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CAPTULO 8

SISTEMAS DE COSTOS
Toda empresa tiene como objetivos el crecimiento, la supervivencia, y la
obtencin de utilidades; para el alcance de stos los directivos deben
realizar una distribucin adecuada de recursos (financieros y humanos)
basados en buena medida en informacin de costos; de hecho son
frecuentes los anlisis de costos realizados para la adopcin de
decisiones (eliminar lneas de productos, hacer o comprar, procesar
adicionalmente, sustitucin de materia prima, localizacin, aceptar o
rechazar pedidos, diseo de productos y procesos), para la planeacin y
el control.
Antiguamente, los sistemas de costeo se limitaban a acumular datos para
costear los productos elaborados, e incorporarlos en informes de la
contabilidad financiera (Balance General y Estado de Resultados); sin
embargo el desarrollo de las industrias, dado los adelantos tecnolgicos
introducidos por la globalizacin y la competitividad, han hecho que las
operaciones fabriles y las lneas de productos se tornen ms complejas.
En las empresas manufactureras grandes sumas de dinero son
desembolsadas por concepto de mano de obra, electricidad, materias
primas, combustibles y otros, para realizar actividades de producir,
vender y administrar (Sinisterra, 1997), y se manejan diversos
inventarios, (materias primas, suministros, repuestos, productos y otros),
todo con el fin de fabricar productos destinados a la venta o la prestacin
de algn servicio.
Tambin se manejan miles de requisiciones, comprobantes, facturas y
otros documentos que constatan las mltiples transacciones, siendo
necesario mantener cierto orden para que la informacin resultante sea
oportuna, verificable, objetiva, libre de prejuicios, relevante y
econmicamente factible de lograr.
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Captulo 8 Sistemas de Costos

8.1. SISTEMAS DE COSTEO


Partiendo de que la materia prima pasa de un proceso productivo a otro,
hasta convertirse en producto terminado, el sistema de costeo debe
clasificar, registrar y agrupar las erogaciones, de tal forma que le permita
a la direccin conocer el costo unitario de cada proceso, producto,
actividad y cualquier objeto de costos, puesto que la cifra del costo total
suministra poca utilidad, al variar de un perodo a otro el volumen de
produccin, (Polimeni, et al, 1994). Esto slo se puede alcanzar
mediante el diseo de un sistema de costeo adecuado.
Los sistemas de costeo son subsistemas de la contabilidad general los
cuales manipulan los detalles referentes al costo total de fabricacin. La
manipulacin incluye, clasificacin, acumulacin, asignacin, y control
de datos, para lo cual se requiere un conjunto de normas contables,
tcnicas y procedimientos con el fin de determinar el costo unitario del
producto (Sinisterra, 1997) para la toma de decisiones y el control.
Dadas las caractersticas y ventajas de los sistemas de costeo, es posible
su implantacin en toda organizacin que ejecuta actividad econmica
generadora de bienes y servicios, como empresas de extraccin
(agropecuarias, mineras, etc), transformacin y comerciales (Prez,
1996). Existen sistemas de costeo los cuales han sido utilizados
tradicionalmente como los sistemas por rdenes especficas y por
procesos, sistemas histricos y predeterminados, sistemas variable y
absorbente; stos pueden ser combinados, rediseados, complementados
y/o adaptados a las necesidades y caractersticas especficas de cada
organizacin. A continuacin se exponen breves conceptos de los
mencionados sistemas.
8.2.- COSTEO POR RDENES DE PRODUCCIN
Comenzaremos analizando este mtodo que es el que usan la mayora de
las empresas que manejan por lotes, con algunos cambios en cuanto a sus
unidades producidas, que fabrican productos sobre pedido y tambin en
las cuales se puede separar el costo del material directo y la mano de obra
en cada orden. Como ejemplo podemos poner a las empresas que
fabrican muebles, herramientas, ensambladoras etc., en s, los productos
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Captulo 8 Sistemas de Costos

que son producidos por lotes. Este mtodo tiene varias caractersticas, la
principal de ellas es que permite separar los elementos del costo para
cada orden terminada o en proceso.
Los sistemas por rdenes especficas son aquellos en los que se
acumulan los costos de la produccin de acuerdo a las especificaciones
del cliente. De manera que los costos que demandan cada orden de
trabajo se van acumulando para cada trabajo (Sinisterra, 1997), siendo el
objeto de costos un grupo o lote de productos homogneos o iguales, con
las caractersticas que el cliente desea.
Otra caracterstica es que para iniciar cualquier actividad productiva
mediante este procedimiento se debe emitir una orden de produccin
para los departamentos productivos en la cual lleva la cantidad de
productos que pidi un cliente o la disponibilidad de mercanca que
existe, esto es para tener un buen control sobre la produccin.
Finalmente, en la orden de produccin se lleva un conteo de las materias
primas, mano de obra y gastos indirectos que se utilizaron en esa orden
para sacar un costo unitario del producto de esa orden en especfico, para
as poder tener datos concisos y totales.
Este proceso tiene tanto ventajas como desventajas. Entre los aspectos
positivos vemos que nos da a conocer detalladamente el costo de cada
orden de produccin, as como tambin nos sirve para saber el valor de lo
que est en proceso. Tambin nos sirve para controlar operaciones que
son de distintos productos, por ejemplo una embotelladora de distintos
tamaos, una perfumera, etc.
As como tiene aspectos buenos, este mtodo tambin tiene su lado malo.
Mantener este proceso es de un costo alto, por su laboriosidad, y por ello
tambin requiere de un mayor tiempo y estudio, y los resultados pueden
no estar a tiempo.

