en cuanto considera que "es el acreedor quien debe justificar que el deudor se halla en la situation prevista por la ley para que corran los intereses de pleno derecho" (Cam. por consiguiente. la infraccion omisiva no es sancionable. A su vez.I. de una situation de "mora legal". los preceptos que rigen sobre prohibition de aplicar ley retroactiva.". tienen una autonomia funcional y patrimonial tal. el cual asegura la debida defensa del sujeto pasivo sancionado mediante una vista para que formule su descargo.A. £1 hecho externo del no ingreso en termino de la suma tributaria. 74). 42 de la ley 11. Ademas. Por consiguiente. y desde el punto de vista factico. LA MORA CULPABLE COMO PRESUPUESTO DE SU EXIGIBILIDAD. solamente podra ser aplicado mediante el procedimiento para la determination de oficio que prescribe el art. p.II) De la aplicacion de la tesis precedente se desprende que al participar el interes resarcitorio de la misma naturaleza del tributo y estar sometido a su mismo regimen legal. Sin embargo.— La infraction es predominantemente objetiva. tenemos que el principio "rum bis in idem" no tiene vigencia. sin limitation alguna.683. Sin embargo. 42. que las colectividades responden por ella.". todos aquellos que aun no teniendo la calidad de sujetos de derecho para el derecho privado. 421). Civil 1\ en "J. EJI tal supuesto. 27. 42 de la ley 11. etc. las regulaciones supletorias a que debera recurrirse no seran las de la ley penal. en "L. dejan de ser aplicables las disposiciones de derecho penal tributario sobre concurso de sanciones.683.5.". la resolution debera ser fundada. que en el campo del ilicito fiscal son atinentes a la subjetividad (ver Villegas.— Conforme a la regulation ex-presa del art. son los vigentes en derecho tributario sustantivo. y no los de derecho penal tributario. En este sentido. por haberse efectuado el pago o haberse concedido prorroga). Dice Eduardo B. ni por haberse asignado caracter civil resarcitorio a la sancion. 24 de la ley 11. expedida por el organo fiscal competente. III) El principio de legalidad es aplicable. se produce. . V) Tampoco habra duda alguna en cuanto a que esta sancion es trasmisible a los herederos. nulla poena sine praevia lege". IV) Tampoco tienen vigencia una serie de regulaciones emana-das del derecho penal comun. y la sancion civil puede concurrir con cualquier penalidad. De la misma forma. Es decir. cabe anotar la importante circunstancia de que estos principios. y la posibilidad de ofrecer o presentar todos los medios de pruebas relativos a su derecho. es suficiente para que se presuma por lo menos la culpa negligente y comiencen a devengarse los intereses resarcitorios. una inversion del onus probandi vigente en materia civil. la fiscalizacion y la investigation fiscal. y objeto de los recursos que preve el citado articulo. sino de aquella que rige en materia de tributacion ("nullum tributum sine lege"). en realidad. Se trata. si la culpabilidad en cualquiera de sus dos formas (dolo o culpa) se halla totalmente excluida. t. toma practicamente mexis-lente la exigencia. 27. extincion de la pena. porque bastara la constancia. En efecto. en "D. que en materia de derecho privado se configura en variados casos. para que la mora se tenga por probada. t XXII. por ejemplo. certificacion o boleta de deuda.6. como rigen los preceptos de derecho civil. sino las de la ley civil. en derecho civil rige el principio general de que la sancion de intereses moratorios solo es procedente si media dolo (voluntariedad en la mora) o culpa (negligencia en ella). p. t.683. y que se adeudan intereses en caso de hechos cometidos por terceros (Villegas. ni por haberse suprimido las alusjones del antiguo texto referidas a "circunstancias excepcionales debidamente justificadas" y a su "error excusable de hecho o de derecho". AUTOMATICIDAD DE LA MORA. concurso de infractores.7. La subjetividad de la infraccion tributaria. Asi.— Tienen la po-sibilidad de ser sancionadas con los intereses del art. ya que lo que se pretende es hacer pagar intereses indemnizatorios a quien no ingresa por ser negligente (culpa) o porque no desea ingresar (dolo).

Agrego la Corte que la constitution de la mora se produce automaticamente. o. si no hace de su parte todo lo que la naturaleza de la obligacion y esas circunstancias (personas. 42 y la felta de toda prevision sobre el caracter de la mora. Se decidio que existio una concreta dificultad interpretauva. el caso de las normas de aplicacion que sufrieron . ya que la empresa debia realizar una retencion. advertida la diferencia. no se le debe condenar al pago de intereses moratorios. no estando establecido oficialmente en forma clara y pormenorizada como se debia llevar a cabo el calculo.C. sobre la existencia y legitimidad de la obligacion. p. para que sean proce-dentes los intereses del art 42 debe mediar comprension del hecho. Codigo Civil). En lo referente al aspecto probatorio. en cuanto al elemento formal. La empresa entrego un certificado de reintegro imputandolo al pago del impuesto a las ventas. la inejecucion de ella le es imputable.Busso: "El art 622 no deroga al derecho comun en lo que se refiere a la necesidad de culpa o dolo para que el deudor incurra en responsabilidad.L. En tal forma. en la causa "Esso S.. es posible recurri* a la legislation comun para llenar ese vacio. As. Si inculpablemente la ignoraba. y F. es el de los resguardos o cuidados que le eran razonablemente exigibles segun la naturaleza de la obligacion y la actuation concreta que debia cumplimentar. son oportunas las siguientes afirma-ciones de Busso: "El requisito de certidumbre de la deuda. En cuanto a causas eximentes de culpa. en cuanto a hacer correr intereses moratorios. la prueba de la falta de culpa le corresponde al deudor.». 58). cit. p. Es decir. al tiempo en que la obligacion debe ser <. o si de buena fe pudo considerar que tenia motivos justificados para impugnarla. 1951. pues estos constituyen la sancion de un incumplimiento voluntario y culpable" (autor y ob. PosteHormente el certificado de reintegro fue observado sin explication^. del Codigo Civil. la Camara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal de la Capital Federal (Sala III). 300. ingreso de inmediato. pero se reclamo el pago de intereses resarcitorios. 299). 528). El criterio a tener en cuenta.I. Ante ello se la dispenso de los intereses resarcitorios (fallo del 9/10/78. Jurisprudencialmente. Petrolera Argentina" establecio que no correspondia el cobro de intereses. al respecto. Tal imputabilidad se configura cuando el deudor obra. pun to 12). p. t. En tal sentido resulta aplicable a la ley tributaria la ultima parte del art. las relativas a las personas. Bs. no podia imputarsele falta de diligencia conforme a la naturaleza de la obligacion. cit por Corti. y dio por cumplida la obligacion. como una de las condiciones indispensables para que proceda la indemnización moratofia. La empresa incurrio en un error de calculo en el IVA. y. si ha sido previsto." que la conducta de la contribuyente distaba de haber sido culposa. con culpa por negligencia. y en cuanto al error.". y requiere. Esos resguardos <leben ser juzgados con arreglo a tres ordenes de circunstancias. justificable por la complejidad del impuesto. 509 y ss. El regimen general a que se refiere el tratadista es el que surge de los arts. 1964-iV-224). libertad de accion e inexistencia de un impedimento insuperable que impida obrar en la debida forma. actuando sin el cuidado razonable segun las circunstancias del caso" (ver "L. La Corte Suprema national se expidio.. VI. detecto el error por si misma. que exime al deudor de las responsabilidades de la mora cuando prueba que no le es imputable (fallo publicado en rev. por lo menos. Anticipos impositivos. debe ser referido al conocimiento que el deudor tuviera o debiera tener. 'JA. del tiempo y del lugar" (art 512. "Derecho Fiscal". en la causa "Ika Renault SA. 57).. La empresa cumplio con la in donation. lo que excluia que la conducta de la empresa configurase mora culpable (fallo del 6/11/79. ob.". dispuso en la causa "Vendome S. es indudable que ninguna obligacion de este tipo recae sobre el fisco acreedor. para evajuar si un sujeto pasivo tributario retardo el cumplimiento de su obligacion. Se han dado otras circunstancias que la jurisprudencia tributaria ha considerado como justificativas de error en el cumplimiento de obligaciones fiscales. como lo ha afirmado a menudo la jurisprudencia: "La culpa consiste en no prever el resultado previsible. Tal.A. Ello. El mismo tribunal. Cddigo Civil anotado.umplida y al lugar de ejecucion de tal obligacion. cit. ob. p. con fecha 25/2/82. p. En consecuencia. culpablemente o no. pero nada dice la norma respecto del elemento subjetivo —imputabilidad del retardo — que integra el concepto de aquel institute. Esto significa aplicacion de la doctrina que consideramos valida al tratar la autonomia del derecho tributario (ver cap. descartarlo como improbable o imposible. tiempo. que el retardo en el cumplimi^nto sea imputable al deudor. lugar) exigen.L. es el quien debe probarlo. XXXII. pues si cree estar liberado de toda responsabilidad por caso fortuito o fuerza mayor. cits. Civil. ya que en los terminos del art 512 del C. la cual oonsiste en "la omision de aquellas diligencias que exigiere la naturaleza de la obligacion y que correspondiesen a las circunstancias de las personas. Claro que si el deudor omite sus cuidados. no debera intereses moratorios cuando justificare que el retardo ha sido determinado por caso fortuito o fuerza mayor" (autor cit. 316. cit por Corti. t IV. t 111. punto 72). Dijo la Corte que dada la naturaleza resarcitoria de los intereses del art. y se intimo el pago del impuesto. para quien el simple retardo implica presuntivamente mora culpable.R. p. t IV. 509 del Codigo Civil. Asi. y debe responder por sus consecuencias.

