Medidas Tributarias 2015

A S E S O R
TRIBUTARIA
ESPECIAL TRIBUTARIO
Anlisis de las ms recientes medidas

tributarias aplicables a partir del 2015
Ral ABRIL ORTIZ(*)
RESUMEN EJECUTIVO
ras varias semanas de debates, el Pleno del Congreso de la Repblica aprob

la Ley que Promueve la Reactivacin de la Economa, que establece, entre
otros, la reduccin de las tasas del Impuesto a la Renta de tercera, cuarta y quinta
categora, y dividendos; la no deducibilidad del costo o gasto con comprobantes de
pago emitidos por contribuyentes dados de baja; modificaciones al rgimen especial de recuperacin anticipada del Impuesto General a las Ventas para promover
la adquisicin de bienes de capital; modificaciones al Cdigo Tributario, a la Ley
General de Minera y a la Ley General de Aduanas.
En el presente informe, el autor brinda los detalles de las modificaciones ms
significativas, que sern de aplicacin a partir del ejercicio 2015.
domiciliadas en el pas e incremento gradual

del impuesto a los dividendos
INTRODUCCIN
A lo largo del ejercicio, hemos sido testigos de
cmo el Banco Central de Reserva del Per (BCRP)
ha ido reduciendo el estimado de crecimiento
econmico para el pas, iniciando la proyeccin en
6% a inicios de ao, reducindose paulatinamente,
hasta llegar, segn estimacin del III trimestre del
BCRP, a casi la mitad, 3.1% para el cierre del 2014.
En virtud de esta fuerte desaceleracin, que se
debe a diversos factores de ndole econmica,
como la menor inversin privada, la cada de las
exportaciones tradicionales, entre otros, es que
el Poder Ejecutivo se ha visto en la necesidad de
adoptar medidas que ayuden a combatirla, quizs
ya no para crecer en el 2014, sino para iniciar el
2015 con una mejor proyeccin de crecimiento.
I.
ANLISIS DE LAS PRINCIPALES MEDIDAS

TRIBUTARIAS
1. Ley del Impuesto a la Renta

1.1. Renta de tercera categora y dividendos
Reduccin gradual del Impuesto
mpuesto a la Renta
de Tercera Categora de personas jurdicas
(*)
El artculo 55 de la Ley del Impuesto a la Renta (en

adelante, LIR) establece que el impuesto a cargo
de los perceptores de rentas de tercera categora
domiciliados en el pas, se encuentra gravado con
la tasa del 30%.
Por otra parte, los dividendos y otras formas de
distribucin de utilidades se encuentran gravados
con la tasa del 4.1% por concepto de Impuesto
a la Renta, en caso dicha distribucin se realice a
personas naturales.
Sin embargo, a partir del ejercicio 2015, se establece una reduccin gradual de la alcuota del
Impuesto a la Renta de tercera categora, hasta
llegar al 26% en el ejercicio 2019, y en el caso del
Impuesto a la Renta por dividendos, se establece un
incremento gradual, hasta llegar al 9.3% a partir
del 2019, agregando, en este segundo caso, a las
personas jurdicas no domiciliadas, a quienes se
les deber realizar la retencin del Impuesto a la
Renta por los dividendos.
A continuacin, mostramos un cuadro con las
modificaciones efectuadas en la Ley comentada:
Contador Pblico Colegiado de la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario
de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria (Sunat). Asesor y
consultor en temas tributarios y contables.
Con la colaboracin de Blanca Cano Quispe.
CONTADORES & EMPRESAS / N 244
A-1
ASESORA TRIBUTARIA
Concepto
Tasa
actual
Ejercicio
20152016
Ejercicio
20172018
Ejercicio
2019 en
adelante
Impuesto a la Renta
de 3ra. Categora
30%
28%
27%
26%
4,10%
6,80%
8%
9,3%
Dividendos
A los resultados acumulados obtenidos hasta el 31 de diciembre

de 2014 se les aplicar la tasa del 4.1%.
Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de Tercera Categora
Para determinar el monto correspondiente a los pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta de Tercera Categora del
ejercicio 2015, el coeficiente deber ser multiplicado por
el factor 0,9333
0,9333.
En este sentido, las nuevas tasas buscaran reducir la carga

tributaria para la mayora de contribuyentes y mantenerla
para aquellos con mayores rentas, para hacer ms progresivo
el sistema.
Sin embargo, al hacer un anlisis ms profundo de la modificacin, encontramos que existen tramos, en los cuales no
existe deduccin, por el contrario existe un incremento de
las tasas. As, mostramos el siguiente cuadro para el anlisis
correspondiente:
Renta Neta
Situacin actual
A partir del
2015
0 a 5 UIT
15%
8%
Ms de 5 UIT hasta 20 UIT
15%
14%
Cabe precisar que los dividendos y otras formas de distribucin de utilidades otorgadas por los contribuyentes
comprendidos en la Ley de Promocin de la Inversin en
la Amazona, Ley del Sector Agrario, Ley de Zonas Altoandinas, Ley de Zona Franca y Zona Comercial de Tacna y los
Ceticos, continuarn afectos a la tasa del 4.1% del Impuesto
a la Renta
Renta, siempre que dichos regmenes se mantengan
vigentes.
15%
17%
21%
17%
21%
20%
1.2. Reestructuracin del sistema tributario sobre rentas del

trabajo
21%
30%
Ms de 54 UIT
30%
30%
Pagos por el Impuesto a la Renta de dividendos provenientes

de contribuyentes comprendidos en leyes promocionales
Respecto de la reduccin de la tasa del impuesto para las

rentas de trabajo, cabe recordar que mediante el artculo
53 de la LIR el impuesto a cargo de las personas naturales,
sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron
por tributar como tal, domiciliadas en el pas, se determinaba aplicando a la suma de su renta neta del trabajo y la
renta de fuente extranjera, la escala progresiva acumulativa
siguiente:
Suma de la renta neta del trabajo y renta de fuente extranjera
Tasa
Hasta 27 UIT
15%
Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT
21%
Por el exceso de 54 UIT
30%
Con la regulacin de la Ley, se iniciar el 2015 la implementacin gradual de modificacin de tasas sobre renta
imponible de aquellos contribuyentes que obtengan rentas
del trabajo y rentas de fuente extranjera de acuerdo con
lo siguiente:
Suma de la renta neta del trabajo y renta de fuente extranjera
Hasta 5 UIT
Tasa
8%
14%
17%
20%
Ms de 45 UIT
30%
A-2
2da. quincena - Diciembre 2014
Tendencia
Como podemos apreciar, para los tramos de 20 a 27 UIT hay

un aumento del 2% en la tasa del impuesto, as como en el
tramo de 45 a 54 UIT, en el cual encontramos un incremento
del 9% en la referida tasa.
As tambin, y en concordancia con la reduccin de las tasas
del impuesto, se reduce la tasa de retencin y/o pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta, de 10% a 8%, de manera
tal que le genere una mayor liquidez a los perceptores de
rentas de trabajo.
1.3. El costo o gasto sustentado con comprobantes de pago
emitidos por contribuyentes dados de baja
Con la nueva medida se modifica el artculo 20 y el inciso j) del
artculo 44 de la LIR, estableciendo de manera expresa que no
ser deducible el gasto o costo computable sustentado con
comprobantes de pago emitidos por contribuyentes que a la
fecha de emisin del comprobante la Sunat les haya notificado
la baja de su inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes.
Vigencia:
Lo dispuesto mediante esta modificacin entrar en vigencia
el 1 de enero de 2015.
2. Modificaciones al Impuesto General a las Ventas (IGV)

2.1. Rgimen especial de recuperacin anticipada del Impuesto
General a las Ventas para promover la adquisicin de
bienes de capital
Mediante este rgimen se les permite a los contribuyentes
inscritos como microemopresas en el Remype, de manera
excepcional y temporal, un rgimen especial que les permite
poder recuperar de manera anticipada el Impuesto General a
las Ventas que paguen en la adquisicin de bienes de activo
fijo nuevos.
ESPECIAL TRIBUTARIO
Plazo:
Hasta por un periodo de 3 aos, siendo de aplicacin a las
importaciones y/o adquisiciones efectuadas durante su vigencia.
3. Modificaciones al Cdigo Tributario

3.1. Traslado de bienes
Se establecen nuevos mecanismos de control para el traslado
de bienes vendidos mediante comprobantes electrnicos,
segn las reglas que establecer la Sunat, a fin de identificar
en su base de datos los documentos que sustenten el traslado
de los bienes.
3.2. Fiscalizacin parcial electrnica
En vista de que los productos electrnicos desarrollados
por la Sunat, facilitan a los deudores tributarios el cumplimiento de obligaciones tributarias, tales como llevar libros
y registros o la de emitir comprobantes de pago, se incorpora en el Cdigo Tributario la posibilidad de que la Sunat
realice electrnicamente un procedimiento de fiscalizacin
parcial para revisar aspectos muy puntuales provenientes
del anlisis que dicha entidad efecte de las declaraciones
de los deudores tributarios y de terceros, as como de los
libros, registros y documentos que dicha entidad almacena,
archiva y conserva por los mencionados sujetos, producto
del cual incluso se encuentra en la capacidad de proponer
una liquidacin al contribuyente.
Para la realizacin por parte de la Sunat de las funciones asociadas al pago de la regala minera y del gravamen especial a
la minera, ser de aplicacin dicha fiscalizacin electrnica.
3.3. Actuaciones o procedimientos realizados a travs de sistemas electrnicos, telemticos e informticos, as como
la conservacin y llevado de expedientes generados por
la Sunat
El artculo 111 del Cdigo Tributario vigente permite que la
Administracin Tributaria pueda utilizar para sus actuaciones y
procedimientos sistemas electrnicos, telemticos, informticos,
mecnicos y similares.
Por otro lado, actualmente cuando un contribuyente se
inscribe con el RUC no existe la obligacin de obtener su
Clave SOL y cdigo de usuario, lo que se requiere para ser
notificado electrnicamente de las actuaciones y decisiones
que tome la Sunat en el mbito de la fiscalizacin parcial
electrnica.
En el referido dispositivo legal, se realizan los siguientes cambios:
Se incorpora un artculo 86-A al Cdigo Tributario a fin
de disponer que para las actuaciones o procedimientos
tributarios que se realicen a travs de sistemas electrnicos,
telemticos e informticos, la Sunat est obligada a asignar
un buzn electrnico a todo sujeto que se inscribe en sus
registros.
Se modifica el numeral 1 del artculo 87 del Cdigo Tributario para indicar que los administradores que deben,
entre otras obligaciones, inscribirse en los registros de la
Administracin Tributaria tambin deben obtener, con
ocasin de dicha inscripcin su cdigo de usuario y Clave
SOL para acceder al buzn electrnico.
Se modifica el numeral 1 del artculo 112 del Cdigo Tributario para hacer referencia al procedimiento de fiscalizacin
a fin de que se le haga aplicable las disposiciones de los
artculos 86-A y 112-B que utilizan la expresin procedimientos tributarios.
Se incorpora el artculo 112-A para sealar que las actuaciones de los administrados y terceros ante la Sunat podrn
efectuarse mediante sistemas electrnicos, telemticos,
informticos de acuerdo con lo que se establezca mediante
resolucin de Superintendencia.
Se incorpora el artculo 112-B a fin de establecer que la
Sunat regula mediante resolucin de Superintendencia la
forma y condiciones en que sern llevados y archivados los
expedientes de las actuaciones y procedimientos tributarios.
3.4. Consulta particular
Como medida para asistir a los contribuyentes, se incorpora el
artculo 95-A del Cdigo Tributario, mediante el cual el deudor
tributario con inters legtimo y directo pueda consultar a la
Sunat sobre el rgimen jurdico tributario a situaciones concretas,
referidas al mismo deudor tributario, vinculados con tributos
cuya obligacin tributaria no hubieran nacido al momento de
la presentacin de la consulta.
Asimismo, establece que la Sunat deber abstenerse de responder consultas cuando detecte que los hechos que son materia
de consulta se encuentran incursos en un procedimiento de
fiscalizacin o impugnacin en la va administrativa o judicial, etc.
Para ello, la Sunat deber establecer las medidas necesarias
para mejorar sus estrategias de cumplimiento tributario, con
la informacin y documentacin obtenidas de las citadas
consultas particulares.
4. Otras modificaciones
4.1. Contratos de estabilidad tributaria en minera
Respecto a los contratos de estabilidad tributaria en minera,
se han realizado los siguientes cambios:
Se incorpora en los artculos que regulan los Contratos de
Estabilidad Tributaria (CET) de la Ley General de Minera la
referencia a una o ms concesiones y a una o ms Unidad
Econmica Administrativa (UEA).
Se modifica el importe mnimo de la inversin adicional de
US$ 250 millones a US$ 25 millones (ver cuadro).
Situacin actual
Nueva iniciativa legislativa
Importe mnimo de inversin

US$ 250 millones
Importe mnimo de inversin

US$ 25 millones
4.2. Ley General de Aduanas

Por ltimo, mediante la referida Ley se modifica el artculo 197
del Decreto Legislativo N1053.
Esta modificacin buscara establecer que los medios de transporte a los que se les aplic la sancin de comiso, por exceder
del plazo de permanencia concedido por la autoridad aduanera,
puedan ser retirados del pas dentro del plazo de 30 das hbiles
posteriores al vencimiento del plazo de permanencia concedido
o de su prrroga, siempre y cuando el turista cumpla con el
pago de una multa; de superarse el referido plazo, el vehculo
caer en comiso.
Asimismo, ser comisado el vehculo que ingrese temporalmente al territorio nacional con fines tursticos, y hubiese sido
destinado a otro fin.
Vigencia
Esta modificacin entrar en vigencia a partir del da siguiente
de publicado el Decreto Supremo que modifique la Tabla de
Sanciones aplicables a las infracciones previstas en la Ley
General de Aduanas.
A-3
ASESORA TRIBUTARIA
INFORME PRCTICO
IMPUESTO A LA RENTA
Determinacin de los pagos a cuenta del

Impuesto a la Renta de tercera categora
para los meses de enero y febrero
Arturo FERNNDEZ VENTOSILLA(*)
RESUMEN EJECUTIVO
egn la Ley de Impuesto a la Renta(1), los contribuyentes generadores de rentas

de tercera categora deben realizar los pagos a cuenta del mencionado impuesto
utilizando un coeficiente o porcentaje del 1.5% de sus ingresos netos mensuales.
La decisin de utilizar el coeficiente o el porcentaje depender (en el caso de los

meses de enero y febrero) de los resultados tributarios del ejercicio precedente al
anterior; en ese sentido, si hubo utilidad tributaria corresponde utilizar el coeficiente, de lo contrario ser el porcentaje del 1.5% de los ingresos del mes.
INTRODUCCIN
El inciso a) del artculo 85 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta establece que los contribuyentes que obtuviesen rentas de tercera categora
abonarn con carcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva le corresponda
por el ejercicio gravable, dentro de los plazos
previstos por el Cdigo Tributario(2), el monto que
resulte mayor de comparar las cuotas mensuales
determinadas con arreglo a lo siguiente: a) la
cuota que resulte de aplicar a los ingresos netos
obtenidos en el mes, el coeficiente que resulte de
dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el
total de los ingresos netos del mismo ejercicio.
Asimismo, en el caso de los pagos a cuenta de
los meses de enero y febrero, se utilizar el coeficiente determinado sobre la base del impuesto
calculado e ingresos netos correspondientes al
ejercicio precedente al anterior, siendo que de no
existir impuesto calculado en el ejercicio anterior
o, en su caso, en el ejercicio precedente al anterior, los contribuyentes abonarn con carcter
(*)
de pago a cuenta las cuotas mensuales que se

determinen de acuerdo con lo establecido en el
literal b)
b); y b) a cuota que resulte de aplicar el
uno coma cinco por ciento (1,5%) a los ingresos
netos obtenidos en el mismo mes.
De otro lado, segn la norma tributaria se
consideran ingresos netos al total de ingresos
gravables de la tercera categora, devengados
en cada mes, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y dems conceptos de
naturaleza similar que respondan a la costumbre
de la plaza, e impuesto calculado, al importe
determinado aplicando la tasa prevista en el
primer prrafo del artculo 55 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
I.
LOS PAGOS A CUENTA EN EL IMPUESTO A LA

RENTA
1. Utilizacin de coeficiente
Los contribuyentes que deben realizar sus pagos
utilizando el coeficiente son los que obtuvieron
renta imponible en el ao anterior; sin embargo
embargo,
Abogado por la Universidad San Martn de Porres. Mster en Asesora Jurdica de Empresas por la Universidad Carlos III de Madrid. Expositor de temas de Derecho Tributario en diversas entidades de prestigio. Ex funcionario de la Sunat. Ex asesor tributario del staff de Contadores
& Empresas. Abogado Tributario II en el Ministerio de Economa y Finanzas. Catedrtico del curso Derecho Tributario y Empresarial en la
Universidad Nacional Jos Faustino Snchez Carrin de Huacho.
(1) Artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta.
(2) Artculo 29.- LUGAR, FORMA Y PLAZO DE PAGO
El pago se efectuar en la forma que seala la Ley, o en su defecto, el Reglamento, y a falta de estos, la Resolucin de la Administracin
Tributaria.
()
Tratndose de tributos que administra la Sunat o cuya recaudacin estuviera a su cargo, el pago se realizar dentro de los siguientes plazos:
a) Los tributos de determinacin anual que se devenguen al trmino del ao gravable se pagarn dentro de los tres (3) primeros meses del
ao siguiente.
b) Los tributos de determinacin mensual, los anticipos y los pagos a cuenta mensuales se pagarn dentro de los doce (12) primeros das
hbiles del mes siguiente.
c) Los tributos que incidan en hechos imponibles de realizacin inmediata se pagarn dentro de los doce (12) primeros das hbiles del mes
siguiente al del nacimiento de la obligacin tributaria.
d) Los tributos, los anticipos y los pagos a cuenta no contemplados en los incisos anteriores, las retenciones y las percepciones se pagarn
conforme lo establezcan las disposiciones pertinentes.
e) Los tributos que graven la importacin, se pagarn de acuerdo a las normas especiales.
La Sunat podr establecer cronogramas de pagos para que estos se realicen dentro de los seis (6) das hbiles anteriores o seis (6) das
hbiles posteriores al da de vencimiento del plazo sealado para el pago. Asimismo, se podr establecer cronogramas de pagos para las
retenciones y percepciones a que se refiere el inciso d) del presente artculo.
El plazo para el pago de la deuda tributaria podr ser prorrogado, con carcter general, por la Administracin Tributaria.
A-4
IMPUESTO A LA RENTA
para determinar el coeficiente a aplicar para los pagos a cuenta
por los meses de enero y febrero, se divide el impuesto calculado
del ejercicio precedente al anterior entre los ingresos netos
gravados del mismo ejercicio
ejercicio; y para determinar el coeficiente
para los pagos a cuenta de los meses de marzo a diciembre,
se toman en cuenta el impuesto calculado y los ingresos netos
del ejercicio anterior(3)(4).
El coeficiente se debe considerar hasta con cuatro decimales
y debe tenerse en cuenta que la norma hace mencin al
impuesto calculado y no al impuesto pagado, detalle
que hay que tener en cuenta, ya que se puede haber pagado un menor impuesto al calculado por aplicacin de
algn crdito.
Por otro lado, tambin se ha establecido que los contribuyentes
que obtengan rentas provenientes de Patrimonios Fideicometidos
de Sociedades Titulizadoras, Fideicomisos Bancarios, Fondos
de Inversin y Fondos Mutuos de Inversin en Valores, no se
encuentran obligados a realizar pagos a cuenta mensuales
por dichas rentas, ello debido a que se encuentran sujetos a
retencin.
Por otra parte, si el contribuyente no tuviera impuesto calculado
por el ao precedente al anterior, entonces por los meses de
enero y febrero deber aplicar la tasa del 1.5% y luego por
los meses de marzo a diciembre el importe mayor que resulte
de la comparacin mensual por aplicacin del coeficiente y el
porcentaje (ver cuadro N 1).
CUADRO N 2
Prdida en el ejercicio 2013: Se aplica el 1.5%
Pago a cuenta
de enero y
febrero 2015
Utilidad en el ejercicio 2013:

Coeficiente 2013 > 1.5% = Coeficiente 2013
Coeficiente 2013 < 1.5% = 1.5%.
Cabe resaltar, que los contribuyentes que se encuentren efectuando los pagos a cuenta con el porcentaje del 1.5% podrn
suspender dichos pagos a cuenta a partir de los meses de febrero
a julio que no hubieran vencido a la fecha de notificacin del
acto administrativo que se emita con motivo de la solicitud(5).
A efectos de aplicar lo sealado, los contribuyentes no debern
tener deuda pendiente de pago por los pagos a cuenta de los
meses de enero a abril del ejercicio, segn corresponda, cuyo
vencimiento se produzca en el mes en el que se presente la
solicitud de suspensin de pagos a cuenta.
Por ejemplo, si el contribuyente presenta su solicitud de suspensin en marzo, deber tener al da los pagos de enero y
febrero. Para tal fin, se considera como deuda pendiente de
pago, la exigible de conformidad con lo previsto en el Cdigo
Tributario(6), salvo aquella que se encuentre impugnada a la
fecha en que se ejerce dicha opcin.
CUADRO N 1
Obtuvo renta neta imponible

Determinacin
del
coeficiente
Enero a febrero: Coeficiente en

funcin del resultado del ejercicio
precedente al anterior
Marzo a diciembre: Coeficiente en
funcin del resultado del ejercicio
anterior
2. Utilizacin del porcentaje del 1.5%

Los contribuyentes que deben realizar sus pagos a cuenta
utilizando el porcentaje del 1.5% son los que no tuvieran
impuesto calculado en el ejercicio anterior o en el ejercicio
precedente al anterior, como por ejemplo los siguientes:
i) los que inicien operaciones en el ejercicio; ii) los que no
tuvieron renta imponible en el ejercicio anterior; iii) los que
estuvieron en el Nuevo Rgimen nico Simplificado el ao
anterior; iv) los que estuvieron en el Rgimen Especial el ao
anterior; y v) las empresas que se constituyen por escisin
o reorganizacin simple.
El referido porcentaje debe expresarse hasta con dos
decimales.
II. LOS PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA

CORRESPONDIENTE A ENERO Y FEBRERO DEL AO 2015
Segn la Ley del Impuesto a la Renta, para los pagos a cuenta
de los meses de enero y febrero del ao 2015 existen dos
escenarios posibles para los contribuyentes. En el primero,
se tendra prdida tributaria en el ejercicio fiscal 2013 y, en
el segundo, se tendra utilidad en el mencionado ejercicio
fiscal. En ese sentido, los pagos a cuenta para los meses
de enero y febrero 2015 operarn de la siguiente forma
(ver cuadro N 2):
(3) El artculo 87 de la Ley del Impuesto a la Renta indica que si las cantidades abonadas a cuenta con arreglo a lo establecido en el artculo 85 de la Ley del Impuesto a
la Renta resultasen inferiores al monto del impuesto que, segn declaracin jurada
anual, sea de cargo del contribuyente, la diferencia se cancelar al momento de
presentar dicha declaracin.
De otro lado, si los pagos a cuenta excedieran del impuesto que corresponda abonar al contribuyente, segn la declaracin jurada anual, este consignar tal circunstancia en dicha declaracin y la Sunat, previa comprobacin, devolver el exceso
pagado, y que los contribuyentes que as lo prefieran, pueden aplicar las sumas a
su favor contra los pagos a cuenta mensuales que fueran de su cargo por los meses
siguientes al de la presentacin de la declaracin jurada, de lo que dejarn constancia expresa en dicha declaracin, sujeta a verificacin por la Sunat.
(4) De acuerdo con lo dispuesto en la decimoprimera disposicin complementaria final
de la autgrafa de la Ley que promueve la reactivacin de la economa (Proyecto de
Ley N 04007/2014-PE), a efectos de determinar los pagos a cuenta del Impuesto
a la Renta de Tercera Categora del ejercicio 2015, el coeficiente deber ser multiplicado por 0.9333. Cabe precisar que la mencionada Ley entrara en vigencia el 1
de enero de 2015, siendo aplicable lo dispuesto en su decimoprimera disposicin
complementaria final, a la determinacin de los pagos a cuenta de enero de 2015,
la cual se lleva a cabo en el mes siguiente.
(5) Los contribuyentes pueden optar por efectuar sus pagos a cuenta mensuales o
suspenderlos de acuerdo con lo siguiente: i) si el pago a cuenta es determinado
segn el inciso b) del mencionado artculo 85 de la LIR, podrn suspenderlos a
partir del pago a cuenta del mes de febrero, marzo, abril o mayo, segn corresponda, debiendo cumplir con los requisitos sealados en la mencionada norma, los
que estarn sujetos a evaluacin por parte de la Sunat; ii) Los contribuyentes que
determinen sus pagos a cuenta de acuerdo con lo dispuesto en el referido literal b),
podrn aplicar a los ingresos netos del mes el coeficiente que se obtenga de dividir
el monto del impuesto calculado entre los ingresos netos que resulten de dicho
estado financiero, a partir del pago a cuenta del mes de mayo y sobre la base de los
resultados que arroje el estado de ganancias y prdidas al 30 de abril, sin embargo,
si el coeficiente resultante fuese inferior al determinado considerando el impuesto
calculado y los ingresos netos del ejercicio anterior, se aplicar este ltimo; asimismo, de no existir impuesto calculado en el referido estado financiero, se suspendern los pagos a cuenta, salvo que exista impuesto calculado en el ejercicio gravable
anterior, en cuyo caso los contribuyentes aplicarn el coeficiente a que se refiere
el literal a) del primer prrafo; y iii) A partir del pago a cuenta del mes de agosto y
sobre la base de los resultados que arroje el estado de ganancias y prdidas al 31
de julio, los contribuyentes podrn aplicar a los ingresos netos del mes el coeficiente
que se obtenga de dividir el monto del impuesto calculado entre los ingresos netos
que resulten de dicho estado financiero, y de no existir impuesto calculado, los
contribuyentes suspendern el abono de sus pagos a cuenta; agregando que para
aplicar lo previsto en el prrafo precedente, los contribuyentes debern haber presentado la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior,
de corresponder, as como los estados de ganancias y prdidas respectivos, en el
plazo, forma y condiciones que establezca el Reglamento.
(6) Artculo 3.- EXIGIBILIDAD DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA
La obligacin tributaria es exigible:
1. Cuando deba ser determinada por el deudor tributario, desde el da siguiente al
vencimiento del plazo fijado por Ley o reglamento y, a falta de este plazo, a partir
del dcimo sexto da del mes siguiente al nacimiento de la obligacin.
Tratndose de tributos administrados por la Sunat, desde el da siguiente al
vencimiento del plazo fijado en el artculo 29 de este Cdigo o en la oportunidad
prevista en las normas especiales en el supuesto contemplado en el inciso e) de
dicho artculo.
A-5
ASESORA TRIBUTARIA
En ese sentido, los contribuyentes que opten por suspender los

pagos a cuenta debern cumplir con los requisitos concurrentes
que establece la norma tributaria y que fueron desarrollados
por esta revista en la segunda quincena de marzo del ao
2013 (pgina A-15), los cuales estarn sujetos a evaluacin
por parte de la Sunat.
debern calcularse conforme con dicho sistema, segn el

siguiente cuadro:
CASO PRCTICO
La empresa Brenda S.A tiene un contrato de fecha

8 de noviembre de 2013, suscrito con Unin de Cerveceras Peruanas Backus y Johnston S.A.A., en virtud
del cual, se oblig a vender y promocionar nicamente
productos elaborados y comercializados por dicha empresa, durante un periodo de tres aos y medio, por cuyas prestaciones recibira la suma de US$ 100 000.00,
ms una inversin mensual de US$ 1 190.00, que obtendra por concepto de mrketing operativo, solo en
los casos que cumpliese con una determinada compra
mensual de productos. Sin embargo, los encargados
de llevar su contabilidad (outsourcing) cometieron un
error y registraron el desembolso efectuado por dicho
ejercicio, cuando tal ingreso recin se deveng en el
ejercicio 2014 y de manera proporcional a la parte que
corresponda a dicho ejercicio.
Base imponible
segn Sunat
Sistema
Factor
Impuesto
resultante
Impuesto
declarado
01-2015
S/. 221 614.00
S/. 221 614.00
0.2746
S/. 60 855.00
S/. 3 324.00 S/. 57 531.00
02-2015
S/. 137 002.00
S/. 137 002.00
0.2746
S/. 37 621.00
S/. 2 055.00
Solucin:
Se puede verificar que a efectos del pago del Impuesto a la
Renta de enero y febrero de 2015 (proyeccin), la empresa
pretende utilizar indebidamente para su clculo el sistema
de porcentaje (1.5) cuando corresponde utilizar el sistema
de coeficiente (0.2746).
De otro lado, respecto al clculo de los referidos pagos
a cuenta, el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta seala que dicho concepto corresponda al monto que
resultase mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas, segn lo previsto por los incisos a) y b) de dicho
artculo.
En ese sentido, el coeficiente a que se refiere el inciso a)
del mencionado artculo, en el presente caso, es el resultado de dividir el monto consignado como impuesto calculado en la declaracin jurada del Impuesto a la Renta del
ejercicio 2013 (S/. 74 372.00) entre el total de los ingresos
netos de dicho ejercicio (S/. 270 843.00), de los que se obtiene el coeficiente 0.2746.
Luego de la comparacin entre el sistema de coeficiente
(0.2746) y el porcentaje (1.5%), se tiene que el monto mayor por el concepto bajo anlisis se obtiene al aplicar el
coeficiente de 0.2746, por lo que los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de enero y febrero de 2015 (proyeccin),
A-6
Pago a cuenta
resultanteSistema A
Porcentaje
Pago a cuenta
resultante
Sistema B
ENE-2015
S/. 221 614.00
0.2746
S/. 60 855.00
1.50%
S/. 3 324.00
FEB-2015
S/. 137 002.00
0.2746
S/. 37 621.00
1.50%
S/. 2 055.00
CASO PRCTICO
La empresa Edwin S.A. nos indica que al cierre del ejercicio 2014 cuenta con los siguientes datos:
Datos:
Ejercicio 2013
Impuesto calculado
S/.
Ejercicio 2014
74 248.00
Ingresos netos del ejercicio S/. 2 610 240.00
Impuesto calculado
S/.
81 460.00
Ingresos netos del ejercicio S/. 3 040 100.00
Proyeccin de Ingresos Netos mensuales del ejercicio 2015
Omisin
S/ 35 566.00
Coeficiente
Segn proyecciones de la empresa y datos propios, nos

brindan la siguiente informacin que podra ser detectada
por la Sunat en una futura fiscalizacin:
Base imponible
segn DDJJ
Ingresos netos
Por tanto, Brenda S.A deber utilizar el sistema de coeficientes en su proyeccin de ingresos netos para los meses
de enero y febrero 2015.
En ese sentido, la empresa nos consulta qu sistema se debe

aplicar para los pagos a cuenta de enero y febrero 2015.
Mes
Periodo
Ingresos netos mes de enero
S/. 375 412.00
Ingresos netos mes de febrero
S/. 401 100.00
Ingresos netos mes de marzo
S/. 292 050.00
Ingresos netos mes de abril
S/. 315 630.00
Con base en ello, nos consulta cul sera el tratamiento

para poder realizar los pagos a cuenta de los meses de
enero y febrero 2015, teniendo en cuenta una proyeccin
interna que manejan respecto a los ingresos netos para dichos meses.
Solucin:
Pagos a cuenta de enero y febrero 2015
Determinacin del coeficiente:

Coeficiente =
Impuesto calculado
Ingresos netos del ejercicio 2013
74 248.00
Coeficiente =
2 610 240.00
Coeficiente = 0.0284
Determinacin de los pagos a cuenta:
Enero
Ingresos netos S/. 375 412.00 x 0.0284 = 10 661.70
Febrero
Ingresos netos S/. 401 100.00 x 0.0284 = 11 391.24
2. Cuando deba ser determinada por la Administracin Tributaria, desde el da

siguiente al vencimiento del plazo para el pago que figure en la resolucin que
contenga la determinacin de la deuda tributaria. A falta de este plazo, a partir
del dcimo sexto da siguiente al de su notificacin.
IMPUESTO A LA RENTA
Meses
Ejercicio
2015
Monto de
ingresos
netos
mensuales
Coeficiente
Cuotas de
los
pagos a
cuenta
segn
coeficiente
1.5%
Cuotas de
los pagos
a cuenta
segn 1.5%
Monto
mayor
Luego se necesita presentar el Estado de Ganancias y Prdidas correspondiente al periodo sealado en la Tabla I,
segn el periodo del pago a cuenta a partir del cual se
solicite la suspensin:
Tabla I
Enero
375 412.00
0.0284
10 661.70
1.5%
5 631.00
10 661.70
Febrero
401 100.00
0.0284
11 391.24
1.5%
6 016.50
11 391.24
Suspensin a partir del: Estado de ganancias y prdidas
Entonces, la empresa Edwin S.A. deber aplicar el sistema de coeficientes.
CASO PRCTICO
La empresa El chaparral SAC, que se encuentra tributando con base en el 1.5%, desea suspender los pagos a
cuenta desde febrero 2015; en ese sentido, deber cumplir
los siguientes requisitos:
Cumpliendo as con el primer requisito.

El promedio de los ratios de los ltimos cuatro ejercicios
vencidos, de corresponder, obtenidos de dividir el costo de
ventas entre las ventas netas de cada ejercicio; el cual se
multiplicar por 100, se deber expresar en porcentaje y
deber ser mayor o igual a 95%.
Este requisito no ser exigible a las sucursales, agencias
o cualquier otro establecimiento permanente en el pas
de empresas unipersonales, sociedades y entidades de
cualquier naturaleza constituidas en el exterior que desarrollen las actividades y determinen sus rentas netas de
acuerdo con lo establecido en el artculo 48 de la Ley del
Al 31 de enero
Marzo
Al 28 o 29 de febrero
Abril
Al 31 de marzo
Mayo
Al 30 de abril
El coeficiente que se obtenga de dividir el impuesto

calculado entre los ingresos netos que resulten del estado
financiero que corresponda, no deber exceder el lmite
sealado en la Tabla II y deber ser redondeado considerando 4 decimales:
Tabla II
Suspensin a partir del: Coeficiente
Primer requisito:
El contribuyente s se encuentra obligado a contar con los
registros detallados en el artculo 35 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta. Por lo tanto, debe presentar
la solicitud adjuntando el registro de costo, el Registro de
Inventario Permanente Valorizado y el Fsico de los ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013.
Febrero
Febrero
Hasta 0,0013
Marzo
Hasta 0,0025
Abril
Hasta 0,0038
Mayo
Hasta 0,0050
De no existir impuesto calculado, se entender cumplido

este requisito con la presentacin del estado financiero(7).
Conforme lo establecido en el numeral 1.3 del inciso c)
del artculo 54 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta, estos estados de ganancias y prdidas debern
ser presentados ante la Sunat mediante una declaracin
jurada la cual, conforme lo establecido en el artculo 5 de
la Resolucin de Superintendencia N 201-2013/SUNAT,
los contribuyentes utilizarn el aplicativo en formato Excel que est disponible en Sunat Virtual.
Tercer requisito:
Como se pretende suspender los pagos a cuenta a partir
de febrero 2015, debemos tomar los EGyP al 31 de enero
de 2015.
Segundo requisito:
Para cumplir con el segundo requisito, la empresa necesita

sacar el promedio de los ratios de los ltimos 4 ejercicios
vencidos:
Impuesto = % tasa del impuesto x Renta Imponible =

30%(90,000) = 27,000
Impuesto/Ingresos netos = C < 0.0013 =

27,000/11000,000 = 0.0024 < 0.0013
Ratio del ejercicio 2013
Costo de Venta/Ventas Netas = 11,000/9,000
1.22
0.9
0.928
0,941
Promedio = 1.22 + 0.9 + 0.928 + 0,941 = 3.989 = 0.997 x

100 = 99.7%
Como se puede apreciar el porcentaje ha resultado mayor
al 95% que exige la norma; por lo tanto, se estara cumpliendo con el segundo requisito. Cabe indicar que de no
ser as, no se podran suspender los pagos, as se cumplan
con los dems requisitos.
En el presente supuesto, la empresa NO estara cumpliendo con el tercer requisito, con lo cual no es posible suspender los pagos a cuenta(8).
(7) El monto del impuesto calculado se determina aplicando la tasa del Impuesto
que corresponda a la renta imponible obtenida en el estado de ganancias y
prdidas al 31 de enero, al 28 o 29 de febrero, al 31 de marzo o al 30 de abril,
segn corresponda.
Impuesto =% tasa del impuesto x Renta Imponible.
(8) Los coeficientes que se obtengan de dividir el impuesto calculado entre los ingresos
netos correspondientes a cada uno de los dos ltimos ejercicios vencidos no debern exceder el lmite sealado en la Tabla II.
De no existir impuesto calculado en alguno o en ambos de los referidos ejercicios,
se entender cumplido este requisito cuando el contribuyente haya presentado la
declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta correspondiente. Asimismo, debern ser redondeados a 4 decimales.
Es importante resaltar que la posibilidad de suspender los pagos cuenta, no exime
a la empresa de presentar la DJ mensual-PDT 621, en ese caso se tendr que declarar en cero en el rubro de renta, pues en el rubro de IGV se tendr que declarar
y pagar el impuesto con normalidad en funcin de las ventas y compras del mes.
A-7
10
ASESORA TRIBUTARIA
CASOS PRCTICOS
Gastos vinculados al personal de la empresa
Pedro CASTILLO CALDERN(*)
INTRODUCCIN
n los casos prcticos que se presentan a continuacin, se abordarn los gastos ms frecuentes vinculados al
personal de la empresa durante el ejercicio tributario, los cuales son objeto de verificacin y/o fiscalizacin
por parte de la Administracin Tributaria.
A estos efectos, cabe recordar que a fin de establecer la renta neta de tercera categora, el artculo 37 del Texto
nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta(1) (en adelante, Ley del Impuesto a la Renta) y el artculo 21
de su Reglamento(2) indican que se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producir y mantener su
fuente, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida en el artculo 44 de la mencionada Ley.
Gastos de capacitacin al personal

Caso:
La empresa Buf y Cterin J&P SAC, con RUC
N 23369000006,se dedica, entre otros servicios, a brindar
asesora, capacitacin y actualizacin en eventos sociales,
contando para ello con 20 trabajadores en el rea de ventas y 10 en el rea administrativa. Con el fin de mejorar la
calidad de sus servicios, a principios de diciembre de 2014,
envi a dos de sus trabajadores de ventas a un curso de
capacitacin en cterin, (US$. 3,000.00 por ambos, incluido IGV) con una duracin de 10 das, aspirando, con ello,
a tener ms propuestas de contratos por los novedosos
servicios que pueda ofrecer a sus clientes.
El gerente general de la empresa nos consulta si el mencionado gasto ser deducible para el Impuesto a la Renta
anual 2014.
Solucin:
Debemos comenzar analizando las normas que regulan
el supuesto planteado e interpretar estas. En ese sentido,
comencemos indicando que el Decreto Legislativo N 1120(3),
que modific la Ley del Impuesto a la Renta, tiene como objeto
promover el desarrollo del capital humano por medio de la
capacitacin continua de los trabajadores, mejorando as sus
capacidades productivas y contribuyendo al fortalecimiento de
la competitividad del sector productivo nacional.
Si bien no existe una definicin concreta de los gastos de capacitacin; de los informes y la jurisprudencia del Tribunal Fiscal,
se desprende que los gastos de capacitacin estn referidos a
una especie dentro de lo que constituye el universo de los gastos
educativos, pero que tienen la particularidad de encontrarse
orientados a una aplicacin prctica en las labores diarias de
la empresa, no comprendiendo aquellos de formacin profesional o que otorgan un grado acadmico, sino los orientados
a realizar de una manera adecuada la labor que desempean
dentro de la empresa.
De acuerdo con la Segunda Disposicin Complementaria Final
del Decreto en mencin, el criterio de generalidad establecido
en el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta no ser
A-8
aplicable para la deduccin de los gastos de capacitacin que

respondan a una necesidad concreta del empleador de invertir
en la capacitacin de su personal a efectos de que esta repercuta en la generacin de renta gravada y el mantenimiento de
la fuente productora.
Con base en este anlisis, podemos concluir que los gastos
del curso de capacitacin en cterin de los dos trabajadores
de ventas sern deducibles para la renta anual de tercera categora, siempre y cuando influyan en la generacin de renta o el
mantenimiento de la fuente de la empresa, no necesariamente
cumpliendo con el principio de generalidad.
Por otro lado, debemos tener en cuenta la ltima modificacin aplicable para el ejercicio en curso, de acuerdo con la Ley
N 30056(4), reglamentada por el Decreto Supremo N 2342013-EF(5), el cual estableci el beneficio tributario para las
Pymes, que consiste en un crdito por los gastos de capacitacin.
Segn lo establecido en el prrafo anterior, las micro, pequeas y medianas empresas generadoras de renta de tercera
categora que se encuentren en el rgimen general y efecten
gastos de capacitacin tienen derecho a un crdito tributario
contra el Impuesto a la Renta equivalente al monto de dichos
gastos, siempre que no exceda del 1% de su planilla anual de
trabajadores del ejercicio en el que devenguen dichos gastos,
debiendo entenderse por planilla anual de trabajadores al total
de gastos devengados en un ejercicio que constituyan para
(*)
Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universidad

Ricardo Palma. Diplomado en Tributacin por la Pontificia Universidad Catlica del
Per. Ex asesor tributario de la Divisin Central de Consultas de la Sunat.
(1) Aprobado mediante el Decreto Supremo N 179-2004-EF.

(2) Aprobado por el Decreto Supremo N 122-94-EF.
(3) Decreto Legislativo que modifica la Ley del Impuesto a la Renta, vigente a partir del
01/01/2013.
(4) Ley que modifica diversas leyes para facilitar la inversin, impulsar el desarrollo
productivo y el crecimiento empresarial, de fecha 02/07/2013.
(5) Aprueban el Reglamento de la Ley N 30056 en lo referido al crdito por gastos de
capacitacin, gastos de investigacin cientfica, tecnolgica o de innovacin tecnolgica y pronto pago, con fecha 18/09/2013.
IMPUESTO A LA RENTA
su perceptor renta de quinta categora. As, dichas rentas son
las comprendidas en los incisos a), c) y d) del artculo 34 de la
Ley del Impuesto a la Renta. Asimismo, deben estar comprendidas dentro de la relacin de capacitaciones que a tal efecto
11
determinen los Ministerios de la Produccin y de Economa y

Finanzas en coordinacin con el Ministerio de Trabajo y Promocin del Empleo, entidad estatal que emitir la certificacin
de los programas de capacitacin.
Gastos por agasajo al personal por fiestas de fin de ao

Caso:
La empresa NIKOTELAS SAC agasaj a sus trabajadores
con motivo de fin del ejercicio comercial, debido a que
fue un ao muy productivo y lograron cumplir las metas
propuestas. Dicho agasajo consisti en una cena navidea,
compuesta de un buf criollo y barra libre, donde los trabajadores pudieron degustar diversas bebidas y disfrutar
de la orquesta Alissas band.
El contador de la empresa nos consulta cul sera el lmite
para la deduccin del gasto incurrido y qu sucedera si se
excede dicho monto, teniendo en cuenta que los ingresos
netos del ejercicio fueron S/. 8000,000.00 y los gastos incurridos en el agasajo tuvieron un costo de S/. 35,000.00.
De acuerdo con lo indicado, los gastos recreativos son deducibles

a efectos de determinar la renta neta de tercera categora. Esta
deduccin se encuentra sujeta al lmite establecido en el ltimo
prrafo del inciso ll) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta, el cual es equivalente al 0,5% de los ingresos netos del
ejercicio, con un lmite de cuarenta (40) Unidades Impositivas
Tributarias.
Teniendo en cuenta el caso especfico, y partiendo del supuesto
de que el gasto incurrido para agasajar a los trabajadores con
motivo de fin de ao cumple con el principio de generalidad,
a continuacin se calcula el monto que NIKOTELAS SAC podr
deducir por concepto de gastos recreativos.
Ingresos netos del ejercicio
S/. 6000,000.00
Solucin:
Primer lmite (0.5% de los ingresos netos del ejercicio)
S/.
Debemos tener en cuenta que los gastos recreativos son aquellos incurridos para la realizacin de actividades en beneficio
de los trabajadores de la empresa a efectos de generar en
ellos motivacin que les permita tener mejor desempeo en el
ejercicio de sus labores. Entre estos gastos podemos encontrar
a los agasajos por aniversario de la empresa, el Da del Trabajo,
Fiestas Patrias, Navidad y Ao Nuevo.
Segundo lmite (40 UIT )
S/. 152,000.00
Al respecto, el inciso ll) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a

la Renta establece que para determinar la renta neta de tercera
categora son deducibles, entre otros, los gastos destinados a
prestar al personal servicios recreativos.
Por otro lado, el ltimo prrafo del mismo artculo seala que
para determinar que los gastos sean necesarios para producir
y mantener la fuente, estos debern ser normales para la
actividad que genera la renta gravada, as como cumplir con
criterios tales como razonabilidad en relacin con los ingresos
del contribuyente y generalidad para, entre otros, los gastos a
que se refiere el inciso ll) antes referido.
(*)
(*)
30,000.00
Como en este caso estamos calculando el lmite de un gasto deducible en el ejercicio 2014, tomamos en cuenta la UIT vigente en este ejercicio, la cual asciende a
S/. 3,800.00.
De la comparacin, del primer y el segundo lmite, se puede

concluir que solo ser deducible el monto de S/. 30,000.00,
toda vez que este monto se encuentra dentro del lmite de las
40 UIT. En ese sentido, tenemos lo siguiente:
Total de gastos recreativos del ejercicio
S/. 35,000.00
Monto deducible permitido
(S/. 30,000.00)
Monto no deducible
S/.
5,000.00
De lo anterior, se concluye que NIKOTELAS SAC solo podr

deducir como gastos recreativos, un monto equivalente a
S/. 30,000.00, debiendo adicionar los S/. 5,000.00 (monto que
excede el lmite mximo deducible) en la declaracin anual del
Impuesto a la Renta de tercera categora correspondiente al
ejercicio 2014.
Gastos de especializacin de personal

