Está en la página 1de 46

CONTADORES

& EMPRESAS
PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES

SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIN

GUA

OPERATIV

MA

3V
S C LA

A DE

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Dennis San Martn Huamn

DOR A T CON L E D
E OP

CA TE VA O LI TI BIB RA

ES

TE

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS


Gua operativa de temas claves N 3

CRDITO FISCAL: ERRORES FRECUENTES

3
NDICE
1. Concepto de crdito scal .................................................................. 3

7,000 EJEMPLARES

PROHIBIDA SU REPRODUCCIN TOTAL O PARCIAL DERECHOS RESERVADOS D. LEG. N 822

Dennis San Martn Huamn Gaceta Jurdica S.A.


HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LA BIBLIOTECA NACIONAL DEL PER 2009-06922 LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED ISBN: 978-612-4038-23-5

REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL 11501220900372

DIAGRAMACIN DE CARTULA Martha Hidalgo Rivero

DIAGRAMACIN DE INTERIORES Henry Marquezado Negrini

GACETA JURDICA S.A.


ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES LIMA 18 - PER CENTRAL TELEFNICA: (01)710-8900 FAX: 241-2323 E-mail: ventas@gacetajuridica.com.pe www.contadoresyempresas.com.pe Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L. San Alberto 201 - Surquillo Lima 34 - Per

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
PRIMERA EDICIN MAYO 2009

2. 3.

Requisitos sustanciales del crdito scal ........................................... 4 Requisitos formales para el ejercicio del derecho al crdito scal (de conformidad con la nueva regulacin) ................................................ 6

4.

Casos especiales de aplicacin del crdito scal ............................... 12

5.

Transferencia de crdito scal en reorganizacin y traspaso de

empresas ............................................................................................ 18

6. 7. 8.

Reintegro del crdito scal ................................................................. 19 Tipo de cambio en operaciones en moneda extranjera ...................... 22 Crdito scal cuando se realizan operaciones gravadas y no

gravadas. ............................................................................................ 24

9.

Crdito scal en la venta de bienes en consignacin ......................... 30

10. Utilizacin indebida del crdito scal .................................................. 31 11. Casos prcticos .................................................................................. 32

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES

Crdito fiscal: Errores frecuentes

1.

Nuestro Rgimen de Imposicin al Consumo se basa en la aplicacin de un impuesto plurifsico y de tasa nica, que responde a la tcnica del valor agregado, bajo el mtodo de sustraccin sobre base nanciera, dentro de la modalidad impuesto contra impuesto (dbito contra crdito scal). Siendo esto as, se permite deducir del impuesto que grava la realizacin de operaciones que calican dentro de la hiptesis de incidencia, el impuesto que ha gravado las adquisiciones de bienes y servicios (directos o indirectos) e importaciones necesarias para tal n, lo que se conoce en nuestra legislacin como el crdito scal. En ese orden de ideas, la Ley del IGV(1) establece, adscribindose a la tcnica del valor agregado en nuestra legislacin, cules son los requisitos sustanciales para la existencia del crdito scal (constitutivos) y los formales para ejercerlo. As, el artculo 18 de la Ley del IGV seala que el crdito scal est constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado separadamente en el comprobante de pago que respalda la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construccin, primera o posterior venta gravada de inmuebles o el pagado en la importacin del bien, o con motivo de la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados. Ntese que el derecho al crdito scal ya existe al momento de cumplirse con los requisitos sustanciales del artculo 18 de la ley, quedando pendiente nicamente el momento de su aplicacin (ejercicio del derecho), para lo cual se requiere el cumplimiento de las formalidades contempladas en el artculo 19 (requisitos formales). Consecuentemente, una primera conclusin nos permite indicar que, en sentido estricto, no existiendo en nuestra legislacin normas sobre caducidad de los crditos tributarios, el crdito scal no es un derecho que puede perderse; pues si la adquisicin de bienes y servicios no rene los requisitos del artculo 18, simplemente no se ha originado. En ese contexto, el IGV pagado no se habra constituido como crdito scal. Tal es el caso, como veremos a continuacin, de las adquisiciones que no respondan al principio de causalidad a efectos del Impuesto a la Renta, as como las destinadas a operaciones exoneradas o inafectas de IGV. En estos supuestos, el IGV consignado en los comprobantes de pago constituir costo o gasto para efectos tributarios, no pudiendo

(1)

Texto nico Ordenado de la Ley del IGV, aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
CRDITO FISCAL: ERRORES FRECUENTES
CONCEPTO DE CRDITO FISCAL

CONTADORES & EMPRESAS

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


calicar como crdito scal, en aplicacin a contrario sensu del artculo 69 de la Ley del IGV, el cual establece que el IGV no constituye costo ni gasto a efectos de la aplicacin del Impuesto a la Renta cuando se tenga derecho a aplicar como crdito scal. 2. REQUISITOS SUSTANCIALES DEL CRDITO FISCAL

De conformidad con el artculo 18 de la Ley del IGV, solo otorgan derecho a crdito scal las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construccin que renan los siguientes requisitos: a) Constituya costo o gasto a efectos del Impuesto a la Renta De conformidad con lo dispuesto en el inciso a) del artculo 18 de la Ley del IGV, constituye requisito substancial y primordial para tener derecho al crdito scal, que la adquisicin del sujeto del impuesto constituya costo o gasto a efectos del Impuesto a la Renta aun cuando no est afecto a este ltimo impuesto. Al respecto, cabe sealar que la norma no condiciona la utilizacin del crdito a la aplicacin del gasto en el periodo tributario de la adquisicin. As por ejemplo, en el caso de gastos diferidos que se afectarn a resultados en periodos siguientes, puede utilizarse el crdito scal desde la fecha en que se realiza la adquisicin aun cuando no se aplique como gasto en dicho ejercicio gravable. Un importante precedente jurisprudencial sobre dicho tema lo constituye la RTF N 2109-4-96 (03/09/96), la cual seal que el principio de lo devengado solo es de aplicacin para el Impuesto a la Renta y no para el IGV. En ese sentido, habindose hecho referencia en la ley que el costo o gasto debe determinarse de acuerdo con la legislacin del Impuesto a la Renta, deber tomarse en consideracin para la aplicacin del crdito scal las limitaciones que la ley del mencionado impuesto dispone para determinados gastos. As por ejemplo, en el caso de gastos por concepto de viticos (alojamiento y alimentacin) por viajes a nivel nacional, estos tienen un tope que corresponde al doble de lo que se asigna como viticos a un funcionario pblico de carrera de mayor jerarqua (como lo seala el inciso r) del artculo 37 de la LIR), lo que implica que el exceso incurrido ser reparable, no solamente para determinar el Impuesto a la Renta sino tambin respecto del IGV pagado en dicho exceso, el cual no podr ser utilizado como crdito scal. Lo mismo sucede con los gastos de representacin propios del giro o negocio, los que otorgarn derecho a crdito scal, en la parte que, en conjunto, no excedan del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos acumulados en el ao calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un lmite mximo de cuarenta (40) UIT acumulables durante un ao calendario; esto con la nalidad de que la aplicacin del crdito scal guarde la debida coherencia con lo dispuesto en el inciso q) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. b) Se encuentre destinado a operaciones gravadas con el impuesto Este es el segundo requisito constitutivo contemplado por la Ley del IGV (de conformidad con el inciso b) del artculo 18 de la Ley del IGV), sobre el cual se exige que las adquisiciones efectuadas por los contribuyentes del impuesto se encuentren destinadas a operaciones gravadas con el IGV. En ese contexto, proceder tomar el crdito scal respecto de aquellas adquisiciones de bienes gravados que sern posteriormente vendidos a terceros. Asimismo, ser vlido tomar el crdito scal respecto de la adquisicin de bienes que sern retirados, por cuanto dicha operacin se encuentra tambin gravada con el IGV, dentro de la hiptesis de afectacin a la venta.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Ahora bien, de conformidad con el numeral 1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV(2), las adquisiciones o importaciones de bienes, servicios y contratos de construccin que otorgan derecho al crdito scal, son las siguientes: a. Los insumos, materias primas, bienes intermedios y servicios afectos, utilizados en la elaboracin de los bienes que se producen o en los servicios que se presten. b. Los bienes de activo jo, tales como inmuebles, maquinarias, y equipos, as como sus partes, piezas, repuestos y accesorios. c. Los bienes adquiridos para ser vendidos. d. Otros bienes y servicios cuyo uso o consumo sea necesario para la realizacin de las operaciones gravadas y que su importe sea permitido deducir como gasto o costo de la empresa. Al respecto, vemos que los tres primeros incisos al encontrarse ntimamente relacionados con la realizacin de operaciones gravadas con el impuesto no precisan mayor anlisis. Situacin distinta se presenta para el inciso d) en el cual permiten el uso del crdito scal respecto de las adquisiciones de otros bienes y servicios vinculados a las operaciones del negocio, en la medida que el gasto sea aceptable para el Impuesto a la Renta, es decir que se cumpla el principio de causalidad y que se encuentre adecuadamente sustentado con el correspondiente comprobante de pago. Como empleo de lo anterior, tenemos a los denominados gastos de representacin o de propaganda, entre los que podemos destacar a la adquisicin de bienes con nes promocionales y que se obsequiarn a los clientes. El hecho es que la transferencia a ttulo gratuito de dichos bienes puede no encontrarse afecta al IGV (en la medida que los ingresos brutos del contribuyente en los doce ltimos meses no superen el 0.5%, con un lmite de 4 UIT); sin embargo, al haber sido utilizada para la realizacin de operaciones gravadas (mayores ventas) y encontrndose dentro de los lmites permitidos para su deduccin de la renta bruta de tercera categora, otorgan derecho al crdito scal, por aplicacin del inciso d) del numeral 1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV. Al respecto, debemos sealar que existe una corriente de opinin segn la cual estas adquisiciones no otorgan derecho al crdito scal, pues su transferencia no genera dbito, lo cual colisionara con la tcnica del valor agregado. Lo cierto es que dichos retiros no se encuentran afectos por expresa disposicin legal, sin embargo se realizan exclusivamente con la nalidad de realizar posteriores operaciones gravadas a diferencia de los donativos o liberalidades con nes caritativos. Criterio jurisprudencial Corresponde el crdito scal cuando el vendedor o prestador del servicio no ha procedido al pago del impuesto? En algunas oportunidades la Administracin Tributaria ha pretendido desconocer el crdito scal cuando, realizado el cruce de informacin, el vendedor del bien o prestador del servicio no procedi a declarar, y en su caso pagar el sco, el IGV que grav la operacin. Consideramos que ello implica una restriccin indebida del derecho al crdito scal, pues su existencia y ejercicio no se encuentra condicionado al pago del impuesto por parte del contribuyente. El Tribunal Fiscal ha manifestado en la RTF N 1612-1-96 que ni la Ley del Impuesto General a las Ventas, ni su reglamento; as como tampoco el Reglamento de Comprobantes de Pago, contemplan la restriccin del uso del crdito scal si es que los proveedores no pagan el impuesto en su

(2)

Aprobado por el Decreto Supremo N 29-94-EF, publicado el 29/03/1994.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


oportunidad. La circunstancia que al efectuarse la vericacin y cruce de informacin posterior, se determine que el vendedor no ha pagado el impuesto, no es un hecho atribuible al comprador. 3. REQUISITOS FORMALES PARA EL EJERCICIO DEL DERECHO AL CRDITO FISCAL (DE CONFORMIDAD CON LA NUEVA REGULACIN)

En efecto, con la primera de las leyes (a la que, para nes didcticos, llamaremos Ley 1), se modica el artculo 19 del TUO en mencin, exibilizando los requisitos formales establecidos para el uso del crdito scal referidos a comprobantes de pago y otros documentos que sustenten este, as como para el registro de compras. No obstante, si bien con la modicacin efectuada se busc privilegiar el cumplimiento de los requisitos sustanciales establecidos para el uso del crdito scal frente a los requisitos formales, con ello surgi el riesgo de que las labores de control y scalizacin de cargo de la Administracin Tributaria se vean obstaculizadas. Por lo anterior, el mismo 23 de abril se public la segunda de las leyes antes mencionadas, Ley N 29215 (a la que, para nes didcticos, llamaremos Ley 2), con la que, a n de fortalecer tales labores de control y scalizacin de cargo de la Administracin Tributaria, se precis y complement la modicacin realizada por la Ley 1 al artculo 19 del TUO de la Ley del IGV. Como podr notarse, son dos las normas que, de manera simultnea, deben aplicarse para dar cumplimiento a los requisitos formales establecidos para hacer uso del crdito scal. a) Nuevos requisitos establecidos con relacin a los comprobantes de pago Respecto a los requisitos que deben cumplir los comprobantes de pago o documentos que sustentan el derecho al crdito scal, la Ley 1 establece que debern cumplir con lo siguiente: i) En el comprobante de pago se deber consignar el nombre y nmero de RUC del emisor, de forma que no permitan confusin al contrastarlos con la informacin obtenida a travs de los medios de acceso pblico de la Sunat; y,

C
6

ii) El emisor de los comprobantes de pago o documentos deber haber estado habilitado para emitirlos en la fecha de su emisin.

De la aplicacin de la norma anterior, resultara que a efectos de ejercer el derecho al crdito scal ya no sera exigible que los comprobantes de pago hayan sido emitidos de conformidad con las disposiciones contenidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, siendo su inobservancia sancionada con la multa correspondiente, pero, de modo alguno, originara la prdida del crdito scal. As, para el ejercicio del derecho al crdito scal bastara con que el adquirente de los bienes o usuario del servicio verique, por ejemplo, en la pgina web de la Sunat, que el emisor del comprobante de pago se encuentre inscrito en el Registro nico de Contribuyentes de la Sunat y que el nmero de RUC corresponde a la razn social, denominacin o nombre del emisor, no importando si la direccin del emisor es falsa, o si el emisor tiene la calidad de no habido, o, si los comprobantes de pago adolecen de irregularidades formales en su emisin (enmendaduras, correcciones o interlineaciones) o no cumplen con los requisitos mnimos y caractersticas formales establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, etc.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Con el propsito de exibilizar los requisitos formales exigidos para el uso del crdito scal, se aprobaron las Leyes Ns. 29214 y 29215, publicadas el 23/04/2008, que, respectivamente, modican y, a su vez, precisan y complementan lo establecido por el artculo 19 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo (en adelante, TUO de la Ley del IGV).

Crdito fiscal: Errores frecuentes


En efecto, para el ejercicio del derecho al crdito scal se tendra que vericar nicamente que el emisor del comprobante de pago o documento sea contribuyente del IGV, esto es, que no se encuentre incluido en algn rgimen tributario que le impida emitir comprobantes de pago que permitan sustentar crdito scal, como es el caso de los sujetos del Nuevo Rgimen nico Simplicado; y que se encuentre autorizado para emitir comprobantes de pago o documentos que permitan sustentar dicho crdito scal (facturas, tickets, liquidaciones de compra, etc.). Como se podr notar, si bien con la modicacin efectuada se consegua exibilizar los requisitos exigidos para utilizar el crdito scal relacionados con comprobantes de pago, su aplicacin podra ocasionar que las labores de control de la Administracin Tributaria se vean dicultadas, situacin que originara, sin duda alguna, la prdida de recaudacin. Como consecuencia de ello, se public la Ley 2, mediante la cual se establecen requisitos formales adicionales a los establecidos en la Ley 1, exigindose informacin mnima que deben contener los comprobantes de pago. As, el artculo 1 de la Ley 2 establece que los comprobantes de pago o documentos deben consignar la siguiente informacin mnima: i) Identicacin del emisor y del adquirente o usuario (nombre, denominacin o razn social y nmero de RUC), o del vendedor tratndose de liquidaciones de compra (nombre y documento de identidad).

ii) Identicacin del comprobante de pago (numeracin, serie y fecha de emisin). iii) Descripcin y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operacin.

iv) Monto de la operacin (precio unitario, valor de venta e importe total de la operacin).

No obstante la exigencia de tales requisitos mnimos, encontramos que la Ley 2 prev la posibilidad de no perder el derecho al crdito scal si estos faltaran o se consignaran en forma incorrecta. En efecto, el segundo prrafo del citado artculo 1 establece que: Excepcionalmente, se podr deducir el crdito scal aun cuando la referida informacin se hubiera consignado en forma errnea, siempre que el contribuyente acredite en forma objetiva y fehaciente dicha informacin. De la redaccin del prrafo antes mencionado, resulta que si se obviara la informacin mnima antes descrita y/o sea consignada en forma errnea, el contribuyente no perder el derecho al crdito scal solo si acredita la fehaciencia o realidad de las operaciones. En este caso, si bien se traslada la carga de la prueba al contribuyente, este tendr libertad de ofrecer los medios de prueba que considere sustentan dicha fehaciencia, no existiendo limitacin alguna respecto de ellos. As, podr acreditarse que las operaciones que otorgan derecho al crdito scal son reales mediante la presentacin de documentos distintos a los comprobantes de pago, tales como contratos, proformas, rdenes de compra, correos electrnicos, fax, guas de remisin, cartas, informes que sustenten los servicios u otras operaciones que originan el referido crdito. Comprobantes de pago que no otorgan derecho al crdito scal

Si bien la Ley 2 establece requisitos mnimos que deben cumplir los comprobantes de pago que sustentan crdito scal, referidos a la informacin mnima que debe consignarse en ellos, el artculo 2 de la Ley 1 que modica el artculo 19 del TUO de la Ley del IGV, as como el artculo 3 de la Ley 2, regulan, respectivamente, el tratamiento de aquellos comprobantes de pago que, entendemos cumpliendo con la informacin mnima requerida, no satisfacen los requisitos legales y reglamentarios establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago o en los que se consignan datos falsos o no dedignos.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


Comprobantes de pago que no cumplan con los requisitos legales y reglamentarios establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago. Ley 1 Respecto al primer caso referido a los comprobantes de pago que no cumplan con los requisitos legales y reglamentarios establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, el cuarto prrafo del modicado artculo 19 establece que tratndose de comprobantes de pago, notas de dbito o documentos que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios no se perder el derecho al crdito scal en la adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios, contratos de construccin e importacin, cuando el pago del total de la operacin, incluyendo el pago del impuesto y de la percepcin, de ser el caso, se hubiera efectuado: ii) Siempre que se cumpla con los requisitos que seale el referido reglamento.

Como vemos, el hecho de que los comprobantes de pago no cumplan con los requisitos legales y reglamentarios establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, no origina la prdida del crdito scal siempre que, adems de tratarse de comprobantes de pago en los que se ha consignado la informacin mnima requerida, se hubiera pagado la totalidad de la operacin as como del IGV y de la percepcin, de ser el caso, utilizando los medios de pago a los que se reere el Reglamento de la Ley del IGV, que en este caso son las transferencias de fondos, cheques con las clusulas de no negociables, intransferibles, no a la orden u otro equivalente, o las rdenes de pago. Ntese que la norma hace mencin a los requisitos legales de los comprobantes de pago, los cuales se encuentran previstos en el artculo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago y que se reeren, principalmente, a la informacin impresa y no necesariamente impresa que tales documentos deben contener. Comprobantes de pago que no cumplan con los requisitos legales y reglamentarios establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago. Ley 2 El artculo 3 de la Ley 2 establece en su primer prrafo que no dar derecho al crdito scal el comprobante de pago o nota de dbito que consigne datos falsos en lo referente a la descripcin y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operacin y al valor de venta; as como los comprobantes de pago no dedignos denidos como tales por el reglamento, y agrega en su segundo prrafo que tratndose de comprobantes de pago, notas de dbito o documentos no dedignos o que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios en materia de comprobantes de pago, pero que consignen los requisitos de informacin sealados en el artculo 1 de la presente ley, no se perder el derecho al crdito scal en la adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios, contratos de construccin e importacin, cuando el pago del total de la operacin, incluyendo el pago del IGV y de la percepcin, de ser el caso, se hubiera efectuado: Con los medios de pago que seale el reglamento; y,

i)

ii) Siempre que se cumpla con los requisitos que seale el referido reglamento. Como podemos ver, este segundo caso regula el tratamiento de dos supuestos:

El primero relacionado con los comprobantes de pago que, cumpliendo con los requisitos de informacin mnima exigidos, la informacin relacionada con la descripcin y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operacin as como con el valor de venta, resulta ser falsa, en cuyo caso, se establece que no se tiene derecho a utilizar crdito scal alguno. El segundo caso es el relacionado con comprobantes de pago no dedignos o que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios en materia de comprobantes de pago, en cuyo caso se

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

i)

Con los medios de pago que seale el reglamento; y,

Crdito fiscal: Errores frecuentes


establece la posibilidad de no perder el derecho al crdito scal siempre que se cumplan con las condiciones descritas en los acpites i) y ii) anteriores. Cabe anotar que en este ltimo caso, el Reglamento de la Ley del IGV actualmente vigente dene como comprobante de pago no dedigno a aquel documento que contiene irregularidades formales en su emisin y/o registro, considerndose como tales a los comprobantes emitidos con enmendaduras, correcciones o interlineaciones; comprobantes que no guardan relacin con lo registrado en los asientos contables; comprobantes que contienen informacin distinta entre el original como en las copias.

b) Nuevos requisitos establecidos con relacin al registro de compras

Con relacin a los requisitos relacionados con el registro de compras, se efecta un cambio normativo muy importante, pues, para el ejercicio del derecho al crdito scal se privilegia el cumplimiento de los requisitos sustanciales establecidos por el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV y ya no de los requisitos formales referidos al registro de compras contenidos en el artculo 19 del TUO en mencin. En efecto, el primer prrafo del inciso c) del mencionado artculo 19 del TUO de la Ley del IGV, modicado por la Ley 1, establece como uno de los requisitos formales para ejercer el derecho al crdito scal que los comprobantes de pago, notas de dbito, los documentos emitidos por la Sunat, () o el formulario donde conste el pago del impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, hayan sido anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su registro de compras. El mencionado registro deber estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previstos en el reglamento; y agrega en su segundo prrafo que el incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardo o defectuoso de los deberes formales relacionados con el registro de compras, no implicar la prdida del derecho al crdito scal, el cual se ejercer en el periodo al que corresponda la adquisicin, sin perjuicio de la conguracin de las infracciones tributarias tipicadas en el Cdigo Tributario que resulten aplicables. Como podemos notar de la redaccin del inciso c) del artculo 19 antes transcrito, resulta lo siguiente: i) Para ejercer el derecho al crdito scal ya no ser necesario como condicin previa que se haya anotado materialmente la operacin en el registro de compras, lo que no quiere decir que no se deba anotar la operacin, solo que ya no existe un plazo para ello. En efecto, de la redaccin de la norma resulta que ya no ser necesario anotar materialmente la operacin en el mismo mes en que se realice ni dentro de los cuatro meses siguientes de tratarse de comprobantes de pago recibidos con retraso, situaciones que hasta antes de la vigencia de la Ley 1 en comentario s originaban la prdida del crdito scal.

ii) La legalizacin tarda del registro de compras, y por ende, la anotacin material de las operaciones realizadas con anterioridad a la legalizacin, no originar la prdida del crdito scal por tales operaciones, situacin distinta a lo que vena sucediendo hasta antes de la vigencia de la Ley 1. iii) El incumplimiento o cumplimiento parcial o defectuoso de cualquier otro requisito formal relacionado con el registro de compras (rayado, forma de anotacin, llevado en moneda nacional,

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

En ese orden de ideas, de tratarse de comprobantes de pago no dedignos o que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios en materia de comprobantes de pago, se podr utilizar el crdito scal siempre que las operaciones sustentadas en ellos se cancelen con los medios de pago a los que se reere el Reglamento de la Ley del IGV y cumplan con los requisitos sealados en el artculo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago.

CONTADORES & EMPRESAS

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


etc.), tampoco originar la prdida del crdito scal, debiendo ser no obstante su omisin subsanada. En tales casos, el incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardo o defectuoso de los deberes formales establecidos para el llevado del registro de compras solo conllevarn la aplicacin de las sanciones correspondientes; y no a la prdida del crdito scal, ello, claro est, siempre que se hayan cumplido los requisitos sustanciales establecidos por el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV que otorgan el derecho. Sin perjuicio de lo anterior, de la redaccin de la norma resulta tambin que el ejercicio del derecho al crdito scal no se puede efectuar en cualquier momento sino en el periodo al que corresponda la adquisicin. La aplicacin estricta de lo dispuesto origina un problema de carcter operativo, pues desconoce aquellas situaciones en las que el comprobante de pago es emitido recin al mes siguiente de realizadas las operaciones o habindose emitido oportunamente, son recibidos con retraso. Consideramos que la situacin anterior, aunque no resulte del todo clara, ha sido precisada por el artculo 2 de la Ley 2, que regula la oportunidad del ejercicio del derecho al crdito scal. En efecto, el citado artculo 2 de la Ley 2 establece que los comprobantes de pago y documentos a que se reere el inciso a) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV debern haber sido anotados por el sujeto del impuesto en su registro de compras en las hojas que correspondan al mes de su emisin o del pago del impuesto, segn sea el caso, o en el que corresponda en los doce meses siguientes, debindose ejercer en el periodo al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido anotado. Como podemos apreciar, para el ejercicio del derecho al crdito scal se establecen dos plazos: i) El mes que corresponda a la emisin del comprobante de pago, no siendo necesario que previamente se haya efectuado la anotacin material de la operacin, pues recordemos que no existe plazo para dicha anotacin. No obstante, en este caso, cuando se realice la anotacin material de la operacin (que puede ser posterior), s se requerir que el comprobante de pago correspondiente sea anotado en la hoja que corresponda al periodo en que se emiti el comprobante de pago por dicha operacin.

ii) Dentro de los doce (12) meses siguientes de emitido el comprobante de pago, en cuyo caso tampoco se requerir la anotacin material previa en el registro de compras. De no ejercerse el derecho al crdito scal dentro de cualquiera de los plazos antes indicados, se perder indefectiblemente el derecho a su ejercicio, no existiendo posibilidad alguna de subsanacin. Para tener una idea ms clara de lo antes descrito, veamos el siguiente ejemplo: Supongamos que por el mes de abril de 2008 una empresa contrata los servicios de otra, por lo que en dicho mes se emite el comprobante de pago. No obstante, el referido comprobante de pago no llega al rea de contabilidad de la empresa sino hasta el mes de setiembre de 2008, pues se haba traspapelado con otros documentos. La anotacin del comprobante de pago se efecta en el mes de noviembre, por ser el mes en que se legaliz el registro de compras, pero en las hojas que corresponden al periodo de setiembre. La pregunta es cundo la empresa debi hacer uso del crdito scal? Si aplicamos lo establecido por las Leyes 1 y 2, tenemos que si bien la empresa pudo ejercer el derecho al crdito scal en el mes de abril, por ser el mes en que se emiti el comprobante de pago, el ejercicio de dicho derecho se deber efectuar en el periodo setiembre, toda vez que corresponde al periodo de la anotacin del comprobante de pago.

10

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Cabe anotar que en el caso descrito, el ejercicio del derecho al crdito scal no estaba supeditado a la anotacin material del comprobante de pago (que se efectu en el mes de noviembre) sino al periodo en que se imput dicho crdito (que en este caso fue el periodo setiembre), por lo que, de modo alguno, se podra desconocer el crdito scal por no haber realizado previamente la anotacin material. De otro lado, es importante tener en cuenta tambin que la empresa tena la posibilidad de ejercer el derecho al crdito scal hasta el periodo abril de 2009, esto es hasta el dcimo segundo mes de emitido el comprobante de pago. c) Regularizacin de aspectos formales relativos al registro de las operaciones por los periodos anteriores a la vigencia de las Leyes 1 y 2

De otro lado, la Primera Disposicin Complementaria, Transitoria y Final de la Ley 2 ampla los alcances de la Ley 1, disponiendo que para los periodos anteriores a la vigencia de la presente ley, el incumplimiento o cumplimiento parcial, tardo o defectuoso de los deberes formales relacionados con el registro de compras, no implica la prdida del derecho al crdito scal. Esta disposicin se aplica, incluso, a los procesos administrativos y/o jurisdiccionales sea ante la Sunat, el Tribunal Fiscal, el Poder Judicial o el Tribunal Constitucional, as como a las scalizaciones en trmite y a las situaciones que no hayan sido objeto de alguna scalizacin o vericacin por parte de la Administracin Tributaria que estn referidas a dichos periodos, y agrega que la aplicacin de lo dispuesto no generar la devolucin ni la compensacin de los pagos que se hubiesen efectuado. Las disposiciones antes mencionadas han generado la interrogante de si su aplicacin supone darle carcter retroactivo a los nuevos requisitos formales establecidos por el artculo 19 del TUO de la Ley del IGV para el ejercicio del derecho al crdito scal o si se trata solo de disposiciones que precisan lo que siempre debi ser, esto es, que el derecho a ejercer el crdito scal no se pierde por el incumplimiento o cumplimiento tardo o defectuoso de los requisitos formales establecidos por la Ley del IGV. Sobre el particular, consideramos que tales disposiciones no hacen ms que reconocer la naturaleza del IGV y, por ende, el principio de capacidad contributiva reconocido por nuestra Constitucin, que para el caso de este impuesto implica gravar solo el valor agregado, esto es, la diferencia entre el dbito y el crdito scal. Para ello, resultaba necesario dar privilegio al cumplimiento de los requisitos sustanciales establecidos en el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV, no pudiendo condicionarse el ejercicio del derecho al crdito scal al cumplimiento previo de requisitos de carcter formal.

Teniendo en cuenta ello, no cabra armar que los nuevos requisitos formales establecidos para ejercer el derecho al crdito scal son de aplicacin a situaciones ocurridas antes de la vigencia de las Leyes 1 y 2, siendo que para dichas situaciones sern de aplicacin los requisitos formales vigentes al momento de su ocurrencia. As, por ejemplo, tratndose de comprobantes de pago que se hubieran emitido en noviembre de 2007, el crdito scal debi ejercerse en dicho mes, salvo que el comprobante de pago hubiera sido recibido con atraso, en cuyo caso, la operacin debi imputarse hasta el periodo marzo de 2008, pudiendo haberse efectuado la anotacin formal de la operacin luego del periodo en que se ejerci el derecho al crdito scal, ello en aplicacin de las disposiciones antes mencionadas. Como podrn notar en el ejemplo anterior, no se estn aplicando los nuevos plazos establecidos para el ejercicio del derecho al crdito scal, esto es el mes de la emisin del comprobante de pago o los doce meses posteriores a dicha emisin, sino ms bien, lo que la Ley del IGV estableca hasta antes de la modicacin.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

La Ley 1 establece en su nica Disposicin Final que lo dispuesto por ella ser de aplicacin, incluso, a las scalizaciones de la Sunat en curso y a los procesos administrativos y/o contenciosos tributarios en trmite, sea ante la Sunat o ante el Tribunal Fiscal.

CONTADORES & EMPRESAS

11

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


En tal caso, lo que no se podr exigir es el cumplimiento previo de los requisitos formales, por lo que su incumplimiento o su cumplimiento tardo o defectuoso no originar la prdida del crdito scal. Sin perjuicio de lo anterior, y en la misma lnea de dar privilegio al cumplimento de los requisitos sustanciales establecidos para el ejercicio del derecho al crdito scal, la Ley 2 prev una situacin de excepcin que reconoce dicho ejercicio para situaciones anteriores a la vigencia de las Leyes 1 y 2 en las que no se hubiera cumplido con el requisito de anotacin del comprobante de pago. En efecto, la referida Ley 2 establece que en aquellos casos en los que se hubiera ejercido el derecho al crdito scal sobre la base de un comprobante de pago o documento que sustente dicho derecho no anotado, o anotado defectuosamente en el registro de compras o emitido en sustitucin de otro anulado, el derecho se entender vlidamente ejercido siempre que se cumplan los requisitos siguientes: i) Que se cuente con los comprobantes de pago que sustenten la adquisicin. ii) Que se haya cumplido con pagar el monto de las operaciones consignadas en los comprobantes de pago, usando medios de pago cuando corresponda. iii) Que las operaciones hayan sido oportunamente declaradas por el sujeto del impuesto. En este caso, las declaraciones juradas mensuales deben haberse presentado dentro de los plazos establecidos. iv) Que los comprobantes hayan sido anotados en libros auxiliares u otros libros contables, tratndose de comprobantes no anotados o anotados defectuosamente en el registro de compras. v) Tratndose de comprobantes de pago emitidos en sustitucin de otros anulados, que estos se encuentren anotados en el registro de compras o en libros auxiliares u otros libros contables del adquirente o usuario. vi) A efectos de la utilizacin de servicios de no domiciliados bastar con acreditarse el cumplimiento del pago del impuesto. 4. CASOS ESPECIALES DE APLICACIN DEL CRDITO FISCAL

a) Aplicacin del crdito scal en caso de utilizacin de servicios

En el caso de utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, y de conformidad con lo dispuesto por el primer prrafo del artculo 21 de la Ley del IGV, el crdito scal podr aplicarse nicamente cuando el impuesto correspondiente hubiera sido pagado. Como vemos, para el caso de la utilizacin de servicios la aplicacin del crdito resulta distinta al criterio utilizado en las adquisiciones de bienes o servicios prestados por domiciliados, pues en estas dos circunstancias puede no haberse pagado el monto consignado en la factura y, sin embargo, se tendr derecho al crdito scal, en tanto se cumplan los requisitos formales y sustanciales de los artculos 18 y 19 de la ley. En ese sentido, el hecho de que la norma condicione la aplicacin del crdito scal al pago del impuesto signica una especie de diferimiento, en caso que el contribuyente pague el impuesto conjuntamente con la presentacin de sus obligaciones tributarias formales segn su nmero de RUC de acuerdo con el cronograma aprobado por la Sunat para tal n, el crdito scal se emplear en el mes siguiente. En efecto, si el contribuyente utiliza un servicio de un no domiciliado en el mes de julio, procediendo a pagar el impuesto en el mes de agosto; recin en el mes de agosto podr aplicar el crdito scal proveniente de la utilizacin de servicios producida en el mes anterior.

12

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes


En ese sentido, si el referido contribuyente utilizara el servicio del no domiciliado el 20 de julio y procede a pagar el impuesto en dicha oportunidad, se encontrar facultado legalmente para aplicar el crdito scal de la referida operacin en l mismo mes de julio. Utilizacin del crdito scal De conformidad con el artculo 18 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se establece lo siguiente: el crdito scal est constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados. En ese mismo sentido, el inciso c) del artculo 19 de la LIGV establece como requisito formal para ejercer el derecho al crdito scal que el formulario donde conste el pago del impuesto en la utilizacin de los servicios prestados por no domiciliados haya sido anotado en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su registro de compras. Asimismo seala: En ese sentido, en la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados, tenemos [que] el crdito scal se sustenta en el documento que acredite el pago del impuesto. Como vemos, en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, constituye requisito sustancial para el crdito scal, que el impuesto sea pagado por el usuario de tal servicio, siendo requisito formal para su utilizacin que el formulario donde conste el referido pago, sea anotado en el respectivo registro de compras. Ahora bien, el literal c) del inciso 2.1 del numeral 2 del artculo 6 del reglamento de la LIGV, dispone que en el caso de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados, los documentos que respaldan el crdito scal se encuentra constituidos por el comprobante de pago en el cual conste el valor del servicio prestado por el no domiciliado y por el documento donde conste el pago del impuesto respectivo. Asimismo, el referido literal dispone en los casos de utilizacin de servicios en el pas que hubieran sido prestados por sujetos no domiciliados, en los que por tratarse de operaciones que de conformidad con los usos y costumbres internacionales no se emitan los comprobantes de pago sealados en el prrafo anterior, el crdito scal se sustentar con el documento en donde conste el pago del impuesto. Finalmente, seala que el derecho al crdito scal se ejercer a partir de la fecha de anotacin en el registro de compras, de los documentos que correspondan. Como vemos, tanto la ley como su reglamento disponen que el crdito scal en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados se encuentra sustentado en el formulario donde el sujeto obligado pag el impuesto, siendo necesario que dicho documento sea anotado en su registro de compras para ejercer el derecho al crdito scal. Entendemos que lo sealado por las normas resulta razonable dado que en la prestacin de estos servicios el hecho generador del impuesto lo constituye la utilizacin en el pas del servicio prestado por el no domiciliado (como lo sealamos anteriormente), siendo el sujeto obligado al pago, el contribuyente domiciliado que hace uso de tal servicio. Ahora bien, en cuanto a la oportunidad para la utilizacin del crdito scal originado en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, inciso 11 del artculo 6 del Reglamento de la LIGV, este se podr de deducir a partir de la declaracin correspondiente al periodo tributario en que se realiz el pago del impuesto, y siempre que se hubiera efectuado en el formulario que para tal efecto apruebe la Sunat.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

13

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


En ese sentido, queda claro que en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados el IGV pagado por el sujeto no obligado podr utilizarse como crdito scal a partir del mes correspondiente a su cancelacin, siendo solo necesario anotar el formulario donde conste el referido pago en el registro de compras en dicho mes. Forma de pago Para cumplir con la liquidacin y pago del IGV que afecta la utilizacin de servicios en el pas prestados por no domiciliados, el artculo 32 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas dispone que los sujetos estn obligados a tomar en cuenta las disposiciones que la Sunat establezca al respecto. En ese sentido, la Administracin Tributaria mediante la Resolucin de Superintendecia N 087-99/ Sunat(3) dicta las normas donde se establece el medio (formulario), la forma y el plazo para que los sujetos puedan cumplir con efectuar el pago del IGV por la utilizacin de servicios prestados por sujetos no domiciliados. En ese contexto, el artculo 5 de la referida resolucin dispone lo siguiente: Los deudores tributarios estarn eximidos de presentar declaracin del IGV por el concepto de la utilizacin en el pas de los servicios prestados por no domiciliados. Dicho concepto deber ser pagado utilizando las boletas de pago Ns 1062 o 1262, segn corresponda () El periodo tributario que deben consignar en la boleta es el que corresponde a la fecha en que realiza el pago. Como vemos, la norma establece en forma clara que en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados no existe la obligacin de efectuar declaracin alguna, siendo solo el pago del IGV relacionado con el servicio, la formalidad que deber observarse en cumplimiento de las normas del IGV. Ahora bien, respecto al pago, la norma dispone que este deber efectuarse utilizando la denominada boleta de pago, consignando para tal efecto el cdigo de tributo 1041: Impuesto General a las Ventas - Utilizacin de Servicios Prestados por No Domiciliados. De otro lado, con fecha 25 de junio de 2003 se public la Resolucin de Superintendencia N 1252003/SUNAT, mediante la cual se dictaron las disposiciones para que los contribuyentes efecten la declaracin y pago de operaciones tributarias mediante la utilizacin del sistema denominado Pago Fcil. De la referida norma se desprende que el pago de multas y tributos en los que se encuentra el IGV por servicios prestados por no domiciliados, deben realizarse mediante la boleta de pago virtual, la cual genera el formulario 1662. Cabe mencionar que en aplicacin de la Resolucin de Superintendecia N 087-99/SUNAT, los exportadores, a efectos de compensar el saldo a favor materia del benecio con el IGV por la utilizacin en el pas de los servicios prestados por no domiciliados, presentarn una comunicacin por escrito a la Sunat, en la dependencia que corresponda a su domicilio scal, consignando, como mnimo, la siguiente informacin: Nmero de RUC del exportador; Nombres y apellidos, o denominacin o razn social del exportador; Monto del Impuesto General a las Ventas por la utilizacin en el pas de los servicios prestados por no domiciliados, a ser compensado con el saldo a favor materia del benecio; y,

(3)

Norma publicada el 25 julio de 1999.

14

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Nombres y apellidos, rma y documento de identidad del contribuyente, responsable o representante legal.

En ese sentido, el monto pagado y/o compensado, segn lo sealado anteriormente, podr ser considerado como crdito scal a partir del periodo al que corresponda dicho pago y/o compensacin, debiendo consignarse en las casillas correspondientes de la declaracin mensual del IGV, la base imponible que ha dado lugar a dicho crdito y el impuesto resultante. b) Aplicacin del crdito scal en caso de servicios pblicos De conformidad con el segundo prrafo del artculo 21 de la Ley del IGV, tratndose de los servicios de suministro de energa elctrica, agua potable, y servicios nales telefnicos, tlex y telegrcos; el crdito scal podr aplicarse al vencimiento del plazo para el pago del servicio o en la fecha de pago, lo que ocurra primero. Al respecto, resulta necesario sealar que en los recibos de servicios pblicos se consigna tanto la fecha de emisin como la fecha de vencimiento o ltimo da de pago; siendo esta ltima la que debe tomarse en consideracin a los efectos de aplicar el crdito scal, siempre que el recibo correspondiente no haya sido cancelado en fecha anterior, pues si la cancelacin se ha realizado antes de la fecha de vencimiento o ltimo da de pago, ser en ese momento que el contribuyente tenga expedito su derecho a aplicar el crdito scal. Tratndose del caso de recibos por servicios pblicos en los cuales se ha consignado el nombre o razn social del propietario del predio y no el del verdadero usuario (el arrendatario), el Tribunal Fiscal ha sealado mediante RTF N 2346-4-96, que respecto de la posibilidad que el arrendatario deduzca como crdito scal el IGV consignado en comprobantes de servicios pblicos girados a nombre del arrendador, la Administracin debe tener en cuenta que en todos los casos se consign como domicilio (domicilio scal), el domicilio de la recurrente, por lo que se debe vericar a partir de qu fecha esta ocupa dicho inmueble como inquilina a n de determinar la fecha de sus consumos de agua y luz, as como el uso de la lnea telefnica y en su caso, proceder a aceptar la deduccin del crdito scal, habida cuenta que el consumo de tales servicios correspondera a la empresa recurrente. Como vemos, la resolucin del Tribunal Fiscal en este caso, referido en el prrafo anterior, guarda perfecta coherencia con la tcnica del valor agregado, pues de no aceptarse la aplicacin del crdito scal se estara incidiendo indirectamente en la determinacin de la obligacin tributaria, toda vez que el contribuyente, no obstante haber incurrido en un costo o gasto real, necesario para la realizacin de operaciones gravadas, no podra deducir el crdito tributario generado por dicha operacin, determinando en consecuencia un mayor impuesto por pagar.

c) Crdito scal en el caso de retiro de bienes

Para el caso de retiro de bienes, el artculo 20 de la Ley del IGV dispone que el impuesto que grava el retiro de bienes en ningn caso podr ser deducido como crdito scal, ni podr ser considerado como costo o gasto por el adquirente. Efectos para el adquirente y el transferente En cuanto al contribuyente adquirente y tomando en cuenta que este no ha incurrido en gasto alguno para obtener el bien, pues los bienes le fueron entregados en forma gratuita; resulta razonable que dicha liberalidad no genere un crdito scal toda vez que esta deduccin distorsionara la tcnica del valor agregado. En cuanto al contribuyente transferente, por el contrario, el IGV en la adquisicin del bien que posteriormente ser retirado puede en algunos casos otorgarle el derecho al crdito scal. Esta situacin se presentar, por ejemplo, cuando el retiro se efecte con nes promocionales y la

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

15

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


adquisicin de los bienes a ser retirados caliquen como gasto a efectos del Impuesto a la Renta. Recurdese que el retiro para el transferente es una actividad gravada con el Impuesto a la Renta; consecuentemente la adquisicin, que calique como gasto, estar siendo destinada a una operacin gravada con el IGV, razn por la cual, entendemos, procede la aplicacin del crdito scal. Si por el contrario, la adquisicin del bien no es considerada como costo o gasto; por ejemplo, si el contribuyente compra un bien determinado con la nalidad de obsequiarlo a una entidad benca, dicha operacin no le dar derecho al crdito scal, aun cuando el retiro se encuentre gravado con el impuesto, pues no se estar cumpliendo con el requisito sustancial establecido en el inciso a) del artculo 18 de la Ley del IGV. De conformidad con el Reglamento de la Ley del IGV, los perceptores de rentas de tercera categora debern determinar mensualmente el crdito scal obtenido por los gastos de representacin, considerando el procedimiento establecido en el numeral 10 del artculo 6 del referido dispositivo legal. En dicha norma se seala que los gastos de representacin propios del giro o del negocio otorgarn derecho a crdito scal, en la parte que, en conjunto, no excedan del 0.5% de los ingresos brutos acumulados en el ao calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos, con un lmite mximo de 40 UIT acumulables durante un ao calendario. Como puede advertirse, esta disposicin ha signicado llenar el vaco legal sobre la materia del anterior Reglamento de la Ley del IGV (Decreto Supremo N 029-94-EF), pues al no encontrarse regulada la forma de calcular mensualmente el crdito scal de los gastos de representacin y al determinarse el lmite de dichos gastos para efectos del Impuesto a la Renta al nal del ejercicio, el contribuyente tomaba mensualmente el 100% del crdito scal generado por dichos gastos, procediendo a reparar solamente el gasto en exceso al nal del ao, mas no as el crdito scal tomado indebidamente. Por ejemplo, cuando la empresa obtena en un ejercicio gravable ingresos netos por S/. 100,000, tena como lmite de gastos de representacin S/. 500, lo cual le otorgaba un crdito scal de S/. 95. Sin embargo, si dicho contribuyente haba gastado en realidad por dicho concepto la cantidad de S/. 1,000 durante el ejercicio gravable, reparaba para efectos del Impuesto a la Renta solamente S/. 500, mas no as los S/. 95 de crdito scal indebido que dicho exceso le haba generado. Recurdese que uno de los requisitos sustanciales para la existencia del crdito scal es que el gasto sea tal a efectos del Impuesto a la Renta, consecuentemente, siendo el exceso al lmite dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta respecto de gastos de representacin materia de reparo; es decir, no aceptndose su deduccin para la determinacin de la renta neta de tercera categora, el IGV que fue trasladado al contribuyente no podra calicar como crdito scal.

Para algunos entendidos el Reglamento de la Ley del IGV vigente a partir del 01/01/97 corrige tcnicamente las distorsiones causadas por la falta de un procedimiento adecuado en la legislacin anterior, lo cual puede demostrarse con el siguiente ejemplo: Supongamos que una empresa en el ejercicio 2008 ha tenido ingresos por S/. 168,000, y como lmite por gastos de representacin la cantidad de S/. 840. Ahora bien, en el caso planteado, dicha empresa ha tenido en todo el ejercicio gastos reales por dicho concepto por S/. 4,800, distribuidos mensualmente de la siguiente manera:

16

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

d) Crdito scal en los gastos de representacin

Crdito fiscal: Errores frecuentes

Mes Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio

Ingresos brutos 10,000.00 5,000.00 13,000.00 6,000.00 12,000.00 5,000.00

Ingresos acumulados 10,000.00 15,000.00 28,000.00 34,000.00 46,000.00

Gasto de Gasto de Lmite representacin representacin acumulado acumulado mensual 50.00 75.00 140.00 170.00 230.00 100.00 100.00 100.00 100.00 200.00 100.00 200.00 300.00 400.00 600.00

Reparo Reparo del acumulado mes 50.00 125.00 160.00 230.00 370.00 50.00 75.00 35.00 70.00 140.00

IGV del reparo 9.50 14.25 6.65 13.30 26.60 33.25 19.00 61.75 66.50 180.50 178.60 142.50 752.40

Agosto

Septiembre Octubre

Noviembre Diciembre Totales

Total reparo: S/. 3,960 + S/. 752.40 = S/. 4,712.40

Segn puede verse del cuadro adjunto, en aplicacin de lo dispuesto por el numeral 10 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, el contribuyente determin mensualmente el lmite de gastos de representacin y su correspondiente crdito scal, el cual coincide con el lmite anual, reparando tributariamente el gasto (incluido el IGV) que excedi dicho lmite, tanto mensual como anualmente. Como puede observarse, en este caso la determinacin del crdito scal por gastos de representacin en forma mensual ha permitido que el contribuyente considere como tal el monto correcto sin tener contingencia tributaria alguna al nal del ejercicio, pues no ha tomado crdito en forma indebida. Ahora bien, lo anteriormente sealado responde a un ejemplo ideal que no siempre coincidir con la realidad, sobre todo cuando la empresa realiza fuertes gastos de representacin en determinadas temporadas del ao, no siempre respaldadas por signicativos ingresos brutos acumulados, que es lo comn en la prctica comercial, pues por lo general las empresas realizan gastos de representacin con potenciales clientes que posteriormente le rendirn ingresos. Lo que queremos decir es que no necesariamente las empresas invierten en gastos de representacin en aquellos meses en los cuales tienen ingresos importantes, sino todo lo contrario. e) Crdito scal en el caso de contratos de colaboracin empresarial sin contabilidad independiente En los casos de contratos de colaboracin empresarial sin contabilidad independiente, el socio designado como operador realiza las operaciones afectas, recibiendo por las adquisiciones de bienes y servicios necesarios para la realizacin del contrato los respectivos comprobantes de pago emitidos a su nombre. Sin embargo, el IGV trasladado en las adquisiciones, que constituye crdito scal, debe ser prorrateado entre las partes contratantes, pues todas ellas han incurrido proporcionalmente en los gastos.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
51,000.00 255.00 200.00 800.00 545.00 175.00 20,000.00 15,000.00 71,000.00 86,000.00 355.00 430.00 200.00 400.00 1,000.00 1,400.00 645.00 970.00 100.00 325.00 10,000.00 96,000.00 480.00 400.00 1,800.00 1,320.00 350.00 10,000.00 12,000.00 106,000.00 118,000.00 530.00 590.00 1,000.00 1,000.00 2,800.00 3,800.00 2,270.00 3,210.00 950.00 940.00 50,000.00 168,000.00 840.00 1,000.00 4,800.00 3,260.00 750.00 168,000.00 4,800.00 3,960.00

CONTADORES & EMPRESAS

17

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


Ante la situacin expuesta en el prrafo anterior se presenta la siguiente interrogante lgica cmo debe proceder el operador para atribuir la parte de crdito scal que corresponde a los dems socios, de acuerdo con su participacin, si los documentos que sustentan el referido crdito no estn a nombre de estos ltimos? Al respecto, el ltimo prrafo del artculo 19 de la Ley del IGV dispone que a efectos de ejercer el crdito scal en los casos de sociedades de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas d contratos de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad independiente, el operador atribuir a cada parte contratante, segn la participacin de gastos establecida en el contrato, el impuesto que hubiese gravado la importacin, la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construccin, de acuerdo con lo que establezca el reglamento. Al respecto, el numeral 9 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, seala que la atribucin por parte del operador se realizar de manera consolidada y en forma mensual. Agrega la norma que el operador que realice la adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones no podr utilizar como crdito scal ni como costo o gasto a efectos del Impuesto a la Renta, la proporcin del impuesto correspondiente a las otras partes contratantes, aun cuando la atribucin no se hubiese producido. En ese sentido, tenemos que la disposicin reglamentaria constituye una consecuencia lgica de la tcnica del valor agregado y del principio de causalidad en materia del Impuesto a la Renta, pues el hecho de que el crdito scal no haya sido atribuido no puede signicar el desconocimiento del derecho de las partes contratantes a deducir el IGV que grav las adquisiciones en la parte proporcional en que estas contribuyeron en los gastos incurridos, una vez producida la atribucin. Por su parte, no podra ser considerado como costo o gasto aceptable a efectos del Impuesto a la Renta la erogacin que corresponde a un tercero. En cuanto a la atribucin del crdito scal, esta se encuentra regulada mediante Resolucin de Superintendencia N 022-98-SUNAT en la cual se autoriza la utilizacin de los denominados documentos de atribucin. f) Crdito scal en el caso de coaseguros De conformidad con el inciso d) del artculo 10 de la Ley del IGV, en el caso de coaseguros, la empresa que las otras coaseguradoras designen, determinar y pagar el impuesto correspondiente a estas ltimas, en calidad de responsable solidario. Consecuentemente, siendo el responsable solidario el sujeto pasivo de la obligacin tributaria que se sustituye en el lugar del contribuyente, le corresponder a su vez el derecho a aplicar el crdito scal en su totalidad.

C
5.

Lo referido anteriormente se encuentra concordado por el numeral 13 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, el cual establece que la empresa designada tendr derecho a aplicar como crdito scal el ntegro del impuesto pagado en la adquisicin de bienes y servicios relacionados con el coaseguro. TRANSFERENCIA DE CRDITO FISCAL EN REORGANIZACIN Y TRASPASO DE EMPRESAS

De conformidad con el tercer prrafo del artculo 24 de la Ley del IGV, en el caso de reorganizacin o traspaso de empresas, se podr transferir a la nueva empresa a la que subsiste o a la adquirente, el crdito scal existente a la fecha de la reorganizacin o del traspaso. Al respecto, el inciso a) del numeral 7 del artculo 2 de la Ley del IGV dene a la reorganizacin de empresas a la resultante de la fusin o divisin de empresas de conformidad con la Ley del Impuesto a la Renta. Respecto de este ltimo supuesto, el primer prrafo del numeral 12 del artculo 6 del precitado reglamento seala que el crdito scal de la empresa que es materia de la escisin deber prorratearse entre las empresas resultantes de la reorganizacin.

18

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Ahora bien, el segundo prrafo del numeral 12 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV seala que los comprobantes de pago que otorguen derecho al crdito scal en el caso de reorganizacin empresarial sern aquellos emitidos en un plazo no mayor de cuatro meses contados desde la fecha de inscripcin de la escritura pblica de fusin o divisin en los registros pblicos a nombre de la empresa absorbida, fusionada o dividida, segn el caso. Al respecto, debemos sealar que la norma reglamentaria contiene en este caso un aparente elemento de exibilidad mayor que el de la propia ley, la que en su artculo 24 se reere al crdito scal existente. Sin embargo, una detenida lectura y una interpretacin sistemtica de la ley nos permiten concluir que en realidad la norma reglamentaria lesiona la tcnica del valor agregado, pues el crdito scal bien puede existir incluso antes de la fecha de reorganizacin empresarial; sin embargo el comprobante de pago puede ser emitido inclusive luego de cuatro meses de inscrita la fusin o divisin en registros pblicos. En efecto, puede tratarse de una empresa que adquiri un bien en el mes de mayo de 2008 y es absorbida en el mes de agosto de dicho ejercicio. Sin embargo, la factura correspondiente a la adquisicin antes referida puede entregarse con retraso recin en octubre. Consideramos que en la medida que pueda demostrarse que la operacin es fehaciente y el comprobante de pago efectivamente fue entregado con retraso, la empresa absorbente tendr derecho a aplicar el crdito scal. Por su parte, el ltimo prrafo del artculo 24 de la Ley del IGV dispone que en el caso de liquidacin de empresas, no procede la devolucin del crdito scal. En tal sentido, si una empresa tiene saldo a favor arrastrable proveniente del crdito scal no aplicado, por cuanto su dbito fue inferior a su crdito, la liquidacin de esta no le otorgar derecho a solicitar a la Administracin Tributaria le devuelva dicho saldo a favor. Surge la interrogante si dicho crdito no reembolsable puede calicar como gasto para efectos del Impuesto a la Renta. Al respecto, somos de la opinin que la respuesta es negativa, pues el crdito scal acumulado no tiene como nalidad la generacin de renta gravada o el mantenimiento de la fuente productora de esta. Ntese por el contrario que la empresa est cesando sus operaciones producto de la liquidacin; consecuentemente, no generar mayores ingresos. 6. REINTEGRO DEL CRDITO FISCAL

Tomando en cuenta que el mtodo de imposicin al consumo reconocido en nuestra legislacin es el denominado mtodo de sustraccin sobre base nanciera de tipo impuesto contra impuesto, es decir, el monto a pagar al sco resulta de restar el impuesto cobrado en las ventas al impuesto abonado en las compras destinadas a operaciones gravadas. En ese contexto, tenemos que todo crdito scal necesariamente generar, tarde o temprano, un dbito scal. Consecuentemente, es lgico suponer que si el bien cuya adquisicin gener un crdito scal, no es posteriormente vendido al haberse destruido, perdido o sustrado, dicha situacin determinar la devolucin del crdito scal, pues esta eventualidad no permitir la generacin de un dbito scal, rompindose el esquema impuesto contra impuesto. Lo expuesto anteriormente explica que en determinadas circunstancias las normas tributarias han contemplado la gura del reintegro del crdito scal. Sin embargo, existen circunstancias no necesariamente motivadas con la destruccin o prdida del bien cuya adquisicin gener un crdito scal pero que sin embargo obligan a su reintegro, tal como veremos a continuacin.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

19

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


a) Reintegro del crdito scal por venta de bienes depreciables del activo jo De conformidad con el artculo 22 de la Ley del IGV, se establece la obligacin de reintegrar el crdito scal cuando se decide vender bienes depreciables destinados a formar parte del activo jo, siempre y cuando se presenten dos circunstancias concurrentes: Que la transferencia se realice antes de transcurrido el plazo de dos (02) aos de haber sido puestos en funcionamiento; y Que dichos bienes se vendan en un precio menor al de su adquisicin.

Veamos el siguiente ejemplo:

Valor de adquisicin y valor venta Proporcin

Crdito fiscal en la adquisicin y dbito fiscal en la venta IGV a reintegrar

(*) Este reintegro deber efectuarse con ocasin de la presentacin de la declaracin jurada del mes de marzo de 2008, es decir en el mes de abril, segn el ltimo dgito de RUC.

Como podemos observar en el cuadro anterior, la tasa del impuesto en la fecha de adquisicin y en la fecha de la venta no ha sufrido ninguna modicacin (19%). Sin embargo, la norma regula tambin el supuesto, cuando la tasa del impuesto entre ambas fechas vara. En estas circunstancias, de conformidad con el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, a la diferencia de precios deber aplicarse la tasa del IGV vigente a la fecha de adquisicin del bien. b) Reintegro del crdito scal por desaparicin; destruccin o prdida de bienes

En principio, de conformidad con el numeral 4 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, la desaparicin, destruccin o prdida de bienes, cuya adquisicin gener un crdito scal, o la de bienes terminados; en cuya elaboracin se han utilizado bienes o insumos, cuya adquisicin gener crdito scal, determina la prdida del crdito scal, obligando al contribuyente a reintegrar dicho crdito en la fecha en que corresponda declarar las operaciones que se realicen en el periodo tributario en que se produzcan tales hechos.

Por ejemplo, si en el mes de enero de 2009 una empresa adquiri insumos por un monto de US$ 2,000, lo cual le gener un crdito scal de US$ 380 y estos insumos se pierden como consecuencia de un siniestro en el mes de mayo de 2009, dicha empresa tendr que reintegrar el crdito scal mencionado anteriormente al momento de presentar su declaracin jurada del mes de mayo de 2009, cuyo vencimiento se produce en el mes de junio del mismo ao. Del reintegro del crdito scal por los hechos contemplados en el numeral 4 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, se exceptan las mermas y desmedros debidamente acreditados,

20

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
Detalle Activo adquirido y puesto en funcionamiento el 15/12/2006 10,000.00 100% Venta del activo al 15/03/2008 7,000.00 70% 1,900.00 1,330.00

El crdito scal, en dichos casos, deber reintegrarse en el mes en que se realice la venta, y en la proporcin que corresponda a la diferencia de precio. Cabe precisar que este reintegro no es de aplicacin a las operaciones de arrendamiento nanciero.

Diferencia

3,000.00 30%

570.00

570.00(*)

Crdito fiscal: Errores frecuentes


de conformidad con el Impuesto a la Renta, as como los bienes del activo jo que se encuentren totalmente depreciados. Respecto de los desmedros consideramos que a diferencia del reglamento anterior, la disposicin actual constituye una saludable enmienda que no hace sino conrmar que estos se producen en la realizacin de operaciones concernientes al proceso productivo y/o de comercializacin, y en ese sentido son operaciones originadas en la realizacin de actividades gravadas. c) Reintegro del crdito scal por nulidad, anulacin o resolucin de contratos Tal como lo seala el numeral 5 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, tambin se reintegrar el crdito scal en caso de nulidad, anulacin, rescisin o resolucin del contrato de venta. El reintegro en estos casos se efectuar en el mes en que se produzca tal hecho. Ahora bien cundo estamos frente a un caso de nulidad, anulabilidad, rescisin o resolucin de un contrato de venta? Para dar respuesta a la interrogante planteada tenemos que remitimos a las normas del Cdigo Civil. As, de conformidad con el artculo 219 del dispositivo legal precitado, un contrato es nulo: Cuando falta la manifestacin de voluntad del agente. Cuando se haya practicado por persona absolutamente incapaz. Cuando su n sea ilcito.

Cuando su objeto es fsica o jurdicamente imposible, o cuando sea indeterminable. Cuando adolezca de simulacin absoluta. Cuando la ley lo declare nulo.

Cuando no revista la forma prescrita en la ley, bajo sancin de nulidad.

Por su parte, de conformidad con el artculo 221 del Cdigo Civil, un contrato es anulable: Por incapacidad relativa del agente. Por vicio resultante de error, dolo, violencia o intimidacin. Cuando la ley lo declara anulable.

Por simulacin, cuando el acto real que lo contiene perjudica el derecho de tercero.

De otro lado, tal como lo dispone el artculo 1370 del Cdigo Civil un contrato se rescinde, es decir, se deja sin efecto, por causal existente al momento de su celebracin, mientras que la resolucin, de conformidad con el artculo 1371 del Cdigo Civil, implica dejar sin efecto un contrato por causal sobreviviente (posterior) a su celebracin, como podra ser, por ejemplo, el incumplimiento de las obligaciones estipuladas en el mismo. d) El caso de las mermas y desmedros El segundo prrafo del numeral 4 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, excepta del reintegro del crdito scal a las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditadas, de conformidad con el Impuesto a la Renta, as como los bienes del activo que no se encuentren totalmente depreciados. Como vemos, se excepta expresamente a los desmedros de existencias del reintegro del crdito scal, situacin que resulta razonable ya que los desmedros se producen en la realizacin de operaciones concernientes al proceso productivo y/o de comercializacin, y en ese sentido son operaciones originadas en la realizacin de actividades gravadas; y por consiguiente, no procede el reintegro del crdito scal en el caso de desmedros de existencias.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

21

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES

Mermas, desmedros, destruccin, desaparicin o prdida de mercaderas, materias primas y otros insumos Concepto Merma Acto por el cual la cantidad y/o peso de un producto sufre una disminucin, prdida o baja por diversas causas como climatolgicas, ambientales, transformacin qumica o fsica, evaporacin, filtracin, entre otros. Desmedro Situacin que se produce cuando los bienes sufren un deterioro o dao. Destruccin Impuesto General a las Ventas Retiro de bienes No constituye retiro de bienes para efectos del Impuesto General a las Ventas. Reintegro de crdito fiscal No procede el reintegro del crdito fiscal.

Representan prdidas extraordinarias que se dan en la empresa de manera imprevista o fuerza mayor; por ejemplo, inundaciones, incendios, terremotos, etc. En perjuicio de los bienes productores de rentas gravadas. Desaparicin o prdida

Prdidas extraordinarias: por delito en contra de los bienes productores de rentas gravadas.

Prdidas operativas: en el caso que se detecten faltantes, por ejemplo cuando no se lleva registro de inventarios permanentes, al final del ejercicio se determinan diferencias entre los inventarios fsicos y los krdex contables.

7.

Tratndose de operacin en moneda extranjera, el clculo del impuesto bruto y de la base imponible del impuesto de acuerdo con el numeral 17 del artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV se determinar en moneda nacional utilizando el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligacin tributaria. Al respecto, cabe precisar que se menciona en la norma a la base imponible para efectos de la terminacin del impuesto y no para el registro contable de este en el libro diario, por las razones que se explican en el siguiente numeral. De otro lado, la norma reglamentaria se reere a operaciones, en las cuales se incluye tanto a las ventas como a las compras. Excepcionalmente, en el caso de importaciones, la referida conversin se realizar al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la mencionada Superintendencia en la fecha de pago del impuesto. En los das en que no se publique el tipo de cambio referido se utilizar el ltimo publicado.

22

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
No constituye retiro de bienes para efectos del Impuesto General a las Ventas, en tanto se sustente de acuerdo con lo establecido para el Impuesto a la Renta. No constituye retiro de bienes la destruccin de bienes por siniestro en tanto se acredite con el informe emitido por la compaa de seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento policial, el cual deber tramitarse dentro de los diez das hbiles de producidos los hechos. No constituye retiro de bienes la destruccin de bienes por siniestro en tanto se acredite con el informe emitido por la compaa de seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento policial, el cual deber tramitarse dentro de los diez das hbiles. De no cumplirse con lo antes indicado, se considerar como retiro de bienes debiendo asumirse el IGV.

No procede el reintegro del crdito fiscal.

Debe reintegrarse el crdito fiscal generado en la adquisicin de dichos bienes, en el mes que tales hechos se produzcan. La baja de los bienes deber contabilizarse en la fecha que se produjo la destruccin.

Debe reintegrarse el crdito fiscal generado en la adquisicin de dichos bienes, en el mes que tales hechos se produzcan. La baja de los bienes deber contabilizarse en la fecha que se produjo la desaparicin o prdida.

TIPO DE CAMBIO EN OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA

Crdito fiscal: Errores frecuentes


En conclusin, tal como se puede apreciar, la norma reglamentaria establece la obligacin de utilizar un solo tipo de cambio, de tal manera que se pueda determinar uniformemente tanto el dbito como el crdito scal, por operaciones de venta y de compra, respectivamente. Por otro lado, en los casos excepcionales de compras y gastos sustentados con comprobantes de pago que son recibidos con retraso, estos debern ser registrados utilizando el tipo de cambio que corresponde a la fecha en que fueron emitidos y no el que corresponde a la fecha en que se anotan en el registro de compras, toda vez que el nacimiento de la obligacin tributaria se produjo al momento de su emisin (salvo que primero se haya entregado el bien, en cuyo caso ser el tipo de cambio de dicha fecha el que se deba considerar). Como en cualquier operacin en moneda extranjera y desde el punto de vista de los lineamientos y pautas contables nancieras, debemos tener en cuenta siempre que la valuacin para la concrecin en moneda nacional se efectuar al tipo de cambio vigente en ese momento. As pues, tratndose del Impuesto a la Renta, se tomar el tipo de cambio correcto, es decir, el vigente a la fecha de la operacin, lo cual permite una acertada determinacin, en nuevos soles, de las cuentas por cobrar y por pagar y de las cuentas de ingresos y de gastos, segn corresponda. Sin embargo, tratndose del Impuesto General a las Ventas, existe simplemente la obligacin de aplicar un solo tipo de cambio (tipo de cambio venta), ya sea cuando se trate de operaciones de compra o de venta, y nicamente ser aplicado a la cuenta del tributo (cuenta 4011 IGV e IPM). Asimismo, otra de las peculiaridades de este impuesto respecto de las operaciones en moneda extranjera, es el referido al factor tiempo; es decir, la aplicacin del tipo de cambio es sobre la base del que se publica en la fecha de nacimiento de la obligacin tributaria y no el vigente. Este hecho ocasiona en la prctica que la empresa tenga que reconocer una diferencia de cambio. En la emisin de notas de crdito y de dbito se debe tener en consideracin que el tipo de cambio a utilizar ser el mismo que se aplic a la fecha de la operacin (devengo, nacimiento de la obligacin tributaria, etc.). Por ejemplo, tratndose de la emisin de una nota de crdito por bonicaciones otorgadas fuera de factura, se deber tomar el tipo de cambio que corresponda a la fecha en que nace la obligacin tributaria; es decir a la fecha en la cual se entregan los bienes por bonicacin. Por otro lado, se puede presentar el caso de intereses por ventas al crdito, la nota de dbito por ende se emitir a la fecha que corresponda; es decir, a la fecha de devengo o pago de los intereses, para ello se utilizar el tipo de cambio vigente en la fecha en que nace el derecho a cobrar los intereses correspondientes. Como producto de la aplicacin de los tipos de cambio en la misma fecha de la operacin, se pueden originar diferencias de cambio, las cuales debern afectar los resultados directamente. Esto sin desmedro de las diferencias de cambio que se pueden originar a la fecha del balance o a la fecha de cancelacin de la operacin, segn lo establecido en el artculo 61 del Decreto Legislativo N 774 (Ley del Impuesto a la Renta). En el cuadro adjunto se explica la forma de aplicar los tipos de cambio segn los tipos de operaciones que comnmente se realizan.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Efectos en la aplicacin de los tipos de cambio

CONTADORES & EMPRESAS

23

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES

Operaciones de compras y gastos Tipos de cambio a aplicar Operacin en moneda extranjera Cuentas 33, 34 o 38 Cuenta 60 Cuentas 63 al 65 y 67 1 Compra de bienes, permiso, contratos de construccin. Se cargar aplicando el tipo de cambio venta vigente en la fecha del devengo del gasto o en la fecha de la compra segn corresponda. Cuenta 40 (Tributos por pagar) Se cargar aplicando el tipo de cambio venta publicado en la fecha en que nace el derecho al crdito fiscal. Cuenta 42 y 46 cuentas por pagar Cuenta 73 Se abonar la cuenta del pasivo aplicndole el tipo de cambio venta vigente en la fecha que en que se realiz la operacin de compra. En este asiento contable se deber mostrar la diferencia de cambio la cual afectar a resultados o al costo, segn corresponda. Simplemente se revierten las cuentas tal como se anotaron en nuevos soles. La diferencia de cambio se revertir parcial o totalmente segn sea el caso. La diferencia de cambio que se origin en la fecha de la operacin se revertir parcialmente, segn sea el caso. Efecto

Anulacin por devolucin de bienes ya sea total o parcial.

Descuentos obtenidos de los proveedores, con la recepcin de la nota de crdito respectiva.

Inters, recargos, moras pagados a los proveedores con nota de dbito.

8.

La determinacin del valor agregado mediante el mtodo de sustraccin sobre base nanciera de impuesto contra impuesto por oposicin al mtodo de sustraccin sobre base real, supone la deduccin del monto del IGV de las compras realizadas en un periodo respecto del IGV de las ventas realizadas en el mismo periodo; en tal sentido, no se toma en consideracin, como ocurre en el sistema de deduccin sobre la base real, si las compras han sido incorporadas fsica o realmente al ciclo productivo. Precisamente de tal caracterstica deriva la necesidad de adoptar una solucin

24

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
Se abonar aplicando el mismo tipo de cambio que se utiliz en la fecha que se realiz la operacin original. Se abonar aplicando el mismo tipo de cambio de la fecha en que naci el derecho al crdito fiscal. DEM2 Se cargar la cuenta por pagar, aplicando el mismo tipo de cambio de la fecha en que se realiz la operacin de compra. DEM2 DEM2 Cabe precisar que en los casos que no se pueda imputar el descuento al costo, este deber abonarse a la cuenta 73, descuentos, rebajas y bonificaciones obtenidas, si se trata de un descuento por pronto pago, este s deber afectar a resultados directamente sin imputar al costo. Se cargar la cuenta que corresponda, aplicando el tipo de cambio venta vigente en la fecha del devengo del inters. Se cargar aplicando el tipo de cambio venta publicado en la fecha en que nace la obligacin tributaria de los intereses. Se abonar a la cuenta 42 o 46, que corresponda utilizando el tipo de cambio venta vigente en la fecha de devengo de los intereses.

En este asiento contable se deber reconocer la diferencia de cambio, la cual afectar a resultados directamente.

CRDITO FISCAL CUANDO SE REALIZAN OPERACIONES GRAVADAS Y NO GRAVADAS

Crdito fiscal: Errores frecuentes


racional para los casos en que las compras realizadas en un periodo, se hayan destinado conjuntamente a ventas gravadas y ventas no gravadas; deduciendo para efectos de la determinacin del impuesto la proporcin de las compras destinadas a ventas gravadas, considerando como costo o gasto el IGV de las compras destinadas a operaciones no alcanzadas con el impuesto. En este contexto se plantea a nivel doctrinario y legislativo la denominada Regla de la prorrata la que pretende determinar, con mediana exactitud, el monto del valor agregado. a) Rgimen vigente de la prorrata del crdito scal El actual Reglamento de la Ley del IGV reconoce como criterio principal la aplicacin de la regla de la prorrata especial y en forma accesoria, la aplicacin de la prorrata general, en absoluta concordancia con la tcnica del valor agregado recogido en la Ley del IGV. En efecto, durante la vigencia de las normas modicadas del anterior reglamento, se pretendi absurdamente imponer como criterio general la aplicacin de la regla de la prorrata general, y en forma excepcional con previa comunicacin a la Sunat, la aplicacin de la regla de la prorrata especial; es decir, lo que debera ser excepcional conforme a la tcnica del valor agregado previsto en la ley, va reglamentaria pretendi ser impuesta con carcter principal o general; empero, la cuarta disposicin nal del Decreto Supremo N 136-96-EF se encarg de precisar que la comunicacin a que se haca referencia para el uso de la prorrata especial, se entenda cumplido con la simple presentacin del formulario declaracin pago, en el cual se discriminaba el destino a operaciones gravadas y operaciones no gravadas. La norma vigente guarda armona con la tcnica del valor agregado, cuando menos en lo que atae a la aplicacin de la prorrata especial como criterio principal general y a la aplicacin de la prorrata especial como criterio accesorio o residual. Prorrata especial El numeral 6.1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, prev en el supuesto de que el sujeto del impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, que haga uso de la prorrata especial, para cuyo efecto ser necesario discriminar en los registros contables las siguientes operaciones: Las compras gravadas destinadas a operaciones gravadas o de exportacin; en cuyo caso, se usa el ntegro del IGV de las compras como crdito scal en aplicacin de la tcnica del valor agregado recogido en el artculo 18 de la Ley del lGV cumplidos los requisitos sustanciales. Las compras destinadas a operaciones no gravadas; en cuyo caso, no constituye crdito scal el IGV trasladado al contribuyente en las referidas adquisiciones, debiendo considerarse este como costo o gasto para efectos del Impuesto a la Renta, tal como expresamente lo precepta el artculo 69 de la Ley del IGV. Si se pretendiera aplicar como crdito scal el IGV por adquisiciones destinadas a operaciones no gravadas se estara distorsionando el clculo del valor agregado, pues ello supone la deduccin del crdito scal contra el dbito scal; no siendo por lo tanto posible la aplicacin del crdito cuando no existe dbito. Asimismo debe precisarse que la calicacin de operaciones no gravadas comprenden este caso a las operaciones exoneradas e inclusive las inafectadas, pues todas estas no generan dbito scal.

En rigor, las hiptesis anteriormente contempladas reiteran la regla general enunciada en el artculo 18 de la Ley de IGV. En tal sentido, cuando el contribuyente pueda demostrar fehacientemente el destino exclusivo de sus adquisiciones a operaciones gravadas con el impuesto, podr utilizar como crdito scal el ntegro del IGV que haya gravado las mencionadas adquisiciones. Las compras destinadas conjuntamente a operaciones gravadas y no gravadas; en este caso, dado que existe la imposibilidad de discriminar el destino de las adquisiciones en uno u otro tipo de operaciones, se aplicar el porcentaje resultante del procedimiento de la prorrata general,

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

25

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


sobre el lGV que haya afectado a las adquisiciones conjuntas o comunes. As sucede normalmente respecto de los gastos administrativos, gastos de consumo de luz, agua, telfono en los cuales no se puede discernir su destino a operaciones gravadas u operaciones no gravadas. Empero, debe observarse que el tercer prrafo del numeral 6.1. del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, en lo que consideramos una imperfeccin normativa, no seala que el porcentaje obtenido del procedimiento de prorrata general se aplica sobre el IGV que haya afectado a las compras comunes.

Destino A ser utilizadas exclusivamente en la realizacin de operaciones gravadas y de exportacin. Destinadas a ser utilizadas exclusivamente en la realizacin de operaciones no gravadas, excluyendo las exportaciones. Destinadas a ser utilizadas conjuntamente en operaciones gravadas y no gravadas.

Efecto en el IGV que afect a las adquisiciones Crdito fiscal

Prorrata sectorial

Consideramos que la prorrata sectorial es una variante de la prorrata especial, que responde evidentemente a la tcnica del valor agregado; esto es, se implementa dicho mecanismo para lograr un cabal acercamiento al verdadero valor agregado, que como hemos advertido ha sido recogido como modelo de imposicin al consumo en nuestra legislacin tributaria. Por ejemplo, una empresa dedicada a la venta de peridicos gravados, libros exonerados y prendas de vestir gravados, la determinacin del crdito scal se efectuar de la siguiente manera: i) Las compras de insumos cuyo destino pueda determinarse fehacientemente a la venta de peridicos y prendas de vestir, generarn ntegramente crdito scal.

ii) Las adquisiciones destinadas a la venta de libros exonerados, no generarn derecho a crdito scal, tomndose el IGV que las haya afectado como costo o gasto para el Impuesto a la Renta. Como se observa, hasta este punto hemos aplicado simplemente el artculo 18 de la Ley del IGV. Ahora bien, respecto de las compras comunes es necesario aplicar el porcentaje que resulte de aplicar la regla de la prorrata general, distinguindose las dos hiptesis siguientes: i) Las compras de insumos, materias primas o bienes intermedios cuyo destino no se puede discriminar entre la produccin de los libros exonerados y los peridicos gravados, obliga a practicar una prorrata respecto de dichas operaciones. Pretender realizar la prorrata del crdito scal, considerando adems la venta de prendas de vestir transgredira la tcnica del valor agregado, pues el IGV que afecte tales insumos no se destina a la venta de prendas de vestir.

ii) Las compras comunes, tales como gastos administrativos, gastos de consumos de agua, luz, telfono, etc., cuyo destino no pueda discriminarse entre el total de operaciones de la empresa, obliga a practicar una prorrata respecto de dichas operaciones. En este caso, a diferencia del numeral anterior, observamos que el IGV que haya afectado dichas compras se destinan al conjunto de operaciones realizadas por la empresa.

26

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
Costo o gasto, segn la naturaleza de la adquisicin.

Crdito fiscal, proporcional a las operaciones gravadas segn procedimiento de la discriminacin o la prorrata.

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Prorrata general En este procedimiento, se realiza una simple comparacin entre el monto de las operaciones gravadas realizadas por el contribuyente, respecto del monto de las operaciones del mismo incluyendo las gravadas, las exoneradas (exentas) o las no comprendidas (no sujetas). b) Operaciones no gravadas Se seala al respecto que calican como operaciones no gravadas a las comprendidas en el artculo 1 de la Ley del IGV, que se encuentren exoneradas o inafectas del impuesto; as como a la prestacin de servicios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada, siempre que sean realizadas en el pas. Advertimos que la denicin comentada no es del todo clara como para despejar cualquier duda que se pudiera suscitar en torno a su aplicacin; por el contrario, desde nuestro punto de vista es necesario efectuar algunas precisiones: i) Operaciones del artculo 1 exoneradas o inafectas En primer lugar, el cuarto prrafo del numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV hace referencia a las operaciones comprendidas en el artculo 10 de la Ley del IGV; es decir a operaciones que se encuentran dentro del campo de aplicacin del impuesto, tales como venta de bienes muebles en el pas, prestacin de servicios, contratos de construccin, importacin de bienes que se encontraren exoneradas o inafectas. Desde el punto de vista doctrinario y jurisprudencial, las inafectaciones hacen alusin a operaciones no sujetas al impuesto; por lo que resulta un contrasentido hablar al mismo tiempo de operaciones comprendidas en el artculo 10 de la Ley del lGV que se encuentren inafectas, lo cual implicara armar que dichas operaciones se encuentran simultneamente dentro y fuera del campo de aplicacin del impuesto. No sucede lo mismo en el caso de las operaciones exoneradas, las que se denen doctrinaria y jurisprudencialmente como operaciones comprendidas dentro del campo de aplicacin del impuesto; pero que en virtud de una norma legal neutralizante se impide el nacimiento de la obligacin tributara. En ese orden de ideas, la nica manera de entender racionalmente la denicin de operaciones gravadas, es considerar que las inafectaciones a que hace referencia la norma son hiptesis de inafectacin legal, es decir hiptesis en las cuales en principio las operaciones estn comprendidas dentro del campo de aplicacin del impuesto, pero que en virtud de una normal legal se las excluye de este. Sin perjuicio de lo cuestionable que resulte desde el punto de vista terico y doctrinario la incorporacin de una categora sui gneris como las inafectaciones legales, entendemos que esta constituye la nica opcin de lograr una interpretacin racional de la norma. Por otra parte, conrma nuestra posicin el hecho de que la norma incluye expresamente dentro del concepto de operaciones no gravadas, a la prestacin de servicios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada. Si la norma calica como operacin no gravada a toda inafectacin, no tendra por qu reiterar rerindose expresamente a la prestacin de servicios gratuitos y venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada, toda vez que estas ltimas constituyen inafectaciones propiamente dichas. Ello conrma que la norma reglamentaria solo se reere a las inafectaciones legales y por excepcin a la prestacin de servicios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada. De lo expuesto lneas arriba se suscitan algunas dudas con relacin a determinados retiros de bienes, exceptuados por va reglamentaria de la calicacin de venta de bienes. Nos referimos especcamente a los casos de la entrega de muestras mdicas de medicamentos

ii) El caso de los retiros de bienes

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

27

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


que se venden bajo receta mdica y cuya publicidad masiva en medios de comunicacin est prohibida y la entrega a ttulo gratuito de bienes que efecten las empresas con la nalidad de promocionar su lnea de produccin, comercializacin o servicios, siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes, no exceda del 0.5% de sus ingresos brutos promedios mensuales de los ltimos doce (12) meses, con un lmite mximo de cuatro (4) UIT, previstos en el inciso c) del numeral 3 del artculo 2 del reglamento vigente. Se considera que tales operaciones no calican como venta, pues la norma reglamentaria citada seala que no se considera venta a los supuestos antes mencionados, es decir no estn dentro del campo de aplicacin del artculo 1 de la Ley del IGV, y en tal sentido no calican como operaciones no gravadas para los efectos de la prorrata. Sin embargo, tomando en consideracin que hasta la expedicin de la norma reglamentaria tales hiptesis estaban comprendidas dentro del campo de aplicacin del impuesto, es decir, calicaban como retiro de bienes gravados con el impuesto, tendramos que concluir que tales operaciones calican como inafectaciones legales y, por lo tanto, deberan ser consideradas como no gravadas para los efectos de la prorrata. iii) Primera venta de inmuebles, transferencia de terreno en venta de inmuebles gravados, venta de terreno solamente y con ocasin de la posterior venta de un inmueble gravado El segundo prrafo del artculo 23 de la Ley del IGV, dispone que en la venta de inmuebles gravados con el IGV, se considerar como operaciones no gravadas la transferencia del terreno. Como se sabe, el valor del terreno en el supuesto de afectacin contemplado en el inciso d) del artculo 1 de la Ley del IGV se encuentra inafecto del impuesto. Surge entonces la interrogante, qu sucede si se transere solamente un terreno, o qu sucede si el terreno se transere como consecuencia de la segunda venta de un inmueble?, en estas dos hiptesis, el valor del terreno no se incluir en la frmula de la prorrata, pues el segundo prrafo del artculo 23 de la Ley del IGV es categrico al sealar solo para efecto del presente artculo lo cual signica que el legislador no ha querido que la transferencia de un terreno ingrese al cmputo de la prorrata a no ser que dicha transferencia se realice como consecuencia de la operacin contemplada en el inciso d) del artculo 1 del Decreto Legislativo N 821; esto es, la primera venta de inmuebles realizada por el constructor. Consecuentemente, en aquellas transferencias de inmuebles que no caliquen como tal, la transferencia del terreno, si bien se encontrar inafecta, no ser considerada como operacin no gravada y por lo tanto no ingresar al cmputo de la prorrata.

C
28

c) Operaciones que no calican como no gravadas

El quinto prrafo del numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV incluye el concepto de operaciones no gravadas para efectos de la prorrata a la transferencia de bienes no considerados muebles. Tal es el caso de la transferencia de moneda nacional, extranjera y cualquier documento representativo de estas, las acciones, participaciones sociales, contratos de colaboracin empresarial, asociaciones en participacin y similares, facturas y otros documentos pendientes de cobro, valores mobiliarios y otros ttulos de crdito, salvo que la transferencia de los valores mobiliarios, ttulos o documentos implique la de un bien corporal, una nave o aeronave. A nuestro juicio esta disposicin es innecesaria, puesto que la transferencia de dichos bienes, al no estar comprendidos dentro del artculo 10 de la Ley del IGV, no calican como operaciones no gravadas.

Por su parte, la norma precitada excluye tambin de la prorrata a determinadas operaciones comprendidas en el artculo 2 de la ley, pese a que este desarrolla los conceptos no gravados. Tal es el caso de la transferencia de bienes que se realice como consecuencia de la reorganizacin

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes


o traspaso de empresas (inciso c), las regalas abonadas en virtud de los contratos de licencia celebrados de conformidad con la Ley N 26221 (inciso i), la adjudicacin de bienes obtenidos por la ejecucin de los contratos de colaboracin empresarial a cada parte contratante (inciso m), la asignacin de recursos, bienes, servicios y contratos de construccin que efecten las partes contratantes: de sociedades de hecho, consorcios (joint ventures) u otras formas de contratos de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad independiente, para la ejecucin del negocio y obra comn derivada de una obligacin expresa en el contrato (inciso n), la atribucin que realice el operador de aquellos contratos de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad independiente de los bienes comunes tangibles e intangibles, servicios y contratos de construccin adquiridos para la ejecucin del negocio u obra comn, objeto del contrato, en la proporcin que corresponda a cada parte contratante (inciso o). d) Frmulas operativas para efectuar la prorrata general y especial A efectos de obtener el porcentaje de prorrata del crdito scal, los contribuyentes aplicarn la siguiente proporcin:
Operaciones gravadas y exportaciones 12 ltimos meses Total de operaciones 12 ltimos meses

El resultado de la proporcin se multiplica por 100 y el porcentaje se expresa hasta con dos decimales; dicho porcentaje en la prorrata general se aplica sobre el IGV de las adquisiciones que otorgan derecho a crdito scal y en la prorrata especial, sobre el IGV de las adquisiciones comunes que otorgan derecho a crdito scal. Sujetos que inicien o reinicien actividades Para sujetos que inicien o reinicien actividades la norma dispone que dicho porcentaje sea calculado aplicando la siguiente proporcin:
Operaciones gravadas y exportaciones acumuladas Total de operaciones acumuladas = A x 100

Dichos contribuyentes acumularn sus operaciones hasta completar un periodo de doce meses, en cuyo caso aplicarn la primera frmula anteriormente prevista. e) Proporcin aplicable

El Reglamento de la Ley del IGV, dispone que la proporcin (prorrata general) se aplicar siempre que en un periodo de doce meses, incluyendo el mes al que corresponda el crdito scal, el contribuyente haya realizado operaciones gravadas y no gravadas cuando menos una vez en el periodo mencionado. Como anteriormente hemos sealado, dicha norma bajo una interpretacin literal pretende obligar al contribuyente a aplicar la regla de la prorrata general durante doce meses, aun cuando solo en un mes haya realizado operaciones gravadas y no gravadas. Discrepamos abiertamente de dicha interpretacin, pues estimamos que la norma reglamentaria citada carece absolutamente de sustento tcnico y legal. En efecto, el artculo 23 de la Ley del lGV dispone que cuando un sujeto realice operaciones gravadas y no gravadas, la determinacin el crdito scal deber sujetarse al procedimiento establecido en el reglamento. Es decir, solamente en la eventualidad que el sujeto realice operaciones gravadas y no gravadas, el contribuyente debe observar la aplicacin de la norma reglamentaria.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
= A x 100

CONTADORES & EMPRESAS

29

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


Al respecto, la norma reglamentaria debe limitarse a precisar el procedimiento para el clculo del crdito scal en la hiptesis de que el sujeto realice operaciones gravadas y no gravadas; y no rebasar los alcances de la ley, indicando que dicho procedimiento se aplica inclusive cuando el sujeto realice ntegramente operaciones gravadas. La trasgresin de la jerarqua normativa no es lo ms grave del asunto; en verdad, la desnaturalizacin del modelo de valor agregado de impuesto contra impuesto, tantas veces mencionado en el presente trabajo, constituye una situacin inaceptable desde el punto de vista tcnico, pues pese a que eI contribuyente tiene la posibilidad de determinar correctamente el valor agregado, a efectos de liquidar el IGV respectivo, por efecto de la norma reglamentaria se distorsiona dicho valor, puesto que el IGV perdido por la aplicacin de la prorrata, formar parte del costo del bien, producindose en consecuencia un efecto acumulativo parcial, pues el IGV perdido estar gravado en la etapa de venta del bien. Por otra parte, siendo el lGV un tributo de liquidacin mensual, la determinacin del crdito scal es de carcter mensual y la existencia de este se evala sobre la base de los artculos 18, 19 y 29 de la Ley del IGV. Esto signica que el contribuyente que en un mes ha realizado nicamente operaciones gravadas, deber sujetarse a los efectos de determinar el crdito scal correspondiente a las precitadas disposiciones legales, las que no pueden ser transgredidas por el reglamento. 9. CRDITO FISCAL EN LA VENTA DE BIENES EN CONSIGNACIN

De conformidad con el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV, constituye una operacin gravada con este impuesto la venta realizada en el pas de bienes muebles. En ese sentido, el artculo 3 de la Ley del IGV dene a la venta como el acto por el cual se transeren bienes a ttulo oneroso, independiente de la designacin que se d a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas entre las partes. Como vemos, no interesa en qu trminos se pacten los contratos, en la medida que involucre la transferencia onerosa de bienes, esta operacin se encontrar gravada a efectos de este impuesto. Ahora bien, en las operaciones que impliquen la venta en consignacin de bienes, la persona natural o jurdica que hace las veces de consignatario, acepta condicionalmente mercadera de otra persona natural o jurdica conocida como consignante, la que retiene durante un plazo que es jado en el contrato, el cual por cuestiones operativas es ms o menos breve; al trmino del cual devuelve el saldo de la mercadera no vendida, perfeccionndose en ese momento la operacin por las mercaderas efectivamente vendidas.

C
30

Tomando en cuenta lo dicho, resulta conveniente establecer cundo se produce el nacimiento de la obligacin tributaria a efectos del Impuesto General a las Ventas. La Ley del IGV dispone que en la venta de bienes, el nacimiento de la obligacin tributaria se produce en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo con lo que establezca el reglamento o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero; entendindose por fecha de la entrega del bien, aquella en que dicho bien queda a disposicin del adquiriente, y por fecha en que se emita el comprobante de pago, aquella que de acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago, este deba ser emitido o se emita, lo que ocurra primero. Lo antes sealado, resulta perfectamente aplicable en condiciones ideales de venta, pero en el caso de operaciones que implique la entrega de bienes en consignacin el Reglamento de la Ley del IGV, en el segundo prrafo del inciso a) del numeral 1 del su artculo 3, establece que el nacimiento de la obligacin tributaria en este caso se producir, cuando el consignatario venda los mencionados bienes, perfeccionndose en esa oportunidad todas las operaciones.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Como vemos, solo cuando se produce la venta de los bienes por parte del consignatario se perfecciona la operacin, lo que implicara que este emita el respectivo comprobante de pago, gravando la operacin con el IGV y por el monto que corresponda a los bienes que se hayan enajenado. En ese sentido, tomando en cuenta que la operacin se perfecciona con la venta de los bienes por parte del consignatario, el consignante se encontrar en la obligacin de emitir el respectivo comprobante de pago, de no hacerlo incurrir en la infraccin establecida en el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo Tributario. Al respecto, el artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, establecido por la Resolucin de Superintendencia N 183-2004/SUNAT, dispone que para el caso de la venta de bienes en consignacin, la Sunat no aplicar la sancin por no emitir comprobantes de pago, siempre que el consignante cumpla con emitir el respectivo comprobante de pago dentro de los nueve das hbiles siguientes a la fecha en que se realice la operacin; entendindose por ello al momento en que efectivamente el consignatario vende los bienes. Como vemos, si bien en primera instancia la empresa consignante se encuentra en la obligacin de emir el comprobante de pago el mismo da en que el consignatario hace efectiva la venta, esto resultara muy complicado y poco operativo, por ello la norma dispone un plazo que consiste en nueve das adicionales. En ese orden de ideas, ser dicho momento en que el consignatario podr sustentar el crdito scal de las operaciones efectuadas, dado que a partir de all contar con el comprobante de pago respectivo que respalde la adquisicin de los bienes comprados. 10. UTILIZACIN INDEBIDA DEL CRDITO FISCAL

Existen situaciones en las cuales el contribuyente no tiene derecho al crdito scal, aun cuando la operacin sea fehaciente y se encuentre destinada a la realizacin de operaciones gravadas con el impuesto, adems de cumplir con el principio de causalidad para efectos de la aplicacin del Impuesto a la Renta. Este es el caso cuando la venta, los servicios o los contratos de construccin que generarn el dbito scal (y que por lo tanto permitieron el uso del crdito scal correspondiente) son omitidos por el contribuyente y dicha omisin es detectada por la Administracin Tributaria. EI artculo 43 de la Ley del IGV prescribe que en estos casos no proceder la aplicacin del crdito scal que hubiere correspondido deducir del impuesto bruto generado por dichas operaciones. Como podemos advertir, esta situacin signica que el contribuyente tenga que regularizar, recticando su declaracin jurada, para incorporar las operaciones gravadas omitidas, pagando el impuesto bruto, adems del pago de dos multas. La primera por el tributo omitido y la segunda por haber incrementado indebidamente su crdito scal. Por su parte, el segundo prrafo del artculo 44 de la Ley del IGV seala que aquel que reciba un comprobante de pago que no corresponda a una operacin real no tendr derecho al crdito scal. La norma precitada se explica por s sola, e inclusive somos de la opinin que su no inclusin en la ley no signicara la convalidacin del crdito scal, pues como se ha sealado, este ltimo se congura con el concurso de los requisitos sustanciales, resultando invlida cualquier pretensin de tomar como crdito scal el IGV consignado en un comprobante de pago que no corresponda a una operacin existente.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

31

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


11. CASOS PRCTICOS Caso N 1: Aplicacin del IGV como crdito scal en la utilizacin de una factura que fue emitida en forma equivocada El mes de octubre de 2008, una empresa comercial realiza una operacin de venta y al emitir la factura correspondiente, el importe del IGV es aplicado en forma equivocada: Valor venta IGV Precio de venta : : : S/. 10,480 S/. 2,201 S/. 12,681

El cliente detect el error al momento de liquidar sus impuestos del IGV por el periodo correspondiente. Cul es el procedimiento en estos casos y su aplicacin a efectos del uso del crdito scal y el pago del impuesto? Solucin: Se trata de la emisin de una factura con el IGV equivocado, y as fue entregado al cliente en su oportunidad, para su registro y aplicacin, ante estas circunstancias debemos tratarlo bajo dos aspectos: 1. Registro del proveedor Se provisiona la factura por la venta del servicio prestado en su oportunidad, en las condiciones en que fue emitido: --------------------x--------------------Clientes 121 Facturas por cobrar Tributos por pagar

12 40 70 xx/ xx

Registro de la nota de crdito emitido por el proveedor, para corregir el IGV considerado por error

Al liquidar el impuesto del periodo de octubre 2008 se detecta el error, procedindose a emitir la nota de crdito, corrigindose el registro de ventas, para reducir el IGV por el monto considerado en exceso: S/. 2,201 - S/. 1,991: S/. 210.

32

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
12,681 2,201 4011 IGV Ventas 10,480 701 Mercaderas Por la provisin de la factura N xxx por el servicio prestado.

--------------------x---------------------

Crdito fiscal: Errores frecuentes

--------------------x--------------------40 12 xx/ xx Tributos por pagar 4011 IGV Clientes 121 Facturas por cobrar Por la regularizacin del IGV que fue emitido en exceso. 210 210

2. Registro del cliente

Se proceder de la siguiente manera:

a. Si el IGV se hubiere consignado por un monto menor al que corresponde, el interesado solo podr deducir el impuesto consignado en l. b. Si el IGV que gura es por un monto mayor, proceder la deduccin nicamente hasta el monto del impuesto que corresponda (numeral 7 del artculo 6 del Reglamento del TUO de la Ley del IGV). Provisin de la factura de compra, considerndose el error detectado
--------------------x-------------------Compras 601 Mercaderas 4011 IGV

60 40 16 42 xx/ xx

Registro de la nota de crdito entregada por el proveedor

Una vez recepcionado el documento de referencia, se procede a deducir a nuestra cuenta de proveedores:

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
10,480 Tributos por pagar 1,991 210 Cuentas por cobrar Proveedores 169 Otras cuentas por cobrar 421 Facturas por pagar 12,681 Por la compra efectuada, segn factura N xxx considerando el exceso del IGV.

--------------------x---------------------

--------------------x--------------------

CONTADORES & EMPRESAS

33

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES

--------------------x--------------------42 16 xx/ xx Proveedores 421 Facturas por pagar Cuentas por cobrar 169 Otras cuentas por cobrar Por la regularizacin de la factura N xxx, segn nota de crdito N yyy. 210 210

Caso N 2:

Utilizacin del IGV consignado en facturas emitidas en el ejercicio anterior

Con fecha 25 de enero de 2009, la empresa ALVAS S.A. recepciona y cancela dos facturas emitidas en diciembre del 2008 por servicios recibidos en el ejercicio 2008 por los importes de S/. 9,877 (incluye IGV) y 5,303 (incluye IGV), respectivamente. Cmo sera el tratamiento contable s an el ejercicio 2008 no ha sido cerrado? Solucin: De acuerdo con el principio del devengo, las transacciones se deben reconocer en el momento en que ocurre y no cuando se recibe o pague el dinero; asimismo, registrarse en los libros contables e informar sobre ellos en los estados nancieros de los periodos con los cuales se relacionan. De lo anterior, la empresa ALVAS S.A. deber reconocer dichos gastos en el periodo 2008, dado que en esa oportunidad el servicio fue dado, tal como a continuacin se muestra en un asiento que para efectos casusticos sintetiza ambas facturas:
Factura N 01 8,300 1,577 Factura N 02

60 40

46

xx/ xx

(*) IGV por aplicar en el ao siguiente

34

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
--------------------x----------------------------------------x--------------------Servicios prestados por terceros 609 Otros servicios Tributos por pagar 4011 IGV 4,456 847 4019 IGV por aplicar(*) Cuentas por pagar diversas 9,877 5,303 469 Otras cuentas por pagar diversas Por la provisin del gasto. --------------------x---------------------

Crdito fiscal: Errores frecuentes


De lo anterior, se aprecia que si bien la empresa reconoce el gasto en el ejercicio en el cual se deveng, no toma an el crdito scal. Ello se debe al hecho de que la normativa del Impuesto General a las Ventas requiere el cumplimiento de ciertos requisitos para ejercer el crdito scal. En efecto, de acuerdo con el artculo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, para ejercer el crdito scal, entre otros, deber anotarse el comprobante de pago o documento que contenga el IGV en el Registro de Compras. De esta manera, al no haber sido consignado en el mes de diciembre, mes que corresponde al de la emisin del comprobante, no podr emplearse para dicho periodo.

40

40

xx/ xx

Asimismo, el asiento por la cancelacin de las facturas sera:


Factura N 1 9,877

46

10 xx/ xx

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
Factura N 1 Factura N 2 --------------------x--------------------Tributos por pagar 4011 IGV 401 Gobierno central Tributos por pagar 1,577 847 1,577 847 401 Gobierno central 4019 IGV por aplicar Por el ejercicio del crdito fiscal de periodos anteriores.

No obstante lo anterior, ello no signica la prdida del derecho a ejercer el crdito scal, toda vez que conforme con la Ley N 27029 que modica el artculo 19 de la Ley del IGV, se ha establecido que se podr ejercer el crdito scal an dentro de los doce (12) meses siguientes. De esta forma, si se anotasen los comprobantes en el mes de enero de 2009 podr ejercerse el derecho al crdito scal, toda vez que la norma permite tomar el crdito en el mes o periodo que corresponda la anotacin del comprobante o documento. De esta manera, en el periodo de la anotacin deber efectuarse el siguiente asiento:

--------------------x---------------------

Factura N 2

--------------------x---------------------

Cuentas por pagar diversas Caja y bancos

5,303

469 Otras cuentas por pagar diversas

9,877

5,303

104 Cuentas corrientes

Por la cancelacin de las facturas.

--------------------x---------------------

CONTADORES & EMPRESAS

35

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


Caso N 3: Tratamiento tributario del reintegro del crdito scal por la venta de activo jos La empresa de transportes El Inca Veloz S.R.L. adquiri en junio del 2008 dos vehculos usados (de placa N VGS939 y N UQ1015) por la suma S/. 25,000 y S/. 27,000 ms IGV, respectivamente, los que fueron puestos en funcionamiento en ese mismo mes. En julio, un mes despus de que fueron adquiridos, a la empresa se le presenta la ocasin de adquirir un vehculo ms moderno y de mayor capacidad, por lo que decide vender los vehculos adquiridos anteriormente a un valor de S/. 25,000 y S/. 26,000, respectivamente. Solucin:

Antes de proceder a solucionar el caso planteado, veamos el registro de las operaciones efectuadas por la empresa El Inca Veloz S.R.L., respecto de los vehculos adquiridos y vendidos. Registro contable de la compra del activo jo en el mes de junio de 2008:
--------------------x--------------------Inmueble, maquinaria y equipo

33 40 42 xx/ xx

Registro de la operacin de venta efectuada en julio del 2008:


--------------------x---------------------

12 40

76

xx/xx

36

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
52,000 9,880 334 Unidades de transporte Tributos por pagar 4011 IGV Proveedores 61,880 421 Facturas por pagar Por la compra de dos vehculos con nmero de placa N VGS939 y N UQ1015, respectivamente.

Se nos consulta cul ser la incidencia tributaria y contable respecto del IGV en esta transaccin.

--------------------x-------------------

Clientes

60,690

121 Facturas por cobrar 4011 IGV

Tributos por pagar

9,690

Ingresos excepcionales

51,000

762 Enajenacin de inmuebles, maquinaria y equipo

Por la venta de los vehculos de placa N VGS939 y N UQ1015 adquiridos en junio 2008. --------------------x---------------------

Crdito fiscal: Errores frecuentes

66

Cargas excepcionales 662 Costo neto de enajenacin de inmuebles, maquinaria y equipo

52,000.00

39

Depreciacin y amortizacin acumulada 393 Depreciacin de inmuebles, maquinaria y equipos

866.67

33 xx/xx

Inmuebles, maquinaria y equipo 334 Unidades de transporte Por el costo de enajenacin de los vehculos de placa N VGS939 y N UQ1015 que fueron vendidos.

51,133.33

Ahora bien, conforme lo seala el artculo 22 de la Ley del IGV, cuando un contribuyente adquiere un activo jo y este es vendido a un precio menor, antes de transcurrido dos (02) aos desde la fecha en que lo puso en funcionamiento en la empresa, el IGV que se tom en la compra de dicho activo deber ser reintegrado en el mes de la venta del bien, en la medida correspondiente a la diferencia del precio. Al respecto, el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV indica que el reintegro al que se reere el prrafo anterior, deber ser deducido del crdito scal que corresponde al periodo tributario en que se produce la venta; y de no ser posible, por existir un exceso en el reintegro respecto del crdito scal del periodo, el exceso deber ser deducido en los periodos siguientes hasta agotarlo. Siendo as, tenemos que la empresa El Inca Veloz S.R.L., adquiri los vehculos de placa N VGS939 y N UQ1015 en el mes de junio de este ao, y ante la oportunidad que se le presenta de adquirir un vehculo ms moderno y de mayor capacidad, decide venderlos a un mes de haberlos puesto en funcionamiento; lo que signica que deber efectuar el reintegro del crdito scal de acuerdo a lo sealado por la norma citada anteriormente, de corresponder. Dicho reintegro ser determinado por la diferencia existente entre el IGV de la adquisicin y el IGV de la venta, cuyo clculo se muestra en el siguiente cuadro:

Compra

Venta

Crdito fiscal a reintegrar

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
--------------------x-----------------VEHCULOS Placa N VGS939 Valor venta S/.25,000 S/.4,750 IGV 19% (A) Valor venta S/.25,000 S/.4,750 S/.0 IGV 19% (B) (A - B)

Placa N UQ1015 S/.27,000 S/.5,130

S/.26,000 S/.4,940 S/.190

Como podemos apreciar en el cuadro anterior, la venta del vehculo de placa N VGS939 no determinar un reintegro del IGV, debido a que dicho vehculo fue vendido al mismo valor en que fue adquirido, no habiendo diferencia entre el IGV utilizado como crdito scal y el IGV pagado por la

CONTADORES & EMPRESAS

37

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


venta. Situacin que no se presenta en la venta del vehculo de placa N UQ1015 ya que dicho vehculo s fue vendido a un valor menor de aquel por el que fue adquirido, lo que determina un IGV por reintegrar de S/. 190. El asiento a realizar por el reintegro del crdito scal ser como se muestra a continuacin:
--------------------x--------------------64 40 xx/xx Tributos 649 Otros tributos 190 Tributos por pagar 40111 IGV 190

Finalmente, la liquidacin del impuesto en la declaracin mensual del periodo julio de 2008, se har deduciendo los S/. 190 del crdito scal del referido periodo. Caso N 4: Crdito scal en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados y llenado de PDT Con la nalidad de sealar las consideraciones que los contribuyentes deben tomar en cuenta respecto del pago del IGV, as como el llenado del PDT con relacin a la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, proponemos el siguiente ejemplo: La empresa Joaqun Hermanos S.A.C., con RUC N 20151863362, tiene como giro principal la comercializacin de mercaderas (gravadas con el IGV) y en el mes de marzo del 2009 contabiliz como gasto el servicio de seguro prestado por una empresa no domiciliada por el monto de US$ 5,000. Tomando en cuenta que estamos frente a un servicio que ser utilizado por la empresa Joaqun Hermanos en el pas, efectuaremos los clculos correspondientes para efectuar el pago del IGV, considerando para ello que el tipo de cambio a dicha fecha fue de 3.100: Monto de servicio en US$ Tipo de cambio Monto del servicio en S/. Tasa del impuesto Monto del impuesto : : : 5,000.00 3.100 19%

Como lo sealamos anteriormente, el IGV generado por la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliado, debe ser pagado por el usuario del servicio a travs de sistema pago fcil, utilizando para este n una gua para pagos varios con el cdigo de tributo 1041: Impuesto General a las Ventas - Utilizacin Servicios Prestados No Domiciliados; el que genera la boleta de pago virtual, Formulario Virtual 1662. El periodo que se consigna en el referido formulario corresponde al mes del pago, en este caso marzo del 2009. Considerando que la informacin antes detallada as como los datos de identicacin del contribuyente del impuesto, que en este caso corresponde a la empresa Joaqun Hermanos S.A.C., debern constar en el Formulario Virtual - Boleta de pago 1662. La Sunat ha diseado el formato

38

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
Por el registro del reintegro del crdito fiscal efectuado por la venta del vehculo de placa N UQ1015. --------------------x---------------------

: 15,500.00 :

2,945.00

Crdito fiscal: Errores frecuentes


denominado gua para pagos varios, el cual podr ser utilizado por los contribuyentes, tal como se muestra a continuacin:

De otro lado, el IGV pagado en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados de conformidad con las normas antes referidas, podr utilizarse como crdito scal a partir del mes en que se realiza su pago; en ese sentido, resulta perfectamente posible que, en nuestro caso, la empresa Joaqun Hermanos S.A.C. pueda utilizar el IGV pagado en el mes de marzo 2009, en la declaracin mensual de dicho mes. En ese contexto, la empresa deber anotar la operacin as como los datos del formulario donde conste el pago del impuesto en su Registro de Compras, y consignndolo en el Formulario Virtual 0621 IGV - Renta mensual.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

39

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


Como se puede apreciar en las siguientes imgenes, el monto correspondiente a la base imponible del IGV pagado, en este caso S/. 15,500.00, se consigna en la casilla 114 que corresponde a las compras importadas destinadas a las ventas gravadas exclusivamente.

Cabe sealar que la referida casilla 114 cuenta con un asistente, correspondiendo en este caso consignar el monto de la base imponible en la casilla 422 al que se le aplica la tasa del 19%.

40

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

Crdito fiscal: Errores frecuentes

Caso N 5:

Prorrata del crdito scal del IGV

La empresa Alpha S.A. con las cifras que se adjuntan pide elaborar el prorrateo del crdito scal ya que ese importe corresponde al conjunto de adquisiciones del mes que se destinan tanto a ventas gravadas como no gravadas. Finalmente, dar el tratamiento contable y tributario apropiado a las cifras que se obtengan. Dato adicional: Solucin: Se va a liquidar el IGV del periodo mayo 2009.

La Ley del IGV permite el uso del impuesto que grava las adquisiciones como crdito contra el que grava las ventas en un 100%, cuando la totalidad de la compra se destina a una venta 100% gravada. En ese mismo sentido, cuando una compra gravada con el IGV que se destina a una venta no gravada, el impuesto no se puede emplear como crdito scal, envindose esa cifra como costo o gasto tal como se interpreta en lo sealado por el artculo 69 de la Ley de IGV.

Existe otro tipo de adquisiciones gravadas con el IGV, las cuales tienen un destino mixto, se destinan tanto a ventas gravadas como a no gravadas, no pudindose identicar la proporcin, como ejemplo de esto tenemos a los pagos por consumo de energa elctrica del edicio donde se realizan las operaciones, en este caso, si la empresa realiza ventas gravadas y no gravadas no puede establecer qu proporcin del gasto elctrico se destin a una u otra actividad; otros casos, el consumo de agua, alquiler de local, servicio de vigilancia, mantenimiento de ocinas, etc. Ante esta dicultad, la Ley de IGV dispone la realizacin de un prorrateo en el que la proporcin de ventas gravadas sobre el total de ventas realizadas por el contribuyente en un periodo de doce meses permitir establecer un coeciente que aplicado a las compras comunes del mes d como resultado el crdito scal a emplear en ese periodo.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

41

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES


Los datos proporcionados por la empresa Alpha S.A. son los siguientes (totales de su registro de ventas de los ltimos doce meses incluyendo los del mes de liquidacin de impuestos):
Mes 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Periodo Jun-08 Jul-08 Ago-08 Sep-08 Oct-08 Dic-08 Ventas nacionales gravadas (a) 95,911,983 99,984,555 125,845,699 128,813,724 139,399,867 Exportaciones (b) 15,013,605 10,275,733 17,316,653 10,632,893 11,982,463 Total (c) = (a) + (b) 110,925,588 110,260,288 143,162,352 139,446,617 151,382,330 Ventas no gravadas (d) 503,989 403,824 1,469,639 473,241 504,906 Total (e) = (c) + (d) 111,429,577 110,664,112 144,631,991 139,919,858 151,887,236

Con las cifras proporcionadas efectuamos el clculo del coeciente: 1,873077,577 ______________ = 1,886121,318 0.9931

Necesitamos un dato adicional, el IGV de las compras de mayo 2009 que se destinan tanto a ventas gravadas como a no gravadas, ascienden a la suma de: Nacionales 19889,754 Importadas 7271,525

Total

Efectuamos el prorrateo y obtenemos el crdito scal del mes por esas compras:
Tipo de compra Nacionales Importadas Compras Coeficiente Neto

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
Nov-08 Ene-09 Feb-09 Abr-09 133,641,971 133,421,771 16,387,353 29,388,167 150,029,324 162,809,938 436,398 507,452 141,589,321 21,138,631 20,880,913 162,727,952 186,236,444 696,714 165,355,531 3,661,647 780,919 Mar-09 160,253,711 32,615,411 192,869,122 165,199,229 10,534,462 175,733,691 1,001,118 May-09 167,458,115 20,035,816 187,493,931 2,603,894 1,656,875,477 216,202,100 1,873,077,577 13,043,741

150,465,722 163,317,390 163,424,666 189,898,091 176,734,809 190,097,825

193,650,041

1,886,121,318

27161,279

Costo/gasto 137,239 50,174 187,413

19,889,754 7,271,525

0.9931 0.9931

19,752,515

7,221,351 26,973,866

27,161,279

42

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Como se aprecia en el cuadro anterior, un crdito scal de S/. 27161,279 se ha reducido a S/. 26973,866, la diferencia de S/. 187,413 se enviar a costo o gasto; en nuestro ejemplo, lo enviaremos al gasto mediante el siguiente asiento:
--------------------1--------------------64 40 Gastos por tributos 641 401 Impuesto General a las Ventas 187,413 Gobierno Central Tributos por pagar 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta propia 187,413

x/x Ajuste del IGV de compras que no puede emplearse como crdito fiscal.

-------------------x-------------------

El ingreso al PDT N 621 de las cifras obtenidas produce los grcos que se muestran a continuacin:

& O N E T M A P D R O E R S E A S S

CONTADORES & EMPRESAS

43

GUA OPERATIVA DE TEMAS CLAVES

Caso N 6:

Anotacin en el Registro de Compras

Veremos la ubicacin correcta de las siguientes operaciones en el Registro de Compras de una empresa, para ello trabajaremos con los siguientes datos utilizando el formato aprobado por la Sunat en la Resolucin de Superintendencia N 234-2006-Sunat. Datos: Periodo: Mayo 2009 Compras:

a) Destinada a ventas gravadas F/. 001-02564

b) Destinada a ventas no gravadas F/. 001-255464 F/. 001-000045

c) Destinada a ventas gravadas y no gravadas RUC 10084828501 S/. 2,000 380 2,380

44

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
Valor compra IGV Precio de compra 2,380 RUC 10086783105 S/. 2,000 380 RUC 20086155105 S/. 2,000 380 2,380

Crdito fiscal: Errores frecuentes


Solucin: La anotacin sera la que se muestra a continuacin:
REGISTRO DE COMPRAS PERIODO: RUC: Mayo 2009 20000054896

APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIN O RAZN SOCIAL: MAGIC S.A.

& O N E T M A P D R O E R S E A S S
TIPO (TABLA 10) SERIE O CDIGO DE LA DEPENDENCIA ADUANERA (TABLA 11) AO DE EMISIN DE LA DUA O DSI DOCUMENTO DE IDENTIDAD TIPO (TABLA 2) NMERO APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIN O RAZN SOCIAL BASE IMPONIBLE IGV BASE IMPONIBLE IGV 02/05/2009 24/05/2009 01 01 06 06 10086783105 20086155105 XL S.A. 2,000 380 GyM S.A. 10/05/2009 01 06 10084828501 P&L S.A. 2,000 380 TOTALES

NMERO CORRELATIVO DEL REGISTRO O CDIGO NICO DE LA OPERACIN

FECHA DE EMISIN DEL COMPROBANTE DE PAGO O DOCUMENTO

FECHA DE VENCIMIENTO O FECHA DE PAGO (1)

COMPROBANTE DE PAGO O DOCUMENTO

INFORMACIN DEL PROVEEDOR

ADQUISICIONES GRAVADAS DESTINADAS A OPERACIONES GRAVADAS Y/O DE EXPORTACIN

ADQUISICIONES GRAVADAS DESTINADAS A OPERACIONES GRAVADAS Y/O DE EXPORTACIN Y A OPERACIONES NO GRAVADAS

ADQUISICIONES GRAVADAS DESTINADAS A OPERACIONES NO GRAVADAS

BASE IMPONIBLE

IGV

050001 050002 050003

2,000

380

Como se aprecia, el valor de compra y el IGV se anotan de manera separada, ser en el resumen del mes cuando el impuesto anotado tome su rumbo denitivo: a) El IGV es crdito scal al 100%. b) El IGV es costo o gasto, no se puede tomar como crdito scal.

c) El IGV va a un prorrateo, el cual, tal como se explic en el caso anterior, determinar cunto de este ser crdito scal y cunto se ir al gasto.

CONTADORES & EMPRESAS

45