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SUMILLA:

1.

Ni el Ejecutor Coactivo ni ningn rgano de la Administracin Tributaria tienen


competencia para pronunciarse sobre la Intervencin de Derecho Preferente y,
por ende, sobre el mejor derecho aducido por un tercero en la comunicacin en la
que invoque la existencia de un mejor derecho de naturaleza hipotecaria sobre el
bien embargado en el Procedimiento de Cobranza Coactiva realizado por la
SUNAT, derecho que debe invocarse en la va judicial.
Sin perjuicio de ello, y atendiendo a lo establecido en el artculo 106 de la
L.P.A.G. deber emitirse respuesta escrita en relacin con la mencionada
comunicacin, poniendo en conocimiento del tercero lo sealado en el prrafo
precedente.

Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva, aprobado por Resolucin de


Superintendencia N 216-2004/SUNAT, publicado el 25.9.2004 y modificatoria.

Texto nico Ordenado del Cdigo Procesal Civil, aprobado por Resolucin
Ministerial N 10-1993-JUS, publicado el 23.4.1993 y modificatorias (en adelante,
TUO del CPC).

Ley N 27444, publicada el 11.4.2001 y modificatorias, Ley del Procedimiento


Administrativo General (en adelante L.P.A.G.).

ANLISIS:
2.

Efectuado el remate y adjudicado el bien embargado en el Procedimiento de


Cobranza Coactiva realizado por la SUNAT, sin la existencia de un mandato
judicial que reconozca el derecho preferente de pago de un tercero en relacin
con la acreencia tributaria, procede que el Ejecutor Coactivo disponga que con el
producto del remate se impute el pago de sta ltima.

INFORME N 004-2007-SUNAT/2B0000
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas referidas a recursos sobre terceras preferentes de
pago o de derecho preferente, presentados en el procedimiento de cobranza coactiva:
1.

Habiendo el Ejecutor Coactivo ordenado el remate de bienes de un deudor


tributario, qu tratamiento corresponde dar a aquella comunicacin presentada
por un tercero acreedor no ejecutante de este contribuyente, si se comprueba
que este tercero mantiene un mejor derecho hipotecario sobre el bien materia de
remate, derecho real inscrito en la SUNARP antes que el embargo de la SUNAT?.

2.

Respecto de la pregunta anterior, efectuado el remate y adjudicado el bien a un


tercero, procede que el Ejecutor Coactivo disponga que con el producto del
remate se impute el pago de la deuda tributaria, sin considerar el privilegio de
dicho tercero acreedor, en tanto no exista la orden judicial que disponga se le
considere tal derecho?.

BASE LEGAL:

Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por el Decreto Supremo N
135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y modificatorias (en adelante, TUO del Cdigo
Tributario).

1.

De acuerdo con lo establecido en el artculo 114 del TUO del Cdigo Tributario, la
cobranza coactiva de las deudas tributarias es facultad de la Administracin
Tributaria y se ejerce a travs del Ejecutor Coactivo, quien actuar en el
Procedimiento de Cobranza Coactiva con la colaboracin de los Auxiliares
Coactivos. Agrega la norma que, el Procedimiento de Cobranza Coactiva de la
SUNAT se regir por las normas contenidas en el Ttulo II del Libro Tercero del
citado TUO, facultndose a la SUNAT a aprobar la norma que reglamente dicho
procedimiento respecto de los tributos que administra o recauda.
Por su parte, el artculo 116 del mismo TUO dispone que la Administracin
Tributaria, a travs del Ejecutor Coactivo, ejerce las acciones de coercin para el
cobro de las deudas exigibles a que se refiere al artculo 115, para lo cual
tendr, entre otras, las siguientes facultades:

Ordenar, variar o sustituir a su discrecin, las medidas cautelares a que


se refiere el artculo 118 del citado TUO(1), como es el caso del embargo
en forma de inscripcin, previsto en el numeral 3 de este ltimo artculo.

Suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme a


lo dispuesto en el artculo 119(2), segn el cual ninguna autoridad ni
rgano administrativo, poltico ni judicial podr suspender o concluir el
Procedimiento de Cobranza Coactiva en trmite con excepcin del
Ejecutor Coactivo quien deber actuar conforme a lo dispuesto en dicho
artculo(3).

Admitir y resolver la Intervencin Excluyente de Propiedad(4).

Ordenar, en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, el remate de los


bienes embargados(5).

Como se puede apreciar de las normas antes citadas, la Administracin Tributaria


est facultada para iniciar la cobranza coactiva de las deudas tributarias, facultad
que es ejercida a travs del Ejecutor Coactivo, quien, a su vez, cuenta para tal
efecto con diversas facultades, siendo aqul el nico funcionario de la
Administracin Tributaria que puede disponer la suspensin o conclusin del
Procedimiento de Cobranza Coactiva, siempre que se presente alguno de los
supuestos establecidos en el artculo 119 del TUO del Cdigo Tributario.
2.

3.

Ahora bien, como ya se indic precedentemente, es facultad del Ejecutor


Coactivo, entre otras, admitir y resolver la Intervencin Excluyente de Propiedad,
la cual, segn lo dispuesto en el artculo 120 del TUO del Cdigo Tributario,
puede ser interpuesta por el tercero que sea propietario de bienes embargados,
ante el Ejecutor Coactivo, en cualquier momento antes que se inicie el remate del
bien y, debe tramitarse de acuerdo a las reglas contenidas en dicho artculo.

Dicho artculo agrega que la preferencia de los crditos implica que unos excluyen
a los otros segn el orden establecido en el referido artculo. Los derechos de
prelacin pueden ser invocados y declarados en cualquier momento.

Cabe sealar, adems, que tratndose de Procedimientos de Cobranza Coactiva


de tributos que administra o recauda la SUNAT, la interposicin y trmite de la
Intervencin Excluyente de Propiedad se encuentran regulados en el Reglamento
del Procedimiento de Cobranza Coactiva aprobado por la Resolucin de
Superintendencia N 216-2004/SUNAT, el cual en el ltimo prrafo del numeral 3
de su artculo 23 distingue dicha modalidad de intervencin de la Intervencin
de Derecho Preferente o Tercera Preferente de Pago, disponiendo que el Ejecutor
Coactivo no es competente para resolver stas ltimas.

Al respecto, cabe destacar que si bien segn lo dispuesto en la citada norma, la


invocacin y declaracin sobre la prelacin de derechos distintos a los crditos
tributarios puede efectuarse en cualquier momento, ello debe hacerse en la va
respectiva, no siendo tal una que se efecte ante el Ejecutor Coactivo o, en
general, ante la Administracin Tributaria.
En efecto, tal como se ha indicado precedentemente, el Ejecutor Coactivo no
tiene competencia para pronunciarse sobre la Intervencin de Derecho
Preferente, no habindose adems previsto como causal de suspensin o
conclusin del Procedimiento de Cobranza Coactiva la sola invocacin por parte
de un tercero, de la preferencia o prelacin que -aduce- le asiste en el pago de su
crdito respecto del crdito de carcter tributario.

En cuanto a la distincin antes referida, esto es, entre la Intervencin Excluyente


de Propiedad o Tercera de Propiedad y la Intervencin de Derecho Preferente o
Tercera Preferente de Pago, cabe citar al Dr. Jorge Daz Daz, quien en su artculo
"Las Terceras: Prioridad de Derecho e Inseguridad Jurdica" (6) afirma lo siguiente:
"En el primer supuesto -tercera de propiedad(7)-, el tercero alegar la preferencia
del derecho de propiedad sobre un bien embargado respecto del titular que
consta en el proceso y que a la vez es obligado, es decir, no tendr por finalidad
que se determine el mejor derecho de propiedad frente al deudor titular, sino
que en virtud a un ttulo de propiedad de fecha cierta o registrado se le
reconozca la calidad de propietario y se desafecte el bien (...)". De otro lado,
tratndose de la tercera preferente de pago, afirma que "el efecto no es
recuperar o desafectar un derecho sino hacerse pago con el fruto de la ejecucin
de un bien, es decir, se busca el remate del bien para que se le cancele en forma
preferente al tercerista. La preferencia puede estar basada en un derecho inscrito
con antelacin, sin importar su naturaleza, bien podra ser una hipoteca o un
embargo como tambin puede darse la figura de la oponibilidad de un derecho
laboral(...)".
As pues, conforme fluye de lo antes expuesto, en el Procedimiento de Cobranza
Coactiva realizado por la SUNAT, el Ejecutor Coactivo slo tiene competencia para
pronunciarse respecto de la invocacin efectuada por un tercero respecto del
derecho de propiedad que detenta sobre los bienes embargados al ejecutado
(Intervencin Excluyente de Propiedad), mas no sobre el derecho preferente de
pago que puede tener aqul (Intervencin de Derecho Preferente), en relacin
con el acreedor tributario, preferencia que se encuentra regulada en el artculo 6
del TUO del Cdigo Tributario.

En lo que atae a la aludida preferencia o prelacin, debe tenerse en cuenta que


de acuerdo con lo establecido en el artculo 6 del TUO del Cdigo Tributario, las
deudas por tributos gozan de privilegio general sobre todos los bienes del deudor
tributario y tendrn prelacin sobre las dems obligaciones en cuanto concurran
con acreedores cuyos crditos no sean por el pago de remuneraciones y
beneficios sociales adeudados a los trabajadores; las aportaciones impagas al
Sistema Privado de Administracin de Fondos de Pensiones y al Sistema Nacional
de Pensiones, y los intereses y gastos que por tales conceptos pudieran
devengarse, incluso los conceptos a que se refiere el artculo 30 del Decreto Ley
N 25897; alimentos; e hipoteca o cualquier otro derecho real inscrito en el
correspondiente Registro.

Es ms, no slo el Ejecutor Coactivo carece de competencia para pronunciarse


sobre dicho extremo, sino que no se ha otorgado atribucin alguna al respecto a
ningn otro rgano de la Administracin Tributaria. Por el contrario, conforme
fluye de lo sealado en los artculos 114, 116 y 119 del TUO del Cdigo
Tributario, la facultad de la Administracin Tributaria para realizar la cobranza
coactiva de las deudas tributarias, es ejercida slo a travs del Ejecutor
Coactivo(8), no pudiendo otro funcionario de la Administracin Tributaria disponer
la suspensin o conclusin del Procedimiento de Cobranza Coactiva.

4.

En virtud de lo antes expuesto, esto es, no habindose previsto en la


normatividad tributaria un trmite especial para la Intervencin de Derecho
Preferente, corresponde tener en cuenta lo establecido en el TUO del CPC (9).
As, de acuerdo con el numeral 5) del artculo 486 del mencionado TUO, la
tercera se tramita en proceso abreviado. Tratndose de la tercera de derecho
preferente, el artculo 534 del mismo legal establece que dicha tercera puede
interponerse antes que se realice el pago al acreedor.
Por su parte, el artculo 537 del TUO del CPC seala que admitida la tercera de
derecho preferente, se suspende el pago al acreedor hasta que se decida en
definitiva sobre la preferencia, salvo que el tercerista otorgue garanta suficiente
a criterio del Juez para responder por el capital, intereses, costas, costos y multa.
El tercerista puede intervenir en las actuaciones relacionadas con el remate del

bien.

Sobre el particular, Morn Urbina(14) menciona "(...) Los agentes necesariamente


deben emitir pronunciamiento sobre el asunto sometido a su conocimiento, sin
poder dejar de decidirlo por ningn motivo (...) ni eludirlo (...). El fundamento de
este deber lo encontramos en la necesidad absoluta de respetar el derecho
ciudadano a la peticin (...) el derecho de peticin involucra no slo la posibilidad
de acudir ante la Administracin, sino tambin supone obtener un resultado de
aqulla (...)". Agrega que "(...) el cumplimiento de esta obligacin no significa
resolver favorablemente lo planteado por el particular, ya que los agentes
siempre deben atenerse al orden jurdico vigente (...)".

Fluye de las normas glosadas que la va ante la cual el tercero acreedor del
contribuyente embargado en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, iniciado por
la SUNAT, debe aducir la prelacin de su derecho frente a la acreencia tributaria
es el proceso abreviado ante el Poder Judicial; instancia ante la cual el acreedor
no ejecutante podr accionar a fin que se reconozca su derecho, se establezca el
monto de su acreencia y el grado de prelacin frente a los dems acreedores (10).
En ese sentido se ha pronunciado, adems, el Tribunal Fiscal en la Resolucin N
03429-2-2005, en la cual ante la pretensin del tercero de que se reconozca su
derecho preferente de pago dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva
iniciado por la SUNAT, dicha instancia administrativa seal que "la quejosa tiene
expedita la va judicial para hacer efectivo su derecho preferente conforme con lo
dispuesto por el Cdigo Procesal Civil, en cuyo artculo 486 se prescribe que las
terceras se tramitan en proceso abreviado"(11).

5.

Ahora bien, a partir de lo expuesto y atendiendo a la primera consulta, debe


sealarse que si bien el Ejecutor Coactivo ni ningn rgano de la Administracin
Tributaria tienen competencia para pronunciarse sobre la Intervencin de
Derecho Preferente y, por ende, sobre el mejor derecho aducido por el tercero en
la comunicacin a que se hace referencia en dicha consulta(12), debe tenerse en
cuenta lo dispuesto en el artculo 106 de la L.P.A.G.
As, el aludido artculo establece en su numeral 106.2 que el derecho de peticin
administrativa comprende las facultades de presentar solicitudes en inters
particular del administrado, de realizar solicitudes en inters general de la
colectividad, de contradecir actos administrativos, las facultades de pedir
informaciones, de formular consultas y de presentar solicitudes de gracia.
Por su parte, el numeral 106.3 del mismo artculo seala que el derecho en
mencin implica la obligacin de dar al interesado una respuesta por escrito
dentro del plazo legal.
Al respecto, cabe citar al tratadista nacional Juan Carlos Morn Urbina (13), en
relacin al Artculo 106 de la L.P.A.G., quien manifiesta que "(...) El contenido
esencial de un derecho est conformado por la libertad que le es reconocida a
cualquier persona para formular pedidos escritos a la autoridad competente, y, la
obligacin de la misma de responderle conforme a ley. A estos efectos, la
obligacin de la autoridad, constitucionalmente, comprende los siguientes
deberes secuenciales: a) Admitir el escrito en el cual se exprese la peticin,
incluyendo, en su caso, la permisin de la subsanacin del plazo y la forma
debidas; b) Exteriorizar el hecho de la recepcin de la peticin (mediante el
cargo); c) Dar el curso correspondiente a la peticin, abstenindose de cualquier
forma de traba, suspensin o indefinicin sobre lo pedido; d) Resolver la peticin
en la forma debida; y, e) comunicar al peticionante lo resuelto.".
Asimismo, es de precisar que el numeral 6 del artculo 75 de la L.P.A.G.,
establece como uno de los deberes de las autoridades respecto del procedimiento
administrativo y de sus partcipes, resolver explcitamente todas las solicitudes
presentadas, salvo en aquellos procedimientos de aprobacin automtica.

En ese orden de ideas, y sin perjuicio de lo indicado precedentemente respecto


de la falta de competencia de la Administracin Tributaria para pronunciarse
sobre el extremo aducido por el tercero en la comunicacin a que se hace
referencia en la consulta, corresponder que se emita respuesta escrita sobre la
misma poniendo en conocimiento de ello a dicho tercero.

6.

Adicionalmente, es preciso aclarar que la comunicacin que presente el tercero


acreedor no ejecutante no podra considerarse como un recurso administrativo
regulado por la L.P.A.G., toda vez que dicha comunicacin no impugna el acto por
el cual el Ejecutor Coactivo ordena el remate del bien sino que lo que pretende es
el reconocimiento de un derecho cuya competencia no corresponde a la
Administracin Tributaria.

7.

Finalmente, en lo que corresponde a la segunda consulta, cabe indicar que


efectuado el remate y adjudicado el bien embargado (15), sin que exista un
mandato judicial que reconozca el derecho preferente de pago del tercero,
proceder que el Ejecutor Coactivo disponga que el producto del remate se
impute al pago de la acreencia tributaria.

CONCLUSIONES:
1.

Ni el Ejecutor Coactivo ni ningn rgano de la Administracin Tributaria tienen


competencia para pronunciarse sobre la Intervencin de Derecho Preferente y,
por ende, sobre el mejor derecho aducido por un tercero en la comunicacin en la
que invoque la existencia de un mejor derecho de naturaleza hipotecaria sobre el
bien embargado en el Procedimiento de Cobranza Coactiva realizado por la
SUNAT, derecho que debe invocarse en la va judicial.
Sin perjuicio de ello, y atendiendo a lo establecido en el artculo 106 de la
L.P.A.G. deber emitirse respuesta escrita en relacin con la mencionada
comunicacin, poniendo en conocimiento del tercero lo sealado en el prrafo
precedente.

2.

Efectuado el remate y adjudicado el bien embargado en el Procedimiento de


Cobranza Coactiva realizado por la SUNAT, sin la existencia de un mandato
judicial que reconozca el derecho preferente de pago de un tercero en relacin
con la acreencia tributaria, procede que el Ejecutor Coactivo disponga que con el
producto del remate se impute el pago de sta ltima.

Lima, 09 de enero de 2007.

7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.


8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.

Original firmado por:


CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
INTENDENTE NACIONAL JURIDICO

(1)

(2)

(3)

Numeral 2 del artculo 116.


Numeral 5 del artculo 116.
Esta norma establece que:
a.

El Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el Procedimiento de Cobranza


Coactiva, en los siguientes supuestos:
1. Cuando en un proceso de accin de amparo, exista una medida cautelar firme
que ordene al Ejecutor Coactivo la suspensin de la cobranza.
2. Cuando una Ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratndose de rdenes de Pago, y cuando medien otras
circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser improcedente y siempre
que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das
hbiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administracin deber
admitir y resolver la reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles,
bajo responsabilidad del rgano competente. La suspensin deber mantenerse
hasta que la deuda sea exigible de conformidad con lo establecido en el artculo
115. Para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, adems de los
requisitos establecidos en este Cdigo, que el reclamante acredite que ha
abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se
realice el pago.
En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga la
suspensin temporal proceder sustituir la medida ofreciendo garanta suficiente
a criterio de la Administracin Tributaria.

b.

El Ejecutor Coactivo deber dar por concluido el procedimiento, levantar los


embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:
1. Se hubiera presentado oportunamente reclamacin o apelacin contra la
Resolucin de Determinacin o Resolucin de Multa que contenga la deuda
tributaria puesta en cobranza.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios sealados en
el artculo 27.
3. Se declare la prescripcin de la deuda puesta en cobranza.
4. La accin se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
5. Exista resolucin concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago.
6. Las rdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan sido
declaradas nulas, revocadas o sustituidas despus de la notificacin de la
Resolucin de Ejecucin Coactiva.

c.

Tratndose de deudores tributarios sujetos a un Procedimiento Concursal, el


Ejecutor Coactivo suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva,
de acuerdo a lo dispuesto en las normas de la materia.

(4)

Numeral 11 del artculo 116.

(5)

Numeral 12 del artculo 116.

En: Revista Jurdica N 36, artculo que se encuentra disponible en la direccin


electrnica http://compuleg/Compuleg/servlet/Com_Alegislacin.
(6)

(7)

Denominada Intervencin Excluyente de Propiedad en el TUO del Cdigo Tributario.

(8)

Con la colaboracin de los Auxiliares Coactivos.

De conformidad con lo establecido en la Norma IX del Ttulo Preliminar del TUO del
Cdigo Tributario, en lo no previsto por dicho Cdigo o en otras normas tributarias podrn
aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las
desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarn los Principios del Derecho Tributario, o en su
defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho.
(9)

A mayor abundamiento, cabe tener en cuenta que la sola existencia de un derecho real
de hipoteca, inscrito en Registro Pblico con anterioridad al embargo efectuado por la
SUNAT, no acredita la existencia de un derecho preferente de pago, por cuanto ello
depender de la existencia y monto de la acreencia no tributaria garantizada con dicho
derecho real.
(10)

Similar pronunciamiento se aprecia en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nos. 2069-496, 351-3-2000, 453-4-2000, 04455-1-2003 y 01948-5-2005.
(11)

La que adems, tal como se ha sealado, no implica por s sola la suspensin o


conclusin del Procedimiento de Cobranza Coactiva.
(12)

Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General. Editorial Gaceta


Jurdica. Tercera Edicin. Lima, mayo 2004. Pgina 348.
(13)

(14)

Ob Cit. Nota anterior. Pgina 304.

Atendiendo a que -como se ha sealado- la comunicacin a que se hace referencia en


la primera consulta no implica por s sola la suspensin o conclusin del Procedimiento de
Cobranza Coactiva.
(15)

Sumilla:

1. El acreedor tributario goza de privilegio sobre todos los bienes del deudor y su crdito prevalece
sobre las dems obligaciones en cuanto concurran con acreedores cuyos crditos no correspondan a:
pagos por remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores, alimentos, e hipoteca o
cualquier otro derecho real inscrito en el Registro pertinente.

En principio cabe indicar que, mediante el presente Informe se emite opinin nicamente respecto del
sentido y alcance de las normas que regulan el tema materia de consulta, habindose tenido en cuenta
las situaciones genricas formuladas en los documentos de consulta, pero sin haber analizado los
casos concretos.

2. Si bien los derechos de prelacin pueden ser invocados y declarados en cualquier momento, el
mandato judicial notificado con posterioridad a la culminacin del procedimiento de cobranza coactiva,
en el cual ya se efectu la imputacin correspondiente dndose por extinguida la deuda tributaria, no
obliga a la Administracin Tributaria -que ya vio satisfecha su acreencia- a poner a disposicin del
tercero los bienes, valores y fondos que sirvieron para hacerse cobro; toda vez que en este supuesto
no resulta de aplicacin la concurrencia de acreedores prevista en el artculo 6 del TUO del Cdigo
Tributario.

En tal sentido, resulta pertinente sealar lo siguiente:


1. El artculo 6 del TUO del Cdigo Tributario dispone que las deudas por tributos gozan de privilegio
general sobre todos los bienes del deudor tributario y tendrn prelacin sobre las dems obligaciones
en cuanto concurran con acreedores cuyos crditos no correspondan a los siguientes conceptos:
a) Pagos por remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores,

3. Si por el contrario, el mandato judicial es notificado antes que se haga efectiva la extincin de la
deuda tributaria mediante la ejecucin forzada, estaremos ante un supuesto de concurrencia de
deudas, siendo de aplicacin el orden de prelacin a que se refiere el artculo 6 del TUO del Cdigo
Tributario, por lo que prevalecer la acreencia por beneficios sociales sobre la deuda tributaria.
INFORME N 166 - 2001-SUNAT/K00000
MATERIA:
Se consulta respecto a cul sera el orden de prelacin de una deuda tributaria frente a una notificacin
del Juzgado de Trabajo que ordena la puesta a disposicin de dicho ente jurisdiccional del cheque que
un tercero retenedor entreg a la Administracin Tributaria, en el caso que el mandato judicial hubiera
sido notificado con posterioridad a la imputacin efectuada a los valores por los que se sigui el
respectivo procedimiento de cobranza coactiva.
Asimismo, se solicita se precise dicho orden de prelacin, en el caso que el mandato del Juzgado de
Trabajo se hubiera producido antes de efectivizarse la retencin ordenada por el Ejecutor Coactivo de
la Administracin Tributaria (pues hasta ese momento no haba monto sobre el cual efectuar la
retencin), teniendo en cuenta que las acreencias laborales tienen prioridad sobre la deuda tributaria.
BASE LEGAL:
- Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF y normas
modificatorias (en adelante, TUO del Cdigo Tributario).
- Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva, aprobado por Resolucin de Superintendencia
N 016-97/SUNAT (en adelante, Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva).
- Texto nico Ordenado del Cdigo Procesal Civil, aprobado por Resolucin Ministerial N 10-1993JUS y normas modificatorias (en adelante, TUO del CPC).
- Texto nico Ordenado de la Ley Orgnica del Poder Judicial, aprobado por Decreto Supremo N 01793-JUS (en adelante, TUO de la Ley Orgnica del Poder Judicial).
ANLISIS:

b) Alimentos,
c) Hipoteca o cualquier otro derecho real inscrito en el correspondiente Registro.
Agrega el citado artculo que, la preferencia de los crditos implica que unos excluyen a los otros
segn el orden detallado en el prrafo anterior y que los derechos de prelacin pueden ser invocados y
declarados en cualquier momento.
2. De otro lado, es del caso tener en cuenta que, conforme a lo previsto en el artculo 13 del
Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva, la Resolucin de Ejecucin Coactiva contiene
un mandato para que el deudor tributario cumpla con cancelar, dentro de siete (7) das hbiles, las
rdenes de Pago o Resoluciones en cobranza que contengan deudas exigibles a que se refiere el
artculo 2 de dicho Reglamento, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o iniciarse la
ejecucin forzada de las mismas, en caso que stas ya se hubiesen dictado.
As tenemos que, el procedimiento de ejecucin forzada en el mbito tributario se inicia, de acuerdo a
lo dispuesto en el artculo 117 del TUO del Cdigo Tributario, con la notificacin de la Resolucin de
Ejecucin Coactiva.
3. De otro lado, de acuerdo a lo contemplado en el artculo 118 del TUO del Cdigo Tributario, una de
las formas de embargo que puede trabar el ejecutor coactivo es la retencin, la cual recae sobre los
bienes, valores y fondos en cuentas corrientes, depsitos, custodia y otros, as como sobre los
derechos de crdito de los cuales el deudor tributario sea titular, que se encuentren en poder de
terceros.
Agrega el citado artculo que, la medida podr ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho o
notificando al tercero a efectos que se retenga el pago a la orden de la Administracin Tributaria. En
ambos casos, el tercero se encuentra obligado a poner en conocimiento del Ejecutor Coactivo la
retencin o la imposibilidad de sta en el plazo mximo de cinco (5) das hbiles de notificada, bajo
pena de incurrir en la infraccin tipificada en el numeral 6) del artculo 177.
El tercero no podr informar al ejecutado de la ejecucin de la medida hasta que se realice la misma.
Si el tercero niega la existencia de crditos y/o bienes, an cuando stos existan, estar obligado a
pagar el monto que omiti retener, sin perjuicio de la sancin correspondiente a la infraccin tipificada
en el numeral 7) del artculo 177 y de la responsabilidad penal a que haya lugar.

Asimismo, el artculo 118 antes mencionado seala que, si el tercero incumple la orden de retener y
paga al ejecutado o a un designado por cuenta de aqul, estar obligado a pagar a la Administracin
Tributaria el monto que debi retener.
La medida se mantendr por el monto que el Ejecutor Coactivo orden retener al tercero y hasta su
entrega al Ejecutor Coactivo.
En caso que el embargo no cubra la deuda, podr comprender nuevas cuentas, depsitos, custodia u
otros de propiedad del ejecutado.
4. En este orden de ideas, y considerando que es funcin del Ejecutor Coactivo ejercer las acciones de
coercin para el cobro eficaz de las deudas exigibles en un marco de celeridad, legalidad y economa
del procedimiento(1), entendemos que dicho funcionario debe cumplir con efectuar la cobranza de la
deuda y -si fuese el caso- entregar al deudor tributario el remanente resultante de la ejecucin si lo
hubiese, pero luego de haberse efectuado la correspondiente imputacin del monto cobrado para
efecto de extinguir la respectiva deuda tributaria, incluidos los gastos y costas del proceso.
5. Ahora bien, a efecto de determinarse el momento oportuno en que puede invocarse la prelacin de
pago, debemos estar a lo previsto en el artculo 726 del TUO del CPC (2), norma que seala que un
acreedor no ejecutante que tiene afectado el mismo bien, puede intervenir en el proceso "antes de su
ejecucin forzada" y que sus derechos dependern de la naturaleza y estado de su crdito,
indicndose adems que "si su intervencin es posterior (a la ejecucin forzada), slo tiene derecho al
remanente si lo hubiere".
Por su parte, el artculo 727 del citado TUO del CPC dispone que la ejecucin forzada concluye
cuando se hace el pago ntegro al ejecutante con el producto del remate o con la adjudicacin, o si
antes pagase el ejecutado el ntegro de la obligacin, los intereses exigidos y las costas y costos del
proceso.
Como puede apreciarse, en cuanto al momento idneo para invocar y declarar la prelacin a la que
hace referencia el artculo 6 del TUO del Cdigo Tributario, consideramos que debe tenerse en cuenta
las normas contenidas en los artculos 726 y 727 del TUO del CPC; por lo que entendemos que si un
mandato judicial por efecto de acreencias laborales es notificado(3) con posterioridad a la conclusin de
un procedimiento de cobranza coactiva tramitado conforme a derecho, en el cual ya se efectu la
imputacin correspondiente dndose por extinguida la deuda tributaria, no resultara de aplicacin lo
establecido en el artculo 6 del TUO del Cdigo Tributario, toda vez que no procedera obligar al
acreedor -que ya vio satisfecho su crdito- a cumplir con entregar o poner a disposicin de tercero los
bienes, valores y fondos que sirvieron para hacerse cobro.
Por el contrario, si el mandato judicial es notificado con anterioridad a que se haga efectiva la extincin
de la deuda tributaria mediante la ejecucin forzada -incluyendo el cobro de los montos que han sido
materia de retencin-, estaramos ante un supuesto de concurrencia de deudas en cuyo caso resulta
de aplicacin el orden de prelacin a que se refiere el artculo 6 del TUO del Cdigo Tributario,
prevaleciendo la acreencia por beneficios sociales sobre la deuda tributaria.
6. A mayor ilustracin cabe indicar que, de acuerdo con el artculo 4 del TUO de la Ley Orgnica del
Poder Judicial, "toda persona y autoridad est obligada a acatar y dar cumplimiento a las decisiones
judiciales o de ndole administrativa, emanadas de autoridad judicial competente, en sus propios
trminos, sin poder calificar su contenido o sus fundamentos, restringir sus efectos o interpretar sus
alcances, bajo responsabilidad civil, penal o administrativa que la ley seala".
CONCLUSIONES:

1. El acreedor tributario goza de privilegio sobre todos los bienes del deudor y su crdito prevalece
sobre las dems obligaciones en cuanto concurran con acreedores cuyos crditos no correspondan a:
pagos por remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores, alimentos, e hipoteca o
cualquier otro derecho real inscrito en el Registro pertinente.
2. Si bien los derechos de prelacin pueden ser invocados y declarados en cualquier momento, el
mandato judicial notificado con posterioridad a la culminacin del procedimiento de cobranza coactiva,
en el cual ya se efectu la imputacin correspondiente dndose por extinguida la deuda tributaria, no
obliga a la Administracin Tributaria -que ya vio satisfecha su acreencia- a poner a disposicin del
tercero los bienes, valores y fondos que sirvieron para hacerse cobro; toda vez que en este supuesto
no resulta de aplicacin la concurrencia de acreedores prevista en el artculo 6 del TUO del Cdigo
Tributario.
3. Si por el contrario, el mandato judicial es notificado antes que se haga efectiva la extincin de la
deuda tributaria mediante la ejecucin forzada, estaremos ante un supuesto de concurrencia de
deudas, siendo de aplicacin el orden de prelacin a que se refiere el artculo 6 del TUO del Cdigo
Tributario, por lo que prevalecer la acreencia por beneficios sociales sobre la deuda tributaria.
Lima, 04 de setiembre de 2001
Original firmado por
Edward Tovar Mendoza
Intendente Nacional Jurdico

[1] Artculo 4 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva.


[2] Es del caso indicar que el TUO del CPC se aplica supletoriamente a las normas contenidas en el
TUO del Cdigo Tributario, en aplicacin de la Norma IX del Ttulo Preliminar del TUO del Cdigo
Tributario.
[3] Ntese que recin con dicha notificacin se ha tomado conocimiento de la existencia de la deuda
laboral.
SUMILLA
1. Tratndose de una medida de embargo dictada en un proceso penal por delito de defraudacin
tributaria, a efectos de garantizar el pago de la indemnizacin por daos y perjuicios, no es de
aplicacin lo dispuesto en el artculo 5 del TUO del Cdigo Tributario referido a concurso de
acreedores, toda vez que se trata de una acreencia de carcter civil y no tributaria.
2. En el mismo sentido, el embargo dictado por un Ejecutor Coactivo tendr prelacin frente a la
indemnizacin por daos y perjuicios dictada por un juez en un proceso penal por delito de
defraudacin tributaria.
INFORME N 264-2002-SUNAT/K00000

MATERIA:

De la norma glosada se desprende que, tratndose de un proceso penal por delito de defraudacin
tributaria, el juez puede determinar una indemnizacin por daos y perjuicios.

Se consulta:
Si resulta aplicable el artculo 5 del Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario aprobado por
Decreto Supremo N 135-99-EF, referido a la concurrencia de acreedores, o el artculo 6 del mismo
cuerpo legal, en caso de contribuyentes incursos en procesos penales en trmite por delito de
Defraudacin Tributaria, en los cuales el juez hubiera trabado embargo para garantizar el pago de la
reparacin civil a favor del Estado y, a su vez, en fecha posterior, la Administracin Tributaria hubiere
embargado los mismos bienes dentro de un Procedimiento de Cobranza Coactiva.
BASE LEGAL:
- Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo N 135-99-EF y
normas modificatorias (en adelante, TUO del Cdigo Tributario).
- Cdigo Penal, aprobado por Decreto Legislativo N 635 y normas modificatorias (en adelante, Cdigo
Penal).
ANALISIS:
En principio entendemos que la consulta se encuentra referida a embargos trabados judicialmente para
garantizar el pago a favor del Estado de la indemnizacin por daos y perjuicios causados con ocasin
de la comisin de un delito.
Al respecto, cabe sealar lo siguiente:
1. Conforme lo establece el artculo 4 del TUO del Cdigo Tributario, el acreedor tributario es aqul en
favor del cual debe realizarse la prestacin tributaria.
Agrega que el Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales, son acreedores
de la obligacin tributaria, as como las entidades de derecho pblico con personera jurdica propia,
cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.

Al respecto, cabe precisar que la indemnizacin por daos y perjuicios, a diferencia del pago de la
deuda tributaria, no tiene naturaleza tributaria, sino que constituye un instrumento procesal para
ejercitar dentro del proceso penal, el derecho a la indemnizacin del dao civil causado por el hecho
delictivo. "Se trata, a fin de cuentas, de compensar los perjuicios materiales y morales, estimables
econmicamente, ocasionados por la realizacin delictiva. La indemnizacin, al fin y al cabo, resalta
Enrique Ruiz Vadillo, debe ser integral y, por tanto, comprende la reparacin de los daos y perjuicios,
tanto los fsicos en las personas y en las cosas- como los morales el sufrimiento y el dolor (1)".
En ese sentido, se tiene que la indemnizacin por daos y perjuicios es de naturaleza civil, siendo
acreedor el Gobierno Central.
3. En este orden de ideas, respecto a la indemnizacin por daos y perjuicios, cabe indicar que, toda
vez que se trata de una acreencia de carcter civil y no tributaria, no le es de aplicacin lo dispuesto en
el artculo 5 del TUO del Cdigo Tributario.
4. Por su parte, el primer prrafo del artculo 6 del TUO materia de anlisis, seala que las deudas por
tributos gozan de privilegio general sobre todos los bienes del deudor tributario y tendrn prelacin
sobre las dems obligaciones en cuanto concurran con acreedores cuyos crditos no sean por el pago
de remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores, alimentos, hipoteca o cualquier
otro derecho real inscrito en el correspondiente Registro.
Como puede apreciarse, en el artculo antes mencionado se establece una regla de privilegio de la
deuda tributaria sobre todos los bienes del deudor, la cual se hace efectiva a travs del ejercicio del
derecho de prelacin sobre las dems obligaciones del deudor tributario, con las excepciones que el
mismo artculo seala.
5. En ese sentido, en aplicacin del artculo 6 citado, el embargo dictado por un Ejecutor Coactivo en
un Procedimiento de Cobranza Coactiva, tendr prelacin frente a la indemnizacin por daos y
perjuicios dictada por un juez en un proceso penal por delito de defraudacin tributaria toda vez que,
como ya se ha mencionado en los numerales precedentes, sta es una acreencia que tiene naturaleza
civil y no tributaria.
CONCLUSIN:

De otro lado, el artculo 5 del mencionado TUO dispone que cuando varias entidades pblicas sean
acreedores tributarios de un mismo deudor y la suma no alcance a cubrir la totalidad de la deuda
tributaria, el Gobierno Central, los Gobiernos Regionales, los Gobiernos Locales y las entidades de
derecho pblico con personera jurdica propia concurrirn en forma proporcional a sus respectivas
acreencias.
De la norma antes glosada, se tiene que la regla de la concurrencia es aplicable siempre que exista
ms de un acreedor tributario, y slo cuando se trate de hacerse cobro de una deuda tributaria
respecto de un mismo deudor; en cuyo caso no existir preferencia entre los distintos acreedores
tributarios, los cuales concursarn en igualdad de condiciones, en forma proporcional a sus respectivas
acreencias.
2. Ahora bien, conforme a lo dispuesto en el artculo 92 del Cdigo Penal, la reparacin civil se
determina conjuntamente con la pena. En tanto, el artculo 93 de la citada norma establece que la
reparacin comprende la restitucin del bien o, si no es posible, el pago de su valor; y, la
indemnizacin de los daos y perjuicios.

1. Tratndose de una medida de embargo dictada en un proceso penal por delito de defraudacin
tributaria, a efectos de garantizar el pago de la indemnizacin por daos y perjuicios, no es de
aplicacin lo dispuesto en el artculo 5 del TUO del Cdigo Tributario referido a concurso de
acreedores, toda vez que se trata de una acreencia de carcter civil y no tributaria.
2. En el mismo sentido, el embargo dictado por un Ejecutor Coactivo tendr prelacin frente a la
indemnizacin por daos y perjuicios dictada por un juez en un proceso penal por delito de
defraudacin tributaria.
Lima, 23 de setiembre de 2002

Original firmado por


CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico (e)

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