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ahorro y prstamo.
El artculo 22 de la LGSC define a las sociedades cooperativas
de consumidores, como aqu-
llas cuyos miembros se aso-
cian con el objeto de obtener
en comn artculos bienes y/o
servicios para ellos, sus hoga-
res o sus actividades de pro-
duccin.
Las sociedades cooperati-
vas de produccin de acuerdo
con el artculo 27, son aqullas
cuyos miembros se asocian
para trabajar en comn en la
produccin de bienes y/o ser-
vicios, aportando su trabajo
personal, fsico o intelectual.
Sociedades cooperativas de
produccin una verdadera
opcin? *
Estudio de las implicaciones y beneficios fiscales de las
sociedades cooperativas de produccin, luego de su
regulacin en la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Caractersticas esenciales de
la sociedad cooperativa de produccin:
el ISR se calcula bajo el rgimen fiscal de personas fsicas con actividad empresarial (slo cuando
estn constituidas por socios personas fsicas),
pueden diferir el impuesto hasta el ejercicio fiscal en que distribuyan a sus socios la utilidad gravable
correspondiente,
los rendimientos y los anticipos otorgados a los socios, se considerarn como ingresos asimilables a
salarios,
los socios estn sujetos al rgimen obligatorio del seguro social, pero no obligados a pagar
aportaciones habitacionales,
no se encuentran obligadas a pagar el impuesto sobre nminas (salvo que contara con personal
asalariado)
* Colaboracin del LC
Francisco Brito Mrquez
Contador Pblico y Consultor Fiscal
de IDCSeguridad Jurdico
Fiscal
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Por su parte, el artculo 28 de la LGSC especifica que los ren-
dimientos anuales que reporten las sociedades cooperativas de
productores, se repartirn de acuerdo con el trabajo aportado por
cada socio durante todo el ao, considerando los siguientes facto-
res: calidad, tiempo, nivel tcnico y escolar.
Es importante mencionar que las sociedades cooperativas de
productores podrn contar con personal asalariado en los si-
guientes casos:
Reserva,
Previsin Social, y
Educacin Cooperativa.
As, el artculo 57 de la LGSC seala que dichas sociedades
pueden constituir un fondo de previsin social el cual no tiene
lmites; sin embargo, debe destinarse a cubrir los riesgos y en-
fermedades profesionales y formar fondos de pensiones y ha-
beres de retiro de socios, primas de antigedad y para fines
diversos que cubrirn: gastos mdicos y de funeral, subsidios
por incapacidad, becas educacionales para los socios o sus hi-
jos, guarderas infantiles, actividades culturales y deportivas y
otras prestaciones de previsin social de naturaleza anloga.
Aun cuando las prestaciones de previsin social no tengan
limitacin de conformidad con la LGSC, para efectos fiscales el
artculo 106 de la LISR estipula que se encuentran obligados al
pago del impuesto establecido en el Ttulo IV de la LISR, las per-
sonas fsicas que obtengan ingresos en efectivo, en bienes, en
crdito o en servicios o de cualquier otro tipo.
Por su parte, el artculo 109, fraccin VI de la LISR seala que
se encuentran exentos los ingresos percibidos con motivo de sub-
sidios por incapacidad, becas educacionales, guarderas infanti-
les, actividades culturales y deportivas y otras prestaciones de
previsin social, de naturaleza anloga, que se concedan de ma-
nera general, de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo.
Asimismo, el penltimo prrafo del citado artculo limita la
exencin de los ingresos por previsin social cuando la suma
de los ingresos por la prestacin de servicios personales subor-
dinados y el monto de la exencin exceda de una cantidad equi-
valente a siete veces el salario mnimo general (SMG) del rea
geogrfica del contribuyente, elevado al ao. Cuando dicha suma
exceda de la cantidad citada, solamente se considerar como in-
greso no sujeto al pago del impuesto un monto hasta de un SMG
del rea geogrfica del contribuyente, elevado al ao.
Es importante mencionar que la autoridad emiti una serie
de criterios derivados de las diversas planeaciones que se han
sugerido respecto a este punto, en los cuales se considera como
una prctica indebida lo siguiente:
SOCIEDADES COOPERATIVAS. SALARIOS Y PRE-
VISIN SOCIAL Las sociedades cooperativas que pres-
ten servicios a terceros, a travs de sus socios y
trabajadores, constituidas con la nica finalidad de dismi-
nuir, entre otras contribuciones, el impuesto sobre la ren-
ta por concepto de salarios y en general por la prestacin
de un servicio personal subordinado, y de aplicar exencio-
nes y deducciones que no cumplen con los requisitos y l-
mites previstos en la Ley del Impuesto sobre la Renta,
contravienen lo previsto en la misma, en materia de sala-
rios y de previsin social, al disminuir el impuesto y apli-
car exenciones y deducciones en forma improcedente.
Esta prctica tambin se realiza por algunos contribu-
yentes a travs de la sociedad en nombre colectivo y en co-
mandita simple, en contravencin a lo dispuesto en la ley.
Fuente: www.sat.gob.mx
En este aspecto el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Ad-
ministrativa se ha pronunciado en el siguiente sentido:
SOCIEDADES COOPERATIVAS DE PRODUCCIN.
LAS CANTIDADES PROVENIENTES DE SU FONDO
DE PREVISIN SOCIAL CONSTITUYEN INGRESOS
GRAVADOS POR LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA PARA LOS SOCIOS COOPERATIVISTAS QUE
LAS RECIBEN Y NO CONSTITUYEN UNA PARTIDA
DEDUCIBLE PARA DICHA SOCIEDAD.- De confor-
midad con lo dispuesto en los artculos 53, fraccin II y 57
de la Ley General de Sociedades Cooperativas, dichas per-
sonas morales pueden constituir un fondo de previsin so-
cial que deber destinarse a las reservas precisadas en el
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ltimo de los preceptos referidos, y toda vez que de con-
formidad con lo dispuesto en el artculo 1 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta (vigente en 2004), estn obliga-
das al pago del impuesto las personas fsicas y morales re-
sidentes en Mxico, respecto de todos sus ingresos
cualquiera que sea la ubicacin de la fuente de riqueza de
donde procedan, y que segn lo establecido en el diverso
106 de dicha Ley, son gravables los ingresos obtenidos en
efectivo, en bienes, en crdito, en servicios o en cualquier
otro tipo, es dable colegir que, en principio, son objeto de
impuesto sobre la renta todos los ingresos obtenidos por
las personas referidas, por lo cual, las cantidades que un
socio cooperativista reciba de la sociedad cooperativa, pro-
venientes del fondo de previsin social, si se encuentran
contempladas dentro del objeto de la Ley del Impuesto so-
bre la Renta, y se encuentran gravadas en trminos del ar-
tculo 166 de la Ley de dicho impuesto, al constituir
ingresos que no estn especficamente previstos en los ca-
ptulos anteriores al IX de la Ley en cita, que incrementan
en forma cierta el haber patrimonial del socio que las re-
cibe. Por su parte, las sociedades cooperativas que entre-
gan las cantidades en comento a sus socios, no estn en
posibilidad de deducir tales cantidades del impuesto so-
bre la renta a su cargo, ya que un elemento esencial para
que la deduccin lo sea, consiste en que la Ley del Impues-
to sobre la Renta lo establezca como tal, pues compete al
legislador establecer los conceptos que considera deben
ser deducibles, por lo que, en el supuesto de que determi-
nada erogacin de una persona moral no se encuentre pre-
vista como deduccin autorizada, sta no puede
considerarse como tal, lo que se actualiza en la especie,
pues el legislador no estableci expresamente el numeral
29 de la Ley en estudio, como deduccin autorizada, la co-
rrespondiente alas cantidades entregadas a los socios coo-
perativistas provenientes del fondo de previsin social.(17)
Juicio No. 5672/04-06-01-1.-Resuelto por la Sala Regio-
nal del Noroeste del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y
Administrativa, el 3 de octubre de 2005, por unanimidad
de votos.- Magistrado Instructor: Jorge A. Castaeda Gon-
zlez.- Secretaria: Lic. Daniela Mndez Chvez.
Fuente: Revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y
Administrativa (TFJFA) No. 61, Quinta poca, Ao V, Fe-
brero de 2006, pg. 314.
6. Caso prctico
6.1. SOCIEDAD COOPERATIVA
Considrese el caso de la sociedad Prestacin de Servicios, S.C.,
quin no cuenta con trabajadores en el ejercicio de 2006 y ob-
tiene los siguientes resultados:
Total de socios cooperativistas 5
Ingresos acumulables del ejercicio $3,250,860.00
Deducciones autorizadas $2,870,320.00
Ingresos acumulables del ejercicio $350,860.00
Menos: Deducciones autorizadas 2,870,320.00
Igual: Utilidad Fiscal 380,540.00
Menos: PTU pagada 0.00
Menos: Prdidas fiscales 0.00
Igual: Utilidad gravable del ejercicio $380,540.00
Ahora bien, supngase que no se distribuye la utilidad del
ejercicio, se determina la cuenta de utilidad gravable:
Cuenta de utilidad gravable al inicio del ejercicio $0.00
Ms: Utilidad gravable del ejercicio 380,540.00
Menos: Utilidad gravable pagada 0.00
Igual: Cuenta de utilidad gravable al cierre del ejercicio $380,540.00
En este caso, el impuesto se puede diferir hasta el ejercicio
fiscal en que se distribuya a sus socios la utilidad gravable que
les corresponda, considerando que finalmente el socio es quien
pagar el impuesto.
6.2. ISR DE LOS SOCIOS COOPERATIVISTAS
Para continuar con el ejemplo anterior, supngase que la socie-
dad cooperativa distribuir la utilidad gravable el 9 de mayo de
2007, donde se obtienen los siguientes datos:
Cuenta de utilidad gravable al cierre del ejercicio $380,540.00
Por: Factor de actualizacin
(1)
1.0098
Igual: Cuenta de utilidad gravable actualizada $384,304.88
Donde:
INPC del mes en que se distribuyen (abril 2007)
(1)
120.450
Entre: INPC del ltimo mes de la ltima actualizacin
(diciembre 2006)
(1)
119.270
Igual: Factor de actualizacin 1.0098
Nota:
(1)
Son datos estimados
www.idcweb.com.mx Contabilidad Fiscal IDC 140
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CONCEPTO ELSA CASTAEDA PAMELA RUZ ESTEBAN LARA MANUEL GMEZ ANDRS CARMONA
Total de ingreso gravable $33,104.31 $58,472.83 $75,974.29 $88,355.58 $128,397.86
Menos: Lmite inferior 5,952.85 50,524.93 50,524.93 50,524.93 103,218.01
Igual: Excedente 27,151.46 7,947.90 25,449.36 37,830.65 25,179.85
Por: % aplicable sobre excedente 10% 17% 17% 17% 29%
del lmite inferior
Igual: ISR marginal 2,715.15 1,351.14 4,326.39 6,431.21 7,302.16
Ms: Cuota fija 178.56 4,635.72 4,635.72 4,635.72 14,747.76
Igual: ISR total 2,893.71 5,986.86 8,962.11 11,066.93 22,049.92
Total de ingreso gravable 33,104.31 58,472.83 75,974.29 88,355.58 128,397.86
Menos: Lmite inferior de la tabla subsidio 5,952.85 50,524.93 50,524.93 50,524.93 123,580.21
Igual: Excedente 27,151.46 7,947.90 25,449.36 37,830.65 4,817.65
Por: Tasa ISR 10% 17% 17% 17% 29%
Igual: ISR marginal 2,715.15 1,351.14 4,326.39 6,431.21 1,397.12
Por: Porcentaje de subsidio al ISR margina 50% 50% 50% 50% 40%
Igual: Subsidio ISR marginal 1,357.57 675.57 2,163.20 3,215.61 558.85
Ms: Cuota fija 89.28 2,318.04 2,318.04 2,318.04 10,326.36
Igual: Subsidio total 1,446.85 2,993.61 4,481.24 5,533.65 10,885.21
ISR total 2,893.71 5,986.86 8,962.11 11,066.93 22,049.92
Menos: Subsidio acreditable 1,446.85 2,993.61 4,481.24 5,533.65 0,885.21
Igual: ISR a retener $1,446.85 $2,993.25 $4,480.88 $5,533.29 $11,164.21
Nota:
(1)
Se utilizo la tarifa del mes de diciembre de 2006 de las actividades empresariales y profesionales que se considera la estimada para el impuesto anual de sueldos y salarios de 2006
IDC140 Contabilidad Fiscal www.idcweb.com.mx
Cabe resaltar que los socios son quienes acaban pagando el
ISR sobre la utilidad gravable que genera la cooperativa. La so-
ciedad efecta la retencin aplicando las tarifas correspondien-
tes al ao en que se generaron las utilidades.
Por otra parte, en trminos de los artculos 106 y 177 de la
LISR, los socios debern calcular el impuesto que les correspon-
da sobre la totalidad de los ingresos obtenidos, por lo cual acu-
mularn tanto los anticipos como los rendimientos percibidos.
Contra el impuesto a cargo, acreditarn las retenciones efectua-
das por la sociedad. Por ello, en realidad el socio aplicar la ta-
rifa correspondiente al ejercicio en el cual obtuvo el ingreso.
Tratndose del ISR retenido, ser acreditable contra el IA a
cargo de la sociedad.
7. IMSS e INFONAVIT
El artculo 8o de la Ley Federal del Trabajo (LFT), indica que tra-
bajador es la persona fsica que presta a otra, fsica o moral, un
trabajo personal subordinado y el artculo 20 de la LGSC sea-
la que la sociedad cooperativa es una forma de organizacin in-
tegrada por personas fsicas, las cuales aportan sus servicios
personales en su calidad de socios y no de trabajadores.
Sin embargo, y para efectos de proteccin el artculo 12, frac-
cin II de la Ley de Seguro Social (LSS), establece que son suje-
tos de aseguramiento al rgimen obligatorio del seguro social, los
socios de sociedades cooperativas. As el artculo 19 de la citada
ley, precisa que las sociedades cooperativas pagarn la cuota co-
rrespondiente a los patrones y cada uno de los socios cooperati-
vistas cubrirn sus cuotas como trabajadores.
SOCIO PORCENTAJE DE RENDIMIENTO QUE RENDIMIENTO
COOPERATIVISTA LE CORRESPONDE ACTUALIZADO
(1)
Elsa Castaeda 8.61% $33,104.31
Pamela Ruiz 15.21% 58,472.83
Esteban Lara 19.76% 75,974.29
Manuel Gmez 22.99% 88,355.58
Andrs Carmona 33.41% 128,397.86
Total 100.00% $380,304.88
Nota:
(1)
De conformidad con el artculo 28 de la LGSC el rendimiento se otorga con base en los siguientes factores: calidad, tiempo, nivel tcnico y escolar
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www.idcweb.com.mx Contabilidad Fiscal IDC 140
En virtud de lo anterior, los artculos 28-A y 51 del Regla-
mento de la Ley del Seguro Social en materia de Afiliacin, Cla-
sificacin de Empresas, Recaudacin y Fiscalizacin, estipulan
que la base de cotizacin para los socios cooperativistas se in-
tegrar por el total de las percepciones que reciban por la apor-
tacin de su trabajo personal, sindoles aplicables las mismas
reglas generales de lmites del salario base de cotizacin de
determinacin de la base salarial y perodo de cotizacin.
Por lo que toca al Instituto del Fondo Nacional de la Vivien-
da (lNFONAVIT) el criterio jurdico nmero 46, seala que las
sociedades cooperativas no tienen la obligacin de pagar apor-
taciones habitacionales (5%) por sus socios, en virtud de que s-
tos no son trabajadores de acuerdo con lo mencionado en el
artculo 8o de la LFT.
8. Impuesto sobre nminas
En consideracin a que el impuesto sobre nminas grava la re-
muneracin del trabajo personal subordinado y los socios coo-
perativistas no son trabajadores, dichas sociedades no se
encuentran obligadas a pagar el impuesto sobre nminas, sal-
vo que adems de los socios tuviera trabajadores.
9. Asuntos pendientes de resolver
Existen todava asuntos que no se encuentran contemplados en
la ley que la autoridad an no ha resuelto, por lo cual se espe-
ra pronto les den una solucin para evitar incertidumbre entre
los contribuyentes. Algunos de los asuntos ms trascendentes
son los siguientes: