IMPUESTO PARAFISCAL

El ordenamiento jurdico venezolano ha presenciado el surgimiento de una nueva

forma de contribucin de caractersticas particulares que se diferencia de las
tradicionalmente identificadas por la doctrina. Se trata de las contribuciones
parafiscales, que se caracterizan por ser una modalidad de tributo que tiene un
hecho imponible derivado de situaciones muy especficas, como puede ser el
hecho de ser usuario de un determinado servicio pblico, o institucin pblica que
requiere un financiamiento autnomo. Esta forma de contribucin se ha
constituido, en las sociedades modernas, como pilar de los sistemas de seguridad
social, as como algunos fondos de financiamiento y ayuda econmica.
En un estado social de y derecho y de justicia, en donde se prev la integracin de
las clases sociales menos favorecidas, evitando su exclusin, a travs de la
redistribucin de la renta, los impuestos y el gasto pblico, el pacto entre capital y
trabajo se traduce en altas responsabilidades patronales y del trabajadores para
generar el bienestar social para toda la colectividad, por esto que las relaciones de
trabajo generan una seria de obligaciones tributaria de tipo parafiscal.
La investigacin ha sido realizada bajo la metodologa de una investigacin de tipo
documental enmarcada en un diseo bibliogrfico, lo que le permiti al autor dar
respuesta a los objetivos planteados, se emplearon tcnicas de recoleccin de
datos propias de este tipo de investigacin como lo son: el resumen, el subrayado
y el fichaje. El marco terico estuvo sustentado con los planteamientos de los
autores Villegas (1992), Fuentes (2009), Lucena (2009) Ritcher (2010) y,
Hernndez y Richter (2010). Una de las conclusiones a la que pudo llegar el autor,
es que el Estado Venezolano esta obviando sus compromisos en materia de
seguridad social delegando en el sector patronal el cumplimiento de obligaciones
que le son propias, a travs de la imposicin ilimitada de las contribuciones
parafiscales.
Como principal recomendacin el Estado debe financiar el gasto pblico a travs
de la recaudacin tradicional, sin necesidad de hacer uso de la parafiscalidad,
debiendo atacar sus causas de origen con polticas serias y coherentes, que
permitan el progreso y el desarrollo del pas.


Ante el aumento de las exigencias sociales y de los deberes que corresponden al
Estado como representacin de los ciudadanos, la autoridad necesita contar con
las ms diversas fuentes de financiamiento para asegurar su correcto
funcionamiento y efectividad. En este sentido, y desde tiempos remotos, los
tributos han representado una fuente segura, confiable, y adems, bastante
predecible, de financiamiento, ya que pueden estimarse peridicamente, y en base
a estas estimaciones, generar proyecciones presupuestarias, permitiendo
planeamientos a largo plazo, que a su vez otorga una mejor perspectiva a
cualquier forma de autoridad.
Los tributos se consideran segn la opinin de Villegas (1992:63) en:
Las prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de
imperio en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el
cumplimiento de sus fines.
Son prestaciones dinerarias porque generalmente la economa, y mundial, exige
que sea de esa manera, aunque excepcionalmente pudiera darse el caso de que
las prestaciones sean en especie, siempre y cuando pueda valorarse
pecuniariamente hablando y la legislacin del Estado no establezca lo contrario.
Los tributos se exigen en el ejercicio del poder de imperio, es decir el Estado tiene
la potestad de interpelar al pago de la prestacin solicitada. El poder de imperio es
palpable en palabras de Villegas (1992:68) cuando: La coaccin se manifiesta
especialmente en la prescindencia de la voluntad del obligado en cuanto a la
creacin del tributo que le ser exigible. Es oportuno mencionar que los tributos
no tienen existencia ni validez, cuando no halla una ley que los haya creado, es
decir se le impone un lmite al Estado a la hora de ejercer su poder de imperio, o
mejor dicho su potestad tributaria. En ese sentido, como todas las leyes que
consagran obligaciones la ley tributaria comporta una regla de carcter hipottico,
cuya imposicin se materializa cuando se da la circunstancia condicionante del
supuesto de hecho establecido en la norma. Tal evento hipottico y fctico que
condiciona la imposicin de la norma es conocido como hecho imponible, el cual
trae como resultado inmediato que un individuo cancele al Estado una
determinada prestacin tributaria.
Sin embargo, desde la antigua concepcin del tributo como aquel pago impuesto
por los gobernantes, para asegurar de alguna manera el mantenimiento de la paz
y el orden social, el disfrute de algunos derechos o por la existencia de un estado
de necesidad, se ha evolucionado hasta una concepcin tcnica y jurdica
altamente especializada. De esta manera, segn seala Queralt (2007:162): Son
ingresos pblicos de Derecho Pblico, que consisten en prestaciones pecuniarias
obligatorias, impuestas unilateralmente, exigidas por una administracin pblica
como consecuencia de la realizacin del hecho imponible al que la ley vincule en
el deber de contribuir.
Segn la definicin anterior se pueden identificar los elementos constitutivos que
definen al tributo. En primer lugar es un ingreso pblico, no se trata de un ingreso
de tipo particular, ni tampoco aquellos que entran dentro de las ganancias que el
Estado comparte con los particulares. Es un ingreso que pertenece al Fisco o
Tesorera Nacional y que, tericamente, el Estado puede utilizar para diversos
fines. Por tratarse de un ingreso pblico, las normas que regulan su
establecimiento, funcionamiento, y otros detalles, son de orden pblico, y por lo
tanto forman parte del mbito de competencia del Derecho Pblico. Se trata de
prestaciones pecuniarias obligatorias, impuestas unilateralmente, y que la
Administracin Pblica exige como consecuencia de la verificacin del hecho
imponible, es decir, el hecho del cual se deriva la exigibilidad del tributo.
La clasificacin de los tributos comprende a los impuestos, las tasas y las
contribuciones especiales. Dicha clasificacin son especies que pertenecen a un
mismo gnero, pero con caractersticas propias que obedecen a motivaciones de
tipo poltico y jurdico. Villegas (1992) La finalidad de los tributos se corresponde
con el sostenimiento del gasto pblico. Quiere decir entonces que el objetivo
primordial de los tributos obedece a motivaciones de ndole fiscal, en ese sentido
el cobro del tributo segn Villegas (1992:87): Tiene su razn de ser en la
necesidad de obtener ingresos para cubrir los gastos que le demanda la
satisfaccin de las necesidades pblicas. Sin embargo pueden existir fines extra
fiscales, como por ejemplo los tributos aduaneros, que en un momento dado
pueden incentivar o no determinadas actividades econmicas privadas.
Por este motivo, el Derecho Tributario, como rama del Derecho Pblico, es la que
modernamente se encarga del estudio de los tributos a nivel jurdico, sin embargo,
como sucede con todo el ordenamiento legal, existen ramificaciones de la materia
tributaria hacia otras ramas del Derecho, sobre todo en el mbito pblico.
Los impuestos se definen en doctrina segn lo indicado por Moya (2000:5) como:
El tributo exigido por el Estado a quienes se hallan en las situaciones
consideradas por la ley como hechos imponibles, siendo estos hechos imponibles
ajenos a toda actividad estatal relativa al obligado.
Generalmente para clasificar los distintos tipos de tributos no se incluyen sus
elementos comunes. La conceptualizacin del impuesto se corresponde a varios
de esos elementos que definen al tributo, no obstante segn Villegas (1992:93):
La comisin redactora del Modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina
crey conveniente dar como elemento propio y de carcter positivo el de la
independencia entre la obligacin de pagar el impuesto y la actividad que el
Estado desarrolla con su producto.
La tasa en palabras de Moya (2000:129): Es el tributo cuya obligacin est
vinculada jurdicamente a determinadas actividades del Estado, relacionadas
directamente con el contribuyente. En palabras de Villegas (1992:231): Es un
tributo cuyo hecho generador est integrado con una actividad del Estado divisible
e inherente a su soberana, hallndose esa actividad relacionada directamente con
el contribuyente. Para Farias (1986:177): La tasa es contraprestacin monetaria
de carcter deficitario, exigida compulsivamente por el Estado en virtud de la ley,
por la realizacin de un servicio generalmente de carcter jurdico-administrativo,
demandado por el obligado al pago o provocado por una actividad de ste.
El proceso de conceptualizacin de la tasa fue y sigue siendo un hecho que ha
generado polmica y confusin. Lo anterior se debe a que a travs de la historia
diversos tratadistas en la materia han confundido aspectos polticos, econmicos y
jurdicos. Por otro lado tambin ha contribuido a dicha confusin generalizada el
tratamiento que le ha dado el legislador, que en diversos Estados segn lo indica
Villegas (1992:249): Crean presuntas tasas caracterizadas de distinta manera,
graduadas en virtud de criterios dispares, con nombres que no siempre responden
a la realidad del instituto, recaudadas por organismos diferentes y mediante
procedimientos dismiles.
Se ha planteado la polmica sobre la posibilidad de considerar a la tasa como una
contribucin no tributaria, confundindola con la definicin de precio pblico. Sin
embargo la tasa comporta el carcter tributario, siendo exigible por el Estado a
travs de su poder de imperio, difiriendo as con la nocin de precio.
El hecho generador de la tasa est relacionado de forma directa con el
desempeo de una actividad que el Estado despliega y, que se vincula con la
persona obligada al pago. En ese sentido Villegas (1992:206) se pronuncia de la
siguiente manera: La actuacin estatal vinculante es quiz el elemento
caracterizador ms importante para saber si al enfrentarnos con determinado
tributo estamos realmente ante una tasa.
En Venezuela, las contribuciones parafiscales consagradas en el ordenamiento
jurdico laboral, estn dirigidas principalmente al financiamiento del Instituto
Venezolano de los Seguros Sociales, (IVSS), y sus entes adscritos. En este
sentido puede afirmarse que este tipo de contribucin sui generis, se caracteriza
muy especialmente porque el hecho imponible se deriva de la simple existencia de
la relacin laboral, y en virtud de ciertos derechos establecidos a favor de los
trabajadores en el ordenamiento jurdico venezolano, se hace necesario contar
con una fuente de financiamiento confiable y permanente.
Por el carcter tripartito el IVSS constituye un ejemplo tpico de la poltica de la
Organizacin Internacional del Trabajo que promueve el Tripartismo en la toma de
decisiones en materia de beneficios de la seguridad social, Convenio 118 OIT, no
ratificado por Venezuela Los beneficios en materia de seguridad, como son las
prestaciones dinerarias por jubilacin, accidentes laborales, cesanta y otras,
requieren la existencia de fondos permanentes, de fcil acceso y que no estn
sometidos a la carga burocrtica de la administracin pblica. De esta manera, el
artculo 70 de la Ley del Seguro Social (2010), establece que:
Los ingresos del Seguro Social Obligatorio para cubrir el costo de las
prestaciones estarn formados por:
1) Las cotizaciones fijadas de acuerdo con la presente Ley y su Reglamento;
2) Los intereses moratorios causados por atraso en el pago de las cotizaciones;
3) Los intereses que produzcan las inversiones de los fondos del Seguro Social
Obligatorio y patrimonio del Instituto Venezolano de los Seguros Sociales;
4) Las sumas que enteren los empleadores y empleadoras, y los asegurados y
aseguradas por concepto de reintegro de prestaciones; y
5) Cualesquiera otros ingresos que obtenga o se le atribuyan; De esta manera,
como consecuencia de la relacin laboral, se generan tanto para el empleador,
como para el trabajador, una serie de obligaciones tributarias de tipo parafiscal: el
Seguro Social Obligatorio, el aporte al Instituto Nacional de Capacitacin
Educativa Socialista, y las contribuciones al Rgimen Prestacional de Empleo. A
stas contribuciones, cuya imposicin se deriva especficamente de la relacin
laboral, por cuanto estn dirigidas a sostener el funcionamiento de la Seguridad
Social, el Instituto de Prevencin, Salud y Seguridad en el Trabajo (INPSASEL), la
capacitacin laboral del INCES, y el Rgimen Prestacional de Empleo, se suman
la establecida en la Ley Orgnica de Ciencia y Tecnologa (LOCTI), la Ley
Orgnica del Deporte, Actividad Fsica y Educacin Fsica, la Oficina Nacional
Antidrogas (ONA).
Los supuestos y hechos imponibles para las contribuciones destinadas a cada
uno de estos entes varan dependiendo de la institucin, sin embargo, puede
afirmarse que por lo general estn destinadas slo a las empresas con un alto
nmero de trabajadores, o contribuyentes especiales. En este sentido, puede
sealarse que ha sido una de las principales caractersticas del actual gobierno de
la Repblica, manejar un amplio nmero de contribuciones parafiscales para
financiar algunos organismos de reciente creacin, y cuyo presupuesto no pueden
depender completamente de las asignaciones del Estado.
No obstante, se ha creado una serie de cargas econmicas para las empresas
que tienden a generar inseguridad jurdica y a desalentar la inversin extranjera,
ya que se supone que el presupuesto de estos organismos debera ser asignado
por el Estado a travs de los recursos provenientes de la recaudacin de las
contribuciones tradicionales.
Las obligaciones derivadas de la relacin laboral, en relacin con las
contribuciones parafiscales, no se limitan simplemente a la cancelacin del tributo
como tal, sino que comportan igualmente algunos deberes adicionales. En el caso
del Seguro Social Obligatorio, el empleador tiene la obligacin de inscribir a la
empresa y a los trabajadores en el Instituto Venezolano de los Seguros Sociales,
debe de informar sobre cualquier cambio de datos de la empresa, o incluso el
cierre de la misma, debe comunicar los egresos, y presentar las respectivas
declaraciones de accidentes laborales, cuando se presentare alguno y; por ltimo,
y evidentemente, debe pagar los aportes del patrono y las retenciones efectuadas
al salario de los trabajadores, para contribuir con el mantenimiento del Sistema de
Seguridad Social.
En el caso de las contribuciones parafiscales destinadas o relacionadas con el
Instituto Nacional de Capacitacin Educativa Socialista, el empleador tiene la
obligacin de efectuar el clculo adecuado del aporte al instituto, as como
efectuar adecuadamente las retenciones del Instituto Nacional de Capacitacin
Educativa Socialista a los trabajadores sobre las utilidades pagadas. Debe
asimismo efectuar los pagos trimestrales al Instituto Nacional de Capacitacin
Educativa Socialista as como llevar los registros contables especiales donde se
reflejen los aportes y retenciones por pagar al Instituto Nacional de Capacitacin
Educativa Socialista.
En relacin con las contribuciones parafiscales relativas al Rgimen Prestacional
de Empleo, el empleador tiene la obligacin de efectuar adecuadamente el pago
de las cotizaciones a su nombre, as como las que se efectan a nombre de los
trabajadores. Debe cancelar igualmente los aportes correspondientes
exclusivamente al patrono, as como las retenciones efectuadas a los trabajadores
en el plazo que establezca la factura emitida por el Instituto Venezolano de los
Seguros Sociales.
Merece especial mencin, como ltimo punto del presente capitulo, lo referente a
la contribucin parafiscal establecida en la Ley del Rgimen Prestacional de
Vivienda y Hbitat (2005), la cual tiene como objeto principal desarrollar el rgimen
prestacional Vivienda y Habitat establecida en la Ley Orgnica del Sistema de
Seguridad Social; en la cual se debe destinar el 3% del ingreso total mensual de
cada trabajador a la cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda y por parte la
empresa debe aportar las 2/3 partes del monto mensual, o lo que es lo mismo el
3%.El trabajador se beneficiara directamente en el momento en que requiera un
crdito para una vivienda.