los casos fortuitos son hechos del hombre.I.683. se debio a que ese dia habian atendido al publico los empleados jerarquizados de la repartition. el caso fortuito o de fuerza mayor se caracteriza como un accidente natural. Esto significa que para la cancelation de obligaciones cuyos Igncimientos hubieran operado hasta el 1 de abril de 1991 (incluso 0eudas en curso de discusion administrativa o ante el Tribunal Fiscal 4e la Nacion o Poder Judicial).L. se debe aplicar por el periodo anterior |o« regimenes vigentes a dicha fecha. 216). como ha dicho la Corte. 158 y 159). ver el caso en "Impuestos". Refiriendonos concretamente a los intereses resarcitorios del 7% mensual. LOS INTERESES RESAROTORIOS Y LA LEY DE CONVERTIBILIDAD. 9. En efecto. enfermedades.. 410). la forma como el tribunal sentenciante desarrollo sus argumentos demuestra que si no hubiera podido hacerse el pago el dia del vencimiento porque lo impidio una huelga de empleados de la D. de convertibilidad del austral. 2) otras veces. fuerza mayor es lo subjetivo de la imposibilidad de prever. t 25. p. Giuliani Fonrouge y Navarrine sostienen que para que pueda mantener su caracter resarcitorio el interes debe permanecer en cifras moderadas. pasa a ser una peria de multa. es indispensable que tengan una fuerza de imposition tan grande que el deudor no haya podido resistirlos.G. y ese exceso es precisamente el que las caracteriza. las segundas contienen algo mas. por ejemplo. pues. en el caso concrete. o que fueron motivo de interpretaciones contradictorias en la administracion fiscal y en la jurisprudencia ("JA. edition. Depalma.". p. no cabe duda de que un interes del 84% anual sobre moneda dura es notoriamente desmesurado y excede largamente lo que puede ser considerado un mero resarcimiento. ley 23. p. la jurisprudencia argentina dispen-so de sanciones por imposibilidad material (ver. ante lo cual deviene ilegitima su concurrencia con la otra multa que para la misma conducta tiene prevista la ley 11. Pero para que esto sea asi.. En el caso "Laboratorio John Wyeth SA. 1981. EStO diferencia a la sancion compensatoria con la penal o represiva. ---. ley cit). y. dictada a raiz de la ley 23. en el caso concreto. 2a. sino tambien de algo suplementario que recae sobre otros bieres juridicos (Villegas. V-385). Buenos Aires.". se debe recordar que el caso fortuito y la fuerza mayor contemplan lo mismo en los dos aspectos correlativos: caso fortuito es lo objetivo del hecho extraordinario. vemos que significan un interes anual del 84%. 27.La resolution de la Subsecretaria de Finanzas Publicas 25/91 ("B. p. En definitiva. conforme a la redaction actual del dispositivo. los impedimentos resultantes de una orden o prohibition de las autoridades publicas. Derecho penal tribulario. el interes debe ser moderado y compatible con los del mercado. intereses y multas se diferencian por el quantum. incendios. en todas estas hipotesis.. privando al infractor no solo del fruto de su ilicitud o de algo equivalente. sobre moneda estadounidense (art 1. las pestes.". etc.5% mensual para intereses punitorios y 3. Dimos cuenta de nuestra position segun la cual dicho instituto. ya que de lo contrario el nombre que le de el legislador no servira para calificar la naturaleza juridica. .928. 10. 278. el robo. L 28. los casos contemplados en "L. las penas pecuniarias (multas) constituyen un plus con respecto al restablecimiento del statu quo ante. a la pretension de la infractora. Conforme a lo que antes hemos visto (punto 27. Cordoba. ps.L. 765). Cuando este excede la necesidad de restablecimiento de equilibrio.683 en su art 45 (rum bis in idem).". p. por ejemplo: la invasion del pais por ejercitos enemigos. L 111. ha sido motivo de discusion doctrinaria y jurisprudencial la naturaleza juridica de los intereses del art 42 de la ley 11. El fin del interes resarcitorio es el de reparar sin causar nuevas lesiones. L 82. ha establecido las siguientes tasas de in teres: 7% mensual para intereses resarcitorios. Esto coincide con algo que ya sostuvimos hace algunos arios. Ediciones Lerner. si bien no se hizo lugar. 441). 1965. mientras que la propia Ley de Gonvertibilidad admite solamente un ajuste del 12% anual en dicha moneda (art. tenia un caracter civil de tipo indemnizatorio y no constituia una pena. Los casos fortuitos o de fuerza mayor pueden ser producidos por dos grandes causas: 1) por la naturaleza.928). para que los hechos humanos lleguen a constituir casos fortuitos o de fuerza mayor. En lo que se refiere a la imposibilidad material por caso fortuito o fuerza mayor. Mientras la primera tiene por contenido una idea de restablecimiento o equivalencia dentro del orden extemo. "Impuestos". Procedimiento tributario. la eximicion por imposibilidad material habria sido acogida (la falta de exito del infractor. etc. por ejemplo: los terremotos y temblores de tierra.una serie de variantes ("L.5% de intereses para repeticiones y devoluciones. ed. En diferentes oportunidades. las tempestades o inundaciones. El hecho de que la moneda local pase a mantener equivalencia con la extranjera (dolar estadounidense) lleva a que los intereses a tener en cuenta deben ser los de tipo internacional.3).8. de evitar el caso fortuito. 9/ 4/91). las instituciones tienen el caracter que resulta de su naturaleza esencial y no de la observation de meros formalismos (autores citados. Desde este aspecto.".O. sobre todo.

la indexacion significa que las sumas derivadas de tributos. Administration central o descentralizada. se resohdo adoptar el sistema de revaluation^ de dinero para mantener a valor constante las deudas de los administrados respecto del fisco. Notas sobre inflation y tribulation en America Latino. L LVII. ne 135. el niimero de unidades monetarias que corresponde a una obligacion dineraria anterior. en forma tal de restahlecer la equivalencia econo-mica del objeto de la prestacion. El mis-mo procedimiento se emplea eh casos de repetition tributaria. especialmente p. vol. incorporado por la ley 21. contribuciones y multas. Tal AM. Este defecto de vincular lo que es actualizacion con intereses financieros de tipo bancario. primer dispositive. sanciones no penales (intereses) y penalidades (multas) que sean legitimamente adeudados y que no se paguen en termino. Ello sin perjuicio del restante agravio de inconstitucionalidad por el caracter confiscatorio de las tasas en razon de su fijacion exorbitante en relation a las tasas de mercado (conf. 69). mediante la cual se pretendio impropiamente actualizar no por los indices normales que para ese efecto elabora el Instituto de Estadistica y Censos (INDEC). — La actualization monetaria (conotida con el nombre de "indexaci6n". por ejemplo. ante lo arbitrario y desorbitante. p. en el campo del ahorro o el del credito dinerario) es la llamada "indexaci6n". sino mediante un supuesto indice extraido de intereses bancarios de tipo financiero. que consiste en la revaluaci6n del dinero mediante pautas indirectas acerca de las oscilaciones de su poder adquisitivo logradas mediante ciertos indices oficiales (como. Eri nuestro pais. computo e indice aplicable.Por otra parte. deben sufrir un incremento por devaluation monetaria. equivalencia. el de variation de precios mayoristas). y de los creditos en favor de los particulares emergentes de impuestos.281. en especial lo referente a plazos.<a? obfetnv de is ley 21. Asi. tal cancelaci6n no refleja una realidad econ6mica si durante el lapso en que se mantuvo la deuda la inflaci6n deterior6 el valor de su monto. El incremento "se integra" con la suma originalmente debida. p. Hutnberto Bertazza. no resulte inferior a la tasa de interes activo . en "La Informacion".). el patron de medida (la moneda) es formalmente identico (en cuanto esta formado por la misma cantidad de unidades). en "Rev. Uno de los efectos mas nocivos de la inflation es el de perjudicar a los acreedores de sumas de dinero. Ernesto Grun.. Doctrina Tributaria. na 16 de junio de 1989. Esto sucede porque si bien la deuda es cancelada a su ventimiento con una cantidad cuya cifra nominal coincide con la adeudada. en "Ambito Financiero" del 19/5/88. t. con esta cntica. Esta autorizacion excesivamente lata dio motivo a abusos por parte del fisco. julio 1991. Una de las formas de atenuar los efectos negativos de la infla-cion en ciertos rubros (por ejemplo. 284). p. 28. 233. ps. destruida por la inflacion. convirtiendose en una confiscacion (conf. la aplicacion de esta pena puede resultar inconstitucional en la medida en que no se respete estrictamente los preceptos constitucionales sobre la defensa en juicio penal (art. se establecio un regimen de actualization en favor del Estado. Esto trasformo a la actualizacion en una sancion mas. Aspectos tributarios de la Ley de Convertibilidad del Austral.281 (iacorporada como capi'cu/o XV del titulo I de la ley 11. tal que el paso del tiempo no afectase "la real magnitud de la deuda impositJva".N. Nufvas nomas sobre actualization y derecho penal tributario. y objeto de sucesivas posteriores reformas. tasas. esta. LA INDEXACION TBIBUTARIA. Juan Oklander. Segun el art 115. Nuevo regimen de actualization de deudas fiscales. fue incorporado a la propia ley. segun el cual los parametros de actualizacion de creditos en favor del Estado deben asegurar que la compensation total que reciba el Estado. Se decidio una delegation a la Secretaria de Hacienda de todo lo atinente a la competencia y de todo lo no especificado en la ley. Actualization de deudas fiscales. integrada por intereses resarcitorios y actualizacion. desafortunada resolucion 10/88. trabajo publicado en "Errepar". 18. A su vez. asi como las deudas que el fisco podia tener con los administrados. Sucede entonces que entre las dos fechas: la de nacimiento de la deuda y la de su pago. de manera. C. Dado que la principal suma objeto de indexaci6n es la que surge de la obligacion tributaria sustancial (la prestaci6n "tributo") incluimos el tema dentro del derecho tributario material. pero intrinsecamente distinto (por cuanto vari6 lo representado por el valor escritural). del 29 de enero de 1988. quienes ven disminuida su acreencia ante el simple paso del tiempo. por razones de equidad. quiza gramati-calmente incorrecto pero que adoptamos por su uso generalizado) es la operacion juridico-aritmetica de calcular. en el parrafo 3B del art 115. se previo la simultanta y paralela aplicacion del sistema en favor de los administrados en sus reclamos repetitivos. del Institute Peruano de Derecho Tributario". en un momento dado. castigado por una inflation de hace decadas. segun cuyo mensaje se proponia un conjunto de medidas destinado a evitar que "el trascUrso del tiempo disminuya las consecuencias del riesgo del incumpumiento". NOCION. En materia tributaria. como el concretado mediante la. 722. LIX. se creo un regimen de "ajuste" a valores constantes para tributos y sanciones que no se pagasen a su vencimiento. Juan Carlos Meca. Ruben Asorey. 277 y ss. en "La Informacion".683).

928.. aunque no se trate estrictamente de deudas tributarias no abonadas a su vencimiento. 28. cualquiera que sea su causa.] de fecha anterior. IV y VII del nuevo capitulo agregado a continuation del capitulo XIII. actualizacion monetaria [. Esta derogacion se aplicara aun a los efectos de las relaciones y situaciones juridicas existentes. referido a la deuda tributaria en mora.683. En consecuencia. el art 8 establece que los mecanismos de actualizacion monetaria dispuestos en sentencias judiciales se aplican exclusivamente hasta la indicada fecha del 1 de abril de 1991. y se reconozca legislativamente que su mision es la de castigar. c) el art. a menos que se cambie el criterio sobre lo que realmente significa la indexacion. "La Information". sin que nada tengan que ver las tasas de intereses financieros activos que permitan los manejos bancarios segun las oscilaciones del mercado especifico.— Este sistema indexatorio de la ley 11. Esta norma.general utilizada por el Banco Nacion. con efecto a partir del 1 del mes de abril de 1991.ALCANCE m. Desindexacion y desagio.]. A su vez." el 28/3/91). ante lo cual se convierte en una sancion.683 fue derogado por la ley 23. y su monto sera el que deba ser segun los indices normales para medir la depreciation del signo monetario.. en mora. penultimo parrafo.. 793 y ss. capitaies. en rev. no pudiendo aplicarse ni esgrimirse ninguna clausula legal.683. se quiso ir mas alia.. en especial p. especialmente p. con posterioridad al 1 de abril de 1991. de la ley 11. Precisamente la inclusion del vocablo "impuestos" junto al de "deudas". Como derogaciones implicitas estan todas las contenidas en las leyes tributarias de fondo (ganancias. en cuanto a actualization al exigir la D. y sin que lo protegiese ninguna garantfa de que su credito no resulte inferior a ciertos intereses financieros. ps.I. Por tanto. en cuanto dispone la actualization de ciertos impuestos no vencidos. L. precios o tarifas [.3 J . y como sostiene el autor citado. ya que como se vera al analizar la naturaleza juridica de la indexacion. n9 738.. activos) en la medida en que ellas jueguen en los balances fiscales. pero tambien constituir deudas. el pago provisorio de impuestos vencidos. sino hasta el dia 1 de abril de 1991 [. solamente encontraria justincacion si se interpretara que la desindexacion abarca tambien otros aspectos emergentes de la relation tributaria distintos de la obligation tributaria propiamente dicha. n2 737. ultima parte. junio 1991. capitulo este referido al regimen de fiscalizacion para determinados contribuyentes. con mas razon si se advierte que la indexacion en favor del contribuyente se segufa expresando por el nivel de precios mayoristas elaborado por el INDEC. 969 y ss. dejando de constituir una reexpresion del signo monetario envilecido. LXIII. cuyo art 10 dispone lo siguiente: "Deroganse. IA DESINI>EXACJ6N.. no puede prosperar en la jurisprudencia.. IVA. L LXIII. b) el art 34 de la ley 11. llamada "Ley de Convertibilidad del Austral" (sancionada y promulgada el 27/ 3/91.— Conforme aJ texto literaJ del art. Esta norma no tenia razon de ser. 7 reafirma que en ningun caso se admitira la actualizacion monetaria. sin perjuicio de los intereses punitorios. incrementada en dos puntos men-suales. "La Information".905. en cuanto a actualization de amicipos*. por ley 23. Coincidentemente con este criterio... ella no es otra cosa que una nueva expresion numerica de la prestation original. la derogacion de toda forma de indexation alcanza expresamente a los "impuestos".o autorizan la indexacion por precios. el art. incluso incrementados en dos puntos. Ello porque estos mecanismos tambien se originarian en "impuestos". LA DESINDEXACI6N POR LEYDE CONVERTIBIUDAD. impuestos.]". es decir.. Gutman sostiene que en la Ley de Convertibilidad hay derogaciones explfcitas o implícitas referidas a la normativa tributaria (ver Raul Gutman. Aun sin resultar de aplicacion tan especifka. sino tambien a todos los mecanismos de actualizacion. Asi lo sostiene acertadamente Oklander (Juan Oklander. precisamente hasta la fecha de vencimiento fijada para la presentation de la declaration jurada. no hubiera sido necesaria la alusion expresa a los impuestos. . publicada en "B.683. haya o no mora del deudor. d) los arts. 803). no devengandose nuevos ajustes con posterioridad a ese momento. reglamentaria [. Ello. ps. quedan derogados explicitamente: a) el art 28. mayo 1991.1.] o cualquiera otra forma de repotenciacion de las deudas. 38. 10. todas las nor mas legates o reglamentarias que establecen. independientemente y sin perjuicio de que la desindexacion se aplica tambien a las deudas en general. 28. la norma parece signifkar que al margen de la desindexacion de las deudas impositivas que participan del doble caracter de ser impuestos. Algunos aspectos juridico-tributarios de la Ley de Convertibilidad Monetaria.O. como causa de ajuste en las sumas de australes que corresponda pagar. Al respecto pensamos que se ha querido comprender en el cese de indexation no solo al capftulo XV de la ley 11. 973).G. Si el legislador hubiera deseado qre la desindexacion se aplicara a las deudas impositivas. en rev.

"La Informacion". pagos a cuenta. "correction" o "ajuste" monetario) corresponde sin perjuicio de intereses o recargos moratorios. sino que tiene importancia economica. los tributos regidos por otras leyes. Se aclara que el regimen es de aplicacion general en el ambito prefijado. en la medida en que los arts. perdura mientras rib se haya operado la pres cription para el cobro del tribute Si se pagare el monto originario del tributo sin el "plus" resultante del ajuste.G. cits.Por ultimo. la deuda resultante se actualiza por el lapso trascurrido desde dicha fecha. t. Si ese monto acrecentado es pagado antes del vencimiento del tributo. 117). Tierra del Fuego. solicitaren devolution o compensaren".— La expresion contenida en el art 10. 804).683). pero no su incremento por correccion monetaria. ley 11.683. pero con posterioridad al 1 de abril de 1991 (autor y ob. Concuerdan con esta interpretacion el decreto 529/91.cion alguna.683 mantiene su vigencia para las obligaciones anteriores al 1 /4/91. 2 y 3 de dicho ordenamiento contemplan una actualization de monto a los fines de la configuration de los delitos alii previstos.2. La obligacion de pagar.) desde el mes de origen hasta el mes de febrero inclusive.F. inclusive.S. 7 y 8. segun la cual la derogation de las indexaciones tiene efectos a partir del 1 de abril de 1991. 28. para los vencimientos que se produzcan a partir del 1/4/91. 116. su importe con missel incremento derivado del reajuste monetario. Coincidimos con Oklander en cuanto a que no obstante el hecho de que la norma del art 10 no aparece como suficientemente clara. parece evidente que las indexaciones se aplican hasta el dia 1 de abril de 1991 inclusive. autor y ob. La obligation de pagar los montos tributaries con mas su actualizacion. 28. los tributos (inclusive municipales) de aplicacion en jurisdiccion nacional (Capital Federal. asi como los "anticipos. En funcion de estos dispositivos. en cam bio. Consecuentemente. puesto que un dia puede acarrear en algunos supuestos la no aplicacion del indice de precios de un mes (febrero de 1991). en su art. De esta ultima regulation se desprende que la creation del sistema de ajuste de moneda no reemplaza ni deroga al regimen sancionatorio que para los ilicitos fiscales tiene establecido la ley 11. no obstante su derogation a partir de dicha fecha. subsistiendo la obligacion aun si el ente acreedor recibe el pago de la deuda originaria y no hace expresa reserva en cuanto al importe de actualizacion. retenciones y percepciones" correspondientes a estos'Tributos. MOMENTO DE LA DESINDEXACI6N. p. la deuda deja de estar sometida a indexation (conf.4. y la resolucion 25/91 de la Subsecretaria de Finanzas Publicas. LXII.1. es decir que se tiene como "pagado a cuenta" unicamente el monto de lo que debio retenerse. / Si un tributo dene previsto el regimen de retenci6h. si los montos tributaries se ingresan con posterioridad a la fecha fijada por los respectivos vendmientos. y la actualizacion (o sea. 28. a) indexar el importe original de la deuda en funcion de la variacion de los indices de la serie Precios al por Mayor Nivel General (P. percibirse o anticiparse. el tema tiene incidentia en la Ley Penal Tributaria. 36/90 (ver rev. esta ultima suma (el importe del acrecentamiento) pasaria a ser. anticipo o cualquier pago que opere "a cuenta" del tributo.. 283) cuyos vencimientos se hubieran operado hasta el 28/2/91. ha provocado dudas en cuanto a si se debe entender incluido o excluido el propio dia 1/4/91 en la desindexacion obligatoria. pasan a sufrir "actualizacion monetaria". demas accesorios y multas que aquellos prevean (art. y segiin Gutman. La desindexacion rige a partir. a su vez. la "revaluation".2. el importe del acrecentamiento no constituye credito en favor del pagador contra el importe del tributo.683. EL REGIMEN INDEXATORIO DE LA LEY 11. perception. Antartida e Islas del Atlantico Sur).N. hemos creido conveniente man tener su consideration. 4. MECANKA DE IA INDEXAQ6N. . Tambien quedan sometidas al regimen las multas aplicadas qon motivo de los mencionados tributos.— Estan comprendidos en el regimen indexatorio los tributos regidos por la ley 11. tratandose de indexaciones de deudas impositivas sometidas al regimen de la resolucion S. y esos pagos a cuenta no se hacen en el momento oportuno. sustituyendo regimenes propios que pudiesen existir para algunos de estos tributos. 28. o sea desde el 2 de abril inclusive. Por ultimo.— Dado que el regimen indexatorio de la ley 11. se debe proceder del siguiente modo. intereses punitorios. b) indexarel importe resultante del calculo anterior en funcion de la variacion de los indices financieros del decreto 435/90 desde el 28/ 2/91 hasta el 1/4/91.683 y otras leyes que prevean sanciones especfficas. 805). 1.— Segun la ley (art. inclusive. y asimismo los montos por dichos tributos que "los particulares repitieren. y sin necesidad de interpela. surge automaticamente. las dudas se desvanecen si se examina las otras disposiciones del titulo II de la Ley de Convertibilidad.3. reglamentano de dicha ley. y especialmente los arts. en concepto de tribute adeudado. Si sucediere. en su art.M. La cuestion no es meramente teorica. p. objeto de actualizacion segiin el regimen general y en la mismayforma que sucede para los tributos (art 120).P. y hasta aquella en que se efectua el pago. AMBITO DE APLICACION. cits. p.

Conforme a esta regulation. segun el caso. de la demanda judicial o del pedido de reintegro o compensacion. Para el caso de vencimientos operados con anterioridad a dicha fecha. conside. el reclamo queda reducido a discutir posibles errores matematicos en el calculo del monto de actualization. percepciones y pagos a cuenta en general.683 a la D. segun corresponda. anticipos. ella se produce al momento de efectivizarse la devolution o compensacion. reintegro o se compensaren (art 129). e) procedimiento general impugnativo de la ley 11. con respecto a la cantidad que "presumiblemente adeuden los sujetos pasivos". significo sustraer al acreedor (el Estado si se trata de tributes o sanciones.— Las obligaciones corres-pondientes a tributos. a discrepancias sobre el lapso durante el cual se aplico el ajuste. En cuanto a la cesacion de funcionamiento del mecanismo de ajuste monetario. cuyo funcionamiento depende de que el credito dinerario hubiera resultado disminuido por desvalorizacion de la moneda. pero solamente desde la mencionada fecha de publicacion (art 128).10. En caso de multas recurridas. estos ultimos quedaran sujetos al regimen general de actualizacion (art 121).6. Tambien es aplicable el ajuste monetario en caso de prorrogas y hasta el ingreso total de los saldos adeudados (art 122). son aplicables las disposiciones de la ley 11. y de la misma forma se procede para el calculo de los intereses del art 55 de la ley 11. tan to para su monto originario como para el resultante de la correccion monetaiia. Es decir.G. EMBARGO. y si queda firma la sancion. el tributo en definitiva no resultara adeudado. NATURALEZA JURIDICA DEL INCREMENTO DERIVADO DE LA INDEXACION. el ajuste monetario comenzara a correr desde el dia de la publication. El computo se hara asi. Pero si el reclamo comprende impugnacion al tributo.que no obstante haberse hecho pagos a cuenta. 28.rando como vencimiento el fijado en la resolution administrativa que la hubiera aplicado. 124). pero a valor constante. no es tambien pagado el monto de actualizacion de los importes sujetos a pagos "a cuenta". tal como fue legislado su regimen. 109 de la ley 11. en ningun caso el ajuste monetario se aplica a lapsos anteriores a esa fecha de puesta en vigencia.7.— La ley considera multas actualizables a aquellas que hayan quedado firmes y correspondan a infracciones posteriores a la publication de la ley (art 119). cantidad que se adeudaba al momento del vencimiento. . debiendo estar limitado a aspectos relativos a su liquidation y sin incluir cuestiones referidas a la procedencia del gravamen. Si los procedimientos repetitivos fuesen iniciados con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia de la ley. que se resuelve sin sustanciacion. 119). Esta auto-rizacion se fundamenta en que el embargo preventivo es una facultad expresamente concedida por el art.8. y en la proportion en que este fuera confirmado (art. RECLAMO ADMINISTRATIVO.683 (art. aun cuando la apelacion de la multa integre la del impuesto. si al momento de pagarse el tributo. la actualization monetaria.683 (art 123).— Segun se ha visto. corresponde la actualizacion. 28. debe tomarse la suma del tributo monetariamente revaluada conforme al regimen de la ley. 28.. correspon-de aplicar la actualizacion monetaria. 78). para que el hecho de pagar con atraso no se tradujera en el injusto beneficio de pagar menos de lo que se deberia haber pagado.5. y el particular si se trata de repeticiones) de los efectos nocivos de la inflation mediante una tecnica especifica. podra inclufr en dicha can ti dad la actualizacion presuntiva correspondiente a ella.I. los montos se actualizan desde la fecha de interposition del pedido de restitucion.683 que reglamentan tal impugnacion. REPETICION.— Contra las intimaciones adminis-trativas de ingreso del monto de actualizacion procede el reclamo administrativo.9. 28. 28.— Conforme a la disposition pertinente de la ley en examen. Se in ten to Uegar a la misma. No RETROAcmviDAD DEL REGIMEN. retenciones. y dado que el incremento derivado de la actualizacion integra el credito del fisco. A los efectos de su calculo. o a impugnaciories originadas en una incorrecta aplicacion de los indices de actualization. Si se incluyen tales cuestiones. sin perjuicio de la determination posterior del impuesto y de la actualizacion adeudada (art. Por otra parte. si la Direction General Impositiva solicita embargo preventivo por la cantidad que presumiblemente adeuden los sujetos pasivos.— Dispone la ley que tambien seran actualizados los montos por los cuales los sujetos activos de la relation juridica de repetition tributaria solicitaren restitucion. del reclamo administrativo. SANCIONES. tan to en cuanto al gravamen. En tales casos. los montos de incremento de los pagos a cuenta si constituyen credito en contra del fisco. 28. quedan comprendidas dentro del regimen de actualization si su vencimiento se produce con posterioridad a la fecha de publicacion de la ley (7 de abril de 1976). como en cuanto a la actualizacion (art 125). que si bien entran en el regimen deudas impagas surgidas con anterioridad a su puesta en vigencia. rige.

