1 LA IMPORTANCIA RELATIVA O MATERIAL

La importancia relativa o materialidad constituye una de claves de la

tcnica de la auditora. La elaboracin por la Intervencin General de
la Administracin del Estado (IGAE) de una nueva norma tcnica
sobre la importancia relativa o materialidad, que en el momento
de redaccin de
este
artculo se encuentra en
fase
de informacin pblica,
hace oportuno analizar
el
significado
de
este concepto desde la
perspectiva
de
la
auditora de cuentas de
entidades pblicas.
Este artculo se refiere a
la materialidad en el
mbito de la auditora
de
cuentas.
Sin
embargo
conviene
advertir que, si lo ent
endemos
como
sinnimo de relevancia, el concepto de materialidad es aplicable a
todas
las auditoras.
En
este
sentido,
INTOSAI, organizacin internacional
que
agrupa
a instituciones de control externo se refiere en sus Normas de
Fiscalizacin a la importancia relativa del siguiente modo:"En trminos
generales, una cuestin debe considerarse esencial o de importancia
relativa si su conocimiento puede tener consecuencias para el
destinatario de las cuentas o de los informes de auditora operacional
de gestin." El
Tribunal
de
Cuentas
Europeo
define
la
expresin "importancia relativa" en el Glosario de Trminos de
auditora del siguiente modo: "Por importancia relativa se entiende la
significacin o relevancia relativas de un elemento o grupo de
elementos relacionados. Se considera de importancia relativa a un
elemento o grupo de elementos cuando tienen una relevancia
suficiente para ser resaltados en un informe del Tribunal. Un elemento
o grupo de elementos pueden tener importancia relativa por su valor,
por su naturaleza o por el contexto en el que aparezcan."

Sin embargo, nicamente en el mbito de la auditora de cuentas se

ha generalizado la utilizacin de umbrales cuantitativos que sirvan de
referencia a los auditores para evaluar la relevancia o materialidad de
los errores o irregularidades. Esto es as porque en otras clases de
auditoras es muy difcil, y no siempre es lo ms adecuado, establecer
umbrales cuantitativos que sirvan de punto de corte para determinar la
relevancia de un error o irregularidad contable. Es posible y razonable
establecer criterios cuantitativos para determinar qu cuanta de
errores debe dar lugar a una salvedad en la opinin del auditor sobre
las cuentas anuales, si bien estos criterios no deben ser
extremadamente rgidos teniendo en cuenta la influencia que tienen
los aspectos cualitativos. Sin embargo, no parece razonable
establecer, por ejemplo, un porcentaje del importe o del nmero de
los contratos que no se ajustan a la legalidad a partir del cual se
concluira que la Administracin no respeta la normativa de
contratacin, ya que en dicha normativa existen innumerables
cuestiones de todo tipo a analizar de muy distinta importancia, e
innumerables tipos de hechos u omisiones que suponen
incumplimientos con efectos muy diferentes, y, en la mayora de los
casos, no cuantificables. Tampoco parece lgico establecer a priori
porcentajes del incumplimiento de determinado requisito, por ejemplo
el de publicidad, para concluir sobre el cumplimiento de la legalidad.
Cuestin distinta es que en algunos casos los incumplimientos de la
normativa s pueden expresarse en trminos cuantitativos, indicando
por ejemplo el periodo medio de retraso no justificado de ejecucin de
las obras o el importe de los contratos respecto de los que se ha
omitido la concurrencia obligada por la normativa.
En otro tipo de auditoras como las relativas al cumplimiento
de objetivos s parece que sera posible establecer umbrales de
materialidad, aunque para ello sera necesaria la existencia
de indicadores adecuados y medibles en trminos cuantitativos,
condicin que en muchos casos no se produce. En la inexistencia de
elementos de referencia juega un papel importante la escasa
regulacin que existe a nivel nacional e internacional de otro tipo de
auditoras distintas de las de cuentas. Por otra parte, dicha regulacin
se refiere de manera casi exclusiva al mbito pblico.

