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rea IX

Sistema Nacional de Control, Auditora Gubernamental y Poltica Anticorrupcin

IX

Realizacin de una auditora de acuerdo con la


NIA 200
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Juan Francisco lvarez Illanes*
Ttulo : Realizacin de una auditora de acuerdo
con la NIA 200
Fuente : Actualidad Gubernamental, N 41 - Marzo
2012

Sumario


1. Introduccin
2. Evidencia de auditora y riesgo de auditora
3. Empleo del juicio profesional
4. Realizacin de una auditora de acuerdo con las
NIA (cumplir con las NIA relevantes a la auditora)
5. Objetivos establecidos en esta NIA
6. Cumplir con los requisitos pertinentes
7. Circunstancias en que el auditor decide no aplicar
alguno de los lineamientos de esta NIA
8. Circunstancias en que no se pueda lograr un
objetivo sealado por esta NIA
9. Material explicativo y aclaracin a los prrafos
anteriores
10. Requerimientos del uso del marco de referencia
para la informacin financiera (NIA 200)
11. Obligatoriedad de solicitar u obtener la carta de
gerencia (A-10) (NIA 200)
12. Consideraciones especficas para las auditoras en
el sector pblico (NIA 200)
13. Formacin de la opinin del auditor (Ref. ver:
prrafo 8) (NIA 200)
14. Requisitos ticos relativos a una auditora
de estados financieros (Ref. ver: prrafo 14)
15. El escepticismo profesional (Ref. ver: prrafo
15)

1. Introduccin
Vamos a continuar explicando el desarrollo y aplicacin de una auditora,
basndonos en la NIA 200, previamente
haremos un resumen conciso, detallando
las partes ms importantes.
Qu significa la NIA 200?
La NIA 200 es la norma general que orienta
y engloba a todas las normas internacionales.
* Asesor y consultor de gobiernos regionales y locales.
Asesor de sociedades de auditora externa. Conferencista a nivel
nacional.

Se ha diseado para que todas las NIA puedan lograr juntas los objetivos globales de la
auditora
La NIA 200 es la norma general que incluye
los conceptos y lineamientos de una auditora
y engloba brevemente a todas las NIA.
Todas las NIA se han diseado para lograr
juntas los objetivos globales de la NIA 200.
En la NIA 200 revisada se desarrolla y ampla
el contenido de una auditora incluido los
objetivos del auditor.
Cules son los objetivos globales de un
auditor?
La obtencin de una seguridad razonable de
que los estados financieros en su conjunto
estn libres de incorreccin material, debida
a fraude o a error, que permita al auditor
expresar una opinin sobre si los estados
financieros estn preparados, en todos los
aspectos materiales, de conformidad con un
marco de informacin financiera aplicable.
La emisin de un informe sobre los estados
financieros, y el cumplimiento de los requerimientos de comunicacin contenidos en las
NIA, de conformidad con los hallazgos del
auditor.
Cules son los requerimientos de la NIA
200?
Los requerimientos de la NIA 200 revisada se
han agrupado de forma lgica en las categoras
sealadas a continuacin.
Requerimientos de tica relativos a la auditora de estados financieros
Escepticismo profesional
Juicio profesional
Evidencia de auditora adecuada y suficiente
y riesgo de auditora
Realizacin de la auditora de conformidad
con las NIA
Requerimientos de tica relativos a la auditora de estados financieros
El auditor cumplir los requerimientos de tica,
incluidos los que se refieran a la independencia, aplicables a los encargos de auditora de
estados financieros.
En el caso de un encargo de auditora, es de
inters pblico y, en consecuencia, el Cdigo
de la IFAC requiere que el auditor sea independiente de la entidad sometida a la auditora.
La independencia, segn el Cdigo de la
IFAC, comprende tanto una actitud mental
independiente como una apariencia de

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de independencia. La independencia del


auditor con respecto a la entidad salvaguarda la capacidad del auditor para formarse
una opinin de auditora no afectada por
influencias que pudieran comprometer dicha
opinin.
La independencia mejora la capacidad del auditor de actuar con integridad, de ser objetivo
y de mantener una actitud de escepticismo
profesional. (NIA 200, apartado A16)
Escepticismo profesional
El auditor planificar y ejecutar la auditora
con escepticismo profesional, reconociendo
que pueden darse circunstancias que supongan
que los estados financieros contengan incorrecciones materiales. (Ref.: Apartados A18-A22)
Juicio profesional
El auditor aplicar su juicio profesional en la
planificacin y ejecucin de la auditora de
estados financieros. (Ref.: Apartados A23-A27)
No est de ms insistir en la importancia que
tiene un juicio profesional slido para la calidad
de una auditora.
El juicio profesional es necesario en prcticamente todas las decisiones principales, en
especial, en relacin con las decisiones sobre:
La importancia relativa y el riesgo de auditora.
La naturaleza, el momento de realizacin y la
extensin de los procedimientos de auditora
utilizados para cumplir los requerimientos de
las NIA y obtener evidencia de auditora, y
Cuando se evala si se ha obtenido evidencia
de auditora adecuada y suficiente y si es
necesario hacer algo ms para alcanzar los
objetivos de las NIA y, de ese modo, los
objetivos globales del auditor.
La interpretacin de las NIA y las decisiones
necesarias durante toda la auditora no pueden
hacerse sin aplicar a los hechos y circunstancias
el conocimiento y la experiencia relevantes de
los que dispone el auditor. (NIA 200, apartado
A23)

2. Evidencia de auditora y riesgo


de auditora
p.17 NIA 200 Para obtener una seguridad
razonable, el auditor deber obtener suficiente evidencia apropiada de auditora
para reducir el riesgo a un nivel aceptablemente bajo y, por lo tanto, que el auditor

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Informe Especial

Sistema Nacional de Control,


Auditora Gubernamental y
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Informe Especial

pueda llegar a conclusiones razonables


sobre los cuales basar la opinin del
auditor. (Ref. ver: prrafos A28 al A52).
Comentarios
La evidencia de auditora
La evidencia de auditora es toda la informacin verbal o documentada que utiliza el
auditor para llegar a las conclusiones sobre
las que se basa la opinin de auditora. La
evidencia de auditora es necesaria para
respaldar la opinin y el informe del auditor.
Por tanto, son elementos de juicio certeros
claros y manifiestos, tales como la informacin obtenida, la documentacin, los registros de contabilidad, las manifestaciones de
los auditados o la informacin corroborativa
proveniente de otras fuentes y otros que
obtiene el auditor, que sustentan los estados
financieros, para extraer conclusiones en las
cuales basa su opinin.
La cuestin de la evidencia de auditora es
central al problema de la conformidad del
grado de certeza de que la opinin de auditora es apropiada, siendo las limitaciones
inherentes de la auditora las que determinan
qu, y cunta, evidencia se debe obtener y
por lo tanto la conformidad que el auditor
considera necesario obtener.
Las normas de auditora distinguen implcitamente entre evidencia de auditora obtenible
y la evidencia de auditora que el auditor
considera necesario obtener, a la cual se
refieren como evidencia de auditora suficiente y apropiada. El adjetivo suficiente
generalmente se toma para referirse a la
cantidad de la evidencia, mientras que el
adjetivo apropiada se refiere a la calidad de
la evidencia o a la idoneidad de la evidencia.
Seguridad razonable
Seguridad razonable es un concepto relativo
a la acumulacin de la evidencia de auditora
necesaria para que el auditor concluya que
no existen representaciones errneas de
importancia relativa en los estados financieros tomados como un todo. La seguridad
razonable se relaciona con el proceso total
de auditora.
Un auditor que conduce una auditora de
acuerdo con las NIA obtiene seguridad
razonable de que los estados financieros
tomados en su conjunto como un todo
estn libres de representacin errnea de
importancia relativa, ya sea debida a fraude
o a error, por lo tanto el auditor obtiene y
evala evidencia de auditora para obtener
seguridad razonable.
Por otro lado, un auditor al ejecutar el trabajo
de auditora no puede obtener seguridad
absoluta porque hay limitaciones al alcance,
al tiempo de ejecucin del trabajo y otros
factores inherentes en una auditora que
afectan la capacidad del auditor para detectar
representaciones errneas de importancia
relativa. Estas limitaciones son resultado de
factores como los siguientes:
El uso de pruebas.
Las limitaciones inherentes del control
interno (por ejemplo, la posibilidad de
que la administracin sobrepase el control
o de colusin).
El hecho de que la mayor parte de la
evidencia de auditora es persuasiva ms
que conclusiva.
Tambin, el trabajo emprendido por
el auditor para formar una opinin de
auditora est impregnado de juicio, en
particular respecto de:

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a) La compilacin de evidencia de
auditora, por ejemplo, al decidir la
naturaleza, oportunidad y extensin
de los procedimientos de auditora.
b) La extraccin de conclusiones con
base en evidencia de auditora compilada, por ejemplo, evaluar lo razonable de las estimaciones hechas por
la administracin para preparar los
estados financieros.
Riesgo de auditora
El concepto de seguridad razonable reconoce
que hay un riesgo de que la opinin de
auditora sea inapropiada. El riesgo de que
el auditor exprese una opinin de auditora
inapropiada cuando los estados financieros
estn representados errneamente, en una
forma de importancia relativa, se conoce
como riesgo de auditora.
Por lo tanto, el auditor deber planear y desempear una auditora para reducir el riesgo
a un nivel aceptablemente bajo, que sea
consistente con el objetivo de una auditora.
El auditor reduce el riesgo de auditora, al
disear y desarrollar procedimientos para
obtener evidencia suficiente apropiada
de auditora para extraer conclusiones
razonables en las que se base una opinin.
Se obtiene seguridad razonable cuando el
auditor ha reducido el riesgo de auditora a
un nivel aceptablemente bajo.
El riesgo de auditora puede ser: riesgo de representacin errnea, de importancia relativa
o simplemente, el riesgo de representacin
errnea de importancia relativa; es decir, el
riesgo de que los estados financieros estn
representados errneamente en una forma
de importancia relativa antes de la auditora
y el riesgo de que el auditor no detecte esta
representacin errnea (riesgo de deteccin).
El auditor tambin debe considerar el riesgo
de representacin errnea a nivel de las
distintas clases de transacciones, saldos de
cuentas, y revelacin, porque, tal consideracin ayuda directamente a determinar la
naturaleza, oportunidad, y extensin de los
procedimientos de auditora adicionales a
nivel aseveracin; por tanto, el auditor buscar obtener suficiente evidencia apropiada
de auditora a nivel de clase de transacciones,
saldos de cuentas y revelacin, de manera tal
que facilite a la conclusin de la auditora,
En conclusin, el auditor desarrollar procedimientos de auditora para evaluar el riesgo
de representacin errnea de importancia
relativa y busca limitar o disminuir el riesgo
de deteccin realizando procedimientos
adicionales.

3. Empleo del juicio profesional


p.16 NIA 200 El auditor deber aplicar su
criterio profesional en la planificacin y la
realizacin de una auditora de estados
financieros. (Ref: ver: prrafo A23-A27).
Comentarios
Un aspecto importante durante el proceso
de auditora, es aquel en donde el auditor
recopila y evala evidencias no siendo este
un proceso mecnico sino por el contrario,
requiere del ejercicio continuo de juicios
y de toma de decisiones basados en su
experiencia, para poder distinguir entre
los lineamientos, reglas y procedimientos
establecidos por las normas, y los hechos
sobre los que los juicios son o deberan ser
emitidos. Por lo tanto, el juicio profesional

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es la aplicacin de la formacin profesional


adecuada, conocimientos y experiencia basados en la intuicin, el pensamiento y juicio as
como tambin en el contexto proporcionado
por las normas de auditora, contabilidad
y tica, en la toma de decisiones acerca
de los cursos de accin a realizar que sean
apropiados en las circunstancias del trabajo
de auditora, por consiguiente, mediante el
juicio profesional, permite al auditor tomar
decisiones por ejemplo: sobre establecer la
importancia relativa y el riesgo y determinar
la cantidad de procedimientos a aplicar u
obtener mayores evidencias
El juicio profesional se refiere al empleo de
los conocimientos tcnicos y experiencia
necesaria para seleccionar posibles cursos
de accin en la aplicacin de las NIA, dentro
del contexto de sustancia econmica de la
operacin a ser evaluada.
Ejercerlo con un: criterio o enfoque prudencial
Tomar: una opcin conservadora sobre bases
equitativas
El juicio profesional se emplea para:
- Evaluacin de estimaciones y provisiones
contables confiables;
- Determinacin de grados de incertidumbre respecto a la eventual ocurrencia de
sucesos futuros;
- Seleccin y anlisis de tratamientos contables;
- Eleccin de normas contables supletorias
a las NIF, las cuales se deben utilizar como
criterios de auditora;
- Evaluacin de tratamientos contables
particulares; y
- Lograr el equilibrio entre las caractersticas
cualitativas de la informacin financiera.

4. Realizacin de una auditora


de acuerdo con las NIA (cumplir con las NIA relevantes a la
auditora)
p.18 NIA 200 El auditor deber cumplir
con todas las NIA relevantes a la auditora.
Una NIA es relevante para la auditora
cuando est en vigencia y se den las circunstancias consideradas por la norma.
(Ref. ver: prrafos A53 al A57).
p.19 NIA 200 Por lo tanto, el auditor debe
tener una comprensin de la totalidad del
texto de una NIA, como su material de
aplicacin y otros documentos explicativos, para entender sus objetivos y aplicar
sus requisitos de modo apropiado. (Ref.
ver: prrafos A58-A66).
p.20 NIA 200 El auditor no deber representar el cumplimiento de las NIA en
el dictamen de auditora a menos que el
auditor haya cumplido con los requisitos
de esta NIA y todas las otras NIA relevantes a la auditora.

5. Objetivos establecidos en esta


NIA
p.21 Para alcanzar los objetivos generales
del auditor, este deber utilizar los objetivos establecidos en las NIA pertinentes
utilizadas en la planificacin y la realiza-

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cin de la auditora, teniendo en cuenta
las interrelaciones entre las NIA (Ref. ver:
prrafos A67 al A69) a fin de:
(a) Determinar si es necesario algn otro
procedimiento adicional, adems de
los requeridos por la NIA 200 para la
consecucin de los objetivos establecidos en las NIA (Ref. ver: prrafo A70)
y
(b) Evaluar si se ha obtenido la evidencia
suficiente apropiada de auditora.
(Ref. ver: prrafo A71)
A67. Cada NIA contiene uno o ms objetivos
que proporcionan un vnculo entre las necesidades y los objetivos generales del auditor.
Los objetivos de las NIA individuales sirven
para enfocar al auditor sobre el resultado
deseado por la NIA, mientras que sea lo
suficientemente especfica para ayudar al
auditor a:
- Comprender lo que se necesita hacer y,
cuando sea necesario, obtener los medios
adecuados para hacerlo, y
- Decidir si an queda mucho por hacer
para lograr en las circunstancias particulares de la auditora.
A68. El trmino, objetivos ha de entenderse
en el contexto de los objetivos generales
de los auditores sealados en el prrafo 11
de esta NIA. Al igual que con los objetivos
generales del auditor, la capacidad de lograr
un objetivo individual se encuentra sometida
igualmente a las limitaciones inherentes de
una auditora.
A70. Los requisitos de la NIA han sido diseados para permitir al auditor lograr los objetivos especificados en la NIA, y por lo tanto,
asegurar los objetivos generales del auditor.
La correcta aplicacin de los requisitos de la
NIA por el auditor, se espera proporcionar
una base suficiente para el logro de los objetivos de los auditores. Sin embargo, debido a
las circunstancias de los trabajos de auditora
que son muy variados y diversos, no todas
estas circunstancias se pueden prever en la
NIA; por tanto, el auditor es responsable de
determinar los procedimientos de auditora
necesarios para cumplir con los requisitos de
la NIA, y alcanzar los objetivos de la auditora.
En el caso de un compromiso de aseguramiento, es posible que determinados asuntos
requieran que el auditor obtenga mayores
evidencias para realizar los procedimientos
de auditora, adems de las exigidas por la
NIA para cumplir con los objetivos especificados en la NIA.
A71. El auditor est obligado a determinar
los objetivos para evaluar si la evidencia
de auditora que se haya obtenido en el
contexto de los objetivos generales del
auditor. Si como resultado, el auditor
concluye que la evidencia de auditora
no es suficiente y apropiada, el auditor
puede seguir uno o ms de los siguientes
procedimientos para cumplir con el requisito del prrafo 21 (b):
- Evaluar si las nuevas pruebas y evidencias
de auditora relevante que han sido, o
sern, obtenidas como consecuencia del
cumplimiento de otras NIA;
- Extender el trabajo realizado en la aplicacin de uno o ms requisitos, o
- Realizar procedimientos alternativos
juzgados por el auditor a ser necesario
en las circunstancias.

