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rea Contabilidad y Costos

IV

Principales alcances de la Seccin 23 Ingresos de


Actividades Ordinarias, de la NIIF para las PYMES
Ficha Tcnica
Autor : C.P. Too Gaytn Ortiz
Ttulo : Principales alcances de la Seccin 23
Ingresos de Actividades Ordinarias, de la
NIIF para las PYMES
Fuente : Actualidad Empresarial, N 225 - Segunda
Quincena de Febrero 2011

1. Introduccin
Como ya es conocido, el Consejo Normativo de Contabilidad (CNC) es el rgano
encargado de oficializar las normas internacionales de contabilidad a aplicarse
en el sector privado en nuestro pas, en
cumplimiento de su atribucin en el ao
2010 oficializa las normas internacionales de informacin financieras para
las Pequeas y mediana empresas (NIIF
para las PYMES), segn Resolucin CNC
N 045-2010-EF/94, que se public el 30
de noviembre de 2010 y que entr en
vigencia segn el art. 3 de la resolucin,
el 1 de enero de 2011. Las NIIF para
las PYMES es una norma desarrollada
N 225

Segunda Quincena - Febrero 2011

y publicada por el IASB1 en julio 2009


con el propsito de que la norma sea
aplicada por las empresas privadas y sin
obligacin pblica de rendir cuentas en
la elaboracin de sus Estados Financieros
con propsito de informacin general y
otros tipos de informacin financiera. En
nuestro pas los obligados a aplicar las
NIIF para las PYMES son las empresas
que tienen ingresos anuales por ventas
de bienes y/o servicios o tengan activos
totales, menores, en ambos casos a tres
mil (3 000) Unidades Impositivas Tributarias y que no estn bajo la supervisin y
control de la Superintendencia de Banca,
Seguros y Administradoras Privadas de
Fondos de Pensiones-SBS, tampoco se
encuentren bajo la supervisin y control
de la Comisin Nacional Supervisora de
Empresas y Valores-CONASEV. Pero las
Pymes podran optar por aplicar las NIIF
completas por diversos motivos, tales
como: el encontrarse dentro de un grupo
econmico que posiblemente tenga que
1 El Consejo de Normas Internacionales de contabilidad (IASB, por sus
siglas en ingles: The International Accounting Standards Board).

consolidar Estados Financieros, en dicho


caso por el criterio de uniformidad tendr
que aplicar las NIIF completas, o, tiene
como poltica contable de valorar los
activos inmovilizados al valor revaluado,
etc, pero si opta por aplicar las NIIF completas, en el futuro ya no podr aplicar
las NIIF para las PYMES, por lo que se
debe evaluar con cuidado el tipo de NIIF
a aplicar desde el 2011 en adelante. Adems, es de aclarar que las NIIF para las
PYMES es una norma que est preparado
en base a las NIIF completas, por lo que
es necesario su conocimiento de las NIIF
completas para aplicar adecuadamente
las NIIF para las PYMES.
Por todo lo indicado lneas arriba creo
que es de importancia ir desarrollando
algunas secciones de la norma contable
para las PYMES, en comparacin con
las normas contable completas, en este
artculo trabajaremos sobre los Ingresos
de Actividades Ordinarias contenida en
la seccin 23 de la NIIF para las PYMES
y que tienen su fuente en la NIC 18 InActualidad Empresarial

IV-7

IV

Aplicacin Prctica

gresos de Actividades Ordinarias y la NIC


11 Contratos de construccin.

2. Alcance de la seccin 23 de la
norma contable
Esta seccin se aplicar a la contabilidad
de los ingresos ordinarios procedentes,
principalmente, de las siguientes transacciones: La venta de bienes (si los produce o no la entidad para su venta o los
adquiere para su reventa); la prestacin
de servicios; los contratos de construccin
en los que la entidad es el contratista. El
uso, por parte de terceros, de activos de la
entidad que produzcan intereses, regalas
o dividendos.
Ejemplo
En febrero 2011 la empresa ABC SAC
vende mercadera por 15,000.00 nuevos soles; tambin alquila un inmueble
que no lo usa para las actividades de la
empresa por 4,500.00 nuevos soles. Los
ingresos de estas operaciones estn bajo
el alcance la seccin 23 de la NIIF para
las PYMES?
Respuesta
Para reconocer el ingresos proveniente de
las operaciones sealadas se debe aplicar
la seccin 23, ya que s son actividades
ordinarias de la empresa.

