Origen Del Impuesto

INSTITUTO PERUANO DE DERECHO TRIBUTARIO
Concepto de Renta
Origen, Evolucin y
Nuevas Tendencias
Miguel Mur
Agosto 2011
www.pwc.com/pe
Ori gen del I mpuesto
De un i mpuesto extr aor di nar i o de
guer r a a un medi o de fi nanci aci n
del i nci pi ente gasto soci al
INSTITUTO PERUANO DE DERECHO TRIBUTARIO 50 Aniversario
Ori gen Inglaterra
Primer Ministro
William Pitt
La Triple
Contribucin
Siglo XVIII
1799
vs.
Ori gen Inglaterra
Primer Ministro
William Pitt
La Triple
Contribucin
Siglo XVIII
1799 1816
Derrota de
Napolen
Derogacin y
eliminacin
de registros del
impuesto
Ori gen Inglaterra
Primer Ministro
William Pitt
La Triple
Contribucin
Siglo XVIII
1799 1816
Siglo XIX
1842
Derrota de
Napolen
Derogacin y
eliminacin
de registros del
impuesto
Primer Ministro
Robert Peel
Creacin del
Impuesto a la
Renta
Estados Unidos
James Madison
Guerra contra
Inglaterra
Siglo XIX
1815
Siglo XIX
1862
Estados Unidos
James Madison
Guerra contra
Inglaterra
Siglo XIX
1815
Siglo XIX
1862
Siglo XIX
1894
Abraham Lincoln
Guerra de Secesin
Estados Unidos
James Madison
Guerra contra
Inglaterra
Siglo XIX
1815
Siglo XIX
1862
Siglo XIX
1894
Abraham Lincoln
Guerra de Secesin
Grover Cleaveland
Se pretende
reimplantar pero
la Suprema Corte
lo declara
inconstitucional
Estados Unidos
James Madison
Guerra contra
Inglaterra
Siglo XIX
1815
Siglo XIX
1862
Abraham Lincoln
Guerra de Secesin
Siglo XIX
1894
William Howard
Se aprueba una
enmienda
constitucional
que se ratifica en 1913
Alemania
Prusia:
Otto Bi smarck
Guerra contra Francia y las Guerras
internas de Unificacin de Alemania. Inicios
del Socialismo y fuerte presin por el cambio de
las condiciones de vida en los centros urbanos
Se crea la Seguridad Social
Siglo XIX
1891/94
Suiza 1840
Austria 1849
Italia 1864
Espaa 1902
Francia 1914
Ms de 15 pases introducen el impuesto a la renta:
Se crean para solventar el gasto pblico y social
Cedulares
Con alcuotas proporcionales bajas
Gran oposicin por exoneraciones y alcuotas progresivas.
A partir de
1880
1ra
gran
reforma
Su i ntroducci n
tcni ca
2da
gran
reforma
Su masi fi caci n
3ra
gran
reforma
La
Contrareforma
4ta
gran
reforma
La i nnovaci n
que vi ene del
fri o
Las grandes refor mas
A partir de 1913: Los 42 Estados de la Unin
consagran la Dcima Sexta Enmienda
Constitucional que habilita al Congreso a gravar la
renta a nivel federal.
Poco despus se sanciona la Ley del Impuesto a la
Renta, con caractersticas de un impuesto unitario o
sinttico. La tasa empez en 1% a todo individuo
con rentas superiores a 300 dlares y un
sobreimpuesto progresivo que iba del 1%al 6%
para las rentas que superasen los US$20,000.
En 1914: la tasa sube al 15%
En 1915: llega ya al 67%; y
En 1918: Se dispara al 77%.
1ra
gran
reforma
Estados Uni dos
1ra
gran
reforma
Estados Uni dos
Ese mismo ao de 1918 se crea el impuesto
corporativo, con una alcuota de 12%pero con
alcuotas progresivas que llegan hasta el 65%.
Las altas tasas saturan el sistema con
exoneraciones y regmenes especiales
(I nternal Revenue Code)
1908: el Primer Ministro Lloyd George aprueba
las leyes de pensiones de vejez y los seguros de
enfermedad y desempleo, que motivan un gran
aumento de los impuestos y entre ellos un
superimpuesto para rentas superiores a 3,000
li bras.
Los lobbys saturan la legislacin con deducciones,
exenciones e incentivos, creando un safety net y
muchos beneficios sectoriales.
1ra
gran
reforma
I nglater r a
La gran recesin hundi a EE UU en la mayor crisis
de su historia, y Roosevelt tuvo el coraje de aplicar
la ms agresiva poltica keynesiana que se recuerda
El New Deal y poltica del Welfare State
(El Estado benefactor) transform la financiacin
del Estado, masificando el Impuesto a la renta a tal
punto que sac al pas de la recesin, lo encumbr
para convertirla en la Gran Potencia que hoy
conocemos y enfrentar con xito la tirana del
Nazismo en la Segunda Guerra Mundial:
El Impuesto a la Renta se multiplic por 3.
El nmero de contribuyentes lleg al 60%de los
trabajadores
La alcuota marginal borde el 90%y en caso de
ganancias elevadas al 94% en el ao de3 1942.
2da
gran
reforma
Fr ankli n D. Roosevelt y la Cr i si s del 29
2da
gran
reforma
Fr ankli n D. Roosevelt y la Cr i si s del 29
Como era de esperar las alcuotas elevadas
causaron erosiones por doquier en un escenario
que dur casi 40 aos.
Decada de los 80: Son las pocas de Margaret
Thatcher y Ronald Reagan que involucra un
cambio brusco en sus economas
El alto crecimiento del Estado a que se lleg en
1975 llev a una espiral ascendente del Impuesto a
la renta, y como es lgico, a mayores perforaciones
en la base.
3ra
gran
reforma
3ra
gran
reforma
A lo largo de sus tres administraciones Thatcher
reduce la tasa marginal del IRPF del 98% al 40% y la
alcuota de las empresas del 53%al 35%.
Como contrapartida aumenta las alcuotas del IVA
que oscilaban entre 8%y 12.5% y la lleva a una
alcuota nica del 15%, agregando bienes y servicios
que antes estaban exentos.
Por su lado, Reagan impulsa en 1986 una
Contrareforma: Reduce la tasa marginal a 28%.
Aumenta las deducciones y el mnimo no imponible
liberando a los 6 millones de contribuyentes ms
pobres de los EEUU, lo que representaba el 12%del
total de los contribuyentes.
Reduce tambin el Corporate Tax del 48%al
34%, aunque aumenta el Impuesto a las Ganancias
de Capital de 20%a 28%.
Thatcher y Reagan mantienen la progresividad
aunque disminuyen las alcuotas y lo ms
importante demuestran que a pesar de las
tremendas rebajas en los Impuestos la
recaudacin puede mantenerse en el mismo
porcentaje del PBI .
Estas reformas alinearon al resto mundo y por ello
se observ a escala mundial que las principales
economas tomaron la decisin de reducir las
alcuotas de sus impuestos.
3ra
gran
reforma
Fi losof a: Bases ms ampli as con
tasas ms baj as.
Los Nr di cos
No acompaan el proceso de las 21
economas ms desarrolladas del mundo
que redujeron en promedio sus tasas
marginales de un 50%a 30%. Ellos se
mantuvieron en un promedio de 73%,
con bases estrechas, tratamientos
especficos y exenciones.
Introducen ms bien la figura del
Impuesto Dual que privilegia a las rentas
y ganancias de capital y evitara que este
factor de produccin esencialmente
mvil emigre.
Se reconoce como Dual por la
existencia de un Impuesto a las Rentas
de Capital y otro para las Rentas del
trabajo, sin perjuicio de un Impuesto
Corporativo.
4ta
gran
reforma
Los pa ses de la Ex Uni n Sovi ti ca
Introducen un impuesto uniforme que ha dado por
llamarse Flat Tax
Lo adopta por primera vez Estoni a en 1994 pero cobra
relevancia recin cuando en el 2001es adoptado por la
Federaci n Rusa. Luego a partir del 2004 es aprobado
por Eslovaqui a, Georgi a, Rumani a y Ucrani a.
La idea es eliminar la complejidad administrativa de un
Impuesto a la Renta sinttico y las posibles arbitrariedades
de impuestos con diferentes tasas.
La propuesta terica de Hall y Rabushka combina dos
impuestos con la mismas tasas:
a) Un impuesto a los flujos de caja menos los salarios, los
insumos y las inversiones del ao
b) Un impuesto sobre los salarios a partir de un mnimo no
imponible
4ta
gran
reforma
El ahorro no se deduce ni se grava, esto es, no se gravan las
ganancias de capital, los intereses y los dividendos. Los
bancos no pagan impuestos.
La verificacin practica es que todas las naciones que han
adoptado la propuesta estn an bastante lejos del modelo
terico: i) existen diferencias en la forma de fijar el mnimo
no imponible; ii) algunos gravan ciertas rentas de capital; y,
iii) todas han mantenido el Impuesto a la Renta
Corporativo y no necesariamente con la misma tasa que el
personal.
La propuesta terica, sin la menor duda supone un
apartamiento real de la nocin de justicia tributaria que
domina nuestros entornos jurdicos desde siempre.
4ta
gran
reforma
Concepto de Renta
Es una nocin que precede a la Ley y no la condiciona
Es una nocin ampliamente desarrollada incluso antes de los orgenes del
Impuesto a la Renta.
Se mueve entre dos extremos conceptuales.
Un extremo clsico, rgido, tradicional, condicionado a la existencia de
ciertos requisitos y que potencia la labor del interprete jurdico donde:
Renta es slo el i ngreso que provi ene de una fuente durable o
suscepti ble de generar i ngresos peri di cos
El otro extremo es amplio, incondicionado, subjetivo y que prcticamente
diluye la labor del interprete jurdico: La renta est consti tui da por el
i ncremento neto que experi menta el patri moni o de un suj eto en
un peri odo determi nado.
Concepto de Renta
La constatacin prctica es que ninguna ley tributaria ha hipotecado su
voluntad a una doctrina. Las leyes que han adoptado el criterio tradicional
de la fuente han ido un poco ms all; y quienes han pretendido gravar
todos los enriquecimiento han retrocedido en casos especficos.
Analicemos desde una perspectiva histrica la experiencia peruana.
El concepto de Renta en la
Legi slaci n Naci onal
Ley 7904
La necesidad de acrecentar la recaudacin fiscal llev a la famosa
Comi si n Kammer er a recomendar una moderna reforma tributaria.
La Ley 7904 del 26 de julio de 1934 constituy un excelente instrumento
tributario para su poca: Se cre un sistema mixto de Impuestos celulares
con un Impuesto complementario de tasas progresivas sobre la renta global.
Por 35 aos nadie puso en duda que la Ley 7904 estaba informada por la
Teora de la Fuente.
Ley 7904
El joven Medrano para el caso de personas jurdicas
escriba:
si el i ngr eso se obten a como consecuenci a
de una acti vi dad no pr evi sta como obj eto soci al
en los estatutos y si , adems di cha acti vi dad no er a r eali zada
habi tualmente por la soci edad, el i ngr eso r esultante no er a
r enta gr avable
El Tribunal Fiscal mediante Resoluci n 1068 del 10 de Enero de 1965
sostuvo, respecto de un contribuyente que declaraba no estar obligado a
pagar por la ganancia de capital en la venta de un inmueble. lo siguiente:
La Ley 7904 no conti ene nor ma expr esa que di sponga que las
gananci as capi tal estn exclui das del I mpuesto
Decreto Supremo 287-68-HC
Las constantes modificaciones a la Ley 7904
desnaturalizaron su inspiracin. Por ello en 1962 se crea
mediante Ley 14530 la Comisin Revisora de la
Legislacin Tributaria, ajustando la legislacin a las
nociones de justicia tributaria, efectividad en su aplicacin
y calificando a la tributacin por primera vez en el Per
como instrumento de poltica econmica.
Es as que en Agosto de 1967 llega al Congreso de la
Repblica el Proyecto de Ley de Tributacin Directa, que
dio base para la dacin del Decr eto Supr emo 287-68-
HC promulgado por el Ejecutivo en mrito a la facultades
delegadas por Ley 17044.
El avance tcnico que promovi esta norma fue notable y a
pesar de que su aprobacin se produjo en las postrimeras
del Primer Gobierno de Belaunde, fue la base de la
Tributacin Militar de la Dictadura que gobern el pas
por 12 aos.
Sobre el concepto de Renta, la nueva norma aborda el
tema frontalmente:
El I mpuesto se apli ca sobr e las r entas del
capi tal, del tr abaj o o de la apli caci n conj unta de
ambos factor es y sobr e las gananci as y
benefi ci os consi der adas expr esamente por este
t tulo como r entas gr avadas
El Concepto es tr ansmi ti do con toda pr opi edad
por esta Ley. Su opci n es clar si ma. Se
adhi er e plenamente a la teor a de la fuente si n
abdi car en su capaci dad de gr avar
expr esamente otr o ti po de i ngr esos.
En este marco el 287-68-HC cerr la discusin en
relacin a la enajenacin de los bienes de capital
disponiendo en su famoso artculo 3 que el Impuesto
tambin gravaba los r esultados pr oveni entes de
la enaj enaci n de bi enes de cualqui er
natur aleza que consti tuyan acti vos de
empr esas o soci edades
Decreto Legi slati vo 200
A pesar de sus enormes bondades tcnicas la
aplicacin del Decreto no produjo los
resultados que se esperaban, por lo que
finalizado el Gobierno Militar y reinstalada la
Democracia se conform una Comi si n de
tributaristas para proponer un cambio en el
Impuesto a la Renta.
Todos esos tributaristas fueron miembros del
Instituto Peruano de Derecho Tributario y los
50 aos son la mejor ocasin para recordar
sus nombres: Humberto Medrano, Luis
Hernndez Berenguel, Enrique Vidal
Henderson y Armando Zolezzi Moller.
El trabajo dio nacimiento a una de las normas de mayor vigencia en el
tiempo: El Decr eto Legi slati vo 200, que a pesar de sus continuas
modificaciones puede afirmarse que an prevalece.
Esta norma reafirma y perfecciona su adhesin al concepto de Renta
segn la Teora de la Fuente, pero sin abdicar una vez ms a su voluntad
de gravar otros ingresos ocasionales o extraordinarios
El Artculo 1 dispone: El Impuesto grava:
a) las r entas que pr ovengan del capi tal, del tr abaj o y de la
apli caci n conj unta de ambos factor es, entendi ndose
como tales aquellos que pr ovengan de una fuente dur able y
suscepti bles de gener ar i ngr esos per i di cos
b) las gananci as y benefi ci os consi der ados en los ar t culos
si gui entes de este cap tulo
En 1992 la Ley 25381 introduce el primer gran
cambio con el concepto de Renta.
Se incorpor un ltimo prrafo al artculo 3
con el siguiente texto:
En general, consti tuye renta gravada de las empresas, cualqui er
gananci a o benefi ci o deri vado de operaci ones con terceros.
De su sola lectura no es posible comprender an la exacta voluntad del legislador.
Jurisprudencialmente se ha dicho que las obligaciones y beneficios tributarios
nacidos de la ley no integran el concepto de Renta, y bajo este argumento se han
excluido los ingresos por condonacin de deuda tributaria, los intereses en la
devolucin de impuestos y la restitucin de los derechos arancelarios.
La Jurisprudencia ha precedido al Reglamento en la
aclaracin del artculo 3, y concretamente a travs de la
RTF 616-4-1999 ha sostenido que los beneficios
empresariales derivados de operaciones con terceros son
los obteni dos en el deveni r de la acti vi dad de la
empresa en sus relaci ones con otros
parti culares, en la que los i ntervi ni entes
parti ci pan en i gualdad de condi ci ones y por
tanto consi ente en el naci mi ento de
obli gaci ones .
En el 2004, el trmino beneficio es sustituido por
ingreso
En el 2009, luego de incorporarse reglamentariamente
el criterio del Tribunal Fiscal, se extiende el concepto a
las ganancias provenientes de transferencias a ttulo
gratuito a favor de empresas.
La falta de una nocin de ganancia o ingreso en el
Impuesto ha abierto la puerta para que peligrosamente se
trate de desentraar el alcance de estas y otras
expresiones a partir del Marco Conceptual de la
Contabilidad.
An cuando como sabemos que la tributacin participa
de muchas consideraciones de carcter contable, hay que
recordar que sus bases conceptuales son diferentes.
La contabilidad se desarrolla y evoluciona partir de la
experiencia y el comercio. La tributacin se afianza con
arreglo a ley y los cambios se producen luego de un
proceso legislativo formal.
Los cambios tributarios rigen siempre para futuro. Las
nuevas nociones contables afectan incluso hechos
ocurridos en el pasado.
Deri vados
La incorporacin de una regla sobre derivados pone de relieve el gran cambio
que experimenta nuestro pas. Salimos del aislamiento y empezamos a
negociar con nuevos instrumentos en mercados cada da ms sofisticados.
Oponerse a que la ley del Impuesto a la Renta reconozca y regula estas nuevas
realidades es necio
En materia de derivados, la experiencia es lastimosa, sin una compresin
integral de la finalidad que cumplen se precipit su regulacin y hoy nos
encontramos en una situacin bastante complicada como para poder prever
con cierta certidumbre en que terminar toda esta historia del pasado.
Deri vados
El derivado es un instrumento financiero respecto del cual algunos especulan
y otros usan para cubrir sus riesgos.
Cada una de estas situaciones merecera un tratamiento tributario diferente.
Cuando son de cobertura deberan quedar ligados a la partida cubierta y
seguir su suerte tributaria. Si son especulativos, deberan tratarse como
meros contratos a los que el mercado no les exige una inversin o la que
demanda es mnima, en cuyo caso el resultado, liquidable por diferencia, es
similar al de una apuesta.
Qu futuro nos deber a esperar?
Un i mpuesto que
necesar i amente
mude sus conceptos
segn sepr esenten las
ci r cunstanci as
En su lar ga hi stor i a el I mpuesto a la
Renta ha demostr ado su gr an capaci dad
de adecuaci n su funci onali dad.
Qu futuro nos deber a esperar?
Una tendenci a r ecur r ente a que
pasadas las cr i si s el I mpuesto
r etor ne a sus bases pr i mi geni as:
Globali dad / Baj as tasas / Pr ogr esi vi dad
Nosotr os abogados debemos pr eser var
la i dea que slo la adhesi n veni da de un
I mpuesto j usto gar anti za el aumento en
la r ecaudaci n.
pwc.com/ pe
2011 PricewaterhouseCoopers S. Civil de R.L. Todos los derechos reservados. En
este documento, "PwC hace referencia a PricewaterhouseCoopers S. Civil de R.L.,
que es una firma miembro de PricewaterhouseCoopers International Limited, cada
una de las cuales es una entidad jurdica separada e independiente.

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