314 al art. Se desea colocar en terminos actuates y reales los montos dinerarios que tenian determinado poder de compra al momento de nacer la deuda o el credito estatal. p. ley 11. "el monto por actualizacion de los creditos que resulte de la diferencia entre su valor actualizado y su valor original.D. estabilizada o no. 304-203). Es decir que si bien la actualizacion monetaria se originaba en algunos casos. corrdbora este criterio. Otros autores. 863. Frente a este criterio incluso legislativo. ya que no implica un beneficio para el acreedor. en rev. dependen. como para el caso de la actualizacion (causa "SAFRA". Es decir que cuando se "indexa" un monto. en distintos asuntos sobre el tema. la siguiente: el incremento indexatorio queda sujeto al mismo regimen juridico a que esta sometido el instituto con el cual ese incremento se integra (tributo. la actualizacion de credito no responde a motivos resarcitorios ni punitivos. en "La Ley". t XLIII) corresponde eximir al deudor de tales conceptos. en un incumplimiento del deudor. in fine. y no goza de la misma naturaleza de lo actualizado (asi. No cabe duda de que la elimination del mecanismo indexatorio de la ley 11. p. De esa forma se iguala a quien paga a tiempo con quien BO lo hace. caso "Manrini".683).) La reforma introducida por ley 23. No obstante. La Corte Suprema de la Nation. Al contrario. 34). y como reiteradamente ha senalado la jurispru-dencia (ver. en "Fallos". al igual que la penalidad. tanto la odstencia misma. Bs. cl incremento indexatorio integra una suma unitaria con el tribute. "Derecho Fiscal". de modo tal que. de convertibilidad. ni una lesion a los derechos del deudor. "La Information". En efecto. Por otra parte. 53). la Corte entendio que tan to para el caso de los intereses (causa "Ika Renault". solo se procura que cumpla con una prestation de igual valor a la que realmente debia. Anticipos imposittuos. el reajuste no hace otra cosa que otorgar al acreedor el mismo valor que le era adeudado en el momento que nacio su credito. niulta. si se prueba que las responsabilidades en la mora no le son imputables.683. . caso Tedesco". fallo del 10/ 8/76). se desprende que el incremento derivado de la operation de actualizacion monetaria pasa a integrar un monto unico y homogeneo con el monto dinerario primitivamente debido. en "E. supra. t 50. mientras la pena es la consecuencia que el derecho tiene prevista ante el incumplimiento de un mandato normative. al establecer la ley que el pagador satisfaga el credito actualizado. En consecuencia. As. Aristides Corti. terminando con la injusta ventaja que la inflation proporcionaba a este ultimo. t XXXVIH-B. entre otros. caso "Iturraspe". 903. en especial para establecer el contenido del elemento subjetivoimputabilidad en el retardo que integra tambien el concepto de este instituto juridico".2). del Inst Peruano de Derecho Tributario". cuando se actualizaba obligaciones aun no vencidas (art. interes. Camaras Nacionales Qviles en pleno. la actualizacion monetaria podia aplicarse aun cuando no hubiera violation alguna. estaba siempre condicionada a la circunstancia futura e incierta de que hubiera depreciation monetaria. p. como la cuantia del incremento por indexation. en "Rev. no de circunstancias relacionadas con la conducta ilicita (omisiva o fraudulenta) del deudor. Tribunal Superior de Justicia de Cordoba. sea posible efectuar las mismas Inquisition es que si se hubiera recibido tempestivamente el valor original. nfi 3927 (21/4/76). sostuvieron que la actualizacion tenia la misma naturaleza de la deuda que actualizaba (Ruben Asorey. y el numero de unidades monetarias resultantes reemplaza al monto original. es en principio un aporte positivo para la simplification del sistema tributario y para terminar con las multiples discusiones que ocasionaba el regimen. en ciertos depositos bancarios o en la deuda pública pagadera en "valores ajustables"). sino de algo ajeno a el. n9 196 (11/10/76). La actualizacion por mora en el pago del impuesto no es impuesto. puesto que segun el mencionado dispositivo.683 por la ley 23. Sostuvo la Corte que. p. sino una nueva expresion numerica de la prestacion original. En materia tributaria.La actualization monetaria en los items en que la ley 11.".928. en la revista "Impuestos". como es la marcha. participara de la misma naturaleza del credito a que corresponda" (art 115. De lo expresado se desprende que la analizada "actualization monetaria" no fue legislada como penalidad. 1985. "ante la falta de toda prevision en el ordenamiento tributario acerca del caracter de la mora del deudor. este criterio no fue obice para atender las cuestiones relativas a la mora de las partes.. aun recibiendose tardfamente la suma adeudada. Notas sobre inflation y tributaci&n en America Latino. sustituyendo este nuevo monto al objeto original de la obligation. entendio alguna doctrina que la actualizacion es un accesorio de la presentacion principal. Camaras Nacionales del Trabajo en pleno. sancion o penalidad pecuniaria que fiieron objeto de actualizacion (o con la suma objeto de repetition). etc. de la economia nacional.683 incluye. La conclusion de ello era que la mora imputable al fisco es causa suficiente para detener la actualizacion de los tributos. es posible recurrir a la legislation comun para llenar este vacio. punto 28. De lo dicho. 115 de la ley 11. se fue inclinando por el criterio de que la actualizacion no es un accesorio de la prestacion principal. tiene la misma finalidad que en cuanto a otros institutos en que se aplica indexation (por ejemplo. anticipo de tributo. por ejemplo. al contrario. 66). Anticipos impositivos. ultimamente muy distorsionado por las razones que se explicaron precedentemente (ver. nfi 16 de junio de 1989.

Aclaremos. NOCION GENERAL. que por su desmesura no son tales. Los hay de diversos tipos y caracteristicas. Este apetecido resultado implica tareas cualitativas y cuan-titativas previas a la perception. Esas previsiones son s61o normas "actuables" cuya operatividad necesita de normas "actuantes".Sin embargo. sino verdaderas penas pecuniarias que pueden ser incluso de mayor entidad economica que el verdadero incremento de precios.).8). solo si los sometidos a la potestad tributaria cumplimentan diversos deberes formales. de la S. consistente en sustituir lo que debe ser el mantenimiento del valor de la moneda por pretendidos intereses. peligroso. porque tal sector normativo contiene las regulaciones en que se puntualiza concreta y detalladamente cuales son las vias de acci6n que el orga-nismo fiscal (brazo ejecutor de la norma) debe seguir para corpo-rizar las previsiones generatrices abstractas. y ello debera ser reflejado de algiin modo. contestar un informe. presentar un comprobante. y son generalmente obliga-ciones de hacer. Observemos primero cuales son los debitos instrumentales que habitualmente el fisco exige de las personas. es preferible la indexation por indices de variaciones de precios que al menos proporciona pautas controlables de ajuste en lugar de dejar ello librado a la discrecionalidad del administrador. se seguira envileciendo el valor de la moneda. Es decir. CAPITULO X DERECHO TRIBUTARIO FORMAL 1. Efectuemos entonces el debido deslinde: el derecho tributario material preve los aspectos fundamentales del ligamento juridico sustancial que nace cuando el Estado se considera acreedor de un tributo y lo pretende de un integrante de la comunidad. Pero todos tienen un signo comun: el de ser precisamente debitos instrumentales (asi. Ello es asi porque el fisco puede desarrollar su actuaci6n en forma debida. puesto que de seguir incrementandose los precios por encima de la inflacion internacional. que tal deterioro pretenda ser reflejado en intereses desmesurados como los que ya ha empezado a aplicar la resolution 25/91. Ello porque en la practica significa regresar al ilegitimo camino que ya criticamos. soportar el allanamiento de domicilio autorizado por orden judicial. Una segunda observation se dirige hacia el fin ultimo de la actividad fiscal. F. Pero una aclaracion se impone: esos deberes. Dentro del derecho tributario formal se suelen englobar todas las normas reguladoras de relaciones juridicas derivadas de deberes formales (o instrumentales). — El derecho tributario formal es el com-plement© indispensable del derecho tributario material por cuanto contiene las normas que la administration fiscal utiliza para com-probar ("accertare") si corresponde que determinada persona pague determinado tributo. (ver punto 27. Tal actividad ejecutante implica la previsi6n de otras relaciones juridicas a surgir entre fisco e integrantes de la comunidad y que deben ser previamente delineadas. no hacer o soportar. el derecho tributario material se ocupa —entre otras cosas— nada menos que de la vital cuestion de decidir cdmo se origina la pretensidn fiscal de cobrar un importe tributario a una persona. Es desaconsejable. Pero —claro esta— no basta con engendrar las previsiones generatrices abstractas. O sea: El derecho tributario formal suministra las reglas de cdmo debe procederse para que el tributo legislativamente creado se trasforme en tributo fiscalmente percibido. concurrir a una citation fiscal. P. no son —sin embargo— deberes que el fisco exija ante un unico tipo de actividad "actuante". conservar ciertos documentos por los plazos que estipule la ley. etc. Es entonces cuando surge el derecho tributario formal. y —en su caso— cual sera el importe que por tal concepto le correspondera percibir. Esa inseparabilidad es la misma de todo derecho sustantivo que no puede ser aplicado a los casos concretos sin la existencia de un derecho adjetivo que proporcione las "reglas de aplicacion. Esas tareas integran el procedi-miento que denominaremos "determination . llevar registros especiales. por ejemplo: presenter una declaration jurada. aun siendo gene-ralmente simifares. la subsistencia de la desindexacion depende de que se gane la lucha contra la inflacion. permitir que sean inspeccionados los libros de contabilidad. Es la perception en tiempo y forma de los tributes debidos. Si lamentablemente la inflacion no pudiera ser llevada a cifras intemacionalmente razonables. y puede incluso ser inconstitucional.

Segun nuestro entender. el concepto de relacion juridica tributaria sustancial podra ser simplista. o "mecanismo tecnico de imposici6n". deformante y esta-tico de la relaci6n tributaria sustancial. Y ello es asi —para los mencionados escritores— porque el estudio juridico unificado de lo tributario s61o se justifica por la razon de ser del tributo (la participation del particular en el gasto publico). de manera decisiva.««tdos). acatan debida-"inente las obligaciones emergentes de la potestad tributaria. publicadas en "Rivista di Diritto Finanziario e Scienza delle Finanze". Y en nuestro caso.. en efecto. 17). aun independientes de la determination y su fiscaliza-3tf6n. la disimilitud de relaciones juridicas compren-didas en uno y otro sector juridico. p. Eodstiendo esas normas. 86. ob.. pero no por ello creamos ver al derecho tributario reducido a "funcion adminis-trativa''.tributaria" y que en idioma italiano se expresa —quiza con mayor precision tecnica— con el vocablo "accertamento" (no exactamente traducible al caste-llano). en general.una correcta formulacidn de las leyes tributarias sustantivas. Nuevas doctrinas. y su ejecucion implica tambien deberes instrumentales de las personas. p. cap. las normas que deben ser actuadas no son otras que las normas reguladoras de la relaci6n juridica tributaria sustancial. Trabajos citados por Jarach en Nuevas doctrinas. analo-gia. ps. tanto la administration como los particulares (Andrea Fedele. Pero la cuestion no concluye alii porque el organo fiscal debe necesariamente efectivizar dos diferenciables actividades. Y ese resultado no se consigue necesariamente por la simple conexi6n de un derecho de credito del ente impositor con una obligation del particular. supletoriedad de normas ajenas. de una regulaci6n de la actividad administrativa y de los recursos contra su ejercicio ilegal que armonice los derechos de la hacienda y de los contri-buyentes" (p. s61o entonces tendremos toda la variada combinacion de conexas actividades de que hablan los innovadores. la relacion juridica tributaria sustancial sigue siendo tan insustituible como lo fue siempre (y segu-ramente lo seguira siendo). llegamos td agrupamiento —quizd ticnicamente incorrecto— de todos esos deberes formales y de las relaciones juridicas a que ellos dan lugar. requieren asimismo de deberes formales de las personas. p. ello solo se logra con una "concepci6n procesal" del derecho tributario y con la sustitucion de la relaci6n juridica tributaria sustancial por el procedimiento en virtud del cual se realiza la potestad tributaria.. 1094 y ss. Ello s61o implica —corno bien sefiala Dino Jarach— el analisis "parte por parte" de las diferentes relaciones que se esta-blecen para el objetivo final de la recaudaci6n tributaria (autor cit. Y ello por una razon muy simple: para que exista "normati-vidad actuante" tiene que existir "normatividad actuable". Son las tareas fiscalizadoras de la determination. estrecho y deformante. Pero aiin con tan deprimentes defectos. b) El otro sector de actividades es totalmente independiente no solo de las dos tareas previamente descritas. punto 9. retroactividad. En efecto. o "conjunto de reglas tecnicas econ6mico-tribijtarias" o mera "normatividad procesal". 3) Pero —ademas— la "sectorizaci6n" tiene una considerable implicancia practica (el derecho tributario formal puede sujetar sus regulaciones a canones diferentes en cuanto a interpretaci6n.). tenemos: 1) Dos sectores juridicos (el derecho tributario material y el derecho tributario formal) indisolublemente vinculados conforme a fas razones dadas en las lineas que anteceden y antes. t. como es logico. . 2) No obstante. si los componentes de la sodedad. Tales 4MCtividades. 30. Lo hace notar con eficacia Carlos Palao Taboada en su pr61ogo al volumen 39 de los Principios de derecho tributario de Berliri. a) Un sector de actividades tiene por finalidad controlar la correction con que los obligados cumplieron los deberes formales que el procedimiento de determination hizo necesarios. y no bajo el perfil limitado.). Ese resultado se consigue mediante una muy variada combinacion de actos. Segiin algunos escritores. Tiene razon el talentoso prologuista espanol. sino tambien. Tal procedimiento requiere. 28. Analicemos ahora la justificada y creciente importancia que se esta asignando modernamente a este campo de la normatividad tributaria. 433. la vida real del tributo debe ser refle-jada en su dinamica. Dice Palao: "Comienza. el fisco debe cumplimentar actividades investigatorias de tipo policial cuyo objeto es verificar. Y jtBomo ocurre que tales debitos instrumentales son semejantes a los «arigidos con motivo de la determination y su fiscalizaci6n. torna conveniente su estudio fragmentado. o "procedimiento realizador de potestad tributaria'''. deberes formales de las personas sometidas a la potestad tributaria. etc... hechos o situaciones que desarrollan en forma variadamente conexa. en el unico campo de estudios denominado derecho tributario formal. limitado.. Concretamente. sino tambiin incluso de la propia obligation tributaria sustancial.. 1084). en supra. VI. a difundirse la convicci6n de que la justicia en este importante sector de la vida social no depende s61o de . y t. en forma predominantemente preventiva (y con prescin-dencia de hechos imponibles realizados o sujetos pasivos identifi. o "ejercicio de poder a traves de actos recaudatorios".

^mente ambos conceptos: el de la normatividad dinamizable (la rela-a6n juridica tributaria sustancial estudiada por el derecho tributario ^material) y el de normatividad dinamizante (el conjunto de conexas *y variadas actividades que concluyen con el resultado recaudatorio (Ldeseado y cuyo estudio engloba el derecho tributario-formal). para responder al cual sera necesario cerciorarse de que el acontecimiento feno-menico encuadr6 exactamente en la hipotesis. Como la norma no puede ir mas alia de la enunciaci6n abstracta de la hipotesis. c) "En cada caso particular". de complementar debida. Hablemos. La Administraci6n o el administrado no hicieron otra cosa que verificar o reconocer que un hecho imponible ocurri6 y pagaron la cuantia del tributo directamente fijada por la ley. y para desgracia de los pagadores son los necesarios para cuantificar los tributos preponde-rantes numericamente y de mayor importancia econ6mica. en cambio. previo su propio reconocimiento de que al instrumentar el acto se produjo un hecho imponible y nacio su obligaci6n tributaria. por ejemplo.Porque es cierto que las normas que regulan la relacion juridica tributaria principal se hallan inmoviles mientras no hagan su apari-ci6n las actividades movilizantes. ej. asi como el autom6vil en movimiento necesita estar previamente detenido. quien es el obligado a pagar el tributo al fisco (sujeto pasivo) y cudl es el importe de la deuda ("quantum debeatur"). De igual manera. En tal caso la tarea del tenedor consistira unicamente en efectuar el pago mediante el correspondiente efecto timbrado. a cada acaecimiento factico del supuesto. Puede ser muy dificil. las operaciones necesarias para llegar al "an debeatur" y al "quantum debeatur" suelen constituir un todo indivisible.tributaria al acto o conjunto de actos dirigidos a precisar. d) "Si existe una deuda tributaria". como mas adelante decimos. No hablemos entonces de "sustituir" el concepto de "relacion juridica tributaria sustancial" por el de "procedimiento de ejercicio de potestad tributaria". Ante una hipotesis legis-lativamente plasmada y una circunstancia facticamente sucedida. en su caso. Sera tambien necesario establecer que aquel cuyo hecho o situaci6n se adecuo a la hipotesis (el destinatario legal tributario) no esta eximido de tributar por alguna circunstancia preestablecida por la ley y que no se ha producido una causa extintiva de la obliga-ci6n tributaria (p. mediante la aplicaci6n de la alicuota. es una operation compleja cuando el tributo es de importe variable "ad valorem" y los pagadores son entes de una cierta envergadura economica con intrincada organi zation interna y productiva. no s61o no hubo utilidades sino quebranto. y un mandato de pago consecuente al acaecimiento factico del supuesto. en los tributos fijos la tarea se reduce a constatar el hecho imponible.tico previo. En la mayoria de los casos. b) "Conjunto de actos". si. las cuales —a su vez— deben ser objeto de normatividad regulante (la normatividad que contiene el derecho tributario formal). se arribara a las magnitudes "bases imponibles" y por fin se podra. se debe pagar un impuesto de importe fijo por los contradocumentos. previo constatar que el nacimiento del solicitante esta inscrito y que la expedition de ese documento esta gravada por una tasa fija. Sabemos que la norma tributaria tiene dos partes diferenciadas: la enunciaci6n de un supuesto hipo-tetico. a) "Acto". no bastara con "un acto" sino que se necesitara "un conjunto de actos" mediante los cuales se identificaran los hechos imponibles. surge el interrogante del "an debeatur" (si se debe). Pero esa dinamica presupone un momento esta. tiene como secuencia una operaci6n posterior mediante la cual se amolda cada vez. segun la ley impositiva anual de Cordoba. solo puede saberse si hay hecho imponible mediante operaciones liquidatorias destinadas a establecer si. Asi.. lo cual demuestra que. sera esta repartition la que cobre el tributo. LA DETERMINACION TBIBUTARIA. O como decimos en nuestra definici6n "en cada caso particular". Y tambien es cierto que la vida del tributo debe ser reflejada en su "dinamica". por el contrario. Por ejemplo. La determinaci6n tributaria puede estar integrada solamente por un acto singular que puede emanar del obligado o de la administration. hay base imponible. Esta comprobaci6n puede ser muy facil. De alii nuestro acuerdo con quienes sostie-nen que la determinaci6n es insustituible y de includible cumpli-miento.damiento de la norma a la situaci6n de las personas dista de ser tan sencillo. En tales casos. a calificarlo y a indicar la cantidad a ingresar sefialada por la ley. establecer que un comerciante vendio una mercaderia y que por ese solo hecho debe tributar un porcentaje del valor de la mercaderia. verificar si una gran empresa obtuvo bene-ficios tales que la tornen en contribuyente del impuesto a la renta o si. en cada caso particular. . Para este ultimo caso. — Llamamos determinaci6n . Por el contrario. 2. si existe una deuda tributaria ("an debeatur"). Estos actos son a veces muy complicados. el amol. contar con el importe correspondiente. prescripci6n). si un particular solicita en la oficina de Registro Civil su certificado de nacimiento.

1041. p. Solo cabria aclarar que las tres operaciones ultimamente nombradas se presentaron separadamente por razones expositivas. nadie podra discutir que la determinacion tributaria es una moda. VIII. Si gs cierto que la obligation tributaria es siempre personal. p. por ejemplo. Por eso decimos que el procedimiento puede considerarse por concluido cuando podemos afirmar que "alguien debe tanto". Pero tal cosa no ocurre en la determinacion. 549). atento a la innegable realidad legis. Dice Palao: "Normalmente la determination del "an" y del "quantum" del credito tributario son dos operaciones intimamente entremezcla-das en la realidad y constituyen el resultado de la aplicacion de todas las normas reguladoras de un tributo" (p. /) "Cudl es el importe de la deuda". 22). p.. las operaciones de relevamiento ecolo-gico.. 2 A. lo cual no parece suceder en identica forma en otros actos administrativos. Puede ser cierto que la determination sea una simple "aplica-ci6n del derecho" que en nada difiera con similares actividades de la administration. — Segiin acabamos de ver. Rosembuj.. Si bien en tales casos se requiere una apreciaci6n valorativa y la respuesta puede no ser unica sino alternativa.. etc. El hecho. Claro que asi considerada.lativa actual de que no siempre el realizador del hecho imponible. aunque tambien inescin-dible con los aspectos anteriores. "Discrecionalidad" significa un campo de acci6n abierto a solu-ciones diferentes pero legitimas.ciones discrecionales sobre convenienda o utilidad acerca del acto emanado. ya mas concretamente. con abstencidn total de valora. Apuntes. 50). Esta cuesti6n es consecuencia inseparable de la anterior. en Rosembuj. que el procedimiento de determination no es en el fondo diverso de la tarea que realiza la Administration en otros sectores de su actuar. hacer B o no hacer nada).. De acuerdo en cuanto a esta conclusi6n.e) "Quidn es el obligado". Asi concebimos la determinaci6n tributaria. en "Re-vista de Derecho Financiero y Hacienda Publica".. como. una resolution de expropiacion obliga a verificar si se dan los recau-dos constiturionales para que se ejerza tal potestad y a fijar un monto indemnizatorio. Soluciones que deben ser elegidas conforme a valoraciones de oportunidad o conveniencia. Que se trata de la "activaci6n" de una norma juridica sin especificidad alguna. Tambien Carlos Palao Taboada en su prologo al tercer volumen de los Principios de derecho tributario de Berliri. segiin los objetivos deseados. tal alternatividad no implicara en modo alguno "opci6n" segiin conveniencia u oportunidad. 15 (1965). ante el rigido sometimiento de la potestad tributaria al principio de legalidad. el cual se extiende a la determinacion {supra. Apuntes. 551). por cuanto al igual que toda otra norma juridica. c) Sea cual fuere la respuesta a las dos cuestiones precedentes.. Matias Cortes Do-mmguez. como cualquiera otra. cualquiera de sus decisiones sera valida en tanto no implique desviacion o abuso de poder (ver ejemplos de activida-des discrecionales en el derecho tributario argentino. p. contable. dado que su desenvolvimiento no dcpende de ponderaciones sobre oportunidad o conveniencia (conf. Pero permitasenos algunas reflexiones: a) Habria que profundizar mucho la cuestion para dilucidar basta que punto llega tal semejanza. No faltan los similes. Dentro del amplio margen de apreciaci6n del aplicador legal.). Esto es. p. Es el resultado final del groceso. etc. LA PRESUNTA DISCRECIONALIDAD DE LA DETERMINACION. es aquel a quien el legislador coloca en el polo negativo de la relaci6n juridica tributaria como sujeto pasivo. Lo mismo cuando se concede una autoriza-d6n administrativa o se aplica una sancion gubernativa (ver Palao.lidad bastante peculiar de aplicaci6n del derecho. punto 5). que incluso pueda ser objeto de control jurisdictional. conceptos de dificil apreciaci6n y cuya debida evaluation requiere conocimientos o reglas de tipo tecnico (medicinal. Se dira. Asunto tambien trascendental que debe dilucidar el determinador. t. del derecho. .. p. pero no estan asi divididas en la realidad sino que normalmente forman un todo indivisible. siendo este ultimo el unico vinculado obligacionalmente al fisco. b) Seria tambien necesario analizar muy detenidamente la semejanza. por el hecho de tratarse —la determinaci6n— de un procedimiento integramente reglado. 83. La capacidad contributiva y la tecnica juridica. Si "alguien debe" es necesario dar contenido patrimonial a lo que adeuda. debera ser "activada". Asi.. la facultad de option entre diversas con-ductas posibles tanto factica como juridicamente (hacer A. cap. la determinaci6n es un procedimiento integramente reglado y no discrecional. Araiijo. se requiere una solucion unica. Las reglas de actuaci6n determinativa no dan option o libertad de elecci6n entre varios resultados posibles. Al contrario. o destinatario legal del tributo.. ej.. 3? de Berliri. o las estimaciones sobre "valor venal" o la comprobaci6n cien-tifica de cuales tabacos tienen virtudes curativas a los efectos de su debido encuadre impositivo. Tampoco hay discrecionalidad en las "valoraciones tecnicas". prologo al vol. el "se debe" tiene forzosamente que trasformarse en "alguien debe". o sea. Uamado por muchos liquidation. no faltaran quienes digan que la "determinaci6n tributaria" no es otra cosa que "una aplicacion". geologico.