3. Medicin de los ingresos de


actividades ordinarias
Una entidad medir los ingresos de actividades ordinarias al valor razonable de
la contraprestacin recibida o por recibir.
El valor razonable de la contraprestacin,
recibida o por recibir, tiene en cuenta el
importe de cualesquiera descuentos comerciales, descuentos por pronto pago y
rebajas por volumen de ventas que sean
practicados por la entidad.
Una entidad incluir en los ingresos de
actividades ordinarias solamente las entradas brutas de beneficios econmicos
recibidos y por recibir por parte de la
entidad, por su cuenta propia. Una entidad excluir de los ingresos de actividades
ordinarias todos los importes recibidos
por cuenta de terceras partes, tales como
impuestos sobre las ventas, impuestos
sobre productos o servicios o impuestos
sobre el valor aadido. En una relacin
de agencia, una entidad incluir en los
ingresos de actividades ordinarias slo
el importe de su comisin. Los importes
recibidos por cuenta del principal no son
ingresos de actividades ordinarias de la
entidad.
Ejemplo
La empresa ABC SAC vende mercaderas
por S/.1,000.00, este importe es factu-

IV-8

Instituto Pacfico

rado y en la factura se consigna ms IGV


por el 19% de S/.1,000.00, por lo que
se tiene cuentas por cobrar a terceros
por 1,190.00, esto no quiere decir que
este total sea ingreso para la empresa,
el ingreso a reconocer es solamente los
S/.1,000.00.
Una entidad no reconocer ingresos de
actividades ordinarias:
a. Cuando se intercambien bienes o
servicios por bienes o servicios de
naturaleza y valor similar, o
b. Cuando se intercambien bienes o
servicios por bienes o servicios de naturaleza diferente, pero la transaccin
carezca de carcter comercial.
Una entidad reconocer ingresos de
actividades ordinarias cuando los bienes
se vendan o los servicios se intercambien
por bienes o servicios de naturaleza
diferente en una transaccin de carcter
comercial. En ese caso, la entidad medir
la transaccin:
a. Al valor razonable de los bienes o
servicios recibidos, ajustado por el
importe de cualquier efectivo o equivalentes al efectivo transferidos; o
b. Si el importe segn (a), no se puede
medir con fiabilidad, entonces por el
valor razonable de los bienes o servicios
entregados, ajustado por el importe de
cualquier efectivo o equivalentes al
efectivo transferidos; o
c. Si no se puede medir con fiabilidad
el valor razonable ni de los activos
recibidos ni de los activos entregados,
entonces por el valor de los activos
entregados, ajustado por el importe
de cualquier efectivo equivalente al
efectivo transferido.

4. Criterios a tener en cuenta


para el reconocimiento de
ingresos
La seccin 23 de la NIIF para las PYMES
al igual que la NIC 18 indica los criterios
a tener en cuenta para reconocer un ingreso por cada tipo de transaccin, esta
norma a diferencia de la NIC 18 incluye
tambin los ingresos correspondientes a
los contratos de construccin, en seguida
detallamos los criterios a tener en cuenta
para el reconocimiento de ingresos segn
el tipo de transaccin:
En la venta de bienes: Una entidad
reconocer ingresos de actividades ordinarias, procedentes de la venta de bienes,
cuando se satisfagan todas y cada una de
las siguientes condiciones:
a. La entidad haya transferido al comprador los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad de los bienes.