En el caso de que ninguno de los requisitos


de los sealados anteriormente, se espera
aplicar en las circunstancias, el auditor que
no tenga posibilidades de obtener suficiente
evidencia apropiada de auditora requerida
por las NIA deber desarrollar procedimientos alternativos de auditora que puedan
obtener evidencia de auditora.

6. Cumplir con los requisitos pertinentes


p.22 NIA 200 Sujeto al prrafo 23, el
auditor deber cumplir con cada requisito
de una NIA, salvo que en las circunstancias de la auditora lo requiera, se deben
considerar otros requisitos:
a) Si la NIA correspondiente utilizada en
el trabajo de auditora no es relevante;
o
b) El requisito establecido por la NIA no
es relevante o porque es condicional
o no existe la condicin. (Ref. ver:
prrafos A72 al A73)

7. Circunstancias en que el auditor decide no aplicar alguno


de los lineamientos de esta
NIA
p.23 NIA 200 En circunstancias excepcionales, el auditor puede juzgar necesario
desviarse de un requisito relevante en
una NIA. En tales circunstancias, el auditor deber desarrollar procedimientos
alternativos de auditora para lograr el
objetivo de dicho requisito. La necesidad del auditor de desviarse de un
requisito relevante surje solo cuando
el requisito sea necesario para aplicar
un procedimiento especfico y en las
circunstancias en que este u otro procedimiento no sea efectivo para lograr el
requisito y el objetivo de la NIA. (Ref.
ver: prrafo A74)

8. Circunstancias en que no se
pueda lograr un objetivo sealado por esta NIA
p.24 NIA 200 Si un objetivo establecido
por una NIA en cuestin no se puede
lograr, el auditor deber evaluar si esto
impide que l pueda lograr los objetivos
generales del auditor o establecidos por
una NIA; por lo tanto, requiere de acuerdo con la NIA, modificar la opinin del
auditor o retirarse del trabajo (cuando
es posible el retiro de acuerdo a ley o
regulacin aplicable). La falta del logro
de un objetivo representa un asunto
importante que requiere documentacin
de acuerdo con la NIA 2301. (Ref. ver:
prrafos A75 al A76)

1 ISA 230, Documentacin de auditora, prrafo 8 (c).

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9. Material explicativo y aclaracin a los prrafos anteriores


a) Propsito de la auditora (Ref. ver:
prrafo 3)
A1. La opinin del auditor sobre los
estados financieros se refiere a,
si los estados financieros estn
preparados, en todos sus aspectos
significativos, de acuerdo con las
normas internacionales de contabilidad aplicables. Esta opinin es
comn en todas las auditoras de
estados financieros. La opinin del
auditor, por lo tanto, no asegura, la
viabilidad futura de la entidad ni
la eficiencia o efectividad con que
la administracin ha conducido los
asuntos de la entidad. En algunas
jurisdicciones, sin embargo, la ley
aplicable o regulacin existentes
pueden exigir a los auditores emitir
dictmenes sobre otros temas especficos, tales como la efectividad del
control interno, o la consistencia de
un informe de gestin por separado
de los estados financieros. Mientras
que la NIA incluye requisitos y
lineamientos en relacin con estos
asuntos en la medida en que sean
relevantes para formarse una opinin sobre los estados financieros,
el auditor deber seguir trabajando
en el compromiso de auditora; si
el auditor tiene responsabilidades
adicionales para proporcionar tales
opiniones, debe hacerlo siempre y
cuando tenga las evidencias necesarias para sustentar tales opiniones.
b) Responsabilidad de la gerencia o
la administracin en la preparacin
de los estados financieros (Ref. ver:
prrafo 4)
A2. Ley o las regulaciones correspondientes podrn establecer las responsabilidades de la administracin
y, en su caso, de los encargados del
gobierno corporativo en relacin
a la elaboracin de la informacin
financiera.
Sin embargo, el alcance de estas
responsabilidades, o la forma en que
se describen, pueden diferir entre las
distintas jurisdicciones. A pesar de
estas diferencias, una auditora de
acuerdo con las NIA se lleva a cabo
en la premisa de que la administracin y, en su caso, los encargados del
gobierno corporativo han reconocido
y entienden que tienen la responsabilidad para:
a) La preparacin de los estados
financieros de acuerdo con las
Normas Internacionales de Contabilidad aplicables, incluidas,
en su presentacin, y revelacin
pertinente y equitativa;

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Informe Especial
b) Que exista la responsabilidad de
la implementacin del control
interno por la administracin y,
en su caso, por los encargados del
gobierno corporativo y determinar
que es necesario su vigencia, para
permitir la preparacin de estados
financieros que estn libres de
errores significativos, ya sea por
fraude o error, y
c) Proporcionar al auditor:
i) Acceso a toda la informacin
que la administracin elabore
y, en su caso, los encargados
del gobierno son conscientes
de que es relevante para la
preparacin de los estados
financieros, los documentos
y registros que sustenten las
operaciones y transacciones
realizadas por la entidad,
tales como registros, documentacin y otros asuntos
importantes para la auditora;
ii) La informacin adicional que
el auditor puede solicitar a la
administracin y, en su caso,
a los encargados del gobierno
corporativo con el propsito
de la ejecucin de la auditora;
y
iii) El acceso irrestricto a las comunicaciones y manifestaciones
de las personas dentro de la
entidad de la que el auditor
determine que sea necesario
para obtener evidencia de
auditora.

10. Requerimientos del uso del


marco de referencia para la
informacin financiera (NIA
200)
A3. La preparacin de los estados financieros por la administracin y, en su caso,
con la autorizacin de los encargados
del gobierno corporativo requiere de:
La identificacin de las normas
de contabilidad aplicables, en el
contexto de las leyes o las regulaciones pertinentes.
La preparacin de los estados
financieros de acuerdo con ese
marco de referencia para la elaboracin de la informacin financiera.
La inclusin de una descripcin
adecuada de ese marco de referencia para la informacin financiera, en los estados financieros.
El p.15 de la NIC-1 seala que: los estados
financieros debern presentar razonablemente la situacin financiera y el rendimiento
financiero, as como los flujos de efectivo de
una entidad. Esta presentacin razonable re-

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quiere la presentacin fidedigna de los efectos de las transacciones, as como de otros


sucesos y condiciones, de acuerdo con las
definiciones y los criterios de reconocimiento
de activos, pasivos, ingresos y gastos establecidos en el Marco Conceptual. Se presume
que la aplicacin de las NIIF, acompaada
de informacin adicional cuando sea preciso
(notas y anexos a los EE.FF.), dar lugar a
estados financieros que proporcionen una
presentacin razonable.
Adems el p.16 de la NIC-1 seala con
precisin que, una entidad cuyos estados
financieros cumplan las NIIF integrales
o completas efectuar, en las notas, una
declaracin, explcita y sin reservas,
de dicho cumplimiento. Una entidad no
sealar que sus estados financieros cumplen
con las NIIF a menos que satisfagan todos los
requerimientos de estas.

En cuanto a la NIIF para Pymes el p.3.


de la seccin 3 seala que, una entidad
cuyos estados financieros cumplan la NIIF
para las Pymes efectuar en las notas una
declaracin, explcita y sin reservas de dicho
cumplimiento. Los estados financieros no
debern sealar que cumplen la NIIF para
las Pymes a menos que cumplan con todos
los requerimientos de esta NIIF.
p. 5 de la seccin 3 seala que: cuando una
entidad no aplique un requerimiento de esta
NIIF de acuerdo con el prrafo 3.4, revelar:
a) Que la gerencia ha llegado a la conclusin
de que los estados financieros presentan
razonablemente la situacin financiera,
rendimiento financiero y flujos de efectivo.
b) Que se ha cumplido con la NIIF para las
Pymes, excepto que ha dejado de aplicar
un requerimiento concreto para lograr
una presentacin razonable.

Por otro lado, la preparacin de los estados financieros requiere que la administracin debe ejercer un juicio adecuado en el
registro de las estimaciones contables que
sean razonables en las circunstancias, as
como para seleccionar y aplicar polticas
contables apropiadas. Estos juicios se
hacen en el contexto de las normas internacionales de contabilidad aplicables.
A4. Los estados financieros pueden ser
preparados de acuerdo con un marco
de referencia de informacin financiera diseado para cumplir con:
La informacin financiera de
propsito general, comn a las
necesidades de una amplia gama
de usuarios, o
Las necesidades de informacin
financiera de usuarios especficos
(es decir, los estados financieros
para fines especiales).
A5. El marco de referencia de informacin
financiera a menudo abarca normas
de informacin financiera establecidas
por las normas de un rgano rector
autorizado o reconocido por la administracin, o exigencias legislativas
o regulatorias. En algunos casos, las

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normas de informacin financiera


pueden abarcar tanto las normas de
informacin financiera establecida por
las normas de un organismo autorizado o reconocido por la organizacin,
como por los requisitos legales o
regulatorias. Otras fuentes pueden
proporcionar tambin, orientacin
sobre la aplicacin de las normas
contables vigentes. En algunos casos,
el marco de referencia de informacin
financiera puede abarcar esas otras
fuentes, o incluso puede consistir solamente en la aplicacin de las fuentes
sealadas. Como pueden incluir esas
otras fuentes tales como:
El entorno legal y de tica, incluyendo los estatutos, reglamentos,
decisiones judiciales y profesionales de las obligaciones de tica en
relacin con asuntos de contabilidad;
Publicacin de interpretaciones
contables de diversa autoridad
emitido por organismos emisores
de normas, organizaciones profesionales o regulatorias;
Opiniones desde puntos de vista
diferentes de los publicados con
autoridad en cuestiones de contabilidad emergentes emitida por
el organismo emisor de normas,
las organizaciones profesionales
o regulatorias;
Prcticas generales y prcticas
de la industria, comercio; y otros
reconocidos y prevalentes, y
Literatura, comentarios y desarrollo de ensayos con la autoridad
respectiva en contabilidad.
Donde existan conflictos entre las
normas contables y las fuentes de
las que puede ser obtenida por la
administracin en su aplicacin, y
las fuentes que abarcan el marco de
referencia de informacin financiera,
la fuente de la ms alta autoridad
prevalece.
A6. Los requisitos de las normas de contabilidad aplicables determinan la
forma y el contenido de los estados
financieros. Aunque el marco de
referencia no especifica la manera
de contabilizar o revelar todas
las transacciones o eventos, que
normalmente incorpora suficientes
principios generales que pueden
servir como base para desarrollar
y aplicar las polticas contables que
sean consistentes con los conceptos
bsicos y con los requisitos del marco
de referencia.
A7. Algunos marcos de referencia de informacin financiera son los que obligan
la presentacin razonable, mientras
que otros son marcos de cumplimiento, que abarcan principalmente las

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normas de informacin financiera,
establecido por una organizacin que
est autorizada o reconocida para promulgar normas para ser utilizado por
las entidades y elaborar los estados
financieros de propsito general, son
a menudo diseados para lograr una
presentacin razonable, por ejemplo
las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) emitidas por
el IASB.
A8. Los requisitos de las normas de contabilidad aplicables, tambin determinan lo que constituye un conjunto
completo de estados financieros. En el
caso de las normas de muchos pases,
los estados financieros estn destinados a proporcionar informacin sobre
la situacin financiera, el estado de
resultados y el estado de flujos de
efectivo de una entidad.
Por lo general, un conjunto completo
de estados financieros incluyen un
balance, una cuenta de resultados, un
estado de cambios en el patrimonio
neto, estado de flujos de efectivo y
notas relacionadas.
Para algunos marcos de referencia de
informacin financiera, un solo estado
financiero y las notas relacionadas podran constituir un conjunto completo
de estados financieros:
Por ejemplo, el IFAC emisor de las
NIC-SP considera que se puede
emitir en algunos pases la Informacin Financiera sobre la base
contable de efectivo, emitido
por la Organizacin Internacional
de Normas de Contabilidad del
Sector Pblico, estableciendo que
el estado financiero principal es
un estado de cobros y pagos en
efectivo, cuando la administracin
de la entidad del sector pblico
prepara sus estados financieros de
acuerdo con las NIC-SP.
Otros ejemplos de un solo estado
financiero, que en cada uno de los
cuales se incluye sus correspondientes notas, son los siguientes:
- Hoja de balance.
- Declaracin de ingresos o
estado de resultados.
- Estado de utilidades retenidas.
- Estado de flujos de efectivo.
- Declaracin de activos y pasivos que no incluya el patrimonio del dueo.
- Estado de cambios en el patrimonio neto.
- Estado de ingresos y gastos.
- Declaracin de las operaciones
de las lneas de productos, etc.
A9. La NIA 210 establece los requisitos y
proporciona una gua para determinar
la aceptabilidad de la informacin

financiera aplicables2. La NIA 800 se


refiere a las consideraciones especiales cuando los estados financieros se
preparan de acuerdo con un propsito
especial3.

11. Obligatoriedad de solicitar u


obtener la carta de gerencia
(A-10) (NIA 200)
La carta de gerencia es el documento
obtenido por el auditor a travs del cual
la gerencia o la administracin auditada
reconoce su responsabilidad de haber elaborado los estados financieros de acuerdo
a normas internacionales de contabilidad
y de haber implementado los controles
internos respectivos y haber proporcionado al auditor todos los documentos e
informacin necesaria para la auditora.
A10. Debido a la importancia de la premisa de que la realizacin de una auditora es una gran responsabilidad, el
auditor debe obtener el acuerdo de la
administracin (carta de gerencia, carta de representacin o manifestaciones de la gerencia) y, en su caso, de los
encargados del gobierno corporativo,
que reconocen y entienden que tienen
las responsabilidades establecidas en
el prrafo A2 (responsabilidad en la
preparacin de los estados financieros,
y de la implantacin de los controles
internos) en relacin a la informacin
financiera, como condicin previa
para la aceptacin de la auditora4.

12. Consideraciones especficas


para las auditoras en el sector pblico (NIA 200)
A11. Las designaciones de las auditoras de
los estados financieros de entidades del
sector pblico por un organismo rector
o de mayor jerarqua pueden ser ms
amplios que los de otras entidades.
Como resultado de ello, la premisa
que prevalece, en relacin con las
responsabilidades de la administracin, en el que se lleva a cabo una
auditora de los estados financieros
de una entidad del sector pblico
pueden incluir exmenes adicionales,
tales como: la evaluacin de la gestin
de la entidad (auditora de gestin),
evaluacin del cumplimiento normativo (auditora de cumplimiento) o la
evaluacin de la calidad e impacto de
la inversin (auditora de desempeo)
o la responsabilidad de la ejecucin de
transacciones y eventos de acuerdo con
la ley, reglamento u otros de mayor
autoridad5.
2 NIA 210, Acordar los trminos de los trabajos de auditora,
prrafo 6 (a).
3 ISA 800, Consideraciones especiales-Las auditoras de estados
financieros preparados de acuerdo con los marcos de Propsito
Especial, prrafo 8.
4 NIA 210, prrafo 6 (b).
5 Vase el prrafo A57.z

Actualidad Gubernamental

IX

El p.A57 de la NIA 200 seala que, son


relevantes para los compromisos en el sector
pblico: las responsabilidades del auditor
del sector pblico, sin embargo, puede
verse afectada por el mandato de auditora,
por la designacin de un rgano superior u
rgano rector, o por las obligaciones de las
entidades del sector pblico derivados de la
legislacin, regulacin u otra autoridad (por
ejemplo, ley orgnica, resoluciones supremas
directivas sectoriales, requisitos exigidos por
polticas pblicas o por polticas del gobierno, as como tambin por comisiones de
investigacin del congreso, etc.), por tanto,
puede abarcar un espectro ms amplio que
una auditora de estados financieros de
acuerdo con las NIA. Estas responsabilidades adicionales que no se tratan en las NIA.
pueden ser objeto de los pronunciamientos
de la Organizacin Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores o emisores de
normas nacionales, o en las orientaciones
desarrolladas por organismos de auditora
gubernamental, por ejemplo las contraloras
generales de los diversos pases.

13. Formacin de la opinin del


auditor (Ref. ver: prrafo 8)
(NIA 200)
A12. La opinin expresada por el auditor
es sobre si los estados financieros estn
preparados, en todos sus aspectos
significativos, de acuerdo con el marco de referencia de la informacin
financiera. La forma de la opinin
del auditor, sin embargo, depender
del marco de informacin financiera
que la entidad haya adoptado (NIIF
integrales, NIIF Pymes o NIC-SP) o
de cualquier otra norma o regulacin
aplicable.
Es importante sealar que, los distintos marcos de informacin financiera
de la mayora de los casos incluyen
requisitos relativos al: reconocimiento,
valoracin, revelacin y presentacin
de los estados financieros de acuerdo
con las normas de informacin financiera de propsito general.
A13. Cuando la estructura de la informacin financiera es un marco de
presentacin y revelacin razonable,
como es el caso general de los estados
financieros de propsito general, el
dictamen de auditora solicitado por
la NIA es sobre si los estados financieros se presentan razonablemente,
en todos sus aspectos significativos, o
dan una imagen fiel.
En cambio, cuando la estructura de
informacin financiera es un marco
de cumplimiento (auditora de cumplimiento), el dictamen solicitado ser
sobre si los estados financieros estn
preparados, en todos sus aspectos
significativos, de acuerdo con el marco
legal. A menos que se especifique lo
contrario, por tanto, las referencias en
las NIA a la opinin del auditor cubren
las diversas formas de opinin.

N 41 - Marzo 2012

IX 5

IX

Informe Especial

En particular, para que el auditor pueda


formarse una opinin de los estados financieros tiene que evaluar la aplicacin de los
requerimientos establecidos por el marco
de referencia, en este caso nos estamos
refiriendo a las NIC-SP. en vista de que los
requisitos del marco de referencia de informacin financiera deben ser cumplidos por
la entidad, verificar sobre todo si:
a) Los estados financieros revelan adecuadamente las polticas contables importantes
seleccionadas y aplicadas;
b) Las polticas contables seleccionadas y
aplicadas son consistentes con el marco
de referencia de informacin financiera
aplicable y son apropiadas;
c) Si son aplicables los criterios de reconocimiento, valuacin inicial y posterior,
revelacin y presentacin de los distintos
elementos de los estados financieros;
d) Las estimaciones contables hechas por la
administracin son razonables;
e) La informacin presentada en los estados
financieros es relevante, confiable, comparable y entendible;
f) Los estados financieros proporcionan
revelaciones adecuadas para que los
usuarios puedan entender el efecto de las
transacciones y hechos materiales, sobre
la informacin comunicada en los estados
financieros; y (Ref. ver: prrafo A4)
g) La terminologa usada en los estados
financieros, que incluye el ttulo de cada
estado financiero, es apropiada.
h) La presentacin, estructura y contenido
generales de los estados financieros; y
i) Si los estados financieros, incluyendo
las notas relacionadas, representan las
transacciones y hechos subyacentes de
tal forma que lo gran una presentacin
razonable.

14. Requisitos ticos relativos


a una auditora de estados
financieros (Ref. ver: prrafo
14)
A14. El auditor est sujeto a los requisitos
ticos relevantes, incluidas las relativas
a la independencia, en relacin con los
compromisos financieros de auditora de
estados financieros.
Los requisitos ticos relevantes ordinariamente comprenden las partes A y B
del cdigo IESBA o Junta de Normas
Internacionales de tica para Contadores
Profesionales en relacin con una auditora de estados financieros, junto con los
requisitos nacionales de tica que sean
ms restrictivos.
Cdigo IESBA Accountants Issued by the
Internacional Ethics Standards Board for
Accountants, que traducido al castellano
significa, Cdigo de tica para los Contadores Profesionales Publicado por el Consejo
de Normas Internacionales de tica para
Contadores.

A15. La parte A del Cdigo IESBA establece los principios fundamentales de la


tica profesional en el mbito de la auditora al realizar una auditora de estados
financieros, y ofrece un marco conceptual

IX 6

para la aplicacin de esos principios. Los


principios fundamentales con los que se
requiere que el auditor cumpla con el
Cdigo IESBA son los siguientes:
a) Integridad;
b) La objetividad;
c) Competencia profesional y debido cuidado;
d) La confidencialidad, y
e) La conducta profesional.
La parte B del Cdigo IESBA ilustra cmo el
marco conceptual se va a aplicar en situaciones especficas.

A16. En el caso de un trabajo de auditora


que es de inters pblico y, por tanto,
requerida por el Cdigo IESBA, es que el auditor sea independiente de la entidad sujeta
a la auditora. El Cdigo IESBA describe la
independencia profesional que debe existir
en todo momento, que comprende tanto
la independencia de la mente como en su
actuacin y apariencia. La independencia
del auditor de la entidad auditada otorga
las garantas necesarias y la capacidad del
auditor para formarse una opinin de
auditora sin que esta sea afectada por las
influencias que puedan comprometer su
opinin. Mejora la capacidad de independencia del auditor para actuar con integridad, ser objetivo y mantener una actitud
de escepticismo profesional.
A17. La Norma Internacional de Control
de Calidad (ISQC 1)6, o la norma respectiva
(NIA 220), es al menos tan exigente7, que
se refieren a las responsabilidades de la
entidad para establecer y mantener su sistema de control de calidad de los trabajos
de auditora. ISQC 1 establece las responsabilidades de la entidad para el establecimiento de polticas y procedimientos
diseados para proporcionar una garanta
razonable de que ella y su personal cumplen con los requisitos ticos relevantes,
incluidos los relativos a independencia8.
La NIA 220 establece las responsabilidades
del socio auditor responsable del trabajo
con respecto a los requisitos ticos relevantes. Estos incluyen permanecer alerta,
a travs de la observacin y consultas,
lo que sea necesario; la evidencia de no
cumplimiento de las exigencias ticas de
los miembros del equipo del trabajo de auditora, determinan la accin inapropiada
si las cosas llegan a la atencin del socio
principal del trabajo, que indican que los
miembros del equipo de trabajo no han
cumplido con las exigencias ticas, y llegan
a una conclusin sobre el cumplimiento
de los requisitos de independencia que se
aplican a la auditora de calidad9. La NIA
220 reconoce que el equipo de auditora
6 ISQC 1, Control de calidad para firmas que realizan auditoras
y revisiones de estados financieros, y la garanta de otros compromisos y Servicios Conexos.
7 NIA 220, Control de calidad para una auditora de estados
financieros, prrafo 2.
8 ISQC 1, prrafos 20-25.
9 NIA 220, prrafos 9-12.

Actualidad Gubernamental

N 41 - Marzo 2012

tiene derecho a confiar en el sistema de


control de calidad en una entidad, en el
cumplimiento de sus responsabilidades
con respecto a procedimientos de control
de calidad aplicables al trabajo individual
de auditora, a menos que la informacin
proporcionada por la empresa o de otras
partes sugiera lo contrario.

15. El escepticismo profesional


(Ref. ver: prrafo 15)
A18. Escepticismo profesional incluye el
estar alerta, por ejemplo a:
La evidencia de auditora que contradice la evidencia de auditora obtenida.
La informacin que pone en duda
la fiabilidad de los documentos y
registros y seala las respuestas a las
preguntas que se utilizarn como
evidencia de auditora.
Las condiciones que pueden indicar
un posible fraude.
Las circunstancias que sugieren la
necesidad de aplicar mayores procedimientos de auditora, adems de las
exigidas por el NIA.
A19. Mantener el escepticismo profesional durante todo el proceso de auditora
es necesario para que el auditor pueda
reducir los riesgos:
Con vistas a circunstancias excepcionales.
De generalizar ms cuando se extraen
conclusiones a partir de observaciones
de auditora.
Uso inadecuado de supuestos para
determinar la naturaleza, oportunidad
y alcance de los procedimientos de auditora y evaluacin de los resultados
de las mismas.
A20. El escepticismo profesional es
necesario para la evaluacin crtica de
la evidencia de auditora. Esto incluye
pruebas de auditora cuestiona, contradice
la confiabilidad de los documentos y las
respuestas a las preguntas y otras informaciones obtenidas de la administracin y los
encargados del gobierno. El escepticismo
profesional tambin incluye, la consideracin de la suficiencia y adecuacin de la
evidencia de auditora obtenida a la luz de
las circunstancias, por ejemplo, en el caso
de que los factores de riesgo de fraude
existan o de documentos de naturaleza
que sean susceptibles al fraude, son la
nica prueba de apoyo por una cantidad
de material de los estados financieros.
A21. El auditor puede aceptar registros
y documentos como genuinos, a menos
que el auditor tenga motivos para creer
lo contrario. Sin embargo, el auditor est
obligado a considerar la fiabilidad de
la informacin para ser utilizado como
evidencia de auditora10.
10 NIA 500, Evidencia de auditora, prrafos 7-9.