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Caballero Bustamante

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La Fehaciencia y la descripcin detallada en los
Comprobantes de Pago
RTF N 01016-10-2012
Expediente N

: 13708-2011

Asunto

:Cierre de Establecimiento

Procedencia

: Lima

Fecha

: 20.01.2012

I. Criterio adoptado por el Tribunal Fiscal


Del tenor de la resolucin materia del
presente comentario, se pueden extraer los
siguientes criterios:
Que de la revisin del acta probatoria
antes citada, se aprecia que el fedatario de
la Administracin no ha consignado detalladamente los bienes materia de la operacin
toda vez que en el rubro denominado Descripcin detallada de los bienes comprados
/ servicios solicitados se limit a consignar
frase Yogurt y Caja de turrn, lo que tal
como este Tribunal ha interpretado en la Resolucin N 06620-5-2010 entre otras resta
fehaciencia a la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 174 del
Cdigo Tributario.
Que en tal sentido, atendiendo a que
la Resolucin de Intendencia N 034-0120006475, que dispuso el cierre de establecimiento del recurrente por un perodo de tres
(3) das calendarios, se encuentra sustentada
en el acta probatoria sealada en el considerando precedente, corresponde revocar la
apelada y dejar sin efecto la citada resolucin
de intendencia, careciendo de relevancia
analizar los dems argumentos de la recurrente expuestos en su escrito de apelacin
(el subrayado nos corresponde).

II. Argumentos esbozados por las


partes
1. Argumentos de la Recurrente
Segn sostiene la recurrente, en el Acta
Probatoria N 0200600148215-01 no se
consign detalladamente los bienes materia de la operacin de venta, hecho que

determina que se haya restado fehaciencia al referido documento, motivo por el


cual no se encuentra acreditada la comisin de la infraccin que se le atribuye.
2. Argumentos de la Administracin Tributaria
De otro lado, la Administracin Tributaria
sostiene que la recurrente incurri en la
infraccin tipificada en el numeral 1 del
artculo 174 del Cdigo Tributario, al no
haber emitido el comprobante de pago
correspondiente a la operacin gravada,
segn consta en el Acta Probatoria N
0200600148215-01, y que al haber cometido la misma infraccin por segunda vez,
le corresponde la sancin de cierre de establecimiento por tres (3) das calendarios.
3. Considerandos esbozados por el Tribunal Fiscal
La segunda instancia administrativa en
materia tributaria establece que, de conformidad con lo previsto en el artculo
165 del Cdigo Tributario, la infraccin se
determina en forma objetiva y que en el
control del cumplimiento de obligaciones
tributarias administradas por la SUNAT, se
presume la veracidad de los actos comprobados por los agentes fiscalizadores.
De otro lado, de acuerdo con lo establecido
en el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo Tributario, se establece que constituye
infraccin relacionada con la obligacin de
emitir, otorgar y exigir comprobantes de
pago, no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago o documentos complementarios a stos distintos a la gua de remisin
Asimismo, el artculo 4 del Reglamento
del Fedatario Fiscalizador, aprobado mediante Decreto Supremo N 086-2003EF, modificado por Decreto Supremo N
101-2004-EF, establece que el fedatario
fiscalizador tiene como una de sus funciones, dejar constancia de las acciones
u omisiones que importen la comisin
de las infracciones tributarias, para lo
cual levantar el acta probatoria en la
que se dejar constancia de hechos y/o
de la infraccin cometida.
Igualmente, de la aplicacin concordada
de los artculos 5 y 6 del Reglamento

del Fedatario Fiscalizador, se tiene que los


documentos emitidos por el fedatario fiscalizador tienen el carcter de documento
pblico, y deben permitir la plena acreditacin y clara comprensin de los hechos
que se hubieren comprobado, siendo que
las actas probatorias, por su calidad de
documentos pblicos, constituyen prueba suficiente para acreditar los hechos
realizados que presencia o constate el fedatario fiscalizador.
En el Acta Probatoria N 020060014821501 de 05 de agosto de 2010 el fedatario
de la Administracin intervino el establecimiento de la recurrente, ubicado en
Prolongacin Av. Per Mz G 34 Lote 22,
Callao, efectuando la compra de dos Yogurt y una Caja de turrn por la suma
total de S/. 17.00, los que fueron cancelados con un billete de S/. 20.00, recibiendo
como vuelto S/. 3.00, sin embargo no se le
otorg el comprobante de pago que acreditara la operacin realizada, pesa a haber
esperado en dicho establecimiento por el
lapso de dos minutos para tal efecto, que
se retir para luego regresar, identificarse
y comunicar la infraccin cometida.
Debe sealarse que, de conformidad con
lo establecido en el artculo 165 del Cdigo Tributario, se presumen la veracidad
de los actos comprobados por los agentes
fiscalizadores, tal es as que el contenido
de las actas probatorias emitidas por el
fedatario fiscalizador tiene la presuncin
de veracidad respecto de los hechos comprobados con motivo de la inspeccin, investigacin y control; no obstante ello, no
procede la aplicacin de la multa al carecer el Acta Probatoria de fehaciencia.

III. Nuestros comentarios


1. Algunos conceptos bsicos
Con la finalidad de poder realizar un anlisis lo ms certero posible, se hace necesario que revisemos algunos conceptos
consustanciales al Procedimiento de Inspeccion, Verificacin y/o Control, como
son: Fedatario Fiscalizador, Acta Probatoria y Hechos Verificados, los que
pasamos a desarrollar a continuacin.

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1.1. El Fedatario Fiscalizador



De conformidad con lo previsto por el
artculo 1 del Decreto Supremo N 08620033-EF, Reglamento del Fedatario
Fiscalizador, se entiende por el trmino Fedatario Fiscalizador al tipo de
agente fiscalizador que, siendo trabajador de la SUNAT se encuentra autorizado por sta para efectuar la inspeccin,
control y/o verificacin del cumplimiento de las obligaciones tributarias de los
administrados en los trminos previstos
en este Reglamento, debidamente concordado con el artculo 165 del Cdigo
Tributario.

Siendo ello as, queda claro que no cualquier servidor o funcionario (trabajador)
de la SUNAT se encuentra premunido
por el slo hecho de ser tal, de la autorizacin necesaria para poder llevar
adelante la diligencia del levantamiento
de un Acta Probatoria, en la medida que
ello es un asunto de especial trascendencia en un procedimiento de verificacin, por cuanto a travs de la misma se
deja constancia de situaciones fcticas.
1.2. Las Actas Probatorias

De otro lado, el literal b) del artculo 1
del Decreto Supremo N 086-2003-EF,
establece entre otros, que las Actas
Probatorias, son documentos que
emite el Fedatario Fiscalizador mediante los cuales deja constancia de
los hechos que comprueba en ejercicio de sus funciones, con motivo de
la inspeccin, control y/o verificacin
del cumplimiento de las obligaciones
tributarias.

Al respecto, esta disposicin se complementa con el artculo 6 del mismo
cuerpo normativo el mismo que dispone que el Fedatario Fiscalizador deber dejar constancia de los hechos
que comprueba con motivo de la
inspeccin, control y/o verificacin
del cumplimiento de las obligaciones
tributarias en ejercicio de las funciones, en los documentos denominados
Actas Probatorias, agregando que las
mismas, por su calidad de documentos pblicos, constituyen prueba
suficiente para acreditar los hechos
realizados en presencia del Fedatario
Fiscalizador, lo que permitir que dichas actas sustenten la aplicacin de la
sancin correspondiente, de ser el caso.

A mayor abundamiento, el artculo 5
del Reglamento establece que los Documentos emitidos por el Fedatario
Fiscalizador, en el ejercicio de sus
funciones, tienen el carcter de documento pblico, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 43.1 del artculo

43 de la Ley N 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General.


En consecuencia, de conformidad con la
presuncin de veracidad a que se refiere el segundo prrafo del artculo 165
del Cdigo Tributario, dichos Documentos producen fe respecto de los hechos
comprobados por el Fedatario Fiscalizador con motivo de la inspeccin, control
y/o verificacin del cumplimiento de las
obligaciones tributarias, de acuerdo a lo
establecido en los artculos 6, 7 y 8
del Reglamento; no obstante ello, en
aquellos supuestos en que el Acta
Probatoria carezca de fehaciencia
como el presente caso, a pesar de
la presuncin, no ser factible que los
hechos comprobados por el Fedatario Fiscalizador produzcan fe de la
ocurrencia fctica de los mismos.
De otro lado, los referidos Documentos
podrn tener opciones para marcar o
llenar los espacios establecidos en los
mismos respecto de los hechos que se
compruebe. Lo consignado en dichos
Documentos deber permitir la plena
acreditacin y clara comprensin de
los hechos comprobados por el Fedatario Fiscalizador.
Cabe indicar que los Documentos no
pierden su carcter de documento pblico ni se invalida su contenido, en
aquellos supuestos en los cuales:
El deudor tributario o sujeto intervenido manifieste su negativa y/u
omita intencionalmente suscribir los
Documentos que requieren su firma,
o se niegue a recepcionar la copia
del Documento que entregue el Fedatario Fiscalizador. En estos casos,
constituye prueba suficiente de esta
circunstancia, la constancia de dicha
negativa u omisin consignada en
el Documento correspondiente por
parte del Fedatario Fiscalizador.
Presenten observaciones, aadiduras, aclaraciones o inscripciones de
cualquier tipo, consignadas por el
deudor tributario, sujeto intervenido
o el Fedatario Fiscalizador a pedido
de estos ltimos.

1.3. Los Hechos Verificados



Otro de los conceptos respecto de los
cuales resulta necesario tener muy en
claro sus alcances, sobre todo, aqul
que le otorga el Reglamento, es el trmino hechos, sobre el cual el literal c)
del referido artculo 1 del Reglamento
a la letra prescribe lo siguiente: A las
acciones, omisiones, circunstancias y/o
cualquier otra situacin que el Fedatario
Fiscalizador compruebe en ejercicio de
sus funciones, con motivo de la inspec-

cin, control y/o verificacin del cumplimiento de las obligaciones tributarias.


En tal sentido, de lo expresado por la
norma glosada en el prrafo precedente
resulta claro que cuando se alude a hechos dentro del contexto de un Acta
Probatoria, nos estamos refiriendo
en general, a cualquier circunstancia
fctica que acontece con relacin al
sujeto que es objeto de la inspeccin,
control y/o verificacin del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, las mismas que son percibidas en
el instante en que se producen por el
Fedatario Fiscalizador a travs de los
sentidos, de los cuales se deja constancia en la referida acta.

2. Cules son las funciones del Fedatario


Fiscalizador?
De acuerdo a lo previsto en el artculo 4
del Decreto Supremo N 086-2003-EF,
son funciones del Fedatario Fiscalizador
entre otras, la de dejar constancia de
las acciones u omisiones que importen
la comisin de las infracciones tributarias a que se refieren los numerales 1 y
5 del artculo 173 (Infracciones relacionadas con la obligacin de inscribirse o
acreditar la inscripcin en los Registros
de la Administracin); numerales 1, 2, 3,
4, 5, 6 y 7 del artculo 174 (Infracciones
relacionadas con la obligacin de emitir,
otorgar y exigir comprobantes de pago
y/u otros documentos); numerales 5, 10
y 12 del artculo 177 (Infracciones relacionadas con la obligacin de permitir el
control de la Administracin, Informar y
Comparecer ante la misma) y numeral 4
del artculo 178 (Infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias) del Cdigo Tributario,
para lo cual levantar un Acta Probatoria
en la cual se deje constancia de dichos
hechos y/o de la infraccin cometida.
3. Acreditacin y Fehaciencia de la Infraccin
El artculo 171 del Cdigo Tributario establece que la Administracin Tributaria
ejercer la facultad de imponer sanciones
de acuerdo con los principios de Principios de Legalidad, Tipicidad, entre otros,
contemplados en el artculo 230 de la
LPAG, los cuales tienen por finalidad la
de proteger al administrado contra los
excesos que pudiera cometer la Administracin Pblica. En concordancia con
ello, a fin de poder aplicar correctamente
las multas es necesario que deban acreditarse los elementos que componen la
infraccin, los cuales deben concordar
perfectamente con el hecho fctico, debiendo sustentarse con documentacin
que resulte fehaciente.

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Caballero Bustamante

RTF N 9761-2-2011
No resulta acreditada la comisin de la
infraccin tipificada en el numeral 1) del
artculo 174 del Cdigo Tributario, si la
Acta Probatoria presenta inconsistencias
entre la fecha de inicio y trmino de la
vigencia de la credencial del funcionario
encargado de la intervencin
Se revoca la apelada, que declar infundada
la reclamacin presentada contra la resolucin
de multa, emitida por el numeral 1) del artculo 174 del Cdigo Tributario, atendiendo
a que el Acta Probatoria que sustenta el valor
presenta inconsistencias entre la fecha de inicio y de trmino de la vigencia de la credencial
del funcionario encargado de la intervencin,
lo que le resta mrito probatorio, por lo que,
no resulta acreditada la comisin de la citada
infraccin, y en consecuencia, se deja sin efecto la referida resolucin de multa.
RTF N 11556-10-2011
Vinculacin entre el local intervenido y el
recurrente
Se revoca la apelada que declar infundada la
reclamacin presentada contra una resolucin
de multa girada por el numeral 1) del artculo 174 del Cdigo Tributario. Se seala que
en el Acta Probatoria se consigna como datos
del deudor tributario el nombre y 20 nmero
de Registro nico de Contribuyente (RUC) del
recurrente sin hacer alusin a que se haya solicitado algn documento que lo vincule con el
establecimiento intervenido o las razones por
las cules se consigna su nombre y nmero de
RUC. Asimismo, se observa de los registros de la
Administracin que el domicilio fiscal del recurrente no corresponde al lugar en el que se llev
a cabo la intervencin. En ese sentido, del contenido del acta probatoria no es posible establecer un vnculo entre el recurrente y la comisin
de la infraccin sancionada, dado que sta slo
certifica que en la intervencin se detect una
infraccin en un lugar especfico mas no que fue
el recurrente quin la cometi, criterio recogido
en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N 065022-2004, 011509-3-2008, 011510-3-2008, 027353-2009 y 00750-3-2010.

4. Acreditacin de la Infraccin
De acuerdo con el Diccionario de la Lengua
Espaola, acreditar significa: Hacer digno
de crdito algo, probar su certeza o realidad. Para el caso que nos convoca, el ente
fiscalizador deber probar que lo acontecido
en la realidad fctica coincide plenamente
con la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 174 del Cdigo Tributario.
En tal sentido, teniendo en consideracin
la incongruencia que se advierte de los
documentos emitidos por la propia Administracin Tributaria, resulta claro que
no se cuenta con documentacin idnea
para generar certeza respecto de los hechos base que sustentaran la supuesta

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infraccin, motivo por el cual dicha circunstancia: no permite acreditar la comisin de la infraccin imputada.
5. Qu debe entenderse por documento
fehaciente?
Sobre el particular, el Diccionario de la
Lengua Espaola define al trmino fehaciente como: Que hace fe, fidedigno.
Desde una perspectiva aplicativa de la
sancin, la documentacin que demuestra
la comisin de la infraccin debe acreditar
de manera incontrastable su realizacin.
En el presente caso, resulta claro que, en
vista a la abierta contradiccin existente
entre la documentacin elaborada por
la propia Administracin Tributaria, los
hechos que en alguno de ellos supuestamente aparecen como producidos, no gozan de crdito, ya que en otros se advierte
justamente lo contrario, motivo por el
cual el accionar de la Administracin Tributaria que se ha concretizado en la documentacin que obra en el expediente
no justifica la imposicin de la sancin en
vista a la situacin de incertidumbre que
rompe con todo mnimo standard de seguridad jurdica.
Sobre el particular, la RTF N 13877-22009 en similar sentido a la Resolucin
que es materia del presente comentario,
consagra el criterio que a continuacin nos
permitimos reproducir: (...) de la revisin
de la citada acta, se aprecia que el fedatario dejo constancia que recibi el vuelto
de 65,00, no obstante que el importe total del servicio era de 25,00 y que cancel
con un billete de S/ 100,00, con lo cual el
vuelto debi ser de S/. 75,00, por lo que tal
hecho hace que el acta probatoria pierda
fehaciencia y no acredite la comisin de
la infraccin, en tal sentido, corresponde
revocar la apelada y dejar sin efecto la Resolucin de Intendencia (...) que dispuso el
cierre temporal de su establecimiento.
Otro ejemplo de circunstancias que determinan la prdida de fehaciencia del
Acta Probatoria para acreditar los hecho
verificados por el Fedatario Fiscalizador
lo tenemos en la RTF N 10068-1-2012,
conforme a la cual se revoc la resolucin
apelada que declar infundada la reclamacin interpuesta contra resoluciones que
dispusieron la sancin de cierre temporal
de establecimiento por la comisin de la
infraccin prevista en el numeral 1) del
artculo 174 del Cdigo Tributario, dado
que las Actas Probatorias en las que se
sustentan las infracciones habran perdido
mrito probatorio al sealar que la fedataria fiscalizadora consumi ccteles y bebidas; sin embargo, teniendo en cuenta que
la actividad econmica principal de la recurrente es restaurantes, bares y cantinas,

se debi especificar el tipo de bebidas


consumidas, ms an si se consign
que ingres sola al establecimiento,
lo que genera dudas sobre los actos que
habra verificado, debindose resaltar que
toda vez que la ley en principio le otorga
al acta probatoria calidad de documento
pblico y de medio probatorio en contra
de los contribuyentes, su actuacin debe
realizarse dentro de un marco de confiabilidad, hecho que finalmente rest
fehaciencia al Acta Probatoria que sustentara la sancin impugnada.
Semejante situacin se produjo con ocasin de las actuaciones que dieron origen a
la emisin de la RTF N 11591-5-2011, la
misma que dispuso revocar la apelada que
declar infundada la reclamacin y se deje
sin efecto la resolucin que dispuso la sancin de cierre temporal de establecimiento
por la comisin de la infraccin prevista en
el numeral 1) del artculo 174 del Cdigo
Tributario, por cuanto del Acta Probatoria
se aprecia que se solicit el servicio de llenado de gasolina; sin embargo, de acuerdo
al criterio establecido mediante las RTFs
N 5249-5-2010 y N 11731-10-2010, la
adquisicin de gasolina corresponde a una
operacin de compraventa de bienes y no
a la prestacin de un servicio, motivo por
el cual esta incongruencia determina que el
Acta Probatoria pierda fehaciencia, en consecuencia, carece de mrito probatorio para
acreditar la comisin de la infraccin.

6. Conclusin
En vista a las razones expuestas, coincidimos con lo resuelto por el Tribunal Fiscal
en el sentido que, para que se considere
que se ha cometido una infraccin resulta
necesario que se acredite la verificacin de
la conducta infractiva (ya sea esta positiva
u omisiva), de manera tal que esta calce
perfectamente con el supuesto de hecho
contemplado en la norma que consagra
la infraccin, debiendo el Acta Probatoria consignar de manera obligatoria
una descripcin detallada de los bienes
o servicios materia de la operacin, ya
que en caso contrario se entender que
carece de fehaciencia y por tanto, carece del elemento que permita validar la
comisin de los hechos en que consiste
la infraccin.
Siendo ello as, en el presente caso no se
garantiza que el administrado goce de un
standard mnimo de certeza de las facultades punitivas del Estado que sea concordante con los postulados de Debido Proceso y de Seguridad Jurdica que deben
imperar en todo Estado Constitucional de
Derecho, al carecer el Acta Probatoria por
los motivos ya explicados, de la necesaria
e imprescindible fehaciencia. n