2 LA AUDITORA DE CUENTAS DE ENTIDADES PBLICAS

La Ley General Presupuestaria atribuye a la Intervencin General de

la Administracin del Estado (IGAE)
el control interno
de
la gestin econmico financiera del sector pblico estatal de Espaa.
Uno
de
los objetivos de
dicho
control
es
verificar
el
adecuado registro y contabilizacin de las operaciones realizadas, y su
fiel y regular reflejo en las cuentas y estados que conforme a las
disposiciones aplicables, deba formar cada rgano o entidad. La
consecucin
de
ese objetivo se
instrumenta
mediante
las auditoras pblicas que consisten, segn lo establecido en la Ley
General Presupuestaria en "la verificacin, realizada con posterioridad
y efectuada de forma sistemtica, de la actividad econmico-financiera
() mediante la aplicacin de los procedimientos de revisin
selectivos ()". El concepto de "revisin selectiva", incluido en la
anterior definicin de auditora pblica mediante una referencia a los
procedimientos utilizados para realizar dicha revisin, significa que en
las auditoras pblicas, al igual que en otro tipo de auditoras, es
imprescindible efectuar una seleccin de las operaciones a analizar,
pues de otro modo el coste econmico de los trabajos y la extensin
temporal de los mismos seran tales, que hara inviable su realizacin.
Pues bien, el concepto de importancia relativa hace posible la
aplicacin de procedimientos selectivos de revisin, en la medida en
que el auditor para llegar a sus conclusiones o emitir una opinin no
est obligado a examinar todas las operaciones que realiza la entidad.
Las auditoras pblicas se clasifican en diversos tipos en funcin de
los objetivos de las mismas: auditoras de regularidad contable, de
cumplimiento de la legalidad, y operativas, tambin llamadas
auditoras de gestin.
La auditora de regularidad contable consiste en "la revisin y
verificacin de la informacin y documentacin contable con el objeto
de comprobar su adecuacin a la normativa contable y en su caso
presupuestaria que le sea de aplicacin". La modalidad principal de la
auditora de regularidad contable es la auditora de las cuentas
anuales, que tiene por finalidad "verificar si las cuentas anuales
representan en todos los aspectos significativos la imagen fiel
del patrimonio, de la situacin financiera, de los resultados de la
entidad y, en su caso, la ejecucin del presupuesto de acuerdo con
las normas y principios contables y presupuestarios que le son de
aplicacin
y
contienen
la
informacin
necesaria
para
su interpretacin y comprensin adecuada".

La Intervencin General de la Administracin del Estado realiza

anualmente la auditora de las cuentas anuales de los organismos
autnomos, las entidades pblicas, sean stas empresariales o de otro
tipo, los consorcios pblicos en que el Estado o entidades estatales
hayan realizado la mayor parte de las aportaciones, las mutuas
de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales
de
la Seguridad Social, los fondos sin personalidad jurdica que rindan
cuentas independientes y las fundaciones obligadas a auditarse por su
normativa especfica.
Las sociedades mercantiles pblicas estn sometidas a la obligacin
de que sus cuentas sean auditadas anualmente por un auditor privado
al igual que el resto de Sociedades no pblicas. Por esta razn, la Ley
General Presupuestaria no establece la obligacin de someter sus
cuentas anuales a una auditora de la IGAE. Eso no significa que la
IGAE no tenga competencia para realizar una auditora de sus cuentas
anuales, aunque esta eventualidad es excepcional por razones de
racionalidad econmica, ya que supondra la realizacin de dos
auditoras con el mismo objetivo.
El objetivo fundamental de las auditoras de cuentas pblicas es el
mismo que en las auditoras de cuentas de entidades privadas: la
verificacin de que las cuentas reflejen la imagen fiel. Este concepto
no est definido en la normativa contable nacional. Sin embargo, si
existe una definicin en el marco conceptual de las Normas
Internacionales de Informacin Financiera (NIIF IFRS): La imagen
fiel es la representacin fiel de los efectos de las transacciones, otros
sucesos o condiciones de acuerdo con las definiciones y criterios de
reconocimiento para activos, pasivos, ingresos y gastos.
El cumplimiento de la normativa contable aplicable a cada entidad,
junto con la informacin adicional a revelar se presume que conduce a
la imagen fiel. Este concepto fue establecido para las entidades
sometidas a la normativa contable pblica a nivel de Ley.
Concretamente en el artculo 122 de la Ley General Presupuestaria se
establece que cuando la aplicacin de los principios contables no sea
suficiente para que las cuentas expresen la imagen fiel, deber
suministrarse informacin adicional en las cuentas anuales sobre los
principios contables adicionales aplicados.