Está en la página 1de 156

NORMAS INTERNACIONALES DE

CONTABILIDAD
NIC 22
Combinaciones de
negocios
(Revisada en 1998)

Universidad Pblica de Navarra


Octubre 2003

UPNA Combinaciones de negocios

Combinaciones de
negocios
Autores
UNIVERSIDAD PBLICA DE NAVARRA
Pablo Archel Domench
Fermn Lizarraga Dallo

Combinaciones de
negocios
UPNA Combinaciones de negocios

ndice general
Ficha tcnica
Objetivo
Alcance
Definiciones
Naturaleza de una combinacin de negocios
Adquisiciones
Unificaciones de intereses
Informacin a revelar
Disposiciones transitorias

Ficha tcnica

UPNA Combinaciones de negocios

Aprobacin inicial
En noviembre de 1983 con la denominacin de
Contabilizacin de las Combinaciones de
Negocios

Ficha tcnica

UPNA Combinaciones de negocios

Modificaciones
En diciembre de 1993 se revisa pasando a
denominarse Combinaciones de Negocios.
En octubre de 1996 se modifican los prrafos 39 y
69, entrando en vigor para ejercicios que
comienzan a partir de 1 de julio de 1998

Ficha tcnica

UPNA Combinaciones de negocios

Modificaciones
En julio de 1998: se modifican varios prrafos
para que la redaccin resulte coherente con el
contenido de nuevas normas recin emitidas.
Entra en vigor para ejercicios que comienzan a
partir de 1 de julio de 1999.
En 1999 se revisan los prrafos 30, 31-c y 97 para
ajustarlos a los contenidos de la NIC 10.
Entrada en vigor: 1 de julio de 2000
6

Ficha tcnica

UPNA Combinaciones de negocios

Interpretaciones
SIC9,Combinaciones de Negocios - Clasificacin
como Adquisiciones o como Unificacin de
intereses.
SIC-22,Combinaciones de Negocios - Ajustes
posteriores de los valores razonables y del Fondo
de comercio informados inicialmente.
SIC-28,Combinacin de Negocios - Fecha de
intercambio y valor razonable de los instrumentos
de capital.
7

UPNA Combinaciones de negocios

Objetivo
El objetivo de esta Norma es prescribir el
tratamiento contable de las combinaciones de
negocios. La Norma se ocupa tanto del caso de
adquisicin de una empresa por otra, como del
infrecuente caso de unificacin de intereses entre
dos empresas cuando no puede identificarse a
ninguna de ellas como adquirente.

Alcance

UPNA Combinaciones de negocios

Alcance general
Esta Norma debe ser aplicada en la contabilizacin
de las combinaciones de negocios
Las combinaciones de negocios pueden dar lugar a
una relacin dominante-dependiente. En este caso,
la Norma se aplicar en los estados financieros
consolidados de la adquirente

Alcance

UPNA Combinaciones de negocios

Alcance general
Las combinaciones de negocios pueden llevarse a
cabo mediante la compra de los activos netos de
otra empresa. En este caso, la Norma se aplicar en
los estados financieros individuales de la adquirente
y en consecuencia tambin en los consolidados

10

Alcance
Excepciones al Alcance
UPNA Combinaciones de negocios

Esta Norma no se ocupa de:


a) Las transacciones entre empresas bajo control
comn.
b) Las participaciones en negocios conjuntos o los
estados financieros de estos negocios.

11

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

ndice
Combinacin de negocios
Adquisicin
Unificacin de intereses
Control
Dominante
Dependiente
Intereses minoritarios
Valor razonable
Activos monetarios
Fecha de adquisicin

12

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Combinacin de negocios
Es la unificacin de empresas independientes en
una entidad econmica nica, como resultado de
que una de las empresas se une a la otra u obtiene
el control sobre los activos netos y las operaciones
de la misma.

13

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Adquisicin
Es una combinacin de negocios en la que una de
las empresas, la adquirente, obtiene el control sobre
los activos netos y las actividades de la otra, la
adquirida, a cambio de una transferencia de activos,
el reconocimiento de un pasivo o la emisin de
capital.

14

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Unificacin de intereses
Es una combinacin de negocios en la que los
propietarios de todos los negocios que se combinan
acuerdan compartir el control sobre la totalidad, o la
prctica totalidad, de los activos netos y las
operaciones de las citadas empresas, a fin de
conseguir una coparticipacin mutua en los riesgos
y beneficios de la entidad combinada a partir de ese
momento, de manera que ninguna entidad de las
que forman parte pueda ser identificada como
adquirente frente a la otra u otras.
15

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Control
Es el poder para dirigir las polticas de explotacin y
financiera de una empresa, con el fin de obtener
beneficios de sus actividades.

16

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Dominante, dependiente
Una dominante es aquella empresa que tiene una
o ms dependientes.
Una dependiente es una empresa controlada por
otra (denominada dominante)

17

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Intereses minoritarios
Son aquella parte de los resultados netos de la
explotacin, as como de los activos netos de la
dependiente, que no pertenecen, ya sea directa o
indirectamente a travs de otras empresas
dependientes, a la dominante del grupo.

18

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Valor razonable
Es el importe por el cual puede ser intercambiado
un activo o liquidado un pasivo entre un comprador
y un vendedor interesados y debidamente
informados, en una transaccin libre.

19

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Activos monetarios
Dinero en efectivo y otros activos, que se van a
recibir en cantidades fijas o determinables de
dinero.

20

Definiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fecha de adquisicin
Momento en el que la adquirida transfiere a la
adquirente de manera efectiva, el control sobre los
activos netos y las actividades que desarrolla.

21

UPNA Combinaciones de negocios

Naturaleza de una
combinacin de negocios
Al plantear la contabilizacin de una combinacin de
negocios es necesario distinguir si se trata de una
adquisicin o de una unificacin de intereses. Se
prescribe un mtodo diferente para cada una de
estas situaciones.

22

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Adquisicin
El control es el elemento determinante para
identificar a una adquirente. Se presume que existe
control cuando una de las empresas adquiere ms
de la mitad de los derechos de voto de la otra.

