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IV

rea Contabilidad (NIIF) y Costos

IV

Contenido
APLICACIN PRCTICA
APLICACIN PRCTICA
GLOSARIO CONTABLE
GLOSARIO CONTABLE

Lineamientos generales para disear un sistema de costos


Contabilidad
de costo
costosindirecto
en empresas
de una
servicios
I)
Asignacin del
fijo en
baja (Parte
de la produccin
Revisando
las
NIIF:
NIC
11
Contratos
de
construccin
Las notas de crdito y su contabilizacin de acuerdo al motivo de su emisin, aplicando

las cunetas del PCGE


(modifidecado)
Reconocimiento
y medicin
los activos biolgicos (Apuntes de la NIC 41) - (Parte I)

IV - 1
-1
IVIV- 5
-6
IVIV- 8
IV - 9

Cierre
las cuentas
- Elemento
8 Saldos
de Gestin
Tasa
dede
inters
que difide
ereresultados
significativamente
de las
tasas deIntermediarios
inters de mercado
(Parte I) IV-13
y Determinacin del Resultado del Ejercicio
IV-11
IV-14
IV-14

Contabilidad de costos en empresas de servicios


(Parte I)

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo
Ttulo : Contabilidad de costos en empresas de
servicios (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial N 258 - Primera
Quincena de Julio 2012

1. Marco referencial
Servicio proviene del trmino latino
servitium, se dene como la actividad y
consecuencia de servir. Entre las muchas
concepciones que tiene el trmino servicio
est la relacionada a la actividad de la
prestacin humana, que permite satisfacer las necesidades sociales y de tipo
empresarial.
Desde el punto de vista econmico y
empresarial, la actividad de servicio son
aquellas desarrolladas por las empresas
para satisfacer las exigencias de sus
clientes. A partir de este punto de vista,
el servicio constituye un bien no material,
por lo tanto, no se utiliza el recurso de
materia prima y prcticamente constituye
el sector terciario de la escala industrial.
El campo de aplicacin de una empresa
de servicios es la administracin pblica
de una ciudad, regin o pas que tiene
como objetivo satisfacer necesidades bsicas y fundamentales del ciudadano, como
por ejemplo la educacin, la sanidad o el
transporte, entre otras actividades.
Si se trata de determinar el costo del
servicio, es necesario hacer una clasicacin de este tipo de empresas, como
por ejemplo1:
Empresas de servicios con actividades
uniformes en el tiempo, alto consumo
de mano de obra. Destaquemos por
ejemplo, empresas de mantenimiento de
1 www.pymesyautonomos.com/.../clasicacin-de-las-empresas... Espaa

N 258

Primera Quincena - Julio 2012

instalaciones, como limpieza, ascensores,


prestaciones de servicios profesionales
como asesoras.

y adaptar nuestros precios mediante el


criterio de jacin de precios por la clasicacin de mis clientes.

Tambin encuadraremos en esta clasicacin tipos de empresas con una infraestructura en inmovilizado importante o
aquellas que asumen un volumen de
gasto jo muy superior a los precios medios de venta de sus artculos, como por
ejemplo una peluquera. El criterio ms
recomendable para jar los precios en
este tipo de empresas es proceder a jar
los precios mediante el clculo de la productividad mxima de nuestra empresa.

Este sistema implica que tenga predenido inicialmente cul va a ser mi segmento
de clientes objetivo, orientar totalmente
mi empresa a mi pblico objetivo y a
partir de sus tendencias y posibilidades
de gasto, jaremos los precios de nuestros
servicios. Para comprenderlo mejor, pensemos en dos restaurantes: En el primero
se venden mens a diario y se encuentra
cerca de zonas industriales, y el segundo
ofrece platos a la carta localizado cerca
de las zonas tursticas de nuestra ciudad.
Pblicos distintos, negocios distintos.

Empresas de servicios que se rigen


por la gestin de proyectos, como por
ejemplo programacin web, consultora,
procesos de seleccin de persona. Son
todos los servicios que incluyen un servicio puntual y denido, con una duracin
temporal media-larga de desarrollo del
proyecto y no garantizan la vuelta del
cliente por obligacin contractual fuera
de las condiciones previamente pactadas.
Los clientes no tienen una demanda peridica de nuestros servicios, y la forma
de jar precios ms recomendable es a
partir de colocar un objetivo de ingresos,
repercutindolo en nuestros clientes. La
particularidad de este tipo de empresas
destaca por la gran disparidad de precios
que podemos encontrar entre los distintos
clientes, dado que el precio va a venir
marcado por el proyecto concreto que
tengamos que llevar a cabo.
Empresas de servicios combinadas con
venta de productos, como por ejemplo
servicios de hostelera, servicios de reparaciones al hogar, servicios funerarios. En
este tipo de empresas, el clculo de costos
como la jacin de precios es un proceso
bastante engorroso, y el procedimiento
a seguir consiste en realizar el clculo
estimado de la productividad mxima

Informes especiales

INFORME ESPECIAL
INFORMES ESPECIALES

Los costos constituyen un elemento


fundamental del proceso de toma de
decisiones de una empresa de servicios.
La identicacin de sus componentes se
realiza de acuerdo a lo sealado por la
NIC 2, determinando que su manejo es
similar al desarrollado por las entidades
que se dedican a actividades de transformacin. A partir del ejercicio 2011, por
necesidad legal, se requiere del establecimiento de las bases para una adecuada
gestin de costos en las organizaciones
de servicios, con la nalidad de evitar
contingencias futuras2.

2. Tpicos de contabilidad de
costos en la empresa de servicios
2.1. Mano de obra
Constituye el valor del trabajo directo e
indirecto realizado por los operarios, o,
dicho en otros trminos, el esfuerzo aportado al proceso de la prestacin del servicio
a nuestros clientes. La mano de obra para
una empresa de servicios se clasica:
2 Dionicio Corahua

Actualidad Empresarial

IV-1

IV

Informes Especiales

2.1.1. De acuerdo con el tipo de trabajo


De acuerdo a esta clasicacin se establecen niveles por centros de costos o de responsabilidad, como por ejemplo: centro
de costo de preparacin, supervisin, etc.
2.1.2. De acuerdo con la relacin
directa o indirecta con los servicios
La mano de obra que est directamente
comprometida con la prestacin de los
servicios se conoce como mano de obra
directa, y la mano de obra que no est
directamente comprometida con el servicio se llama mano de obra indirecta,
que se convierte en parte de los costos
indirectos del servicio. La distincin entre
mano de obra directa e indirecta puede
depender de la denicin de la gerencia
de la empresa.
2.2. Control de los costos de la mano
de obra. Para el efecto, tenemos
que tener en cuenta lo siguiente:
a. Procedimientos satisfactorios para la
seleccin, capacitacin y asignacin
de los operarios a los trabajos especcos.
b. Un programa adecuado de remuneraciones, condiciones de trabajo
higinico, sano y benecios sociales
para los trabajadores.
c. Mtodos para asegurar un desempeo laboral eciente.
d. Controles para asegurar que solo se
est remunerando a trabajadores debidamente capacitados y de acuerdo
con los servicios que realmente prestan.
2.3. Funciones laborales
Las funciones laborales que ms directamente se relacionan con la administracin
y control de la mano de obra son las
siguientes:
a. Personal y relaciones laborales. La
funcin de personal y relaciones laborales se ocupa de elaborar y administrar las polticas y procedimientos
que se relacionan con la contratacin,
clasicacin, capacitacin y condiciones de empleo de los trabajadores.
b. Cronometraje. Sirve para mantener
un registro de horas trabajadas, de
la naturaleza de las asignaciones de
trabajo y los servicios realizados. Esta
informacin la utiliza el departamento
de nminas para determinar las ganancias de cada trabajador, y el departamento de contabilidad de costos
para cargar los costos a las cuentas,
centros de costos y/o trabajos. Ofrece
informacin al departamento de
contabilidad de costos en cuanto a las
causas del tiempo ocioso o de actuaciones inferiores a la norma. En algu-

IV-2

Instituto Pacfico

nas compaas, los encargados de esta


funcin rinden cuentas directamente
al gerente de administracin. En otras,
el cronometraje puede incluirse dentro de la contabilidad de costos. Los
dos documentos principales utilizados
son la tarjeta reloj marcador de tiempo (es un registro de la asistencia del
empleado, revela el nmero de horas
regulares y de sobretiempo que han
trabajado) y la boleta de tiempo (indica la forma en que el empleado ha
utilizado su tiempo entre los distintos
trabajos, productos o actividades de
mano de obra directa). (Estas boletas
se balancean con la tarjeta de reloj).
Las boletas de tiempo son esenciales
en un sistema de contabilidad de costos de pedidos especiales. En algunas
situaciones tipo proceso, en las que
se obtienen mltiples servicios, las
boletas de tiempo pueden utilizarse
para determinar la forma en que
debe asignarse el tiempo y el costo
departamental de la mano de obra
directa a los servicios prestados.
c. Contabilidad de las remuneraciones. Forma parte de la funcin
de contabilidad nanciera y rinde
cuentas al contador general. Es responsable del cmputo de la cantidad
de pago bruto y neto para cada trabajador, y del clculo de las deducciones
legales. Tambin efecta los pagos a
los empleados y mantiene registros
de ganancias individuales y otros
datos necesarios para cumplir con las
regulaciones de impuestos.
d. Departamento de costos. El departamento de costos, tomando como
base las boletas de tiempo, distribuye
la nmina bruta total a las cuentas
apropiadas y registros auxiliares del
mayor. Tambin es responsable de la
preparacin y emisin de informes
para la administracin a efectos del
control del costo de la mano de obra,
que puede contener una comparacin
entre el costo de la mano de obra en
efectivo de los servicios terminados
durante el perodo vigente y el de los
perodos anteriores.
2.4. Costos directos e indirectos
2.4.1. Costos directos. Aquellos que
se identifican con las rdenes
de servicio o con los centros de
costos. Estn constituidos por los
materiales directos y la mano de
obra directa.
a. Materiales directos. Es el elemento
directo de la prestacin del servicio
que est vinculado directamente con
la elaboracin del mismo.
b. Mano de obra directa. Es el elemento directo del proceso de prestacin
del servicio que est constituido por
las remuneraciones que se paga al

personal que est involucrado en el


proceso de elaboracin del trabajo
que se est elaborando.
2.4.2. Costos indirectos. Son todos
aquellos que no se pueden identicar con las rdenes de servicio o
con los centros de costos de la empresa, como por ejemplo: sueldos
de profesionales y tcnicos, mano
de obra indirecta, materiales indirectos, contribuciones sociales,
derechos sociales, gastos diversos
de los centros de actividades, etc.
a. Sueldos de profesionales y tcnicos. Es el elemento indirecto del costo
del servicio que est constituido por
las remuneraciones del personal de
empleados que laboran en el rea
productiva.
b. Mano de obra indirecta. Es aquel
costo constituido por las remuneraciones al personal que sirve de apoyo al
proceso de elaboracin del servicio.
c. Materiales indirectos. Son los elementos del costo de produccin que
no es inherente al producto, pero es
necesaria su utilizacin en el proceso
productivo.
d. Contribuciones sociales. Est constituido por los aportes que hace el
empleador a determinados organismos para que presten servicios a
sus trabajadores, ejemplo: el Seguro
Social, AFP, etc.
e. Derechos sociales. El costo indirecto
est constituido fundamentalmente
por la Compensacin por Tiempo de
Servicio (CTS).
f. Depreciacin. Es un costo indirecto
que est constituido por el desgaste
o deterioro que sufren las mquinas,
equipo o enseres utilizado en el proceso de elaboracin del servicio.
2.5. Cmo se obtiene el costo en una
empresa de servicio
En una empresa de servicios, el costo Cmara de Comercio de Bogot 2009 est
representado por el valor de compra del
servicio bsico, ms los insumos necesarios, ms el valor de la mano de obra o
del conocimiento, ms el valor de otros
recursos utilizados en la prestacin del
servicio. Por ejemplo3:
Supongamos que una persona natural
o una empresa decide montar un Caf
Internet. En este caso, se presentan dos
clases de negocios (claramente diferenciados) en uno solo: la venta de caf y la
prestacin del servicio de llamadas y de
conexin en la red e incluso los servicios
de fotocopias, escaneo de documentos,
impresin, entre otros.
En la venta de caf, por ejemplo, los
costos sern iguales a la suma del costo
3 Secretara Distrital de Desarrollo Econmico SDDE Cmara de
Comercio de Bogot - CCB 2009.

N 258

Primera Quincena - Julio 2012

IV

rea Contabilidad (NIIF) y Costos


de adquisicin de las materias primas (caf,
azcar, leche, chocolate, entre otros.), ms
el valor de compra de los insumos (vasos
desechables, mezcladores plsticos, entre
otros), ms el valor del salario de las personas que preparan el caf, ms el costo de
depreciacin y mantenimiento de las mquinas utilizadas en la preparacin del caf.
Empresa

En el negocio de prestacin de servicio


de llamadas y de conexin a la red,
fotocopiado, escaneo e impresin, por
ejemplo, los costos sern iguales al valor
de las facturas del servicio telefnico
(jo y celular), ms el valor del salario
de los trabajadores que atienden a los
clientes o al pblico, ms el valor de la

depreciacin y mantenimiento de los


equipos (computadores) utilizados en la
prestacin del servicio, ms el valor del
papel y las tintas.
En la siguiente tabla, pueden observarse
algunos tipos de empresas de servicios,
con sus correspondientes costos:

Costos directos

Costos indirectos

Por el pago de servicios pblicos de telfonos jos por llamadas de larga


distancia y locales, Internet, por el pago de servicios de telefona celular,
licencia de software, entre otros.
Telefnica y de Internet

Renovadora de calzado

Por a) mano de obra directa: el salario de operadores de telfono, computadores, fotocopiadoras, escner, entre otros; b) por el costo de adquisicin de
insumos como papelera, tinta, discos, entre otros; c) por el valor de compra
de accesorios para la venta como celulares carcasas, manos libres, entre otros.
Por el valor de compra de las materias primas: suelas, tacones, pegantes,
puntillas, remaches, plantillas de cuero, cordones, tinturas, betunes, Entre
otros.
Por mano de obra directa, el salario de operarios como: cocedores, remachadores, tinturadores, remontadores, entre otros.

Reparacin de ropa en
general

Estacin de servicio para


automviles

Jardines y colegios

Por el valor de compra de las materias primas: hilos, telas, botones, cremalleras, remaches, entre otros.
Por mano de obra directa, el salario de operarios como: ojalateros, cosedoras, operadoras de mquinas, entre otros.
Por el valor de compra de mercancas como: gasolina, lubricantes, llantas,
repuestos, ltros, limpiavidrios, parches, soluciones, pegantes, champs,
aditivos, entre otros.
Por mano de obra directa, el salario de operarios como: surtidores, bomberos, mecnicos, alineadores, balanceadores, lavadores, entre otros.
Por el valor de compra de a) insumos para enseanza como: tizas, marcadores, tableros, papelera en general, entre otros, y b) insumos para
manutencin, como leche lquida y en polvo, verduras, granos, carnes,
golosinas, entre otros.
Por el pago a profesores, conferencistas, psiclogos, enfermeras, entre otros.

Recuerda que en la actualidad las empresas de servicios tienen un gran auge


e importancia y que ya no solo ofrecen
servicios intangibles (como plizas de
seguros, cuentas corrientes, entre otros),
sino que pueden operar desarrollando
diferentes actividades simultneas de
produccin, comercializacin y prestacin
de servicios propiamente dichos.
2.6. Anlisis de los sistemas de costos
2.6.1. Costos por rdenes especficas. Es un sistema de costos que
permite determinar los costos
totales y por unidad cuando el
rgimen operativo es en lotes,
intermitente o interrumpido. Los
costos incurridos se acumulan por
lotes trabajados y solo se podr
obtener el costo al terminarse el
lote ntegramente. La aplicacin
de este sistema no ser posible si
cada uno de los lotes avanza en
diferentes grados y se terminan en
fechas distintas.
a. Empresas que utilizan el sistema
de costos
El sistema de costos por rdenes especN 258

Primera Quincena - Julio 2012

Depreciacin y mantenimiento de maquinaria y equipo, valor de los seguros de las


mquinas, valor del arrendamiento del
local, servicios pblicos de agua y energa,
vigilancia, contabilidad.

Depreciacin y mantenimiento de maquinaria y equipo, valor de los seguros de las


mquinas, valor del arrendamiento del local,
valor de los servicios pblicos, contabilidad.
Depreciacin y mantenimiento de maquinaria y equipo, valor de los seguros de las
mquinas, valor del arrendamiento del local,
valor de los servicios pblicos, contabilidad.
Depreciacin y mantenimiento de maquinaria y equipo, valor de los seguros de las
mquinas, valor del arrendamiento del local,
valor de los servicios pblicos, contabilidad

Depreciacin y mantenimiento de equipo


de cmputo, valor de los seguros de estos
equipos, valor del arrendamiento del local,
servicios pblicos.

b. Caractersticas del sistema de costos


Se emplea cuando la produccin consiste en trabajos a pedido; tambin se
utiliza cuando el tiempo requerido para
fabricar una unidad de producto es relativamente largo y cuando el precio de
venta depende estrechamente del costo
de produccin.

cas es apropiado cuando la produccin


consiste en trabajos especiales, ejemplos
de este tipo de actividad incluyen el
diseo de ingeniera, construccin de
edicios, talleres de reparacin, trabajos
de imprenta, produccin de vinos, quesos, seda cruda, fabricacin de tuercas
tornillos, etc.

c. Modelo de hoja de costos por rdenes especcas


Orden de produccin N 001
Cliente:
Martima del Sur S.A.C.
Fecha de inicio
Enero, 1
Fecha trmino
Enero, 31
Costo total
S/.73,000
Unidades producidas
100
Costo unitario
S/.730
Costo indirecto
Cantidad
100

Costo
S/.3,000

Mano de obra directa


Cantidad
280

Costo
S/.1,000

Costo indirecto
Cantidad
120

Costo

Costo total
Resumen

S/.4,000 MP 25,000

200

4,000

256

2,000

150

5,000 MO 18,000

300

6,000

300

4,000

160

6,000 CI

150

7,000

450

5,000

180

7,000

5,000

523

6,000

200

250

S/.25,000

S/.18,000

30,000

8,000
S/.30,000

S/.73,000

Actualidad Empresarial

IV-3

IV

Informes Especiales

2.6.2. Costos por procesos


La contabilidad de costos por procesos es el procedimiento
mediante el cual se obtienen los costos unitarios de los productos o servicios que presta la empresa, mediante la aplicacin
sistemtica de una tecnologa adecuada para la recoleccin,
tabulacin, anlisis y presentacin de la informacin de costos.
No debemos olvidar que el registro de las distintas operaciones
es muy importante para la presentacin de la informacin nanciera de la empresa, razn por la cual las cuentas analticas
de explotacin juegan un rol importante para tal efecto.
El tratadista en costos Teodoro Lang, en su obra, Manual del
contador de costos, indica que las caractersticas de los costos
por procesos, entre otras, son las siguientes:
La acumulacin de los costos mano de obra y costos indirectos se ejecuta por procesos o fases.
La acumulacin del costo se realiza sobre una base de tiempo
que por lo general se hace diaria, semanal o mensual.
Se utiliza un informe de costos de produccin para resumir
la inversin realizada en cada fase o etapa de produccin.
Generalmente, se utiliza el mtodo promedio para determinar los costos de produccin, pero esto no quiere decir
que se deje de utilizar los otros procedimientos de valuacin
indicados en la Norma Internacional de Contabilida 2: Existencias.
Los costos se acumulan y se transeren de un departamento
a otro, y en cada uno de los cuales se determina tanto el
costo unitario como el costo total en cada departamento.
La produccin equivalente clculo de la produccin terminada es importante para determinacin del costo unitario.
En un sistema de costos por procesos, los costos unitarios
y los costos totales se van acumulando de centro de costos
a centros de costos o de departamento al departamento
siguiente hasta llegar al almacn de productos terminados
con sus costos acumulados.
A continuacin, se graca las etapas de un servicio por procesos:

Etapa de
preparacin

Concepto
Cantidad

Total

Unitario

Etapa de acabado
Total

Unitario

Costo de materia prima

S/.50,000

4.00000

40,000

4.00000

Costo de mano de obra

20,000

1.66667

15,000

1.66667

80,000

6.95652

60,000

6.81818

S/.150,000 12.62319 241,232

25.10804

Costo indirecto de fabricacin


Total
Costos transferidos
Costo unidades transferidas

126,232

200,864

Productos en proceso
Costo departamento anterior

25,246

Materia prima en proceso

10,000

8,000

Mano de obra en proceso

3,333

1,667

Costo indirecto en proceso

10,435

Total

23,768

5,455

150,000

241,232

Comentario
La estructura del informe de costos muestra dos etapas en el
proceso de fabricacin de un producto o en la elaboracin de
un servicio: (1) preparacin y (2) acabado. En cada una de las
etapas incurren costos de consumo de materiales, los cuales se
combinan con la mano de obra directa y otros costos indirectos
de la produccin o en la prestacin de un servicio. El lector puede
observar que en cada etapa se acumulan los costos totales y se
calculan los costos unitarios (tal como se detallan en los clculos
auxiliares que aparecen ms abajo). El costo total en la fase de
preparacin asciende a S/.150,000 y costo unitario, S/.12.62319
para una produccin equivalente que se detalla en los clculos
auxiliares; estos montos se acumulan a los incurridos en la etapa
de acabado, dndonos un costo total de produccin o inversin
en el servicio de S/.241,232 y S/.25.10804 de costo unitario
total en todo el proceso de produccin o prestacin del servicio.
Clculos auxiliares
Etapa de preparacin

Centro costo I
Materia prima
Mano de obra
Costo indirecto

Centro costos II
Materia prima
Mano de obra
Costo indirecto

Centro costos III


Materia prima
Mano de obra
Costo indirecto

Almacn de productos terminados

Produccin equivalente
Elementos

Clculo
10,000 + (5,000 x 50%)

12,500

Mano de obra

10,000 + (5,000 x 40%)

12,000

Costos indirectos

10,000 + (5,000 x 30%)

11,500

Costo unitario
Elementos

Los costos por procesos aplicados por una empresa se pueden


estructurar de la siguiente manera:

Cantidad
Unidades iniciales

Etapa de
preparacin
Total

Unitario

Etapa de acabado
Total

Unitario

1,000
14,000

10,000

Total

15,000

10,000

Unidades transferidas

10,000

8,000

5,000

2,000

15,000

10,000

Total

Materiales

S/.50,000 / 12,500

S/.4.00000

S/.20,000 / 12,000

S/.1.66667

Costos indirectos

IV-4

Instituto Pacfico

S/.80,000 / 11,500

126,232

S/.6.95652
S/.12.62319

Unidades trasladadas
Unidades

Costo unitario

10,000

S/.12.62319

Costo total
S/.126,231.9

Unidades en proceso nal


Elementos

Costos por transferir


Costo recibido

Costo unitario

Costo unitario total

Puestas en proceso

Unidades en proceso nal

Clculo

Mano de obra

Informe de costos
Concepto

Unidades

Materiales

12.62319

Clculo

Costo en proceso

Materiales

5,000 x 50% x S/.4.00000

S/.10,000

Mano de obra

5,000 x 40% x S/.1.66667

S/.3,333

Costos indirectos

5,000 x 30% x S/.6.95652

S/.10,435

N 258

Primera Quincena - Julio 2012

rea Contabilidad (NIIF) y Costos


Etapa de acabado
Produccin equivalente
Elementos

Clculo

Unidades

Materiales

8,000 + (2,000 x 100%)

10,000

Mano de obra

8,000 + (2,000 x 50%)

9,000

Costos indirectos

8,000 + (2,000 x 40%)

8,800

Costo unitario
Clculo

Costo unitario

Materiales

40,000/10,000

4.00000

Mano de obra

15,000/9,0000

1.66667

Costos indirectos

60,000/8,800

Costo unitario total

6.81818
12.48485

Unidades trasladadas
Unidades

Costo unitario

8,000

25.10804

Costo total
200,864

Unidades en proceso nal


Clculo

Departamento anterior 2,000 x 100% x 12.62319

Costo en proceso
25,246

Materiales

2,000 x 100% x 4.00000

Mano de obra

2,000 x 50% x 1.66667

1,667

Costos indirectos

2,000 x 40% x 6.818180

5,455

8,000

2.7. Propuesta de cuentas analticas de explotacin en una


empresa de servicio
La Contabilidad Analtica de Explotacin tiene la funcin de
registrar y analizar los costos de una entidad, utilizando uno de
los mecanismos como son las cuentas que registran sus costos
de produccin u operacin.
En ese sentido, los objetivos de las Cuentas Analticas de Explotacin son:
a. Conocer los costos de las diferentes funciones asumidas por
la entidad.
b. Determinar las bases de valuacin de los elementos del costo
de produccin.
c. Explicar los resultados mediante el clculo del costo de los
productos para su comparacin con el precio de venta.
d. Establecer previsiones de costos de explotacin.
e. Constatar la realizacin y explicar las desviaciones de los
costos.
A diferencia de la contabilidad nanciera, la Contabilidad Analtica no es objeto de regulacin legal, es la empresa o entidad
quienes deben decidir el modelo de acuerdo con la estructura
orgnica de la empresa y en armona con las necesidades de
gestin.
2.8. Dinmica de las Cuentas Analticas de Explotacin
Se propone las siguientes cuentas del elemento 9 a efectos del
registro contable:
91. Costos por distribuir
92. Costos de produccin
93. Centros de costos
94. Gastos administrativos
95. Gastos de ventas
Cada una de las empresas pondr la relacin de cuentas que
crea necesario para su informacin a la alta direccin.
N 258

91. Costos por distribuir


Es una cuenta de destino que recibe preferente los costos indirectos de fabricacin u operacin, los cuales se deben asignar a
cada lnea de producto, utilizando tasas de distribucin del costo.
La contrapartida es la cuenta 79 Cargas imputables a cuentas de
costos y gastos. La estructura de la cuenta est de acuerdo con
la necesidad de informacin que requiera la gerencia general
de la empresa.
Estructura general

Elementos

Elementos

IV

Primera Quincena - Julio 2012

911.
912.
913.
914.
915.
916.
917.
918.

Materiales auxiliares
Cargas de personal
Servicios prestados por terceros
Tributos
Cargas diversas de gestin
Suministros diversos
Envases y embalajes
Provisiones del ejercicio

Dinmica de la cuenta
a) Se debe cargar por los diferentes costos indirectos y gastos
operativos no identicados por los centros de costos de la
empresa con abono a la cuenta 79 Cargas imputables a
cuentas de costos y gastos.
b) Se abona por el total de cada una de las cuentas de gastos
de acuerdo a su funcin (Costos de produccin, Gastos administrativos, Gastos de ventas, etc.).
1

DEBE

HABER

91 COSTOS POR DISTRIBUIR


10,000.00
911. Materiales auxiliares
912. Cargas de personal
913, Servicios prestados por terceros
914. Tributos
915. Cargas diversas de gestin
916. Suministros diversos
917. Envases y embalajes
79 CARGAS IMPUTABLES A CTAS. DE CTOS. Y GTOS.
10,000.00
Para registrar los costos y gastos an no identicados a los centros de
costos.
2
92 COSTOS DE PRODUCCIN

5,000.00

921. Costo de material


922. Costo de mano de obra
923. Costos indirectos
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS

3,000.00

9462 Gastos de personal


9463 Servicios de terceros
9464 Tributos
9466 Cargas diversas gestin
95 GASTOS DE VENTAS

2,000.00

9562 Gastos de personal


9563 Servicios
9564 Tributos
9565 Cargas diversas gestin
91 COSTOS POR DISTRIBUIR
Transferencia a la primera cuenta
79 CARGAS IMPUTABLES A CTAS. DE CTOS. Y GTOS.

10,000.00

Para registrar los costos y gastos indirectos a cada uno de los centros
de costos.
Continuar en la siguiente edicin...

Actualidad Empresarial

IV-5

IV

Informes Especiales

Revisando las NIIF:


NIC 11 Contratos de construccin
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C.C. Alejandro Ferrer Quea
Ttulo : Revisando las NIIF: NIC 11 Contratos de
construccin
Fuente : Actualidad Empresarial N 258 - Primera
Quincena de Julio 2012

1. Objetivo
Establecer el tratamiento contable aplicable a los ingresos y costos relacionados
con los contratos de construccin que se
desarrollan en varios perodos.

2. Alcance
Aplicable en los estados nancieros de las
empresas constructoras.

3. Deniciones
Contrato de construccin
Convenio negociado especcamente
para la construccin de:
Un activo nico:
- Aeropuerto - Edicio
- Carretera - Puente - Represa - Gaseoducto
Combinacin de activos
- Diseo, tecnologa y funcin interrelacionados
- Renera - Complejo qumico
Contrato a precio jo
El constructor conviene un precio jo
establecido en el contrato. En algunos
casos, est sujeto a una escala progresiva de costo.
Conocido por: Contrato a suma
alzada
Contrato basado en el costo ms
honorario
El constructor recibe el reembolso de
los costos admisibles ms un porcentaje de estos o un honorario jo.
Conocido por: Contrato por administracin

4. Identicacin de contratos
Contrato de construccin separado
- Por cada activo:
- Existen propuestas separadas
- Estn sujetos a negociacin
independiente
- Pueden ser identicados los
costos e ingresos
Ejemplo:
Construccin que incluye carretera,

IV-6

Instituto Pacfico

viaductos, planta fabril y edificio


administrativo.
Grupos de contratos
Como contrato nico, cuando:
- Negociacin del grupo de contratos como un paquete nico.
- Forma parte de un solo proyecto
con un margen de utilidad.
- Contratos se ejecutan en simultneo o en forma contina.
Ejemplo:
Construccin de conjunto habitacional, con contratos individuales con
los propietarios de las casas o departamentos.
Contratos por un activo adicional
Como un activo con contrato separado, cuando:
- Signicativamente diferentes en
diseo, tecnologa o funcin respecto al cubierto por el contrato.
- Negociacin del precio del activo
sin considerar el precio del contrato original.
Ejemplo:
Existe contrato para construccin de
una residencia; y se efecta contrato
adicional para construir una piscina
en el mismo activo.

5. Ingresos del contrato de construccin


Deben comprender:
a) Monto inicial convenido en el
contrato ms (menos).
b) Variaciones del trabajo contratado, reclamos y pagos de incentivos, siempre que:
- Sea probable que resulte en
ingresos; y
- Puedan ser valuados conablemente.
Los ingresos originados pueden aumentar o disminuir de un perodo
a otro perodo por:
a) Acuerdos del constructor con el
cliente sobre variaciones o reclamos que modiquen el contrato
original;
b) Modicacin en contrato a precio jo por aplicacin de la frmula polinmica (modicacin
en precio de materiales y mano
de obra);
c) Disminucin por aplicacin de
penalidades surgidas por retrasos
en terminacin de la obra; o

d) Aumento en la medida que aumentan las unidades producidas


respecto al precio jo establecido
en el contrato.

6. Costos del contrato de construccin


Directos relacionados con el contrato especco
- Mano de obra
- Flete por traslado de equipos
- Materiales
- Depreciacin de equipos
- Supervisin
- Alquiler de mquinas
- Asistencia tcnica
Atribuibles a la actividad del contrato y pueden ser asignados
- Seguros
- Costos de diseo
- Costos de nanciamiento (NIC 23)
- Preparacin y procesamiento de
planillas
Otros costos acordados en el contrato atribuibles al cliente
- Costos generales de administracin
- Costos de investigacin y desarrollo

7. No son costos del contrato de


construccin
-

Costos indirectos de administracin no incluidos en el contrato.


Costos de investigacin y desarrollo no incluidos en el contrato.
Depreciacin de equipos no empleados en el contrato.
Costo de venta del activo.

8. Reconocimiento de resultados
del contrato de construccin
-

Utilidad
(Ingresos - Gastos): Se reconoce
con el avance de obra.
Prdida
(Ingreso total - Costo total): Se
reconoce inmediatamente

Se reconoce la utilidad cuando:


a) Es probable que los benecios
econmicos uirn a la empresa.
b) Los costos del avance de obra o
atribuibles al contrato puedan
ser identificados y valuados
conablemente.
N 258

Primera Quincena - Julio 2012

IV

rea Contabilidad (NIIF) y Costos


Se reconoce la prdida cuando
a) Es probable que los costos totales
excedern los ingresos totales del
mismo.
b) La prdida se determinar inmediatamente independiente de:
- Si el trabajo que establece
el contrato ha comenzado
o no;
- El grado de avance de ejecucin del contrato;

La expectativa de obtener
utilidades que surjan de otros
contratos que no son tratados
como contrato inicial.

9. Resultado del perodo

d) Determinacin de costos incurridos


en %
Total costos incurridos

x 100

Total costos estimados

La utilidad o prdida se registra en cada


perodo en funcin del avance de obra,
reconocimiento de ingresos y gastos de
contrato conocido tambin como: Mtodo del Porcentaje de Terminacin
basado en la frmula:

= 235,000
---------------------330,000
= 0.712121
= 71.21%

e) Determinacin de utilidad estimada


Costo total a la
fecha
Costo total a la
fecha

Utilidad o prdida
bruta total
Estimada

Utilidad bruta
registrada
Realizada

Utilidad
bruta
Estimada

Ingresos acordados + Costos estimados


= S/.500,000 - S/.330,000
= S/.170,000

f) Determinacin de la utilidad generada

Caso N 1

b) Determinacin de costos incurridos


en %
Costos incurridos

Avance de obra
Enunciado
La Ca. Constructora Per suscribi un
contrato de construccin a plazo jo para
edicar un inmueble a la empresa Hotel
Fortuna, cuya construccin demand
tres aos.
El monto inicial del contrato de construccin es de S/.450,000; en tanto que
los costos estimados del contrato es de
S/.275,000.
A nes del primer ao, el costo estimado del contrato fue incrementado en
S/.25,000.
El segundo ao, Hotel Fortuna aprob
una variacin que result en un aumento
de S/.50,000 en los ingresos por contrato
y un adicional de S/.30,000 en los costos
estimados.
Los costos incurridos en el edicio fueron en el primer ao S/.115,000; en el
segundo ao, S/.120,000; y en el tercer
ao, S/.95,000.
La Ca. Constructora Per reconoce los
ingresos aplicando el Mtodo del Porcentaje de Terminacin, determinando
el estado de cumplimiento de la construccin, calculando la proporcin de los
costos incurridos por el trabajo realizado
a la fecha de sustentar los ltimos costos
estimados del contrato de construccin.
Cmo reconocer los ingresos al nal
de cada perodo?
Solucin
Primer ao
a) Determinacin de costos estimados
Costo inicial estimado + Costo adicional
= S/.275,000 + S/.25,000
= S/.300,000

N 258

Primera Quincena - Julio 2012

Costos estimados

x 100

= 115,000
---------------------- x 100
300,000
= 0.383333 x 100
= 38.33%

Utilidad
% Avance
x
estimada
de obra

Utilidad en
primer ao

= (S/.170,000 x 71.21%) - S/.57,495


= S/.121,057 - S/.57,495
= S/.63,562

Tercer ao
a) Determinacin de costos estimados

c) Determinacin de utilidad estimada


Ingresos acordados - Costos estimados
= S/.450,000 - S/.300,000
= S/.150,000

Igual al determinado en el
segundo ao = S/.330,000

b) Determinacin del total de los ingresos

d) Determinacin de utilidad generada


Utilidad estimada x % Avance de obra
= S/.150,000 x 38.33%
= S/.57,495

Igual al determinado en el
segundo ao = S/.500,000

c) Determinacin del total de costos


incurridos (100%)

Segundo ao
a) Determinacin de costos estimados
Costo determinado + Variacin en
en primer ao
segundo ao
= S/.300,000 + S/.30,000
= S/.330,000

Ao

S/.
115,000
120,000
95,000

Primer
Segundo
Tercero

330,000

d) Determinacin de utilidad estimada

b) Determinacin nuevo ingreso del


contrato

Ingresos acordados + Costos estimados


= S/.500,000 + S/.330,000
= S/.170,000

Ingresos acordados + Variacin adicional


= S/.450,000 + S/.50,000
= S/.500,000

e) Determinacin de la utilidad generada

c) Determinacin de costos incurridos


Costos incurridos + Costos incurridos
en primer ao
en segundo ao
= S/.115,000 + S/.120,000
= S/.235,000

Utilidad
% Avance
x
estimada
de obra

Utilidad aos
anteriores

= S/.170,000 x 100% - (S/.57,495 +S/.63,562)


= S/.170,000 - S/.121,057
= S/.48,943

Actualidad Empresarial

IV-7

IV

Informes Especiales
Resumen de datos nancieros

NIC 12 Impuesto a las Ganancias

Ao 1

Ao 2

Ao 3

450,000

450,000

450,000

50,000

50,000

500,000

500,000

Contabilizacin

Ingresos acordados
Monto Inicial
Variacin
Ingreso total del contrato

450,000

Costos incurridos

115,000

235,000

330,000

Costos estimados

300,000

300,000

300,000

30,000

30,000

Variacin
300,000

330,000

330,000

Utilidad estimada

150,000

170,000

170,000

% de cumplimiento

(38.33%)

(71.21%)

(100.00%)

57,495

63,562

48,943

Utilidad del perodo

Comentario
El procedimiento contable aplicado, para el reconocimiento del
ingreso, conforme a lo sealado por la NIC 11 Contratos de
construccin, ha tomado como fundamento principal el porcentaje entre el gasto incurrido respecto al gasto presupuestado
para la ejecucin o avance de la obra; y luego, para en igual
porcentaje considerar el ingreso atribuible al perodo respectivo,
hasta la culminacin de la construccin.

Caso N 2
Contrato de construccin e Impuesto a la Renta
Enunciado
Teniendo como referencia la informacin del caso anterior de la
Ca. Constructora Per, aplicando la NIC 11, ha determinado
sus resultados por cada perodo empleando el mtodo del Porcentaje de Terminacin, segn el detalle siguiente:

Ingresos generados
Costos incurridos

X
62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES
Y GERENTES
622 Otras remuneraciones
88 IMPUESTO A LA RENTA
881 Impuesto a la Renta
41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES
POR PAGAR
413 Participaciones por pagar
49 PASIVO DIFERIDO
4912 Impuesto a la Renta diferido

Ao 1

Ao 2

Ao 3

Total

172,495

183,562

143,943

500,000

(115,000)

(120,000)

(95,000)

(330,000)

Utilidad del perodo

57,495

63,562

48,943

170,000

% de cumplimiento:

(33.8 % )

(37.4 % )

(28.8 %)

(100.0 %)

Asimismo, la Ca. Constructora opt por calcular las deducciones


sobre la utilidad al nalizar la obra en el Ao 3 por aplicacin
del inciso c) del artculo 63 del D. Leg. N 774 que regula el
Impuesto a la Renta.
Cmo determinar las participaciones de trabajadores
10% e Impuesto a la Renta 30% aplicando la NIC 19
y la NIC 12?

Ao 1
Utilidad del perodo

57,495

Ao 2

Ao 3

Total

63,562

48,943

170,000

Participac. trabajadores, 10%


- Contable

(5,750)

(6,356)

(4,894)

(17,000)

- Tributario

-. -

-.-

17,000

17,000

(5,750)

(6,356)

12,106

-.-

Impuesto a la Renta, 30%


- Contable

(15,524)

(17,162)

(13,214)

(45,900)

- Tributario

-.-

-.-

45,900

45,900

(15,524)

(17,162)

32,686

40,044

30,835

107,100

Utilidad neta

IV-8

Instituto Pacfico

36,221

HABER

15,524

5,750

________
21,274

15,524
________
21,274

DEBE

HABER

Ao 2
X
62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES
Y GERENTES
622 Otras remuneraciones
88 IMPUESTO A LA RENTA
881 Impuesto a la Renta
41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES
POR PAGAR
413 Participaciones por pagar
49 PASIVO DIFERIDO
4912 Impuesto a la Renta diferido

6,356
17,162

6,356

________
23,518

17,162
________
23,518

DEBE

HABER

Ao 3
62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES
Y GERENTES
622 Otras remuneraciones
88 IMPUESTO A LA RENTA
881 Impuesto a la Renta
49 PASIVO DIFERIDO
496 Impuesto a la Renta diferido
40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y
APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES
Y DE SALUD POR PAGAR
4017 Impuesto a la Renta por pagar
41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES
POR PAGAR
4912 Impuesto a la Renta diferido

Solucin
Ca. Constructora Per
Estado de rendimientos

DEBE
5,750

Ca. Constructora Per


Estado de
rendimientos

Ao 1

4,894
13,214
32,686

45,900

________
50,794

4,894
________
50,794

Comentario
a) En concordancia con la NIC 19 Benecios a los empleados,
la participacin a los trabajadores calculada de la utilidad
tributaria calica como gasto de personal; por lo que,
adems, se har el asiento por destino en el Elemento 9 de
la Contabilidad Analtica de libre diseo por la empresa. No
da lugar a reconocer participacin de trabajadores diferida.
b) En aplicacin de la NIC 12 Impuesto a las Ganancias para
los propsitos de la determinacin de la utilidad imponible,
la tratativa contable reconoci Impuesto a la Renta diferido
pasivo, en razn a la diferencia temporal surgida entre el
criterio de la norma contable y la norma tributaria, respecto
a la oportunidad o momento de reconocer la obligacin por
el Impuesto a la Renta atribuible a cada perodo.
N 258

Primera Quincena - Julio 2012

IV
Reconocimiento y medicin de los activos
biolgicos (Apuntes de la NIC 41) - (Parte I)
-

Ficha Tcnica
Autora : C.P.C. Luz Hirache Flores
Ttulo : Reconocimiento y medicin de los activos biolgicos (Apuntes de
la NIC 41) - (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial N 258 - Primera Quincena de Julio 2012

I. Introduccin
La adopcin de las Normas Internacionales de Informacin
Financiera en la contabilizacin de las operaciones comerciales
de los negocios, as como la implementacin de un catlogo
de cuentas acorde a las necesidades de informacin nanciera
fehaciente, razonable y oportuna, que demanda el mundo de
los negocios actual, nos permite detenernos un instante para
establecer polticas contables de acuerdo a estas herramientas.
En esta oportunidad, vamos a desarrollar los aspectos de medicin y reconocimiento de los activos que poseen las empresas
de la actividad agropecuaria, siguiendo los lineamientos exigidos
en la NIC 41 Agricultura.

II. Generalidades de la NIC 41 Agricultura


El alcance de esta norma contable es aplicable al reconocimiento
de los activos biolgicos y productos agrcolas hasta el punto de
cosecha o recoleccin; posterior a dicha etapa, se aplicar la NIC
2 Inventarios u otras relacionadas a los productos obtenidos.
1. Deniciones
Para lograr el objetivo de la NIC 41, de brindar las pautas para
el reconocimiento contable de las transacciones efectuadas en
la actividad agraria, es necesario tener en cuenta los siguientes
trminos y deniciones:
a) Actividad agrcola: Es la gestin por parte de una entidad
de la transformacin y recoleccin de activos biolgicos, para
destinarlos a la venta y convertirlos en productos agrcolas
o en otros activos biolgicos adicionales.

Ganadera
Forestal

Actividad Agrcola
Comprende:

Horticultura, oricultura
Acuicultura
Agricultura
Silvicultura

Las caractersticas de la actividad agrcola son:


-

Capacidad de cambio: Esta caracterstica indica que


tanto las plantas como los animales vivos son capaces de
experimentar transformaciones biolgicas; las mismas que
comprenden desde su nacimiento, crecimiento, reproduccin
y envejecimiento.

N 258

Primera Quincena - Julio 2012

Gestin del cambio: Se reere a la intervencin del hombre,


para facilitar dichas transformaciones biolgicas, mediante
la creacin de condiciones necesarias para lograr un mayor
rendimiento del activo biolgico.
- Valuacin del cambio: Se reere a la medicin y control
rutinario de los cambios cualitativos y cuantitativos obtenidos
durante la transformacin biolgica.
b) Transformacin biolgica: Comprende los procesos de
crecimiento, degradacin, produccin y procreacin que
causan cambios cualitativos o cuantitativos en los activos
biolgicos.
La transformacin biolgica da lugar a los siguientes resultados:
- Cambios en los activos a travs del crecimiento, degradacin, procreacin; o
- Obtencin de productos agrcolas.
c) Activo biolgico: Es una planta o un animal vivo; capaces
de experimentar transformaciones biolgicas, y que son
controlados por una empresa (ya sea por posesin o aspectos
legales), de los cuales se derivan productos agrcolas que se
contabilizan como existencias o como otros activos biolgicos
diferentes.
d) Grupo de activos biolgicos: Es una agrupacin de animales vivos o de plantas, que sean similares; ejemplo: un
hato, plantacin, vivero, bandada u otra clase de plantas o
animales similares que son administrados conjuntamente,
con la nalidad de asegurar que el grupo y la actividad
agrcola sea sostenible en el tiempo.
e) Cosecha o recoleccin: Es la separacin del producto del
activo biolgico del que procede, o bien el cese de los procesos vitales de un activo biolgico.
f) Mercado activo: Es un mercado en el que se dan todas las
condiciones siguientes:
- Las partidas negociadas en el mercado son homogneas.
- Normalmente se pueden encontrar en todo momento compradores y vendedores.
- Los precios estn disponibles al pblico.
g) Valor razonable1: Es el precio que sera recibido por vender
un activo o pagado por transferir un pasivo en una transaccin ordenada entre participantes de mercado en la fecha
de la medicin.
h) Los costos de venta: Son los costos incrementales directamente atribuibles a la disposicin de un activo, excluyendo
los costos nancieros y los impuestos a las ganancias.
i) Terreno agrcola: Es el terreno que se usa directamente
para mantener y sustentar activos biolgicos en la actividad agrcola. El terreno agrcola no es en s mismo un
activo biolgico. Por ende, su tratamiento contable se
realizar en consideracin a la NIC 16 Propiedad, planta
y equipo.
La identicacin de una partida, como activo biolgico o
existencias, depende del propsito para el cual se mantiene a
dicho activo.

Aplicacin Prctica

rea Contabilidad (NIIF) y Costos

1 La denicin sealada es la contemplada en la NIIF 13 Valor razonable, prrafo 9; norma que modica la
denicin de valor razonable, aplicable a partir del 01.01.13, se permite su aplicacin anticipada. Anteriormente, se dena como el importe por el cual puede ser intercambiado un activo o cancelado un pasivo,
entre un comprador y un vendedor interesado y debidamente informado, que realizan una transaccin
libre.

Actualidad Empresarial

IV-9

IV

Aplicacin Prctica

Ejemplo:

tivos biolgicos portadores, se dice que estn maduros cuando


se encuentran en capacidad de sostener cosechas regulares.

- Los huevos fecundados mantenidos para la obtencin de cras de pollos:

Activo biolgico

- Los huevos mantenidos para la venta:

Inventarios

Por ende, los animales o plantas que no estn sujetos a un proceso de gestin activa no se consideran ACTIVOS BIOLGICOS.
2. Clasicacin de los activos biolgicos
a) Activos biolgicos consumibles: Son aquellos activos biolgicos que han de ser recolectados por ser en s mismos el
producto agrcola primario.
Ejemplo:

d) Activos biolgicos inmaduros: Son aquellos activos biolgicos que an no han alcanzado su etapa de madurez, es
decir, todava no son cosechables o no se encuentran en
capacidad de sostener cosechas regulares.

III.Criterios de reconocimiento y medicin de los


activos biolgicos o productos agrcolas
A. Criterios de reconocimiento
La entidad deber reconocer un activo biolgico o un producto
agrcola solo si cumple con los siguientes requisitos:
-

Cerdos para la produccin de carne

Cosecha de espinaca

b) Activos biolgicos portadores: Son aquellos activos biolgicos que portan el producto agrcola a ser recolectado.
Los activos biolgicos por s mismos no son el producto agrcola
primario, sino ms bien son autoregeneradores.

B. Criterios de medicin
1. Medicin
Para la medicin de los activos biolgicos y de los productos
agrcolas se deber tener en consideracin lo siguiente:
El activo biolgico se medir tanto en el momento de su reconocimiento inicial como al nal del perodo sobre el que se informa,
a su valor razonable menos los costos de venta; con excepcin
en los casos en que no se pueda determinar en forma conable el
valor razonable.

Ejemplo:

Ganado ovino

Activo autoregenador

Lana

Producto agrcola

Leche

Producto agrcola

Tambin podemos mencionar a los rboles frutales, de los


cuales se obtienen productos ya sea para su comercializacin o
transformacin en otros bienes (manzano, vid, etc.), la palma
de la cual se obtiene o produce aceite, rboles madereros entre
otros; el ganado cuyo n solo es de reproduccin.
c) Activos biolgicos maduros: Son aquellos activos biolgicos
que se encuentran en su etapa de cosecha. Entonces, identicamos activos biolgicos consumibles maduros cuando han
alcanzado especicaciones de recoleccin; en el caso de los ac-

IV-10

Instituto Pacfico

La entidad controla el activo como resultado de hechos pasados (se puede dar por adquisicin, por posesin mediante
el marcado, nacimiento, destete, entre otras);
Sea probable que uyan a la entidad benecios econmicos
futuros asociados con el activo (estos benecios se evalan
en relacin con los cambios cualitativos o cuantitativos
signicativos atributos fsicos de los activos biolgicos o
productos agrcolas); y
El valor razonable o su costo puedan ser medidos conablemente.

Los productos agrcolas cosechados o recolectados obtenidos


de activos biolgicos, se medirn a su valor razonable menos los
costos de venta en el punto de cosecha o recoleccin.
Dicho valor representar el costo a esa fecha del producto agrcola
obtenido.

2. Mercado activo y medicin del valor razonable


Para que la entidad pueda obtener de manera able el valor
razonable del activo biolgico y/o producto agrcola, deber
identicar la existencia de un mercado activo; por ello, son
importantes las siguientes observaciones:
-

El importe pactado en un contrato de venta futura de activos


biolgicos, no representar el valor razonable del activo
biolgico o producto agropecuario, esto debido a que no
reeja el mercado corriente.
La seleccin de atributos signicativos (edad, calidad, etc.)
utilizados en el mercado como base para la jacin de los
precios.
N 258

Primera Quincena - Julio 2012

IV

rea Contabilidad (NIIF) y Costos


-

La identicacin del precio de cotizacin en el mercado


activo de un determinado activo biolgico o producto agrcola, se realizar considerando su ubicacin y condicin
actual2; siendo esta, una base adecuada para determinar
el valor razonable de ese activo.1
De existir ms de un mercado activo, se utilizar la informacin que provea el mercado ms relevantes; podr ser el
mercado en el cual se espera operar.

3. Inexistencia del mercado activo


Si NO existir un mercado activo para medir el activo biolgico,
la entidad deber utilizar la siguiente informacin en la medida
que estuviese disponible:
a) El precio de transaccin ms reciente en el mercado, suponiendo que no haya habido cambio signicativo en las
circunstancias econmicas entre la fecha de la transaccin y
el nal del perodo sobre el que se informa.
b) Precios de mercado de activos similares, ajustados para
reejar las diferencias existentes.
c) Las referencias del sector (valor del terreno expresado en
hectreas o valor del ganado expresado en kilogramos de
carne, etc.).
4. Imposibilidad de medir el valor razonable de forma
able (Prrafo 30)
En el caso de los activos biolgicos para los cuales no estn disponibles precios o valores jados por el mercado y para los cuales
se haya determinado que no son ables otras estimaciones alternativas del valor razonable; evento que solo puede distinguirse
en el reconocimiento inicial del activo biolgico, por cuanto su
medicin es a su costo menos la depreciacin acumulada y
cualquier prdida acumulada por deterioro del valor.
Una vez que el valor razonable de estos activos pase a medirse
ablemente, la entidad deber medirlos a su valor razonable
menos los costos de venta.
La presuncin sobre la imposibilidad de medir el valor razonable de forma able, solo puede ser rechazada en el momento
del reconocimiento inicial; en ese sentido, aquella entidad que
hubiera medido previamente el activo biolgico a su valor razonable menos los costos de venta, continuar midindolo as
hasta su disposicin.
En el caso de los activos biolgicos medidos a su costo menos
la depreciacin acumulada y deterioro del valor, en el punto
de cosecha y recoleccin, debern ser medidos al igual que los
activos para los cuales existe un mercado activo; esto quiere
decir que los productos agrcolas siempre se medirn a su valor
razonable menos los costos de venta.
5. Reconocimiento de las ganancias o prdidas por cambios en el valor razonable del activo biolgico
Se reconocern en el resultado del ejercicio en el cual se incurra
en lo siguiente:
-

Ganancias o prdidas surgidas en el reconocimiento inicial


de un activo biolgico medido a su valor razonable menos
los costos de venta.
Ganancias o prdidas surgidas por cambios en la medicin
del valor razonable menos los costos de venta de un activo
biolgico.
Ganancias o prdidas surgidas por el reconocimiento inicial
de un producto agrcola en su etapa de cosecha o recoleccin.

2 De no haber precios disponibles para un activo biolgico en su condicin actual, se establecer el valor
razonable utilizando el valor presente de los ujos netos de efectivo esperados para el activo , descontados
a una tasa corriente denida por el mercado (los ujos de efectivos no contemplan los destinados a la
nanciacin, por impuestos, ni por restablecimiento del activo).

N 258

Primera Quincena - Julio 2012

IV. Casustica
Determinacin del costo de un activo biolgico cuando su valor
razonable no puede ser valorado conablemente.
La Granja El Faran Real S.A. se dedica a la crianza de codornices
para reproduccin y comercializacin de su carne y huevos en
el exterior.
Caractersticas de la crianza a considerar:
-

El tiempo de postura de las codornices para reproduccin


es de 18 meses.
- El tiempo de postura de las codornices para engorde es de
2 meses.
- La produccin mensual de huevos por cada codorniz es de
2 docenas.
- El tiempo de incubacin es de 2 semanas.
Asmismo, no existe un mercado activo para la comercializacin de este tipo de aves; sin embargo, se tiene referencias del
mercado local para las codornices de 30 das es de S/.3.70 y la
docena de huevos es de S/.1.80, y los costos de vender ascienden
a S/.0.70 en el caso de las codornices y S/.0.50 para la venta de
docenas de huevos.
Durante enero y febrero 2012, se han incurrido en los siguientes
gastos:
Costo
unitario

Descripcin
Compra 3,000 codornices de 2 das
de nacidas

S/.2.00

Valor de
venta
S/.6,000.00

Alimentacin (por 2 meses)

S/.3,800.00

Sueldo de 2 operarios en granja


(por 2 meses)

S/.2,704.00

Costos indirectos de fabricacin (honorario de veterinarios, medicinas)

S/.1,680.00

Se requiere realizar el registro contable de las operaciones


incurridas durante su etapa de crecimiento y reproduccin de
las codornices.
La poblacin de codornices ha sido clasicada en 1,000 para
reproduccin, la misma que ser depreciada en 18 meses (estimacin del perodo de produccin); y 2,000 para engorde y
recoleccin de huevos para la venta.
Al 28.02.12, se ha obtenido los siguientes activos biolgicos y
productos agrcolas:
Activos biolgicos (cras)

10,000

Productos agrcolas (huevos por docena)

8,000

Considerando que no ha habido ningn cambio signicativo en


el precio del mercado en relacin con las codornices de 2 das
de nacidas desde el perodo de la compra a la fecha.
Solucin
Segn la NIC 41, un activo biolgico debe ser valorado en el
momento de su reconocimiento inicial, y en la fecha de cada
balance general, a su valor razonable menos los costos de venta.
Siendo que en el caso planteado, no existe mercado activo, ni
valor referencial en relacin con las condiciones y ubicaciones
actuales del activo biolgico, se deber valorar a su costo menos
depreciacin y cualquier prdida acumulada por deterioro.
Los registros contables sern:
Actualidad Empresarial

IV-11

IV

Aplicacin Prctica

1. Por la compra de codornices de 2 das de nacidas para su desarrollo y reproduccin


N

Fecha

Glosa

Cta.

Debe

35 ACTIVOS BIOLGICOS
352
x

02.01.12

Por la compra de
activos biolgicos

Haber

6,000.00

Activos biolgicos en desarrollo


3521 De origen animal
35212 Costo

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS


465

6,000.00

Pasivo por compra de activo inmovilizado


4656 Activos biolgicos

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS


465
x

02.01.12

6,000.00

Pasivo por compra de activo inmovilizado

4656 Activos biolgicos


Por el pago al proveedor
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
104

6,000.00

Cuentas corrientes e instituciones n.


1041 Ctas. ctes. operativas

2. Gastos incurridos para el desarrollo de las codornices:


N

Fecha

31.01.12

31.01.12

Glosa

Por la centralizacin del registro


de compras del
mes

Por el ingreso a
almacn y destino del costo de
produccin

Cta.
60 COMPRAS
603
Materiales auxiliares, suministros y repuestos
6032 Suministros
18 SERVIC. Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO
189
Otros gastos contratados por anticipado
1891 Asesora y consultora (veterinario)
63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
632
Asesora y consultora
6327 Produccin
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y DE SALUD
POR PAGAR
401
Gobierno Central
4011
IGV
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV. DE PENS. Y DE SALUD
POR PAGAR
4017
Impuesto a la Renta
40172 Renta 4.ta categora
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS
421
Fact., boleta y otros comprob. por pagar
4212 Emitidas
424
Honorarios por pagar
25 MATERIALES AUXIL., SUMIN. Y REPUESTOS
252
Suministros
2524 Otros suministros
25241 Alimento balanceado - Codorniz
93 COSTO DE PRODUCCIN
933
Gastos por servicios prestados por terceros
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS
613
Materiales auxiliares, suministros y repuestos
6132 Suministros
79 CARGAS IMPUT. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS
791
Cargas imput. a ctas. de ctos. y gastos

Debe
3,800.00

Haber

840.00

840.00

684.00

168.00

5,996.00

3,800.00

840.00
3,800.00

840.00

3. Por el consumo del alimento y vitaminas


N

Fecha

31.01.12

Glosa

Cta.
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS
613
MAteriales auxiliares, suministros y repuestos
6132 Suministros
61322 Consumo
93 COSTO DE PRODUCCIN
Por el consumo
931
Variacin de existencias
del alimento y su
destino al costo de 25 MATERIALES AUXIL., SUMIN. Y REPUESTOS
produccin
252
Suministros
2524 Otros suministros
25241 Alimento balanceado - Codorniz
79 CARGAS IMPUT. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS
791
Cargas imput. a cta. de ctos. y gastos

Debe
1,900.00

Haber

1,900.00
1,900.00

1,900.00
Continuar en la siguiente edicin...

IV-12

Instituto Pacfico

N 258

Primera Quincena - Julio 2012

IV
Tasa de inters que difiere significativamente
de las tasas de inters de mercado (Parte I)
rea Contabilidad (NIIF) y Costos

Ficha Tcnica
Autor : Dr. Pascual Ayala Zavala
Ttulo : Tasa de inters que difiere significativamente de las tasas de inters de
mercado (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial N 258 - Primera
Quincena de Julio 2012

Con el propsito de explicar algunos, prrafos de la NIC 17 Arrendamientos, que


trata sobre las tasas de inters que dieren
signicativamente de las tasas de inte-

reses que se usan en el mercado, hemos


elaborado el presente artculo en el que
transcribimos los prrafos referentes a este
tema de la NIC referida, para luego realizar
un ejemplo, mediante el desarrollo de un
caso prctico, con el propsito de tener su
mejor entendimiento sobre el tratamiento
contable que se utiliza cuando las tasas de
inters que se aplican son divergentes con
las tasas del mercado; asimismo, como un
complemento al artculo tratado hacemos
algunos comentarios breves de su anlisis
y aplicacin.

Evolucin de los tipos de inters


En %
1

Zona euro

Zona EE.UU.

R. Unido

la obligacin de pagar cuotas futuras, se


reconocern en el estado de situacin
nanciera por los mismos importes, excepto si existen costos directos iniciales
para el arrendatario, que se aadirn al
importe reconocido como activo.
Prrafo 24
Es frecuente incurrir en ciertos costos directos iniciales al emprender actividades
especcas de arrendamiento, tales como
los que surgen al negociar y asegurar los
acuerdos y contratos correspondientes.
Los costos que sean directamente atribuibles a las actividades llevadas a cabo
por parte del arrendatario en un arrendamiento nanciero, se incluirn como
pate del valor del activo reconocido en
la transaccin.

2
3

Caso Prctico

4
5

y no solamente en consideracin a su
forma legal. Mientras la forma legal de un
acuerdo de arrendamiento puede signicar que el arrendatario no adquiera la titularidad jurdica sobre el bien arrendado,
en el caso de un arrendamiento nanciero
su fondo econmico y realidad nanciera
implican que el arrendatario adquiere los
benecios econmicos derivados del uso
del activo arrendado durante la mayor
parte de su vida econmica, contrayendo
al hacerlo, como contraprestacin por tal
derecho, una obligacin de pago aproximadamente igual al inicio del arrendamiento, al valor razonable del activo ms
las cargas nancieras correspondientes.

1. La empresa Curtiembre S.A. es una


empresa industrial que fabrica zapatos para adultos, en la fecha adquiri
una mquina de moldeo por soplado
PTB 100 N, mediante un contrato de
arrendamiento nanciero que lleva a
cabo con el Banco de Crdito del Per,
el contrato tiene una duracin de cuatro aos con un inters del 7% anual,
una cuota mensual de S/.5,000.00,
habindose determinado que el valor
del activo jo es de S/.162,743.40,
considerndose un valor residual u
opcin de compra de S/.1,000.00.
2. Se ha determinado que el inters
cobrado del 7% anual es una tasa
signicativamente menor a la tasa
promedio de inters de mercado
vigente a la fecha de la rma del
contrato, que es 17% anual, por lo
que se procede a corregir el registro
inicial.

Prrafo 22

Desarrollo

Si esta operacin de arrendamiento


no quedara reejada en el estado de
situacin financiera del arrendatario,
los recursos econmicos y el nivel de
obligaciones de una entidad estaran
infravalorados, distorsionando las ratios
nancieras. Ser apropiado, por tanto,
que el arrendamiento nanciero se reconozca, en el estado de situacin nanciera del arrendatario, como un activo y
como una obligacin de pagar cuotas de
arrendamiento en el futuro. Al comienzo
del plazo del arrendamiento, el activo y

Datos

2-7-09
1,0
0,5
0,25

7
8

1999 2000

2001

2002

2003 2004

NIC 17

ARRENDAMIENTOS
Reconocimiento inicial
Prrafo 20
Al comienzo del plazo del arrendamiento
nanciero, este se reconocer, en el estado de situacin nanciera del arrendatario, como activo y un pasivo por el mismo
importe, igual al valor razonable del bien
arrendado, o bien al valor presente de los
pagos mnimos por el arrendamiento, si
este fuera menor, determinados al inicio
del arrendamiento. Al calcular el valor
presente de los pagos mnimos por el
arrendamiento, se tomar como factor
de descuento la tasa de inters implcita
en el arrendamiento, siempre que sea
practicable determinarla; de lo contrario
se usar la tasa de inters incremental de
los prstamos del arrendatario. Cualquier
costo directo inicial del arrendatario se
aadir al importe reconocido como
activo.
Prrafo 21
Las transacciones y dems eventos se contabilizarn y presentarn de acuerdo con
su fondo econmico y realidad nanciera,
N 258

Primera Quincena - Julio 2012

2005

2006 2007 2008 2009

Valor de la maquinaria
Valor residual
(Opcin de compra)
Duracin del contrato
Cuota mensual
Fecha de inicio
Inters anual
Vida econmica

162,743.40
1,00.00
3 aos
5,000.00
4.04.2012
7%
3 aos

Considerando la cuota anual de S/.5,000,


se ha determinado que el valor actual del
capital es de S/.161,932.32.
Actualidad Empresarial

IV-13

IV

Aplicacin Prctica
N

Considerando que el valor residual es de S/.1,000.00, se ha


determinado que el valor actual es de S/.811.07.

Vencimiento

Capital

Tasa
%

Total

IGV

Cuota

19 05.08.13

86,101.27 0.0058

Inters
502.26

Amortizac.
4,497.74

5,000.00

900.00

5,900.00

20 05.09.13

81,603.52 0.0058

476.02

4,523.98

5,000.00

900.00

5,900.00

21 05.10.13

77,079.54 0.0058

449.63

4,550.37

5,000.00

900.00

5,900.00

22 05.11.13

72,529.17 0.0058

423.09

4,576.91

5,000.00

900.00

5,900.00

23 05.12.13

67,952.26 0.0058

396.39

4,603.61

5,000.00

900.00

5,900.00

24 05.01.14

63,348.65 0.0058

369.53

4,630.47

5,000.00

900.00

5,900.00

25 05.02.14

58,718.18 0.0058

342.52

4,657.48

5,000.00

900.00

5,900.00

26 05.03.14

54,060.71 0.0058

315.35

4,684.65

5,000.00

900.00

5,900.00

27 05.04.14

49,376.06 0.0058

288.03

4,711.97

5,000.00

900.00

5,900.00

28 05.05.14

44,664.09 0.0058

260.54

4,739.46

5,000.00

900.00

5,900.00

29 05.06.14

39,924.63 0.0058

232.89

4,767.11

5,000.00

900.00

5,900.00

30 05.07.14

35,157.52 0.0058

205.09

4,794.91

5,000.00

900.00

5,900.00

31 05.08.14

30,362.61 0.0058

177.12

4,822.88

5,000.00

900.00

5,900.00

32 05.09.14

25,539.72 0.0058

148.98

4,851.02

5,000.00

900.00

5,900.00

33 05.10.14

20,688.70 0.0058

120.68

4,879.32

5,000.00

900.00

5,900.00

34 05.11.14

15,809.39 0.0058

92.22

4,907.78

5,000.00

900.00

5,900.00

35 05.12.14

10,901.61 0.0058

63.59

4,936.41

5,000.00

900.00

5,900.00

36 05.01.15

5,965.20 0.0058

34.80

4,965.20

5,000.00

900.00

5,900.00

37 05.02.15

1,000.00 0.0058

1,000.00

1,000.00

180.00

1,180.00

18,256.60 162,743.40 181,000.00 32,580.00 213,580.00

Considerando la cuota anual de S/.5,000, se ha determinado que


el valor del capital es de S/.140,241.72; en este caso se aplica una
tasa de inters del 17 % anual, igual al promedio del mercado.

Aplicando el valor actual del capital y el valor actual de la


opcin de compra, se determina el valor del activo jo de la
siguiente manera:
Valor actual del capital
Valor residual actual
Total

Vencimiento

Capital

Tasa
%

Inters

S/.161,932.33
S/. 811.07
S/.162,743.40
=======

Amortizac.

Total

IGV

Cuota

05.02.12 162,743.40 0.0058

949.34

4,050.66

5,000.00

900.00

5,900.00

05.03.12 158,692.74 0.0058

925.71

4,074.29

5,000.00

900.00

5,900.00

05.04.12 154,618.44 0.0058

901.94

4,098.06

5,000.00

900.00

5,900.00

05.05.12 150,520.39 0.0058

878.04

4,121.96

5,000.00

900.00

5,900.00

05.06.12 146,398.42 0.0058

853.99

4,146.01

5,000.00

900.00

5,900.00

05.07.12 142,252.41 0.0058

829.81

4,170.19

5,000.00

900.00

5,900.00

05.08.12 138,082.22 0.0058

805.48

4,194.52

5,000.00

900.00

5,900.00

05.09.12 133,887.70 0.0058

781.01

4,218.99

5,000.00

900.00

5,900.00

05.10.12 129,668.71 0.0058

756.40

4,243.60

5,000.00

900.00

5,900.00

10 05.11.12 125,425.11 0.0058

731.65

4,268.35

5,000.00

900.00

5,900.00

11 05.12.12 121,156.76 0.0058

706.75

4,293.25

5,000.00

900.00

5,900.00

12 05.01.13 116,863.50 0.0058

681.70

4,318.30

5,000.00

900.00

5,900.00

13 05.02.13 112,545.21 0.0058

656.51

4,343.49

5,000.00

900.00

5,900.00

14 05.03.13 108,201.72 0.0058

631.18

4,368.82

5,000.00

900.00

5,900.00

15 05.04.13 103,832.90 0.0058

605.69

4,394.31

5,000.00

900.00

5,900.00

16 05.05.13

99,438.59 0.0058

580.06

4,419.94

5,000.00

900.00

5,900.00

17 05.06.13

95,018.65 0.0058

554.28

4,445.72

5,000.00

900.00

5,900.00

18 05.07.13

90,572.92 0.0058

528.34

4,471.66

5,000.00

900.00

5,900.00

Considerando que el valor residual es de S/.1,000.00, se ha determinado que el valor actual es de S/.602.64; en este caso se aplica
una tasa de inters del 17% anual, igual al promedio del mercado.

Continuar en la siguiente edicin...

Glosario Contable
1. En qu consiste el costo de conversin?
Este costo est relacionado a aquellas erogaciones necesarias para la conversin de la materia prima en productos terminados, por tanto nos encontramos
en el proceso de produccin, aqu se identicar la mano de obra directa y
los gastos de fabricacin directa.

IV-14

Instituto Pacfico

Por consiguiente, podemos formular una nueva determinacin del costo de


produccin:
Material Directo (MP) + Costo de Conversin =
Costo de Produccin

N 258

Primera Quincena - Julio 2012