Está en la página 1de 148

Gua fiscal

MEMBER

Inpact Espaa
Auditores y Consultores S.L.
www.inpact.es

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES, S.L. es una agrupacin de despachos o


firmas nacionales de varias ciudades espaolas. Inicialmente se configur como una
Agrupacin de Inters Econmico (A.I.E.). En el ao 2001, se modific este planteamiento, pasando a constituirse como una Sociedad Limitada.

INPACT
Espaa

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES, S.L. pertenece a la red internacional


INPACT INTERNATIONAL Ltd., organizacin de mbito mundial presente en 86 pases
contando con una red de ms de 300 oficinas y 5.000 colaboradores en los cinco continentes.
Desde su fundacin, el objetivo de INPACT ESPAA AUDITORES Y CONSULTORES S.L. ha
sido ofrecer a las empresas un asesoramiento responsable y una orientacin profesional
para el empresario en la gestin y direccin de sus negocios.
Los servicios ofrecidos por INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES, S.L. son los
siguientes:
AUDITORA DE CUENTAS
-- Auditora de Cuentas anuales.
-- Revisiones limitadas.
-- Trabajos como expertos independientes.
-- Otros trabajos relacionados con la auditora.
ASESORAMIENTO FISCAL
-- Asesoramiento fiscal de personas fsicas y jurdicas.
-- Preparacin de toda clase de declaraciones y liquidaciones de impuestos.
-- Planificacin fiscal.
-- Informes econmico-tributarios.
-- Representacin ante la Administracin Tributaria Central, Autonmica y Local.
-- Fiscalidad Internacional.
ASESORAMIENTO CONTABLE
-- Supervisin contable permanente.
-- Organizacin y puesta en marcha de la contabilidad.
-- Llevanza de contabilidades.
-- Cierre contable y fiscal del ejercicio.
-- Elaboracin y presentacin de las Cuentas Anuales.
CONSULTORA DE EMPRESAS
-- Planes de viabilidad.
-- Estudios Econmico-Financieros y Planes de Negocio.
-- Creacin y constitucin de sociedades.
-- Fusin, escisin, disolucin y liquidacin de sociedades.
-- Actuaciones concursales.
-- Ampliaciones y reducciones de capital.
-- Intermediacin de negocios (Corporate Finance).
-- Anlisis y revisin del control interno.
-- Auditora de gestin.
OTROS SERVICIOS Y TRABAJOS ESPECFICOS
-- Asesoramiento legal.
-- Consultora de la Calidad y Medioambiental (ISO 9001 e ISO 14001).
-- Diseo y creacin de portales y pginas web en Internet.
-- Consultora en nuevas tecnologas de las telecomunicaciones.
-- Consultora de E-business.

Gua Fiscal 2013


ndice
1. Calendario de vencimientos de las obligaciones tributarias del contribuyente
durante 2013...................................................................................................
2. Obligaciones mercantiles durante el ejercicio...................................................
2.1. Legalizacin de Libros..........................................................................................................................................
2.2. Cuentas Anuales...................................................................................................................................................
2.3. Libro Registro de acciones nominativas y Libro registro de Socios.....................................................................
2.4. Libro de Actas.......................................................................................................................................................
2.5. Nombramiento de Letrado asesor........................................................................................................................
2.6. Obligaciones en casos de Unipersonalidad..........................................................................................................
2.7. Obligaciones en caso de prdidas........................................................................................................................
2.8. Notificacin de Ficheros de Carcter Personal a la Agencia de Proteccin de Datos..........................................
2.9. Prevencin del blanqueo de capitales..................................................................................................................

3. Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.............................................


3.1. No obligados a declarar........................................................................................................................................
3.2. Esquema de liquidacin del impuesto. IRPF 2012-2013......................................................................................
3.3. Hecho imponible y otros aspectos de inters.......................................................................................................
3.4. Reducciones de la base imponible.......................................................................................................................
3.5. Adecuacin del impuesto a las circunstancias personales y familiares del contribuyente..................................
3.6. Tarifas de Gravamen.............................................................................................................................................
3.7. Deducciones de la cuota.......................................................................................................................................
3.8. Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados ........................................................................................

4. Impuesto sobre el Patrimonio..........................................................................


4.1. Obligatoriedad de su presentacin.......................................................................................................................
4.2. Base Imponible.....................................................................................................................................................
4.3. Exenciones ...........................................................................................................................................................
4.4. Tarifa de gravamen...............................................................................................................................................
4.5. Bonificacin en cuota...........................................................................................................................................
4.6. Plazo de presentacin...........................................................................................................................................
4.7. Lmite conjunto.....................................................................................................................................................
4.8. Comunidades Autnomas.....................................................................................................................................

5. Impuesto sobre Sociedades............................................................................


5.1. Obligatoriedad de presentacin............................................................................................................................
5.2. Coeficientes de correccin monetaria..................................................................................................................
5.3. Tipos de gravamen................................................................................................................................................
5.4. Deducciones, incentivos y bonificaciones............................................................................................................
5.5. Amortizaciones.....................................................................................................................................................
5.6. Gastos fiscalmente no deducibles........................................................................................................................
5.7. Actualizacin de balances....................................................................................................................................
5.8. Operaciones vinculadas........................................................................................................................................
5.9. Retenciones..........................................................................................................................................................
5.10. Pagos a cuenta...................................................................................................................................................
5.11. Compensacin de bases imponibles negativas..................................................................................................

6. Impuesto sobre el Valor Aadido......................................................................


6.1. Hecho Imponible...................................................................................................................................................
6.2. Base Imponible.....................................................................................................................................................
6.3. Devengo................................................................................................................................................................
6.4. Obligaciones formales..........................................................................................................................................

5
11
11
12
16
17
17
17
18
19
21
23
23
24
25
49
52
54
56
63
67
67
67
68
69
69
69
69
69
71
71
71
72
73
78
79
80
81
86
87
88
91
91
91
91
91
3

6.5. Rgimen de devolucin mensual del IVA..............................................................................................................


6.6. Modificaciones previstas en los modelos 340 y 347 para el ejercicio 2012.........................................................
6.7. Exenciones en operaciones inmobiliarias.............................................................................................................
6.8. Incompatibilidades IVA ITP y AJD.......................................................................................................................
6.9. Tipos impositivos y detalle de las principales operaciones..................................................................................
6.10. Paquete IVA.........................................................................................................................................................
6.11. Obligacin general de presentacin electrnica de los libros registro...............................................................
6.12. La Ley 39/2010, de 22 de diciembre (BOE 23.12.2010) de Presupuestos Generales del Estado para el 2011
estableci las siguientes novedades...........................................................................................................................
6.13. Reglamento de ejecucin del Consejo nmero 282/2011, de 15 de marzo de 2011..........................................
6.14. Modificacin introducida por la Ley de Reforma de la Ley Concursal en la Ley del IVA (Art. 84).......................
6.15. Modificaciones introducidas por la Ley 7/2012. Inversin del sujeto pasivo.....................................................

91
94
95
96
96
100
101
101
101
104
104

7. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ...................................................... 107


7.1. Hecho Imponible. Base Imponible. Sujeto pasivo.................................................................................................
7.2. Reducciones, exenciones y deducciones aplicables en las adquisiciones ..........................................................
7.3. Tarifas de gravamen.............................................................................................................................................
7.4. ndices correctores...............................................................................................................................................
7.5. Plazos de liquidacin y modelos...........................................................................................................................
7.6. Comunidades Autnomas.....................................................................................................................................

107
107
108
108
109
109

8. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados. 111


8.1. Hecho Imponible. Devengo...................................................................................................................................
8.2. Rgimen de incompatibilidades del IVA con las modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas,
Operaciones Societarias, Actos Jurdicos Documentados...........................................................................................
8.3. Base Imponible.....................................................................................................................................................
8.4. Tipos impositivos aplicables.................................................................................................................................
8.5. Plazos de presentacin y modelos.......................................................................................................................

111
111
111
112
112

9. Tributaciones de no residentes......................................................................... 113


9.1. Tipos impositivos aplicables................................................................................................................................. 113
9.2. Resumen de los Convenios suscritos por Espaa para evitar la doble imposicin.............................................. 114
9.3. Parasos fiscales................................................................................................................................................... 116

10. Obligaciones formales de los empresarios, profesionales y de las sociedades


mercantiles...................................................................................................... 117
10.1. Conservacin de documentos y declaraciones fiscales.....................................................................................
10.2. Libros de contabilidad y dems registros...........................................................................................................
10.3. Obligaciones de facturacin...............................................................................................................................
10.4. Las obligaciones documentales en el Rgimen de las Operaciones Vinculadas ...............................................
10.5. Comunicaciones y notificaciones de la AEAT por medios electrnicos .............................................................

117
117
118
121
126

11. Otros datos de utilidad o de inters................................................................. 131


11.1. Inters del dinero................................................................................................................................................
11.2. Salario Mnimo Interprofesional e IPREM...........................................................................................................
11.3. Recargos en las declaraciones tributarias..........................................................................................................
11.4. Responsabilidad tributaria en materia de infracciones......................................................................................
11.5. Clases de Infracciones y sanciones: Criterios de graduacin.............................................................................
11.6. Cuotas Seguridad Social rgimen especial autnomos......................................................................................
11.7. Encuadramiento al rgimen de Seguridad Social de los administradores y socios trabajadores
de sociedades capitalistas..........................................................................................................................................
11.8. Impuesto sobre Actividades Econmicas...........................................................................................................

131
131
132
133
134
138
140
140

12. Empresa familiar.............................................................................................. 143


12.1. Exencin en el Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Fsicas.............................................................. 143
12.2. Reduccin del 95% en la base imponible en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones del valor
de las empresas familiares transmitidas lucrativamente............................................................................................ 144
12.3. Relacin de la exigencia de exencin en el Impuesto de Patrimonio de negocios y participaciones sociales,
con la bonificacin del 95% en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones................................................................. 144
4

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

1. Calendario de vencimientos de las obligaciones tributarias


del contribuyente durante 2013
CONCEPTO TRIBUTARIO

MODELOS DE
DECLARACIN

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO,


INGRESO

Impuesto de la renta de personas fsicas (IRPF)


Declaracin anual 2012 (ordinaria y simplificada)
(positiva o a devolver).

100

Desde el 3 de mayo hasta el 1 de julio


(posibilidad de fraccionar el pago en un 60% y 40%).

Ingreso del segundo plazo de la declaracin de IRPF de 2012.

102

Entre el 1 y el 5 de noviembre
(40% del importe a ingresar de la renta, es decir el
importe aplazado).

Solicitud del borrador de la declaracin anual de 2012.


Confirmacin del borrador con resultado a ingresar y
domiciliacin bancaria.

Desde el 2 de abril hasta el 1 de julio


(el borrador podr solicitarse a travs de Internet y en
los telfonos 901 200 345 o 901 12 12 24).

Confirmacin del borrador de declaracin con resultado a


devolver, renuncia a la devolucin, negativo y a ingresar sin
domiciliacin bancaria.

Desde el 2 de abril hasta el 1 de julio.

Rgimen especial de tributacin por el IRNR para


trabajadores desplazados a territorio espaol (rgimen
impatriados).

150

Desde el 3 de mayo hasta el 1 de julio.

714

Desde el 3 de mayo hasta el 1 de julio.

Impuesto sobre el Patrimonio (IP)


Declaracin anual 2012.

Impuesto sobre Sociedades (IS)


Declaracin correspondiente al perodo impositivo 2012
Entidades cuyo perodo impositivo coincide con el ao natural.

200 - 220

Entre el 1 y el 25 de julio.

Declaracin anual para perodos impositivos que no coinciden


con el ao natural.

200 - 220

Dentro de los 25 das naturales siguientes a los


6 meses posteriores a la conclusin del perodo
impositivo.

Pagos fraccionados rgimen general, grandes empresas y


grupos de sociedades.

202 - 222

Entre el 1 y el 22 de abril, el 1 y el 21 de octubre, el 1 y


el 20 de diciembre.

Retenciones de rendimientos del trabajo, actividades


profesionales, ganaderas y premios.

111

Entre el 1 y el 21 de enero (4T'12), entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), julio (2T'13) y octubre (3T'13).

Rendimientos derivados de arrendamientos de inmuebles


urbanos.

115

Entre el 1 y el 21 de enero (4T'12),) entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), julio (2T'13) y octubre (3T'13).

Rendimientos o Ganancias Patrimoniales derivadas de


acciones y participaciones en IIC (Instituciones de Inversin
Colectiva).

117

Entre el 1 y el 21 de enero (4T'12), entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), julio (2T'13) y octubre (3T'13).

Rendimientos del capital mobiliario, en general.

123

Entre el 1 y el 21 de enero (4T'12), entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), julio (2T'13) y octubre (3T'13)

Rendimientos del capital mobiliario, rendimientos implcitos.

124

Entre el 1 y el 21 de enero (4T'12) entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), julio (2T'13) y octubre (3T'13).

Rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la


contraprestacin derivada de cuentas en toda clase de
instituciones financieras.

126

Entre el 1 y el 21 de enero (4T'12), entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), julio (2T'13) y octubre (3T'13).

Retenciones e ingresos a cuenta IRPF e IS

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

MODELOS DE
DECLARACIN

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO,


INGRESO

128

Entre el 1 y el 21 de enero (4T'12), entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), julio (2T'13) y octubre (3T'13).

Modelos anteriores para Grandes Empresas (declaracin


telemtica).

111 - 115 - 117 123 - 124 - 126


- 128

Entre el 1 y el 20 del mes siguiente. Particularidades:


marzo hasta el 22 de abril, junio hasta el 22 de julio,
septiembre hasta el 21 de octubre; julio entre el 1 de
agosto y el 20 de septiembre; diciembre13 entre el 1 y
el 21 de enero de 2014.

Resmenes anuales-presentacin en modelo preimpreso.

180 - 188 - 190 193 - 194

Ejercicio 2012: Entre el da 1 y el 21 de enero.

Resmenes anuales-presentacin en modo telemtico.

180 - 188 - 190 193 - 194 - 196

Ejercicio 2012: Entre el 1 y el 31 de enero.

CONCEPTO TRIBUTARIO
Rendimientos de capital mobiliario en operaciones de
capitalizacin y seguros de vida / invalidez.

Pagos fraccionados (IRPF)


Actividad empresarial o profesional en estimacin directa.

130

Entre el 1 y el 30 de enero 2013 (4T'12), 1 y 22 de abril


(1T'13) y julio (2T'13), entre el 1 y el 21 de octubre
(3T'13).

Actividad empresarial o profesional en estimacin objetiva.

131

Entre el 1 de marzo y el 1 de abril.

Declaracin anual de operaciones con terceras personas.

347

Entre el 1 y el 28 de febrero.

Declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias.

349

Trimestral: Entre el 1 y el 30 de enero 13 (4T'12); entre


el 1 y el 22 de abril (1T'13), julio (2T'13), el 1 y el 21 de
octubre (3T'13), entre el 1 y 30 de enero 2014 (4T'13).
Anual: Entre el 1 y el 30 de enero de 2013 (para ao
2012).

Declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias.

349

Mensual: Entre el 1 y el 20 del mes siguiente.


Particularidades: diciembre12 entre el 1 y 30 de
enero13; marzo hasta el 22 de abril, junio hasta
el 22 de julio; julio entre el 1 de agosto y el 20 de
septiembre, septiembre hasta el 21 de octubre.

Declaracin informativa de Entidades en atribucin de rentas.

184

Entre el 1 y el 28 de febrero.

Declaracin informativa anual de operaciones realizadas por


empresarios o profesionales adheridos al sistema de gestin
de cobros, a travs de tarjetas de crdito o dbito.

170

Entre el 1 de marzo y el 1 de abril.

Declaracin informativa anual de imposiciones, disposiciones


de fondos y los cobros de cualquier documento.

171

Entre el 1 de marzo y el 1 de abril.

Declaracin anual del consumo de energa elctrica.

159

Entre el 1 y el 28 de febrero.

Rgimen general (trimestral).

303

Entre el 1 y el 30 de enero 2013 (4T'12), 1 y 22 de abril


(1T'13) y julio (2T'13), entre el 1 y el 21 de octubre
(3T'13).

Rgimen general (mensual).

303

Entre el da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades:


diciembre12 hasta 30 de enero13; marzo hasta el 22
de abril, junio hasta el 22 de julio; julio entre el 1 de
agosto y el 20 de septiembre, septiembre hasta el 21
de octubre.

Operaciones con terceros

Impuesto sobre el Valor Aadido (IVA)

Rgimen general y simplificado (4T 2012.Declaracin final).

311 - 371

Entre el 1 y el 30 de enero de 2013.

Rgimen general y simplificado (1T, 2T y 3T 2013).

310 - 370

Entre el 1 y el 22 de abril (1T 13) julio (2T 13) entre el


1 y 21 de octubre (3T 13).

Rgimen especial de grupo de entidades.

322 - 353

Entre el 1 y 30 de enero (diciembre12); 2013: entre el


da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades: marzo
hasta el 22 de abril, junio hasta el 22 de julio, julio
entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre, septiembre
hasta el 21 de octubre.

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

MODELOS DE
DECLARACIN

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO,


INGRESO

Declaracin de operaciones incluidas en los libros registros de


IVA y del IGIC.

340

Entre el 1 y 30 de enero (diciembre12); 2013: entre el


da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades: marzo
hasta el 22 de abril, junio hasta el 22 de julio, julio
entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre, septiembre
hasta el 21 de octubre.

Declaracin no peridica adquisicin intracomunitaria de


medios de transporte.

309

Con carcter general, dentro de los primeros 20


das del mes siguiente a la adquisicin del medio de
transporte.

Solicitud de devolucin sujetos pasivos recargo de


equivalencia.

308

Entre el 1 y el 30 de enero (4T'12); entre el 1 y el 22 de


abril (1T'13), entre el 1 y el 22 de julio (2T'13), entre el
1 y 21 de octubre (3T'13).

Solicitud de devolucin de sujetos pasivos ocasionales:


entregas de medios de transporte nuevos.

308

30 das naturales siguientes desde la operacin.

Solicitud devolucin IVA soportado en otros Estados


miembros.

360

Desde el da siguiente de cada trimestre o ao natural


y hasta el 30 de septiembre del ao natural en que se
hayan soportado las cuotas.

Solicitud de devolucin por no establecidos.

361

Desde el da siguiente al final de cada trimestre o ao


natural y hasta el 30 de septiembre siguiente al ao
natural en que se hayan soportado las cuotas.

Solicitud reintegro compensaciones en Rgimen especial


Agricultura, Ganadera y Pesca.

341

Entre el 1 y 30 de enero (4T'12); entre el 1 y el 22


de abril (1T'13) y julio (2T'13), entre el 1 y el 21 de
octubre (3T'13).

Resumen anual 2012.

390

Ao 2012: Entre el 1 y el 30 de enero de 2013.

CONCEPTO TRIBUTARIO

Declaraciones estadsticas
Estadsticas de intercambio de bienes entre estados miembro
de la UE.

INTRASTAT

Dentro de los 12 primeros das naturales del mes


siguiente al que se realizaron las operaciones.

Impuesto sobre la Renta de los no Residentes (contribuyentes sin establecimiento permanente)


Declaracin ordinaria para cualquier tipo de renta (excepto
transmisin de inmuebles).

210

Del 1 al 22 de abril y julio, del 1 al 21 de octubre y


enero.

Declaracin por imputacin de rentas inmobiliarias de


inmuebles.

210

Durante el ao natural siguiente a la fecha de devengo.

Declaracin ordinaria de solicitud de devolucin.

210

A partir del 1 de febrero del ao siguiente al de


devengo y en el plazo de 4 aos desde el trmino del
periodo de declaracin e ingreso de la retencin.

Retencin a practicar por el adquirente sobre bienes inmuebles


situados en Espaa y transmitidos por no residentes.

211

Dentro del mes siguiente a la fecha de transmisin.

Declaracin de gravamen especial sobre bienes inmuebles de


entidades no residentes.

213

Mes de enero, en relacin con el devengo del ao


anterior.

Declaracin de rentas sujetas a retencin o ingreso a cuenta y


dems rentas exentas.

216

Del 1 al 22 de abril (1T13), julio (2T13), del 1 al 21 de


octubre (3T13) y enero14 (4T13).

Declaracin de Grandes Empresas de rentas sujetas a


retencin o ingreso a cuenta y dems rentas exentas.

216

Entre el da 1 y 20 del mes siguiente. Particularidades:


marzo hasta el 22 de abril, junio hasta el 22 de julio,
julio entre el 1 de agosto y el 20 de septiembre,
septiembre hasta el 21 de octubre.

Resumen anual por rentas sujetas a retencin o ingreso a


cuenta y rentas exentas (modelo preimpreso).

296

Del da 1 al 21 de enero.

Resumen anual anterior (resto de formas).

296

Del 1 al 31 de enero.

Resumen anual de determinadas rentas obtenidas por


personas fsicas residentes en otros estados de la UE o en
pases con intercambio de informacin.

299

Del 1 de marzo al 1 de abril.

Impuesto sobre la Renta de los no Residentes (IRNR) (contribuyentes con establecimiento permanente)
Declaracin anual (entidades cuyo perodo impositivo coincida
con el ao natural).

200

Entre el 1 y el 25 de julio.

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

MODELOS DE
DECLARACIN

PLAZOS DE PRESENTACIN Y, EN SU CASO,


INGRESO

Declaracin anual (entidades cuyo perodo impositivo coincida


con el ao natural).

200

Dentro de los 25 das naturales siguientes a los 6 meses


posteriores a la conclusin del periodo impositivo.

Pago fraccionado a cuenta del IRNR.

202

Entre el 1 y el 22 de abril, el 1 y el 21 de octubre, el 1 y


el 20 de diciembre.

CONCEPTO TRIBUTARIO

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)


Autoliquidacin e ingreso o declaracin por Sucesiones.

650-660

Autoliquidacin e ingreso o declaracin por Donaciones.

651

Dentro de los 6 meses siguientes al fallecimiento


(puede ser prorrogado).
Dentro de los 30 das hbiles a contar desde el acto o
contrato (*).

(*) El plazo puede variar en funcin de la Comunidad Autnoma (Ej. en Catalua es de un mes)

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados (ITPyAJD)


Autoliquidacin e ingreso.

600

Dentro de los 30 das hbiles siguientes a contar desde


la fecha de la operacin (*).

Compraventa de vehculos usados entre particulares.

620

Dentro de los 30 das hbiles siguientes a contar desde


la fecha de la operacin (*).

Declaracin Informativa sobre bienes y derechos en el


extranjero.

720

30 de abril.

(*) El plazo puede variar en funcin de la Comunidad Autnoma (e.j. en Catalua es de un mes)

Impuesto sobre Actividades Econmicas (IAE)


Alta.

840

Dentro del transcurso de 1 mes desde el inicio de la


actividad. Sujetos pasivos que viniesen aplicando
alguna de las exenciones establecidas en el impuesto
y dejen de cumplir las condiciones exigidas para su
aplicacin: durante el mes de diciembre inmediato
anterior al ao en que el sujeto pasivo resulte obligado.

Baja / Variacin.

840

Dentro del mes siguiente en que se produjo el inicio,


cese o el hecho que motiv la variacin.

Solicitud de exencin y beneficios fiscales (las personas fsicas


estn exentas de IAE y no tienen que presentar declaracin).

840

A formular en la correspondiente declaracin de alta.

Comunicacin importe neto de la cifra de negocios.

848

1 de enero a 14 de febrero del ejercicio en que deba


surtir efectos la comunicacin.

Ingreso directo en liquidaciones practicadas por la Administracin Tributaria


En periodo voluntario:
Notificadas entre el da 1 y 15 de cada mes.

Carta de pago

Notificadas entre el da 16 y ltimo de cada mes.

Carta de pago

Hasta el da 20 del mes siguiente o si ste no fuera


hbil, hasta el inmediato hbil siguiente.
Hasta el da 5 del segundo mes posterior o si ste no
fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente.

En periodo de apremio:
Notificadas entre el da 1 y 15 de cada mes.

Carta de pago

Notificadas entre el da 16 y ltimo de cada mes.

Carta de pago

Hasta el da 20 del mismo mes o si ste no fuera hbil,


hasta el inmediato hbil siguiente.
Hasta el da 5 del mes siguiente o si ste no fuera
hbil, hasta el inmediato hbil siguiente.

Pago de deudas de otros Estados cuya actuacin recaudatoria se realice en el marco de la asistencia mutua*:
Notificadas entre el da 1 y 15 de cada mes.

Carta de pago

Notificadas entre el da 16 y ltimo de cada mes.

Carta de pago

Hasta el da 20 del mismo mes o si ste no fuera hbil,


hasta el inmediato hbil siguiente.
Hasta el da 5 del mes siguiente o si ste no fuera
hbil, hasta el inmediato hbil siguiente.

(*) En trminos generales, no se devengarn recargos en periodo de apremio en caso de deudas que sean de titularidad de otros Estados, cuya actuacin
recaudatoria se realice en el marco de la asistencia mutua.

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Recordar que si coincide la fecha de vencimiento del plazo de presentacin de declaraciones tributarias con alguna
festividad local o autonmica, el plazo finalizar el primer da hbil siguiente al sealado en el calendario anterior.

Declaracin censal. Modelo 036 / 037


Los empresarios o profesionales y los sujetos pasivos del IVA tienen, entre otras, las siguientes obligaciones censales que se deben cumplir en sus correspondientes plazos:
Declaracin de alta: con anterioridad al inicio de las correspondientes actividades, a la realizacin de las operaciones o al nacimiento de la obligacin de retener o ingresar a cuenta.
Declaracin de modificacin: un mes a contar desde el da siguiente a aqul en que se hayan producido los
hechos que determinan su presentacin y sin perjuicio de los plazos especficos establecidos por las normas de
los tributos afectados por la modificacin.
Declaracin de baja: un mes, a contar desde la fecha en que se produjo el cese o desde que se haya realizado
la cancelacin efectiva de los asientos en el Registro Mercantil. Seis meses desde el fallecimiento del obligado
tributario (la presentan los herederos).
Solicitud de NIF: mes siguiente a la fecha de constitucin o establecimiento en territorio espaol de personas
jurdicas y entidades sin personalidad jurdica, y en cualquier caso, antes del inicio de la actividad empresarial o
profesional.
Inscripcin en el Registro de devolucin mensual: con carcter general, en el mes de noviembre anterior al ao
en que deban surtir efectos (modelo 039 para grupos de entidades). Se presentar por Internet.
No obstante, los sujetos pasivos que no hayan solicitado la inscripcin en el registro en el plazo establecido en
el prrafo anterior, as como los empresarios o profesionales que no hayan iniciado la realizacin de entregas
de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales pero hayan
adquirido bienes o servicios con la intencin, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de
tales actividades, podrn igualmente solicitar su inscripcin en el registro durante el plazo de presentacin de las
declaraciones-liquidaciones peridicas. En ambos casos, la inscripcin en el registro surtir efectos desde el da
siguiente a aqul en el que finalice el perodo de liquidacin de dichas declaraciones-liquidaciones.
Opciones o renuncias a Regmenes Especiales: con carcter general, mes de diciembre anterior al inicio del ao
natural en que deban surtir efecto.
Opcin sujeta al IVA para 2012 y sucesivos y comunicacin sujecin al IVA, por los sujetos pasivos en rgimen
agrcola, sujetos pasivos exentos sin derecho a deduccin y personas jurdicas que no acten como empresarios
o profesionales si sus adquisiciones intracomunitarias de bienes no han superado los 10.000 euros: en cualquier
momento y 1 mes desde que se alcanza dicho lmite, respectivamente.
Opcin y renuncia para calcular pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades por el sistema
previsto en el artculo 45.3 del TRLIS: durante el mes de febrero del ao natural a partir del cual deba surtir
efectos, salvo en los supuestos en que el periodo impositivo no coincida con el ao natural.
Opcin y revocacin de la prorrata especial: en general, durante el mes de diciembre anterior al ao en que
haya de surtir efecto.
Comunicacin de sujecin al IVA en ventas a distancia: en el plazo de un mes desde que se superen los 35.000
euros.

Declaracin censal. Modelo 030


Para comunicar el cambio de domicilio, los obligados tributarios que no desarrollen actividades empresariales o
profesionales (stos presentarn el modelo 036/037).
Por otro lado, las personas fsicas podrn presentar este modelo, con independencia de si desarrollan actividades
empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retencin o ingreso a cuenta, para comunicar la
modificacin de datos identificativos, el estado civil o solicitar etiquetas identificativas.
9

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Este modelo podr presentarse impreso o por Internet. Aqullos que no desarrollen actividades empresariales o
profesionales podrn cambiar su domicilio fiscal llamando al 901 200 345.
As, el modelo 030 permite a las personas fsicas que no realizan actividades econmicas, solicitar el alta en el
censo de obligados tributarios o solicitar la asignacin de NIF cuando no dispongan de NIF o NIE y participen en
operaciones con trascendencia tributaria.

Rgimen impatriados. Modelo 149


Comunicacin de opcin, renuncia y exclusin del rgimen especial de tributacin por el IRNR por personas fsicas
que adquieran su residencia fiscal en Espaa como consecuencia de su desplazamiento a territorio espaol. Opcin: seis meses desde el inicio de la actividad que conste en el alta en la Seguridad Social. Renuncia: noviembre
y diciembre anteriores al inicio del ao natural que deba surtir efectos. Exclusin: un mes desde el incumplimiento
de las condiciones que determinaron la aplicacin del rgimen.

Declaracin censal. Modelo 039


Declaracin de comunicacin de datos relativa al rgimen de entidades del grupo de entidades en el IVA. Su presentacin se realiza de forma obligatoria por va telemtica a travs de Internet.
Dicha declaracin se utiliza para comunicar la aplicacin del Rgimen especial y la opcin para el rgimen ampliado, as como tambin la composicin del grupo para el ejercicio que inicia el ao natural siguiente.
Se presenta en el mes de diciembre anterior al inicio del ao natural en que deban surtir efecto las opciones, renuncias o comunicaciones que en l se contengan.

10

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

2. Obligaciones mercantiles durante el ejercicio


2.1. Legalizacin de Libros
Todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, que permita el seguimiento cronolgico de todas sus operaciones y la elaboracin peridica de balances e inventarios.
En este sentido, la norma mercantil exige la llevanza de los siguientes libros de contabilidad:
Libro de inventarios y cuentas anuales: que se abre con el balance inicial detallado de la empresa, transcribiendo con una periodicidad, cuando menos trimestral, con sumas y saldos, los balances de comprobacin.
Libro diario: que debe registrar de forma cotidiana todas las operaciones relativas a la contabilidad de la empresa. Se admite la anotacin conjunta de los totales de las operaciones por periodos no superiores al mes.
Libro de Actas: que reflejar todos los acuerdos tomados por las juntas generales y especiales y los dems
rganos de la sociedad con expresin de los datos relativos a la convocatoria y a la constitucin del rgano, un
resumen de los asuntos debatidos, las intervenciones de las que se haya solicitado constancia, los acuerdos
adoptados y los resultados de las votaciones.
La legalizacin de los Libros tiene lugar mediante diligencia y sello del Registro Mercantil. Estos libros deben presentarse en el Registro mercantil correspondiente al domicilio social para que, antes de su utilizacin, se ponga:
En el primer folio de cada uno de ellos, diligencia firmada por el registrador en la que se identifica al empresario
incluyendo, en su caso, sus datos registrales, y expresando la clase de libro, su nmero, el nmero de folios y el
sistema y contenido de su sellado.
Y en todas las hojas de cada libro, el sello del registro mediante impresin, estampillado, perforacin mecnica
o cualquier otro medio que garantice la autenticidad de la legalizacin.
Tambin cabe la posibilidad de utilizar hojas sueltas para la llevanza de los libros obligatorios. Estas debern encuadernarse, legalizando los libros resultantes, antes de que transcurran los cuatro meses siguientes a la fecha de
cierre del ejercicio. Estos Libros, ya sean encuadernados o formados por hojas mviles, debern estar completamente en blanco y sus folios numerados correlativamente.
Asimismo es posible confeccionar los libros en soporte digital. Para ello se puede utilizar cualquier programa
informtico que luego, para confeccionar los libros, se transforma en una hoja de clculo soportada por el programa LEGALIA del Registro Mercantil que se puede descargar en la WEB: www.registradores.org
Es decir, por lo general los libros obligatorios de la contabilidad debern legalizarse en el Registro Mercantil
correspondiente al domicilio social antes de que transcurran los cuatro meses siguientes a la fecha de cierre
del ejercicio.
La solicitud de legalizacin se efecta mediante instancia por duplicado dirigida al Registro Mercantil en la que se
hacen constar:
1 Nombre y apellidos del empresario individual o denominacin de la sociedad o entidad, y en su caso, datos de
identificacin registral, as como su domicilio.
2 Relacin de los libros cuya legalizacin se solicita expresando si se encuentran en blanco o han sido formados
mediante encuadernacin de hojas anotadas y el nmero de folios u hojas que compone cada libro.
3 Fecha de apertura y, en su caso, de cierre de los ltimos libros legalizados de la misma clase que aqullos cuya
legalizacin se solicita.
4 Fecha de la solicitud.
Con la solicitud, que debe estar suscrita y sellada, deben acompaarse los Libros.
11

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Adems, cuando los libros se hayan formado en soporte informtico, podrn presentarse en el Registro Mercantil,
para su legalizacin, en formato digital o, incluso, por va telemtica en la forma que determina la Instruccin de la
Direccin General de Registros y del Notariado de 31 de diciembre de 1999.
En el primer caso (presentacin de libros en soporte magntico) el disquete o soporte que contenga los ficheros
podr ser una hoja de clculo de Excel, QuatroPro o Lotus 1-2-3 y debern estructurarse en varios archivos segn
se explica en el Anexo 1 de la referida Instruccin de 31 de diciembre de 1999. Y la instancia se ajustar al modelo
aprobado en el Anexo 2 de la misma disposicin.
En el segundo caso (presentacin de libros por va telemtica), a la direccin de correo electrnico habilitada al
efecto y comunicada al pblico en lugar visible de la oficina y, en su caso, en la correspondiente pgina Web de la
red Internet. Las firmas de quienes autorizan la solicitud y la relacin de firmas digitales generadas por los libros
cuya legalizacin se solicita debern reunir los requisitos establecidos en la legislacin vigente en materia de firma
electrnica avanzada y con la preceptiva intervencin de entidad prestadora de servicios de certificacin.

2.2. Cuentas Anuales


Todas las sociedades mercantiles se encuentran obligadas a formular cuentas anuales al cierre del ejercicio que
deben depositarse en el Registro Mercantil del domicilio dentro del mes siguiente a su aprobacin.

Estructura de las cuentas anuales


Los documentos que componen las cuentas anuales son los siguientes:
a)
b)
c)
d)

El balance.
Cuenta de Prdidas y ganancias o cuenta de Resultados.
Un estado que recoja los cambios en el patrimonio neto (ECPN).
Un estado de flujos de efectivo (EFE), que a diferencia de aqul solamente deber formularse por las empresas
que no puedan formular balance, ECPN y memoria abreviados.
e) Memoria.
En algunos casos, que veremos ms adelante, es necesario tambin acompaar el informe de auditora.

El depsito de las Cuentas Anuales


El depsito de las cuentas anuales comprende la presentacin de los siguientes documentos:
1 Solicitud firmada por el presentante.
2 Certificacin del acuerdo del rgano social competente. Para facilitar el depsito de las cuentas anuales, la Ley
25/2011, de 1 de agosto, de reforma parcial de la Ley de sociedades de capital, ha eliminado totalmente la
legitimacin notarial de firmas de los administradores que expidan la certificacin aprobatoria de la cuentas.
3 Un ejemplar de las cuentas anuales.
4 Un ejemplar del informe de gestin.
5 Un ejemplar del informe de los auditores de cuentas si la sociedad est obligada a ello.
6 Un ejemplar del documento relativo a los negocios sobre acciones propias cuando la sociedad est obligada a
formularlo.
7 Certificacin que acredite que las cuentas depositadas se corresponden con las auditadas si ello no se certifica
en el punto 2.
Existe la posibilidad de presentar estos documentos en soporte magntico.

Modelos de cuentas anuales


La normativa vigente establece las condiciones de utilizacin de los modelos de cuentas anuales normales, abreviadas y de PYMES, con indicacin separada de dichas condiciones para el Balance, Cuenta de prdidas y ganancias,
Estado de cambios en el patrimonio neto y Memoria.

12

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Modelo Abreviado de Cuentas Anuales Normalizadas


Las condiciones que se deben dar durante dos aos consecutivos para poder elaborar las cuentas anuales abreviadas deben de ser dos de las tres siguientes:
Para balance, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria abreviada, no superar:
1. Activo 2.850.000 euros.
2. Cifra de Negocio 5.700.000 euros.
3. Nmero medio de empleados 50.
Para cuenta de prdidas y ganancias abreviada, no superar:
1. Activo 11.400.000 euros.
2. Cifra de Negocio 22.800.000 euros.
3. Nmero medio de empleados 250.

Modelo Pymes de Cuentas Anuales Normalizadas


Las condiciones que se deben dar durante dos aos consecutivos para poder utilizar el modelo PYMES de Balance,
Cuenta de prdidas y ganancias, Estado de cambios en el patrimonio neto y Memoria, deben de ser dos de las tres
siguientes:
1. Activo: no superar los 1.000.000 euros.
2. Cifra de Negocio: no superar los 2.000.000 euros.
3. Nmero medio de empleados inferior a 10.

Modelo Normal de Cuentas Anuales Normalizadas


El resto de las empresas que no cumplan las condiciones establecidas en los dos apartados anteriores debern
utilizar el modelo normal de cuentas anuales normalizadas.
En cualquier caso hay que tener en cuenta que:
1) Las sociedades perdern la facultad de utilizar el modelo abreviado o el modelo Pyme si dejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, dos de las circunstancias antes citadas.
2) Que en el primer ejercicio social desde su constitucin, transformacin o fusin, las sociedades podrn formular balance abreviado si renen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos de las tres circunstancias expresadas
anteriormente.
3) Y que las sociedades cuyos valores estn admitidos a negociacin en un mercado regulado de cualquier Estado
miembro de la Unin Europea, no podrn hacer uso de esta facultad.
CUADRO RESUMEN

MODELO PYMES
MICROEMPRESA

CONDICIONES

RESTO PYMES

Durante dos ejercicios consecutivos


deben reunir, a la fecha de cierre de cada
uno de ellos, dos de las circunstancias
siguientes

MODELO ABREVIADO
Balance
Prdidas y
ECPN
ganancias
Memoria
Durante dos ejercicios consecutivos
deben reunir, a la fecha de cierre de cada
uno de ellos, dos de las circunstancias
siguientes

MODELO NORMAL
Balance
ECPN
Memoria

Prdidas y
ganancias

TOTAL ACTIVO ()

< 1.000.000

< 2.850.000

< 2.850.000

< 11.400.000

Resto

Resto

IMPORTE NETO
CIFRA DE
NEGOCIOS

< 2.000.000

< 5.700.000

< 5.700.000

< 22.800.000

Resto

Resto

N MEDIO
TRABAJADORES

< 10

< 50

< 50

< 250

Resto

Resto

13

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Cuentas anuales consolidadas


En el caso de grupos de sociedades, toda sociedad dominante est obligada a formular las cuentas anuales y el
informe de gestin consolidados. A estos efectos se entiende que existe un grupo de sociedades cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumir que
existe control cuando una sociedad, que se calificar como dominante, se encuentre en relacin con otra sociedad,
que se calificar como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:
a)
b)
c)
d)

Posea la mayora de los derechos de voto.


Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayora de los miembros del rgano de administracin.
Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayora de los derechos de voto.
Haya designado con sus votos a la mayora de los miembros del rgano de administracin, que desempeen su
cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumir esta circunstancia cuando la mayora de los miembros del rgano
de administracin de la sociedad dominada sean miembros del rgano de administracin o altos directivos de
la sociedad dominante o de otra dominada por sta. Este supuesto no dar lugar a la consolidacin si la sociedad cuyos administradores han sido nombrados, est vinculada a otra en alguno de los casos previstos en las
dos primeras letras de este apartado.

Por excepcin, no estarn obligadas a efectuar la consolidacin, las sociedades:


1) Cuando en la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad obligada a consolidar, el conjunto de las sociedades no
sobrepase, en sus ltimas cuentas anuales, dos de los lmites sealados anteriormente para la formulacin de
cuenta de prdidas y ganancias abreviada, salvo que alguna de las sociedades del grupo haya emitido valores
admitidos a negociacin en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unin Europea.
2) Cuando la sociedad obligada a consolidar sometida a la legislacin espaola sea al mismo tiempo dependiente
de otra que se rija por dicha legislacin o por la de otro Estado miembro de la Unin Europea, si esta ltima sociedad posee el 50 % o ms de las participaciones sociales de aqullas y, los accionistas o socios que posean,
al menos, el 10 % no hayan solicitado la formulacin de cuentas consolidadas 6 meses antes del cierre del
ejercicio. En todo caso ser preciso que se cumplan los requisitos siguientes:
a) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidacin, as como todas las sociedades que debiera
incluir en la consolidacin, se consoliden en las cuentas de un grupo mayor, cuya sociedad dominante est
sometida a la legislacin de un Estado miembro de la Unin Europea.
b) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidacin indique en sus cuentas la mencin de estar
exenta de la obligacin de establecer las cuentas consolidadas, el grupo al que pertenece, la razn social y
el domicilio de la sociedad dominante.
c) Que las cuentas consolidadas de la sociedad dominante, as como el informe de gestin y el informe de los
auditores, se depositen en el Registro Mercantil, traducidos a alguna de las lenguas oficiales de la Comunidad Autnoma, donde tenga su domicilio la sociedad dispensada.
d) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidacin no haya emitido valores admitidos a negociacin
en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unin Europea.

Plazo de formulacin de las cuentas anuales


Los administradores de la sociedad disponen de un plazo de tres meses desde la fecha de cierre del ejercicio para
formular las cuentas anuales y, adems, el informe de gestin y la propuesta de aplicacin del resultado.

Forma de presentacin de las cuentas anuales


Las cuentas anuales deben ser presentadas dentro del mes siguiente a su aprobacin:
a) En soporte papel, conforme a las normas generales.
b) En soporte informtico, en la forma que se determina en la Instruccin de 26 de mayo de 1999, de la Direccin
general de Registros y del Notariado.
Puede presentarse de forma presencial, a travs de correo o bien a travs de procedimientos telemticos, de conformidad con lo dispuesto en la Instruccin de 30 de diciembre de 1999, de la Direccin General de Registros y del
Notariado.
14

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Aprobacin de las cuentas anuales


La junta general de socios (en el caso de las sociedades de responsabilidad limitada) o de accionistas (en el caso de
las sociedades annimas) debe de aprobar las cuentas anuales, en el plazo de seis meses desde la fecha de cierre
del ejercicio. Para ello el rgano de administracin deber convocar la junta general con una antelacin mnima de
un mes en el caso de las sociedades annimas y 15 das en el caso de las sociedades de responsabilidad limitada,
con respecto a la fecha prevista para su celebracin. En el primer caso, de sociedades annimas, los accionistas
que representen, al menos, el cinco por ciento del capital social, podrn solicitar que se publique un complemento
a la convocatoria de una junta general de accionistas, incluyendo uno o ms puntos en el orden del da. El ejercicio
de este derecho deber hacerse mediante notificacin fehaciente que habr de recibirse en el domicilio social
dentro de los cinco das siguientes a la publicacin de la convocatoria. El complemento de la convocatoria deber
publicarse con quince das de antelacin como mnimo a la fecha establecida para la reunin de la junta. No ser
necesaria esta convocatoria si la junta se celebra con el carcter de universal, es decir, estando presentes todos los
socios y accionistas que, por unanimidad, acepten constituirse en junta general ordinaria.
En cuanto a la forma del anuncio de convocatoria, la junta general ser convocada mediante anuncio publicado en
la pgina Web de la sociedad si sta hubiera sido creada, inscrita y publicada en los trminos previstos en el artculo
11 bis de la Ley de sociedades de Capital. Cuando la sociedad no hubiere acordado la creacin de su pgina Web o
todava no estuviera sta debidamente inscrita y publicada, la convocatoria se publicar en el Boletn Oficial del Registro Mercantil y en uno de los diarios de mayor circulacin en la provincia en que est situado el domicilio social.
En sustitucin de la forma de convocatoria prevista en el prrafo anterior, los estatutos podrn establecer que la
convocatoria se realice por cualquier procedimiento de comunicacin individual y escrita, que asegure la recepcin
del anuncio por todos los socios en el domicilio designado al efecto o en el que conste en la documentacin de la
sociedad. En el caso de socios que residan en el extranjero, los estatutos podrn prever que slo sern individualmente convocados si hubieran designado un lugar del territorio nacional para notificaciones. Los estatutos podrn
establecer mecanismos adicionales de publicidad a los previstos en la ley e imponer a la sociedad la gestin telemtica de un sistema de alerta a los socios de los anuncios de convocatoria insertados en la Web de la sociedad.
Y por lo que se refiere al lugar de celebracin de la junta general, el nuevo Texto Refundido de la Ley de sociedades
de capital (aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio), aclara que, salvo disposicin contraria de
los estatutos, la junta general se celebrar en el trmino municipal donde la sociedad tenga su domicilio. Si en la
convocatoria no figurase el lugar de celebracin, se entender que la junta ha sido convocada para su celebracin
en el domicilio social.

Depsito de las cuentas anuales


Las cuentas anuales aprobadas por la junta general debern depositarse en el Registro Mercantil del domicilio
social, en el plazo de 30 das, desde su aprobacin.

Incumplimiento y sancin
El incumplimiento de la obligacin de depositar en el Registro Mercantil las cuentas anuales, puede dar lugar a la
imposicin de una sancin a la sociedad por parte del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas. Adems, la
falta de depsito conlleva el cierre del registro, es decir, no tendrn acceso al registro las escrituras referentes a la
sociedad, con algunas excepciones contempladas expresamente por la Ley (P. e.: cese o dimisin de administradores, revocacin de poderes y disolucin de la sociedad).

Obligacin de Auditar las cuentas anuales


Debern someterse en todo caso a la auditoria de cuentas las empresas o entidades, cualquiera que sea su naturaleza jurdica, en las que concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que coticen sus ttulos en cualquiera de las Bolsas Oficiales de Comercio.
b) Que emitan obligaciones en oferta pblica.
c) Que se dediquen de forma habitual a la intermediacin financiera, incluyendo aquellas sociedades que ejercen
como comisionistas sin tomar posiciones y, en todo caso, las empresas o entidades financieras que deban
estar inscritas en los correspondientes registros del Ministerio de Economa y Hacienda y del Banco de Espaa.
d) Que tengan por objeto social cualquier actividad sujeta a la Ley 33/1984 de ordenacin del Seguro Privado
dentro de los lmites que reglamentariamente se establezcan (Referencia que actualmente debe entenderse
hecha al Real Decreto Legislativo 6/2004 por el que se aprueba el TR de la Ley de Ordenacin y Supervisin
de los Seguros Privados).
15

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

e) Que durante un ejercicio social hubiesen recibido subvenciones o ayudas con cargo a los presupuestos de las
Administraciones pblicas o a fondos de la Unin Europea, por un importe total acumulado superior a 600.000
euros, estarn obligadas a someter a auditoria las cuentas anuales correspondientes a dicho ejercicio y a los
ejercicios en que se realicen las operaciones o ejecuten las inversiones correspondientes a las citadas subvenciones o ayudas, en los trminos establecidos en el artculo 1, apartado 2, de la Ley 19/1988, de 12 de julio,
de Auditoria de Cuentas.
f) Que durante un ejercicio econmico hubiesen realizado obras, gestin de servicios pblicos, suministros, consultora y asistencia y servicios a las Administraciones pblicas, por un importe total acumulado superior a
600.000 euros, y ste represente ms del 50 % del importe neto de su cifra anual de negocios. En este caso
estarn obligadas a someter a auditoria las cuentas anuales correspondientes a dicho ejercicio social y las del
siguiente a ste, en los trminos establecidos en el artculo 1, apartado 2, de la citada Ley 19/1988, de 12 de
julio, de Auditoria de Cuentas.
Adems de estas sociedades, quedan sometidas a la auditoria de cuentas las empresas, incluidas las sociedades
cooperativas, y dems Entidades que superen los lmites fijados para presentar balance abreviado, segn antes
han quedado expuestos.
En el caso de una empresa que no est obligada a someter sus cuentas anuales a una auditoria de cuentas, y los
socios consideren conveniente efectuar dicha revisin, stos pueden solicitar al Registrador mercantil del domicilio
social el nombramiento de un auditor, siempre que representen al menos un 5% del capital social y que no hayan
transcurrido tres meses desde la fecha de cierre del ejercicio. Los honorarios del mismo irn a cargo de la sociedad.
La solicitud ser vlida y la auditoria exigible exclusivamente para el ejercicio en cuestin (Artculo 265 TRLSC).
Los grupos de sociedades que formulen cuentas anuales consolidadas estn sometidos a auditoria obligatoria.
La junta general de la sociedad dominante designar a los auditores de cuentas. La sociedad dominante de un
grupo de de sociedades no estar obligada a efectuar la consolidacin cuando en la fecha de cierre del ejercicio el
conjunto de sociedades no sobrepase, en sus ltimas cuentas anuales, dos de los tres lmites sealados para la
formulacin de las Cuenta de Prdidas y Ganancias abreviada.
Otros casos en los que se halla prevista la intervencin obligatoria de un auditor de cuentas son:
En el caso de aumento de capital con cargo a reservas, en el caso de las sociedades annimas, en el que, al
tiempo de la convocatoria de la junta general, se pondr a disposicin de los accionistas, una certificacin del
auditor de cuentas de la sociedad que acredite que, una vez verificada la contabilidad social, resultan exactos
los datos ofrecidos por los administradores sobre los crditos a compensar. Si la sociedad no tuviere auditor de
cuentas, la certificacin deber ser expedida por un auditor nombrado por el Registro Mercantil a solicitud de los
administradores.
Para el aumento del capital con cargo a crditos de los propios accionistas.
En el caso de reduccin del capital social con cargo a prdidas, en cuyo caso el balance que sirva de base a la
operacin de reduccin del capital por prdidas deber referirse a una fecha comprendida dentro de los seis
meses inmediatamente anteriores al acuerdo, previa verificacin por el auditor de cuentas de la sociedad y estar
aprobado por la junta general. Cuando la sociedad no estuviera obligada a someter a auditoria las cuentas anuales, el auditor ser nombrado por los administradores de la sociedad.
En aquellos casos previstos en la normativa mercantil vigente, en los que se establece la valoracin de las acciones o participaciones de la sociedad por un auditor de cuentas (exclusin del derecho de suscripcin preferente,
separacin de socios, etc.), aplicando alguno de los criterios econmicos de valoracin utilizados de acuerdo con
las circunstancias.
Adicionalmente, cualquier empresa puede ser auditada de forma voluntaria si as lo deciden sus rganos gestores,
no existiendo ningn tipo de restriccin a esta prctica en el mbito de la Ley.

2.3. Libro Registro de acciones nominativas y Libro registro de Socios


Adems de los libros de contabilidad cuya llevanza resulta obligatoria, las sociedades annimas estn obligadas a
llevar un Libro registro de acciones nominativas y las de responsabilidad limitada un Libro registro de socios.

16

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

En el Libro Registro de Acciones Nominativas los administradores deben inscribir a los titulares de las acciones
nominativas, las sucesivas transmisiones de stas, as como la constitucin de derechos reales u otros gravmenes sobre las mismas. En el libro debe constar el nombre, apellidos, razn o denominacin social, nacionalidad o
domicilio de los accionistas o titulares de derechos reales sobre las acciones.
En el Libro Registro de Socios debe constar la titularidad originaria y las sucesivas transmisiones, tanto voluntarias
como forzosas, de las participaciones sociales, as como la constitucin de derechos reales y otros gravmenes
sobre las mismas indicando la identidad y domicilio del titular de la participacin y del derecho o gravamen.

2.4. Libro de Actas


Otro de los libros mercantiles de llevanza obligatoria es el Libro de Actas en el que han de constar todos los acuerdos tomados por las juntas generales de la sociedad, tanto ordinarias como extraordinarias, as como los acuerdos
tomados por los dems rganos colegiados de la misma (consejo de administracin, etc.). La sociedad puede llevar
un Libro de Actas para cada uno de estos rganos.
Las actas deben ser redactadas por el secretario y firmadas por el secretario y el presidente de la reunin. Se debe
expresar los datos de la convocatoria, constitucin del rgano colegiado, resumen de los asuntos debatidos, intervenciones de las que se haya solicitado constancia, acuerdos adoptados, resultados de las votaciones y modo de
aprobacin del acta.

2.5. Nombramiento de Letrado asesor


Se impone el nombramiento de un letrado asesor a las sociedades domiciliadas en Espaa cuando:
a) Su capital sea igual o superior a 300.506,05 Euros;
b) El volumen anual de sus negocios alcance la cifra de 601.012,10 Euros; o
c) La plantilla de su personal supere los 50 trabajadores.
En el supuesto de las sociedades domiciliadas en el extranjero ser obligatorio el nombramiento cuando el volumen
exceda 300.50610 Euros o la plantilla sea superior a 50 trabajadores.
El Letrado que se designe deber pertenecer como ejerciente al Colegio de Abogados donde la Sociedad tenga su
domicilio o donde desenvuelva sus actividades, a eleccin de la Compaa que lo nombre. Si en el lugar elegido no
existe Colegio de Abogados, el Letrado habr de estar incorporado al Colegio que corresponda.
Corresponder a dicho Letrado asesor, adems de las funciones propias de su profesin que puedan asignarle los
Estatutos de la Sociedad, asesorar en Derecho sobre la legalidad de los acuerdos y decisiones que se adopten por
el rgano que ejerza la administracin y, en su caso, de las deliberaciones a las que asista, debiendo quedar, en la
documentacin social, constancia de su intervencin profesional.
El incumplimiento ser objeto de expresa valoracin en todo proceso sobre responsabilidad derivada de los acuerdos o decisiones del rgano administrador.
Cuando la Sociedad cuente con un Secretario o un miembro de su rgano de direccin o de administracin en quien
concurra la calidad de Letrado en ejercicio, con las condiciones previstas en el propio precepto, cualquiera de ellos
podr asumir las funciones que la presente Ley atribuye al Letrado asesor.

2.6. Obligaciones en casos de Unipersonalidad


Con el propsito de proteger los intereses de los terceros y muy especialmente de los acreedores en las situaciones
de unipersonalidad, se establece un rgimen de transparencia a fin de que la sociedad unipersonal se manifieste
como tal en el trfico, evitando confusiones a los terceros que se relacionen con ella:
a) Publicidad Registral: La adquisicin de la unipersonalidad, ya sea de forma originaria (constitucin) o sobrevenida, la prdida de la condicin de sociedad unipersonal o los cambios de socio nico, se deben hacer constar
en el Registro Mercantil, en un plazo de seis meses desde la fecha en la que se produzcan dichas circunstancias, expresando la identidad del socio nico. Para su inscripcin es necesaria escritura pblica que, en el
17

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

caso de la unipersonalidad originaria, coincidir, lgicamente, con la de constitucin. En los dems casos la
escritura ha de ser otorgada por quienes tienen la facultad de elevar a pblicos los acuerdos sociales. El socio
nico responde de las deudas sociales si pasados seis meses desde la adquisicin por la sociedad del carcter
unipersonal, tal circunstancia no ha sido inscrita en el Registro mercantil.
b) Documentacin comercial: En tanto subsista la situacin de unipersonalidad la sociedad ha de hacer constar
tal circunstancia en la documentacin social y en los anuncios que la misma haya de publicar.
c) Libro registro de contratos celebrados entre el socio nico y la sociedad unipersonal: Todos los contratos
celebrados entre la sociedad y el socio nico debern hacerse constar por escrito y transcribirse en un libro
registro especial, que debe ser legalizado antes de su utilizacin conforme a lo dispuesto para los Libros de
Actas, y cumplimentado con claridad, por orden de fechas, sin espacios en blanco, interpolaciones, tachaduras
o raspaduras. Finalmente sealar que dichos contratos se deben mencionar en la memoria anual. La falta de
trascripcin en el libro registro y de referencia en la memoria anual de dichos contratos, trae como consecuencia que los mismos no sean oponibles a la masa en caso de insolvencia provisional o definitiva de la sociedad.

2.7. Obligaciones en caso de prdidas


Pese a que patrimonio y capital social son conceptos distintos (el patrimonio se define como el conjunto de bienes,
derechos y obligaciones, evaluables econmicamente, de los que la sociedad es titular; mientras que el capital
social es la cifra dineraria inamovible que figura como primera partida del pasivo del balance de la sociedad y representa la suma del valor de las aportaciones efectuadas por los socios), la legislacin mercantil trata de mantener
una cierta correspondencia entre ambas. Ello puede generar una serie de obligaciones en los casos en los que el
equilibrio entre la cifra del capital y al del patrimonio se rompe. As:
a) Patrimonio social inferior a 2/3 del capital social: Si las prdidas disminuyen el patrimonio de la sociedad
por debajo de los 2/3 de la cifra del capital, y transcurre un ejercicio sin haberse recuperado el patrimonio, es
obligatorio reducir el capital. Esta obligacin slo rige para las sociedades annimas.
b) Patrimonio social inferior a la mitad del capital social: Si las prdidas dejan reducido el patrimonio a una cifra
inferior a la mitad del capital social, la sociedad incurre en causa de disolucin, salvo que el capital se aumente o se reduzca en la medida suficiente y siempre que no sea procedente solicitar la declaracin de concurso
(anterior Suspensin de Pagos).
Dndose cualquiera de las situaciones patrimoniales que hemos descrito, el rgano de administracin est
obligado a convocar la junta general de la sociedad para que adopte las medidas necesarias. Caso de no hacerlo, es decir si la junta general no adopta los acuerdos pertinentes para reestablecer el equilibrio entre el
patrimonio y el capital social, los administradores, para evitar responsabilidades, tienen obligacin de solicitar
judicialmente la reduccin del capital o la disolucin de la sociedad, segn el caso.
c) Obligaciones en caso de insolvencia: Finalmente sealar que, en los casos de insolvencia, los administradores
tienen la obligacin de promover la declaracin de concurso en el plazo de dos meses desde que hubieran conocido o debido conocer el estado de insolvencia. El incumplimiento de este deber conlleva la imposibilidad de
presentar la propuesta anticipada de convenio en el concurso y, adems, una presuncin de dolo o culpa grave
de cara a la calificacin del concurso.
PRESUPUESTO

18

CONSECUENCIA

CONDUCTA

SANCIN

PATRIMONIO INFERIOR A LA
MITAD DEL CAPITAL

Deber de acordar la disolucin.

Convocatoria junta general.


Si no acuerda la disolucin,
los administradores deben
solicitarla judicialmente.

Responsabilidad por deudas.

INSOLVENCIA

Deber de solicitar la
declaracin de concurso.

Solicitud de concurso.

Sanciones concursales.

PATRIMONIO INFERIOR A
LA MITAD DEL CAPITAL +
INSOLVENCIA

Deber de solicitar la
declaracin de concurso.

Solicitud de concurso.

Responsabilidad por deudas y


sanciones concursales.

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

2.8. Notificacin de Ficheros de Carcter Personal a la Agencia de


Proteccin de Datos
La Ley Orgnica de Proteccin de Datos y el Real Decreto de medidas de Seguridad establecen la exigencia de plasmar en un documento de seguridad la poltica de seguridad de la empresa y de declarar los ficheros ante la Agencia
de proteccin de datos antes de su creacin as como la adopcin de una serie de medidas, en funcin del nivel de
seguridad de la informacin tratada, distinguiendo tres niveles:
Nivel bsico:
-- Ficheros que contengan datos de carcter personal.
Nivel medio:
-- Ficheros que contengan datos relativos a la comisin de infracciones administrativas o penales,
-- Aquellos ficheros cuyo funcionamiento se rija por el artculo 29 LOPD (prestacin de servicios de solvencia
patrimonial y de crdito, cumplimiento o incumplimiento de obligaciones dinerarias).
-- De los que sean responsables las Administraciones Tributarias, y que se relacionen con el ejercicio de sus
potestades tributarias.
-- De los que sean responsables las entidades financieras para finalidades relacionadas con la prestacin de
servicios financieros.
-- De los que sean responsables las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social y se relacionen con el ejercicio de sus competencias.
-- De los que sean responsables las mutuas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de la Seguridad Social.
-- Los que contengan un conjunto de datos de carcter personal que ofrezcan una definicin de las caractersticas o de la personalidad de los ciudadanos y que permitan evaluar determinados aspectos de la personalidad
o del comportamiento de los mismos.
-- De los que sean responsables los operadores que presten servicios de comunicaciones electrnicas disponibles al pblico o exploten redes pblicas de comunicaciones electrnicas respecto de los datos de trfico y
localizacin. Estos ficheros, adems, debern de contar con un registro de accesos.
Nivel alto:
-- Ficheros que contengan datos de ideologa, religin, creencias, origen racial, salud o vida sexual as como los
recabados para fines policiales sin consentimiento de las personas afectadas.
-- -Y aquellos que contengan datos derivados de actos de violencia de gnero.

PERSONAL

DOCUMENTO DE
SEGURIDAD

CUADRO RESUMEN MEDIDAS DE SEGURIDAD


NIVEL BSICO

NIVEL MEDIO

-- mbito de aplicacin.
-- Medidas, normas, procedimientos
reglas y estndares de seguridad.
-- Funciones y obligaciones del
personal.
-- Estructura y descripcin de ficheros
y sistemas de informacin.
-- Procedimiento de notificacin, gestin y respuesta ante incidencias.
-- Proced. Realizacin copias de respaldo y recuperacin de datos.

-- Identificacin del responsable de


seguridad.
-- Control peridico del cumplimiento del
documento.
-- Medidas a adoptar en caso de reutilizacin o desecho de soportes.

NIVEL ALTO

-- Funciones y obligaciones claramente definidas y documentadas.


-- Difusin entre el personal, de las
normas que les afecten y de las consecuencias por incumplimiento.

19

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

CUADRO RESUMEN MEDIDAS DE SEGURIDAD

-- Registrar realizacin de procedimientos


de recuperacin de los datos, persona
que lo ejecuta, datos restaurados y
grabados manualmente.
-- Autorizacin por escrito del responsable del fichero para su recuperacin.

IDENTIFICACIN
Y
AUTENTICACIN

-- Relacin actualizada de usuarios y


accesos autorizados.
-- Procedimientos de identificacin y
autenticacin.
-- Criterios de accesos.
-- Procedimientos de asignacin y gestin de contraseas y periodicidad
con que se cambian.
-- Almacenamiento ininteligible de
contraseas activas.

-- Se establecer el mecanismo que


permita la identificacin de forma
inequvoca y personalizada de todo
usuario y la verificacin de que est
autorizado.
-- Lmite de intentos reiterados de acceso
no autorizado.

-- Cada usuario acceder nicamente


a los datos y recursos necesarios
para el desarrollo de sus funciones.
-- Mecanismos que eviten el acceso
a datos o recursos con derechos
distintos de los autorizados.
-- Concesin de permisos de acceso
slo por personal autorizado.

-- Control de acceso fsico a los locales


donde se encuentren ubicados los
sistemas de informacin.

-- Identificar el tipo de informacin


que contienen.
-- Inventario.
-- Almacenamiento con acceso
restringido.
-- Salida de soportes autorizada por el
responsable del fichero.

-- Registro de entrada y salida de


soportes.
-- Medidas para impedir la recuperacin
posterior de informacin de un soporte
que vaya ha ser desechado o reutilizado.
-- Medidas que impidan la recuperacin
indebida de la informacin almacenada en un soporte que vaya a salir
como consecuencia de operaciones de
mantenimiento.

RESPONSABLE

COPIAS
DE
RESPALDO

GESTIN
DE
SOPORTES

INCIDENCIAS

-- Registrar tipo de incidencia,


momento en que se ha producido,
persona que la notifica, persona
a la que se comunica y efectos
derivados.

PRUEBAS
20

NIVEL MEDIO

CONTROL
DE
ACCESO

NIVEL BSICO

-- Verificar la definicin y aplicacin


de los procedimientos de copias y
recuperacin.
-- Garantizar la reconstruccin de los
datos en el estado en que se encontraban en el momento de producirse
la prdida o destruccin.
-- Copia de respaldo, al menos semanal.

NIVEL ALTO

-- Cifrado de datos en la distribucin de soportes.

-- Copia de respaldo y procedimientos de recuperacin


en lugar diferente del que se
encuentren los equipos.

-- Uno o varios nombrados por el responsable del fichero.


-- Encargado de coordinar y controlar las
medidas del documento.
-- No supone delegacin de responsabilidad del responsable del fichero.
-- Slo se realizarn si se asegura el nivel
de seguridad correspondiente al tipo de
fichero tratado.

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

CUADRO RESUMEN MEDIDAS DE SEGURIDAD


NIVEL MEDIO

NIVEL ALTO

-- Al menos cada 2 aos, interna o externa.


-- Adecuacin de las medidas y controles.
-- Deficiencias y propuestas correctoras.
-- Anlisis del responsable de seguridad y
conclusiones al responsable del fichero.
-- Adopcin de las medidas correctoras
adecuadas.

TELECOMUNICACIONES

REGISTRO
DE
ACCESOS

AUDITORA

NIVEL BSICO

-- Registrar usuario, hora, fichero,


tipo acceso y registro accedido.
-- Control del responsable de
seguridad. Informe mensual.
-- Conservacin 2 aos.
-- Transmisin de datos cifrada.

-- El nivel bsico debe aplicarse a todos los ficheros o tratamientos de datos.


-- Los niveles son acumulativos y tienen la condicin de mnimos exigibles.
-- Los accesos a travs de redes de telecomunicaciones deben garantizar un nivel de seguridad equivalente al de
los accesos en modo local.
-- La ejecucin de trabajos fuera de los locales de la ubicacin del fichero debe ser expresamente autorizada por el
responsable del fichero y garantizar el nivel de seguridad.
-- Los ficheros temporales debern cumplir el nivel de seguridad correspondiente y sern borrados una vez que
hayan dejado de ser necesarios.
-- Los ficheros de nivel bsico que contengan datos que permitan obtener una evaluacin de la personalidad del
individuo debern garantizar, adems de las medidas de nivel bsico, las de nivel medio relativas a auditoria,
identificacin y autenticacin, control de acceso fsico y gestin de soportes.
-- El responsable del fichero y los que intervengan en cualquier fase del tratamiento de los datos de carcter personal estn obligados a guardar secreto profesional. Estas obligaciones subsisten incluso con posterioridad a
finalizar la relacin con el titular o responsable del fichero.
Otro aspecto importante a tener en cuenta es que el nuevo reglamento resulta aplicable tanto a los tratamientos
automatizados como a los no automatizados.

2.9. Prevencin del blanqueo de capitales


La aprobacin de la Ley sobre blanqueo de capitales (Ley 10/2010, de 28 de abril), genera unos requisitos mayores de control, supervisin y acumulacin de documentacin para aquellas empresas que realicen operaciones
de venta de bienes por importe superior a 15.000 euros, ya sea en una o varias operaciones, siempre que el pago
se efecte en metlico, cheques bancarios al portador o pagos electrnicos que tengan la consideracin de pago
al portador. Estas nuevas obligaciones se enmarcan dentro del control de operaciones de blanqueo de capitales y
financiacin al terrorismo y de manera independiente al tamao que tenga la empresa ser obligatorio para todos
cumplir los siguientes requisitos:
Identificacin formal de la persona fsica o jurdica que realice la operacin.
Examen especial de comportamientos extraos y operaciones complejas que puedan tener relacin con el blanqueo de capitales o financiacin del terrorismo.
Obligacin de comunicar el indicio de blanqueo de capitales a la Comisin de Prevencin.
Prohibicin de revelacin de la comunicacin de indicio de blanqueo a terceras personas.
Obligacin de conservar 10 aos toda la documentacin que pueda dar origen a una operacin de blanqueo de
capitales.
21

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

3. Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas


3.1. No obligados a declarar
No tendrn obligacin de declarar en tributacin individual o conjunta, aquellos contribuyentes residentes en Espaa que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes y no sobrepasen los lmites indicados a continuacin:
Lmites anuales
1. Rendimientos ntegros del trabajo ..........................................................................................................

22.000

No obstante, el lmite ser de 11.200 anuales, cuando:


a. Se perciban rendimientos ntegros del trabajo de ms de un pagador, siempre que la suma de
las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuanta, superen en
su conjunto la cantidad de 1.500 anuales.
b. Se perciban pensiones compensatorias del cnyuge o anualidades por alimentos, excepto las
imputables a los hijos.
c. El pagador de los rendimientos del trabajo no est obligado a retener.
d. Se perciban rendimientos ntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retencin.

2. Rendimientos ntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retencin o


ingreso a cuenta, con el lmite conjunto de ............................................................................................

1.600

3. Rentas inmobiliarias imputadas por la titularidad de bienes inmuebles, rendimientos ntegros del
capital mobiliario no sujetos a retencin derivados de Letras del Tesoro y subvenciones para la
adquisicin de viviendas de proteccin oficial o de precio tasado, con el lmite conjunto de ...........

1.000

4. Rendimientos ntegros del trabajo, del capital, de actividades empresariales y profesionales y ganancias patrimoniales, con el lmite conjunto de ...................................................................................

1.000

5. Prdidas patrimoniales de cuanta inferior a .........................................................................................

500

No obstante, aunque no sobrepasen los lmites indicados, estarn obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deduccin por cuenta ahorro-empresa, por doble imposicin internacional o que
realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de
previsin asegurados o mutualidades de previsin social, planes de previsin social empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible, cuando ejerciten tal derecho (artculo 96.4 LIRPF, redaccin dada por
la Ley 16/2012 y con efectos desde el 01-01-2013).
Con motivo de la supresin de la deduccin por inversin en vivienda habitual desde el 01-01-2013, se ha modificado la obligacin que exista de declarar en todo caso para aquellos contribuyentes que tuviesen derecho a la misma. No obstante, aquellos contribuyentes que transitoriamente sigan teniendo derecho a aplicar dicha deduccin y
ejerciten tal derecho estarn obligados, en todo caso, a presentar declaracin.
Atencin. Se establece un rgimen transitorio de deduccin por inversin en vivienda habitual en virtud del cual
podrn seguir practicndose la deduccin los siguientes contribuyentes:
23

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual o satisfecho cantidades para su construccin
con anterioridad a 1 de enero de 2013.
b) Los contribuyentes que hubieran satisfecho cantidades por obras de rehabilitacin o ampliacin de la vivienda
habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, siempre que las citadas obras estn terminadas antes de 1
de enero de 2017.
c) Los contribuyentes que hubieran satisfecho cantidades para la realizacin de obras e instalaciones de adecuacin de la vivienda habitual de las personas con discapacidad con anterioridad a 1 de enero de 2013, siempre
y cuando las citadas obras o instalaciones estn concluidas antes de 1 de enero de 2017.
En todo caso, para poder aplicar el rgimen transitorio de deduccin se exige que los contribuyentes hayan aplicado
la deduccin por dicha vivienda en 2012 o en aos anteriores, salvo que no la hayan podido aplicar todava porque
el importe invertido en la misma no haya superado el importe exento por reinversin o las bases efectivas de deduccin de viviendas anteriores.

3.2. Esquema de liquidacin del impuesto. IRPF 2012-2013

(*) Lmite 25
(*) Determinadas
ganancias y prdidas (+/-)

(0%-52%) 2012-2013
2011

(*) RCM (+/-). Saldo (-) a 4 aos


Ganancias y prdidas transmisin
elementos patrimoniales (+/-). Saldo (-) a 4

(**)

Tipo fijo 2012-2013:


21%: hasta 6.000
25%: desde 6.000 hasta 24.000
27%: desde 24.000 en adelante
Tipo fijo 2011:

(*) De acuerdo con la Ley 16/2012, y con efectos desde el 01-01-2013, pasan a la Base General (tributan segn
escala de gravamen) las ganancias y prdidas patrimoniales (G y P) generadas en un ao o menos. Por tanto, en
la base imponible del ahorro slo se incluirn las G y P derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales que
hubieran permanecido en el patrimonio del contribuyente durante ms de un ao. Esta modificacin va acompaada de un cambio en el rgimen de integracin y compensacin de rentas, que se resume de la siguiente manera:
(i) las alteraciones generadas en un perodo de hasta un ao pasan a integrarse con aquellas que no deriven de la
24

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

transmisin o mejora de elementos patrimoniales; (ii) si tras dicha integracin resulta un saldo negativo, su importe
se compensar con el saldo positivo resultante de la integracin y compensacin de los rendimientos e imputaciones de renta, hasta un 10% (antes era un 25%) de dicho saldo positivo; (iii) si resulta finalmente un saldo negativo,
se compensar en los cuatro aos siguientes, conforme a las reglas generales de compensacin.
Como medida transitoria, se permite: (i) que las prdidas patrimoniales generadas en un plazo no superior a un
ao no prescritas y pendientes de compensacin a 1 de enero de 2013 (es decir, generadas entre 2009 y 2012,
ambos inclusive), se puedan seguir compensando con el saldo positivo de las G y P del ahorro; (ii) que las prdidas
que no deriven de la transmisin de elementos patrimoniales (o su mejora) correspondientes a los ejercicios 2009 a
2012, se puedan compensar con los rendimientos e imputaciones de renta de la base general con el lmite anterior
del 25% (no del 10%) del saldo positivo resultante de la integracin y compensacin de dichos rendimientos e imputaciones. En todo caso, la compensacin as efectuada, junto con la que corresponda a prdidas de igual naturaleza
generadas desde 01-01-2013, no podr exceder del 25% del referido saldo positivo.
(**) De acuerdo con la modificacin de la Ley 16/2012, con efectos desde el 1 de enero de 2013 se integran en
la base imponible del ahorro exclusivamente las ganancias y prdidas derivadas de transmisiones de elementos
patrimoniales con periodo de generacin superior a un ao. En consecuencia, a partir de esa fecha, se integran
en la base imponible general, no slo las que no derivan de transmisin, sino tambin las derivadas de transmisin
cuando el periodo de generacin sea menor o igual a un ao.

3.3. Hecho imponible y otros aspectos de inters


3.3.1. Dietas y asignaciones para gastos de locomocin, manutencin y estancia
Quedan exceptuadas de gravamen las asignaciones para estos gastos, pagados por la empresa al trabajador, siempre que cumplan los siguientes requisitos y lmites:
GASTOS DE LOCOMOCIN
Requisitos

Lmites importe exonerado

Cuando el empleado utiliza los medios de transporte pblico.

El que resulte de los gastos justificados mediante factura o documento


equivalente.

Cuando el empleado utiliza otros medios de transporte privado y


siempre que se justifique la realidad del desplazamiento.

El que resulte de computar 0,19 (desde el 1-12-2005. Hasta esa


fecha, 0,17 ) por kilmetro recorrido; ms los gastos de peaje y
aparcamiento que la empresa satisfaga y que se justifiquen.

GASTOS DE ESTANCIA Y MANUTENCIN


Requisitos

Lmites importe exonerado

Si se pernocta en municipio distinto del habitual de trabajo y residencia


del preceptor:
Por gastos de estancia (alojamiento)

Los importes justificados (I). Sin lmite

Por gastos de manutencin (II):


- Territorio espaol.
- Territorio extranjero.

53,34 diarios (desde el 1-12-2005. Hasta el 1-12-2005: 52,29


diarios)
91,35 / da

(I) Con efectos desde 1 de enero de 2008, en el caso de conductores de vehculos dedicados al transporte de mercancas por carretera, no
precisarn justificacin en cuanto a su importe los gastos de estancia que no excedan de 15 diarios, si se producen por desplazamiento
dentro del territorio espaol, o de 25 diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero.
(II) No hace falta justificante de la cuanta del gasto, pero s de que el viaje tuvo lugar y de que responda a exigencias laborales.

25

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

GASTOS DE ESTANCIA Y MANUTENCIN


Requisitos

Lmites importe exonerado

Si no se pernocta en municipio distinto del habitual de trabajo y


residencia del preceptor:
- Territorio espaol.
- Territorio extranjero.

26,67 diarios (desde el 1-12-2005. Hasta el 1-12-2005: 26,14


diarios)
48,08 /da

3.3.2. Indemnizaciones laborales exentas


El artculo 7 e) de la LIRPF, en su redaccin dada por el apartado uno de la disposicin final undcima de la Ley
3/2012, de 6 de julio, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral redaccin que se introduce con
efectos desde la entrada en vigor (12-02-2012) del Real Decreto-ley 3/2012, de 10 de febrero, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral, establece que estarn exentas:
"e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuanta establecida con carcter obligatorio en
el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecucin de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el prrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artculo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en
la letra c) del artculo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas econmicas, tcnicas, organizativas, de produccin o por fuerza mayor, quedar exenta la parte de indemnizacin percibida que no
supere los lmites establecidos con carcter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente."
La nueva redaccin del artculo 7 e) de la LIRPF suprime el prrafo segundo de la anterior redaccin, el cual se refera a la exencin de las indemnizaciones por despido cuando el contrato de trabajo se extingua con anterioridad
al acto de conciliacin. Por lo que para declarar la exencin de las indemnizaciones por despido ser necesario que
se produzca conciliacin o la resolucin judicial.
Por tanto, con la entrada en vigor de la reforma laboral el 12-2-2012, se ha modificado la regulacin del despido
improcedente contenida en el Estatuto de los Trabajadores (ET), que, con anterioridad a la reforma, posibilitaba el
reconocimiento de la improcedencia del despido por el empresario con anterioridad a la conciliacin. Por otra parte,
tambin se ha modificado la regulacin del ET de los despidos colectivos, no existiendo autoridad administrativa
que apruebe el expediente de regulacin de empleo.
Debido a esta aprobacin de la reforma laboral, para declarar la exencin de las indemnizaciones por despido ser
necesario que se produzca conciliacin o resolucin judicial. Adems, las indemnizaciones pactadas en el marco de
un expediente de regulacin de empleo estn exentas en la cuanta que no exceda de las establecidas con carcter
obligatorio para el despido improcedente, aunque haya desaparecido el requisito de autorizacin administrativa
(ver DGT CV 18-09-2012).
Por otro lado, de acuerdo con la modificacin de la Ley 16/2012 y con efectos desde 01-01-2013, se endurece la
tributacin de las indemnizaciones por despido o cese de cuanta muy elevada. Las modificaciones se producen tanto en la tributacin de sus perceptores como en la de los pagadores de las correspondientes indemnizaciones, que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades. En el IRPF se limita la posibilidad de reducir en
el 40% las indemnizaciones laborales o mercantiles generadas en ms de 2 aos superiores a 700.000 , de
tal forma que no se reducen en absoluto a partir de 1.000.000. A partir de 700.000 , el mximo susceptible de
reducirse en un 40% ser la diferencia entre 300.000 euros y el exceso de 700.000 de lo percibido. En consonancia con lo anterior, en el Impuesto sobre Sociedades no sern deducibles para el pagador los gastos superiores a
1.000.000 o, en indemnizaciones superiores, los que sobrepasen la indemnizacin exenta en el IRPF. Este nuevo
lmite no se aplicar a rendimientos del trabajo que deriven de extinciones de relaciones laborales o mercantiles de
administradores y miembros de los consejos de administracin producidas antes de 01-01-2013.

26

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Indemnizaciones exentas por despido o cese del trabajador


Das de salario por
ao de servicio (I)

Mximo de
mensualidades (II)

45
33

42
24

No hay

No hay

20

12

20
20
45

9
12
42

Expediente de regulacin de empleo (causas econmicas, tcnicas, organizativas o de


produccin).

45 (III)

42

Muerte, jubilacin o incapacidad del empresario.

Causa de la indemnizacin
Despido improcedente:

- Disciplinario.
- Por causas objetivas en contratos de fomento de la contratacin.
Despido procedente:
- Disciplinario. En el despido procedente disciplinario el empresario no est obligado a
abonar ninguna indemnizacin. Cualquier cantidad que reciba el trabajador por esta
causa no puede tener carcter indemnizatorio, estando plenamente sujeta al IRPF.
- Por causas objetivas.
Cese voluntario justificado:
- Por alteracin del horario, jornada o turnos.
- Por traslado de centro de trabajo que implique cambio de residencia.
- Por otras causas graves (impago de salarios,..).

1 mes

No se aplica

Extincin de la personalidad jurdica del empresario.

20

12

Cese personal alta direccin (gerente, director) ( )


- Por desistimiento del empresario.
- Improcedente o nulo.

7
20

6
12

IV

(I) Deben calcularse ambos lmites (da de salario por ao y mensualidades) y considerar exenta la cantidad sealada por el menor de ellos.
(II) Deben calcularse ambos lmites (da de salario por ao y mensualidades) y considerar exenta la cantidad sealada por el menor de ellos.
(III) Modificado por la Disposicin adicional decimotercera y Disposicin transitoria tercera de la Ley 27/2009, de 30 de diciembre, de medidas urgentes
para el mantenimiento y el fomento del empleo y la proteccin de las personas desempleadas. Esta modificacin ser de aplicacin a los despidos
derivados de los expedientes de regulacin de empleo aprobados a partir del 8 de marzo de 2009, as como a los despidos producidos por las
causas objetivas previstas en el artculo 52.c) del Estatuto de los Trabajadores (causas econmicas, tcnicas, organizativas o de produccin) desde
esta misma fecha.
(IV) A pesar de que estos lmites han sido admitidos como exentos por distintos autores y de que existen sentencias que los respaldan, la Administracin
Tributaria sostiene que toda la indemnizacin tributa en estos casos, apoyndose en la sentencia del Tribunal Supremo de 21-12-1995 y sentencia
de la Audiencia Nacional de 15-04-1997 (DGT 17-05-2002).

3.3.3. Retribuciones en especie


Cuando el trabajador percibe de su pagador, el uso, consumo u obtencin, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, an cuando no supongan un gasto
real para quien las conceda.

27

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

EXCLUSIONES: RETRIBUCIONES EN ESPECIE NO GRAVADAS


Concepto

Requisitos

Entrega a los trabajadores en activo, de forma


gratuita o por precio inferior al normal de
mercado, de acciones o participaciones de
la propia empresa o de otras empresas del
grupo de sociedades.

Lmite: en la parte que no exceda, para el conjunto


de las entregadas a cada trabajador, de 12.000
anuales.
Los beneficiarios: trabajadores en activo, y pueden
beneficiarse los trabajadores de grupos de
sociedades que cumplan determinadas condiciones.
La oferta: en el marco de la poltica retributiva
general de la empresa o del grupo y que contribuya a
la participacin de los trabajadores en la empresa.
Participacin: cada uno de los trabajadores,
conjuntamente con sus cnyuges o familiares hasta
el 2 grado, no pueden tener una participacin,
directa o indirecta, en la sociedad o en la del grupo,
superior al 5%.
Los ttulos deben mantenerse, al menos, durante 3
aos.

Los gastos de actualizacin, capacitacin o


reciclaje del personal y gastos de formacin
del personal en el uso de las nuevas
tecnologas.

Requisitos generales:

Las entregas a empleados de productos a


precios rebajados que se realicen en cantinas
o comedores de empresa o economatos de
carcter social.

Se incluyen tanto las frmulas directas como indirectas


(vales comida o documentos similares, tarjetas) de
comedores.

a) Que vengan exigidos para el desarrollo de sus


actividades o las caractersticas del puesto de
trabajo.
b) Los estudios estn dispuestos y financiados por las
empresas, aunque su prestacin efectiva se efecte
por otras personas o entidades especializadas.

Requisitos generales:
a) Prestacin del servicio durante los das hbiles para
el trabajador.
b) No durante los das en que el trabajador devengue
dietas por manutencin exceptuadas de gravamen.
Requisitos adicionales para las frmulas indirectas
(vales comida o documentos similares, tarjetas o
cualquier otro medio electrnico de pago):
a) Que su cuanta no supere la cantidad de 9 diarios (II).
b) Debern estar numerados, expedidos de forma
nominativa y en ellos deber figurar la empresa
emisora y, cuando se entreguen en soporte papel,
adems, su importe nominal.
c) Sern intransmisibles y la cuanta no consumida en
un da no podr acumularse a otro da.
d) No podr obtenerse, ni de la empresa ni de tercero,
el reembolso de su importe.
e) Slo utilizable en establecimientos de hostelera.
f) Obligacin de la empresa de llevar y conservar
relacin de los vales de comida, documentos
similares o tarjetas entregados a cada uno de los
empleados, con expresin de:
- En el caso de vales comidas o documentos
similares: nmero de documento, da de entrega e
importe nominal.
- En el caso de tarjetas o cualquier otro medio
electrnico de pago: nmero de documento
y cuanta entregada cada uno de los das con
indicacin de estos ltimos.

28

Especificaciones

Los gastos e inversiones efectuados


durante los aos 2007 a 2010
y 2011 (I) y 2012 para habituar
a los empleados a la utilizacin
de las nuevas tecnologas de la
comunicacin y de la informacin,
cuando su utilizacin slo pueda
realizarse fuera del lugar y horario de
trabajo, no tienen la consideracin
de rendimientos del trabajo en
especie.

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

EXCLUSIONES: RETRIBUCIONES EN ESPECIE NO GRAVADAS


Concepto

Requisitos

La utilizacin de bienes para los servicios


sociales y culturales del personal.

Entre otros, se consideran a los espacios y locales


debidamente homologados por la Administracin,
destinados por las empresas a prestar el servicio de
primer ciclo de educacin infantil a los hijos de los
trabajadores.

Determinadas primas de seguros.

Primas o cuotas satisfechas por la empresa a seguros


de enfermedad, siempre que:

Especificaciones
Tambin se incluye la contratacin,
directa o indirecta, del servicio
de primer ciclo de educacin
infantil, con terceros debidamente
autorizados.

a) La cobertura de enfermedad alcance al propio


trabajador, incluso a su cnyuge y descendientes.
b) Que las primas satisfechas no excedan de 500
anuales por cada una de las personas beneficiarias
del seguro de enfermedad.
Primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud
del contrato de seguro de accidente laboral o de
responsabilidad civil del trabajador.
Determinados servicios de enseanza.

Prestacin del servicio de educacin preescolar,


infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato
y formacin profesional por centros educativos
autorizados, a los hijos de sus empleados, con carcter
gratuito o por precio inferior al normal de mercado.

Las cantidades satisfechas a las entidades


encargadas de prestar el servicio pblico
de transporte colectivo de viajeros con la
finalidad de favorecer el desplazamiento de
los empleados entre su lugar de residencia y
el centro de trabajo (cheque transporte).

Hay un lmite de 1.500 anuales para cada trabajador.


Tambin tendrn la consideracin de cantidades
satisfechas a las entidades encargadas de prestar
el citado servicio pblico, las frmulas indirectas
de pago (tarjetas electrnicas de transporte) que
cumplan estos requisitos: (i)slo pueden servir para
adquirir ttulos para utilizar el transporte pblico y
colectivo de viajeros;(ii) adems del lmite legal de
1.500 euros/ao, se impone un mximo mensual de
136,36 euros; (iii)deben ser numeradas, nominativas,
intransmisibles, no reembolsables y en ellas habr de
figurar la entidad emisora;(iv) la empresa que satisface
esta retribucin en especie con tarjetas debe conservar
relacin (nmero de documento y cuanta anual) de las
entregadas a cada trabajador.

(I) Mediante la Disposicin final vigsimo cuarta de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado, se ampla a 2011 la consideracin
de los gastos e inversiones, que utilizan los empleados fuera del lugar de trabajo, como retribuciones en especie que no tributan, dando
derecho al pagador a aplicarse la correspondiente deduccin en cuota (del 1 2%). Asimismo se extiende a 2012 mediante el RD-Ley
20/2011.
(II) Hasta el da 31 de marzo de 2007 la cantidad era de 7,81 diarios. A partir del da 1 de abril de 2007, la cantidad diaria se eleva a 9. En
ambos casos, si la cuanta diaria fuese superior, existir retribucin en especie por el exceso.

29

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

VALORACIN DE LAS RETRIBUCIONES EN ESPECIE


CONCEPTO

VALORACIN (I)

Norma general

Valor normal en el
mercado

ESPECIFICACIONES

Normas especficas (II)


Utilizacin de vivienda. Con efectos
desde 01-01-2013, se modifica la
forma de valorar la retribucin en
especie derivada de la utilizacin
de vivienda cuando esta no
sea propiedad del pagador. La
valoracin ser el coste para el
pagador, sin que en estos casos
opere el lmite del 10% del resto de
contraprestaciones del trabajo.
No obstante, dicha valoracin no
podr ser inferior a la valoracin
para los casos en que la vivienda
sea propiedad del pagador, que
sigue siendo el 10% o el 5% del
valor catastral o del 50% del valor
a efectos del Impuesto sobre el
Patrimonio.
Sin perjuicio de lo anterior se
introduce un rgimen transitorio
(DT 24 LIRPF) para aquellos casos
en que el empleador ya viniera
satisfaciendo esta retribucin
en especie consistente en la
utilizacin de una vivienda que
no sea de su propiedad. Durante
2013, esta renta se valorar
sin tener en cuenta la anterior
modificacin normativa, esto es,
conforme a la normativa vigente
en 2012.

Vehculos automviles.

Valor catastral revisado


(desde 01-01-1994).

Valor catastral no revisado. 10% del valor catastral.


Lmite: La valoracin base no puede
exceder del 10% de las restantes
contraprestaciones del trabajo.

Sin valor catastral o no


notificado.

5% sobre el 50% del valor a


efectos del Impuesto sobre el
Patrimonio.

Entrega.

Coste de adquisicin para el


pagador (incluidos tributos).

Uso.

Uso Vehculo
propiedad del
pagador.

20% anual del coste de


adquisicin (incluidos tributos).

Vehculo no
propiedad del
pagador.

20% del valor de mercado del


vehculo como si fuera nuevo.

Uso y posterior entrega.

30

5% del valor catastral.

En la entrega se debe tener en


cuenta la valoracin resultante
del uso anterior.

Si el vehculo se utiliza en parte para


uso profesional y en parte para usos
particulares, nicamente se considerar
rendimiento en especie la parte
proporcional de la valoracin que
corresponda al uso particular.

Prstamos concedidos con tipos de inters inferior al legal del


dinero, concertados con posterioridad al 01-01-1992.

Diferencia entre el inters


pagado y el inters legal del
dinero vigente en el periodo.

No obstante, segn la DGT, si el tipo


de inters legal es ms alto que el de
mercado, se declara la diferencia entre el
inters pagado y el de mercado.

Prestaciones en concepto de manutencin, hospedaje, viajes y


similares.

Coste para el pagador,


incluidos los tributos que
graven la operacin.

Valoracin para los no exceptuados de


gravamen.

Primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de


contratos de seguro u otro similar.

Coste para el pagador,


incluidos los tributos que
graven la operacin.

Valoracin para los no exceptuados de


gravamen.

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

VALORACIN DE LAS RETRIBUCIONES EN ESPECIE


CONCEPTO

VALORACIN (I)

Norma general

Valor normal en el
mercado

ESPECIFICACIONES

Normas especficas (II)


Gastos de estudios y manutencin del trabajador o familiares
hasta el 4 grado inclusive.

Coste para el pagador,


incluidos los tributos que
graven la operacin.

Contribuciones o aportaciones satisfechas como promotores


de planes de pensiones, las satisfechas por empresarios para
sistemas de previsin social alternativos (seguros colectivos y
planes de previsin social empresarial), y cantidades satisfechas
por empresarios a los seguros de dependencia. (III)

Importe satisfecho por el


promotor.

Entrega de acciones o participaciones de una sociedad o del


grupo de aquella a favor de sus trabajadores, de forma gratuita o
por precio inferior al normal de mercado.

Por su valor de mercado.

Valoracin para los no exceptuados de


gravamen.

Entrega de productos a precios rebajados que se realicen


en cantina o comedores de empresa o economatos de
carcter social, inclusive las entregas de vales de comida o de
documentos similares, tarjetas.

Por su valor de mercado.

Valoracin para los no exceptuados de


gravamen.

Valoracin para los no exceptuados de


gravamen.

(I) A la valoracin resultante se adicionar el ingreso a cuenta que resulte, salvo que su importe hubiera sido repercutido (excepcin: no existir
obligacin de efectuar ingresos a cuenta respecto a las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, de planes
de previsin social empresarial y de mutualidades de previsin social que reduzcan la base imponible. Artculo 102.2 del RD 439/2007).
(II) Si la actividad habitual de la empresa es la venta de esos productos o servicios, se valoran por el precio ofertado al pblico con los descuentos y promociones usuales para otros colectivos similares a los trabajadores, as como los descuentos promocionales que tengan carcter
general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribucin en especie o que, en otro caso, no excedan del 15% ni de
1.000 anuales.
(III) Con efectos desde 01-01-2013 se modifica el rgimen de imputacin de las contribuciones empresariales a seguros colectivos que cubren compromisos de pensiones, artculo 17.1.f) de la LIRPF.
La imputacin de las primas por cada empresario ser obligatoria por el importe que exceda de 100.000 anuales por contribuyente,
salvo que el seguro sea contratado a consecuencia de despidos colectivos realizados conforme al artculo 51 del Estatuto de los trabajadores. Sin perjuicio de lo anterior, se establece un rgimen transitorio (DT 26 LIRPF) en virtud del cual no ser obligatoria la imputacin del
exceso en los seguros colectivos contratados con anterioridad a 01-12-2012, en los que figuren primas de importe determinado expresamente, y el importe anual de estas supere el lmite fijado de 100.000 .

3.3.4. Rendimientos del trabajo


3.3.4.1. Reducciones del rendimiento ntegro
Desde el 01-01-2007 slo mantiene la reduccin general del 40% las prestaciones de los sistemas pblicos (Seguridad Social, Mutualidades de Funcionarios y Colegios de Hurfanos). Para el resto de prestaciones en forma de
capital procedentes de instrumentos de previsin social privados (seguros colectivos, concertados con mutuas de
previsin social, planes de previsin social empresarial, planes de previsin asegurados y seguros de dependencia),
desaparece la posibilidad de aplicar coeficientes reductores por irregularidad para las prestaciones correspondientes a contingencias de jubilacin, incapacidad laboral total y permanente y la gran invalidez, y dependencia severa
o gran dependencia. No obstante, hay un rgimen transitorio para las prestaciones de planes de pensiones, mutualidades, seguros colectivos y planes de previsin asegurados, que permite aplicar las reducciones que hubieran
correspondido con la legislacin anterior a la parte del rendimiento que corresponda a los derechos consolidados
correspondientes a aportaciones ordinarias realizadas con posterioridad al 01-01-2007.

31

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

RGIMEN TRANSITORIO: INSTRUMENTOS DE PREVISIN SOCIAL


A pesar de los cambios en la aplicacin de los coeficientes reductores sobre el capital percibido de los planes de
pensiones, mutualidad de previsin social y planes de previsin asegurados y seguros colectivos, se mantiene
en la Ley 35 / 2006 de reforma del IRPF los derechos adquiridos, de tal forma que las Disposiciones Transitorias
undcima y duodcima de dicha Ley del IRPF establecen dos normas de carcter transitorio en relacin con las
prestaciones percibidas:
Para las prestaciones acaecidas con anterioridad a 01-01-2007, los beneficiarios podrn aplicar el rgimen
financiero y fiscal vigente a 31-12-2006; esto es, podrn reducir el 40% de la prestacin obtenida, cuando se
perciban en forma de capital siempre que hayan transcurrido ms de dos aos desde la primera aportacin
o se trate de prestaciones por invalidez.
Para las prestaciones acaecidas con posterioridad a 01-01-2007, por la parte correspondiente a las aportaciones realizadas hasta el 31-12-2006, los beneficiarios podrn aplicar la reduccin del 40% prevista en el
artculo 17 del TRLIRPF vigente a 31-12-2006, cuando se perciban en forma de capital siempre que hayan
transcurrido ms de dos aos desde la primera aportacin o se trate de prestaciones por invalidez.
Para los seguros colectivos contratados con anterioridad a 20-01-2006, podr aplicarse el rgimen vigente a
31-12-2006, pero slo respecto de la parte de prestaciones correspondientes a las primas satisfechas hasta
el 31-12-2006, as como a las ordinarias previstas en la pliza original del contrato aportadas con posterioridad a dicha fecha. Este rgimen resultar aplicable a los contratos de seguro colectivo que instrumentan la
exteriorizacin de compromisos por pensiones pactadas en convenios colectivos de mbito supraempresarial
bajo la denominacin premios de jubilacin u otras, que consistan en una prestacin pagadera en una sola
vez en el momento del cese por jubilacin, suscritos antes de 31-12-2006.
Por lo dems, el coeficiente reductor por irregularidad del 40%, que opera sobre los rendimientos ntegros que
tengan un periodo de generacin superior a dos aos, siempre que no se obtengan de forma peridica o recurrente, as como aqullos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en
el tiempo, se mantiene con una nica modificacin para el caso de que los rendimientos deriven del ejercicio de
opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores.
Con efectos desde el 1-1-2011, se ha introducido una limitacin en la base de clculo de la reduccin del 40% a
los rendimientos de trabajo con un periodo de generacin superior a dos aos o notoriamente irregulares: a partir
de esa fecha la cuanta sobre la cual podr aplicarse la referida reduccin no podr superar el importe de 300.000
euros anuales.
Por otro lado, de acuerdo con la Ley 16/2012, con efectos desde el 01-01-2013, se modifica el artculo 18.2
LIRPF, establecindose nuevos lmites para la aplicacin de la reduccin del 40% sobre rendimientos del trabajo con periodo de generacin superior a dos aos o irregulares cuando deriven de la extincin de la relacin
laboral, comn o especial, o de la relacin de administradores y miembros de consejos de administracin.
Estos lmites son:
Si el importe de estos rendimientos es igual o inferior a 700.000 la reduccin se aplicar sobre 300.000 .
Ej. Rendimiento irregular = 500.000
Reduccin 300.000 x 40% = 120.000
Si el importe de estos rendimientos es superior a 700.000 pero igual o inferior a 1.000.000 la reduccin se
aplicar sobre el importe que resulte de minorar 300.000 en la diferencia entre la cuanta del rendimiento y
700.000 .
Ej. Rendimiento irregular = 900.000
Reduccin: (300.000 (900.000 700.000)) x 40% = 100.000 x 40%= 40.000
Si el importe de estos rendimientos es superior a 1.000.000 no se aplicar la reduccin.

32

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Sin perjuicio de lo anterior, se establece un rgimen transitorio (DT 20 LIRPF) en virtud del cual el lmite anterior no se aplicar a los rendimientos del trabajo derivados de extinciones de relaciones laborales o mercantiles
producidas con anterioridad a 01-01-2013.
3.3.4.2. Reducciones sobre el rendimiento neto
Desde el 01-01-2007 se establecen unas minoraciones del rendimiento neto del trabajo, que en el Texto Refundido de la Ley vigente en 2006 se recogan como reducciones en la base liquidable por rendimientos del trabajo, por
prolongacin de la actividad laboral, por movilidad geogrfica y por discapacidad de trabajadores en activo.
REDUCCIONES POR RENDIMIENTOS DEL TRABAJO (I)
IRPF 2008

IRPF 2009-2013 (II)

Por rendimientos netos del trabajo (RNT)

Por rendimientos netos del trabajo (RNT)

Iguales o inferiores a 9.180: 4.080 anuales.

Iguales o inferiores a 9.180: 4.080 anuales.

Entre 9.180,01 y 13.260 : 4.080 - 0,35 (RNT 9.180) anuales.

Entre 9.180,01 y 13.260 : 4.080 - 0,35 (RNT 9.180) anuales.

Superiores a 13.260 o con rentas, excluidas las exentas, distintas de Superiores a 13.260 o con rentas, excluidas las exentas, distintas de
las del trabajo superiores a 6.500 : 2.652 anuales.
las del trabajo superiores a 6.500 : 2.652 anuales.

IRPF 2008

IRPF 2009-2013

Por prolongacin de la actividad laboral

Por prolongacin de la actividad laboral

Requisitos:
- Ser trabajador activo > 65 aos.
- Que contine o prolongue la actividad laboral.

Requisitos:
- Ser trabajador activo > 65 aos.
- Que contine o prolongue la actividad laboral.

Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista


para rendimientos del trabajo.

Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista


para rendimientos del trabajo.

Por movilidad geogrfica

Por movilidad geogrfica

Requisitos:
- Ser desempleado inscrito oficina empleo.
- Que acepte puesto de trabajo que implique traslado de su
residencia habitual a un nuevo municipio.

Requisitos:
- Ser desempleado inscrito oficina empleo.
- Que acepte puesto de trabajo que implique traslado de su
residencia habitual a un nuevo municipio.

Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista


para rendimientos del trabajo.

Reduccin: incremento del 100% del importe de la reduccin prevista


para rendimientos del trabajo.

Por discapacidad de trabajadores activos

Por discapacidad de trabajadores activos

1. Discapacitados en general:

3.264

1. Discapacitados en general:

3.264

2. Cuando concurra alguna de las siguientes


circunstancias:
- Que el trabajador activo discapacitado necesite
ayuda de terceras personas.
- Que tenga movilidad reducida.
- Que tenga grado de minusvala 65%

7.242

2. Cuando concurra alguna de las siguientes


circunstancias:
- Que el trabajador activo discapacitado necesite
ayuda de terceras personas.
- Que tenga movilidad reducida.
- Que tenga grado de minusvala 65%

7.242

(I) Como consecuencia de estas reducciones el saldo resultante no podr ser negativo.
(II) El artculo 60 de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado para 2011, mantiene, con vigencia indefinida, el importe de las
reducciones por obtencin de rendimientos del trabajo aplicables en 2010. A estos efectos, recordar que la Ley de Presupuestos Generales
del Estado para 2010 mantena con vigencia exclusiva para 2010 el importe de las reducciones por obtencin de rendimientos del trabajo
aplicables en 2009. No obstante, la actual Ley de Presupuestos mantiene, con vigencia indefinida, los importes aplicables en 2009 y 2010.

3.3.5. Rendimientos del capital mobiliario


Como regla general, los rendimientos del capital mobiliario se incorporan a la base imponible del ahorro (a partir
del 1-1-2010, el gravamen de la base liquidable del ahorro pas del 18% al 19% para los primeros 6.000 y el 21%
para lo que exceda de estos 6.000 . Para los ejercicios 2012 y 2013, la tributacin pasa al 21% para los primeros
6.000 , 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 , y 27% para el resto) con excepcin de determinados
supuestos especficos que, por su naturaleza, podran encontrar acomodo tambin en el seno de actividades econmicas, como son los derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial, los arrendamientos de bienes
33

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

muebles, negocios o minas, o los derivados de la cesin de derechos de imagen. No obstante, hay que tener presente que se ha modificado (1) el artculo 46 de la Ley 35/2006 del IRPF, con relacin a la renta del ahorro, para
establecer, con efectos retroactivos desde el 1 de enero de 2009, que los rendimientos del capital mobiliario que
obtenga una persona fsica vinculada a una sociedad, procedentes de sta por la cesin de capitales, formarn
parte de la base del ahorro con el lmite de los correspondientes a multiplicar por tres los fondos propios en la parte
proporcional a la participacin del contribuyente. Si la vinculacin no se establece por ser socio o partcipe se considerar un porcentaje de participacin del 5%.
3.3.5.1. Rendimientos obtenidos por la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad. Especial
tratamiento de los dividendos
Los dividendos se integran al 100% en la base imponible del ahorro y tributan (2) para los ejercicios 2012 y 2013
al 21% para los primeros 6.000 , 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 , y 27% para el resto. Hay que
tener en cuenta la exencin para los dividendos, limitada a 1.500 anuales. Esta exencin no se aplicar a los
dividendos y beneficios distribuidos por las Instituciones de Inversin Colectiva.
3.3.5.2. Rendimientos derivados de la cesin a terceros de capitales propios
Estos rendimientos forman parte de la base imponible del ahorro tributando para los ejercicios 2012 y 2013 al 21%
para los primeros 6.000 , 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 , y 27% para el resto, independientemente del periodo en que se haya generado, y sin que exista reduccin del 40% para los generados durante ms
de dos aos.
3.3.5.3. Rendimientos derivados de operaciones de capitalizacin, contratos de seguros de vida o invalidez y de
rentas derivadas de la imposicin de capitales
Estos rendimientos forman parte de la base imponible del ahorro tributando, para los ejercicios 2012 y 2013 al 21%
para los primeros 6.000 , 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 , y 27% para el resto, independientemente del periodo en que se haya generado, y sin que existan reducciones aplicables a las percepciones en forma
de capital derivadas de contratos de seguro capital diferido.
En relacin con los seguros de vida e invalidez, se establece que la tributacin del rendimiento obtenido en el momento del rescate (se determina por la diferencia entre el capital percibido y las primas satisfechas) forma parte de
la base imponible del ahorro, tributando, para los ejercicios 2012 y 2013 al 21% para los primeros 6.000 , 25%
para rendimientos entre 6.000 y 24.000 , y 27% para el resto, con independencia de la antigedad de las primas
satisfechas (con la normativa anterior se integraban en la base imponible general, siendo objeto de una reduccin
del 40% o del 75% despendiendo de la antigedad de la prima satisfecha en relacin a la fecha en que se perciba
el capital).
Rentas Vitalicias Inmediatas
Edad del perceptor

Importe de la renta IRPF 2006

Importe de la renta IRPF 2007-2013

Menos de 40 aos.

45%

40%

Entre 40 y 49 aos.

40%

35%

Entre 50 y 59 aos.

35%

28%

Entre 60 y 65 aos.

25%

24%

Entre 66 y 69 aos.

25%

20%

Ms de 70 aos.

20%

8%

(1) Disposicin final sptima y duodcima de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Annimas Cotizadas de
Inversin en el Mercado Inmobiliario.
(2) Existe una excepcin para las entidades de tenencias de valores extranjeros cuyos dividendos repartidos a personas fsicas residentes se
integran en la base general con posibilidad de aplicar la deduccin por doble imposicin internacional (Disposicin final segunda apartado
8 de la Ley 35/2006 del IRPF).

34

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Rentas Temporales Inmediatas


Duracin de la renta

Importe de la renta IRPF 2006

Importe de la renta IRPF 2007-2013

Inferior o igual a 5 aos.

15%

12%

Superior a 5 o igual a 10 aos.

25%

16%

Superior a 10 e inferior o igual a 15 aos.

35%

20%

Superior a 15 aos.

42%

25%

Se dispensa el mismo trato que a las rentas diferidas, vitalicias o temporales, a los seguros de vida o invalidez que
prevean prestaciones en forma de capital y dicho capital se destine a la constitucin de rentas vitalicias o temporales, siempre que tal posibilidad de conversin se recoja en el contrato de seguro y no se haya puesto a disposicin
del contribuyente por cualquier medio la prestacin en forma de capital.
3.3.5.4. Rgimen transitorio
Los transcendentes cambios que se proyectan desde el 01-01-2007 sobre la tributacin de los rendimientos del capital mobiliario han llevado al legislador a articular un importante y complejo rgimen transitorio, cuya complejidad
en buena parte viene motivada por pretender enlazar con el propio rgimen transitorio de la antigua Ley del IRPF.
RGIMEN TRANSITORIO. COMPENSACIONES FISCALES
Contratos de seguro de vida generadores de incrementos o disminuciones de patrimonio con anterioridad a
01-01-1999 (Disposicin transitoria cuarta y Disposicin final primera LIRPF).
La parte del rendimiento neto correspondiente a primas satisfechas antes de 31-12-1994 que se entienda generado con anterioridad a 20-01-2006 se reducir en un 14,28% por cada ao, redondeado por exceso, que medie
entre el abono de la prima y el 31-12-1994, de acuerdo con el procedimiento sealado al efecto en la disposicin
transitoria cuarta.
La disposicin final primera establece la aplicacin del rgimen transitorio sealado anteriormente para los rendimientos devengados en 2006 por prestaciones percibidas a partir del da 20 de enero de 2006.
Rentas vitalicias y temporales (Disposicin transitoria quinta LIRPF)
La disposicin transitoria quinta de la Ley 35/2006 del IRPF se limita a disponer la aplicacin de los nuevos coeficientes de cuantificacin anteriormente sealados, ms reducidos que los actualmente vigentes, cualquiera que
hubiera sido la fecha de constitucin de la renta temporal o vitalicia.
Compensacin fiscal por percepcin de determinados rendimientos del capital mobiliario con perodo de generacin superior a dos aos (Ley de Presupuestos Generales del Estado)
Hasta el 31-12-2006, cuando el perodo de generacin era superior a 2 aos se aplicaba una reduccin del 40%.
Por ello, aquellos contribuyentes que como consecuencia de la aplicacin de la vigente Ley 35/2006 del IRPF resulten perjudicados, siempre que los rendimientos deriven de instrumentos financieros contratados con carcter
previo al 20-1-2006, podrn aplicar una compensacin fiscal que se fijar en la Ley de Presupuestos Generales del
Estado de cada ao.
Con relacin a las compensaciones fiscales, la Ley de Presupuestos de cada ejercicio ha venido estableciendo las
compensaciones, en la declaracin del ao anterior, para contribuyentes que hubieran cedido capitales a terceros
o contratado operaciones de seguro, siempre que los productos hubieran sido contratados antes del 20 de enero
de 2006 y la tributacin por la Ley 35/2006 del IRPF les perjudique respecto a la normativa anterior.
Para el ejercicio 2012, la disposicin transitoria quinta de la Ley 17/2012 de PGE, regula la compensacin fiscal
por percepcin de los siguientes rendimientos del capital mobiliario con perodo de generacin superior a dos
aos:

35

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios contratados antes del 20 de enero de 2006,
a los que se les hubiera aplicado un porcentaje de reduccin del 40%.
Rendimientos de seguros de vida e invalidez contratados antes del 20 de enero de 2006, a los que se les hubiera
aplicado porcentajes de reduccin del 40% o el 75% segn supuestos.
Cuanta de la deduccin: La cuanta de la deduccin ser la diferencia positiva entre la cantidad resultante de aplicar los tipos de gravamen del ahorro, al saldo positivo resultante de integrar y compensar entre s el importe total
de los rendimientos netos previstos anteriormente, y el importe terico de la cuota ntegra que hubiera resultado de
haber integrado dichos rendimientos en la base liquidable general con aplicacin de los porcentajes de reduccin
citados.
La cuanta de la deduccin se restar de la cuota lquida total, despus de la deduccin por rendimientos del trabajo y actividades econmicas del artculo 80 bis de la Ley 35/2006 del IRPF.
3.3.5.5. Cuadro resumen comparativo de los rendimientos del capital mobiliario
Tipo de
rendimiento
Dividendos.

IRPF 2006

IRPF 2007-2009

IRPF 2010-2011
Tributacin al 19% para
los primeros 6.000 y el
21% para lo que exceda
de estos 6.000.

IRPF 2012-2013

Deduccin por doble imposicin y escala


(en trminos generales, elevacin al 140%
aplicacin de la escala de gravamen y deduccin en cuota del 40%, con lo que para
una persona que tenga un tipo marginal
del 45% la tributacin es del 23%).

Tributacin al 18%
con excepcin de
los primeros 1.500
anuales.

Rendimientos de
cuentas corrientes.

A escala con posibilidad de aplicar la


reduccin del 40% para los rendimientos
a ms de 2 aos (para el marginal mximo
del 45% el tipo efectivo es el 27%).

Tributacin al 18%.

Tributacin al 19% para


los primeros 6.000 y el
21% para lo que exceda
de estos 6.000.

Tributacin al 21%
para los primeros
6.000, 25% para
rendimientos entre
6.000 y 24.000 y
27% para el resto.

Rendimientos
de contratos de
seguros.

A escala con posibilidad de aplicar


reducciones entre el 40% y el 75% (para
el marginal mximo del 45% los tipos
efectivos eran del 27% y del 11,25%,
respectivamente).

Tributacin al 18%.

Tributacin al 19% para


los primeros 6.000 y el
21% para lo que exceda
de estos 6.000.

Tributacin al 21%
para los primeros
6.000, 25% para
rendimientos entre
6.000 y 24.000 y
27% para el resto.

Exentos los primeros


1.500 anuales.

Tributacin al 21%
para los primeros
6.000, 25% para
rendimientos entre
6.000 y 24.000 y
27% para el resto.

3.3.6. Rendimientos de actividades econmicas


3.3.6.1. Mtodos y modalidades de determinacin del rendimiento neto de las actividades econmicas
De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 16 de la Ley del IRPF, los mtodos de determinacin del rendimiento neto
de las actividades empresariales, mercantiles o no mercantiles, y profesionales son los siguientes:
Estimacin directa, que admite dos modalidades: normal y simplificada.
Estimacin objetiva, que se aplica como mtodo voluntario a cada una de las actividades econmicas, aisladamente consideradas, que determine el Ministro de Economa y Hacienda.
Sin perjuicio de las peculiaridades de estos mtodos en la determinacin del rendimiento neto, el siguiente cuadro
recoge las notas ms significativas de cada uno de dichos mtodos y modalidades.

36

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Mtodo y
modalidad

mbito de aplicacin

Estimacin
directa
(modalidad
normal) (EDN)

Empresarios y profesionales en los que


concurra alguna de estas dos circunstancias:
- Que el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de sus actividades
supere 600.000 anuales en el ao
anterior.
- Que hayan renunciado a la EDS.

Estimacin
directa
(modalidad
simplificada)
(EDS)

Empresarios y profesionales en los que


concurra alguna de estas dos circunstancias:

Estimacin
Objetiva
(EO)

Determinacin del
rendimiento neto
Ingresos ntegros
(-) Gastos deducibles
(=) Rendimiento neto
(-) Reduccin de rendimientos con
perodo de generacin superior a
dos aos y de los obtenidos de forma
notoriamente irregular (40%)
(=) Rendimiento neto actividad (I)

Obligaciones registrales
Actividades mercantiles:
- Contabilidad ajustada al Cdigo
de Comercio.
Actividades no mercantiles:
- En general, libros registros de:
* Ventas e ingresos.
* Compras y gastos.
* Bienes de inversin.
Actividades profesionales:
- Adems de los anteriores, Libro
registro de provisiones de fondos
y suplidos.

Ingresos ntegros
(-) Gastos deducibles (excepto provisiones y amortizaciones)
(-) Amortizaciones tabla simplificada
- Que su actividad no sea susceptible de (=) Diferencia
acogerse a la EO.
(-) 5% s/diferencia positiva (II)
- Que hayan renunciado o estn exclui(=) Rendimiento neto
dos de la EO.
(-) Reduccin rendimientos con perodo de generacin superior a dos aos
Siempre que, adems, el importe neto de y obtenidos de forma notoriamente
la cifra de negocios de todas sus activida- irregular (40%)
des no supere la cantidad de 600.000
(-) Reduccin "Copa Amrica 2007"
anuales en el ao anterior y no hayan
(65 por 100)
renunciado a la EDS.
(=) Rendimiento neto actividad (III)

En general:

Empresarios y profesionales en los que


concurran:

Si se practican amortizaciones:
- Libro registro de bienes de inversin.

N unidades de los mdulos (x) Rdto.


anual por unidad
(=) Rdto. neto previo (V)
- Que su actividad est entre las rela(-) Minoraciones por incentivos al
cionadas en la Orden de Mdulos y no empleo y a la inversin
(=) Rendimiento neto minorado
excluidas de su aplicacin (IV).
- Que el volumen de rendimientos nte- (x) ndices correctores
gros no supere 450.000 para el con- (=) Rdto. neto de mdulos
junto de las actividades, ni 300.000 (-) Reduccin general (5%)
para las agrcolas y ganaderas.
(-) Gastos extraordinarios
- Que el volumen de compras no supere (+) Otras percepciones empresariales
(=) Rdto. neto de la actividad
300.000 anuales.
- Que la actividad no se desarrolle fuera (-) Reduccin rendimientos con perodel mbito de aplicacin del Impuesto. do de generacin superior a dos aos
- Que no hayan renunciado a la aplicay obtenidos de forma notoriamente
irregular (40%)
cin de la EO.
(=) Rdto. neto reducido (El rendimiento
neto reducido puede minorarse por
aplicacin de la reduccin del 20% por
creacin o mantenimiento de empleo a
que se refiere la disposicin adicional
vigsima sptima de la Ley del IRPF)

Libros registros de:


- Ventas e ingresos.
- Compras y gastos.
- Bienes de inversin.
Actividades profesionales:
- Adems de los anteriores, Libro
registro de provisiones de fondos
y suplidos.

Actividades cuyo rendimiento neto


se fija en funcin del volumen de
operaciones (agrcolas, ganaderas,
forestales y de transformacin de
productos naturales):
- Libro registro de ventas e ingresos.

(I) El rendimiento neto de la actividad puede ser minorado por aplicacin de la reduccin del art. 32.2 de la Ley del IRPF y 26 del Reglamento.
(II) Con efectos exclusivos durante los aos 2008 y 2009, para la determinacin del rendimiento neto de las actividades agrcolas y ganaderas
en la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa, el conjunto de las provisiones deducibles y los gastos de difcil justificacin se cuantificar aplicando el 10% sobre el rendimiento neto, excluido este concepto (Disposicin adicional nica del Real Decreto
1975/2008, de 28 de diciembre).
(III) El rendimiento neto de la actividad puede ser minorado por aplicacin de la reduccin del art. 32.2 de la Ley del IRPF y 26 del Reglamento.
(IV) Con efectos desde 01-01-2013 se establecen dos nuevas causas de exclusin del mtodo de estimacin objetiva del IRPF: Primera: Que
el volumen conjunto de rendimientos ntegros para las actividades de Transporte de mercancas por carretera (epgrafe 722 IAE) y de
Servicios de mudanzas (epgrafe 757 IAE) supere los 300.000 en el ao anterior. Hasta ahora, el lmite era, en general, de 450.000
euros/ao, y de 300.000 euros en el caso de actividades agrcolas o ganaderas. Segunda: Que el volumen de los rendimientos ntegros
correspondientes al conjunto de las actividades enumeradas (como son albailes, pintores, carpinteros) en el Reglamento del Impuesto a
las que puede resultar de aplicacin el tipo de retencin del 1% -excluidas las dos actividades sealadas anteriormente, epgrafes 722 y
757- que proceda de personas o entidades retenedoras supere cualquiera de las siguientes cantidades: 225.000 anuales 50.000
anuales si representan ms del 50% del volumen total de rendimientos ntegros de estas actividades..

37

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

(V) Este rendimiento neto de la actividad puede ser minorado por aplicacin de las reducciones a que refieren los arts. 32.2 de la Ley del IRPF,
26 del Reglamento y la disposicin adicional vigsima sptima de la Ley del IRPF.

3.3.6.2. Tablas de amortizacin


Frente a los gastos corrientes de la actividad econmica, existen gastos para la adquisicin de bienes de carcter
ms duradero, conocido como inmovilizado o bienes de inversin, que tendrn una vida til de varios aos. El importe de la adquisicin de este tipo de bienes no se puede deducir en su totalidad en el ao en el que se adquieren,
sino que se reparte durante varios aos a travs de la amortizacin que es la depreciacin que experimenta un bien
por el uso o paso del tiempo. Para que la amortizacin sea deducible es imprescindible anotarla en la contabilidad
y, si no hay que llevarla (profesionales, agricultores y ganaderos), en los libros-registro oficiales.
En estimacin directa simplificada y en la estimacin objetiva, se aplican las tablas de amortizacin simplificadas
tal y como aparecen en los cuadros siguientes:
TABLAS DE AMORTIZACIN SIMPLIFICADAS (I) (II)
ESTIMACIN DIRECTA SIMPLIFICADA
GRUPO

Elementos patrimoniales

Coef. lineal mximo


Porcentaje

Periodo mximo
Aos

Edificios y otras construcciones.

68

Instalaciones, mobiliario, enseres y resto del inmovilizado material.

10

20

Maquinaria.

12

18

Elementos de transporte.

16

14

Equipos para tratamiento de la informacin y sistemas y programas


informticos.

26

10

tiles y herramientas.

30

Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino.

16

14

Ganado equino y frutales no ctricos.

25

Frutales ctricos y viedos.

50

10

Olivar.

100

(I) Sobre estos porcentajes se aplican, en su caso, las normas sobre amortizacin de las empresas de reducida dimensin. Por otro lado, para las
adquisiciones de activos nuevos realizadas entre el 1 de enero de 2003 y el 31 de diciembre de 2004, los coeficientes de amortizacin lineales
mximos establecidos en las tablas oficiales de coeficientes de amortizacin se entendern sustituidos, en todas las menciones a ellos realizadas, por el resultado de multiplicar aqullos por 1,1. El nuevo coeficiente ser aplicable durante la vida til de los activos nuevos adquiridos en
el periodo antes indicado.
(II) Para 2011 y siguientes, se ampla de 8 a 10 millones de euros el lmite de la cifra de negocios hasta el que una empresa se considera de
reducida dimensin. Adems, aunque un ao se llegue a dicho umbral, no se perdern los beneficios de este rgimen especial en los tres aos
siguientes a condicin de que en el ao en el que se alcanz el lmite, y en los dos anteriores, la empresa se pueda considerar de reducida
dimensin.
Por otro lado, y con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, se ampla en tres aos, hasta 2015, el perodo de vigencia del rgimen fiscal de libertad de amortizacin para inversiones nuevas vinculadas a la actividad econmica, eliminndose
el condicionante del mantenimiento del empleo. Los contribuyentes del IRPF en estimacin directa podrn aplicar este rgimen de libertad
de amortizacin para determinar su rendimiento por actividades econmicas, con el lmite del rendimiento neto positivo de la actividad
econmica a la que los elementos patrimoniales se afecten (determinado con anterioridad a la aplicacin de este rgimen de amortizacin
y del rgimen de deducibilidad de determinados gastos en el rgimen de estimacin directa simplificada). Todo ello de acuerdo con el Real
Decreto-ley 13/2010 que ha modificado la Disposicin adicional undcima del TRLIS relativa a la libertad de amortizacin en elementos
nuevos del activo material fijo, de forma que ya no se exigir mantenimiento de empleo para las inversiones efectuadas a partir de 1 de
enero de 2011. Con motivo de esta modificacin, el propio Real Decreto-ley 13/201083 introduce tambin, con efectos 1 de enero de
2011, una Disposicin adicional trigsima en la Ley del IRPF.

38

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

ESTIMACIN OBJETIVA
GRUPO

Descripcin

Coef. lineal mximo


Porcentaje

Periodo mximo
Aos

Edificios y otras construcciones.

40

tiles, herramientas, equipos para el tratamiento de la informacin y


sistemas y programas informticos.

40

Elementos de transporte y resto de inmovilizado material.

25

Inmovilizado inmaterial.

15

10

Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino.

22

Ganado equino y frutales no ctricos.

10

17

Frutales ctricos y viedos.

45

Olivar.

80

De acuerdo con la modificacin introducida por la Ley 16/2012, para los perodos impositivos que se inicien en
2013 y 2014, la amortizacin contable del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias solo
ser deducible hasta el 70% de aquella que hubiera resultado fiscalmente deducible. La amortizacin contable
que no resulte fiscalmente deducible por la aplicacin de esta limitacin no tendr la consideracin de deterioro
y se deducir a partir del primer perodo impositivo que se inicie dentro del ao 2015, de forma lineal durante un
plazo de 10 aos o durante la vida til del elemento patrimonial, a opcin del sujeto pasivo. No resulta de aplicacin
esta limitacin a: (i) las entidades de reducida dimensin (ERD), y (ii) los elementos patrimoniales que hayan sido
objeto de un procedimiento especfico de comunicacin o de autorizacin, por parte de la Administracin tributaria,
en relacin con su amortizacin. No obstante esta limitacin tambin se aplica a entidades que estn tributando
por el rgimen de ERD habiendo superado el umbral de la cifra de negocios del mismo y se encuentre en los tres
ejercicios de prrroga del rgimen.
3.3.6.3. Reducciones del rendimiento neto
A. Reducciones generales
Adems de la reduccin del 40% para los rendimientos netos con un periodo de generacin superior a dos aos, as
como aqullos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se establece una reduccin de igual cuanta
que la prevista en el caso de las rentas del trabajo en la medida que se cumplan los siguientes requisitos:
El rendimiento neto de la actividad econmica deber determinarse con arreglo al mtodo de estimacin directa.
No obstante, si se determina con arreglo a la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa, la reduccin ser incompatible con la reduccin correspondiente al 5% de los gastos de difcil justificacin.
La totalidad de sus entregas de bienes o prestaciones de servicios deben efectuarse a personas fsicas o jurdicas no vinculadas en los trminos del artculo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
El conjunto de gastos deducibles correspondientes a todas sus actividades econmicas no puede exceder del
30% de sus rendimientos ntegros declarados.
Debern cumplirse durante el periodo impositivo todas las obligaciones formales previstas en el artculo 68 del
Reglamento del IRPF.
Que no proceda la imputacin de rendimientos del trabajo a ese periodo impositivo. No obstante, no se entender
que se incumple este requisito cuando se perciban durante el periodo impositivo prestaciones por desempleo o
cualquiera de las prestaciones previstas en la letra a) del artculo 17.2 del Reglamento del IRPF, siempre que su
importe no sea superior a 4.000 euros anuales.
Que al menos el 70% de los ingresos del periodo impositivo estn sujetos a retencin o ingreso a cuenta.
Que no realice actividad econmica alguna a travs de entidades en rgimen de atribucin de rentas.
39

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

B. Reduccin del rendimiento neto de las actividades econmicas por mantenimiento o creacin de empleo
De acuerdo con la disposicin adicional vigsima sptima de la LIRPF (ltima redaccin dada por la Ley 16/2012),
en cada uno de los perodos impositivos 2009, 2010, 2011, 2012 y 2013, los contribuyentes que ejerzan actividades econmicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de
euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrn reducir en un 20 % el rendimiento neto positivo
declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artculo 32 de esta Ley, correspondiente a las
mismas, cuando mantengan o creen empleo.
A estos efectos, se entender que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados
perodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades econmicas no sea inferior a la
unidad y a la plantilla media del perodo impositivo 2008.
El importe de la reduccin as calculada no podr ser superior al 50 % del importe de las retribuciones satisfechas
en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores.
La reduccin se aplicar de forma independiente en cada uno de los perodos impositivos en que se cumplan los
requisitos.
Para el clculo de la plantilla media utilizada se tomarn las personas empleadas, en los trminos que disponga la
legislacin laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relacin con la jornada completa y la duracin de
dicha relacin laboral respecto del nmero total de das del perodo impositivo.
No obstante, cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad econmica con anterioridad a 1
de enero de 2008 e inicie su ejercicio en el perodo impositivo 2008, la plantilla media correspondiente al mismo
se calcular tomando en consideracin el tiempo transcurrido desde el inicio de la misma.
Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad econmica con anterioridad a 1 de enero de
2009 e inicie su ejercicio con posterioridad a dicha fecha, la plantilla media correspondiente al perodo impositivo
2008 ser cero.
A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendr en consideracin lo establecido en el
apartado 3 del artculo 108 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Cuando en cualquiera de los perodos impositivos la duracin de la actividad econmica hubiese sido inferior al
ao, el importe neto de la cifra de negocios se elevar al ao.
Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad econmica con anterioridad a 1 de enero de
2009 e inicie su ejercicio en 2009, 2010, 2011, 2012 o 2013, y la plantilla media correspondiente al perodo impositivo en el que se inicie la misma sea superior a cero e inferior a la unidad, la reduccin se aplicar en el perodo
impositivo de inicio de la actividad a condicin de que en el perodo impositivo siguiente la plantilla media no sea
inferior a la unidad.
El incumplimiento del requisito a que se refiere el prrafo anterior motivar la no aplicacin de la reduccin en el
perodo impositivo de inicio de su actividad econmica, debiendo presentar una autoliquidacin complementaria,
con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito
y la finalizacin del plazo reglamentario de declaracin correspondiente al perodo impositivo en que se produzca
dicho incumplimiento.
EJERCICIO 2008/2012 (I)
Rendimientos netos de actividades econmicas (RNA)

Reduccin (II)

Iguales o inferiores a 9.180

4.080 anuales

Entre 9.180,01 y 13.260


Superiores a 13.260 o con rentas, excluidas las exentas, distintas de
las de actividades econmicas superiores a 6.500

4.080 - 0,35 (RNA - 9.180) anuales


2.652 anuales

(I) El artculo 60 de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado para 2011, mantiene, con vigencia indefinida, el importe de las
reducciones por obtencin de determinados rendimientos de actividades econmicas aplicables en 2010. A estos efectos, recordar que la
Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2010 mantena con vigencia exclusiva para 2010 el importe de las reducciones aplicables

40

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

en 2009. No obstante, la actual Ley de Presupuestos mantiene, con vigencia indefinida, los importes aplicables en 2009 y 2010.
(II) En todo caso, la reduccin tiene como lmite el importe de los rendimientos netos previos en la aplicacin de la misma. Adicionalmente, las
personas con discapacidad que obtengan rendimientos netos derivados del ejercicio efectivo de actividades econmicas pueden minorar el
rendimiento neto de las mismas en 3.264 anuales. Esta reduccin es de 7.242 anuales, para las personas con discapacidad que ejerzan
de forma efectiva una actividad econmica y acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvala
igual o superior al 65%.

3.3.6.4. Actualizacin de balances


El artculo 9 de la Ley 16/2012, regula la opcin de actualizar los balances de la forma siguiente:
1) Podrn acogerse, con carcter voluntario, a la actualizacin de valores los sujetos pasivos del IS, IRPF que
realicen actividades econmicas e IRNR con establecimiento permanente (EP). Tambin los sujetos pasivos que
tributen en el rgimen de consolidacin fiscal del TRLIS, pero las operaciones de actualizacin se practicarn
en rgimen individual.
2) Sern actualizables:
-- Los elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias situados tanto en Espaa como en
el extranjero.
-- Debern estar afectos a la actividad econmica, en el caso de contribuyentes del IRPF.
-- Debern estar afectos al EP en caso de contribuyentes IRNR con EP.
-- Los elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias adquiridos en rgimen de arrendamiento financiero, pero los efectos de la actualizacin estarn condicionados, con carcter resolutorio, al
ejercicio de la opcin de compra.
-- Los elementos patrimoniales correspondientes a acuerdos de concesin registrados como activo intangible
por las empresas concesionarias.
-- La actualizacin se referir necesariamente a todos los elementos susceptibles de la misma y a las correspondientes amortizaciones, salvo en el caso de los inmuebles, respecto a los cuales podr optarse por su
actualizacin de forma independiente para cada uno de ellos (deber realizarse distinguiendo entre el valor
del suelo y el de la construccin).
3) Se utilizar el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor de la presente disposicin, o los
correspondientes libros registros a 31/12/2012 en caso de contribuyentes del IRPF, siempre que los elementos
no estn fiscalmente amortizados en su totalidad.
4) El importe de las revalorizaciones contables que resulten de las operaciones de actualizacin se llevar a: la
cuenta Reserva de revalorizacin de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, que formar parte de los fondos
propios.
5) Libro registro de bienes de inversin, en caso de contribuyentes del IRPF: No podrn acogerse a la actualizacin las operaciones de Incorporacin de elementos patrimoniales no registrados en contabilidad, o en los
libros registros. Eliminacin de dichos libros de los pasivos inexistentes.

3.3.7. Rendimientos derivados de bienes inmuebles


3.3.7.1. Imputacin de rentas inmobiliarias
La renta inmobiliaria imputada es aquella renta que debe incluir el contribuyente en la parte general de la base
imponible, por el mero hecho de ser propietario o titular de un derecho real de disfrute sobre un bien inmueble urbano, o de un derecho real de aprovechamiento por turno sobre bienes inmuebles urbanos, siempre que el inmueble
no genere rendimientos del capital inmobiliario, ni se encuentre afecto al desarrollo de actividades econmicas.
Desde 01-01-2007, se incluyen los inmuebles rsticos con construcciones que no resulten indispensables para el
desarrollo de explotaciones agrcolas, ganaderas o forestales.
Se excluyen del concepto de renta inmobiliaria imputada, y no tributa por el IRPF:
La vivienda habitual del contribuyente
El suelo no edificado
Los bienes inmuebles rsticos, salvo aqullos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrcolas, ganaderas o forestales.
41

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT

Gua fiscal 2013

Espaa

Segundas residencias y las cedidas sin contraprestacin tributarn en concepto de renta presunta (imputaciones
de rentas inmobiliarias), sin que proceda minoracin de gasto alguno, del siguiente modo:
Cuantificacin de la renta inmobiliaria imputada
Bienes inmuebles urbanos y
determinados rsticos (I)

Base de imputacin (II)

Porcentaje

General.

Valor catastral.

2%

Revisin o modificacin del valor catastral (entrada


en vigor a partir del 01/01/1994).

Valor catastral.

1,1%

Si carece del valor catastral o el mismo no ha sido


notificado al titular.

50% sobre el valor a efectos del Impuesto sobre el


Patrimonio.

1,1%

Multipropiedad o time-sharing.

Base liquidable del IBI (en su defecto, el precio de


adquisicin del derecho de aprovechamiento).

2% 1,1%

(I) Desde 01-01-2007, se incluyen los inmuebles rsticos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrcolas, ganaderas o forestales.
(II) El importe resultante deber prorratearse en funcin del nmero de das que corresponde en cada periodo impositivo.

3.3.7.2. Rendimientos del capital inmobiliario (arrendamientos)


Son todos los rendimientos procedentes de la titularidad de bienes inmuebles de naturaleza rstica o urbana, o
derechos reales que recaen sobre los mismos, no afectos a actividades econmicas, que deriven del arrendamiento
o de la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su
denominacin o naturaleza.
Los inmuebles arrendados tributan por la diferencia entre los ingresos ntegros que deba satisfacer el arrendatario
y todos los gastos necesarios para su obtencin. No obstante, en relacin a los intereses y dems gastos de financiacin y los gastos de reparacin y conservacin del inmueble, el importe deducible por estos gastos concretos no
podr exceder, para cada bien o derecho, de los rendimientos ntegros obtenidos. En consecuencia, estos gastos
por s solos no podrn generar rendimientos negativos del capital inmobiliario. No obstante, el exceso satisfecho por
estos gastos respecto al rendimiento ntegro podr deducirse en los 4 aos siguientes con idnticas limitaciones.
Reducciones del rendimiento neto:
60% (3): Arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda. Tratndose de rendimientos netos positivos,
la reduccin slo resultar aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente.
100%: Cuando el arrendatario o inquilino tenga una edad comprendida entre 18 y 30 (4) aos y unos rendimientos
netos del trabajo o de actividades econmicas en el periodo impositivo superiores al IPREM (para los aos 2011,
2012 y 2013, el importe anual se fija en 7.455,14 )(5).
A efectos de la reduccin del 100%, el arrendatario deber presentar al arrendador con anterioridad a 31 de marzo
del ejercicio siguiente a aqul en el que deba surtir efectos, una comunicacin con el siguiente contenido:
a) Nombre, apellidos, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal del arrendatario.
b) Referencia catastral, o en defecto de la misma, direccin completa, del inmueble arrendado objeto de la presente comunicacin que constituy su vivienda en el periodo impositivo anterior.
c) Manifestacin de tener una edad comprendida entre los 18 y 35 aos durante todo el periodo impositivo ante(3) Con efectos desde 1 de enero de 2011 y vigencia indefinida, el artculo 69 de la LPGE para 2011 modifica el articulo 23.2 de la Ley del IRPF,
para elevar del 50% al 60% el porcentaje de reduccin del rendimiento neto por arrendamiento de vivienda.
(4) Con efectos desde 1 de enero de 2011 y vigencia indefinida, el artculo 69 de la LPGE para 2011 modifica el artculo 23.2 de la Ley del IRPF,
para reducir de 35 a 30 aos la edad del arrendatario a efectos de aplicar la reduccin del 100%. No obstante, para que los arrendadores
que hayan formalizado un contrato con personas mayores de 30 aos (pero menores de 35) con anterioridad a 1 de enero de 2011 no se
vean perjudicados se establece un rgimen transitorio especfico de tal forma que estos contratos mantendrn el derecho a la aplicacin
de la reduccin del 100% hasta el momento en el que el inquilino cumpla la edad de 35 aos (Artculo 69. Dos de la Ley 39/2010 de
Presupuestos, que introduce una nueva Disposicin transitoria decimonovena en la Ley del IRPF).
(5) Cuando existan varios arrendatarios de una misma vivienda, esta reduccin se aplicar sobre la parte del rendimiento neto que
proporcionalmente corresponda a los arrendatarios que cumplan los requisitos anteriormente comentados.
En aquellos casos en que el requisito de edad slo se cumpla durante una parte del ao, la reduccin slo se aplicar sobre el rendimiento
neto que corresponda al perodo en que se cumple el citado requisito y no sobre los de todo el ao.

42

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

rior o durante parte del mismo, indicando en este ltimo caso el nmero de das en que cumpli tal requisito.
d) Manifestacin de haber obtenido durante el periodo impositivo anterior unos rendimientos netos del trabajo y
de actividades econmicas superiores al indicador pblico de renta de efectos mltiples (IPREM).
e) Fecha y firma del arrendatario.
f) Identificacin de la persona o entidad destinataria de dicha comunicacin.
En todo caso, el arrendador quedar obligado a conservar la citada comunicacin debidamente firmada.
No resultar de aplicacin el incremento de la reduccin del 100% en el supuesto de que el rendimiento neto derivado del inmueble o derecho fuese negativo. En este caso, el importe slo se reducir en un 50%.
Arrendamientos no afectos a
actividades econmicas
+ Rendimientos ntegros
a) Alquiler vivienda.
b) Alquiler local.

Hasta 31-12-2006

Desde 01-01-2007

100%
100%

100%
100%

Como mximo los rendimientos ntegros

- Gastos
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)

Intereses ...........................................................
Amortizacin ....................................................
Dudoso cobro ...................................................
Tributos .............................................................
Reparaciones y conservaciones .....................
Servicios personales .......................................
Otros gastos (comunidad, seguros, etc.) .......

= Rendimiento neto
- Reducciones del rendimiento neto por
alquiler de vivienda

S. Sin lmite
3% sobre C.Adquisicin o VC.
S
S
S
S
S

S. Con lmite (I)


3% sobre C. Adquisicin o VC.
S
S
S. Con lmite
S
S

No puede ser negativo

S puede ser negativo

50%

50% (60% desde el 1-1-2011)


100%

(I) El importe total mximo a deducir por los intereses y dems gastos de financiacin y por los gastos de conservacin y reparacin no
podr exceder, para cada bien o derecho, de la cuanta de los rendimientos ntegros obtenidos. El exceso se podr deducir en los cuatro
aos siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada uno de estos
aos, de la cuanta de los rendimientos ntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho.
En el caso de que existan varios contratos de arrendamiento en el ao sobre un mismo inmueble, el lmite mximo de la cantidad a
deducir por intereses y gastos de conservacin y reparacin debe computarse tomando en consideracin las cantidades satisfechas en el
ao y los ingresos ntegros obtenidos en l, por lo que, para alguno de los contratos de arrendamiento, la cantidad deducida por intereses y
gastos de conservacin y reparacin podra exceder de los ingresos obtenidos.

3.3.7.3. Arrendamiento de inmuebles como actividad econmica


Se entender que el arrendamiento se realiza como actividad econmica, nicamente cuando concurran las
siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a
cabo la gestin de la actividad.
b) Que para la ordenacin de la actividad se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a
jornada completa.
En el caso de compraventa de inmuebles, a efectos de calificarla como actividad econmica (tributacin segn
escala), no se exigen los dos requisitos a) y b) anteriores. Habr que valorarse las circunstancias de cada caso
de acuerdo con las reglas generales que exige que se produzca por parte del contribuyente una ordenacin de
medios de produccin y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la produccin
o distribucin de bienes.
A efectos de ver la importancia de un bien inmueble como afecto o no afecto a una actividad econmica, en el
cuadro siguiente se expone el distinto tratamiento que puede tener un inmueble segn se trate de rendimientos del
capital inmobiliario o de la actividad econmica:

43

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

ARRENDAMIENTO

Rendimiento capital inmobiliario

Rendimiento actividad econmica

S
S

S
No

a) Generales.
b) Intereses.
c) Amortizacin.

Todos
S (con lmite)
3% sobre VA o VC

Todos
Sin lmite
Tablas (Ley Impuesto Sociedades)

Rendimiento neto.

Puede ser negativo. Con lmite para los


intereses, gastos financieros y conservacin
y reparacin que no pueden dar lugar a rendimientos netos negativos

Puede ser negativo. Sin lmite

60 % (I) 100 %

No

No

No

No

No

Ingresos:

a) Importe alquiler.
b) Imputacin periodos no alquilados.

Gastos:

Reducciones del rendimiento neto


por alquiler de vivienda.
Retencin (alquileres locales).
TRANSMISIN DE INMUEBLES
Coeficientes reductores.
Diferimiento en transmisiones
lucrativas.
Bonificaciones en Sucesiones y
Donaciones.
IMPUESTO SOBRE PATRIMONIO (II)
Exencin.

(I) Con efectos desde 1 de enero de 2011 y vigencia indefinida, el artculo 69 de la LPGE para 2011 modifica el artculo 23.2 de la Ley del IRPF,
para elevar del 50% al 60% el porcentaje de reduccin del rendimiento neto por arrendamiento de vivienda.
(II) Mediante el Real Decreto-ley 13/2011, de 16 de septiembre, se ha recuperado el Impuesto sobre el Patrimonio con efectos exclusivamente
para los ejercicios 2011 y 2012 (devengando los das 31 de diciembre de cada ao), cuyas declaraciones se presentarn, respectivamente,
en 2012 y 2013. El artculo 10 de la Ley 16/2012 prorroga durante el ejercicio 2013 la vigencia de este Impuesto. El importe mximo
de la exencin aplicable a la vivienda habitual se incrementa hasta 300.000,00 (hasta ahora, 150.253,03). En la obligacin personal,
la base imponible en este supuesto se reducir, en concepto de mnimo exento, en el importe que haya sido aprobado por la Comunidad
Autnoma. Si esta no hubiese regulado el mnimo exento, la base imponible se reducir en 700.000,00 (antes 108.182,18). El mnimo
exento ser aplicable en el caso de sujetos pasivos no residentes que tributen por obligacin personal de contribuir y a los sujetos pasivos
sometidos a obligacin real de contribuir. Estn obligados a declarar los sujetos pasivos cuya cuota tributaria, una vez aplicadas las deducciones o bonificaciones que procedan, resulte a ingresar, o cuando, no dndose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos resulte
superior a 2.000.000,00.

3.3.8. Ganancias y prdidas patrimoniales


3.3.8.1. Bienes no afectos a actividades econmicas
Como regla general para el clculo de la ganancia patrimonial procedente de la transmisin de un activo no afecto
a una actividad econmica, se tendr en cuenta el esquema de clculo siguiente:
Ganancia patrimonial = valor de transmisin - valor adquisicin x (coeficiente de actualizacin: solo inmuebles)
coeficientes reductores del rgimen transitorio

A. VALOR DE TRANSMISIN (+)


A.1. Transmisiones onerosas

A.2. Transmisiones lucrativas

(+) Importe real de la transmisin (mnimo, valor de mercado. Hay re- (+) Valor de transmisin de acuerdo con las normas del ISD (*).
glas especiales).
(-) Gastos y tributos inherentes a la transmisin (satisfechos por el ven(-) Gastos y tributos inherentes a la transmisin (satisfechos por el ven- dedor).
dedor).

44

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

B. VALOR DE ADQUISICIN (-)


B.1. Adquisicin onerosa

B.2. Adquisicin lucrativa

(+) Importe real de la adquisicin x coeficiente de actualizacin (II)

(+) Valor a efectos del ISD (I) x coeficiente de actualizacin (II)

(+) Coste de las inversiones y mejoras x coeficiente de actualizacin (II)

(+) Coste de las inversiones y mejoras x coeficiente de actualizacin (II)

(+) Gastos y tributos accesorios x coeficiente de actualizacin (II)

(+) Gastos y tributos accesorios x coeficiente de actualizacin (II)

(-) Amortizaciones x coeficiente de actualizacin (II)

(-) Amortizaciones x coeficiente de actualizacin (II)

(I) Desde el 01-01-2007, con el lmite del valor de mercado.


(II) Los coeficientes de actualizacin se aplicarn exclusivamente sobre los bienes inmuebles.

Para las transmisiones de bienes inmuebles no afectos a actividades econmicas que se efecten durante el ao
2013, los coeficientes de actualizacin del valor de adquisicin sern lo siguientes (artculo 63 de la Ley 17/2012
de PGE):
Ao de adquisicin

Coeficiente

Ao de adquisicin

Coeficiente

1994 y anteriores

1,3167

2004

1,1489

1995

1,3911

2005

1,1263

1996

1,3435

2006

1,1042

1997

1,3167

2007

1,0826

1998

1,2912

2008

1,0614

1999

1,2680

2009

1,0406

2000

1,2436

2010

1,0303

2001

1,2192

2011

1,0201

2002

1,1952

2012

1,0100

2003

1,1719

2013

1,0000

No obstante, cuando las inversiones se hubieran efectuado el 31 de diciembre de 1994, ser de aplicacin el coeficiente 1,3911.
BASE IMPONIBLE DEL AHORRO
BASE IMPONIBLE GENERAL
(Tributa segn tarifa)

(Con efectos desde el 1-1-2010, tributaba al 19% para


los primeros 6.000 y el 21% para lo que exceda de estos
6.000). Para los ejercicios 2012 y 2013, la tributacin pasa
al 21% para los primeros 6.000, 25% para rendimientos
entre 6.000 y 24.000, y 27% para el resto)

Hasta 31-12-20102:

Hasta 31-12-20102:

Ganancias y prdidas patrimoniales no derivadas de la transmisin


de bienes (como por ejemplo las ganancias derivadas del juego).

Ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de las transmisiones


de bienes, con independencia del periodo de tenencia del bien (por
ejemplo, las ventas de acciones, inmuebles, fondos de inversin,
con independencia de su fecha de adquisicin).

Desde el 01-01-2013:

Desde el 01-01-2013:

Ganancias y prdidas patrimoniales no derivadas de la transmisin


de bienes (como por ejemplo las ganancias derivadas del juego).

Se integran en la base imponible del ahorro exclusivamente las


ganancias y prdidas derivadas de transmisiones de elementos
patrimoniales con periodo de generacin superior a un ao.

Las ganancias y prdidas derivadas de transmisiones de elementos


patrimoniales cuando el periodo de generacin sea menor o igual a
un ao.

45

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

NOTA: De acuerdo con la modificacin introducida por la Ley 16/2012, y desde el 01-01-2013, pasan a la Base
General (tributan segn escala de gravamen) las ganancias y prdidas patrimoniales (G y P) generadas en un
ao o menos. Por tanto, en la base imponible del ahorro slo se incluirn las G y P derivadas de la transmisin de
elementos patrimoniales que hubieran permanecido en el patrimonio del contribuyente durante ms de un ao.
Esta modificacin va acompaada de un cambio en el rgimen de integracin y compensacin de rentas, que se
resume de la siguiente manera: (i) las alteraciones generadas en un perodo de hasta un ao pasan a integrarse con
aquellas que no deriven de la transmisin o mejora de elementos patrimoniales; (ii) si tras dicha integracin resulta
un saldo negativo, su importe se compensar con el saldo positivo resultante de la integracin y compensacin de
los rendimientos e imputaciones de renta, hasta un 10% (antes era un 25%) de dicho saldo positivo; (iii) si resulta
finalmente un saldo negativo, se compensar en los cuatro aos siguientes, conforme a las reglas generales de
compensacin.
Como medida transitoria, se permite: (i) que las prdidas patrimoniales generadas en un plazo no superior a un
ao no prescritas y pendientes de compensacin a 1 de enero de 2013 (es decir, generadas entre 2009 y 2012,
ambos inclusive), se puedan seguir compensando con el saldo positivo de las G y P del ahorro; (ii) que las prdidas
que no deriven de la transmisin de elementos patrimoniales (o su mejora) correspondientes a los ejercicios 2009
a 2012, se puedan compensar con los rendimientos e imputaciones de renta de la base general con el lmite anterior del 25% (no del 10%) del saldo positivo resultante de la integracin y compensacin de dichos rendimientos
e imputaciones. En todo caso, la compensacin as efectuada, junto con la que corresponda a prdidas de igual
naturaleza generadas desde 01-01-2013, no podr exceder del 25% del referido saldo positivo.
3.3.8.2. Rgimen transitorio. Coeficientes reductores o de abatimiento
El rgimen transitorio se define por la concurrencia de los dos requisitos siguientes, teniendo en cuenta que slo
se aplica a la transmisin de elementos no afectos a actividades econmicas (se considerarn como tales aqullos
en los que la desafectacin de estas actividades se haya producido con ms de tres aos de antelacin a la fecha
de transmisin):
a) Fecha de transmisin: hasta el 19-01-2006.
b) Fecha de adquisicin: con anterioridad al 31-12-1994.
Los pasos a seguir para la determinacin de la ganancia patrimonial cuando concurran los requisitos que define
este rgimen son los siguientes:
1) Se cuantifica la ganancia o prdida patrimonial con arreglo a las normas generales o especiales.
2) Se determina el periodo de permanencia transcurrido desde la fecha de adquisicin del elemento patrimonial
hasta el 31-12-1996, redondeado por exceso, separando, en su caso, la inversin inicial y las mejoras.
3) Se aplica sobre la ganancia patrimonial previa el coeficiente reductor que corresponda en funcin de la naturaleza de los elementos transmitidos y del periodo de permanencia, resultando la ganancia patrimonial definitiva.
Cabe distinguir dos regmenes segn la fecha de realizacin de la transmisin:
A. Transmisiones realizadas hasta el 19-01-2006
Si entre la fecha de adquisicin del bien y el 31 de diciembre de 1996 han pasado ms de dos aos, la ganancia
patrimonial se reducir segn los siguientes coeficientes reductores, aplicables por cada ao que exceda de dos:
1) El 25%, si son acciones cotizadas en bolsa, salvo que sean de sociedades de inversin mobiliaria o inmobiliaria.
2) El 11,11%, si son inmuebles que pertenezcan al patrimonio particular del contribuyente
3) El 14,28%, en el resto de los casos
En el cuadro siguiente, podemos ver los coeficientes reductores que se aplican a los bienes transmitidos, y el porcentaje de ganancia que tributa gracias al coeficiente reductor:

46

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

AO DE ADQUISICIN DEL
BIEN TRANSMITIDO

2013
2012
2011
2010
2009
2008
2007
2006
2005
2004
2003
2002
2001
2000
1999
1998
1997
1996
1995 (y 31/12/94)
1994 (y 31/12/93)
1993 (y 31/12/92)
1992 (y 31/12/91)
1991 (y 31/12/90)
1990 (y 31/12/89)
1989 (y 31/12/88)
1988 (y 31/12/87)
1987 (y 31/12/86)
1986 (excepto 31/12/86) y
anteriores

PORCENTAJE QUE TRIBUTA EN VIRTUD


DEL COEFICIENTE REDUCTOR (*)
En general

Acciones (**)

Inmuebles

100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
85,72
71,44
57,16
42,88
28,60
14,32
0
0

100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
75
50
25
0
0
0
0
0

100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
100
88,89
77,78
66,67
55,56
44,45
33,34
22,23
11,12

(*) Segn la naturaleza del bien o derecho transmitido y los aos que median entre la fecha de adquisicin y la de
transmisin, slo tributa el porcentaje que aparece en el cuadro.
(**) Acciones cotizadas, excepto acciones de Sociedades de Inversin Mobiliaria o Inmobiliaria.

B. Trasmisiones realizadas desde el 20-01-2006


B.1. Reducciones aplicables a las transmisiones realizadas desde el 20-01-2006 al 31-12-2006:
Hay que distinguir entre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20-01-2006, que se reduce mediante la aplicacin de los coeficientes de abatimiento, y la parte generada desde dicha fecha, a la que no se
aplican tales coeficientes.
Para calcular la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20-01-2006, se parten de las siguientes reglas:
Como regla general, se aplica un sistema lineal y proporcional. La parte de la ganancia que proporcionalmente corresponda al nmero de das transcurridos entre la fecha de adquisicin y el 19-01-2006, ambos inclusive, respecto
del nmero total de das que hubiese permanecido en el patrimonio del contribuyente.
En los casos de valores admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados y de acciones o participaciones en instituciones de inversin colectiva: Las ganancias y prdidas patrimoniales se calcularn para cada
valor, accin o participacin de acuerdo con las reglas generales. Si se obtuviera una ganancia patrimonial, se
deber efectuar la reduccin que proceda de las siguientes:
a) Si el valor de transmisin fuera igual o superior al que corresponda a los valores, acciones o participaciones
a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2005, la parte de la ganancia patrimonial que se hubiera
generado con anterioridad a 20 de enero de 2006 se reducir de acuerdo con la regla general antes expuesta.
47

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

A estos efectos, el importe de esta parte de la ganancia patrimonial se calcular tomando como valor de transmisin el que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio
del ao 2005.
b) Si el valor de transmisin fuera inferior al que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos
del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2005, los coeficientes de reduccin se aplican en su totalidad sobre
la ganancia patrimonial.
B.2. Reducciones aplicables a las transmisiones realizadas desde el 01-01-2007
Para la determinacin de las ganancias patrimoniales derivadas de las transmisiones que se realicen a partir del
01-01-2007 de elementos patrimoniales no afectos a actividades econmicas adquiridos antes del 31-12-1994, se
aplican las mismas reglas sealadas en el apartado anterior B.1 para calcular la parte de la ganancia patrimonial
generada hasta el 20-01-2006, en las transmisiones realizadas desde el 20-01-2006.
3.3.8.3. Bienes afectos a actividades econmicas
Las transmisiones de elementos patrimoniales afectos al desarrollo de actividades econmicas tributan como ganancia o prdida patrimonial, calculndose su importe conforme a las reglas generales, si bien teniendo en cuenta
las siguientes peculiaridades:
Se considera como valor de adquisicin el valor contable.
En el caso de transmisin de bienes inmuebles afectos a actividades econmicas, al precio de adquisicin se le
aplican los coeficientes de correccin previstos en el Impuesto sobre Sociedades, que vara en funcin del ao
de adquisicin y sirve para corregir el efecto de la inflacin.
No se pueden aplicar los coeficientes reductores por antigedad para elementos adquiridos antes del 31-121994.
Los coeficientes de correccin se aplicarn de la siguiente manera:
Sobre el precio de adquisicin o coste de produccin, atendiendo al ao de adquisicin o produccin del elemento
patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras ser el correspondiente al ao en el que se hubiesen realizado.
Sobre las amortizaciones contabilizadas, atendiendo al ao en el que se realizaron.
Con efectos para los periodos impositivos que se inicien durante el ao 2013, los coeficientes de correccin monetaria en funcin del momento de adquisicin del inmueble transmitido (6), sern los siguientes (artculo 64 de la
Ley 17/2012 de PGE):
Ao de adquisicin del bien

Coeficiente

Ao de adquisicin del bien

Coeficiente

Con anterioridad a 1 de enero de 1984

2,3130

En el ejercicio 1999

1,2247

En el ejercicio 1984

2,1003

En el ejercicio 2000

1,2186

En el ejercicio 1985

1,9397

En el ejercicio 2001

1,1934

En el ejercicio 1986

1,8261

En el ejercicio 2002

1,1790

En el ejercicio 1987

1,7396

En el ejercicio 2003

1,1591

En el ejercicio 1988

1,6619

En el ejercicio 2004

1,1480

En el ejercicio 1989

1,5894

En el ejercicio 2005

1,1328

En el ejercicio 1990

1,5272

En el ejercicio 2006

1,1105

En el ejercicio 1991

1,4750

En el ejercicio 2007

1,0867

En el ejercicio 1992

1,4423

En el ejercicio 2008

1,0530

En el ejercicio 1993

1,4235

En el ejercicio 2009

1,0303

En el ejercicio 1994

1,3978

En el ejercicio 2010

1,0181

En el ejercicio 1995

1,3418

En el ejercicio 2011

1,0181

(6) De acuerdo con el artculo 15.9.a) del TRLIS es aplicable a la transmisin de elementos patrimoniales del activo fijo de estos elementos
que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de bienes inmuebles.

48

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Ao de adquisicin del bien

Coeficiente

Ao de adquisicin del bien

Coeficiente

En el ejercicio 1996

1,2780

En el ejercicio 2012

1,0080

En el ejercicio 1997

1,2495

En el ejercicio 2013

1,0000

En el ejercicio 1998

1,2333

3.3.8.4. Modificacin de la tributacin de las ganancias en el juego


A. Ganancias en el juego sujetas al nuevo gravamen especial
Con efectos desde 1 de enero de 2013 se crea el Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loteras y
apuestas incorporando la DA 33 a la Ley del IRPF, con las siguientes caractersticas:
Estn sujetos los premios de las loteras y apuestas que hasta ahora estaban exentos en virtud de la letra ) del
artculo 7 de la LIRPF (Loteras y apuestas del Estado, las CCAA, la Cruz roja, la ONCE y las anlogas europeas).
La base imponible es el importe del premio, no obstante estn exentos los primeros 2.500 (o parte proporcional
si la apuesta es inferior a 0,50).
El tipo de gravamen es del 20%.
El gravamen especial se integra en el IRPF pero no afecta en absoluto al resto del Impuesto que seguir liquidndose como hasta ahora sin ninguna variacin.
B. Ganancias en el juego no sujetas al nuevo gravamen especial
Con efectos desde 1 de enero de 2012 se modifica el artculo 33.5.d) de la LIRPF, permitindose a partir de ahora
computar las perdidas en el juego con el lmite de las ganancias obtenidas.

3.4. Reducciones de la base imponible


Una vez determinadas la base imponible general y la base imponible del ahorro, como consecuencia del procedimiento de integracin y compensacin de rentas debe procederse a la determinacin de la base liquidable general
y del ahorro.
La base liquidable general estar constituida por el resultado de practicar en la base imponible general, exclusivamente y por este orden, las reducciones siguientes, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dichas
disminuciones:
Reducciones por tributacin conjunta
Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social.
Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social constituidos a favor de personas
con discapacidad.
Reducciones por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad.
Reducciones por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos
Reducciones por aportaciones a la mutualidad de previsin social de deportistas profesionales.
Reducciones por cuotas y aportaciones a partidos polticos.
La base liquidable del ahorro es el resultado de disminuir la base imponible del ahorro en el remanente no aplicado, si lo hubiere, de las reducciones por tributacin conjunta, por pensiones compensatorias y anualidades por
alimentos y por cuotas de afiliacin a los partidos polticos, sin que sta pueda resultar negativa como consecuencia de tales minoraciones.
Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podr ser compensado con los de las bases liquidables
generales positivas que se obtengan en los cuatro aos siguientes.
La compensacin deber efectuarse en la cuanta mxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin
que pueda practicarse fuera del plazo a que se refiere el prrafo anterior mediante la acumulacin a bases liquidables generales negativas de aos posteriores.

49

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

3.4.1. Reduccin por tributacin conjunta


Unidades familiares integradas por ambos cnyuges
En declaraciones conjuntas de unidades familiares integradas por ambos cnyuges no separados legalmente y, si
los hubiera, los hijos menores que convivan, as como los mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a
patria potestad prorrogada o rehabilitada, la base imponible se reducir en 3.400 anuales.
Unidades familiares monoparentales
En declaraciones conjuntas de unidades familiares monoparentales, es decir, las formadas, en los casos de separacin legal o cuando no exista vnculo matrimonial, por el padre o la madre y todos los hijos menores o mayores de
edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada que convivan con uno u otra,
la base imponible se reducir en 2.150 anuales.
IMPORTANTE: no se aplicar esta reduccin cuando el contribuyente conviva con el padre o la madre de alguno de
los hijos que forman parte de su unidad familiar.
La reduccin que proceda de las comentadas se aplicar, en primer lugar, a la base imponible general, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoracin. El remanente, si lo hubiere, minorar la base imponible
del ahorro, que tampoco podr resultar negativa.

3.4.2. Reducciones por atencin a situaciones de dependencia y envejecimiento


Las aportaciones y contribuciones a planes de pensiones, mutualidades de previsin social, primas satisfechas
a los planes de previsin asegurados, planes de previsin social empresarial y primas satisfechas a los seguros
privados que cubran el riesgo de dependencia severa o gran dependencia, reducen la base imponible general
del IRPF.
El lmite mximo conjunto para estas reducciones, que determinar la aportacin fiscalmente deducible, viene
determinado por la cuanta menor de:
El 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades econmicas percibidos individualmente
en el ejercicio. Este porcentaje ser del 50% para contribuyentes mayores de 50 aos.
10.000 anuales. No obstante, en el caso de contribuyentes mayores de 50 aos la cuanta anterior ser de
12.500 .
Existe la posibilidad de trasladar a 5 aos las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reduccin por
insuficiencia de base o por aplicacin de los lmites mximos de reduccin porcentual antes mencionados (30% o
50%).
Desde el 01-01-2007, se ha eliminado la posibilidad de duplicar los lmites de la reduccin cuando se simultaneen aportaciones individuales y contribuciones empresariales a planes de pensiones del sistema empleo.
En el cuadro siguiente se pueden comparar las aportaciones mximas que se podan realizar durante el ejercicio
2006 y las que se podrn realizar en los ejercicios 2007-2013:
Edad partcipe (aos)

50

Importe mximo 2006

Importe mximo 20072013

Diferencia

50

8.000

10.000

+ 2000

51

8.000

12.500

+ 4.500

52

8.000

12.500

+ 4.500

53

9.250

12.500

+ 3.250

54

10.500

12.500

+ 2.000

55

11.750

12.500

+ 750

56

13.000

12.500

- 500

57

14.250

12.500

- 1.750

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Edad partcipe (aos)

Importe mximo 2006

Importe mximo 20072013

Diferencia

58

15.500

12.500

- 3.000

59

16.750

12.500

- 4.250

60

18.000

12.500

- 5.500

61

19.250

12.500

- 6.750

62

20.500

12.500

- 8.000

63

21.750

12.500

- 9.250

64

23.000

12.500

- 10.500

65 o ms aos

24.250

12.500

- 11.750

Reduccin adicional por las aportaciones realizadas a favor del cnyuge (partcipe, mutualista o titular), hasta
un mximo de 2.000 anuales. Para ello ser necesario que el cnyuge receptor de la aportacin no obtenga
rendimientos netos del trabajo ni de actividades econmicas o los obtenga en cuanta inferior a 8.000 anuales.
Reduccin por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social a favor de personas con discapacidad (minusvala fsica o sensorial 65%; psquica 33%, as como la incapacidad declarada judicialmente con
independencia del grado de incapacidad):
a) Parientes (7) (o tutores) del discapacitado: hasta un lmite de 10.000 anuales por aportante.
b) Personas con discapacidad partcipes: hasta un lmite anual de 24.250 .
Las reducciones a) + b) estn limitadas a un mximo conjunto de 24.250 anuales. Si se supera este lmite,
ser la persona con discapacidad quien podr reducir su base hasta dicho lmite.

3.4.3. Reducciones por aportaciones a patrimonio protegidos de las personas con


discapacidad
Deben ser realizadas por las personas que tengan con el discapacitado una relacin de parentesco en lnea directa
o colateral hasta el tercer grado inclusive, as como por el cnyuge del discapacitado o por aqullos que lo tuviesen
a su cargo en rgimen de tutela o acogimiento.
Lmites mximos de reduccin:
Respecto de la base imponible de cada aportante: 10.000 anuales.
Para el conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que efecten aportaciones a favor de un
mismo patrimonio protegido: 24.250 anuales.
Cuando concurran varias aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido, las reducciones correspondientes a dichas aportaciones habrn de ser minoradas de forma proporcional sin que el contribuyente de las reducciones practicadas por todas las personas fsicas superen el lmite de 24.250 anuales.

3.4.4. Reducciones por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos


Las pensiones compensatorias a favor del cnyuge y las anualidades por alimentos, con excepcin de las fijadas
en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisin judicial, podrn ser objeto de reduccin en
la base imponible general del pagador sin que pueda resulta negativa como consecuencia de esta disminucin. El
remanente, si lo hubiera, reducir la base imponible del ahorro sin que la misma, tampoco, pueda resultar negativa
como consecuencia de dicha disminucin.

(7) Quienes tengan con la persona con discapacidad una relacin de parentesco en lnea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, as
como el cnyuge o aquellos que les tuviesen a su cargo en rgimen de tutela o acogimiento, siempre que la persona con discapacidad sea
designada beneficiaria de manera nica e irrevocable para cualquier contingencia.

No obstante, la contingencia de muerte de la persona con discapacidad podr generar derecho a prestaciones de viudedad u
orfandad o a favor de quienes hayan realizado aportaciones a favor de la persona con discapacidad en proporcin a la aportacin de stos.

51

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

3.4.5. Reducciones por aportaciones a la mutualidad de previsin social a prima fija


de deportistas profesionales y de alto nivel
Los deportistas profesionales y de alto nivel podrn reducir la base imponible general en el importe de las aportaciones realizadas a la mutualidad de previsin social a prima fija de deportistas profesionales.
Las aportaciones anuales no podrn rebasar la cantidad de 24.250 anuales, incluidas las aportaciones efectuadas por los promotores en concepto de rendimientos del trabajo.
Las aportaciones, directas o imputadas, podrn ser objeto de reduccin exclusivamente en la parte general de la
base imponible. Como lmite mximo se aplicar la menor de las siguientes cantidades:
a) Suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades econmicas percibidos individualmente por el
contribuyente en el ejercicio.
b) 24.250 anuales.

3.4.6. Rgimen transitorio aplicable a los planes de pensiones, de mutualidades de


previsin social y de planes de previsin asegurados
1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los
beneficiarios podrn aplicar el rgimen financiero y, en su caso, aplicar la reduccin prevista en el artculo
17 del texto refundido de la Ley del IRPF vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte
correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrn aplicar
el rgimen financiero y, en su caso, aplicar la reduccin prevista en el artculo 17 del texto refundido de la
Ley del IRPF vigente a 31 de diciembre de 2006.
3. El lmite previsto en el artculo 52.1.a) de la Ley 35 / 2006 del IRPF (lmite del 30% de la suma de rendimientos netos de trabajo y actividades econmicas) no ser de aplicacin a las cantidades aportadas con anterioridad a 1 de enero de 2007 a sistemas de previsin social y que a esta fecha se encuentren pendientes de
reduccin en la base imponible por insuficiencia de la misma.

3.4.7. Reduccin por cuotas y aportaciones a partidos polticos


Con efectos desde el 06-07-2007, las cuotas de afiliacin y las aportaciones a Partidos Polticos, Federaciones,
Coaliciones o Agrupaciones de Electores, por sus afiliados, adheridos y simpatizantes podrn ser objeto de reduccin en la base imponible general con un lmite mximo de 600 anuales sin que, como consecuencia de dicha
minoracin, sta pueda resultar negativa.
El remanente no aplicado, si lo hubiere, podr reducir la base imponible del ahorro, sin que la misma pueda resultar
negativa como consecuencia de dicha minoracin.

3.5. Adecuacin del impuesto a las circunstancias personales y familiares


del contribuyente
Mnimo personal y familiar
El mnimo personal y familiar constituye la parte de la base liquidable que, por destinarse a satisfacer las necesidades bsicas personales y familiares del contribuyente, no se somete a tributacin por este Impuesto.
Cuando la base liquidable general sea superior al importe del mnimo personal y familiar, este formar parte de
la base liquidable general.
Cuando la base liquidable general sea inferior al importe del mnimo personal y familiar, este formar parte de la
base liquidable general por el importe de esta ltima y de la base liquidable del ahorro por el resto.
Cuando no exista base liquidable general, el mnimo personal y familiar formar parte de la base liquidable del
ahorro.
52

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

El mnimo personal y familiar ser el resultado de sumar el mnimo del contribuyente y los mnimos por descendientes, ascendientes y discapacidad
Mnimo personal y familiar
Mnimo personal

-- General (I).
-- Mayores de 65 aos.
-- Mayores de 75 aos.
-- Tributacin conjunta (II).

Descendientes (III):
-- Primer hijo.
-- Segundo hijo.
-- Tercer hijo.
-- Cuarto y siguientes.

Menores de 3 aos (IV)

Importe IRPF 2007

Importe IRPF 2008

Importe IRPF
2009-2013

5.050
5.950
7.050

5.151
6.069
7.191

5.151
6.069
7.191

1.800
2.000
3.600
4.100

1.836
2.040
3.672
4.182

1.836
2.040
3.672
4.182

+ 2.200

+ 2.244

+ 2.244

900
2.000

918
2.040

918
2.040

2.270
6.900
2.270

2.316
7.038
2.316

2.316
7.038
2.316

Ascendientes (V):
-- Edad
> 65 aos:
> 75 aos:

Discapacidad (VI):

33%
65%
Gastos de asistencia (VII) por ascendientes
o descendientes que necesiten ayudas de
terceras personas.

(I) El mnimo del contribuyente es, con carcter general, de 5.050 anuales, con independencia del nmero de miembros integrados en la
unidad familiar (ambos cnyuges y, en su caso, los hijos que formen parte de la misma, o el padre o la madre y todos los hijos que convivan
con uno u otro), y del rgimen de tributacin elegido, declaracin individual o conjunta.
Lo que si que se tiene en cuenta en la declaracin conjunta es la edad de los cnyuges integrados en la unidad familiar y los incrementos
por edad que respectivamente puedan corresponderles. Por ejemplo, dos cnyuges de 67 aos sin hijos, si presentan declaracin conjunta
tendrn derecho a aadir al mnimo general de 5.151, sendos incrementos de 918. En total, su mnimo del contribuyente es de 6.987
(5.151 + 918 + 918). Adems pueden aplicar una reduccin por tributacin conjunta de la base imponible general.
(II) La Ley 35/2006 del IRPF, a diferencia de la normativa anterior al 1-1-2007, no permite duplicar el mnimo personal en caso de tributacin
conjunta de los cnyuges, ni tampoco aumentarlo en caso de tributacin conjunta monoparental. Sin embargo, quienes hagan tributacin
conjunta pueden reducir su base imponible en una cantidad que vara segn la modalidad de unidad familiar a la que pertenezcan:
- La unidad familiar integrada por los cnyuges y, si los tienen, sus hijos menores de edad: 3.400 anuales.
- La unidad familiar integrada por el padre o la madre y los hijos menores de edad (monoparental): 2.150 anuales. Esta reduccin no
se aplica si ambos progenitores conviven, pero no han contrado matrimonio o se encuentran separados legalmente.
(III) Por descendiente soltero menor de 25 aos o discapacitado cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000. Cuando conviven con padre y madre a la vez y stos declaren por separado,
el mnimo se aplica por mitades.
En caso de fallecimiento del descendiente, se aplicar un mnimo de 1.836 con independencia del puesto que aqul ocupara en la
descendencia.
El mnimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, no se aplica si el descendiente o ascendiente presentan declaracin del
IRPF con rentas superiores a 1.800.
(IV) Cuando el descendiente sea menor de tres aos, el mnimo que corresponda de los indicados anteriormente se incrementar en 2.244
anuales. El incremento por descendientes menores de tres aos resulta aplicable en los casos en que el descendiente haya fallecido durante el perodo impositivo.
(V) Para la aplicacin del mnimo por ascendientes, ser necesario que stos convivan con el contribuyente, al menos, la mitad del periodo
impositivo. El mnimo por ascendientes ser de 918 anuales, por cada uno de ellos mayor de 65 aos o con discapacidad cualquiera que
sea su edad (cuando el ascendiente sea mayor de 75 aos, el mnimo se aumentar en 1.122 anuales) que conviva con el contribuyente
y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000. Entre otros casos, se considerar que conviven con el contribuyente
los ascendientes discapacitados que, dependiendo del mismo, sean internados en centros especializados.
(VI) La aplicacin del mnimo por discapacidad de ascendientes o descendientes est condicionada a que cada uno de ellos genere derecho a
la aplicacin del respectivo mnimo, es decir, mnimo por ascendientes o mnimo por descendientes. No proceder la aplicacin de estas
reducciones cuando los ascendientes o descendientes presenten declaracin por el IRPF con rentas superiores a 1.800 euros. Cuando dos
o ms contribuyentes tengan derecho a la aplicacin del mnimo por discapacidad respecto de los mismos ascendientes o descendientes,
su importe se prorratear entre ellos por partes iguales.
(VII) El mnimo por discapacidad de ascendientes o descendientes se incrementar, en concepto de gastos de asistencia, en 2.316 anuales por
cada ascendiente o descendiente que acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvala igual
o superior al 65 por 100.

53

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

3.6. Tarifas de Gravamen


La base liquidable general es gravada a la escala del impuesto. Con efectos desde el 1-1-2011, sube el tipo marginal del tramo estatal de la escala de gravamen IRPF: para bases liquidables generales superiores a 120.000,
pasa del 21,5% al 22,5%. Para los que superen los 175.000 , la subida ser de dos puntos, hasta el 23,5%. Se
adapta la escala de tipos para determinar el porcentaje de retencin a la nueva tarifa estatal. Tambin se adaptan
el tipo mximo de retencin, previsto para el supuesto de regularizaciones, como carcter general, del 43 al 45% y,
en rendimientos del trabajo obtenidos en Ceuta y Melilla, del 22 al 23%.
Con efectos desde 01-01-2012 y con efectos transitorios para los ejercicios 2012 y 2013, se incrementa la
tarifa de gravamen general. Asimismo se incrementan los porcentajes de retencin, para adaptarlos a la nueva
tabla de gravamen.
A la base liquidable general estatal se le aplicarn los tipos que se indican en la siguiente escala:
EJERCICIO 2011
Base liquidable
Hasta euros

Cuota ntegra
Euros

Resto base liquidable


Hasta euros

Tipo aplicable
Porcentaje

17.707,20

12

17.707,20

2.124,86

15.300,00

14

33.007,20

4.266,86

20.400,00

18,5

53.407,20

8.040,86

66.593,00

21,5

120.000,20

22.358,36

55.000,00

22,5

175.000,20

34.733,36

En adelante

23,5

EJERCICIO 2012-2013
El incremento de tarifa por tramos vigente desde 01-01-2012 hasta 31-12-2013 es el siguiente:
Base liquidable
Hasta euros

Cuota ntegra
Euros

Resto base liquidable


Hasta euros

Tipo aplicable
Porcentaje

17.707,20

0,75

17.707,20

132,80

15.300,00

33.007,20

438,80

20.400,00

53.407,20

1.050,80

66.593,00

120.000,20

3.714,52

55.000,00

175.000,20

6.464,52

125.000

300.000,20

13.964,52

En adelante

Al importe resultante de aplicar esta escala complementaria se le resta tambin el resultado de llevar los mnimos
personales y familiares a la misma. Sin perjuicio de los tipos que pudieran aplicar las distintas Comunidades Autnomas (CCAA) dentro de las competencias que tienen asignadas esta modificacin supone un incremento del tipo
marginal mximo de gravamen del IRPF de hasta el 52%, pudiendo llegar como en Catalua al mximo del 56%.
La tarifa se divide en la escala de gravamen estatal y en la autonmica. Si se suman los tipos marginales aplicables
a la tarifa estatal y la tarifa autonmica, se obtienen unos tipos marginales que van de un mnimo del 24% a un
mximo del 45%.
La escala de gravamen consolidada, estatal y autonmica, para el ao 2011 es la siguiente:

54

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Base liquidable
Euros

Cuota ntegra
Euros

Resto base liquidable


Euros

Tipo de gravamen

17.707,20

24%

17.707,20

4.249,73

15.300

28%

33.007,20

8.533,73

20.400

37%

53.407,20

16.081,73

66.593,00

43%

120.000,20

44.716,72

55.000,00

44%

175.000,20

68.916,72

En adelante

45%

La escala de gravamen consolidada, estatal y autonmica para el ao 2012-2013 es la siguiente:


Base liquidable
Hasta euros

Cuota ntegra
Euros

Resto base liquidable


Hasta euros

Tipo aplicable
Porcentaje

17.707,20

24,75

17.707,20

4.382,53

15.300,00

30,00

33.007,20

8.972,53

20.400,00

40,00

53.407,20

17.132,53

66.593,00

47,00

120.000,20

48.431,24

55.000,00

49,00

175.000,20

75.831,22

125.000,04

51,00

300.000,20

139.131,24

En adelante

52,00

Para adecuar el impuesto a las circunstancias personales y familiares se establece la siguiente mecnica en la
aplicacin de las escalas estatal y autonmica de gravamen:
Se aplican las tarifas a la base liquidable general.
El resultado de aplicar las tarifas a la base liquidable general se reduce en el resultado de aplicar de nuevo las
tarifas a la parte de base liquidable general que se corresponde con el mnimo personal y familiar.
Asimismo, la Ley de Presupuestos para el 2011 prev que se aplicar a la base liquidable general la escala autonmica que conforme a lo previsto en la Ley 22/2009 hayan aprobado las Comunidades Autnomas. Con relacin
a las tarifas autonmicas, desde el nuevo sistema de financiacin cada Comunidad Autnoma deber aprobar
tarifas propias, por la parte correspondiente a la parte autonmica de la base imponible general, sin que exista en
este ejercicio 2011, como ocurra anteriormente, una tarifa autonmica aplicable por defecto. En consecuencia,
regular la escala es una obligacin derivada de la aceptacin del nuevo sistema de cesin de tributos estatales
que, caso de no cumplirse, determinara su inexistencia. As pues, las Comunidades Autnomas debern aprobar la
correspondiente escala autonmica del impuesto que resultar de aplicacin a la base liquidable general.
Con efectos desde 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, la base liquidable del ahorro, en la parte que no corresponda, en su caso, con el mnimo personal y familiar, se gravar a los tipos que aparecen en la siguiente escala: (8)
Parte de la base liquidable
(euros)
Hasta 6.000
Desde 6.000,01 en adelante

Tipo aplicable estatal


(porcentaje)

Tipo aplicable autonmico


(porcentaje)

9,5

9,5

10,50

10,50

En el caso de contribuyentes que tengan su residencia habitual en el extranjero por concurrir alguna de las circunstancias a las que se refieren los artculos 8.2 y 10.1 de la Ley del IRPF, la base liquidable del ahorro, en la parte que
no corresponda, en su caso, con el mnimo personal y familiar, se gravar a los tipos que aparecen en la siguiente
escala:

(8) La Ley de Presupuestos para el ao 2011 ha introducido, con efectos desde el 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, una modificacin
tcnica en la escala aplicable a la base liquidable del ahorro, de forma que se adecua el reparto de la cuota ntegra al porcentaje de cesin
del actual modelo de financiacin autonmica.

55

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Parte de la base liquidable


(euros)

Tipo aplicable
(porcentaje)

Hasta 6.000

19

Desde 6.000,01 en adelante

21

Tras las modificaciones introducidas con la entrada en vigor del RD Ley 20/2011, la escala de gravamen consolidada, estatal y autonmica, para los ejercicios 2012 y 2013 es la que sigue:
Parte de la base liquidable
(euros)

Tipo aplicable
(porcentaje)

Hasta 6.000

21

Desde 6.000 a 24.000

25

Desde 24.000 en adelante

27

En la medida que las CCAA no tienen competencia normativa para modificar los tipos del ahorro esta escala ser
comn para todas las CCAA.

3.7. Deducciones de la cuota


A continuacin se indican las deducciones en los ejercicios 2011-2013 aplicables por los conceptos detallados:
Concepto
inversin-incentivo

Base de la deduccin

Lmite

% Estatal

Vivienda habitual (I)


a. Adquisicin o rehabilitacin (II)

Importe total satisfecho (capital + inte- Mximo: 9.040 (IV)


reses en caso de financiacin ajena) (III).

7,5 % (V)

(I) Mediante el Real Decreto-ley 20/2011 se recupera, con carcter retroactivo desde enero de 2011, la desgravacin en el IRPF por
adquisicin de vivienda habitual en las mismas condiciones que existan hasta el 31 de diciembre de 2010, eliminando, por lo tanto, las
limitaciones referentes al lmite mximo de base imponible para su aplicacin. Debe recordarse, en este sentido, que la Ley 39/2010
de Presupuestos General del Estado para 2011, limit la aplicacin de esta deduccin para los contribuyentes con una base imponible
inferior a 17.707,20 euros anuales (en cuyo caso se aplicaba sobre una base mxima de 9.040 euros anuales) o con una base imponible
entre 17.707,20 y 24.107,20 euros anuales (caso en el que la deduccin se aplicaba sobre la diferencia entre 9.040 y el resultado de
multiplicar por 1,4125 la diferencia entre la base imponible y 17.707,20 euros). Con la aprobacin del Real Decreto -Ley 20/2011 se
modifica de nuevo el artculo 68.1 de la Ley del IRPF con efectos desde 1 de enero de 2011. Ello, por tanto, supone que la redaccin que
en su da fue aprobada por la Ley 39/2010 no ser de aplicacin en ningn periodo impositivo, al coincidir las fechas de entrada en vigor
de ambas redacciones.
Con efectos desde 01-01-2013, se suprime la deduccin por adquisicin de vivienda habitual, si bien se establece un rgimen
transitorio que permitir deducir por este concepto en 2013 y aos siguientes siempre que se haya adquirido vivienda en 2012 o
aos anteriores o se hayan satisfecho cantidades para la construccin, rehabilitacin, ampliacin o para la realizacin de obras de
adecuacin de la vivienda a personas con discapacidad. En todo caso, se exige que el contribuyente haya practicado la deduccin
en relacin con las cantidades satisfechas en un perodo devengado antes de 1 de enero de 2013, salvo que hubieran resultado de
aplicacin las limitaciones establecidas para sujetos que hubieran aplicado la deduccin por viviendas anteriores o que hubieran
aplicado la exencin por reinversin de una vivienda anterior o ambos.
(II) En el artculo 68.1.1 de la Ley del IRPF se encuentra actualmente regulada la deduccin por adquisicin o rehabilitacin de la vivienda
habitual. A estos efectos, conviene recordar que el artculo 55 del Reglamento del IRPF, aprobado por del Real Decreto 439/2007, equipara a la adquisicin de la vivienda habitual la construccin o ampliacin de la misma, siempre que se cumplan los requisitos previstos
en dicho artculo.
(III) La supresin de los coeficientes incrementados del 25% y 20%, para el caso de adquisicin de vivienda con financiacin ajena, vino
acompaada de una disposicin transitoria (Disposicin Transitoria 13 de la Ley 35/2006 del IRPF) en la que se establece que las Leyes
de Presupuestos podrn aprobar una compensacin fiscal para los contribuyentes afectados por la supresin que haya adquirido su
vivienda habitual antes de 20/1/2006. En las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2007,2008 y 2009 se ha permitido aplicar
esta compensacin fiscal y la Ley 39/2010 de Presupuestos para el ao 2011 permite aplicar la compensacin en el ejercicio 2010. Para
el ejercicio 2011, habr que esperar a la aprobacin de al Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012 para ver si mantiene este
rgimen transitorio de compensacin.
(IV) Con la redaccin dada al artculo 68.1.1 de al Ley del IRPF por el Real Decreto-Ley 20/201, se eliminan las limitaciones relativas a la
base mxima de deduccin vinculadas a la base imponible del contribuyente, de tal forma que la deduccin por inversin en vivienda habitual podr aplicarse por aquellos contribuyentes con una base imponible del ejercicio superior a 24.107,20 euros que hayan adquirido
su vivienda habitual a partir de 1 de enero de 2011. Asimismo, la base mxima de deduccin no se ver reducida para los contribuyentes
con una base imponible del ejercicio comprendida entre los 17.707,20 euros y los 24.107,20 euros. Conviene adems precisar que con
la nueva redaccin del precepto se mantiene la base mxima de deduccin en los 9.040 euros anuales.

56

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Concepto
inversin-incentivo

Base de la deduccin

Lmite

% Estatal

(V) De acuerdo con la disposicin final segunda de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiacin de
las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma y se modifican determinadas normas tributarias,
que modifica el apartado 1 del artculo 68 de la Ley 35/2006 del IRPF, dicho porcentaje ser del 7,5% con efectos desde el 1-1-2010.
No obstante, dicha disposicin aade otra disposicin transitoria decimosexta a la Ley 35/2006 del IRPF, en virtud de la cual: Los contribuyentes que tengan su residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autnoma al que no le resulte de aplicacin el modelo
de financiacin previsto en la Ley 22/2009, por el que se regula el sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen
comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma, calcularn la cuota ntegra estatal y autonmica de este Impuesto tomando en consideracin los artculos 3, 63, 66, 67, 68, 74, 76, 77 y 78 de esta Ley en su redaccin vigente a 31 de diciembre de 2009. Por tanto, la parte
autonmica de la deduccin, salvo que la Comunidad Autnoma haya establecido otro porcentaje, ser tambin del 7,5%.

b. Depsitos en cuenta ahorro


vivienda (VI).

Importe depositado.

Mximo: 9.040 (VII)

7,5 % (VIII)

(VI) La regulacin aprobada por la Ley 39/2010 tambin afectaba a las cantidades que se depositaran en cuentas ahorro vivienda. Es decir,
atendiendo a lo que estableci la mencionada Ley, a partir del ejercicio 2011 solo se permita aplicar la deduccin por las cantidades
que se depositasen en una cuenta ahorro vivienda si la base imponible del contribuyente era inferior a 24.107,20 euros. De ser superior
a 17.707,20 euros pero inferior a 24.107,20 euros la base mxima de deduccin quedaba fijada por debajo de los 9.040 euros. Con la
redaccin aprobada por el Real Decreto-Ley 20/2011 desaparecen tambin para estos supuestos las limitaciones vinculadas al importe
de base imponible del contribuyente del IRPF. Por tanto, en el ejercicio 2011 aquellos contribuyentes con una base imponible del IRPF
superior a 24.107,2 euros podrn aplicar la deduccin por inversin en vivienda habitual por las cantidades que hayan podido depositar
en sus cuentas ahorro-vivienda en dicho perodo, siempre que se destinen a la primera adquisicin o rehabilitacin de la vivienda. No
obstante, atendiendo a la fecha en que se ha hecho pblica esta modificacin y a la fecha de publicacin del Real Decreto-Ley 20/2011
en el BOE (31-12-2011), muy posiblemente muchos de estos contribuyentes no habrn hecho aportacin alguna en sus cuentas viviendas por considerar que no les resultaba de aplicacin ningn beneficio fiscal por las mismas.
Los contribuyentes que hubiesen depositado cantidades en cuenta vivienda con anterioridad a 01-01-2013:
- No podrn aplicar a partir del 1 de enero de 2013 el rgimen transitorio de la deduccin por vivienda.
- No pierden las deducciones practicadas en ejercicios anteriores, que siguen vinculadas al cumplimiento de todos los requisitos
de las cuentas viviendas vigentes en el momento en que se practicaron tales deducciones para consolidarse.
Pueden optar por regularizar las deducciones en la declaracin del 2012 sin intereses de demora. Si no utilizan dicha opcin y
posteriormente incumplen alguno de los requisitos regularizarn por el procedimiento ordinario con intereses de demora.
(VII) Igual que nota (VI).
(VIII) Igual que nota (V).

c. Obras de adecuacin de
vivienda por discapacitados (IX).

Importe total satisfecho (capital + intereses en caso de financiacin ajena).

Mximo: 12.080 (X)

10 % (XI)

(IX) Igualmente, la regulacin de la deduccin por obras de adecuacin de la vivienda por razn de discapacidad del contribuyente o parientes
que convivan con l, contenida en el artculo 68.1.4 de la Ley del IRPF, es objeto de modificacin por el Real Decreto-Ley 20/2011, suprimindose las limitaciones relativas a la base mxima de deduccin vinculadas a la base imponible del periodo impositivo del contribuyente. En consecuencia, esta deduccin podr aplicarse por aquellos contribuyentes con una base imponible superior a 24.107,20 euros
que hayan iniciado las obras de adaptacin de su vivienda por razn de discapacidad a partir de 1 de enero de 2011. De igual forma, la
base mxima de deduccin no se ver reducida para los contribuyentes con una base imponible comprendida entre los 17.707,20 euros
y los 24.107,20 euros. Asimismo, se mantiene con la nueva redaccin del artculo la base mxima de deduccin en los 12.080 euros
anuales.
(X) Igual que nota (IX).
(XI) De acuerdo con la disposicin final segunda de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiacin de
las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma y se modifican determinadas normas tributarias,
que modifica el apartado 1 del artculo 68 de la Ley 35/2006 del IRPF, dicho porcentaje ser del 10% con efectos desde el 1-1-2010.
No obstante, dicha disposicin aade otra disposicin transitoria decimosexta a la Ley 35/2006 del IRPF, en virtud de la cual: Los contribuyentes que tengan su residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autnoma al que no le resulte de aplicacin el modelo
de financiacin previsto en la Ley 22/2009, por el que se regula el sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen
comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma, calcularn la cuota ntegra estatal y autonmica de este Impuesto tomando en consideracin los artculos 3, 63, 66, 67, 68, 74, 76, 77 y 78 de esta Ley en su redaccin vigente a 31 de diciembre de 2009. Por tanto, la parte
autonmica de la deduccin, salvo que la Comunidad Autnoma haya establecido otro porcentaje, ser tambin del 10%.

57

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Concepto
inversin-incentivo
d. Deduccin por obras de mejora
en la vivienda (XII).

Base de la deduccin

Lmite

% Estatal

Cantidades satisfechas (XIII) (desde el


07-05-2011 hasta el 31-12-2012) por
obras realizadas en cualquier vivienda
propiedad del contribuyente o en el
edificio en la que sta se encuentre,
siempre que tengan por objeto la
mejora de la eficiencia energtica, la
higiene, salud y proteccin del medio
ambiente, la utilizacin de energas
renovables, la seguridad y la estanqueidad, y en particular la sustitucin de
las instalaciones de electricidad, agua,
gas u otros suministros, o favorezcan la
accesibilidad al edificio o las viviendas,
as como por las obras de instalacin de
infraestructuras de telecomunicacin
realizadas durante dicho perodo que
permitan el acceso a Internet y a servicios de televisin digital en la vivienda
del contribuyente.

La base acumulada de la
deduccin (XV) correspondiente a los perodos impositivos en que sta sea de
aplicacin no podr exceder
de 20.000 por vivienda.

20%

La base mxima (XIV) anual ser de:


a) BI Igual o inferior a 53.007,20 :
6.750 anuales.
b) BI entre 53.007,20 y 71.007,20 :
6.750 - 0,375 (BI 53.007,20 ).
(XII) El Real Decreto-ley 6/2010 aadi una Disposicin Adicional Vigsimo Novena en la Ley del IRPF en la que se regulaba una nueva deduccin del 10% por las obras de mejora que se realizaran en la vivienda habitual del contribuyente hasta el 31 de diciembre de 2012.
Posteriormente, el Decreto-ley 5/2011, de 29 de abril, que entr en vigor el da 7 de mayo de 2011, modific la actual regulacin de la
deduccin por obras de mejora en la vivienda habitual introducida en la normativa del IRPF por el Real Decreto-ley 6/2010, para establecer como cambios y novedades las siguientes: (i) se ampla la deduccin por obras de mejora a todas las viviendas, incluidas las que sean
de alquiler, con la nica excepcin de que no estn afectas a actividades econmicas por parte del contribuyente; (ii) se establece que los
contribuyentes con una base imponible igual o inferior a 53.007,20 euros anuales podrn beneficiarse en su totalidad de la deduccin,
rebajndose sta progresivamente hasta quedar a cero para los contribuyentes con una base imponible superior a 71.007,20 euros
anuales; (iii) El tipo de deduccin aplicable pasa del 10% al 20%; (iv) se eleva el lmite mximo de deduccin anual, que pasa de 4.000
euros a 6.750 euros, aumentando el lmite plurianual mximo deducible, que pasa de 12.000 euros a 20.000 euros.
(XIII) La base de esta deduccin estar constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crdito o dbito, transferencia bancaria,
cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crdito, a las personas o entidades que realicen tales obras. En ningn caso,
darn derecho a practicar esta deduccin las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal.
(XIV)Las cantidades satisfechas en el ejercicio no deducidas por exceder de la base mxima anual de deduccin podrn deducirse, con el
mismo lmite, en los cuatro ejercicios siguientes. A tal efecto, cuando concurran cantidades deducibles en el ejercicio con cantidades
deducibles procedentes de ejercicios anteriores que no hayan podido ser objeto de deduccin por exceder de la base mxima de deduccin, el lmite anteriormente indicado ser nico para el conjunto de tales cantidades, deducindose en primer lugar las cantidades
correspondientes a aos anteriores.
En ningn caso darn derecho a la aplicacin de esta deduccin, las cantidades satisfechas por las que el contribuyente practique la
deduccin por inversin en vivienda habitual a que se refiere el artculo 68.1 de esta Ley del IRPF.
(XV) En ningn caso, la base acumulada de la deduccin correspondiente a los perodos impositivos en que sta sea de aplicacin podr exceder de 20.000 euros por vivienda. Cuando concurran varios propietarios con derecho a practicar la deduccin respecto de una misma
vivienda, el citado lmite de 20.000 euros se distribuir entre los copropietarios en funcin de su respectivo porcentaje de propiedad en
el inmueble.

e. Alquiler vivienda habitual.

Cantidades satisfechas en el periodo


Mximo: 9.040
impositivo por el alquiler de la vivienda
habitual, siempre que la base imponible a) BI inferior o igual a
sea inferior a 24.107,20 anuales (XVI). 17.707,20 anuales: 9.040
b) 17.707,20 < BI <
24.107,20 : 9.040
1,4125 x (BI 17.707,20 )
c) BI igual o superior a
24.107,20 anuales: 0

58

10,05 %

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Concepto
inversin-incentivo

Base de la deduccin

Lmite

% Estatal

(XVI)La Ley 39/2010 de PGE para el 2011, adapta la cifras vigentes en el 2010 a las establecidas para la deduccin por inversin en vivienda habitual para el 2011 (el tipo de la deduccin se mantiene en el 10,05%), por lo que no se requera de un rgimen transitorio como
ocurra en el caso deduccin por inversin en vivienda habitual. As, el lmite de la base imponible mxima de 24.020 euros pasa a ser
de 24.107,20 euros; la base mxima de la deduccin pasa de 9.015 euros a 9.040 euros; y el importe a partir del cual esa base mxima
empieza a decrecer pasa de 12.000,01 euros a 17.707,20 euros.

Actividades econmicas (I)


A. Estimacin directa

Base de la deduccin

Gastos en investigacin cientfica


(II).

Importe de los gastos realizados en I + D y de


las inversiones en inmovilizado, y de los investigadores calificados.

Innovacin tecnolgica (IT) (V).

Importe de los gastos incurridos en IT.

Lmite (III)

% Estatal
25% / 42% + 8%/ 17%

12%

Fomento de las tecnologas de la Importe de las inversiones efectuadas y de los


informacin y de la comunicacin. gastos incurridos.

0%

Actividades de exportacin.

Importe de lo aplicado en el periodo (menos


65% de las subvenciones recibidas).

0%

Produccin cinematogrfica y
edicin de libros (VI).

Importe de la inversin efectuada (menos


subvenciones recibidas).

Proteccin del medio ambiente


(VII):
- Instalaciones destinadas a la
proteccin del medioambiente.
- Adquisicin de nuevos
vehculos industriales y
comerciales de transporte por
carretera.

Importe de la inversin realizada (menos parte


subvencionada).
Importe de la inversin realizada (menos parte
subvencionada).

Actividades de transporte por


carretera.

Importe de la inversin realizada (sistemas


de navegacin y localizacin de vehculos va
satlite, plataformas de accesos o anclajes
de fijacin para sillas de ruedas). Menos
subvenciones recibidas.

Formacin profesional (VIII).

Importe de los gastos efectuados (menos 65%


subvenciones recibidas).

Creacin de empleo para


trabajadores minusvlidos.

Incremento del promedio de la plantilla.

Contribuciones empresariales a
planes de pensiones de empleo o
mutualidades de previsin social.

Contribuciones empresariales a planes de


pensiones de empleo, a mutualidades de
previsin social que acten como instrumento
de previsin social empresarial y a planes de
previsin social empresarial.
Aportacin realizada por el empresario siempre
que se trate de:

18% / 5%
2% (edicin de libros)

8%
0%

25% 35% / 50%


60% (IV)

0%

1%/2%
6.000 por cada persona / ao
de incremento

0%

- Trabajadores con retribuciones brutas anuales


< 27.000 .
En caso de ser superior a 27.000 .

59

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Actividades econmicas (I)


A. Estimacin directa
Aportaciones a patrimonios
protegidos de personas con
discapacidad.

Base de la deduccin

Lmite (III)

% Estatal

Aportaciones a los patrimonios protegidos.


Aportacin realizada por el empresario siempre
que se trate de:
- Trabajadores con retribuciones brutas anuales
< 27.000 .

0%

En caso de ser superior a 27.000 .

0%

Lmite de la base de deduccin: 8.000 anuales


por trabajador o persona discapacitada.
Servicios de guardera.

Importe de inversiones o gastos realizados


en locales para prestar el servicio de primer
ciclo de educacin infantil a los hijos de los
trabajadores o por contratar este servicio
a terceros autorizados (menos el coste de
servicio repercutido al empleado y el 65% de
las subvenciones recibidas e imputadas como
ingreso en el ejercicio).

Deduccin por creacin de


empleo (IX)

a) 3.000
b) 50 % del menor de los siguientes importes:
(i) prestacin por desempleo que el trabajador
tuviera pendiente de percibir (ii) 12
mensualidades de la prestacin por desempleo
que tuviera reconocida.

0%

25% 35% /50%


60%

(I) Se establece expresamente en la Ley 35/2006 del IRPF, que las deducciones por incentivos a la inversin en actividades econmicas que
son aplicables en el IRPF (todas, menos la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios), se aplican con los mismos porcentajes
y lmites de deduccin que en el Impuesto sobre Sociedades. En consonancia con la reforma del Impuesto sobre Sociedades, a partir del
01-01-2007, se establece una paulatina reduccin de los coeficientes de deduccin de las distintas modalidades aplicables en el IRPF, que
resultarn suprimidas, con la salvedad de algunas deducciones, en un horizonte temporal diverso que culminara en el ao 2014.
(II) Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, la Ley 4/2008 modifica la redaccin de la letra c) del
apartado 1 del artculo 35 del TRLIS, en relacin con la deduccin por gastos de investigacin y desarrollo, para suprimir o anular la deduccin adicional del 17% respecto de los gastos correspondientes a proyectos de investigacin y desarrollo contratados con universidades,
organismos pblicos de investigacin o centros de innovacin y tecnologa, reconocidos y registrados como tales segn el Real Decreto
2609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los centros de innovacin y tecnologa. Los gastos correspondientes a proyectos
encargados a universidades, organismos pblicos de investigacin o centros de innovacin y tecnologa slo podrn beneficiarse de los
porcentajes de deduccin generales (25/42%).
(III) El Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reduccin del dficit pblico, y con efectos para los perodos impositivos que se inicien dentro de los aos 2012 y 2013, establece que el lmite
general para la aplicacin de deducciones por incentivos a la inversin aplicable sobre la cuota ntegra minorada en las deducciones para
evitar la doble imposicin y las bonificaciones es objeto de reduccin al 25% (antes era del 35%). Este lmite es del 50% (en lugar del 60%)
cuando el importe de la deduccin por investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica correspondiente a gastos e inversiones efectuados en el propio perodo impositivo, exceda del 10% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposicin y las
bonificaciones. Asimismo el lmite anterior se aplica a la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios, que se computa a efectos
del clculo del citado lmite.
(IV) La cuanta de las deducciones por las distintas modalidades de inversiones no pueden superar el lmite conjunto del 35% de la cuota ntegra
del periodo impositivo minorada en el importe de las deducciones por inversin en vivienda habitual y por gastos e inversiones en bienes de
inters cultural. Este lmite se incrementa hasta el 60% cuando el importe de la deduccin por actividades de I + D e innovacin tecnolgica
y para el fomento de las nuevas tecnologas de la informacin y de la comunicacin, correspondiente a las inversiones o gastos efectuados
en el ejercicio, exceda del 10% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones por inversiones en vivienda habitual y en bienes de inters
cultural.
Hay que tener presente que el artculo 65 de la Ley 2/2011 de Economa Sostenible, y con efectos para perodos iniciados a partir de la
entrada en vigor de esta Ley (6 de marzo de 2011), modifica el 44.1 del TRLIS para incrementar el porcentaje mximo de la cuota ntegra,
minorada en deducciones por doble imposicin y por bonificaciones, del 50 al 60%, que se puede absorber por las deducciones por incentivos, cuando las deducciones por I+D+i y por fomento de las de las nuevas tecnologas de la informacin y de la comunicacin del perodo
excedan del 10% de la cuota ntegra, con las minoraciones antedichas.
(V) Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, la Ley 4/2008 modific los apartados b) 1 y c) del artculo 35.2 del TRLIS con relacin a la deduccin por innovacin tecnolgica. As, se suprimieron tambin dichos gastos a efectos de la base
de la deduccin por actividades de innovacin tecnolgica y se aadieron como gastos del perodo en actividades de innovacin tecnolgica
aquellos que se correspondan con actividades de diagnstico tecnolgico tendentes a la identificacin y la orientacin de soluciones tecnolgicas avanzadas, con independencia de sus resultados. Este tipo de actividades darn derecho a la aplicacin de la deduccin tanto si se
realizan por el propio sujeto pasivo en su propio proceso productivo como si se subcontrata con terceros. Adems tambin se especific que

60

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

todos los conceptos incluidos en la base de la deduccin por innovacin tecnolgica daran derecho a un mismo porcentaje de deduccin
del 8%.
Para los ejercicios iniciados a partir del 6 de marzo de 2011 se eleva del 8% al 12% la deduccin por actividades de innovacin tecnolgica, dejando sin efectos los coeficientes que reducan el porcentaje segn la Disposicin Adicional 10 del TRLIS (artculo 65 de la Ley
2/2011 de Economa Sostenible).
(VI) De acuerdo con el artculo 15 del Real Decreto-ley 8/2011, se extiende la vigencia de la deduccin por inversiones en producciones cinematogrficas, regulada en el artculo 38.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, hasta los perodos impositivos que se hayan iniciado
antes de 1-1-2013, quedando derogada con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir de esa fecha (hasta ahora, la
vigencia de esta deduccin finalizaba para los ejercicios que se iniciasen a partir del 1-1-2012, de acuerdo con al disposicin derogatoria
segunda de la Ley del IRPF). Las deducciones establecidas en el citado apartado 2 del artculo 38, pendientes de aplicacin al comienzo
del primer perodo impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2013, podrn aplicarse en el plazo y con los requisitos establecidos en
el captulo IV del Ttulo VI de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, segn redaccin vigente a 31 de diciembre de 2012. Dichos requisitos
son igualmente aplicables para consolidar las deducciones practicadas en perodos impositivos iniciados antes de aquella fecha.
La disposicin final vigsima cuarta de la Ley 17/2012 de PGE modifica el Real Decreto-ley 8/2011 y ampla la vigencia de la deduccin
en producciones cinematogrficas del artculo 38.2 del TRLIS hasta los perodos impositivos que se hayan iniciado antes del 1 de enero
de 2015. Asimismo, regula el rgimen transitorio aplicable a las deducciones pendientes al comienzo del primer perodo impositivo que se
inicie a partir de 1 de enero de 2015.
(VII) Para los perodos impositivos iniciados a partir del 6 de marzo de 2011, se fija el porcentaje de la deduccin por inversiones en bienes del
activo material destinadas a la proteccin del medio ambiente en el 8%, que se mantiene con carcter indefinido (esta deduccin tena
anunciado su final para ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2011. En 2010 el porcentaje aplicable era del 2%). En relacin con las
deducciones por vehculos y energas renovables, se mantiene su calendario de reduccin y derogacin, de forma que quedan derogadas
para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2011 (artculo 92 de la Ley 2/2011 de Economa Sostenible).
(VIII)Los gastos e inversiones efectuados durante los aos 2007 a 2010 para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas
de la comunicacin y de la informacin, cuando su utilizacin slo pudiese realizarse fuera del lugar y horario de trabajo, daban derecho a
la aplicacin de la deduccin por gastos de formacin profesional en el Impuesto sobre Sociedades. Aunque con carcter general los gastos
de formacin profesional realizados en ejercicios iniciados a partir del 1-1-2011 ya no generan derecho a aplicar una deduccin en cuota, al
suprimirse esta deduccin, sin embargo se prorroga su vigencia para los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilizacin
de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin efectuados durante el ao 2011 (Disposicin adicional vigsima cuarta
de la Ley 39/2010 de Presupuestos). Por lo tanto, se podr seguir deduciendo el 1% de los gastos de formacin de los empleados de la
empresa, incluyendo los efectuados para que se habiten a las nuevas tecnologas. Cuando los gastos del periodo superen la media de los
efectuados en los dos aos anteriores, sobre el exceso se podr deducir el 2%. Asimismo, respecto de los empleados, estos gastos no tienen
la consideracin de rendimientos del trabajo en especie.
Por otro lado, se ampla al ao 2012 el derecho a la aplicacin en el IS de la deduccin por gastos de formacin por aquellos gastos
efectuados por la entidad con la finalidad de habituar a los empleados en la utilizacin de nuevas tecnologas de la comunicacin y la informacin (Disposicin final segunda, apartado tercero. Tres del Real Decreto-Ley 20/2011)
El artculo 6 de la Ley 16/2012 prorroga la vigencia del artculo 40) TRLIS con efectos desde 1 de enero de 2013 que afecta a los
gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin.
Se modifica la DA 25 y la DT 20 de la Ley 35/2006 del IRPF.
(IX) Aplicable con efectos desde 12-02-2012, las entidades que contraten a su primer trabajador a travs de un contrato de trabajo por tiempo
indefinido de apoyo a los emprendedores, menor de 30 aos, podrn deducir de la cuota ntegra la cantidad de 3.000 euros. Sin perjuicio
de lo anterior, las entidades con menos de 50 trabajadores que contraten desempleados beneficiarios de una prestacin contributiva por
desempleo mediante contratos de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores podrn deducir de la cuota ntegra el 50 %
del menor de los siguientes importes: (i) prestacin por desempleo que el trabajador tuviera pendiente de percibir (ii) 12 mensualidades
de la prestacin por desempleo que tuviera reconocida. La deduccin resultar de aplicacin respecto de aquellos contratos hasta alcanzar
50 trabajadores, y siempre que, en los 12 meses siguientes al inicio de la relacin laboral, se produzca, respecto de cada trabajador, un incremento de la plantilla media total de la entidad en, al menos, una unidad respecto a la existente en los 12 meses anteriores. La aplicacin
de esta deduccin estar condicionada a que el trabajador contratado hubiera percibido la prestacin por desempleo durante, al menos, 3
meses antes del inicio de la relacin laboral.

B. Estimacin objetiva
Fomento de las tecnologas de la
informacin y de la comunicacin
(II).

Base de la deduccin
Importe de las inversiones efectuadas y de los
gastos incurridos.

Lmite (I)

% Estatal

25% 35% / 50%


60%

0%

(I) La cuanta de la deduccin no puede superar el 35% de la cantidad que resulte de minorar la suma de las cuotas ntegras, estatal y autonmica o complementaria, en el importe total de las deducciones por inversin en vivienda habitual y por gastos e inversiones en bienes de
inters cultural. Este lmite se incrementa hasta el 60% cuando el importe de la deduccin exceda del 10% de la cuota ntegra minorada en
las deducciones por inversiones en vivienda habitual y en bienes de inters cultural. Ver nota de pie (I) de pgina 53.
(II) Esta deduccin no es aplicable en los perodos impositivos que se inicien a partir del 1-1-2011.

Donativos
A entidades reguladas en la Ley
49/2002 de rgimen fiscal de
entidades sin fines lucrativos
y de los incentivos fiscales al
mecenazgo.
A entidades no reguladas en la
Ley 49/2002.

Base de la deduccin

Importe de las cantidades donadas

Lmite
10% de la suma
base liquidable
general y del ahorro
del ejercicio (15% en
caso de donativos
destinados a actividades y programas
prioritarios de
mecenazgo).

% Estatal

25% / 30%

10%

61

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Bienes de inters cultural

Base de la deduccin

Lmite

% Estatal

10% de la suma de
la base liquidable
general y del ahorro
del ejercicio.

15%

Adquisicin fuera del territorio


espaol de bienes del Patrimonio
Histrico Espaol.
Conservacin, reparacin,
restauracin, difusin y
exposicin de bienes de inters
cultural.

Importe de las inversiones y gastos realizados


(menos subvenciones recibidas para financiar
la inversin).

Actuaciones de entornos
protegidos.

Rentas Ceuta y Melilla

Base de la deduccin

a) Contribuyentes residentes

Sobre las cuotas ntegras que proporcionalmente correspondan a las rentas


computadas para la determinacin de
las bases liquidables positivas obtenidas en tales territorios.

b) Contribuyentes no residentes

Excepcin contribuyentes no residentes:


- Las rentas del trabajo, las ganancias
sobre bienes muebles y los depsitos
o cuentas en entidades financieras.
- Los procedentes de IIC, salvo cuando
la totalidad de sus activos est
invertida en Ceuta y Melilla.

Doble imposicin
internacional (I)

Lmite

% Estatal

50 %

Base de la deduccin

Lmite

% Estatal

Se deducir la cantidad
menor de:
Importe de las rentas gravadas en el
extranjero.

a) Importe del Impuesto satisfecho en el extranjero.


b) El resultado de aplicar
el tipo medio efectivo
de gravamen a la base
liquidable gravada en el
extranjero.

(I) En cuanto a la deduccin por doble imposicin interna, desde el 01-01-2007, dejan de multiplicarse los porcentajes del 140%, 125% o
100% previstos segn la naturaleza de la entidad que reparte el dividendo, como consecuencia de la desaparicin de la deduccin por doble
imposicin interna. Esta modificacin dar lugar a que el dividendo se integre al 100% en la base imponible del ahorro y tributar, para los
ejercicios 2012 y 2013, al 21% para los primeros 6.000, 25% para rendimientos entre 6.000 y 24.000 y 27% para el resto. Si bien,
respecto a los dividendos, hay que tener en cuenta que estn exentos de tributar los primeros 1.500 anuales. Consecuentemente tambin
desaparece la deduccin en cuota del 40% o 25%.

Cuenta ahorro - empresa

Base de la deduccin
Cantidades depositadas en entidades
de crdito destinadas a la constitucin de una sociedad Nueva Empresa
regulada en el captulo XII de la Ley 2 /
1995 de Sociedades de Responsabilidad Limitada.
La base mxima de deduccin es de
9.000 anuales.

62

Lmite

% Estatal

15 %

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Deduccin por
maternidad (I)

Base de la deduccin
Deduccin en la cuota diferencial por
cada hijo menor de 3 aos.

Lmite

% Estatal

1.200 anuales por cada


hijo.

(I) Las mujeres con hijos menores de tres aos con derecho a la aplicacin del mnimo por descendientes que realicen una actividad por cuenta
propia o ajena por la cual estn dadas de alta en el rgimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad, podrn minorar la cuota
diferencial de este Impuesto hasta en 1.200 anuales por cada hijo menor de tres aos. En los supuestos de adopcin o acogimiento, tanto
preadoptivo como permanente, la deduccin se podr practicar, con independencia de la edad del menor, durante los tres aos siguientes a
la fecha de la inscripcin en el Registro Civil. Cuando la inscripcin no sea necesaria, la deduccin se podr practicar durante los tres aos
posteriores a la fecha de la resolucin judicial o administrativa que la declare. En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda
y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor, siempre que cumpla los requisitos previstos en la norma, ste
tendr derecho a la prctica de la deduccin pendiente. La deduccin se calcular de forma proporcional al nmero de meses en que se
cumplan de forma simultnea los requisitos, y tendr como lmite para cada hijo las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y
Mutualidades devengadas en cada periodo impositivo con posterioridad al nacimiento o adopcin. A efectos del clculo de este lmite se
computarn las cotizaciones y cuotas por sus importes ntegros, sin tomar en consideracin las bonificaciones que pudieran corresponder.
Se podr solicitar a la AEAT el abono de la deduccin de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorar la cuota diferencial del IRPF.

Deduccin por nacimiento o


adopcin (I)

Base de la deduccin

Lmite

Deduccin en la cuota diferencial por


cada hijo nacido o adoptado. Con
efectos desde el 1 de enero de 2011 se
suprimi esta deduccin. Se regul un
rgimen transitorio.

2.500 anuales por cada


hijo.

% Estatal

(I) Se suprime la deduccin por nacimiento o adopcin (cheque-beb) con efectos desde el 1-1-2011 (en concreto, se suprime el artculo 81
bis de la Ley 35/2006 del IRPF, de acuerdo con el artculo 64 de la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado). No obstante, los
nacimientos que se hubieran producido en 2010 y las adopciones que se hubieran constituido en dicho ao, daban derecho en el citado
perodo impositivo a la deduccin por nacimiento o adopcin regulada en el artculo 81.bis de la Ley 35/2006 del IRPF siempre que la inscripcin en el Registro Civil se hubiese efectuado antes de 31 de enero de 2011, pudiendo igualmente, en este ltimo caso, haber solicitar
antes de la citada fecha la percepcin anticipada de la deduccin (disposicin adicional vigsimo sexta de la Ley 35/2006 del IRPF).

Deduccin por obtencin de


rendimientos del trabajo o
actividades econmicas (I)

Base de la deduccin

Lmite

% Estatal

a) 400 anuales cuando la base imponible sea igual o inferior a 8.000


anuales.
b) 400 menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre la base
imponible y 8.000 anuales cuando
la base imponible est comprendida
entre 8.000,01 y 12.000 anuales.

Base imponible inferior a


12.000 anuales

(I) Con relacin a la deduccin de 400 por obtencin de rendimientos del trabajo o de actividades econmicas, y fruto de una enmienda en el
trmite parlamentario de la Ley 26/2009 de PGE para el 2010, el artculo 70 de dicha Ley modifica con efectos desde 1 de enero de 2010
y vigencia indefinida, el apartado 1 del artculo 80 bis de la Ley 35/2006 del IRPF. As, los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a
12.000 euros anuales que obtengan rendimientos del trabajo o rendimientos de actividades econmicas se deducirn la siguiente cuanta:
a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 8.000 euros anuales: 400 euros anuales. b) cuando la base imponible est comprendida
entre 8.000,01 y 12.000 euros anuales: 400 euros menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre la base imponible y 8.000
euros anuales.

3.8. Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados


Cuadro resumen de retenciones e ingresos a cuenta 2011-2012-2013
Impuesto Renta Personas Fsicas

Tipo de retencin
2011

Tipo de retencin
2012-2013

Segn tarifa

Segn tarifa con gravamen


complementario (RD-ley
20/2011)

TRABAJO
Trabajo en general.

63

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Tipo de retencin
2011

Tipo de retencin
2012-2013

Administradores, miembros Consejos Administracin, Juntas que hagan sus veces,


y dems rganos representativos.

35 % (I)

42 %

Cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares; elaboracin de obras


literarias, artsticas o cientficas, con cesin del derecho a su explotacin.

15 % (II)

15 %

2%
15 %

2%
15 %

19 % (III)

21%

15 % / 7 % (IV)

15%/19%/21% (VIII)

7 % (V)

7%

Actividad agrcola, forestal y ganadera general.

2%

2%

Actividad ganadera de engorde de porcino y avicultura.

1%

1%

Actividades empresariales en estimacin objetiva (determinadas


reglamentariamente).

1%

1%

Transmisiones o reembolsos de acciones y participaciones de instituciones de


inversin colectiva.

19 %

21 %

Premios.

19 %

21 %

Aprovechamientos forestales de los vecinos en montes pblicos.

19 %

21 %

19 % (VI)

21 %

19 %

21 %

24 % / 19 % (VII)

24 % / 21 %

Impuesto Renta Personas Fsicas

Mnimos:
Contratos o relaciones de duracin inferior al ao.
Relacin laboral especial de carcter dependiente.

RENDIMIENTOS CAPITAL MOBILIARIO


General.

RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONMICAS


Actividad profesional en general.
Actividad profesional en particular (recaudadores municipales, representantes
Tabacaleras y determinados delegados).

GANANCIAS PATRIMONIALES

OTRAS RENTAS
Arrendamientos y subarrendamientos bienes inmuebles urbanos.
Propiedad intelectual, industrial, asistencia tcnica, arrendamiento y subarrendamiento bienes muebles, negocios o minas.
Cesin de derechos de imagen.

(I) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en
la cuota.
(II) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en
la cuota.
(III) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en
la cuota.
(IV) El tipo de retencin ser del 7%, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, en el periodo impositivo
de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido ninguna actividad profesional en el ao anterior a la
fecha de inicio de las actividades. Estos porcentajes se reducirn a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla
que tengan derecho a la deduccin en la cuota.
(V) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en
la cuota.
(VI) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en
la cuota.
(VII) El porcentaje de ingreso a cuenta en el supuesto previsto en el artculo 92.8 de la Ley 35 / 2006 IRPF es del 19%.
(VIII) Hasta el 31-08-2012 se aplica el tipo del 15%. Entre el 01-09-2012 y 31-12-2013 se aplica el tipo del 21%. Desde el 01-01-2014 el tipo ser
del 19%. El tipo de retencin ser del 9% (desde 01-09-2012, hasta esa fecha era del 7%), en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, en el periodo impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran
ejercido ninguna actividad profesional en el ao anterior a la fecha de inicio de las actividades. Estos porcentajes se reducirn a la mitad
cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla que tengan derecho a deducin en la cuota.

3.8.1. Retencin en el mtodo de estimacin objetiva


Se establece una retencin del 1% sobre los ingresos para aquellas actividades empresariales que determinen su
rendimiento neto por el mtodo de estimacin objetiva, en los supuestos y condiciones que reglamentariamente
se establezcan. En concreto, la retencin del 1% deber practicarse por los pagos que se realicen a empresarios
que realicen actividades econmicas clasificadas en los siguientes grupos y epgrafes de la Seccin Primera de las
Tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas:
64

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

IAE
314 y 315
316.2, 3, 4 y 9
453
453
463
468
474.1
501.3
504.1
504.2 y 3
504.4, 5, 6, 7 y 8

505.1, 2, 3 y 4
505.5
505.6
505.7
722
757

Actividad econmica
Carpintera metlica y fabricacin de estructuras metlicas y calderera.
Fabricacin de artculos de ferretera, cerrajera, tornillera, derivados del alambre, menaje y otros artculos en metales
N.C.O.P.
Confeccin en serie de prendas de vestir y sus complementos, excepto cuando su ejecucin se efecte
mayoritariamente por encargo a terceros.
Confeccin en serie de prendas de vestir y sus complementos ejecutados directamente por la propia empresa, cuando
se realice exclusivamente para terceros y por encargo.
Fabricacin en serie de piezas de carpintera, parqu, y estructuras de madera de madera para la construccin del
mueble de madera.
Industria del mueble de madera.
Impresin de textos o imgenes.
Albailera y pequeos trabajos de construccin en general.
Instalaciones y montajes (excepto fontanera, fro, calor y acondicionamiento de aire).
Instalaciones de fontanera, fro, calor y acondicionamiento de aire.
Instalacin de pararrayos y similares. Montaje e instalacin de cocinas de todo tipo y clase, con todos sus accesorios.
Montaje e instalacin de aparatos elevadores de cualquier clase y tipo. Instalaciones telefnicas, telegrficas,
telegrficas sin hilos y de televisin, en edificios y construcciones de cualquier clase. Montajes metlicos e
instalaciones industriales completas, sin vender ni aportar la maquinaria ni los elementos objeto de instalacin o
montaje.
Revestimientos, solados y pavimentos y colocacin de aislamientos.
Carpintera y cerrajera.
Pintura de cualquier tipo y clase y revestimientos con papel, tejido o plsticos y terminacin y decoracin de edificios y
locales.
Trabajos en yeso y escayola y decoracin de edificios y locales.
Transporte de mercancas por carretera.
Servicios de mudanza.

No proceder la prctica de la retencin cuando el contribuyente que ejerza la actividad econmica comunique
al pagador que determina el rendimiento neto de la misma con arreglo al mtodo de estimacin directa, en cualquiera de sus modalidades.
En dichas comunicaciones se har constar los siguientes datos:
-- Nombre, apellidos, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal del comunicante. En el caso de que la
actividad econmica se desarrolle a travs de una entidad en rgimen de atribucin de rentas deber comunicar, adems, la razn social o denominacin y el nmero de identificacin fiscal de la entidad, as como su
condicin de representante de la misma.
-- Actividad econmica que desarrolla de las previstas en el cuadro anterior, con indicacin del epgrafe del
Impuesto sobre Actividades Econmicas.
-- Que determina el rendimiento neto de dicha actividad con arreglo al mtodo de estimacin directa en cualquiera de sus modalidades.
-- Fecha y firma del comunicante.
-- Identificacin de la persona o entidad destinataria de dicha comunicacin.
Cuando con posterioridad el contribuyente volviera a determinar los rendimientos de dicha actividad con arreglo
al mtodo de estimacin objetiva, deber comunicar al pagador tal circunstancia, junto con los datos previstos
en las letras a), b), d) y e) anteriores, antes del nacimiento de la obligacin de retener.
En todo caso, el pagador quedar obligado a conservar las comunicaciones de datos debidamente firmadas.
El incumplimiento de la obligacin de comunicar correctamente los datos anteriores constituye una infraccin
tributaria grave, regulada en el artculo 205 LGT, y que se sanciona con una multa pecuniaria proporcional del
150% del importe no retenido.
La retencin soportada podr deducirse de los pagos fraccionados que deban realizarse.
Restricciones en mdulos: tras la reciente aprobacin de la Ley 7/2012 de lucha contra el fraude fiscal, y con
efectos desde el 01-01-2013, los autnomos del sector transporte no podrn seguir en mdulos si facturan ms
de 300.000 anuales. Adems, los autnomos en mdulos obligados a practicar retenciones no podrn seguir
en mdulos si en el ao anterior han tenido rendimientos superiores a 225.000 /anuales con carcter general o
65

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

50.000 /anuales en el caso de que ms del 50% de sus ingresos provengan de empresas y por tanto estn sujetas
a retencin.

3.8.2. Pagos Fraccionados


En rgimen de Estimacin Directa: (9)
20% sobre el rendimiento neto acumulado resultante del diferencial (ingresos-gastos deducibles), deduciendo el
importe de los pagos anteriormente efectuados y el de las retenciones practicadas, hasta el ltimo da del periodo trimestral a que corresponda la declaracin.
En rgimen de Estimacin Objetiva: (10)
Con carcter general el 4% sobre la imputacin inicial del rendimiento neto resultante de la aplicacin de los
mdulos. No obstante, el porcentaje ser del 3% cuando se trate de actividades que tengan slo una persona
asalariada, y del 2% cuando no se disponga de personal asalariado.
Porcentaje del 2% sobre el volumen de ingresos del periodo, cuando se trate de actividades agrcolas, ganaderas,
forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el mtodo de determinacin del rendimiento neto.

(9) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en
la cuota prevista en el artculo 69.4 de la TRLIRPF.
(10) Este porcentaje se reducir a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deduccin en
la cuota prevista en el artculo 69.4 de la TRLIRPF.

66

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

4. Impuesto sobre el Patrimonio


4.1. Obligatoriedad de su presentacin
La Ley 4/2008, de 23 de diciembre por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolucin mensual del IVA y se introducen otras modificaciones tributarias, elimin el gravamen
de dicho impuesto al disponer una bonificacin general de la cuota ntegra del 100% para los sujetos pasivos por
obligacin personal o real de contribuir.
Adems elimin la obligacin de presentar la declaracin por parte de los sujetos pasivos del impuesto y con efectos a partir del 1 de enero de 2008.
El resto del articulado de la Ley 19/1991 LIP se mantuvo para no tener que modificar otras leyes tributarias en las
que se hace referencia a dicha ley, como la Ley 21/2007 por la que se regula la financiacin de las Comunidades
Autnomas, o la Ley 29/1987 del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en que las reducciones del 95% sobre
el valor de de negocios individuales o participaciones en entidades se supeditan al cumplimiento de determinados
requisitos exigidos en el IP para gozar de la exencin en dicho impuesto.
Sin embargo, el 16 de septiembre de 2011 se public el Real Decreto 13/2011 por el que se reestablece temporalmente dicho impuesto para los ejercicios 2011 y 2012 ampliado a los ejercicios 2013 y 2014. El Real Decreto no
introduce modificaciones substanciales en la estructura del impuesto, lo reactiva eliminando la bonificacin estatal
hasta ahora existente y dejando en manos de las comunidades autnomas la decisin de aplicar sus competencias
normativas en cuanto a la recuperacin o no del impuesto en su propio mbito territorio.
En el articulado del Real Decreto se modifican algunos artculos de la L19/1991 referentes bsicamente a la exencin por vivienda habitual y al mnimo exento.
Estn obligados a presentar declaracin los sujetos pasivos cuya cuota tributaria, determinada de acuerdo con las
normas reguladoras del impuesto y una vez aplicadas las deducciones o bonificaciones que proceden, resulte a
ingresar o cuando, no dndose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con
las normas reguladoras del impuesto, resulte superior a 2.000.000,00 .

4.2. Base Imponible


La Base Imponible del impuesto es el patrimonio neto de la persona fsica contribuyente, constituido por el valor de
los bienes y derechos (activo) menos el valor de las deudas, cargas y gravmenes de naturaleza real y obligaciones
personales (pasivo).
La valoracin de los diferentes elementos puede tener vigencia en otros impuestos como el Impuesto de Sucesiones y Donaciones o en el IRPF.
Criterios de valoracin de las partidas ms importantes del patrimonio neto:
Bienes y derechos

Valoracin

Inmuebles.

Se escoge el mayor de 3 valores:


-- Valor catastral.
-- ltima adquisicin.
-- Comprobado por la Administracin.

Inmuebles en construccin.

Las cantidades invertidas ms el valor del solar.

Multipropiedad inmobiliaria.

Mismos criterios que para los inmuebles.


67

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Bienes y derechos
Activos empresariales y profesionales.

Valoracin
-- Si hay contabilidad, activo real menos pasivo exigible y la parte
de los inmuebles a valor real. Idem apartado inmuebles.
-- Si no hay contabilidad otros criterios.

Cuentas corrientes, depsitos, etc.

Saldo a 31-12 o si es mayor saldo medio 4 T.

Valores representativos de cesin a terceros de capitales propios


negociados en mercados organizados.

Valor medio negociacin 4T.

Dems valores con cesin a terceros de capitales propios.

Valor nominal ms primas de amortizacin, en su caso.

Valores representativos de participacin en fondos propios de


entidades (negociados) y exclusin de IIC.

Valor de negociacin media 4T.

Dems valores representativos de los fondos propios.

Valor terico ltimo balance aprobado (si est auditado). Caso


contrario el mayor de tres: nominal, terico ltimo balance aprobado,
capitalizacin 20% promedio beneficios tres ltimos ejercicios (prdidas computan 0).

Valores en IIC (Instituciones Inversin Colectiva).

Valor liquidativo a 31.12

Seguros de vida.

Valor rescate 31.12

Joyas, vehculos, etc.

Joyas valor mercado.


Vehculos usados tablas ITP AJD.

Objetos de arte y antigedades.

Valor mercado.

Derechos reales:
-- Usufructo vitalicio.
-- Usufructo temporal.

Criterios ITP AJD.


89 - edad usufructuario.
2 % anual por ao pendiente de disfrute.

Otros bienes y derechos de contenido econmico.

Valor mercado.

Deudas
Hipotecas, prstamos personales etc. (I)

Valoracin
Saldo pendiente a 31.12

(I) Las hipotecas y los prstamos personales destinados a la adquisicin de la vivienda habitual podrn consignarse como deuda en la declaracin del IP, solamente, por la parte proporcional de la finca no exenta del Impuesto.

4.3. Exenciones
Mnimo exento: en general, 700.000,00 si la comunidad autnoma no hubiese regulado un mnimo exento
(modificacin RD 13/2011).
Vivienda habitual: mximo 300.000,00 de exencin por la parte de vivienda de cada contribuyente (modificacin RD 13/2011).
Activos empresariales o profesionales: la exencin de los bienes y derechos afectos a la actividad econmica se
condiciona al cumplimiento de requisitos descritos en el apartado 12.1
Participaciones sociales: Los requisitos para la consecucin de su exencin se describen en al apartado 12.1
Exencin de los seguros de vida: siempre que no tengan valor de rescate antes del fallecimiento del asegurado
Exencin de los objetos de arte y antigedades: hasta ciertas cuantas.

68

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

4.4. Tarifa de gravamen


Base liquidable
Hasta euros

Cuota
Euros

Resto base liquidable


Hasta euros

Tipo aplicable
Porcentaje

0,00

0,00

167.129,45

0,2

167.129,45

334,26

167.123,43

0,3

334.252,88

835,63

334.246,87

0,5

668.499,75

2.506,86

668.499,76

0,9

1.336.999,51

8.523,36

1.336.999,50

1,3

2.673.999,01

25.904,35

2.673.999,02

1,7

5.347.998,03

71.362,33

5.347.998,03

2,1

10.695.996,06

183.670,29

en adelante

2,5

4.5. Bonificacin en cuota


El patrimonio especialmente protegido del contribuyente con discapacidad goza de una bonificacin en cuota del
99% en la parte de la misma que proporcionalmente corresponda a dichos bienes y derechos.

4.6. Plazo de presentacin


Mismos plazos que IRPF, modelo 714 a presentar por persona fsica sujeto pasivo del impuesto.

4.7. Lmite conjunto


La cuota ntegra del IP conjuntamente con la cuota que corresponde a la base imponible general del IRPF no podr
superar el 60% de la Base Imponible general de este ltimo impuesto.

4.8. Comunidades Autnomas


Las Comunidades Autnomas tienen potestad normativa en el mbito de las reducciones, tarifas y mnimo exento.
La mayora no han modificado la normativa estatal, si bien algunas como Valencia y Madrid continan aplicando
una bonificacin del 100% en la cuota y otras como Asturias, Andaluca y Catalua han reducido el mnimo exento
y/o incrementado la tarifa.

69

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

5. Impuesto sobre Sociedades


5.1. Obligatoriedad de presentacin
Estarn obligadas a declarar las entidades mercantiles (excepto las sociedades civiles) y las entidades sin fines lucrativos, tengan o no personalidad jurdica, que se hallen sujetas al Impuesto sobre Sociedades, inclusive aquellas
entidades exentas parcialmente.

5.2. Coeficientes de correccin monetaria


Con efectos para los periodos impositivos que se inicien durante el ao 2013 (artculo 64 Ley 17/2012 PGE) los
coeficientes de correccin monetaria a efectos de calcular la renta positiva que se ha de integrar en la base imponible como consecuencia de la transmisin de elementos patrimoniales del activo fijo o de estos elementos que
hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de bienes
inmuebles, en funcin del momento de adquisicin del elemento patrimonial transmitido, sern los siguientes:
Ao de adquisicin del bien

Coeficiente

Ao de adquisicin del bien

Coeficiente

Con anterioridad a 1 de enero de


1984

2,3130

En el ejercicio 1999

1,2247

En el ejercicio 1984

2,1003

En el ejercicio 2000

1,2186

En el ejercicio 1985

1,9397

En el ejercicio 2001

1,1934

En el ejercicio 1986

1,8261

En el ejercicio 2002

1,1790

En el ejercicio 1987

1,7396

En el ejercicio 2003

1,1591

En el ejercicio 1988

1,6619

En el ejercicio 2004

1,1480

En el ejercicio 1989

1,5894

En el ejercicio 2005

1,1328

En el ejercicio 1990

1,5272

En el ejercicio 2006

1,1105

En el ejercicio 1991

1,4750

En el ejercicio 2007

1,0867

En el ejercicio 1992

1,4423

En el ejercicio 2008

1,0530

En el ejercicio 1993

1,4235

En el ejercicio 2009

1,0303

En el ejercicio 1994

1,3978

En el ejercicio 2010

1,0181

En el ejercicio 1995

1,3418

En el ejercicio 2011

1,0181

En el ejercicio 1996

1,2780

En el ejercicio 2012

1,0080

En el ejercicio 1997

1,2495

En el ejercicio 2013

1,0000

En el ejercicio 1998

1,2333

Los coeficientes se aplicarn de la siguiente manera:


a) Sobre el precio de adquisicin o coste de produccin, atendiendo al ao de adquisicin o produccin del elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras ser el correspondiente al ao en que se hubiesen
realizado.
b) Sobre las amortizaciones contabilizadas, atendiendo al ao en que se realizaron.
71

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

5.3. Tipos de gravamen


Tipo %
2006

Tipo%
A partir del 2007

Tipo%
A partir del 2008

35

32,5

30

30 / 35 (I)

25 / 30 (I)

25 / 30 (I)

Cooperativas fiscalmente protegidas.

20 (II)

20 (II)

20 (II)

Cooperativas de crdito, Cajas rurales.

25

25

25

Uniones, federaciones y confederaciones cooperativas.

25

25

25

Colegios profesionales, asociaciones empresariales, cmaras


oficiales, sindicatos de trabajadores y partidos polticos.

25

25

25

Fundaciones y entidades sin nimo de lucro no incluidas en la


Ley 49/2002.

25

25

25

Mutuas de seguros generales, mutualidades de previsin social,


mutuas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales
de las Seguridad Social.

25

25

25

Sociedades de garanta recproca (SGR).

25

25

25

Sociedades de reafianzamiento de SGR.

25

25

25

Entidades parcialmente exentas.

25

25

25

Comunidades titulares de montes vecinales en mano comn.

25

25

25

Fundaciones y entidades sin fines lucrativos, incluidas en la Ley


49/2002.

10

10

Sociedades y fondos de inversin mobiliaria e inmobiliaria.

1 (III)

Fondos de pensiones.

Entidades dedicadas a la exploracin, investigacin y explotacin de yacimientos de hidrocarburos.

40

37,5

35

1 / 5 (IV)

1 / 5 (IV)

1 / 5 (IV)

15 / 40 (V)

Desaparecen y con
rgimen transitorio

---

ENTIDAD
En general.
Entidades de reducida dimensin.

Entidades Zona Especial Canaria (ZEC).


Sociedades Patrimoniales.

(I) Con efectos para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, se aumenta el importe hasta el cual la base imponible
de las entidades de reducida dimensin se grava con el tipo reducido del 25%. Pasa de los primeros 120.202,41 de base imponible a
300.000 . La evolucin del tipo de gravamen para las empresas de reducida dimensin, lo podemos ver en el siguiente cuadro:
Periodos que se inicien a
partir 1/1/1997

Periodos que se inicien a


partir 1/1/2005

Periodos que se inicien a


partir de 1/1/2007

Periodos que se inicien a


partir de 1/1/2011

Primer tramo

Hasta 90.151,81 al 30%

Hasta 120.202,41 al 30%

Hasta 120.202,41 al 25%

Hasta 300.000 al 25%

Segundo tramo

El exceso al 35%

El exceso al 35%

El exceso al 30%

El exceso al 30%

Tipo gravamen

Tienen la consideracin de empresas de reducida dimensin: las de nueva creacin y las que en el periodo impositivo anterior su cifra de
negocios hubiese sido inferior a 8 millones de euros (para periodos impositivos iniciados a partir del 01-01-2005). En caso de vinculacin
directa o indirecta se tomar como lmite la cifra de negocios conjunta. La cifra de negocios considerada es anual; en el caso de periodo
impositivo inferior al ao natural proceder prorratearse.
Para los perodos impositivos que se inicien a partir del 1-1-2011, se eleva de 8 a 10 millones de euros el umbral relativo al importe
neto de la cifra de negocios que posibilita acogerse al rgimen especial de las entidades de reducida dimensin. Estas entidades de
reducida dimensin podrn seguir disfrutando de los beneficios de este rgimen especial durante los tres ejercicios inmediatos siguientes
a aquel en que se supere el nuevo umbral de 10 millones de euros, incluso en el supuesto de que dicho lmite se sobrepase a resultas
de una reestructuracin empresarial, con la nica restriccin de que todas las entidades intervinientes en la misma estn dentro de dicho
umbral.
(II) La base imponible correspondiente a los resultados extracooperativos est sujeta al tipo general.
(III) Para los perodos impositivos iniciados a partir del 01-01-2013, se modifica el rgimen fiscal especial de SOCIMI (Sociedades cotizadas de inversin en el mercado inmobiliario). Como principal novedad, destaca el establecimiento para estas entidades de una
tributacin al tipo de gravamen el 0% respecto de las rentas que proceden del desarrollo de su objeto social y finalidad especfica. Los
socios tributan por los dividendos repartidos por la SOCIMI, estando sometidos a retencin y sujetos al rgimen general de tributacin
en sede de los accionistas, es decir, sin aplicacin de exenciones o deducciones sobre dichos dividendos.
(IV) Tipo graduable conforme a lo dispuesto en la Ley 19/1994.
(V) La parte general de la base imponible se grava al tipo del 40%, y la parte especial, al 15%.

72

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

5.3.1. Tipo de gravamen reducido por mantenimiento o creacin de empleo


(MICROPYMES)
De acuerdo con la disposicin adicional duodcima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
(TRLIS), en los perodos impositivos iniciados dentro de los aos 2009, 2010, 2011, 2012 y 2013, las entidades
cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en dichos perodos sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla
media en los mismos sea inferior a 25 empleados, tributarn con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artculo 28 del TRLIS deban tributar a un tipo diferente del general:
a) Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, al tipo del 20 %.
En los perodos impositivos iniciados dentro de los aos 2011, 2012 y 2013, ese tipo se aplicar sobre la parte
de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros.
b) Por la parte de base imponible restante, al tipo del 25 %.
Escala de gravamen

Periodos iniciados dentro


2009

Periodos iniciados dentro


2010

Periodos iniciados dentro


2011 y siguientes

Primer tramo

Entre 0 y 120.202,41 al 20%

Entre 0 y 120.202,41 al 20%

Entre 0 y 300.000 al 20%

Segundo tramo

Exceso al 25%

Exceso al 25%

Exceso al 25%

Adems, debemos tener presente en esta reduccin del tipo de gravamen lo siguiente:
La aplicacin de la escala anterior est condicionada a que durante los doce meses siguientes al inicio de cada
uno de esos perodos impositivos, la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, adems, tampoco
sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer perodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009. Cuando la entidad se haya constituido dentro de ese plazo anterior de doce
meses, se tomar la plantilla media que resulte de ese perodo. Los requisitos para la aplicacin de la escala se
computarn de forma independiente en cada uno de esos perodos impositivos
Cuando la entidad se hubiese constituido dentro de los aos 2009, 2010, 2011, 2012 2013, la plantilla media
en los doce meses siguientes al inicio del primer perodo impositivo sea superior a cero e inferior a la unidad, la
escala se aplicar en el perodo impositivo de constitucin de la entidad a condicin de que en los doce meses
posteriores a la conclusin de ese perodo impositivo la plantilla media no sea inferior a la unidad. Cuando se
incumpla dicha condicin, el sujeto pasivo deber ingresar junto con la cuota del perodo impositivo en que tenga
lugar el incumplimiento el importe resultante de aplicar el 5 por ciento a la base imponible del referido primer
perodo impositivo, adems de los intereses de demora.
Para el clculo de la plantilla media de la entidad se tomarn las personas empleadas, en los trminos que
disponga la legislacin laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relacin con la jornada completa.
Se computar que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer perodo impositivo que
comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha.
A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendr en consideracin lo establecido en el
apartado 3 del artculo 108 del TRLIS en cuanto a las reglas previstas para el acceso al rgimen de entidades de
reducida dimensin, es decir, incluyendo no slo la cifra de negocios de las empresas del grupo sino tambin de
determinadas empresas en las que participen determinadas personas fsicas.
Cuando al sujeto pasivo le sea de aplicacin la modalidad de pago fraccionado establecida en el apartado 3 del
artculo 45 del TRLIS (sobre la parte de la base imponible del perodo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada
ao natural), la escala no ser de aplicacin en la cuantificacin de los pagos fraccionados.

5.4. Deducciones, incentivos y bonificaciones


5.4.1. Deduccin para evitar la doble imposicin
Cuando la entidad integre el ingreso procedente de un dividendo aplicar una deduccin del 50% de la cuota que
corresponda al importe integro del mismo. El porcentaje anterior es del 100% cuando la participacin directa o
73

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

indirecta sea igual o superior al 5% y se hubiera mantenido la participacin, al menos, 1 ao, o se mantenga hasta
completar ese plazo desde el cobro del dividendo. El plazo se computa desde que se satisface el dividendo y no
desde que se ha devengado.
Tambin se aplicar el 100% de deduccin a los dividendos procedentes de entidades cuando se haya reducido el
porcentaje mnimo de participacin hasta, como poco, el 3% como consecuencia de una operacin de reestructuracin o de una operacin en el mbito de ofertas pblicas de adquisicin de valores y se aplicar en los tres aos
siguientes a la operacin.
Deduccin para evitar la doble imposicin (I)

% Deduccin

INTERNA:
-- Por dividendos percibidos de otras sociedades residentes en Espaa.
INTERNACIONAL:
-- Por las rentas obtenidas y gravadas en el extranjero.

100 (II) 50

Impuesto pagado o el similar en Espaa

-- Por dividendos percibidos y plusvalas obtenidas en sociedades no residentes, con convenio suscrito, y participadas al menos en un 5% (matriz espaola-filial extranjera) y cumplan determinados requisitos previstos en la norma.

Exentos (ajustes fiscales)

-- Rentas obtenidas en el extranjero a travs de un establecimiento permanente y que cumplan determinados requisitos previstos en la norma.

Exentas (ajustes fiscales)

(I) Las deducciones por doble imposicin pendientes de aplicacin al comienzo del primer periodo impositivo que se inicie a partir del 01-012007 se recalculan tomando como consideracin el tipo de gravamen del ejercicio en que las mismas se aplican. Este reclculo tambin
resultar de aplicacin para las deducciones por doble imposicin acreditadas en ejercicios iniciados a partir del 01-01-2007 si se aplican
en periodos impositivos en los que el tipo impositivo es diferente al vigente al momento de su generacin.
(II) Para los perodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2011, la deduccin del 100% por doble imposicin de dividendos de
fuente interna tambin ser posible cuando el porcentaje de participacin descienda al 3% (haya quedado reducido por debajo del 5%)
como consecuencia de una operacin acogida al rgimen fiscal especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores
y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unin Europea. Tambin se aplica en el caso de que la sociedad participada haya intervenido en una operacin en el mbito de las ofertas pblicas de
adquisicin de valores.

5.4.2. Deducciones para incentivar la realizacin de determinadas actividades


Conviene recordar que en el ejercicio 2011 concluyeron la reduccin paulatina de muchas de las deducciones
reguladas en el TRLIS (tales como las deducciones por actividades de exportacin, fomento de las tecnologas de
la informacin y de la comunicacin, contribuciones a planes de pensiones, inversiones medioambientales o por
gastos por formacin profesional) que conlleva a su desaparicin definitiva.
No obstante, se han regulado ltimamente algunas novedades introducidas en materia de deducciones por inversiones en el Impuesto sobre Sociedades (que tambin afectan a los empresarios y profesionales en el rgimen de
estimacin directa en el IRPF), que habr que tener presente para los ejercicios 2012 y 2013.
Para los perodos impositivos iniciados durante 2012 y 2013 se reduce el lmite conjunto que se aplica a las deducciones en la cuota del Impuesto, pasando del 35% al 25%. Recordamos que para aplicar el lmite hay que restar de
la cuota ntegra las deducciones para evitar la doble imposicin interna e internacional y las bonificaciones.
Tambin se reduce el porcentaje de la deduccin de gastos por I+D, que pasa del 60 al 50%, cuando el importe de
la deduccin por I+D supera en un 10% la cuota ntegra. Adems, la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios, que hasta ahora no se tena en cuenta para determinar dicho lmite, pasa a tenerse en cuenta.
Sin embargo, el importe de las deducciones por doble imposicin que quede pendiente de aplicar por insuficiencia
de cuota, se podr compensar en los 7 ejercicios siguientes. Asimismo, se ampla el plazo general para aplicar las
deducciones a la inversin de 10 a 15 aos y, para las deducciones correspondientes a actividades de I+D+I y para
el fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin, pasa de 15 a 18 aos. Los nuevos plazos se
aplicarn a las deducciones pendientes al inicio del primer perodo impositivo que hubiera comenzado a partir del
1 de enero de 2012.
5.4.2.1. Cuadro de deducciones por inversiones
Las deducciones vigentes en los ejercicios 2011-2012-2013 son las siguientes:
74

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Bienes del Patrimonio Histrico Espaol


Edicin de libros
Investigacin y desarrollo (I + D)
Gastos investigadores cualificados (I + D)
Innovacin tecnolgica (I + D)
Produccin cinematogrfica
Coproductor financiero
Proteccin del medio ambiente
Utilizacin de nuevas tecnologas para los empleados
Por contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores (para los ejercicios 2012 y siguientes)
Reinversin de beneficios extraordinarios
Creacin empleo minusvlidos
MODALIDADES DE DEDUCCIN 2013
Inversiones destinadas a la proteccin del medio ambiente
Creacin de empleo para trabajadores minusvlidos

Gastos en Investigacin y Desarrollo (I+D) :


- I+D. Inversiones en inmovilizado material e intangible afectos a I+D
(excluidos inmuebles y terrenos)
- I+D. Gastos Investigacin y Desarrollo (media dos aos anteriores)
- I+D. Adicionalmente por el importe de los gastos de personal de la
entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en
exclusiva a actividades a actividades de I+D.

DEDUCCIN %

LMITE CONJUNTO %

8% ( )

25% 50% (II)

6.000,00 persona / ao de
incremento del promedio de plantilla de
trabajadores minusvlidos

25% 50% (II)

8%
25% / 42%
+ 17% adicional

25% 50% (II)

Innovacin tecnolgica (IT)

12%

25% 50% (II)

Inversiones en edicin de libros

2%

25% 50% (II)

18 % (III)
5%

25% 50% (II)

4%

25% 50% (II)

Inversiones en producciones cinematogrficas:


- Productor de la obra
- Coproductor financiero
Bienes del Patrimonio Histrico
Gastos de formacin profesional (IV):
- Gastos de formacin profesional en general y por uso de nuevas
tecnologas
- Importe adicional de gastos en formacin profesional mayores a la
media de los 2 aos anteriores
Reinversin de beneficios extraordinarios (V):
- Tipo de gravamen: 35%
- Tipo de gravamen: 30%
- Tipo de gravamen: 25%
- Tipo de gravamen: 20%
Deduccin por creacin de empleo (VI)

1%
2%

17%
12%
7%
2%
a) 3.000
b) 50 % del menor de los siguientes
importes: (i) prestacin por desempleo
que el trabajador tuviera pendiente de
percibir (ii) 12 mensualidades de la
prestacin por desempleo que tuviera
reconocida.

25% 50% (II)

25% 50% (II)

25% 50% (II)

(I) Las deducciones por vehculos y energas renovables quedaron derogadas para los ejercicios iniciados a partir de 01-01-2011.
(II) Para los perodos impositivos iniciados durante 2012 y 2013 el lmite conjunto que se aplica a las deducciones por incentivos, en concreto
del actual 35% se pasa al 25%. Paralelamente, tambin se reduce el lmite cuando la deduccin por I+D del ejercicio supera el 10% de
la cuota ntegra, en este sentido se reduce del 60% hasta el 50%. Adems, la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios se
computa a efectos del clculo de este lmite, cuando anteriormente no se tena en cuenta.
De manera indefinida, el plazo para aplicar las deducciones pasa de 10 a 15 aos, y de 15 a 18 aos cuando se trata de deducciones
por actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica, y para el fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin. El plazo anterior de 15 18 aos, segn corresponda, es tambin de aplicacin a las deducciones que estuviesen pendientes de
aplicar al inicio del primer perodo impositivo que hubiera comenzado a partir de 01-01-2012. As, el plazo de 18 aos para la aplicacin de
la deduccin por fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin es slo aplicable a aquellas pendientes de aplicacin
en los perodos impositivos iniciados a partir del 01-01-2012, ya que la misma est actualmente derogada.
(III) Se prorroga la vigencia de la deduccin para incentivar la creacin de producciones cinematogrficas hasta los perodos que se inicien antes
de 01-01-2015, quedando derogada la misma a partir de dicha fecha.

75

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

(IV) Se extiende al ejercicio 2013 el derecho a aplicar la deduccin (del 1% o del 2% sobre el exceso de los gastos del perodo respecto a la media de los dos ejercicios anteriores) por gastos de formacin en el Impuesto sobre Sociedades por los gastos e inversiones para habituar a
los empleados en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la comunicacin y de la informacin cuando su utilizacin slo pueda realizarse
fuera del lugar y horario de trabajo.
(V) El porcentaje de deduccin depender del tipo de gravamen al que est sometida la sociedad.
(VI) Aplicable con efectos desde 12-02-2012, las entidades que contraten a su primer trabajador a travs de un contrato de trabajo por tiempo
indefinido de apoyo a los emprendedores, menor de 30 aos, podrn deducir de la cuota ntegra la cantidad de 3.000 euros. Sin perjuicio
de lo anterior, las entidades con menos de 50 trabajadores que contraten desempleados beneficiarios de una prestacin contributiva por
desempleo mediante contratos de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores podrn deducir de la cuota ntegra el 50 %
del menor de los siguientes importes: (i) prestacin por desempleo que el trabajador tuviera pendiente de percibir (ii) 12 mensualidades
de la prestacin por desempleo que tuviera reconocida. La deduccin resultar de aplicacin respecto de aquellos contratos hasta alcanzar
50 trabajadores, y siempre que, en los 12 meses siguientes al inicio de la relacin laboral, se produzca, respecto de cada trabajador, un incremento de la plantilla media total de la entidad en, al menos, una unidad respecto a la existente en los 12 meses anteriores. La aplicacin
de esta deduccin estar condicionada a que el trabajador contratado hubiera percibido la prestacin por desempleo durante, al menos, 3
meses antes del inicio de la relacin laboral.

5.4.3. Incentivos exclusivos para empresas de reducida dimensin


Referencia

Deduccin / Lmites

Deduccin para el fomento del uso de nuevas tecnologas.

Libertad de amortizacin para la inversin en elementos nuevos del


inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias.

Ao 2006: 15%
Ao 2007: 12%
Ao 2008: 9%
Ao 2009: 6%
Ao 2010: 3%
Ao 2011 y siguientes: 0%
Siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha del
inicio del periodo impositivo en que los bienes adquiridos entren en
funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente
respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores, y dicho
incremento se mantenga durante un periodo adicional de otros veinticuatro meses.
Cuanta de la inversin: El resultado de multiplicar 120.000 por el
incremento neto de la plantilla media.

Libertad de amortizacin para la inversin en elementos del


inmovilizado material de escaso valor.

12.020,24

Aceleracin de la amortizacin de los elementos nuevos del


inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y del
inmovilizado intangible.

Amortizacin en funcin del coeficiente que resulte de multiplicar por 2


el coeficiente de amortizacin lineal mximo previsto en las tablas de
amortizacin oficialmente aprobadas.

Prdidas por deterioro de los crditos por posibles insolvencias de


deudores.

Ser deducible la prdida por deterioro de los crditos para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias hasta el lmite del 1
% sobre los deudores existentes a la conclusin del periodo impositivo.

Amortizacin de elementos patrimoniales objeto de reinversin


(elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias
afectos a explotaciones econmicas).

Podrn amortizarse en funcin del coeficiente que resulte de multiplicar


por 3 el coeficiente de amortizacin lineal mximo previsto en las tablas
de amortizacin oficialmente aprobadas.

5.4.4. Acontecimientos de excepcional inters pblico


Estos acontecimientos son eventos que generalmente tienen lugar en el territorio espaol y que se considera oportuno fomentar y promocionar. Por este motivo se conceden importantes beneficios fiscales a las personas o entidades que colaboren en los mismos.
Los beneficios fiscales otorgados a estos acontecimientos se encuentran regulados en la Ley 49 / 2002, de 23 de
diciembre, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
A modo de resumen los programas que en la actualidad estn vigentes son:
Acontecimiento

76

Duracin del Programa

Vitoria-Gasteiz Capital Verde Europea 2012

01/01/2012 a 31/12/2014

Campeonato del Mundo de Vela (ISAF) Santander 2014

01/07/2012 a 31/12/2014

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Acontecimiento

Duracin del Programa

Programa El rbol es Vida

01/07/2012 a 30/06/2015

IV Centenario de las relaciones de Espaa y Japn a travs del programa de actividades del Ao de
Espaa en Japn

01/07/2012 a 01/09/2014

Plan Director para la recuperacin del Patrimonio Cultural de Lorca

01/01/2012 a 31/12/2014

Programa Universidad de Invierno Granada 2015

01/07/2012 a 30/06/2015

Campeonato del Mundo de Ciclismo en Carretera Ponferrada 2014

01/10/2012 a 30/09/2014

Barcelona World Jumping Challenge

01/11/2012 a 31/10/2015

Campeonato del Mundo de Natacin Barcelona 2013

01/07/2012 a 31/12/2013

Barcelona Mobile World Capital

01/01/2012 a 31/12/2014

Campeonato del Mundo de Tiro Olmpico Las Gabias 2014

01/07/2012 a 31/12/2014

Celebracin del Ao Santo Jubilar Mariano 2012-2013 en Almonte (Huelva)

01/01/2012 a 31/12/2013

Celebracin de 2014 Ao Internacional de la Dieta Mediterrnea

01/01/2012 a 31/12/2014

Candidatura de Madrid 2020

01/01/2012 a 01/01/2013

Celebracin de la 3 edicin de la Barcelona World Race

01/01/2013 a 30/09/2015

Programa de preparacin de los deportistas espaoles de los juegos de Ro de Janeiro 2016

01/01/2013 a 31/12/2016

Beneficios Fiscales aplicables a los actos de celebracin del VIII Centenario de la Peregrinacin de San
Francisco de Ass a Santiago de Compostela (1214-2014)

01/07/2013 a 30/06/2015

Beneficios fiscales aplicables a la celebracin del V Centenario del Nacimiento de Santa Teresa a
celebrar en vila en el ao 2015

01/01/2013 a 31/12/2015

Ao Junpero Serra 2013

01/01/2013 a 31/12/2013

Beneficios fiscales aplicables al evento de salida de la vuelta al mundo a vela Alicante 2014

01/01/2013 a 31/12/2015

Beneficios fiscales aplicables a la celebracin del Ao Santo Jubilar Mariano 2013-2014 en la Real
Ilustre y Fervorosa Hermandad y Cofrada de Nazarenos de Nuestra Seora del Rosario, Nuestro Padre
Jess de la Sentencia y Mara Santsima de la Esperanza Macarena en la ciudad de Sevilla

01/06/2013 a 31/05/2014

5.4.5. Bonificaciones en la cuota


Bonificacin por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla

50 %

Bonificacin por prestacin de servicios pblicos locales

99 %

Bonificacin para entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas, reguladas en el


rgimen especial del Captulo III del Ttulo VII de la Ley del IS

85 % (90 % para discapacitados)

Bonificacin para cooperativas especialmente protegidas (Ley 20/1990)

50 %

Bonificacin por actividades exportadoras


(producciones cinematogrficas o audiovisuales espaolas y de libros)
Periodo impositivo iniciado a partir
de 1 de enero de

Tipo de
bonificacin

Periodo impositivo iniciado a partir


de 1 de enero de

Tipo de
bonificacin

2006

99 %

2011

38 %

2007

87 %

2012

25 %

2008

75 %

2013

13 %

2009

62 %

2014

0%

2010

50 %

77

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

5.5. Amortizaciones
Con carcter general para que sea deducible el gasto fiscal por amortizacin debe estar debidamente contabilizado
y ser efectivo. Es necesario determinar la amortizacin fiscal que podemos aplicar a las empresas ya que el Plan General de Contabilidad no establece sistemas de amortizacin, solamente indica que la amortizacin se calcular en
funcin de la vida til atendiendo a la depreciacin que normalmente sufran los elementos por su funcionamiento,
uso y disfrute. Los mtodos que regula el legislador tributario son: coeficientes segn tablas, porcentaje constante
sobre el valor pendiente de amortizacin, mtodo de nmeros dgitos o, bien, el plan formulado por el sujeto pasivo
y aceptado por la Administracin.
De no optar el sujeto pasivo por ningn mtodo de amortizacin fiscal, se aplica el mtodo de tablas por defecto. Si
algn elemento no se encuentra clasificado en tablas se utiliza el 10% y un perodo mximo de 20 aos. La empresa
puede elegir la dotacin de la amortizacin siempre que se encuentre entre el coeficiente mximo y el perodo de
vida til. De ah que se pueda variar todos los aos sin necesidad de autorizacin por parte de la Administracin.

5.5.1. Limitacin a las amortizaciones fiscalmente deducibles


De acuerdo con el artculo 7 de la Ley 16/2012, con efectos para los perodos impositivos que se inicien en 2013
y 2014, la amortizacin contable del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias solo ser
deducible hasta el 70% de aquella que hubiera resultado fiscalmente deducible de acuerdo con los apartados 1 y
4 del artculo 11 del TRLIS. Esto tambin afecta a las amortizaciones de que procedan segn el rgimen especial
de contratos de arrendamiento financiero.
As por ejemplo, si una entidad amortiza un turismo al coeficiente mximo de tablas, que es el 16%, en 2013 y 2014
solo podr amortizarlo con el lmite anual del 11,2%.
La amortizacin contable que no resulte fiscalmente deducible por la aplicacin de esta limitacin no tendr la
consideracin de deterioro y se deducir a partir del primer perodo impositivo que se inicie dentro del ao 2015, de
forma lineal durante un plazo de 10 aos o durante la vida til del elemento patrimonial, a opcin del sujeto pasivo.
No resulta de aplicacin esta limitacin a:
Las entidades de reducida dimensin, es decir, aquellas en las que el importe neto de su cifra de negocios del
perodo impositivo anterior sea inferior a 10 millones de euros. Por el contrario, s se les aplicar la limitacin a
aquellas entidades que habiendo dejado de cumplir los requisitos para ser entidades de reducida dimensin continan aplicando este rgimen especial durante los tres perodos impositivos siguientes. En estos casos, la limitacin del 70% tambin se aplicar a las amortizaciones aceleradas previstas en este rgimen para inversiones
en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y en elementos patrimoniales
objeto de reinversin.
Los elementos patrimoniales que hayan sido objeto de un procedimiento especfico de comunicacin o de autorizacin, por parte de la Administracin tributaria, en relacin con su amortizacin.

5.5.2. Libertad de amortizacin


En algunos supuestos, se admite desde el punto de vista fiscal que se amorticen libremente los activos, lo que dar
lugar a ajustes negativos en la base imponible del Impuesto en el ejercicio en el que se escoja esa opcin, ajustes
que revertirn en aos posteriores. Enumeramos algunos de ellos:
En las sociedades annimas laborales y sociedades limitadas laborales el inmovilizado material, intangible y las
inversiones inmobiliarias afectos a sus actividades cuando se adquieren en los 5 primeros aos de su calificacin
como tales.
Los activos mineros y las cantidades abonadas en concepto de canon de superficie de las empresas que aplican
el rgimen especial de la minera.
Los elementos del inmovilizado material e intangible afectos a las actividades de I+D, excluidos los edificios.
Los gastos de I+D activados como intangible (sin tener en cuenta las amortizaciones de los elementos que tengan libertad de amortizacin).
Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias de las empresas de reducida
dimensin, aunque la deducibilidad se somete a unos lmites y requisitos.

78

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

5.5.3. Libertad de amortizacin con o sin creacin de empleo


Para los aos 2009 y 2010 se introdujo la posibilidad de amortizar libremente aquellos elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a la actividad econmica, siempre y cuando la empresa
mantuviera, durante los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del perodo impositivo en que dichos elementos
entraron en funcionamiento, su plantilla media respecto a los 12 meses anteriores. Posteriormente, este incentivo
se ampli a los perodos impositivos iniciados dentro de los aos 2011 y 2012.
Posteriormente se ampli nuevamente para las inversiones correspondientes a ejercicios iniciados a partir del perodo impositivo de 2011 y hasta el de 2015, sin condicionarse a que el sujeto pasivo mantuviera la plantilla media.
Finalmente, el 30 de marzo de 2012, se deroga este rgimen, y adems se acompaa de una limitacin respecto
de las cantidades pendientes de aplicar procedentes de perodos impositivos en que se haya generado el derecho
a la aplicacin de la libertad de amortizacin.
En definitiva, deja de aplicarse para las inversiones adquiridas a partir del da 31 de marzo de 2012. No obstante,
excepto las Empresas de Reducida Dimensin (ERD) que podrn seguir aplicndola por las deducciones que tengan
pendientes, el resto de empresas, si los activos fueron adquiridos con mantenimiento de empleo entre los aos
2009 y 2010, las deducciones pendientes se limitan al 40% de la base imponible previa (base previa a la aplicacin
de la libertad de amortizacin y a la compensacin de bases imponibles negativas).
Si los activos fueron adquiridos sin mantenimiento de empleo, es decir entre los aos 2011 y hasta el da 30 de
marzo de 2012 las deducciones pendientes se limitan al 20% de la base imponible previa.

5.6. Gastos fiscalmente no deducibles


Los gastos fiscalmente no deducibles son los siguientes:
Los que representen una retribucin de los Fondos Propios.
Los derivados de la contabilizacin del Impuesto sobre Sociedades.
Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y extemporneo.
Las prdidas del juego.
Los donativos y liberalidades.
Las dotaciones a fondos internos de pensiones.
Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades residentes en Parasos fiscales.
Los gastos financieros derivados de deudas con entidades que forman grupo mercantil, destinados a la adquisicin, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades,
o a la realizacin de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el sujeto
pasivo acredite que existen motivos econmicos vlidos para la realizacin de dichas operaciones. Hasta ahora
estos gastos no tenan limitacin alguna en cuanto a su deducibilidad.
Con efectos a partir de 1 de enero de 2013, sern no deducibles los gastos derivados de la extincin de la relacin laboral, comn o especial, o de la relacin mercantil (administradores o miembros del Consejo de Administracin), o de ambas, que excedan, para cada perceptor, del importe de 1.000.000 de euros o, en caso de resultar
superior, del importe que est exento en el IRPF, aun cuando se satisfagan en varios perodos impositivos.
En definitiva:
Si la indemnizacin exenta para un determinado perceptor es superior a 1.000.000 de euros y asciende, por
ejemplo, a 1.500.000 euros y se satisface una indemnizacin de 2.000.000, ser deducible el gasto solo hasta
los 1.500.000 euros exentos, siendo el resto no deducible.
Si la indemnizacin exenta es inferior al referido 1.000.000 de euros pero la indemnizacin satisfecha es superior a dicho importe, por ejemplo 2.000.000, ser deducible el gasto hasta 1.000.000 de euros, siendo el exceso
no deducible.
Para determinar el lmite deducible se computarn las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte
de un mismo grupo de sociedades en los trminos del artculo 42 del Cdigo de Comercio.

79

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

La limitacin expuesta no ser de aplicacin a los gastos que se deriven de relaciones laborales o mercantiles que
se hayan extinguido con anterioridad a 1 de enero de 2013.

5.7. Actualizacin de balances


De acuerdo con el artculo 9 de la Ley 16/2012, y a partir del 28-12-2012, se regula la opcin de actualizar los balances, con carcter voluntario, con un gravamen del 5% sobre el importe revalorizado, y a la que pueden acogerse
los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, los contribuyentes del IRPF que realicen actividades econmicas, que lleven su contabilidad conforme al Cdigo de Comercio o estn obligados a llevar los libros registros de
su actividad econmica, y los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR) que operen en
territorio espaol a travs de un establecimiento permanente.
Elementos actualizables: los del inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias, pudindose tambin actualizar los adquiridos en rgimen de arrendamiento financiero y los elementos correspondientes a acuerdos de
concesin contabilizados como intangibles por empresas concesionarias.
Rgimen voluntario: aunque si se opta por aplicarlo habr que hacerlo por todos los elementos del inmovilizado
material y de las inversiones inmobiliarias, excepto en el caso de inmuebles, en el que se puede optar por actualizar
o no de manera independiente cada uno de ellos.
Se practicar sobre los elementos que figuren en el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor
de esta ley, por lo tanto a partir del 28 de diciembre, sin que puedan actualizarse los elementos que estn totalmente amortizados fiscalmente, teniendo en cuenta a estos efectos, como poco, la amortizacin fiscal mnima.
En las entidades con ejercicio coincidente con el ao ser en el balance a 31-12-12 y las operaciones de actualizacin se
realizarn en el perodo comprendido entre la fecha de cierre del balance y el da que termine el plazo para su aprobacin.
Forma de realizar la actualizacin:
-- Con los coeficientes que regula el apartado 5 del artculo 9 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre.
-- Dichos coeficientes se aplicarn al valor de adquisicin de los elementos y al importe de las mejoras, teniendo
en cuenta la fecha de uno y otras, y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente deducibles. Si
se trata de elementos actualizados por la anterior norma, Real Decreto-ley 7/1996, se hace tomando los importes de adquisicin y las amortizaciones fiscalmente deducibles, sin tener en cuenta el incremento de valor
por las operaciones de la anterior actualizacin.
-- La diferencia entre el neto de cada elemento despus de aplicar las actualizaciones y el neto antes de hacer
esa operacin se habr de multiplicar por el coeficiente resultante de la siguiente operacin: patrimonio neto /
patrimonio neto+pasivo total-derechos de crdito y tesorera. Estas magnitudes sern las del tiempo de tenencia del elemento o de los 5 ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualizacin si es menor este plazo,
a eleccin del sujeto pasivo. No se aplica el coeficiente si es mayor de 0,4.
-- Si se realiz la actualizacin del Real Decreto-ley 7/1996, despus de realizar las anteriores operaciones se
restar el incremento de valor de aquella actualizacin y el resultado positivo ser el importe del incremento
neto de valor del elemento.
-- El valor actualizado no puede exceder del valor de mercado de cada elemento patrimonial y, la amortizacin
sobre el nuevo valor, se realizar a partir del primer periodo impositivo iniciado a partir de 01-01-2015, en los
que resten para completar su vida til, como si fuera una mejora.
-- El importe de las revalorizaciones se abonar a reserva de revalorizacin de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, cuenta que no puede tener saldo deudor ni en su conjunto ni en relacin con un elemento en particular.
Gravamen nico: 5% sobre el saldo acreedor de la reserva de revalorizacin con origen en la actualizacin. El
hecho imponible se entiende realizado cuando se apruebe el balance actualizado y ser exigible el da que presente la declaracin del periodo al que corresponde el balance, autoliquidndose e ingresndose con la misma.
Por ejemplo, en sociedades con ejercicio econmico coincidente con el ao natural se presentar, junto con la
autoliquidacin del IS, entre el 1 y el 25 de julio de 2013. El importe se cargar en la cuenta de reserva de revalorizacin y no ser gasto fiscalmente deducible en el IS.
80

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Reserva de revalorizacin:
-- El saldo ser indisponible hasta que sea comprobado y aceptado por la Administracin (deber realizarse en
los 3 aos siguientes a la fecha de presentacin de la declaracin).
-- Si se minora en la comprobacin se devolver la parte correspondiente del gravamen.
-- No se entender que se ha dispuesto del saldo, sin perjuicio de la obligacin de informar en la Memoria, en los
casos siguientes: si el socio o accionista ejerce el derecho a separarse, si el saldo de la cuenta se elimina por
operaciones de reestructuracin o si dicho saldo se debe aplicar por obligacin legal.
-- Comprobada la reserva o transcurrido el plazo mencionado, el saldo puede destinarse a: eliminar resultados
negativos, ampliacin de capital o para reservas de libre disposicin (solo despus de 10 aos de la fecha de
cierre del ejercicio).
-- Las reservas repartidas darn derecho a la deduccin por doble imposicin de dividendos en el IS, si el socio
es persona jurdica, y a la exencin en el IRPF de los primeros 1.500 euros de dividendos si es persona fsica.
-- Si se dispone indebidamente de esta reserva habr que integrar el saldo indebidamente dispuesto en la base
imponible del periodo en el que se produzca este hecho, y sin posibilidad de compensarlo con bases negativas.
Si se producen prdidas por transmisin en los elementos actualizados o se deterioran los mismos, dichas
prdidas o disminuciones de valor se habrn de minorar, fiscalmente, en el importe correspondiente de la reserva correspondiente, quedando el saldo proporcional de la misma disponible.
Aspectos a incluir en la Memoria de los ejercicios en los que los elementos patrimoniales se hallen en el
patrimonio de la entidad:
-- Criterios de actualizacin utilizados, indicando los elementos afectados de las cuentas afectadas.
-- Importes actualizados de cada elemento y efecto de la actualizacin en las amortizaciones.
-- Movimientos durante el ejercicio de la cuenta de reserva de revalorizacin y explicacin de la causa de la variacin.
-- El incumplimiento de estas obligaciones de informacin se considera infraccin tributaria grave, con sanciones
de 200 euros por dato omitido en los cuatro primeros aos y de 1.000 euros en los siguientes, con el lmite del
50% del saldo de la cuenta de reserva. Si el incumplimiento es sustancial, se integrar el saldo de la cuenta de
reserva en la base imponible del periodo ms antiguo entre los no prescritos.

5.8. Operaciones vinculadas


La Ley 36/2006 de medidas para la prevencin del fraude fiscal y su desarrollo reglamentario por el Real Decreto
1793/2008, han introducido importantes reformas, entre las que se encuentra una nueva regulacin de las operaciones vinculadas. Esta normativa obliga a las empresas y entidades jurdicas en general, a confeccionar y tener
a disposicin de la Administracin Tributaria, operacin por operacin, una compleja documentacin con la que
se debe justificar el valor normal de mercado por el que las empresas deben valorar sus operaciones vinculadas.
Adems, la normativa carga sobre la empresa toda la responsabilidad sobre su aplicacin, valoracin correcta y
justificacin ante la Administracin Tributaria, bajo la amenaza de graves sanciones.
De acuerdo con la Ley, se considerarn personas o entidades vinculadas las siguientes:
Una entidad y sus socios o partcipes.
Una entidad y sus consejeros o administradores.
Una entidad y los cnyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partcipes, consejeros o administradores.
Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
Una entidad y los socios o partcipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.
Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un
grupo.
81

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Una entidad y los cnyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partcipes de otra entidad cuando ambas entidades
pertenezcan a un grupo.
Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 % del capital social o
de los fondos propios.
Dos entidades en las cuales los mismos socios, partcipes o sus cnyuges, o personas unidas por relaciones de
parentesco, en lnea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa
o indirectamente en, al menos, el 25 % del capital social o los fondos propios.
Una entidad residente en territorio espaol y sus establecimientos permanentes en el extranjero.
Una entidad no residente en territorio espaol y sus establecimientos permanentes en el mencionado territorio.
Dos entidades que formen parte de un grupo que tribute en el rgimen de los grupos de sociedades cooperativas.
Anlisis de comparabilidad
-- Para la aplicacin de cualquiera de los mtodos de valoracin siempre hay que realizar un anlisis de equiparabilidad: comparar las circunstancias de las operaciones vinculadas con las circunstancias de operaciones
entre personas o entidades independientes. El anlisis de comparabilidad determina el mtodo de valoracin
que ha de ser utilizado.
-- Circunstancias que habr que tener en cuenta dentro de su relevancia:
Caractersticas de los bienes o servicios.
Riesgos que asumen las partes.
Mercados en los que se realiza la operacin.
Otras relevantes como las estrategias comerciales.
-- Es posible que el anlisis de comparabilidad pueda tener en cuenta un conjunto de operaciones cuando estn
ligadas entre s.
-- Definicin de operaciones comparables: cuando entre ellas no existan diferencias significativas en las circunstancias a que nos hemos referido, o cuando existan diferencias pero puedan eliminarse haciendo las correspondientes correcciones.
-- El anlisis de comparabilidad forma parte de la documentacin que determinados sujetos pasivos han de conservar en relacin con las operaciones vinculadas.
Requisitos de deducibilidad de operaciones vinculadas cuando exista un acuerdo de reparto de costes:
-- El TRLIS condiciona la deduccin de estos gastos al cumplimiento de 3 requisitos: acceso mediante la operacin a la propiedad u otro derecho, la aportacin de cada persona o entidad debe estar acorde con las ventajas
que obtiene del acuerdo y que el acuerdo contemple los cambios que se puedan producir en las partes que
intervienen o en las circunstancias que concurren.
-- El Reglamento recoge lo que debe incluir el acuerdo: la identificacin de las personas o entidades participantes, mbito de actividades o proyectos del acuerdo, duracin, forma de clculo del reparto de beneficios y
aportaciones, etc.
Obligaciones de documentacin de las operaciones vinculadas:
La normativa establece la obligacin de que las partes vinculadas tengan a disposicin de Hacienda una documentacin donde se describa de manera pormenorizada la informacin relativa a la forma en que han determinado los precios utilizados en las transacciones entre ellas. Todas aquellas operaciones que se realicen a partir del
19 de febrero de 2009 debern documentarse en los trminos establecidos en el Reglamento del IS, conforme
a la nueva redaccin dada por el Real Decreto 1793/2008 y Real Decreto 897/2010, ya sean operaciones
puntuales u operaciones continuadas o de tracto sucesivo. Las operaciones vinculadas realizadas entre el 1 de
diciembre de 2006 y el 18 de febrero de 2009 nicamente debern justificarse en su cuantificacin.
Se distinguen dos tipos de documentacin: Documentacin del grupo (Master File) y Documentacin del obligado tributario (Country Local File).

82

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Documentacin relativa al grupo de sociedades: Descripcin de la estructura; identificacin de las entidades del
grupo que realicen operaciones vinculadas con el obligado tributario; naturaleza e importe de las operaciones
realizadas; funciones y riesgos asumidos por cada parte; relacin de la titularidad de las patentes, marcas y otros
activos intangibles que afecten a las operaciones e importe pagado por su uso; poltica del grupo en materia de
operaciones vinculadas; acuerdos de prestaciones de servicios y reparto de costes; relacin de acuerdos previos
de valoracin; memoria del grupo o, en su defecto, informe anual equivalente.
Documentacin especfica del contribuyente (de cada una de las entidades que interviene en las operaciones vinculadas): Personas o entidades con las que se realizan operaciones vinculadas; nombre o razn social y
domicilio fiscal; NIF del obligado y de las personas o entidades con los que se realice la operacin; descripcin
detallada de su naturaleza, caractersticas e importe; anlisis de comparabilidad; explicacin del mtodo de valoracin elegido, razones de su eleccin, forma de aplicacin, y valor o intervalos de valores derivados; criterios de
reparto de gastos en concepto de servicios prestados conjuntamente a favor de varias personas o entidades vinculadas, as como los correspondientes acuerdos, si los hubiera, de reparto de costes; cualquier otra informacin
relevante de la que haya dispuesto el contribuyente para determinar la valoracin de sus operaciones vinculadas.
No se exige documentacin alguna en relacin con operaciones en las que el riesgo fiscal es reducido. Concretamente no se exige la documentacin en relacin con las siguientes operaciones vinculadas:
-- Las operaciones realizadas entre entidades que se integren en un mismo grupo fiscal que haya optado por el
rgimen especial de consolidacin fiscal.
-- Las operaciones que realicen las agrupaciones de inters econmico (AIE) y uniones temporales de empresas
(UTE), tanto con las empresas miembros de esas entidades como con cualquier otra empresa del mismo grupo
fiscal al que pertenecen aquellas empresas miembros.
-- Las operaciones realizadas en el mbito de ofertas pblicas de venta o de ofertas pblicas de adquisicin de
valores (OPV y OPA).
-- Las operaciones realizadas entre entidades de crdito integradas a travs de un sistema institucional de proteccin aprobado por el Banco de Espaa, que tengan relacin con el cumplimiento por parte de dicho sistema
institucional de los requisitos establecidos en la Ley 13/1985.
El Real Decreto-Ley 6/2010 establece una primera simplificacin subjetiva al eximir de las obligaciones de documentacin a aquellas empresas cuya cifra de negocios del perodo impositivo no supere los 8 millones de euros,
siempre que el importe conjunto de dichas operaciones realizadas por el sujeto pasivo en ese perodo no supere
los 100.000 euros. Se trata de una exoneracin de tipo sujetivo que alcanza a todas las operaciones vinculadas
realizadas cualquiera que sea su naturaleza siempre que no se supere dicho importe, con la nica excepcin de
que se realicen con personas o entidades residentes en un pas o territorio calificado como paraso fiscal.
El Real Decreto 897/2010 establece un segundo umbral mnimo cuantitativo por debajo del cual no es necesario elaborar, salvo determinadas operaciones, las obligaciones de documentacin. Esta segunda simplificacin
alcanza a todas las entidades, incluidas las empresas de reducida dimensin. Dicho umbral mnimo es complementario al anterior de 100.000 euros. De este modo, quedan excluidas de las obligaciones de documentacin el
conjunto de las operaciones que no excedan de 250.000 euros, realizadas en el perodo impositivo con la misma
persona o entidad vinculada, cualquiera que sea el tamao de la empresa y el carcter interno o internacional
de las operaciones. Las operaciones excluidas de esta exoneracin no se computan para determinar el umbral
mnimo, y se trata de las siguientes operaciones:
-- Operaciones con personas o entidades residentes en parasos fiscales.
-- Operaciones realizadas con personas fsicas en mdulos, siempre que se realicen en el mbito de la actividad
econmica sometida a dicho mtodo.
-- Operaciones de transmisin de negocios, carteras, inmuebles u operaciones con activos intangibles.
Estas exclusiones se extienden tanto a las obligaciones de documentacin del grupo, como a las correspondientes al obligado tributario.

83

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Simplificacin de las obligaciones de documentacin


La exigencia de las obligaciones de documentacin se modula en funcin de dos criterios: las caractersticas
de los grupos empresariales y el riesgo de perjuicio econmico para la Hacienda Pblica. De esta forma, para
las empresas de reducida dimensin y para las personas fsicas se simplifican al mximo las obligaciones de
documentacin salvo que se refieran a operaciones de especial riesgo, en cuyo caso se exige la documentacin
correspondiente a la naturaleza de las operaciones de que se trate.
Con referencia a la documentacin del grupo (Master File), sta no se exige para las empresas de reducida
dimensin.
Con referencia a la documentacin del obligado tributario (Country Local File), cuando se trata de empresas
de reducida dimensin o personas fsicas, la documentacin se reduce notablemente a dos documentos: 1)
Nombre y apellidos o razn social o denominacin completa, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal
del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realice la operacin, as como descripcin
detallada de su naturaleza, caractersticas e importe, y 2) Cualquier otra informacin relevante de la que haya
dispuesto el obligado tributario para determinar la valoracin de sus operaciones vinculadas, as como los pactos
parasociales suscritos con otros socios.
Y con referencia a las operaciones de especial riesgo, se mantiene la simplificacin del apartado anterior, si
bien se exige algn documento adicional segn la naturaleza de la operacin:
-- Operaciones realizadas por contribuyentes del IRPF en estimacin objetiva en las que aqullos o sus cnyuges,
ascendientes o descendientes, de forma individual o conjuntamente entre todos ellos, tengan un porcentaje
25% de participacin.
-- Transmisiones de negocios, acciones o participaciones de una sociedad que no cotice en bolsa.
-- Transmisiones de inmuebles o de operaciones sobre intangibles (fondo de comercio, marcas, etc.).
-- Prestaciones de servicios de socios profesionales a sus entidades vinculadas.
Norma especial para prestaciones de servicios por socio profesional persona fsica a sociedad vinculada:
-- Se podr considerar que el valor convenido coincide con el valor de mercado si se cumplen los siguientes requisitos:
Entidad de reducida dimensin.
Ms del 75% de los ingresos del ejercicio de la entidad proceden del desarrollo de actividades profesionales, contando con los medios materiales y humanos adecuados.
Resultado del ejercicio sin restar las retribuciones de todos los socios profesionales por sus servicios = RP
(resultado previo) > 0
Retribuciones de todos los socios 85% RP
Requisitos de la cuanta de las retribuciones de cada socio:
La retribucin se debe determinar por la contribucin que efectan a la buena marcha de la sociedad.
Deben constar por escrito los criterios cualitativos y cuantitativos.
Retribucin 2 x salario medio de los asalariados de la sociedad con funciones anlogas.
Si no existiesen esos asalariados: Retribucin 2 x salario medio anual del conjunto de contribuyentes
del IRPF (2 x 22.100 en 2008).
-- La justificacin de estos requisitos constituye documentacin de obligada conservacin segn vimos en puntos
anteriores.
Ajuste secundario:
-- La diferencia entre el valor convenido por las partes y el valor normal de mercado origina dos ajustes: uno, primario, por ejemplo, en el caso de una venta de bienes, modificar el importe de la venta en una de las partes
y el de la compra en la otra; y el ajuste secundario, que calificar la diferencia que para una parte supone el
aumento en su patrimonio (por lo que pag de menos o cobr de ms segn el valor convenido) y para la otra
una disminucin de su patrimonio (por lo que pag de ms o cobr de menos).
84

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

-- La norma reglamentaria da una pauta general para calificar el ajuste secundario en los casos de operaciones
vinculadas entre socios o partcipes-entidad (aunque podr calificarse de manera diferente si se justifica):
Diferencia a favor del socio: por la parte de la misma que se corresponda con el porcentaje de participacin,
se considerar retribucin de los fondos propios para la entidad (no deducible) y como participacin en beneficios por parte del socio (si es sociedad tendr derecho a deduccin por doble imposicin y si es persona
fsica a exencin de los primeros 1.500); la parte que no se corresponde con el porcentaje de participacin, para la entidad ser una retribucin de fondos propios (no deducible) y para el socio se considerar
utilidad percibida por su condicin de socio del artculo 25.1.d) de Ley del IRPF (sin derecho a deduccin
por doble imposicin para el socio sujeto del Impuesto sobre Sociedades y sin derecho a exencin de los
primeros 1.500 euros para socio persona fsica).
Cuando la diferencia es a favor de la entidad: la parte correspondiente al porcentaje de participacin que
tiene ese socio se considerar aportacin del socio o partcipe a los fondos propios, por lo que para aqul
aumentar el valor de adquisicin de la participacin; la otra parte de la diferencia ser renta para la entidad (se incluir en la base imponible y tributar) y se considerar una liberalidad para el socio (por lo que
no ser deducible ni en el Impuesto sobre Sociedades ni, en su caso, en el IRPF). Si la entidad es sujeto
pasivo del IRNR la diferencia se calificar como ganancia patrimonial.
-- Retencin: en caso de que se origine un ajuste secundario, la base de retencin estar constituida por la diferencia entre el valor de mercado y el convenido.
Efectos para el socio

Segn porcentaje de participacin

Por la parte que no corresponda con


el porcentaje de participacin

Diferencia a favor del socio.

Participacin en beneficio (1).

Utilidad percibida por la condicin de


socio (2).

Diferencia a favor de la entidad.

Aumento del valor de adquisicin de la


participacin del socio.

Liberalidad (3).

(1) Con derecho a deduccin por doble imposicin interna.


(2) Rendimiento del capital mobiliario en caso de persona fsica.
(3) Gasto fiscalmente deducible.

Efectos para la entidad

Segn porcentaje de participacin

Por la parte que no corresponda con


el porcentaje de participacin

Diferencia a favor del socio.

Retribucin de los fondos propios.

Retribucin de los fondos propios.

Diferencia a favor de la entidad.

Aportacin del socio a los fondos propios Renta a integrar en la base imponible del
de la sociedad.
Impuesto sobre Sociedades (1).

(1) Si la entidad es no residente, tiene la consideracin de ganancia patrimonial.

Procedimiento de comprobacin del valor normal de mercado:


-- Si concurre una regularizacin por este motivo con la regularizacin por otra causa, la correspondiente a la
operacin vinculada se documentar en acta diferente y provisional.
-- Si el obligado tributario recurre la liquidacin, se les notificar a las otras partes vinculadas para que puedan
personarse en el procedimiento.
-- Si el obligado no interpone recurso tambin se notificar a las otras personas la liquidacin para que puedan
recurrir conjuntamente.
-- Se prev que, en casos en los que se haya comprobado el valor por el artculo 57.1 de la Ley General Tributaria,
se pueda promover la tasacin pericial contradictoria.
-- Cuando la liquidacin adquiera firmeza, la Administracin regularizar la situacin de las dems personas o
entidades vinculadas.
85

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Acuerdos Previos de Valoracin:


-- Se regulan de nuevo los acuerdos por los que la Administracin tributaria determina el valor normal de mercado de operaciones vinculadas y el procedimiento para llegar a un acuerdo en estas operaciones con otras
Administraciones.
-- Se establece la posibilidad de presentar una solicitud previa que la Administracin analiza para comunicar a los
interesados la viabilidad del acuerdo.
Operaciones con personas o entidades no vinculadas residentes en parasos fiscales
Obligaciones de documentacin exigibles:
------

Identificacin de las personas entidades y descripcin de la naturaleza e importe de las operaciones (varios datos).
Anlisis de comparabilidad.
Explicacin de la seleccin del mtodo de valoracin.
Criterios de reparto de gastos en concepto de servicios prestados conjuntamente.
Otra informacin.

A efectos del rgimen sancionador previsto en el artculo 16.10 del TRLIS, de la documentacin anterior, salvo el
primer punto, el resto tendrn la consideracin de conjunto de datos.
No sern exigibles esas obligaciones de documentacin en servicios y compraventas internacionales de mercancas (incluso en comisiones y gastos accesorios) cuando se cumplan los siguientes requisitos:
-- Se pruebe el motivo econmico vlido para realizar la operacin a travs de un paraso fiscal.
-- Acreditacin de que se realizan operaciones con personas no vinculadas en territorios que no tienen la consideracin de paraso fiscal y al mismo valor convenido.

5.9. Retenciones
Se deducirn de la cuota, las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta que le hubiesen sido efectuados a la
sociedad sobre rendimientos del capital mobiliario, inmobiliario y sobre otras rentas imputadas a la sociedad.
No proceder retencin en los siguientes supuestos:
Las rentas derivadas de la distribucin de la prima de emisin de acciones o participaciones.
Los beneficios percibidos por una sociedad matriz residente en Espaa de sus sociedades filiales residentes en
otros Estados miembros de la Unin Europea que cumplan determinados requisitos.
Los rendimientos procedentes del arrendamiento y subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos en los siguientes supuestos:
1. Cuando se trate de arrendamientos de vivienda por empresas para sus empleados.
2. Cuando la renta satisfecha por el arrendatario a un mismo arrendador no supere los 900 euros anuales.
3. Cuando la actividad del arrendador est clasificada en alguno de los epgrafes del grupo 861 de la seccin
primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175 / 1990, de 28 de septiembre, o en algn otro epgrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles
destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los
epgrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero.
A estos efectos, el arrendador deber acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los
trminos que establezca el Ministro de Economa y Hacienda.
-- Los dividendos o participaciones en beneficios, intereses y dems rendimientos satisfechos entre sociedades
que formen parte de un grupo que tribute en el rgimen de los grupos de sociedades.
-- Las rentas obtenidas por las entidades totalmente exentas del Impuesto sobre Sociedades.
86

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

-- Los dividendos y participaciones en beneficios que procedan de ejercicios en los que se haya aplicado el
rgimen de las sociedades patrimoniales.
-- Los dividendos o participaciones en beneficios percibidos por entidades que puedan practicar la deduccin
para evitar la doble imposicin interna al 100% (dividendos o participaciones en beneficios que procedan de
entidades en las que el porcentaje de participacin, directo o indirecto, sea igual o superior al cinco por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el ao anterior al da
en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que
sea necesario para completar un ao).
IMPUESTO SOCIEDADES

TIPO DE RETENCIN TIPO DE RETENCIN


AO 2007-2009
AO 2010-2011 (I)

EJERCICIOS
2012-2013

CARCTER GENERAL

18 %

19 %

21%

ARRENDAMIENTOS Y SUBARRENDAMIENTOS
DE BIENES INMUEBLES URBANOS (II)

18 %

19 %

21%

GANANCIAS PATRIMONIALES
Transmisiones o reembolsos de acciones y
participaciones de IIC.

18 %

19 %

21%

OTRAS RENTAS
Cesin de derechos de imagen.

24 %

24 %

24%

(I) De acuerdo con el artculo 76 de la Ley 26/2006 de Presupuestos Generales se modifica, con efectos para los perodos impositivos iniciados
a partir de 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, la letra a) del apartado 6 del artculo 140 del TRLIS, en virtud del cual el porcentaje de
retencin general, pasa del 18 al 19%, en consonancia con la modificacin en el IRPF del tipo al que se grava la base liquidable del ahorro.
(II) Estos porcentajes se dividen por dos cuando se trate de rentas procedentes de inmuebles urbanos situados en Ceuta, Melilla o sus dependencias.

5.10. Pagos a cuenta


Los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades para los perodos impositivos que se inicien durante 2013 han de realizarse en los 20 primeros das naturales de los meses de abril, octubre y diciembre de cada
ao y calcularse de la siguiente manera:
En la modalidad de pago fraccionado que toma como base la cuota ntegra (minorada en deducciones y bonificaciones y en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes) del ltimo perodo impositivo cuyo plazo reglamentario de declaracin estuviese vencido el primer da de los meses de abril, octubre y diciembre, el porcentaje
a aplicar sobre la base es del 18%.
Para la modalidad que parte de la base imponible del perodo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada ejercicio,
el porcentaje ser el siguiente:
-- Si el importe neto de la cifra de negocios de la entidad en los doce meses del ejercicio anterior es inferior a
10 millones de euros, el porcentaje aplicable ser el que resulte de multiplicar por 5/7 el tipo de gravamen
redondeado por defecto.
Para entidades que tributen conforme al tipo general, el porcentaje de pago fraccionado se mantendr, por
tanto, en el 21%. Este es el porcentaje asimismo aplicable para las entidades cuyo volumen de operaciones no
haya excedido de 6.010.121,04 euros.
-- Si el importe neto de cifra de negocios de la entidad en los doce meses del ejercicio anterior es, al menos, de
10 millones de euros, pero inferior a 20 millones de euros, el porcentaje del pago fraccionado aplicable ser el
que resulte de multiplicar por quince veinteavos el tipo de gravamen redondeado por exceso.
Para entidades que tributen conforme al tipo general, el porcentaje de pago fraccionado se incrementar, por
tanto, al 23%.
-- Si el importe neto de cifra de negocios de la entidad en los doce meses del ejercicio anterior es, al menos, de
20 millones de euros, pero inferior a 60 millones de euros, el porcentaje del pago fraccionado aplicable ser el
que resulte de multiplicar por diecisiete veinteavos el tipo de gravamen redondeado por exceso.
87

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Para entidades que tributen conforme al tipo general, el porcentaje de pago fraccionado se incrementar, por
tanto, al 26%.
-- Si el importe neto de cifra de negocios de la entidad en los doce meses del ejercicio anterior es, al menos, de 60
millones de euros, el porcentaje del pago fraccionado aplicable ser el que resulte de multiplicar por diecinueve
veinteavos el tipo de gravamen redondeado por exceso.
Para entidades que tributen conforme al tipo general, el porcentaje de pago fraccionado se incrementar, por
tanto, al 29%.
En esta modalidad se permite minorar de la cuota resultante las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados correspondientes al perodo impositivo as como las bonificaciones correspondientes (bonificaciones por rentas
obtenidas en Ceuta y Melilla, por actividades exportadoras de producciones cinematogrficas o audiovisuales, de
libros, fascculos, etc. y otras) pero no las deducciones.
Esta modalidad de clculo del pago fraccionado contina siendo obligatoria para los sujetos pasivos cuyo volumen
de operaciones haya superado los 6.010.121,04 euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicien
los perodos impositivos dentro del ao 2013.
Asimismo, recordar que, como consecuencia las modificaciones introducidas por los Reales Decretos-ley 9/2011,
12/2012 y 20/2012 (a los que se remite la Ley de Presupuestos de 2013) habrn de tenerse en cuenta cuestiones
tales como que:
Se integrar en la base imponible del periodo el 25% del importe de los dividendos y las rentas devengadas a los
que resulte de aplicacin el artculo 21 del TRLIS.
Hay un pago fraccionado mnimo aplicable a los sujetos pasivos cuyo importe neto de cifra de negocios en los
doce meses del ejercicio anterior sea al menos de 20 millones de euros.
No obstante, se excluye a determinadas entidades de la obligacin de realizar este pago fraccionado mnimo. En
concreto, (i) a las entidades a las que sea de aplicacin el rgimen fiscal establecido en la Ley 49/2002, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo; (ii) a las referidas en la
Ley 11/2009, por la que se regulan las Sociedades Annimas Cotizadas de Inversin en el Mercado Inmobiliario
(SOCIMI) y (ii) a las sociedades de inversin de capital variable, los fondos de inversin, las sociedades de inversin
inmobiliaria, el fondo de regulacin del mercado hipotecario y los fondos de pensin (entidades que tributan a los
tipos del 1% y del 0%).
A estas ltimas entidades (que tributan a los tipos del 1% y del 0%) se les exime tanto de ingresar pagos fraccionados como de presentar la declaracin correspondiente a los pagos fraccionados.

5.11. Compensacin de bases imponibles negativas

88

Ao de generacin

ltimo periodo impositivo


de compensacin

Ao de generacin

ltimo periodo impositivo


de compensacin

1993

2008

2004

2022

1994

2009

2005

2023

1995

2010

2006

2024

1996

2014

2007

2025

1997

2015

2008

2026

1998

2016

2009

2027

1999

2017

2010

2028

2000

2018

2011

2029

2001

2019

2012

2030

2002

2020

2013

2031

2003

2021

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

5.11.1. Limitacin temporal en la compensacin de bases imponibles negativas


Con aplicacin para los periodos impositivos iniciados en 2011, 2012 y 2013, el Real Decreto-ley 9/2011 modific el artculo 25 del TRLIS para introducir una limitacin a la compensacin en la base imponible del periodo de
las bases imponibles negativas generadas en ejercicios anteriores para aquellas entidades cuyo volumen de operaciones, durante los doce meses anteriores al inicio del periodo impositivo, fuera superior a 20 millones de euros.
No obstante, con efectos para los perodos impositivos que se inicien dentro de los aos 2012 y 2013, se establece
un nuevo lmite de aplicacin temporal a la compensacin de bases imponibles negativas generadas en ejercicios
anteriores, lmite que resulta ms relevante en el caso de entidades cuya cifra de negocios anual supera la cifra
de 60 millones de euros, modificando para ello el Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto, que recordemos
estableca que:
Para los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artculo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce
meses anteriores a la fecha en que se inicien los perodos impositivos dentro del ao 2011, 2012
2013, en la compensacin de bases imponibles negativas a que se refiere el artculo 25 del texto
refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades se tendrn en consideracin las siguientes especialidades:
La compensacin de bases imponibles negativas est limitada al 75 % de la base imponible previa
a dicha compensacin, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al
menos veinte millones de euros pero inferior a sesenta millones de euros.
La compensacin de bases imponibles negativas est limitada al 50 % de la base imponible previa
a dicha compensacin, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al
menos sesenta millones de euros
Importe neto de la cifra de negocios (INCN) en los 12 meses
anteriores al inicio perodo impositivo

Lmite a la compensacin de bases imponibles negativas

INCN < 20 millones de euros.

Sin lmite.

20 INCN < 60 millones de euros.

50% (antes del 2012 y 2013 era del 75%) de la base imponible previa a
la compensacin.

INCN 60 millones de euros

25% (antes del 2012 y 2013 era del 50%) de la base imponible previa a
la compensacin.

89

INPACT
Espaa

90

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

6. Impuesto sobre el Valor Aadido


6.1. Hecho Imponible
El IVA grava las siguientes operaciones:
1) Entrega de bienes y prestaciones de servicios en territorio de aplicacin del impuesto.
2) Adquisicin intracomunitaria de bienes.
3) Importaciones de bienes.

6.2. Base Imponible


Est formada por toda la contraprestacin por la entrega de bienes o prestacin de servicios (regla general).

6.3. Devengo
En las entregas de bienes cuando se ponga a disposicin el bien.
En las prestaciones de servicios cuando se haga efectivo el servicio.

6.4. Obligaciones formales


Modelos de autoliquidacin 303 y siguientes
Resmenes anuales 390 y siguientes
Modelos informativos 340, 347, 349 y 039.
En el apartado 6.6 del presente captulo se comentarn las novedades introducidas por el Real Decreto 1615/2011,
de 14 de noviembre de 2011, para el ejercicio 2012 en lo relativo a los modelos 340 y 347.

6.5. Rgimen de devolucin mensual del IVA


La Ley 4/2008 modific diversos preceptos del IVA para habilitar la posibilidad de obtener devoluciones mensuales
por parte de los contribuyentes que lo soliciten con efectos para los perodos impositivos de liquidacin que se inicien a partir del da 1 de enero de 2009, desarrollado por el Real Decreto 2126/2008, de 26 de diciembre.

91

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Modelos

Obligados

Forma de
presentacin

Lugar de
presentacin

Hasta el da 20 del mes


siguiente a la finalizacin del
correspondiente perodo de
liquidacin mensual (II).

Liquidacin
mensual:
Internet (I).

303

Con carcter general todos los


sujetos pasivos, a excepcin de
aqullos que tengan que presentar los modelos 308, 322 o 353.

Liquidacin
trimestral:

Internet/Impreso
(I).

Sujetos pasivos ocasionales que


realicen entregas exentas de
medios de transporte nuevos
y soliciten la devolucin de las
cuotas soportadas en la compra
de estos medios de transporte.

308

Internet/Impreso.

92

Ingresar/devolver:
cualquier entidad
bancaria colaboradora.

En los 20 primeros das naturales del mes siguiente a la


A compensar o
finalizacin de cada trimestre
perodos sin activi- del ao (III).
dad: directamente
o por correo certificado a la AEAT.
Cualquier entidad
bancaria colaboradora.

Sujetos pasivos que ejerzan la


actividad de transporte de viajeros
o de mercancas por carretera
y soliciten la devolucin de las
Internet.
cuotas soportadas por la compra
de los vehculos afectos a su
actividad.
Sujetos pasivos que tributen por
el rgimen especial del recargo de
equivalencia, que hayan efectuado
las devoluciones a exportadores
Internet/Impreso.
en rgimen de viajeros y soliciten
el reintegro del importe de las
cuotas que hayan sido objeto de
devolucin.

322
353

Liquidacin
La entidad dominante de un grupo
mensual:
de entidades (declaracin agregada).
Internet.

310

Liquidacin
Sujetos pasivos que tributen en el trimestral:
rgimen simplificado.
Internet/Impreso.

311

Declaracin-liquidacin final de
sujetos que tributen en rgimen
simplificado.

Cualquier entidad
bancaria colaboradora.

360

Solicitud de devolucin del


Impuesto sobre el Valor Aadido
soportado por empresarios o
profesionales establecidos en el
territorio de aplicacin del Impuesto, correspondiente a operaciones
efectuadas en la Comunidad, con
excepcin de dicho territorio (V).

Internet/Impreso.
Liquidacin
trimestral:
obligatoria presentacin telemtica.

En los 20 primeros das naturales del mes siguiente a la


finalizacin de cada trimestre
del ao (III).

Hasta el da 20 del mes


siguiente a la finalizacin del
correspondiente perodo de
liquidacin mensual (II) (IV).

Internet.

Liquidacin
anual:

En el plazo de 30 das naturales a contar desde el da de la


entrega.

Durante los primeros 20 das


del mes siguiente a aqul en
el que se ha realizado la compra del medio de transporte.

Liquidacin
mensual:

Cada una de las entidades que


formen parte de un grupo de entidades (declaracin individual).

Plazo

Hasta el da 20 del mes


siguiente a la finalizacin del
correspondiente perodo de
liquidacin mensual (II).
Cualquier entidad
bancaria colaboradora.

En los 20 primeros das de


abril, julio y octubre.

Cualquier entidad
bancaria colaboradora.

En los 30 primeros das del


mes de enero siguientes al
del ejercicio que se declara.

El plazo de devolucin se iniciar el da siguiente al final


del perodo de devolucin y
concluir el 30 de septiembre
siguiente.

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Modelos

361

Obligados
Solicitud de devolucin de IVA
soportado por empresarios o
profesionales no establecidos en
el territorio de aplicacin del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas
Canarias, Ceuta o Melilla.

Forma de
presentacin
Liquidacin
anual:
obligatoria presentacin telemtica.

Lugar de
presentacin

Plazo
El plazo de devolucin se
iniciar el da siguiente al
final de cada trimestre natural o de cada ao natural y
concluir el 30 de septiembre
siguiente al ao natural en el
que se hayan soportado las
cuotas a que se refiera.

(I) Presentacin telemtica obligatoria para S.A. y S.L.


(II) La liquidacin del mes de julio se podr presentar durante el mes de agosto y los veinte primeros das naturales del mes de septiembre. La
del mes de diciembre hasta el 30 de enero.
(III) La liquidacin del 4 t se podr presentar durante los treinta das naturales siguientes del mes de enero siguiente.
(IV) La liquidacin correspondiente al modelo 322 del ltimo perodo de liquidacin del ao deber presentarse durante los treinta primeros
das naturales del mes de enero siguiente, junto con la declaracin resumen anual que debern presentar individualmente todas las entidades integrantes del grupo.
(V) Los empresarios y profesionales establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, presentarn el modelo 360 de devolucin de las cuotas de IVA
soportado en el territorio de aplicacin a travs de este mismo formulario.

Se regula un Registro de devolucin mensual (gestionado por la AEAT en territorio comn) en el cual hay que
inscribirse para tener derecho a dicho sistema de devolucin.
Requisitos de inscripcin en el Registro:
------

Solicitud en declaracin censal mediante el Modelo 036 o el Modelo 039 para los grupos de entidades.
Estar al corriente de obligaciones tributarias.
No estar en supuestos de revocacin del NIF o de causar baja en este Registro.
No realizar actividades en rgimen simplificado.
Si se tributa como grupo, que todas las entidades acuerden optar por este sistema y que cumplan los requisitos. La solicitud de inscripcin y, en su caso, de baja, debe presentarse por la entidad dominante y abarcar a
todas las entidades del grupo.

Plazos para solicitar la inscripcin en el Registro:


-- Norma general: mes de noviembre del ao anterior al que se quiere que se aplique el sistema.
-- Norma especial: durante el plazo de presentacin de las declaraciones peridicas, surtiendo efectos desde el
da siguiente a aqul en el que finalice el perodo de liquidacin. Esta norma es aplicable a:
Sujetos pasivos que no solicitaron la inscripcin en el mes de noviembre para el ao siguiente.
Empresarios o profesionales que no han iniciado la realizacin de operaciones sujetas pero han soportado
cuotas con la intencin de desarrollar actividades.
-- Grupos de entidades: la solicitud de devolucin mensual ha de presentarse por la dominante junto con la opcin
por rgimen de grupos en el mes de diciembre anterior al ao en que deban surtir efectos. Si el acuerdo de las
entidades del grupo para la devolucin mensual es posterior a la opcin a grupo, se presenta la solicitud en el
plazo de declaracin, surtiendo efectos desde el da siguiente a aqul en que finalice el perodo de liquidacin.
-- La presentacin de solicitudes de inscripcin en el registro fuera de los plazos establecidos conllevar su desestimacin y archivo sin ms trmite que el de su comunicacin al sujeto pasivo.
Silencio administrativo negativo transcurridos 3 meses desde la presentacin de la solicitud sin que se haya
recibido resolucin expresa.
Denegacin de inscripcin y exclusin del Registro: se producir si se incumple alguno de los requisitos de
inscripcin o si se constata la inexactitud o falsedad de la informacin censal facilitada.
-- Efectos de la exclusin: desde el primer da del perodo de liquidacin en el que se notifique el acuerdo y determinar que el sujeto pasivo no puede volver a inscribirse en 3 aos a contar desde dicha notificacin.
Permanencia en el rgimen:
-- Si se solicit en noviembre: durante el ao para el que se solicit.
-- Si se solicit en otro perodo de liquidacin: durante el ao de solicitud y el inmediato siguiente.
93

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Baja: en general se ha de solicitar en el mes de noviembre anterior al ao en que debe surtir efecto y no puede
volver a solicitarse alta en el mismo ao natural para el que el sujeto hubiera solicitado la baja.
-- Grupos: se solicitar por la entidad dominante y se deber referir a la totalidad de las entidades integrantes del
grupo. Se presentar en el mes de diciembre del ao anterior al que deba surtir efecto.
-- No se podr volver a solicitar la inscripcin en el mismo ao en que se solicit la baja.
-- Estn obligados a presentar la baja los sujetos que incumplan el requisito de no realizar actividades que tributen en el rgimen simplificado. La solicitud se deber presentar en el plazo de presentacin de la declaracinliquidacin correspondiente al mes en el que se produzca el incumplimiento, surtiendo efectos desde el inicio
de dicho mes.
Obligaciones:
-- Presentacin mensual de declaraciones (modelo 303).
-- Presentacin de la declaracin informativa con el contenido de los libros registro (modelo 340).
Posibilidad de alta en el servicio de notificacin telemtica (en grupos se inscribir la dominante).
Forma de devolucin: slo por transferencia bancaria.
Aunque los sujetos pasivos que tributan en el rgimen simplificado no pueden entrar en el sistema de devolucin mensual, los transportistas de viajeros o de mercancas por carretera tienen la posibilidad de obtener la
devolucin de las cuotas soportadas por la adquisicin de medios de transporte de 2.500 o ms kgs. si:
-----

Tributan en rgimen simplificado, como hemos dicho.


Estn al corriente en sus obligaciones tributarias.
No estn en supuestos de baja cautelar en el Registro de devolucin o en supuestos de revocacin del NIF.
Presentan la solicitud en los primeros 20 das del mes siguiente al de adquisicin del medio de transporte.

6.6. Modificaciones previstas en los modelos 340 y 347 para el ejercicio


2012
El Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre de 2011 por el que se introducen modificaciones en materia de
obligaciones formales en el Reglamento General de las Actuaciones y los procedimientos de gestin e inspeccin
tributaria, establece las siguientes modificaciones:
a) Modificaciones previstas en el modelo 347:
El suministro de informacin en el citado modelo tendr carcter trimestral. Asimismo, se presentar una nica
declaracin anual en la que la informacin sobre las operaciones realizadas se proporcionar desglosada trimestralmente, excepto en el 2011 para aquellas sociedades y personas fsicas que estn obligadas a presentar
el modelo 340 que reflejarn en el 4 trimestre la totalidad de las operaciones realizadas durante el ao.
Con respecto a la imputacin temporal, se realizar en el mismo perodo en el que deban anotarse las operaciones en los libros registro de IVA homogeneizndose as con el perodo de imputacin del modelo 340.
El plazo de presentacin del modelo 347 ser en febrero del ao siguiente, excepto las operaciones a declarar
correspondientes al ejercicio 2011, que se presentarn durante el mes de marzo de 2012.
Adicionalmente, recordamos que durante el ao 2010 se aprobaron determinadas modificaciones normativas
que afectaron a la informacin a incluir en el modelo 347 de dicho ejercicio. Especialmente relevante es la que
se refiere a la imputacin temporal de los importes superiores a 6000 euros, percibidos en metlico, que no
pudieron incluirse en la declaracin del ao natural en el que se realiz la operacin, sobre todo cuando se trata
de sujetos pasivo inscritos en el registro de devolucin mensual de IVA.
Por ltimo, las operaciones se continuarn declarando en el modelo 347, siempre y cuando en su conjunto
respecto de otras personas o entidades hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el ao natural correspondiente (300,51 Euros en el supuesto de cobros por cuenta de terceros).

94

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

b) Modificaciones previstas en el modelo 340:


Estas modificaciones afectan al contenido y la presentacin del modelo 340 a realizar a partir del ejercicio
2012. As, los obligados a presentar el modelo 340 no debern en ningn caso presentar el modelo 347, salvo las correspondientes al ejercicio 2011 con respecto al que s debern presentarse ambas declaraciones.
Asimismo, se ampla la obligacin de suministrar informacin en este modelo, para incluir las operaciones que
antes deban declararse en el modelo 347.

6.7. Exenciones en operaciones inmobiliarias


OPERACIONES INMOBILIARIAS ANTE EL IVA
ENTREGAS DE TERRENOS
Rsticos.

Exento (Sujeto a ITP).

No edificables.

Exento (Sujeto a ITP).

Urbanizados.

No exento.

En curso de urbanizacin.

No exento.

Solares.

No exento.

Terrenos aptos para edificacin.

No exento.

Juntas de Compensacin:
- Entrega.
- Adjudicacin.

Exento.
Exento.

ENTREGAS DE EDIFICACIONES
Primera Transmisin (efectuada por el promotor antes de su utilizacin superior a dos
aos).

No exenta.

Segunda Transmisin y ulteriores.

Exenta (Sujeta a ITP).

Excepciones: efectuadas por empresas leasing, para rehabilitacin (I) y para demolicin. No exentas.

ARRENDAMIENTO DE TERRENOS
Arrendamiento de terrenos para explotaciones agrcolas.

Exento (Sujeto a ITP).

Arrendamiento de terrenos para depsito o almacn.

No exento.

Arrendamiento de terrenos para exposiciones o publicidad.

No exento.

Arrendamiento de terrenos para aparcamiento.

No exento.

ARRENDAMIENTO DE EDIFICACIONES
Arrendamiento de edificaciones exclusivamente destinadas a viviendas con anexos y
garajes sin opcin de compra.

Exento.

Arrendamiento de edificaciones con opcin de compra cuando la entrega de la vivienda


est gravada.

No exento.

Subarrendadas.

No exento.

Constitucin o transmisin de derechos reales de goce y disfrute de terrenos y


edificaciones cuyo arrendamiento no est exento.

No exento.

Constitucin y transmisin de derechos de superficie.

No exento.

(I) Se consideran obras de rehabilitacin, segn lo establecido en el artculo 20.Uno.22 de la Ley del IVA las que renan los siguientes requisitos:
1. Que su objeto principal sea la reconstruccin de las mismas, entendindose cumplido este requisito cuando ms del 50 % del coste
total del proyecto de rehabilitacin se corresponda con obras de consolidacin o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o
cubiertas o con obras anlogas o conexas a las de rehabilitacin.
2. Que el coste total de las obras a que se refiera el proyecto exceda del 25 % del precio de adquisicin de la edificacin si se hubiese
efectuado aqulla durante los dos aos inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitacin o, en otro caso, del valor de
mercado que tuviera la edificacin o parte de la misma en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontar del precio de
adquisicin o del valor de mercado de la edificacin la parte proporcional correspondiente al suelo.

95

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

6.8. Incompatibilidades IVA ITP y AJD


TPO

Incompatible con

OS, AJD (DN)

TPO

Incompatible con

IVA

OS

Incompatible con

TPO y AJD (DN)

OS

Compatible con

IVA

AJD

Compatible con

IVA

AJD (DN)

Incompatible con

TPO, OS e ISD

TPO: Transmisiones Patrimoniales Onerosas (Ttulo I del ITP)


OS: Operaciones Societarias (Ttulo II del ITP)
AJD: Actos Jurdicos Documentados (Ttulo III del ITP)
DN: Documentos Notariales (Modalidad de gravamen de AJD)
ISD: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

6.9. Tipos impositivos y detalle de las principales operaciones


El tipo impositivo general es del 21%, el tipo reducido es del 10% y el tipo superreducido del 4%.
MODALIDADES

Tipo
impositivo

TIPO GENERAL
Salvo las excepciones que correspondan a otros tipos, el impuesto se exigir al tipo del

21 %

TIPO REDUCIDO
1.ENTREGAS, ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS O IMPORTACIONES DE:
a) Sustancias o productos habitual e idneamente utilizados para la nutricin humana o animal.

10 %

Se excluyen:
Tabaco.
Bebidas alcohlicas.
b) Animales, vegetales y productos derivados destinados a la obtencin de productos para la nutricin
humana o animal.

10 %

Se incluyen:
Animales destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal.
Animales reproductores, tanto de los destinados al engorde como a la obtencin de productos para la
nutricin humana o animal.
c) Bienes que por sus caractersticas objetivas, envasado, presentacin y estado de conversacin sean
susceptibles de utilizacin agrcola, forestal o ganadera.

10 %

Se incluyen:
Semillas.
Materiales de origen exclusivamente animal o vegetal susceptibles de originar la reproduccin de animales o vegetales.
Fertilizantes.
Residuos orgnicos.
Correctores y enmiendas.
Herbicidas.
Plaguicidas.
Plsticos para cultivos.
Bolsas de papel para proteccin de frutas.

96

d) Aguas aptas para la alimentacin humana o animal o riego, incluso en estado slido.

10 %

e) Medicamentos para uso animal y sustancias medicinales habitual e idneamente utilizadas en su


obtencin.

10 %

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

MODALIDADES
f) Aparatos y complementos para suplir las deficiencias del hombre y animales, incluidas las limitativas de
su movilidad y comunicacin.

Tipo
impositivo
10 %

Se incluyen:
Gafas graduadas.
Lentillas.
g) Productos sanitarios, materiales, equipos e instrumental dedicados a utilizarse para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar enfermedades del hombre o de animales.

10 %

Se excluyen:
Cosmticos.
Productos de higiene personal, a excepcin de compresas, tampones y protegeslips.
h) Viviendas, garajes y anexos que se transmitan conjuntamente con la vivienda.

10 %

Lmite:
Garaje mximo 2 unidades.
Se excluyen:
Edificios que sean objeto de demolicin para una nueva promocin.
i) Entregas de bienes relacionadas con los servicios funerarios.

10 %

2. PRESTACIONES DE SERVICIOS
a) Transporte de viajeros y sus equipajes.

10 %

b) Servicios de hostelera, acampamento y balneario, restaurante y suministro de comidas o bebidas para


consumir en el acto excepto los servicios mixtos de hostelera que pasan a tributar a tipo general.

10 %

c) Las efectuadas a favor de titulares de explotaciones agrcolas, forestales o ganaderas necesarias para
su desarrollo.

10 %

Se incluyen:
Plantacin, siembra, injertado, abonado, cultivo y recoleccin.
Embalaje y acondicionamiento de productos.
Cra, guarda y engorde animales.
Nivelacin, explanacin o abancalamiento de tierras de cultivo.
Asistencia tcnica.
Eliminacin de plantas y animales dainos.
Fumigacin de plantaciones y terrenos.
Drenajes.
Tala, entresaca, astillado y decirtezado de rboles y limpieza.
Servicios veterinarios.
d) Servicios realizados por las Cooperativas Agrarias a sus socios como consecuencia de su actividad
cooperativizada y en cumplimiento de su objeto social.

10 %

e) Servicios de limpieza de vas pblicas, parques y jardines pblicos.

10 %

f) Servicios de recogida, almacenamiento, transporte, valorizacin o eliminacin de residuos, limpieza de


alcantarillado pblicos, desratizacin y la recogida o tratamiento de aguas residuales.

10 %

Se incluyen:
Servicios de cesin, instalacin y mantenimiento de recipientes normalizados utilizados en la recogida
de residuos.
Servicios de recogida o tratamiento de vertidos en aguas interiores o martimas.
g) La entrada a bibliotecas, archivos y centros de documentacin y museos, galeras de arte y pinacotecas.

10 %

h) Prestaciones de servicios de asistencia social efectuadas por Entidades de Derecho pblico o Entidades
o Establecimientos de carcter social no exentos.

10 %

i) Espectculos deportivos de carcter aficionado.

10 %

j) Exposiciones y ferias de carcter comercial.

10 %

97

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

MODALIDADES

Tipo
impositivo

k) Ejecuciones de obra de albailera realizadas en edificios o partes destinadas a viviendas cuando:


El destinatario sea persona fsica, no acte como empresario profesional y utilice la vivienda para su
uso particular (se incluye comunidad de propietarios).
La construccin o rehabilitacin de la vivienda haya concluido al menos 2 aos antes del inicio de las obras.
La persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecucin, o en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 33 % de la base imponible de la operacin.

10 %

l) Los arrendamientos con opcin de compra de edificios o parte de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un mximo de dos unidades, y anexos en ellos situados
que se arrienden conjuntamente.

10 %

3. EJECUCIONES DE OBRA
Con o sin aportacin de materiales.
Consecuencia de contratos directamente formalizados entre las comunidades de propietarios y las edificaciones o parte de las mismas destinadas a vivienda, incluidos los locales, anejos, garajes e instalaciones complementarias (aqullas en las que, al menos, el 50% de la superficie se destina a viviendas).
Que tengan por objeto la construccin de garajes complementarios de las edificaciones, siempre que:
- Las ejecuciones de obra se realicen en terrenos o locales que sean elementos comunes de las comunidades de propietarios.
- El nmero de plazas de garaje a adjudicar a cada uno de los propietarios no exceda de 2 unidades.

10 %

4. VENTAS CON INSTALACIN DE ARMARIOS DE COCINA Y BAO Y DE ARMARIOS EMPOTRADOS


Para edificaciones a que se refiere el apartado 3 anterior.
Consecuencias de contratos directamente formalizados con el promotor de la construccin o la rehabilitacin de dichas edificaciones.

10 %

TIPO SUPERREDUCIDO
1. ENTREGAS, ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS O IMPORTACIONES DE:
a) Pan comn, masa de pan comn congelada y pan comn congelado (destinados exclusivamente
elaboracin pan comn).

4%

b) Harinas panificables

4%

c) Leche producida por cualquier especie animal.

4%

Se incluyen:
Natural.
Certificada.
Pasteurizada.
Concentrada.
Desnatada.
Esterilizada.
UHT.
Evaporada.
En polvo.
d) Quesos.

4%

e) Huevos.

4%

f) Frutas, verduras, hortaliza, legumbres, tubrculos y cereales naturales segn el Cdigo Alimentario.

4%

g) Libros, peridicos y revistas sin contener nica y fundamentalmente publicidad y elementos complementarios que se entreguen conjuntamente por precio nico siempre que constituyan una unidad funcional con el libro, peridico o revista, perfeccionando o complementando su contenido.

4%

Se incluyen:
lbumes.
Partituras.
Mapas.
Cuadernos de dibujo.
Objetos que nicamente puedan ser utilizados como material escolar.
Se excluye:
Artculos y aparatos electrnicos.
98

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

MODALIDADES

Tipo
impositivo

h) Medicamentos para uso humano, sustancias medicinales, formas galnicas y productos intermedios
habitual e idneamente utilizados en su obtencin.

4%

i) Coches de minusvlidos a que se refiere el n 20 Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, y


sillas de ruedas para su uso exclusivo.

4%

j) Vehculos auto taxis o auto turismos especiales para el transporte de personas minusvlidas en sillas de
ruedas.

4%

k) Prtesis, rtesis e implantes internos para personas con minusvalas.

4%

l) Viviendas de proteccin oficial de:


-- Rgimen especial cuya entrega se efecte por los promotores.
-- Promocin pblica cuya entrega se efecte por los promotores.

4%
4%

Se incluyen:
Garajes.
Anexos que se transmitan conjuntamente con la vivienda.
Lmite:
Garajes mximo 2 unidades.
m) Viviendas adquiridas por entidades que apliquen el rgimen especial de entidades dedicadas al
arrendamiento de viviendas previsto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, siempre que a las rentas
derivadas de su posterior arrendamiento les sea aplicable la bonificacin establecida en el artculo 54 de
la citada Ley.

4%

2. PRESTACIONES DE SERVICIOS
a) Servicios de reparacin de los coches de minusvlidos (n 20 anexo Real Decreto Legislativo
339/1990, de 2 de marzo) y sillas de ruedas.

4%

b) Servicios de adaptacin de los auto taxis y auto turismos para el transporte de personas minusvlidas
en sillas de ruedas.

4%

c) Los arrendamientos con opcin de compra de edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas calificadas administrativamente como de proteccin oficial de rgimen especial o de
promocin pblica, incluidas las plazas de garaje, con un mximo de dos unidades, y anexos en ellos
situados que se arrienden conjuntamente.

4%

d) Servicios de tele asistencia, ayuda a domicilio, centro de da y de noche y atencin residencial, a que se
refieren las letras b, c, d y e) del artculo 15.1 de la Ley 39/2006 (Ley de dependencia).

4%

3. EJECUCIONES DE OBRA
Que tengan como resultado inmediato:

4%

(1) Obtencin libro, peridico o revista.


(2) Fotolito de dichos bienes.
(3) Encuadernacin de los mismos
4. IVA EN LA ADQUISICION DE VIVIENDA

99

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

MODALIDADES
El Real Decreto - Ley 9/2011, de 19 de agosto, modific el tipo impositivo aplicable del Impuesto sobre el
Valor Aadido a las entregas de viviendas. Con respecto a su mbito temporal, dicha modificacin fue de
aplicacin, en un primer momento, desde el da 20 de agosto hasta el 31 de diciembre de 2011.

Tipo
impositivo
4%

Por el Real Decreto citado en el prrafo anterior, se aplicar el tipo reducido del 4 % a las entregas de viviendas que se produzcan durante el periodo de vigencia de la presente disposicin.
Por tanto, esta medida no afecta a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construccin, rehabilitacin, renovacin o reparacin de viviendas.
No obstante lo anterior, la Disposicin Final Quinta del Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de
medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la correccin del dficit pblico,
aprobado el pasado 31 de diciembre de 2011, modifica la disposicin transitoria cuarta del Real Decretoley 9/2011, de 19 de agosto, comentada anteriormente y ampla la aplicacin del tipo reducido del 4 por
ciento del Impuesto sobre el Valor Aadido a las entregas de bienes a las que se refiere el nmero 7. del
apartado uno.1, del artculo 91 de la Ley del IVA, esto es, Los edificios o partes de los mismos aptos para
su utilizacin como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un mximo de dos unidades, y anexos en
ellos situados que se transmitan conjuntamente hasta el 31 de diciembre de 2012.

Se elevan del 10% al 12% y del 8,5% al 10,5% las compensaciones del rgimen especial de Agricultura Ganadera y Pesca, con efectos desde el 1/9/2012.
Se elevan del 4% al 5,2% y del 1% al 1,4% los recargos de equivalencia y se mantiene el 0,5% aplicable a los
productos sometidos al tipo impositivo del 4%, con efectos desde 1/09/2012.

6.10. Paquete IVA


La Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se transponen determinadas directivas en el mbito de la imposicin
indirecta (Directiva 2008/8/CE, Directiva 2008/9/CE y la Directiva 2008/117/CE) establecieron las siguientes
modificaciones con efectos 1 de enero de 2010 en la Ley del IVA:

6.10.1. Localizacin de las prestaciones de servicios


Las reglas especiales de localizacin en destino pasan a ser aplicables con carcter general, distinguiendo las
operaciones puramente empresariales de aqullas otras cuyo destinatario es un particular. As, en el primer grupo
(operaciones empresariales) el gravamen se localiza en destino mientras que en el segundo grupo (destinatario
particular) se localiza en origen.
Con carcter general, cuando el destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal, los servicios se
entendern prestados en el territorio en que se encuentre localizado dicho destinatario, con independencia de dnde se encuentre el prestador y el lugar desde el que los preste. Ello implicar la aplicacin de la regla de inversin
del sujeto pasivo.
Cuando el destinatario sea un particular, los servicios se entendern prestados en el territorio en que se encuentre
localizado el prestador.

6.10.2. Procedimiento de devolucin a no establecidos -sistema de ventanilla nicaSe simplifica el procedimiento de devolucin del Impuesto a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicacin del Impuesto pero establecidos en la Comunidad Europea. A estos efectos se crea un sistema
de ventanilla nica, en el cual los solicitantes debern presentar por va electrnica las solicitudes de devolucin
del Impuesto soportado en un Estado miembro distinto de aqul en el que estn establecidos. Dicha solicitud se
cursar a travs de la Administracin Tributaria del Estado en que se encuentren establecidos.

6.10.3. Declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias -modelo 349En la declaracin recapitulativa de operaciones intracomunitarias, modelo 349, debern declararse las entregas y
adquisiciones intracomunitarias de bienes y las prestaciones intracomunitarias de servicios.
100

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

La presentacin del modelo tendr carcter mensual. Sin embargo, podr presentarse trimestralmente cuando el
importe total de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que deban consignarse en la declaracin no
superen el umbral de 100.000 Euros, ni en el propio trimestre, ni en ninguno de los cuatro trimestres anteriores.

6.11. Obligacin general de presentacin electrnica de los libros registro


La entrada en vigor de la obligacin de presentar electrnicamente la informacin de los libros registros para los
sujetos pasivos que no estn inscritos en el Registro de devolucin mensual del Impuesto sobre el Valor Aadido,
y que estn obligados a presentar telemticamente las declaraciones de IS y/o IVA, que se haba pospuesto hasta
el ao 2012, con la aprobacin del Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre de 2011, se ve prorrogada de
nuevo hasta el ejercicio 2014.

6.12. La Ley 39/2010, de 22 de diciembre (BOE 23.12.2010) de


Presupuestos Generales del Estado para el 2011 estableci las siguientes
novedades
En la Ley de Presupuestos para el ejercicio 2011, se introdujeron las siguientes modificaciones en el mbito del
Impuesto sobre el Valor Aadido:

6.12.1. Modificacin de los requisitos exigidos para la deduccin del IVA correspondiente a la autorepercusin
Con efectos 1 de enero de 2011 se introdujeron una serie de simplificaciones en la Ley del IVA con el objeto de
simplificar las obligaciones fiscales exigidas para la deduccin de las cuotas soportadas como consecuencia del
efecto de la autorepercusin del IVA, ya sea como consecuencia de las reglas de localizacin de las prestaciones de
servicios, o para los regmenes especiales tanto de oro de inversin o materiales de recuperacin.
De este modo se elimin la obligacin de expedir auto factura en los supuestos de inversin del sujeto pasivo previstos en el artculo 84.Uno 2, 3 y 4 y artculo 140 5 de la LIVA. Sin perjuicio de lo anterior, la factura emitida por
el prestador deber cumplir con los requisitos exigidos en la directiva.

6.12.2. Modificacin de los requisitos relativos a la importacin cuya entrega en el interior estuviese exenta del Impuesto
a) A los efectos de evitar la evasin fiscal en las operaciones de importacin exentas, la Ley introduce unas obligaciones adicionales que podemos resumir en: El importador o su representante fiscal debern comunicar a la
aduana un NIF IVA espaol.
b) Deber comunicarse a la aduana el NIF IVA del destinatario de la mercanca.
c) En el caso de que el importador acte por medio de representante, ste adquiere la condicin de sujeto pasivo
a los efectos de llevar a cabo las obligaciones materiales y formales derivadas de las importaciones.

6.13. Reglamento de ejecucin del Consejo nmero 282/2011, de 15 de


marzo de 2011
Durante el ejercicio 2011 ha sido aprobado el Reglamento de ejecucin (UE) nmero 282/2011 del Consejo, de 15
de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicacin de la Directiva 2006/112/CE relativa al
sistema comn del Impuesto sobre el Valor Aadido, publicado por el DOUE el pasado 23 de marzo de 2011 y que
entr en vigor, con carcter general, el pasado 1 de julio de 2011.
Este Reglamento refleja los cambios derivados de la adopcin de la Directiva 2008/8/CE del consejo, de 12 de
febrero de 2008, por la que se modific la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta al lugar de realizacin de los
servicios y pretende garantizar una aplicacin uniforme del sistema actual del IVA, estableciendo para ello disposiciones de aplicacin de la citada Directiva del 2006. En particular, en lo que respecta al lugar de realizacin del
hecho imponible, los sujetos pasivos y las entregas de bienes.

101

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

1) Lugar de realizacin del hecho imponible


Con carcter general, las reglas para determinar la tributacin a efectos del IVA de los servicios de carcter
internacional dependen de la condicin del destinatario de los mismos, esto es, el cliente de los servicios. Si stos tienen la consideracin de empresarios o profesionales, la tributacin ser en destino (estado miembro del
destinatario-cliente-de los servicios). Por el contrario, si el destinatario de los servicios no tiene la consideracin
de empresario o profesional, el IVA a aplicar ser el vigente en la sede del prestador de los servicios.
En el Reglamento de ejecucin se detallan los siguientes conceptos:
a. Conceptos de sede de actividad econmica, establecimiento permanente, domicilio y residencia habitual
La sede de actividad econmica ser el lugar en el que se ejerzan las funciones de administracin central
de la empresa, esto es, el lugar donde se tomen las decisiones fundamentales de la Compaa, el domicilio
social y el lugar de reunin de la direccin. En caso de conflicto prevalece el lugar donde se tomen las decisiones fundamentales para el funcionamiento de la Compaa. Adicionalmente, establece el Reglamento
que una direccin postal no podr considerarse como sede de la actividad econmica de un sujeto pasivo.
Por establecimiento permanente se entender cualquier establecimiento distinto de la sede de actividad
econmica comentada en el prrafo anterior y que se caracterice por tener un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada, entendiendo sta por medios materiales y humanos, que le permitan
prestar los servicios que suministre. Asimismo, establece el Reglamento que el hecho de disponer de un
nmero de IVA no es suficiente para considerar que un sujeto pasivo dispone de un establecimiento permanente.
Por domicilio de personas fsicas (empresarios o no) se entender la direccin inscrita en el censo de poblacin o en un registro similar, o la direccin indicada a las autoridades fiscales, salvo que se entienda que
la facilitada no se ajusta a la realidad.
Asimismo, por residencia habitual se entender el lugar en el que dicha persona fsica vive habitualmente
como consecuencia de sus vnculos personales o profesionales.
b. Condicin de cliente
El proveedor de servicios deber considerar a su cliente como empresario o profesional siempre que ste
ltimo le facilite el NIF IVA correspondiente y obtenga confirmacin de la validez de dicho nmero de identificacin, as como del nombre y direccin correspondiente. Igualmente, adquirir dicha condicin en el
caso de que an no haya recibido su NIF IVA, pero informe al prestador de los servicios de su solicitud y ste
verifique por cualquier otro medio de prueba que es sujeto pasivo del IVA.
En defecto de acreditacin del NIF IVA o de su solicitud, el Reglamento autoriza al prestador del servicio a
considerar que el cliente no tiene la condicin de empresario o profesional.
c. Clientes establecidos fuera de la Comunidad
En estos casos y salvo que el prestador de los servicios disponga de informacin que indique lo contrario,
se considerar a un cliente empresario o profesional cuando aporte un certificado, expedido por las autoridades fiscales competentes, que le permita obtener la devolucin del IVA, un nmero de identificacin
fiscal a efectos del IVA o nmero similar asignado al cliente por el pas de establecimiento y que sirva para
identificar a la empresa o de cualquier otro medio de prueba que pueda ser verificado. En sentido contrario,
se entender que el cliente est establecido fuera de la Comunidad siempre que no se cumplan con los
requisitos comentados en el prrafo anterior.
d. Calidad del cliente
El Reglamento de ejecucin considera que no tiene la consideracin de sujeto pasivo aqul que reciba los
servicios para fines exclusivamente privados, incluidos los de su personal.
No obstante lo anterior, el prestador de los servicios podr considerar que el cliente destina los servicios a
su actividad econmica (afectacin empresarial) y, en consecuencia, es sujeto pasivo del IVA cuando para
102

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

dicha operacin el cliente le haya comunicado su NIF IVA. La afectacin parcial de los servicios tanto a la
actividad econmica del destinatario como a su utilizacin privada no afecta a la regla de localizacin del
servicio. En todo caso el destinatario es sujeto pasivo salvo en supuestos de prcticas abusivas.
e. Lugar del establecimiento del cliente
El Reglamento de ejecucin establece pautas para la determinacin del establecimiento del cliente destinatario de los servicios. As, cuando una prestacin de servicios se realice para un sujeto pasivo o para
una persona jurdica que no tenga tal condicin, y dicho sujeto pasivo est establecido en un nico pas, en
defecto de una sede de actividad econmica o de un establecimiento permanente, la prestacin de servicios quedar gravada en el pas de su domicilio o residencia habitual. En caso de que el sujeto pasivo est
establecido en varios pases, la prestacin de servicios se gravar en el pas en que haya establecido la
sede de su actividad econmica, salvo que el lugar de su establecimiento permanente y sede de actividad
econmica no coincidan. En este caso, se gravar el servicio en el lugar del establecimiento permanente
que reciba el servicio y lo utilice para sus propias necesidades.
Se impone al prestador del servicio una actitud diligente a la hora de determinar el destinatario real en
aquellos supuestos que puedan considerarse dudosos. De este modo, ser necesario analizar la naturaleza
y utilizacin del servicio prestado, as como comprobar la informacin objetiva proporcionada por el cliente
a travs de medidas normales de seguridad comercial, como puede ser el control de identidad o de pago.
2) Sujeto pasivo
El Reglamento de ejecucin establece que se considerar sujeto pasivo del IVA a toda Agrupacin Europea de
Inters Econmico (AEIE), constituida de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento CEE n 2137/85, que efecte una entrega de bienes o una prestacin de servicios a ttulo oneroso a favor de sus miembros o de terceros.
3) Hecho imponible
El Reglamento de ejecucin establece determinadas normas relativas a las siguientes prestaciones de servicios:
-- Restauracin y catering: por estos servicios se entiende aqullos que consistan en el suministro de alimentos o bebidas preparados o sin preparar, o de ambos, destinados al consumo humano, y que se acompaen
de algn servicio auxiliar que permita su consumo inmediato. En defecto del citado servicio auxiliar que acompae a los mismos los servicios no tendrn la citada calificacin.
En este sentido, el Reglamento define los servicios de restauracin como aqullos que se presten en las
instalaciones del prestador del servicio y, los servicios de catering, como los prestados fuera de las citadas
instalaciones.
-- Servicios efectuados por va electrnica: servicios prestados a travs de Internet o de una red electrnica
que, por su naturaleza, estn bsicamente automatizados y requieran una intervencin humana mnima, y
que no tengan viabilidad al margen de la tecnologa de la informacin, como por ejemplo una pgina Web. El
Reglamento establece un listado de servicios que, particularmente, se consideran incluidos y no incluidos en
tal concepto.
-- Otros: se especifica que tienen la calificacin de prestacin de servicios el montaje de diferentes piezas de
una mquina suministradas en su totalidad por el cliente y la venta de una opcin que se inscriba en el
mbito de aplicacin de la exencin respecto de las operaciones relativas a las acciones, participaciones,
obligaciones y dems ttulos valores.
4) Otras normas especficas relativas a las prestaciones de servicios
El Reglamento de ejecucin establece normas especficas en relacin con la determinacin del lugar de realizacin de ciertos servicios, tales como:
-- Servicios de intermediacin en la provisin del alojamiento en el sector hotelero: tributan por la regla general si el destinatario es empresario y de acuerdo con las reglas de mediacin (donde tribute la operacin
subyacente) si el destinatario es consumidor final.
103

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

-- Servicios culturales, artsticos, deportivos, educativos, recreativos o similares, comprenden las prestaciones de servicios cuyas caractersticas fundamentales consistan en la concesin del derecho de acceso a
tales manifestaciones a cambio de una entrada o un pago. No se incluye la utilizacin de instalaciones como
gimnasios o similares.
-- Los servicios de restauracin y catering prestados en la parte de un transporte de pasajeros en la Comunidad se sujetan donde se inicie el transporte. Si se prestan fuera de la parte de dicho trayecto quedan sujetos
en el lugar de prestacin material. En el caso de que el transporte se lleve a cabo parcialmente fuera pero en
el territorio de un Estado miembro, se aplica la regla de inicio del transporte.
-- Servicios de arrendamiento de medios de transporte: el Reglamento de ejecucin incluye una lista ejemplificativa de qu debe entenderse por medios de transporte y previsiones especficas respecto de la duracin
del contrato de arrendamiento. Asimismo, si se realizan contratos sucesivos de medios de transporte entre
las mismas partes, la duracin ser la de la tenencia o uso continuados del medio de transporte establecida
en el conjunto de los contratos (a estos efectos se tienen en cuenta tanto los contratos como las prrrogas a
los mismos).

6.14. Modificacin introducida por la Ley de Reforma de la Ley Concursal en


la Ley del IVA (Art. 84)
La Ley 38/2011, de 10 de octubre, de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, establece que se introduce una letra e) al artculo 84.1.2. , con el siguiente tenor:
e) Cuando se trate de entregas de bienes inmuebles efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.
Por lo tanto, en las entregas de inmuebles de una empresa en concurso, quien deba ingresar el IVA ser el comprador, de tal modo que se convierte en sujeto pasivo de ste aquel empresario o profesional para quien se realizan
las operaciones sujetas al Impuesto. En definitiva, se establece para estos supuestos la inversin del sujeto pasivo.
Asimismo, se establece que en los procedimientos administrativos y judiciales de ejecucin forzosa, los adjudicatarios que tengan condicin de empresario o profesional a efectos del IVA, estarn facultados, en nombre del sujeto
pasivo, a expedir factura en la que se documente la operacin y se repercuta la cuota del Impuesto, y a presentar
declaracin-liquidacin correspondiente e ingresar el importe del impuesto resultante. Asimismo, ese empresario
o profesional adjudicatario podr efectuar la renuncia a la exencin del IVA prevista en el artculo 20 de la Ley del
Impuesto.

6.15. Modificaciones introducidas por la Ley 7/2012. Inversin del sujeto


pasivo
Todas las modificaciones que se indican a continuacin entran en vigor a 31-10-2012.
Se establecen dos nuevos supuestos de inversin del sujeto pasivo en entregas de inmueble:
En los casos en que se renuncie a la exencin (terrenos rsticos y segundas y ulteriores entregas de edificaciones).
En los casos en que se produzca en ejecucin de la garanta constituida sobre los mismos.
Se introduce nuevo supuesto de inversin del sujeto pasivo en ejecuciones de obra consecuencia de contratos
directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanizacin de terrenos o la
construccin o rehabilitacin de edificaciones.
La inversin del sujeto pasivo se extiende a toda la cadena de contratistas y subcontratistas (tambin es de aplicacin cuando los destinatarios de las operaciones sean el contratista principal u otros subcontratistas).
En todos los supuestos anteriormente sealados, el emisor de la factura estar exento de IVA en origen, y ser el
receptor el que deber autorepercutir y deducir el IVA por inversin del sujeto pasivo.
Respecto a entidades concursadas, se establecen nuevas obligaciones:
104

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Se introduce la obligacin de presentar dos autoliquidaciones para el perodo en que tenga lugar la declaracin
del concurso de acreedores, una por los hechos imponibles anteriores a la declaracin y otra para los posteriores,
para diferenciar si los crditos son concursales o contra la masa.
Se introduce la obligacin de aplicar ntegramente en la autoliquidacin anterior a la declaracin de concurso las
cuotas a compensar pendientes de perodos anteriores que pudiera tener el sujeto pasivo.
Se introduce limitacin al derecho de deduccin de las cuotas soportadas con anterioridad al auto de declaracin de concurso. stas podrn deducirse solicitando rectificacin de la autoliquidacin del perodo en que se
soportaron.
Se introduce la obligacin de rectificar las autoliquidaciones del perodo en que se dedujeron las cuotas soportadas deducibles que los acreedores minoren como consecuencia del concurso.
Se introduce nuevo supuesto de rectificacin de cuotas repercutidas para los casos en los que la operacin gravada quede sin efecto como consecuencia del ejercicio de una accin de reintegracin concursal u otras acciones
de impugnacin ejercitadas en el seno del concurso.
Se clarifica en qu supuestos debe modificarse al alza la base imponible rectificada al entrar el deudor en concurso:
-- En caso de revocacin del auto de declaracin por parte de la Audiencia Provincial.
-- En caso de pago o consignacin de la totalidad de los crditos reconocidos.
-- En caso de que haya desistimiento o renuncia de la totalidad de los acreedores reconocidos.

105

INPACT
Espaa

106

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

7. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones


7.1. Hecho Imponible. Base Imponible. Sujeto pasivo
Hecho Imponible: Herencia, Donacin y percepcin de seguros de vida.
Base Imponible:
Herencia: Valor real de bienes y derechos menos cargas y deudas.
Donacin: Valor real de bienes y derechos menos cargas y deudas.
Seguros de vida: Valor de rescate.
En Herencias y donaciones los bienes y derechos se valoran respectivamente a fecha del fallecimiento del
causante y a fecha de formalizacin de escritura pblica de la donacin.
En algunas comunidades los bienes inmuebles se pueden valorar de acuerdo con los valores publicados anualmente o aplicando un coeficiente al valor catastral que depende del municipio en que este ubicado el inmueble.
Debido a la crisis del sector inmobiliario algunas CCAA han reducido estos coeficientes por lo que es importante
atender a la fecha de la operacin, ya que algunas modificaciones de los coeficientes pueden efectuarse a medio
ao.
Los valores que no cotizan en bolsa normalmente se declaran a valor auditado y caso de no estar auditados por
el terico.
Cuentas corrientes depsitos, etc. saldo en la fecha de fallecimiento.
Los vehculos se valoran de acuerdo con el valor fijado en la Orden Ministerial que se publica cada ao.
Sujeto pasivo:
Herencia: Causahabientes, (herederos, legatarios).
Donacin: El donatario.
Seguros: Los beneficiarios.

7.2. Reducciones, exenciones y deducciones aplicables en las adquisiciones


Por actos Mortis causa
Normativa estatal.
Reducciones por parentesco
Grupo I

Descendientes y adoptados menores de 21 aos; reduccin de 15.956,87 ms 3.990,72 por cada ao


menos de 21 que tenga el heredero con el lmite de 47.858,59 .

Grupo II

Descendientes y adoptados de 21 o ms aos, cnyuges, ascendientes y adoptantes 15.956,87 .

Grupo III

Colaterales de 2 y 3 grado, ascendientes y descendientes por afinidad 7.993,46 .

Grupo IV

Colaterales de 4 grado o extraos sin reduccin.

107

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

A las personas discapacitadas se les aplicar una reduccin adicional de:


Grado de discapacidad

>= 33 % < 65 %

>=65 %

Reduccin

47.858,59

150.253,03

Otras reducciones y exenciones


% reduccin

Sujeto pasivo

Vivienda habitual ( ).

95% con el lmite de 122.606,47 .

Ascendiente, descendiente, cnyuge y


colateral de cualquier grado (II).

Seguros de vida.

Exencin 100%, lmite de 9.195,49 por


beneficiario.

Descendiente, ascendiente cnyuge.

Negocio individual, negocio profesional o participaciones sociales


exentas en el IP.

95%.

Descendiente, ascendiente, cnyuge


colaterales hasta tercer grado.

Transmisiones hereditarias
consecutivas -10 aos.

Reduccin en la BI de la cantidad
satisfecha.

Descendientes.

(I) A partir del 1 de enero de 2010, se considera que el causante es residente en una comunidad cuando ha residido en ella ms de la mitad
de los ltimos cinco aos anteriores a la fecha de fallecimiento.
(II) El colateral, independientemente de su grado debe tener 65 aos cumplidos y acreditar convivencia con el causante en la misma vivienda
habitual de ste al menos, durante los dos aos anteriores a su muerte.

Por actos Inter vivos


% reduccin

Sujetos pasivos

95 %

Descendientes, cnyuges

Bienes y derechos afectos a actividad econmica de empresa individual o


negocio profesional y participaciones sociales exentas IP

7.3. Tarifas de gravamen


Tarifa Estatal
Base liquidable
-Hasta euros

Cuota ntegra
-Hasta euros

0,00

Resto BL
-Hasta euros

Tipo
aplicable

Base liquidable
-Hasta euros

Cuota ntegra
-Euros

Resto BL
-Hasta euros

Tipo
aplicable

7.993,46

7,65

63.905,62

6.789,79

7.993,45

14,45

7.993,46

611,50

7.993,45

8,50

71.893,07

7.943,98

7.993,45

15,30

15.980,91

1.290,43

7.993,45

9,35

79.880,52

9.166,06

39.777,15

16,15

23.968,36

2.037,26

7.993,45

10,20

119.757,67

15.606,22

39.777,16

18,70

31.955,81

2.851,98

7.993,45

11,05

159.634,83

23.063,25

79.754,30

21,25

39.943,26

3.734,59

7.993,45

11,90

239.389,13

40.011,04

159.388,41

25,50

47.930,72

4.686,10

7.993,45

12,75

398.777,54

80.655,08

398.777,54

29,75

55.918,17

5.703,50

7.993,45

13,60

797.555,08

199.291,40

en adelante

34,00

7.4. ndices correctores


Sobre la tarifa obtenida por la aplicacin de la escala se aplicarn los siguientes coeficientes en funcin del patrimonio preexistente que acredite el heredero o donatario y sus grados de parentesco.

108

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Tarifa Estatal
Patrimonio preexistente en

Grupos del artculo 20


I y II

III

IV

De 0 a 402.678,11

1,0000

1,5882

2,0000

De ms 402.678,11 a 2.007.380,43

1,0500

1,6667

2,1000

De ms 2.007.380,43 a 4.020.700,98

1,1000

1,7471

2,2000

Ms de 4.020.700,98

1,2000

1,9059

2,4000

7.5. Plazos de liquidacin y modelos


Plazos:
Seis meses desde el fallecimiento del causante para herencias y seguros de vida.
En el caso de donacin treinta das hbiles, en algunas comunidades autnomas un mes.
Modelos:
Herencias y seguros de vida. Modelo 650 autoliquidacin de sucesiones. En algunas CCAA existe un modelo para
inventariar los bienes del causante y otros datos.
Donaciones. Modelo 651.
Nota: En el caso de las donaciones es obligatoria la autoliquidacin.

7.6. Comunidades Autnomas


Las CCAA tienen potestad normativa en el mbito de las reducciones (por parentesco, discapacidad, sobre participaciones sociales, vivienda habitual, etc.), tarifas y coeficientes de patrimonio preexistente. La mayora han ido
ejerciendo dicha potestad que en algunos casos ha dado como resultado la prctica eliminacin de la tributacin
de las transmisiones mortis causa para los familiares ms allegados del causante, y en alguna comunidad tambin
para las donaciones.

109

INPACT
Espaa

110

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

8. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos


Jurdicos Documentados
8.1. Hecho Imponible. Devengo
Hecho Imponible
Existen tres modalidades del impuesto:
Transmisiones Patrimoniales Onerosas (p.e. venta de un inmueble de segunda transmisin).
Operaciones Societarias (p.e. constitucin, ampliacin y reduccin de capital de una sociedad).
Actos jurdicos Documentados. (p.e. constitucin de una hipoteca).
Devengo
TPO: el da de realizacin del acto o contrato gravado.
OS: el da de formalizacin de la operacin mercantil.
AJD: el da de formalizacin del acto ante fedatario pblico.

8.2. Rgimen de incompatibilidades del IVA con las modalidades de


Transmisiones Patrimoniales Onerosas, Operaciones Societarias, Actos
Jurdicos Documentados
Incompatibilidades

Compatibilidades

TPO

OS
AJD documentos notariales
IVA

AJD documentos mercantiles

OS

TPO
AJD documentos notariales

IVA
AJD documentos mercantiles

TPO
OS

IVA

AJD, documentos notariales


AJD, documentos mercantiles

IVA
TPO
OS

8.3. Base Imponible


Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO): valor real de los bienes transmitidos o del derecho que se constituya o ceda con deduccin de sus cargas (las deudas no se deducen aunque estn garantizadas con prenda o
hipoteca). Los vehculos se valoran de acuerdo con el valor fijado en la Orden Ministerial que se publica cada ao.
Operaciones Societarias (OS): en constitucin y ampliacin de capital de sociedades que limitan la responsabilidad del socio en el valor nominal de la constitucin o ampliacin con adicin de primas de emisin, en su caso.
En sociedades distintas de las anteriores y en aportaciones de los socios para reponer prdidas, el valor neto de
la aportacin.
En la disminucin de capital y disolucin el valor coincide con el real de los bienes y derechos entregados a los
socios, sin deduccin de gastos y deudas.
Actos jurdicos Documentados (AJD): en general el valor declarado de la cosa valuable e inscribible en el registro
pblico.
111

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

8.4. Tipos impositivos aplicables


Transmisiones patrimoniales onerosas
a) Transmisiones de inmuebles y constitucin y cesin de derechos reales sobre inmuebles:
-- Tipo general: 6% (7% o 8% en la prctica totalidad de las CCAA y en algunas se alcanza el 10% para determinados tramos) sobre el valor del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda.
Al mismo tipo tributan las adquisiciones de participaciones en sociedades en las que el activo de la entidad
o de otra controlada por ella, est constituido en ms del 50%, por inmuebles y que el adquiriente obtenga
una posicin de control (que directa o indirectamente alcance una participacin en el capital social superior
al 50%), o bien que ya teniendo el control aumente su participacin, (Art. 108 LMV en la redaccin dada por
el artculo octavo de la Ley 36 / 2006 de Medidas para la Prevencin del Fraude Fiscal).
La base imponible, la parte proporcional del valor real de los inmuebles que corresponda al porcentaje del
capital controlado directa o indirectamente cuando se alcanza el control de la sociedad o el que corresponde
al porcentaje del capital adquirido cuando el obligado tributario ya ejerca el control de la misma.
-- Muchas autonomas han establecido tipos especiales para determinados bienes o para familias numerosas,
jvenes, discapacitados, etc.
b) Transmisin de bienes muebles, constitucin y cesin de derechos reales sobre los mismos y concesiones
administrativas: 4%.
c) Constitucin de derechos reales de garanta, pensiones y fianzas, cesin de crditos: 1%.
Operaciones societarias
Tipo de gravamen: 1% sobre la base imponible. Estn exentas las operaciones de constitucin y ampliacin de capital desde el 3 de diciembre del 2010. R.D. Leg. 13/2010.
Actos jurdicos documentados
Tipo General 0,5%, la mayora de las Comunidades Autnomas han incrementado el tipo al 1%, 1,2% o 1,5%.

8.5. Plazos de presentacin y modelos


Treinta das desde la formalizacin Modelo 600 para las tres modalidades del impuesto; modelo 620 para transmisin onerosa de vehculos entre particulares. Algunas comunidades autnomas han establecido el plazo de un mes.

112

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

9. Tributaciones de no residentes
9.1. Tipos impositivos aplicables
RENTAS OBTENIDAS MEDIANTE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE (EP):
Tipo general
30 %

Hidrocarburos
35 %

Tributacin complementaria por transferencia de rentas del EP al extranjero .......................................

21 %

RENTAS OBTENIDAS SIN MEDIACIN DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE:


Con carcter general ............................................................................................................................... 24,75%
Pensiones y haberes pasivos percibidos por personas fsicas no residentes en territorio espaol, cualquiera que
sea la persona que haya generado el derecho a su percepcin:
Importe Anual Pensin
Hasta euros

Cuota euros

Resto pensin
Hasta euros

Tipo
aplicable

0,00

12.000

12.000

960

6.700

30

18.700

2.970

en adelante

40

Rendimientos del trabajo de personas fsicas no residentes en territorio espaol, siempre


que no sean contribuyentes por el IRPF, que presten sus servicios en Misiones Diplomticas
y Representaciones Consulares de Espaa en el extranjero, cuando no proceda la aplicacin
de normas especficas derivadas de Tratados Internacionales en los que Espaa sea parte .......... 8%
Rendimientos del trabajo percibidos por personas fsicas no residentes en territorio espaol
en virtud de un contrato de duracin determinada para trabajadores extranjeros de temporada,
de acuerdo con lo establecido en la normativa laboral ........................................................................ 2%
Rendimientos derivados de operaciones de reaseguro ........................................................................ 1,5%
Entidades de navegacin martima o area residentes en el extranjero, cuyos buques o aeronaves
toquen territorio espaol ......................................................................................................................... 4%
Ganancias patrimoniales por transmisiones elementos patrimoniales .............................................. 21%
Dividendos y otros rendimientos derivados de la participacin en los fondos propios de una entidad 21%
Intereses y otros rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios ................... 21%
Transmisin de bienes inmuebles situados en Espaa
Retencin por el adquiriente (a cuenta de la tributacin del 21%) ...................................................... 3%
GRAVAMEN ESPECIAL SOBRE BIENES INMUEBLES DE ENTIDADES NO RESIDENTES
Con carcter general
(Entidades residentes en pas o territorio con la consideracin de paraso fiscal) ............................ 3%
113

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

9.2. Resumen de los Convenios suscritos por Espaa para evitar la doble
imposicin
Por rendimientos del capital
Dividendos (I)
Pas

General
(%)

Albania

Alemania
Arabia Saudita
Argelia
Argentina
Armenia
Australia
Austria
Barbados
Blgica
Bolivia
Bosnia y Herzegovina
Brasil
Bulgaria
Canad
Chequia
Chile
China
Colombia
Corea del Sur
Costa Rica
Croacia
Cuba
Ecuador
Egipto
El Salvador
EAU
Estados Unidos
Eslovaquia
Eslovenia
Estonia
Filipinas
Finlandia
Francia
Georgia
Grecia
Hungra
India
Indonesia
Irn
Irlanda
Islandia
Israel
Italia
114

Matriz-Final
Porcentaje
Tipo (%)
participacin Mnima

10
15
5
15
15
10
15
15
5
15
15
10

75-10
10
25
10
25
25
50
25
25
20

0-5
5
0
5
10
Exento
15
10
0
10
5

10
15
15
15
10
10
5
15
12
15
15
15
12
12
15
15
15
15
15
15
15
15
10
10
15
15
15
10
15
15
10
15

25
25
20
20
25
20
25
25
25
50
10
25
25
25
25
10
25
10
10
25
25
25
20
25
25
-

5
15
5
5
exento
10
5
exento
5
9
exento
5
10
5
5
5
10
10
0
0
5
5
10
5
15
5
-

Intereses (I)

Cnones

(%)

(%)

6
0-15
5
5
12,5
5
10
5
0
10
15
7

0
0
8
7-14
3-5-10-15
5-10
10
5
0
5
15
7

10-15
0
15
0
5-15
10
10
10
05-10
8
10
5-10
10
10
0
10
0
5
10
10-15
10
10
0
8
0
15
10
7-5
0 -10
5
5-10 -0
12

10-12,5
0
10 -0
5 -0
5-10
10
10
10
10
8
5 -0
5-10
12
10
0
5-8-10
5
5
5-10
10-20-15
5
5 -0
0
6
0
10-20
10
5
5-8-10
5
5-7
4-8

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Por rendimientos del capital


Dividendos (I)
Pas

General
(%)

Matriz-Final
Porcentaje
Tipo (%)
participacin Mnima

Intereses (I)

Cnones

(%)

(%)

Jamaica
Japn
Kazajstan
Letonia
Lituania
Luxemburgo
Macedonia
Malasia
Malta
Marruecos
Mxico
Moldavia

10
15
15
15
15
15
15
5
5
15
15
10

25
25
10
25
25
25
10
5
25
25
25
50

5
10
5
5
5
10
5
Exento
Exento
10
5
0

10
10
10
10
10
10
5
10
10
10-15
5

10
10
10
5-10
5-10
10
5
5-7
5-10
10 -0
8

Noruega
Nueva Zelanda
Pases Bajos
Pakistn
Panam
Polonia
Portugal
Reino Unido
Rumana
Rusia
Serbia
Singapur
Sudfrica
Suecia
Suiza
Tailandia
Trinidad y Tobago

15
15
15
10
10
15

25
25
25-50
25-50
40
25

5
10
10-15
7,5 -5
5-0
5

10
10
10
10
5
0

5
10
6
7,5
5
10 -0

Tnez
Turqua
Ex URSS
Uruguay
Venezuela
Vietnam

15

25

10

15

15
15
15
10
5
15
15
15
10
10

10
25
100.000 euros
25
10
25
50
25
50

10
10
5-10
5
0
5
10
0
0

12
10
5
10
5
5
15
0
10-15
8

10
10
5
05-10
5
5
10
0-5
5-8-15
5

15
15
18
5
10
15

25
50
25
75
25-50

5
5
5
0
10-7-5

5-10
10-15
0
10
4,95-10
10

10
10
5-0
05-10
5
10

(*) Los intereses obtenidos en Espaa y los dividendos que distribuya una filial espaola participada como mnimo en un 10%, estarn exentos
de tributacin (retencin) cuando correspondan a personas jurdicas o entidades residentes en los estados miembros de la UE.

NOTA: reglas especiales y otros conceptos no especificados, consultar el convenio respectivo.

115

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

9.3. Parasos fiscales


PARASOS FISCALES (REAL DECRETO 1080/1991, DE 5 DE JULIO) (I)
Europa

Chipre, Gibraltar, Islas del Canal, Liechtenstein, Luxemburgo (slo por lo que concierne a las sociedades a que
se refiere el Protocolo del Convenio con Luxemburgo, que precisamente quedan excluidas del mbito de aplicacin del mismo), Man, Mnaco.

Amrica

Anguilla, Antigua y Barbuda, Bermuda, Islas Caimn, Dominica, Granada, Malvinas, Montserrat, San Vicente y
las Granadinas, Santa Luca, Turks y Caicos, Islas Vrgenes UK, Islas Vrgenes USA.

frica

Liberia, Mauricio y Seychelles.

Asia

Bahrein, Brunei, Hong Kong, Jordania, Lbano, Macao, Omn y Singapur.

Oceana

Islas Cook, Fiji, Marianas, Naur, Salomn, Vanuatu.

(I) Se debe tener en cuenta lo establecido en el artculo 2 del Real Decreto 1080 / 1991, de 5 de julio (aadido por el Real Decreto 116 / 2003,
de 31 de enero), que dispone que los pases y territorios a los que se refiere el artculo 1 que firmen con Espaa un acuerdo de intercambio
de informacin en materia tributaria o un convenio para evitar la doble imposicin con clusula de intercambio de informacin dejarn de
tener la consideracin de parasos fiscales en el momento en que dichos convenios o acuerdos entren en vigor. ste ha sido el caso de
Andorra, Antillas Neerlandesas, Aruba, Bahamas, Barbados, Emiratos rabes Unidos, Jamaica y Trinidad, Luxemburgo, Malta, Panam, San
Marino, Singapur y Tobago.

Para las entidades que radiquen en territorios de nula tributacin o parasos fiscales, la Administracin tributaria
podr presumir que dichas entidades tienen su residencia en territorio espaol cuando:
Sus activos principales, directa o indirectamente, consistan en bienes situados o derechos que se cumplan o
ejerciten en territorio espaol.
Su actividad principal se desarrolle en territorio espaol.
Salvo que dicha entidad acredite que:
Su direccin y efectiva gestin tienen lugar en aquel pas o territorio.
La constitucin y operativa de la entidad responde a motivos econmicos vlidos y razones empresariales sustantivas distintas de la simple gestin de valores u otros activos.

116

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

10. Obligaciones formales de los empresarios, profesionales y


de las sociedades mercantiles
Los empresarios o profesionales y las entidades en atribucin de rentas (por ejemplo las sociedades civiles) que desarrollen actividades econmicas, junto con el resto de sociedades mercantiles, tienen las siguientes obligaciones
formales con trascendencia tributaria:
Conservar la oportuna documentacin relativa a sus actividades, as como sus declaraciones fiscales, y llevar
una contabilidad ajustada al Cdigo de Comercio o bien los registros exigidos por las normas fiscales.

10.1. Conservacin de documentos y declaraciones fiscales


Obligacin de conservar durante el plazo mximo de prescripcin (cuatro aos contados desde el da en que finaliz
el plazo reglamentario de presentacin de la correspondiente declaracin tributaria) los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, pago de impuestos, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de
cualquier clase que constan en las respectivas declaraciones tributarias; de aportarlos conjuntamente con las
declaraciones y comunicaciones del impuesto, cuando as se establezca; y de exhibirlos ante los rganos de la
administracin tributaria cuando sean requeridos al efecto.
No obstante, este periodo se ver interrumpido por cualquier accin administrativa efectuada por cualquiera de las
partes, volvindose a iniciar un nuevo periodo.
Asimismo, segn lo dispuesto en el artculo 30 del Cdigo de Comercio, los empresarios debern mantener la correspondencia, libros, documentacin y justificantes concernientes a su negocio debidamente ordenados durante
el plazo de seis aos desde el ltimo asiento realizado en los libros.

10.2. Libros de contabilidad y dems registros


Llevar la contabilidad ordenada y adecuada segn precepta el Cdigo de Comercio y la de aquellos libros y registros que exija la normativa fiscal.
No obstante, se excepcionan de esta obligacin a los sujetos pasivos cuya actividad empresarial no tenga el carcter de mercantil (agricultores), de acuerdo con el Cdigo de Comercio y aquellos sujetos pasivos que determinen
el rendimiento neto del IRPF por la modalidad simplificada del rgimen de estimacin directa (cifra de negocios <
600.000 euros) y por el de estimacin objetiva y aquellos sujetos pasivos cuya actividad sea profesional.
Rgimen aplicable

Actividades empresariales
De carcter mercantil

Estimacin directa
Modalidad Normal

Contabilidad ajustada al
Cdigo de Comercio
Registros de IVA

Estimacin directa
Modalidad Simplificada

De carcter no mercantil
Libro registro de ingresos
Libro registro de gastos
Libro registro de bienes de
inversin
Registros de IVA

Libro registro de ventas o ingresos


Libro registro de compras y gastos
Libro registro de bienes de inversin
Registro de IVA

Actividades profesionales
Libro registro de ventas e ingresos
Libro registro de compras y gastos
Libro registro de bienes de inversin
Libro registro de provisin de fondos y
suplidos
Registros de IVA
Libro registro de ventas e ingresos
Libro registro de compras y gastos
Libro registro de bienes de inversin
Libro registro de provisin de fondos y
suplidos
Registros de IVA
117

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Rgimen aplicable

Actividades empresariales

Actividades profesionales

A efectos del IRPF no estn obligados a llevar libros


o registros contables. Para aquellas actividades cuyo
rendimiento neto se determine teniendo en cuenta el
volumen de operaciones deber llevarse un libro registro
de ventas o ingresos.
Estimacin Objetiva

A efectos de IVA, tienen que llevar un Libro registro de


facturas recibidas en el que anotarn todas las adquisiciones de bienes y servicios destinadas a ser utilizadas
en la actividad, anotando separadamente las adquisiciones de activos fijos.
Debern conservar los justificantes de los signos, ndices o mdulos aplicados, tanto en el IRPF como, en su
caso, en el IVA.

10.3. Obligaciones de facturacin


El RD 1496/2003, de 28 de noviembre, regula el rgimen de facturacin. Dicho RD ha sido objeto de modificacin en diversas ocasiones. La ltima por el RD 1454/2005, RD 1789/2010, de 30 de diciembre. Como principal
novedad, este ltimo RD, en su exposicin de motivos, elimina la obligacin legal de expedir autofactura en los
supuestos de inversin del sujeto pasivo con un doble objetivo: (i) reducir las cargas administrativas y (ii) asumir
la jurisprudencia ms reciente al respecto del Tribunal de Justicia de la Unin Europea.
Requisitos obligatorios de las facturas:
a) Nmero y serie, en su caso. Cada serie tendr una numeracin correlativa.
1. Ser optativo utilizar series separadas cuando haya razones que lo justifiquen, como es el caso de que existan varios establecimientos desde los que se efecten las operaciones o cuando se realicen operaciones de
distinta naturaleza.
2. Ser obligatoria la expedicin de series especficas:
En los supuestos de facturas rectificativas.
En el caso de adjudicaciones en procedimientos judiciales y administrativos.
En el caso de las expedidas por los destinatarios de las operaciones o por terceros a que se refiere el artculo 5, para cada uno de los cuales deber existir una serie distinta.
b) Fecha de expedicin
c) Nombre y apellidos, razn o denominacin social completa del obligado a expedirla y del destinatario.
d) NIF atribuido por la Administracin Tributaria espaola o de otro Estado miembro de la Unin Europea del obligado a la expedicin. Adems es obligatorio el NIF del destinatario en los siguientes casos:
-- Entregas intracomunitarias de bienes.
-- Operaciones en las que el destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto.
e) Entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas en territorio de aplicacin del IVA si el empresario o
profesional obligado a la expedicin est establecido en dicho territorio.
f) Domicilio tanto del obligado a expedir la factura como del destinatario de las operaciones.
1. Cuando el obligado a expedir factura o el destinatario dispongan de varios lugares fijos de negocio, deber
indicarse la ubicacin de aqul al que se refieran las operaciones en los casos en que esta referencia sea
relevante para determinar el rgimen de tributacin correspondiente.

118

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

2. Cuando el destinatario de las operaciones sea persona fsica no empresario o profesional, no ser obligatoria la consignacin de su domicilio.
g) Descripcin de la operacin, consignndose todos los datos necesarios para la determinacin de la base imponible y su importe, incluyendo el precio unitario sin IVA, as como cualquier descuento o rebaja que no est
incluido en el precio.
h) Tipo o tipos impositivos aplicados, en su caso.
i) Cuota tributaria que, en su caso, se repercuta.
j) Fecha de la realizacin de la operacin o en la que, en su caso, se haya recibido un pago anticipado, siempre
que se trate de una fecha distinta a la de expedicin de la factura.
En las operaciones no sujetas o exentas o en las que el sujeto pasivo sea el destinatario de la operacin se ha de
hacer referencia expresa a dicha circunstancia o a la disposicin de la Sexta Directiva del Consejo en materia de
IVA o al precepto de la Ley del IVA en virtud de la cual dicha operacin est no sujeta, exenta o genere inversin
de sujeto pasivo.
Se regula de manera especfica la posibilidad de cumplir la obligacin de expedir factura por el destinatario de
la operacin o por un tercero, aunque se mantiene la responsabilidad por parte del sujeto pasivo obligado a la
expedicin de la misma. Los requisitos que se debern cumplir para que sea el destinatario el que expida materialmente la factura son: acuerdo escrito previo y aceptacin de la factura expedida por quien realiza la operacin.
Las facturas debern expedirse en el momento de realizarse la operacin, salvo cuando el destinatario sea un
empresario o profesional, en cuyo caso deben expedirse en el plazo de un mes a contar desde la realizacin de
la operacin. En todo caso, debern expedirse antes del da 16 del mes siguiente al periodo de liquidacin del
impuesto (mensual o trimestral) en el curso del cual se hayan realizado las operaciones.
En los supuestos de expedicin de facturas rectificativas, stas debern hacer constar:
------

Serie especfica.
Su condicin de factura rectificativa.
Descripcin de la causa que motiva la rectificacin.
Resto de datos obligatorios de facturas.
En cuanto a la base imponible y cuota se puede hacer constar, a opcin:
Importe de la rectificacin, con signo positivo o negativo.
Cmo quedan tras la rectificacin, indicando el importe de la rectificacin.

Autofacturas:
Con efectos 1 de enero de 2011 se introdujeron una serie de modificaciones en la Ley del IVA con el objeto de
simplificar las obligaciones fiscales exigidas para la deduccin de las cuotas soportadas como consecuencia del
efecto de la autorepercusin del IVA, ya sea como consecuencia de las reglas de localizacin de las prestaciones
de servicios, o para los regmenes especiales tanto de oro de inversin o materiales de recuperacin.
De este modo no ser necesario que el sujeto pasivo emita una autofactura para poder deducir el IVA correspondiente a estas operaciones, siempre que la autorepercusin relativa a la entrega o prestacin del servicio est
debidamente consignada en la declaracin liquidacin o en el libro registro de IVA correspondiente.
Asimismo, el Real Decreto 1789/2010, de 30 de diciembre, por el que se modifica el Reglamento de Facturacin,
estableci en su artculo 2 la modificacin del apartado 3 del artculo 2, desarrollando que tendr la consideracin de justificacin contable a que se refiere el nmero 4 del apartado uno del artculo 97 de la Ley del Impuesto, cualquier documento que sirva de soporte a la anotacin contable de la operacin cuando quien la realice sea
un empresario o profesional no establecido en la Comunidad.

Modificaciones introducidas por el nuevo reglamento de facturacin RD 1619/2012


Sin perjuicio de otras novedades debemos indicar como novedad destacable que el nuevo Reglamento de Facturacin establece un sistema armonizado de facturacin, basado en dos tipos de factura: la factura completa u
ordinaria y la factura simplificada que viene a sustituir a los denominados tiques.
119

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Supuestos en que podr expedirse factura simplificada y copia de esta:


a) Cuando su importe no exceda de 400 , IVA incluido,
o
b) cuando deba expedirse una factura rectificativa.
Existe adems otro supuesto, as los empresarios o profesionales podrn igualmente expedir factura simplificada
y copia de sta cuando su importe no exceda de 3.000 , IVA incluido, y se trate de las operaciones que tradicionalmente se ha autorizado la expedicin de tiques en sustitucin de facturas (a) ventas al por menor, b) ventas o
servicios en ambulancia,, excepto apartado )).
Otros supuestos podrn ser autorizados por la AEAT: cuando las prcticas comerciales o administrativas del sector
de actividad de que se trate, o bien las condiciones tcnicas de de expedicin de las facturas, dificulten particularmente la inclusin en las mismas de la totalidad de los datos o requisitos previstos en el Reglamento.
Operaciones en que NO podr expedirse factura simplificada:
a) Las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro a que se refiere el art.25 de la Ley del Impuesto. (Las
entregas de bienes destinados a otro Estado miembro exentas). (En este supuesto tampoco se podan expedir
tiques).
b) Las entregas de bienes a que se refiere el artculo 68. Tres y cinco de la Ley del Impuesto cuando, por aplicacin
de las reglas referidas en dicho precepto, se entiendan realizadas en el territorio de aplicacin del Impuesto. (En
este supuesto tampoco se podan expedir tiques)
c) Las entregas de bienes o las prestaciones de servicios que se entiendan realizadas en el territorio de aplicacin
del Impuesto, cuando el proveedor del bien o prestador del servicio no se encuentre establecido en el citado
territorio, el sujeto pasivo del Impuesto sea el destinatario para quien se realice la operacin sujeta al mismo y
la factura sea expedida por este ltimo con arreglo a lo establecido en el artculo 5 de este Reglamento.
d) Las entregas de bienes o prestaciones de servicios a que se refiere el artculo 2.3.b).a) y b).
Es necesario destacar que las facturas simplificadas pueden habilitar a su destinatario (a diferencia de los
tiques) a deducir la cuota del impuesto, en cuyo caso deben contener menciones adicionales que se sealan a
continuacin.
Contenido de las facturas simplificadas:
Datos o requisitos que ya se establecan para los tiquets/documentos sustitutivos (sin cambios).
a) Nmero y, en su caso, serie. La numeracin de las facturas simplificadas dentro de cada serie ser correlativa.
Se podrn expedir facturas simplificadas mediante series separadas cuando existan razones que lo justifiquen
y, entre otros, en los siguientes casos:
1. Cuando el obligado a su expedicin cuente con varios establecimientos desde los que efecte sus operaciones.
2. Cuando el obligado a su expedicin realice operaciones de distinta naturaleza.
3. Las expedidas por los destinatarios de las operaciones o por terceros a que se refiere el artculo 5, para
cada uno de los cuales deber existir una serie distinta.
4. Las rectificativas.
Cuando el empresario o profesional expida facturas conforme a este artculo y al artculo 6 para la documentacin de las operaciones efectuadas en un mismo ao natural, ser obligatoria la expedicin mediante series
separadas de unas y otras.
b) Fecha expedicin.
c) Identificacin del tipo de bienes entregados o los servicios prestados.
120

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

d) Nmero de Identificacin Fiscal, as como el nombre y apellidos, razn o denominacin social completa del
obligado a su expedicin.
e) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, tambin la expresin IVA incluido.
Asimismo, cuando una misma factura comprenda operaciones sujetas a diferentes tipos impositivos del IVA
deber especificarse por separado, adems, la parte de base imponible correspondiente a cada una de las
operaciones.
f) Contraprestacin total.
g) Fecha de devengo si no coincide con la de expedicin.
En caso de que el destinatario quiera ejercitar el derecho a la deduccin en una factura simplificada, esta deber
contener adems los datos siguientes:
Cuota aplicada.
NIF del destinatario.
Domicilio del prestador y del destinatario.

10.4. Las obligaciones documentales en el Rgimen de las Operaciones


Vinculadas
La entrada en vigor de la Ley 36/2006, de prevencin contra el fraude fiscal, introdujo la obligacin de valorar en
todo caso las operaciones efectuadas entre partes vinculadas por su valor normal de mercado, recayendo dicha
obligacin sobre el propio sujeto pasivo. En definitiva, la modificacin principal que trajo consigo esta Ley fue la sustitucin de la potestad administrativa de valorar las operaciones efectuadas entre entidades vinculadas a su valor
normal de mercado por una norma de valoracin de obligado cumplimiento cuyos efectos se pusieron de manifiesto
a partir de 1 de enero de 2007. Asimismo, otra de las novedades que introdujo la mencionada Ley fue la obligacin
de documentar las operaciones realizadas con partes vinculadas en los trminos sealados por el RIS.
Sin embargo, el ejercicio 2009 constituy quizs el primer perodo impositivo en cual el nuevo rgimen de operaciones vinculadas despleg todos sus efectos. En efecto, el 19 de noviembre de 2008 entr en vigor el RD 1793/2008,
de modificacin del RIS, el cual pas a concretar el contenido de las obligaciones de documentacin sealadas por
el artculo 16.2 del TRLIS y la fecha a partir de la cual dicha documentacin debe estar a disposicin de la Administracin Tributaria: 19 de febrero de 2009.
Dicho criterio ha sido confirmado por la Direccin General de Tributos en la Consulta Vinculante nmero 1567-09,
de 30 de junio de 2009, en relacin con la obligacin de documentar las operaciones realizadas entre entidades
vinculadas en los trminos exigidos por el artculo 16.2 y 18 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
y el Reglamento del Impuesto, respectivamente.
La Consulta anterior viene a precisar el alcance temporal de la obligacin de documentar las operaciones vinculadas introducida por la Ley 36/2006; en particular, en lo relativo a cules son las operaciones que deben ser objeto
de documentacin en los trminos sealados por el RD 1793/2008.
A) Operaciones realizadas antes de 19 de febrero de 2009
En primer lugar, es del todo necesario reiterar que la obligacin de valorar las operaciones vinculadas por su valor
normal de mercado est en vigor desde 1 de enero de 2007. Por lo tanto, todas aquellas transacciones efectuadas
entre partes vinculadas en el sentido del artculo 16.3 de la LIS debern ser valoradas por su valor normal de mercado desde la fecha mencionada, esto es, desde 1 de enero de 2007.
No obstante lo anterior, en lo que concierne al rgimen de documentacin, las operaciones efectuadas con anterioridad a 19 de febrero de 2009 no debern ser documentadas en los trminos introducidos por el RD 1793/2008;
de igual forma, a estas transacciones no les resultar de aplicacin el rgimen sancionador previsto en el artculo
16.10 del TRLIS.
Por supuesto, y de conformidad con el criterio de la Administracin Tributaria, expuesto en el Informe interno de la
AEAT, de fecha 24 de abril de 2008, todo lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la necesidad de que el contribuyente est en disposicin de acreditar que la valoracin aplicada a las operaciones vinculadas realizadas con
121

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

anterioridad a 19 de febrero de 2009 obedece al principio de libre concurrencia exigido por el artculo 16 del TRLIS.
Asimismo, a las transacciones realizadas con anterioridad a la fecha indicada les resultar aplicable, en su caso, el
rgimen sancionador general resultante de la Ley 58/2003, General Tributaria.
B) Operaciones realizadas con posterioridad a 19 de febrero de 2009
A las operaciones vinculadas realizadas con posterioridad a dicha fecha les resulta de aplicacin el rgimen de
valoracin, documentacin y sanciones contenido en el artculo 16 del TRLIS. En lo que se refiere al rgimen sancionador, el mismo puede resultar plenamente aplicable exista o no regularizacin administrativa en la cuota del
Impuesto. En este sentido, el incumplimiento de la obligacin de documentar las operaciones vinculadas se configura como el factor decisivo para la imposicin de sanciones.
Por lo tanto, la preparacin y tenencia de la documentacin exigida por el RIS evitar la imposicin de cualquier
sancin tributaria, incluso en el caso de que de la valoracin aplicada por las partes pudiera derivarse algn ajuste
administrativo en la cuota del Impuesto.
A tenor de lo anterior, en primer lugar, cabe especificar la informacin exigida por el RIS. A estos efectos, el RIS prev
la preparacin de dos bloques distintos de documentacin:
1. Documentacin del grupo (Master file): comprensivo de la documentacin de la totalidad de entidades y personas pertenecientes al grupo. Tiene como fundamento ofrecer una visin global de la actividad del mismo.
2. Documentacin del obligado tributario: bloque correspondiente a una sociedad concreta, en el que se incluirn las operaciones realizadas por esta sociedad con las distintas entidades vinculadas.
A fin de preparar la documentacin anterior, ser preciso tener en cuenta los siguientes aspectos:
a) Alcance de la obligacin
La obligacin de documentar las operaciones vinculadas consiste en mantener a disposicin de la Administracin Tributaria la documentacin anteriormente relacionada, por lo que no ser preciso remitirla, por ejemplo,
junto con la declaracin del IS de la entidad considerada, sin perjuicio de las obligaciones especficas de facilitar cierta informacin en la declaracin del Impuesto. La documentacin deber estar a disposicin de la Administracin a partir de la finalizacin del plazo voluntario de declaracin (en trminos generales, el 25 de julio).
Asimismo, el RIS seala que la documentacin deber prepararse teniendo en cuenta la complejidad y el volumen de operaciones, de forma que la Administracin pueda comprobar que la valoracin aplicada corresponde
al valor de mercado.
La documentacin deber hacer referencia a las operaciones realizadas en el perodo impositivo. Si la documentacin confeccionada en un ejercicio en particular resulta vlida para los siguientes, bastar efectuar las
correcciones o adaptaciones que puedan ser necesarias, sin que resulte preciso volver a preparar la totalidad
de la documentacin reglamentaria.
La obligacin de documentar estas transacciones debe entenderse sin perjuicio de la facultad de la Administracin de solicitar toda aquella documentacin o informacin adicional que considere necesaria.
b) Conservacin de la documentacin
La entidad dominante podr optar por preparar y conservar la documentacin relativa a todo el grupo. Cuando
esta entidad no sea residente en Espaa deber designar una entidad residente en territorio espaol para
conservar la documentacin.
Lo anterior debe entenderse sin perjuicio del deber de cualquiera de las entidades pertenecientes a un grupo
de aportar, a requerimiento de la Administracin, toda la documentacin relativa a dicho grupo.
c) Grupos y entidades de reducida dimensin
Aquellos grupos que cumplan los requisitos del artculo 108 TRLIS (rgimen especial de entidades de reducida
dimensin(11)) quedarn exonerados de la confeccin del bloque de documentacin del grupo del obligado tributario.
(11) El importe neto de las cifra de negocios para tener la consideracin de entidades de reducida dimensin se ha visto incrementado de 8
millones de euros a 10 millones de euros.

122

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2011, el Real Decreto 13/2010,
de 3 de diciembre, estableci la siguiente exoneracin relativa a la obligacin de documentar las operaciones
realizadas con entidades vinculadas:
La documentacin no ser exigible a las personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida
en el perodo impositivo sea inferior a diez millones de euros, siempre que el total de las operaciones realizadas
en dicho perodo con personas o entidades vinculadas no supere el importe conjunto de 100.000 euros de
valor de mercado. No obstante, debern documentarse en todo caso las operaciones realizadas con personas
o entidades vinculadas que residan en un pas o territorio calificado reglamentariamente como paraso fiscal,
excepto que residan en un Estado miembro de la Unin Europea y el sujeto pasivo acredite que las operaciones
responden a motivos econmicos vlidos y que esas personas o entidades realizan actividades econmicas.
Asimismo, en relacin con la documentacin exigible al obligado tributario, el TRLIS prev una serie de requisitos abreviados de documentacin aplicable a las entidades que cumplan los requisitos del artculo 108 del
TRLIS, y que variarn en funcin de las personas o entidades que intervienen en la operacin y del tipo de
transaccin llevada a cabo.
Por ejemplo, en el caso de que una sociedad de reducida dimensin efecte una operacin inmobiliaria con
su socio nico persona fsica, nicamente ser necesario documentar la operacin en los siguientes trminos:
identificacin de los sujetos que intervienen en la operacin; descripcin del mtodo de valoracin escogido
para la transaccin, as como las razones que justifican su aplicacin; y cualquier otro aspecto que el sujeto
pasivo considere relevante en la determinacin del valor de mercado de la transmisin.
d) Dispensas en la obligacin de documentar
Adicionalmente a lo expuesto en el apartado inmediato anterior, el TRLIS establece una serie de exenciones en
la obligacin de documentar las operaciones desarrolladas entre entidades vinculadas. Dichas exenciones se
concretan en lo siguiente:
Las realizadas entre entidades que formen parte de un grupo que tribute en rgimen de consolidacin fiscal
del IS.
Las realizadas con sus miembros por Agrupaciones de Inters Econmico, Uniones Temporales de Empresas y Sociedades de Desarrollo inscritas en el Registro especial del Ministerio de Economa y Hacienda.
Las realizadas en el mbito de Ofertas Pblicas de Venta y Ofertas Pblicas de Adquisicin de valores.
Las realizadas entre entidades de crdito integradas a travs de un sistema institucional de proteccin
aprobado por el Banco de Espaa, que tengan relacin con el cumplimiento por parte del referido sistema
institucional de proteccin de los requisitos establecidos en la letra d del apartado 3 del artculo 8 de la Ley
13/1985, de 25 de mayo, de Coeficientes de Inversin, Recursos Propios y obligaciones de Informacin de
los Intermediarios Financieros.
Las realizadas en el perodo impositivo con la misma persona o entidad vinculada, cuando la contraprestacin del conjunto de esas operaciones no supere el importe de 250.000 euros de valor de mercado. En este
cmputo se excluirn las operaciones a que se refieren los nmeros 1, 2, 3 y 4 siguientes de esta letra.
En relacin con la incidencia de la actual normativa de operaciones vinculadas en los grupos que hayan optado por la aplicacin del rgimen de consolidacin del IS cabe destacar, no obstante, que a dichos grupos les
resulta igualmente aplicable la obligacin de valorar las referidas operaciones por su valor normal de mercado.
No obstante, a tenor de la exencin aludida, puede resultar conveniente valorar los beneficios que puede ofrecer
este rgimen especial en un entorno en cual nos encontremos frente a un grupo en cual se efecte un gran nmero de operaciones internas, dada la simplificacin que podra comportar en la gestin administrativa de aqul.
En este sentido, este anlisis deber efectuarse en todo caso durante el ao anterior al que se pretenda aplicar
el rgimen, puesto que la adopcin de los correspondientes acuerdos debe llevarse a cabo con anterioridad al
inicio del perodo impositivo en el cual dicho rgimen surta efectos. Por ejemplo, si se pretende la aplicacin del
rgimen de grupos para el ejercicio iniciado el 1 de enero de 2012, deber optarse por aplicar dicho rgimen y
comunicarlo a la AEAT durante el ao 2011.
e) Informacin a incluir en la declaracin del Impuesto sobre Sociedades
El modelo de declaracin del IS contiene un apartado especfico de informacin de las operaciones realizadas
con entidades vinculadas. En la declaracin deber incluirse la informacin correspondiente a aquellas ope123

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

raciones realizadas con personas o entidades vinculadas a los efectos del artculo 16 del TRLIS, sobre las que
exista obligacin de documentacin. Segn el cuadro que se adjunta a continuacin:
OPERACIONES VINCULADAS

DOCUMENTACIN

MODELO 200

Hasta 250.000 euros de operaciones por entidad vinculada


(no operaciones especficas) (I)

NO

NO

SI

NO

SI

NO

SI

NO

SI

SI

Hasta 250.000 de operaciones vinculadas (en operaciones


especficas). Se distingue:
< 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada,
del mismo tipo y mtodo de valoracin
> 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada,
del mismo tipo y mtodo de valoracin
Ms 250.000 de operaciones vinculadas. Se distingue:
< 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada,
del mismo tipo y mtodo de valoracin
> 100.000 conjunto de operaciones por entidad vinculada,
del mismo tipo y mtodo de valoracin

(I) Tendrn a estos efectos la consideracin de operaciones especficas las siguientes:


a) Las realizadas con parasos fiscales.
b) Las realizadas con personas fsicas que tributen en estimacin objetiva, que la participacin individual o conjuntamente con sus
familiares sea > 25% del capital o fondos propios.
c) Transmisin de negocios, valores o participaciones en los FFPP de entidades no admitidas a negociacin. Transmisin de inmuebles
o intangibles.

La informacin a incluir en la declaracin es la siguiente:






Identificacin de la entidad vinculada con la que se realiza la operacin.


Tipo de relacin de vinculacin, segn se definen en el artculo 16.3.
Tipo de operacin realizada y si constituye ingreso o gasto.
Mtodo de valoracin aplicado, segn se definen en el artculo 16.4.
Importe de la operacin.

f) Deducibilidad de los servicios prestados por entidades vinculadas


El TRLIS establece una serie de requisitos particulares a la deducibilidad de los servicios recibidos de entidades
vinculadas. Bsicamente, estos requisitos se concretan en que los servicios recibidos produzcan o puedan producir un beneficio efectivo a la sociedad que los recibe. Para verificar tal circunstancia, deberemos cuestionarnos, entre otros aspectos, si la entidad beneficiaria hubiera adquirido los servicios a una entidad no vinculada
y si tales servicios recibidos estn de alguna manera relacionados con su actividad.
g) Acuerdos de reparto de costes
La deduccin de los gastos soportados en el marco de un acuerdo de reparto de costes queda condicionada al
cumplimiento de los siguientes requisitos:
Las personas o entidades que participen en el acuerdo debern acceder a la propiedad u otro derecho que
tenga similares consecuencias econmicas sobre los activos o derechos que sean objeto de aqul.
La aportacin de cada persona o entidad deber prever el beneficio o utilidad que racionalmente se espere
obtener.
El acuerdo deber prever las variaciones en sus circunstancias o personas o entidades participantes, estableciendo los ajustes y pagos compensatorios necesarios.
El acuerdo suscrito deber cumplir los siguientes requisitos:
Identificacin de las entidades participantes.
Actividades y proyectos cubiertos por los acuerdos.
Duracin del acuerdo.
Criterios de cuantificacin del reparto de los beneficios esperados entre los partcipes.
Clculo de las respectivas aportaciones.
Especificacin de las tareas y responsabilidades asumidas por los partcipes.
Consecuencias de la adhesin o retirada de los partcipes, as como cualquier otra disposicin que prevea
124

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

adaptar las condiciones del acuerdo a cualquier modificacin de las circunstancias econmicas de dicho
acuerdo.
h) Operaciones realizadas con parasos fiscales
Debe tenerse en cuenta que el RIS impone obligaciones de documentacin especficas a las operaciones realizadas con parasos fiscales, en los casos en los que no exista relacin de vinculacin entre las partes.
No ser exigible la obligacin anterior respecto de servicios y compraventas internacionales, incluidas las comisiones de mediacin, cuando:
Existan motivos econmicos vlidos para operar con parasos fiscales.
Se acredite que el valor convenido se corresponde con el aplicado por el sujeto pasivo en operaciones equiparables realizadas con personas o entidades no vinculadas que no residan en parasos fiscales.
i) Tramitacin de acuerdo previos de valoracin
En aquellos casos en los que la valoracin de las operaciones efectuadas entre partes vinculadas pueda ofrecer
una especial dificultad, por ejemplo, por carecer de operaciones comprables, puede valorarse la posibilidad de
presentar a la Administracin una solicitud de acuerdo previo de valoracin. Con ello, se conseguir dotar de
mayor seguridad jurdica a las operaciones vinculadas llevadas a cabo.
Con carcter general, la normativa del Impuesto dispone que los acuerdos previos de valoracin surtan efectos
en las operaciones realizadas con posterioridad a la fecha en que se aprueben y se extendern a los perodos
impositivos indicados en el propio acuerdo, hasta un mximo de cuatro. No obstante, el TRLIS tambin prev
que los acuerdos puedan tener efectos sobre las operaciones del perodo impositivo corriente y el anterior, si no
hubiera expirado el plazo de liquidacin.
C) Documentacin del Grupo
De acuerdo con las disposiciones reglamentarias, este bloque deber incluir la siguiente informacin:
a) Descripcin general de la estructura organizativa, jurdica y operativa del grupo.
b) Identificacin de las diferentes entidades que, formando parte del grupo, realicen operaciones vinculadas que
afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario.
c) Descripcin general de la naturaleza, importes y flujos de las operaciones vinculadas entre las entidades del
grupo en la medida que afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario.
d) Descripcin general de las funciones ejercidas y de los riesgos asumidos por las diferentes entidades del grupo
en la medida que afecten, directa o indirectamente, las operaciones realizadas por el obligado tributario.
e) Relacin de la titularidad de las patentes, marcas, nombres comerciales y otros activos intangibles en la medida
que afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario y sus operaciones vinculadas y contraprestaciones
derivadas de su uso.
f) Descripcin de la poltica del grupo en materia de precios de transferencia que incluya el mtodo de fijacin de
precios adoptado por el grupo y justifique su adecuacin al principio de libre competencia.
g) Relacin de los acuerdos de reparto de costes y contratos de prestacin de servicios entre entidades del grupo
cuando afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario.
h) Relacin de los acuerdos previos de valoracin o procedimientos amistosos, celebrados o en curso, relativos a
las entidades del grupo cuando afecten, directa o indirectamente, al obligado tributario.
i) Memoria del grupo o, en su defecto, informe anual equivalente.
D) Documentacin del obligado tributario
De acuerdo con las disposiciones reglamentarias, este bloque deber incluir la siguiente informacin:
a) Nombre y apellidos o razn social o denominacin completa, domicilio fiscal y nmero de identificacin fiscal
del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realice la operacin, as como descripcin
detallada de su naturaleza, caractersticas e importe.
b) Anlisis de comparabilidad en los trminos del artculo 16.2 del RIS respecto a la determinacin del valor de
mercado.
125

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

La comparabilidad entre operaciones vendr determinada, en la medida en que sean relevantes, por las siguientes circunstancias:
Caractersticas de los bienes o servicios considerados.
Las funciones asumidas por las partes que intervienen en la operacin, identificando los riesgos asumidos
y considerando los activos utilizados.
Los trminos contractuales acordados en las operaciones consideradas: responsabilidades, riesgos y beneficios asumidos por cada parte.
Las caractersticas de los mercados en los que se entregan los bienes o se prestan los servicios, as como
otros factores de ndole econmica que puedan resultar relevantes.
Cualquier otra circunstancia relevante, como las estrategias comerciales.
c) Mtodo de valoracin escogido, as como su forma de aplicacin y la especificacin del valor o intervalos de
valores derivados del mismo.
d) Criterios de reparto de servicios prestados conjuntamente a favor de varias personas o entidades vinculadas,
as como los correspondientes acuerdos, si los hubiera, y acuerdos de reparto de costes.
e) Cualquier otra informacin relevante de la que haya dispuesto el obligado tributario para determinar la valoracin de sus operaciones vinculadas, as como los pactos parasociales suscritos con otros socios.

10.5. Comunicaciones y notificaciones de la AEAT por medios electrnicos


El Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, ha regulado supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrnicos en el mbito de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria.
a) Qu es la direccin electrnica habilitada (en adelante, DEH)?
La direccin electrnica habilitada sirve para la recepcin de las notificaciones administrativas que por va telemtica pueda practicar la Administracin General del Estado y sus Organismos Pblicos. Asociada a la direccin, su
titular dispondr de un buzn electrnico en el que recibir las notificaciones de los organismos y procedimientos
correspondientes.
La DEH tendr vigencia indefinida, no siendo posible su revocacin o inhabilitacin.
b) Quines estn obligados a recibir comunicaciones y notificaciones electrnicas de la Agencia Tributaria?
Tienen obligacin de recibir por medios electrnicos, comunicaciones y notificaciones, las personas y entidades que se relacionan a continuacin:
Sociedades Annimas (NIF letra A) y de Responsabilidad Limitada (NIF letra B).
Personas jurdicas y entidades sin personalidad jurdica que no tengan nacionalidad espaola (NIF letra N).
Establecimientos permanentes y sucursales de entidades no residentes (NIF letra W).
Uniones temporales de empresas (NIF letra U).
Agrupaciones de inters econmico, Agrupaciones de inters econmico europeas, Fondos de pensiones, Fondos
de capital riesgo, Fondos de inversiones, Fondos de titulizacin de activos, Fondos de regularizacin del mercado
hipotecario, Fondos de titulizacin hipotecaria y Fondos de garanta de inversiones (todos ellos NIF letra V).
Contribuyentes inscritos en el Registro de Grandes Empresas.
Contribuyentes que tributen en el Rgimen de Consolidacin Fiscal del Impuesto sobre Sociedades.
Contribuyentes que tributen en el Rgimen especial del Grupo de Entidades del IVA.
Contribuyentes inscritos en el Registro de Devolucin Mensual del IVA (REDEME).
126

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Contribuyentes con autorizacin para presentar declaraciones aduaneras mediante el sistema de transmisin
electrnica de datos (EDI).
c) Qu puede comunicar o notificar la Agencia Tributaria por medios electrnicos?
Las personas y entidades citadas en al apartado anterior estarn obligadas a recibir, por medios electrnicos, todas
las comunicaciones y notificaciones que efecte la Agencia Tributaria. De esta forma en sus actuaciones y procedimientos tributarios, aduaneros y estadsticos de comercio exterior y en la gestin recaudatoria de los recursos de
otros Entes y Administraciones Pblicas que tiene atribuida o encomendada. Por tanto, la notificacin electrnica
pasa a ser la forma habitual de notificacin de las actuaciones de la Agencia Tributaria. No obstante, la Agencia
Tributaria podr practicar notificaciones por los medios no electrnicos tradicionales, en los siguientes supuestos:
Cuando la comunicacin o notificacin sea por comparecencia espontnea del obligado tributario o su representante en las oficinas de la AEAT, y solicite la comunicacin o notificacin personal en ese momento.
Cuando la comunicacin o notificacin electrnica sea incompatible con la inmediatez o celeridad que requiera
la actuacin administrativa para asegurar su eficacia.
Cuando las comunicaciones y notificaciones hubieran sido puestas a disposicin del prestador del servicio de
notificaciones postales para entregar a los obligados tributarios antes de la fecha en que la Administracin tenga
constancia de la comunicacin al obligado de su inclusin en el sistema de DEH.
d) Qu materias que no sern objeto de comunicacin y notificacin en la DEH?
Aqullas en las que el acto a notificar vaya acompaado de elementos no susceptibles de conversin en formato
electrnico.
Las que deban practicarse mediante personacin.
Las que efecte la Agencia Tributaria en la tramitacin de reclamaciones econmico-administrativas.
Las que contengan medios de pago a favor de los obligados tributarios (cheques).
Las que deban practicarse con ocasin de la participacin telemtica en procedimientos de enajenacin de bienes desarrollados por los rganos de recaudacin de la AEAT.
Las dirigidas a las entidades de crdito.
e) Procedimiento de inclusin obligatoria en el sistema y forma de acceso a la DEH
La Agencia Tributaria notificar por carta a los obligados a recibir comunicaciones y notificaciones electrnicas, su
inclusin de oficio, asignndoles una DEH. En los supuestos de nuevas altas en el Censo de Obligados Tributarios la notificacin de la inclusin en el sistema de DEH se podr realizar junto a la comunicacin de asignacin del
NIF definitivo.
El nuevo sistema obligatorio de DEH sustituye, para todas las notificaciones que se reciban de la AEAT, al servicio de
notificaciones telemticas seguras (DEU) para aquellos contribuyentes que se inscribieron voluntariamente a este
ltimo, inscripcin que quedar sin efectos. Ambos sistemas tienen la misma base tcnica, siendo igual su acceso.
Asimismo, os comentamos que es preciso acceder peridicamente (como mnimo una vez cada 10 das) al buzn
de notificaciones de la DEH. No obstante, la Sociedad Estatal de Correos y Telgrafos, S.A., entidad prestadora del
servicio, contempla la posibilidad, al configurar el perfil del buzn electrnico, de consignar una cuenta de correo
electrnico personal en la que, de forma no vinculante, se le informar de las entradas de las nuevas comunicaciones y notificaciones realizadas por la AEAT.
f) Quines pueden acceder a la DEH?
El acceso a la DEH puede ser realizado directamente por el obligado tributario o mediante un apoderado con
poder expreso para recibir notificaciones telemticas de la Agencia Tributaria. En ambos casos es necesaria la
autenticacin de los interesados mediante los certificados electrnicos que se admitan conforme lo establecido
127

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

en la normativa vigente. La relacin de entidades emisoras de certificados electrnicos admitidos por la entidad
prestadora del servicio se encuentra en http://notificaciones.060.es, en el apartado requisitos de acceso.
g) Es posible darse de baja en el DEH?
No cabe la baja voluntaria en el DEH, sino la exclusin por parte de la Agencia Tributaria, a peticin del interesado, cuando dejaren de concurrir en ste las circunstancias que determinaron su inclusin en el sistema. La solicitud
de exclusin debe presentarse por va telemtica en la sede electrnica de la AEAT. La Agencia Estatal de Administracin Tributaria dispondr del plazo de un mes para resolver sobre la solicitud, pudiendo acordar lo siguiente:
1.- Si el acuerdo es estimatorio, deber contener la fecha desde la que es efectiva la exclusin del sistema y habr
de notificarse en el lugar sealado al efecto por el interesado o su representante o, en su defecto, en la DEH de
uno u otro. La fecha de efectividad de la exclusin no podr exceder de un mes desde la fecha en que se hubiere
dictado la resolucin.
2.- Si el acuerdo es denegatorio, por entenderse que no han dejado de cumplirse las circunstancias determinantes de la inclusin en el sistema de notificacin en la DEH, habr de notificarse en el lugar sealado al efecto
por el interesado o su representante o, en su defecto, deber ponerse en el plazo de un mes a disposicin del
obligado en la DEH.
Si en el plazo de un mes no se ha resuelto expresamente la solicitud de exclusin, se entender que, a partir del
vencimiento de dicho plazo, el obligado deja de estar incluido en el sistema de notificacin en la DEH. La exclusin
por la falta de resolucin en plazo tendr la misma eficacia que si se hubiera dictado resolucin estimatoria en
plazo. No obstante, si siguieran concurriendo o volvieran a concurrir las circunstancias determinantes de la inclusin en el sistema de notificacin en la DEH, la Agencia Tributaria puede notificar al obligado tributario su nueva
inclusin en el sistema.
h) Efectos de las notificaciones electrnicas
Los efectos de la notificacin en la DEH se producen en el momento del acceso al contenido del acto notificado, o
bien, si este acceso no se efecta, por el transcurso del plazo de 10 das naturales desde su puesta a disposicin
en dicha direccin electrnica. Transcurrido el plazo indicado, la notificacin se entiende practicada y as constar
en el buzn electrnico.
Todas las comunicaciones y notificaciones estarn 30 das naturales en el buzn de la DEH. Durante ese perodo,
si han sido ledas, se podr visualizar por completo su contenido cuantas veces se precise. Con posterioridad a este
plazo, slo se podrn consultar en la sede electrnica de la Agencia Tributaria.
i) Novedades con respecto al ejercicio 2012
La Orden EHA/3552/2011, de 19 de diciembre, publicada en el BOE del 29 de diciembre de 2011, regula los
trminos en los que los obligados tributarios pueden ejercitar la posibilidad de sealar das en los que la Agencia
Tributaria no podr poner notificaciones a su disposicin en la direccin electrnica habilitada.
Con respecto al mbito subjetivo de la citada Orden, los obligados tributarios podrn sealar los das en los que
no se pondrn a su disposicin notificaciones en la direccin electrnica habilitada, ya se encuentren inscritos con
carcter obligatorio o de forma voluntaria. No obstante, si los obligados se encuentran incluidos en este procedimiento de forma voluntaria, el sealamiento nicamente surtir efectos respecto de aquellos procedimientos a los
que se encuentren suscritos.
Para los obligados tributarios incluidos con carcter obligatorio en el sistema de direccin electrnica habilitada, el
sealamiento de los das en los que no se pondrn a su disposicin notificaciones en la citada direccin electrnica
comprender las notificaciones que efecte la Agencia Estatal de Administracin Tributaria en sus actuaciones y
procedimientos tributarios, aduaneros y estadsticos de comercio exterior y en la gestin recaudatoria de los recursos de otros Entes y Administraciones Pblicas que tiene atribuida o encomendada. Por el contrario, para los obligados tributarios adheridos al sistema de direccin electrnica habilitada con carcter voluntario para determinados
procedimientos, el sealamiento de los citados das afectar a las notificaciones correspondientes al conjunto de
procedimientos a los que se encuentren suscritos.
La Orden que estamos comentando establece adicionalmente un lmite mximo de das en los que la AEAT no podr
poner a su disposicin notificaciones en la Direccin Electrnica Habilitada, ascendiendo a un mximo de 30 das
128

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

naturales por ao natural, siendo estos das de libre eleccin y sin necesidad de tener que agrupar un nmero mnimo de los mismos. Los das sealados se computarn como dilacin no imputable a la Administracin.
Adicionalmente a lo anterior, el obligado tributario que a lo largo del ao natural sea incluido con carcter obligatorio en el sistema de direccin electrnica habilitada o proceda a darse de alta voluntariamente para ser notificado
a travs de dicha direccin electrnica en determinados procedimientos, podr disfrutar de la totalidad de los 30
das naturales del ao natural en curso, sin necesidad de prorratear los das por el perodo del ao natural restante.
Los das en los que no se pondrn a disposicin del obligado tributario notificaciones en la direccin electrnica
habilitada se debern solicitar con una antelacin mnima de siete das naturales al primer da en que vaya a surtir
efecto y, una vez sealados, podrn ser objeto de modificacin mediante solicitud expresa que dejar sin efecto
el perodo inicialmente elegido, con los mismos lmites respecto al nmero mximo de das anuales por obligado
tributario y antelacin mnima anteriormente indicados.
Por ltimo, la Orden establece el procedimiento y las condiciones para el sealamiento de los das en los que no se
pueden poner a disposicin notificaciones en la direccin electrnica habilitada. As, el sealamiento de los das en
los que no se pondrn a disposicin de los obligados tributarios notificaciones en la direccin electrnica habilitada
deber realizarse obligatoriamente en la sede electrnica de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria en la
direccin electrnica www.agenciatributaria.gob.es
Una vez que los das hayan sido sealados correctamente, se generar el correspondiente recibo de presentacin
validado por un cdigo seguro de verificacin de 16 caracteres, adems de la fecha y hora de la solicitud. Cualquier
otra solicitud presentada por cualquier otro medio carecer de efecto alguno, procedindose a su archivo sin ms
trmite.
Con respecto a la entrada en vigor de la Orden, ser al da siguiente al de su publicacin en el BOE, esto es, el 30
de diciembre de 2011, si bien el sealamiento de los das en los que la Agencia Estatal de Administracin Tributaria
no pondr a disposicin de los obligados tributarios notificaciones en la direccin electrnica habilitada no tendr
efectos hasta el 1 de enero de 2012.

129

INPACT
Espaa

130

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

11. Otros datos de utilidad o de inters


11.1. Inters del dinero
Inters legal

Inters de
demora

Inters legal

Inters de
demora

De 1994 a 1996

9,00%

11,00%

Durante 1997

7,50%

9,50%

Durante 2006

4,00%

5,00%

Durante 2007

5,00%

6,25%

Durante 1998

5,50%

7,50%

Durante 2008

5,50%

7,00%

Durante 1999 y 2000

4,25%

5,50%

Entre 01/01/2009 y
31/03/2009

5,50%

7,00%

Durante 2001

5,50%

6,50%

Entre 01/04/2009 y
31/12/2009

4,00%

5,00%

Durante 2002

4,25%

5,50%

Durante 2010

4,00%

5,00%

Durante 2003

4,25%

5,50%

Durante 2011

4,00%

5,00%

Durante 2004

3,75%

4,75%

Durante 2012

4,00%

5,00%

Durante 2005

4,00%

5,00%

Durante 2013

4,00%

5,00%

Aos

Aos

11.2. Salario Mnimo Interprofesional e IPREM


El importe del salario mnimo interprofesional e IPREM ha sido variado para el ejercicio 2013. Los importes son los
siguientes:

Diario
Mensual
Anual
Trabajadores eventuales y temporeros (menos de 120 das)
Empleados de hogar que trabajen por horas

SMI

IPREM

21,51 da

17,75

645,30 mes

532,51

9.034,20 ao

6.390,13

30,57 /da por jornada legal en la actividad


5,05 /hora trabajada

----------------

En las referencias en que el SMI fue sustituido por el IPREM, la cuanta anual es de 7.455,14 euros cuando se refiera al SMI en cmputo anual, salvo que expresamente se excluyan las pagas extraordinarias, en cuyo caso la cuanta
ser de 6.390,13 euros.
La novedad introducida por el Real Decreto 1795/2010 estriba en que para el clculo del SMI debe computarse
nicamente la retribucin en dinero, sin que el salario en especie pueda, en ningn caso, dar lugar a la minoracin
de la cuanta ntegra en dinero de aqul.

131

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

11.3. Recargos en las declaraciones tributarias


Los recargos por declaracin extempornea
Los recargos por declaracin extempornea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentacin de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administracin tributaria.
Si la presentacin de la autoliquidacin o declaracin se efecta dentro de los tres, seis o doce meses siguientes al
trmino del plazo establecido para la presentacin e ingreso, el recargo ser del 5, 10 o 15 por ciento, respectivamente. Estos recargos excluirn las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados
hasta la presentacin de la autoliquidacin o declaracin.
Si la presentacin de la autoliquidacin o declaracin se efecta una vez transcurridos 12 meses desde el trmino
del plazo establecido para la presentacin, el recargo ser del 20 por ciento y excluir las sanciones que hubieran
podido exigirse. En estos casos, se exigirn los intereses de demora por el periodo transcurrido desde el da siguiente al trmino de los 12 meses posteriores a la finalizacin del plazo establecido para la presentacin hasta el
momento en que la autoliquidacin o declaracin se haya presentado.
Sin perjuicio de lo anterior, dichos recargos se reducirn en un 25% siempre que se realice el ingreso total del importe en el plazo concedido por la Administracin para realizar su ingreso. Por lo que en dichos supuestos el recargo
efectivo ser del 3,75%, 7,50%, 11,25% o 15% (en este ltimo supuesto, la reduccin no se aplicar a los intereses
de demora).
Cuando los obligados tributarios no efecten el ingreso ni presenten solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o
compensacin al tiempo de la presentacin de la autoliquidacin extempornea, la liquidacin administrativa que
proceda por recargos e intereses de demora derivada de la presentacin extempornea, segn lo dispuesto en el
apartado anterior, no impedir la exigencia de los recargos e intereses del periodo ejecutivo que correspondan sobre el importe de la autoliquidacin. Las autoliquidaciones extemporneas debern identificar expresamente el periodo impositivo de liquidacin al que se refieren y debern contener nicamente los datos relativos a dicho periodo.
RECARGOS POR DECLARACIN EXTEMPORNEA
Presentacin
antes de 3 meses

Presentacin
entre 3 y 6 meses

Presentacin entre
6 y 12 meses

Presentacin despus
de 12 meses

Recargos

5% (sin inters de
demora)

10% (sin inters de


demora)

15% (sin inters de


demora)

20% + intereses de demora


(desde la finalizacin del plazo de
presentacin hasta la presentacin de la declaracin)

Recargos
reducidos

3,75% (siempre que


se satisfaga ntegramente en el plazo
otorgado al efecto)

7,50% (siempre que


se satisfaga ntegramente en el plazo
otorgado al efecto)

11,25% (siempre que


se satisfaga ntegramente en el plazo
otorgado al efecto)

15% + intereses de demora


(siempre que se satisfaga ntegramente en el plazo otorgado al
efecto)

Los recargos del periodo ejecutivo


Los recargos del periodo ejecutivo se devengan con el inicio de dicho periodo y son de tres tipos: recargo ejecutivo,
recargo de apremio reducido y recargo de apremio ordinario. Dichos recargos son incompatibles entre s y se calculan sobre la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario.
El recargo ejecutivo ser del 5% y se aplicar cuando se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo
voluntario antes de la notificacin de la providencia de apremio.
El recargo de apremio reducido ser del 10% y se aplicar cuando se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario y el propio recargo antes de la finalizacin del plazo previsto en la LGT para las deudas
apremiadas.
a) Si la notificacin de la providencia se realiza entre los das 1 y 15 de cada mes, desde la fecha de recepcin de
la notificacin hasta el da 20 de dicho mes o, si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil siguiente.
132

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

b) Si la notificacin de la providencia se realiza entre los das 16 y ltimo de cada mes, desde la fecha de recepcin de la notificacin hasta el da cinco del mes siguiente o, si ste no fuera hbil, hasta el inmediato hbil
siguiente.
El recargo de apremio ordinario ser del 20% y ser aplicable cuando no concurran las circunstancias a las que
se refieren los apartados anteriores.
El recargo de apremio ordinario es compatible con los intereses de demora. Cuando resulte exigible el recargo
ejecutivo o el recargo de apremio reducido no se exigirn los intereses de demora devengados desde el inicio del
periodo ejecutivo.
RECARGOS DEL PERIODO EJECUTIVO
Ingreso anterior a
la notificacin de la
providencia de apremio
Recargos

5% (sin inters de demora)

Ingreso posterior a la
finalizacin del plazo de
ingreso de las deudas
apremiadas

Ingreso en el plazo de
ingreso de las deudas
apremiadas
10% (sin inters de demora)

20% (con inters de demora)

11.4. Responsabilidad tributaria en materia de infracciones


RESPONSABILIDAD
RESPONSABILIDAD

EXIMENTES

a) Cuando las infracciones se realicen por quienes carezcan


En general:
de capacidad de obrar en el orden tributario.
Las personas fsicas o jurdicas, y entes del artculo 35.4 de
la LGT, que realicen acciones u omisiones tipificadas como b) Cuando concurra fuerza mayor.
c) Cuando deriven de la decisin colectiva, para quienes huinfracciones.
bieran salvado su voto o no hubieran asistido a la reunin
en la que se tom la misma.
En particular:
a) Los sujetos pasivos de los tributos, sean contribuyentes o d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria, amparndose en una interpretacin razonable de la norma.
sustitutos.
e) La actuacin adecuada a los criterios manifestados por la
b) Los retenedores y los obligados a ingresar a cuenta.
Administracin Tributaria en publicaciones de textos acc) La sociedad dominante en el rgimen de declaracin contualizados de las normas tributarias, en comunicaciones y
solidada.
en contestaciones a consultas tributarias.
d) Los obligados a suministrar informacin o prestar colabof) Cuando sean imputables a una deficiencia tcnica de los
racin a la Administracin Tributaria
programas informticos de asistencia facilitados por la
e) El representante legal de los sujetos obligados que carezcan de capacidad de obrar.
Administracin Tributaria.
f) Las entidades que estn obligadas a imputar o atribuir ren- g) Los obligados tributarios conforme a la normativa sobre
asistencia mutua.
tas a sus socios o miembros.
g) Los obligados al cumplimiento de obligaciones tributarias
formales.

133

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

11.5. Clases de Infracciones y sanciones: Criterios de graduacin


Infracciones (LGT 58/2003)
Infraccin
1. Con perjuicio econmico directo:
Dejar de ingresar deuda tributaria de autoliquidacin:
- Leve.
- Grave.
- Muy grave.
No presentar declaraciones completas y correctas necesarias para liquidar:
- Leve.
- Grave.
- Muy grave.
Obtener indebidamente devoluciones:
- Leve.
- Grave
- Muy grave.
2. Sin perjuicio econmico directo:
Solicitar indebidamente devoluciones.
Solicitar indebidamente beneficios o incentivos.
Determinar improcedentemente partidas a compensar o
deducir en base a declaraciones futuras.
Acreditar improcedentemente partidas a deducir en la
cuota de declaraciones futuras.
Imputar incorrectamente bases, rentas o resultados en
rgimen de imputacin.
Imputar incorrectamente deducciones, bonificaciones,
pagos cuenta rgimen de imputacin.
No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones
sin perjuicio econmico a Hacienda.
No presentar en plazo declaraciones censales o designacin representante.
No presentar en plazo declaraciones informacin.
No presentar en plazo o incorrectas declaraciones aduaneras no liquidables.
No comunicar domicilio fiscal o su cambio por personas
fsicas.
Incumplimiento condiciones aduaneras sin perjuicio
Hacienda.
Declaraciones o autoliquidaciones incorrectas sin perjuicio
Hacienda.
Declaraciones censales incorrectas.
Informacin requerida incorrecta no monetaria.
Informacin requerida incorrecta monetaria:
- Si datos errneos > 10, 25, 50 o 75% operaciones.
- Comisin reiterada.
Incumplimiento deberes entidades de crdito utilizacin NIF.
Comunicar datos falsos o falseados en las solicitudes de
nmero de identificacin fiscal provisional o definitivo.
Otros Incumplimientos deberes utilizacin NIF.
Incumplir deber sigilo retenedores / ingresos a cuenta.
Incumplir la obligacin de comunicar correctamente los
datos al pagador de rentas:
- Leve.
- Muy grave.
Incumplir obligacin entregar certificado de retenciones /
ingresos a cuenta.
3. Infracciones contables y de facturacin:
Inexactitud / omisin operaciones / utilizacin cuentas
significado distinto.

134

Sancin

50 %
50 % al 100 %
100 % al 150 %
50 %
50 % al 100 %
100 % al 150 %
50 %
50 % al 100 %
100 % al 150 %
15 %
300
15 %
50 %
40 %
75 %
200 (I)
400 (I)
20 por dato (mnimo 300 , mximo 20.000 ) (I)
0,1 % (mnimo 100 , mximo 6.000 )
100
200
150
250
200 por dato
0,5 %, 1 %, 1,5 % 2 % (mnimo 500 )
Incremento 100 %
5 % (mnimo 1.000 )
30.000
150
300 /dato. Reiteracin incremento 100 %
35 %
150 %
150

1 % (mnimo 150 , mximo 6.000 )

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

Infracciones (LGT 58/2003)


Infraccin

Sancin

No-llevanza / conservacin contabilidad / libros y registros


tributarios / programas y archivos informticos y codificacin.
Llevanza de contabilidades distintas.
Retraso en ms de cuatro meses en la llevanza.
Utilizacin de libros y registros no diligenciados o habilitados.
Incumplimiento de otras obligaciones contables y registrales.
Incumplir requisitos de facturacin o documentacin.
Falta de expedicin o conservacin facturas, justificantes o
documentos sustitutivos.
Expedicin de facturas con datos falsos o falseados.
Incumplimiento obligaciones documentos de circulacin
impuestos especiales.
4. Resistencia, Obstruccin, Excusa o Negativa:
Desatender requerimientos en general en el plazo concedido:
- 1 vez.
- 2 vez.
- 3 vez.
Resistencia aportacin o examen documentos, comparecer o facilitar entrada:
- 1 vez.
- 2 vez.
- 3 vez, si datos > 10, 25, 50 o 75 % operaciones.
Resistencia aportacin de informacin recogida en arts.
93 y 94 LGT si datos > 10, 25, 50 o 75%.
Quebrantamiento de las medidas cautelares.
Otros casos de resistencia, obstruccin, excusa o negativa.

1 % cifra de negocios (mnimo 600 )


600 por cada ejercicio
300
300
150
1%
2 % o 300 /operacin
75 %
150 /documento

150
300
600
300
1.500
0,5 %, 1 %, 1,5 % y 2 % (mnimo 10.000 , mximo
400.000. Reducible a 6.000 )
1 %, 1,5 %, 2 % o 3 % (mnimo 15.000 , mximo 600.000 .
Reducible a 6.000 )
2 % (mnimo 3.000 )
150

(I) Si las autoliquidaciones o declaraciones se presentan fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administracin tributaria, la sancin y
los lmites mnimo y mximo sern la mitad de los previstos en el cuadro.

Graduacin de Sanciones (LGT 58/2003)


Criterio de graduacin
Comisin repetida de infracciones tributarias (reincidencia)
- Dentro de los 4 aos anteriores.
- Infracciones de la misma naturaleza:
Leve.
Grave.
Muy grave.

Puntos

Porcentaje

5
15
25

Perjuicio econmico para la Hacienda Pblica.


Base de la sancin x 100
Cuanta total correcta
- Superior al 10 % e inferior o igual al 25 %.
- Superior al 25 % e inferior o igual al 50 %.
- Superior al 50 % e inferior o igual al 75 %.
- Superior al 75 %.
Incumplimiento sustancial de la obligacin de facturacin o documentacin.
- Cuando dicho incumplimiento afecte a ms del 20% del importe de las operaciones
sujetas al deber de facturacin.
- Cuando, como consecuencia de dicho incumplimiento, la Administracin Tributaria no
pueda conocer el importe de las operaciones sujetas a facturacin.

10
15
20
25
100 %
100 %

135

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

Graduacin de Sanciones (LGT 58/2003)


Criterio de graduacin

Puntos

Acuerdo o conformidad del interesado.


- La cuanta de las sanciones pecuniarias se reducir en los siguientes porcentajes:
a) Actas con acuerdo.
b) Actas de conformidad.
- Ingreso de la sancin en periodo voluntario sin solicitud de aplazamiento o fraccionamiento de pago ni recurso o reclamacin contra la liquidacin o la sancin (no actas
con acuerdo).

Porcentaje

50 %
30 %
25 %

Con la entrada en vigor de la Ley 7/2012, de modificacin de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuacin de la normativa financiera para la intensificacin de las actuaciones en la prevencin y lucha contra el fraude
(BOE 30/10/2.012), se han producido diversas modificaciones en el rgimen sancionador y en determinadas cuestiones que afectan a la Ley General Tributaria que interesa destacar y que se resumen mediante el siguiente cuadro:
LEY GENERAL TRIBUTARIA
Concepto afectado
(entrada en vigor)

Modificacin

Responsabilidad de sucesores de personas jurdicas


y entidades con personalidad jurdica (a partir de
31/10/2012)

Para evitar el vaciamiento patrimonial de las sociedades que vayan a ser liquidadas se ampla
la responsabilidad de sus sucesores que ya respondan solidariamente hasta el lmite de la
cuota de liquidacin que les corresponda y ahora se aade que tambin respondern con las
dems percepciones patrimoniales recibidas por los socios en los dos aos anteriores a la
fecha de disolucin que minoren el patrimonio social.

Responsabilidad subsidiaria (a partir de


31/10/2012)

Se introduce un nuevo supuesto de responsabilidad para los administradores que presenten de modo reiterado declaraciones por retenciones o tributos repercutidos sin proceder al
ingreso de la deuda tributaria cuando pueda acreditarse que no existe intencin real de pagar.
Se considera reiteracin cuando en un mismo ao natural se hayan presentado sin ingreso la
mitad o ms de las declaraciones que corresponderan.

Deuda tributaria (a partir


de 31/10/2012)

En caso de concurso del obligado tributario, no podrn aplazarse o fraccionarse las deudas
tributarias que, de acuerdo con la legislacin concursal, tengan la consideracin de crditos
contra la masa.

Prescripcin (a partir de
31/10/2012)

El plazo de prescripcin del derecho a la Administracin para determinar la deuda tributaria


mediante la oportuna liquidacin se puede interrumpir por cualquier accin aunque inicialmente se dirija a una obligacin distinta como consecuencia de la incorrecta declaracin del
obligado tributario.

Medidas cautelares (a
partir de 31/10/2012)

Se anticipa y se amplan los supuestos de aplicacin:


- La Administracin podr adoptarlas en cualquier momento de la tramitacin del procedimiento tributario (antes se podan adoptar tras comunicar propuesta de liquidacin).
- La Administracin Tributaria podr aplicar medidas cautelares si en un procedimiento inspector se formaliza querella por delito contra la Hacienda Pblica.

136

Embargos de bienes y
derechos (a partir de
31/10/2012)

Se introducen/modifican los siguientes aspectos:

Nueva declaracin informativa (a partir de 2013)

Se establece la obligacin de presentar declaracin informativa anual especfica de bienes y


derechos situados en el extranjero (cuentas bancarias, ttulos, activos, bienes inmuebles).
Reglamentariamente debe desarrollarse la obligacin y establecer el plazo de presentacin.

- Cuando se embarguen a un obligado tributario acciones o participaciones de una sociedad


en la que ejerza el control efectivo total o parcial, la Administracin Tributaria podr acordar la
prohibicin de disponer de los bienes inmuebles de dicha sociedad.
- La Administracin podr extender el embargo de bienes o derechos en entidades de crdito y
depsito no slo a la oficina o sucursal a la que remiti el embargo si no a toda la jurisdiccin
que le corresponda (mbito estatal, autonmico o local).

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

LEY GENERAL TRIBUTARIA


Concepto afectado
(entrada en vigor)
Infracciones y sanciones
tributarias (a partir de
31/10/2012)

Modificacin
Se introducen/modifican los siguientes aspectos:
- Se introduce nuevo supuesto de infraccin consistente en no presentar documentos relacionados con obligaciones aduaneras (autoliquidaciones, declaraciones u otros documentos) por
medios informticos y telemticos si existiera obligacin de hacerlo por esta va.
- Se endurecen las sanciones cuando por parte del deudor exista resistencia, obstruccin,
excusa o negativa a las actuaciones de la Administracin Tributaria.
- Se introduce rgimen sancionador en caso de incumplimiento de la nueva obligacin de
presentar declaracin informativa de bienes en el extranjero. La infraccin se califica de muy
grave y supone las siguientes sanciones pecuniarias:
* Si no se presenta la declaracin o se presenta incorrectamente (datos inexactos, falsos):
sancin de 5.000 euros por dato con un mnimo de 10.000 euros.
* Si la declaracin se presenta extemporneamente sin requerimiento administrativo previo:
100 euros por dato con un mnimo de 1.500 euros.
- Se modifica el plazo para iniciar los procedimientos sancionadores para la imposicin de las
sanciones no pecuniarias por infracciones graves o muy graves que ser de tres meses desde
que se haya notificado la sancin pecuniaria.

OTRAS MODIFICACIONES
Concepto afectado
(entrada en vigor)
Limitacin de pagos
en efectivo (a partir de
19/11/2012)

Modificacin
Se introduce limitacin de pagos en efectivo:
- No podrn pagarse en efectivo las operaciones, en las que alguna de las partes intervinientes
acte en calidad de empresario o profesional, con un importe igual o superior a 2.500 euros o
su contravalor en moneda extranjera. En el caso de pagadores no residentes el lmite ser de
15.000 euros. Al respecto debe tenerse en cuenta lo siguiente:
- Para el clculo de los lmites, se sumarn los importes de todas las operaciones o pagos en
que se haya podido fraccionar la entrega de bienes o la prestacin de servicios.
- Tiene la consideracin de efectivo el papel moneda y la moneda en metlico, los cheques al
portador y cualquier otro medio concebido para ser utilizado como medio de pago al portador,
incluidos los electrnicos.
- En las operaciones que no puedan pagarse en efectivo, los intervinientes debern conservar
los justificantes del pago durante 5 aos.
- Esta limitacin no resultar aplicable a los pagos e ingresos realizados en entidades de
crdito.
Con relacin a las infracciones y sanciones por incumplimiento de la limitacin, se establece lo
siguiente:
- El incumplimiento de la limitacin constituye infraccin administrativa grave que prescribe a
los 5 aos de haberla cometido.
- Las dos partes intervinientes son consideradas infractoras, respondiendo solidariamente. Se
exime de responsabilidad a aquella parte que dentro de los 3 meses siguientes a la fecha de
pago denuncie el incumplimiento de la limitacin ante la Agencia Tributaria.
- La sancin aplicable es del 25% del importe pagado en efectivo si se superan los lmites
establecidos.

Modificacin del artculo


108 de la Ley del Mercado de Valores (a partir de
31/10/2012)

Con la finalidad de que este precepto acte como una medida antielusin, se simplifica su
regulacin (se establece exencin general de gravamen por el IVA y por el ITP-AJD de la compraventa de valores, excepcionando de tales exenciones las operaciones que persigan eludir
el pago de alguno de estos conceptos, se excluye de gravamen las adquisiciones de valores en
mercados primarios).

137

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

11.6. Cuotas Seguridad Social rgimen especial autnomos


De acuerdo con las previsiones de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013 las bases, tipos
y normas de cotizacin en el Rgimen Especial de Trabajadores Autnomos, vigentes desde el 01-01-2013, son las
siguientes:
La base mxima de cotizacin para 2013 es de 3.425,70 y la mnima se fija en 858,60 .
A la anterior base de cotizacin, se aplicar el tipo del 29,80%, lo que incluye la cobertura de IT, o el 26,50% para los
supuestos en los que se pueda excluir la IT. Finalmente, segn se ver ms abajo, en caso de suscribir la prestacin
por cese de actividad, el tipo se beneficia de una reduccin del 0,50% por lo que ser del 29,30%.
Para el ao 2013, con carcter general, quedan establecidas las cuotas en:
-----

Cuota mnima sin acogimiento IT: 227,53 .


Cuota mnima con acogimiento IT: 255,86 .
Cuota mxima sin acogimiento IT: 907,81 .
Cuota mxima con acogimiento IT: 1.020,86 .

Limitaciones a la cotizacin en funcin de la edad: La base de cotizacin para los trabajadores autnomos
que, a 1 de enero de 2013, sean menores de 47 aos de edad, ser la elegida por stos, dentro de los lmites
que representan las citadas bases mnima y mxima.
Igual eleccin podrn efectuar aquellos trabajadores autnomos que en esa fecha tengan una edad de 47 aos
y su base de cotizacin en el mes de diciembre de 2012 haya sido igual o superior a 1.870,50 euros mensuales,
o causen alta en dicho Rgimen Especial con posterioridad a la citada fecha.
Los trabajadores autnomos que, a 1 de enero de 2013, tengan 47 aos de edad, si su base de cotizacin fuera
inferior a 1.870,50 euros mensuales no podrn elegir una base de cuanta superior a 1.888,80 euros mensuales, salvo que ejerciten su opcin en tal sentido antes del 30 de junio de 2013, lo que producir efectos a partir
del 1 de julio del mismo ao, o se trate del cnyuge suprstite del titular del negocio que, como consecuencia
del fallecimiento de ste, haya tenido que ponerse al frente del mismo y darse de alta en este Rgimen Especial
con 47 aos de edad en cuyo caso no existir esta limitacin.
La base de cotizacin de los trabajadores autnomos que, a 1 de enero de 2013, tengan cumplida la edad
de 48 o ms aos, estar comprendida entre las cuantas de 925,80 y 1.888,80 euros mensuales, salvo que
se trate del cnyuge suprstite del titular del negocio que, como consecuencia del fallecimiento de ste, haya
tenido que ponerse al frente del mismo y darse de alta en este Rgimen Especial con cuarenta y cinco o ms
aos de edad, en cuyo caso la eleccin de bases estar comprendida entre las cuantas de 858,60 y 1.888,80
euros mensuales.
No obstante, los trabajadores autnomos que con anterioridad a los 50 aos hubieran cotizado en cualquiera de los
Regmenes del sistema de la Seguridad Social por espacio de cinco o ms aos, se regirn por las siguientes reglas:
a) Si la ltima base de cotizacin acreditada hubiera sido igual o inferior a 1.870,50 euros mensuales, habrn
de cotizar por una base comprendida entre 858,60 euros mensuales y 1.888,80 euros mensuales.
b) Si la ltima base de cotizacin acreditada hubiera sido superior a 1.870,50 euros mensuales, habrn de cotizar por una base comprendida entre 858,60 euros mensuales y el importe de aqulla, incrementado en un
1 por ciento, pudiendo optar, en caso de no alcanzarse, por una base de hasta 1.888,80 euros mensuales.
Lo previsto en el anterior apartado b) ser as mismo de aplicacin con respecto a los trabajadores autnomos
que con 48 49 aos de edad hubieran ejercitado la opcin prevista en el prrafo segundo del apartado Cuatro.2
del artculo 132 de la Ley 39/2010, de 22 de diciembre.
Cotizacin por incapacidad temporal, contingencias profesionales y prestacin por cese de actividad: A partir
de la Ley 53/02, se regul la extensin de la accin protectora por contingencias profesionales a los trabajadores incluidos en el Rgimen especial de la Seguridad Social de trabajadores autnomos, incorporando la accin
protectora correspondiente a las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, siempre que, previa o simultneamente, hayan optado por incluir la prestacin econmica por incapacidad temporal.
Dicha cobertura la realizar la misma Entidad con la que se haya formalizado la cobertura de la incapacidad
temporal.
138

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

La cobertura de Incapacidad Temporal por contingencias comunes, es obligatoria desde el 1-1-2008, para todos
los trabajadores autnomos, siempre que no tengan derecho a dicha prestacin en razn de la actividad realizada en otro rgimen de la Seguridad Social.
Por su parte la cobertura de las contingencias profesionales, esto es la de accidente de trabajo y enfermedades
profesionales, es obligatoria para los autnomos econmicamente dependientes, siendo opcional para el resto
de autnomos.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que desde noviembre del ao 2010 est en vigor la Ley 32/2010 de 5 de
agosto que regula la prestacin por cese de actividad del autnomo. Esta cuestin es relevante en la medida en
que la cobertura de dicha prestacin por cese se encuentra ntima e indisolublemente ligada a la cobertura de
las contingencias profesionales, es decir si se opta por dar cobertura a las contingencias profesionales, obligatoriamente tambin se habr de dar cobertura a la referida prestacin por cese, en cuyo caso, habr que cotizar
un 2,2% adicional sobre la base de cotizacin elegida, si bien, los trabajadores acogidos al cese de actividad,
tendrn una reduccin de 0,5 puntos porcentuales en la cotizacin por la cobertura de la incapacidad temporal
derivada de contingencias comunes.
La cotizacin por las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales se llevar a cabo
aplicando los porcentajes de la tarifa de primas establecidas en la DA 4 de la Ley de Presupuestos Generales
del Estado para 2007, con en la redaccin que se da en la DF 12 de la Ley de Presupuestos para 2013, que
es la misma que se utiliza en el rgimen general, y que distingue en funcin de la correspondiente actividad
econmica, ocupacin o situacin, diferenciando las tarifas para IT y IMS. Tambin se recogen las reglas para su
aplicacin.
Finalmente debe tenerse en cuenta que los trabajadores incluidos en el RETA que no tengan cubierta la proteccin dispensada a las contingencias derivadas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, efectuarn una cotizacin adicional equivalente al 0,1 por ciento, aplicado sobre la base de cotizacin elegida, para la
financiacin de las prestaciones de riesgo durante el embarazo y riesgo durante la lactancia natural.
Especialidades en la cotizacin en funcin del nmero de trabajadores contratados: Los trabajadores autnomos que en algn momento del ao 2012 y de manera simultnea hayan tenido contratado a su servicio un
nmero de trabajadores por cuenta ajena igual o superior a cincuenta, tendrn limitaciones a la hora de escoger
su base mnima de cotizacin, ya que esta no podr ser inferior a la cuanta prevista como base mnima para los
trabajadores encuadrados en el grupo de cotizacin 1 del Rgimen General.
Modificacin voluntaria de bases de cotizacin: Los trabajadores autnomos, pueden solicitar el cambio de la
base de cotizacin dos veces al ao. Las solicitudes formuladas antes del 1 de mayo, tendrn efectos desde el 1
de julio siguiente; y las solicitudes anteriores al 1 de noviembre, tendrn efectos del 1 de enero del ao siguiente.
Reduccin de cotizacin para los autnomos dedicados a la venta ambulante o a domicilio: En este punto
se prorrogan las previsiones de aos anteriores con actualizacin de las cuantas. Los trabajadores autnomos
dedicados a la venta ambulante o a domicilio (CNAE 4781 Comercio al por menor de productos alimenticios, bebidas y tabaco en puestos de venta y mercadillos; 4782 Comercio al por menor de productos textiles, prendas de
vestir y calzado en puestos de venta y mercadillos; 4789 Comercio al por menor de otros productos en puestos
de venta y mercadillos y 4799 Otro comercio al por menor no realizado ni en establecimientos, ni en puestos de
venta ni en mercadillos) podrn elegir como base mnima de cotizacin durante el ao 2013 la establecida con
carcter general para los autnomos (858,60 euros), o la base mnima de cotizacin vigente para el Rgimen
General (752,85 euros).
Los trabajadores autnomos dedicados a la venta a domicilio (CNAE 4799) podrn elegir como base mnima
de cotizacin durante el ao 2013 la establecida como base mnima con carcter general para los autnomos
(858,60 euros) o una base de cotizacin equivalente al 55% de esta ltima.
Devolucin de cotizaciones en supuestos de pluriactividad: Los trabajadores autnomos que, en razn de su
trabajo por cuenta ajena desarrollado simultneamente, coticen, respecto de las contingencias comunes, en
rgimen de pluriactividad y lo hagan en el ao 2013, teniendo en cuenta tanto las aportaciones empresariales
como las correspondientes al trabajador en el Rgimen General, as como las efectuadas en el Rgimen Especial, por una cuanta igual o superior a 11.633,68 euros, tendrn derecho a una devolucin del 50 por ciento
del exceso en que sus cotizaciones superen la mencionada cuanta, con el tope del 50 por ciento de las cuotas
ingresadas en el citado Rgimen Especial, en razn de su cotizacin por las contingencias comunes de cobertura
obligatoria. La devolucin se efectuar a instancias del interesado, que habr de formularla en los cuatro prime139

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

ros meses del ejercicio siguiente. Debe tenerse en cuenta que esta es tambin una medida que se prevea para
el ao 2012 con cuanta algo inferiores, y respecto de la cual, en caso de que exista derecho a devolucin por
las cotizaciones realizadas durante el ao 2012, habr que solicitar la devolucin durante los cuatro primeros
meses del ao 2013.
Contratacin de familiares del autnomo: Los autnomos pueden contratar a sus hijos menores de 30 aos
como trabajadores por cuenta ajena, con la exclusin de la prestacin por desempleo y ello aunque conviviesen
con el autnomo. Desde el ao 2010 dicha posibilidad de contratacin se ampli a los hijos del autnomo mayores de 30 aos, siempre que los mismos tengan especiales dificultades de insercin laboral, considerando como
tales a los que tengan un grado de discapacidad superior al 65 % o superior al 33 % si adems concurren ciertas
causas de enfermedad mental o discapacidad intelectual.
Est prohibido total y absolutamente, el trabajo autnomo para menores de 16 aos.
Cuanta mxima general de la base de cotizacin a cualquier edad: Por su parte, la Ley 27/2011 de modificacin de las pensiones de Seguridad Social ha establecido en su D.A. 33, bajo el epgrafe de Cotizaciones
Adicionales de los Trabajadores Autnomos que a partir de 1 de enero de 2012, y con carcter indefinido, los
trabajadores del Rgimen Especial de trabajadores por cuenta propia o Autnomos siempre podrn elegir, con
total independencia de su edad, una base de cotizacin que al menos pueda alcanzar hasta el 220 por ciento de
la base mnima de cotizacin que cada ao se establezca para este Rgimen Especial, esto es, para 2013, una
cuanta de 1.888,80 euros.

11.7.Encuadramiento al rgimen de Seguridad Social de los administradores


y socios trabajadores de sociedades capitalistas
% Participacin

Consejero pasivo
Consejero Delegado no Gerente
Administrador no Gerente

Consejero activo
Consejero Delegado y Gerente
Administrador y Gerente

Directa

Ninguna

No afiliado S.S.

Asimilado R.G.S.S.

Directa

0 < P < 25%

No afiliado S.S.

Asimilado R.G.S.S.

Titularidad de la
participacin

Directa

25% < P < 33,33%

No afiliado S.S.

Autnomos

Directa

33,33% < P < 100%

No afiliado S.S.

Autnomos

Grupo familiar

50% < P < 100%

No afiliado S.S.

Autnomos

Titularidad de la
participacin

% Participacin

Gerentes

Alta
Direccin

Relacin
Laboral comn

Ninguna relacin

Directa

Ninguna

R.G.S.S.

R.G.S.S.

R.G.S.S.

No afiliado S.S.

Directa

0 < P < 25%

R.G.S.S.

R.G.S.S.

R.G.S.S.

No afiliado S.S.

Directa

25% < P < 33,33%

Autnomos

R.G.S.S.

R.G.S.S.

No afiliado S.S.

Directa

33,33% < P < 100%

Autnomos

Autnomos

Autnomos

No afiliado S.S.

Grupo familiar

50% < P < 100%

Autnomos

Autnomos

Autnomos

No afiliado S.S.

11.8. Impuesto sobre Actividades Econmicas


Estn exentos del impuesto, entre otros:
Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio espaol (los dos primeros periodos impositivos).
Las personas fsicas.
Los sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades, las sociedades civiles y las entidades del artculo 35.4 de la
Ley 58/2003, General Tributaria, que tengan un importe neto de cifra de negocios inferior a 1.000.000.

140

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

En cuanto a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la exencin slo alcanzar a los
que operen en Espaa mediante establecimiento permanente, siempre que tengan un importe neto de la cifra
de negocios inferior a 1.000.000 .
A efectos de la aplicacin de la mencionada exencin se tendrn en cuenta las siguientes reglas:
A los efectos de la exencin por inicio de actividad, no se considerar que se ha producido dicho inicio cuando la
actividad se haya desarrollado anteriormente bajo otra titularidad, circunstancia que se entender que concurre,
entre otros supuestos, en los casos de fusin, escisin o aportacin de ramas de actividad.
El importe neto de la cifra de negocios se determinar segn lo previsto en el artculo 191 T.R.L.S.A.
El importe neto de la cifra de negocios ser el del periodo impositivo cuyo plazo de presentacin de declaraciones
por el Impuesto sobre Sociedades hubiese finalizado el ao anterior al del devengo de este impuesto.
Si el periodo impositivo tuviera una duracin inferior al ao natural, el importe neto de la cifra de negocios se
elevar al ao.
Para el clculo del importe neto de la cifra de negocios del sujeto pasivo, se tendr en cuenta el conjunto de
las actividades econmicas ejercidas por el mismo. No obstante, cuando la entidad forme parte de un grupo de
sociedades, el importe neto de la cifra de negocios se referir al conjunto de entidades pertenecientes a dicho
grupo.
El Ministerio de Economa y Hacienda establecer en qu supuestos la aplicacin de la citada exencin exigir la
presentacin de una comunicacin dirigida a la A.E.A.T. en la que se haga constar que se cumplen los requisitos
establecidos para la aplicacin de la exencin. Dicha obligacin no se exigir cuando se trate de contribuyentes
del IRPF.

141

INPACT
Espaa

142

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Gua fiscal 2013

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

INPACT
Espaa

12. Empresa familiar


12.1. Exencin en el Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Fsicas
Los beneficios fiscales aplicables a la empresa familiar se concretan en los siguientes
a) Empresa individual o negocio profesional
Se aplica:
-- Sobre el valor neto de los elementos afectos a la actividad empresarial o profesional siempre que sta se
realice de forma habitual, personal y directa.
-- Cuando dicha actividad constituya la principal fuente de renta del sujeto pasivo. Se entender por principal
renta del titular del negocio aqulla que le suponga ms del 50% de los rendimientos del ejercicio, independientemente de su naturaleza.
Si el contribuyente es titular de varios negocios (que cumplen las condiciones descritas en los prrafos anteriores), los rendimientos de dichos negocios podrn sumarse para alcanzar el lmite del 50%. No se computarn
las retribuciones de cargo directivo en sociedades cuando las participaciones sociales del contribuyente estn
exentas en el IP.
b) Participaciones en entidades
Se aplica siempre que:
-- La entidad realice de manera efectiva una actividad econmica empresarial o profesional. Para que la actividad de arrendamiento de inmuebles tenga la consideracin de actividad econmica es necesario:
Disponer de un local destinado exclusivamente a la actividad que no sea utilizado para otros fines, como
p.e vivienda etc.
Disponer al menos, de una persona con contrato laboral y a jornada completa que preste servicios relacionados con la gestin de la actividad de arrendamiento propiamente dicha.
-- Las participaciones no correspondan a una entidad cuya actividad principal sea la gestin de patrimonio mobiliario o inmobiliario art4.ocho. Dos LIP.
-- La participacin en el capital de la entidad debe ser al menos de un 5% si es individual o del 20% computndola conjuntamente con la de su cnyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado.
-- La exencin se extiende a la plena propiedad de las participaciones y tambin a la nuda propiedad y al usufructo vitalicio sobre stas.
-- El sujeto pasivo ejerza funciones efectivas de direccin por las que perciba una remuneracin que represente
ms del 50% de la totalidad de los rendimientos empresariales profesionales y de trabajo personal.
-- Cuando el cmputo sea conjunto basta que una persona del citado grupo familiar cumpla las condiciones
para que la exencin en el IP alcance a todos ellos.
-- En el cmputo de los rendimientos no se computarn los derivados de negocios individuales exentos ni los
derivados de retribuciones de otros cargos directivos en entidades donde las participaciones sociales estn
exentas en IP.

143

INPACT

INPACT ESPAA, AUDITORES Y CONSULTORES S.L.

Gua fiscal 2013

Espaa

12.2. Reduccin del 95% en la base imponible en el Impuesto sobre


Sucesiones y Donaciones del valor de las empresas familiares transmitidas
lucrativamente
12.2.1. Sucesin hereditaria
a) Empresa individual o negocio profesional
Se aplica:
-- Sobre el valor de una empresa individual o de un negocio profesional o del usufructo sobre los mismos a los
que sea de aplicacin la exencin en el IP.
b) Participaciones en entidades
Sobre el valor de participaciones en entidades o del usufructo de las mismas a las que sea de aplicacin la
exencin en el IP.
Se requiere que:
-- La entidad no tenga por actividad principal la gestin de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
-- Que se cumplan los requisitos subjetivos del causante propios de la exencin en el IP.
-- El disfrute de la reduccin queda condicionado al mantenimiento de lo adquirido durante diez aos.
Tanto en empresas individuales o negocios profesionales como en participaciones en entidades, los adquirentes mortis causa que reciben elementos patrimoniales afectos a la actividad o bien participaciones sociales
para poder gozar de la bonificacin del 95% en Sucesiones, tendrn que ser: cnyuge o descendientes adoptados de la persona fallecida. Cuando no existan descendientes o adoptados la reduccin ser de aplicacin a
las adquisiciones por ascendientes adoptantes y colaterales hasta el tercer grado.

12.2.2. Donacin
Se requiere que:
El donante tenga sesenta y cinco o ms aos.
Si el donante ejerce funciones de direccin en la entidad, deber dejar de ejercerlas y de percibir la correspondiente remuneracin.
El donatario (descendiente, adoptado o cnyuge) deber mantener lo adquirido durante los diez aos siguientes
a la donacin.

12.3. Relacin de la exigencia de exencin en el Impuesto de Patrimonio


de negocios y participaciones sociales, con la bonificacin del 95% en el
Impuesto de Sucesiones y Donaciones
Sucesiones
Fallecimiento
Antes
Despus

Empresa individual
S necesita exencin IP
No necesita exencin IP

Formalizacin donacin
Antes
Despus

Empresa individual
S necesita exencin IP
S necesita exencin IP

Participaciones sociales
S necesita exencin IP
No necesita exencin IP

Donaciones
Participaciones sociales
S necesita exencin IP
S necesita exencin IP

Comunidades Autnomas
Algunas CCAA, en el ejercicio de su potestad normativa en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones, han flexibilizado los requisitos para el goce de la bonificacin del 95% en la adquisicin Mortis Causa o Inter Vivos de participaciones sociales o negocios individuales, por ejemplo, recortando los plazos de mantenimiento de lo adquirido, etc.,
e incluso, en algunos casos, han aumentado el porcentaje de la reduccin hasta el 99% en el supuesto de que los
negocios individuales o las entidades estn ubicados en el territorio de la comunidad.
144

INPACT
Espaa

MEMBER

MADRID
AFTE MADRID ASESORES Y
CONSULTORES, S.L.
C/ Valenzuela 8 , 1 dcha.
28014 Madrid
Telf. 915 213 834
Fax 912 919 535
afte@aftemadrid.com
www.aftemadrid.com

S.L.

oldn
d o s

ultores

OVIEDO

BARCELONA

Romero & Roldn


A s o c i a d o s

TELENTI CENTRO TCNICO DE


CLCULO, S.L.
San Francisco, 21-1A
33003 Oviedo
Telf. 985 24 42 04
Fax 985 23 96 50
telenti@telenti.com
www.telenti.com

Asesores & Consultores

GESTEM, S.L.
C/ Nicaragua 48, 3 5
08029 Barcelona
Telf. 93 444 11 66
Fax 93 495 07 81
asesoria@afgestem.com
www.afgestem.com

ASESORA FINANCIERA, S.A.


C/ Nicaragua 48, 3 5
08029 Barcelona
MEMBER
Telf. 93 444 11 66
Inpact Espaa
Fax 93 495 07 81
Asesores y Consultores S.L.
www.inpact.es
asesoria@afgestem.com
www.afgestem.com

VALENCIA

ro & Roldn
c i a d o s

s & Consultores

MEMBER

Inpact Espaa
Asesores y Consultores S.L.
www.inpact.es

SEVILLA
AUDITORES VALENCIANOS
ASOCIADOS, S.L.
Romero &Pza.
Roldn
Pintor Segrelles, 1
A s o c i 46007
a d o Valencia
s
Asesores & Consultores
Telf. 96 380 36 54
Fax 96 380 27 85
auditores@auditoresvalencianos.com
www.auditoresvalencianos.com

AUDITORA Y CONSULTA, S.A.


Avda. de la Constitucin 34, 3
41001 Sevilla
Telf. 954 22 22 47
Fax 954 21 06 94
aycsa@aycsa.es
www.aycsa.es
Oficina en GRANADA
Pza. de los Campos, 4, Piso 1
Puerta D
18009 Granada
Telf. 958 215 480
Fax 958 215 059
granada@aycsa.es

INPACT Espaa | Auditores y Consultores S.L. | www.inpact.es