8.3.- COSTEO POR PROCESO


Este es el segundo tipo de procedimiento para operaciones productivas.
Se usa en empresas donde existen varios procesos para la transformacin
de lo que es la materia prima. En este proceso, si se termina el tiempo de
produccin, el costo unitario lo conseguimos sumando los costos, y
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Ing. Gustavo Guerrero Macas

despus dividir entre el total de piezas que produjimos, pero si la


produccin quedo en proceso (no se termin todo) se tiene que
determinar en qu fase est la produccin, para poder saber exactamente
su totalidad.
En los sistemas por proceso, los costos de produccin se acumulan en
las distintas fases del proceso productivo, durante un tiempo. En cada
fase se debe elaborar un informe de costos de produccin, en el cual se
reportan todos los costos incurridos durante ese lapso; los costos de
produccin sern traspasados de una fase a otra, junto con las unidades
fsicas del producto y el costo total de produccin se halla al finalizar el
proceso productivo ltima fase -, por efecto acumulativo secuencial.
Este tipo de procedimiento se utiliza en las industrias que transforman la
materia prima en ms de un proceso, en la industria que toma ms de un
proceso en transformar su materia, como una cervecera, una fundidora,
una compaa de comida, etc.

Este proceso se caracteriza debido a que las corrientes de produccin que


maneja son continuas, las transformaciones de la materia necesitan
procesos de transformacin, los costos se acumulan al proceso en el que
deben de ir, no se mezclan, y finalmente, este proceso sirve para cuando
al final del periodo queda una produccin en proceso, y hay que
determinar su equivalencia a unidades terminadas.

Los procesos consecutivos dentro de este mtodo se refieren a que la


transformacin se realiza por etapas consecutivas, ahora, en cambio los
procesos paralelos se refieren a cuando la materia se transforma por dos
o incluso ms procesos simultneos, pero que son independientes entre
s, pero que posteriormente pueden convertirse en secuenciales.

En este proceso, debemos tener en cuenta que los materiales usados se


contabilizan en "vales de salida de materiales", la mano de obra se carga
mediante "lista de raya", y los gastos indirectos son los que dependen de
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Captulo 8 Sistemas de Costos

los prorrateos, la mecnica contable en este mtodo se hace de dos


maneras, una es cuando la industria no ha laborado antes, es nueva, y la
otra manera es cuando la industria ya ha laborado.

La hoja de costos debe mostrar todos los costos originados por el


proceso u operacin de que se trate, durante un cierto periodo
determinado por la propia ndole de la operacin. A esta hoja de costos
suele drsele el nombre de informe de produccin, y algunas veces el de
costos resumidos, con esta hoja podemos analizar por completo y sin
problemas lo que pasa con la empresa, este informe abarca el costo de los
tres elementos (materiales, mano de obra, gastos indirectos) en un
periodo determinado, que bien puede ser una semana o un mes, por cada
uno de los procesos.
Un sistema de costos por procesos determina como sern asignados los
costos de manufactura incurridos durante cada perodo. La asignacin de
costos en un departamento es slo un paso intermedio, el objetivo ltimo
es determinar el costo unitario total para poder determinar el ingreso.
Durante un cierto perodo algunas unidades sern empezadas, pero no
todas sern terminadas al final de l. En consecuencia, cada
departamento determina qu parte de los costos incurridos en el
departamento se pueden atribuir a las unidades en proceso y qu parte a
las terminadas.
Ejemplo 1:
Supongamos que durante el mes de abril, 2000 unidades fueron puestas
en proceso en el Departamento A. Los costos incurridos durante el mes
fueron los siguientes:
Materiales
$2000
Mano de obra
$1000
Indirectos de Fabricacin $500

Al fin de mes se terminaron 1000 unidades y se las transfiri al


Departamento B.
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Ing. Gustavo Guerrero Macas

El objetivo de un sistema de costos por procesos es determinar qu parte


de los $2000 de materiales, $1000 de la mano de obra y $500 de costos
indirectos de fabricacin se aplica a las 1000 unidades terminadas y
transferidas y qu parte se aplica a las otras 1000 unidades en proceso.
En un sistema de costos por procesos se pone nfasis en los
departamentos o en los centros de costos. Cada departamento preparar
un informe del costo de produccin.
En cada departamento o centro de costos se realizan diferentes procesos o
funciones, tales como mezclado en el Departamento A y refinamiento en
el Departamento B. Un producto generalmente fluye a travs de dos o
ms departamentos o centros de costo antes de que llegue a la bodega de
artculos terminados.
Los costos materiales, mano de obra e indirectos de fabricacin
producidos en cada departamento se cargan a cuentas separadas de
trabajo en proceso. Cuando las unidades se terminan en un departamento,
son transferidas al departamento que sigue en el proceso de fabricacin
acompaadas de sus costos correspondientes. La unidad terminada en un
departamento se convierte en materia prima del siguiente hasta que se
conviertan en artculo terminado.
El costo unitario generalmente aumenta cuando los artculos fluyen a
travs de los departamentos.
El manejo departamental de los costos de produccin se ilustra en el
siguiente ejemplo:
Ejemplo 2:
La Compaa X produce el producto Z, el cual requiere ser procesado
en los departamentos A y B. Durante febrero, 4500 unidades fueron
puestas en produccin y terminadas durante el mes.
Los costos fueron los siguientes:
Materiales $9000
Mano de obra $7875
Costos indirectos: $5625.
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Captulo 8 Sistemas de Costos

Trabajo en proceso departamento A.


Costo
Costo
Computo del costo
Total
Unitario unitario.
Materiales puestos en produccin.
$9000
$2.00
($9000/4500)
Mano de obra
$7875
$1.75
($7875/4500)
Indirectos de fabricacin
$5625
$1.25
($5625/4500)
Total
$22500
$5.00

Cuando las 4500 unidades iniciales son terminadas, se les transfiere al


Departamento B. En este ejemplo no hubo unidades en proceso al
principio o al fin del periodo, hubieran sido necesarias evaluaciones
adicionales y clculo para poder asignar los costos a las unidades en
proceso y a las transferidas al siguiente departamento.
Al fin del perodo se prepara un informe del costo de produccin en cada
departamento. El informe (el que se explica ms adelante) se usa en el
clculo de los costos total y unitario.
Con esto concluimos el anlisis a ambos mtodos, vimos para qu sirve
cada uno, como se usa, los formatos, ahora solo nos queda ver las
similitudes y las diferencias entre ellos a continuacin.

8.4.- DIFERENCIAS ENTRE PRODUCCIN POR LOTES Y POR


PROCESO
A continuacin compararemos ambos mtodos, del lado izquierdo estn
las caractersticas del procedimiento por orden de produccin, y en la
columna derecha de la tabla estn las caractersticas por procesos.
Estas son las comparaciones ms importantes entre ambos mtodos,
vemos como, aunque en algunos aspectos pueden ser parecidos, la
mayora son diferencias, esto es por el tipo de mercado para el que es
cada uno, as hemos visto para que tipo de empresa sirve cada mtodo de
costo, esto ha sido todo en lo que a procedimientos para el control de las
operaciones productivas se refiere.
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Ing. Gustavo Guerrero Macas

POR ORDEN DE
PRODUCCIN

POR PROCESO

Produccin por lotes

Produccin continua

Produccin variada

Produccin estandarizada

Se produce sobre pedidos


de clientes

No necesita haber un pedido en


especifico

Condiciones de produccin
flexibles

Condiciones
rgidas

Costos especficos
producto

Costos
promediados
operaciones

por

de

produccin
por

Control analtico

Control global

Costos individualizados

Costos generalizados

Administrativamente es un
proceso costoso

Administrativamente
proceso ms barato

Costos fluctuantes

Costos estandarizados

No es necesario que
termine
el
periodo
productivo para el costo
unitario

Se necesita un periodo terminado

Se conoce la obra de mano


y materia prima para cada
producto

Imposible saber cada detalle del


producto

No se necesita produccin
equivalente

Es necesaria
equivalente

la

es

un

produccin

8.5.- COSTEO POR ABSORCIN Y COSTEO DIRECTO


El costo de fabricacin est integrado por todas las erogaciones
necesarias para la obtencin de un bien o de un servicio. As concebido el
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Captulo 8 Sistemas de Costos

costo de fabricacin, se establece una clara diferenciacin entre los


costos necesarios para desarrollar el proceso productivo (material directo,
trabajo directo, gastos de fabricacin) y los costos en que se incurre una
vez que los productos ya estn fabricados (gastos de ventas y de
administracin). Estos ltimos, como se sabe, no forman parte del costo
de los bienes producidos, sino que se consideran gastos del ejercicio y,
como tales, se llevan directamente al estado de resultados. Este criterio
para definir el costo de fabricacin se conoce con el nombre de "costeo
tradicional" o "costeo por absorcin".
El "costeo directo", conocido tambin con las denominaciones de "costeo
variable" o "costeo marginal" postula un enfoque diferente para definir el
costo de fabricacin. Efectivamente, el costeo directo se fundamenta en
la existencia de dos tipos de costos relacionados con el proceso
productivo: costos relacionados directamente con el nivel de produccin
y costos relacionados con la estructura que la empresa debe mantener,
independientemente del nivel de la produccin, para desarrollar el
proceso de fabricacin. Los primeros estn integrados por el material
directo, el trabajo directo y los gastos de fabricacin variables, de modo
que slo se incurre en ellos si existen unidades fabricadas; los segundos
estn constituidos por los gastos de fabricacin fijos o constantes, es
decir, por aquellos en los cuales se incurre por el solo hecho de "estar en
el negocio".
Los sistemas de costeo absorbente son los que consideran y acumulan
todos los costos de produccin, tanto costos fijos como costos variables,
stos son considerados como parte del valor de los productos elaborados,
bajo la premisa que todos los costos son necesarios para fabricar un
producto (Backer, 1997).
Los Sistemas de Costeo Variables son los que considera y acumula slo
los costos variables como parte de los costos de los productos
elaborados, por cuanto los costos fijos slo representan la capacidad para
producir y vender independientemente que se fabrique (Backer, 1997).
Hecha la distincin anterior, el enfoque del costeo directo consiste en
considerar slo los conceptos variables como integrantes del costo de
fabricacin, mientras que los costos fijos o constantes deben imputarse
como gastos del ejercicio en que ellos ocurran y no al costo de los bienes
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Ing. Gustavo Guerrero Macas

producidos.
Ejemplo 3:
En una industria que fabrica un producto nico, y se ha recopilado la
siguiente informacin mensual:
Unidades fabricadas:
12.000
No existen unidades en proceso de fabricacin al trmino de mes.
Elementos empleados en la produccin:
Material Directo
1.920.000
Trabajo Directo
780.000
Gastos de Fabricacin Variables
1.440.000
Gastos de Fabricacin Fijos
576.000

El costo unitario de fabricacin segn los dos criterios mencionados es el


siguiente:
Costeo por
Absorcin
Material Directo
$ 1920,000; 12,000 unidades
Trabajo Directo
$ 780,000; 12,000 unidades
Gastos de Fabricacin
$ 2016,000; 12,000 unidades
$ 1440,000; 12,000 unidades

Costeo
Directo

160

160

65

65

168
$ 393

120
$ 345

Como se puede advertir, la diferencia entre los dos mtodos para la


determinacin del costo unitario de fabricacin radica nicamente en el
tratamiento de los gastos de fabricacin. En el costeo por absorcin los
gastos de fabricacin que se incurri durante el mes ($2.016.000), se han
distribuido totalmente entre los productos elaborados en el mismo
perodo, mientras que en el costeo directo slo se han distribuido los
gastos de fabricacin variables ($1.440.000). Puesto que en este ltimo
caso los gastos de fabricacin fijos o constantes ($576.000) no se
imputan al costo de los productos fabricados, ellos debern considerarse
como gastos del ejercicio en el estado de resultados.
Quienes propugnan la aplicacin del costeo directo sostienen que la
inclusin de los gastos de fabricacin fijos o constantes en el costo de los
productos fabricados se traduce en una sobrevaloracin de los
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Captulo 8 Sistemas de Costos

inventarios, hecho que, a su vez, producira una distorsin al determinar


los resultados del ejercicio, puesto que estos dependeran muchas veces
del nivel de la produccin y no de las ventas realizadas. Segn el enfoque
tradicional, los gastos de ventas y de administracin se presentan en el
estado de resultado a continuacin de la utilidad bruta (ventas menos
costo de ventas), para determinar finalmente el resultado neto de
operacin. Esta estructura del estado de resultados se modifica al aplicar
el costeo directo, puesto que dichos gastos tambin se subdividen en
variables y fijos o constantes, dando lugar a una presentacin como la
que aparece en el siguiente ejemplo:
Estado de Resultados
Ventas Netas
Menos Costos Variables:
Material Directo
Mano de Obra directa
Gastos de Fabricacin
Gastos de Ventas y Administracin
Margen de Contribucin
Menos Costos Fijos:
Gastos de Fabricacin
Gastos de Ventas y Administracin
Utilidad Neta en Operaciones

2400,000
400,000
260,000
120,000
180,000
960,000
1440,000
380,000
700,000
1080,000
360,000

Obsrvese que al deducir de las ventas los costos variables se determina


el "margen de contribucin" o "utilidad marginal", es decir, la ganancia
calculada antes de considerar los costos fijos o constantes. Si se divide el
margen de contribucin para el monto de las ventas que deber contribuir
a absorber los costos fijos o constantes se encuentra la relacin 0.60.
La estructura del estado de resultados de acuerdo al enfoque del costeo
directo facilita considerablemente los estudios basados en la relacin
"volumen - utilidad", puesto que es posible establecer en forma expedita
las consecuencias que tiene en los resultados cualquier cambio que se
introduzca en las otras variables implicadas.
Para entender la diferencia entre el costeo por absorcin y el costeo
directo y a fin de analizar las consecuencias de la aplicacin de uno u
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Ing. Gustavo Guerrero Macas

otro mtodo en la determinacin de los resultados, se presenta a


continuacin un ejemplo a base de la siguiente informacin:
Ejemplo 4:
Perodo 1
Perodo 2
Perodo 3

Produccin
10,000
4,000
8,000

Ventas
5,000
8,000
8,000

El precio de venta por unidad, de $120, ha permanecido inalterable


durante los tres perodos. Los costos fijos en cada perodo son los
siguientes:
Gastos de Fabricacin:
Gastos de Ventas y Administracin

360,000
120,000

El costo variable por unidad es el siguiente:


Material Directo
18
Mano de obra directa
6
Gastos de Fabricacin
10
Gastos de Ventas y Administracin
8
La empresa ha adoptado el mtodo FIFO para valorizar las existencias de
productos terminados.

Solucin:
a) Utilizando el costeo por absorcin: El costo de fabricacin por
unidad, en cada perodo, es el siguiente:
Material Directo
Mano de Obra Directa
Gastos de Fabricacin
$460,000: 10,000 unidades
$460,000: 4,000 unidades
$460,000: 8,000 unidades

Perodo 1
18
6

Perodo 3
18
6

46
100
$70

12

Perodo 2
18
6

$124

55
$79

Captulo 8 Sistemas de Costos

El monto de los gastos de fabricacin de cada perodo se ha determinado


considerando el costo fijo de este elemento ($360.000) ms $10 de costo
de fabricacin variable por cada unidad fabricada:
El costo de ventas de cada perodo, de acuerdo al mtodo FIFO, es el
siguiente:
5,000 unidades
5,000 unidades
3,000 unidades
1,000 unidades
7,000 unidades
5,000 unidades

x $70
x $70
x $124
x $124
x $79
x $70

Perodo 1
350,000

Perodo 2

Perodo 3

350,000
372,000

$70

$124

124,000
553,000
55
$79

Por lo tanto, el estado de resultados de cada perodo es el que se indica a


continuacin:
Ventas
Menos Costo de Ventas
Utilidad Bruta
Menos Gastos de Ventas y Administracin
Utilidad Neta

Perodo 1
600,000
350,000
250,000
160,000
$90,000

Perodo 2
960,000
722,000
238,000
184,000
$54,000

Perodo 3
960,000
677,000
283,000
184,000
$99,000

Los gastos de ventas y administracin de cada perodo se han establecido


considerando el gasto fijo de $120.000, ms $8 de gasto variable por
cada unidad vendida.
Comparando los resultados de los tres perodos, se pueden hacer las
siguientes observaciones:
a. Las ventas del perodo 2 han superado en un 60% a las ventas del
perodo1. Sin embargo, la utilidad de este ltimo ($90.000) es
mayor que la utilidad del perodo 2 ($54.000).
b. Aun cuando el monto de las ventas de los perodos 2 y 3 es el
mismo, las utilidades determinadas son diferentes ($54.000 en el
perodo 2; $99.000 en el perodo 3).
Es evidente que el resultado determinado en cada perodo se debe al
13

Ing. Gustavo Guerrero Macas

dispar comportamiento de las unidades fabricadas (10.000 unidades en el


perodo 1; 4.000 unidades en el perodo 2; 8.000 unidades en el perodo
3).
b) Utilizando Costeo directo: Quienes propugnan la aplicacin del
costeo directo sostienen que los resultados determinados de acuerdo al
costeo por absorcin pueden ser desconcertantes para los usuarios de la
informacin contable, desde el momento que, al estar influidos por el
nivel de la produccin de cada perodo, se pierde la debida correlacin
entre el nivel de las ventas y las utilidades obtenidas.
Al aplicar el enfoque del costeo directo, tomando como base la misma
informacin que sirvi para el desarrollo segn el costeo por absorcin,
el estado de resultados de cada perodo se determina as:
Ventas Netas
Menos Costos Variables
Material Directo
Mano de Obra directa
Gastos de Fabricacin
Gastos de Ventas y Administracin
Margen de Contribucin
Menos Costos Fijos
Gastos de Fabricacin
Gastos de Ventas y Administracin
Utilidad (prdida) neta

Perodo 1
600,000

Perodo 2
960,000

Perodo 3
960,000

(90,000)
(30,000)
(50,000)
(40,000)
390,000

(144,000)
(48,000)
(80,000)
(64,000)
624,000

(144,000)
(48,000)
(80,000)
(64,000)
624,000

(360,000)
(120,000)

(360,000)
(120,000)

(360,000)
(120,000)

(90,000)

(144,000)

(144,000)

