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PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO NACIONAL

FACULTADES DE VERIFICACIN Y FISCALIZACIN

OBLIGACIONES Y DEBERES EN CABEZA DE LOS CONTRIBUYENTES Y/O RESPONSABLES

A.1. INTRODUCCIN El Derecho Tributario tanto Nacional, Provincial y Municipal est estructurado alrededor del contribuyente, que es el sujeto que realiza el hecho imponible el presupuesto que da nacimiento a la obli!aci"n de pa!ar el impuesto# y adems resulta ser, desde una "ptica estrictamente jur$dica, el titular de la capacidad econ"mica que pretende ser !ravada% Tanto las personas &$sicas como las personas jur$dicas pueden ser contribuyentes de los distintos impuestos nacionales y provinciales% Por ello, deben presentar declaraciones juradas sistema de autodeterminaci"n del impuesto# declarando la e'acta cuant$a de sus obli!aciones &iscales y pa!ar con sus propios recursos el importe resultante en cada caso% De lo e'puesto sur!e que todo contribuyente es responsable por el cumplimiento de su deuda propia, con todo su patrimonio% (s$ lo establece el art$culo )* de la +ey ,,%-./ en el mbito nacional y los respectivos 0"di!os 1iscales de la Provincia de 2uenos (ires y de la 0iudad (ut"noma de 2uenos (ires, como as$ tambi3n las distintas ordenanzas municipales que !ravan con ciertas tasas y derechos actividades desarrolladas dentro de los territorios comunales% En suma, el contribuyente deber tener siempre en cuenta que los actos, ne!ocios y operaciones que realice darn lu!ar, en muchos casos, al nacimiento de obli!aciones &iscales que debern cumplirse en tiempo y &orma 4mpuesto a las 5anancias, 4mpuesto al 6alor (!re!ado, 4mpuesto a la 5anancia M$nima Presunta en el territorio nacional7 4mpuesto sobre los 4n!resos 2rutos, 4mpuesto de 8ellos, en el territorio provincial7 Tasas por 4nspecci"n de 8e!uridad e 9i!iene, en el territorio comunal#% 0aso contrario, responder ante el 1isco con su patrimonio por las deudas impa!as, como asimismo por los incumplimientos sustanciales y formales a las leyes impositivas, con sanciones pecuniarias que tambi3n deber a&rontar con su patrimonio%

A.2. LAS FACULTADES DE LA ADMINISTRACIN FISCAL +as &unciones de liquidaci"n y determinaci"n de las obli!aciones tributarias han sido encomendadas, en &orma casi e'clusiva, a los propios contribuyentes y responsables por imperio del art$culo ,, de la +ey ,,%-./ con arre!lo al cual estn obli!ados a :autoliquidar; sus propias obli!aciones tributarias, e'teriorizando el cumplimiento de dichos deberes mediante la presentaci"n de Declaraciones <uradas% ( partir de dicha trans&erencia de &unciones, la (dministraci"n 1iscal en nuestro pa$s, (dministraci"n 1ederal de 4n!resos P=blicos Direcci"n 5eneral 4mpositiva# asume la &unci"n de controlar el cumplimiento y exactitud de las autodeterminaciones efectuadas por los contribuyentes y responsables y, eventualmente, la funcin de sancionar los incumplimientos detectados % Para ello, la (14P D54 necesita de una cantidad de in&ormaci"n que la lleva a e'i!ir de los contribuyentes y responsables como as$ tambi3n de terceros que estn de al!=n modo vinculados con las operaciones que !eneran actos de relevancia tributaria#, una enorme cantidad de tareas y deberes de colaboraci"n%

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En dicho accionar, la (14P se ve siempre limitada por el :principio de le!alidad; ya que cuando 3sta pretenda ejercer actividades que incidan en la es&era de al!=n derecho de los administrados, tiene que estar habilitada para ello por una disposici"n de ran!o le!al que le otor!ue dicha capacidad de acci"n, estableciendo lo que en Derecho ha dado en denominarse una :potestad; o :&acultad;% +as normas que habilitan a la (14P D54 a e'i!ir la colaboraci"n de los contribuyentes, se encuentran contenidas en la +ey de Procedimiento Tributario Nacional +ey ,,%-./ te'to ordenado en ,>>. y sus modi&icaciones#% 0oncretamente, los art$culos //, /? y /) de la +ey ,,%-./ &acultan a la (14P D54 a ejercer la potestad de &iscalizaci"n y veri&icaci"n de las obli!aciones &iscales% (hora bien, mientras dichas potestades no sean ejercidas por la (dministraci"n, la situaci"n de los contribuyentes es de :mera sujeci"n;, es decir, se encuentran en la posici"n de sujetos pasibles de ser compelidos a cumplir con un deber, pero hasta tanto ello no suceda, la mera e'istencia de la potestad no !enera a&ectaci"n al!una a sus derechos ni los obli!a a prestaciones de dar, hacer o no hacer de nin!=n tipo% El ejercicio de la potestad de veri&icaci"n y &iscalizaci"n est encaminado a controlar, &undamentalmente, lo si!uiente@ +a e'istencia de los hechos imponibles autodeclarados por los contribuyentes o responsables, as$ como tambi3n la e'istencia de hechos imponibles no declarados por 3stos% +a e'actitud de las valoraciones y cuant$a de los distintos elementos del hecho imponible realizados por el contribuyente% El cumplimiento de las obli!aciones &ormales de hacer% 0omo vemos, la in&ormaci"n que puede requerirse a los administrados en ejercicio de las potestades de veri&icaci"n y &iscalizaci"n establecidas en la +ey ,,%-./, tiene su limitaci"n en la posibilidad de captar slo datos con trascendencia tributaria7 esto es, datos que directa o indirectamente conduzcan a la determinaci"n de los tributos%

A.3. EL ARTCULO 33 DE LA LEY 11.683 El primer prra&o del art$culo // dispone que con el &in de ase!urar la veri&icaci"n oportuna de la situaci"n impositiva de los contribuyentes y responsables, la (14P podr e'i!ir que 3stos y a=n los terceros cuando &uere realmente necesario lleven libros o registros especiales de las negociaciones y operaciones propias y de terceros que se vinculen con la materia imponible , siempre que no se trate de comerciantes matriculados que lleven libros rubricados en &orma correcta, que a juicio de la (14P, ha!a &cil su &iscalizaci"n y re!istren todas las operaciones que interese veri&icar% (+5A MBC 4MPADT(NTE@ todas las re!istraciones contables debern estar respaldadas por los comprobantes correspondientes, pues s"lo de la &e que 3stos merezcan sur!ir el valor probatorio de aqu3llas% Tambi3n hay que tener presente que las Desoluciones 5enerales dictadas por la (14P que hoy se encuentran vi!entes en materia de emisin y facturacin son la 4104/96 y su modi&icatoria 2 9/9! &acturaci"n mediante controlador &iscal yEo equipos de impresi"n &iscal#7 141 /03 emisi"n de comprobantes en &orma manual#, 100/9! relativa a las autorizaciones de imprentas para la producci"n de los comprobantes# y 1361/02 emisi"n y almacenamiento de comprobantes de manera electr"nica#% A.3.A.REGISTRO DE LAS OPERACIONES COMERCIALES Mediante esta norma que estamos analizando se impone a los contribuyentes la obli!aci"n de llevar registros de sus operaciones y conservar los documentos respaldatorios de las mismas%

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Por ello, establece que los libros y re!istros especiales que puede e'i!ir deben re!istrar o documentar :ne!ociaciones y operaciones propias y de terceros que se vinculen con la materia imponible;% E'iste una limitaci"n de carcter subjetivo y se vincula a la innecesariedad de e'i!ir dichos libros o re!istros a los comerciantes matriculados que :lleven libros rubricados que a juicio de la (dministraci"n 1ederal ha!a &cil su &iscalizaci"n y re!istren todas las operaciones que interesa veri&icar;% En el sistema le!al vi!ente en nuestro pa$s, y de acuerdo a lo preceptuado en el 0"di!o de 0omercio, la obli!aci"n de llevar re!istraciones del !iro de la actividad econ"mica en libros rubricados por la autoridad de &iscalizaci"n se e'tiende a todos aquellos que :pro&esan el comercio; arts% //, inc% F* y ?/* del 0"di!o de 0omercio7 y arts% -,, -/ y si!uientes de la +ey de 8ociedades 0omerciales#% +a obli!aci"n de llevar libros rubricados se e'tiende en &orma amplia a los comerciante individuales, sociedades re!ulares o irre!ulares, e incluso, a sociedades de hecho que quedan obli!adas a llevar los libros bsicos e'i!idos por la ley mercantil@ libro Diario, libro 4nventarios y 2alances los cuales debern llevarse de acuerdo a los requisitos establecidos en las disposiciones de los art$culos ?/, ??, ),, )F y concordantes del 0"di!o de 0omercio, y en los art$culos -, y si!uientes de la +ey de 8ociedades 0omerciales% En suma, todas las personas o entidades que desarrollen al!=n tipo de actividad retribuida, que no sea en relaci"n de dependencia, debern llevar re!istraciones con los comprobantes que las respalden y emitir comprobantes por las prestaciones o enajenaciones que realicen, que permitan establecer clara y &ehacientemente los !ravmenes que deban tributar% +os libros y la documentaci"n debern permanecer a disposici"n de la (14P en el domicilio &iscal% A.3.B.EL DEBER DE CONSERVAR LOS COMPROBANTES DE LAS OPERACIONES COMERCIALES +a +ey ,,%-./, en su art$culo //, se!undo prra&o, &aculta a la (14P para e'i!ir el otor!amiento de determinados comprobantes, y la conservacin de sus duplicados" as# como los dem$s documentos y comprobantes respaldatorios de sus operaciones por el t%rmino de die& '10( a)os o, e'cepcionalmente, por un plazo mayor, cuando se re&ieran a operaciones o actos cuyo conocimiento sea indispensable para determinaci"n cierta de la materia imponible% Esta norma se encuentra re!lamentada por el art$culo ?. del Decreto De!lamentario ,/>GEG> que establece que los contribuyentes o responsables debern conservar los comprobantes y documentos que acrediten las operaciones vinculadas a la materia imponible, por un t%rmino que se e*tender$ +asta cinco ' ( a)os despu%s de operada la prescripcin del per#odo ,iscal a que se re,ieran % 4!ual obli!aci"n ri!e para los a!entes de retenci"n, percepci"n y personas que deban producir in&ormaciones, en cuanto a los comprobantes y documentos relativos a las operaciones o transacciones que den motivo a la retenci"n del impuesto o a las in&ormaciones del caso% El deber de conservaci"n se e'tiende tambi3n a los libros y re!istros en que se hayan anotado las operaciones o transacciones indicadas, aun en el caso de que quien los posea no est3 obli!ado a llevarlos% ( nuestro criterio, el citado art$culo ?. del Decreto De!lamentario de la +ey ,,%-./ e*tiende en ,orma ilegal el pla&o por el cual los contribuyentes, responsables, y los a!entes de in&ormaci"n estn obli!ados a conservar los documentos respaldatorios de sus operaciones econ"micas% Ello as$, porque dicho precepto establece la obli!aci"n de conservar los mentados documentos hasta cinco )# aHos despu3s de operada la prescripcin del per$odo &iscal al que se re&ieren y, atento a que el plazo de prescripci"n en materia &iscal puede ser tanto de cinco )# como de diez ,I# aHos, lleva a que la obli!aci"n impuesta re!lamentariamente en &orma !eneral e'ceda el lapso establecido en el te'to le!al%

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+a jurisprudencia se ha e'pedido con relaci"n al tema del plazo de conservaci"n de los comprobantes% (s$, en la causa -Arlist$n ..A. s/recurso de apelacin" impuesto a las ganancias/ , el Tribunal 1iscal de la Naci"n, 8ala D, sentencia del FGEI.E>>, sostuvo que en nin!una norma dictada en uso de las &acultades otor!adas por el art$culo GJ de la +ey ,,%-./ t%o% en ,>G. y sus modi&icaciones# se estableci" la obli!aci"n de conservar las declaraciones juradas, sus acuses de recibo y los comprobantes que las respaldaban, por un per$odo superior a diez ,I# aHos% En la causa :0arrano 1ermanos 2rimer 3nstituto 4iet%tico Argentino ..A./ , el Tribunal 1iscal de la Naci"n, 8ala (, en sentencia &echada el F,E,IEIF, sostuvo que le cabe al sujeto pasivo la responsabilidad de !uardar y e'hibir los comprobantes y documentos que acrediten las operaciones vinculadas con la materia imponible y en tanto el acto recurrido en sustancia import" una determinaci"n impositiva le cabe lo preceptuado por el Decreto De!lamentario en cuanto a que pueden veri&icarse los quebrantos impositivos correspondientes a aHos prescriptos cuando inciden en determinaciones e'i!ibles%

A.4. DEBERES QUE PUEDE EXIGIR LA AFIP Y FACULTADES QUE POSEE PARA OBLIGAR A SU CUMPLIMIENTO. +a +ey ,,%-./ contiene, en su art$culo /), una enumeraci"n de las potestades con las que cuenta la (14P D54 para ejercer la veri&icaci"n de los impuestos en cabeza de los contribuyentes, imponiendo a 3stos =ltimos correlativamente el deber de cumplir ciertos deberes% 6eamos@ Puede citar al &irmante de la declaraci"n jurada, al presunto contribuyente o responsable, o a cualquier tercero que a su juicio ten!a conocimiento de las ne!ociaciones u operaciones de aquellos, para contestar o in&ormar verbalmente o por escrito, se!=n 3sta estime conveniente, y dentro de un plazo que se &ijar prudencialmente en atenci"n al lu!ar del domicilio del citado, todas las pre!untas o requerimientos que se les ha!an sobre las rentas, in!resos, e!resos y, en !eneral, sobre las circunstancias y operaciones que est3n vinculadas a los hechos imponibles previstos por las leyes respectivas% De aqu$ se desprende el deber de contestar los requerimientos que le &ueran cursados por los inspectores &iscales% Bn tema a tener en cuenta es el plazo para contestar tales pedidos de in&ormes, que debe ser razonable y que estimamos, como m$nimo, en diez ,I# d$as hbiles administrativos por ser 3ste el plazo !eneral contenido en la +ey ,>%)?>, que es de aplicaci"n supletoria al procedimiento &iscal art$culo ,,-, +ey ,,%-./#% Puede e'i!ir de los responsables o terceros la presentaci"n de todos los comprobantes y justi&icativos que se re&ieran a los hechos precedentemente seHalados% Tambi3n puede inspeccionar los libros, anotaciones, papeles y documentos de responsables o terceros, que puedan re!istrar o comprobar las ne!ociaciones y operaciones que se juz!uen vinculadas a los datos que conten!an o deban contener las declaraciones juradas% 0uando tuviera s"lidas razones para creer que los elementos vinculados a la materia imponible del contribuyente yEo a pruebas sobre la comisi"n de il$citos pudieren desaparecer, la (14P est &acultada para recabar orden de allanamiento al juez nacional que corresponda% 0uando tuviere que hacer comparecer a los responsables y terceros o cuando &uera necesario ejecutar "rdenes de allanamiento, la (14P puede requerir el au'ilio inmediato de la &uerza p=blica% Por =ltimo y sin perjuicio de in&ormar que esta no es una potestad que el 1isco utilice indiscriminadamente, tambi3n puede clausurar preventivamente un establecimiento, cuando el &uncionario autorizado constatare que se hayan con&i!urado uno o ms de los hechos u omisiones previstos en el art$culo ?I sanci"n de multa y clausura# y concurrentemente e'ista un !rave perjuicio o el responsable re!istre antecedentes por haber cometido la misma in&racci"n en un per$odo no superior a un aHo desde que se detect" la anterior%

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A. . PERODOS FISCALES QUE PUEDE VERIFICAR LA AFIP El ejercicio de las potestades &iscalizadoras antes seHaladas puede llevarse a cabo en cualquier momento, inclusive respecto de per$odos &iscales en curso% 8obre la posibilidad de veri&icar per$odos &iscales prescriptos, la ley nada aclara pero e'iste, en cambio, una disposici"n en el art$culo )F del Decreto De!lamentario que debe ser tenida en cuenta% Establece que pueden veri&icarse los quebrantos impositivos correspondientes a aHos prescriptos cuando inciden en determinaciones exigibles, lo que permite concluir que, al menos, debe aceptarse la veri&icaci"n de al!unos aspectos de los per$odos &iscales ya prescriptos%

A.6. RESPONSABILIDAD DE LOS CONTRIBUYENTES EN MATERIA DE FACTURAS APCRIFAS Por =ltimo, antes de in!resar en el anlisis de las sanciones que podr$an serle impuestas al contribuyente yEo responsable en caso de no cumplir con los deberes &ormales antes reseHados, hay que decir que con la re&orma establecida por la 5ey 2 .69 a la +ey ,,%-./, e'iste un deber de controlar y constatar las &acturas que le &ueren entre!adas por los prestadores de servicios o vendedores que den lu!ar a la !eneraci"n de cr3ditos &iscales en el 46( o deducciones en el 4mpuesto a las 5anancias% En e&ecto, el nuevo art$culo //%, de la +ey ,,%-./ dispone que los contribuyentes estarn obli!ados a constatar que las &acturas o documentos equivalentes que reciban por sus compras o locaciones, se encuentren debidamente autorizados por la (dministraci"n 1ederal de 4n!resos P=blicos% No obstante, debe aclararse que el citado art$culo no se encuentra actualmente operativo debido a la &alta de re!lamentaci"n del mismo por parte del Poder Ejecutivo% En e&ecto, su se!undo prra&o establece que el Poder Ejecutivo :limitar la obli!aci"nKen &unci"n de indicadores de carcter objetivo, atendiendo la disponibilidad de medios e'istentes para realizar la respectiva constataci"n y al nivel de operaciones de los contribuyentes;, lo cul hasta el momento no ha sido realizado% (dems, el art$culo /?, &aculta al Poder Ejecutivo Nacional a condicionar el c"mputo de deducciones, cr3ditos &iscales y dems e&ectos tributarios de inter3s del contribuyente yEo responsable a la utilizaci"n de determinados medios de pa!o u otras &ormas de comprobaci"n de las operaciones, en cuyo caso los contribuyentes que no utilicen tales medios o &ormas de comprobaci"n quedarn obligados a acreditar la veracidad de las operaciones para poder computar a su &avor los conceptos indicados% 4d3nticos e&ectos a los indicados en el prra&o precedente se aplicarn a aquellos contribuyentes que por sus compras o locaciones reciban &acturas o documentos equivalentes, ap"cri&os o no autorizados, cuando estuvieran obli!ados a realizar la constataci"n dispuesta en el art$culo sin n=mero incorporado a continuaci"n del art$culo //% 0on relaci"n a la responsabilidad tributaria que pueden tener los adquirentes con los verdaderos contribuyentes los emisores de &acturas ap"cri&as# la nueva ley establece la responsabilidad con todo su patrimonio (rt$culo ., inciso h# de@ :+os contribuyentes que por sus compras o locaciones reciban &acturas o documentos equivalentes, ap"cri&os o no autorizados, cuando estuvieren obli!ados a constatar su adecuaci"n, con&orme las disposiciones del art$culo sin n=mero incorporado a continuaci"n del art$culo // de la presente ley% En este caso respondern por los impuestos adeudados por el emisor, emer!entes de la respectiva operaci"n y hasta el monto !enerado por la misma, siempre que no puedan acreditar la e'istencia y veracidad del hecho imponible;%

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A.6. LA NUEVA FIGURA DEL INSPECTOR ENCUBIERTO +a reciente ley F-%I??, publicada o&icialmente el d$a -EGEI), incorpora dentro de las &acultades que poseen los &uncionarios &iscales, la de actuar como :inspector encubierto;% No obstante, la utilizaci"n de dicha &acultad no resulta discrecional para todos los &uncionarios, sino que deben darse una serie de requisitos que enunciamos a continuaci"n@ 8"lo podr actuar como :inspector encubierto; aqu3l &uncionario que resulte autorizado e'presamente por <uez (dministrativo% Atencin +a orden del <uez (dministrativo

Debe hallarse &undada, contemplando los antecedentes &iscales


que posea el contribuyente%

Por lo tanto, se desprende que la "rden no podr ser librada de


manera !eneral, sino que debe vincularse a un determinado sujeto, no pudiendo ser utilizada por el &uncionario &iscal para con otros contribuyentes% El rol de :inspector encubierto; permite al &uncionario habilitado como tal a actuar como comprador de bienes o como prestatario o locatario de obras y servicios, a e&ectos de veri&icar si el vendedor, locador o prestador cumple con la obli!aci"n de emitir &actura o documentos equivalentes con las &ormalidades que al respecto establecen las normas &iscales% El accionar de los :inspectores encubiertos; se ajustar al si!uiente esquema@

0onstataci"n de la inobservancia por parte del contribuyente de los deberes de emsi"n &ijados por las normas &iscales,% 4denti&icaci"n &rente al contribuyente de su calidad de &uncionarios &iscales% +abrado de un acta en el que se deje constancia del hecho% El acta deber contener@ 3mportante +a descripci"n de los hechos, pudiendo el contribuyente incorporar las mani&estaciones que considere procedentes% El encuadramiento le!al de la conducta% +a citaci"n del responsable a la audiencia de de&ensa F%

En caso de haberse emitido comprobante, se anular la operaci"n econ"mica que diera ori!en a la actuaci"n de los inspectores% 8i dicha anulaci"n no &uera posible, se emitir la Nota de 0r3dito correspondiente%

Para lo!rar dicho prop"sito, se e'ime a los inspectores encubiertos del deber de e'i!ir &actura que contempla el art$culo ,I de la ley ,,%-./ para todos los consumidores% F Pues el acta en cuesti"n servir como base para la posterior aplicaci"n de la sanci"n de multa y clausura prevista en el art$culo ?I y si!uientes de la ley ,,%-./%
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