23

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Adquisicin
No obstante, aun sin haber adquirido ms de la
mitad de los derechos de voto, se presume que
existe control cuando una de las empresas haya
conseguido:

24

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Adquisicin
a) poder sobre ms de la mitad de los derechos de
voto de la otra empresa en virtud de acuerdos
con otros inversores.
b) poder para dirigir las polticas de explotacin y
financieras de la otra empresa, por medio de un
acuerdo o por disposicin estatutaria
25

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Adquisicin
c) poder para designar o revocar a la mayora de los
miembros del rgano de administracin u rgano
de direccin equivalente de la otra empresa, o
d) poder para emitir la mayora de los votos en las
reuniones del rgano de administracin o
equivalente de la otra empresa

26

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Adquisicin
Otras presunciones que permiten identificar la
existencia de una adquirente:
a) el valor razonable de una empresa es
significativamente ms grande que el de la otra
participante en la operacin.

27

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Adquisicin
b) la combinacin se realiza a travs de un
intercambio de acciones con derecho a voto a
cambio de efectivo
c) la combinacin de lugar a que la gerencia de una
empresa sea capaz de controlar la seleccin del
equipo de direccin del negocio combinado
resultante.
28

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Unificacin de intereses
Implica la coparticipacin mutua en los riesgos y
beneficios del negocio conjunto, que no es posible
sin un intercambio equitativo de acciones entre las
empresas que se combinan.

29

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Unificacin de intereses
Se deben cumplir los siguientes requisitos:
a) intercambio o puesta en comn de la mayora o
de la totalidad de las acciones con voto
b) los valores razonables de las empresas que se
combinan no difieran significativamente, y

30

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Unificacin de intereses
c) los propietarios de cada empresa mantengan
sustancialmente el mismo poder de voto y
participacin antes y despus de la combinacin

31

Naturaleza de una
combinacin de negocios
UPNA Combinaciones de negocios

Unificacin de intereses
En la medida en que los anteriores requisitos vayan
perdiendo virtualidad, aumentando la posibilidad de
identificar a una adquirente, dejar de hablarse de
coparticipacin mutua en los riesgos y beneficios de
la entidad combinada.

32

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

ndice
Contabilidad de las adquisiciones
Fecha de adquisicin
Coste de la adquisicin
Reconocimiento de los activos y pasivos
identificables
Distribucin del coste de adquisicin
Determinacin de los valores razonables de los
activos y pasivos identificables adquiridos

33

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

ndice
Fondo de comercio surgido de la adquisicin
Fondo de comercio negativo surgido de la
adquisicin
Compras sucesivas de acciones
Cambios posteriores en el coste de adquisicin
Identificacin posterior de activos y pasivos
identificables o cambios de valor en los mismos
Impuesto sobre las ganancias
Informacin a revelar
34

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Contabilidad de las
adquisiciones
Toda combinacin de negocios que sea una
adquisicin, debe ser contabilizada utilizando el
mtodo de la compra.

35

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fecha de la adquisicin
A partir del momento de la adquisicin, el adquirente
debe:
a) Incorporar los resultados de las operaciones de la
adquirida al estado de resultados
b) Reconocer en el balance los activos y pasivos
identificables de la adquirida as como cualquier
Fondo de comercio o Fondo de comercio
negativo resultante de la adquisicin
36

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Coste de la adquisicin
Toda adquisicin debe valorarse a su coste, que es:
El importe en efectivo y equivalentes al efectivo
pagados, o bien
El valor razonable, en el momento del
intercambio, de las contrapartidas entregadas por
la adquirente a cambio del control sobre los
activos netos de la otra empresa
37

Adquisiciones
Coste de la adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

A estos importes se les deber aadir cualquier


coste directamente atribuible a la adquisicin
Se consideran costes directos:
-emisin y registro de acciones
-honorarios a expertos y
asesores

No son costes directos:


-gastos generales de
administrativo

tipo

38

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Reconocimiento de activos
y pasivos identificables
Deben ser aqullos de la adquirida existentes a la
fecha de la adquisicin. Se reconocern de forma
individualizada, si y slo si:
a) Es probable que se deriven de los mismos
beneficios econmicos futuros a recibir por la
adquirente, o tenga que desprenderse en el
futuro de recursos que incorporen beneficios
econmicos
b) Se dispone de una medicin fiable de su coste o
valor razonable

39

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Reconocimiento de activos
y pasivos identificables
Pueden reconocerse asimismo algunos elementos
que no estuvieran reconocidos previamente en
los estados financieros de la adquirida.
Ejemplos:
prdidas fiscales no utilizadas por la adquirida
que pueden ser aprovechadas por la adquirente
provisiones
por
reestructuracin
actividades de la adquirida

de

las

40

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Reconocimiento de activos
y pasivos identificables
Deber reconocerse una provisin en los estados
financieros de la adquirente, cuando sta:
a) Haya desarrollado, en el momento de la
adquisicin o con anterioridad a la misma, un
plan estratgico que implique la reduccin o
terminacin de las actividades de la adquirida y
que se refiera a:
- indemnizaciones por despido
- clausura de fbricas o lneas de produccin
- terminacin de contratos

41

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Reconocimiento de activos
y pasivos identificables
b) Haya procedido a dar publicidad al plan
generando expectivas vlidas de que ste ser
llevado a cabo, y
c) Haya formalizado detalladamente los costes
derivados de la ejecucin del plan en un plazo no
superior a tres meses desde la fecha de
adquisicin, o la fecha de emisin de los estados
financieros anuales, incluyendo al menos, los
siguientes extremos:
42

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Reconocimiento de activos
y pasivos identificables
- las actividades empresariales implicadas
- las principales ubicaciones o localizaciones
afectadas
- la ubicacin, funcin y nmero de empleados que
sern indemnizados
- los desembolsos que se llevarn a cabo
- las fechas en las que el plan ser implementado

43

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Reconocimiento de activos
y pasivos identificables
No deben reconocerse pasivos que se deriven de
intenciones o actuaciones a realizar por la empresa
adquirente o de prdidas futuras u otros costos que
se espere incurrir como resultado de la adquisicin,
con la excepcin de las provisiones que se
reconozcan en cumplimiento de lo establecido en
los supuestos contemplados en el apartado a).

44

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Distribucin del coste de


adquisicin
Tratamiento preferente
Tratamiento alternativo permitido

45

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Distribucin del coste de


adquisicin
Tratamiento preferente
Los activos pasivos y pasivos identificables se
medirn por el importe que resulte de sumar:
a) su valor razonable en la fecha de adquisicin, en
funcin del tanto de participacin de la
adquirente, ms
b) su valor en libros anterior a la fecha de
adquisicin, en funcin de la participacin de los
minoritarios
46

Adquisiciones
Distribucin del costo de
adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Tratamiento alternativo permitido


Los activos pasivos y pasivos identificables se
medirn por su valor razonable en la fecha de
adquisicin

47

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Distribucin del costo de


adquisicin
Con independencia del tratamiento aplicado,
cualquier diferencia entre el coste de adquisicin y
la parte proporcional del valor razonable de los
activos netos identificables en la fecha de la
adquisicin tendr la consideracin de Fondo de
comercio o Fondo de comercio negativo.

48

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Distribucin del costo de


adquisicin
Sin embargo, el saldo de los intereses minoritarios
s depender del mtodo elegido.
Tratamiento preferente:
Ser la parte proporcional sobre el valor en libros de
los activos netos de la adquirida.
Tratamiento alternativo:
Ser la parte proporcional sobre el valor razonable
de los activos netos de la adquirida.
49

Adquisiciones
Distribucin del costo de
adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Ejemplo:
Balance de Situacin adquirida:
Activo
Pasivo
Terrenos
100
Capital social 100
Valor razonable del terreno = 160
Tanto de participacin = 90%
Importe pagado = 144
50

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Distribucin del costo de


adquisicin
Tratamiento preferente:
Terrenos
(160*0,9) + (100*0,1) = 154

Tratamiento alternativo:
Terrenos
160

Intereses minoritarios:
(100*0,1) = 10

Intereses minoritarios:
(160*0,1) = 16

Fondo de comercio
144 - (160*0,9) = 0

Fondo de comercio
144 - (160*0,9) = 0
51

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Distribucin del costo de


adquisicin
El tratamiento preferente es coincidente con el
recogido en las Normas para la Formulacin de las
Cuentas Anuales Consolidadas (Real Decreto
1815/91)

52

Adquisiciones
Determinacin de los
valores razonables
UPNA Combinaciones de negocios

a) Ttulos cotizados: valor de mercado


b) Ttulos no cotizados: valor estimado
c) Partidas a cobrar: valor presente de los importes
a recibir menos rebajas por insolvencias y costes
de cobranza

53

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Determinacin de los
valores razonables
d) Existencias:
-Mercaderas y productos terminados: precio de
venta menos la suma de costes de venta y una
porcin razonable de las ganancias
-Productos en curso: precio de venta de los
productos terminados menos la suma de los costes
necesarios para completar la fabricacin, los
costes de venta y una porcin razonable de las
ganancias
-Materias primas: coste de reposicin

54

Adquisiciones
Determinacin de los
valores razonables
UPNA Combinaciones de negocios

e) Terrenos y edificios: valor de mercado


f) Otro inmovilizado material: valor de mercado.
En ausencia de dicha referencia, coste de
reposicin.
g) Activos inmateriales:
-Si existe un mercado activo para estos bienes:
valor de mercado
-Si no existe un mercado activo: el importe que la
empresa hubiera satisfecho por dicho activo en
una transaccin libre.

55

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Determinacin de los
valores razonables
h) Los activos netos o las obligaciones por
prestaciones definidas: valores actuales de las
obligaciones por prestaciones definidas menos el
valor razonable de los activos del plan.

56

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Determinacin de los
valores razonables
i) Activos y pasivos por impuestos: el importe de
la ganancia fiscal derivada de prdidas fiscales, o
el importe de los impuestos a pagar respecto de
ganancias o prdidas, valorados ambos desde la
perspectiva de la entidad combinada.
Los importes se determinarn teniendo en cuenta
el efecto fiscal de la reexpresin de los activos y
pasivos identificables por su valor razonable.

57

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Determinacin de los
valores razonables
j) Pasivos (acreedores comerciales, pagars,
deudas a largo plazo y otras cuentas a pagar):
valor presente de los pagos a realizar
descontados a los tipos de inters de mercado.
k) Contratos
onerosos
y
otros
pasivos
identificables de la adquirida: valores actuales
de los importes que sern desembolsados para
cancelar la obligacin, calculados al tipo de
inters de mercado.
58

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Determinacin de los
valores razonables
Si no se ha podido determinar el valor razonable de
un activo inmaterial por referencia a un mercado
activo, el importe que se debe reconocer para ese
activo inmaterial en la fecha de aquisicin, estar
limitado a una cantidad que no d lugar a la
creacin, o en su caso al incremento, del Fondo de
comercio negativo surgido de la adquisicin.

59

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio surgido


de la adquisicin
El exceso del costo de adquisicin sobre la parte
proporcional del valor razonable de los activos netos
identificables en la fecha de la adquisicin se
reconocer como un activo bajo la denominacin de
Fondo de comercio.

60

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio surgido


de la adquisicin
Ejemplo:
Balance de Situacin adquirida
Activo
Pasivo
Terrenos
100
Capital social 100
Valor razonable del terreno = 160
Tanto de participacin = 90%
Importe pagado = 150
61

Adquisiciones
Fondo de comercio surgido
de la adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Propuesta de solucin:
Fondo de comercio
150 - (160*0,9) = 6

62

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio surgido


de la adquisicin
El valor reconocido como Fondo de comercio se
corregir a la baja por:
Amortizacin Acumulada
Prdida por deterioro

63

Adquisiciones
Fondo de comercio surgido
de la adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Amortizacin:
El fondo de comercio debe amortizarse de forma
sistemtica a lo largo de su vida til. Existe la
presuncin refutable de que la vida til del fondo de
comercio no es superior a veinte aos desde el
momento de su reconocimiento inicial.

64

Adquisiciones
Fondo de comercio surgido
de la adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Amortizacin:
Deber adoptarse el mtodo lineal salvo evidencia
convincente de la mayor idoneidad de otro mtodo.
La amortizacin de cada perodo se reconocer
como gasto del ejercicio.

65

Adquisiciones
Fondo de comercio surgido
de la adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Amortizacin:
Tanto el perodo de amortizacin como el mtodo
utilizado para su clculo, deben ser revisados
peridicamente, como mnimo al final de cada
perodo contable.
Si la vida til esperada para el Fondo de comercio
es significativamente diferente de las estimaciones
previas, el plazo de amortizacin deber ser
modificado.
66

Adquisiciones
Fondo de comercio surgido
de la adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Amortizacin:
El efecto de dicha modificacin se imputar a
resultados como cambios en las estimaciones
contables, tal y como propone la NIC 8.
El efecto del cambio en una estimacin contable debe ser
imputado a resultados del perodo en que tiene lugar el
cambio, si ste afecta a un solo ejercicio, o al perodo del
cambio y a los futuros, si ste afecta a varios perodos. (NIC 8,
26)
67

Adquisiciones
Fondo de comercio surgido
de la adquisicin
UPNA Combinaciones de negocios

Prdidas por deterioro


Siempre que la vida til estimada para el Fondo de
comercio exceda de los 20 aos, deber aplicarse al
cierre de cada ejercicio una prueba de deterioro al
objeto de comprobar el valor recuperable del mismo,
en los trminos que establece la NIC 36.
La empresa debe evaluar en cada fecha de cierre del Balance
si existe algn indicio de deterioro del valor de sus activos. Si
se detectase algn indicio, la empresa deber estimar el
importe recuperable del activo en cuestin. (NIC 36, 8)
68

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio
negativo
El exceso de la parte proporcional del valor
razonable de los activos netos identificables sobre el
coste de adquisicin en la fecha de la transaccin
se reconocer bajo la denominacin de Fondo de
comercio negativo.
Lucir en el Balance minorando el valor de los
activos, utilizando para ello la misma partida en la
que se recoge el Fondo de comercio.
69

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio
negativo
El Fondo de comercio negativo puede tener
diferentes orgenes:
a) Expectativas de gastos o prdidas en el futuro,
incluidos en el plan estratgico de la adquirente,
que no representan pasivos identificables en el
momento de realizar la adquisicin.
b) Otras causas (buena capacidad negociadora por
parte de la adquirente, errores de medicin,..)
70

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio
negativo
a) Expectativas de gastos o prdidas en el futuro
no identificados por la adquirida
Si los gastos se ajustan a lo contemplado en el
plan, el menor importe pagado se ir imputando a
resultados como ingreso a medida que se vayan
produciendo los gastos contemplados en dicho
plan.

71

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio
negativo
Por el contrario, si los gastos no se ajustan a lo
contemplado en el plan, el tratamiento coincidir
con el propuesto para otras causas.

72

Adquisiciones
Fondo de comercio
negativo
UPNA Combinaciones de negocios

b) Otras causas
El importe del Fondo de comercio negativo que
no exceda de los valores razonables de los
activos identificables de carcter no monetario
adquiridos, debe ser reconocido como ingreso de
forma sistemtica a lo largo de un perodo igual a
la vida til media ponderada restante de los
activos amortizables adquiridos, y..

73

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio
negativo
el importe del Fondo de comercio negativo que
exceda de los valores razonables de los activos
identificables de carcter no monetario adquiridos,
debe ser reconocido como ingreso de forma
inmediata.

74

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio
negativo
Ejemplo:
Valor razonable de los activos y pasivos identificables
Construcciones
130
Cuentas a cobrar
20
Como consecuencia del plan estratgico realizado por
la adquirente, se reconoce una provisin por 10.
Tanto de participacin = 100%
Coste de adquisicin = 125
Vida til restante de las construcciones: 10 aos
75

Adquisiciones
Fondo de comercio
negativo
UPNA Combinaciones de negocios

Propuesta de solucin:
Fondo de comercio = 125 - (150 - 10) = (15)
El menor importe pagado tiene la siguiente justificacin:
- por expectativas de prdidas de la adquirida para los
dos prximos ejercicios, que han sido identificadas en el
plan realizado por la adquirente: 5
- por la buena capacidad de negociacin de la
adquirente: 10
76

Adquisiciones
Fondo de comercio
negativo
UPNA Combinaciones de negocios

Tratamiento del Fondo de comercio negativo:


- Si se cumplen las expectativas de prdidas futuras:
Se reconocer un ingreso por 2,5 en cada uno de los
dos ejercicios siguientes a la fecha de adquisicin
- Si no se cumplen las expectativas de prdidas futuras:
De acuerdo con los prrafos 61 y 62.a, se reconocer
un ingreso de 5/10 = 0,5 en cada uno de los 10
ejercicios siguientes a la fecha de adquisicin
77

Adquisiciones
Fondo de comercio
negativo
UPNA Combinaciones de negocios

Tratamiento del Fondo de comercio negativo:


- En todo caso y de forma adicional, se reconocer un
ingreso de 10/10 = 1 en cada uno de los 10 ejercicios
siguientes, correspondientes a la vida til restante de las
construcciones (prrafo 62.a)

78

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Fondo de comercio
negativo: Comparacin
Normativa espaola
Diferencia
negativa
consolidacin

Normativa internacional
de

Fondo de comercio negativo

Doble naturaleza:
Provisin riesgos y gastos
Ingreso diferido

Ingreso diferido o de ejercicio

Figura en el Pasivo

Cuenta correctora de Activo


79

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Compras sucesivas de
acciones
Una adquisicin puede llevarse a cabo mediante
compras por etapas. Cuando esto ocurra, cada
transaccin importante ser tratada por separado, tanto
para determinar los valores razonables de los activos
netos adquiridos, como para establecer el importe del
Fondo de comercio o Fondo de comercio negativo
surgido en cada transaccin.

80

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Compras sucesivas de
acciones
Para ello, se deber comparar el coste de adquisicin
con el valor razonable de los activos netos identificables
a la fecha de cada transaccin.
Una vez alcanzado el control, el valor razonable de los
activos netos ser una combinacin, de acuerdo a los
tantos de adquisicin, de los valores razonables
referidos a cada una de las fechas de transaccin.

81

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Compras sucesivas de
acciones
Ejemplo:
Fecha
adquisicin
Enero 00
Enero 01
Enero 02

Porcentaje
adquirido
10%
30%
20%

Importe
pagado
1.000
3.000
2.500

Valor razonable
activo neto total
8.000
10.000
12.000

Plazo amortizacin Fondo de comercio: 20 aos


82

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Compras sucesivas de
acciones
Propuesta de solucin:
En el ao 02, el Fondo de comercio se determinar
comparando:
Coste adquisicin
=1.000+3.000+2.500 = 6.500
Valor razonable
= 10%*8.000 + 30%*10.000 + 20%*12.000 = 6.200

83

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Compras sucesivas de
acciones
Ao Fondo de Comercio Fondo de Comercio
reconocido en la
al cierre del
compra
ejercicio
00
01

200
-

200-10 = 190
200-20 = 180

02

100

200-30 = 170
100 - 5 = 95
265
84

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Compras sucesivas:
comparacin
Normativa espaola
Slo se reconoce Fondo de
comercio una vez alcanzado el
control
Se compara la totalidad del
importe pagado con el valor
razonable a la fecha de control
Una vez alcanzado el control,
las inversiones sucesivas se
tratan de forma individualizada

Normativa internacional
Se reconoce Fondo de
comercio en cada una de las
adquisiciones parciales
Se compara el importe
pagado en cada compra con el
valor
razonable
de
la
participacin adquirida en cada
fecha de adquisicin.
Una vez alcanzado el control,
las inversiones sucesivas se
tratan de forma individualizada
85

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Contingencias que afectan


al coste de adquisicin
En algunos casos, el coste de adquisicin no es una
cantidad fija a la fecha de la compra, sino que puede
verse afectado por la ocurrencia de sucesos futuros
contingentes.
Estas contingencias pueden ser de dos tipos:
a) Relacionadas con el rendimiento posterior de la
empresa adquirida
b) Relacionadas con la evolucin del valor de los ttulos
entregados como contraprestacin
86

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Contingencias que afectan


al coste de adquisicin
Cuando el acuerdo de adquisicin contemple la
posibilidad de un ajuste posterior en la contraprestacin
que dependa de uno de los anteriores sucesos
contingentes, el importe del ajuste se deber incorporar
al coste de adquisicin a la fecha de la misma, siempre
que dicho ajuste sea probable y su importe pueda ser
estimado con fiabilidad.

87

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Contingencias que afectan


al coste de adquisicin
Con posterioridad a la adquisicin, el coste de la misma
deber ser de nuevo ajustado, con el consiguiente
efecto sobre el Fondo de comercio registrado, siempre
que:
- El suceso contingente no tenga lugar o la estimacin
tuviera que revisarse
- El suceso contingente tenga lugar, pero provocando
una variacin en la contraprestacin diferente a la
incorporada a la fecha de la adquisicin
88

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Contingencias que afectan


al coste de adquisicin
Cuando la resolucin de una contingencia exija la
emisin de nuevos ttulos por parte de la empresa
adquirente, no se practicar ningn ajuste al
considerarse que el coste de adquisicin no vara.
En estos casos se practicar un ajuste en las cuentas
utilizadas por la empresa adquirente para registrar la
emisin
de
los
ttulos
entregados
como
contraprestacin.

89

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
Con posterioridad a la adquisicin los activos y pasivos
identificables adquiridos no reconocidos por no cumplir
los requisitos del prrafo 26, debern ser reconocidos
tan pronto pasen a cumplir dichos criterios
Por otro lado, los activos y pasivos identificables
reconocidos, debern ser ajustados si, despus de la
compra, se dispone de evidencia adicional para
reestimar los importes asignados a los mismos.

90

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
- Si el reconocimiento/ajuste se produce antes del cierre
del primer ejercicio posterior a la compra, el Fondo de
comercio deber ser ajustado por el mismo importe.
- Si por el contrario, el reconocimiento/ajuste se produce
con posterioridad a dicho cierre, el importe del mismo se
llevar a resultados del periodo.
- Si el pasivo identificable es la provisin a la que hace
referencia el prrafo 31, se aplicar el marco temporal
recogido en dicho prrafo.
91

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
De acuerdo con la SIC 22, los ajustes debern
practicarse como si los nuevos valores asignados
surtieran efectos desde la fecha de adquisicin.
As, en el caso de un activo amortizable, deber tenerse
en cuenta la amortizacin devengada entre las fechas
de adquisicin y de ajuste, debindose reconocer como
mayor/menor gasto del periodo el efecto del mismo
sobre la cuota de amortizacin. De esta circunstancia
deber darse cuenta en la Memoria.
92

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
Los anteriores ajustes slo afectarn al saldo de los
intereses minoritarios si la empresa adquirente opt por
el procedimiento alternativo para la distribucin del
costo de adquisicin.

93

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
Ejemplo:
Fecha adquisicin: 01/01/05
Elementos reconocidos a la fecha de compra:
Instalaciones Tcnicas 100 (Vida til restante 10 aos)
Fondo de comercio 20
Con fecha 31/12/05 se incrementa el valor reconocido
de las Instalaciones Tcnicas pasando a ser 110

94

Adquisiciones
Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
UPNA Combinaciones de negocios

Propuesta de solucin:
Elemento
reconocido

Valor antes
ajuste

Valor tras
ajuste

Gasto por
amortizacin

Instalaciones
Tcnicas

100

110

11

Fondo de
Comercio

20

10

0,5

95

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
Reversin de provisiones por reestructuracin
Las provisiones a las que hace referencia el prrafo 31
debern ser revertidas:
a) si no fuera ya probable la salida de beneficios
econmicos
b) si no se hubiera llevado a cabo el plan formal y
detallado:
(i) en la forma establecida en el mismo
(ii) en el intervalo de tiempo establecido en el mismo
96

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
La reversin deber reflejarse como un ajuste del Fondo
de comercio o Fondo de comercio negativo, as como
de los intereses minoritarios (en su caso), no
procedindose a reconocer gasto/ingreso alguno en
esta operacin.

97

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Identificacin posterior de
activos y pasivos identificables
El saldo ajustado del Fondo de comercio se amortizar
en funcin de la vida til restante, sin cambiar las cuotas
de periodos pasados.
El saldo ajustado del Fondo de comercio negativo
deber tratarse contablemente segn lo establecido en
la presente norma (prrafo 62, a y b).

98

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Impuesto sobre las ganancias


Si los beneficios potenciales de las prdidas fiscales a
compensar en futuros periodos u otros activos por
impuestos diferidos de la adquirida que no fueron
reconocidos como activos identificables por parte de la
adquirente en el momento de la compra, fueran
posteriormente realizados, la empresa adquirente
deber reconocer un ingreso, segn se establece en la
NIC 12.

99

Adquisiciones
Impuesto sobre las ganancias
UPNA Combinaciones de negocios

Asimismo:
a) deber ajustarse tanto el importe en libros del Fondo
de comercio como su amortizacin acumulada a los
valores que presentaran de haberse reconocido el
activo identificable en el momento de la compra
b) el importe neto del ajuste se reconocer como gasto
del ejercicio.

10
0

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Informacin a revelar
En todos los casos de combinaciones de negocios,
deber revelarse la siguiente informacin en los
estados financieros del ejercicio en que tenga lugar
dicha combinacin:
a) Nombre y descripcin de las empresas combinadas
b) Mtodo utilizado para contabilizar la combinacin
c) Fecha efectiva de la combinacin
d) Partes de la empresa adquirida que se ha decidido
enajenar o abandonar
10
1

Adquisiciones
Informacin a revelar
UPNA Combinaciones de negocios

En

el caso de combinaciones calificadas


adquisiciones, se deber revelar tambin:

como

a) Porcentaje de acciones con voto adquiridas


b) Coste de la adquisicin, con una descripcin de la
contraprestacin pagada o a pagar en forma
contingente

10
2

Adquisiciones
Informacin a revelar
UPNA Combinaciones de negocios

Por lo que se refiere al Fondo de comercio, los estados


financieros deben revelar:
a) Plazo de amortizacin adoptado
b) Si el anterior plazo excede de 20 aos, razones que
lo justifiquen
c) Razones que justifiquen la no adopcin del mtodo
lineal
d) Partida que recoge en resultados dicha amortizacin
e) Estado de conciliacin de los saldos inicial y final,
con referencia a adiciones, ajustes, reducciones,
amortizacin y otras prdidas de valor.

10
3

Adquisiciones
Informacin a revelar
UPNA Combinaciones de negocios

Por lo que se refiere al Fondo de comercio negativo, los


estados financieros deben revelar:
a) Descripcin, importe y calendario de los gastos y
prdidas futuros relacionados con el mismo, en el
caso de que esta partida se haya tratado conforme al
prrafo 61 de la presente norma.
b) Plazo de imputacin a resultados como ingreso
c) Partida que recoge en resultados dicha imputacin
d) Estado de conciliacin de los saldos inicial y final,
con referencia a adiciones, ajustes, reducciones,
imputacin a resultados y otros posibles cambios.

10
4

Adquisiciones
Informacin a revelar
UPNA Combinaciones de negocios

Con relacin a las provisiones por reestructuracin:


Se aplicarn las mismas exigencias de informacin a
revelar que aparecen en la NIC 37.

10
5

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Informacin a revelar
Cuando los valores razonables de los activos y pasivos
indentificables o de la contraprestacin de la adquisicin
no puedan ser determinados con precisin al cierre del
ejercicio de la compra, deber informarse de tal extremo
y de las causas que lo imposibilitan.

10
6

Adquisiciones

UPNA Combinaciones de negocios

Informacin a revelar
Toda la informacin anterior deber igualmente
revelarse en el caso de adquisiciones efectuadas con
posterioridad al cierre, de acuerdo con lo estipulado en
la NIC 10.

10
7

Unificacin de intereses
Indice
UPNA Combinaciones de negocios

Contabilizacin de la unificacin de intereses


Descripcin del mtodo de unificacin de intereses
Informacin a revelar

10
8

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Contabilizacin de la
unificacin de intereses
Las unificaciones de intereses deben ser tratadas
contablemente utilizando el mtodo de unificacin
intereses.

10
9

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Descripcin del mtodo de la


unificacin de intereses
Al aplicar este mtodo, la empresa combinada
reconocer los activos, pasivos y patrimonio neto de las
entidades combinadas segn sus importes en libros en
los estados individuales.
Este mtodo no contempla el reconocimiento de Fondo
de comercio o Fondo de comercio negativo alguno.

11
0

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Descripcin del mtodo de la


unificacin de intereses
Cualquier diferencia entre el importe registrado por las
acciones o participaciones emitidas ms cualquier
contraprestacin adicional en forma de efectivo u otros
activos y el importe registrado como acciones o
participaciones
adquiridas,
debe
ser
llevada
directamente a cuentas del patrimonio neto.

11
1

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Descripcin del mtodo de la


unificacin de intereses
Al aplicar este mtodo, las partidas de los estados
financieros de las empresas combinadas, tanto para el
ejercicio en el que se verifica la unificacin como para la
informacin comparativa de otros ejercicios anteriores,
deben ser incluidas en los estados financieros de la
entidad combinada como si la unificacin se hubiera
producido al principio del primer ejercicio al que
correspondan las cifras presentadas.
11
2

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Descripcin del mtodo de la


unificacin de intereses
Los gastos incurridos en relacin con la unificacin de
intereses deben ser reconocidos como gastos del
ejercicio.

11
3

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Informacin a revelar
En todos los casos de combinaciones de negocios,
deber revelarse la siguiente informacin en los
estados financieros del ejercicio en que tenga lugar
dicha combinacin:
a) Nombre y descripcin de las empresas combinadas
b) Mtodo utilizado para contabilizar la combinacin
c) Fecha efectiva de la combinacin
d) Partes de la empresa adquirida que se ha decidido
enajenar o abandonar
11
4

Unificacin de intereses
Informacin a revelar
UPNA Combinaciones de negocios

En

el caso de combinaciones calificadas como


unificacin de intereses, se deber revelar tambin:

a) Descripcin y nmero de acciones emitidas, junto


con el porcentaje de acciones con voto de cada
empresa que se han intercambiado para efectuar la
unificacin de intereses.
b) Importe de los activos y pasivos aportados por cada
empresa

11
5

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Informacin a revelar
c) Ingresos ordinarios por ventas y otros ingresos
ordinarios de explotacin de cada empresa anteriores
a la fecha de la unificacin
d) Ganancia o prdida neta de cada una de las
empresas combinadas que se haya incluido en la
ganancia o prdida neta mostrada en los estados
financieros de la entidad combinada.

11
6

Unificacin de intereses

UPNA Combinaciones de negocios

Informacin a revelar
Toda la informacin anterior deber igualmente
revelarse en el caso de unificaciones de intereses
efectuadas con posterioridad al cierre, de acuerdo con
lo estipulado en la NIC 10.

11
7

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Aspectos generales
En la fecha de entrada en vigor de esta Norma (o en la
fecha de adopcin por parte de la empresa), la NIC 22
ofrece a la empresa la posibilidad de reexpresar el
Fondo de comercio o Fondo de comercio negativo, de
acuerdo a unas pautas establecidas al efecto.

11
8

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Aspectos generales
El efecto que produzca la adopcin de esta Norma debe
ser reconocido segn las reglas establecidas en la NIC
8 Ganancia o prdida neta del ejercicio, errores
fundamentales y cambios en las polticas contables,
esto es, como un ajuste, ya sea en el saldo inicial de las
reservas (tratamiento preferente), o en la ganancia o
prdida neta del ejercicio corriente (tratamiento
alternativo).

11
9

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Aspectos generales
En los primeros estados financieros emitidos siguiendo
las reglas establecidas en la presente Norma, la
empresa debe proceder a revelar las disposiciones
transitorias que haya adoptado, en el caso de que en las
mismas se permita la eleccin entre tratamientos
alternativos.

12
0

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Aspectos generales
La NIC 22 establece una casustica diferente segn la
adquisicin se haya producido con anterioridad o
posterioridad al 1 de enero de 1995.

12
1

Disposiciones Transitorias
1. Adquisiciones anteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

a) El Fondo de comercio o Fondo de comercio negativo


fue dado de baja contra reservas
b) El Fondo de comercio o Fondo de comercio negativo
fue reconocido como un activo o como un ingreso
diferido, respectivamente, pero por un importe
diferente a lo establecido en la NIC 22

12
2

Disposiciones Transitorias
1. Adquisiciones anteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

a) El Fondo de comercio o Fondo de comercio


negativo fue dado de baja contra reservas
Se recomienda, aunque no se exige, reexpresar
conforme a lo establecido en la presente norma:
- El valor del Fondo de comercio (positivo o negativo)
- El importe de la amortizacin acumulada (Fondo de
comercio positivo) o de la cantidad imputada a
resultados como ingreso (Fondo de comercio negativo)
12
3

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

1. Adquisiciones anteriores a 1995


b) El Fondo de comercio o Fondo de comercio
negativo fue reconocido como un activo o como un
ingreso diferido, respectivamente, pero por un
importe diferente a lo establecido en la NIC 22
Se recomienda, pero no se exige, reexpresar el Fondo
de comercio (positivo o negativo) segn lo establecido
en la presente Norma.

12
4

Disposiciones Transitorias
1. Adquisiciones anteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

b.1)Si se opta por recalcular el Fondo de comercio o


Fondo de comercio negativo:
- Se determinar su importe con arreglo a la presente
Norma (prrafos 41 y 59)
- Se determinar la parte imputada a resultados hasta
el momento de adopcin de la presente Norma, de
acuerdo a los prrafos 44 a 54 y 61 a 63 de la misma.

12
5

Disposiciones Transitorias
1. Adquisiciones anteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

b.2)Si se opta por no recalcular el Fondo de comercio o


Fondo de comercio negativo:
Se dar por vlido el valor asignado a estas partidas.
No obstante, con relacin a la imputacin a
resultados, se pueden presentar dos situaciones:
- que no se haya practicado imputacin a resultados
- que s se haya practicado imputacin a resultados

12
6

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

1. Adquisiciones anteriores a 1995


Si en los ejercicios previos no ha habido imputacin a
resultados, se deber recalcular el saldo de la
amortizacin acumulada o de la cantidad imputada a
resultados como ingreso, de acuerdo con los criterios
establecidos en la presente Norma.

12
7

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

1. Adquisiciones anteriores a 1995


Si en los ejercicios previos s ha habido imputacin a
resultados, se darn por vlidos los saldos imputados
hasta el momento, pero las imputaciones posteriores se
debern practicar de acuerdo con:
(i) Para el caso de Fondo de comercio positivo, de
acuerdo con los prrafos 44 a 54 de la presente norma
(ii) Para el caso de Fondo de comercio negativo, de
acuerdo con lo establecido en el prrafo 62a de la
presente norma.
12
8

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

I. Fondo de comercio

II. Fondo de comercio negativo

12
9

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

I. Fondo de comercio:
a) Reconocido de acuerdo con la presente norma
b) No reconocido de acuerdo con la presente norma

13
0

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

a) Fondo de comercio reconocido de acuerdo con la


presente Norma:
- que no haya sido objeto de amortizacin previa
- que s haya sido objeto de amortizacin previa

13
1

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

2. Adquisiciones posteriores a 1995


a) Fondo de comercio reconocido de acuerdo con la
presente Norma, pero no ha sido objeto de
amortizacin previa:
Se deber reexpresar el importe en libros del Fondo
de comercio como si su amortizacin hubiera sido
determinada siguiendo los criterios de la presente
Norma.

13
2

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

2. Adquisiciones posteriores a 1995


a) Fondo de comercio reconocido de acuerdo con la
presente Norma, pero s ha sido objeto de
amortizacin previa:
No se deber reexpresar el importe en libros del
Fondo de comercio como consecuencia de cualquier
diferencia entre la amortizacin acumulada de los aos
anteriores y la que se hubiera calculado segn lo
establecido en esta Norma.
El saldo pendiente se deber amortizar a lo largo de la
vida til restante de acuerdo con la presente Norma.
13
3

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

b) Fondo de comercio no reconocido de acuerdo con la


presente norma
- Se determinar el importe que le hubiera sido
asignado en la fecha de adquisicin conforme a lo
establecido en la presente Norma.

13
4

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

2. Adquisiciones posteriores a 1995


- Se determinar la amortizacin acumulada hasta el
momento de adopcin de la presente Norma, aplicando
al valor reexpresado, lo establecido en la versin 1993
de la misma (lmite de 20 aos)
- En los ejercicios siguientes, la amortizacin se
practicar de acuerdo a lo establecido en la presente
Norma (sin lmite de 20 aos)

13
5

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

II. Fondo de comercio negativo


Se contemplan dos escenarios:
a) Los valores razonables de los activos identificables
no monetarios adquiridos fueron objeto de reduccin
(tratamiento preferente en la revisin de 1993)
b) Los valores razonables de los activos identificables
no monetarios adquiridos no fueron objeto de reduccin
(tratamiento alternativo en la revisin de 1993)
13
6

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

a) Los valores razonables de los activos identificables


no monetarios adquiridos fueron objeto de reduccin
Se recomienda, pero no se exige, reexpresar el Fondo
de comercio negativo

13
7

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

a.1) Si se opta por reexpresar el Fondo de comercio


negativo:
- Se determinar su importe con arreglo a la presente
Norma (prrafo 59)
- Se determinar la parte imputada a resultados hasta el
momento de adopcin de la presente Norma, aplicando a
dicho importe lo establecido en la versin de 1993
- El importe restante se reconocer como ingreso a lo
largo de la vida til media ponderada de los activos no
monetarios amortizables

13
8

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

a.2) Si se opta por no reexpresar el Fondo de comercio


negativo:
Se da por vlido el valor asignado al mismo. No obstante,
con relacin a su imputacin a resultados, se pueden
presentar dos situaciones:
- que no se haya practicado imputacin a resultados
- que s se haya practicado imputacin a resultados

13
9

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

2. Adquisiciones posteriores a 1995


- Si en los ejercicios previos no ha habido imputacin a
resultados, se deber recalcular el saldo de la cantidad
imputada a resultados como ingreso, de acuerdo con los
criterios establecidos en los prrafos 61 a 63 de la
presente norma.
- Si en los ejercicios previos s ha habido imputacin a
resultados, se darn por vlidos los saldos imputados
hasta el momento, pero las imputaciones posteriores se
debern practicar de acuerdo con lo establecido en el
prrafo 62a de la presente norma.
14
0

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

b) Los valores razonables de los activos identificables


no monetarios adquiridos no fueron objeto de reduccin
Se contempla dos posibilidades:
- Que el Fondo de comercio negativo haya sido
reconocido de acuerdo con el prrafo 59 de la presente
norma
- Que el Fondo de comercio negativo no haya sido
reconocido de acuerdo con el prrafo 59 de la presente
norma
14
1

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

b.1) Que el Fondo de comercio negativo haya sido


reconocido de acuerdo con la presente norma
- Si en los ejercicios previos no ha habido imputacin a
resultados, se deber recalcular el saldo de la cantidad
imputada a resultados como ingreso, de acuerdo con los
criterios establecidos en los prrafos 61 a 63 de la
presente Norma.

14
2

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

2. Adquisiciones posteriores a 1995


- Si en los ejercicios previos s ha habido imputacin a
resultados, se darn por vlidos los saldos imputados
hasta el momento, pero las imputaciones posteriores se
debern practicar de acuerdo con lo establecido en el
prrafo 62a de la presente Norma.

14
3

Disposiciones Transitorias
2. Adquisiciones posteriores a 1995

UPNA Combinaciones de negocios

b.2) Que el Fondo de comercio negativo no haya sido


reconocido de acuerdo con la presente Norma:
- Se determinar su importe con arreglo a la presente
Norma (prrafo 59)
- Se determinar la parte imputada a resultados hasta el
momento de adopcin de la presente Norma, aplicando
a dicho importe lo establecido en la versin de 1993
- El importe restante se reconocer como ingreso a lo
largo de la vida til media ponderada de los activos no
monetarios amortizables

14
4

Disposiciones Transitorias
3 y 4. Imputacin a resultados

UPNA Combinaciones de negocios

Se contemplan dos situaciones:


a) Que el Fondo de comercio o Fondo de comercio
negativo no haya sido objeto de amortizacin o
imputacin previa a resultados
b) Que el Fondo de comercio o Fondo de comercio
negativo s haya sido objeto de amortizacin o
imputacin previa a resultados

14
5

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

3 y 4. Imputacin a resultados
a) Si en los ejercicios previos no ha habido imputacin a
resultados, se deber recalcular el saldo de la
amortizacin acumulada o de la cantidad imputada a
resultados como ingreso, de acuerdo con los criterios
establecidos en la presente norma.

14
6

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

3 y 4. Imputacin a resultados
b) Si en los ejercicios previos s ha habido imputacin a
resultados, se darn por vlidos los saldos imputados
hasta el momento, pero las imputaciones posteriores se
debern practicar de acuerdo con:
- Para el caso de Fondo de comercio positivo, de
acuerdo con los prrafos 44 a 54 de la presente norma
- Para el caso de Fondo de comercio negativo, de
acuerdo con lo establecido en el prrafo 62a de la
presente norma.
14
7

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Ejemplo de aplicacin (I)


Se adquiere en el ao 97 la empresa X cuyos activos
netos identificables son:
Construcciones
130 (vida til restante:10 aos)
Cuentas a cobrar 200
Pasivo exigible
100
Coste de adquisicin = 80
De acuerdo con la normativa actual el Fondo de
comercio negativo se calculara:
Fondo de comercio = 80 - 230 = (150)
14
8

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Ejemplo de aplicacin (II)


Se adquiere en el ao 97 la empresa X cuyos activos
netos identificables son:
Construcciones
130 (vida til restante:10 aos)
Cuentas a cobrar 200
Pasivo exigible
100
Coste de adquisicin = 80
De acuerdo con la normativa actual el Fondo de
comercio negativo se calculara:
Fondo de comercio = 80 - 230 = (150)
14
9

Disposiciones Transitorias
Ejemplo de aplicacin (I)

UPNA Combinaciones de negocios

Los elementos identificables se incorporaron a las cuentas


de la adquirente en el ao 97 por los siguientes importes:
Construcciones

130

Cuentas a cobrar 200


Pasivo exigible
(100)
Fondo de comercio (20)

(se opt por minorar el valor


de los activos no monetarios)

(diferencia entre 130 y 150)

15
0

Disposiciones Transitorias
Ejemplo de aplicacin (II)

UPNA Combinaciones de negocios

Los elementos identificables se incorporaron a las cuentas


de la adquirente en el ao 97 por los siguientes importes:
Construcciones

130

(se opt por no minorar el valor


de los activos no monetarios)

Cuentas a cobrar 200


Pasivo exigible
(100)
Fondo de comercio (150)

15
1

Disposiciones Transitorias
Ejemplo de aplicacin (I)

UPNA Combinaciones de negocios

Si la empresa opta por reexpresar el Fondo de comercio:


Fondo de comercio de acuerdo con la presente norma: 150
Parte imputada a resultados (de acuerdo a la versin del
93): (150/20) x 8 = 60
El Fondo de comercio deber figurar por un saldo neto de
150 - 60 = 90
15
2

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Ejemplo de aplicacin (II)


Suponiendo que el Fondo de comercio negativo fue
reconocido de acuerdo con el prrafo 59 de la presente
norma y que hubo imputacin a resultados en el plazo de
20 aos
.no procedera ningn ajuste, dando por vlidos los
clculos e imputaciones efectuados.

15
3

Disposiciones Transitorias
Ejemplo de aplicacin

UPNA Combinaciones de negocios

Ajuste a realizar: (siguiendo la opcin preferente de la NIC 8)


130 Construcciones
52 Reservas
Fondo de comercio
78
Amortizacin Acumulada 104

15
4

Disposiciones Transitorias
Ejemplo de aplicacin

UPNA Combinaciones de negocios

Ajuste a realizar: (siguiendo la opcin alternativa de la NIC 8)


130 Construcciones
104 Gastos ejercicios anteriores
Fondo de comercio
78
Amortizacin Acumulada 104
Ingresos ejercicios anter. 52

15
5

Disposiciones Transitorias

UPNA Combinaciones de negocios

Ejemplo de aplicacin
Elemento
reconocido

Importe
versin 93

Importe
Cuanta
versin actual del ajuste

Construcciones

130

130

Amort.Acumul.

(130/10)x8=104

104

Fondo Comercio

20-8=12

150-60=90

78

15
6