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2014

PROVISIN DE COBRANZA DUDOSA


INSTITUTO PACFICO
INTRODUCCIN ................................................................................................................................ 3
1. Regulacin Tributaria .............................................................................................................................. 4
2. Provisin tributaria admitida ................................................................................................................... 7
3. Castigo tributario admitido ...................................................................................................................... 15
4. Momento para acreditar la documentacin sustentatoria ....................................................................... 19
6. Aplicacin prctica ................................................................................................................................ 21
7. Resolucin del Octavo Juzgado Transitorio Especializado en lo contencioso administrativo ................ 23
INDICE
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
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INTRODUCCIN
Entre todos los reparos, el presente se ha convertido en un tema meditico a
razn de conocidos reparos confrmados por Tribunal Fiscal y discutidos en sede
judicial a travs del proceso contencioso administrativo, el mismo que ha consti-
tuido la base de enormes deudas tributarias a ciertos contribuyentes quienes al
parecer no cumplieron con los criterios establecidos en la Ley y el Reglamento del
Impuesto a la Renta como requisitos para el reconocimiento tributario de este tipo
de gastos.
Debemos advertir que si bien la provisin y el castigo tributario sobre deudas inco-
brables parten de una base contable, tal como la misma norma tributaria lo seala,
para viabilizar el referido gasto no basta con cumplir las condiciones dispuestas
en la NIC 10 Hechos ocurridos despus del periodo sobre el que se informa,
debemos adems cumplir escrupulosamente lo sealado en los incisos f) y g) del
artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo
N 122-94-EF (en adelante RLIR).
Ms all de las discusiones de carcter doctrinal que a nivel contable o jurdico se
pueden abrir validamente al interior de las respectivas reas o entre los profesio-
nales de cada empresa, relativos a los alcances de la norma, nuestro inters es
compartir con ustedes los principales criterios que el Tribunal Fiscal ha expuesto
de forma reitera y casi unnime sobre las prcticas reconocidas y generalmente
aceptas para el cumplimiento de cada aspecto requerido por la norma tributaria a
efectos del reconocimiento del gasto relativo a deudas incobrables, tomando como
base el conocido caso de Telefnica del Per S.A.A. cuyos reparos fueron confr-
mados por el Tribunal Fiscal, y ya en va judicial el Octavo Juzgado Transitorio Es-
pecializado en lo contencioso administrativo de la Corte Superior de Lima -a travs
de la Resolucin N Diecinueve recada sobre el Expediente N 01529-2011 de
fecha 14 de marzo de 2013 y notifcada a las partes el 20 de marzo- ha declarado
fundada (en dicho extremo) el recurso presentado por Telefnica del Per S.A.A,
argumentos que hemos anexado al presente trabajo en el punto 7. No obstante,
cabe precisar, la resolucin sealada no sea defnitiva (puede ser y de seguro ser
materia de apelacin por parte de la administracin tributaria).
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ACTUALIDAD EMPRESARIAL
En el presente acpite haremos un recorrido por los principales criterios emitidos
por el Tribunal Fiscal sobre la provisin1 y castigo de deudas incobrables, no sin
antes precisar lo sealado en el inciso i) del artculo 37 del TUO del la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado mediante el Decreto Supremo N 179-2004-EF (en
adelante LIR), y su correlato en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
(RLIR).
1. Regulacin Tributaria
a) TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo N 179-2004-EF:
Artculo 37 A fn de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la
renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los
vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin no est
expresamente prohibida por esta ley, en consecuencia son deducibles:
()
i) Los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el
mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corre-
sponden.
No se reconoce el carcter de deuda incobrable a:
(i) Las deudas contradas entre s por partes vinculadas.
(ii) Las deudas afanzadas por empresas del sistema fnanciero y bancario,
garantizadas mediante derechos reales de garanta, depsitos
b) Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo N 122-94-
EF
Artculo 21 RENTA NETA DE TERCERA CATEGORA
Para efecto de determinar la Renta Neta de Tercera Categora, se aplicar las
siguientes disposiciones:
()
f) Para efectuar la provisin de deudas incobrables a que se refere el inciso i)
del Artculo 37 de la Ley, se deber tener en cuenta las siguientes reglas:
1) El carcter de deuda incobrable o no deber verifcarse en el momento en
que se efecta la provisin contable.
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2) Para efectuar la provisin por deudas incobrables se requiere:
a) Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de difcul-
tades fnancieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabili-
dad, mediante anlisis peridicos de los crditos concedidos o por otros me-
dios, o se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentacin
que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o
el protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de co-
branza, o que hayan transcurrido ms de doce (12) meses desde la fecha de
vencimiento de la obligacin sin que sta haya sido satisfecha; y
b) Que la provisin al cierre de cada ejercicio fgure en el Libro de Inventarios y
Balances en forma discriminada.
La provisin, en cuanto se refere al monto, se considerar equitativa si guarda
relacin con la parte o el total si fuere el caso, que con arreglo al literal a) de este
numeral se estime de cobranza dudosa.
4) Para efectos del acpite (i) del inciso i) del Artculo 37 de la Ley, adiciona-
lmente, se entender que existe una nueva deuda contrada entre partes
vinculadas cuando con posterioridad a la celebracin del acto jurdico que da
origen a la obligacin a cargo del deudor, ocurre lo siguiente:
a) Cambio de titularidad en el deudor o el acreedor, sea por cesin de la
posicin contractual, por reorganizacin de sociedades o empresas o por la
celebracin de cualquier otro acto jurdico, de lo cual resultara que las partes
se encuentran vinculadas.
b) Alguno de los supuestos previstos en el Artculo 24 del Reglamento que
ocasione la vinculacin de las partes.
5) Para efectos del acpite (ii) del inciso i) del Artculo 37 de la Ley:
a) Se entiende por deudas garantizadas mediante derechos reales de garanta
a toda operacin garantizada o respaldada por bienes muebles e inmuebles
del deudor o de terceros sobre los que recae un derecho real.
b) Podrn califcar como incobrables:
i) La parte de la deuda que no sea cubierta por la fanza o garanta.
ii) La parte de la deuda que no ha sido cancelada al ejecutarse la fanza o las
garantas.
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6) Para efectos del acpite (iii) del inciso i) del Artculo 37 de la Ley:
a) Se considera deudas objeto de renovacin:
i) Sobre las que se produce una reprogramacin, refnanciacin o reestructura-
cin de la deuda o se otorgue cualquier otra facilidad de pago.
ii) Aquellas deudas vencidas de un deudor a quien el mismo acreedor concede
nuevos crditos.
b) Cumplido el plazo de vencimiento de las deudas renovadas o prorrogadas,
la provisin de stas se podr deducir en tanto califquen como incobrables.
Las empresas del Sistema Financiero podrn efectuar la deduccin de provisiones
establecidas en el inciso i) del Artculo 37 de la Ley, siempre que se encuentren
vinculadas a cubrir riesgos por cuentas por cobrar diversas como reclamos a ter-
ceros, adelantos al personal, indemnizaciones reclamadas por siniestros, contratos
de arrendamiento fnanciero resueltos pendientes de recuperacin de los bienes,
entre otros. No se encuentran comprendidas en el inciso i) del artculo 37 de la
Ley las provisiones por crditos indirectos ni las provisiones para cubrir riesgos de
mercado, entendindose como tal al riesgo de tener prdidas en posiciones dentro
y fuera de la hoja del balance, derivadas de movimientos en los precios de merca-
do, incluidos los riesgos pertenecientes a los instrumentos relacionados con tasas
de inters, riesgo cambiario, cotizacin de las acciones, commodities, y otros.
g) Para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, se requiere que
la deuda haya sido provisionada y se cumpla, adems, con alguna de las
siguientes condiciones:
1) Se haya ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la im-
posibilidad de la cobranza, salvo cuando se demuestre que es intil ejercita-
rlas o que el monto exigible a cada deudor no exceda de tres (3) Unidades
Impositivas Tributarias. La exigencia de la accin judicial alcanza, inclusive,
a los casos de deudores cuyo domicilio se desconoce, debiendo segurseles
la accin judicial prescrita por el Cdigo Procesal Civil.
Tratndose de empresas del Sistema Financiero, stas podrn demostrar
la imposibilidad de ejercitar las acciones judiciales por deudas incobrables,
cuando el Directorio de las referidas empresas declare la inutilidad de iniciar
las acciones judiciales correspondientes. Dicho acuerdo deber ser ratifca-
do por la Superintendencia de Banca y Seguros, mediante una constancia
en la que certifque que las citadas empresas han demostrado la existencia
de evidencia real y comprobable sobre la irrecuperabilidad de los crditos
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que sern materia del castigo. La referida constancia ser emitida dentro
del plazo establecido para la presentacin de la declaracin jurada anual del
ejercicio al que corresponda el castigo o hasta la fecha en que la empresa
hubiera presentado dicha declaracin, lo que ocurra primero. De no emitirse
la constancia en los referidos plazos, no proceder el castigo.
2) Tratndose de castigos de cuentas de cobranza dudosa a cargo de perso-
nas domiciliadas que hayan sido condonadas en va de transaccin, deber
emitirse una nota de abono en favor del deudor. Si el deudor realiza activi-
dad generadora de rentas de tercera categora, considerar como ingreso
gravable el monto de la deuda condonada.
3) Cuando se trate de crditos condonados o capitalizados por acuerdos de
la Junta de Acreedores conforme a la Ley General del Sistema Concursal,
en cuyo caso el acreedor deber abrir una cuenta de control para efectos
tributarios, denominada Acciones recibidas con ocasin de un proceso de
reestructuracin.
2. Provisin tributaria admitida
2.1 El carcter de la deuda incobrable debe verifcarse cuando se efecta
la provisin contable
Sobre el particular, el Tribunal Fiscal en la RTF N 12364-1-2009 ha dis-
puesto: Que el inciso i) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por Decreto Legislativo N 774, segn texto vigente en el ejercicio
acotado, dispone que a fn de establecer la renta neta de tercera categora
se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y man-
tener su fuente, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida por
dicha Ley, siendo deducibles, los castigos por deudas incobrables y las
provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen
las cuentas a las que corresponden (el subrayado nos corresponde).

Se puede inferir que lo que realmente "exige" el RLIR es que el momento para
la verifcacin de la provisin por incobrables se encuentra vinculado a la veri-
fcacin objetiva de un "hecho" (confrmacin de una situacin preexistente), el
cual se desencadena en un determinado ejercicio econmico correspondiendo
reconocerlo como una prdida potencial en el mismo; no perdiendo de vista que
este "hecho" por si solo no puede generar el reconocimiento del gasto por la
incobrabilidad de una deuda para fnes tributarios, sino que adems, debemos
cautelar el cumpli-miento irrestricto de las reglas tributarias aqu glosadas.
Ms all de la tcnica legislativa (la norma induce que es en el momento del
castigo que se toma el gasto), lo cierto es que si bien la provisin o esti-
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macin por cobranza dudosa no confgura todas las reglas para la deduccin
del gasto, el momento en que el gasto surte sus efectos no es otro que el
ejercicio en que se realiza la referida provisin, siendo el ejercicio en que se
cumplen las reglas para el castigo, una suerte de CONFIRMACIN de un
gasto ya tomado en un ejercicio precedente (en el momento de la provisin
de cobranza dudosa). No obstante, si las reglas para la confrmacin del
gasto, el castigo, no se llegasen a cumplir, en ese ejercicio se debe realizar
la adicin del gasto ya tomado.
2.2 Para efectuar la provisin por deudas incobrables se debe acreditar la
con-dicin de incobrable, que la deuda se encuentre vencida y dem-
ostrar dicha circunstancia
A travs de la RTF N 0567-5-2003, se ha dispuesto que: Respecto de lo
argumentado por la recurrente, en el sentido que la empresa deudora se
en-contraba en liquidacin, cabe indicar que dicho argumento por s solo no
demuestra necesariamente las difcultades fnancieras del deudor o el riesgo
de incobrabilidad.
De acuerdo al criterio aqu establecido, debe tenerse presente que para el
reco-nocimiento como gasto de las deudas incobrables, las opciones dispues-
tas en la norma para este fn no pueden ser solo invocadas, sino que se debe
demostrar fehacientemente el cumplimiento de tales reglas, de manera que, la
primera recomendacin es la obligacin de documentar la situacin alegada,
por ejemplo si la provisin se ha efectuado por morosidad del deudor en base
a las gestiones de cobro, debe demostrarse las mismas. Si bien no hay una
regla especifca en la norma sobre el fujo documentario que se considera
necesario para ello, la idea es que se conserven las cartas enviadas, la rel-
acin de las fechas y horas de las llamadas (con la grabacin respectiva de la
misma, al menos en forma de muestreo), las actas de no asistencia a concili-
ar, etc. Es decir, quien se encuentre proyectando la deduccin del gasto, debe
tambin proyectar la forma de acreditar la opcin que tomar como motivo
para la provisin y el poste-rior castigo de la deuda incobrable.
2.3 La existencia de difcultades fnancieras del deudor que hagan previs-
ible el riesgo de incobrabilidad
Sobre este punto, la RTF N 01657-4- 2007 ha dispuesto: Que de conformidad con
las normas glosadas, y de acuerdo conlo establecido por este Tribunal en las Reso-
luciones N 06985-3-2007 y N 12364-2009, la provisin por deudas incobrables
constituyen una de las provisiones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta,
estando sujeta su deduccin tributaria al cumplimiento de ciertos requisitos que
acrediten: 1) la condicin de incobrable, por cualquiera de las alternativas descritas
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en la norma, es decir, demostrarse la existencia de difcultades fnancieras del deu-
dor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, o, la morosidad del deudor, que
puede acreditarse, entre otros con el transcurso de ms de 12 meses desde la fecha
de vencimiento de la obligacin sin que sta haya sido satisfecha; 2) el riesgo de la
provisin que permita a la Administracin la verifcacin y seguimiento de las deudas
califcadas como incobrables, para lo cual deber anotarse en forma discriminada en
el Libro de Inventarios y Balances al cierre de cada ejercicio; y, 3) la proporcionali-
dad de la deduccin respecto del monto que califca como incobrable.
Debido a la redaccin de la norma, tal como se aprecia en el epgrafe, la primera
idea que sobre las reglas para la provisin llega a nosotros, es la acreditacin de
las difcultades fnancieras, no obstante como se observa del pronunciamiento del
rgano Colegiado, el punto de partida tributario es el carcter de incobrable que
debe ostentar la deuda. Siendo as, debemos dar por sentado que el demostrar
la morosidad o la existencia de difcultades fnancieras del deudor, constituye un
vehculo o un medio para acreditar la condicin de incobrable de las deudas,
para efectos de una correcta provisin, siendo un tema menor, el buscar por cu-
alquiera de las opciones establecidas en la norma, demostrar la morosidad o la
existencia de difcultades fnancieras de forma aislada, sin vincular dichas situacio-
nes al tema de fondo, esto es, la condicin de incobrable.
Al respecto, la RTF N 02235-2-2003 ha defnido que: En el caso de autos, si bien
la recurrente ha acreditado la morosidad de la empresa () mediante diversas
car-tas de requerimiento de pago remitidas tanto a la citada empresa como a su
aval durante los aos 2000 y 2001, cabe indicar que la empresa () mediante
cartas de fechas 20 y 30 de diciembre de 2000 (folios 405 y 406) reconoce su ob-
ligacin de pago y se compromete a efectuarlo dentro de un plazo determinado, tal
como se aprecia en las siguientes citas: Es nuestro deseo que esta situacin
difcil se supere en el menor tiempo posible, y tenga la seguridad que logrado ello
estaremos cumpliendo con el pago de la deuda contrada con ustedes, por ello
apelamos a vuestra comprensin para que nos den un tiempo no mayor a treinta
das para empezar a cancelarles la deuda, consecuentemente, se evidencia
que durante el ao 2000 no exista un riesgo de incobrabilidad de la deuda.
De la resolucin citada en el prrafo precedente se obtiene un importante criterio
que corrobora lo expuesto anteriormente; ms all de que materialmente se pue-
de demostrar la existencia de difcultades fnancieras o de morosidad, a travs
de cualquiera de las opciones sealadas por la norma, lo que debe primar es el
carcter o la naturaleza de incobrable de las deudas a provisionar; de lo contrario,
dentro de un procedimiento de fscalizacin o verifcacin, la Administracin Tribu-
taria no se preocupar por analizar el cumplimiento de los mecanismos utilizados
para sealar los problemas fnancieros o la mora, si primero no se ha demostrado
el riesgo de incobrabilidad.
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Por ello, cualquier compromiso o comportamiento del deudor para honrar la oblig-
acin debera ser razn sufciente para evitar la provisin de cobranza dudosa, si
se quiere evitar una posible contingencia.
2.3.1 Mediante anlisis peridicos de los crditos concedidos o por otros
medios
Sobre el particular, la RTF N 17044-8-2010, ha sealado: Que de la revisin de
la documentacin que obra en autos, se advierte que si bien la recurrente poda
contar con informacin histrica de sus clientes almacenada en medios informti-
cos, no cumpli con proporcionar documentacin fehaciente que acreditara que en
los ejercicios acotados efectivamente hubiera hecho uso de tal informacin u otra
existente para llevar a cabo anlisis peridicos de los crditos otorgados, o que
sustentara que en dichos periodos sus clientes presentaron difcultades fnancieras
que implicaban un riesgo de incobrabilidad, ms an si las inconsistencias halla-
das en la conformacin de la provisin, cuya deduccin ha sido reparada, como la
inclusin de deudas canceladas o refnanciadas, desvirtan que se hubiera practi-
cado un anlisis particular por cada crdito.
Como se ha expresado en los prrafos precedentes, las opciones para demostrar
la existencias de difcultades fnancieras constituyen tan solo un vehculo para
acreditar la condicin de incobrabilidad de la deuda, ms aun, de acuerdo con el
criterio esbozado en la resolucin anteriormente glosada, lo que se debe dem-
ostrar no es la implementacin, contratacino existencia de aplicativos informti-
cos o instrumentos de gestin para cobranza, sino que tales herramientas permi-
tan un fujo de informacin adecuado, al detalle y principalmente actualizado sobre
las condiciones y el estado de la deudas, por ejemplo que excluyan las cuentas
por cobrar sobre las que existe un compromiso de pago del deudor, o el someti-
miento a un procedimiento de fraccionamiento o de refnanciamiento de la deuda,
y por supuesto excluir las deudas ya canceladas, de manera que se pueda probar
ante una revisin de la Administracin Tributaria, que en efecto la informacin ha
sido utilizada para el anlisis peridico de los crditos concedidos.
2.4 La morosidad del deudor
2.4.1 La documentacin que evidencie las gestiones de cobro luego del ven-
cimiento de la deuda
La RTF N 17044-8-2010, ha sealado: Que sobre el particular, resulta preciso
anotar que la Ley del Impuesto a la Renta y su reglamento no han precisado la
forma o procedimiento especial que se debe seguir para efectuar la cobranza de
la deuda, por lo que dicha gestin se puede efectuar por distintos medios, como
puede ser por escrito, por llamadas telefnicas de carcter personal, no as de
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manera automtica, personalmente, u otros medios tales como el correo elec-
trnico, mensajes de texto, siempre y cuando se encuentre acreditada su efectiva
realizacin y recepcin por parte del deudor.
Debemos tener presente la precisin advertida, es decir, si bien la norma no ha
defnido procedimiento alguno, hay prcticas que para el Tribunal Fiscal no con-
stituyen formas vlidas para demostrar la gestin de cobro, como las llamadas
automticas.
En la misma lnea, la RTF N 02976-2-2004 ha dispuesto que: Al respecto la
recurrente refere que, ante la morosidad de sus clientes se iniciaban acciones
telefnicas de cobranza y cuando se produca el incumplimiento de pago de dos o
ms facturas se encargaba la gestin de cobro a empresas contratadas especial-
mente para ello, las que requeran el pago mediante llamadas telefnicas, visitas y
envos de cartas () Con relacin a las cons-tancias presentadas debe sealarse
que al no estar acompaadas de la documentacin sustentatoria respectiva que
acredite la realizacin de los actos que en ellas se afrma haber efectuado, no
desvirtan las acotaciones de la Administracin. En lo que respecta a las copias de
las facturas por gestin de recuperacin, debe indicarse que en ellas no se identi-
fca a qu acreencias estn referidas y por lo tanto no acreditan que correspondan
a las deudas provisionadas al cierre del ejercicio y, en cuanto a las facturas por
comisiones de cobranza, estaran referidas a deudas que efectivamente llegaron a
cobrarse, por lo que desvirtan los reparos (el subrayado nos corresponde).
Asimismo, la RTF N 7447-3-2008 ha establecido: Que de otro lado, respec-to de
los comprobantes de pago y documentos detallados en el Anexo 2.1, de la Resolu-
cin de Determinacin N 012-003-0007816 (fojas 360 a 380), se tiene que sobre
ellos no se acredita que hayan transcurrido ms de 12 meses desde la fecha de
vencimiento de la obligacin ni se encuentra acreditado el riesgo de incobrabilidad
o morosidad del deudor, siendo que la documentacin presentada consistente en
cartas simples a un estudio de abogados para que inicie una accin judicial, y con
relacin a las gestiones de cobranza encargada a otras empresas, debe tenerse
presente que de acuerdo con lo sealado por este Tribunal en la Resolucin
N 02976-2-2004, la correspondencia o constancia presentadas por stas, deben
estar acompaadas de la documentacin sustentatoria respectiva que acredite la
realizacin de los actos que en ellas se afrma haber efectuado (el subrayado nos
corresponde).
De las resoluciones citadas en los prrafos anteriores se pueden desprender las
reglas siguientes: de contratarse a un tercero con el propsito de encargarle las
gestiones de cobranza, no basta adjuntar el comprobante de pago emitido por el
proveedor de los referidos servicios, es imperativo para el Tribunal Fiscal que se
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adjunte la documentacin sustentatoria que acredite la materializacin de las ges-
tiones de cobro, como constancias de reunin frmadas por ambas partes, notifca-
ciones al domicilio siguiendo las reglas del Cdigo Procesal Civil, grabaciones de
llamadas, etc.
Otro elemento a tomar en cuenta es el momento en que deben realizarse las
gestiones de cobro; as, la RTF N 17044-8-2010 establece: Que respecto a la
documentacin presentada consistente en cartas, reportes de listados y facturas,
en relacin con las gestiones de cobranza encargada a terceros, debe tenerse en
cuenta que () la correspondencia o constancias presentadas por dichas empre-
sas, deben estar acompaadas de la documentacin sustentatoria respectiva que
acredite la realizacin de los actos que en ella se afrman haber efectuado y debe
demostrarse que las facturas corresponden a lasdeudas provisionadas al cierre
del ejercicio materia de reparo. Que de acuerdo con lo expuesto, en el presente
caso, la recurrente no ha presentado medios probatorios a fn de acreditar que en
efecto las referidas acciones se realizaron durante los ejercicios acotados y si cor-
respondieron a las deudas provisionadas, cuya deduccin ha sido reparada, ni se
ha dejado constancia que hayan sido recibidas por los deudores a fn de acreditar
su morosidad (el subrayado nos corresponde).
De las resoluciones citadas en los prrafos anteriores se pueden desprender las
reglas siguientes: de contratarse a un tercero con el propsito de encargarle las
gestiones de cobranza, no basta adjuntar el comprobante de pago emitido por el
proveedor de los referidos servicios, es imperativo para el Tribunal Fiscal que se
adjunte la documentacin sustentatoria que acredite la materializacin de las ges-
tiones de cobro, como constancias de reunin frmadas por ambas partes, notifca-
ciones al domicilio siguiendo las reglas del Cdigo Procesal Civil, grabaciones de
llamadas, etc.
Otro elemento a tomar en cuenta es el momento en que deben realizarse las
gestiones de cobro; as, la RTF N 17044-8-2010 establece: Que respecto a la
documentacin presentada consistente en cartas, reportes de listados y facturas,
en relacin con las gestiones de cobranza encargada a terceros, debe tenerse en
cuenta que () la correspondencia o constancias presentadas por dichas empre-
sas, deben estar acompaadas de la documentacin sustentatoria respectiva que
acredite la realizacin de los actos que en ella se afrman haber efectuado y debe
demostrarse que las facturas corresponden a lasdeudas provisionadas al cierre
del ejercicio materia de reparo. Que de acuerdo con lo expuesto, en el presente
caso, la recurrente no ha presentado medios probatorios a fn de acreditar que en
efecto las referidas acciones se realizaron durante los ejercicios acotados y si cor-
respondieron a las deudas provisionadas, cuya deduccin ha sido reparada, ni se
ha dejado constancia que hayan sido recibidas por los deudores a fn de acreditar
su morosidad (el subrayado nos corresponde).
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Se observa de la resolucin anteriormente glosada, que la documentacin susten-
taroria con la que se demuestre la gestin de cobro debe pertenecer al ejercicio en
que se efectu la provisin de la deuda como cobranza dudosa; es decir, las ac-
ciones de cobro dirigidas a la recuperacin de la deuda que permitan la provisin,
deben realizarse con la intencin de acreditar la morosidad del deudor. De ello se
desprende que, si la provisin se realiz en el ejercicio 2010, la documentacin
que sustente las gestiones de cobro debe evidenciar que las comunicaciones,
llamadas telefnicas, invitacin a un centro de conciliacin extrajudicial, etc. se
efectuaron en el 2010; de lo contrario, la provisin sera injustifcada, ya que impli-
cara entonces que no se habra realizado (o no se podra demostrar), la ejecucin
de las acciones de cobranza.
Otras acciones que a criterio del Tribunal Fiscal, tampoco constituiran meca-nis-
mos de coercin de pago son: a) el corte del suministro parcial o total (sea de ser-
vicios o de bienes), ya que: () el cliente moroso podra optar por no contar con
el servicio o contratar los servicios de un tercero; b) notifcacin de baja, toda vez
que: () por si solas, no califcan como acciones de cobranza, y si bien, segn
seala, en las referidas cartas se detallaba la deuda pendiente de pago y se con-
ceda a los clientes morosos un plazo para regularizarla, bajo sancin de darlos de
baja como abonados, no se ha acreditado que su contenido hubiese respondido a
la exigencia coercitiva de pago de deudas vencidas e identifcadas; c) invitaciones
a refnanciamiento sobre las que no se proporcione la documentacin y dems
elementos probatorios que sustenten el requerimiento de cobro, considerando que
dichas invitaciones por s solas no califcan como gestiones de cobranza; d) envo
a central de riesgo INFOCORP, en tanto dicho acto solo constituye el someter
al deudor a una lista especfca de deudores no siendo dicho acto por s solo una
gestin de cobranza.
2.5 El protesto de documentos o el inicio de procedimientos judiciales de
co-branza
Sobre el particular el criterio esbozado por la jurisprudencia es la obligacin de
ejercitar el protesto de documentos o las acciones judiciales en el referido periodo.
As, la RTF N 02235-2-2003 ha expresado que: Asimismo, el protesto de las le-
tras de cambio y el inicio del proceso judicial de obligacin de dar suma de dinero
se realizaron recin en el 2001, de lo que se concluye que durante el 2000 no
haba riesgo de incobrabilidad, requisito exigido por el inciso f) del artculo 21 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Como se aprecia, nuevamente se vincula a la provisin de cobranza dudosa el
ejercicio en que se efecten las acciones (en este caso el protesto o los procedi-
mientos judiciales), para demostrar de forma fehaciente la morosidad del deudor,
y con ello acreditar posteriormente el carcter incobrable de la deuda. Cabe referir
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que, si en base al protesto o la judicializacin de la deuda, se logra recuperar la
misma, la provisin debe revertirse considerando que la estimacin no lleg a
materializarse.
2.6 Que hayan transcurrido ms de doce (12) meses desde la fecha de
venci-miento de la obligacin sin que sta haya sido satisfecha
Esta opcin es quiz la ms ampliamente utilizada, ello por la ausencia del fujo
de documentacin para su probanza; no obstante ello, debe acreditarse un hecho
mnimo, consistente en el transcurso de los doce (12) meses desde la fecha del
vencimiento de la obligacin, ya que de lo contrario ser obligatoria la acreditacin
de la morosidad a travs de la respectiva documentacin sustentatoria, conforme a
las opciones a que nos hemos referido en los prrafos precedentes.
Al respecto, la RTF N 00195-4-2010 seala: Que conforme al Anexo N 01 al
Resultado de Requerimiento N 00067248 y se verifca de autos, los nicos docu-
mentos que present la recurrente para sustentar la provisin de las deudas de
la mencionada empresa fueron las copias de las facturas N 022-0000843 (fojas
1789 y 1790), en las que fgura como fecha de emisin 14/05/2002 y 03/05/2002
y como fecha de vencimiento 13/06/2002 y 02/06/2002, por lo tanto, tales docu-
mentos a la fecha de la provisin (menos de 12 meses del vencimiento de la
obligacin) no acreditan la calidad de morosa de la deudora, y en la medidaque no
se ha aportado ningn medio probatorio que sustente las difcultades fnancieras
de la mencionada deudora, o, la morosidad de la misma, corresponde mantener el
reparo (el subrayado nos corresponde).
2.7 Que la provisin al cierre de cada ejercicio fgure en el Libro de Inven-
tarios y Balances en forma discriminada
En principio, sobre el asunto del epgrafe, en reiterada jurisprudencia tal como la
Resolucin N 06985-3-2007, el Tribunal Fiscal ha sealado: () que es la propia
Ley del Impuesto a la Renta la que obliga a determinar las cuentas a las que cor-
responde la provisin de cobranza dudosa, por lo que el requisito referido a que la
provisin fgure en forma discriminada en un determinado libro contable, no es una
formalidad prevista por el reglamento que excede a la ley.
No obstante lo anterior, el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia ha estab-
lecido que la discriminacin no debe realizarse necesariamente dentro del mismo
Libro de Inventarios y Balances; al respecto, la RTF N 7447-3-2008, ha sealado
que: () el Tribunal Fiscal ha considerado que se cumple con el requisito de la
discriminacin de la provisin de cobranza dudosa en el Libro de Inventarios y Bal-
ances, cuando ste fgura en otros libros o registros en forma discriminada o esta
informacin est consignada en hojas sueltas anexas legalizadas (el subrayado
nos corresponde). Similar criterio se ha expuesto en la RTF N 04321-5-2005 que
MIGUEL RIOS
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ha establecido que: () an cuando la provisin no fgure discriminada en el Libro
de Inventarios y Balances, dicho requisito se cumple con el detalle que se ha efec-
tuado en el Libro Diario legalizado en el que se indica el nmero de documento
que contiene la deuda que tiene la condicin de cobranza dudosa, el vencimiento,
la identifcacin del cliente y el importe de la provisin, datos que permiten a la
Administracin la verifcacin y el seguimiento de la condicin de incobrabilidad de
las cuentas y su proporcionalidad (el subrayado nos corresponde).
Debe considerarse adems que la legalizacin de estas hojas sueltas o registro
auxiliar no posee un plazo especfco establecido por la norma; siendo ello as, el
plazo no es una condicin para desconocer el gasto. Al respecto, el Tribunal Fiscal
en la RTF N 1317-1-2005, ha sealado que: () el hecho que el anexo al Libro
de Inventarios y Balances se encontrara legalizado con posterioridad, no afecta la
validez de la informacin que contiene, en tanto se haya presentado document-
acinadicional, como son los originales de parte de la documentacin comercial y
bancaria de las cuentas de cobranza dudosa provisionadas, que permitan corrobo-
rar la fehaciencia y pre existencia de los hechos que el anexo detalla (el subraya-
do nos corresponde).
2.8 La provisin, en cuanto se refere al monto, se considerar equitativa
si guarda relacin con la parte o el total de la deuda estimada como
cobranza dudosa
Esta condicin o regla es el corolario de la anterior, la nica fnalidad para haber
legislado la discriminacin de la provisin en el Libro de Inventarios y Balances es
la identidad, del todo o de una parte, entre la provisin de la co-branza dudosa y
su posterior castigo. Advirtase entonces que la condicin de equitativa (identidad)
tiene incidencia en dos momentos; primero, para la provisin (con la deuda que
posee el carcter de cobranza dudosa) y despus para el castigo (con la provisin
efectuada). Sobre este punto, la RTF N 01317-1-2005 ha dispuesto que: () en
el Libro de Inventarios y Balances se consignaba en forma global el importe de
la provisin para cuentas de cobranza dudosa, pero en hoja legalizada anexa al
referido libro se haba consignado el detalle de las acreencias que conforman las
referidas provisiones, como son la identifcacin del cliente, el nmero del docu-
mento que tendra la condicin de cobranza dudosa y el importe de la provisin,
que permitiran la verifcacin y seguimiento de la condicin de incobrable de
aquellas, as como de la proporcionalidad de la deduccin, que es la razn de ser
del requisito discriminado de la provisin (el subrayado nos corresponde).
3. Castigo tributario admitido
Pues bien, una vez demostrada y acreditada el carcter de cobranza dudosa por
cualquiera de las opciones desarrolladas en el punto anterior, discriminada la pro-
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
18
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
visin al cierre en por lo menos un ejercicio, siempre que los montos provisionados
guarden relacin con la deuda, y sujetndonos a las consideraciones vertidas por
el Tribunal Fiscal para cada uno de los requisitos establecidos para efectuar la
provisin, podemos pasar a analizar las condiciones a cumplir para el castigo de
las deudas de cobranza dudosa.
Para ello, es necesario que se cumpla con alguna de las siguientes situaciones:
De acuerdo con lo nombrado en el inciso g) del artculo 21 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta, para efectuar el castigo de las deudas de cobranza
dudosa, se requiere que la deuda haya sido provisionada y se cumpla, adems,
con alguna de las siguientes condiciones:
3.1 Se haya ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la im-
posibilidad de la cobranza, salvo cuando se demuestre que es intil ejercitarlas o
que el monto exigible a cada deudor no exceda de 3 UIT. La exigencia de la accin
judicial alcanza, inclusive, a los casos de deudores cuyo domicilio se desconoce,
debiendo segurseles la accin judicial prescrita por el Cdigo Procesal Civil.
La accin judicial que debe seguirse en estos casos es el proceso contencioso
de obligacin de dar suma de dinero que en funcin de la cuanta de la deuda se
harn a travs de procesos sumarsimo, abreviado o de conocimiento, las perso-
nas con domicilio conocido sern notifcadas en ste y para el caso de personas
con domicilio desconocido las notifcaciones se harn a travs de publicaciones.
La cuanta se mide en funcin de unidades de referencia procesal (URP) que es
equivalente al 10% de la UIT, es decir, una URP equivale a S/. 365.00 para el
2012.
Proceso Sumarsimo Hasta 100 URP ( S/.36 500.00) Hasta 100 URP ( S/.36 500.00)
De 100 a 1000 URP (> S/.36 500.00
hasta S/.365 000.00)
Proceso Abreviado
De 1000 URP en adelante
(> S/.365 000.00)
Proceso de Conocimiento
Las Empresas del Sistema Financiero, podrn demostrar la imposibilidad de ejercitar
las acciones judiciales por deudas incobrables, cuando el Directorio de las referi-
das empresas declare la inutilidad de iniciar acciones judiciales correspondientes.
Dicho acuerdo deber ser ratifcado por la SBS, mediante una constancia en la que
MIGUEL RIOS
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19
certifque que las citadas empresas han demostrado la existencia de evidencia real y
comprobable sobre la irrecuperabilidad de los castigos que sern materia de castigo.
La referida constancia ser emitida dentro del plazo establecido para la presentacin
de la declaracin jurada anual del ejercicio al que corresponda el castigo o hasta la
fecha en que la empresa hubiera presentado dicha declaracin, lo que ocurra prim-
ero. De no emitirse la constancia en los referidos plazos, no proceder el castigo.
Sobre el particular, de acuerdo a la Circular emitida por la SBS N B-2185-2010,
Circular referente a la Constancia de Irrecuperabilidad de Crditos y Cuentas por
Cobrar, para las empresas sealadas en el inciso A y B del artculo 16 de la Ley
del Sistema Financiero General y Orgnica de la SBS, Ley N 26702 (Empresa
Bancaria, Empresa Financiera, Caja Municipal de Ahorro y Crdito, Caja Mu-
nicipal de Crdito Popular, Entidad de Desarrollo a la Pequea y Micro Empresa
EDPYME, Cooperativas de Ahorro y Crdito autorizadas a captar recursos del
pblico, Caja Rural de Ahorro y Crdito, Empresas de Capitalizacin Inmobiliaria,
Empresas de Arrendamiento Financiero, Empresas de Factoring, Empresa Afan-
zadora y de Garanta, Empresas de Servicios Fiduciarios, Empresas Administrado-
ras Hipotecarias), as como para el Banco de la Nacin, el Banco
Agropecuario, la Corporacin Financiera de Desarrollo (COFIDE), el Fondo Mi-
vivienda S.A, las Empresas Administradoras Hipotecarias y al Fondo de Garanta
para Prstamos a la Pequea Industria (FOGAPI), para la emisin de la constan-
cia de irrecuperabilidad de crditos y cuentas por cobrar, conforme con el artculo
21, literal g), numeral 1 del Reglamento, las empresas debern presentar a esta
Superintendencia una solicitud adjuntando:
a) Copia certifcada del Acuerdo del Directorio u rgano equivalente en el que
se haya aprobado el castigo de crditos y cuentas por cobrar; El Acuerdo
debe hacer referencia expresa de que todos los crditos y cuentas por co-
brar incluidos en la solicitud cumplen cada una de las condiciones sealadas
en el numeral 2.2.
b) Un Informe Legal que de manera resumida y agregada, ponga de manifesto
el cumplimiento de las condiciones que sustentan la aprobacin del Directo-
rio de los castigos objeto de la solicitud de constancia de irrecuperabilidad.
Dicho informe es adicional y distinto de los informes legales individuales que
deben estar contenidos en el fle del deudor para sustentar la situacin de
irrecuperabilidad; y,
c) La informacin especfca de los crditos y/o cuentas por cobrar castigados
objeto de la solicitud de constancia de irrecuperabilidad, la misma que de-
ber ser remitida en medios magnticos (archivo Excel). Dicha informacin
deber contener: cdigo SBS, nombre completo, monto desagregado por
monedas de capital e intereses y otros conceptos castigados, fecha de
castigo, total deuda castigada, provisiones, garantas y la clasifcacin cor-
respondiente.
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
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ACTUALIDAD EMPRESARIAL
Los crditos y cuentas por cobrar objeto de la solicitud de la constancia de irrecu-
perabilidad, para las empresas sealadas en el prrafo anterior, debern cumplir
las siguientes condiciones:
a) Tratndose de crditos:
- Monto castigado sea superior a tres (3) Unidades Impositivas Tributarias (UIT);
- Los respectivos deudores estn clasifcados en categora Prdida;
- El monto castigado correspondiente al capital del crdito se encuentra nte-
gramente provisionado; y,
- Exista evidencia real y comprobable sobre su irrecuperabilidad.
b) Tratndose de cuentas por cobrar:
- Monto castigado sea superior a tres (3) Unidades Impositivas Tributarias
(UIT);
- El monto castigado correspondiente al capital de las cuentas por cobrar se
encuentra ntegramente provisionado;
- Las provisiones deben cumplir con los requisitos exigidos en el inciso i) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, Reglamentado por el inciso f)
del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; y,
- Exista evidencia real y comprobable sobre su irrecuperabilidad.
- El monto castigado incluye capital, intereses compensatorios y moratorios,
comisiones, gastos y otros conceptos derivados de la relacin obligacional.
3.2 Tratndose de castigos de cuentas de cobranza dudosa a cargo de perso-
nas domiciliadas que hayan sido condonadas en va de transaccin, deber
emitirse una Nota de Crdito a favor del deudor. Si el deudor realiza activi-
dad generadora de rentas de tercera categora, considerar como ingreso
gravable el monto de la deuda condonada.
3.3 Cuando se trate de crditos condonados o capitalizados por acuerdos de la
Junta de Acreedores conforme a la Ley General del Sistema Concursal, en
cuyo caso el acreedor deber abrir una cuenta de control para efectos tribu-
tarios denominada acciones recibidas con ocasin de un proceso de reestruc-
turacin.
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21
4. Momento para acreditar la documentacin sustentatoria
Es importante recordar que el momento para acreditar con la informacin susten-
tatoria las opciones tomadas para efectos de una correcta provisin por deudas
de cobranza dudosa, es durante el procedimiento de verifcacin o fscalizacin
tributaria, tal como se puede inferir del artculo 141 del TUO del Cdigo Tribu-
tario, aprobado mediante Decreto Supremo N 135-99-EF, el mismo que precisa
que excepcionalmente podrn admitirse a trmite, con ocasin de la interposicin
de un Recurso de Reclamacin, aquellos medios probatorios requeridos y no
presentados en un procedimiento de fscalizacin o verifcacin, siempre que el
contribuyente pruebe que la omisin se gener por una causa no imputable a l,
o acredite la cancelacin del monto reclamado vinculado a los medios probatorios
presentados extemporneamente, o presente carta fanza bancaria o fnanciera
por dicho monto actualizada hasta por seis (6) meses posteriores a la fecha de la
interposicin de la reclamacin.
Al respecto, la RTF N 04955-5-2006 ha considerado: Que si bien en la etapa
de reclamacin, la recurrente present diversos medios probatorios, tales como
copias de las cartas dirigidas a sus clientes solicitndoles la cancelacin de las
letras emitidas por el refnanciamiento de sus deudas a fn de evitar el inicio de las
acciones legales correspondientes, as como los anlisis de los crditos otorgados
que muestran los movimientos de las cuentas por cobrar a sus clientes y explican
los crditos concedidos, no acredit encontrarse en alguno de los supuestos de
excepcin contemplados en el artculo 141 del Cdigo Tributario, por lo que no
correspondera admitirlos (el subrayado nos corresponde).
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
22
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
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6. Aplicacin prctica
La empresa LA ESPERANZA SAC, tiene una cuenta por cobrar de clientes por
S/.10,300, esta deuda que es de la empresa Altamar E.I.R.L. est vencida desde
el 31.03.2012, en ese sentido la empresa LA ANCHOVETA S.A. ha efectuado las
acciones para cobrar la respectiva deuda (cartas notariales y otros) pero sin xito
alguno.
La empresa LA ESPERANZA SAC desea efectuar la respectiva provisin por in-
cobrabilidad el 31.08.2012. Posteriormente se conoce que la empresa cliente est
cerrando en forma defnitiva por no cumplir con las disposiciones de su sector por
lo que la empresa LA ESPERANZA SAC efectuar el castigo de respectiva cuenta
(baja de cuenta) a la fecha del cierre del ejercicio es decir el 31.12.2012. Estas
empresas no son vinculadas.
Adems, se sabe que LA ESPERANZA SAC no tiene ingresos brutos anuales
superiores a las 150 UIT y por tanto slo lleva Registro de Compras, Registro de
Ventas y Libro Diario de Formato Simplifcado.
Se pide determinar el efecto del tratamiento contable y tributario.
SOLUCIN
Desde de la perspectiva contable la NIC 39 nos seala que la entidad evaluar en
cada fecha de balance; si existe evidencia objetiva de que un activo fnanciero o
un grupo de ellos este deteriorado.
Por ello, es correcto que la empresa LA ESPERANZA SAC muestre la cuenta por
cobrar a su valor recuperable estimado.
Ahora bien, desde la perspectiva tributaria, especfcamente en el primer prrafo
del inciso i) del artculo 37 de la LIR, seala que es un gasto deducible la pro-
visin de cuentas de cobranza dudosa, en torno a ello el inciso f) del artculo 21
del RLIR, seala los requisito formales para esta provisin, el cual entre otros,
requiere que la provisin se encuentre al cierre del ejercicio fgure en el Libro de
Inventarios y Balances en forma discriminada.
Considerando que el actual artculo 65 de la LIR seala que los perceptores de
renta de tercera que no tengan ingresos brutos anuales superiores a las 150 UIT
solo debern de llevar un Registro de Ventas, un Registro de Compras y un Libro
Diario de Formato Simplifcado.
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
24
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
Por lo tanto, como no est obligado a llevar el Libro de Inventarios y Balances no
le sera de aplicacin esta disposicin de contar con la provisin de las cuentas
de cobranza dudosa al cierre del ejercicio sin perjuicio de cumplir con los dems
requisitos que condiciona la provisin e incluso de ser el caso castigar tambin la
cuenta de cobranza dudosa y ser acepta esta deduccin para efecto del IR.
A continuacin, mostraremos los asientos contables para el 2012 tanto para la
provisin y castigo (baja de cuenta) se muestran a continuacin usando PCGE.
Provisin de la cuenta de Cobranza Dudosa

Considerando que el actual artculo 65 de la LIR seala que los perceptores de renta
de tercera que no tengan ingresos brutos anuales superiores a las 150 UIT solo
debern de llevar un Registro de Ventas, un Registro de Compras y un Libro Diario de
Formato Simplificado.

Por lo tanto, como no est obligado a llevar el Libro de Inventarios y Balances no le
sera de aplicacin esta disposicin de contar con la provisin de las cuentas de
cobranza dudosa al cierre del ejercicio sin perjuicio de cumplir con los dems
requisitos que condiciona la provisin e incluso de ser el caso castigar tambin la
cuenta de cobranza dudosa y ser acepta esta deduccin para efecto del IR.

A continuacin, mostraremos los asientos contables para el 2012 tanto para la
provisin y castigo (baja de cuenta) se muestran a continuacin usando PCGE.

Provisin de la cuenta de Cobranza Dudosa

Castigo o baja de la cuenta de cobranza dudosa



Castigo o baja de la cuenta de cobranza dudosa

Considerando que el actual artculo 65 de la LIR seala que los perceptores de renta
de tercera que no tengan ingresos brutos anuales superiores a las 150 UIT solo
debern de llevar un Registro de Ventas, un Registro de Compras y un Libro Diario de
Formato Simplificado.

Por lo tanto, como no est obligado a llevar el Libro de Inventarios y Balances no le
sera de aplicacin esta disposicin de contar con la provisin de las cuentas de
cobranza dudosa al cierre del ejercicio sin perjuicio de cumplir con los dems
requisitos que condiciona la provisin e incluso de ser el caso castigar tambin la
cuenta de cobranza dudosa y ser acepta esta deduccin para efecto del IR.

A continuacin, mostraremos los asientos contables para el 2012 tanto para la
provisin y castigo (baja de cuenta) se muestran a continuacin usando PCGE.

Provisin de la cuenta de Cobranza Dudosa

Castigo o baja de la cuenta de cobranza dudosa



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7. Resolucin del Octavo Juzgado Transitorio Espe-
cializado en lo contencioso administrativo
EXPEDIENTE : N 01529-2011
DEMANDANTE : TELEFNICA DEL PER S.A.A.
DEMANDADO : TRIBUNAL FISCAL
SUNAT
MATERIA : ACCIN CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA
RESOLUCIN N Diecinueve
Lima, catorce de Marzo de dos mil trece.
(notifcada el 20 de marzo de 2013 a las partes)
()
REPARO 2.- PROVISIN DE COBRANZA DUDOSA: ---------------------------------
Manifesta la parte demandante que respecto a los ejercicios 2000 y 2001, las
gestiones de cobro de deudas vencidas estaban estructuradas en un Sistema de
Cobranza, el cual estaba formado por: i) Utilizacin de un sistema llamador, ii)
Utilizacin de un sistema de telegestin, iii) Notifcacin de deuda mediante recibo
telefnico, iv) Corte total y parcial del servicio; v) Notifcacin de baja, vi) Gestiones
pre-judiciales a cargo de terceros, vii) Invitaciones a fnanciamientos, viii) Envo a
centrales de riesgo-INFOCORP, y ix) Cartas de cobranza a principales clientes, las
cuales no constituyen hecho aislado ni suponen una condicin previa para el uso
del siguiente mecanismo, ya que pueden coexistir paralelamente cuando la situ-
acin del crdito impago as lo ameritaba; que el Tribunal Fiscal hizo suyo el crite-
rio utilizado por la Sunat, al evaluar aisladamente cada uno de los mecanismos y
asignndole un valor, obviando la existencia de un sistema de gestin de cobranza
que ameritaba una valoracin integral; que a criterio del Tribunal Fiscal, el sistema
llamador no cumpli con su objetivo es constatable que el deudor s fue requerido
por el sistema de telegestin, as como mediante la inclusin de la deuda vencida
en el recibo de pago, y si el Tribunal Fiscal tampoco considera que este tampoco
funcion, el corte parcial o total del servicio, y en su caso la baja del servicio,
constituiran la prueba indubitable de la voluntad de cobro por parte de Telefnica
del Per; que no obstante el Tribunal Fiscal ha llegado a la conclusin general
que la demandante no ha acreditado la morosidad de sus deudores porque no
realiz gestin de cobranza a ninguno de ellos; que el Tribunal Fiscal parte de una
novedosa y arbitraria defnicin por la que precisa cules son los mecanismos que
pueden ser considerados como gestiones de cobro, y descalifca todas y cada una
de las gestiones de cobranza realizadas por la demandante; que para la entidad
demandada la actora no realiz gestin de cobranza alguna; que el Tribunal Fiscal
ha desconocido las gestiones de cobranza realizadas por la actora, vulnerando el
derecho a un debido procedimiento administrativo; que teniendo en cuenta que en
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
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ACTUALIDAD EMPRESARIAL
el ao 2001 se contaba con 2019,761 de lneas de telefona fja a nivel nacional y
con 1565,804 lneas de telefona fja en servicio a nivel nacional, por lo que dado
el enorme nmero de clientes que deba atender, las gestiones de cobranza tenan
que adecuarse a esa realidad; que exigir un sistema de cobranza tradicional,
puerta a puerta, individualizado, es negar la realidad de las cosas; que el Tribunal
Fiscal descalifc cada uno de los mecanismos de la demandante sobre la base
de argumentos inauditos.------ Sealan los codemandados, que la demandante
no acredit las gestiones de cobranza de las deudas de sus clientes por el servicio
pblico de telefona; que para que las deudas de una empresa sean provision-
adas como de cobranza dudosa se deber cumplir obligatoriamente con todos
los requisitos formales establecidos en la Ley del impuesto a la Renta, los cuales
tienen por fnalidad acreditar adecuadamente la existencia de difcultades en su
cobranza, mediante documentacin que evidencie las gestiones de apercibimiento
para el pago de las misma, pues lo que se pretende evitar con los requisitos
reglamentarios es que se constituyan provisiones que no tengan un riesgo real de
cobranza; que si un contribuyente provisiona o castiga deudas sin tener en cuenta
todos los requisitos contemplados en el Reglamento, no podr deducirlas tributari-
amente; que las denominadas gestiones de cobro invocadas y que supuestamente
realiz la demandante no fueron sustentadas documentaria ni fcticamente; que
la demandante incurre en un error al pretender establecer que el Tribunal Fiscal
de manera irracional no valor ni evalu el sistema informtico que contena el
seguimiento histrico de las deudas de sus clientes, con el que estableci dicho
riesgo de incobrabilidad sobre la base de anlisis peridicos y la aplicacin de la
poltica de provisiones las deudas con 120 das de antigedad, segn el criterio
de tramo de atraso; que la demandante no acredit el riesgo de cobranza sobre
las deudas provisionadas materia del reparo, toda vez que no demostr la existen-
cia de difcultades fnancieras de sus clientes, mediante anlisis peridico de los
crditos concedidos o por otros medios, ni la morosidad de sus clientes mediante
la documentacin que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de
la deuda o el protesto de documentos; que los registros en un sistema informtico
por s solos no permiten verifcar de modo alguno que efectivamente se hayan
realizado gestiones de cobranza, requiriendo que exista un registro o grabacin
que demuestre la realizacin de las mismas, mas an si conforme al numeral 7
del artculo 87 del Cdigo Tributario, el recurrente est obligado a conservar los
libros y registros, llevados en sistema manual, mecanizado o electrnico, as como
los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias; que la demandante no
desvirtu las inconsistencias halladas en la conformacin de la provisin, cuya de-
duccin ha sido reparada como la inclusin de deudas canceladas o refnanciadas;
que al analizar la manera cmo la demandante determin la morosidad del deudor,
el juzgado deber considerar que la demandante no invoc la existencia de protes-
tos de los ttulos que las contienen, ni el inicio de procedimientos judiciales, sino
slo la realizacin de gestiones de cobranza, que a decir de la demandante fueron
de diversos tipos.--------------------------------------------------------
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
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CONTROVERSIA:---------------------------------------------------------------------------------
Que, luego del anlisis de lo actuado, al presente caso corresponde determi-
nar, para la procedencia o no al cuestionamiento del presente reparo, si la exis-
tencia y reportes del Sistema de Cobranza, conformado por las gestiones de
cobro: a) Sistema Llamador, b) Telegestin, c) Notifcacin de deuda anterior
mediante recibo, d) Corte parcial y corte total, e) Notifcaciones de Baja, f) Ges-
tiones Pre-judiciales a cargo de terceros, g) Invitaciones a fnanciamientos, h)
Envo a central de riesgo (INFOCORP), e i) Cartas de cobranza a principales
clientes, constituyen medios de prueba vlidos para acreditar la realizacin de
gestiones de cobro de parte de la empresa contribuyente, ahora demandan-
te.------------------------------------------------
NORMATIVIDAD APLICABLE:----------------------------------------------------------------
Al respecto, el inciso i) del artculo 37 del Decreto Legislativo 774 Ley del
Impuesto a la Renta, dispone que A fn de establecer la renta neta de tercera cat-
egora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y man-
tener su fuente, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida por esta
Ley, en consecuencia son deducibles:i) Los castigos por deudas incobrables y
las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las
cuentas a las que corresponden; que asimismo, el inciso f) del artculo 21 del
Reglamento del Decreto Legislativo 774, aprobado por Decreto Supremo 122-
94-EF, prev que "f) Para efectuar la provisin para cuentas de cobranza dudosa
a que se refere el inciso i) del Artculo 37 de la Ley, se requiere que: 1. Se dem-
uestre la existencia de difcultades fnancieras del deudor que hagan previsible el
riesgo de incobrabilidad, mediante anlisis peridicos de los crditos concedidos o
por otros medios, o se demuestre la morosidad del deudor mediante la documen-
tacin que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o
el protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de cobranza,
o que hayan transcurrido ms de doce meses desde la fecha de vencimiento de
la obligacin sin que ste haya sido satisfecha; y 2. La provisin al cierre de cada
ejercicio fgure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada. 3.
La provisin, en cuanto se refere al monto, se considerar equitativa si guarda
relacin con la parte o el total si fuere el caso, que con arreglo al numeral 1) de
este inciso se estime de cobranza dudosa. La deduccin de las provisiones por
deudas de cobranza dudosa a que se refere el inciso i) del Artculo 37 de la Ley
slo podr ser efectuada por contribuyentes distintos a las Empresas del Sistema
Financiero.";
que, aunado a ello, es criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en las Resoluciones
del Tribunal Fiscal N 06985-3-2007, del 20 de julio del 2007 y N 12364-1-2009,
del 19 de noviembre del 2009, que la provisin por deudas incobrables se halla
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
28
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
admitida como forma de deduccin del Impuesto la Renta cuando al respecto se
acredita: a) La condicin incobrable por cualquiera de las alternativas descritas
en la norma o la morosidad del deudor, b) el registro de la provisin que permita
a la Administracin Tributaria la verifcacin y seguimiento de las deudas califca-
das como incobrable, y c) la proporcionalidad de la deduccin respecto del monto
que califca como incobrable; as tambin, en las resoluciones N01767-4-2006 y
N04955-5-2006, el Tribunal ha sealado que para realizar la provisin para cuen-
tas de cobranza dudosa se requiere demostrar la existencia de difcultades fnan-
cieras del deudor que hagan previsible que no se podr satisfacer la obligacin o
se demuestre la morosidad del deudor, en ese sentido, para la procedencia de la
deduccin de cuentas de cobranza dudosa deber demostrarse: i) La existencia
de difcultades fnancieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabi-
lidad, mediante anlisis peridicos de los crditos concedidos, o por otros medios,
ii) La morosidad del deudor mediante: la documentacin que evidencie las gestio-
nes de cobro luego del vencimiento de la deuda, o el protesto de documentos, o el
inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o que hayan transcurrido mas de
doce meses desde la fecha de vencimiento de la obligacin sin que esta haya sido
satisfecha; al respecto: de la norma antes glosada se debe tener en cuenta que el
requisito consistente en acreditar la morosidad del deudor, puede ser demostrado
mediante documentacin de las que se desprenda gestiones de cobro luego del
vencimiento de la deuda efectivamente realizadas por la empresa deudora, docu-
mentacin sobre la cual si bien no se establece qu clase o tipo, s se establece
la necesidad de acreditar la morosidad mediante cualquier documento que pueda
evidenciar una gestin de cobro, siendo tal gestin la que constituye requisito
para que proceda; siendo ello as, corresponde analizar las acciones utilizadas por
la actora: a) Sistema Llamador, b) Telegestin, c) Notifcacin de deuda anterior
mediante recibo, d) Corte parcial y corte total, e) Notifcaciones de Baja, f) Gestio-
nes Pre-judiciales a cargo de terceros, g) Invitaciones a fnanciamientos, h) Envo
a central de riesgo (INFOCORP), e i) Cartas de cobranza a principales clientes, a
efectos de dilucidar el presente reparo y determinar si los mismos son medios de
prueba vlidos para acreditar la realizacin de gestiones de cobro de parte de la
empresa ahora demandante; ello por cuanto, sostiene la entidad demandada que
en el Sistema Llamador: No queda evidencia de la efectiva utilizacin del sistema
al no existir grabacin ni copia de las llamadas realizadas; en la Telegestin: No
hay evidencia de las llamadas realizadas; en la Notifcacin de deuda anterior
mediante recibo: Constituye una comunicacin al cliente, pero no una gestin de
cobranza; en el Corte parcial y corte total: Solo se consignan las fechas de los
cortes parciales y cortes totales realizados al cliente; en la Notifcacin de baja: La
suspensin del servicio no es gestin de cobranza; Gestin pre-judicial: No hay
evidencia documentaria de las acciones de cobranza que los manifesten haber re-
alizado; en las Facturas de gestores y empresas de mensajera: No es posible re-
lacionar estas con las facturas provisionadas como de cobranza dudosa debido a
que estaran referidas a deudas que efectivamente llegaron a cobrarse; Invitacin
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
29
a fnanciamiento: No existe prueba de su realizacin y no califca como gestin de
cobranza; Envo a INFOCORP: Es una comunicacin mas no una gestin de co-
branza; y Carta de cobranza: No es una gestin de cobranza puesto que la deuda
poda estar cancelada e incluso el cliente tena que remitir informacin para que se
registrara su cobranza;----------------------------------------------------------
Que, conforme se seal en lneas anteriores, se procede a analizar si los me-
canismos utilizados por la parte demandante demuestran gestiones de cobro
practicadas:---------------------------------------------------------------------------------
Respecto al Sistema Llamador y de Telegestin:-------------------------------------
Manifesta la empresa demandante: (i) que consiste en locuciones grabadas que
solicitan el pago de la deuda entre el da hbil siguiente al vencimiento del recibo
y el da anterior al corte del servicio, llamadas en las que se solicita a los clientes
poner atencin, (ii) que se registra la fecha, hora y duracin de cada llamada, tal
como se aprecia de los backups entregados en CD a los auditores de la deman-
dada; (iii) que la Telegestin es una gestin personalizada para obtener el pago
de una deuda realizada telefnicamente a travs de empresas Call Center, cuyas
operadoras recuerdan al cliente que tienen una deuda pendiente de pago y le
solicitan su cumplimiento; (iv) que la demandada descalifc su mecanismo de
cobranza, sealando que la gestin se puede efectuar por distintos medios, como
son, por escrito, llamadas telefnicas de carcter personal, no as de manera au-
tomtica, u otros medios tales como correo electrnico, mensaje de texto, siempre
que se acredite su efectiva realizacin y recepcin por parte del deudor; (v) que
la demandada pretende obligar a la actora a hacer gestiones personalsimas de
cobranza individualizada a los miles de deudores, y si a ello se agrega la difcul-
tad adicional que generan las prohibiciones de hacer gestiones de cobro los fnes
de semana, despus o antes de cierto horario, ni permite medidas intimidatorias
como referencia a posibles embargos, lo que ordena la demandada es irrealizable,
ms aun si el mecanismo de cobranza personal es incompatible con la moderni-
dad y ajeno al enorme nmero de clientes a los que se tiene que cobrar; (vi) que
no es razonable exigir guardar registro de cada una de las llamadas, por cuanto
no se trata de una conversacin, en todo caso, se est violando el principio de
razonabilidad previsto en el artculo IV, numeral 1.4 del Ttulo Preliminar y el inciso
10 del artculo 55 de la Ley del Procedimiento Administrativo General; y vii) que
la demandada no ha expuesto argumento que justifque por qu se encuentran
excluidos los mecanismos automticos de cobranza, existiendo una falta de motiva
cin.-------------------------
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: (i) que si bien la Ley del Impuesto
a la Renta y su Reglamento no han precisado la forma o procedimiento especial
que se debe seguir para efectuar la cobranza de la deuda, por lo que la gestin se
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
30
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
puede efectuar por distintos medios, como puede ser por escrito, llamadas tele-
fnicas de carcter personal, no as de manera automtica, personalmente, u otros
medios tales como el correo electrnico, mensaje de texto, siempre y cuando se
encuentre acreditada su efectiva realizacin y recepcin por parte del deudor; (ii)
que durante la fscalizacin se comprob el funcionamiento de un sistema o control
de cuentas de cobranza dudosa en el que no se grababan ni se registraban las lla-
madas realizadas, lo que no permita verifcar su contenido y si fueron efectuadas
para requerir el pago de las deudas vencidas, no encontrndose acreditado que
las llamadas se vincularon a las deudas materia de provisin, circunstancia que
corresponde probar a la demandante; (iii) que la demandante ha desconocido el
criterio del Tribunal Fiscal contenido en la RTF N 2976-2-2004 y N 7447-3-2008,
para el caso de gestiones de cobranza encargada a terceros;----------------
Que, de la revisin de los actuados se advierte, de fojas 40305 a 40308 (Tomo 41
del Expediente Administrativo), la Normativa de Teleaviso emitida por la Gerencia
de Facturacin y Cobros de la demandante, en la que se detalla que el Teleaviso,
Sistema Llamador o Llamador a Morosos permite realizar llamadas a un cliente o
grupo de clientes para transmitirles un aviso preestablecido y que el proceso de
generacin de llamadas es automtico, debindose para tal efecto cargarse un
archivo con la relacin de clientes quienes escuchan un mensaje anteriormente
grabado; que en ese sentido, se verifca, primero, de fojas 40310 a 40312 (Tomo
41 del Expediente Administrativo), la impresin realizada de la pantalla de un
ordenador en la que se aprecia la existencia de un sistema informtico que reg-
istraba datos del abonado deudor, detalle de deuda, llamadas realizadas, entre
otros; segundo, de fojas 40183 a 40295 (Tomo 41 del Expediente Administrativo),
se aprecia el detalle de las llamadas realizadas por Atento del Per S.A.C., en el
ejercicio 2001, a los deudores asignados por la demandante, en la que se men-
ciona que luego de llevado a cabo tales llamadas, no se logr el cobro de estas, a
pesar de las gestiones realizadas; tercero, de fojas 40179 a 40180 (Tomo 41 del
Expediente Administrativo), obran las cartas de la empresa Aval S.A. refriendo
tener un listado con el detalle de la cartera que le fue asignada en los aos 2000
y 2001 a efectos de gestionar su cobranza, en las que seala que no se logr su
recuperacin, y que las labores realizadas incluyeron llamadas telefnicas, visi-
tas, notifcaciones o cartas y atencin en sus ofcinas; y cuarto, de fojas 15439 a
15786 (Tomo 16 del Expediente Administrativo), obran las facturas emitidas por las
empresas antes mencionadas por los servicios de gestin de cobranza prestados
a la demandante.-----------------------------------------
DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PAR-
TES, ESTA JUDICATURA CONSIDERA:--------------------------------------------
Que, si bien el Reglamento del Impuesto a la Renta prev que los deudores tribu-
tarios deben presentar documentos que acrediten la gestin de cobro por deudas
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
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vencidas, tambin lo es que las normas de carcter tributario no establecen la
forma o procedimiento especial que se deba seguir para efectuar la cobranza
de la deuda, es decir, no exige mayores requisitos a los consignados en el orde-
namiento, ni refere que los medios de cobro no puedan ser realizados de manera
automtica o que estos no confguren gestin de cobro que permita exigir el pago
de deuda vencida; circunstancias de las que se desprende que las gestiones de
cobranza pueden ser llevadas a cabo por escrito, por llamadas telefnicas, per-
sonalmente, por correo electrnico, mensajes de texto, entre otros. Que, siendo
ello as, se aprecia que en los ejercicios acotados por la demandante (2000 y
2001), esta tena implementado un sistema llamador y telegestin de cobranza
que permita efectuar llamadas a los clientes morosos, y que contrat empresas
de call center para realizar llamadas a efectos de obtener el pago de las deudas
pendientes, debiendo de sealar que no obstante lo referido por la codemandada
Tribunal Fiscal en su escrito de contestacin de demanda, especfcamente a
fojas 672, cuando refere que el Tribunal Fiscal observ que si bien la ley del
lRta y su Reglamento no han precisado la forma o procedimiento especial que se
debe seguir para efectuar la cobranza de la deuda, por lo que la gestin se puede
efectuar por distintos medios como puede ser por escrito, llamadas telefnicas
de carcter personal, no as de manera automtica, lo dicho por esta parte no
resulta exacto, en tanto, como ya se precis, la norma no establece la forma o
procedimiento particular que se debe seguir para efectuar la cobranza de la deuda;
mxime, si bien en primer lugar, los ahora codemandados indican que el Sistema
Llamador no confgura una gestin de cobro, tambin lo es que no especifcan cul
es el motivo por el que dicho sistema no acredita la exigencia del cobro de deuda
vencida, pues, conforme se seal anteriormente la norma no precisa cul es la
clase de documento vlido para acreditar dicha gestin sino que solo establece la
necesidad de un documento que acredite la gestin; en segundo lugar, se debe
tener presente que los procedimientos realizados por la demandante (Sistema
Llamador - Telegestin) no resultaban contrarios a lo exigido por las normas de
carcter tributario, y en tercer lugar, si la propia demandada en el proceso adminis-
trativo y escrito de contestacin de demanda seal haber comprobado durante el
proceso de fscalizacin, el funcionamiento de un sistema de control de cuentas de
cobranza dudosa (sistema llamador), y paralelamente un sistema de Telegestin,
que se realiza mediante empresas de call center, a efectos de recordar, informar
o comunicar la existencia de una deuda pendiente de pago con la demandante;
debiendo agregarse a ello que si bien queda duda respecto de que los deudores
hayan tomado conocimiento del mensaje, tambin lo es que no se ha establecido
que por el hecho de ser llamadas automticas, estas no hayan llegado a cumplir
su cometido, resultando de aplicacin lo contenido en el numeral 1.2 del artculo IV
del Ttulo Preliminar de la Ley de la Ley del Procedimiento Administrativo General
N 27444, que dispone: 1.2. Principio del debido procedimiento.- Los administra-
dos gozan de todos los derechos y garantas inherentes al debido
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
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ACTUALIDAD EMPRESARIAL
procedimiento administrativo, que comprende el derecho a exponer sus argumen-
tos, a ofrecer y producir pruebas y a obtener una decisin motivada y fundada
en derecho. La institucin del debido procedimiento administrativo se rige por los
principios del Derecho Administrativo. La regulacin propia del Derecho Procesal
Civil es aplicable slo en cuanto sea compatible con el rgimen administrativo.,
as como lo establecido en el artculos 55 de la ley en comento, al referir que
Son derechos de los administrados con respecto al procedimiento administra-
tivo, los siguientes:10. A que las actuaciones de las entidades que les afecten
sean llevadas a cabo en la forma menos gravosa posible., concordante con el
numeral 8 del artculo 75 de la misma norma Son deberes de las autoridades
respecto del procedimiento administrativo y de sus partcipes, los siguientes:8.
Interpretar las normas administrativas de forma que mejor atienda el fn pblico
al cual se dirigen, preservando razonablemente los derechos de los administra-
dos.-----------------------------------------------------------------------------------
Respecto a la Notifcacin de deuda anterior mediante recibo:------------------
Manifesta la empresa demandante: (i) que consiste en la inclusin del monto
pendiente de pago en un recuadro de los recibos mensuales emitidos a los clientes
morosos, con la indicacin que de encontrarse el cliente al da en sus pagos, deba
ignorar el requerimiento, (ii) que es de pblico conocimiento que la inclusin de
deuda vencida en un recibo de pago constituye un mensaje al cliente en el sen-
tido que debe pagar una deuda, en el entendido de que si no paga, se le cortar el
servicio; (iii) que en las clusulas generales de contratacin del servicio telefnico se
encuentra establecido que el hecho que se acumulen deudas vencidas por este ser-
vicio es causal de corte de servicio, no tratndose de una mera informacin; (iv) que
entre la fecha de impresin del recibo y la fecha de entrega al cliente pasan varios
das, tiempo en que el cliente poda haber ya pagado la deuda y por tanto sera un
requerimiento infundado; (v) que el hecho que se le diga al cliente que haga caso
omiso a la nota de cobro si ya pag no signifca que no sea una nota de cobro; (vi)
que OSIPTEL ha opinado que la inclusin de la deuda vencida es un acto de gestin
de cobranza.------------------------------------------------------------------------------
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: (i) que la Notifcacin de deuda
anterior mediante recibo no constituye una gestin de cobranza sino mas bien
una comunicacin; (ii) que la fnalidad de sistema fue meramente informativo
ya que no se hizo referencia a exigencia de pago, lo que se corrobora con la
indicacin de no tomarse en cuenta de haber sido cancelada; (iii) que no obe-
dece a un requerimiento de pago sino a una informacin arrojada automti-
camente por los sistemas de la empresa demandante en una determinada
fecha.--------------------------------------------------------------------------------
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
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Que, de la revisin de los actuados se advierte, de fojas 20445 a 25281 (Tomos
21 - 26 del Expediente Administrativo), que la demandante acredit que en los
recibos emitidos en general a sus clientes consignaba en un recuadro inferior el
monto de su deuda impaga de los meses precedentes, advirtiendo que era una
deuda que fguraba como pendiente de pago hasta cierta fecha, debiendo de
sealarse, primero, que dicha circunstancia acreditaba la condicin de mora en
la que se encontraba el cliente deudor, y segundo, que el recuadro de monto de
deuda era una agregado a los datos propios de la informacin que debe con-
tener un comprobante de pago, los mismos que como es sabido, son emitidos
por la prestacin de un servicio.------ DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINIS-
TRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PARTES, ESTA JUDICATURA CONSIDE
RA:--------------------------------------------
Que, tenindose en cuenta que las normas tributarias no establecen una forma o
procedimiento especial que deba seguirse para efectuar la cobranza de la deuda,
resulta pertinente sealar que dicho sistema de cobranza s constituye una forma
de requerir el pago, toda vez que la notifcacin del recibo de pago al cliente de
deudor le demuestra una deuda pendiente de pago as como su calidad de mo-
roso, siendo de acotar que la gestin de cobro, al vencimiento de la deuda, se
encuentra en la informacin adicional que se agrega al comprobante de pago y
que en s conlleva una forma de requerir su pago, desvirtundose as lo manifesta-
do por la entidad demandada en cuanto a que esta modalidad no supone una
manifestacin de voluntad para que el deudor cumpla con su obligacin de pago,
ya que, por el contrario, su inclusin en el comprobante de pago s implica la
voluntad de hacer efectivo el pago, en tanto, como dato agregado al recibo corre-
spondiente del mes a emitir, tiene por fnalidad inducir al cliente deudor a su pago.
Que, asimismo, y para el presente caso, es de citarse la opinin contenida en la
Carta N C.310-GG.GUS.GL/2006, del 28 de abril del 2006, a fojas 42938 (Tomo
43 del Expediente Administrativo), emitida por el Organismo Supervisor de Inver-
sin Privada en Telecomunicaciones OSIPTEL, respecto a que considera que
la comunicacin de deuda incluida en el recibo telefnico constituye uno de los
actos de la gestin de cobranza en la medida que los usuarios notifcados a travs
de su recibo toman conocimiento sobre el monto que adeudan; de tal manera que
conforme a lo establecido en la normativa vigente, si el abonado no cancelara
dicha deuda su servicio puede ser suspendido. Es decir, esta notifcacin acta
como una informacin preventiva al usuario destinada a lograr la cancelacin de
la deuda o de lo contrario asumir la suspensin del servicio y el costo de la reac-
tivacin, de ser el caso. En consecuencia, somos de la opinin que los recibos
emitidos por las empresas que brindan servicios de telecomunicaciones en los
que aparece la deuda vencida y no pagada por los usuarios, a la fecha de dicha
comunicacin, deben ser considerados como una notifcacin de cobranza de la
misma, es decir, que dicha institucin considera que la deuda incluida en un
recibo telefnico constituye uno de los actos de gestin de cobranza en la medida
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
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ACTUALIDAD EMPRESARIAL
en que los usuarios notifcados a travs de su recibo toman conocimiento sobre el
monto que adeudan; opinin que junto a lo sealado por Ley 28870 y el Decreto
Supremo 006-2007-EF (de aplicacin a las entidades prestadoras de saneamien-
to) que tambin dispone que el requisito de gestin de cobranza debe entenderse
acreditado para efecto tributario, con los recibos que contengan mensajes alusi-
vos a la tardanza en el pago y la interrupcin del servicio; concluyndose que no
obstante no prestar la empresa demandante servicios de saneamiento y por tanto
no encontrarse dentro de la aplicacin de dicha normatividad, s le resulta apli-
cable las normas que regulan el Impuesto a la Renta, las cuales como se indic no
contemplan una forma para realizar la cobranza de la deuda materia de provisin
----------------------------------------------------------------------------------------
Respecto al Corte Parcial y Corte Total:-------------------------------------------------
Manifesta la empresa demandante: (i) que el corte parcial consiste en la suspen-
sin del servicio al cliente respecto a la realizacin de las llamadas, pero sub-
sistiendo la posibilidad de recibirla de terceros; (ii) que el corte total es la suspen-
sin del servicio impidiendo tanto el efectuar como recibir llamadas; (iii) que la
demandada pone acento en la conducta del deudor y no en la voluntad de cobro
por parte de la demandante.--------------------------------------------------------
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: (i) que esta medida no fue recono-
cida por la demandante como un requerimiento de pago expreso sino como una
manifestacin; (ii) que la Resolucin de Tribunal Fiscal N 5349-3-2005 ha dis-
puesto que las rdenes de corte de los servicios prestados no corresponden ac-
ciones de cobranza.--------------------------------------------------------- DE LO ACTUADO
EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PARTES, ESTA JUDICA-
TURA CONSIDERA:--------------------------------------------
Que, si bien la gestin de cobranza implica la realizacin de actos tendientes a
lograr el pago de la deuda ya vencida, mientras que el corte del servicio consiste
en la suspensin de la prestacin a cargo de la demandante por el incumplimiento
del pago por parte de sus clientes, tambin lo es que es criterio del Tribunal Fis-
cal, mediante Resoluciones N 01829-1-2003 y N 5349-3-2005, que las rdenes
de corte de los servicios prestados no corresponden a acciones de cobranza, al
sealar: Al respecto cabe indicar que el plazo de 2 o 6 meses para la suspensin
del servicio o la resolucin del contrato, son estipulaciones contractuales y no con-
stituyen gestiones de cobranza, y si bien la recurrente a efecto de demostrar
que ejecut acciones frente a algunos municipios aport como medios probatorios
rdenes de corte y rehabilitacin (folios 4176 a 4242), dichas acciones no cor-
responden a acciones de cobranza ni de inicio de procedimientos judiciales,
criterio con el que coincide esta judicatura; aunado a ello, se debe tener en cuenta
que en la resolucin materia de impugnacin la demandante seal que el presen-
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
35
te sistema de cobranza no se trata de un requerimiento de pago expreso sino de
una manifestacin de voluntad, hecho que en sede judicial no ha sido desvirtuado
ni controvertido.--------------------------
Respecto a la Notifcacin de Baja:--------------------------------------------------------
Manifesta la empresa demandante: (i) que en este tipo de gestin enva cartas a
los clientes comunicndoles el importe de la deuda pendiente de pago y que en
caso no cumplan con el pago respectivo hasta una determinada fecha, se procede
a realizar su baja fnal como usuario del servicio de telefona; (ii) que la deman-
dada no explic las razones de por qu no constitua una gestin de cobranza;
(iii) que la demandada siempre tuvo en su poder el detalle de la relacin de los
clientes morosos, por lo que poda cotejar si las cartas fueron dirigidas a clientes
en estado irregular.------------------------------------
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: (i) que en una uniformidad de criterio
el Tribunal Fiscal ha considerado que las rdenes de corte y rehabilitacin de los
servicios prestados no constituyen acciones de cobranza, por tanto, las notifcaciones
de baja o suspensin defnitiva del servicio por s solas no califcan como acciones
de cobranza; (ii) que si bien en las cartas remitidas por la demandante se detallaba la
deuda pendiente de pago y se conceda los clientes morosos un plazo para regular-
izarlas, bajo sancin de darlos de baja como abonados, no se ha acreditado que su
contenido hubiese correspondido a la exigencia coercitiva de pago de deudas venci-
das e identifcadas de manera indubitable.----------------------------------------------------------
Que, de la revisin de los actuados se advierte, de fojas 15791 a 16455 (Tomos 16
y 17 del Expediente Administrativo), obran copias de los comprobantes de pago
emitidos por Transporte Urgente de Mensajera S.A.C. - TUMSAC y SERPOST, por
concepto de envo o distribucin de cartas de baja fnal/notifcacin telefnica, as
como facturas emitidas por Xerox del Per y ENOTRIA, por servicios de impresin de
cartas/avisos de cobranza/baja.---------
DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PAR-
TES, ESTA JUDICATURA CONSIDERA:--------------------------------------------
Que, no obstante poder evidenciar el aviso de baja de servicio debidamente noti-
fcado una gestin de cobranza, luego del vencimiento de la deuda, con el fn de
demostrar la morosidad del cliente deudor, no es menos cierto que los documentos
adjuntados indican de manera general la cantidad de cartas recepcionadas y dis-
tribuidas por las empresas de mensajera, no acreditando de manera fehaciente la
identifcacin de las personas, las deudas contenidas en las cartas, es decir, que el
contenido de ellas corresponda a la exigencia coercitiva de pago de deudas vencidas
e identifcadas, o la recepcin por cada uno de los usuarios en los ejercicios fscal-
izados y sobre los cuales se practic la provisin; hecho que encuentra concordancia
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
36
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
con lo sealado en la sentencia del Tribunal Fiscal N 9882-1-2001, al precisar: Que
los convenios de reconocimiento de deuda no demuestran que los deudores tuvieran
difcultades fnancieras y por ende tampoco el riesgo de incobrabilidad, y las cartas
por medio de las cuales se habra comunicado la existencia de deuda, no contienen
un cargo de recepcin por parte de los agricultores, que evidencien el indicio de ges-
tiones de cobranza, y mxime si como se precis en lneas anteriores, constituye
criterio el sealar que las rdenes de corte y rehabilitacin de los servicios prestados
no son acciones de cobranza.--
Respecto a la Gestin Pre-Judicial a cargo de terceros y Facturas de gestores
y empresas de mensajera:------------------------------------------------------Manifesta la
empresa demandante: (i) que terceriza la gestin de cobro a travs de estudios de
abogados empresas especializadas en cobranza, asignndoles una determinada
cartera; (ii) que ha proporcionado copia de los reportes denominados Informes de
Gestin por Abonado, Control y Seguimiento de Deudores, Cargos de Gestin
y Control y Seguimiento, en los que se consigna el nombre de los clientes deudo-
res, las acciones realizadas y en la mayor parte de los casos incluso el importe de
la deuda; (iii) que si bien no se consignan los nmeros de los comprobantes, ex-
isten otros datos que permiten el cruce de informacin con su base de datos y con
la contabilidad a fn de verifcar que las deudas provisionadas correspondan a los
clientes que aparecan en los citados documentos; (iv) que las facturas provision-
adas como de cobranza dudosa son aquellas que no llegaron a cobrarse y que por
tanto no fueron consideradas en los comprobantes de pago emitidos por los gestores
de negocio; (v) que la presentacin de facturas tuvo por objeto demostrar que solo
se le cobraba comisiones por la parte que se recuperaba, lo cual no puede llevar a
concluir sobre la falta de evidencia de la contratacin de estos servicios de cobran-
za.-----------------------------------------------
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: (i) que la demandante present una
serie de contratos de locacin de servicios celebrados con terceros para prestar el
servicio integral de gestin de cobranza a clientes morosos, entre los cuales se en-
contraban los ejercicios gravables 2000 y 2001; (ii) que sin embargo, tales contratos
no acreditaron las gestiones de cobranza que seal la demandante haber realiza-
do.------------------------------------------------
Que, de la revisin de los actuados se advierte, de fojas 39873 a 40170 (Tomos
40 y 41 del Expediente Administrativo), obran copias de contratos de locacin de
servicios celebrados por la empresa demandante con personas naturales y ju-
rdicas, en los cuales dichas personas se obligan a prestar el servicio integral de
gestin de cobranza a clientes morosos de las empresas que forman parte del
Grupo Telefnica (entre las que se encontraba la empresa demandante), en los
ejercicios gravables 2000 y 2001; as tambin de folios 39197 a 39871 (Tomo 40
del Expediente Administrativo), obran copias de las cartas y facturas emitidas por
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
37
las empresas contratadas por la demandante, en las que se sealan las gestiones
realizadas.-----------------------------------------------
DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PAR-
TES, ESTA JUDICATURA CONSIDERA:--------------------------------------------
Que, si bien obran en los tomos administrativos contratos de locacin de servicios,
cartas y facturas de las empresas contratadas por la demandante, es tambin de
resaltar que los documentos sealados no acreditan que las empresas en mencin
hayan realizado las acciones en ellas detalladas como son: llamadas telefnicas,
visitas, notifcaciones y atencin en ofcinas, por cuanto los documentos adjunta-
dos corresponden a los listados asignados a las empresas, y no a documentacin
remitida a los clientes deudores sobre los cuales se realiz la provisin de cobranza
dudosa o cargo de recepcin de parte de estos; aunado a ello, cabe sealar que las
facturas adjuntadas por la empresa demandante y que fueran emitidas por concepto
de comisiones de recupero de deudas de los ejercicios 2000 y 2001, no acreditan la
realizacin de gestiones de cobro de la deuda provisionada, ya que no se ha acred-
itado con documento que las empresas de cobranza se hayan encargado de las
gestiones de cobranza de la deuda materia de anlisis; debiendo tenerse presente lo
contenido en la Resolucin N 2976-2-2004 en donde el Tribunal Fiscal ha sealado
Agrega la recurrente que debido al volumen de clientes morosos, las empresas
de cobranza no conservaron los cargos relacionados con la documentacin enviada
en su oportunidad a los deudores, por lo que adjunta constancias de dichas empre-
sas en las que afrman haber realizado las gestiones de cobranza habiendo omitido
conservar la documentacin respectiva. Asimismo, adjunta copia de las facturas
emitidas por dichas empresas por comisiones de cobranza extrajudicial y gestin
de recuperacin. Con relacin a las constancias presentadas debe sealarse que al
no estar acompaadas de la documentacin sustentatoria respectiva que acredite
la realizacin de los actor que en ellas se afrma haber efectuado, no desvirtan las
acotaciones de la Administracin. En lo que respecta a las copias de las facturas por
gestin de recuperacin, debe indicarse que en ellas no se identifca a qu acre-
encias estn referidas y por lo tanto no acreditan que correspondan a las deudas
provisionadas al cierre del ejercicio y, en cuando a las facturas por comisin de
cobranza, estaran referidas a deudas que efectivamente llegaron a cobrarse, y la
Resolucin N 7447-3-2008, que precisa siendo que la documentacin presentada
consistente en cartas simples a un estudio de abogados para que inicie una accin
judicial, y con relacin a las gestiones de cobranza encargada a otras empresas,
debe tenerse presente que de acuerdo con lo sealado por este Tribunal en la Reso-
lucin N 02976-2-2004, la correspondencia o constancias presentadas por estas,
deben estar acompaadas de la documentacin sustentatoria respectiva que acredite
la realizacin de los actos que en ellas se afrma haber efectuado, criterio que no
ha sido contradicho ni desvirtuado con documento fehaciente por la parte deman-
dante.----------------------------------------------------------------------------------------
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
38
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
Respecto a la Invitacin a Financiamiento:---------------------------------------------
Manifesta la empresa demandante: (i) que consiste en invitaciones a los clientes
para participar en planes de fnanciamiento; (ii) que con este mecanismo buscaba
recuperar todo o parte de la deuda morosa.--------------------
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: que no se ha demostrado que los
clientes morosos hayan sido efectivamente requeridos para cumplir con pagar las
deudas provisionadas.---------------------------------------------------------------
DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PAR-
TES, ESTA JUDICATURA CONSIDERA:-------------------------------------------- Que, no
obstante haber sealado la demandante que en este sistema la gestin de cobran-
za consista en el envi invitaciones para participar en planes de fnanciamiento
a sus clientes deudores, dicha empresa actora no ha cumplido con presentar y
por tanto acreditar tal afrmacin, limitndose a sealar, segn se desprende de la
resolucin materia de impugnacin que En atencin al principio de razonabilidad
no puede exigrsele esta documentacin que es imposible o costosa de alma-
cenar, coligindose as que en modo alguno se encuentra acreditado que tal
circunstancia haya ocurrido.----------------Respecto al envo a INFOCORP:--------
----------------------------------------------------Manifesta la empresa demandante: (i)
que luego de la baja del servicio, se remite la informacin a INFOCORP respecto
de los clientes morosos a efecto de su inclusin en la base de datos del Sistema
Consolidado de Morosidad - SICOM; (ii) que el SICOM es un elemento de presin
muy utilizado para lograr el pago de las deudas pendientes y no solo una comu-
nicacin; (iii) que durante la fscalizacin se demostr haber ordenado a dicha
entidad para que requiera a los deudores morosos el pago de las deudas vencidas
(cobranza blanca).-----
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: (i) que la demandante no ha acred-
itado con documentacin pertinente y dems elementos probatorios que los
clientes morosos hayan sido efectivamente requeridos para cumplir con pagar las
deudas provisionadas; (ii) que no puede acreditarse que dicho mecanismo acredite
la morosidad de los clientes deudores.---------------------------
Que, de la revisin de los actuados se advierte que, de fojas 39194 a 39195
(Tomo 40 del Expediente Administrativo), obra la carta de fecha 01 de agosto
del 2005, emitida por INFOCORP - EQUIFAX a la demandante, confrmando
que cada una de las deudas contenidas en los listados (de fojas 36174 a 39185
de los Tomos 37 - 40 del Expediente Administrativo), en los que se precisa el
nombre del deudor, domicilio, importe de deuda, nmero telefnico asociado,
entre otros, form parte de las diversas carteras que le fueron remitidas en
los ejercicios 2000 y 2001, precisando adems que durante dichos periodos
se enviaron notifcaciones a cada uno de los deudores requirindoles el pago
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
39
de las deudas vencidas, segn se advierte de los modelos de cartas de notif-
cacin obrantes de fojas 39186 a 39192 (Tomo 40 del Expediente Administra-
tivo).-------------------------------------------------------------------------------------
DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PAR-
TES, ESTA JUDICATURA CONSIDERA:--------------------------------------------
Que, estando a lo ya sealado por el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 2976-
2-2004 Con relacin a las constancias presentadas debe sealarse que al no
estar acompaadas de la documentacin sustentatoria respectiva que acredite la
realizacin de los actor que en ellas se afrma haber efectuado, no desvirtan las
acotaciones de la Administracin. En lo que respecta a las copias de las factu-
ras por gestin de recuperacin, debe indicarse que en ellas no se identifca a
qu acreencias estn referidas y por lo tanto no acreditan que correspondan a
las deudas provisionadas al cierre del ejercicio y, en cuando a las facturas por
comisin de cobranza, estaran referidas a deudas que efectivamente llegaron a
cobrarse, y la Resolucin N 7447-3-2008: debe tenerse presente que de
acuerdo con lo sealado por este Tribunal en la Resolucin N 02976-2-2004,
la correspondencia o constancias presentadas por estas, deben estar acompa-
adas de la documentacin sustentatoria respectiva que acredite la realizacin
de los actos que en ellas se afrma haber efectuado, resoluciones en las que
se precisa que para ostentar la validez probatoria las constancias emitidas por
terceros encargados de gestionar cobranzas, deban ser acompaadas de la
documentacin correspondiente que acredite la efectiva ejecucin de los ac-
tos que en ella se afrma haber llevado a cabo; se debe tener presente que de
lo verifcado, en cuanto a la carta de fecha 01 de agosto del 2005, emitida por
INFOCORP - EQUIFAX a la demandante, se acredita que la empresa actora s
remiti informacin a INFOCORP y que esta institucin, sobre dicha base, re-
aliz acciones concretas de cobranza, esto es, requiri el pago de las deudas
vencidas; siendo ello as, se desprende que la demandante remiti a la central
de riesgo la cartera correspondiente a los clientes deudores en los ejercicios
2000 y 2001, informacin que fue gestionada para luego ser sujeta a la accin de
cobranza.-----------------------------Respecto a la Carta de cobranza a principales
clientes:--------------------------- Manifesta la empresa demandante: (i) que en el
caso de algunos clientes importantes, el procedimiento de cobranza inclua cartas
dirigidas a ellos en las cuales se les requera el pago de los montos adeudados;
(ii) que no existe norma legal que establezca como exigencia que los documentos
donde consten las gestiones de cobranza cumplan con algn requisito o con un
formato pre-establecido o que tengan expresiones o giros idiomticos predetermi-
nados.---------------------------------------------------------------------------------
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
40
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
Seala la parte codemandada Tribunal Fiscal: que no existe evidencia que las car-
tas hayan sido recepcionadas por los clientes, por lo que no constituyen gestiones
de cobro.--------------------------------------------------------------------------------
Que, de la revisin de los actuados se verifca, que de fojas 25282 a 25555 (Tomo
26 del Expediente Administrativo), obran las cartas remitidas por el rea de Se-
guimiento de Cobranza de la parte demandante en la que se informa sobre la
existencia de una deuda pendiente de pago a determinados clientes.---
DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS PAR-
TES, ESTA JUDICATURA CONSIDERA:--------------------------------------------
Que, si bien las cartas sealadas por la parte demandante representan una
gestin de cobranza, luego del vencimiento de la deuda, con el fn de demostrar
la morosidad del cliente deudor, tambin lo es que no es posible determinar
si las mismas fueron efectivamente recibidas por los clientes deudores en los
ejercicios fscalizados y sobre los cuales se practic la provisin, circunstancia
que tampoco fue contradicha ni acreditada por la demandante en sede judi-
cial.-------------------------------------------------------------------
Que, conforme a lo antes expuesto, se aprecia que los mecanismos empleados
por la parte demandante para acreditar la realizacin de gestiones de cobranza,
como son: Corte parcial y corte total, Notifcacin de baja, Gestin pre-judicial,
Facturas de gestores y empresas de mensajera, Invitacin a fnanciamiento y
Carta de cobranza, no constituyen, a criterio de este Juzgado, gestiones de co-
branza; no as respecto de los mecanismos denominados como Sistema Llamador,
Telegestin, Notifcacin de deuda anterior mediante recibo y Envo a INFOCORP,
los cuales s constituyen gestiones de cobranza; mecanismos que no resultan ex-
cluyentes ni subsidiarios entre s, por cuanto todos los mencionados tienen como
objetivo acreditar la gestin de cobro, siendo incluso que varios de ellos podan
concurrir para la recuperacin de una sola deuda, como es el caso del sistema de
telegestin, el cual poda ser aplicado conjuntamente con la emisin de recibo por
deuda vencida.---------------
En ese sentido, la provisin efectuada por la parte demandante resulta arreglada
a ley al haberse cumplido con uno de los supuestos contemplados en el numeral
1 del inciso f) del artculo 21 de la Ley del Impuesto a la Renta, sealado como
demostrar la morosidad en el pago.-------------------------------------
En atencin a ello, resulta procedente analizar el cumplimiento del requisito
contenido en el numeral 2 del inciso f) del artculo 21 de la lRta, referido al
registro contable de las provisiones de cobranza dudosa en forma discrimina-
da.----------------------------------------------------------------------------------------
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
41
Manifesta la demandante en la resolucin materia de impugnacin: (i) que en
la Resolucin del Tribunal Fiscal N 2788-4-2003 se permite acreditar las cuentas
a las que corresponde la provisin a travs de un registro auxiliar, e incluso con
otra documentacin adicional; (ii) que lo relevante es que se hayan identifcado al
cierre del ejercicio gravable, hecho que s ocurri; (iii) que el requisito del registro
discriminado en el Libro de Inventario y Balances es una formalidad para sustentar
la existencia de las acreencias, lo que no implica que no pueda probarse mediante
otros medios, siendo poco importante la falta de legalizacin al cierre del ejercicio,
tal y como lo ha establecido el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 01317-1-2005,
la cual reformula un anterior criterio establecido en la Resolucin N 590-4-2002;
(iv) que en la Resolucin N 04721-4-2007 se ha validado la anotacin global en el
Libro de Inventarios y Balances y el detalle discriminado en otros libros o registros
o en hojas sueltas anexas legalizadas; (v) que en la resolucin N 01657-4-2007
se considera cumplido el requisito de la provisin determinada y discriminada,
cuando se cuente con la identifcacin del cliente, el nmero del comprobante
y el importe de la provisin, aceptndose el uso de hojas sueltas legaliza-
das.--------------------
Seala la codemandada Tribunal Fiscal en la resolucin materia de impugn-
acin: (i) que la parte demandante no tiene discriminado en el Libro de Inventario
y Balances la provisin para Cuentas de Cobranza Dudosa, constando solo el
importe total de la Cuenta 19; (ii) que el anexo presentado durante la fscalizacin
fue legalizado el 13 de diciembre del 2003, lo que evidencia que al cierre de los
ejercicios 2000 y 2001 no exista; (iii) que conforme a las normas del Impuesto a
la Renta y el Cdigo de Comercio, existe la obligacin de discriminar las cuentas
provisionadas, no siendo aceptable una provisin global o genrica; (iv) que la
obligacin de registro debe hacerse en el Libro de Inventarios y Balances al fnal
del ejercicio; (v) que el Tribunal Fiscal, ha confrmado reparos realizados por la
Administracin en las Resoluciones N 1829-1-2003 y N 721-2-2004, en aquellos
casos en que los contribuyentes no han cumplido con efectuar la discriminacin
de las provisiones; (vi) que en la Resolucin N 9308-3-2004 el Tribunal Fiscal
seal que la exigencia reglamentaria para la deductibilidad de las provisiones
no excede lo dispuesto por la ley reglamentada, toda vez que esta ltima obliga
a determinar las cuentas a las que corresponde la provisin, las cuales deben
consignarse en el Libro de Inventario y Balances, no existiendo vulneracin al
principio de legalidad; (vii) que no es posible aceptar el anexo denominado Li-
bro de detalle de provisin de cobranza dudosa al 31.12.00 y al 31.12.01, ya
que fue legalizado el 13 de diciembre del 2003, con lo que no es posible establ-
ecer su existencia al cierre de los ejercicios 2000 y 2001, habiendo podido ser
elaborado y/o impreso en cualquier fecha entre el 31 de diciembre del 2000 y
la fecha de legalizacin, que es la nica fecha cierta existente; (viii) que no es
posible aplicar la Resolucin N 01317-1-2005, ya que si bien se ha exhibido un
anexo legalizado tardamente, la demandante no ha sustentado con documen-
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
42
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
tacin adicional la preexistencia de los hechos contenidos en el mencionado
anexo.--------------------------------------------------------------------------------
Que, en ese orden de ideas, debe tenerse en cuenta que la provisin por deudas
incobrables constituye una de aquellas admitidas por la Ley del Impuesto a la
Renta, estando sujeta su deduccin tributaria al cumplimiento de ciertos requisitos,
como son el registro que permite a la Administracin la verifcacin y seguimiento
de las deudas califcadas como incobrables, para lo cual se establece la exigen-
cia de su anotacin discriminada en el Libro de Inventarios Balances al cierre
de cada ejercicio gravable; al respecto: se verifca de la revisin de los actua-
dos, que a fojas 26011 y 26013 (Tomo 27 del Expediente Administrativo), obran
los registros contables denominados Libro de detalle de provisin de cobranza
dudosa 2000, que consta de 33,669 hojas simples sueltas; y el Libro de detalle
de provisin de cobranza dudosa 2001, que consta de 19,531 hojas simples
sueltas, legalizadas el 13 de diciembre del 2003; libros en los cuales consign
el detalle de las acreencias que conforman las sealadas cuentas de cobranza
dudosa, entre los que se encontraba la identifcacin del cliente, el nmero del
documento que tendra la condicin de cobranza dudosa y el importe de la provisi
n.---------------------------------------------
DE LO ACTUADO EN SEDE ADMINISTRATIVA, Y LO VERTIDO POR LAS
PARTES, ESTA JUDICATURA CONSIDERA:-------------------------------------------
Que, si bien el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N 1829-1-2003 y N 721-2-
2004 ha confrmado reparos en los casos en los que los contribuyentes no han
cumplido con efectuar la discriminacin de las provisiones; y en la Resolucin N
590-4-2002, ha rechazado la discriminacin de la provisin efectuada en hojas
sueltas anexas no legalizadas, toda vez que dicha omisin le restaba fehacien-
cia al documento exhibido y a la informacin que contena; tambin lo es que en
la Resolucin N 1317-1-2005 se ha aceptado, primero, que la relacin anexa al
Libro de Inventarios y Balances tenga como fecha de legalizacin la misma fecha
de respuesta al requerimiento cursado por la Administracin, en la medida en que
la recurrente, ahora demandante, hubiera presentado documentacin adicional
que permita corroborar la fehaciencia y preexistencia de los hechos detallados en
dicho anexo, y segundo, que la razn de ser del requisito de registro discriminado
de la provisin es el permitir a la Administracin la verifcacin y seguimiento de
la condicin de incobrables de las cuentas, as como de la proporcionalidad de
la deduccin, al sealar siendo el caso indicar que el hecho de que a la fecha
de legalizacin coincida con la fecha de respuesta al requerimiento, no afecta en
el presente caso la validez de la informacin que el anexo contiene, toda vez que
la recurrente ha presentado documentacin adicional, como son los originales
de parte de la documentacin comercial y bancaria de las cuentas de cobranza du-
dosa provisionadas, que permiten corroborar la fehaciencia y preexistencia de los
hechos que el anexo detalla. Que conviene indicar adems que a falta de precisin
MIGUEL RIOS
INSTITUTO PACFICO
43
en cuanto a la fecha de emisin y de vencimiento de los documentos provisiona-
dos como incobrables, no supone que se incumpla el requisito de discriminacin
exigido, en tanto no existe ni en la Ley del Impuesto a la Renta, ni en su Regla-
mento disposicin alguna en cuanto al detalle que debe contener la discriminacin
de las cuentas provisionadas, obligacin que cabe considerarse cumplida cuando
menos con la identifcacin de los clientes cuyas deudas se estiman incobrables,
as como de los documentos en los que se encuentran contenidas estas, siendo
esto as, no resulta exacto lo sealado por la entidad demandada en cuanto a que
la demandante ha incumplido el requisito el requisito de haber contabilizado la
provisin al cierre del ejercicio en forma indiscriminada, debido a que los Libros
de detalle de provisin de cobranza dudosa 2000 y 2001 fueron legalizados el 13
de diciembre del 2003; correspondiendo, asimismo, que la demandada verifque y
revise el sustento documentario presentado por la demandante, ello conforme a lo
sealado en lneas anteriores y en aplicacin de la Resolucin N 1317-1-2005.----
----------------------------------------------------------------------------------------------
Que, estando a lo antes expuesto y, en aplicacin del Principio Indubio Pro Ad-
ministrado, procede dejar sin efecto el presente reparo, criterio que coincide con
el voto de discordia del Dr. De Pomar Shirota, obrante de pginas 59 a 80 de la
RTF materia de nulidad, por ende este extremo de la demanda debe amparar
se.-------------------------------------------------------------------------------------------
()
Respecto al Reparo N 2: Se reconozca la deduccin de la provisin de cuentas
por cobranza dudosa correspondiente a los ejercicios 2000 y 2001:-----
Que, respecto del Segundo Reparo, es menester sealar que la Ley 27584, Ley
del Procedimiento Contencioso Administrativo progresa hacia un proceso de plena
jurisdiccin, siendo que conforme al artculo 5 del TUO de la Ley 27584, apro-
bado mediante Decreto Supremo 013-2008-JUS, se pretende el reconocimiento
de un derecho o de un inters jurdicamente tutelado; al ser esto as, en el caso
de autos, conforme a lo analizado en el Tercer Considerando de la presente, se ha
determinado que SUNAT y el Tribunal Fiscal no han acreditado la imposicin del
Segundo Reparo, especfcamente respecto de los mecanismos empleados por la
parte demandante para acreditar la realizacin de gestiones de cobranza, como
son el Sistema Llamador o de Telegestin, Notifcacin de deuda anterior mediante
recibo y Envo a INFOCORP, los cuales a criterio de esta Judicatura s constituyen
gestiones de cobranza, en tanto, la norma no prev una forma o procedimiento
especial que debe seguirse para efectuar el cobro de deuda, y ms an si dichos
mecanismos no son excluyentes ni subsidiarios entre si, ya que todos tienen como
objetivo acreditar la gestin de cobro, pudiendo inclusive concurrir varios de ellos
para la recuperacin de una sola deuda; en tal virtud, procede amparar la peticin
de Plena Jurisdiccin, en el sentido de reconocer la deduccin de la provisin de
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA
44
ACTUALIDAD EMPRESARIAL
cuentas por cobranza dudosa correspondiente a los ejercicios 2000 y 2001. ---------
-----------------------------------------------------------
()
Por los fundamentos glosados precedentemente, y estando a lo dispuesto por el
artculo 138 de la Constitucin Poltica, artculos 1, 16 e inciso 1 del artculo
186 de la Ley Orgnica del Poder Judicial, y artculos 33 y 50 de la Ley N
27584, aprobado por Decreto Supremo N 013-2008-JUS; este Octavo Juzgado
Transitorio Especializado en lo Contencioso Administrativo, con Independencia,
Administrando Justicia A Nombre de La Nacin, FALLA: Declarando FUNDADA en
parte la demanda de fojas 412 a 563, interpuesta por TELEFNICA DEL PER
S.A.A. contra el TRIBUNAL FISCAL y la SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA. En cuanto a la Primera Pretensin Principal:
FUNDADA la demanda respecto al Primer, Segundo y Tercer Reparo, referido a
Cargas Financieras, Provisin de Cobranza Dudosa y Documentos que no susten-
tan gastos, respectivamente; en consecuencia, NULA la RTF N 17044-8-2010, en
cuanto se refere a stos Reparos ().