Es un beneficio que se aplica a los trabajadores que estn en relacin de
dependencia e implican igualmente una serie de obligaciones para los
empleadores: una de ellas es efectuar adecuadamente las retenciones derivadas
del rgimen a los trabajadores, as como efectuar el clculo del aporte adecuado
al Banco Nacional de Vivienda y Hbitat (BANAVIH). De la misma manera, debe
efectuar los respectivos depsitos de los aportes y retenciones efectuadas por
este concepto en la institucin financiera que corresponda. Adicionalmente de
llevar registros contables especiales donde se reflejen los aportes y retenciones
por pagar por este concepto.
Pese a que, comente anteriormente, dicho cuerpo normativo tiene su fundamento
en la Ley Orgnica del Sistema de Seguridad Social, la cual establece
expresamente en su artculo 112, la naturaleza parafiscal de las contribuciones
especiales consagradas en ellas y por ende su sujecin al Sistema Tributario
,recientemente por decisin de fecha 28 de noviembre de 2011, la Sala
Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, decidi que los aportes al Fondo
de Ahorro Obligatorio de Vivienda, no se adecuan al concepto de parafiscalidad y
por tanto no se rigen bajo las normas del derecho tributario. La sala fundamenta la
interpretacin de la normativa que define al Fondo de Ahorro Obligatorio de
Vivienda (especficamente en la exposicin de motivo de la ley), el cual tiene
naturaleza de ahorro obligatorio para el trabajador
Si bien el autor est de acuerdo con los argumentos esgrimidos por la Sala, para
excluir los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda de la parafiscalidad,
puesto que efectivamente los mismos constituyen un ahorro forzoso pudiendo
disponer de ellos en caso de construccin, adquisicin y remodelacin de
vivienda, o cuando sea beneficiario de la jubilacin y hasta puede trasmitirse a sus
herederos en caso de fallecimiento del trabajador, tal y como se establece en el
artculo 32 de la Ley del Rgimen Prestacional de Vivienda y Habitat (2008) lo
que conlleva a afirma rque el titular de la accin para reclamar sobre los mismos
sea el trabajador, y no la institucin que los recauda, pues este es el que requiere
de la vivienda digna. Mas sin embargo, no se est de acuerdo con la declaratoria
de imprescriptibilidad de dicha accin, puesto que lo nico que ello conlleva es
mas inseguridad jurdica para el empresario, quien funge como agente de
retencin de dichos aportes, y que siempre va a tener viva la posibilidad de
demandas, por cualquier falta o falla, y ms en el entendido que siempre la
obligaciones laborales constituyen obligaciones de valor.
Dicha sentencia obvia la existencia el artculo 112 de la Ley Orgnica del Sistema
de Seguridad Social, con lo que pareciera su derogatoria expresa, mas sin
embargo, el mismo se refiera a todas las contribuciones especiales, no solo a los
aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda, por lo que quedara sin
resolver la naturaleza de los dems, cuestin que pudiera esta por resuelta por el
principio que habia establecido la extinta CSJ que Ley Especial priva sobre Ley
Orgnica, ya que la primera desarrolla la norma de manera ms detallada y
especifica.

Otra de las contribuciones parafiscales derivada de la relacin de trabajo como
hecho imponible es el aporte al Instituto Nacional de Capacitacin y Educacin
Socialista (INCES), instituto autnomo de capacitacin laboral adscrito al
Ministerio del Trabajo que funciona igualmente con financiamiento parcial del
Estado sumado al proveniente de los aportes de los empleadores y los
trabajadores. El artculo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitacin y
Educacin Socialista (2009) establece que:

Todas las personas naturales y jurdicas, as como todas aquellas formas
asociativas, cuya finalidad sea la prestacin de servicios o asesora profesional,
que dan ocupacin a cinco (5) o ms 55 trabajadores, estn en la obligacin de
cotizar ante el Instituto Nacional de Capacitacin y Educacin Educativa Socialista
el dos por ciento (2%) del total del salario normal, pagado a los trabajadores que
les presten servicios.

Esto significa que efectuar aportes al Instituto Nacional de Capacitacin y
Educacin Socialista (INCES), es una obligacin para cualquier empresa o
sociedad mercantil que tenga una nmina mayor a cinco (5) empleados, lo cual
parece poco equitativo, por cuanto el aporte resulta mucho ms oneroso a
empresas pequeas. El artculo se refiere igualmente a aquellas formas
asociativas que no son personas naturales y jurdicas, por lo que parece referirse
a las cooperativas y otras formas similares de produccin. De la misma manera, el
artculo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitacin y Educacin Socialista
(2009), seala las fuentes de financiamiento de las que depende el organismo,
incluyendo una contribucin de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del
salario normal, pagado al personal que trabaja para personas naturales y jurdicas,
de carcter industrial o comercial, y todas aquellas formas asociativas cuya
finalidad sea la prestacin de servicios o asesora profesional.
A diferencia del aporte al Seguro Social, la retencin para el Instituto de
Capacitacin y Educacin Socialista (INCES) no slo grava el salario, sino que
adicionalmente es capaz de efectuar deducciones de otros pagos que son
recibidos por los trabajadores en razn de los derechos establecidos a su favor en
la legislacin laboral venezolana, como en el caso de la bonificacin sobre los
beneficios netos anuales, que tambin es conocida como utilidad o utilidades. Lo
mismo sucede con los montos recibidos por los trabajadores por concepto de
liquidacin. De esta manera, el numeral 2 del artculo 14 de la Ley del Instituto
Nacional de Capacitacin y Educacin Socialista (2009) establece igualmente
como fuente de financiamiento del instituto:

El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, aguinaldos o bonificaciones
de fin de ao, pagadas a los obreros y empleados, y aportadas por stos, que
trabajan para personas naturales o jurdicas, pertenecientes al sector privado, y
todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestacin de servicios o
asesora profesional. Tal cantidad ser retenida por los patronos para ser
depositada a la orden del Instituto Nacional de Capacitacin y Educacin
Socialista, con la indicacin de la procedencia.
Sin embargo estas deducciones efectuadas sobre remuneraciones que no forman
parte del salario del trabajador parecen estar reidas con el contenido del artculo
133 de la Ley Orgnica del Trabajo (1998), que establece una estipulacin para el
clculo de tales contribuciones en base al salario normal, correspondiente al mes
inmediatamente anterior a aqul en que se caus la respectiva contribucin. Lo
mismo sucede con otras contribuciones parafiscales.
En este sentido, se ha sealado que la Ley Orgnica del Trabajo (1998) tiene
aplicacin preferente por su condicin de ley orgnica, lo que implica que sus
preceptos legales son de mayor jerarqua que aquellos con rango puramente legal,
sin embargo, parece que se recurre cada vez con mayor frecuencia e
indiscriminadamente a este tipo de contribuciones, contradiciendo los principios
del ordenamiento jurdico venezolano. Por estas y otras razones, cabe esperar en
algn momento la revisin de los fundamentos que inspiran estas contribuciones
fuera del sistema de recaudacin tradicional y en contradiccin con algunas
normas laborales. De esta manera, el artculo 133 de la Ley Orgnica del Trabajo
(1998) establece lo siguiente en su pargrafo cuarto: Cuando el patrono o el
trabajador estn obligados a cancelar una contribucin, tasa o impuesto, se
calcular considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente
anterior a aqul en que se caus.
La base imponible sobre la cual se calcula la contribucin parafiscal que pecha al
trabajador, pese a que contradice, como mencione anteriormente, a lo establecido
en el art 133 LOT, no genera duda sobre su interpretacin y aplicacin, puesto que
la norma se refiere expresamente a la utilidades.
Pero la que debe pagar el patrono s, ya que el art 133 define salario como Se
entiende por salario la remuneracin, provecho o ventaja, cualquiera fuere su
denominacin o mtodo de clculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que
corresponda al trabajador por la prestacin de su servicio y, entre otros,
comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participacin en los beneficios
o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, as como recargos por das feriados,
horas extras o trabajo nocturno, alimentacin y vivienda por lo que las
utilidades estara dentro de este concepto.