Ebook Cierre Fiscal y Contable

contabilizacin general del Impuesto sobre Sociedades
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Cierre fiscal y contable:
ndice
1. Cuadro de cuentas 2. Resultado contable y base imponible 3. Clculo del gasto por el impuesto 4. Diferencias permanentes 4.1. Concepto y clases 4.2. Tratamiento contable 5. Diferencias temporarias 5.1. Concepto y clases 5.2. Diferencias temporales 5.3. Diferencias temporarias que afectan al gasto de prdidas y ganancias por impuesto diferido 5.4. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto 5.5 Diferencias temporarias en combinaciones de negocios 6. Generacin de activos y pasivos fiscales 6.1. Consideraciones generales 6.2. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales 6.2.1 Consideraciones generales 6.2.2 Originados en transacciones contra patrimonio neto 6.2.3. Originados en transacciones contra fondo de comercio 6.3. Activos por impuesto diferido 6.3.1. Contabilizacin: condiciones necesarias 6.3.2. Activos por impuesto diferido no contabilizados 6.3.3. Modificacin posterior de su importe 6.3.4. Presentacin en el Balance 6.4. Pasivos por impuesto diferido 6.4.1. Contabilizacin: condiciones necesarias 6.4.2. Modificacin posterior de su importe 6.4.3. Presentacin en el Balance 7. Bases imponibles negativas 7.1. Consideraciones generales 5 8 11 14 14 18 20 20 22 24 25 27 28 28 30 30 32 33 34 34 36 36 38 38 38 40 41 41 41
7.2. Contabilizacin: condiciones necesarias y registro contable 7.3. Crditos por prdidas no contabilizados 7.4. Modificacin posterior de su importe 7.5. Normativa fiscal 8. Deducciones y bonificaciones 8.1 Consideraciones generales 8.2 Contabilizacin: condiciones necesarias y registro contable 8.3. Crditos por deducciones y bonificaciones no contabilizadas 8.4. Periodificacin de deducciones y bonificaciones 8.5. Normativa fiscal 8.5.1. Estado 8.5.2. Peculiaridades forales 9. Acontecimientos posteriores al cierre 10. Provisiones y contingencias fiscales 10.1. Consideraciones previas 10.2. Provisin para impuestos y deuda con la Hacienda Pblica 10.3. Presentacin en las Cuentas Anuales 11. Asiento contable del impuesto
41 43 46 47 50 50 51 53 55 58 58 71 77 80 80 82 83 85 89 89 89 90 91 94 97 98
EJEMPLOS
1. Clculo del gasto por el impuesto. 2. Diferencias permanentes. 3. Gastos de constitucin. Diferencias permanentes. 4. Subvenciones oficiales de capital. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto. 5. Ajustes de valor de instrumentos financieros. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto. 6. Diferencias temporarias en combinaciones de negocios. 7. Diferencias temporarias. Generacin de activos y pasivos fiscales. 8. Ajustes de disponibles para la venta. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales originados en transacciones contra patrimonio neto. 9. Subvenciones. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales originados en transacciones contra patrimonio neto.
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10. Incumplimiento de requisitos para contabilizar el activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. 11. Contabilizacin del activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. 12. Contabilizacin del activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. 13. Alta de activos fiscales. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. 14. Modificacin posterior del importe de activos por impuestos diferidos. Diferencias temporarias. 15. Baja de activos fiscales. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. 16. Baja de activos fiscales. Pymes. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. 17. Contabilizacin de los pasivos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. 18. Modificacin posterior del importe de pasivos por impuesto diferido. 19. Contabilizacin del crdito por prdidas a compensar. 20. Deducciones de la cuota por incentivos fiscales y bonificaciones del Impuesto sobre Sociedades. 21. Periodificacin por deducciones y bonificaciones. 22. Resultado contable antes de impuestos positivo y coincidente con la base imponible. 23. Resultado contable antes de impuestos positivo y diferencias temporales positivas. 24. Resultado contable antes de impuestos positivo y diferencias permanentes. 25. Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias permanentes. 26. Resultado contable antes de impuestos negativo y coincidente con la base imponible. 27. Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias temporales positivas. 28. Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias temporales negativas.
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Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades
1. Cuadro de cuentas
Cuentas previstas en el PGC
Las cuentas bsicas previstas en el PGC y normativa de desarrollo para contabilizar el Impuesto sobre Sociedades son: Dentro del subgrupo 63, Tributos: 630. Impuesto sobre beneficios. (CTA.630 PGC) 6300. Impuesto corriente. 6301. Impuesto diferido. 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. (CTA.633 PGC) 636. Devolucin de impuestos. (CTA.636 PGC) 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. (CTA.638 PGC) Dentro del subgrupo 83, Impuesto sobre beneficios: 830. Impuesto sobre beneficios. (CTA.830 PGC) 8300. Impuesto corriente. 8301. Impuesto diferido. 833. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. (CTA.833 PGC) 834. Ingresos fiscales por diferencias permanentes. (CTA.834 PGC) 835. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones. (CTA.835 PGC) 836. Transferencia de diferencias permanentes. (CTA.836 PGC) 837. Transferencia de deducciones y bonificaciones. (CTA.837 PGC) 838. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. (CTA.838 PGC) Dentro del subgrupo 47, Administraciones Pblicas: 470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos. (CTA.470 PGC) 4709. Hacienda Pblica, deudora por devolucin de impuestos. 473. Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta. (CTA.473 PGC) 474. Activos por impuesto diferido. (CTA.474 PGC) 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles.1 1. Cuando en la normativa del PGC de 1990 haba una diferencia temporal positiva porque se haba contabilizado un gasto que no era fiscalmente deducible en ese ejercicio, sino en otro posterior, se haca un ajuste positivo por dicho importe al calcular la base imponible, aumentando as el impuesto a pagar. Ese exceso a pagar por encima del impuesto devengado se cargaba en la cuenta 4740. Impuesto sobre beneficios anticipado. Con la nueva normativa: - Lo que antes era diferencia temporal positiva, ahora es diferencia temporaria deducible, y - La cuenta 4740. Impuesto sobre beneficios anticipado del PGC de 1990, ahora es la cuenta 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles.
Grupo Francis Lefebvre
4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar. 4745. Crdito por prdidas a compensar del ejercicio. 475. Hacienda Pblica, acreedora por conceptos fiscales. (CTA.475 PGC) 4752. Hacienda Pblica, acreedora por Impuesto sobre Sociedades. 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles. (CTA.479 PGC)2 Dentro del subgrupo 13, Subvenciones, donaciones y ajustes por cambios de valor (patrimonio neto): 137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios. (CTA.137 PGC) 1370. Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios. 1371. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios. Las provisiones derivadas de contingencias fiscales se contabilizan en las siguientes cuentas y subcuentas: 141. Provisin para impuestos. (CTA.141 PGC) 5291. Provisin a corto plazo para impuestos. (CTA.529 PGC) 7951. Exceso de provisin para impuestos. (CTA.795 PGC)
Cuentas previstas en el PGC de Pymes

Las cuentas bsicas previstas en el PGC de Pymes y normativa de desarrollo para contabilizar el Impuesto sobre Sociedades son: Dentro del subgrupo 63, Tributos: 630. Impuesto sobre beneficios. (CTA.630 PGC de Pymes) 6300. Impuesto corriente. 6301. Impuesto diferido. 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. (CTA.633 PGC de Pymes) 636. Devolucin de impuestos. (CTA.636 PGC de Pymes) 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. (CTA.638 PGC de Pymes) Dentro del subgrupo 47, Administraciones Pblicas: 2. Cuando en la normativa anterior haba una diferencia temporal negativa porque se haba contabilizado un gasto inferior al que era fiscalmente deducible en ese ejercicio, se haca un ajuste negativo por dicha diferencia al calcular la base imponible, disminuyendo as el impuesto a pagar en ese ejercicio. Ese menos importe a pagar, que se pagar en los ejercicios futuros, se abonaba en la cuenta 479. Impuesto sobre beneficios diferido. Con la nueva normativa: - Lo que era diferencia temporal negativa, ahora es diferencia temporaria imponible, y - La cuenta 479. Impuesto sobre beneficios diferido del PGC de 1990, ahora es la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles.
470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos. (CTA.470 PGC de Pymes) 4709. Hacienda Pblica, deudora por devolucin de impuestos. 473. Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta. (CTA.473 PGC de Pymes) 474. Activos por impuesto diferido. (CTA.474 PGC de Pymes) 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles.3 4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar. 4745. Crdito por prdidas a compensar del ejercicio. 475. Hacienda Pblica, acreedora por conceptos fiscales. (CTA.475 PGC de Pymes) 4752. Hacienda Pblica, acreedora por Impuesto sobre Sociedades. 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles. (CTA.479 PGC de Pymes) 4 Dentro del subgrupo 13, Subvenciones, donaciones y ajustes por cambios de valor (patrimonio neto): 137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios. (CTA.137 PGC de Pymes) 1370. Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios. 1371. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios. Las provisiones derivadas de contingencias fiscales se contabilizan en las siguientes cuentas y subcuentas: 141. Provisin para impuestos. (CTA.141 PGC de Pymes) 5291. Provisin a corto plazo para impuestos. (SUBCTA.5291 PGC de Pymes) 7951. Exceso de provisin para impuestos. (SUBCTA.7951 PGC de Pymes)
Rgimen de consolidacin fiscal

(dis.6 Resolucin de 9 de octubre de 1997, del Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuen-
3. Cuando en la normativa del PGC de 1990 haba una diferencia temporal positiva porque se haba contabilizado un gasto que no era fiscalmente deducible en ese ejercicio, sino en otro posterior, se haca un ajuste positivo por dicho importe al calcular la base imponible, aumentando as el impuesto a pagar. Ese exceso a pagar por encima del impuesto devengado se cargaba en la cuenta 4740. Impuesto sobre beneficios anticipado. Con la nueva normativa: - Lo que antes era diferencia temporal positiva, ahora es diferencia temporaria deducible, y - La cuenta 4740. Impuesto sobre beneficios anticipado del PGC de 1990, ahora es la cuenta 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles. 4. Cuando en la normativa anterior haba una diferencia temporal negativa porque se haba contabilizado un gasto inferior al que era fiscalmente deducible en ese ejercicio, se haca un ajuste negativo por dicha diferencia al calcular la base imponible, disminuyendo as el impuesto a pagar en ese ejercicio. Ese menos importe a pagar, que se pagar en los ejercicios futuros, se abonaba en la cuenta 479. Impuesto sobre beneficios diferido. Con la nueva normativa: - Lo que era diferencia temporal negativa, ahora es diferencia temporaria imponible, y - La cuenta 479. Impuesto sobre beneficios diferido del PGC de 1990, ahora es la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles.
tas, sobre algunos aspectos de la norma de valoracin decimosexta del Plan General de Contabilidad - en adelante Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC -)
El rgimen de consolidacin fiscal viene recogido en la Disposicin 6 de la Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC. En la medida en que no sea contrario a lo indicado en los PGC de 2007, podr aplicarse lo previsto en dicha Resolucin (modificada por Resolucin de 15 de marzo de 2002). 4748. Impuesto sobre beneficios anticipado por operaciones intra-grupo. 4798. Impuesto sobre beneficios diferido por operaciones intra-grupo. 4749. Crdito por prdidas a compensar en rgimen de consolidacin fiscal. 1608. Deudas a largo plazo con empresas del grupo por efecto impositivo. 2448. Crditos a largo plazo con empresas del grupo por efecto impositivo. 5108. Deudas a corto plazo con empresas del grupo por efecto impositivo. 5348. Crditos a corto plazo con empresas del grupo por efecto impositivo.
Impuestos extranjeros
(Dis.7 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
La cuenta a utilizar en el caso de los Impuestos extranjeros viene recogida en la Disposicin sptima de la Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC (modificada por Resolucin de 15 de marzo de 2002). En la medida en que no sea contrario a lo indicado en los PGC de 2007, podr aplicarse lo previsto en esta Resolucin del ICAC. 635. Impuesto sobre beneficios extranjero.
2. Resultado contable y base imponible

(art.10 LIS) (art.10 Norma Foral IS lava, art.10 Norma Foral IS Bizkaia, art.10 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.13 Ley Foral IS Navarra)
La base imponible del Impuesto sobre Sociedades se calcula corrigiendo el resultado contable, determinado de acuerdo con las normas previstas en los PGC, Cdigo de Comercio y dems normativa aplicable, mediante los ajustes especficamente tipificados en la normativa del Impuesto. Es decir, si bien la base imponible se obtiene a partir del resultado contable, en determinados casos, la normativa fiscal establece normas de valoracin o de imputacin temporal diferentes a las contables, lo cual obliga a la correccin del resultado contable para calcular la base imponible del impuesto. Asimismo, desde la entrada en vigor de los PGC de 2007, habr que introducir diversos ajustes a consecuencia de ingresos y gastos que se han imputado en el patrimonio neto. A este respecto, si bien en el PGC de Pymes pierden peso especfico las operaciones que suponen una imputacin directa al patrimonio de la empresa, al haberse eliminado de la norma los activos financieros disponibles para
la venta, este aspecto se mantiene en tanto existen ciertas operaciones que van a llevarse directamente al patrimonio, tal como las subvenciones o las posibles operaciones de cobertura que realizara una pequea o mediana empresa, la cual deber aplicar los contenidos sobre estas operaciones de cobertura, recogidos en el PGC.
Origen de las diferencias entre el resultado contable y la base imponible

Las discrepancias entre el resultado contable y la base imponible del Impuesto sobre Sociedades se deben a: Diferencias en la definicin de los gastos e ingresos entre el mbito contable y el tributario. Tal es el caso de los gastos contables que no son deducibles fiscalmente, o los ajustes negativos por depreciacin monetaria previstos en la LIS para la enajenacin de determinados bienes inmuebles, los cuales se tratan de ingresos contables no computables a efectos del impuesto. (art.15 LIS) Diferencias entre los criterios temporales de imputacin de ingresos y gastos utilizados en el mbito contable y el tributario. Estas diferencias son relevantes en la medida en que derivan de diferentes valoraciones de elementos patrimoniales entre el mbito fiscal (base fiscal) y el mbito contable (valor contable). Diferencias entre los criterios de valoracin de elementos patrimoniales establecidos en el mbito contable y el tributario. Posibilidad, a efectos fiscales, de compensar las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. Por otro lado, adems de los ajustes propios a consecuencia de las discrepancia entre la contabilidad y la fiscalidad, desde la entrada en vigor de los nuevos PGC, habr que incluir en la base imponible bajo forma de ajuste determinados ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio neto, concretamente, los imputados a reservas voluntarias, computables en la base imponible en virtud del artculo 19: Los gastos de constitucin. Los gastos de transaccin de ampliacin de capital y por cualquier operacin con instrumentos de patrimonio. Errores contables. Cambios en criterios contables. Asimismo, en cuanto a los ingresos y gastos imputados directamente a patrimonio neto, subgrupo 13, tambin habr que incluir en la base imponible aquellos que resulten gravados en el mismo ejercicio de su imputacin a patrimonio neto, como es el caso de las donaciones, ya que al tratarse de transmisiones lucrativas, la LIS obliga a integrarlos en la base imponible en el ejercicio en el que se realice la operacin. No sera ste, el caso del resto de ingresos y gastos integrados en el patrimonio neto, como las subvenciones, ajus Grupo Francis Lefebvre
tes por cambios de valor, las diferencias de conversin o los originados por operaciones de cobertura. Todos ellos, al suponer variaciones de valor originadas por aplicacin del criterio de valor razonable, no tendrn efectos mientras no se imputen en la cuenta de Prdidas y Ganancias, tal y como precepta la LIS. (art.15.1 y 15.3 LIS)
Diferencias permanentes y diferencias temporarias

Dichas diferencias entre los criterios contables y fiscales pueden ser: Diferencias permanentes: son aqullas que no revierten en perodos subsiguientes, excluidas las prdidas compensadas. En general obedecen a diferencias en la definicin de los gastos e ingresos entre el mbito contable y el tributario. Diferencias temporarias: son aqullas derivadas de la diferente valoracin, contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empresa, en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura. Las diferencias temporarias pueden derivar de diferencias temporales. Las denominadas diferencias temporales son un tipo de diferencias temporarias cuyo origen ltimo est en los diferentes criterios de imputacin temporal utilizados en el mbito contable y el tributario para los ingresos o gastos, y que como contrapartida suponen diferentes valoraciones de activos y pasivos entre el mbito fiscal y tributario. Ejemplos de estas diferencias los tenemos en la amortizacin fiscal acelerada, libertad de amortizacin fiscal, la amortizacin contable por encima de los coeficientes mximos, las provisiones deducibles en ejercicios distintos a su dotacin contable, la distinta deducibilidad temporal de los deterioros, etc. Es necesario insistir en que todas las diferencias temporales son diferencias temporarias, pero no al revs: existen diferencias temporarias cuyo origen no es una diferencia temporal. Prdidas compensadas.
Esquema del clculo del impuesto

La estructura de la liquidacin del Impuesto sobre Sociedades es la siguiente:
Resultado contable Diferencias permanentes Diferencias temporarias (cuenta 479 y subcuenta 4740)* Base Imponible Previa - Reserva para inversiones Canarias
(*) Respecto de las diferencias temporarias hay que tener en cuenta lo siguiente: - Las diferencias temporarias positivas se registran en la subcuenta 4740, Activos por diferencias temporarias deducibles. - Las diferencias temporarias negativas se registran en la cuenta 479, Pasivos por diferencias temporarias imponibles. - La subcuenta 4740 y la cuenta 479 tienen como contrapartida la subcuenta 6301, Impuesto diferido. - En las microempresas, aunque haya diferencias temporarias no se utilizan la subcuenta 4740 ni la cuenta 479.
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- Reduccin de ingresos procedentes de determinados activos intangibles - Bases imponibles negativas de ejercicios anteriores (subcuenta 4745) Base Imponible x Tipo de gravamen Cuota Integra - Deducciones por doble imposicin Cuota ntegra ajustada positiva - Bonificaciones Cuota bonificada positiva - Deduccin pendientes de ejercicios anteriores - Deducciones del ejercicio Cuota Lquida positiva (subcuenta 6300) - Retenciones (cuenta 473) - Ingresos a cuenta (cuenta 473) Cuota del ejercicio a ingresar o devolver - Pagos fraccionados Cuota diferencial + Incremento por prdida de beneficios ejercicios anteriores + Intereses de demora Lquido a ingresar (subcuenta 4752) o a devolver (subcuenta 4709)
3. Clculo del gasto por el impuesto

(NRV.13 PGC, NRV.15 PGC de Pymes y art.14.1.b LIS) (art.14.1.b Norma Foral IS lava, art.14.1.b Norma Foral IS Bizkaia, art.14.1.b Norma Foral IS Gipuzkoa y art.24.1.b Ley Foral IS Navarra)
El Impuesto sobre beneficios ha sufrido una importante modificacin tanto en cuanto a su conceptualizacin, como en cuanto a su tratamiento contable: En primer lugar, el motivo de no hablar de Impuesto sobre sociedades en las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, sino de Impuesto sobre beneficios es porque la empresa puede estar gravada por distintos impuestos de operar bajo diferentes jurisdicciones. En definitiva, la norma define por ello Impuesto sobre beneficios como todos aquellos impuestos directos, que se liquidan a partir de un resultado empresarial calculado de acuerdo con las normas fiscales que sean de aplicacin. En este punto el PGC aclara que se incluirn tanto los impuestos directos nacionales como extranjeros, en cambio el PGC de Pymes no precisa nada al respecto. La contabilidad del Impuesto sobre beneficios pierde as la vinculacin hasta ahora existente con el Impuesto sobre Sociedades espaol, desapareciendo la necesidad de realizar los clculos bajo una estructura fiscal, que replicaba la declaracin fiscal del ejercicio, y una estructura contable encaminada a determinar el gasto en el ejercicio por el impuesto.
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La imputacin de los ingresos y gastos del ejercicio no slo en la cuenta de Prdidas y Ganancias, sino directamente en el patrimonio neto o en reservas, hace que ahora primero se plantee registrar el gasto por el impuesto derivado de las liquidaciones fiscales y su correcta imputacin en aquellas partidas donde hayan sido los ingresos y gastos del ejercicio registrados. Posteriormente, los distintos impuestos diferidos detectados en el anlisis de diferencias temporarias, debern igualmente imputarse en aquellas partidas donde haya sido registrados las variaciones de los correspondientes activos y pasivos. En segundo lugar, desde la entrada en vigor del nuevo PGC y del PGC de Pymes, el gasto (o ingreso) por el Impuesto sobre beneficios lo constituyen la agregacin del: Impuesto corriente, que es aquel importe que la empresa satisface como consecuencia de las distintas liquidaciones fiscales del impuesto o impuestos sobre beneficios relativas a un ejercicio. Impuesto diferido, formado por la mayor o menor carga fiscal futura como consecuencia de la discrepancia entre la diferente valoracin a efectos fiscales y contables de los activos y pasivos. Es decir, el gasto (o ingreso) por el impuesto no est slo constituido por el gravamen inmediato en la declaracin del ejercicio de los ingresos y gastos, sino por aqul que se soportar en el futuro como consecuencia de los ingresos y gastos presentes, sean estos imputados en la cuenta de Prdidas y Ganancias o en patrimonio neto. Por otro lado, el gasto (o ingreso) por el impuesto, como ya se ha expuesto no va a ser imputado nicamente a la cuenta de Prdidas y Ganancias, sino all donde se hayan registrados las transacciones o sucesos sobre las que recaiga el impuesto: Dicho de otro modo, en general, el gasto (o ingreso) se inscribir en prdidas y ganancias, de la siguiente manera: Impuesto corriente, (cuenta 6300): es la cantidad a pagar (o recuperar) por el impuesto, calculada de acuerdo con la base imponible (criterios fiscales), a consecuencia de las transacciones o sucesos registrados en prdidas y ganancias. Impuesto diferido, (cuenta 6301). Cuenta que recoge el gasto (o ingreso) a consecuencia de la mayor o menor carga fiscal futura por las transacciones o sucesos registrados en prdidas y ganancias. La agregacin de ambas cuentas se corresponder con el gasto por Impuesto sobre beneficios (cuenta 630), es decir, la suma del impuesto corriente y el impuesto diferido imputable a prdidas y ganancias. En patrimonio neto deber recogerse el impuesto, corriente o diferido, a consecuencia de los hechos y sucesos registrados en el mismo. Concretamente, en reservas, se registrar el impuesto a consecuencia de: El menor impuesto corriente generado por los gastos de transaccin por operaciones con instrumentos de patrimonio propios: constitucin, ampliacin de capital, amortizacin de capital, adquisicin de acciones propias, etc.
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Los impuestos corrientes (tanto los correspondientes al ejercicio como a las declaracin complementarias) y diferidos por errores contables. Los impuestos corrientes y, en su caso, diferidos por los cambios de criterio contable. Tambin puede aparecer gasto por impuesto por operaciones en combinaciones de negocios a consecuencia de plusvalas implcitas en los elementos patrimoniales adquiridos, que tendr naturaleza de impuesto diferido o corriente, en funcin de si la operacin se encuentra o no acogida al rgimen especial previsto en el captulo VIII del ttulo VII del la LIS. El PGC de Pymes a diferencia del PGC suprime los aspectos derivados de las combinaciones de negocios.
(Ver ejemplo n 1, Clculo del gasto por el impuesto.)
La estructura de la liquidacin del Impuesto sobre Sociedades es la siguiente:

Resultado contable Diferencias permanentes Diferencias temporarias Base Imponible Previa - Reserva para inversiones Canarias - Reduccin de ingresos procedentes de determinados activos intangibles - Bases imponibles negativas de ejercicios anteriores Base Imponible x Tipo de gravamen Cuota Integra - Deducciones por doble imposicin Cuota ntegra ajustada positiva - Bonificaciones Cuota bonificada positiva - Deduccin pendientes de ejercicios anteriores - Deducciones del ejercicio Cuota Lquida positiva (subcuenta 6300) - Retenciones - Ingresos a cuenta Cuota del ejercicio a ingresar o devolver - Pagos fraccionados Cuota diferencial + Incremento por prdida de beneficios ejercicios anteriores + Intereses de demora Lquido a ingresar o a devolver (subcuenta 4752 / 4709)
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4. Diferencias permanentes
4.1. Concepto y clases
(NRV.13 PGC y NRV.15 PGC de Pymes)
Concepto
Son aquellas que no revierten en perodos subsiguientes, excluidas las prdidas compensadas. Obedecen a las diferencias entre el resultado contable del ejercicio y la base imponible del Impuesto sobre beneficios. Aquellas diferencias entre dichas magnitudes que no se identifican como temporarias, de acuerdo con la norma de registro y valoracin del Impuesto sobre beneficios, se calificarn como diferencias permanentes.
Clases Diferencias permanentes positivas

Las diferencias permanentes positivas se originan por: Gastos contables que no son fiscalmente deducibles: (art.14 LIS) (art.14 Norma Foral
IS lava, art.14 Norma Foral IS Bizkaia, art.14 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.24 Ley Foral IS Navarra)
Retribucin de los fondos propios. Impuesto sobre Sociedades. Multas, sanciones y recargos. Prdidas del juego. Donativos y liberalidades. Dotaciones a provisiones y fondos internos de pensiones para la cobertura de contingencias idnticas o anlogas a las que son objeto del Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones. Gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en pases o territorios calificados reglamentariamente por su carcter de parasos fiscales, o que se paguen a travs de personas o entidades residentes en stos, excepto que el sujeto pasivo pruebe que el gasto devengado responde a una operacin o transaccin efectivamente realizada. Gastos financieros devengados en el perodo impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo segn los criterios establecidos en el artculo 42 del Cdigo de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligacin de formular Cuentas Anuales consolidadas, destinadas a la adquisicin, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de en Grupo Francis Lefebvre
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tidades, o a la realizacin de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el sujeto pasivo acredite que existen motivos econmicos vlidos para la realizacin de dichas operaciones. Este supuesto no se contempla en lava, Bizkaia y Gipuzkoa. S se contempla en Navarra en los mismos trminos que en Territorio Comn. Los gastos que excedan, para cada perceptor, del importe de 1.000.000 de euros, o en caso de resultar superior, del importe que est exento por aplicacin de lo establecido respecto de las indemnizaciones por despido o cese del trabajador en la LIRPF, aun cuando se satisfagan en varios perodos impositivos, derivados de la extincin de la relacin laboral, comn o especial, o de la relacin mercantil a que se refiere el artculo 17.2.e) de la LIRPF, o de ambas. A estos efectos, se computarn las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el Cdigo de Comercio. (art.7.e LIRPF y art.42 CCom) Lo dispuesto en el prrafo anterior no se aplicar a los gastos que se deriven de relaciones laborales o mercantiles que se hayan extinguido con anterioridad a 1 de enero de 2013. (disp. trans.38 LIS) Este supuesto no se contempla en lava, Bizkaia y Gipuzkoa. En Navarra, se establece lo siguiente: los gastos que excedan, para cada perceptor, del importe de 1.000.000 de euros, aun cuando se satisfagan en varios periodos impositivos, derivados de la extincin de la relacin laboral, comn o especial, o de la relacin mercantil a que se refiere el artculo 14.2.c) de la Ley Foral del IRPF, o de ambas. A estos efectos, se computarn las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el Cdigo de Comercio. (art.42 CCom) (art.24.1.h Ley Foral IS Navarra) Lo dispuesto en el prrafo anterior no se aplicar a los gastos que se deriven de las relaciones laborales o mercantiles que se hayan extinguido con anterioridad al 1 de enero de 2013. (disp. trans.46 Ley Foral IS Navarra) Las prdidas por deterioro de los valores representativos de la participacin en el capital o en los fondos propios de entidades. Las rentas negativas obtenidas en el extranjero a travs de un establecimiento permanente, excepto en el caso de transmisin del mismo o cese de su actividad. Las rentas negativas obtenidas por empresas miembros de una unin temporal de empresas que opere en el extranjero, excepto en el caso de transmisin de la participacin en la misma, o extincin. En lava, Bizkaia y Gipuzkoa se establecen, adems, los siguientes supuestos de gastos contables que no son fiscalmente deducibles: (art.14.1.h,i Norma Foral IS lava, art.14.1.h,i Norma Foral IS Bizkaia y art.14.1.h,i Norma Foral IS Gipuzkoa)
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Los gastos derivados de operaciones en las que se incumpla lo dispuesto en el artculo 7 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificacin de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuacin de la normativa financiera para la intensificacin de las actuaciones en la prevencin y lucha contra el fraude, sobre limitaciones a los pagos en efectivo. Los sobornos. En Gipuzkoa tampoco sern deducibles los gastos que estn relacionados con la adquisicin, arrendamiento, reparacin, mantenimiento, depreciacin, prdida, correccin monetaria y cualquier otro vinculado a la utilizacin de embarcaciones o buques de recreo o de deportes nuticos ni de aeronaves. (art.14.4
Norma Foral IS Gipuzkoa)
Cuando se pruebe de forma fehaciente la afectacin exclusiva de dichos elementos al desarrollo de una actividad econmica, sern deducibles los gastos sealados en el prrafo anterior, hasta el lmite mximo del importe de la base imponible previa a la reduccin de los gastos derivados de los elementos a que se refiere este prrafo y a la compensacin, en su caso, de bases imponibles negativas. No obstante, no ser aplicable el lmite sealado cuando el sujeto pasivo acredite disponer de los medios materiales y humanos necesarios para el ejercicio de la actividad econmica consistente en la explotacin de los citados medios de transporte de forma continuada en el tiempo. Gastos que no cumplen los requisitos formales para su deducibilidad: justificacin, contabilizacin, imputacin. Gastos que hayan sido imputados contablemente en la cuenta de P y G en un perodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputacin temporal cuando de ello se derive una tributacin inferior a la que hubiere correspondido por aplicacin de las normas de imputacin temporal previstas en la LIS. (art.19.3 LIS)
(art.20.3 Norma Foral IS lava, art.20.3 Norma Foral IS Bizkaia, art.20.3 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.34.3 Ley Foral IS Navarra)
Valoracin de operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas y de operaciones efectuadas con o por personas o entidades residentes en pases o territorios calificados reglamentariamente como parasos fiscales (no contabilizacin de ingresos computables fiscalmente, como consecuencia de una valoracin incorrecta; no deducibilidad de gastos por incorrecta valoracin). (art.16 LIS) (art.16 Norma Foral
IS lava, art.16 Norma Foral IS Bizkaia, art.16 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.28 y 31.1 Ley Foral IS Navarra)
Intereses correspondientes al exceso de endeudamiento con entidades vinculadas no residentes (subcapitalizacin). Prdidas por deterioro o correcciones de valor no deducibles. (art.12 LIS) (art.12
Norma Foral IS lava, art.12 Norma Foral IS Bizkaia, art.12 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.19,20 y 21 Ley Foral IS Navarra)
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Provisiones no deducibles. (art.13 LIS) (art.13 Norma Foral IS lava, art.13 Norma Foral
IS Bizkaia, art.13 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.22 Ley Foral IS Navarra)
Transmisin de elementos a los socios por causa de disolucin, separacin de los mismos, reduccin del capital con devolucin de aportaciones, reparto de la prima de emisin y distribucin de beneficios. (art.15.3 LIS) (art.15.3 Norma Foral IS lava,
art.15.3 Norma Foral IS Bizkaia, art.15.3 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.33 Ley Foral IS Navarra)
Rentas derivadas de la transmisin de elementos en operaciones de fusin, escisin, aportacin de activos y canje de valores, cuando se tribute por ellas y no se hayan registrado contablemente. (art.83 a 96 LIS) (art.90 a 104 Norma Foral IS lava, art.90 a
104 Norma Foral IS Bizkaia, art.90 a 104 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.133 a 146 Ley Foral IS Navarra)
Transparencia fiscal internacional (inclusin en la base imponible del IS de determinadas rentas positivas obtenidas por entidades no residentes). (art.107 LIS)
(art.115 Norma Foral IS lava, art.115 Norma Foral IS Bizkaia, art.115 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.100 Ley Foral IS Navarra)
Diferencias permanentes negativas

Las diferencias permanentes negativas se originan por: Ingresos procedentes de la contabilizacin del Impuesto sobre Sociedades. (art.14.1.b
LIS) (art.14.1.b Norma Foral IS lava, art.14.1.b Norma Foral IS Bizkaia, art.14.1.b Norma Foral IS Gipuzkoa y art.24.1.b Ley Foral IS Navarra)
Depreciacin monetaria producida en la transmisin de bienes inmuebles. Obras benfico-sociales de las Cajas de Ahorro. (art.24 LIS) (art.23 Norma Foral IS
lava, art.23 Norma Foral IS Bizkaia, art.23 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.151 Ley Foral IS Navarra)
Exencin de dividendos y de plusvalas de fuente extranjera. (art.21 LIS) (art.19.3 Norma

Foral IS lava, art.19.3 Norma Foral IS Bizkaia, art.19.3 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.62 Ley Foral IS Navarra)
Exencin de rentas obtenidas a travs de establecimiento permanente. (art.22 LIS)

(art.19.6 Norma Foral IS lava, art.19.6 Norma Foral IS Bizkaia, art.19.6 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.60.bis Ley Foral IS Navarra)
Rentas derivadas de la transmisin de elementos en operaciones de fusin, escisin, aportacin de activos, canje de valores y aportaciones no dinerarias especiales, no computables fiscalmente. (art. 83 a 96 LIS) (art.90 a 104 Norma Foral IS lava, art.90 a
104 Norma Foral IS Bizkaia, art.90 a 104 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.133 a 146 Ley Foral IS Navarra)
Dotacin de la Reserva por factor de agotamiento, Reserva para inversiones en Canarias y Reserva para inversiones en Navarra.
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4.2. Tratamiento contable

(CTA.137, NRV.13, PARTE 3 PGC y CTA.137, NRV.15, PARTE 3 PGC de Pymes)
Tratamiento general
(dis.2.1 Resolucin de 9 de octubre de 1997 del Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuentas sobre algunos aspectos de la norma de valoracin decimosexta del Plan General de Contabilidad en adelante Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC -)
En general, las diferencias de carcter permanente entre el resultado contable antes de impuestos y la base imponible, modifican el importe del Impuesto sobre Sociedades devengado y, por lo tanto, el importe del gasto/ingreso por impuesto corriente. En concreto, a efectos del clculo del impuesto devengado, las diferencias permanentes deben ser sumadas o restadas -segn sean positivas o negativasal resultado contable antes de impuestos, para poder obtener la base imponible y aplicar sobre la misma el tipo de gravamen.
(Ver ejemplo n 2, Diferencias permanentes.)
Tratamiento especfico
En el caso de aquellas diferencias permanentes que surjan de gastos (o ingresos) que tienen reflejo en una cuenta de reservas, el importe del impuesto corriente devengado no se vera alterado. Tal es el caso de los gastos de constitucin, que se contabilizan en una cuenta de reservas.
(Ver ejemplo n 3, Gastos de constitucin. Diferencias permanentes.)
Periodificacin de diferencias permanentes

(dis.2.2 y 2.3 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC, CTA.137, PARTE 3 PGC y CTA.137, PARTE 3 PGC de Pymes)
En algunos casos, es posible periodificar el importe de las diferencias permanentes negativas, de forma que el efecto de las mismas sobre el importe del impuesto corriente se distribuya a lo largo de varios ejercicios.
Contabilizacin
(disp.2.2 y 2.3 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC, CTA.137 PGC y CTA.137 PGC de Pymes)
Las diferencias permanentes, cuando dan lugar a una minoracin del gasto devengado por el Impuesto sobre Sociedades, pueden ser objeto de periodificacin. En estos casos, las diferencias permanentes se materializan, con carcter general, en ingresos que no se incorporan en la determinacin de la base imponible del Impuesto sobre beneficios y que no revierten en periodos posteriores. Dicha periodificacin debe efectuarse correlacionando la reduccin del gasto por Impuesto sobre Sociedades con la depreciacin del activo que ha motivado la diferencia permanente.
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Para registrar el importe de la diferencia permanente a periodificar se utiliza la cuenta 1370, Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios. El movimiento contable de esta cuenta es el siguiente: En el Plan General de Contabilidad: Se abonar, al cierre del ejercicio, por el importe del efecto impositivo de las diferencias permanentes a imputar en varios ejercicios, con cargo a la cuenta 834, Ingresos fiscales por diferencias permanentes. Se cargar, al cierre del ejercicio, por la parte imputada en el ejercicio del efecto impositivo de la diferencia permanente, con abono a la cuenta 836, Transferencia de diferencias permanentes. En el Plan General de Contabilidad de Pymes: Se abonar, con cargo a la cuenta 6301, por el importe del efecto impositivo de las diferencias permanentes a imputar en varios ejercicios. Se cargar, con abono a la cuenta 6301, por la parte correspondiente a imputar a la cuenta de Prdidas y Ganancias en el ejercicio, de forma correlacionada con la depreciacin del activo que motive la diferencia permanente. En virtud de lo establecido en las normas de registro y valoracin n 13 y 15 del nuevo PGC y PGC de Pymes respectivamente, la cuenta 137, Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios, se imputa a resultados con arreglo a las normas aplicables a las subvenciones no reintegrables: En el caso de activos depreciables, en proporcin a la depreciacin experimentada por los mismos en el ejercicio. En el caso de activos no depreciables, en el ejercicio en el que se produce la enajenacin o baja en inventario de los mismos.
Balance
(PARTE 3 PGC y PARTE 3 PGC de Pymes)
Balance normal
(PARTE 3 PGC)
La cuenta 137, Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios, figura en el siguiente epgrafe del Balance:
N CUENTAS PATRIMONIO NETO Y PASIVO A) PATRIMONIO NETO A-2) Ajustes por cambios de valor. III. Otros. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
137
Balance abreviado
(PARTE 3 PGC)
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La cuenta 137, Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios, figura en el siguiente epgrafe del Balance:
N CUENTAS 137 PATRIMONIO NETO Y PASIVO A) PATRIMONIO NETO A-2) Ajustes por cambios de valor. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
Balance de Pymes
(PARTE 3.I.5.9 PGC de Pymes)
La cuenta 137, Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios no figura explcitamente en el patrimonio neto del Balance de Pymes, pero la 5 Norma para elaboracin de las cuentas anuales Balance establece en su apartado 9 que cuando la empresa tenga ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios, o realice una operacin que por aplicacin de los criterios contenidos en el PGC, conlleve otros ingresos o gastos imputados directamente en el patrimonio neto, crear una subagrupacin especfica Ajustes en patrimonio neto, dentro de la agrupacin Patrimonio neto.
Memoria
(apdo.12.1, 12.6 y 12.8 de la Memoria normal)
Debe incluirse la siguiente informacin relativa a la periodificacin de diferencias permanentes en el apartado de la Memoria normal destinado a la Situacin fiscal: Explicacin de la diferencia que exista entre el importe neto de los ingresos y gastos del ejercicio y la base imponible (resultado fiscal). Con este objeto, se incluir la siguiente conciliacin, teniendo en cuenta que aquellas diferencias entre dichas magnitudes que no se identifican como temporarias de acuerdo con la norma de registro y valoracin, se calificarn como diferencias permanentes. Naturaleza, importe y compromisos adquiridos en relacin con los incentivos fiscales aplicados durante el ejercicio, tales como beneficios, deducciones y determinadas diferencias permanentes, as como los pendientes de deducir. En particular, se informar sobre incentivos fiscales objeto de periodificacin, sealando el importe imputado al ejercicio y el que resta por imputar. Se identificarn el resto de diferencias permanentes sealando su importe y naturaleza. En la Memoria abreviada del PGC y en la Memoria del PGC de Pymes no se recoge esta informacin.
5. Diferencias temporarias
5.1. Concepto y clases
Las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y del PGC de Pymes, respectivamente, en el punto 2.1, (dentro del apartado Activos y pasivos por impuesto diferido), definen las diferencias temporarias como aqullas que derivan de la diferente
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valoracin, contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empresa, en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura. La valoracin fiscal de un activo, pasivo o instrumento de patrimonio propio, denominada base fiscal, es el importe atribuido a dicho elemento de acuerdo con la legislacin fiscal aplicable. Puede existir algn elemento que tenga base fiscal aunque carezca de valor contable y, por tanto, no figure reconocido en el Balance. Las diferencias temporarias se producen: Normalmente, por la existencia de diferencias temporales entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos, cuyo origen se encuentra en los diferentes criterios temporales de imputacin empleados para determinar ambas magnitudes y que, por tanto, revierten en perodos subsiguientes. En otros casos, tales como: En los ingresos y gastos registrados directamente en el patrimonio neto que no se computan en la base imponible, incluidas las variaciones de valor de los activos y pasivos, siempre que dichas variaciones difieran de las atribuidas a efectos fiscales. En este sentido el PGC de Pymes no cita expresamente las variaciones de valor de los activos y pasivos y s menciona como ejemplos de este tipo de ingresos y gastos las subvenciones, donaciones y legados recibidos de terceros no socios. En una combinacin de negocios, cuando los elementos patrimoniales se registran por un valor contable que difiere del valor atribuido a efectos fiscales; y En el reconocimiento inicial de un elemento, que no proceda de una combinacin de negocios, si su valor contable difiere del atribuido a efectos fiscales. Cabe sealar que los dos ltimos puntos no estn contemplados en el PGC de Pymes. En este sentido, la primera excepcin parece lgica pues el PGC de Pymes no aborda las combinaciones de negocios; sin embargo, a la segunda no le encontramos explicacin por tratarse de operaciones que perfectamente pueden realizar las empresas que se acojan al PGC de Pymes, de hecho las permutas estn reguladas en dicho Texto. Los ajustes que se contabilizan en su aparicin y reversin contra la cuenta 6301. Impuesto diferido son los indicados en el primer guin anteriormente expuesto y algunos de los indicados en el ltimo asterisco, en los otros casos, los activos y pasivos asociados al efecto impositivo se contabilizan contra cuentas diferentes a la 6301. Impuesto diferido. En general, puede decirse que todas las diferencias temporales darn lugar a diferencias temporarias, mientras que no todas las diferencias temporarias constituyen diferencias temporales. Mientras que las diferencias temporales se analizan comparando ingresos y gastos de la cuenta de Prdidas y Ganancias, dando lugar a una variacin del impuesto diferido, las diferencias temporarias se ana Grupo Francis Lefebvre
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lizan por la diferencias existente entre el valor contable y la base fiscal, determinando el valor contable (saldo) que debe presentar en Balance el impuesto diferido. Cuando las diferencias temporarias surgen por activos o pasivos en los que el valor de partidas de Balance se ha imputado a prdidas y ganancias, dan lugar a diferencias temporales.
5.2. Diferencias temporales

(SUBCTA.4740, CTA.479, NRV.13 PGC y SUBCTA.4740, CTA.479, NRV.15 PGC de Pymes)
Concepto
(SUBCTA.4740, CTA.479, NRV.13.2.1.a PGC y SUBCTA.4740, CTA.479, NRV.15.2.1.a PGC de Pymes)
Son diferencias existentes entre el resultado contable antes de impuestos y la base imponible originadas por los diferentes criterios temporales de imputacin de ingresos y gastos empleados para determinar ambas magnitudes. Dichas diferencias resultan en diferencias temporarias (discrepancias entre la valoracin fiscal y contable de activos y pasivos) y revierten en perodos subsiguientes. A efectos del clculo del gasto por Impuesto sobre Sociedades del ejercicio, las diferencias temporales son las que explican la diferencia entre el impuesto devengado (630) y el impuesto corriente (6300), ya que su efecto se registra contra la cuenta 6301. Impuesto diferido. Ahora bien, dichas diferencias temporales, en la medida en que tengan un inters cierto con respecto a la carga fiscal futura, deben ser objeto de registro contable. Para ello pueden utilizarse las cuentas siguientes: 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles. Activos fiscales por diferencias que darn lugar a menores cantidades a pagar o mayores cantidades a devolver por impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan. 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles. Diferencias que darn lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a devolver por impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan. En esta cuenta figurar el importe ntegro de los pasivos por impuesto diferido, no siendo admisible su compensacin con los activos por impuesto diferido del Impuesto sobre beneficios. Todo ello, sin perjuicio de lo dispuesto en el PGC y PGC de Pymes a los efectos de su presentacin en las Cuentas Anuales. (PARTE 3
PGC y PARTE 3 PGC de Pymes)
En el caso de las diferencias temporarias asociadas a diferencias temporales, la cuenta que sirve de contrapartida para cargar y abonar la 479 y 4740, en la aparicin o
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reversin de activos y pasivos fiscales, es la cuenta 6301. Impuesto diferido. En este sentido, todas las diferencias temporales resultan en diferencias temporarias, pero no todas las diferencias temporarias, y por tanto no todos los activos y pasivos derivados del efecto impositivo, tienen su origen en diferencias temporales.
Clases Diferencias temporales positivas

Las diferencias temporales positivas se originan por: Amortizaciones contables superiores a las deducibles fiscalmente. Prdidas por deterioros que no renan los requisitos exigidos por la normativa fiscal para su deducibilidad. Dotaciones a provisiones que, habiendo sido contabilizadas como gasto en un ejercicio determinado, no pueden deducirse fiscalmente en ese ejercicio. Donaciones, permutas y otras operaciones que deban valorarse segn valor de mercado. Tal y como establece el ICAC, el registro de los gastos financieros por el importe devengado en el ejercicio, resultando una parte no deducible conforme a lo establecido en el artculo 20 de la LIS, originar una diferencia temporaria deducible que se podr compensar en los siguientes periodos impositivos y que la empresa tendr que contabilizar de acuerdo con lo establecido en la NRV 13 del PGC, indicando en la nota de Situacin fiscal de la Memoria de las Cuentas Anuales la informacin significativa sobre la operacin, con la finalidad de que aquellas, en su conjunto, reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situacin financiera y de los resultados de la empresa. (Consulta del ICAC N 1 del BOICAC 92)
Diferencias temporales negativas

Las diferencias temporales negativas se originan por: Reinversin de beneficios extraordinarios (generada antes del ejercicio 2002, ya que con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero del ao 2002 queda derogado el diferimiento de la tributacin de las rentas procedentes de la transmisin de elementos patrimoniales). Operaciones de ventas a plazos. Amortizacin fiscalmente deducible superior a la contable (amortizacin acelerada o libertad de amortizacin). Reversin de provisiones que cuando se dotaron no se consideraron gasto fiscalmente de deducible: contablemente se genera un ingreso (que contrarresta el gasto contabilizado inicialmente) que no tiene la consideracin de ingreso fiscal. Contratos de arrendamiento financiero.
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Rentas derivadas de la transmisin de elementos en operaciones de fusin, escisin, aportacin de activos y canje de valores no computables fiscalmente. (art.83
a 96 LIS) (art.90 a 104 Norma Foral IS lava, art.90 a 104 Norma Foral IS Bizkaia, art.90 a 104 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.103 a 146 Ley Foral IS Navarra)
5.3. Diferencias temporarias que afectan al gasto de prdidas y ganancias por impuesto diferido
(SUBCTA.4740, 6301, CTA.479, NRV.13 PGC y SUBCTA.4740, 6301, CTA.479, NRV.15 PGC de Pymes)
Las diferencias temporarias que tienen incidencia en la cuenta de gastos por impuesto diferido (6301) se producen normalmente por la existencia de diferencias temporales entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos, cuyo origen se encuentra: En los diferentes criterios temporales de imputacin empleados para determinar ambas magnitudes y que, por tanto, revierten en perodos subsiguientes y En algunos casos por la diferente valoracin inicial, entre los mbitos fiscal y contable, de un elemento patrimonial que no proceda de una combinacin de negocios (por ejemplo en una permuta de carcter no comercial).
Aparicin de una diferencia temporaria que supone la generacin de un mayor pasivo por impuestos diferidos
(CTA.479, SUBCTA.6301 PGC y CTA.479, SUBCTA.6301 PGC de Pymes)
Tras realizar el asiento correspondiente al impuesto corriente se hara el siguiente ajuste:

(6301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles
El ICAC, al pronunciarse sobre el tratamiento contable del gasto por el Impuesto sobre beneficios en una operacin de compraventa de un inmovilizado entre empresas del grupo que tributan en rgimen de consolidacin fiscal, en la cual la sociedad dependiente, vendedora, ha obtenido un beneficio que ha reconocido en la cuenta de Prdidas y Ganancias, establece que ser la sociedad dependiente la que deber reconocer en sus Cuentas Anuales individuales el gasto por Impuesto sobre beneficios y el correspondiente pasivo por impuesto diferido. Aclara que en la sociedad dominante el valor en libros y la base fiscal de la operacin coincide, sin que por tanto exista diferencia temporaria alguna ni proceda, en consecuencia, reconocer en el Balance de esta sociedad un pasivo por impuesto diferido.
(Consulta del ICAC N 5 del BOICAC 89)
Por el contrario, en la sociedad dependiente que carece de un valor en libros asociado a la operacin, habr surgido una base fiscal negativa que ir disminuyendo a medida que se incorpore la renta a la base imponible del grupo, circunstancia que
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pondr de manifiesto la correspondiente diferencia temporaria imponible y, por ello, el correspondiente pasivo por impuesto diferido.
Reversin de una diferencia temporaria que supuso un pasivo por impuestos diferidos

(479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (6301) Impuesto diferido
Aparicin de una diferencia temporaria que supone la generacin de un mayor activo por impuestos diferidos
(SUBCTA.4740, 6301 PGC y SUBCTA.4740, 6301 PGC de Pymes)

(4740) Activos por diferencias temporarias imponibles a (6301) Impuesto diferido
De acuerdo con el principio de prudencia slo se reconocern activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicacin de estos activos.
Reversin de una diferencia temporaria que supuso un activo por impuestos diferidos:

(6301) Impuesto diferido a (4740) Activos por diferencias temporarias imponibles
5.4. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto

(CTA.479, NRV.13 PGC y CTA.479, NRV.15 PGC de Pymes)
Los ingresos y gastos registrados directamente en el patrimonio neto, aparecen en el Balance netos de su efecto impositivo, contabilizndose los correspondientes activos o pasivos por impuesto diferido.
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Sin embargo las cuentas que sirven como contrapartida a la contabilizacin y reversin de la (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles y (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles no son cuentas del grupo 63, como la cuenta (6301), impuesto diferido, o las de ajustes en la imposicin directa. Las cuentas que, en su caso va ingresos y gastos de los grupos 8 y 9 en el supuesto de aplicacin del PGC (ya que el PGC de Pymes no recoge estos grupos), terminan sirviendo de contrapartida son las cuentas del subgrupo 13, patrimonio neto.
Subvenciones y legados
(SUBCTA.4708, CTA.479 PGC y SUBCTA.4708, CTA.479 PGC de Pymes)
En el caso de una subvencin de capital para la adquisicin de un inmovilizado, el registro, simplificado, sera el siguiente:
(4708) Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas a (130) a (479) Subvenciones oficiales de capital Pasivos por diferencias temporarias imponibles
En el que la cuenta 130. Subvenciones oficiales de capital, aparecera por el importe de la subvencin, descontado el efecto impositivo. La diferencia temporaria surge como consecuencia de la diferencia en la valoracin del activo subvencionado, ya que la base fiscal del activo es el valor contable menos la subvencin y, por tanto menor que el valor contable, lo que genera la aparicin de una obligacin de pago futura (pasivo por impuestos diferidos). Este pasivo fiscal revierte a medida que se traslada a resultados la subvencin oficial de capital.
(Ver ejemplo n 4, Subvenciones oficiales de capital. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto.)
Ajustes de valor de instrumentos financieros

(CTA.479 y SUBCTA.8301 PGC)
Al igual que ocurre con las subvenciones y legados, los ajustes valor de instrumentos financieros imputados directamente al patrimonio neto se presentan descontado su efecto impositivo. En el caso de un incremento de valor razonable de un instrumento clasificado como disponible para la venta, el ajuste sera: En la fecha de cierre, por el registro del incremento de valor de la inversin y, simultneamente, del efecto impositivo:
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(250)
Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (900) Beneficios en activos financieros disponibles para la venta
(8301)
Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles
Igualmente al cierre, por la cancelacin de las cuentas de los grupos 8 y 9 llevando sus saldos a la cuenta de Patrimonio neto 133. Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta, se registrar:
(900) Beneficios en activos financieros disponibles para la venta a (8301) Impuesto diferido a (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta
La diferencia temporaria surge como consecuencia de la diferencia en la valoracin del instrumento disponible para la venta, ya que la base fiscal del activo es el coste histrico, mientras que el valor contable es el valor razonable en la fecha de Balance, en este caso, superior al de coste. Esta diferencia de valores genera la aparicin de una obligacin de pago futura (pasivo por impuestos diferidos). Este pasivo fiscal desaparece si el valor razonable decrece y revierte en el caso de la venta de la cartera, momento en el que se incluir en la base imponible el resultado obtenido desde la fecha de adquisicin hasta la fecha de venta.
(Ver ejemplo n 5, Ajustes de valor de instrumentos financieros. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto.)
Esta operacin queda al margen para las sociedades que sigan el PGC de Pymes, dado que en la clasificacin de activos financieros no se prev la cartera de disponibles para la venta.
5.5 Diferencias temporarias en combinaciones de negocios

(NRV.13.2.1.b y 19 PGC)
Plan General de Contabilidad

En las combinaciones de negocios, los activos adquiridos y los pasivos asumidos se valoran a valor razonable. En la medida en que este valor razonable difiera del valor
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contable previo a la combinacin, surge un incremento patrimonial que, en principio, estara gravado. El valor contable sera el valor razonable puesto de manifiesto en la combinacin y, acogindose al rgimen especial previsto en el captulo VIII del ttulo VII del TRLIS, la base fiscal sera el valor contable anterior a la combinacin. (art.85 LIS) Esta diferencia de valoraciones genera una diferencia temporaria, que, en el caso de que el valor razonable sea superior al contable previo a la combinacin, generara un pasivo fiscal. Este pasivo fiscal es un pasivo asumido en la combinacin y, por tanto, su contrapartida ser el fondo de comercio.
(Ver ejemplo n 6, Diferencias temporarias en combinaciones de negocios.) Activos adquiridos (a valor razonable) (204) Fondo de comercio (por la diferencia) a a a (479) Bancos/Contraprestacin entregada Pasivos asumidos Pasivos por diferencias temporarias imponible
Estos pasivos por diferencias temporarias revertirn a medida en que se amorticen o enajenen los activos de los que surgen.
Plan General de Contabilidad de Pymes

El PGC de Pymes no aborda las combinaciones de negocios.
6. Generacin de activos y pasivos fiscales

6.1. Consideraciones generales
(NRV.13.2 PGC y NRV.15.2 PGC de Pymes)
Diferencias temporarias
(NRV.13.2.1 PGC y NRV.15.2.1 PGC de Pymes)
Las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, en el punto 2.1, (dentro del apartado Activos y pasivos por impuesto diferido), definen las diferencias temporarias como aqullas que derivan de la diferente valoracin, contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empresa, en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura. Esta diferencia entre valor contable (VC) y base fiscal (BF)
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resulta en una diferencia temporaria que puede ser imponible, lo que implica que incide en una mayor carga fiscal futura o deducible, que implica una menor carga fiscal futura.
(Ver ejemplo n 7, Diferencias temporarias. Generacin de activos y pasivos fiscales.) Elementos patrimoniales ACTIVOS PASIVOS VC>BF IMPONIBLE Generan pasivos por impuestos diferidos DEDUCIBLE Generan activos por impuestos diferidos VC<BF DEDUCIBLE Generan activos por impuestos diferidos IMPONIBLE Generan pasivos por impuestos diferidos
Las diferencias temporarias imponibles dan lugar a la aparicin de un pasivo como efecto impositivo. Por el contrario, las diferencias temporarias deducibles, tienen como efecto impositivo la aparicin de un activo por impuesto diferido. El efecto impositivo se calcula aplicando el tipo impositivo sobre el valor de la diferencia temporaria. A estos efectos, el apartado 3 de la norma de registro y valoracin 13 del PGC y el apartado 3 de la norma de registro y valoracin 15 del PGC de Pymes, indican que los activos y pasivos por impuesto diferido debern valorarse segn los tipos esperados en el momento de la reversin, segn la normativa que est vigente o aprobada y pendiente de publicacin en la fecha de cierre del ejercicio, y de acuerdo con la forma en que racionalmente se prevea recuperar o pagar el activo o el pasivo. Esto resultar especialmente significativo cuando se trate de empresas acogidas al rgimen especial de empresas de reducida dimensin, con diferente tipo de gravamen en funcin de la cuanta de la base imponible o, cuando se opere en otros pases donde las rentas se gravan de forma diferente a si proceden de la explotacin o de la enajenacin de activos.
Activos y pasivos por impuesto diferido

(NRV.13.2.2, 13.2.3 PGC y NRV.15.2.2, 15.2.3 PGC de Pymes)
Se reconocer un activo por impuesto diferido en los supuestos siguientes:

Por las diferencias temporarias deducibles; Por el derecho a compensar en ejercicios posteriores las prdidas fiscales; Por las deducciones y otras ventajas fiscales no utilizadas, que queden pendientes de aplicar fiscalmente. En general, se reconocer un pasivo por impuesto diferido por todas las diferencias temporarias imponibles, a menos que stas hubiesen surgido de: (NRV.13.2.2 PGC y
NRV.15.2.2 PGC de Pymes)
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El reconocimiento inicial de un fondo de comercio. El PGC de Pymes suprime los aspectos derivados del fondo de comercio. El reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transaccin que no es una combinacin de negocios y adems no afect ni al resultado contable ni a la base imponible del impuesto. En este sentido el PGC de Pymes aade que una combinacin de negocios es una operacin en la que una empresa adquiere el control de uno o varios negocios, segn se definen en el apartado 2 de la norma relativa a operaciones entre empresas del grupo. (NRV.20.2 PGC de Pymes) El PGC de Pymes no recoge ninguna norma relativa a las combinaciones de negocios. Por el contrario, el PGC s regula las combinaciones de negocios. (NRV.19
PGC)
6.2. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales

6.2.1 Consideraciones generales
(CTA.633, 638, 833, 838, NRV.13.3 PGC y CTA.633, 683, NRV.15.3 PGC de Pymes)
Los activos y pasivos por impuesto corriente se valorarn por las cantidades que se espera pagar o recuperar de las autoridades fiscales, de acuerdo con la normativa vigente o aprobada y pendiente de publicacin en la fecha de cierre del ejercicio.
Los activos y pasivos por impuesto diferido se valorarn segn los tipos de gravamen esperados en el momento de su reversin, segn la normativa que est vigente o aprobada y pendiente de publicacin en la fecha de cierre del ejercicio, y de acuerdo con la forma en que racionalmente se prevea recuperar o pagar el activo o el pasivo. En su caso, la modificacin de la legislacin tributaria, en especial la modificacin de los tipos de gravamen, y la evolucin de la situacin econmica de la empresa dar lugar a la correspondiente variacin en el importe de los pasivos y activos por impuesto diferido. En general, las cuentas que sirven como contrapartida para ajustar los valores de activos y pasivos son: 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. Disminucin, conocida en el ejercicio, de los activos por impuesto diferido o aumento, igualmente conocido en el ejercicio, de los pasivos por impuesto diferido, respecto de los activos y pasivos por impuesto diferido anteriormente generados, salvo que dichos saldos se hayan originado como consecuencia de una transaccin o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto.
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638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. Aumento, conocido en el ejercicio, de los activos por impuesto diferido o disminucin, igualmente conocida en el ejercicio, de los pasivos por impuesto diferido, respecto de los activos y pasivos por impuesto diferido anteriormente generados, salvo que dichos saldos se hayan originado como consecuencia de una transaccin o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto. Los asientos a realizar en el caso de un aumento de los pasivos por impuesto diferido, o una disminucin de los activos por impuesto diferido seran:
(633) Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles
a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles a (4742) Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar a (4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio
Los asientos a realizar en el caso de un aumento de los activos por impuesto diferido, o una disminucin de los pasivos por impuesto diferido seran:
(479) (4740) (4742) Pasivos por diferencias temporarias imponibles Activos por diferencias temporarias deducibles Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
(4745)
En el caso de que los activos o pasivos de empresas a las que les sea de aplicacin el PGC se hubiesen originado en transacciones reconocidas contra patrimonio neto (subvenciones, ajustes de disponibles para la venta, etc.) la contrapartida de las alteraciones de valor ser la cuenta de patrimonio neto, en su caso va cuentas de ingresos y gastos de patrimonio neto:
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833. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios 838. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios En el PGC de Pymes no existe el grupo 8.
6.2.2 Originados en transacciones contra patrimonio neto

(SUBCTA.4740, CTA.479, 833, 838, NRV.13.3 PGC y SUBCTA.4740, CTA.479, NRV.15.3 PGC de Pymes)
Los activos y pasivos por impuesto corriente se valorarn por las cantidades que se espera pagar o recuperar de las autoridades fiscales, de acuerdo con la normativa vigente o aprobada y pendiente de publicacin en la fecha de cierre del ejercicio. Los activos y pasivos por impuesto diferido se valorarn segn los tipos de gravamen esperados en el momento de su reversin, segn la normativa que est vigente o aprobada y pendiente de publicacin en la fecha de cierre del ejercicio, y de acuerdo con la forma en que racionalmente se prevea recuperar o pagar el activo o el pasivo. En su caso, la modificacin de la legislacin tributaria -en especial la modificacin de los tipos de gravameny la evolucin de la situacin econmica de la empresa dar lugar a la correspondiente variacin en el importe de los pasivos y activos por impuesto diferido. El PGC establece que en el caso de que los activos o pasivos se hubiesen originado en transacciones reconocidas contra patrimonio neto (subvenciones, ajustes de disponibles para la venta, etc.) la contrapartida de las alteraciones de valor ser la cuenta de patrimonio neto, en su caso va cuentas de ingresos y gastos de patrimonio neto: 833. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. 838. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. Los asientos a realizar en el caso de un aumento de los pasivos por impuesto diferido, o una disminucin de los activos por impuesto diferido seran:
a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles
Los asientos a realizar en el caso de un aumento de los activos por impuesto diferido, o una disminucin de los pasivos por impuesto diferido seran:
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(479) (4740)
Pasivos por diferencias temporarias imponibles Activos por diferencias temporarias deducibles a (838) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
Las cuentas 833, Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios y 838, Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios, trasladaran su saldo, al cierre del ejercicio a las correspondientes cuentas de patrimonio neto (grupo 13). En el PGC de Pymes no existe el grupo 8. En este sentido, si los activos o pasivos por tributacin diferida surgieron de partidas registradas en Patrimonio neto, los ajustes se imputarn directamente contra ellas.
(Ver ejemplos n 8, Ajustes de disponibles para la venta. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales originados en transacciones contra patrimonio neto. y n 9 Subvenciones. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales originados en transacciones contra patrimonio neto.)
6.2.3. Originados en transacciones contra fondo de comercio

(NRV.13.4 y 19 PGC)
Plan General de Contabilidad

En las combinaciones de negocios, los activos adquiridos y los pasivos asumidos se valoran a valor razonable. En la medida en que este valor razonable difiera del valor contable previo a la combinacin, surge un incremento patrimonial que, en principio, estara gravado. El valor contable sera el valor razonable puesto de manifiesto en la combinacin y, acogindose al rgimen especial previsto en el captulo VIII del ttulo VII del TRLIS, la base fiscal sera el valor contable anterior a la combinacin. (art.85 LIS) Esta diferencia de valoraciones genera una diferencia temporaria, que, en le caso de que el valor razonable se superior al contable previo a la combinacin, generara un pasivo fiscal. Este pasivo fiscal es un pasivo asumido en la combinacin y, por tanto, su contrapartida ser el fondo de comercio. Sin embargo, si se alteran posteriormente las condiciones de reversin de los pasivos fiscales, la contrapartida de estas alteraciones no ser de nuevo fondo de comercio, sino las cuentas de ajustes positivos o negativos sobre imposicin: 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios.

El PGC de Pymes no regula las combinaciones de negocios.
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6.3. Activos por impuesto diferido

6.3.1. Contabilizacin: condiciones necesarias
(NRV.13.2.3 PGC, NRV.15.2.3 PGC de Pymes y dis.1.6, 1.7 y 1.13 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Criterio general
(NRV.13.2.3 PGC, NRV.15.2.3 PGC de Pymes y dis.1.6 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
La cuenta 474. Activos por impuesto diferido, recoge los activos por diferencias temporarias deducibles, crditos por el derecho a compensar en ejercicios posteriores las bases imponibles negativas pendientes de compensacin y deducciones y otras ventajas fiscales no utilizadas, que queden pendientes de aplicar en la liquidacin de los impuestos sobre beneficios. Se reconocen activos por impuestos diferidos en los supuestos siguientes:
(NRV.13.2.3 PGC y NRV.15.2.3 PGC de Pymes) rias deducibles).
Por las diferencias temporarias deducibles (4740. Activos por diferencias tempora Por el derecho a compensar en ejercicios posteriores las prdidas fiscales (4745.
Crdito por prdidas a compensar del ejercicio.).
Por las deducciones y otras ventajas fiscales no utilizadas, que queden pendientes de aplicar fiscalmente (4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar).
De las diferencias temporarias, las condiciones restrictivas se aplican slo a las diferencias temporarias deducibles, esto es al reconocimiento de activos por impuestos diferidos. En estos casos, dado que se est registrando un activo, es preciso que este derecho cumpla la definicin de activo del marco conceptual, esto es, que incorpore con un alto grado de fiabilidad la capacidad de generar rendimientos futuros, va disminucin de la carga fiscal futura. Este requisito tambin se exige, tal y como indican el PGC y el PGC de Pymes en aplicacin del principio de prudencia. As, de acuerdo con el principio de prudencia slo se reconocern activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicacin de estos activos.
En otras palabras, si existen dudas acerca de la recuperacin futura de los activos por impuestos diferidos, no deben ser objeto de registro en las Cuentas Anuales. No es vlido tampoco que se registren en el activo y se corrija su valoracin mediante la dotacin de deterioros.
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De acuerdo con lo anterior, los activos por impuestos diferidos nicamente pueden ser objeto de registro contable cuando una estimacin razonable de la evolucin de la empresa indique que los mismos pueden ser objeto de recuperacin futura. As, en la fecha de cierre de cada ejercicio, la empresa reconsiderar los activos por impuesto diferido reconocidos y aqullos que no haya reconocido anteriormente. En ese momento, la empresa dar de baja un activo reconocido anteriormente si ya no resulta probable su recuperacin, o registrar cualquier activo de esta naturaleza no reconocido anteriormente, siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuanta suficiente que permitan su aplicacin. (NRV.13.2.3 PGC y NRV.15.2.3 PGC de Pymes) A estos efectos, tal y como establece la Resolucin del ICAC de 9 de octubre de 1997 (la cual se encuentra vigente en tanto no se contradiga lo dispuesto en las normas de registro y valoracin 13 y 15 del nuevo PGC y PGC de Pymes respectivamente), se presume que la realizacin futura de los activos por impuestos diferidos no est suficientemente asegurada, entre otros, en los casos siguientes: (dis.1.6 Resolucin del
ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Cuando se prevea que su recuperacin futura se va a producir en un plazo superior a los 10 aos contados desde la fecha de cierre del ejercicio. Cuando se trate de sociedades que generan prdidas con carcter habitual, por lo que no se puede prever razonablemente la reversin del activo por impuesto diferido. En estos casos, cuando no se cumplen los requisitos para registrar el activo por impuesto diferido, se aplica a la diferencia positiva entre el resultado contable y la base imponible el tratamiento previsto para las diferencias permanentes. (Ver ejemplos n 10, Incumplimiento de requisitos para contabilizar el activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales. y n 11 Contabilizacin del activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.)
Excepcin
(dis.1.7 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
No obstante lo dicho con carcter general, pueden contabilizarse los impuestos por activos diferidos, aunque se prevea que su recuperacin futura vaya a producirse en un plazo superior a 10 aos, cuando se cumplan las dos circunstancias siguientes: Existen pasivos por impuestos diferidos por importe igual o superior a los activos por impuestos diferidos. El plazo de reversin de los pasivos por impuestos diferidos es igual al de los activos por impuestos diferidos
(Ver ejemplo n 12, Contabilizacin del activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.)
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6.3.2. Activos por impuesto diferido no contabilizados

(NRV.13.2.3 PGC, NRV.15.2.3 PGC de Pymes)
Las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, indican que en la fecha de cierre de cada ejercicio, la empresa reconsiderar los activos por impuesto diferido reconocidos y aqullos que no haya reconocido anteriormente. En ese momento, la empresa dar de baja un activo reconocido anteriormente si ya no resulta probable su recuperacin, o registrar cualquier activo de esta naturaleza no reconocido anteriormente, siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuanta suficiente que permitan su aplicacin. Tanto en el PGC como en el PGC de Pymes la cuenta que ha de servir de contrapartida es, normalmente, la 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. El asiento de reconocimiento sera, normalmente:
(474) Activos por impuesto diferido a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
(Ver ejemplo n 13, Alta de activos fiscales. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.)
En el PGC, para los activos por diferencias temporarias deducibles, en los casos en que el ingreso o gasto se imputase a patrimonio neto, la cuenta que sirve de contrapartida es la de patrimonio neto, en su caso, va la 838. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios:
(4740) Activos por diferencias temporarias deducibles a (838) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficio
6.3.3. Modificacin posterior de su importe

(CTA.474, 633, 638, 833, 838, NRV.13 PGC y CTA.474, 633, 638, NRV.15 PGC de Pymes)
Cuando el importe contabilizado de los activos por impuesto diferido vare como consecuencia de la modificacin de la legislacin tributaria o la evolucin de la situacin econmica de la empresa, debe ajustarse su saldo, computndose el ingreso o gasto que se derive de dicho ajuste a resultados o a patrimonio neto, segn sea la partida que origin el activo por impuesto diferido.
Aumento de los activos por impuesto diferido

(CTA.474, 638, 838 PGC y CTA.474, 638 PGC de Pymes)
Si los activos por impuesto diferido aumentan, el asiento a efectuar es:

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(Ver ejemplo n 14, Modificacin posterior del importe de activos por impuestos diferidos. Diferencias temporarias.) (474) Activos por impuesto diferido a (638)/ (838) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
En general, cuando sea de aplicacin el PGC, se utilizarn cuentas del grupo 6 u 8, en funcin de si la contrapartida de activo o pasivo que genera la diferencia temporaria ha sido prdidas y ganancias o se recogi directamente en patrimonio neto. En el PGC de Pymes, dado que no existe el grupo 8, la cuenta 474. Activos por impuesto diferido, se cargar con abono a la cuenta 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. As, el ICAC establece lo siguiente en la Consulta n.1 del BOICAC 27 (resulta aplicable en tanto en cuanto no contravenga lo dictado por el propio Plan General de Contabilidad): (Consulta del ICAC N.1 del BOICAC 27) Cuando la modificacin de la legislacin tributaria d lugar a una variacin de los activos o pasivos por impuesto diferido, o crditos impositivos, debe ajustarse el saldo de las cuentas mencionadas, computando el ingreso o gasto que se derive de dicho ajuste. Si una diferencia positiva que inicialmente se calific como permanente, revierte en perodos futuros como consecuencia de un cambio en la legislacin tributaria, puede tratarse como un activo por impuesto diferido cuando se estime que los mismos podrn ser objeto de recuperacin futura. Si de acuerdo con lo anterior procede el registro del activo por impuesto diferido, debe contabilizarse con abono a una cuenta de ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios.
Disminucin de los activos por impuesto diferido

Si los activos por impuesto diferido disminuyen, el asiento a efectuar es:

(633)/ (833) Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (474) Activos por impuesto diferido
En general, cuando sea de aplicacin el PGC, se utilizarn cuentas del grupo 6 u 8, en funcin de si la contrapartida de activo o pasivo que genera la diferencia temporaria ha sido prdidas y ganancias o se recogi directamente en patrimonio neto.
(Ver ejemplo n 15, Baja de activos fiscales. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.)
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En el PGC de Pymes, dado que no existe el grupo 8, la cuenta 474. Activos por impuesto diferido, se abonar con cargo a la cuenta 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios.
(Ver ejemplo n 16, Baja de activos fiscales. Pymes. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.)
6.3.4. Presentacin en el Balance

Todo el efecto impositivo revierte en el largo plazo, por lo que estas diferencias aparecern en el Balance (normal, abreviado y de Pymes), en el activo no corriente en la siguiente cuenta:
N CUENTAS 474 ACTIVO A) ACTIVO NO CORRIENTE VI. Activos por impuesto diferido. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
6.4. Pasivos por impuesto diferido

6.4.1. Contabilizacin: condiciones necesarias
(CTA.479, NRV.13 PGC y CTA.479, NRV.15 PGC de Pymes)
Los pasivos por impuesto diferido se generan por diferencias que darn lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a devolver por impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan. Los pasivos por impuesto diferido, para su contabilizacin, deben cumplir las condiciones exigidas a los pasivos en el marco conceptual (apartado 4, elementos de las Cuentas Anuales, punto 2): esto es, obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extincin la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos econmicos en el futuro.
(PARTE 1.4.2 PGC y PARTE 1.4.2 PGC de Pymes)
A diferencia de la contabilizacin de los activos, que precisan de valorar la posible recuperacin del derecho, la aplicacin del concepto de pasivo, reforzado por el principio de prudencia, implica que los pasivos por impuestos diferidos deben ser contabilizados siempre. Por la misma razn, en esta cuenta figurar el importe ntegro de los pasivos por impuesto diferido, no siendo admisible su compensacin con los activos por impuesto diferido del Impuesto sobre beneficios. La cuenta que se utiliza para su contabilizacin es la 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles. El movimiento de esta cuenta es el siguiente: En el Plan General de Contabilidad: Se abonar:
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Por el importe de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados en el ejercicio, con cargo, generalmente, a la cuenta 6301. Por el importe de los pasivos por diferencias temporarias imponibles que surjan en una transaccin o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto, con cargo a la cuenta 8301. Por el aumento de los pasivos por diferencias temporarias imponibles, con cargo, generalmente, a la cuenta 633. Por el aumento de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados en una transaccin o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto, con cargo a la cuenta 833. Se cargar: Por las reducciones de los pasivos por diferencias temporarias imponibles, con abono, generalmente, a la cuenta 638. Por las reducciones de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados en una transaccin o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto, con abono, a la cuenta 838. Cuando se cancelen los pasivos por diferencias temporarias imponibles con abono, generalmente, a la cuenta 6301. Cuando se cancelen los pasivos por diferencias temporarias imponibles originado en una transaccin o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto, con abono a la cuenta 8301. En el Plan General de Contabilidad de Pymes: Se abonar: Por el importe de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados en el ejercicio, con cargo, generalmente, a la cuenta 6301. Por el importe de los pasivos por diferencias temporarias imponibles que surjan con cargo a las cuentas 130, 131 132. Por el aumento de los pasivos por diferencias temporarias imponibles, con cargo, generalmente, a la cuenta 633. Por el aumento de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados por la recepcin de una subvencin, donacin o legado oficial no reintegrable, con cargo a las cuentas 130, 131 132. Se cargar: Por las reducciones de los pasivos por diferencias temporarias imponibles, con abono, generalmente, a la cuenta 638. Por las reducciones de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados por la recepcin de una subvencin, donacin o legado oficial no reintegrable, con abono a las cuentas 130, 131 132.
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Cuando se cancelen los pasivos por diferencias temporarias imponibles, generalmente, con abono a la cuenta 6301. Cuando se cancelen los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados por la recepcin de una subvencin, donacin o legado oficial no reintegrable, con abono a las cuentas 130, 131 132.
(Ver ejemplo n 17, Contabilizacin de los pasivos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.)
6.4.2. Modificacin posterior de su importe

(CTA.479, 633, 638, 833, 838, NRV.13 PGC y CTA.479, 633, 638, NRV.15 PGC de Pymes)
Cuando el importe contabilizado de los impuestos diferidos vare como consecuencia de la modificacin de la legislacin tributaria o de la evolucin de la situacin econmica de la empresa, debe ajustarse su saldo, computndose el ingreso o gasto que se derive de dicho ajuste, a resultados o a patrimonio neto, segn sea la partida que origin dicho pasivo por impuesto diferido (en este sentido, la consulta del ICAC n.4 del BOICAC 69, resulta aplicable en tanto en cuanto no contravenga lo dictado por los Planes Generales de Contabilidad).
Aumento de los pasivos por impuesto diferido

Si los pasivos por impuesto diferido aumentan, el asiento a efectuar es:

(633)/ (833) Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles
En el PGC de Pymes, dado que no existe grupo 8, la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles, se abonar con cargo a la cuenta 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios.
(Ver ejemplo n 18, Modificacin posterior del importe de pasivos por impuesto diferido.)
Disminucin de los pasivos por impuesto diferido

Si los pasivos por impuesto diferido disminuyen, el asiento a efectuar es:

(479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (638)/ (838)
Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
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En el PGC de Pymes, dado que no existe grupo 8, la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles, se cargar con abono a la cuenta 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios.
6.4.3. Presentacin en el Balance

Todo el efecto impositivo revierte en el largo plazo, por lo que estas diferencias aparecern en el Balance (normal, abreviado y de Pymes), en el pasivo no corriente de la siguiente forma:
N CUENTAS 479 PATRIMONIO NETO Y PASIVO B) PASIVO NO CORRIENTE IV. Pasivos por impuesto diferido. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
7. Bases imponibles negativas

7.1. Consideraciones generales
(NRV.13 PGC y NRV.15 PGC de Pymes)
La admisin en el mbito fiscal de la compensacin de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores origina diferencias entre el resultado contable antes de impuestos y la base imponible. Dichas diferencias, en principio, no afectan al clculo del gasto por Impuesto sobre Sociedades devengado, sino que dan origen a un crdito impositivo que representa un menor impuesto a pagar en el futuro. El importe de los crditos por compensacin de bases imponibles negativas se calcula aplicando el tipo de gravamen del ejercicio a dichas bases imponibles negativas. A continuacin se analizarn los siguientes aspectos: Contabilizacin: Condiciones necesarias y registro contable. Crditos por prdidas no contabilizados. Modificacin posterior de su importe.
7.2. Contabilizacin: condiciones necesarias y registro contable

(SUBCTA.4745, NRV.13.2.3 PGC, SUBCTA. 4745, NRV.15.2.3 PGC de Pymes y dis.1.3, 1.4 y 1.13 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Condiciones necesarias para la contabilizacin