A base de este desarrollo, se pueden hacer las siguientes observaciones:


a. Puesto que los costos variables por unidad y el precio de venta
han sido los mismos para los tres perodos, la razn del margen de
contribucin es siempre 0.65%, la cual se puede expresar tambin
diciendo que el margen de contribucin representa un 65% de la
venta.
b. En el perodo 1 el margen de contribucin ($390.000) ha sido
insuficiente para cubrir los gastos fijos ($480.000), razn por la
cual se produce una prdida de $90.000. En cambio, en los
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Captulo 8 Sistemas de Costos

perodos 2 y 3 el margen de contribucin ha permitido absorber


totalmente los gastos fijos o constantes y dejar, adems, un
remanente de $144.000 que corresponde a la utilidad neta.
c. A diferencia de los resultados determinados de acuerdo al costeo
por absorcin, en el costeo directo existe una correlacin entre el
nivel de las ventas de cada perodo y el resultado neto
correspondiente. De ah que en los perodos 2 y 3 la utilidad ha
sido la misma ($144.000), por cuanto tambin coincide el monto
de las ventas de las ventas ($960.000), sin que haya influido en
forma alguna el nivel de la produccin de cada perodo (4.000
unidades en el perodo 2 y 8.000 unidades en el perodo 3).
Considerando conjuntamente los tres perodos, se puede establecer la
siguiente diferencia entre los dos mtodos utilizados:
Utilidad Neta segn Costeo por absorcin
Utilidad Neta segn Costeo Directo

243,000
198,000
45,000
Esta diferencia se explica al comparar la valorizacin de la existencia
final de productos terminados (1.000 unidades):
Costo de Existencias segn Costeo por Absorcin:
1,000 unidades a $ 79
79,000
Costo de Existencias segn Costeo Directo:
1,000 unidades a $ 34
34,000
45,000
Est claro que los $45.000 corresponden a costos fijos que, en el costeo
por absorcin, forman parte integrante del costo de fabricacin, mientras
que, en el costeo directo, se imputan como gastos del ejercicio. Por lo
tanto, si no hubieran quedado unidades en existencia al trmino del
perodo 3, el resultado conjunto de los tres perodos habra sido el mismo
en ambos mtodos.
La eleccin del mtodo de costeo tcnicamente ms aceptable constituye
un rea de controversia de la disciplina contable que, como se
comprender, ha dado lugar a numerosos estudios tericos para
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Ing. Gustavo Guerrero Macas

fundamentar la propiedad de una u otra posicin. En todo caso, la


discusin que se ha entablado en los crculos profesionales acadmicos
con relacin al costeo directo y al costeo por absorcin no es un asunto
balad; si se tienen presente todas las implicaciones de orden terico y
prctico que estn comprometidas en dicho problema, y su relevancia
desde el punto de vista de la informacin contable que se proporciona a
los usuarios de la misma.
Ahora bien, al margen de la controversia existente en torno al mtodo
ms aconsejable para el costeo de los productos fabricados por una
industria, es fcil advertir que, con el correr del tiempo, se ha ido
extendiendo el reconocimiento de que una subdivisin de los costos en
fijos y variables es realmente til para que la direccin de una empresa
pueda planificar ms apropiadamente sus actividades futuras y tomar
decisiones que inciden en la relacin "costo- volumen- utilidad". En los
prrafos que siguen se examinan algunas de las aplicaciones que puede
tener dicho anlisis de los costos.
Ejemplo 5:
Supngase que una empresa que fabrica y vende un producto nico se ha
recopilado la siguiente informacin presupuestaria para un perodo
determinado:
Costo Variable unitario:
Produccin
Ventas
Administracin
Costo Fijo:
Produccin
Ventas
Administracin
Precio de venta unitario

360
210
30
2500,000
1400,000
960,000
1,500

Independientemente de la produccin programada, la direccin podra


proyectar rpidamente un estado de resultados para cualquier nivel de
ventas, dentro del rango permitido por su capacidad instalada. As, por
ejemplo, si se espera vender 6.200 unidades en cierto perodo, el estado
de resultados proyectado sera el siguiente:
Ventas (6,200 unidades a $ 1,500)

16

9300,000

Captulo 8 Sistemas de Costos

Menos Costos Variables (6,200 unidades a $ 600)


Margen de Contribucin
Menos: Costos Fijos
Produccin
2500,000
Ventas
1400,000
Administracin
960,000

3720,000
5580,000

4860,000
Utilidad Neta de Operacin

720,000

8.6 .- COSTEO ESTNDAR


Los sistemas de costeo predeterminados, son los que funcionan a partir
de costos establecidos con anterioridad al proceso de fabricacin, a fin de
determinarlos, clasificarlos y controlarlos con posterioridad al ser
comparados con los costos reales para verificar si lo incorporado a la
produccin ha sido utilizado eficientemente para un determinado nivel de
produccin, y tomar las medidas correctivas (Neuner, 1998) . Se
clasifican en, Costos Estimados, que representan la cantidad que segn
la empresa, costar realmente un producto o la operacin de un proceso,
durante cierto perodo; y, Costos Estndar, que son costos cientfica y
tcnicamente predeterminados que sirven de base para medir la actuacin
real.
Los costos histricos son utilizados para determinar el importe real de los
recursos necesarios para la adquisicin de materiales, mano de obra y
algunos elementos de los gastos indirectos. Sin embargo, estos costos
reales no proporcionan informacin acerca de los costos en que debi
incurrirse para producir estos productos.
Este aspecto desfavorable de los costos histricos ha alentado el
desarrollo de una determinacin de costos ms satisfactorios, llamados
costos predeterminados.
En el sistema del costo estndar se utilizan valores predeterminados para
registrar tanto los costos de los materiales y mano de obra directa como
los de los gastos indirectos de fabricacin. Se establecen comparaciones
de las diferencias entre los costos estndar asignados para determinado
nivel de produccin y los costos reales, con el fin de verificar si lo
17

Ing. Gustavo Guerrero Macas

incorporado a
la produccin ha sido utilizado eficientemente. Este proceso de
comparacin se conoce como Anlisis de variaciones.
8.7.- COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES. SISTEMA ABC
Bajo la tecnologa tradicional de distribucin de costos indirectos, se
realizan los prorrateos de costos de los centros de servicios a los centros
productivos; sin embargo, los costos acumulados en los centros
productivos son asignados a los productos o procesos normalmente con
base en las horas mquina, horas hombre o unidades producidas; pero
estas bases no reflejan con precisin los recursos consumidos por los
diferentes productos o procesos.
La metodologa de Costeo Basado en Actividades (Activity Based
Costing) se basa en el hecho de que una empresa para producir productos
o servicios necesita llevar a cabo actividades, las cuales consumen
recursos, por lo que primero se costean las actividades y luego el costo de
las actividades es asignado a los diferentes objetos de costo (producto,
servicios, grupos de clientes y regiones, procesos, etc.) que demandan
dichas actividades; de tal forma se logra una mucho mayor precisin en
la determinacin de los costos y de la correlativa rentabilidad.
Los sistemas tradicionales de costos basan el proceso de costeo en el
producto. Los costos se remiten al producto porque se presupone que
cada elemento del producto consume los recursos en proporcin al
volumen producido. Por lo tanto, los atributos de volumen del producto,
tales como el nmero de horas de mano de obra directa, horas mquina,
cantidad invertida en materiales, se utilizan como direccionadores para
asignar costos indirectos. Estos direccionadores de volumen, sin
embargo, no tienen en cuenta la diversidad de productos en forma de
tamao o complejidad. No existiendo tampoco una relacin directa entre
el volumen de produccin y el consumo de costos.
Al contrario de lo antes expresado, el Costeo Basado en Actividades basa
el proceso de costeo en las actividades; lo cual implica que los costos se
rastrean de las actividades a los productos, basndose para ello en la
demanda de productos para estas actividades durante el proceso de
produccin. Por lo tanto, los atributos de las actividades, tales como
18

Captulo 8 Sistemas de Costos

horas de tiempo de preparacin, o nmero de veces involucrados, se


utilizan como direccionadores para asignar los costos indirectos.
Como el nmero de la actividad mide los incrementos utilizados, el ABC
permite captar mejor los factores econmicos subyacentes a la operacin
de la empresa, lo que permite obtener costos de productos ms exactos.
Principios del mtodo ABC
Las dos ideas fundamentales de las cuales parte la metodologa en
cuestin son:
1) Los productos no consumen costes sino actividades.
2) Las actividades son las que realmente consumen recursos. Los
costes son la expresin cuantificada de los recursos consumidos
por las actividades.
De ello se deriva, en primer lugar, que la gestin de los costes se deber
centrar, principalmente, en las actividades que los originan, llevando a
que la gestin ptima de las mismas generen la reduccin de los costes
que de ellas se derivan.
En segundo lugar, debe establecerse una relacin causa/efecto entre las
actividades y los productos o servicios. De ello se deriva que a mayor
consumo de actividades corresponde la imputacin de mayores costes y
viceversa.
Por ltimo, y en tercer lugar, tenemos la mayor objetividad en la
asignacin de los costes, resultante ello de conocer los recursos
consumidos en cada actividad. Por lo tanto, la imputacin al producto o
servicio ser en funcin de las actividades que haya producido o
consumido.
El ABC concede la posibilidad de analizar la informacin no sobre los
costes que se les ha imputado en funcin de un determinado criterio, sino
para detectar aquellos trabajos innecesarios que deben ser origen de
reduccin e incluso de eliminacin.
Importancia del sistema de costeo gerencial ABC
Es un modelo gerencial y no un modelo contable.

19

Ing. Gustavo Guerrero Macas

Los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez


son consumidos por los objetos de costos(resultados).

Considera todos los costos y gastos como recursos.

Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos


ms que como una jerarqua departamental.

Es una metodologa que asigna costos a los productos o servicios


con base en el consumo de actividades.

Definicin Mtodo ABC


"El Mtodo de "Costos basado en actividades" (ABC) mide el costo y
desempeo de las actividades, fundamentando en el uso de recursos, as
como organizando las relaciones de los responsables de los Centros de
Costos, de las diferentes actividades"
"Es un proceso gerencial que ayuda en la administracin de actividades y
procesos del negocio, en y durante la toma de decisiones estratgicas y
operacionales".
"Sistema que primero acumula los costos indirectos de cada una de las
actividades de una organizacin y despus asigna los costos de
actividades a productos, servicios u otros objetos de costo que causaron
esa actividad".
Los objetivos del costeo ABC son:
Medir los costos de los recursos utilizados al desarrollar las
actividades en un negocio o entidad.

20

Describir y aplicar su desarrollo conceptual mostrando sus


alcances en la contabilidad gerencial.

Ser una medida de desempeo, que permita mejorar los objetivos


de satisfaccin y eliminar el desperdicio en actividades
operativas.

Proporcionar herramientas para la planeacin del negocio,


determinacin de utilidades, control y reduccin de costos y toma
de decisiones estratgicas.

Captulo 8 Sistemas de Costos

Es la asignacin de costos en forma ms racional para mejorar la


integridad del costo de los productos o servicios. Prev un
enfrentamiento ms cercano o igualacin de costos y sus beneficios,
combinando la teora del costo absorbente con la del costeo variable,
ofreciendo algo ms innovador.
8.8.- DISEO DE UN SISTEMA DE COSTEO
La acumulacin y clasificacin de costos de forma rutinaria, donde se
tramitan miles de documentos por semana, se convierte en una ardua
tarea, capaz de consumir gran cantidad de tiempo de muchas personas.
Por ello es preciso que el sistema sea bien planificado, considerando
aspectos como las caractersticas de produccin, momento y tipo de
informacin requerida, y la estructura orgnica de la empresa
(Garca, 1996). El momento en que se desea la informacin, depende a su
vez de los objetivos que pretende alcanzar el sistema, de las necesidades
de control y del costo que se est dispuesto a incurrir, por el diseo y
funcionamiento del sistema de costos.

8.9.- CONCLUSIONES
Cada empresa conoce con precisin, su propio objetivo fundamental,
para alcanzar una meta preestablecida, normalmente se pueden recorrer
diversos caminos, algunos recogen algunas informaciones, otras
establecen un plan preciso documentndose, con el fin de elegir y
recorrer el camino ms seguro y rpido para conseguir la meta fijada.
Cuanto mayor sea la importancia del objetivo debe ser mayor la atencin
en procura de ste.
Uno de la directrices mayores de una moderna direccin, es el de estar
constantemente informada y al da en los mtodos de gestin, con el fin
de implementar el instrumento ms adecuado a las exigencias de la
empresa.
El problema de la eleccin del mtodo mejor para alcanzar los objetivos
trazados debe ser un problema tratado cada vez que sea necesario, por lo
21

Ing. Gustavo Guerrero Macas

tanto dado las condiciones cambiantes en el contexto empresarial deben


ser adoptadas en toda la empresa y entre esta la contabilidad de costos.
La empresa para incrementar el beneficio, puede actuar de dos formas:
una aumentando los ingresos y la otra reduciendo los costos, el primer
camino es difcil de controlar, a no ser que se opere en rgimen de
monopolio, por el otro camino el de reduccin de costos es mucho ms
viable.
Actualmente existe gran variedad de sistemas de costeo, los cuales deben
ser adaptados a las caractersticas y necesidades particulares de cada
organizacin, dichas caractersticas abarcan desde el tipo de proceso
productivo, pasando por el tipo y momento de requerimiento de la
informacin, hasta la estructura orgnica de la organizacin. Esta
adaptacin se justifica por la complejidad y la heterogeneidad de
procesos y productos ofrecidos por las organizaciones que complica la
adopcin de un sistema de costeo puro, es decir, sin establecer algn
cambio o combinacin en sus caractersticas.
La aventura de disear un sistema de costeo satisfactorio es una tarea
delicada y ardua donde aparte de conocer las caractersticas y
requerimientos de la organizacin, se debe conocer a profundidad la
forma de operacin de todos los sistema de costeo, para poder tomar las
caractersticas de cada uno de ellos que ms convengan a la empresa. Al
respecto conviene advertir que los nuevos sistemas de costeo lejos de ser
sistemas totalmente independientes o paralelos de los tradicionales son
un refuerzo o complemento de los mismos, puesto que deben contener un
conjunto de cuentas, registros, informes, formas, procedimientos y
normas tomada en muchos casos de los sistemas tradicionales.
Finalmente es importante sealar que el diseo y perfeccionamiento de
un sistema de costeo que no conduzcan al logro de las ventajas
competitivas no debe obsesionar; se deben adoptar o combinar nuevos
enfoques vigilando que el costo de implantacin y funcionamiento de
dichos sistemas no superen los beneficios del mismo. Debe existir
equilibrio econmico, es decir, brindar suficiente informacin para
fundamentar decisiones, sin incurrir en excesos o faltantes de detalles de
informacin, los cuales generalmente son costosos.
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Captulo 8 Sistemas de Costos

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