b. La entidad no conserve ninguna


participacin en la gestin de forma
continua en el grado usualmente
asociado con la propiedad, ni retenga
el control efectivo sobre los bienes
vendidos.
c. El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con
fiabilidad.
d. Sea probable que la entidad obtenga
los beneficios econmicos asociados
de la transaccin.
e. Los costos incurridos, o por incurrir, en
relacin con la transaccin puedan ser
medidos con fiabilidad.
Ejemplo
La empresa ABC SAC recibe un adelanto
de parte de uno de sus principales clientes
en el mes de febrero 2011 para que le
entregue mercaderas en el mes de mayo
2011, por el importe recibido la empresa
ABC no debe reconocer el ingreso en el
periodo febrero 2011, puesto que an
mantiene el riesgo y beneficio inherentes
de la mercadera.
Una entidad no reconocer ingresos de
actividades ordinarias si conserva riesgos
significativos inherentes a la propiedad.
Ejemplos de situaciones en las que la entidad puede conservar riesgos y ventajas
inherentes a la propiedad son:
a. Cuando la entidad conserva una
obligacin por funcionamiento insatisfactorio, que no cubierta por las
condiciones normales de garanta.
b. Cuando el cobro de ingresos de actividades ordinarias, procedentes de una
determinada venta, est condicionado a la venta por parte del comprador
de los bienes.
c. Cuando los bienes se venden sujetos
a instalacin y sta es una parte
sustancial del contrato que no se ha
completado todava.
d. Cuando el comprador tiene el derecho
de rescindir la compra por una razn
especificada en el contrato de venta, o
a discrecin exclusiva del comprador
sin ningn motivo, y la entidad tiene
incertidumbre acerca de la probabilidad de devolucin.
Si una entidad conserva slo una parte insignificante de la propiedad, la
transaccin es una venta y la entidad
reconocer los ingresos de actividades
ordinarias. Por ejemplo, un vendedor
reconocer los ingresos de actividades
ordinarias cuando conserve la titularidad
legal de los bienes con el nico propsito
de asegurar el cobro de la deuda. De
forma similar, una entidad reconocer
los ingresos de actividades ordinarias
cuando ofrezca una devolucin si los

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Segunda Quincena - Febrero 2011

rea Contabilidad y Costos


bienes estn defectuosos o si el cliente
no est satisfecho por otros motivos, y la
entidad pueda estimar con fiabilidad las
devoluciones. En estos casos, la entidad
reconocer una provisin por devoluciones de acuerdo con la seccin 21 Provisiones y Contingencias2.
Prestacin de servicios: Cuando el
resultado de una transaccin que involucre la prestacin de servicios pueda ser
estimado con fiabilidad, una entidad
reconocer los ingresos de actividades
ordinarias asociados con la transaccin,
por referencia al grado de terminacin
de la transaccin al final del perodo
sobre el que se informa (a veces conocido como el mtodo del porcentaje
de terminacin). El resultado de una
transaccin puede ser estimado con
fiabilidad cuando se cumplan todas las
condiciones siguientes:
a. El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con
fiabilidad.
b. Es probable que la entidad obtenga
los beneficios econmicos derivados
de la transaccin.
c. El grado de terminacin de la transaccin, al final del perodo sobre el
que se informa, pueda ser medido
con fiabilidad.
d. Los costos incurridos en la transaccin,
y los costos para completarla, puedan
medirse con fiabilidad.
Cuando los servicios se presten a travs
de un nmero indeterminado de actos
a lo largo de un perodo especificado,
una entidad reconocer los ingresos de
actividades ordinarias de forma lineal
a lo largo del perodo especificado, a
menos que haya evidencia de que otro
mtodo representa mejor el grado de
terminacin. Cuando un acto especfico
sea mucho ms significativo que el resto,
la entidad pospondr el reconocimiento
de los ingresos de actividades ordinarias
hasta que el mismo se ejecute.
Cuando el resultado de la transaccin
que involucre la prestacin de servicios
no pueda estimarse de forma fiable, una
entidad reconocer los ingresos de actividades ordinarias slo en la medida de
los gastos reconocidos que se consideren
recuperables.
Contratos de construccin: Cuando el
resultado de un contrato de construccin pueda estimarse con fiabilidad,
una entidad reconocer los ingresos de
actividades ordinarias del contrato y
los costos del contrato asociados con el
contrato de construccin como ingresos
de actividades ordinarias y gastos por
2 En la NIIF completas la norma fuente de esta seccin es la NIC 37
Provisiones, activos contingentes y pasivos contingente.

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referencia al grado de terminacin de la


actividad del contrato al final del perodo
sobre el que se informa (a veces conocido
como el mtodo del porcentaje de terminacin). La estimacin fiable del resultado
requiere estimaciones fiables del grado de
terminacin, costos futuros y cobrabilidad
de certificaciones.
Generalmente, los requerimientos de
esta seccin se aplicarn por separado
a cada contrato de construccin. Sin
embargo, en ciertas circunstancias,
es necesario aplicar esta seccin a los
componentes identificables por separado
de un nico contrato, o a un grupo de
contratos para reflejar mejor la esencia
econmica de stos.
Si un contrato cubre varios activos, la
construccin de cada activo deber tratarse como un contrato de construccin
separado cuando:
a. Se han presentado propuestas econmicas separadas para cada activo;
b. Cada activo ha estado sujeto a negociacin separada, y el constructor
y el cliente tienen la posibilidad
de aceptar o rechazar la parte
del contrato relacionada con cada
activo; y
c. Pueden identificarse los ingresos de
actividades ordinarias y los costos de
cada activo.
Un grupo de contratos, con uno o ms
clientes, deber tratarse como un nico
contrato de construccin cuando:
a. El grupo de contratos se negocia como
un nico paquete;
b. Los contratos estn tan estrechamente
relacionados que son, efectivamente,
parte de un nico proyecto con un
margen de beneficios global; y
c. Los contratos se ejecutan simultneamente, o bien, en una secuencia
continua.
Intereses, regalas y dividendos: Una
entidad reconocer los ingresos de actividades ordinarias procedentes del uso
por terceros de activos de la entidad que
producen intereses, regalas y dividendos
cuando:
a. Sea probable que la entidad obtenga
los beneficios econmicos asociados
con la transaccin, y
b. El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda ser medido de
forma fiable.
Una entidad reconocer los ingresos de
actividades ordinarias, de acuerdo con
las siguientes bases:
a. Los intereses se reconocern utilizando el mtodo del inters efectivo.
b. Las regalas se reconocern utilizando

IV

la base de acumulacin (o devengo),


de acuerdo con la esencia del acuerdo correspondiente.
c. Los dividendos se reconocern cuando
se establezca el derecho a recibirlos
por parte del accionista.

5. Mtodo de porcentaje de
terminacin
Este mtodo se utiliza para reconocer los
ingresos de actividades ordinarias por
prestacin de servicios y por contratos
de construccin. Una entidad examinar y, cuando sea necesario, revisar las
estimaciones de ingresos de actividades
ordinarias y los costos a medida que
avance la transaccin del servicio o el
contrato de construccin.
Una entidad determinar el grado de
terminacin de una transaccin o contrato utilizando el mtodo que mida con
mayor fiabilidad el trabajo ejecutado. Los
mtodos posibles incluyen:
a. La proporcin de los costos incurridos
por el trabajo ejecutado hasta la fecha, en relacin con los costos totales
estimados. Los costos incurridos por
el trabajo ejecutado no incluyen los
costos relacionados con actividades
futuras, tales como materiales o pagos
anticipados.
b. Inspecciones del trabajo ejecutado.
c. La terminacin de una proporcin
fsica de la transaccin del servicio o
del contrato de trabajo.
Los anticipos y los pagos recibidos del
cliente no reflejan, necesariamente, la
proporcin del trabajo ejecutado.
Una entidad reconocer los costos relacionados con la actividad futura de
la transaccin o el contrato, tales como
materiales o pagos anticipados, como
un activo si es probable que los costos
se recuperen.
Una entidad reconocer, inmediatamente, como gasto cualquier costo cuya
recuperacin no sea probable.
Cuando el desenlace de un contrato de
construccin no pueda estimarse con
suficiente fiabilidad:
a. Una entidad reconocer los ingresos
de actividades ordinarias slo en la
medida en que sea probable recuperar los costos del contrato incurridos;
y,
b. La entidad reconocer los costos del
contrato como un gasto en el perodo
en que se hayan incurrido.
Si la cobrabilidad de un importe ya
reconocido como un ingreso de actividades ordinarias de un contrato deja
de ser probable, la entidad reconocer
Actualidad Empresarial

IV-9

IV

Aplicacin Prctica

el importe incobrable como un gasto


y no como un ajuste del importe de
ingresos de actividades ordinarias del
contrato.

vienen... 1

DEBE HABER

70111 Terceros
x/x Por la venta realizada.

6. Caso prctico

Caso N 1
1. Reconocimiento de ingresos por la
venta de bienes
La empresa Jeor S.A.C. productora
de vinos, en febrero 2011 vende 70
cajas de vinos espumosos a un valor
de venta de S/.120.00 cada una de
las cajas, la factura es canjeada por
una letra a 90 das, la mercadera
es entregada conjuntamente con la
factura. Tambin se sabe que el costo
de las mercaderas vendidas es de 85
nuevos soles por caja.
Efectuar el tratamiento contable en
aplicacin de la NIIF para las PYMES
y el PCGE.
Solucin
En primer lugar debemos analizar si se
cumple con los criterios establecidos en
el prrafo 23.10 de la Norma contable.
Despus de leer los 5 criterios a tener en
cuenta para reconocer un ingreso, llegamos a la conclusin de que s cumple con
cada una de ellas, por lo que se procede
a reconocer el ingreso:

69 COSTO DE VENTAS
5,950.00
691 Mercaderas
6911 Mercaderas

manufacturadas
69111 Terceros
20 MERCADERAS
5,950.00
201 Mercaderas
manufacturadas
2011 Mercaderas

manufacturadas
20111 Costo
x/x Por el reconocimiento del Costo
de ventas, de los bienes vendidos.
3
12 CTAS. POR COBRAR
COMERC. - TERCEROS 11,995.20
123 Letras por cobrar
1231 En cartera
12 CTAS. POR COBRAR
COMERC. - TERCEROS
11,995.20
121 Fact., boleta y otros

comprob. por cobrar
1212 Emitidas en cartera
x/x Por el canje de la FC por LT.

120.00

cantidad vendida

8,400.00

ISC 20%

1,680.00

IGV

1,915.20

Total

11,995.20

DEBE HABER

12 CTAS. POR COBRAR


COMERC. - TERCEROS 11,995.20
121 Fact., boleta y otros

comprob. por cobrar
1212 Emitidas en cartera

40 TRIB., CONTRAPRESTAC.
Y APORT. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD 3,595.20
401 Gobierno Central
4011 IGV

S/.1,915.20

4012 ISC

S/.1,680.00

70 VENTAS 8,400.00
701 Mercaderas
7011 Mercad. manufact.
van...

IV-10

Instituto Pacfico

Caso N 2

70

valor de venta total

DEBE HABER

12 CUENTAS POR COBRAR


COMERC. - TERCEROS 35,700.00
121 Fact., boleta y otros

comprob. por cobrar

1212 Emitidas en cartera

40 TRIB., CONTRAPRESTAC.
Y APORT. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD 5,700.00
401 Gobierno Central
4011 IGV

12 CUENTAS POR COBRAR


COMERC. - TERCEROS

30,000.00

122 Anticipos de clientes

x/x Por el anticipo recibido de nuestro


cliente.

Clculo de impuestos y del valor de venta


Valor de venta unitaria

numeral 1, inc. c) del Reglamento de


la ley del IGV y la obligacin de emitir
el comprobante de pago tiene su base
legal en el art. 5 numeral 5 inc. b)
del Reglamento de Comprobantes de
Pago.
Por el lado contable, se debe observar que se cumpla con todas las
condiciones sealadas en el prrafo
23.14 de la NIIF para las PYMES; por
lo observado se entiende que slo el
60% de la transaccin cumple con los
criterios de la NIIF, por lo que slo se
deber reconocer ese importe como
ingreso, el tratamiento contable sera
el siguiente:

1. Reconocimiento de ingresos en la
prestacin de servicios
La empresa Kegayort S.A.C. dedicada al mantenimiento de mquinas
industriales, celebra un contrato en
el mes de diciembre 2010 para realizar los servicios de mantenimiento
a las mquinas hiladoras de una
empresa textil por el importe de
S/.30,000.00 la empresa textil cancela
anticipadamente el total del servicio.
Al 31.12.10 el avance del servicio se
encuentra en un 60%.
Se solicita dar el tratamiento contable
de acuerdo a las NIIF para las PYMES
y el PCGE.
Solucin
En el caso de un anticipo recibido se
debe tener en cuenta que se encuentra obligado a emitir el comprobante
de pago, puesto que la obligacin
tributaria nace con la emisin del
comprobante de pago segn el art.
4 inc. c) de la Ley del IGV y el art. 3

DEBE HABER

10 EFECTIVO Y EQUIVAL.
DE EFECTIVO
35,700.00
104 Cuentas corrientes e

instituciones fin.
1041 Ctas. ctes.

operativas
12 CUENTAS POR COBRAR
COMERC. - TERCEROS
121 Fact., boleta y otros

comprob. por cobrar

35,700.00

1212 Emitidas en cartera


x/x Por cobro de la factura como
anticipo del cliente.
x

DEBE HABER

12 CUENTAS POR COBRAR


COMERCIALES TERCEROS
18,000.00
122 Anticipos de clientes
70 VENTAS
18,000.00
704 Prestacin de servicios
7041 Terceros
x/x Por el reconocimiento del ingreso
en un 60%, segn avance.

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Segunda Quincena - Febrero 2011