(NRV.13.2.3 PGC, NRV.15.2.3 PGC de Pymes y dis.1.3 y 1.4 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
En general, por aplicacin del principio de prudencia y los requisitos exigidos al reconocimiento de activos, los crditos por compensacin de bases imponibles ne Grupo Francis Lefebvre
41
gativas nicamente deben ser contabilizados en la medida en que tengan un inters cierto con respecto a la carga fiscal futura, teniendo en cuenta que las Cuentas Anuales deben mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situacin financiera y de los resultados de la empresa. (dis.1.3 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la
norma de valoracin 16 del PGC)
En otras palabras, si existen dudas acerca de la recuperacin futura de los crditos, no deben ser objeto de registro en las Cuentas Anuales. No es vlido tampoco, que se registren en el activo y se corrija su valoracin mediante la dotacin de provisiones. Las normas 13 y 15 del PGC y PGC de Pymes respectivamente, en sus apartado 2.3. Activos por impuesto diferido indican claramente que De acuerdo con el principio de prudencia slo se reconocern activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicacin de estos activos. De acuerdo con lo anterior, los crditos por prdidas compensables nicamente pueden ser objeto de registro contable cuando una estimacin razonable de la evolucin de la empresa indique que los mismos pueden ser objeto de recuperacin futura. En particular, dichos crditos slo pueden ser contabilizados cuando concurren las siguientes condiciones: (dis.1.4 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de
valoracin 16 del PGC)
Las prdidas se han obtenido como consecuencia de un hecho no habitual en la gestin de la empresa. Razonablemente se considera que las causas que originaron las prdidas han desaparecido en la actualidad. Razonablemente se estima que se van a obtener beneficios fiscales que permitirn la compensacin de las prdidas en un plazo no superior al previsto en la legislacin fiscal para la compensacin de bases imponibles negativas.
Registro contable
(SUBCTA. 4745 PGC y SUBCTA.4745 PGC de Pymes)
Los crditos por bases imponibles negativas se contabilizan en la cuenta 4745, Crdito por prdidas a compensar del ejercicio. El movimiento de dicha cuenta es el siguiente: Se cargar: Por el crdito impositivo derivado de la base imponible negativa en los impuestos sobre beneficios obtenida en el ejercicio, con abono, generalmente, a la cuenta 6301. Impuesto diferido. Por el aumento del crdito impositivo, con abono, generalmente, a la cuenta 638.
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Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios.
Se abonar: Por las reducciones del crdito impositivo, con cargo generalmente, a la cuenta 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. Cuando se compensen las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, con cargo, generalmente, a la cuenta 6301. Impuesto diferido. Si una empresa obtiene prdidas y estima que, en los prximos ejercicios obtendr bases imponibles positivas que le permitirn compensar la base imponible negativa de este ejercicio, el asiento a efectuar es el siguiente:
(4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (6301) Impuesto diferido
En el ejercicio en que se compensa:

(6301) Impuesto diferido a (4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio
(Ver ejemplo n 19, Contabilizacin del crdito por prdidas a compensar.)
7.3. Crditos por prdidas no contabilizados

(NRV.13.2.3 PGC, NRV.15.2.3 PGC de Pymes y dis.1.5 y 1.13 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Perodo en que procede el registro contable

(NRV.13.2.3 PGC, NRV.15.2.3 PGC de Pymes y dis.1.5 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, indican que en la fecha de cierre de cada ejercicio, la empresa reconsiderar los activos por impuesto diferido reconocidos y aqullos que no haya reconocido anteriormente. En ese momento, la empresa dar de baja un activo reconocido anteriormente si ya no resulta probable su recuperacin, o registrar cualquier activo de esta naturaleza no reconocido anteriormente, siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuanta suficiente que permitan su aplicacin. (NRV.13.2.3 PGC y NRV.15.2.3 PGC de Pymes) Como complemento, en la medida en que no se oponga a lo indicado en los PGC, puede acudirse a la Resolucin del ICAC de 9 octubre 1997: (dis.1.5 Resolucin del
ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
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Si los crditos por bases imponibles negativas no fueron contabilizados en el ejercicio en el que se originaron, la afloracin de los mismos en ejercicios posteriores debe efectuarse con arreglo a las normas aplicables segn el caso de que se trate: El crdito por prdidas no se contabiliz debido a una de las razones siguientes: La base imponible negativa se produce como consecuencia de un hecho habitual en la gestin de la empresa. No se puede considerar que las circunstancias que motivaron la obtencin de prdidas han desaparecido. En este caso el crdito por prdidas slo puede ser objeto de registro contable en uno de los perodos siguientes: En principio, en el ejercicio en que se produce la efectiva compensacin de las bases imponibles negativas. No obstante, puede contabilizarse en un ejercicio anterior a aqul en el que se produce la compensacin si existe evidencia clara de que la empresa se encuentra en una senda de beneficios que permite asegurar la compensacin de la base imponible negativa. El crdito por prdidas no se contabiliz debido a que el plazo de recuperacin previsto era superior al establecido en la legislacin fiscal para la compensacin de bases imponibles negativas. En este caso, siempre y cuando la legislacin tributaria permita su compensacin, el crdito por prdidas debe ser contabilizado en el primer ejercicio en el que el plazo de recuperacin futura no exceda del plazo previsto en la legislacin fiscal para la compensacin de bases imponibles negativas, contado a partir de la fecha de cierre del ejercicio.
Compensacin de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores cuando no se hubiera registrado contablemente un crdito por prdidas a compensar
De la consulta planteada al ICAC (consulta n 3 del BOICAC 94) sobre la compensacin de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores cuando no se hubiera registrado contablemente un crdito por prdidas a compensar, se extraen las siguientes conclusiones: En primer lugar hay que diferenciar entre la compensacin de prdidas contables, reflejadas en el Balance de la sociedad, y la compensacin de prdidas fiscales. Respecto a la compensacin de prdidas de ejercicios anteriores reflejadas en el Balance, ser la Junta General, una vez cumplidos los requisitos sealados en la Ley de sociedades de capital, la que deber aprobar la aplicacin del resultado y, en particular, la compensacin de los resultados negativos de ejercicios anteriores. (art.273 y
274 Ley de sociedades de capital)
Dicho acuerdo se contabilizar cargando las partidas que conforman la base del reparto (prdidas y ganancias, remanente, reservas voluntarias...) y abonando las par Grupo Francis Lefebvre
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tidas receptoras, entre las que se encontrar la cuenta 121. Resultados negativos de ejercicios anteriores. Por otra parte, la compensacin de prdidas fiscales se contabilizar siguiendo la norma de registro y valoracin del Impuestos sobre beneficios del PGC y del PGC de Pymes. Conforme a dicha norma, las prdidas fiscales compensables de ejercicios anteriores y aplicadas efectivamente en ste, darn lugar a un menor importe del impuesto corriente. (NRV.13 PGC y NRV.15 PGC de Pymes) En el supuesto de quedar cuantas pendientes de compensar en ejercicios futuros, y de cumplirse las condiciones para su registro de acuerdo con lo sealado en el apartado 2.3 de dicha norma de registro y valoracin, se reconocer el correspondiente activo siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuanta suficiente que permitan su aplicacin El registro del crdito fiscal como activo por impuesto diferido se podr realizar mediante un cargo en la cuenta 4745. Crditos por prdidas a compensar, con abono a la cuenta 6301. Impuesto diferido.
Registro contable
(SUBCTA.4745, 6301 PGC y SUBCTA. 4745, 6301 PGC de Pymes)
El asiento contable para aflorar los crditos impositivos que no fueron contabilizados es:
(4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (6301) Impuesto diferido
Informacin a suministrar en la Memoria

Como complemento, en la medida en que no se oponga a lo indicado en los PGC, puede acudirse a la Resolucin del ICAC de 9 octubre 1997. Las empresas debern incluir, en el apartado correspondiente a la Situacin fiscal de la Memoria, informacin relativa a: Tratamiento aplicado a los crditos por compensacin de bases imponibles negativas y circunstancias que motivaron o no el registro de los mismos en el activo del Balance, indicando el cumplimiento de las circunstancias indicadas al efecto en la Resolucin de 9 de octubre de 1997. Importes de los crditos por compensacin de bases imponibles negativas no registrados en el activo del Balance, indicando, en su caso, el plazo y las condiciones para poder hacerlo. Cuando afloren en un ejercicio crditos por compensacin de bases imponibles negativas que, procedentes de un ejercicio anterior, no hubiesen sido objeto de
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registro, se informar sobre las circunstancias que motivan la citada afloracin respecto de las existentes en el momento en que no se registraron los citados activos en el Balance. Se detallarn adecuadamente los crditos por compensacin de bases imponibles negativas que se compensen en el ejercicio. Conforme al ICAC , en el supuesto de crditos por compensacin de prdidas no contabilizados por ser la base imponible negativa consecuencia de un hecho habitual en la gestin de la empresa o bien por no poder considerar que las circunstancias que motivaron la obtencin de prdidas han desaparecido, hay que tener en cuenta lo siguiente: cuando los crditos se contabilicen en un ejercicio anterior a aquel en que tiene lugar la compensacin por existir evidencia clara de que sta se va a producir, deber incorporarse en la memoria cumplida informacin sobre la desaparicin de las circunstancias que motivaron que los crditos no se registraran en el Balance, justificando, adicionalmente, que se tiene evidencia de que se van a recuperar. (Consulta del ICAC N 8 del BOICAC 32)
7.4. Modificacin posterior de su importe

(SUBCTA.4745, CTA.638, NRV.13 PGC y SUBCTA.4745, CTA.638, NRV.15 PGC de Pymes)
Cuando el importe contabilizado de los crditos por bases imponibles negativas vare como consecuencia de la modificacin de la legislacin tributaria o de un cambio en la evolucin econmica de la empresa, debe ajustarse su saldo, computndose en resultados el ingreso o gasto que se derive de dicho ajuste.
Aumento de los crditos por prdidas

Si los crditos por prdidas aumentan, el asiento a efectuar es:

(4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
Disminucin de los crditos por prdidas

Si los crditos por prdidas disminuyen, el asiento a efectuar es:

(633) Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio
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7.5. Normativa fiscal

(art.25 LIS, art.9.1.2 Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesin del sistema nacional de salud, de contribucin a la consolidacin fiscal, y de elevacin del importe mximo de los avales del Estado para el 2011, art.2 Ley 22/1993, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Reforma del Rgimen Jurdico de la Funcin Pblica y de la Proteccin por Desempleo y art.11 Real Decreto-Ley 9/1993, de 26 de febrero, de Medidas Urgentes sobre materias presupuestarias, tributarias, financieras y de empleo) (art.24 Norma Foral IS lava, art.24 Norma Foral IS Bizkaia, art.24 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.40 Ley Foral IS Navarra)
Plazo de compensacin General

(art.25.1 y disp. trans.35 LIS)
Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto liquidacin o autoliquidacin podrn ser compensadas (en su caso, con las limitaciones y reducciones establecidas al efecto) con las rentas positivas de los perodos impositivos que concluyan en los 18 aos inmediatos y sucesivos. En lava se establece que las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidacin o autoliquidacin podrn ser compensadas con las rentas positivas de los periodos impositivos que concluyan en los aos sucesivos (no se establece lmite temporal). Para los sujetos pasivos que no cumplan los requisitos previstos en la Norma Foral para ser considerados pequeas empresas, la compensacin a aplicar, de bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidacin o autoliquidacin procedentes de ejercicios anteriores, ser como mximo del 70% de la base imponible positiva previa a dicha compensacin. (art.24.1 Norma Foral IS lava) En Bizkaia se establece que las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidacin o autoliquidacin podrn ser compensadas con las rentas positivas de los periodos impositivos que concluyan en los aos sucesivos (no se establece lmite temporal). Para los sujetos pasivos que no cumplan los requisitos previstos en la Norma Foral para ser considerados pequeas empresas, la compensacin a aplicar en los ejercicios 2012 y 2013, de bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidacin o autoliquidacin procedentes de ejercicios anteriores, ser como mximo del 70% de la base imponible positiva previa a dicha compensacin.
(art.24.1 Norma Foral IS Bizkaia)
En Gipuzkoa las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidacin o autoliquidacin podrn ser compensadas con las rentas positivas de los perodos impositivos que concluyan en los 15 aos inmediatos y sucesivos. Para los sujetos pasivos que no cumplan los requisitos previstos en la Norma Foral para ser considerados pequea empresa, la compensacin a aplicar en los ejercicios 2012 y 2013, de bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidacin o autoliquidacin procedentes de ejercicios anteriores, ser como mximo del 70% de la base imponible positiva previa a dicha compensacin. (art.24.1 Norma Foral IS Gipuzkoa)
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En Navarra la base imponible positiva podr ser reducida con las bases liquidables negativas de los perodos impositivos que concluyeron en los 15 aos inmediatos anteriores. Las citadas bases liquidables negativas tendrn que haber sido objeto de la oportuna liquidacin o autoliquidacin. (art.40.1 Ley Foral IS Navarra) Adems en Navarra se establecen una serie delimitaciones a dicha reduccin con efectos para los perodos impositivos iniciados dentro del ao 2013. (disp.
adic.32 Ley Foral IS Navarra)
Entidades de nueva creacin y sociedades concesionarias de autopistas, tneles y vas de peaje

(art.25.3 y 4 LIS)
El plazo de compensacin puede computarse a partir del primer perodo impositivo cuya renta sea positiva en los casos siguientes: Entidades de nueva creacin. Bases imponibles negativas derivadas de la explotacin de nuevas autopistas, tneles y vas de peaje realizadas por las sociedades concesionarias de tales actividades.
Regmenes especiales transitorios

La LIS mantiene la vigencia de los siguientes regmenes especiales de compensacin de bases imponibles negativas: Nuevas actividades empresariales iniciadas entre 3 de marzo de 1993 y 31 de diciembre de 1994. Empresas creadas durante el ao 1994.
Actividades empresariales iniciadas entre 3-3-1993 y 31-12-1994

(art.11 Real Decreto-ley 3/1993, de 26 de febrero, de Medidas Urgentes sobre materias presupuestarias, tributarias, financieras y de empleo)
La parte de base imponible negativa que se deriva de la realizacin de nuevas actividades empresariales no tiene plazo lmite para ser compensada. A estos efectos, dichas actividades deban reunir los siguientes requisitos: No haberse ejercido anteriormente bajo otra titularidad. Realizarse en local o establecimiento independiente con total separacin del resto de las actividades empresariales que, en su caso, realice el sujeto pasivo. Haberse iniciado entre el 3 de marzo de 1993 y el 31 de diciembre de 1994. Este rgimen nicamente resulta aplicable a las bases imponibles negativas correspondientes a los perodos impositivos cerrados durante los tres aos siguientes a la fecha de inicio de la nueva actividad.
Empresas creadas en 1994

(art.2 Ley 22/1993, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Reforma del Rgimen Ju Grupo Francis Lefebvre
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rdico de la Funcin Pblica y de la Proteccin por Desempleo)
Las sociedades constituidas entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 1994 no tienen plazo lmite para compensar la base imponible negativa pendiente en el ltimo perodo impositivo que se inicie en 1996, si bien nicamente por la parte que excede de las bases imponibles positivas obtenidas en los perodos impositivos iniciados en los aos 1994, 1995 y 1996. A estos efectos dichas sociedades deben reunir los siguientes requisitos: El promedio de plantilla medido en personas/ao debe ser superior a 3 trabajadores e inferior a 20 en los perodos impositivos iniciados en 1995 y 1996. Para los perodos impositivos iniciados en 1994 este requisito se exige desde la fecha de constitucin de la sociedad. Con anterioridad al 31 de diciembre de 1995 debe realizarse una inversin en activos fijos nuevos superior a 15 millones de pesetas. Dicha inversin debe estar iniciada antes de 31 de diciembre de 1994 y mantenerse durante todos los perodos impositivos iniciados en 1994, 1995 y 1996. Las explotaciones econmicas no deben haberse ejercido anteriormente bajo otra titularidad. Se entiende que han sido ejercidas anteriormente bajo otra titularidad, entre otros, en los supuestos de fusin, escisin o aportacin de ramas de actividad. Las explotaciones econmicas deben realizarse en local o establecimiento independiente. La participacin de los socios personas fsicas debe ser superior al 75% del capital social. No debe ser de aplicacin el rgimen de transparencia fiscal.
Reduccin de la base imponible

(art.25.2 LIS)
La base imponible negativa susceptible de compensacin no puede ser compensada en su totalidad cuando concurren las siguientes circunstancias: Con posterioridad a la conclusin del perodo impositivo en el que se genera la base imponible negativa la mayora del capital o de los derechos a participar en los resultados de la entidad son adquiridos por una persona, entidad o grupo de personas o entidades vinculadas. Las personas o entidades que realizan la adquisicin tenan una participacin inferior al 25% al trmino del perodo impositivo en el que se genera la base imponible negativa. La entidad no ha realizado explotaciones econmicas dentro de los 6 meses anteriores a la adquisicin de la participacin que confiere la mayora del capital social.
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El importe en el que debe reducirse la base imponible negativa a compensar viene dado por la diferencia positiva entre las dos magnitudes siguientes: Valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier ttulo, correspondientes a la participacin adquirida. Valor de adquisicin de la participacin.
Limitaciones a la compensacin de bases imponibles

(art.9.1.2 Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesin del sistema nacional de salud, de contribucin a la consolidacin fiscal, y de elevacin del importe mximo de los avales del Estado para 2011 y art.2.2.2 Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras)
Para los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en la LIVA, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los perodos impositivos dentro del ao 2012, 2013, 2014 o 2015 en la compensacin de bases imponibles negativas se tendrn en consideracin las siguientes especialidades: La compensacin de bases imponibles negativas est limitada al 50% de la base imponible previa a dicha compensacin, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos 20.000.000 euros pero inferior a 60.000.000 euros. La compensacin de bases imponibles negativas est limitada al 25% de la base imponible previa a dicha compensacin, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos 60.000.000 euros. La limitacin a la compensacin de bases imponibles negativas no resultar de aplicacin en el importe de las rentas correspondientes a quitas consecuencia de un acuerdo con los acreedores no vinculados con el sujeto pasivo, aprobado en un perodo impositivo iniciado a partir de 1 de enero de 2013.
Acreditacin de las bases imponibles

(art.25.5 LIS)
El sujeto pasivo deber acreditar la procedencia y cuanta de las bases imponibles negativas cuya compensacin pretenda, mediante la exhibicin de la liquidacin o autoliquidacin, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron.
8. Deducciones y bonificaciones
8.1 Consideraciones generales
(dis.3 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
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En general, las deducciones de la cuota por incentivos fiscales y las bonificaciones del Impuesto sobre Sociedades aplicadas en la declaracin del ejercicio minoran el importe del Impuesto sobre Sociedades devengado. Tambin sern objeto de registro las deducciones y bonificaciones no aplicadas en la declaracin del ejercicio por dicho tributo, cuando no existan dudas razonables de que se podrn aplicar en futuros ejercicios. En determinados casos es posible periodificar el importe de las deducciones y bonificaciones, de forma que el efecto de las mismas sobre el importe del impuesto devengado se distribuya a lo largo de varios ejercicios. A continuacin se analizarn los siguientes aspectos: Contabilizacin: condiciones necesarias y registro contable. Crditos por deducciones y bonificaciones no contabilizadas. Periodificacin de deducciones y bonificaciones. Normativa fiscal.
(Ver ejemplo n 20, Deducciones de la cuota por incentivos fiscales y bonificaciones del Impuesto sobre Sociedades.)
8.2 Contabilizacin: condiciones necesarias y registro contable

(SUBCTA.4742 PGC, SUBCTA.4742 PGC de Pymes y dis.1.3, 1.9, 1.10 y 1.13 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Condiciones necesarias para la contabilizacin

(dis.1.3 y 1.9 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
En general, por aplicacin del principio de prudencia, los crditos por deducciones y bonificaciones nicamente deben ser contabilizados en la medida en que tengan un inters cierto con respecto a la carga fiscal futura, teniendo en cuenta que las Cuentas Anuales deben mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situacin financiera y de los resultados de la empresa. (dis.1.3 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la
norma de valoracin 16 del PGC)
En otras palabras, si existen dudas acerca de la recuperacin futura de los crditos, no deben ser objeto de registro en las Cuentas Anuales. No es vlido tampoco, que se registren en el activo y se corrija su valoracin mediante la dotacin de provisiones. Por lo tanto, sern objeto de registro contable los crditos derivados de deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar fiscalmente en la declaracin del Impuesto sobre Sociedades por insuficiencia de cuota, cuando habindose realizado la actividad u obtenido el rendimiento que origine el derecho a la deduccin o bonificacin, una estimacin razonable de la evolucin de la empresa indique que podrn ser objeto de aplicacin futura. (dis.1.9 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de
valoracin 16 del PGC)
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Tambin sern objeto de registro las deducciones que ocasionen en ejercicios futuros un menor gravamen del beneficio obtenido en una operacin realizada en el ejercicio, siempre que sea previsible el cumplimiento de las condiciones establecidas por la norma fiscal para su perfeccin; en particular, la realizacin de la reinversin. Se presumir que la aplicacin futura de los citados derechos no est suficientemente asegurada, al menos, en los siguientes casos: Cuando habindose producido la actividad u obtenido el rendimiento que origine el derecho a la deduccin o bonificacin, existan dudas razonables sobre el cumplimiento de los requisitos establecidos para hacerlas efectivas; en particular, para las deducciones condicionadas a la reinversin, se exigir que en todo caso exista evidencia de que la situacin financiero patrimonial de la empresa permita acometer el proceso de reinversin. Cuando se prevea que su aplicacin se va a producir en un plazo superior a los 10 aos contados desde la fecha de cierre de ejercicio. Cuando se trate de sociedades en las que no se pueda prever razonablemente la aplicacin de la deduccin por insuficiencia de cuota. Esta circunstancia se producir, en particular, cuando estn generando prdidas habitualmente.
Registro contable
(SUBCTA.4742 PGC, SUBCTA.4742 PGC de Pymes y dis.1.10 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Si en la contabilizacin del efecto impositivo se producen crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota, y cumplan los requisitos para registrar un activo por impuestos diferidos, se utilizar para su registro contable la cuenta 4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar, que recoge el importe de la disminucin del Impuesto sobre beneficios a pagar en el futuro derivada de la existencia de deducciones o bonificaciones de dicho impuesto pendientes de aplicacin. Esta cuenta figura en el epgrafe A.VI. Activos por impuesto diferido del activo no corriente del Balance. El movimiento de dicha cuenta es el siguiente: Se cargar: Por el crdito impositivo derivado de la deduccin o bonificacin en el Impuesto sobre beneficios obtenida en el ejercicio, con abono, generalmente, a la cuenta 6301. Impuesto diferido. Por el aumento del crdito impositivo, con abono, generalmente, a la cuenta 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. Se abonar: Por la disminucin del crdito impositivo, con cargo, generalmente, a la cuenta 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios.
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Por la aplicacin fiscal de las deducciones o bonificaciones de ejercicios anteriores, con cargo, generalmente, a la cuenta 6301. Impuesto diferido.
Informacin a suministrar en la Memoria

En la medida en que no sea contrario a lo indicado en el PGC, podr aplicarse la Resolucin del ICAC de 9 octubre 1997. Las empresas debern informar en el apartado correspondiente a la Situacin fiscal de la Memoria, acerca de: Tratamiento aplicado a los crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota en el Impuesto sobre Sociedades, y sobre las circunstancias que motivaron o no el registro de los mismos en el activo del Balance, indicando el cumplimiento de las circunstancias indicadas al efecto en la Resolucin de 9 de octubre de 1997. Importes de los crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota no registrados en el activo del Balance, indicando, en su caso, el plazo y las condiciones para poder hacerlo. Cuando afloren en un ejercicio crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota, que procedentes de un ejercicio anterior no hubiesen sido objeto de registro, se informar sobre las circunstancias que motivan la citada afloracin respecto de las existentes en el momento en que no se registraron los citados activos en el Balance. Se detallarn adecuadamente, siempre que sean significativos, los crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota que se apliquen en el ejercicio. Cuando se hubiesen registrado crditos por deducciones y bonificaciones como consecuencia de una operacin, y su efectiva aplicacin estuviese condicionada a la realizacin de una determinada actividad, deber incluirse en la Memoria esta informacin. En particular, en relacin con las deducciones por reinversin, se exigir al menos un plan de inversiones para el ejercicio y los ejercicios siguientes, el grado de cumplimiento de los planes de los ejercicios anteriores y el compromiso de acometer estas actividades, que se vincular a la evaluacin de los medios de financiacin a emplear y la viabilidad econmica de las operaciones en su conjunto.
8.3. Crditos por deducciones y bonificaciones no contabilizadas

(SUBCTA.4742, CTA.638, NRV.13 PGC, SUBCTA.4742, CTA.638, NRV.15 PGC de Pymes y dis.1.9 y 1.13 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Perodo en que procede el registro contable

(NRV.13 PGC, NRV.15 PGC de Pymes y dis.1.9 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y PGC de Pymes respectivamente, indican que en la fecha de cierre de cada ejercicio, la empresa reconsiderar
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los activos por impuesto diferido reconocidos y aqullos que no haya reconocido anteriormente, entre los que se encuentran los derechos derivados de deducciones no aplicadas. En ese momento, se registrar cualquier activo de esta naturaleza no reconocido anteriormente, siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuanta suficiente que permitan su aplicacin. Esto es, que se cumpla la condicin para reconocer activos fiscales indicada en las normas de registro y valoracin 13 y 15: De acuerdo con el principio de prudencia slo se reconocern activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicacin de estos activos. Siempre que se cumpla la condicin anterior, se reconocer un activo por impuesto diferido en los supuestos siguientes: (.) Por las deducciones y otras ventajas fiscales no utilizadas, que queden pendientes de aplicar fiscalmente. En la medida en que no sea contrario a lo indicado en el PGC y PGC de Pymes, podr aplicarse la Resolucin del ICAC de 9 octubre 1997. (dis.1.9 Resolucin del ICAC sobre
algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Si los crditos por deducciones y bonificaciones no fueron contabilizados en el ejercicio en el que se originaron, la afloracin de los mismos en ejercicios posteriores debe efectuarse con arreglo a las normas aplicables segn el caso de que se trate: El crdito por deducciones o bonificaciones no se contabiliz debido a dudas razonables acerca del cumplimiento de los requisitos establecidos para hacerlas efectivas: En este caso el crdito slo puede ser objeto de registro contable en el perodo en que desaparezcan las dudas razonables acerca del cumplimiento de los requisitos establecidos en la norma fiscal para su efectividad; en particular, para las deducciones condicionadas a la reinversin, cuando la situacin financiero patrimonial de la empresa permita abordar estas operaciones. El crdito no fue registrado por prever su aplicacin futura en un plazo superior a los 10 aos: En este caso deber ser objeto de registro en el primer ejercicio en que el plazo de reversin futura no supere los 10 aos. El crdito no se registr por insuficiencia de cuota: En este supuesto slo podr ser objeto de reconocimiento en el ejercicio en que se produzca la compensacin efectiva de la deduccin y bonificacin, salvo que en un ejercicio anterior exista evidencia clara de que la empresa se encuentra en una senda de beneficios suficientes que permita asegurar su aplicacin.
Registro contable
(SUBCTA.4742, CTA.638 PGC, SUBCTA.4742, CTA.638 PGC de Pymes y dis.1.9 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
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El asiento contable para aflorar los crditos impositivos que no fueron contabilizados es:
(4742) Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
Memoria
Las empresas debern informar en el apartado correspondiente a la Situacin fiscal de la Memoria, acerca de: Tratamiento aplicado a los crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota en el Impuesto sobre Sociedades, y sobre las circunstancias que motivaron o no el registro de los mismos en el activo del Balance, indicando el cumplimiento de las circunstancias indicadas al efecto en la Resolucin de 9 de octubre de 1997. Importes de los crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota no registrados en el activo del Balance, indicando, en su caso, el plazo y las condiciones para poder hacerlo. Cuando afloren en un ejercicio crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota, que procedentes de un ejercicio anterior no hubiesen sido objeto de registro, se informar sobre las circunstancias que motivan la citada afloracin respecto de las existentes en el momento en que no se registraron los citados activos en el Balance. Se detallarn adecuadamente, siempre que sean significativos, los crditos por deducciones y bonificaciones en la cuota que se apliquen en el ejercicio. Cuando se hubiesen registrado crditos por deducciones y bonificaciones como consecuencia de una operacin, y su efectiva aplicacin estuviese condicionada a la realizacin de una determinada actividad, deber incluirse en la Memoria esta informacin. En particular, en relacin con las deducciones por reinversin, se exigir al menos un plan de inversiones para el ejercicio y los ejercicios siguientes, el grado de cumplimiento de los planes de los ejercicios anteriores y el compromiso de acometer estas actividades, que se vincular a la evaluacin de los medios de financiacin a emplear y la viabilidad econmica de las operaciones en su conjunto.
8.4. Periodificacin de deducciones y bonificaciones

(SUBCTA.1371, CTA.834, 835, 836, 837, PARTE 3 PGC, SUBCTA.1371, PARTE 3 PGC de Pymes y dis.3.3, 3.4 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Criterio de periodificacin
(dis.3.3 y 3.4 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
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Pueden ser objeto de periodificacin las deducciones y bonificaciones de la cuota, excluidas las retenciones y pagos a cuenta. Dicha periodificacin debe efectuarse correlacionando la deduccin o bonificacin correspondiente con la depreciacin del activo que ha motivado la deduccin o bonificacin.
Contabilizacin Plan General de Contabilidad

(SUBCTA.1371 PGC)
Para registrar el importe de la deduccin o bonificacin a periodificar se utiliza la cuenta 137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios. Esta cuenta recoge las ventajas fiscales materializadas en diferencias permanentes y deducciones y bonificaciones que, por tener una naturaleza econmica asimilable a las subvenciones, son objeto de imputacin a la cuenta de Prdidas y Ganancias en varios ejercicios. En concreto es la subcuenta 1371. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios, la utilizada para esta periodificacin. El movimiento de esta cuenta es el siguiente: Se abonar, al cierre del ejercicio, por el importe del efecto impositivo de las diferencias permanentes a imputar en varios ejercicios, con cargo a la cuenta 834. Se cargar, al cierre del ejercicio, por la parte imputada en el ejercicio del efecto impositivo de la deduccin, bonificacin o diferencia permanente, con abono a la cuenta 836. En la contabilizacin intervienen las siguientes cuentas, adems de la 6301. Impuesto diferido: 834. Ingresos fiscales por diferencias permanentes. 835. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones. 836. Transferencia de diferencias permanentes. 837. Transferencia de deducciones y bonificaciones. Las cuentas 834. Ingresos fiscales por diferencias permanentes y 835. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones tienen funcionamiento anlogo. Su movimiento es el siguiente: Se abonar, generalmente, con cargo a la cuenta 6301, por el importe del efecto impositivo de las diferencias permanentes (834) o las deducciones y bonificaciones (835) a imputar en varios ejercicios. Al cierre del ejercicio, se cargar con abono a la cuenta 137. La periodificacin se produce utilizando las cuentas de transferencia, 836. Transferencia de diferencias permanentes y 837. Transferencia de deducciones y bonificaciones. Su operativa es similar. Su movimiento es el siguiente:
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Se cargar, generalmente, con abono a la cuenta 6301, por la parte correspondiente a imputar en el ejercicio, de forma correlacionada con la depreciacin del activo que motive la diferencia permanente (836), deduccin o bonificacin (837). Al cierre del ejercicio, se abonar con cargo a la cuenta 137.
(Ver ejemplo n 21, Periodificacin por deducciones y bonificaciones.)

(SUBCTA.1371 PGC de Pymes)
Para registrar el importe de la deduccin o bonificacin a periodificar se utiliza la cuenta 137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios. Esta cuenta recoge las ventajas fiscales materializadas en diferencias permanentes y deducciones y bonificaciones que, por tener una naturaleza econmica asimilable a las subvenciones, son objeto de imputacin a la cuenta de Prdidas y Ganancias en varios ejercicios. En concreto es la subcuenta 1371, Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios, la utilizada para esta periodificacin. El movimiento de esta cuenta es el siguiente: Se abonar, generalmente, por el importe del efecto impositivo de las diferencias permanentes a imputar en varios ejercicios, con cargo, generalmente, a la cuenta 6301. Se cargar, generalmente, con abono a la cuenta 6301, por la parte correspondiente a imputar a la cuenta de Prdidas y Ganancias en el ejercicio, de forma correlacionada con la depreciacin del activo que motive la diferencia permanente.
Balance Balance normal

(PARTE 3 PGC)
La cuenta 137, Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios, figura dentro del patrimonio neto en el epgrafe A-2) Ajustes por cambios de valor, III. Otros.
N CUENTAS PATRIMONIO NETO Y PASIVO A) PATRIMONIO NETO A-2) Ajustes por cambios de valor. III. Otros. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
137
Balance abreviado
(PARTE 3 PGC)
La cuenta 137, Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios, figura dentro del patrimonio neto en el epgrafe A-2) Ajustes por cambios de valor.
57
N CUENTAS 137
PATRIMONIO NETO Y PASIVO A) PATRIMONIO NETO A-2) Ajustes por cambios de valor.
NOTAS de la MEMORIA
200X
200X-1
Balance de Pymes
(PARTE 3.I.5.9 PGC de Pymes)
La cuenta 137, Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios no figura explcitamente en el patrimonio neto del Balance de Pymes, pero la 5 Norma para elaboracin de las cuentas anuales Balance establece en su apartado 9 que cuando la empresa tenga ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios, o realice una operacin que por aplicacin de los criterios contenidos en el PGC, conlleve otros ingresos o gastos imputados directamente en el patrimonio neto, crear una subagrupacin especfica Ajustes en patrimonio neto, dentro de la agrupacin Patrimonio neto.
Memoria
(apdo.12.6 de la Memoria normal)
En la Memoria normal dentro del punto 12, Situacin fiscal, en el apartado 6 se establece que deber incluirse informacin sobre incentivos fiscales objeto de periodificacin, sealando el importe imputado al ejercicio y el que resta por imputar. En la Memoria abreviada y en la Memoria de Pymes no se recoge esta informacin.
8.5. Normativa fiscal

8.5.1. Estado Bonificaciones
(art.33, 34, 53, 54, disp. trans.11 LIS, disp. trans.3 RIS, art.26, 76, disp. adic.5 y 12 Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificacin del Rgimen Econmico y Fiscal de Canarias, art.34, disp. adic.3 Ley 20/1990, de 29 de diciembre, sobre Rgimen Fiscal de las Cooperativas y art.14 Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernizacin de las Explotaciones Agrarias)
Existen las siguientes bonificaciones: Rentas obtenidas en Ceuta y Melilla. (art.33 LIS) Actividades exportadoras. (derogada a partir de 1 de enero de 2014). (disp. derogatoria. 2.4 LIRPF, art.34 y dips. trans.23 LIS)
Prestacin de servicios pblicos locales. (art.34 LIS) Bonificaciones especficas de Canarias. (art.26, 76, disp. adic.5 y 12 Ley 19/1994, de 6
de julio, de modificacin del Rgimen Econmico y Fiscal de Canarias)
Sociedades constituidas entre 8-7-1994 y 31-12-1996.

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Empresas productoras de bienes corporales. Empresas navieras. Cooperativas especialmente protegidas: En general: bonificacin del 50%. (art.34 Ley 20/1990, de 29 de diciembre, sobre Rgimen Fiscal de las Cooperativas)
Cooperativas de trabajo asociado: 90%, si cumplen los siguientes requisitos:

(disp. adic.3 Ley 20/1990, de 29 de diciembre, sobre Rgimen Fiscal de las Cooperativas)
Que integren al menos un 50% de socios minusvlidos. Que en el momento de constituirse la cooperativa dichos socios se encuentren en situacin de desempleo. Explotaciones asociativas prioritarias: 80%. (art.14 Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernizacin de las Explotaciones Agrarias)
Bonificaciones para las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas.

(art.53 y 54 LIS)
Existe un rgimen transitorio para las bonificaciones previstas en normativas anteriores. (disp. trans.11 LIS y disp. trans.3 RIS)
Deducciones
Existen las siguientes modalidades de deduccin: Deducciones para evitar la doble imposicin: (art.30, 31 y 32 LIS) Deduccin para evitar la doble imposicin interna. (disp. trans.20.1 LIS) Deduccin por doble imposicin de dividendos y participaciones en beneficios. Deduccin por doble imposicin de plusvalas en la transmisin de participaciones en los fondos propios de entidades. Deduccin para evitar la doble imposicin internacional. (disp. trans.20.2 y 3 LIS) Por impuestos soportados en el extranjero por el propio sujeto pasivo. Por dividendos y participaciones en beneficios. Deducciones para incentivar ciertas actividades: (art.35 a 43 LIS) Actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica. (dips.
adic.10.2 LIS)
Deduccin por inversin de beneficios (para las empresas de reducida dimensin). Fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin. (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Actividades de exportacin (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). (disp. adic.10.3 LIS)
59
Inversiones en bienes de inters cultural. (derogada a partir de 1 de enero de 2014). (disp. derogatoria. 2.4 LIRPF y disp. adic.10.4 LIS) Inversin en producciones cinematogrficas. Inversin en edicin de libros. (derogada a partir de 1 de enero de 2014). (disp.
derogatoria. 2.4 LIRPF y dips. adic.10.4 LIS)
Inversiones medioambientales. Inversiones en sistemas de navegacin y localizacin de vehculos va satlite. (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Adaptacin de vehculos para personas discapacitadas. (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Guarderas para hijos de trabajadores. (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Gastos de formacin profesional. (disp. trans.20 LIRPF) Creacin de empleo para trabajadores con discapacidad. Creacin de empleo. Reinversin de beneficios extraordinarios. Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a mutualidades de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial, a planes de previsin social empresarial, o por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad. (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Deducciones contempladas en el RDL 3/2012, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral: contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores. (art.4.4 Real Decreto-ley 3/2012, de 3 de febrero, de medidas urgentes
para la reforma del mercado laboral)
Deduccin por inversiones de Canarias. (art.94 Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificacin de los aspectos fiscales del Rgimen Econmico y Fiscal de Canarias)
Actividades prioritarias de mecenazgo. (art.17, 18, 20, 22 Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo en adelante Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo -, disp. adic.30 Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el 2011 y disp. adic.3.1 Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la correccin del dficit pblico)
Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional inters pblico: Ao Santo Jacobeo 2004. (disp. adic.2 Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas
Fiscales, Administrativas y del Orden Social y art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo)
60
Beneficios fiscales aplicables a Salamanca Capital Europea de la Cultura 2002.

(disp. adic.9 Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y Real Decreto 659/2001, de 22 de junio, por el que se desarrolla la disposicin adicional novena de la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, sobre beneficios fiscales aplicables a Salamanca Capital Europea de la Cultura 2002)
Beneficios fiscales aplicables a Forum Universal de las Culturas Barcelona 2004.

(disp. adic.5 Ley 14/2000, de 29 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social y art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo)
Beneficios aplicables por razn del Ao Santo Jacobeo 2004. (art.27.3 Ley
de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y Real Decreto 895/2003, de 11 de julio, por el que se desarrolla la disposicin adicional segunda de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social, sobre beneficios fiscales aplicables al Ao Santo Jacobeo 2004)
Beneficios fiscales aplicables a los XV Juegos del Mediterrneo. Almera 2005.

(art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.6 Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social)
Beneficios fiscales aplicables al IV Centenario del Quijote. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.20 Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social)
Acontecimiento Copa Amrica 2007. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.34 Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social)
Salamanca 2005. Plaza Mayor de Europa. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las
entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y art.15 Ley 4/2004, de 29 de diciembre, de modificacin de tasas y de beneficios fiscales de acontecimientos de excepcional inters pblico)
Galicia 2005. Vuelta al Mundo a Vela. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y art.17 Ley 4/2004, de 29 de diciembre, de modificacin de tasas y de beneficios fiscales de acontecimientos de excepcional inters pblico)
Programa de preparacin de los deportistas espaoles de los Juegos de Pekn 2008. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y art.19 Ley 4/2004, de 29 de diciembre, de modificacin de tasas y de beneficios fiscales de acontecimientos de excepcional inters pblico)
61
Ao Lebaniego 2006. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.55 Ley 30/2005, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2006)
Expo Zaragoza 2008. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.56 Ley 30/2005, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2006)
Alicante 2008. Vuelta al Mundo a Vela. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.15 Ley 42/2006, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2007)
Barcelona World Race. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.16 Ley 42/2006, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2007)
Ao Jubilar Guadalupense con motivo del Centenario de la proclamacin de la Virgen de Guadalupe como Patrona de la Hispanidad, 2007. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.30 Ley 51/2007, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2008)
33. Copa del Amrica. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.31 Ley 51/2007, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2008)
Conmemoracin del Bicentenario de la Constitucin de 1812. (art.27.3 Ley de

rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.59 Ley 51/2007, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2008)
Symposium Conmemorativo del 90 Aniversario del Saln Internacional del Automvil de Barcelona 2009. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. final.1 Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolucin mensual en el Impuesto sobre el Valor Aadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria)
Programa de preparacin de los deportistas espaoles de los juegos de Londres 2012. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.50 Ley 2/2008, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2009 en adelante Ley de Presupuestos Generales para el ao 2009 -)
Ao Santo Xacobeo 2010. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.51 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2009)
Conmemoracin del IX Centenario de Santo Domingo de La Calzada y del ao Jubilar Calceatense. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos
62
y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.52 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2009)
Celebracin de Caravaca Jubilar 2010. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.53 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2009)
Ao Internacional para la Investigacin en Alzheimer y enfermedades neurodegenerativas relacionadas: Alzheimer Internacional 2011. (art.27.3 Ley de rgimen
fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.54 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2009)
Conmemoracin del Ao Hernandiano. Orihuela 2010. (art.27.3 Ley de rgimen

Conmemoracin del Centenario de la Costa Brava. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de

las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.56 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2009)
Misteri de Elx. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y
de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.52 Ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2010 en adelante Ley de Presupuestos Generales para el ao 2010 -)
Ao Jubilar Guadalupense. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
Jornadas Mundiales de la Juventud 2011. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.54 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2010)
Guadalquivir ro de Historia. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin

fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.58 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2010)
Conmemoracin del Milenio de la fundacin del Reino de Granada. (art.27.3

Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.59 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2010)
Solar Decathlon Europe 2010 y 2012. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades
sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.63 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2010)
Vuelta al mundo a Vela Alicante 2011. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.64 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2010)
Google Lunar X Prize. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.67 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2010)
63
2011: Ao Orellana. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos
y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.50 Ley 39/2010, de 22 de diciembre, Presupuestos Generales para el ao 2011 en adelante Ley de Presupuestos Generales para el ao 2011 -)
Campeonato del Mundo de Baloncesto de Selecciones Nacionales en Categora Absoluta Mundobasket 2014. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin
Campeonato del Mundo de Balonmano Absoluto Masculino de 2013. (art.27.3 Ley

de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.52 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2011)
Tricentenario de la Biblioteca Nacional de Espaa. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.53 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2011)
IV Centenario del fallecimiento del pintor Domnico Theotocpuli, conocido como El Greco. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de
los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.54 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2011)
VIII Centenario de la Consagracin de la Catedral de Santiago de Compostela.

(art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.56 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2011)
VitoriaGasteiz Capital Verde Europea 2012. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las
entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.51 Ley 2/2012, de 29 de junio, Presupuestos Generales para el ao 2012 en adelante Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012 -)
Campeonato del Mundo de Vela (ISAF) Santander 2014. (art.27.3 Ley de rgimen
Programa El rbol es Vida. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
Ao de Espaa en Japn. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
Plan Director para la recuperacin del Patrimonio Cultural de Lorca. (art.27.3

Programa Patrimonio Joven y 4 Foro Juvenil Iberoamericano del Patrimonio Mundial. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.56 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
64
Programa Universiada de Invierno de Granada 2015. (art.27.3 Ley de rgimen

Campeonato del Mundo de Ciclismo en Carretera Ponferrada 2014. (art.27.3 Ley

de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.58 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
Creacin del Centro de Categora 2 UNESCO en Espaa, dedicado al Arte Rupestre y Patrimonio Mundial. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
Barcelona World Jumping Challenge. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.60 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
Campeonato del Mundo de Natacin Barcelona 2013. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.61 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
Barcelona Mobile World Capital. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin
40 aniversario de la Convencin del Patrimonio Mundial (Pars, 1972). (art.27.3

Campeonato del Mundo de Tiro Olmpico Las Gabias 2014. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.65 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
VIII Centenario de la Catedral de Santiago de Compostela. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.66 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
500 aos de Bula Papal. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
Programa 2012 Ao de las Culturas, la Paz y la Libertad. (art.27.3 Ley de rgimen

Ao de la Neurociencia. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines

VIII Centenario de la Batalla de las Navas de Tolosa (1212) y V de la conquista, anexin e incorporacin de Navarra al reino de Castilla (1512). (art.27.3 Ley de
65
rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.76 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
Ao Santo Jubilar Mariano 2012-2013 en Almonte (Huelva). (art.27.3 Ley de

rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.78 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
2014 Ao Internacional de la Dieta Mediterrnea. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.80 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012)
Candidatura de Madrid 2020. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin
fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.17 Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad)
3. edicin de la Barcelona World Race. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, disp. adic.63 Ley de Presupuestos Generales para el ao 2012 y disp. adic.57 Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013 en adelante Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013 -)
Juegos de Ro de Janeiro 2016. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin
fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.58 Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013)
VIII Centenario de la Peregrinacin de San Francisco de Ass a Santiago de Compostela (1214-2014). (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.59 Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013)
V Centenario del Nacimiento de Santa Teresa a celebrar en vila en el ao 2015. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.60 Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013)
Ao Junpero Serra 2013. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines
lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.61 Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013)
Vuelta al mundo a vela Alicante 2014. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y disp. adic.62 Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013)
Ao Santo Jubilar Mariano 2013-2014 en la Real Ilustre y Fervorosa Hermandad y Cofrada de Nazarenos de Nuestra Seora del Rosario, Nuestro Padre Jess de la Sentencia y Mara Santsima de la Esperanza Macarena en la ciudad de Sevilla. (art.27.3 Ley de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos
fiscales al mecenazgo y disp. adic.63 Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2013)
66
Lmite conjunto de deducciones

(art.44.1 y 44.2 LIS)
El importe de las deducciones para incentivar ciertas actividades aplicado en el ejercicio no puede exceder conjuntamente del 35% de la cuota ntegra, aplicadas las deducciones para evitar la doble imposicin interna e internacional y las bonificaciones. (art.44.1 LIS) Estas actividades son las siguientes: Actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica. Deduccin por inversin de beneficios (para las empresas de reducida dimensin). Fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Actividades de exportacin (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Inversiones en bienes de inters cultural (derogada a partir de 1 de enero de 2014). Inversin en producciones cinematogrficas. Inversin en edicin de libros (derogada a partir de 1 de enero de 2014). Inversiones medioambientales. Inversiones en sistemas de navegacin y localizacin de vehculos va satlite (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Adaptacin de vehculos para personas discapacitadas (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Guarderas para hijos de trabajadores (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Gastos de formacin profesional. Creacin de empleo para trabajadores con discapacidad. Creacin de empleo. Reinversin de beneficios extraordinarios. Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a mutualidades de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial, a planes de previsin social empresarial, o por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011).
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El lmite se elevar al 60% en los siguientes casos: Cuando el importe de la deduccin por actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica, que corresponda a gastos efectuados en el propio perodo impositivo exceda del 10% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposicin interna e internacional y las bonificaciones. (art.35 LIS) Cuando el importe de la deduccin para el fomento del uso de las nuevas tecnologas de informacin y comunicacin por las empresas de reducida dimensin, que corresponda a gastos efectuados en el propio perodo impositivo exceda del 10% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposicin interna e internacional y las bonificaciones. (art.36 LIS) A efectos del clculo del lmite no se computar la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios. (art.42.1 LIS) En los perodos impositivos iniciados dentro del ao 2012, 2013, 2014 o 2015: (art.1.1.3 Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas
medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reduccin del dficit pblico)
El importe de las deducciones para incentivar la realizacin de determinadas actividades, aplicadas en el perodo impositivo, no podrn exceder conjuntamente del 25% de la cuota ntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposicin interna e internacional y las bonificaciones en relacin con las deducciones aplicadas en los perodos impositivos iniciados dentro del ao 2012, 2013, 2014 o 2015 (50% cuando el importe de la deduccin por actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica exceda del 10% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposicin interna e internacional y las bonificaciones).
(art.44.1 LIS)
El lmite conjunto se aplicar igualmente a la deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios, computndose dicha deduccin a efectos del clculo del citado lmite. Con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2013 se establece un lmite especial para las deducciones por actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica para el caso de entidades a las que resulte de aplicacin el tipo general de gravamen, el tipo del 35%, o la escala de gravamen prevista para las empresas de reducida dimensin. (art.44.2 y 114 LIS)
Deduccin en ejercicios posteriores

(art.44.1 LIS)
Las cantidades no deducidas pueden aplicarse, respetando igual lmite, en las liquidaciones de los perodos impositivos que concluyen en los 15 aos inmediatos y sucesivos. Tal y como establece el TSJ de Madrid, no procede aplicar las deducciones pendientes respecto a un ejercicio prescrito, ya que la prescripcin opera a todos los efectos. (Sentencia del TSJ Madrid Sala de lo Contencioso-Administrativo de 16 abril 1998)
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Las cantidades correspondientes a la deduccin por actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica y a la deduccin para el fomento del uso de las nuevas tecnologas de informacin y comunicacin por las empresas de reducida dimensin, podrn aplicarse en las liquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los 18 aos inmediatos y sucesivos. (art.35 y 36 LIS) El plazo de 15 18 aos, segn corresponda, para la aplicacin de las deducciones, establecido en el artculo 44 de esta Ley, ser tambin de aplicacin a las deducciones que estuviesen pendientes de aplicar al inicio del primer perodo impositivo que hubiera comenzado a partir de 1 de enero de 2012.
Diferimiento del cmputo

(art.44.1 LIS)
En los casos siguientes, el cmputo del plazo para la aplicacin de las deducciones para incentivar ciertas actividades puede diferirse hasta el primer ejercicio en el que, dentro del perodo de prescripcin, se producen resultados positivos: Entidades de nueva creacin. Entidades que saneen prdidas de ejercicios anteriores mediante la aportacin efectiva de nuevos recursos, sin que se considere como tal la aplicacin o capitalizacin de reservas. Las deducciones referidas tienen que estar relacionadas con las siguientes actividades: Actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica. Deduccin por inversin de beneficios (para las empresas de reducida dimensin). Fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Actividades de exportacin (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Inversiones en bienes de inters cultural (derogada a partir de 1 de enero de 2014). Inversin en producciones cinematogrficas. Inversin en edicin de libros (derogada a partir de 1 de enero de 2014). Inversiones medioambientales. Inversiones en sistemas de navegacin y localizacin de vehculos va satlite (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Adaptacin de vehculos para personas discapacitadas (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Guarderas para hijos de trabajadores (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011).
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Gastos de formacin profesional. Creacin de empleo para trabajadores con discapacidad. Creacin de empleo. Reinversin de beneficios extraordinarios. Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a mutualidades de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial, a planes de previsin social empresarial, o por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011).
Mantenimiento de la inversin
(art.44.4 LIS)
Los elementos patrimoniales afectos a deducciones para incentivar ciertas actividades deben permanecer en funcionamiento durante 5 aos, o durante su vida til, si sta es menor. El plazo de permanencia es de 3 aos si se trata de bienes muebles, o su vida til, si sta es menor. Las deducciones referidas, son las relacionadas con las siguientes actividades: Actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica. Deduccin por inversin de beneficios (para las empresas de reducida dimensin). Fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Actividades de exportacin (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Inversiones en bienes de inters cultural (derogada a partir de 1 de enero de 2014). Inversin en producciones cinematogrficas. Inversin en edicin de libros (derogada a partir de 1 de enero de 2014). Inversiones medioambientales. Inversiones en sistemas de navegacin y localizacin de vehculos va satlite (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Adaptacin de vehculos para personas discapacitadas (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Guarderas para hijos de trabajadores (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Gastos de formacin profesional.
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Creacin de empleo para trabajadores con discapacidad. Creacin de empleo. Reinversin de beneficios extraordinarios. Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a mutualidades de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial, a planes de previsin social empresarial, o por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad (derogada con efectos para los perodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011). Una misma inversin no puede dar lugar a la aplicacin de la deduccin en ms de una entidad.
8.5.2. Peculiaridades forales

Los Territorios Histricos de lava, Bizkaia, Gipuzkoa y Navarra gozan de un rgimen peculiar en cuanto a las deducciones y bonificaciones que se aplican al liquidar el Impuesto sobre Sociedades. As, podemos destacar los siguientes puntos:
lava
Deducciones. Deducciones para evitar la doble imposicin. Deducciones por doble imposicin interna. (art.33 y disp. trans.30 Norma
Foral IS lava)
Deducciones por doble imposicin internacional: impuesto soportado por el sujeto pasivo. (art.34 y disp. trans.30 Norma Foral IS lava) Deducciones para evitar la doble imposicin internacional de dividendos o participaciones en beneficios. (art.34.bis y disp. trans.30 Norma Foral IS lava) Deducciones para incentivar inversiones en activos no corrientes nuevos. Inversin en activos no corrientes nuevos. (art.37 Norma Foral IS lava y art.25
Decreto Foral IS lava)
Inversiones en bienes de inters cultural, producciones cinematogrficas o audiovisuales y edicin de libros. (art.38 Norma Foral IS lava) Deducciones para incentivar la financiacin de las empresas. Reserva para inversiones productivas. (art.39 Norma Foral IS lava, art.26 Decreto
Foral IS lava y disp. adic.9.1 Norma Foral 14/2009, de 17 de diciembre, de ejecucin presupuestaria para el 2010 lava)
Deducciones para incentivar la realizacin de determinadas actividades. Investigacin y desarrollo. (art.41, 43 Norma Foral IS lava y art.33, 34 Decreto
Foral IS lava)
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Innovacin tecnolgica. (art.42, 43 Norma Foral IS lava y art.33, 34 Decreto