Caso:
La empresa Puerto Palmeras SA, dedicada al rubro de restaurantes, ha decidido capacitar a los principales chefs de
sus 4 restaurantes, envindolos a la convencin que ser
brindada por un chef reconocido del medio, de categora internacional. Asimismo, estar acompaado por otro
chef reconocido internacionalmente de nacionalidad francesa. Cabe precisar que la convencin tiene un costo de
US$. 1,000.00 por participante.
La empresa tambin asume el costo de los estudios de pregrado de 2 de los 4 administradores de los restaurantes
que siguen las carreras de administracin financiera de
empresas.
Teniendo en cuenta ello, el Gerente General de la empresa nos plantea la siguiente consulta: Los citados gastos
seran deducibles para la determinacin de la renta neta de
tercera categora?
Solucin:
El artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que
a fin de determinar la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla
y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin no est
expresamente prohibida la ley.
De acuerdo con lo indicado en el inciso ll) del artculo 37 de la LIR,
son deducibles los gastos y contribuciones destinados a prestar
A-9
12
ASESORA TRIBUTARIA
al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos,

as como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Por su
parte, el ltimo prrafo del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta dispone que a efectos de determinar que los gastos sean
necesarios para producir y mantener la fuente, estos debern ser
normales para la actividad que genera la renta gravada, as como
cumplir con criterios tales como razonabilidad en relacin con los
ingresos del contribuyente, generalidad para los gastos a que se
refieren los incisos l), ll) y a.2) de dicho artculo, entre otros.
De lo indicado en los prrafos anteriores, se desprende que los
gastos educativos,
educativos para que sean deducibles, deben adems de
cumplir con el principio de causalidad, cumplir con el principio
de normalidad y razonabilidad en relacin con los ingresos del
contribuyente, y especialmente con el principio de generalidad
generalidad.
Recordemos que del citado inciso ll) se retir la referencia

a los gastos de capacitacin, as como la limitacin de
su importe, la cual se encontraba en el segundo prrafo
del referido inciso, no ocurriendo lo mismo para los
gastos educativos (supuesto de la consulta), por lo que
en este caso s se tendra que cumplirse con el principio
de generalidad.
En ese sentido, las capacitaciones a chefs de la empresa, en
tanto se cumpla con el principio de causalidad, sern gastos
deducibles; por su parte, los gastos en la carrera de administracin financiera de empresas no seran deducibles en tanto
no se cumplen las condiciones sealadas, a menos que se
incluyan como parte de la base de clculo de la renta de quinta
categora de dichos trabajadores.
Gastos por concepto de viticos al interior y al exterior del pas
Caso:
La Administracin de DVM Diseos Interiores SAC, empresa dedicada a la venta y prestacin de servicios en la
colocacin de alfombras, cortinas, estores, persianas entre
otros productos relacionados, decide enviar al Sr. Roberto
Vidal, Gerente de Mrketing, a adquirir nuevos diseos al
exterior del pas (Espaa), en noviembre del ao en curso,
por 8 das, periodo en el cual incurri en un gasto de
US$ 8,000.00 por viticos, los cuales se encuentran debidamente sustentados con los comprobantes de pago respectivos. Asimismo, ya con los nuevos diseos adquiridos,
enva por 4 das a 2 trabajadores del rea de ventas al interior del pas, con el fin de promocionar y colocar los nuevos
diseos a sus clientes, incurriendo en un gasto total de
S/. 4,000.00 por cada trabajador por concepto de viticos.
El Gerente General de la empresa nos plantea la siguiente
consulta: Sern deducibles los gastos efectuados por viticos por los trabajadores tanto al interior como al exterior
del pas?
Solucin:
De acuerdo con el inciso r) del artculo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta, son deducibles los gastos de viaje por concepto de
viticos que sean indispensables de acuerdo con la actividad
productora de renta gravada.
Los viticos, segn establece el mismo artculo, as como el inciso
n) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, comprenden los gastos de alojamiento, alimentacin
y movilidad.
Cabe indicar que segn el inciso n) referido en el prrafo anterior, en ningn caso se admitir la deduccin de la parte de
los gastos de viaje que corresponda a los acompaantes de la
persona a la que la empresa o el contribuyente, en su caso,
encomend su representacin.
El inciso r) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta
establece que el importe deducible por concepto de viticos al
interior del pas no puede exceder del doble del monto que, por
ese concepto, concede el Gobierno Central a sus funcionarios
de carrera de mayor jerarqua.
A-10
Siendo que los viticos por viajes a nivel nacional en comisin de servicios para los funcionarios y empleados pblicos
(ministros de Estado, viceministros, jefes de organismos
constitucionalmente autnomos, presidente del Poder
Judicial, jueces supremos, etc.) son de S/. 320.00 por da,
la empresa podr deducir por concepto de viticos de cada
uno de sus trabajadores al interior del pas, un importe
equivalente a S/. 640.00 por da.
Monto mximo de viticos al interior del pas permitido
por da y por cada trabajador
S/. 640.00
2 trabajadores del rea de ventas (2 x 640.00)
S/. 1,280.00
Gastos totales por 4 das (4 x 1280.00)
S/. 5,120.00
Gastos contabilizados por cada trabajador
S/. 4,000.00
Total gastos contabilizados (2 x 4,000)
S/. 8,000.00
Monto deducible
S/. 5,120.00
Monto no deducible (S/. 8,000.00 - S/. 5,120.00)
S/. 2,880.00
De acuerdo con el clculo realizado, el tope para la deduccin

de los viticos al interior del pas en el caso de los trabajadores
de DVM Diseos Interiores SAC, es de S/. 5,120.00, por lo que
al haberse contabilizado un total de S/. 8,000.00, el monto no
deducible asciende a S/. 2,880.00, el que deber adicionarse
en la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta 2014.
En cuanto a los viticos al exterior del pas, el inciso r) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que
el importe deducible por dicho concepto no puede exceder
del doble del monto que concede el Gobierno Central a sus
funcionarios de carrera de mayor jerarqua.
Asimismo, el artculo 51-A de la Ley del Impuesto a la Renta
indica que los gastos incurridos en el extranjero se acreditarn
con los correspondientes documentos emitidos en el exterior
de conformidad a las disposiciones legales del pas respectivo, siempre que conste en ellos, por lo menos, el nombre,
denominacin o razn social y el domicilio del transferente o
prestador del servicio, la naturaleza u objeto de la operacin;
y la fecha y el monto de esta.
IMPUESTO A LA RENTA
Por otro lado, en el caso de los viticos por alimentacin y
movilidad en el exterior, se permite la posibilidad de sustentar el
gasto con la declaracin jurada del beneficiario de los viticos,
donde en este caso, solo se permite la deduccin del treinta
por ciento (30%) del doble del monto que, por ese concepto,
concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de
mayor jerarqua.
Es importante tener en cuenta que los gastos de alimentacin
y movilidad incurridos en el exterior, respecto de una misma
persona, se deben sustentar ya sea con la declaracin jurada
o con los documentos emitidos en el exterior, pero no con
ambos conjuntamente. De encontrarse ello en una verificacin o fiscalizacin por parte de la Administracin Tributaria,
solo proceder la deduccin de los gastos acreditados con los
documentos emitidos en el exterior.
Como en este caso los viticos incurridos en el exterior se
encuentran debidamente sustentados con los comprobantes
de pago respectivos, los cuales cumplen con los requisitos
mnimos establecidos en el artculo 51-A, el monto mximo
deducible ser el doble del monto que, por ese concepto,
concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de
mayor jerarqua.
Al respecto, debemos tener en cuenta que segn el artculo
5 del Decreto Supremo N 047-2002-PCM, modificado por
el artculo 1 del Decreto Supremo N 056-2013/Sunat, los
gastos que por concepto de viticos ocasionen los viajes
al exterior de los funcionarios y servidores pblicos sern
calculados conforme a la siguiente escala de viticos por
zonas geogrficas:
Escala de viticos por zonas geogrficas

frica
13
Importe Lmite
US$ 480.00
Amrica Central
US$ 315.00
Amrica del Norte
US$ 440.00
Amrica del Sur
US$ 370.00
Asia
US$ 500.00
Medio Oriente
US$ 510.00
Caribe
US$ 430.00
Europa
US$ 540.00
Oceana
US$ 385.00
De acuerdo con ello, y siendo que solo se podr deducir como

gasto mximo el doble del monto concedido por el Gobierno
Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarqua, en este
caso, la empresa solo podr deducir un monto correspondiente
a US$ 1,080.00 (US$ 540.00 x 2) por da. En ese sentido, a
continuacin determinaremos el gasto permitido:
Monto mximo permitido por da por concepto de viticos al exterior del pas (Espaa)
US$. 1,080.00
Gastos totales por 8 das (8 x 1,080.00)
US$. 8,640.00
Gastos contabilizados
US$. 8,000.00
Importe deducible
US$. 8,000.00
Como se desprende del clculo anterior, ser deducible el

gasto total incurrido por concepto de viticos al exterior, toda
vez que es un importe menor al mximo permitido segn la
normativa tributaria.
Gastos por pago de bonificaciones extraordinarias a favor del personal

Caso:
La empresa Bastian Comercial SAC, dedicada a la
comercializacin de carcasas protectoras para IPad y
celulares, entre otros accesorios, cuenta con 15 trabajadores. Por la buena produccin y logro de objetivos
en este ltimo semestre, la administracin de la empresa decide otorgarle a los trabajadores una bonificacin
extraordinaria de S/. 3,000.00. a cada uno, la cual fue
otorgada en el presente mes.
N de personal
Bonificacin asignada
Monto Total
15
S/. 3,000.00
S/. 45,0000.00
El departamento de contabilidad nos plantea la siguiente

consulta: Son deducibles las bonificaciones entregadas a
sus trabajadores?
Solucin:
De acuerdo con la consulta planteada, podemos iniciar sealando
que las bonificaciones son sumas de dinero que se entregan a
los trabajadores sobre la base de un motivo en particular, y que
no significan una contraprestacin directa del trabajo realizado,
siendo ms bien una liberalidad del empleador.
Por otro lado, el inciso l) del artculo 37 de la Ley de Impuesto
a la Renta indica que son deducibles a efectos del Impuesto
a la Renta, los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y
retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos
los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor de

los servidores en virtud del vnculo laboral existente y con
motivo del cese.
Asimismo, el mismo inciso exige como condicin adicional
para la deduccin del gasto, que dichas retribuciones
hayan sido pagadas dentro del plazo para la presentacin
de la declaracin jurada correspondiente a dicho ejercicio,
precisando la Cuadragsimo Octava Disposicin Transitoria
Final de la Ley del Impuesto a la Renta, que el gasto que no
haya sido deducido en el ejercicio al que corresponda, ser
deducible en el ejercicio en que efectivamente se pague,
aun cuando se encuentre debidamente provisionado en un
ejercicio anterior.
No debemos olvidar que la deduccin de estos gastos est
condicionada al cumplimiento de los criterios de causalidad,
razonabilidad y generalidad.
generalidad
Finalmente, siendo que las bonificaciones extraordinarias otorgadas fueron pagadas dentro del plazo de presentacin de la
declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta, y cumplen
con el principio de causalidad, razonabilidad y generalidad, al
estar vinculados con el mantenimiento de la fuente productora
de renta, al encontrarse acordes a los ingresos de esta y haber
sido brindadas a los trabajadores que se encuentren en un
mismo nivel o rea dentro de la empresa, constituyen gasto
deducible para fines de la determinacin del Impuesto a la
Renta del ejercicio en curso.
A-11
14
ASESORA TRIBUTARIA
JURISPRUDENCIA COMENTADA
Deducibilidad de los gastos de viaje al exterior
Anlisis de la RTF N 03625-10-2014, que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria
INTRODUCCIN
El asunto materia de controversia en la
Resolucin del Tribunal Fiscal N 0362510-2014 (en adelante la Resolucin)
versa sobre la validez de los reparos efectuados por concepto de gastos de viaje
al exterior producto del procedimiento
de fiscalizacin de las obligaciones tributarias del ejercicio gravable 2013, por
cuanto la Administracin seala que la
informacin presentada por la recurrente
no logr acreditar la causalidad de los
gastos de viaje al exterior incurridos en
dicho ejercicio.
I.
ARGUMENTOS DE LA SUNAT
La Administracin ha sealado que, durante el procedimiento de fiscalizacin

realizado a la recurrente, mediante Requerimiento N 054387, notificado el
21 de setiembre de 2006, solicit a la
recurrente sustente de forma documentaria la necesidad de los viajes.
Sin embargo, al considerar que la recurrente no haba sustentado la causalidad
y/o la necesidad de los viajes incurridos,
mediante Resultado del citado Requerimiento, la Administracin Tributaria
formul diversas observaciones a las
erogaciones vinculadas a dichos viajes,
entre las cuales podemos mencionar las
siguientes:
No se present copia de los conocimientos de embarque por fletes
conseguidos como consecuencia de
los viajes al exterior.
No se acredit la necesidad del viaje
en relacin con la actividad gravada
de la empresa con documentos de
fecha cierta.
Los gastos correspondan a personas
que no eran empleados ni directivos
de la recurrente y, por lo tanto, no
guardaban relacin con la renta gravada.
El 1er. Coloquio Martimo Fluvial Andino no guarda relacin con el giro
del negocio, por lo que no cumple
con el principio de causalidad.
De este modo, la Administracin seal
que los sustentos presentados por la
A-12
recurrente no resultaron suficientes para

levantar las observaciones formuladas,
dado que esta no acredit los resultados
favorables obtenidos como consecuencia
de tales viajes.
Posteriormente, en la etapa de reclamacin, la Administracin sostuvo que
los gastos de viaje deban sustentarse
con la respectiva correspondencia y/o
documentacin proveniente de terceros.
II. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE

Al respecto, la recurrente seal que en
virtud del contrato suscrito con uno de
sus clientes, como agencia naviera, se
encontraba obligada a realizar las gestiones necesarias para que este obtenga
la mayor carga posible, y que en dicho
contexto los gastos de viaje efectuados
por funcionarios y asesores en el extranjero resultaban indispensables a efectos
de dar cumplimiento a dicho contrato.
Asimismo seal que, con relacin a la
causalidad de los gastos incurridos para
asistir al 1er. Coloquio Martimo Fluvial
Andino, la Administracin debi analizar la razonabilidad del gasto y no si
el mismo se ajustaba de manera estricta
al giro del negocio, puesto que dicho
evento le permiti promocionar e impulsar la contratacin de los servicios de
transporte entre las empresas asistentes
a dicho evento.
Asimismo, con relacin a los argumentos
expuestos por la Administracin, la recurrente sostuvo que en virtud de la concepcin amplia del principio de causalidad,
la Administracin no puede exigirle acreditar que cada uno de los viajes hubiese
generado un resultado cierto, as como
no puede exigirle que la documentacin
que acredite la necesidad del viaje deba
provenir necesariamente de un tercero,
puesto que no existe norma legal ni criterio jurisprudencial que fundamente
dicha posicin.
III. POSICIN DEL TRIBUNAL FISCAL

El Tribunal Fiscal ha sealado que la controversia consiste en determinar si los
reparos por concepto de gastos de viaje
al exterior resultan vlidos conforme a
lo establecido en el inciso r) del artculo

37 del Texto nico Ordenado de la Ley
de Impuesto a la Renta, segn el cual,
son deducibles los gastos de viaje por
concepto de transporte y viticos que
sean indispensables de acuerdo con la
actividad productora de renta gravada.
Al respecto, el Tribunal seal que no
resulta razonable que la Administracin
sustente parte de sus observaciones en
la falta de presentacin de los conocimientos de embarque por fletes conseguidos como consecuencia de los viajes
realizados al exterior por parte de la
recurrente, dado que ello significara
circunscribir la deducibilidad tributaria
a las erogaciones de carcter directo,
lo cual no se encuentra arreglado a ley.
Con relacin a la no acreditacin de la
necesidad del viaje con documentos de
fecha cierta, el Tribunal estableci que
salvo las excepciones previstas en la ley, la
deduccin de gastos no requiere encontrarse sustentada en documentacin de
fecha cierta, conforme lo establecido en
el artculo 245 del Cdigo Procesal Civil.
Asimismo, sostuvo el rgano colegiado
que careca de fundamento lo sealado
por la Administracin en el sentido que
los gastos de viaje deban sustentarse
con la respectiva correspondencia y documentacin proveniente de terceros,
puesto que en reiteradas Resoluciones
emitidas por el Tribunal, se establece
que dichos gastos pueden sustentarse
mediante informes elaborados por el
personal de la empresa describiendo las
actividades realizadas.
Por su parte, con relacin a la ausencia
de vnculo laboral o societario al que hace
alusin la Administracin, el Tribunal precis que para el caso de personas ajenas
a la empresa, la deducibilidad de dichos
gastos estar permitida siempre que se
pruebe la existencia de una obligacin
contractual para asumirlos, aspecto que
la Administracin no cuestiona en el
presente caso.
Finalmente, dado que la actividad de la
recurrente consista en la prestacin de
servicios de agencia naviera a su cliente,
el Tribunal estableci que conforme a
la naturaleza de la actividad econmica
realizada y al contenido de los temas
IMPUESTO A LA RENTA
().
tratados en dicho evento, result razonable la participacin de la recurrente en

dicho evento.
Los viticos por alimentacin y movilidad en el exterior podrn sustentarse

con los documentos a los que se
refiere el Artculo 51-A de esta Ley o
con la declaracin jurada del beneficiario de los viticos, de acuerdo con
lo que establezca el Reglamento. Los
gastos sustentados con declaracin
jurada no podrn exceder del treinta
por ciento (30%) del monto mximo
establecido en el prrafo anterior.
En consecuencia, todos los reparos efectuados por la Sunat con relacin a la

deducibilidad de los gastos de viaje al
exterior, fueron levantados por el rgano
colegiado.
Nuestra opinin
Cindy Magaly Pacheco Anchiraico(*)

Con la colaboracin de
Oscar Jos Lanegra Ramirez
Sobre la Resolucin materia de comentario, coincidimos con lo resuelto por

el rgano Colegiado, toda vez que el
principio de causalidad no puede ser
analizado de una forma restrictiva, sino
bajo los criterios de razonabilidad y proporcionalidad relacionndolos con la
produccin de rentas y/o el mantenimiento de la fuente de manera mediata
o indirecta.
En tal sentido, consideramos pertinente
hacer un breve anlisis respecto a la causalidad de los gastos de viaje.
De las normas antes citadas, se desprende

que, para que proceda la deduccin del
gasto por concepto de viaje, adems
de sustentar su vinculacin con la generacin de renta o el mantenimiento
de la fuente, las empresas tendrn que
acreditar la necesidad y la efectividad del
viaje, a travs de la correspondencia y
documentos que lo vinculen al negocio,
as como los boletos de pasajes o tiques
areos, segn sea el caso.
Respecto al alcance amplio del principio
de causalidad, el Tribunal Fiscal emiti
la Resolucin N 16591-3-2010, estableciendo lo siguiente:
() el principio de causalidad no
puede ser analizado de una forma
restrictiva, sino ms bien amplia,
comprendiendo en l todo gasto
que guarde relacin no solo con la
produccin de rentas, sino con el
mantenimiento de la fuente, siendo
que esta relacin puede ser directa
o indirecta
indirecta, debiendo analizarse en
este ltimo caso los gastos conforme
con los principios de razonabilidad y
proporcionalidad.
La afirmacin respecto a la naturaleza

deducible de un gasto implica la existencia
de causalidad, esto es, la determinacin
del motivo por el cual se llev a cabo
dicho desembolso y su vinculacin con la
generacin de rentas o el mantenimiento
de la fuente productora.
En efecto, el artculo 37 del Texto nico
Ordenado de la Ley de Impuesto a la
Renta, refirindose al principio de causalidad, establece lo siguiente:
Artculo 37.- A fin de establecer la
renta neta de tercera categora se
deducir de la renta bruta los gastos
necesarios para producirla y mantener
su fuente,
fuente as como los vinculados
con la generacin de ganancias de
capital, en tanto la deduccin no est
expresamente prohibida por esta ley
().
En esa misma lnea, mediante la Resolucin N 06387-10-2012, el Tribunal

Fiscal seal que:
El principio de causalidad es la
relacin de necesidad que debe
establecerse entre los gastos y la
generacin de renta o el mantenimiento de la fuente, nocin que en
nuestra legislacin es de carcter
amplio pues se permite la sustraccin de erogaciones que no guardan
dicha relacin de manera directa,
es decir, que no son necesarios en
un sentido restrictivo
restrictivo.
Por su parte, el inciso r) del artculo 37

antes mencionado, haciendo referencia a
los gastos de viaje, dispone lo siguiente:
()
r) Los gastos de viaje por concepto de transporte y viticos que
sean indispensables de acuerdo
con la actividad productora de
renta gravada
gravada.
La necesidad del viaje quedar
acreditada con la correspondencia y cualquier otra documentacin pertinente
pertinente, y los gastos de
transporte con los pasajes.
En ese sentido, conforme lo sealado

por el Tribunal Fiscal, en nuestro ordenamiento fiscal resulta perfectamente posible que aquellos gastos que no guarden
una relacin directa con el desarrollo de
(*)
15
la actividad productora de renta gravada, tanto para el mantenimiento de

su fuente como para la generacin de
rentas, puedan ser deducibles.
En efecto, tambin se encuentra permitida
la deduccin de aquellos gastos cuya
relacin con la actividad productora de
renta se realice de manera mediata o
indirecta, o que incluso no guardando
relacin alguna con su generacin, pueda
acreditarse que tuvo por objeto la generacin de esta.
Cabe precisar que, debido al contenido
subjetivo de algunos de los gastos de
viaje, complementariamente al principio
de causalidad, resulta imprescindible la
observancia de los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, toda vez que no
son requisitos adicionales, sino aspectos
que se deben considerar al momento de
evaluar la deducibilidad de un gasto.
Entendindose por normalidad, a la
relacin entre el gasto y la lgica del
mismo en funcin del giro del negocio
de la empresa; por su parte, el criterio de
razonabilidad se relaciona con el monto
del gasto. As, debe tratarse de un gasto
razonable en funcin del nivel de ingresos
de una empresa.
Asimismo, la Administracin Tributaria,
mediante el Informe N 107-2007/2B0000
ha sealado:
(), teniendo en cuenta los alcances
del principio de causalidad recogido
en nuestra legislacin sobre el Impuesto a la Renta, tales gastos [refirindose a los gastos de viaje] tambin
seran deducibles, siempre que se
encuentren vinculados con la generacin y mantenimiento de rentas
de tercera categora, aun cuando
en los mencionados periodos no se
realicen actividades profesionales o
comerciales.
Con el citado Informe, la Administracin
Tributaria tuvo como intencin aclarar que
el requisito de vinculacin a la generacin
de rentas gravadas o el mantenimiento de
la fuente, no debe ser entendido como
una vinculacin directa e inmediata, sino
que por el contrario, resulta totalmente
factible la deduccin de un gasto por
concepto de viaje incurrido en periodos
en los cuales la empresa no ha realizado
actividades profesionales o comerciales,
en tanto dicha actividad tiene como fin
la obtencin de rentas gravadas en un
futuro (vinculacin mediata o indirecta).
Abogada por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos, con una Diplomatura de Especializacin Avanzada en
Tributacin y un Posttulo en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Catlica del Per (PUCP). Miembro
del Instituto Peruano de Derecho Tributario (IPDT). Abogada Tax Consulting - PwC.
A-13
16
ASESORA TRIBUTARIA
ACTUALIDAD
Disposiciones relativas a la DJ anual del IR

e ITF 2014 y UIT 2015
I.
DJ ANUAL DEL IR Y DEL ITF 2014
El 29 de diciembre de 2014 se public la Resolucin

de Superintendencia N 380-2014-Sunat, mediante
la que se aprueban las disposiciones y formularios
para la Declaracin Jurada anual del Impuesto a la
Renta y del Impuesto a las Transacciones Financieras
del Ejercicio Gravable 2014.
Formularios de declaracin y pago del Impuesto

a la Renta
a) Formulario Virtual N 691 - Renta Anual 2014
- Persona Natural (rentas de primera categora,
rentas de segunda categora originadas en la
enajenacin de los bienes a que se refiere el
inciso a) del artculo 2 de la Ley, rentas del
trabajo y rentas de fuente extranjera), el cual
estar disponible en Sunat Virtual a partir del
16 de febrero de 2015.
b) PDT N 692: Renta Anual 2014 - Tercera Categora e ITF, el cual estar disponible en Sunat
Virtual a partir del 5 de enero de 2015.
Sujetos obligados a presentar la declaracin

a) Los que hubieran generado rentas o prdidas
de tercera categora como contribuyentes del
Rgimen General del Impuesto.
b) Los que hubieran obtenido o percibido rentas
distintas a las de tercera categora, siempre que
por dicho ejercicio se encuentren en cualquiera
de las siguientes situaciones:
i)
Determinen un saldo a favor del fisco

en las casillas 161 y/o 362 y/o 142 del
Formulario Virtual N 691 - Renta Anual
2014 - Persona Natural.
ii) Arrastren saldos a favor de ejercicios anteriores y los apliquen contra el Impuesto, y/o hayan aplicado dichos saldos, de
corresponder, contra los pagos a cuenta
por rentas de cuarta categora durante el
ejercicio gravable 2014.
iii) Hayan obtenido o percibido en el ejercicio un monto superior a S/. 25 000
(veinticinco mil y 00/100 nuevos soles)
respecto de rentas de primera categora; o, rentas de segunda categora y/o
rentas de fuente extranjera que correspondan ser sumadas a aquellas; o, rentas del trabajo y/o rentas de fuente extranjera que correspondan ser sumadas
a estas.
A-14
Ingresos exonerados
Los sujetos que hubieran obtenido rentas distintas a las de tercera categora y se encuentren
obligados a presentar la Declaracin o que sin
estarlo opten por hacerlo, estarn obligados a
declarar los ingresos exonerados del impuesto
que califiquen como renta distinta a la de tercera
categora, siempre que el monto acumulado de
dichos ingresos durante el ejercicio gravable 2014
exceda de dos (2) Unidades Impositivas Tributarias
correspondientes al referido ejercicio.
Declaracin y pago del ITF

Aquellos que hubieran realizado operaciones
gravadas con el ITF, debern ingresar en el rubro
ITF del PDT N 692:
a) El monto total de los pagos efectuados en el
pas y en el extranjero.
b) El monto total de los pagos efectuados en el
pas o en el extranjero utilizando dinero en
efectivo o Medios de Pago.
El ITF deber ser pagado en la oportunidad de
la presentacin de la Declaracin. Si se efecta
con posterioridad, se deber realizar a travs del
Sistema Pago Fcil o mediante Sunat Virtual o
en los Bancos Habilitados utilizando el NPS, los
cuales generan el Formulario N 1662 - Boleta de
Pago, el Formulario Virtual N 1662 - Boleta de
Pago o el Formulario N 1663 - Boleta de Pago,
respectivamente, con el cdigo de tributo 8131 ITF Cuenta Propia y el periodo tributario 13/2014.
Plazo para presentar la declaracin y efectuar el
pago de regularizacin del IR y del ITF
ltimo dgito del RUC
y otros
Fecha de vencimiento
24 de marzo de 2015
25 de marzo de 2015
26 de marzo de 2015
27 de marzo de 2015
30 de marzo de 2015
31 de marzo de 2015
1 de abril de 2015
6 de abril de 2015
7 de abril de 2015
8 de abril de 2015
Buenos Contribuyentes
9 de abril de 2015
c) Las personas o entidades que hubieran realizado

las operaciones gravadas con el ITF a que se
refiere el inciso g) del artculo 9 de la Ley del
ITF.
II. UIT 2015
No debern presentar la Declaracin aquellos

que en el 2014 hubieran percibido exclusivamente rentas de quinta categora, as como
tampoco los contribuyentes no domiciliados en
el pas que obtengan rentas de fuente peruana.
El 30 de diciembre de 2014 se public el Decreto

Supremo N 374-2014-EF, mediante el que se establece que durante el 2015, el valor de la Unidad
Impositiva Tributaria (UIT) ser de tres mil ochocientos
cincuenta y 00/100 nuevos soles (S/. 3,850,00).
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
17
INFORME PRCTICO
Notas de crdito y dbito: conceptos

que conllevan su emisin
Belissa ODAR MONTENEGRO(*)
RESUMEN EJECUTIVO
as modificaciones a los comprobantes de pago emitidos con anterioridad se

realizan mediante notas de crdito y notas de dbito. En el presente informe
la autora da a conocer los conceptos por los que dichos documentos pueden ser
emitidos, as como los requisitos y formalidades relacionados con su emisin.
I.
NOTAS DE CRDITO
Cules son los conceptos por los que se

puede emitir una nota de crdito?
Las notas de crdito pueden emitirse por anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones
y otros.
a) Se trate de prcticas usuales en el mercado o

que respondan a determinadas circunstancias
tales como pago anticipado, monto, volumen
u otros;
b) Se otorguen con carcter general en todos los
casos en que ocurran iguales condiciones;
c) No constituyan retiro de bienes; y
A continuacin, abordaremos cada uno de los

conceptos sealados:
d) Consten en el comprobante de pago o en la

nota de crdito respectiva.
a) Anulacin
Asimismo, es importante tener en cuenta que no

es fehaciente el valor de una operacin, cuando
no obstante haberse expedido la nota de crdito,
los descuentos no se ajusten a lo normado en la
Ley o el Reglamento de IGV(2).
La anulacin de una operacin se encontrara

referida a cancelarla, pudiendo ser dicha anulacin
total o parcial.
A estos efectos, deben tenerse en cuenta las disposiciones establecidas en el inciso b) del artculo
26 del Texto nico Ordenado de la Ley del IGV(1):
Anulacin de una venta: en este caso la anulacin est condicionada a la correspondiente
devolucin de los bienes, pero si estos nunca
fueron entregados al adquirente, la anulacin
estar condicionada a la devolucin del monto
pagado.
Anulacin de un servicio: en este caso la anulacin est condicionada a la correspondiente
devolucin de la retribucin efectuada por parte
del cliente. Cabe precisar que si el servicio ya fue
prestado, no puede ser materia de anulacin.
b) Descuento
Un descuento consiste en una rebaja en el precio
de venta.
Al efecto debe tenerse en cuenta que los descuentos
que consten en el comprobante del pago, en
tanto resulten normales en el comercio y siempre
que no constituyan retiro de bienes, no forman
parte del valor de venta, de construccin o de los
ingresos por servicios.
Adicionalmente, los descuentos que se concedan
u otorguen no forman parte de la base imponible,
siempre que:
Por ltimo, indicamos que las notas de crdito

emitidas por concepto de descuentos, solo podrn
modificar comprobantes de pago que den derecho
a crdito fiscal o crdito deducible, o sustenten
gasto o costo para fines tributarios, siendo que en
el caso de operaciones con consumidores finales,
los descuentos debern constar en el mismo comprobante de pago.
c) Bonificacin
Al igual que en el caso de los descuentos, las
notas de crdito emitidas por concepto de
bonificaciones, solo podrn modificar comprobantes de pago que den derecho a crdito
fiscal o crdito deducible, o sustenten gasto o
costo para fines tributarios siendo que en el
caso de operaciones con consumidores finales,
las bonificaciones debern constar en el mismo
comprobante de pago.
d) Devolucin
Como se desprende del Diccionario de la lengua
espaola, la devolucin por la que puede emitirse
una nota de crdito es aquella que consiste en
entregar al vendedor una compra, obteniendo
el reintegro del dinero, pudiendo observarse con
ello que la devolucin en este caso no es aquella
que opera en el canje de productos por otros de
(*)
Abogada por la Universidad Femenina del Sagrado Corazn. Cursante de la segunda especialidad en Derecho Tributario de la Pontificia
Universidad Catlica del Per.
(1) Aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF.
(2) Ello conllevar que la Sunat estime de oficio el valor tomando como referencia el valor de mercado, de acuerdo con la Ley del Impuesto a la
Renta.
A-15
18
ASESORA TRIBUTARIA
la misma naturaleza, en aplicacin de

clusulas de garanta de calidad o de
caducidad contenidas en contratos de
compraventa o en dispositivos legales que
establezcan que dicha obligacin es asumida por el vendedor. En el referido canje
de productos, el vendedor se encuentra
exceptuado de emitir nota de crdito.
descuentos que, sobre la comisin

que perciban, otorguen a quienes
requieran sustentar gasto o costo para
fines tributarios, ejercer el derecho al
crdito fiscal o al crdito deducible,
segn sea el caso, siempre que se
detalle la relacin de boletos areos
comprendidos en el descuento.
Los sujetos del Nuevo RUS pueden

emitir notas de crdito?
II. NOTAS DE DBITO
Los sujetos del Nuevo Rgimen nico

Simplificado no pueden emitir notas de
crdito. As lo dispone el literal 6.3 del
numeral 6 del artculo 4 del Reglamento
de Comprobantes de Pago.
Las notas de dbito son documentos

emitidos con la finalidad de recuperar
costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisin
del comprobante de pago, por ejemplo,
intereses por mora u otros.
Formalidades relacionadas con las

notas de crdito
Deben contener los mismos requisitos
y caractersticas de los comprobantes
de pago en relacin con los cuales se
emitan.
Solo pueden ser emitidas al mismo
adquirente o usuario para modificar
comprobantes de pago otorgados
con anterioridad.
Las copias de las notas de crdito no
deben consignar la leyenda COPIA SIN
DERECHO A CRDITO FISCAL DEL IGV.
El adquirente o usuario, o quien reciba
la nota de crdito a nombre de estos,
deber consignar en ella su nombre y
apellido, su documento de identidad,
la fecha de recepcin y, de ser el caso,
el sello de la empresa.
No obstante, segn se desprende de la
Resolucin del Tribunal Fiscal N 4785-52003, de fecha 22 de agosto de 2013,
() el mero incumplimiento del requisito establecido por el numeral 1.6 del
artculo 10 del citado Reglamento de
Comprobantes de Pago no es una causal
para desconocer la anulacin efectuada,
teniendo como finalidad, la verificacin
de tal informacin (constancia de recepcin de la nota de crdito, esto es
la identificacin de quien la recibe, su
documento de identidad, la fecha de
recepcin y, de ser el caso, el sello de la
empresa), el permitir sin necesidad de
recurrir al cruce de informacin con el
tercero, confirmar que efectivamente
se est ante una operacin que ha sido
anulada de comn acuerdo y que da
lugar a la devolucin de los bienes, lo
que resulta relevante para efectos de
reconocerle a dicha operacin efectos
tributarios.
Excepcionalmente, tratndose de boletos areos emitidos por las compaas de aviacin comercial por el servicio de transporte areo de pasajeros,
las agencias de viaje podrn emitir
notas de crdito nicamente por los
A-16
Se emitir respecto del Comprobante

de Operaciones - Ley N 29972 si,
con posterioridad a la emisin de
ese comprobante de pago, el valor
de venta aumenta. La posibilidad de
dicho aumento debe ser acordada
por el vendedor y el adquirente previamente a la referida emisin y estar
sujeta a que el adquirente haya logrado en una venta posterior del bien
que adquiri con el Comprobante de
Operaciones - Ley N 29972, un valor
de venta mayor al que figuraba en
ese comprobante de pago.
Sern emitidas por las cooperativas
agrarias definidas en el inciso b) del
artculo 2 de la Ley N 29972.
No obstante, segn lo establece el propio

Reglamento de Comprobantes de Pago,
excepcionalmente, el adquirente o usuario
podr emitir una nota de dbito como
documento sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento
contractual del proveedor, segn consta
en el respectivo contrato.
Debern contener los mismos requisitos y caractersticas de los Comprobantes de Operaciones - Ley
N 29972.
Al respecto, debemos hacer referencia

al artculo 1341 del Cdigo Civil, que
establece que el pacto por el que se
acuerda que, en caso de incumplimiento,
uno de los contratantes queda obligado al
pago de una penalidad, tiene el efecto de
limitar el resarcimiento a esta prestacin
y a que se devuelva la contraprestacin,
si la hubiere; salvo que se haya estipulado la indemnizacin del dao ulterior.
En este ltimo caso, el deudor deber
pagar el ntegro de la penalidad, pero
esta se computa como parte de los daos
y perjuicios si fueran mayores.
El vendedor o prestador, o quien

reciba este tipo de nota de dbito en
nombre de estos deber consignar
en ella su nombre y apellido, su documento de identidad y la fecha de
recepcin.
Por ello, de manera excepcional, en caso

de incumplimiento contractual por parte
del proveedor, si el contrato cuenta con
clusula penal, el usuario del servicio o
adquiriente del bien deber emitir una
nota de crdito que sustente el pago que
realice el proveedor.
Solo podrn ser emitidas al mismo

vendedor o prestador para modificar
Comprobantes de Operaciones - Ley
N 29972, otorgados con anterioridad.
III. DISPOSICIONES COMUNES

Podr utilizarse una sola serie de
notas de crdito o notas de dbito
a fin de modificar cualquier tipo de
comprobante de pago, siempre que
se cumpla con los requisitos y caractersticas establecidos para las facturas.
En el caso de las modificaciones al
Comprobante de Operaciones - Ley
N 29972, se deber utilizar una serie
exclusiva de Notas de Ajuste de Operaciones - Ley N 29972.
Formalidades relacionadas con las

notas de dbito
Las notas de crdito y las notas de

dbito deben consignar la serie y
nmero del comprobante de pago
que modifican.
El numeral 2 del artculo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago dispone

que las notas de dbito:
El destino del original y copias de las

notas de crdito y notas de dbito
ser el siguiente:
Debern contener los mismos

requisitos y caractersticas de los comprobantes de pago en relacin con
los cuales se emitan.
a) Original: ADQUIRENTE O USUARIO.

b) Primera copia: EMISOR.
c) Segunda copia: SUNAT.
Solo podrn ser emitidas al mismo

adquirente o usuario para modificar
comprobantes de pago otorgados
con anterioridad.
En el caso de las notas de dbito emitidas

por el usuario del servicio o el adquiriente
del bien, y las notas de ajuste de operaciones - Ley N 29972, el destino del
original y copias ser el siguiente:
En el caso de la Nota de Ajuste de Operaciones (Ley N 29972), deben cumplirse

las siguientes formalidades:
a) Original: EMISOR.
b) Primera copia: VENDEDOR o PRESTADOR.
c) Segunda copia: SUNAT.
19
CASOS PRCTICOS
Correcto uso del crdito fiscal en las ltimas
operaciones del ejercicio
Ral ABRIL ORTIZ(*)
INTRODUCCIN
Puedo tomar el gasto o costo y no tomar el crdito fiscal?, puedo tomar el crdito fiscal, y no tomar el gasto o
costo?, no se supone que en un comprobante de pago el gasto o costo va de la mano con el crdito?; interrogantes que se suelen dar al cierre del ejercicio, cuando tenemos comprobantes de pago que se emiten en diciembre
y se reciben en enero del ejercicio siguiente.
En estos das, con motivo del cierre del ejercicio, es materia corriente ver en diversos medios de comunicacin
escritos de circulacin nacional, publicaciones de avisos de cierre contable, por parte de las empresas, para con
sus proveedores, precisando la fecha hasta las cuales recibirn comprobantes de pago, as como la ltima fecha
de programacin de pago a proveedores.
En los casos prcticos que se presentan a continuacin, centraremos la atencin en el anlisis del correcto uso del
crdito fiscal, para esos comprobantes de pago por transferencia de bienes y/o prestacin de servicios, emitidos a
finales del ejercicio.
CRDITO FISCAL
Deben ser permitidos como gasto o costo de conformidad

con la Ley del Impuesto a la Renta
Seala el artculo 18 del Texto nico Ordenado de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, en adelante, Ley del IGV, que
para poder ejercer el derecho de uso del crdito fiscal, las
adquisiciones deben ser permitidas como costo o gasto de
la empresa, en concordancia con lo establecido en la Ley del
Impuesto a la Renta, en adelante, LIR.
Por su parte la LIR, en su artculo 57, establece que los gastos
debern reconocerse cuando estos se devenguen.
Surge entonces la interrogante, de cundo puedo utilizar el crdito
fiscal, en los casos en que se reciba un comprobante de pago en enero
del ao 2, por un servicio o adquisicin de bienes realizada en el ao 1.
Pues bien, no necesariamente, debe acreditarse el gasto o

costo, en el mismo periodo en que se ejerce el derecho a
utilizar el crdito fiscal, en principio, porque se regulan por
dos leyes distintas.
Que se destinen a operaciones por las cuales se deba pagar

el impuesto
Para tener derecho a ejercer el crdito fiscal, las adquisiciones
gravadas con el IGV deben estar destinadas a la venta de bienes
o prestaciones de servicios gravadas con el impuesto; debiendo
registrar la factura que cuenta con el impuesto desagregado
dentro de los 12 meses siguientes al periodo de su emisin; y
obteniendo de esta manera derecho de ejercer el crdito fiscal,
en el periodo al que correspondan las hojas en las cuales se
realiza la anotacin.
Recibo de servicio pblico

Caso:
La empresa ICHIRO SAM EIRL, con RUC 20549590528,
recepciona el recibo de servicio pblico por suministro de
energa elctrica de Luz del Norte S.A. por el monto de
S/. 1,200 ms el IGV, correspondiente al servicio de fluido
elctrico de diciembre 2014, con fecha 15 de enero de
2015, teniendo fecha de vencimiento el 2 de febrero de
2015.
El recibo es cancelado en la fecha de su vencimiento.
El vencimiento de las obligaciones tributarias de periodicidad mensual para el mes de diciembre 2014 fue el 9 de
enero de 2015, por lo que se solicita al departamento contable, se informe de qu manera se puede solucionar el
inconveniente.
Solucin:
Se cuenta con la siguiente informacin:
Detalle
Devengue del servicio
Fecha
dic-14
Fecha de recepcin del recibo
15-ene-15
Vencimiento de obligaciones dic-2014
09-ene-15
Vencimiento de recibo
02-feb-15
Cancelacin del recibo
02-feb-15
De acuerdo con lo precisado por el artculo 21 de la Ley del

IGV, en el caso del servicio de suministro de energa elctrica,
agua potable, servicios telefnicos, tlex y telegrficos, el uso
del crdito fiscal se puede ejercer en la fecha en que se realice
(*)
Contador Pblico Colegiado de la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor

tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario de la Divisin Central de
Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin
Tributaria (Sunat). Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
A-17
20
ASESORA TRIBUTARIA
el pago de dicho recibo, o en la fecha de vencimiento de este,

lo que ocurra primero.
De esta forma, tenemos solucionado el 50% de la consulta, sin
embargo, queda pendiente el requisito sustancial sealado por el
artculo 19 de la Ley del IGV, que indica que debe ser permitido
como gasto o costo de acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta.
Entendemos que el recibo de servicio pblico en mencin cumple
con el requisito de causalidad, por lo que el gasto ser aceptado
tributariamente, para el clculo de la renta neta imponible; sin
embargo, a qu ejercicio corresponde el gasto?
De acuerdo con el principio de devengado, se seala que el
reconocimiento de los gastos e ingresos corresponde realizarlo
en el periodo contable.
4211 No emitidas
31/12/2014 Por el reconocimiento del gasto correspondiente al servicio de energa elctrica
diciembre 2014.
-------------------------------- x -----------------------------94 Gastos administrativos
941
Gastos administrativos
79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos
791
Cargas imputables a cuentas de costos
y gastos
31/12/2014 Por el destino de los gastos.
-------------------------------- x ------------------------------
ASIENTO CONTABLE
Reconocimiento del gasto,

de acuerdo con el ejercicio de devengue
Ejercicio 2015
Si el gasto es aceptado, no importando el ejercicio en el cual

sea reconocido, puede ejercer el derecho a utilizar el crdito
fiscal, de acuerdo con lo siguiente:
Aplicacin del Crdito Fiscal
En el vencimiento del
plazo para el
pago
En la fecha de
pago
Lo que ocurra primero
Por lo tanto, no importa el periodo en el cual se reconoce el

gasto, tan solo debe demostrarse que este es aceptado, de
acuerdo con la Ley del Impuesto con la Renta.
Los asientos contables de la operacin sern los siguientes:
Por el ejercicio 2014
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x -----------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros
636
Servicios bsicos
6361 Energa elctrica
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
de pensiones y de salud por pagar
401
Gobierno central
4011 Impuesto general a las ventas
40115 IGV por aplicar
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros
421
Facturas, boletas y otros comprobantes
por pagar
1,200.00
Por el ejercicio 2015
Gasto aceptado
Ejercicio 2014
1,200.00
1,200.00
216.00
1,416.00
-------------------------------- x ----------------------------42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros

421
por pagar
4211 No emitidas
401
Gobierno central
40111 IGV - Cuenta propia
401
Gobierno central
421
por pagar
4212 Emitidas
02/02/2015 Por el Impuesto General a las Ventas
correspondiente al servicio de energa elctrica del periodo diciembre 2014.
-------------------------------- x -----------------------------42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros
421
por pagar
4212 Emitidas
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
104
Cuentas corrientes en instituciones
financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
02/02/2015 Por la cancelacin del recibo de servicio
pblico de Luz del Norte, correspondiente
al periodo diciembre 2014.
1,416.00
216.00
216.00
1,416.00
1,416.00
1,416.00
-------------------------------- x ------------------------------
Contratacin de eventos dirigidos a los trabajadores

Caso:
La empresa Real Asesora SAC solicita los servicios de Fiesta
Eventos SAC, para que le realice dos eventos:
El primero: el da 8 de diciembre, al cual se le denomina La Navidad del Nio Real, al cual podrn asistir todos los hijos de los trabajadores, a quienes se les
brindar, adems del show, chocolatada y panetn. El
costo del evento en cuestin es de S/. 3,540, incluido IGV, por lo que se emiti el comprobante de pago
N 005-003526, con fecha 8 de diciembre, el cual lleg
a las oficinas administrativas con fecha 15 de diciembre.
A-18
El segundo show, dirigido a los trabajadores, fue denominado Adis y Gracias 2014 y ser el 30 de diciembre de
2014, y constar de un show artstico, cena y brindis. El
costo del evento asciende a S/. 5,900 incluido IGV, por lo
que se emiti el comprobante de pago correspondiente
N 005-0003539, envindolos a la oficina administrativa
del contribuyente con fecha 12 de enero de 2015.
Como dato adicional nos informan que los ingresos netos
del ejercicio 2014 ascienden a la suma de S/. 900,000; y
no se realiz a lo largo del ejercicio ningn otro tipo de
evento ni atencin al personal.

A ambos eventos fueron invitados la totalidad de trabajadores de la empresa materia de evaluacin.
Ambas facturas fueron canceladas el 20 de enero de 2015.
Se solicita se informe cul sera el tratamiento tributario
y contable correspondiente al correcto uso del gasto y el
crdito fiscal de ambas facturas.
Solucin:
En principio, debe verificarse la causalidad del gasto y los lmites
de este, de corresponder:
Se entiende que ambos eventos son realizados con la finalidad
de generar bienestar entre los trabajadores, y cumplen con
el principio de generalidad, por lo que en principio el gasto
sera deducible. Sin embargo, deben analizarse en este tipo
de gastos el lmite que seala el inciso ll) del artculo 37 de la
LIR, que indica que dichos gastos no podrn exceder el 0.5%
de los ingresos netos del ejercicio, con un lmite de 40 UIT.
Entonces tenemos:
Gastos de atencin al personal
Valor de venta
Navidad del Nio Real
3,000.00
Adis y Gracias 2014
5,000.00
Total Gastos de atencin al personal
8,000.00
Lmite gastos de atencin al personal:

Lmite = S/. Ingresos Netos x 0.5%
Lmite = S/. 900,000 x 0.5%
Lmite = S/. 4,500
Por lo tanto, respecto de la deducibilidad del gasto, concluimos
en lo siguiente:
Gastos de atencin al personal
Valor de
venta
Monto
deducible
Monto no
deducible
3,000.00
3,000.00
Adis y Gracias 2014
5,000.00
1,500.00
3,500.00
8,000.00
4,500.00
3,500.00
Por lo tanto, respecto del crdito fiscal, no se podra ejercer la

totalidad de dicho crdito, si es que este no es aceptado como
gasto, segn la LIR.
Evento
Monto
deducible
IGV
permitido
Monto No
Deducible
IGV no
permitido
3,000.00
540.00
Adis y Gracias 2014
1,500.00
270.00
3,500.00
630.00
4,500.00
810.00
3,500.00
630.00
As, los asientos contables seran los siguientes:

Por el evento Navidad del Nio Real:
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x ----------------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes
625
Atencin al personal
421
por pagar
4212 Emitidas
15/12/2014 Por el reconocimiento del gasto correspondiente al evento Navidad del Nio Real,
realizado el 8 de diciembre de 2014.
-------------------------------- x ----------------------------94 Gastos administrativos
941
3,000.00
540.00
3,540.00
3,000.00
3,000.00
21
791

y gastos
-------------------------------- x -----------------------------
Por el evento Adis y Gracias 2014:

ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x ----------------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes
625
Atencin al personal
64 Gastos por tributos
641
Gobierno central
6411 Impuesto general a las ventas y selectivo
al consumo
401
Gobierno central
421
por pagar
4211 No emitidas
31/12/2014 Por el reconocimiento del gasto correspondiente al evento Adis y Gracias 2014, as
como el gasto correspondiente al crdito fiscal
no aceptado como tal por la Ley del IGV.
-------------------------------- x ----------------------------94 Gastos administrativos
941
791
y gastos
-------------------------------- x -----------------------------
5,000.00
630.00
270.00
5,900.00
5,630.00
5,630.00
Ejercicio 2015:
ASIENTO CONTABLE
421
por pagar
4211 No emitidas
401
Gobierno central
421
por pagar
4212 Emitidas
12/01/2015 Por el Impuesto General a las Ventas correspondiente al evento Adis y Gracias 2014
realizado en el periodo diciembre 2014.
421
por pagar
4212 Emitidas
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
104
Cuentas corrientes en instituciones
financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
20/01/2015 Por la cancelacin de las Facturas pendientes del proveedor Fiesta Eventos SAC.
-------------------------------- x -----------------------------
5,900.00
270.00
270.00
5,900.00
9,440.00
9,440.00
Respecto del gasto correspondiente al evento Adis y Gracias 2014, deber realizarse la adicin correspondiente a los
S/. 3,500 como gasto no aceptado, as como los S/. 630, correspondientes al IGV correspondiente a dicho gasto no aceptado.
A-19
22
ASESORA TRIBUTARIA
JURISPRUDENCIA COMENTADA
El Tribunal Fiscal se pronuncia sobre las compraventas
internacionales y su inafectacin al IGV
Anlisis de la RTF N 18724-9-2013, que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria
I.
INTRODUCCIN
La resolucin que ser objeto de comentario contiene el razonamiento seguido

por la Administracin Tributaria a lo largo
de los ltimos aos cuando deba dilucidar
el gravamen o no de una operacin de
compraventa de bienes normalmente
minerales, que se perfeccionaba en el pas
y que, das o semanas despus, eran objeto del trmite aduanero de exportacin.
La controversia se suscitaba cuando la Sunat,
y con frecuencia tambin el Tribunal Fiscal,
analizaban la operacin de manera separada, es decir, considerando en primer lugar
la realizacin de la venta en el pas de tales
bienes, gravndola con el Impuesto General
a las Ventas (IGV), no obstante que se haba
verificado su posterior exportacin.
Al respecto, a continuacin analizaremos
la validez de dicho razonamiento (contenido en la RTF N 18724-9-2013) a la luz
de la normativa vigente antes y despus
de la publicacin del Decreto Legislativo
N 1119, con la finalidad de determinar si,
en cualquier caso, existi o no un cambio
significativo en lo que respecta a la inafectacin del IGV a las exportaciones.
II. ARGUMENTOS DE LA SUNAT

La Sunat sostiene que de la verificacin y
anlisis de la documentacin presentada
en la etapa de fiscalizacin, se observa
que la transferencia de propiedad de los
bienes se efectu cuando los mismos se
encontraban en territorio nacional, que
el ttulo pas del vendedor al comprador
una vez que el vendedor recibi el pago
provisional con la emisin de los Holding Certificates, segn lo establecen los
contratos de venta de zinc, y si bien se
produjo una exportacin de los referidos
bienes de acuerdo a la legislacin aduanera, dicha exportacin no fue realizada
propiamente por la recurrente, sino que
fue realizada por cuenta de un tercero.
Agrega que del texto de los Holding
Certificates se aprecia que la transferencia
de zinc se efectu cuando los bienes
se encontraban en territorio nacional,
especficamente en los almacenes de
depsito, al sealar que se encontraban
a disposicin o a la orden de Glencore,
LN Metals International LTD y Varomet
Limited para ser embarcados a cualquier
destino del mundo que estos designaran,
es decir, a partir de dicho momento,
Glencore, LN Metals International LTD
A-20
y Varomet Limited podan ejercer sobre

dichos bienes todos los atributos del derecho de propiedad, pudiendo por tanto
disponer del zinc, objeto del contrato.
En tal sentido, afirma que los Holding
Certificates se definen como un ttulo
de transferencia de propiedad segn el
Cdigo Civil y que esta transferencia se
dio mediante la emisin de estos a favor
del cliente del exterior, confirmada con la
emisin de otros documentos, como los
Forwarding Cargo Receipt y la factura de
los bienes vendidos. Por ello, al haberse
efectuado la transferencia de propiedad
cuando los bienes se encontraban en territorio nacional, las operaciones de venta de
metal se encuentran gravadas con el IGV.
III. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE

La recurrente sostiene, entre otros argumentos, que los Holding Certificates son
documentos emitidos exclusivamente para
que sus clientes obtengan financiamiento,
siendo que la emisin de estos no tiene
por finalidad transferir la propiedad de las
mercancas objeto de depsito, la que se
transmite conforme a los trminos comerciales pactados por las partes, no tratndose
de un ttulo valor especfico regulado por
la Ley N 27287, al no ser emitido por un
almacn general de depsito.
Agrega que la legislacin peruana ha adoptado el esquema de tributacin en el pas de
destino, esto es, que el IGV solo se aplica a
los consumos que se realicen en territorio
nacional, por lo que si la Sunat pretende
gravar operaciones de venta que se realizaron en el marco de una exportacin con
posterioridad a la misma, su actuacin sera
arbitraria en tanto infringe lo previsto por
el IGV, as como los principios de capacidad
contributiva y legalidad.
IV. POSICIN DEL TRIBUNAL FISCAL

De acuerdo con el Tribunal Fiscal, la Sunat
fundamenta su reparo en la calificacin
jurdica de los Holding Certificates y en
el primer pago provisional, sustentndose en los acuerdos contenidos en los
contratos presentados por la recurrente,
as como en el texto de los Holding Certificates, segn los cuales se acreditara
que la transferencia de propiedad de los
concentrados de mineral se realiz en el
pas, por lo que resulta necesario examinar
si la referida documentacin y pago acredita la transferencia de propiedad de los
bienes en territorio peruano.
Al respecto, con relacin a las Facturas

Ns 001-28113, 001-28114 y 001-28095,
en los propios Holding Certificates no se
aprecia que la recurrente y sus clientes hubiesen acordado que mediante la entrega
de estos documentos o mediante la emisin
de las facturas de venta, se produjera la
transferencia de propiedad de los bienes
materia de compraventa internacional,
como la Sunat sustenta, teniendo en cuenta
adicionalmente que estos instrumentos
no constituyen como la propia Sunat lo
reconoce ttulos valores para el sistema
legal vigente en los periodos acotados, por
lo que no producen los efectos jurdicos que
se atribuyen a estos, debiendo precisarse
asimismo que los Holding Certificates no
constituyen certificados de depsito, los
que s poseen regulacin propia y reconocimiento por el derecho interno peruano.
Tampoco se aprecia, en relacin a ese
grupo de facturas, que la Sunat hubiera
sustentado la oportunidad en que se
verific el primer pago provisional as
como las caractersticas de este, el que
conjuntamente con la emisin de los
Holding Certificates acreditara la transferencia de la propiedad.
Finalmente, respecto a la Factura N 00128350, la Sunat sostiene que evalu la
informacin que se desprende de la misma
y la contrast con la informacin correspondiente al contrato que le da sustento y
al Holding Certificate, concluyendo que la
operacin se encuentra gravada con el IGV,
sin embargo, de la revisin del expediente
no se aprecia que la Sunat hubiera verificado
el contrato respectivo que da sustento a la
Factura N 001-28350, ni que los documentos que cita coincidan con aquel, por
lo que tambin en este caso el reparo debe
ser levantado.
Nuestra opinin
Jos Andre Cachay Castaeda(*)
En las operaciones de exportacin, en la

medida en que se trata de operaciones
cuyo consumo no se verifica en el pas, la
cadena productiva y comercializadora no
debe ser afectada por el IGV que en tanto
impuesto al consumo tiene como fin ltimo
gravar los consumos finales que ocurren en
el pas. De acuerdo con el principio de territorialidad, el tratamiento tributario del IGV
a las operaciones de exportacin se orienta
en funcin del principio de imposicin en
el pas de destino, segn el cual se gravan

las importaciones, pero no las exportaciones,
toda vez que la imposicin al consumo debe
efectuarse en el pas en donde los bienes y
servicios son consumidos, es decir, en el Estado
donde el consumo como manifestacin de
riqueza se produce; lo contrario implicara una
doble imposicin (es decir, que se graven los
bienes dos veces: i) a la salida del pas exportador, y ii) al ingreso en el pas importador), y,
por lo tanto, un encarecimiento de los precios
de los bienes exportados.
Ntese que el razonamiento expuesto
hasta aqu habra permitido zanjar de
manera definitiva la controversia de la RTF
N 18724-9-2013 acerca de si los minerales que fueron vendidos y luego exportados estaban o no gravados con el IGV.
Ello, sin necesidad de entrar a establecer
el momento en que se perfeccionaron los
elementos de una compraventa (ttulo y
modo), el anlisis de documentos que
sirven de garanta en esta clase de operaciones (Holding Certificates), la inadecuada
sustentacin documentaria del reparo, o la
oportunidad en que se efectu el pago al
recurrente (antes o despus del embarque).
Es decir, como bien se desprende del voto
discrepante, el anlisis que se realiza en
la RTF N 18724-9-2013 est dirigido,
errneamente, a verificar si se ha producido la transferencia de la propiedad con
la emisin de los Holding Certificates y,
en su caso, con el pago correspondiente,
sin tener en cuenta si el segundo aspecto
comprendido en el elemento objetivo de
la hiptesis de incidencia o presupuesto
de hecho, cual es el consumo, se produjo
en el pas o en el exterior, aspecto este
ltimo que es necesario para determinar
si estamos ante un hecho gravado (venta
de bienes muebles que son utilizados o
consumidos en el pas) o ante un hecho
no gravado (venta de bienes muebles que
son consumidos o utilizados fuera del pas).
Sin perjuicio de ello, quiz el origen de
este embrollo legal ha obedecido en todos
estos aos a un mero problema tcnico. En
efecto, en lo que respecta a la exportacin
de bienes, si bien la Ley del IGV considera
a esta operacin como no afecta al impuesto, no estableca hasta hace poco
una definicin de lo que debe entenderse
como tal a efectos de este impuesto, por
lo que era comn recurrir al concepto de
exportacin de la legislacin aduanera,
segn el cual la exportacin definitiva es
un rgimen aduanero que permite la salida
del territorio aduanero de las mercancas
nacionales o nacionalizadas para su uso
o consumo en el exterior.
La ausencia de una definicin de exportacin mantuvo en opinin de algunos la
posibilidad de que se formulasen interpretaciones dismiles tanto de la Sunat, como
del Tribunal Fiscal y los contribuyentes,
respecto a qu deba entenderse por exportacin y en qu momento entenderla
configurada a efectos del IGV, aunque,

como bien hemos adelantado, dicho
entrampamiento interpretativo se poda
haber solucionado siguiendo la lgica y
principios del IVA.
Al respecto, por el Decreto Legislativo
N 1108 que estuvo vigente desde el
01/07/2012 hasta finalmente quedar derogado a partir del 01/08/2012 se regul
como una modalidad de exportacin de
bienes a las ventas EXW, FCA y FAS, a efectos
de que no se cuestione en dicho supuesto
dnde se realiz la transferencia del bien.
Sin embargo, al parecer la nueva situacin
an continuaba generando discusiones
respecto a diferenciar entre cundo se realiza
una venta o una exportacin con base en el
criterio del lugar de transferencia del bien,
incluso cuando dichos bienes se sometiesen
a un trmite aduanero de exportacin y se
produjera su salida del pas.
En tal sentido, el legislador crey necesario adoptar, a efectos del IGV, una
definicin de exportacin que, prescindiendo del lugar donde se verifica la
transferencia de propiedad, garantice la
posibilidad de determinar el momento
de la salida del bien, condicin esencial
que caracteriza una operacin de venta
de bienes muebles como exportacin.
Ello lo consigui a partir de la publicacin
del Decreto Legislativo N 1119, vigente
desde el 01/08/2012.
A dichos efectos, en la Ley del IGV actualmente se define a la exportacin como la
venta de bienes muebles que realice un
sujeto domiciliado en el pas a favor de un
sujeto no domiciliado, independientemente
de que la transferencia de propiedad ocurra
en el pas o en el exterior, siempre que dichos
bienes sean objeto del trmite aduanero de
exportacin definitiva.
En el caso de la venta de bienes muebles en
donde la transferencia de propiedad ocurra
en el pas, el tratamiento de exportacin a
efectos del IGV se encuentra condicionado
a que los referidos bienes sean embarcados
en un plazo no mayor de 60 das calendario
contados a partir de la fecha de emisin del
comprobante de pago respectivo.
Asimismo, en relacin con la operacin
de exportacin regulada de forma especial en el artculo 33 de la Ley del IGV,
referida a la venta de bienes nacionales
a favor de un comprador del exterior,
en la que medien documentos emitidos
por un almacn aduanero o almacn
general de depsito, se prev que, dada
la mecnica de estas operaciones que
requiere de un periodo de permanencia
de los bienes mayor a 60 das calendario
antes de su salida definitiva del territorio
nacional, este supuesto goce de un plazo
mayor de permanencia en el pas (240 das
(*)
23
calendario contados a partir de la fecha

en que el almacn emita el documento),
sujetando su condicin de exportacin
a determinadas condiciones y requisitos
que garanticen su control por parte de
la Administracin Tributaria.
En ambos supuestos, vencidos los plazos
previstos para la salida de los bienes
objeto de la venta sin que se haya efectuado el embarque, se entender que
la operacin se ha realizado en el territorio nacional, encontrndose gravada o
exonerada del IGV, segn corresponda,
conforme a la normativa vigente.
Ahora bien, cabe precisar que, de acuerdo
con lo sostenido por algunos autores, la
modificacin introducida por el Decreto
Legislativo N 1119 solo ha llenado un
vaco legal, esto es, aquel referido a la
ausencia de una definicin propia de exportacin, sin que ello implique la variacin
sustancial de la inafectacin de esta clase
de operaciones que, en virtud de ello, hara
posible que sus disposiciones se apliquen
a las controversias en trmite. Ntese
que, como bien hemos sealado en los
prrafos precedentes, la inafectacin de
una compraventa internacional, aun bajo
la normativa anterior al Decreto Legislativo
N 1119, estaba garantizada si se atenda
al objeto y principios que rigen la dinmica
del IGV: esto es, el consumo y el lugar en
que este finalmente se produce.
Sin embargo, de acuerdo con el criterio
adoptado por la Sunat en el Informe
N 125-2012-SUNAT, la definicin de
exportacin de bienes dispuesta en el
artculo 33 de la Ley del IGV, y el supuesto
de exportacin contenido en el numeral
8 del referido artculo, no son aplicables
a las operaciones efectuadas antes del
01/08/2012. En consecuencia, si algn
contribuyente pretendiese hacer suyo
el principal argumento que motiv la
modificacin gravar las exportaciones
solo en el Pas de Destino o de Consumo
respecto a operaciones de compraventa
internacional suscitadas antes de la indicada fecha, se sabr de antemano que la
Sunat desestimar dicho pedido, en lnea
con su antiguo razonamiento.
Por su parte, el hecho de que el Tribunal
Fiscal no haya hecho mencin en la Resolucin N 18724-9-2013 los citados cambios
legislativos, incluso desoyendo los argumentos del voto discrepante que, en buena
medida, recogen los principios elementales
de imposicin en el IGV, hacen suponer
que dicho colegiado tambin comparte el
criterio de que aquellos no tienen efectos
retroactivos o que, en todo caso, no constituyen normas con carcter interpretativo
cuyos efectos se puedan aplicar a casos
nacidos con anterioridad a su publicacin.
Abogado por la Universidad de San Martn de Porres. Especialista en Derecho Tributario. X Premio a la Excelencia
Acadmica en Derecho 2010 Jos Len Barandiarn Hart.
A-21
24
ASESORA TRIBUTARIA
FISCALIZACIN
Derechos de los administrados en el

procedimiento de fiscalizacin
RESUMEN EJECUTIVO
l presente informe versar sobre los derechos que tienen los administrados
a efectos de poder ilustrar al deudor tributario sobre los alcances que estos
derechos contemplan, y que puedan hacer uso oportuno y correcto de estos, frente
a las diversas actuaciones que realice la Administracin Tributaria en el ejercicio
de su funcin fiscalizadora.
I.
ASPECTOS GENERALES
La obligacin Tributaria(1), que es de derecho

pblico, es el vnculo entre el acreedor y el deudor
tributario, establecido por Ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestacin tributaria,
pudiendo ser exigida coactivamente.
Dentro de esta relacin jurdica, es la Administracin Tributaria, quien en funcin de sus facultades: fiscalizadora, recaudadora y sancionadora,
impone al deudor tributario el cumplimiento de
determinadas obligaciones, bajo apercibimiento
de sancionarlo. Sin embargo, as como tienen
obligaciones tambin le asisten derechos, los
que sern respetados en todo el actuar de la
Administracin Tributaria, pudiendo el deudor
tributario, interponer el recurso de queja cuando
el actuar de la Administracin no se ajuste a Ley,
atente contra el debido procedimiento o vulnere
sus derechos.
Trataremos de una manera prctica plasmar los
principales derechos que tienen los deudores
tributarios en un procedimiento de fiscalizacin,
recogidos no solo en el TUO del Cdigo Tributario,
sino tambin en las dems normas tributarias, as
como en la Ley del Procedimiento Administrativo
General y en la Constitucin Poltica del Per.
II. DERECHOS DE LOS ADMINISTRADOS

El artculo 92 del TUO del Cdigo Tributario
recoge los derechos con los que cuenta el deudor
tributario, pudiendo exigir que sean respetados en
cada actuacin que la Administracin Tributaria
realice dentro de un procedimiento de fiscalizacin:
Ser tratados con respeto y consideracin por el personal al
servicio de la Administracin Tributaria.
En virtud de ello, una vez que el deudor tributario

es notificado con el requerimiento indicando fecha
y hora para que se realicen las diligencias de
fiscalizacin, estas no pueden ser cambiadas por
circunstancias personales del fedatario fiscalizador.
(*)
Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas, conforme

a las disposiciones sobre la materia.
El deudor tributario puede presentar declaracin

rectificatoria con posterioridad a la culminacin
de un procedimiento de fiscalizacin parcial que
comprenda el tributo y periodo fiscalizado y que
rectifique aspectos que no hubieran sido revisados
en dicha fiscalizacin, la que surtir efectos:
Desde la fecha de su presentacin siempre que
determine igual o mayor obligacin. Cuando
determine menor tributo.
En un plazo de cuarenta y cinco (45) das
hbiles siguientes a su presentacin, siempre
que la Administracin Tributaria no emita
pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella, sin
perjuicio de su facultad de efectuar la verificacin o fiscalizacin posterior.
Cuando la declaracin rectificatoria a que se
refiere el prrafo anterior surta efectos, la deuda
tributaria determinada en el procedimiento de
fiscalizacin parcial que se reduzca o elimine
por efecto de dicha declaracin no podr ser
materia de un procedimiento de cobranza coactiva, debiendo modificarse o dejarse sin efecto
tiva
la resolucin que la contiene en aplicacin de
lo dispuesto en el numeral 2 del artculo 108
del Cdigo Tributario, lo cual no implicar el
desconocimiento de los reparos efectuados en
dicha fiscalizacin parcial.
Mencionamos que segn lo dispuesto en el
artculo 188 del Cdigo Tributario no surtir efectos
aquella declaracin rectificatoria presentada con
posterioridad al plazo otorgado por la Administracin Tributaria, segn lo dispuesto en el artculo
75 del mismo cuerpo legal o una vez culminado
el proceso de verificacin o fiscalizacin parcial o
definitiva, por los aspectos de los tributos y periodos
o por los tributos y periodos, respectivamente, que
hayan sido motivo de verificacin o fiscalizacin,
salvo que la declaracin rectificatoria determine
una mayor obligacin.
Asesora tributaria de Contadores & Empresas. Abogada por la Universidad Privada Antenor Orrego de Trujillo, con estudios de Maestra y
Especializacin en Derecho Tributario, egresada del 1 CAAT (Curso de Aduanas y Administracin Tributaria). Resolutora de la Gerencia de
Reclamaciones de la Sunat. Con especializacin avanzada en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Catlica del Per.
(1) Artculo 1 del TUO del Cdigo Tributario.
A-22
Johanna Janette LOPEZ YAURI(*)
FISCALIZACIN
Interponer reclamo, apelacin, demanda contencioso-administrativa y cualquier otro medio impugnatorio establecido en el Cdigo
Tributario.
Una vez culminado el procedimiento de

fiscalizacin, la Administracin Tributaria
debe emitir las respectivas Resoluciones de
Determinacin o Resoluciones de Multa
segn corresponda; pudiendo el deudor
tributario impugnar los valores contenidos
en dichas Resoluciones.
Precisamos que la queja no es la va
para cuestionar los actos emitidos por la
Administracin que son susceptibles de ser
impugnados a travs del procedimiento
contencioso-tributario regulado en el Cdigo Tributario (RTF N 7036-5-2006).
Conocer el estado de tramitacin de los procedimientos en que sea parte, as como la identidad de las autoridades de la Administracin
Tributaria encargadas de estos y bajo cuya
responsabilidad se tramiten aquellos.
Segn el reglamento del Fedatario Fiscalizador(2), este deber identificarse, segn

la modalidad de la intervencin, en forma
previa, durante o despus de los hechos
que comprueba, de acuerdo con la naturaleza de sus funciones.
El documento que identifica al Fedatario
Fiscalizador es la credencial que para tal
efecto expide la Sunat. Los requisitos
mnimos de la credencial, a tener cuenta
por el deudor tributario son:
Apellidos, nombres y firma del trabajador.
El nmero de registro que lo identifica.
El nmero de Resolucin que lo design.
El plazo de designacin, de ser el caso.
Solicitar la no aplicacin de intereses y sanciones en los casos de duda razonable o dualidad
de criterio.
Segn el artculo 170 del TUO del

Cdigo Tributario, no se aplicarn intereses siempre que:
Como producto de la interpretacin equivocada de una norma, no
se hubiese pagado monto alguno
de la deuda tributaria relacionada
con dicha interpretacin hasta la
aclaracin de esta, y siempre que
la norma aclaratoria seale expresamente que es de aplicacin este
supuesto.
Los intereses que no procede aplicar
son aquellos devengados desde el da
siguiente del vencimiento de la obligacin tributaria hasta los diez (10)
das hbiles siguientes a la publicacin
de la aclaracin en el diario oficial El
Peruano. Respecto a las sanciones,
no se aplicarn las correspondientes

a infracciones originadas por la interpretacin equivocada de la norma
hasta el plazo antes indicado.
La Administracin Tributaria haya
tenido duplicidad de criterio en la
aplicacin de la norma y solo respecto
de los hechos producidos, mientras
el criterio anterior estuvo vigente.
Interponer queja por omisin o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por
cualquier otro incumplimiento a las normas
establecidas en el Cdigo Tributario.
La queja, consagrada como el remedio

procesal por excelencia, puede ser interpuesta por el deudor tributario, si dentro
de un procedimiento de fiscalizacin, se
ven vulnerados sus derechos y cuando la
actuacin de la Administracin Tributaria
atente contra el debido procedimiento y
el derecho de defensa del Administrado.
La queja debe interponerse conforme
lo seala el TUO del Cdigo Tributario,
ante el Tribunal Fiscal, cuando se deseen
cuestionar las actuaciones de la Administracin Tributaria, hasta antes de la emisin de la Resolucin de Determinacin
o Resolucin de Multa.
Procede que el Tribunal Fiscal en va de
queja se pronuncie sobre la validez de la
notificacin de los valores y/o resoluciones
emitidos por la Administracin cuando la
deuda tributaria se encuentra en cobranza
coactiva (RTF N 01380-1-2006, criterio
de observancia obligatoria publicado en
el diario El Peruano el 22/03/2006).
La confidencialidad de la informacin proporcionada a la Administracin Tributaria en los
trminos sealados en el artculo 85 del Cdigo
Tributario.
El deudor tributario podr exigir que la

informacin brindada al Fedatario Fiscalizador, dentro de un procedimiento de
fiscalizacin, tenga carcter de reserva
tributaria, pudiendo ser utilizada nicamente para fines propios de la Administracin.
No proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentran en poder de la Administracin Tributaria.
Segn la Sentencia del Tribunal Constitucional, recada en el Expediente

N 327-2001-AA/TC, la Administracin Tributaria no puede requerir documentacin
que ya fue presentada. Seala asimismo
que: Debe tenerse en cuenta que segn
el artculo 92 del TUO del Cdigo Tributario, es un derecho de los administrados
25
el no tener que proporcionar copia de

los documentos ya presentados y que
se encuentran en poder de la Administracin Tributaria; en consecuencia, la
Sunat no puede requerir a las empresas
demandantes documentos que ya fueron
presentados a consecuencia del proceso
de fiscalizacin a que se hace referencia
en el fundamento anterior y que corresponden a los aos fiscales de mil novecientos noventa y tres a mil novecientos
noventa y siete. (F.J. N 2).
Contar con el asesoramiento particular que
consideren necesario, cuando se le requiera
su comparecencia, as como a que se le haga
entrega de la copia del acta respectiva, luego
de finalizado el acto y a su sola solicitud verbal
o escrita.
En este sentido, si el deudor tributario,

dada la complejidad de la informacin
requerida por la Administracin Tributaria,
necesitase ms tiempo para cumplir con
lo requerido, podr solicitar las prrrogas
contempladas en el artculo 7 del Reglamento de Fiscalizacin.
Designar hasta dos (2) representantes durante
el procedimiento de fiscalizacin, con el fin de
tener acceso a la informacin de los terceros
independientes utilizados como comparables
por la Administracin Tributaria como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de transferencia.
Ello con la finalidad de que el deudor

tributario fiscalizado pueda hacer uso
de su derecho de defensa, en caso de
que no se encuentre de acuerdo con las
conclusiones emitidas por la Administracin Tributaria.
Finalmente, debemos indicar que adems
de los derechos antes sealados, el deudor
tributario podr ejercer los derechos conferidos por la Constitucin, por el Cdigo
Tributario o por leyes especficas. Cabe
mencionar lo citado por el Tribunal Constitucional en la Sentencia recada en el
Expediente N 8605-2005-AA/TC, cuando
al referirse al derecho de defensa y al
principio de contradiccin, seala que
dentro de un procedimiento de fiscalizacin, as como de reclamacin, estos se
ven vulnerados si se comprobase que la
Administracin Tributaria ha sustentado
sus conclusiones con base en pruebas
inexistentes o desconocidas, pues ello
determinara la imposibilidad de contradecirlas y, obviamente, defenderse
contra ellas; ms an si tales pruebas,
por s mismas, resultaron sustanciales y
determinantes para la resolucin de la
controversia. (F.J. N 15).
(2) Artculo 3 del Decreto Supremo N 086-2013/EF.
A-23
26
ASESORA TRIBUTARIA
MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE
Queja ante la Defensora del Contribuyente:

una herramienta til ante los abusos de la Sunat
RESUMEN EJECUTIVO
Jennifer CANANI HERNNDEZ(*)
n el presente informe la autora aborda los principales aspectos relacionados con

la Defensora del Contribuyente de la Sunat, entidad mediante la que se canalizan
las quejas, reclamos y o sugerencias de los contribuyentes, usuarios aduaneros y ciudadanos en general contra la referida entidad. Asimismo, se refiere a la Defcon, institucin
que vela por los derechos de los administrados ante las diversas administraciones tributarias, como son la Sunat, las municipalidades, el Tribunal Fiscal, entre otras.
INTRODUCCIN
No es nada nuevo sealar que la mayora de las
relaciones entre los contribuyentes y la Sunat no son
las ms felices, principalmente por la sensacin de
desigualdad de herramientas entre ambas partes.
En efecto, en los ltimos tiempos la Sunat ha sido
proveda de mayores facultades discrecionales para
realizar una mejor y ms eficiente labor, que en
definitiva se resumen en instrumentos legales que
refuerzan las facultades de recaudacin de tributos,
de fiscalizacin a los administrados, de determinacin
de la deuda tributaria, y la facultad sancionadora que
establece la imposicin de multas por la supuesta
comisin de infracciones. Asimismo, se le ha otorgado herramientas legales, tales como los sistemas
administrativos en la recaudacin del IGV, esto es, los
sistemas de retenciones, percepciones y detracciones,
y otras herramientas, todas ellas destinadas a que la
Administracin cumpla su funcin de manera idnea.
Por otro lado, se encuentran los contribuyentes
que en muchos casos se ven desamparados por la
norma, al sentirse privados de recursos para hacer
valer sus derechos ante los posibles excesos de la
Administracin, por el mal manejo de las discrecionalidades otorgadas por la Ley, que muchas veces
devienen en un perjuicio para los administrados y
una amenaza a sus derechos.
La Sunat y el Ministerio de Economa y Finanzas han
reconocido la existencia de posibles vulneraciones
a los derechos de los contribuyentes, por lo que
han implementado la Defensora del Contribuyente
entidad que tiene como misin, precisamente,
salvaguardar los derechos de los administrados
mediante el conocimiento y atencin de las quejas,
reclamos y sugerencias que los contribuyentes
presentan, a fin de canalizar las inquietudes y
descontento de los administrados.
I.
DEFENSORA DEL CONTRIBUYENTE DE LA

SUNAT
Mediante Resolucin de Superintendencia

N 012-2001, que modifica la estructura organizacional de la Sunat, fue incorporada la Intendencia
Nacional de Servicios al Contribuyente, y dentro
de ella tambin se incorpor a la Gerencia de la

Defensora del Contribuyente de la Sunat.
Esta institucin est encargada de procesar las
quejas-reclamos y/o sugerencias de los contribuyentes, usuarios aduaneros y ciudadanos en
general, con el fin de alertar a la Administracin
de los factores que determinan una insatisfaccin
o iniciativa, relacionados con el actuar de esta,
para garantizar el respeto de los derechos que
les asisten. Asimismo, le compete contribuir en el
proceso de mejora de la calidad de servicios a cargo
de los distintos rganos de la Administracin(1).
1. Funciones de la Defensora del Contribuyente y Usuario Aduanero de la Sunat

Las principales funciones de esta defensora son
las siguientes:
Recibir y tramitar oportunamente las quejasreclamos y/o sugerencias de los contribuyentes,
usuarios aduaneros y ciudadanos respecto de la
actuacin de la Sunat que vulnere sus derechos.
Relevar la informacin necesaria para un adecuado conocimiento de la queja-reclamo o
sugerencia, requiriendo esta, de ser el caso, a
los rganos involucrados con su atencin.
Fomentar la adopcin de decisiones, acciones
o acuerdos relativos a la materia objeto de la
queja-reclamo o sugerencia, por parte de los
rganos involucrados.
Poner en conocimiento de los contribuyentes,
usuarios aduaneros y ciudadanos los resultados
de las gestiones efectuadas como consecuencia
de sus quejas-reclamos y/o sugerencias dentro
de los plazos establecidos.
Comunicar a la Alta Direccin, y a los distintos
rganos de la Sunat, la problemtica relevada
y promover el desarrollo de alternativas de
mejora en la calidad de los servicios.
Gestionar la implementacin y seguimiento
a las acciones relacionadas con el Libro de
Reclamaciones en la Sunat.
2. Libro de Reclamaciones de la Sunat

El libro de reclamaciones de la Sunat es virtual, y
est bajo la responsabilidad del Jefe de la Oficina
(*) Abogada por la Universidad Femenina del Sagrado Corazn (Unif). Con Segunda Especialidad en Derecho Tributario por la
Pontificia Universidad Catlica del Per (PUCP). Abogada en el Estudio Min Miranda Abogados.
(1) En: <http://www.sunat.gob.pe/institucional/contactenos/gDefensoriaContribuyente.html>.
A-24
MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE

de Defensora del Contribuyente y Usuario
Aduanero. En l se registran las QuejasReclamos o Sugerencias respecto de la
actuacin de la Sunat en la atencin y los
procedimientos administrativos.
Queja-Reclamo: Pueden definirse como
las manifestaciones de descontento o
disconformidad de los contribuyentes,
ante una accin o inaccin de la Administracin que vulnere sus derechos,
como por ejemplo la mala atencin
de los funcionarios, incumplimiento
de los plazos en los procedimientos
administrativos, entre otros supuestos.
Sugerencia: Se definen como las
recomendaciones de los contribuyentes para mejorar la calidad del
servicio brindado por la Sunat, para
simplificar los trmites administrativos
suprimiendo procedimientos innecesarios, o cualquier otra recomendacin ligada a mejorar la labor de la
Administracin y hacerla efectiva.
3. Cmo presento una Queja-Reclamo o Sugerencia?

La Queja-Reclamo o Sugerencia puede
ser presentada, por cualquiera de las
siguientes formas:
Virtual: Mediante su Clave SOL, o por
la anotacin de la respectiva Queja- Reclamo o sugerencia en el Libro de Reclamaciones: Registro de Quejas/ Reclamo
o Sugerencia, ingresando al siguiente
link: <http://www.sunat.gob.pe/olti-itimagensqs2/registroQuejaSugerenciaSinSol.html>.
Telefnica: Llamando a la Central de
Consultas de la Sunat, a los telfonos
3150730 en Lima y 0801-12-100 a
nivel nacional.
Presencial: Presentando el Formulario
N 5020 Formato para presentacin de
Quejas o Sugerencias, en cualquiera de
las oficinas de atencin al pblico de la
Sunat a nivel nacional, en los mdulos
o ventanillas identificados como Unidad
Receptora de Quejas y Sugerencias.
4. Datos a consignar en la QuejaReclamo

Datos de Identificacin del contribuyente o usuario: nombre y apellidos
o razn social, nmero de DNI, RUC,
Pasaporte o Carn de extranjera.
Domicilio fiscal.
Es necesario consignar su nmero telefnico, celular y fijo, a fin de que la
Defensora del Contribuyente pueda
mantenerse en contacto con el contribuyente.
Precisar claramente el motivo de la
Queja-Reclamo o sugerencia, pues de
esta manera podr ser resuelta por la
Defensora de forma rpida e idnea.
27
se traten sobre faltas administrativas

tipificadas en el artculo 239 de la
Ley del Procedimiento Administrativo
General - Ley N 27444.
Tambin es necesario indicar la dependencia u oficina que est a cargo

de resolver su procedimiento.
IMPORTANTE Para que la Queja-Reclamo
IMPORTANTE:
de un procedimiento que se encuentra en
trmite sea aceptada, el plazo legalmente
establecido de dicho procedimiento deber encontrarse vencido a la fecha de
la Queja-Reclamo.
Recabar la informacin necesaria de

los rganos jurisdiccionales tributarios
para una mejor dilucidacin de las
quejas y sugerencias que reciba.
Por ejemplo, si se presenta una solicitud

de prescripcin de la accin de la Administracin para exigir el pago de la
deuda tributaria, el plazo para resolver
dicha solicitud es de 45 das hbiles. En
caso la Sunat no resuelva su solicitud en
el plazo indicado, es posible presentar
una Queja-Reclamo antes la Defensora
del Contribuyente de la Sunat.
Velar por que las actuaciones de los

diversos rganos de la Administracin
Tributaria y el Tribunal Fiscal se cumplan, sin excesos, dentro del marco
normativo vigente.
5. Plazo para resolver la Queja-Reclamo

El plazo que tiene la Defensora del Contribuyente para resolver su Queja-Reclamo es
de 30 das hbiles, y es totalmente gratuito.
Asimismo, no requiere de firma de abogado.
II. DEFENSORA DEL CONTRIBUYENTE

DEL MINISTERIO DE ECONOMA Y
FINANZAS-MEF (DEFCON)
La Defensora del Contribuyente y del
Usuario Aduanero (Defcon) es una entidad adscrita al Sector Economa y Finanzas. Fue creada por la Duodcima
Disposicin Final del Decreto Legislativo
N 953, y tiene como finalidad garantizar los derechos de los administrados
en las actuaciones que realicen o que
gestionen ante las Administraciones Tributarias como la Sunat, las Municipalidades,
entre otras, y ante el Tribunal Fiscal.
Esta queja procede, por ejemplo, por la
demora en resolver recursos impugnativos, solicitudes no contenciosas vinculadas con la determinacin de la obligacin tributaria (solicitudes de devolucin,
de prescripcin, entre otras), por el mal
trato recibido por el personal de dichas
instituciones, entre otras.
1. Funciones de la Defcon
Las funciones de la Defcon se establecieron mediante el Decreto Supremo
N 050-2004-EF, modificado por los Decretos Supremos Ns 167-2004-EF y 1362008-EF. Principalmente son las siguientes:
Recibir y atender las quejas y sugerencias formuladas por los administrados,
relativas a la actuacin de las Administraciones Tributarias y el Tribunal
Fiscal, siempre que sean distintas
del Recurso de Queja previsto en el
artculo 155 del Cdigo Tributario, o
Proponer al Ministro de Economa y

Finanzas modificaciones normativas
y procesales materia tributaria.
2. Cmo presento una Queja ante la

Defcon?
Esta queja puede ser presentada de las
siguientes maneras:
Virtual: Mediante correo electrnico:
defensacontribuyente@mef.gob.pe;
o mediante el portal de Internet.
Telefnica: Llamando a la Defcon al
siguiente nmero 610-5930, o a la
lnea gratuita desde provincias 080011829.
Personal: Presentando un escrito firmado
por el contribuyente o un representante
debidamente autorizado mediante carta
poder con firma legalizada.
3. Datos a consignar en la Queja

Para que la queja ante la Defcon sea procedente, deber consignar principalmente
los siguientes datos:
Datos de Identificacin del contribuyente o usuario: nombre y apellidos
o razn social, nmero de DNI, RUC,
Pasaporte o Carn de extranjera.
Domicilio fiscal.
Es necesario consignar su nmero
telefnico, celular y fijo, y un correo
electrnico.
Poder con firma legalizada notarialmente, solo si se presenta por representante.
Identificacin de la Administracin
Tributaria quejada.
Claramente el motivo de la queja.
La relacin de los documentos y
anexos que se presenta.
4. Plazo para resolver la Queja por la

Defcon
El plazo que tiene la Defensora del Contribuyente para resolver su Queja es de
45 das tiles desde la recepcin de la
queja o sugerencia(2), este trmite es totalmente gratuito, y no requiere de firma
de abogado.
(2) Inciso a9 del artculo 2 del Decreto Supremo N 050-2004-EF.
A-25
ASESORA TRIBUTARIA
INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS
28
Infraccin referida a impedir que funcionarios

de la Administracin Tributaria efecten
inspecciones, toma de inventarios y otros
RESUMEN EJECUTIVO
Johanna Janette LOPEZ YAURI(*)
l presente informe tiene por finalidad proporcionar algunos alcances sobre

las infracciones en que puede incurrir el deudor tributario, cuando es intervenido por el Fedatario Fiscalizador, impidiendo que dichos funcionarios de la
Administracin Tributaria efecten inspecciones dentro de sus establecimientos
registrados en su RUC, realicen tomas de inventarios de bienes, impidan controlar su ejecucin, comprobacin fsica y valuacin; as como las infracciones que
incurran al no permitir que se practiquen arqueos de cajas, valores, documentos
y control de ingresos, ni tampoco se permita o se facilite la inspeccin o el control
de los medios de transporte.
I.
ASPECTOS GENERALES
El artculo 87 del TUO del Cdigo Tributario(1) seala

que los administrados estn obligados a facilitar las
labores de fiscalizacin y determinacin que realice
la Administracin Tributaria. Entre estas obligaciones,
tenemos la sealada en su numeral 5, estableciendo que
es obligacin del administrado permitir el control por la
Administracin Tributaria, as como presentar o exhibir,
en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados
segn indique la Administracin (debe entenderse cuando
estos se constituyan a las instalaciones registradas por
los administrados en su ficha RUC), las declaraciones,
informes, libros de actas, registros y libros contables y
dems documentos relacionados con hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias, en la forma, plazos y
condiciones que le sean requeridos, as como formular
las aclaraciones que le sean solicitadas.
Asimismo, este numeral 5 establece que la citada
obligacin incluye la de proporcionar los datos
necesarios para conocer los programas y los
archivos en medios magnticos o de cualquier
otra naturaleza; as como la de proporcionar
o facilitar la obtencin de copias de las declaraciones, informes, libros de actas, registros
y libros contables y dems documentos relacionados con hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias, las que debern ser
refrendadas por el sujeto fiscalizado o, de ser
el caso, su representante legal.
De lo ya dicho en los prrafos anteriores, podemos
concluir que, siendo una obligacin, plenamente
definida por la Administracin Tributaria, la de colaborar con sus Funcionarios, en virtud de la potestad
que se les otorgue; cuando los deudores tributarios
no cumplan con dicha obligacin incurrirn en
(*)
diversas infracciones, una de ellas es la contemplada en el numeral 16 del artculo 177

del TUO del Cdigo Tributario. A continuacin,
indicaremos al deudor tributario cules son las
acciones u omisiones que conllevan configurar
dicha infraccin, la actuacin y acreditacin del
Fedatario Fiscalizador; as como sealar cul es
la sancin pecuniaria contemplada en el Libro IV
del TUO del Cdigo Tributario; y de ser el caso
establecer si a dicha sancin le resulta aplicable
la gradualidad contemplada en la Resolucin de
Superintendencia N 063-2007/Sunat.
II. FUNCIONES DEL FEDATARIO FISCALIZADOR

El Reglamento del Fedatario Fiscalizador(2) en su
artculo 4 enumera explcitamente cules son las
funciones del Fedatario Fiscalizador, entre ellas
tenemos:
Efectuar tomas de inventario de existencias y
activos fijos, efectuar la comprobacin fsica, su
valuacin y registro; as como practicar arqueos
de caja, valores y documentos, y control de
ingresos.
ingresos
Inmovilizar bienes de cualquier naturaleza,
conforme a lo dispuesto en el numeral 6 del
artculo 62 del Cdigo Tributario.
Practicar inspecciones en los locales que se
encuentren ocupados bajo cualquier ttulo
por los deudores tributarios, as como a los
medios de transporte
transporte.
Obtener informacin referente al precio de los
bienes y servicios. Dicha informacin quedar
evidenciada en los Documentos elaborados
por el Fedatario Fiscalizador
Fiscalizador.
Asesora tributaria de Contadores & Empresas. Abogada por la Universidad Privada Antenor Orrego de Trujillo, con estudios de Maestra y
Especializacin en Derecho Tributario, egresada del 1 CAAT (Curso de Aduanas y Administracin Tributaria). Resolutora de la Gerencia de
Reclamaciones de la Sunat. Con especializacin avanzada en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Catlica del Per.
(1) Aprobado por Decreto Supremo N 133-2013-EF.
(2) Decreto Supremo N 086-2003-EF.
A-26
INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS

Verificar que los sistemas de emisin
de comprobantes de pago utilizados
cumplan con los requisitos y caractersticas sealadas en el Reglamento
de Comprobantes de Pago.
Verificar que las empresas que realizan trabajos de impresin o importacin de documentos cumplan con las
normas sealadas en el Reglamento de
Comprobantes de Pago. Las funciones
antes mencionadas se realizarn por
los Fedatarios Fiscalizadores a travs
de intervenciones y/u operativos.
III. ASPECTOS QUE DEBE TENER EN

CUENTA EL DEUDOR TRIBUTARIO
SOBRE LA ACTUACIN Y ACREDITACIN DEL FEDATARIO FISCALIZADOR
Conforme a lo dispuesto en el tem anterior, los funcionarios que la Administracin
practicar insTributaria designe podrn: practicar
pecciones en los locales que se encuentren
ocupados bajo cualquier ttulo por los
deudores tributarios (...).
(...) Debiendo los
deudores tributarios, bajo apercibimiento
de incurrir en infraccin tributaria, facilitar
el cumplimiento de esta obligacin
obligacin.
La inspeccin procede del latn inspectio
y hace referencia a la accin y efecto
de examinar, investigar, revisar. Consiste
en una exploracin fsica que se realiza
principalmente a travs de la vista.
En el mbito del Derecho Tributario, el
objetivo de una inspeccin es verificar
que se cumplan las normas tributarias.
Se trata de una diligencia que lleva a cabo
el fedatario fiscalizador y que consiste en
examinar por l mismo, la escena de un
hecho, para de este modo conocer ms
a fondo el caso, y finalmente, realizar un
acta donde recoger todas y cada una
de las cuestiones que ha analizado y que
ha encontrado.
De otro lado, tenemos que el Fedatario
Fiscalizador, tambin tiene la facultad
de intervenir medios de transporte de
bienes y/o de pasajeros, estn estos detenidos o en marcha y de efectuar la
verificacin, inspeccin y/o control de los
bienes transportados
transportados, a fin de constatar
que estos correspondan con los datos
consignados en la(s) gua(s) de remisin
o comprobante(s) de pago exhibidos por
el sujeto intervenido, que sustenta(n)
la remisin, el traslado o posesin de
los productos o bienes, para lo cual
podr pesar las unidades de transporte
y/o bienes; abrir cajas, sacos, bodegas,
precintos de seguridad y/o cualquier otro
envase, embalaje o mecanismo de seguridad que impida la inspeccin y conteo
de los bienes contenidos en el vehculo
intervenido. Asimismo, podr colocar
precintos en los vehculos intervenidos,
verificar la cantidad de pasajeros trasladados en los medios de transporte y

solicitar el manifiesto de pasajeros.
El fedatario fiscalizador ser autorizado
mediante Resolucin de Intendencia u
Oficina Zonal por un determinado plazo,
debiendo identificarse, segn la modalidad de la intervencin, en forma previa,
durante o despus de los hechos que
comprueba, de acuerdo a la naturaleza
de sus funciones. El documento que
identifica al Fedatario Fiscalizador es la
credencial que para tal efecto expide la
Administracin Tributaria, cuyos requisitos
mnimos de esta credencial son:
Apellidos, nombres y firma del trabajador.

El nmero de registro que lo identifica.
El nmero de Resolucin que lo design.
El plazo de designacin, de ser el caso.
Por lo tanto, cuando el fedatario fiscalizador se presente y acredite debidamente

ante el deudor tributario, este no puede
negarse a recibirlo, puesto que el fedatario fiscalizador tiene la obligacin de
controlar las normas de tributarias y estas
facultades son ejercidas en virtud de las
facultades de fiscalizacin y control que
tiene la Administracin Tributaria
Tributaria. Y una
vez que se encuentre dentro del local
o medio de transporte a inspeccionar,
tomar nota de lo que ha encontrado y
elaborar el Acta correspondiente en la
que dejar constancia de los hechos que
comprueba en la intervencin, la que ser
firmada por el sujeto intervenido, o en su
defecto, por el deudor tributario, entregndosele una copia de la referida acta.
IV. INFRACCIONES TIPIFICADAS EN EL

ARTCULO 177, NUMERAL 16 DEL
TUO DEL CDIGO TRIBUTARIO
Siguiendo con lo mencionado en los
tems anteriores y una vez detalladas
las funciones del fedatario fiscalizador,
debemos sealar que, si el deudor tributario dificulta, impide, o no permite
que dichas funciones se lleven a cabo
incurrir en infraccin susceptible de ser
sancionada con multa. Por su parte, el
numeral 16 del artculo 177 del TUO del
Cdigo Tributario nos menciona cules
son esas acciones u omisiones:
29
1. Impedir que los funcionarios de la Administracin Tributaria

efecten inspecciones.
2. Impedir que los funcionarios de la Administracin Tributaria
realicen tomas de inventarios de bienes.
3. Impedir el control de la ejecucin del Inventario, la comprobacin fsica y valuacin.
4. No permitir que se practiquen arqueos de cajas, valores, documentos y control de ingresos.
5. No permitir o no facilitar la inspeccin o el control de los medios de transporte.
V. SANCIN APLICABLE
Al respecto, cabe sealar que de acuerdo
con las Tablas de Infracciones y Sanciones
del TUO del Cdigo Tributario, a la infraccin materia de anlisis se le sanciona con
una multa, cuya aplicacin depender del
rgimen tributario en el que se encuentre
el contribuyente a la fecha de comisin
del delito; as: ver cuadro N 1.
Cabe precisar que segn el artculo 180
del TUO del Cdigo Tributario, se consideran Ingresos Netos:
Para los deudores del Rgimen
General: a la informacin contenida
en los campos o casillas de la Declaracin Jurada Anual del ejercicio
anterior al de la comisin o deteccin
de la infraccin, segn corresponda,
en las que se consignen los conceptos
de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y
no gravables de acuerdo a la Ley del
Para los deudores del Rgimen Especial: el acumulado de la informacin
cial
contenida en los campos o casillas
de ingresos netos declarados en las
declaraciones mensuales presentadas por dichos sujetos durante el
ejercicio anterior al de la comisin
o deteccin de la infraccin, segn
corresponda.
Rgimen
gimen del Nuevo RUS
RUS: Segn
este mismo artculo 180, I es
equivalente a cuatro veces el lmite
mximo de cada categora de los
ingresos brutos mensuales.
Finalmente, precisamos, que a la infraccin del numeral 16 del artculo 177 del
TUO del Cdigo Tributario, no se le aplica
ningn criterio de gradualidad.
CUADRO N 1
Rgimen General y Rgimen Especial
Nuevo RUS
0.6% de los Ingresos Netos del Periodo

Anterior
0.6% de los I o cierre
Segun la Nota 10 de las Tablas de Infracciones y Sanciones, este no podr ser menor al
10% de la UIT ni mayor a 25 UIT
Se le aplica las notas 2 y 3 de la Tabla de

Infracciones y Sanciones
A-27
30
ASESORA TRIBUTARIA
TRIBUTACIN SECTORIAL
Mtodos de imputacin de rentas de las

empresas de construccin
Pablo R. ARIAS COPITAN(*)
RESUMEN EJECUTIVO
n los ltimos aos el sector construccin, segn los indicadores econmicos,

ha tenido un crecimiento importante, por lo que a puertas de cerrar un nuevo
ejercicio, en el presente informe abordaremos el mtodo especial que establece la
Ley del Impuesto a la Renta.
1. Existe alguna regla especial de imputacin

de rentas para las empresas que celebran
contratos de obra (construccin)?
En primer lugar, cabe indicar que las rentas de
tercera categora se consideran producidas en el
ejercicio comercial en que se devenguen.
Si bien es cierto lo sealado en el prrafo anterior es
la regla general, excepcionalmente, de conformidad
con lo establecido en el artculo 63(1) del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta, las empresas de
construccin o similares, que ejecuten contratos
de obra cuyos resultados correspondan a ms de
un (1) ejercicio gravable podrn acogerse a uno de
los siguientes mtodos, sin perjuicio de los pagos
a cuenta a que se encuentren obligados.
a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta
bruta que resulte de aplicar sobre los importes
cobrados por cada obra, durante el ejercicio
comercial, el porcentaje de ganancia bruta
calculado para el total de la respectiva obra.
b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta
que se establezca deduciendo del importe
cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados
en cada obra durante el ejercicio comercial, los
costos correspondientes a tales trabajos.
Base legal:
-
Inciso a) del artculo 57 del TUO de la Ley del

Cabe precisar que el ltimo prrafo del literal a)

del artculo 36 del Reglamento de la LIR seala
que el costo presupuestado estar conformado
por el costo real incurrido en el primer ejercicio o
en los ejercicios anteriores, segn corresponda,
incrementado en el costo estimado de la parte de
la obra que falta por terminar y ser sustentado
mediante un informe emitido por un profesional
competente y colegiado.
La norma en mencin aade que dicho informe
deber contener la metodologa empleada, as
como la informacin utilizada para su clculo.
Entonces, la renta bruta del ejercicio se determina
aplicando a los importes percibidos, el porcentaje
de ganancia bruta calculado para la totalidad de
la obra.
Renta
Bruta
Importe cobrado x % de la
ganancia bruta
El mismo artculo 63 de la LIR tambin establece

que la diferencia que resulte en definitiva de la
comparacin de la renta bruta real y la establecida mediante este procedimiento, se imputar al
ejercicio gravable en el que se concluya la obra. Es
decir, cuando exista alguna diferencia resultante
de la estimacin aplicando este procedimiento,
esta recin se imputar al final del ejercicio en el
cual se termine la obra.
2. Cmo se determinar el mtodo de lo percibido establecido en el literal a) del artculo 63 del TUO de la LIR?
Base legal:
En el Reglamento de la LIR se ha precisado la

forma de clculo para determinar la renta bruta.
3. Cmo debe entenderse la denominacin

empresas similares que cuenten con proyectos con alto nivel de riesgo a efectos de
aplicar las reglas del artculo 63 de la Ley
del Impuesto a la Renta?
Bajo esta normativa, a manera de resumen, el

porcentaje de la ganancia bruta qued de la
siguiente manera:
% Ganancia Bruta
Valor total pactado por cada

obra - Costo presupuestado obra
Valor total pactado por obra x 100
(*)
Artculo 36 del Reglamento de la LIR.
Cabe indicar que se considerarn empresas similares

a que se refiere el artculo 63 de la Ley, a las que
cuentan con proyectos con alto nivel de riesgo, a
ser ejecutado durante ms de un ejercicio gravable
Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas
tributarios y contables.
(1) Artculo modificado por el Decreto Legislativo N 1112, publicado el 29/06/2012.
A-28
TRIBUTACIN SECTORIAL
y cuyo resultado solo es posible definirlo
razonablemente hasta la finalizacin del
proyecto.
A su vez, la norma aade que las empresas con proyectos que renan las
caractersticas antes indicadas y opten
por aplicar para tales proyectos el rgimen
establecido en el artculo 63 de la Ley,
debern solicitar a la Sunat la autorizacin
correspondiente. Para tal efecto, la Sunat
previa coordinacin con el Ministerio
de Economa y Finanzas, deber emitir
la resolucin respectiva en un plazo no
mayor a treinta (30) das.
Base legal:
-
4. Cul es el procedimiento a seguir,

para acogerse a uno de los sistemas previstos en el artculo 63
del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta respecto a las empresas
que realizan contratos de construccin?
Cabe indicar que no obstante las empresas
de construccin que ejecuten contratos
de obra cuyos resultados correspondan
a ms de un ejercicio gravable pueden
acogerse a uno de los mtodos a que se
refiere la LIR, la normativa del Impuesto
a la Renta no ha previsto ninguna formalidad que deba ser cumplida a efectos de
dicho acogimiento, por lo que este no
est condicionado al cumplimiento de
formalidad alguna.
Sin embargo, se debe tener en cuenta
que los mtodos previstos en el
artculo 63 del TUO de la LIR sirven para
determinar la renta de las empresas de
construccin o similares, y siendo que tal
determinacin se materializa, por parte
del contribuyente, mediante la presentacin de la declaracin jurada de la
renta obtenida en el ejercicio gravable
a que se refiere el artculo 79 de la LIR,
el acogimiento a uno de los mtodos se
materializa, por excelencia, a travs de
dicha declaracin jurada.
En esa misma lnea de ideas, se entender
que la adopcin de uno de los mtodos
del aludido artculo 63 de la LIR se exterioriza en la declaracin jurada anual
del Impuesto a la Renta, mediante los
pertinentes ajustes al resultado, conforme a lo sealado en el artculo 33
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, y la indicacin manifiesta del
mtodo adoptado.
No obstante, y tal como se describi
anteriormente, al no haberse previsto
una formalidad en particular para dicho
acogimiento, los contribuyentes pueden
hacerlo por cualquier medio.
En consecuencia, de no haberse presentado la referida

declaracin jurada anual del
Impuesto a la Renta o de existir
discordancia entre el acogimiento que fluye de esta y del
exteriorizado por otros medios,
corresponder a la Administracin Tributaria valorar, en cada
caso concreto, la preeminencia
de los medios que acrediten el
mtodo al cual se acogi.
31
La normativa del Impuesto a la Renta no

ha previsto ninguna formalidad que deba
ser cumplida a efectos de dicho acogimiento, por lo que este no est condicionado al
cumplimiento de formalidad alguna.
Base legal:
-
Artculo 63 de la LIR.
5. Cul es el tratamiento en el caso

de empresas de construccin que
obtengan ingresos distintos al de la
ejecucin de un contrato de obra?
De conformidad con lo dispuesto en el
inciso c) del artculo 36 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, las
empresas de construccin o similares
que obtengan ingresos distintos a los
provenientes de la ejecucin de los
contratos de obra a que se contrae el
artculo 63 de la Ley, calcularn sus
pagos a cuenta del Impuesto sumando
tales ingresos a los ingresos por obras,
en cuanto se hayan devengado en el
mes correspondiente.
En referencia a lo descrito en el prrafo
anterior, sera necesario precisar qu se
deber entender por devengado, por lo
cual sera conveniente recoger el criterio
vertido por el Tribunal Fiscal a travs de
la Resolucin RTF N 02812-2-2006.
En dicha jurisprudencia se ha sealado
que el concepto de devengo supone que
se hayan producido los hechos sustanciales generadores del Ingreso o gasto
y que el compromiso no est sujeto a
condicin que pueda hacerlo inexistente,
siendo que el hecho sustancial generador
del gasto o ingreso se origina en el momento en que se genera la obligacin
de pagarlo o el derecho de adquirirlo,
aun cuando a esa fecha no haya existido
el pago efectivo, lo que supone una
certeza razonable.
No obstante lo anterior, para tener en
claro un concepto del devengo, al tratarse
de una definicin contable es pertinente
que se recurra a los contenidos de la normativa contable, tambin es pertinente
mencionar el criterio vertido en otra RTF
emitida por el Tribunal Fiscal, en donde se
seala que resulta apropiada la utilizacin
de la definicin contable del principio

del devengado a efectos de establecer
la oportunidad en que deben imputarse
los ingresos y los gastos.
Es decir, los ingresos que obtenga la empresa distinta a los servicios por contratos
de construccin, se aplicar el principio de
lo devengado, considerando lo dispuesto
en el artculo 57 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta(2).
Base legal:
-
Inciso c) del artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la

Renta.
6. Para aquellas empresas de construccin que aplican el inciso b) del

artculo 63 de la Ley del Impuesto
a la Renta, los pagos a cuenta
que se efecten considerando los
importes cobrados y por cobrar por
los trabajos ejecutados en cada
obra tambin debern considerar
el ajuste contable que origina la
aplicacin de la Norma Internacional de Contabilidad 11 Contratos
de Construccin?
De acuerdo con lo sealado en el Informe
N 088-2012/SUNAT(3), la correccin de las
estimaciones de los ingresos efectuados
por el contribuyente a que se refiere la NIC
11, que conlleven el reconocimiento de
los ingresos de actividades ordinarias con
suficiente fiabilidad, en tanto importes
cobrados o por cobrar por los trabajos
ejecutados, debe ser considerada para
determinar los ingresos netos del mes
para el clculo del pago a cuenta del
Impuesto a la Renta, de acuerdo con lo
dispuesto en el inciso b) del artculo 36
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta.
Base legal:
-
Inciso b) del artculo 36 del Reglamento de la LIR.
(2) En este artculo se seala que las rentas se imputarn en el ejercicio comercial en que se devenguen.
(3) Publicado el 20/09/2012.
A-29
32
ASESORA TRIBUTARIA
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
Sepa cmo asignar un nuevo cdigo de

usuario a terceros va SOL
Pedro CASTILLO CALDERN(*)
INTRODUCCIN
Mediante la Resolucin de Superintendencia
N 109-2000/SUNAT(1) (en adelante, la Resolucin) se regulan la forma y condiciones en que
los deudores tributarios pueden realizar diversas
operaciones a travs de Sunat Operaciones en
Lnea (SOL).
5. Presentar solicitudes a travs de los formularios virtuales generados por los Programas de
Declaracin Telemtica (PDT) u otros similares.
6. Realizar la entrega de los montos de dinero
que se hubiera retenido en cumplimiento de
un embargo en forma de retencin ordenado
por un Ejecutor Coactivo de la Sunat dentro
de un procedimiento de cobranza coactiva.
De acuerdo a lo sealado es que se implementa

el uso del denominado cdigo de usuario y clave
de acceso, los que permitirn a los contribuyentes
realizar en forma telemtica diversas operaciones
ligadas al cumplimiento tributario a travs de
Sunat Virtual.
7. Complementar la informacin en el RUC

a efectos de la activacin del nmero de RUC
otorgado en el caso de los sujetos inscritos de
acuerdo a lo establecido en el artculo 5-A de la
Resolucin de Superintendencia N 210-2004/
SUNAT y normas modificatorias.
Cabe sealar, que tanto el cdigo de usuario

como la clave de acceso son proporcionados a
los contribuyentes previo trmite realizado en las
oficinas de la Sunat; asimismo, el artculo 4 de la
Resolucin nos indica que el Usuario est habilitado
para realizar todas las operaciones sealadas en
el artculo 2 de la Resolucin.
8. Presentar la Planilla Electrnica, a que se refiere

el inciso inciso h) del artculo 1 del Decreto
Supremo N 018-2007-TR.
Del mismo modo, se seala que el usuario podr

generar otros cdigos de usuario y claves SOL a
usuarios subordinados a este, a fin de autorizarles
la realizacin de todas o algunas de las operaciones
sealadas en el artculo 2 de la Resolucin.
I.
OPERACIONES QUE PUEDE REALIZAR EL

USUARIO A TRAVS DE SUNAT VIRTUAL
El artculo 2 regula lo concerniente a la forma y

condiciones a fin de que el Usuario pueda realizar
las siguientes operaciones:
1. Presentar declaraciones determinativas
e informativas.
2. Realizar trmites del RUC y comprobantes de
pago.
3. Realizar consultas a la informacin del deudor
tributario registrada por la Sunat.
4. Canalizar los pagos de tributos a travs de los
servicios de Internet de la Red Bancaria.
9. Afiliarse y desafiliarse de Notificaciones SOL e

imprimir las constancias de afiliacin y desafiliacin, respectivamente.
10. Consultar los actos administrativos materia de
notificacin a travs de Notificaciones SOL, as
como las comunicaciones de tipo informativo,
en el buzn electrnico asignado al deudor
tributario.
11. Afiliarse al Sistema de Emisin Electrnica que
permite la emisin de recibos por honorarios
y notas de crdito electrnicos, as como la
generacin del Libro de Ingresos y Gastos
Electrnico.
12. Emitir recibos por honorarios y notas de crdito
electrnicos.
13. Generar el Libro de Ingresos y Gastos
Electrnico.
II. GENERAR OTROS CDIGOS DE USUARIO Y

CLAVE SOL A TERCEROS
A continuacin, se indicarn los pasos a seguir
para poder generar los nuevos usuarios y claves
de acceso, a terceros subordinados de la empresa.
FOTO N 1
(*)
Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributacin por la Pontificia
Universidad Catlica del Per. Ex asesor tributario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administracin Tributaria (SUNAT).
(1) Regulan forma y condiciones en que deudores tributarios podrn realizar diversas operaciones a travs de internet mediante el sistema Sunat
Operaciones en Lnea, aprobado con fecha 02/11/2000.
A-30
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
Paso N 1:
33
FOTO N 2
Ingresar a Trmites, consultas,

Declaraciones Informativas y
luego a Sunat Operaciones en
Lnea con el N de RUC, cdigo
de usuario y clave SOL. Ver
foto N 1.
Paso N 2:
Ingresar a Administracin
de Usuarios, donde se
aperturar la pestaa Administracin de Usuarios
Secundarios y luego hacer
clic en crear Usuario. Ver
foto N 2.
FOTO N 3
Paso N 3:
En el siguiente cuadro, figurar
el formulario para Registro
de Usuario Secundario; en el
que se ingresarn los datos del
tercero crendole un usuario y
clave diferentes a los originales
del contribuyente, posteriormente, dar clic en siguiente:
ver foto N 3.
FOTO N 4
Paso N 4:
A continuacin, figurar la
pantalla de los datos ingresados del Usuario Secundario. Una vez corroborados
los datos dar clic en Asignar
Perfiles como se muestra en
la foto N 4.
Paso N 5:
FOTO N 5
En la siguiente pantalla, se
muestran los Perfiles y las
Opciones para cada uno de
los perfiles. Se marcarn con
un check las opciones que
queramos y, a continuacin,
haremos clic en siguiente: ver
foto N 5.
Posteriormente, el administrador nos mostrar la
siguiente imagen, indicndonos los perfiles seleccionados y las opciones asignadas al nuevo Usuario
Secundario. Luego de ello,
dar clic en grabar, a continuacin, se mostrar la pantalla
de Administrador de Usuarios, donde figurarn los
datos del tercero agregado
como Administrador Secundario. Ver foto N 6.
FOTO N 6
A-31
34
ASESORA TRIBUTARIA
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES
Requisitos tributarios de un no
domiciliado para salir del pas
Pablo R. ARIAS COPITAN(*)
RESUMEN EJECUTIVO
n estas fechas las diversas entidades hacen un alto en sus actividades para
poder dar espacio de descanso a sus integrantes, entre los cuales es muy
comn encontrar a personas no domiciliadas, ya sean estas independientes o
dependientes, que desean aprovechar dicho espacio para poder regresar a su pas
de origen. Teniendo en cuenta dicha coyuntura, en el presente informe analizaremos las consideraciones y requisitos que debe cumplir todo no domiciliado.
I.
OBLIGACIONES DE LOS EXTRANJEROS QUE

INGRESAN AL PAS
De acuerdo con el artculo 13 del TUO de la Ley del

Impuesto a la Renta, los extranjeros(1) que ingresen al
pas se sujetarn a las siguientes reglas: ver cuadro N 1.
II. CMO PROCEDER SI EL PAGADOR DE LA

RENTA NO RETUVO EL IMPUESTO
Segn lo dispuesto en el inciso d) del artculo 13
de la Ley del Impuesto a la Renta, en caso de que
el pagador de la renta no hubiera retenido el impuesto, los extranjeros con calidad migratoria de
artista, religioso, estudiante, trabajador, independiente, inmigrante, o de otra calidad migratoria,
debern llenar una Declaracin jurada de haber

pagado directamente el impuesto (Formulario
N 1494) y efectuar el pago, debiendo entregar a
las autoridades migratorias la citada declaracin y
copia del comprobante de pago respectivo.
III. CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES

Teniendo en cuenta lo ya indicado en el presente
informe, y segn el artculo 3 de la Resolucin de
Superintendencia N 125-2005/Sunat, los extranjeros
que durante su permanencia en el pas realicen actividades generadoras de rentas de fuente peruana, al
momento de salir del pas, debern entregar a las autoridades migratorias uno de los siguientes documentos:
a) Formulario N 1492, Certificado de Rentas
y Retenciones: emitido por el pagador de la
CUADRO N 1
Calidad migratoria
Artista
Religioso, estudiante, trabajador,

independiente o
inmigrante
Otra
(*)
(1)
(2)
(3)
(4)
A-32
Obligacin
Si realiz actividades que implicaron la generacin de rentas de fuente peruana: presentar a las
autoridades migratorias(2) al momento de salir del pas, una Constancia de Cumplimiento de Obligaciones
Tributarias(3) y cualquier otro documento que reglamentariamente establezca la Sunat.
Si realiz actividades que no implicaron la generacin de rentas de fuente peruana: deber llenar una Declaracin jurada de haber realizado actividades que no impliquen la generacin de rentas de fuente peruana
(Formulario N 1495) en dicho sentido, que entregar a las autoridades migratorias al momento de salir del pas.
Si realizaron durante su permanencia en el pas, actividades generadoras de renta de fuente peruana:
entregarn a las autoridades migratorias al momento de salir del pas, un certificado de rentas y retenciones(4) (Formulario N 1492 o Formulario Virtual N 1692) emitido por el pagador de la renta, el empleador
o los representantes legales de estos, segn corresponda o una Constancia de haber presentado dicho
certificado ante la Sunat.
Si realizaron actividades que no implicaron la generacin de rentas de fuente peruana: debern llenar una
Declaracin jurada de haber realizado actividades que no impliquen la generacin de rentas de fuente peruana
(Formulario N 1495) en dicho sentido, que entregarn a las autoridades migratorias al momento de salir del pas.
Si realizaron durante su permanencia en el pas actividades generadoras de renta de fuente peruana:
sin perjuicio de regularizar su calidad migratoria, entregarn a las autoridades migratorias al momento de
salir del pas, un certificado de rentas y retenciones (Formulario N 1492 o Formulario Virtual N 1692)
emitido por el pagador de la renta, el empleador o los representantes legales de estos, segn corresponda,
o una Constancia de haber presentado dicho certificado ante la Sunat.
Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas
tributarios y contables.
El numeral 1 del artculo 4-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta define extranjero como toda persona considerada como tal
por la Ley de Extranjera.
De acuerdo con el numeral 1 del artculo 4-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiende por autoridades migratorias a los
funcionarios y/o personal de la Direccin General de Migraciones y Naturalizacin del Ministerio del Interior.
De acuerdo con el numeral 2 del artculo 4-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la Constancia de Cumplimiento de Obligaciones Tributarias, es un documento emitido por la Sunat mediante el cual se acredita que el artista extranjero ha cumplido con efectuar el
pago del Impuesto o que se encuentra exonerado de acuerdo con el inciso n) del artculo 19 de la Ley.
Segn lo dispuesto en el numeral 3 del artculo 4-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el certificado de rentas y retenciones
es un documento con carcter de declaracin jurada emitido por el pagador de la renta, el empleador o sus representantes legales, mediante
el cual se deja constancia del monto abonado y el impuesto retenido.
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES
renta, el empleador o los representantes legales de estos. Este formulario tendr vigencia por treinta (30)
das calendario contados a partir de la
fecha de su emisin, periodo durante
el cual el ciudadano extranjero, a
cuyo nombre se emiti el formulario,
podr utilizarlo al momento de salir
del pas. Ver foto N 1.
b) Certificado de rentas y retenciones generado a travs de Sunat Operaciones
en Lnea: el pagador de la renta, el
empleador o los representantes legales
de estos presentarn, a travs de Sunat
Operaciones en Lnea, el Formulario
Virtual N 1692, generndose automticamente el certificado de rentas y
retenciones. Este certificado, una vez
firmado por el pagador de la renta,
el empleador o los representantes
legales de estos, podr ser utilizado
por el ciudadano extranjero, entregndolo a las autoridades migratorias al
momento de salir del pas. A efectos
de la presentacin del Formulario
Virtual N 1692 y de la impresin
del referido certificado, el pagador
de la renta o el empleador debern
contar previamente con el Cdigo de
Usuario y la Clave de Acceso a Sunat
Operaciones en Lnea. El certificado
tendr vigencia por treinta (30) das
calendario contados a partir de la fecha
de la presentacin a travs de Sunat
Operaciones en Lnea, del Formulario
Virtual N 1692, periodo durante el
cual el ciudadano extranjero, titular
de dicho certificado, podr utilizarlo
al momento de salir del pas. Durante
el periodo de vigencia del certificado
de rentas y retenciones, tanto para
su emisin como para su utilizacin
por parte del extranjero, el pagador
de la renta, el empleador o los representantes legales de estos podrn
imprimir dicho certificado, a travs de
Sunat Operaciones en Lnea, las veces
que se requiera, de acuerdo con las
necesidades de viaje del extranjero.
ii) De no contar con un certificado

anterior, comprendern todas
las rentas pagadas o puestas
a disposicin hasta la fecha de
emisin del certificado.
En ningn caso, el certificado que se emita
deber comprender rentas pagadas o
puestas a disposicin del extranjero, por
un periodo mayor a los doce (12) meses
anteriores a la fecha de su emisin.
Si el ciudadano extranjero, durante su
permanencia en el pas, percibi rentas de
fuente peruana de dos o ms personas,
empresas o entidades, deber solicitar a
cada una de ellas el certificado de rentas
y retenciones correspondiente, debiendo
entregar a las autoridades migratorias,
tantos certificados como empleadores o
pagadores de renta haya tenido.
35
IV. FISCALIZACIN POSTERIOR POR

PARTE DE LA SUNAT
El Certificado de rentas y retenciones,
la Declaracin jurada de haber pagado
directamente el impuesto y la Declaracin
jurada de haber realizado actividades que
no impliquen la generacin de rentas de
fuente peruana, sern remitidos por las
autoridades migratorias a la Sunat para
su posterior fiscalizacin. As lo dispone
el artculo 83 de la Ley del Impuesto a la
Renta, que a su vez establece que no podr
exigirse a los extranjeros, al momento de
ausentarse del pas, la presentacin de otros
documentos que no sean los establecidos
en la Ley del Impuesto a la Renta y en las
normas reglamentarias que establezca la
Sunat, con relacin al cumplimiento de sus
obligaciones tributarias.
FOTO N 1
Estos certificados se emitirn a solicitud del

ciudadano extranjero y comprendern las
rentas pagadas o puestas a disposicin de
este por el pagador de la renta o empleador,
segn corresponda:
i)
En el periodo comprendido entre

la fecha de emisin del ltimo certificado entregado al extranjero y
la fecha en que se emite el nuevo
certificado. Para este efecto, en
el caso del certificado de rentas
y retenciones fsico, se tendr en
cuenta la fecha de emisin del
ltimo certificado entregado al
extranjero y utilizado por este al
momento de salir del pas.
A-24
A-33
ASESORA TRIBUTARIA
OPININ DE LA SUNAT
36
La sociedad absorbente es obligada a pagar el

IGV de los servicios prestados por la absorbida,
cuyo nacimiento se produce despus de la
entrada en vigencia de la fusin
Informe N 061-2014-SUNAT
I.
MATERIA
1. En cuanto al Impuesto General a las Ventas

(IGV), dado que el nacimiento de la obligacin
tributaria por los servicios prestados por la
sociedad absorbida se produjo despus de la
entrada de vigencia de la fusin, la obligada
a pagar el IGV es la sociedad absorbente?
2. Para fines del Impuesto a la Renta, si la sociedad
absorbida registra la provisin del ingreso
sobre la base del servicio mensual prestado
antes de la fusin por absorcin, habiendo
emitido el comprobante de pago respectivo
por dicho concepto, y en los meses siguientes
se produce un ajuste al servicio, aumentando
o disminuyendo el importe facturado, tales
ajustes deben ser declarados por la sociedad
absorbente o por la sociedad absorbida?
II. BASE LEGAL

Ley General de Sociedades, Ley N 26887,
publicada el 9.12.1997, y normas modificatorias (en adelante, LGS).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo
N 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley
del IGV).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
N 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y
normas modificatorias (en adelante, TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta).
III. ANLISIS
()
2. Ahora bien, en lo que atae a la primera consulta, debe tenerse en cuenta que de acuerdo
con el inciso b) del artculo 1 del TUO de la
Ley del IGV, este Impuesto grava, entre otras
operaciones, la prestacin o utilizacin de
servicios en el pas.
A tal efecto, el numeral 1 del inciso c) del
artculo 3 del citado TUO define a los servicios
como toda prestacin que una persona realiza
para otra y por la cual percibe una retribucin
o ingreso que se considere renta de tercera
categora para los efectos del Impuesto a la
Renta, aun cuando no est afecto a este ltimo Impuesto; incluidos el arrendamiento de
bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento
financiero(1).
Agrega la norma que se entiende que el servicio
es prestado en el pas cuando el sujeto que
lo presta se encuentra domiciliado en l para
efecto del Impuesto a la Renta, sea cual fuere
el lugar de celebracin del contrato o del pago
de la retribucin.
()
As pues, dado que conforme lo dispuesto en
el artculo 9 del mencionado TUO, el contribuyente del IGV es aquel que presta en el pas
servicios afectos, de tratarse de servicios de
ejecucin continua prestados mensualmente
por la sociedad absorbida y continuados luego
por la sociedad absorbente, cuyo nacimiento
de la obligacin tributaria del IGV se produjo
con posterioridad a la entrada en vigencia de
la fusin, se tiene que la obligacin de pagar
el Impuesto en calidad de contribuyente es de
cargo de la sociedad absorbente.
Ello, si se considera que en los casos de fusin
por absorcin, la sociedad absorbente asume
en bloque y a ttulo universal, los derechos y
obligaciones de las sociedades que se extinguen segn lo dispuesto en los artculos 344
y 353 de la LGS, conformando en lo sucesivo
una sola persona jurdica que, finalmente, de
acuerdo al supuesto planteado, ejercer el
derecho de cobro por los servicios prestados,
as como asumir el pago del IGV, al haberse
producido luego de la fusin por absorcin
alguno de los supuestos para que nazca la
obligacin tributaria por dicho Impuesto.
3. Por otro lado y en lo referente a la segunda
consulta, cabe sealar que de conformidad con
el artculo 85 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta, los contribuyentes que obtengan
rentas de tercera categora deben efectuar
pagos a cuenta dentro de los plazos previstos
por el Cdigo Tributario, teniendo como base
de los mismos a los ingresos netos obtenidos en
cada mes. Agrega, que se consideran ingresos
netos el total de ingresos gravables de la tercera
categora, devengados en cada mes, menos
las devoluciones, bonificaciones, descuentos
y dems conceptos de naturaleza similar que
respondan a la costumbre de la plaza.
()
(1) Tambin se considera retribucin o ingreso los montos que se perciban por concepto de arras, depsito o garanta y que superen el lmite
establecido en el Reglamento.
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OPININ DE LA SUNAT
Por su parte, el prrafo 20 de la Norma
Internacional de Contabilidad (NIC) 18
- Ingresos de Actividades Ordinarias(2)
establece que los ingresos de actividades
ordinarias procedentes de la prestacin
de servicios deben ser reconocidos considerando el grado de terminacin de la
prestacin al final del periodo sobre el
que se informa(3).
De lo antes expuesto, se tiene que el
ingreso derivado por la prestacin de
servicios, se considerar devengado para
efectos del Impuesto a la Renta, en la
oportunidad en la cual se cumplan con
las condiciones establecidas en el prrafo 20 de la NIC 18, y en funcin al
grado de realizacin; siendo que de existir
otros sucesos y circunstancias sobre los
recursos econmicos y los derechos de
los acreedores de la entidad que se informa, la incidencia de aquellos deber
ser reconocida en los periodos en que
tengan lugar.
As, si la sociedad absorbida registr la
provisin de un ingreso sobre la base
del servicio o liquidacin mensual efectuada, habiendo emitido por esta el
comprobante de pago respectivo antes
de la entrada en vigencia de la fusin
por absorcin, y con posterioridad a
dicha fecha se produce un ajuste que
implique el aumento o disminucin del
importe facturado, corresponder que
tal ajuste sea registrado y declarado por
la sociedad absorbente en el periodo en
que tenga lugar.
Ello, teniendo en cuenta que de acuerdo
con lo expuesto en los numerales precedentes del presente anlisis, en una
fusin por absorcin, se produce la unin
econmica y jurdica de la sociedad absorbente y la sociedad absorbida, lo cual
determina que sea la primera, cuya existencia se mantiene, la que deba reconocer
el efecto de los eventos ocurridos con
posterioridad a la entrada en vigencia
de la fusin, respecto de los servicios que
hubieran sido facturados por la sociedad
absorbida.
IV. CONCLUSIONES
efectuada, habiendo emitido por esta

el comprobante de pago respectivo
antes de la entrada en vigencia de la
fusin por absorcin, y con posteridad
a dicha fecha se produce un ajuste
que implique el aumento o disminucin del importe facturado, corresponder que tal ajuste sea registrado y
declarado por la sociedad absorbente
en el periodo en que tenga lugar.
Lima, 18 de setiembre de 2014
Original firmado por:
FELIPE EDUARDO IANNACONE SILVA
Intendente Nacional(e)
Intendencia Nacional Jurdica
SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA
DE DESARROLLO ESTRATGICO
Nuestra opinin
Alfredo Gonzalez Bisso(*)
Tratamiento tributario de las reorganizaciones empresariales en el Impuesto

a la Renta
Las implicancias tributarias que originan
las reorganizaciones empresariales se encuentran mayormente contempladas en
los supuestos de revaluacin de los activos
fijos transferidos a la nueva sociedad
creada o a la sociedad absorbente. Esta
regulacin se encuentra contemplada en
el artculo 104 de la Ley del Impuesto a la
Renta, donde se seala que los contribuyentes pueden optar por dos regmenes:
1. Si se optase por el gravamen de la

revaluacin voluntaria
El artculo 104, numeral 1) de la LIR dispone que si las sociedades o empresas
acordaran la revaluacin voluntaria de
sus activos, la diferencia entre el mayor
valor pactado y el costo computable determinado de acuerdo con el Decreto Legislativo N 797 y normas reglamentarias
estar gravado con el Impuesto a la Renta.
En este caso, los bienes transferidos, as
como los del adquirente, tendrn como
costo computable el valor al que fueron
revaluados.
revaluados
37
Complementando lo anterior, el artculo

68 del Reglamento de la LIR prescribe
que las empresas o sociedades que se
reorganicen y opten por el rgimen del
artculo 104, numeral 1) de la LIR, debern
pagar el impuesto por las revaluaciones
efectuadas, siempre que las referidas
empresas o entidades se extingan
extingan. La
determinacin y pago del impuesto se
realizar por cada una de las empresas
que se extingan, conforme al numeral 4),
inciso d) del artculo 49 del Reglamento
de la LIR.
Asimismo, el artculo 69, inciso a) del Reglamento de la LIR consigna que aquellas
empresas que optaran por el rgimen del
artculo 104, numeral 1) de la LIR, debern
considerar como valor depreciable de los
bienes el valor revaluado menos la depreciacin acumulada
acumulada, cuando corresponda.
Dichos bienes sern considerados nuevos
y se les aplicar lo dispuesto en el artculo
22 del Reglamento de la LIR.
2. Excedente de revaluacin sin efecto

tributario
El artculo 104, numeral 2) seala que:
Si las sociedades o empresas acordaran
la revaluacin voluntaria de sus activos,
la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable determinado
de acuerdo con el Decreto Legislativo
N 797 y normas reglamentarias no estar gravado con el Impuesto a la Renta,
siempre que no se distribuya
distribuya. En este
caso, el mayor valor atribuido con motivo
de la revaluacin voluntaria no tendr
efecto tributario. En tal sentido, no ser
considerado para efecto de determinar
el costo computable de los bienes ni su
depreciacin.
En este supuesto, el artculo 69 del Reglamento de la LIR contempla que el
adquirente debe considerar como valor
depreciable de los mencionados bienes
del activo fijo, el que hubiera correspondido en poder del transferente, sin tomar
en cuenta la revaluacin voluntaria
voluntaria.
En conclusin, en una reorganizacin
empresarial la sociedad transferente del
bloque patrimonial no est obligada en
todos los casos a tributar Impuesto a la
()
1. La sociedad absorbente es la obligada
a pagar, en calidad de contribuyente,
el IGV correspondiente a los servicios
prestados por la empresa absorbida,
cuyo nacimiento se produce con posterioridad a la entrada en vigencia de
la fusin.
2. En cuanto al Impuesto a la Renta,
si la sociedad absorbida registr la
provisin de un ingreso sobre la base
del servicio o liquidacin mensual
(*)
Abogado por la Universidad de Lima. Con estudios de Posgrado en Tributacin en la Universidad de Lima. Asesor
tributario de Contadores & Empresas, con experiencia laboral en la Divisin de Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat y exasesor del Tribunal Fiscal.
(2) Versin 2014 oficializada mediante Resolucin N 055-2014-EF/30 del Consejo Normativo de Contabilidad. Publicada el 26.7.2014.
(3) El resultado de una transaccin puede ser estimado con fiabilidad cuando se cumplan todas y cada una de las
siguientes condiciones:
(a) el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad;
(b) sea probable que la entidad reciba los beneficios econmicos asociados con la transaccin;
(c)
el grado de realizacin de la transaccin, al final del periodo sobre el que se informa, pueda ser medido con
fiabilidad; y
(d) los costos incurridos en la transaccin, y los costos para completarla, puedan medirse con fiabilidad.
A-35
38
ASESORA TRIBUTARIA
Renta por ello, salvo el caso que se opte

por el procedimiento del artculo 104,
numeral 1) de la LIR).
Tratamiento tributario de las reorganizaciones empresariales en el Impuesto

General a las Ventas
Si bien en un proceso de fusin de sociedades se transmite la propiedad de un
bien a ttulo oneroso y de acuerdo con
el numeral 1 del literal a del artculo 3 de
la Ley del IGV, se define al trmino venta
como: Todo acto por el que se transfieren
bienes a ttulo oneroso, independientemente de la designacin que se d a los
contratos o negociaciones que originen
esa transferencia y de las condiciones
pactadas por las partes, por lo que podra
pensarse que esta operacin se encuentra
afecta al Impuesto General a las Ventas,
por encontrarse este supuesto incluido
en la hiptesis de incidencia descrita en el
artculo 3 de la Ley del IGV; la citada norma
en el inciso c) del artculo 2, dispone que
entre los conceptos no gravados con el
impuesto se encuentra la transferencia de
bienes que se realice como consecuencia
de la reorganizacin de sociedades.
Por tanto, en el presente caso nos encontramos ante un supuesto en que un
contribuyente cumple en la realidad el
supuesto de hecho contemplado en la
norma; sin embargo, por disposicin
expresa de la ley, no se encuentra afecto
al pago del impuesto, es decir, se trata
de una inafectacin legal(4).
Un caso similar al tratado en el informe
que comentamos es el de la posibilidad
de transferir el crdito fiscal de la empresa
absorbida a la absorbente a fin de que
esta ltima lo pueda aplicar conjuntamente con su propio crdito fiscal desde
el periodo en que opera la fusin.
En ese sentido, el penltimo prrafo del
artculo 24 de la Ley del IGV seala que tratndose de la reorganizacin de empresas se
podr transferir a la nueva empresa, al que
subsiste o a la adquirente, el crdito fiscal
existente a la fecha de la reorganizacin.
Asimismo, de acuerdo con el numeral 12)
del artculo 6 de la norma reglamentaria,
el crdito fiscal que corresponda a la empresa transferente se prorratear entre las
empresas adquirentes, de manera proporcional al valor del activo de cada uno de los
bloques patrimoniales resultantes respecto
del activo total transferido, siendo que mediante pacto expreso las partes pueden
acordar un reparto distinto, que deber
ser comunicado a la Sunat.
procedimiento de reorganizacin de
sociedades en los contribuyentes es el
de la fecha de entrada en vigencia del
citado acuerdo de reorganizacin, a fin
de determinar a partir de qu momento
se transmiten los derechos y obligaciones
de las sociedades absorbidas a las sociedades absorbentes.
En primer lugar, tenemos que la obligacin tributaria es el vnculo entre el

acreedor tributario y el deudor tributario,
establecido por ley, que tiene por objeto el
cumplimiento de la prestacin tributaria,
siendo exigible coactivamente.
Al respecto, el artculo 73 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta

establece que:
Acreedor tributario
tributario, es aquel a favor
del cual debe realizarse la prestacin
tributaria.
Deudor tributario,
tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestacin
tributaria como contribuyente o responsable.
La fusin y/o escisin y dems

formas de reorganizacin de sociedades o empresas surtirn efectos
en la fecha de entrada en vigencia
fijada en el acuerdo de fusin, escisin o dems formas de reorganizacin, segn corresponda, siempre
que se comunique la mencionada
fecha a la Sunat dentro de los diez
(10) das hbiles siguientes a su
entrada en vigencia.
De no cumplirse con dicha comunicacin en el mencionado plazo, se
entender que la fusin y/o escisin
y dems formas de reorganizacin
correspondientes surtirn efectos en la
fecha de otorgamiento de la escritura
pblica.
En los casos en que la fecha de entrada
en vigencia fijada en los acuerdos
respectivos de fusin y/o escisin u
otras formas de reorganizacin sea
posterior a la fecha de otorgamiento
de la escritura pblica, la fusin y/o
escisin y dems formas de reorganizacin surtirn efectos en la fecha
de vigencia fijada en los mencionados
acuerdos. En estos casos se deber
comunicar tal hecho a la SUNAT
dentro de los diez (10) das hbiles
siguientes a su entrada en vigencia.
()
Entonces, si bien tenemos en claro
el tratamiento tributario en general
de las reorganizaciones empresariales
respecto del Impuesto a la Renta y el
Impuesto General a las Ventas y que por
la fusin por absorcin, la empresa absorbente adquiere los derechos y obligaciones de la absorbida; corresponde
definir si la empresa absorbente cumple
con los requisitos para ser considerada
como obligada tributaria respecto de las
prestaciones de servicio de la empresa
absorbida.
Al respecto, debemos tener en cuenta

lo siguiente:
De otro lado, la obligacin de pagar un

tributo como el IGV, nace cuando se
realiza el hecho previsto en la ley como
generador de la obligacin tributaria, es
decir cuando se produce en la realidad el
hecho previamente establecido en la ley
para que sea exigible su cumplimiento.
En ese sentido, la Ley del Impuesto
General a las Ventas contempla como
hiptesis de incidencia, entre otras, a la
prestacin de servicios, esto es, a toda
accin o prestacin que una persona
realiza para otra y por la cual percibe
una retribucin o ingreso que se considere renta de tercera categora. Tal es la
formulacin hipottica, previa y genrica
del hecho que una vez ocurrido genera
la obligacin de pagar el tributo.
El aspecto personal o subjetivo es la
cualidad inherente a la hiptesis de
incidencia que determina a los sujetos
de la obligacin tributaria que el hecho
imponible har nacer. La ley clasifica en
dos categoras a las personas obligadas
al pago del IGV: los contribuyentes y
responsables, siendo que el IGV tiene
como objetivo incidir econmicamente
en los consumidores finales de bienes y
servicios, por lo que para tales fines se les
otorga la condicin de contribuyentes a
los agentes de produccin y distribucin
de bienes y servicios.
En conclusin, si bien en un primer momento la empresa absorbida fue quien se
encontraba ejecutando la prestacin de
servicios, al ser este tipo de servicio uno
de prestaciones continuadas, la empresa
absorbente adquiri los derechos y obligaciones que irrogaba dicho contrato de
prestacin de servicios.
Cul es la fecha de entrada en vigencia

de la reorganizacin?
Un aspecto importante para definir
los efectos tributarios que tiene un
A-36
(4) Al respecto, Francisco Ruiz de Castilla seala que en la inafectacin legal se habla de un recorte del mbito de
aplicacin del tributo establecido por la propia norma, lo que conlleva la no inclusin de determinados supuestos,
los cuales, sin dicha mencin normativa, s se encontraran gravados.

Medidas Tributarias 2015

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A S E S O R

Anlisis de las ms recientes medidas

ras varias semanas de debates, el Pleno del Congreso de la Repblica aprob

domiciliadas en el pas e incremento gradual

ANLISIS DE LAS PRINCIPALES MEDIDAS

1. Ley del Impuesto a la Renta

El artculo 55 de la Ley del Impuesto a la Renta (en

CONTADORES & EMPRESAS / N 244

A los resultados acumulados obtenidos hasta el 31 de diciembre

En este sentido, las nuevas tasas buscaran reducir la carga

Ms de 5 UIT hasta 20 UIT

Ms de 20 UIT hasta 27 UIT

Ms de 27 UIT hasta 35 UIT

Ms de 35 UIT hasta 45 UIT

1.2. Reestructuracin del sistema tributario sobre rentas del

Ms de 45 UIT hasta 54 UIT

Pagos por el Impuesto a la Renta de dividendos provenientes

Respecto de la reduccin de la tasa del impuesto para las

Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT

Por el exceso de 54 UIT

Ms de 5 UIT hasta 20 UIT

Ms de 20 UIT hasta 35 UIT

Ms de 35 UIT hasta 45 UIT

2da. quincena - Diciembre 2014

Como podemos apreciar, para los tramos de 20 a 27 UIT hay

2. Modificaciones al Impuesto General a las Ventas (IGV)

3. Modificaciones al Cdigo Tributario

Nueva iniciativa legislativa

Importe mnimo de inversin

Importe mnimo de inversin

4.2. Ley General de Aduanas

Determinacin de los pagos a cuenta del

egn la Ley de Impuesto a la Renta(1), los contribuyentes generadores de rentas

La decisin de utilizar el coeficiente o el porcentaje depender (en el caso de los

de pago a cuenta las cuotas mensuales que se

LOS PAGOS A CUENTA EN EL IMPUESTO A LA

2da. quincena - Diciembre 2014

Utilidad en el ejercicio 2013:

Obtuvo renta neta imponible

Enero a febrero: Coeficiente en

2. Utilizacin del porcentaje del 1.5%

II. LOS PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA

CONTADORES & EMPRESAS / N 244

En ese sentido, los contribuyentes que opten por suspender los

debern calcularse conforme con dicho sistema, segn el

La empresa Brenda S.A tiene un contrato de fecha

S/. 221 614.00

S/. 221 614.00

S/. 3 324.00 S/. 57 531.00

S/. 137 002.00

S/. 137 002.00

2da. quincena - Diciembre 2014

S/. 221 614.00

S/. 137 002.00

Ingresos netos del ejercicio S/. 2 610 240.00

Ingresos netos del ejercicio S/. 3 040 100.00

Proyeccin de Ingresos Netos mensuales del ejercicio 2015

Segn proyecciones de la empresa y datos propios, nos

En ese sentido, la empresa nos consulta qu sistema se debe

Ingresos netos mes de enero

S/. 375 412.00

Ingresos netos mes de febrero

S/. 401 100.00