Por ello decimos que la determinacion es una fase ineludible para la culminacidn debida de la relacion juridica tributaria sustancial. nace en el momenta de practicarse la determinaci6n. Esto es lo que sucede en el caso de la determination: se sabe que existe una obligaci6n. Giuliani Fonrouge. ej. valor de los bienes. cap. p. fista es tambien la position del Modelo de C. Antes de la determinaci6n s61o puede haber actos preparatories o una relaci6n juridica pretributaria. La virtud de un acto "declaratorio" consiste en ehminar un estado de incertidumbre. Es decir. no hace nacer un cre'dito concreto en favor del Estado. pero ella es incierta en cuanto a sus caracteristicas. la determinaci6n tiene cardcter constitutive Afirman que no basta que se cumpla el presupuesto de hecho previsto por la ley para que nazca la obligaci6n de pagar tributos. que el acto declarativo de la determinacion remueve. es necesario tener en cuenta que la adecuaci6n de cierta circunstancia factica a la hip6tesis legal condicionante tributaria. 37 establece que el hecho generador es el presupuesto esta-blecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realization origina el nacimiento de la obligacu5n. Giannini. etc. pero la deuda s61o se constituye y es exigible a partir del acto administrativo de la determinacion. b) por la existencia de un obstaculo al ejercicio de ese derecho. Rotondi. en cuanto a iKcuotas. 3 A. sino la pretension del Estado a cobrar un tributo siempre que se den las condiciones predeterminadas en la ley. y por tanto. entre los cuales podemos men-cionar a Trotabas. tal obligaci6n tributaria debe regirse por la ley y por la circunstancia del momento en que se produce la determinaci6n. 281).. TEORIAS. instaurando la certeza y tornando ese derecho preexistente en eficaz y exigible (conf.T. Concluimos entonces en que la determinacion no hace nacer la obligaci6n tributaria. Se adhiere a esta postura gran parte de la doctrina italiana: Ingrosso. pero perfecciona y brinda eficacia a una obligation que existia solo potencialmente desde la configuration del hecho imponible. Es decir. Griziotti. exenciones. modification o extincion. porque: 1) pese a encuadrarse un hecho realizado o una situaci6n producida en la hipotesis legal condicionante que describi6 ese hecho o esa situaci6n. mediante la determinaci6n solo se declara algo que preexiste de antemano. Jarach. — Se discute ardua-mente si la deuda tributaria nace al producirse el hecho imponible o si. Francisco Martinez. En efecto. sino que tiene una importante imphcancia practica.. Para ello es necesario un acto expreso de la administraci6n que establezca la existencia de la obligaci6n en cada caso y que precise su monto. Se afirma que la deuda tributaria nace al producirse el hecho imponible. Allorio. Debe sefialarse que la cuestion debatida no es meramente teo-rica. al contrario. que niientras no se produzca la determinaci6n. entendida correctamente como "amoldamiento" al caso concreto del mandate generico. o si. Sostienen estas tesis numerosos autores. punto 16). Segun algunos autores.). En la posici6n opuesta estan aquellos que sostienen que la determinacion tiene cardcter declarative). que en su art. s61o con la determinacion surgira un credito concreto contra una persona por suma exigible y a veces liquida.. y tenien-do en cuenta las circunstancias facticas existentes en el momento de Mroduceion del hecho imponible (p.3. p. IX. que el verdadero efecto de la determi-naci6n es el de ratificar que cuando se produjo el hecho imponible nacio realmente la obligation tributaria. pero en modo alguno su nacimiento depende de que se produzca la determinacion. cuando mediante la determinaci6n se llegue al importe tributario concreto que el fisco debe cobrar al sujeto pasivo.. conforme a esta teoria. beneficios tributarios parciales.. Berliri y otros. Decimos esto. sin generar efecto alguno sobre una creation.. 75. Araiijo. la realization del hecho imponible solo genero una obligation tribu-taria potential y a veces iliquida que s61o lograra realidad. Ataliba. o sea. aunque le neguemos un caracter sustancialmen-te constitutivo.A. 2) porque puede haberse operado una causa extintiva de la obligation de tributar. ej.L.). etc.. en cuanto a la situaci6n de soltero o casado del destinatario del tribute. Pensamos que muchos autores han confundido "caracter constitutive" con "condition de eficacia".. trasferencia. al contrario. Nos adherimos entonces a la ultima posici6n doctrinal (caracter declarativo).. etc. El acto declarativo de la determinaci6n queda particularizado: a) por la preexis-tencia de un derecho que la determinacion se limita a reconocer. la deuda u obligaci6n tributaria no habra nacido. CONCLUSIONES. puede suceder que la persona que materializo facticamente la hipotesis resulte exenta de tributar por razones preestablecidas por la ley (ver supra. Porque si bien es cierto que al producirse el hecho imponible nace la pretensi6n del Estado al cobro. cargas de familia. . El hecho. y a veces tambien liquidez (salvo en los tributes de importe fijo). y a veces iliquida. VALOR DE LA DETERMINACION. — Para advertir el verdadero valor de la determinaci6n. Apontamen-tos. "%S necesario saber si la existencia y cuantia de la obligation tributaria deben establecerse segun la ley vigente (p. De esto se deduce que la funci6n de la determinaci6n consiste en declarar y precisar el monto de la obligaci6n. Esto significa que la materializaci6n de la hip6tesis.

Para ello se deposita el importe en el organismo fiscal o en los bancos autori-zados. Los declarantes Uenan esos formula-*ios especificando los elementos relacionados al hecho imponible. 20. Es mas. no cabe duda de que las circunstancias de hecho a tener en cuenta y la ley que regulara el caso seran aquellas existentes al momento de producirse el hecho imponible. 397).683. debiendo los jueces rechazarlas de oficio. IX. la ley 11. queda ampliada la nomina de concep-tos liquidables en forma administrativa y mediante sistemas de computation. IX. asi como las de intereses resarcitorios. c) cuando lo solicita el interesado en los juicios en que sea parte contraria el fisco nacional. salvo en: a) cuestiones de familia. la ley declara la responsabilidad del declarante por la exactitud de los datos conte-nidos. art. Analizaremos los diferentes procedimientos de determinaci6n. 21.. la sola impresidn del nombre y del cargo del juez administrativo.men por separado. o de lo contrario estas personas retiran los formularios en dicha oficina. A su vez y por ley 23. las leyes suelen hacer etfensiva esta obligaci6n a terceros que de cualquier forma inter-vengan en las situaciones gravadas (ver.I. p. El paso siguiente consiste en pagar el tributo conforme a la declaracion efectuada. y en cuanto a la llamada deter. no serin divulgadas. ley 11. 20 de la ley 11.C. se hallen directamente relacionadas con los hechos que se investigan. provincial o municipal y siempre que la informaci6n no revele datos referentes a terceros. cap. DETERMINACION POR SUJETO PASIVO. 1. 101 de la ley 11. ella es aplicable en limitados impuestos. y segun el art. sin perjuicio de su verificacion y eventual rectification por parte de la administration. las manifestaciones y los informes que los sujetos pasivos o terceros presenten a la D.mientos latinoamericanos que siguen sus lineamientos). responsables solidarios o sustitutos) (ver supra. no hay posibilidad de disminuir dicho monto. valora tambien el contenido de estos hechos economicos segun las pautas legales. — Existen tres modos dife. 6 y 7).. y los juicios contenciosos —en cuanto consignen aquellas informaciones y datos— son secretos.Segun la soluci6n que aceptamos (caracter declarativo de la determinaci6n). ante su seguridad de que las manifestaciones que formule ante la D. Ello sucede porque en nuestras leyes la determinacion de oficio es generalmente subsidiaria de la declaraci6n jurada. codigos fiscales y tributarios provinciales. Por otra parte. lo cual se considera decisivo para facilitar la adecuada perception de la renta publica ("Fallos". .mmaci6n mixta. Las informaciones y datos expresados no seran admitidos como prueba en causas judiciales. Sin embargo. y finalmente aplica la alicuota del impuesto sobre los valores determinados (Curso. Pero fuera de los mencionados "yerros aritmeticos". punto 17). Como se puede observar. tambien es el metodo generico propugnado por el M. Adem&s.683).G. aun ante una ulterior y volun-taria presentation rectificativa (art. y ello justifica su exa. Una vez llenado el formulario se presenta al organismo recau-dador dentro de los plazos previstos. y segun las pautas cuantificantes del tributo de que se trate (generalmente base imponible y alicuota. la oficina recaudadora envia los formularios pertinentes a quienes deban prac-ticar declaraci6n jurada. art. el parrafo 2? del art. y los ordena. 5. ademas de los otros requisitos y enunciaciones que les fueran propios. 42".314 se agrega el siguiente articulo a continuation del 20: "Las liquidaciones de impuestos previstas en el articulo anterior. b) procesos criminales por delitos comunes y siempre que las informaciones secretas de que se trata.rentes de determinar la obligation tributaria. FORMAS DE LA DETERMINACION. por ejemplo.L. especifican el importe. El de-clarante interpreta las normas tributarias sustantivas aplicandolas a la situaci6n o a los hechos cuya verificacion reconoce e identifica con el hecho imponible definido por la ley.683. 250-530).683). Esto sera igualmente valido tratandose de la multa y del procedimiento indicados en el articulo incorporado a continuation del art.. 5. 4. t. 134.G. actualizacio-nes y anticipos expedidos por la Direction General mediante sistemas de computation. el fin de esta previsi6n legal es el de llevar tranquilidad al animo del sujeto pasivo.683 dispone que el declarante puede corregir errores de cdlculo cometidos en la declaraci6n misma y reducir de esa forma el importe tributario resultante. puntos 4. tienen tambien el caracter de "de-claraci6n jurada" a los efectos sancionatorios de las disposiciones punitivas. y como conclusi6n del analisis haremos algunas consideraciones res-pecto a la discusion doctrinal sobre el punto. Es de interes consignar que las boletas de deposito y las comuni