Foral IS lava)
Inversiones vinculadas a proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la conservacin y mejora del medio ambiente y el aprovechamiento ms eficiente de fuentes de energa. (art.44 Norma Foral IS lava y art.30 Decreto Foral IS lava) Contribuciones empresariales a sistemas de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial. (art.44.bis Norma Foral IS lava) Exportacin. (disp. trans.24 Norma Foral IS lava) Formacin profesional. (art.44.ter Norma Foral IS lava y art.31 Decreto Foral IS
lava)
Creacin de empleo. (art.45 Norma Foral IS lava, art.32 Decreto Foral IS lava,
disp. trans.nica Decreto Foral 7/2009, del Consejo de Diputados de 27 de enero, que modifica el Decreto Foral 60/2002, de 10 de diciembre, que aprob el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, en materia de amortizaciones, deduccin por creacin de empleo y de rgimen fiscal de ajustes de primera aplicacin del nuevo Plan General de Contabilidad lava)
Ao Santo Jacobeo 2004. (disp. adic.15 Norma Foral 16/2004, de 12 de julio, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos e incentivos fiscales al mecenazgo lava)
Actividades y programas de carcter prioritario. (art.29, 30, disp. adic.14 Norma Foral
16/2004, de 12 de julio, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos e incentivos fiscales al mecenazgo lava, art.2 Decreto Foral 9/2013, del 26 de febrero, del Consejo de Diputados que determina las actividades prioritarias de mecenazgo para el ejercicio 2013 lava, art.2 Decreto Foral 3/2012, del Consejo de Diputados de 31 de enero, que determina las actividades prioritarias de mecenazgo para el ejercicio 2012 lava, Decreto Foral 80/2011, del Consejo de Diputados de 27 de diciembre, que aprueba el Programa de apoyo al acontecimiento de excepcional inters pblico Vitoria-Gazteiz Capital Verde Europea 2012 lava y Decreto Foral 22/2012, del Consejo de Diputados de 27 de marzo, que aprueba el procedimiento para la aplicacin de los beneficios fiscales asociados al programa de apoyo al acontecimiento de excepcional inters pblico Vitoria-Gazteiz Capital Verde Europea 2012 lava)
Normas comunes a las deducciones. (art.46, disp. trans.30 Norma Foral IS lava y
disp. adic.7 Norma Foral 13/2007, de 26 de marzo, de modificacin de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades lava)
Respecto de las normas comunes a las deducciones previstas en los Captulos IV, V y VI del Ttulo VII de la Norma Foral, hay que destacar que en lava se establece que las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota podrn aplicarse, respetando igual lmite, en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los aos sucesivos (no establece el plazo lmite de 15 aos). Bonificaciones: Bonificacin por prestacin de servicios pblicos locales. (art.36 Norma Foral IS
lava)
72
Bonificaciones para entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. (art.122.

bis y 122.ter Norma Foral IS lava)
Bonificaciones para cooperativas especialmente protegidas. (Norma Foral 16/1997,

de 9 de junio, sobre Rgimen Fiscal de las Cooperativas. lava)
Gipuzkoa
Deducciones. Deducciones para evitar la doble imposicin. Deducciones por doble imposicin interna. (art.33 Norma Foral IS Gipuzkoa) Deducciones para evitar la doble imposicin internacional: impuesto soportado por el sujeto pasivo. (art.34 Norma Foral IS Gipuzkoa) Deducciones para evitar la doble imposicin internacional de dividendos o participaciones en beneficios. (art.34.bis Norma Foral IS Gipuzkoa) Deducciones por inversin en activos no corrientes nuevos. Inversin en activos fijos materiales nuevos. (art.37 Norma Foral IS Gipuzkoa y
disp. adic.1 Decreto Foral Norma de Urgencia Fiscal 3/2005, de 30 de diciembre, por el que se modifica la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades Gipuzkoa)
Proteccin y difusin del Patrimonio Cultural, inversiones en producciones cinematogrficas y en edicin de libros. (art.38 Norma Foral IS Gipuzkoa) Deducciones para incentivar la financiacin de las empresas: Reserva para inversiones productivas. (art.39 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.31 Decreto Foral IS Gipuzkoa) Deducciones para incentivar la realizacin de determinadas actividades. Investigacin y desarrollo. (art.40, 42 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.32, 33, 34.3
Decreto Foral IS Gipuzkoa)
Innovacin. (art.41, 42 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.32, 33, 34.3 Decreto Foral IS
Gipuzkoa)
Desarrollo sostenible, conservacin y mejora del medio ambiente y aprovechamiento ms eficiente de fuentes de energa. (art.43 Norma Foral IS Gipuzkoa y
art.35 Decreto Foral IS Gipuzkoa)
Formacin profesional. (art.44 Norma Foral IS Gipuzkoa y art.36 Decreto Foral IS

Gipuzkoa)
Contribuciones empresariales a sistemas de previsin social que acten como instrumento de previsin social. (art.44.bis Norma Foral IS Gipuzkoa y art.37 Decreto Foral IS Gipuzkoa)
Otorgamiento del protocolo de empresa familiar. (art.44.ter Norma Foral IS

Gipuzkoa)
Creacin de empleo. (art.45 Norma Foral IS Gipuzkoa, art.37.bis Decreto Foral IS

Gipuzkoa y disp. trans.nica Decreto Foral 85/2008, de 23 de diciembre, por el que se
73
modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades en materia de amortizaciones, deduccin por creacin de empleo y rgimen fiscal de ajustes de primera aplicacin de los nuevos Planes de Contabilidad Gipuzkoa)
Elaboracin e implantacin de planes de igualdad. (art.45.bis Norma Foral IS

Gipuzkoa)
Exportacin. Esta deduccin no se aplica en los perodos impositivos iniciados a partir

del 1 de enero de 2011. (disp. trans.26 Norma Foral IS Gipuzkoa)
Vehculos industriales (programa PREVER). (Decreto Foral-Norma 2/2007, de 6 de

marzo, por el que se aprueban determinadas medidas fiscales en relacin con el programa PREVER para la modernizacin del parque de vehculos automviles, el incremento de la seguridad vial y la defensa y proteccin del medio ambiente y en relacin con la devolucin extraordinaria del Impuesto sobre Hidrocarburos para agricultores y ganaderos, introducida en territorio comn por la Ley 44/2006 Gipuzkoa)
Ao Santo Jacobeo 2004. (disp. adic.1 Norma Foral 2/2004, de 6 de abril, por el que
se aprueban determinadas medidas tributarias Gipuzkoa)
Actividades y programas de carcter prioritario. (art.29, 30 Norma Foral 3/2004 de

7 de abril, del rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. Gipuzkoa, Decreto Foral 41/2012, de 25 de septiembre, por el que se declaran las actividades prioritarias de mecenazgo para el ao 2012 en el mbito de los fines de inters general Gipuzkoa y Orden Foral 03-009/2012, de enero, por la que se aprueba la relacin de actividades prioritarias de mecenazgo en el mbito del deporte del ejercicio 2011 Gipuzkoa)
Normas comunes a las deducciones. (art.46 Norma Foral IS Gipuzkoa y disp. adic.8
Decreto-Foral Norma 3/2007, de 29 de diciembre, por el que se modifica la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades Gipuzkoa)
Bonificaciones. Bonificacin por prestacin de servicios pblicos locales. (art.36 Norma Foral IS Gipuzkoa)
Bonificaciones aplicables a las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. (art.119.bis y 119.ter Norma Foral IS Gipuzkoa) Bonificaciones aplicables a cooperativas especialmente protegidas. (Norma Foral
2/1997, de 22 de mayo, sobre Rgimen Fiscal de las Cooperativas Gipuzkoa)
Bizkaia
Deducciones. Deducciones para evitar la doble imposicin. Deducciones por doble imposicin interna. (art.33 y disp. trans.33 Norma Foral IS Deducciones para evitar la doble imposicin internacional: impuesto soportado por el sujeto pasivo. (art.34 y disp. trans.33 Norma Foral IS Bizkaia)
Bizkaia)
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Deducciones para evitar la doble imposicin internacional de dividendos o participaciones en beneficios. (art.34.bis y disp. trans.33 Norma Foral IS Bizkaia) Deducciones para incentivar inversiones en activos no corrientes nuevos. Inversin en activos no corrientes nuevos. (art.37 Norma Foral IS Bizkaia, art.27 Decreto Foral IS Bizkaia, disp. adic.1 Decreto Foral Normativo 1/2005, de 30 de diciembre, por el que se modifica la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades Bizkaia y Orden Foral 2066/2009, de 15 de julio, por el que se interpreta el alcance de la deduccin establecida en el artculo 37 de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades Bizkaia)
El Decreto Foral 81/1997, por el que se aprueba el Reglamento del IS, regula qu inversiones sern acogibles a la deduccin. (art.27 Decreto Foral IS Bizkaia) Proteccin y difusin del Patrimonio Cultural, inversiones en producciones cinematogrficas y en edicin de libros. (art.38 Norma Foral IS Bizkaia) Deducciones para incentivar la financiacin de las empresas. Reserva para Inversiones Productivas y/o para actividades de conservacin y mejora del medio ambiente o ahorro energtico. (art.39 Norma Foral IS Bizkaia y
art.28 Decreto Foral IS Bizkaia)
Deducciones para incentivar la realizacin de determinadas actividades. Investigacin y desarrollo. (art.40, 42 Norma Foral IS Bizkaia y art.36, 37 Decreto
Foral IS Bizkaia)
Innovacin tecnolgica. (art.41, 42 Norma Foral IS Bizkaia y art.36, 37 Decreto

Foral IS Bizkaia)
Inversiones y gastos vinculados a proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la conservacin y mejora del medio ambiente y el aprovechamiento ms eficiente de fuentes de energa. (art.43 Norma Foral IS Bizkaia y art.33 Decreto Foral IS Bizkaia)
Contribuciones empresariales a sistemas de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial. (art.44 Norma Foral IS Bizkaia) Exportacin. (disp. trans.27 Norma Foral IS Bizkaia) Formacin profesional. (art.44.bis Norma Foral IS Bizkaia y art.34 Decreto Foral IS
Bizkaia)
Creacin de empleo en colectivos con especiales dificultades de insercin laboral. (art.45 Norma Foral IS Bizkaia y art.35, disp. trans.16 Decreto Foral IS Bizkaia) Ao Santo Jacobeo 2004. (disp. adic.10 Norma Foral 2/2004, de 23 de abril, de Medidas Tributarias en 2004 Bizkaia)
Actividades y programas de carcter prioritario. (art.29, 30 Norma Foral 1/2004,

de 24 de febrero, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo Bizkaia, Decreto Foral 162/2012, de 4 de diciembre, de la Diputacin Foral de Bizkaia por el que se declaran prioritarias determinadas actividades para el
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ejercicio 2013 Bizkaia y Decreto Foral de la Diputacin Foral de Bizkaia 196/2011, de 13 de diciembre, por el que se declaran prioritarias determinadas actividades para el ejercicio 2012 Bizkaia)
Actividades relacionadas con el 700 Aniversario de Bilbao III Milenium. (art.1

Norma Foral 10/2000, de 31 de octubre, por la que se establecen determinados beneficios fiscales aplicables a las actividades y programas relacionados con el 700 Aniversario de Bilbao-III Millenium Bizkaia)
Normas comunes a las deducciones. (art.46, disp. trans.33 Norma Foral IS Bizkaia y disp. adic.8 Norma Foral 6/2007, de 27 de marzo, por el que se modifica la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del impuesto sobre sociedades y otras normas forales de carcter tributario Bizkaia)
Respecto de las normas comunes a las deducciones previstas en los Captulos IV, V y VI del Ttulo VII de la Norma Foral, hay que destacar que en Bizkaia se establece que las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota podrn aplicarse, respetando igual lmite, en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los aos sucesivos. (no establece el plazo lmite de 15 aos). Bonificaciones: Bonificacin por actividades exportadoras y de prestacin de servicios pblicos locales. (art.36 Norma Foral IS Bizkaia) Bonificaciones para entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. (art.122.
bis y 122.ter Norma Foral IS Bizkaia)
Bonificaciones para cooperativas especialmente protegidas. (Norma Foral 9/1997,

de 14 de octubre, sobre Rgimen Fiscal de Cooperativas Bizkaia)
Bonificaciones en la cotizacin a la Seguridad Social del personal investigador.

(art.29 Decreto Foral IS Bizkaia)
Navarra
Deducciones. Deducciones para evitar la doble imposicin. Deducciones por doble imposicin interna. (art.59 Ley Foral IS Navarra) Deducciones para evitar la doble imposicin internacional de dividendos o participaciones en beneficios. (art.60, 61 Ley Foral IS Navarra) Deducciones para incentivar inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias. (art.63, 64, 65 y 70.quter Ley Foral IS Navarra) Deducciones para incentivar la realizacin de determinadas actividades. Investigacin cientfica e innovacin tecnolgica. (art.66, 70.quter Ley Foral IS
Navarra y art.28.ter y quter Decreto Foral IS Navarra)
Fomento de las tecnologas de la informacin y de la comunicacin. (art.66.bis y

disp. trans.39 Ley Foral IS Navarra)
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Exportacin. Esta deduccin no se aplica en los perodos impositivos iniciados a partir

del 1 de enero de 2011. (art.67 Ley Foral IS Navarra)
Formacin profesional. (art.68 y 70.quter Ley Foral IS Navarra) Contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a mutualidades de previsin social o a entidades de previsin social voluntaria. (art.68.bis
Ley Foral IS Navarra)
Conservacin y mejora del medio ambiente o ahorro energtico. (art.69, 70.quter Ley Foral IS Navarra y art.28.bis y quinquies Decreto Foral IS Navarra)
Inversiones en la actividad de edicin de libros, producciones cinematogrficas y bienes de inters cultural. (art.70 y 70.quter Ley Foral IS Navarra) Deduccin por reinversin en la transmisin de valores. (art.70.bis y quter Ley
Foral IS Navarra)
Deduccin por determinadas inversiones a favor de personas discapacitadas.

(art.70.ter y quter Ley Foral IS Navarra) Ao Santo Jacobeo 2004. (art.10 Ley Foral 16/2003 de 17 marzo, de modificacin parcial de diversos impuestos y otras medidas tributarias Navarra)
Vehculos industriales (programa PREVER). (Ley Foral 2/2007, de 14 de febrero, por

la que se regula para el ao 2007 el programa PREVER en lo que respecta al Impuesto sobre Sociedades y al Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas Navarra)
Deduccin por creacin de empleo. (art.70.quter, 71, disp. adic.17 y 24 Ley Foral IS
Navarra)
Normas comunes a las deducciones. (art.72 Ley Foral IS Navarra) Bonificaciones: Bonificacin por determinadas actividades exportadoras. (art.57 Ley Foral IS Navarra) Bonificacin por prestacin de determinados servicios pblicos. (art.58 Ley
Foral IS Navarra)
Bonificaciones para las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas.

(art.109.quter y quinquies Ley Foral IS Navarra)
Bonificaciones de cooperativas especialmente protegidas. (Ley Foral 9/1994, de 21

de junio, reguladora del Rgimen Fiscal de las Cooperativas Navarra)
9. Acontecimientos posteriores al cierre

(CTA.474, 479, 633, 638, 833, 838, NRV.13.3 PGC, CTA.474, 479, 633, 638, NRV.15.3 PGC de Pymes y dis.8 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, en sus apartados 3. Valoracin de los activos y pasivos por impuesto corriente y diferido, indican que los activos y pasivos por impuesto corriente se valo Grupo Francis Lefebvre
77
rarn por las cantidades que se espera pagar o recuperar de las autoridades fiscales, de acuerdo con la normativa vigente o aprobada y pendiente de publicacin en la fecha de cierre del ejercicio. Los activos y pasivos por impuesto diferido se valorarn segn los tipos de gravamen esperados en el momento de su reversin, segn la normativa que est vigente o aprobada y pendiente de publicacin en la fecha de cierre del ejercicio, y de acuerdo con la forma en que racionalmente se prevea recuperar o pagar el activo o el pasivo. En su caso, la modificacin de la legislacin tributaria -en especial la modificacin de los tipos de gravamen y la evolucin de la situacin econmica de la empresa dar lugar a la correspondiente variacin en el importe de los pasivos y activos por impuesto diferido. Cualquier cambio conocido antes de la formulacin de las Cuentas Anuales que incide en la contabilidad del efecto impositivo debe tenerse en cuenta para la cuantificacin del gasto por Impuesto sobre Sociedades devengado. (dis.8 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC) En particular, si se conoce la variacin del tipo impositivo entre la fecha de cierre del ejercicio y la formulacin de las Cuentas Anuales debe ajustarse en las mismas los valores de activos y pasivos fiscales afectados. En el caso de que los acontecimientos que supongan una modificacin de la normativa fiscal que afecta a los activos y pasivos fiscales registrados sean posteriores al cierre, se debe informar en la Memoria de su efecto.
Activos por impuesto diferido

(CTA.474, 633, 638, 833, 838 PGC y CTA.474, 633, 638 PGC de Pymes)
Activos por diferencias temporarias deducibles

(SUBCTA.4740, CTA.633, 638, 833, 838 PGC y SUBCTA.4740, CTA.633, 638 PGC de Pymes)
Los asientos a efectuar son: Si el activo por impuesto diferido aumenta:

(4740) Activos por diferencias temporarias deducibles a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
Si el activo por impuesto diferido disminuye:

(633) Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles
78
El PGC seala que en el caso de que los activos por diferencias temporarias se hubiesen originado en transacciones reconocidas contra patrimonio neto (ajustes de disponibles para la venta, etc.) la contrapartida de las alteraciones de valor ser la cuenta de patrimonio neto, en su caso va cuentas de ingresos y gastos de patrimonio neto. 833. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. 838. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. En el PGC de Pymes, dado que no existe el grupo 8, la cuenta 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles, tendr como contrapartidas segn corresponda las cuentas: 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios.
Crditos derivados de bases imponibles negativas

(SUBCTA.4745, CTA.633, 638 PGC y SUBCTA.4745, CTA.633, 638 PGC de Pymes)
Los asientos a efectuar son: Si el crdito fiscal por prdidas aumenta:

(4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
Si el crdito fiscal por prdidas disminuye:

(633) Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio
Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar

(SUBCTA.4742, CTA.633, 638 PGC y SUBCTA.4742, CTA.633, 638 PGC de Pymes)
Los asientos a efectuar son: Si el crdito impositivo aumenta:

(4742) Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
Si el crdito impositivo disminuye:

79
(633)
Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (4742) Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar
Pasivos por impuesto diferido

(CTA.479, 633, 638, 833, 838 PGC y CTA.479, 633, 638 PGC de Pymes)
Los asientos a efectuar son: Si el pasivo por impuesto diferido aumenta:

Si el pasivo por impuesto diferido disminuye:

(479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
El PGC establece que en el caso de que los pasivos por impuestos diferidos se hubiesen originado en transacciones reconocidas contra patrimonio neto (subvenciones, ajustes de disponibles para la venta, etc.) la contrapartida de las alteraciones de valor ser la cuenta de patrimonio neto, en su caso va cuentas de ingresos y gastos de patrimonio neto. 833. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. 838. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios. En el PGC de Pymes, dado que no existe el grupo 8, la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles, tendr como contrapartidas segn corresponda las cuentas: 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. 638. Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios.
10. Provisiones y contingencias fiscales

10.1. Consideraciones previas
(CTA.141, SUBCTA.5291, NRV.15 PGC y CTA.141, SUBCTA.5291, NRV.17 PGC de Pymes)
De acuerdo con el principio de prudencia, con carcter general, las contingencias fiscales, se deriven o no de un acta de inspeccin, debern estar reflejadas en las Cuentas Anuales.
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Las normas de registro y valoracin 15 y 17 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, Provisiones y contingencias, indican que la empresa reconocer como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definicin y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarn. En este sentido es necesario que exista una deuda actual, por la que se espera tener que desprenderse en un futuro de recursos econmicos con una probabilidad alta. Si se cumplen estos requisitos, de debe dotar la correspondiente dotacin a la provisin por el importe estimado de la deuda tributaria (cuota, intereses y sancin). En la Memoria de las Cuentas Anuales se deber informar sobre las contingencias que tenga la empresa relacionadas con obligaciones distintas a las mencionadas en el prrafo anterior, esto es, que no resulten en el reconocimiento de un pasivo o provisin. La cuenta prevista para la contabilizacin de las provisiones es la 141. Provisin para impuestos, que cubre el importe estimado de deudas tributarias cuyo pago est indeterminado en cuanto a su importe exacto o a la fecha en que se producir, dependiendo del cumplimiento o no de determinadas condiciones. (CTA.141 PGC y CTA.141
PGC de Pymes)
Su movimiento es el siguiente: Se abonar por la estimacin del devengo anual, con cargo a las cuentas de gasto correspondientes a los distintos componentes que las integren. En particular: A cuentas del subgrupo 63. Tributos, por la parte de la provisin correspondiente a la cuota del ejercicio. A cuentas del subgrupo 66. Gastos financieros, por los intereses de demora correspondientes al ejercicio. A la cuenta 678. Gastos excepcionales, en su caso, por la sancin asociada. A la cuenta 113. Reserva voluntaria, por la cuota y los intereses correspondientes a
ejercicios anteriores.
Se cargar: Cuando se aplique la provisin, con abono a cuentas del subgrupo 47. Administraciones pblicas. Por el exceso de provisin, con abono a la cuenta 7951. Exceso de provisin para impuestos. El PGC y el PGC de Pymes recogen tambin la cuenta 5291. Provisin a corto plazo para impuestos. Las provisiones incluidas en el subgrupo 14 cuya cancelacin se prevea en el corto plazo, debern figurar en el epgrafe del pasivo corriente Provisiones a corto plazo; a estos efectos se traspasar a este subgrupo el importe que represente la obligacin a largo plazo con vencimiento a corto de las cuentas correspondientes del subgrupo 14. Su movimiento es anlogo al de las del subgrupo 14.
81
10.2. Provisin para impuestos y deuda con la Hacienda Pblica

(CTA.141, SUBCTA.5291, NRV.15 PGC, CTA.141, SUBCTA.5291, NRV.17 PGC de Pymes y dis.9 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
Importe de la dotacin
Segn las normas de registro de valoracin 15 y 17 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, la empresa reconocer como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definicin y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarn. De acuerdo con la informacin disponible en cada momento, las provisiones se valorarn en la fecha de cierre del ejercicio, por el valor actual de la mejor estimacin posible del importe necesario para cancelar la obligacin. A estos efectos debe tenerse en cuenta que la deuda tributaria est integrada por los siguientes conceptos: (art.58 LGT) La cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligacin tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta. El inters de demora. (disp. adic.39.2 Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos
Generales del Estado para el ao 2013)
Los recargos por declaracin extempornea. Los recargos del perodo ejecutivo. Los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes pblicos. Las sanciones tributarias no formarn parte de la deuda tributaria, sin perjuicio de que en su recaudacin se apliquen las normas relativas a actuaciones y procedimiento de recaudacin previstas en la LGT.
Momento de dotacin
La dotacin de la provisin o, en su caso, el abono a la cuenta de Hacienda Pblica acreedora, debe efectuarse en el ejercicio en que la contingencia de carcter fiscal sea considerable pasivo de acuerdo con los criterios de reconocimiento del marco conceptual.
Contabilizacin de la provisin y de la deuda

(CTA.141 PGC, CTA.141 PGC de Pymes y dis.9.2 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
La Provisin para impuestos (141) o, en su caso, la deuda con la Hacienda Pblica, se contabilizan de la forma siguiente:
82
Se abonan en las cuentas 141. Provisin para impuestos o, en el caso de la deuda con la Hacienda Pblica, en la cuenta 4752. Hacienda Pblica, acreedora por Impuesto sobre Sociedades. Se cargan en las cuentas siguientes, en funcin de los conceptos de gasto que las integran: Cuota del Impuesto sobre Sociedades. La parte de la provisin correspondiente a la cuota del ejercicio se registra como gasto del ejercicio por Impuesto sobre Beneficios. Puede utilizarse para ello la cuenta 633. Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios. La parte de la cuota correspondiente a ejercicios anteriores, contra la cuenta 113. Reserva voluntaria. Intereses de demora. Los intereses de demora correspondientes al ejercicio se registran en las cuentas correspondientes del subgrupo 66. Gastos financieros. Por los intereses de demora correspondientes a ejercicios anteriores, contra la 113. Reserva voluntaria. Sancin. Tiene la consideracin de gasto de naturaleza extraordinaria. Se contabiliza en la cuenta 678. Gastos excepcionales. El PGC y el PGC de Pymes recogen tambin la cuenta 5291. Provisin a corto plazo para impuestos. Las provisiones incluidas en el subgrupo 14 cuya cancelacin se prevea en el corto plazo, debern figurar en el epgrafe del pasivo corriente Provisiones a corto plazo; a estos efectos se traspasar a este subgrupo el importe que represente la obligacin a largo plazo con vencimiento a corto de las cuentas correspondientes del subgrupo 14. Su movimiento es anlogo al indicado para la 141.
Contabilizacin del exceso de provisin

(CTA.141 PGC, CTA.141 PGC de Pymes y dis.9.2 Resolucin del ICAC sobre algunos aspectos de la norma de valoracin 16 del PGC)
La Provisin para impuestos (141. Provisin para impuestos o 5291. Provisin a corto plazo para impuestos) se aplica con abono a cuentas del subgrupo 47. Administraciones pblicas. El exceso de provisin se aplica con abono a la cuenta 7951. Exceso de provisin para impuestos.
10.3. Presentacin en las Cuentas Anuales

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Balance
Balance normal
Las provisiones para impuestos figuran en los siguientes epgrafes del Balance normal: Si el vencimiento de la provisin es a un plazo inferior al ao (cuenta 5291),
N CUENTAS 529 PATRIMONIO NETO Y PASIVO C) PASIVO CORRIENTE II. Provisiones a corto plazo. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
Si el vencimiento de la provisin es a un plazo superior a un ao,

N CUENTAS PATRIMONIO NETO Y PASIVO B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo. 4. Otras provisiones. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
141
Balance abreviado
La provisin para impuestos dotada figura en el siguiente epgrafe del Balance abreviado: Si el vencimiento de la provisin es a un plazo inferior al ao:
N CUENTAS 529 PATRIMONIO NETO Y PASIVO C) PASIVO CORRIENTE II. Provisiones a corto plazo. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
Si el vencimiento de la provisin es a un plazo superior a un ao:

N CUENTAS 14 PATRIMONIO NETO Y PASIVO B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
Balance de Pymes
La provisin para impuestos dotada figura en el siguiente epgrafe del Balance de Pymes: Si el vencimiento de la provisin es a un plazo inferior al ao (cuenta 5291):
N CUENTAS 529 PATRIMONIO NETO Y PASIVO C) PASIVO CORRIENTE I. Provisiones a corto plazo. NOTAS de la MEMORIA 200X 200X-1
Si el vencimiento de la provisin es a un plazo superior a un ao:

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N CUENTAS 14
PATRIMONIO NETO Y PASIVO B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo.
NOTAS de la MEMORIA
200X
200X-1
Memoria
(apdo.12.10 de la Memoria normal, apdo.9.1 de la Memoria abreviada y apdo.9.1 de la Memoria de Pymes)
Memoria normal
(apdo.12.10 de la Memoria normal)
En la Memoria normal dentro del punto 12, Situacin fiscal, el apartado 10 establece que ha de indicarse informacin relativa a las provisiones derivadas del Impuesto sobre beneficios as como sobre las contingencias de carcter fiscal y sobre acontecimientos posteriores al cierre que supongan una modificacin de la normativa fiscal que afecta a los activos y pasivos fiscales registrados. En particular, se informar de los ejercicios pendientes de comprobacin.
Memoria abreviada
(apdo.9.1 de la Memoria abreviada)
En la Memoria abreviada dentro del punto 9, Situacin fiscal, el apartado I, Impuesto sobre beneficios, letra d), establece que ha de indicarse informacin relativa a las provisiones derivadas del Impuesto sobre beneficios as como sobre las contingencias de carcter fiscal y sobre acontecimientos posteriores al cierre que supongan una modificacin de la normativa fiscal que afecta a los activos y pasivos fiscales registrados. En particular se informar de los ejercicios pendientes de comprobacin.
Memoria de Pymes
(apdo.9.1 de la Memoria de Pymes)
En la Memoria de Pymes dentro del punto 9, Situacin fiscal, el apartado 1, Impuestos sobre beneficios, letra d) establece que ha de indicarse informacin relativa a las provisiones derivadas del Impuesto sobre beneficios as como sobre las contingencias de carcter fiscal y sobre acontecimientos posteriores al cierre que supongan una modificacin de la normativa fiscal que afecta a los activos y pasivos fiscales registrados. En particular se informar de los ejercicios pendientes de comprobacin.
11. Asiento contable del impuesto

(CTA.473, 630, SUBCTA.4709, 4745, 4752, NRV.13 PGC y CTA.473, 630, SUBCTA.4709, 4745, 4752, NRV.15 PGC de Pymes)
El primer asiento que se realiza respecto al impuesto es la contabilizacin del impuesto corriente (cuenta 6300). El impuesto corriente es la cantidad a pagar (o recuperar) por el impuesto, calculada de acuerdo con la base imponible (criterios fiscales). En este primer asiento esta cantidad se compara con las retenciones y pagos
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a cuenta, dando lugar a un pasivo (o activo), por las cantidades a ingresar (o recuperar) de la Hacienda Pblica. A continuacin, con carcter previo al estudio individualizado de cada uno de los conceptos que intervienen en la contabilizacin del Impuesto sobre Sociedades, se presentan esquemticamente algunos de los asientos contables para el registro de los supuestos ms habituales, sin perjuicio del efecto que sobre el mismo puedan tener gastos o ingresos registrados en partidas de patrimonio neto o por las operaciones de combinaciones de negocios.
Base imponible positiva

(CTA.473, SUBCTA.4709, 4752, 6300 PGC y CTA.473, SUBCTA.4709, 4752, 6300 PGC de Pymes)
Para una base imponible positiva, liquidacin a pagar, el asiento es:

(6300) Impuesto corriente a (473) Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades
a (4752)
(Ver ejemplos n 22, Resultado contable antes de impuestos positivo y coincidente con la base imponible., n 23 Resultado contable antes de impuestos positivo y diferencias temporales positivas. y n24 Resultado contable antes de impuestos positivo y diferencias permanentes.)
Para una base imponible positiva, liquidacin a devolver, el asiento es:

(6300) (4709) Impuesto corriente Hacienda Pblica, deudora por devolucin de impuestos a (473) Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta
Base imponible negativa

(CTA.473, SUBCTA.4709, 4745, 6301 PGC y CTA.473, SUBCTA.4709, 4745, 6301 PGC de Pymes)
Para una base imponible negativa, los asientos son:

(4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (6301)
Impuesto diferido
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(4709)
Hacienda Pblica, deudora por devolucin de impuestos a (473) Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta
(Ver ejemplo n 25, Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias permanentes. y n26 Resultado contable antes de impuestos negativo y coincidente con la base imponible.)
La posibilidad de compensar las bases imponibles negativas en ejercicios posteriores se registra contablemente como un crdito frente a la Hacienda Pblica, si bien deben tenerse presentes las limitaciones a la contabilizacin de dicho crdito derivadas de la aplicacin del principio de prudencia.
Contabilizacin de ajustes derivados de diferencias temporarias

Las diferencias permanentes, normalmente, implican un menor o mayor gasto impuesto corriente. Por el contrario, las diferencias temporarias s que generan un efecto impositivo que debe ajustarse, normalmente, contra el impuesto devengado. Las normas de registro y valoracin 13 y 15 del PGC y del PGC de Pymes respectivamente, en el punto 2, activos y pasivos por impuesto diferido, definen las diferencias temporarias como aqullas que derivan de la diferente valoracin, contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empresa, en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura. La valoracin fiscal de un activo, pasivo o instrumento de patrimonio propio, denominada base fiscal, es el importe atribuido a dicho elemento de acuerdo con la legislacin fiscal aplicable. Puede existir algn elemento que tenga base fiscal aunque carezca de valor contable y, por tanto, no figure reconocido en el Balance. Las diferencias temporarias se producen normalmente por: La existencia de diferencias temporales entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos, cuyo origen se encuentra en los diferentes criterios temporales de imputacin empleados para determinar ambas magnitudes y que, por tanto, revierten en perodos subsiguientes. En otros casos, tales como: En los ingresos y gastos registrados directamente en el patrimonio neto que no se computan en la base imponible, incluidas las variaciones de valor de los activos y pasivos, siempre que dichas variaciones difieran de las atribuidas a efectos fiscales. En este sentido el PGC de Pymes no cita expresamente las variaciones de valor de los activos y pasivos y s menciona como ejemplos de este tipo de ingresos y gastos las subvenciones, donaciones y legados recibidos de terceros no socios.
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En una combinacin de negocios, cuando los elementos patrimoniales se registran por un valor contable que difiere del valor atribuido a efectos fiscales; y En el reconocimiento inicial de un elemento, que no proceda de una combinacin de negocios, si su valor contable difiere del atribuido a efectos fiscales. Cabe sealar que los dos ltimos puntos no estn contemplados en el PGC de Pymes. En este sentido, la primera excepcin parece lgica pues el PGC de Pymes no aborda las combinaciones de negocios; sin embargo, a la segunda no le encontramos explicacin por tratrarse de operaciones que perfectamente pueden realizar las empresas que se acojan al PGC de Pymes, de hecho las permutas estn reguladas en dicho Texto. Los ajustes que se contabilizan en su aparicin y reversin contra la cuenta 6301. Impuesto diferido, son por existencia de diferencias temporales entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos, cuyo origen se encuentra en los diferentes criterios temporales de imputacin empleados para determinar ambas magnitudes y que, por tanto, revierten en perodos subsiguientes y algunos de los indicados en el prrafo anterior. En general, puede decirse que todas las diferencias temporales darn lugar a diferencias temporarias, mientras que no todas las diferencias temporarias constituyen diferencias temporales. Mientras que las diferencias temporales se analizan comparando ingresos y gastos de la cuenta de Prdidas y Ganancias, dando lugar a una variacin del impuesto diferido, las diferencias temporarias se analizan por la diferencia existente entre el valor contable y la base fiscal, determinando el valor contable (saldo) que debe presentar en Balance el impuesto diferido. Cuando las diferencias temporarias surgen por activos o pasivos en los que el valor de partidas de Balance se ha imputado a prdidas y ganancias, dan lugar a diferencias temporales. Las diferencias temporarias se contabilizarn de la siguiente manera: Si las diferencias temporarias son positivas:
(4740) Activos por diferencias temporarias deducibles a (6301) Impuesto diferido
Si las diferencias temporarias son negativas:

(Ver ejemplo n 27, Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias temporales positivas. y n28 Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias temporales negativas.)
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EJEMPLOS
1. Clculo del gasto por el impuesto.
(SUBCTA.4752, 6300, NRV.13.1 PGC, SUBCTA.4752, 6300, NRV.15.1 PGC de Pymes y art.14.1.b LIS)
Planteamiento
Al finalizar el ejercicio la sociedad XX presenta los siguientes datos:
Resultado contable antes de impuestos Diferencia permanente positiva Tipo impositivo Deducciones en cuota Euros 60.101,21 12.020,24 30% 120,20
Se pide: registro contable del impuesto corriente.
Solucin
Clculo del impuesto corriente:
Resultado contable antes de impuestos Diferencia permanente positiva Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente Euros 60.101,21 +12.020,24 72.121,45 x30% 21.636,44 -120,20 21.516,24
Registro contable del impuesto corriente por la declaracin fiscal del ejercicio:
21.516,24 (6300) Impuesto corriente a (4752) Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades
21.516,24
2. Diferencias permanentes.
(SUBCTA.4752, 6300, NRV.13 PGC y SUBCTA.4752, 6300, NRV.15 PGC de Pymes)
Planteamiento
La sociedad XX presenta al cierre del ejercicio los siguientes datos:
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Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes positivas Diferencias permanentes negativas Tipo impositivo Deducciones en cuota
Euros 90.151,82 +36.060,73 (12.020,24) 30% 150,25
Solucin
Resultado contable antes de impuestos Diferencia permanente positiva Diferencia permanente negativa Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente Euros 90.151,82 +36.060,73 (12.020,24) 114.192,31 x30% 34.257,69 (150,25) 34.107,44
Registro contable del impuesto corriente:

34.107,44
3. Gastos de constitucin. Diferencias permanentes.

Planteamiento
La empresa W tiene un resultado antes de impuestos de 10.000 u.m y tributa al 30%, siendo este ejercicio N el de inicio de la actividad y habiendo soportado unos gastos por la constitucin de 2.000 u.m.
Solucin
Estos gastos debern registrarse de la siguiente forma:
2.000 (113) Reservas voluntarias a (57) Tesorera
2.000
90
Sin embargo, la base imponible del impuesto contar con un ajuste negativo como consecuencia de este gasto que no ha pasado por resultados, pero que es deducible. Por consiguiente, esta base imponible es de 8.000 u.m. y la cuota de 2.400 u.m. El registro del impuesto corriente deber realizarse cargando a Prdidas y Ganancias el gasto por impuesto atribuible a los resultados (3.000 u.m.), mientras que el beneficio de la deducibilidad del gasto imputado a reservas, debe registrarse en reservas.
3.000 (6300) Impuesto corriente a (4752) Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades Reservas voluntarias
2.400 600
a (113)
4. Subvenciones oficiales de capital. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto.
(CTA.130, 479, 746, 840, 940, SUBCTA.8301 y NRV.13.2 PGC)
Planteamiento
Supongamos la adquisicin, a finales de diciembre de X0, de un activo cuyo precio de adquisicin es de 16.000 euros. Este activo se ha subvencionado por un organismo pblico en un 50%. El tipo impositivo es el 30%.
Solucin
La contabilizacin de la adquisicin del activo y el reconocimiento de la subvencin, diciembre de X0, se hara del siguiente modo: (Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. Su resolucin aplicando el PGC de Pymes sera distinta, ya que en este Plan no existen los grupos 8 y 9)
16.000 (21X) Inmovilizado material a (57) 8.000 (4708) Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas a (130) Subvenciones oficiales de capital 8.000 Tesorera 16.000
El valor contable es 16.000. Sin embargo, la base fiscal de este activo es de 8.000 euros, por lo que en el momento de la adquisicin surge una diferencia temporaria de 8.000, que debe quedar reflejada en el Balance como un pasivo fiscal de 2.400. Dado que no existe ningn pasivo fiscal asociado e esa diferencia temporaria, el efec Grupo Francis Lefebvre
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to impositivo en el ao X0 es la contabilizacin de un pasivo por 2.400. La tabla siguiente refleja la evolucin de los valores contables, fiscales, las diferencias temporarias y el efecto impositivo.
Gasto contable Fecha adquisicin 31-12-01 31-12-02 31-12-03 31-12-04 4.000 4.000 4.000 4.000 Gasto fiscal 2.000 2.000 2.000 2.000 Valor contable 16.000 12.000 8.000 4.000 0 Base fiscal 8.000 6.000 4.000 2.000 0 Diferencia Pasivo por temporaria Impuesto Efecto VC-BF (*) Diferido impositivo 8.000 6.000 4.000 2.000 0 2.400 1.800 1.200 600 0 2.400 -600 -600 -600 -600
A finales de X0, es necesario, por tanto, contabilizar el efecto impositivo. En este caso, la aparicin de un pasivo fiscal por 2.400. El asiento (simplificado sin cuentas de los grupos 8-9) sera:
2.400 (130) Subvenciones oficiales de capital a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 2.400
El efecto final es que en el Balance aparece la subvencin de capital neta del efecto impositivo (8.000-2.400) y se reconoce el pasivo fiscal por 2.400. A finales del ejercicio X1, la diferencia temporaria se reduce a 6.000, lo que tiene como efecto impositivo la reversin parcial del pasivo fiscal (por importe de 600). La contabilizacin (simplificada sin cuentas de los grupos 8-9) sera:
1.400 600 (130) Subvenciones oficiales de capita (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (746) Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio
2.000
Los asientos correspondientes a los siguientes aos son similares. Los asientos, contando con las cuentas de los grupos 8 y 9, seran los siguientes: Al reconocimiento en diciembre de X0 de la subvencin y de la diferencia temporaria: (*) VC= Valor contable BF= Base fiscal
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8.000
(4708) Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas a (940) Ingresos de subvenciones oficiales de capital 8.000
2.400
(8301)
Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 2.400
Al finalizar el ejercicio se procede al traslado a patrimonio neto de los valores, cerrando las cuentas de los grupos 8 y 9:
8.000 (940) Ingresos de subvenciones oficiales de capital a (130) Subvenciones oficiales de capital 2.400 (130) Subvenciones oficiales de capital a (8301) Impuesto diferido 2.400 8.000
Al cierre del ejercicio X1, se procede al traslado a resultados de la subvencin y a contabilizar la reversin del pasivo fiscal. Los asientos correspondientes a los siguientes ejercicios son similares:
2.000 (840) Transferencia de subvenciones oficiales de capital a (746) Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio 1.400 (130) Subvenciones oficiales de capital 600 (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (840) Transferencia de subvenciones oficiales de capital
2.000
2.000
93
5. Ajustes de valor de instrumentos financieros. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto.
(CTA.133, 479, 802, 900, SUBCTA.7632, 8301 y NRV.13.2 PGC)
Planteamiento
Se adquiere un paquete de 1.000 acciones de una sociedad cotizada. La cotizacin aplicada a la compra de de 9,8 euros por accin. Los gastos totales (canon de bolsa e intermediacin) son 200 euros. Esta inversin se clasifica como disponible para la venta. A fecha de cierre la cotizacin de las acciones es de 10,5 euros por accin.
Solucin
(Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. La operacin planteada en el mismo queda al margen para las sociedades que apliquen el PGC de Pymes, dado que en la clasificacin de activos financieros no se prev la cartera de disponibles para la venta.) La valoracin inicial se realiza a valor razonable ms los gastos 9.800 + 200 = 10.000:
10.000 (150) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (572) Bancos, c/c 10.000
La valoracin posterior se hace a valor razonable con cambios al patrimonio neto. Al cierre el paquete de acciones tiene un valor razonable de 10.500 euros. Se procede a realizar el ajuste aumentando el valor de los instrumentos financieros en 500 (simplificado sin cuentas del grupo 8 y 9)
500 (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta
500
Fiscalmente, este incremento de valor no se ha producido, por lo que la base fiscal de las inversiones contina siendo 10.000. Esto produce una diferencia temporaria de 500, cuyo efecto impositivo es la aparicin de un pasivo fiscal por importe de 150 (suponiendo un tipo impositivo del 30%) este pasivo disminuye el patrimonio neto, no afectando a cuentas de prdidas y ganancias.
94
150
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 500
A mediados del ejercicio siguiente, se vende la cartera a 11,5 euros por accin. En primer lugar se registra la revalorizacin de los instrumentos al ltimo valor razonable disponible (11,5):
1.000 (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta 700 a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 300
Se registra la venta:
11.500 (572) Bancos, c/c a (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
11.500
Tras el registro de la venta se contabiliza la reversin del pasivo fiscal (450 euros):
450 (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta
450
La cuenta de patrimonio neto, vuelve a recoger el importe bruto del aumento de valor (1.500 euros). Se traspasa a resultados:
1.500 (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta a (7632) Beneficios de disponibles para la venta
1.500
95
El conjunto de asientos completo (con las cuentas de los grupos 8 y 9) sera:

10.000 (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (572) Bancos, c/c 10.000
500
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (900) Beneficios en activos financieros disponibles para la venta
500
150
150
A fecha de cierre se procede a regularizar los grupos 8 y 9:

500 (900) Beneficios en activos financieros disponibles para la venta a (8301) Impuesto diferido a (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta 150
350
En el segundo ejercicio, por la revalorizacin y la venta:

1.000 (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio a (900) Beneficios en activos financieros disponibles para la venta 300 (8301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles
1.000
300
96
11.500
(572) Bancos, c/c a (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
11.500
Por la transferencia de beneficios a resultados:

1.500 (802) Transferencia de beneficios en activos financieros disponibles para la venta a (7632) Beneficios de disponibles para la venta
1.500
Por la reversin del impuesto diferido:

450 (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (8301) Impuesto diferido 450
Por la regularizacin de los grupos 8 y 9 contra patrimonio neto y la transferencia de la cuenta de patrimonio neto:
150 1.000 (8301) Impuesto diferido (900) Beneficios en activos financieros disponibles para la venta a (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta 1.150 1.500 (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta a (802) Transferencia de beneficios en activos financieros disponibles para la venta
1.500
6. Diferencias temporarias en combinaciones de negocios.

(CTA.204, 479 y NRV.13.2 PGC)
Planteamiento
Se adquiere un negocio completo cuyos activos tienen un valor contable de 5.000.
97
Estos activos, tienen un valor razonable de 7.000. Los pasivos asumidos son 4.000 y el valor de la contraprestacin entregada es de 3.500.
Solucin
(Nota. Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. El PGC de Pymes no aborda las combinaciones de negocios.)
Activos (a valor razonable) Pasivos asumidos Valor neto del negocio Contraprestacin Fondo de comercio 7.000 4.000 3.000 3.500 500
Los activos, en la combinacin de negocios se valoran inicialmente a su valor razonable:

7.000 500 Activos adquiridos (a valor razonable) (204) Beneficios en activos financieros disponibles para la venta a a Bancos/Contraprestacin entregada Pasivos asumidos 3.500 4.000
Los activos se han reconocido a un valor superior al contable. Si fiscalmente se hubiese reconocido esta revalorizacin se debera tributar en ese ejercicio por ella. Acogindose al rgimen especial, fiscalmente, los activos continan valorados a su valor contable anterior, generndose una diferencia temporaria de (*) 2.000 (7.000 VC - 5.000 BF). Esta diferencia temporaria tiene como efecto impositivo el reconocimiento de un pasivo fiscal por 600. Este pasivo resulta en un mayor valor del fondo de comercio:
600 (204) Fondo de comercio a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 600
Los activos, en la combinacin de negocios se valoran inicialmente a su valor razonable.
7. Diferencias temporarias. Generacin de activos y pasivos fiscales.

(CTA.479, SUBCTA.4740, 6301, NRV.13.2 PGC y CTA.479, SUBCTA.4740, 6301, NRV.15.2 PGC de Pymes)
Planteamiento
Se adquiere un inmovilizado el 01/01/X1. Su coste histrico es de 2.000 y se le aplicar una amortizacin contable lineal de 4 aos. Suponiendo que el valor resi(*) VC = Valor contable BF = Base fiscal
98
dual es nulo calcular y contabilizar el efecto impositivo derivado de las diferencias temporarias que surgirn en los siguientes casos: Amortizacin fiscal libre, que se aplica el primer ao. Amortizacin fiscal anual mxima del 20%.
Solucin
En el supuesto de amortizacin fiscal libre, la solucin sera la siguiente: La tabla presenta la evolucin de los valores contables y fiscales. Al finalizar el ao X1, el valor contable es de 1.500, mientras que la base fiscal es cero, por lo que surge una diferencia temporaria de 1.500-0=1.500. Esa diferencia es imponible, por lo que le corresponde un pasivo por impuestos diferidos de 450, suponiendo un tipo del 30%. Dado que por esa diferencia temporaria no exista contabilizado ningn pasivo previo, el efecto impositivo a contabilizar es de 450 euros.
Gasto contable Fecha adquisicin 31/12/X1 31/12/X2 31/12/X3 31/12/X4 500 500 500 500 Gasto Valor fiscal contable 2.000 0 0 0 2.000 1.500 1.000 500 0 Base fiscal 2.000 0 0 0 0 Diferencia temporaria VCBF 0 1.500 1.000 500 0 Pasivo por impuesto Efecto diferido impositivo 0 450 300 150 0 0 450 -150 -150 -150
El asiento correspondiente al efecto impositivo a 31/12/X1 sera:

450 (6301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 450
A fecha 31/12/X2, la diferencia temporaria se reduce a 1.000, por lo que el pasivo asociado a esta diferencia temporaria debe ser de 300. Dado que este pasivo, contabilizado en la 479, es de 450, el efecto impositivo es una reduccin del mismo de 150 (reversin). El asiento correspondiente al efecto impositivo a 31/12/X2 sera:
150 (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (6301) Impuesto diferido 150
En los siguientes aos, la diferencia temporaria contina disminuyendo hasta que al finalizar el ao X4, se han igualado el valor contable y la base fiscal, momento en el que termina de revertir el pasivo fiscal
99
En el supuesto de una amortizacin fiscal anual mxima del 20%, la solucin sera la siguiente: En este caso, la evolucin de los valores fiscales y contables sera:
Diferencia Activo por Gasto Gasto Valor temporaria impuesto contable fiscal contable Base fiscal VC-BF diferido Fecha adquisicin 31/12/X1 31/12/X2 31/12/X3 31/12/X4 31/12/X5 500 500 500 500 400 400 400 400 400 2.000 1.500 1.000 500 0 0 2.000 1.600 1.200 800 400 0 0 100 200 300 400 0 0 30 60 90 120 0 Efecto impositivo 0 30 30 30 30 -120
Al finalizar el ao X1, el valor contable es 1.500, mientras que la base fiscal del activo es de 1.600. La diferencia temporaria es de 100. Considerando un tipo del 30%, en el Balance a 31/12/X1 debe aparecer un activo por impuestos de 30. Dado que no existe previamente, el efecto impositivo a registrar es la aparicin de dicho activo por 30. El asiento correspondiente al efecto impositivo a 31/12/X1 sera:
30 (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles a (6301) Impuesto diferido 30
En este caso, dado que se est registrando un derecho, es preciso que este derecho cumpla la definicin de activo del marco conceptual, esto es, que incorpore con un alto grado de fiabilidad la capacidad de generar rendimientos futuros, va una disminucin de la carga fiscal futura. Este requisito tambin se exige, tal y como indica el PGC en aplicacin del principio de prudencia. As, de acuerdo con el principio de prudencia slo se reconocern activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicacin de estos activos. Como puede observarse en la tabla, la diferencia temporaria contina aumentando durante los aos X2, X3 y X4; en los que se registrara un efecto impositivo similar. Finalmente, al final del ao X5, la base fiscal y el valor contable se igualen, al terminarse de amortizar fiscalmente el activo. La diferencia temporaria es ceo y por tanto debe desaparecer (revertir) el activo por impuesto diferido. El asiento a realizar al cierre de X5 es:
100
120
(6301)
Impuesto diferido a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles 120
8. Ajustes de disponibles para la venta. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales originados en transacciones contra patrimonio neto.
(CTA.133, 479, 838 y NRV.13 PGC)
Planteamiento
Una empresa tiene, dentro de su cartera de disponibles para la venta, unas acciones valoradas inicialmente a 2.000 y valoradas a fecha de cierre de X1 en 3.000. A estos activos le corresponde una cuenta de ajustes en disponibles para la venta (patrimonio neto, saldo acreedor) de 700, que refleja el incremento de valor neto de impuestos y una cuenta de pasivos por diferencias imponibles por 300, calculada con un tipo impositivo del 30%.
Solucin (Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. La operacin planteada en el mismo queda al margen para las sociedades que apliquen el PGC de Pymes, dado que en la clasificacin de activos financieros no se prev la cartera de disponibles para la venta.) Las cuentas y saldos que presenta la empresa sobre este elemento a fecha de cierre de X1 son las siguientes:
Saldo deudor (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio . Saldo acreedor (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta 700 (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 300
3.000 .
Supongamos que a fecha de cierre se sabe que el tipo impositivo va a ser, a partir del ao siguiente, del 20%. La modificacin en el tipo cambia las condiciones de reversin de activos y pasivos por impuesto y, por tanto, su valoracin. El pasivo deber lucir en Balance por un importe de 200, por lo que se procedera a contabilizar el siguiente ajuste:
100 (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles a (838) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
100
101
Una vez corregido el pasivo, se procede a imputar el ajuste en la imposicin a patrimonio neto.
100 (838) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios a (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta 100
Con lo que los valores que terminan luciendo en el Balance son los siguientes:
Saldo deudor (250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio Saldo acreedor (133) Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles 3.000 para la venta (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles
800 200
9. Subvenciones. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales originados en transacciones contra patrimonio neto.
(CTA.130, 479, 833 y NRV.13 PGC)
Planteamiento
Una empresa tiene una subvencin por la adquisicin de un terreno por importe bruto de 10.000, que se refleja en el Balance en las siguientes cuentas:
Saldo acreedor (130) Subvenciones oficiales de capital (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 7.000 3.000
A fecha de cierre, se sabe que el tipo al que revertir el pasivo es del 35%.
Solucin
(Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. Su resolucin aplicando el PGC de Pymes sera distinta, ya que en este Plan no existe el grupo 8) La modificacin en el tipo cambia las condiciones de reversin de activos y pasivos por impuesto y, por tanto, su valoracin. El pasivo deber lucir en Balance por un importe de 4.000, por lo que se procedera a contabilizar el siguiente ajuste:
102
500
(833)
Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 500
Una vez corregido el pasivo, se procede a imputar el ajuste en la imposicin a patrimonio neto.
500 (130) Subvenciones oficiales de capital a (833) Ajustes negativos en la imposicin sobre beneficios 500
Con lo que los valores que terminan luciendo en Balance seran:

Saldo acreedor (130) Subvenciones oficiales de capital (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 6.500 3.500
10. Incumplimiento de requisitos para contabilizar el activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.
Planteamiento
La sociedad XX presenta al final del ejercicio los siguientes datos:
. Resultado contable antes de impuestos (Prdidas) Diferencia temporal positiva Tipo impositivo Euros (60.101,21) 12.020,24 x30%
Dicha sociedad lleva unas prdidas acumuladas en los ltimos 5 ejercicios de 601.012,1 euros.
Solucin
Clculo del impuesto a pagar:
8
(1) Dado que la sociedad obtiene prdidas con carcter habitual y, por tanto, no se puede prever razonablemente la reversin del activo por impuesto diferido correspondiente a la diferencia temporal, ste no debe ser objeto de registro contable, y debe ser tratado como una diferencia permanente.
103
. Resultado contable antes de impuestos Diferencia temporal (1) Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones y bonificaciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a ingresar
Euros (60.101,21) +12.020,24 (48.080,97) x30% 0 0 0 Euros (60.101,21) +12.020,24 (48.080,97) 30% (14.424,29)
Clculo del crdito fiscal:

. Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencia temporales Base imponible Tipo impositivo Crdito fiscal
En cuanto al crdito fiscal derivado de la base imponible negativa, dado que tampoco puede preverse razonablemente su compensacin futura, no debe ser contabilizado. Registro contable del impuesto. De acuerdo con lo ya comentado, segn el principio de prudencia, no deben ser contabilizados ni el activo por impuesto diferido correspondiente a la diferencia temporal, ni el derivado del crdito fiscal por compensacin de prdidas. En consecuencia, en este ejercicio el Impuesto sobre Sociedades no da lugar a apunte contable alguno, sin perjuicio de la informacin que deba incluirse en la Memoria.
11. Contabilizacin del activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.
(SUBCTA.4752, 6300, NRV.13.2.3 PGC y SUBCTA.4752, 6300, NRV.15.2.3 PGC de Pymes)
Planteamiento
. Resultado contable antes de impuestos Diferencia temporal positiva Tipo impositivo Euros 60.101,21 12.020,24 30%
La sociedad estima que dicha diferencia temporal no va a revertir antes de 10 aos.

104
Solucin
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales (2) Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones y bonificaciones Impuesto corriente Euros 60.101,21 +12.020,24 72.121,45 x30% 21.636,44 . 21.636,44

21.636,44 (6300) Impuesto corriente a (4752) Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades 21.636,44
12. Contabilizacin del activo por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.
(SUBCTA.4740, 4752, 6300, 6301, NRV.13 PGC, SUBCTA.4740, 4752, 6300, 6301, NRV.15 PGC de Pymes y dis.1.7 Resolucin de 9 de octubre de 1997, del Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuentas, sobre algunos aspectos de la norma de valoracin decimosexta del Plan General de Contabilidad)
Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos Diferencia temporal positiva Tipo impositivo Euros 60.101,21 12.020,24 30%
La sociedad estima que dicha diferencia temporal va a revertir en un plazo de 12 aos. La sociedad tiene registrado en el pasivo impuestos diferidos por importe de 6.010,12 euros con un plazo estimado de reversin de 12 aos. (2) Dado que la sociedad estima que el plazo de reversin del activo por impuesto diferido correspondiente a la diferencia temporal es superior a 10 aos desde la fecha de cierre del ejercicio, este no debe ser objeto de registro contable.
105
Solucin
En este caso, an cuando el plazo de reversin de los activos por impuesto diferido es superior a 10 aos, dado que la sociedad tiene registrados en su pasivo impuestos diferidos generados en perodos anteriores por importe superior y plazo de reversin igual al de los activos por impuesto diferido, la sociedad puede contabilizar estos ltimos. Clculo de la liquidacin del impuesto y por tanto del impuesto corriente:
. Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencia temporal positiva Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones y bonificaciones Impuesto corriente Euros 60.101,21 +12.020,24 72.121,45 x30% 21.636,44 . 21.636,44

21.636,44
Registro contable del activo por impuesto diferido por la diferencia temporal positiva: 12.020,24 x 30% = 3.606,07
3.606,07 (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles a (6301) Impuesto diferido 3.606,07
13. Alta de activos fiscales. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.
(SUBCTA.47450, 4751, 6301, CTA.638, NRV.13 PGC y CTA.47450, 4751, 6301, CTA.638, NRV.15 PGC de Pymes)
Planteamiento
106
La empresa MADRID, S.A. present al cierre de 20X0 una prdida antes de impuestos de 100.000 , no existiendo ninguna diferencia entre Contabilidad y Fiscalidad; sin embargo, no reconoci el activo fiscal ligado al derecho a aplicar la base imponible negativa en un ejercicio posterior porque la probabilidad de tener suficientes beneficios era escasa. En el ao 20X1 mejora la situacin de la empresa, aunque vuelve a presentar un resultado contable negativo antes de impuestos de 5.000 , sin que haya tampoco diferencias entre Contabilidad y Fiscalidad; no obstante, al cierre de este ejercicio considera probable la recuperacin de los activos fiscales, tanto el ligado a la base imponible negativa de 20X0 como la relativa a 20X1, por lo que reconoce sendos activos fiscales.
Solucin
La sociedad proceder a realizar el siguiente registro contable: Al cierre del ejercicio, por los activos fiscales ligados a la base imponible negativa de 20X0:
30.000 (47450) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio 20X0 a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios(3)
30.000
Al cierre del ejercicio, por los activos fiscales ligados a la base imponible negativa de 20X1:
1.500 (47451) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio 20X1 a (6301) Impuesto diferido (4) 1.500
14. Modificacin posterior del importe de activos por impuestos diferidos. Diferencias temporarias.
(SUBCTA.4740, CTA.638, 838 y NRV.13 PGC)
Planteamiento
Una empresa de reducida dimensin cuenta con los siguientes activos por impuestos diferidos, registrados al tipo impositivo del 25%: 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles: 8.000 u.m.
(3) 100.000 x 0,30 = 30.000 (4) 5.000 x 0,30 = 1.500 Grupo Francis Lefebvre
107
4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar: 4.000 u.m. La cuenta 4740 recoge el efecto impositivo de dos diferencias temporarias deducibles. Una a consecuencia de unos gastos por provisiones no deducible hasta su aplicacin, por un importe de 25.000 u.m., y otra por 7.000 u.m, correspondiente a una operacin de cobertura registrada en patrimonio neto. La empresa estima que a partir de este ejercicio perder la condicin de reducida dimensin a efectos fiscales, tributando su base imponible ntegramente al 30%. Calcular los ajustes a realizar.
Solucin
(Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. Las empresas que apliquen el PGC de Pymes debern aplicar los contenidos sobre operaciones de cobertura recogidos en el PGC, ya que el PGC de Pymes no regula dichas operaciones). Los ajustes a realizar sern: Activos por impuesto diferido: Por la provisin no deducible: 25.000 x (30%-25%) = 1.250 u.m. a recoger en Prdidas y Ganancias. Por la cobertura registrada en patrimonio neto: 7.000 x (30%-25%) = 350 u.m. a registrar en patrimonio neto. Derechos sobre deducciones: No requiere ajuste alguno, pues su importe no depende de la variacin del tipo impositivo. El asiento a realizar ser el siguiente:
1.600 (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles a (638) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios a (838) Ajustes positivos en la imposicin sobre beneficios
1.250
350
15. Baja de activos fiscales. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.
(SUBCTA.4740, 47450, 8301, CTA.633, 833 y NRV.13 PGC)
Planteamiento
La sociedad TOLEDO, S.A. reconoci al cierre de 20X0 el crdito generado por una base imponible negativa de 60.000 y un activo fiscal ligado a una donacin inicial de 80.000 , de la cual estn pendientes de traspasar a resultados 40.000 (la imputacin es a razn de un 10% anual). Al ao siguiente, el resultado de la empresa ha empeorado de manera alarmante y las previsiones de futuro son bastante pesimistas, por lo que al cierre de 20x1 decide cancelar ambos activos fiscales.
108
Solucin
(Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. Su resolucin aplicando el PGC de Pymes sera distinta, ya que en este Plan no existe el grupo 8. Ver ejemplo n17) La sociedad proceder a realizar el siguiente registro contable: Al cierre del ejercicio 20x1, antes de cancelar los activos, se debe disminuir el ligado a la donacin en el importe correspondiente a este ejercicio:
8.000 (841) Transferencia de donaciones y legados de capital(5) a (746) Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio 2.400 (8301) Impuesto diferido(6) a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles 10.400 (131) Donaciones y legados de capital a (8301) Impuesto diferido a (841) Transferencia de donaciones y legados de capital 2.400 2.400
8.000
8.000
Igualmente al cierre del ejercicio 20x1, por la cancelacin de ambos activos fiscales:
9.600 (833) Ajustes negativos en la imposicin de beneficios a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles(7) 9.600 (131) Donaciones y legados de capital a (833) Ajustes negativos en la imposicin de beneficios 9.600 9.600
(5) 80.000 x 0,10 = 8.000 euros. (6) 8.000 x 0,30 = 2.400 euros. (7) [0,30 x (40.000 - 8.000)] = 9.600 euros.
109
18.000
(633)
Ajustes negativos en la imposicin de beneficios a (47450) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio 20X0 (8)
18.000
16. Baja de activos fiscales. Pymes. Activos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.
(SUBCTA.4740, 47450, CTA.633 y NRV.15 PGC de Pymes)
Planteamiento
La sociedad TOLEDO, S.L. reconoci al cierre de 20X0 el crdito generado por una base imponible negativa de 60.000 y un activo fiscal ligado a una donacin inicial de 80.000 , de la cual estn pendientes de traspasar a resultados 40.000 (la imputacin es a razn de un 10% anual). Al ao siguiente, el resultado de la empresa ha empeorado de manera alarmante y las previsiones de futuro son bastante pesimistas, por lo que al cierre de 20X1 decide cancelar ambos activos fiscales.
Solucin
(Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC de Pymes. Su resolucin aplicando el PGC sera distinta. Ver ejemplo n16) La sociedad proceder a realizar el siguiente registro contable: Al cierre del ejercicio 20X1, previamente a la cancelacin de ambos activos, se debe reducir el relativo a la donacin en el importe correspondiente a este ejercicio:
8.000 (131) Donaciones y legados de capital a (746) Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio 2.400 (131) Donaciones y legados de capital a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles(9) 2.400
8.000
Tambin al cierre, cancelacin de los dos activos fiscales: (8) 60.000 x 0,30 = 18.000 euros. (9) 8.000 x 0,30 = 2.400 euros.
110
9.600
(131)
Donaciones y legados de capital a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles(10) 9.600
18.000
(633)
Ajustes negativos en la imposicin de beneficios a (47450) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio 20X0 (11)
18.000
La cancelacin del crdito ligado a la base imponible negativa es idntica a la que procede realizar bajo el PGC. Sin embargo, en el caso de la donacin, al aplicar la sociedad TOLEDO S.L. el PGC de Pymes minora directamente de la cuenta de Patrimonio neto el efecto impositivo al no emplear las cuentas de ajustes del grupo 8, grupo no recogido por el PGC de Pymes.
17. Contabilizacin de los pasivos por impuesto diferido. Generacin de activos y pasivos fiscales.
(SUBCTA.4752, 6300, 6301, CTA.479 PGC, SUBCTA.4752, 6300, 6301, CTA.479 PGC de Pymes y dis.1.2 Resolucin de 9 de octubre de 1997, del Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuentas, sobre algunos aspectos de la norma de valoracin decimosexta del Plan General de Contabilidad)
Planteamiento
. Resultado contable antes de impuestos Diferencia temporal negativa Tipo impositivo Euros 60.101,21 (12.020,24) 30%
Solucin
Clculo de la liquidacin del impuesto (impuesto corriente):
. Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencia temporal negativa Base imponible Euros 60.101,21 -12.020,24 48.080,97
(10) [0,30 x (40.000 - 8.000)] = 9.600 euros. (11) 60.000 x 0,30 = 18.000 euros.
111
Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente
x30% 14.424,29 14.424,29

14.424,29
Registro contable del pasivo por impuesto diferido correspondiente a la diferencia temporal negativa: 12.020,24 x 30% = 3.606,07
3.606,07 (6301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 3.606,07
18. Modificacin posterior del importe de pasivos por impuesto diferido.

(CTA.479, 633, 833 y NRV.13 PGC)
Planteamiento
Una empresa cuenta con un pasivo por impuesto diferido por un importe de 15.000 u.m., cuyo origen han sido las siguientes diferencias temporarias: Una subvencin de capital, por un importe bruto, pendiente de imputar a resultados, de 40.000 u.m. Una libertad de amortizacin pendiente de revertir, por un importe bruto de 20.000 u.m. Como consecuencia de un cambio en la legislacin fiscal, la empresa va a pasar de tributar del 25% al 30%. Calcular los ajustes impositivos:
Solucin
(Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. Su resolucin aplicando el PGC de Pymes sera distinta, ya que en este Plan no existe el grupo 8) Los ajustes a practicar en los importes de pasivos por impuesto diferido resultaran:
112
Por la subvencin: 40.000 x (30%-25%) = 2.000 u.m., que debe registrarse en patrimonio neto. Por la libertad de amortizacin: 20.000 x (30%-25%) = 1.000 u.m., que debe registrarse en prdidas y ganancias. El registro contable del la modificacin de los importes de los pasivos por impuesto diferido sera:
2.000 (833) Ajustes negativos en la imposicin de beneficios Ajustes negativos en la imposicin de beneficios a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 3.000
1.000
(633)
19. Contabilizacin del crdito por prdidas a compensar.

(SUBCTA.4745, 6301, NRV.13.2.3 PGC y SUBCTA.4745, 6301, NRV.15.2.3 PGC de Pymes)
Planteamiento
La sociedad XX presenta al final del ejercicio un resultado negativo por importe de 60.101,21 euros y se cumplen las condiciones para registrar el crdito fiscal derivado de la prdida.
Solucin
. Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones y bonificaciones Impuesto corriente Euros (60.101,21) . . (60.101,21) x 30% 0 . 0 Euros (60.101,21) . . (60.101,21)

. Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencia temporales Base imponible
113
Tipo impositivo Crdito fiscal
x30% (18.030,36)
El impuesto corriente no supondra registro alguno dado que la cuota es nula. Sin embargo se recoge el impuesto diferido por el derecho a compensar la base imponible negativa, por un importe de: 60.101,21 x 30% = 18.030,36 Registro contable del activo por impuesto diferido derivado del crdito por las prdidas a compensar del ejercicio:
18.030,36 (4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (6301) Impuesto diferido 18.030,36
20. Deducciones de la cuota por incentivos fiscales y bonificaciones del Impuesto sobre Sociedades.
Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos Deducciones generadas en el ejercicio Tipo impositivo Euros 30.050,61 150,25 30%
Solucin
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales Base imponible previa Bases imponibles negativas Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente Euros 30.050,61 ________ 30.050,61 ________ 30.050,61 x 30% 9.015,18 (150,25) 8.864,93

114
8.864,93
(6300)
Impuesto corriente a (4752) Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades
8.864,93
21. Periodificacin por deducciones y bonificaciones.

(SUBCTA.1371, 4752, 6300, 6301, CTA.835 y 837 PGC)
Planteamiento
Una empresa con un resultado contable antes de impuestos de 300.000 u.m., tiene derecho a deducirse en concepto de inversin medioambiental un importe de 30.000 u.m., como consecuencia de unas inversiones a finales del ejercicio en unos filtros para reducir las emisiones de CO2 a la atmosfera. Estos filtros se estima que tendrn una vida til de 10 aos. El tipo impositivo al que tributa la empresa es del 30%.
Solucin
(Nota: Este ejemplo se ha resuelto aplicando el PGC. Su resolucin aplicando el PGC de Pymes sera distinta, ya que en este Plan no existe el grupo 8) La contabilizacin del impuesto convencional sera:
60.000 (6300) Impuesto corriente a (4752) Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades
60.000
Si el beneficio fiscal de la deduccin se quiere imputar en varios ejercicios deber procederse a realizar el siguiente registro:
30.000 (6301) Impuesto diferido a (835) Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones
30.000
Por la regularizacin del grupo 8 y 9:

115
30.000
(835)
Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a (1371) Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios
30.000
En los ejercicios futuros, conforme se amortice el inmovilizado se imputar a resultado el beneficio fiscal, de la siguiente forma:
3.000 (837) Transferencia de deducciones y bonificaciones a (6301) Impuesto diferido 3.000
Y por la regularizacin del grupo 8:

3.000 (1371) Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios a (837) Transferencia de deducciones y bonificaciones
3.000
22. Resultado contable antes de impuestos positivo y coincidente con la base imponible.
(CTA.473, SUBCTA.4752, 6300, NRV.13 PGC y CTA.473, SUBCTA.4752, 6300, NRV.15 PGC de Pymes)
Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos Tipo impositivo Retenciones soportadas Euros 90.151,82 30% 300,51
Solucin
Clculo del impuesto a pagar (liquidacin fiscal):
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales
Euros 90.151,82 _______
116
Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones y bonificaciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a ingresar
90.151,82 x30% 27.045,55 27.045,55 (300,51) 26.745,04
Por el registro contable del impuesto corriente en resultados:

27.045,55 (6300) Impuesto corriente a (4752) Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades a (473) Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta
26.745,04 300,51
23. Resultado contable antes de impuestos positivo y diferencias temporales positivas.

(CTA.473, SUBCTA.4740, 4752, 6300, 6301, NRV.13 PGC y CTA.473, SUBCTA.4740, 4752, 6300, 6301, NRV.15 PGC de Pymes)
Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos Diferencias temporales positivas Tipo impositivo Deducciones en cuota Retenciones soportadas Euros 90.151,82 36.060,73 30% 150,25 300,51
Se pide: registro contable del impuesto corriente y, en su caso, del impuesto diferido.
Solucin
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales Base imponible
Euros 90.151,82 +36.060,73 126.212,55
117
Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a ingresar
x30% 37.863,77 (150,25) 37.713,52 (300,51) 37.413,01
Registro contable del impuesto corriente por la declaracin fiscal del ejercicio:
37.413,01 300,51
La diferencia temporal positiva genera un activo por impuesto diferido que debe recogerse en el resultado del ejercicio que, por tener naturaleza de temporal es imputable a la cuenta de Prdidas y Ganancias, es decir, diferencia temporaria con origen en el resultado del ejercicio: 36.060,73 x 30% = 10.818,22
24. Resultado contable antes de impuestos positivo y diferencias permanentes.

Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes positivas Diferencias permanentes negativas Tipo impositivo Deducciones en cuota Retenciones soportadas Euros 90.151,82 +36.060,73 (12.020,24) 30% 150,25 300,51

118
Solucin
Resultado contable antes de impuestos Diferencia permanente positiva Diferencia permanente negativa Diferencias temporales Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a ingresar Euros 90.151,82 +36.060,73 (12.020,24) _________ 114.192,31 30% 34.257,69 (150,25) 34.107,44 (300,51) 33.806,93
Registro contable del impuesto:

33.806,93 300,51
25. Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias permanentes.

(CTA.473, SUBCTA.4709, 4745, 6301, NRV.13 PGC y CTA.473, SUBCTA.4709, 4745, 6301, NRV.15 PGC de Pymes)
Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes negativas Tipo impositivo Retenciones soportadas Euros (12.020,24) (6.010,12) 30% 300,51
Se pide: registro contable del impuesto corriente y en su caso del impuesto diferido por el crdito fiscal.
119
Solucin
Clculo del impuesto a devolver:
Resultado contable antes de impuestos Diferencia permanente negativa Diferencias temporales Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones y bonificaciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a devolver Euros (12.020,24) (6.010,12) _________ (18.030,36) x30% 0 _________ 0 (300,51) (300,51)
Registro contable del crdito por devolucin de las retenciones practicadas:

300,51 (4709) Hacienda Pblica, deudora por devolucin de impuestos a (473) Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta 300,51
Las retenciones soportadas de 300,51 euros que se encuentran registradas en la cuenta 473, Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta, sern devueltas de oficio por la Administracin tributaria. Adems debemos reconocer un activo por impuesto diferido, por el derecho a compensar esta base imponible negativa en un futuro, cuyo valor, dado el tipo impositivo, sera de: 18.030,36 x 30% = 5.409,11 Por el registro del activo por impuesto diferido, por el derecho a compensar la base imponible negativa en un futuro:
26. Resultado contable antes de impuestos negativo y coincidente con la base imponible.
(CTA.473, SUBCTA.4709, 4745, 6301, NRV.13 PGC y CTA.473, SUBCTA.4709, 4745, 6301, NRV.15 PGC de Pymes)
120
Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos (Prdidas) Tipo impositivo Retenciones soportadas Euros (90.151,82) 30% 300,51
Las prdidas han sido generadas como consecuencia del impago de un pedido importante. Nada hace suponer que dicha circunstancia vaya a repetirse, por lo que XX decide contabilizar el crdito fiscal. Se pide: registro contable del impuesto corriente y en su caso del impuesto diferido por el crdito fiscal.
Solucin
Clculo del impuesto a devolver:
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones y bonificaciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a devolver Euros (90.151,82) ______(90.151,82) x 30% 0 _______0 (300,51) (300,51)
Registro contable del crdito por devolucin de las retenciones practicadas:

300,51 (4709) Hacienda Pblica, deudora por devolucin de impuestos a (473) Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta 300,51
Las retenciones soportadas de 300,51 euros que se encuentran registradas en la cuenta 473, Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta, sern devueltas de oficio por la Administracin tributaria. Adems debemos reconocer un activo por impuesto diferido, por el derecho a compensar esta base imponible negativa en un futuro, cuyo valor, dado el tipo impositivo, sera de: 90.151,82 x 30% = 27.045,55
121
Por el registro contable del activo por impuesto diferido, por el derecho a compensar la base imponible negativa en un futuro:
27,045,55 (4745) Crdito por prdidas a compensar del ejercicio a (6301) Impuesto diferido 27,045,55
27. Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias temporales positivas.

(SUBCTA.4740, 4745, 6301, NRV.13 PGC y SUBCTA.4740, 4745, 6301, NRV.15 PGC de Pymes)
Planteamiento
Euros (90.151,82) 36.060,73 30%
Resultado contable antes de impuestos Diferencias temporales positivas Tipo impositivo
Solucin
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a ingresar Euros (90.151,82) 36.060,73 0 x30% 0 0 0

Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales positivas
Euros (90.151,82) 36.060,73
122
Base imponible Tipo impositivo Crdito fiscal
(54.091,09) x 30% (16.227,33)
El registro contable del impuesto corriente no tendra lugar, dado que no existe devolucin de impuestos. S debe recogerse en el resultado del ejercicio el impuesto diferido por el crdito fiscal derivado de la base imponible negativa a compensar y por la diferencia temporal positiva, cuyos importes ascenderan a: Registro contable del crdito fiscal por la base imponible negativa a compensar: 54.091,09 x 30% = 16.227,33
Registro contable del activo por impuesto diferido generado por la diferencia temporaria positiva: 36.060,73 x 30% = 10.818,22
28. Resultado contable antes de impuestos negativo y diferencias temporales negativas.

Planteamiento
Resultado contable antes de impuestos (Prdidas) Diferencias temporales negativas Tipo impositivo Euros (90.151,82) (36.060,73) 30%
Solucin
123
Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales Base imponible Tipo impositivo Cuota ntegra Deducciones Impuesto corriente Retenciones Cuota a ingresar
Euros (90.151,82) (36.060,73) 0 x30% 0 0 0

Resultado contable antes de impuestos Diferencias permanentes Diferencias temporales negativas Base imponible Tipo impositivo Crdito fiscal Euros (90.151,82) (36.060,73) (126.212,55) x 30% (37.863,77)
El impuesto corriente no conllevara registro alguno, al no suponer pago ni cobro la declaracin del impuesto. S se registrara el impuesto diferido por el crdito fiscal derivado de la base imponible negativa y la diferencia temporaria (que es temporal) negativa: Registro contable del crdito fiscal por la base imponible negativa a compensar: 126.212,55 x 30% = 37.863,77
Registro contable del pasivo por impuesto diferido generado por la diferencia temporaria negativa: 36.060,73 x 30% = 10.818,22
10.818,22 (6301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 10.818,22
124
Si quiere ampliar esta informacin
Memento Cierre Fiscal Contable. Ejercicio 2013

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contabilizacin general del Impuesto sobre Sociedades

Cierre fiscal y contable:

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Cuentas previstas en el PGC de Pymes

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Rgimen de consolidacin fiscal

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

2. Resultado contable y base imponible

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Origen de las diferencias entre el resultado contable y la base imponible

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Diferencias permanentes y diferencias temporarias

Esquema del clculo del impuesto

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

3. Clculo del gasto por el impuesto

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

La estructura de la liquidacin del Impuesto sobre Sociedades es la siguiente:

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Clases Diferencias permanentes positivas

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Diferencias permanentes negativas

Exencin de dividendos y de plusvalas de fuente extranjera. (art.21 LIS) (art.19.3 Norma

Exencin de rentas obtenidas a travs de establecimiento permanente. (art.22 LIS)

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

4.2. Tratamiento contable

Periodificacin de diferencias permanentes

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

5.2. Diferencias temporales

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Clases Diferencias temporales positivas

Diferencias temporales negativas

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Tras realizar el asiento correspondiente al impuesto corriente se hara el siguiente ajuste:

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Tras realizar el asiento correspondiente al impuesto corriente se hara el siguiente ajuste:

Tras realizar el asiento correspondiente al impuesto corriente se hara el siguiente ajuste:

Tras realizar el asiento correspondiente al impuesto corriente se hara el siguiente ajuste:

5.4. Diferencias temporarias en ingresos y gastos imputados al patrimonio neto

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Ajustes de valor de instrumentos financieros

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles

5.5 Diferencias temporarias en combinaciones de negocios

Plan General de Contabilidad

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Plan General de Contabilidad de Pymes

6. Generacin de activos y pasivos fiscales

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Activos y pasivos por impuesto diferido

Se reconocer un activo por impuesto diferido en los supuestos siguientes:

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

6.2. Cambios en las condiciones de reversin de activos y pasivos fiscales

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

Contabilizacin general del Impuesto sobre sociedades

6.2.2 Originados en transacciones contra patrimonio neto

a (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles