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EL CONTROL CONSTITUCIONAL PREVIO O PREVENTIVO DE LEYES TRIBUTARIAS COMO MEDIO COMPLEMENTARIO AL JUICIO DE AMPARO FISCAL Autor: Mario Alberto

Becerra Becerril EL CONTROL CONSTITUCIONAL PREVIO O PREVENTIVO DE LAS LEYES TRIBUTARIAS COMO MEDIO COMPLEMENTARIO AL JUICIO DE AMPARO FISCAL. Mario Alberto Becerra Becerril. El poder de establecer impuestos conlleva el poder de destruir. Suprema Corte de Estados Unidos; McCulloch v. Maryland, 1819. SUMARIO: I. Introduccin. II. Breves consideraciones en torno al control constitucional. III. El control constitucional previo, preventivo o a priori. IV. El control constitucional preventivo o previo en Francia. V. El control constitucional previo o preventivo de normas tributarias o fiscales en Mxico. VI. A modo de conclusin. I. Introduccin. Un tema que siempre ha sido causa de polmica, y que lo seguir siendo, es el pago de impuestos. Se trata de un tpico complejo[1] que es amplia y constantemente discutido tanto por los gobernados, como por los Poderes de la Unin, puesto que, por una parte, los tributos o impuestos sirven al Estado para captar los recursos econmicos necesarios para sufragar sus necesidades y lograr un determinado desarrollo y, por otra, ningn ciudadano quiere pagar ms impuestos e incluso hay ciudadanos que evaden y/o eluden, intencionalmente o no, su entero a la hacienda pblica. Ya sea que se est a favor o en contra de una determinada poltica tributaria o de una o todas las leyes fiscales, lo cierto es que la obligacin constitucional que tenemos todos los ciudadanos[2] de pagar impuestos, constituye una cuestin inevitable que invariablemente llegar y tendremos que soportar. En palabras de Benjamin Franklin: In this world nothing can be said to be certain, except death and taxes.[3] Afortunadamente, en nuestro pas la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) prev que todas las leyes[4] y actos de autoridad pueden ser sometidos a control y revisin judicial, ello con la finalidad de determinar si los mismos son o no contrarios a su texto. Dicho control constitucional es llevado a cabo por el Poder Judicial de la Federacin a travs de los procesos y medios de defensa previstos en la propia CPEUM, esto es, el Juicio de Amparo, la Controversia Constitucional y la Accin de Inconstitucionalidad.

Sin embargo, en la materia fiscal o tributaria, el nico medio de defensa con el que cuentan los contribuyentes para reclamar la posible inconstitucionalidad de una norma de dicha naturaleza es el juicio de amparo, ya que los restantes medios de control constitucionales estn reservados en su ejercicio, nicamente para diversos poderes federales, estatales y municipales, adems de que los mismos no son de ejercicio obligatorio y en muchas ocasiones su promocin responde nicamente a cuestiones polticas o partidistas.[5] No obstante lo anterior, el pasado 10 de marzo de 2009, se present ante la Cmara de Diputados del H. Congreso de la Unin una iniciativa de reforma al artculo 107 constitucional, misma que regula en forma especfica al juicio de amparo en contra de leyes fiscales. El 26 del mismo mes y ao, la referida Cmara aprob, casi por unanimidad, el dictamen de la iniciativa en comento, elaborado por la Comisin de Hacienda y Crdito Pblico, remitindola al Senado de la Repblica, para los efectos constitucionales respectivos. Medularmente, la reforma constitucional que nos ocupa establece que: a) la sentencia que se emita en los amparos fiscales colectivos o que por su importancia y trascendencia as lo ameriten tendrn efectos generales; b) sern resueltos en nica instancia por la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN); y c) la declaratoria general de inconstitucionalidad que emita la SCJN no tendr efectos retroactivos. Para pronta referencia, a continuacin se transcribe el texto de la reforma constitucional aprobada por los Diputados: Artculo 107. I. a VI. VII. ... a) Los juicios de amparo que se promuevan contra leyes en materia fiscal, tendrn efectos generales cuando se tramiten de manera colectiva o cuando por su importancia y trascendencia as lo ameriten, en los trminos y condiciones que seale la Ley Reglamentaria de los Artculos 103 y 107 de esta Constitucin. Estos juicios sern resueltos en nica instancia por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin. Las sentencias que se emitan en los juicios de amparo a que se refiere esta fraccin debern ser aprobadas por cuando menos ocho votos para declarar la inconstitucionalidad de una ley en materia fiscal y, en caso de no lograrse tal votacin, se desestimarn los argumentos materia del juicio. En este ltimo caso, dichos argumentos no podrn ser revisados sino por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, en los casos y plazos que determine la ley. La declaracin de inconstitucionalidad a la que se refiere esta fraccin no tendr efectos retroactivos.

Como era de esperarse, la iniciativa que se comenta, y su respectiva aprobacin por parte de la Cmara de Diputados, han suscitado una interesante y fuerte discusin en el foro jurdico[6], a tal grado que el Senado ha decidido, por el momento, paralizar la dictaminacin de la misma. La principal crtica que se la ha hecho a la reforma en comento, misma con la que coincidimos, se puede resumir de la siguiente manera: bajo la guisa de una democratizacindel juicio de amparo, se propone un amparo contra leyes fiscales colectivo y uni-instancial con efectos de anulacin generales, pero sin efectos restitutorios por las violaciones cometidas. Por ende, en este ltimo aspecto tendra el efecto final de desnaturalizar peligrosamente el objetivo de tan noble institucin y regresarlo al esquema de excepciones constitucionales, semejantes a las de 1992. Se propone que las leyes fiscales podrn anularse por la SCJN por motivos de inconstitucionalidad, pero las violaciones constitucionales cometidas antes de ello por los gobiernos federal o local sern irreparables. De prosperar la propuesta, el gobernado podr ser despojado permanentemente de su patrimonio la violacin ser irreparable-, y el nico remedio ser parcial, consistente en limitar ese despojo en el tiempo: el despojo cesar a partir de la fecha en que surta efectos la sentencia de anulacin de la Suprema Corte y hacia el futuro, mas el despojo habido en el pasado, antes de esa fecha, quedar firme.[7]

Si bien la idea de criticar y comentar la reforma constitucional al amparo fiscal es sumamente atractiva, no nos avocaremos a ello, ya que el objeto que se persigue con el presente trabajo no es otro que poner sobre la mesa, con la finalidad de enriquecer y contribuir al debate, una medida de control constitucional que hasta el da de hoy no ha sido discutida con la debida profundidad: el control constitucional previo o preventivo de las normas tributarias o fiscales. En efecto, existe una interesante evolucin doctrinal, e incluso ejemplos de sistemas comparados, relacionada con el control constitucional a priori de los tratados internacionales, leyes y de las reformas constitucionales dotada de un contradictorio contenido de opiniones por momentos armnicas y en otras discordantes. Sin embargo, el control constitucional previo de las leyes, en particular de las normas fiscales, y sus posibles beneficios o desventajas como medio de control complementario al juicio de amparo en contra normas tributarias, es un tema que an no se discute a profundidad en nuestro pas. Cabe aclarar que nicamente nos ocupamos del control constitucional previo de normas fiscales como medio complementario al juicio de garantas, en razn de que el instrumento de control de constitucionalidad por excelencia de este tipo de normas, esto es, el juicio de amparo utilizado por los contribuyentes, ha sido y ser blanco de muchas criticas[8], situacin que, a nuestro parecer, no ocurre tratndose del resto de las normas.[9]

En razn de lo anterior, a continuacin exponemos algunas ideas y reflexiones sobre el control constitucional a priori de leyes, con especial nfasis a las tributarias, pues, se insiste, lo que buscamos no es otra cosa que generar en el lector un espritu de debate e intercambio de opiniones al respecto, y con ello que se discutan opciones que contribuyan al fortalecimiento, eficiencia y desarrollo del sistema jurdico mexicano. II. Breves consideraciones en torno al control constitucional. Es por todos sabido que el control constitucional tiene su fundamento en el principio de supremaca constitucional. La Constitucin es la norma fundante de todo el orden jurdico y, por ende, cualquier norma que la contravenga es nula. Por ello, resulta importante precisar los trminos defensa de la constitucin y control de constitucionalidad. Sobre el particular, el Doctor Covin Andrade seala: La defensa de la constitucin pretende conservar el estado de constitucionalidad o la observancia de las normas constitucionales antes de que stas sean quebrantadas, previniendo este hecho, o una vez que han sido violentadas, destruyendo los efectos del acto violatorio. Este ltimo efecto, es decir, la anulacin del acto anticonstitucional, lo logra precisamente mediante el control de constitucionalidad. Luego, el control es un medio de defensa de la constitucin, entre otros ms, o si se requiere una de sus especies. La defensa es el gnero y el control es la especie. () El control de constitucionalidad se produce cuando un acto de autoridad lato sensu, infringe una o varias normas constitucionales y debe ser anulado por el rgano competente al efecto, mediante el procedimiento previsto en la propia constitucin.[10] Pero adems, tal y como afirma el Doctor Covan, es necesario distinguir tres conceptos fundamentales relativos al tema: el control de constitucionalidad, los medios de control y los sistemas de control de constitucionalidad: La comprobacin de la coincidencia de los actos de autoridad con las disposiciones constitucionales y la eventual destruccin de los efectos de aquellos actos que infrinjan esas disposiciones al ser realizadas por los rganos del Estado o por los servidores pblicos, se denomina control de constitucionalidad. Los instrumentos normativos previstos en la propia constitucin, que con base en determinados procedimientos y con ciertos efectos jurdicos se emplean para efectuar el examen sobre la constitucionalidad de los actos de autoridad, son los medios de control de constitucionalidad. Estos medios de control, los procedimientos que regulan su aplicacin, los rganos que realizan las funciones de control y los efectos de sus resoluciones integran los sistemas de control de constitucionalidad.

Precisado lo anterior, y debido a su gran utilidad, a continuacin expondremos los diversos criterios que la doctrina ha adoptado para clasificar los sistemas de control de constitucionalidad. As, los criterios de clasificacin respecto a los sistemas de control constitucional, pueden ser:[11] 1.- Segn el momento en que se realice, se clasifica en control preventivo, previo o a priori y control represivo, reparador o a posteriori (aunque pueden darse sistemas mixtos): a) El control preventivo o a priori es el que se realiza antes de que la norma forme parte del ordenamiento jurdico y tenga carcter obligatorio. b) El control represivo, reparador o a posteriori, es aqul que se concreta cuando las normas ya forman parte del ordenamiento jurdico y tienen carcter vinculante. c) Los controles de carcter mixto, son aquellos que combinan en distintas proporciones los controles preventivos y represivos. 2.- De acuerdo con la modalidad en que se expresa el control, puede desarrollarse a travs de un control abstracto o un control concreto: a) El control abstracto opera cuando se analiza la compatibilidad lgica entre dos normas: por un lado la constitucin y por el otro la norma impugnada dentro de un caso concreto, quien promueve la accin no est vinculado por ninguna relacin jurdica en que intervenga la norma supuestamente inconstitucional, por lo cual el control preventivo siempre ser abstracto. b) El control de carcter concreto se produce cuando quien promueve la accin o excepcin tiene como antecedente un caso judicial determinado, debiendo tomarse en consideracin las circunstancias particulares del mismo. 3.- Por lo que se refiere a los efectos que produce un fallo o resolucin, stos pueden ser vinculantes o no: a) Si los efectos son vinculantes la declaracin de inconstitucionalidad tiene efectos decisorios. b) Si no son vinculantes, pues se trata de meras recomendaciones. 4.- Si la resolucin tiene efectos vinculantes, stos pueden ser con efectos relativos o erga omnes: a) Sern relativos o con efectos inter partes, si la norma cuestionada contina vigente y solo surte efectos en el caso particular. b) Si el fallo tiene efectos erga omnes, otorga una mayor seguridad jurdica y eficacia propias de un autntico sistema de control de la constitucionalidad. 5.- Por ltimo, en lo tocante a los efectos de los fallos, stos pueden ser ex tunc o ex nunc: a) Los efectos ex tunc son aquellos que producen efectos hacia el pasado.

b) Los efectos ex nunc generalmente producen efectos desde el momento del fallo, hacia el futuro. Debemos advertir que existen no pocas polmicas respecto al sistema de control constitucional que sea ms adecuado y los riegos que cualquiera de ellos pudiera implicar. Empero, entrar de lleno a dicha polmica escapara al propsito del presente opsculo. Baste decir que para poder contar con lo que el profesor Luigi Ferrajoli ha denominado validez y vigencia del ordenamiento jurdico, no basta con la existencia de medios de control constitucional, sino que tiene que ser dotados de las herramientas eficaces para que la democracia sustancial sea una realidad y, por ende, podamos afirmar con seguridad que vivimos en un Estado democrtico de derecho.[12]

III. El control constitucional previo, preventivo o a priori. A. Conceptos y elementos del control previo. Delimitando nuestro tema de estudio, en los siguientes prrafos acudiremos a invocar algunas ideas que la doctrina ha expresado a efecto de definir al control preventivo de constitucionalidad, as como los elementos que la integran. Pues bien, para Humberto Nogueira Alcal: El control constitucional preventivo de constitucionalidad es un sistema a travs del cual, el tribunal o corte constitucional concreta la revisin del contenido de un proyecto de precepto legal o de reforma constitucional, como de un tratado, para determinar su conformidad con los valores, principios y reglas establecida por la Constitucin antes de integrarse al ordenamiento jurdico.[13] A su vez, para Miguel ngel Alegre Martnez el control previo de constitucional es: Aquella modalidad de control jurisdiccional concentrado de constitucionalidad, que tiene carcter declarativo y abstracto, y que se ejerce por parte de los tribunales constitucionales cuando les es sometido (por va de accin, o por estar previsto en el ordenamiento con carcter perceptivo) un texto normativo, con anterioridad a su entrada en vigor.[14] En nuestra opinin, la definicin adoptada por Alegre Martnez sobre el control constitucional a priori, es la ms didctica, ya que de la misma se desprenden una serie de notas que caracterizan a este tipo de control.[15] 1.- En primer trmino, tenemos que el control previo es de ndole jurisdiccional y de carcter concentrado. (i) Es jurisdiccional en oposicin al control poltico, en tanto que el controlador es un rgano jurisdiccional o judicial; y

(ii) Es concentrado atendiendo al sistema austriaco, ya que se atribuye el control a un nico tribunal u rgano especializado, el cual podr ser parte del Poder Judicial. 2.- Otro aspecto que distingue al control preventivo es su carcter declarativo y abstracto. (i) Es declarativo debido a que la nulidad no se produce porque el tribunal u rgano especializado lo establezca, ni desde que el tribunal u rgano lo establezca, sino porque existen vicios de inconstitucionalidad que el tribunal u rgano declara y pone de manifiesto; y (ii) Es abstracto en vista de que es un control de inters de orden constitucional mediante el cual el rgano jurisdiccional o especializado, encargado de la defensa de la Constitucin, realiza un juicio de comparacin, entre la norma constitucional y el texto fundamental a efecto de verificar si existe alguna contravencin a este ltimo; comparacin que debe realizarse completamente al margen de todo caso concreto y de la aplicacin de que haya podido tener esa ley (que a veces todava no se ha aplicado siquiera.[16] Ahora bien, partiendo de la premisa de que un control constitucional a priori, previo o preventivo es aquel que se realiza antes de que la norma controlada sea definitiva, lo nico que resta es responder la siguiente interrogante: Dentro de qu etapa del proceso legislativo debe tener verificativo el control previo de constitucionalidad de la norma?

Al respecto, Rogelio Avia Martnez nos aclara que: Debemos partir de que el objeto de la regulacin constitucional previa debe ser un texto definitivo, que sin ser vigente, ya tenga la estructura que le permita vlidamente incursionar en la vida jurdica, orbituando -as la posibilidad de someter al conocimiento del tribunal meros proyectos o borradores.[17] (nfasis y subrayado aadidos) Por su parte, Alegre Martnez establece, de forma por dems precisa, que el control preventivo de constitucionalidad debe ejercerse cuando: el texto es ya definitivo, y tiene el mismo contenido normativo y el mismo tenor literal con el cual entrara en vigor si no fuese controlado, o si controlado, fuera declarado conforme a la Constitucin.[18] Ejemplo de lo antes expuesto, lo encontramos en el artculo 61 de la Constitucin Francesa de 1958, pas que, como veremos ms adelante, es referente obligatorio al hablar del control constitucional previo de leyes: Artculo 61: Las leyes orgnicas antes de su promulgacin y los reglamentos de las asambleas parlamentarias antes de su entrada en vigor, deben ser sometidos al Consejo constitucional, antes de su promulgacin por el presidente de la Repblica, el primer ministro, el presidente de la Asamblea nacional o el presidente del Senado y por sesenta diputados o sesenta senadores. (nfasis y subrayado aadidos)

Vale la pena aadir que el hecho de que el control constitucional previo deba ejercerse respecto al texto de ley definitivo y con el mismo contenido con el que entrara en vigor, ms no as de proyectos, borradores o iniciativas an no discutidas y dictaminadas, se debe precisamente a que de lo contrario, el tribunal u rgano encargado de dicho control estara interviniendo en el proceso legislativo y se comportara como un verdadero colegislador, situacin que es totalmente inadmisible conforme al sistema de divisin de poderes.[19] B. Modelos del control preventivo de constitucionalidad. Dentro del control previo de constitucionalidad, podemos distinguir tres modelos: a) En el modelo de control previo nico, el control a priori es el nico sistema de control de constitucionalidad que existe, es decir, que el control previo es nico. Este es el sistema que prev la Constitucin Francesa; b) En el modelo mixto, el control a priori se acumula a los recursos a posteriori, es decir, aceptan al control previo al lado del control sucesivo y difuso. Ejemplo de ello lo encontramos en Chile; y c) En el modelo residual, el control previo existe de manera muy excepcional y slo respecto de ciertas materias o normas. Algo similar ocurre en Austria, donde el control preventivo es excepcional y se practica slo respecto de la distribucin de competencias entre el gobierno central y los gobiernos estatales. IV. El control constitucional preventivo o previo en Francia. El ms notable ejemplo de control preventivo de constitucionalidad es el del ordenamiento francs, mismo que ha inspirado las experiencias de otros Estados, sobre todo del continente Africano de influencia francesa (se pueden verificar ejemplos en los sistemas, no siempre plenamente funcionales, de Algeria, Mal, Mauritania y Repblica Democrtica del Congo). El control previo de constitucionalidad en Francia es ejercido por el Consejo Constitucional (Conseil Constitutionnel) creado por la Constitucin del 4 de octubre de 1958, que instaur la V Repblica.[20] Como explica Franois Julin-LaFerriere[21], el Consejo Constitucional no fue concebido como una Corte Suprema, a semejanza de la Suprema Corte de Justicia de los Estados Unidos o de muchos pases iberoamericanos, ni como un rgano jurisdiccional especializado, a semejanza de las Cortes constitucionales de Alemania, Austria o Italia. Se trata de una institucin de tipo poltico, pues sus miembros no requieren ninguna calificacin jurdica, son nombrados por el Presidente de la Repblica y los Presidentes de las asambleas legislativas (Asamblea Nacional y Senado), adems de que su papel consista, hasta hace pocos aos, esencialmente en controlar el cumplimiento de las facultades del Poder Ejecutivo y Legislativo con la finalidad de impedir invasin de facultades, es decir, el Consejo Constitucional era slo rgano regulador de la actividad normativa de los poderes pblicos.

Sin embargo, la situacin cambi radicalmente en 1971 y en 1974. Mediante resolucin de 16 de julio de 1974, el Consejo Constitucional determin que controlara la conformidad de la leyes no slo con los artculos de la Constitucin de 1958, sino tambin con su prembulo y, consiguientemente, con el prembulo de la Constitucin de 1946 y la Declaracin de los Derechos del Hombre y del Ciudadano de 1789, lo que implic que el Consejo Constitucional se convirtiera tambin en protector de las libertades del ciudadano; mientras que con la reforma constitucional de 29 de octubre de 1974, se abri la posibilidad de someter una ley al control de constitucionalidad si as lo determinaban sesenta diputados o sesenta senadores, situacin esta ltima que permiti la iniciativa de control a la oposicin parlamentaria, increment el numero de leyes deferidas al control del Consejo Constitucional y dio lugar a que el Consejo Constitucional adquiriera un papel fundamental en la vida poltica y jurdica francesa.[22] Otro aspecto a destacarse es que los nicos sujetos legitimados para solicitar la revisin de leyes al Consejo Constitucional son: el Presidente de la Repblica, el Primer Ministro o el Presidente de cualquiera de las Asambleas, 60 diputados o 60 senadores. Debemos precisar que las normas sometidas a control del Consejo Constitucional, siempre son con carcter preventivo y nunca bajo el sistema represivo, sucesivo o a posteriori y pueden ser con carcter obligatorio o facultativo; es obligatorio el control preventivo para las leyes orgnicas y reglamentos de las asambleas parlamentarias, as como de sus modificaciones o reformas; son de control facultativo los tratados y acuerdos internacionales, as como el resto de las leyes que no encuadran en los supuestos de control obligatorio. Empero, no estn sujetas a control las leyes preconstitucionales, las leyes anteriores a 1974 (antes de que se atribuyera a las minoras parlamentarias la facultad de impugnar), las leyes aprobadas por referndum, las leyes constitucionales y las leyes promulgadas. As, el Consejo Constitucional francs ha pasado de ser lo que Hans Kelsen llama legislador negativo, para convertirse en un rgano que participa en la direccin poltica del Estado. Y ello lo ha logrado mediante dos tcnicas: la conformit sous resrve y el control a doble dtente:[23] 1.- En la conformit sous resrve, que ha sido utilizada con carcter general, aunque con distintas denominaciones por las jurisdicciones contemporneas europeas (por ejemplo interpretacin conforme); en este caso, en vez de declarar la conformidad o no de una norma general, se adopta una solucin intermedia, considerndolas conformes con ciertas cautelas; esta tcnica admite cuatro variantes: a) Considerar a la norma conforme a la Constitucin, a condicin de que no sea interpretada de una determinada manera, de acuerdo con la cual s sera inconstitucional; b) Completar la ley, realizndose una labor de integracin, en casos en que el legislador haya omitido un extremo fundamental para su constitucionalidad;

c) Establecer en la decisin directivas dirigidas a los operadores polticos, indicando la manera en que la ley deber ser aplicada para que pueda ser considerada constitucional; y d) Neutralizar la ley, o sea no la declara inconstitucional, pero la priva de efectos jurdicos. 2.- La controle a doble dtente, que consiste en incluir junto a la declaracin de inconstitucionalidad de las disposiciones impugnadas, una serie de indicaciones sobre cmo debe ser modificada o completada la norma para que pueda ser conforme a la constitucin y declarada como tal en una segunda discusin (previa reelaboracin por el legislador). Lo antes expuesto, implica que una ley una vez promulgada goza de una presuncin iure et de iure de constitucionalidad en todos sus aspectos y, como consecuencia de ello, no podr ser objeto de un control constitucional a posteriori, represivo o reparador. Como atinadamente afirma Aurora Basterra Daz[24], desde un punto de vista funcional, a pesar de las peculiaridades que presenta el sistema francs, el Consejo Constitucional es equiparable a los Tribunales Constitucionales y responde al modelo europeo de justicia constitucional, con excepcin del requisito de cualificacin jurdica de sus miembros. V. El control constitucional previo o preventivo de normas tributarias o fiscales en Mxico. Corresponde ahora entrar al tema toral que motiv el presente trabajo. Para ello, acudiremos en primer lugar a desarrollar las medidas o acciones legislativas que se deben llevar a cabo para implementar el control a priori de normas tributarias; una vez hecho lo anterior, delimitaremos el tipo de normas fiscales que consideramos se deben sujetar a control previo y expondremos algunas cuestiones, situaciones y hechos que se deben tomar en cuenta para el debido y eficaz desenvolvimiento del control preventivo de leyes fiscales; y, por ltimo, sealaremos las ventajas y beneficios, as como las desventajas y problemas, del control constitucional preventivo. A. Medidas o acciones legislativas necesarias para la implementacin del control preventivo. A efecto de que se pueda implementar el control constitucional previo de las leyes fiscales, resulta necesario que el constituyente permanente realice una serie de reformas y/o adiciones a la CPEUM. Ello es as, puesto que el control constitucional preventivo constituir, valga la redundancia, un nuevo medio de control de constitucionalidad que como tal, requiere estar necesariamente previsto en la CPEUM, y ser desarrollado por una Ley Reglamentaria. De llevarse a cabo el procedimiento de reforma y/o adicin constitucional arriba detallado, ello se traducira en un aumento del nmero de medios de control constitucional previstos en la CPEUM, para pasar a ser cuatro: el Juicio de Amparo, la Accin de Inconstitucionalidad, la Controversia Constitucional y el control constitucional previo de las normas fiscales o tributarias. B. Tipo de normas tributarias que deben ser sujetas a control constitucional a priori.

Consideramos que las normas fiscales, tanto federales como locales, que deben estar sujetas al control constitucional preventivo, deben ser nicamente aquellas que puedan afectar a los contribuyentes, ms no as aquellas que pudieren invadir las facultades hacendarias de la Federacin, Entidades Federativas, Distrito Federal y Municipios, pues en dichos casos, el control se lleva a cabo a travs de la Controversia Constitucional prevista en el artculo 105 constitucional. As, a nuestro parecer las normas que invariablemente afectan y/o perjudican a los contribuyentes y, por ende, debieran ser sujetas a control constitucional a priori, son las siguientes: a) Las normas que, como consecuencia del procedimiento legislativo, reformen, modifiquen, alteren, adicionen y/o deroguen, cualquiera de los elementos esenciales del tributo, esto es, el sujeto, el objeto, la base, la tasa o tarifa y la poca de pago de los impuestos; y b) Las normas que, derivado del proceso legislativo previsto en la CPEUM, reformen, modifiquen, alteren, adicionen y/o deroguen[25], las facultades de comprobacin, el procedimiento administrativo de ejecucin, las infracciones y en general cualquier otro tipo de procedimiento que pueda resultar en una afectacin hacia el contribuyente o bien en una privacin de los activos y/o bienes del mismo. Estamos conscientes que todo catalogo siempre esta sujeto a controversia y es perfectible, pues la constante evolucin y prctica del derecho resulta imposible englobar todos los supuestos necesarios. Por ello, consideramos importante se prevea en la legislacin reglamentaria que tambin estarn sujetas a control constitucional preventivo aquellas normas que si bien no encuadran en los supuestos arriba enumerados, puedan llegar a afectar al contribuyente en su esfera jurdica, decisin que deber ser tomada y debidamente fundamentada y motivada por el Procurador de la Defensa del Contribuyente. C. Diversas, cuestiones, situaciones y hechos que se deben tener presentes para el adecuado y eficaz funcionamiento del control constitucional previo de leyes fiscales. Para que el control previo de constitucionalidad de normas fiscales, federales y locales, sea un medio de control eficaz y que cumpla sus funciones en sistema jurdico nacional, se deben implementar y tomar en cuenta diversas situaciones y cuestiones. A nuestro juicio, las situaciones, cuestiones y hechos ms importantes a tomar en consideracin, son: 1.- El control constitucional previo debe ser ejercido o activado por el Presidente de la Repblica una vez que se le haya remitido la ley[26] aprobada por las Cmaras del Congreso de la Unin y, siempre y cuando, aquel no ejerza su derecho a veto[27], o bien por el Gobernador del Estado de que se trate.

2.- El control preventivo debe ser de ejercicio obligatorio y no una facultad discrecional. sta afirmacin, obedece a que, tal y como explica Julin-LaFerriere, al hablar de las insuficiencias del control constitucional que ejerce el Consejo Constitucional: No cabe duda que muchas leyes, aun cuando no se conformen a la Constitucin, no son controladas por el Consejo Constitucional, pues este control no es sistemtico[28] depende de la voluntad discrecional de las autoridades facultadas para deferirlas. Provocar el control del Consejo Constitucional es una facultad, no es una obligacin, como lo seala claramente el artculo 61 de la Constitucin, al disponer en su texto que las leyes pueden ser deferidas al Consejo Constitucional y no no deferidas o deben ser deferidas -, por las autoridades que la misma disposicin enumera. Es decir, cuando la mayora y la minora parlamentaria o presidencial se ponen de acuerdo entre s, una ley contraria a la Constitucin entra en vigor sin ser controlada.[29] (nfasis y subrayado aadidos) 3.- Debe ser complementario al juicio de amparo en contra de leyes fiscales. En efecto, parte de la doctrina atinadamente sostiene que toda vez que ni el control previo ni el sucesivo, aisladamente considerados, estn exentos de inconvenientes y carencias[30], ambos deber ser vistos con un carcter complementario, en el sentido de que uno suple las lagunas que el otro presenta. Adems, la experiencia Francesa ha puesto de relieve que el modelo de control a priori nico, ejercido por el Consejo Constitucional, tiene severos inconvenientes. Al respecto, Julin-LaFerriere, manifiesta que: El control de la inconstitucionalidad de las leyes por el Consejo Constitucional es un control a priori, que slo es efectuado antes de la promulgacin de la ley y, por lo tanto, antes que la ley entre en vigor y sea concretamente aplicada. Como lo ha destacado el entonces presidente del Consejo Constitucional, Robert Badinter, el 3 de marzo de 1989, una ley o una disposicin de una ley promulgada tras haber sido controlada por el Consejo Constitucional y sin que ste haya encontrado ninguna contrariedad entre ella y la Constitucin, puede revelarse inconstitucional al aplicarse, por citar un caso, porque provoca una situacin de desigualdad entre los ciudadanos. Tambin una ley, aunque conforme a la Constitucin cuando fue votada por el Parlamento, puede ser despus inconstitucional a consecuencia de un cambio de las bases constitucionales en que se funda (). La primera hiptesis es posibilitada por las condiciones del control que efecta el Consejo Constitucional, necesariamente abstracto y breve. Es abstracto como todo control a priori, que se ejerce sin que la ley haya empezado a producir sus efectos. Por lo tanto, cuando el Consejo Constitucional verifica la conformidad de una ley a la Constitucin, todava no se aprecia concretamente el impacto de la ley, y las consecuencias que potencialmente tiene sobre los derechos y libertades de las personas ().

La segunda hiptesis la de una ley que llega a ser inconstitucional tras un cambio de sus bases jurdicas-, se hace posible por la falta de toda forma de control a posteriori de la ley, y de cuestionabilidad de la ley una vez promulgada. Esto puede ocurrir cuando se realice una reforma constitucional que coloque la ley anterior en contradiccin con las nuevas normas fundamentales.[31] (nfasis y subrayado aadidos) Lo anterior, evidencia que resulta necesario permitir el control constitucional a posteriori de normas tributarias, es decir, el juicio de amparo, como complemento del control a prior de las mismas, ello siempre y cuando: a) Se refiera a una cuestin constitucional no resuelta por el rgano judicial encargado de llevar a cabo el control previo; y/o b) A causa de la aplicacin de la ley o norma tributaria controlada, sobrevenga una situacin contraria al texto de la Ley Fundamental. 4.- En control a priori debe ser encomendado al Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin. Sobre este punto, existen otras opciones, a saber: a) Crear una Sala en la Suprema Corte, cuya nica funcin sea resolver en forma definitiva e inatacable, el control constitucional previo de normas tributarias, dejando a salvo las funciones del Pleno, as como de la primera y la segunda sala, para conocer de los juicios de amparo que se promuevan en contra de leyes fiscales, en los trminos precisados en el numeral que antecede; o

b) Crear un rgano especializado, dependiente del Poder Judicial de la Federacin, cuyo nico objeto sea decidir en forma definitiva e inatacable, el control constitucionala priori de normas fiscales. 5.- La resolucin de constitucionalidad o inconstitucionalidad, ya sea parcial o total, que emita el Poder Judicial de la Federacin respecto a la norma tributaria sometida a su control previo, deben vincular u obligar al Poder Ejecutivo y al Poder Legislativo (local o federal, segn sea el caso). Mientras que en el caso de interpretacin conforme, la resolucin que se emita debe obligar no slo a los tribunales federales y locales, sino tambin a los rganos del ejecutivo (locales o federales) encargados de interpretar la normatividad tributaria, segn sus respectivos mbitos de competencia (por ejemplo debe vincular al Servicio de Administracin Tributaria, o su equivalente a nivel local, pues ste resuelve consultas fiscales formuladas por los contribuyentes). 6.- Se debe otorgar al rgano jurisdiccional encargado del control preventivo un plazo adecuado, pero breve, para que emita su resolucin.

A nuestro parecer, un plazo razonable para que el Poder Judicial emita sus fallos no debe ser mayor a 30 das hbiles, mientras que casos de extrema urgencia el plazo se podra reducir a 20 das hbiles. En el entendido que dichos plazos por ningn motivo pueden ser prorrogados, ya que el control previo tiene como ventaja, entre otras, la brevedad o rapidez con que se emiten sus fallos. Como afirma Franck Moderne, al referirse a las ventajas del control constitucional previo establece: El fracaso del control a priori de las leyes orgnicas en Espaa se explica, en una cierta medida, por la duracin excesiva de las instancias, lo que ha alimentado el acuso de bloqueo de la actividad legislativa. En Francia, por ejemplo, el Consejo Constitucional dispone de un plazo de un mes para resolver los recursos y ocho das en caso de urgencia.[32] (nfasis y subrayado aadidos) 7.- Como consecuencia de los plazos propuestos arriba, se deben prever en la legislacin respectiva, los mecanismos necesarios para evitar que una norma tributaria pueda estar siendo controlada preventivamente, una vez que ha iniciado el ejercicio fiscal del ao de que se trate. 8.- Se debe otorgar al Poder Ejecutivo, al Poder Legislativo y al Procurador de la Defensa del Contribuyente, o su equivalente a nivel local[33], el derecho a que manifiesten lo que a su derecho convenga respecto a la norma o normas que vayan a ser sometidas a control previo. Una cuestin que, desde nuestro punto de vista vale la pena discutir, es el relativo a si se le debe dar participacin a la sociedad, con la finalidad de que sta pueda hacer valer sus argumentos sobre la posible inconstitucionalidad de la ley sometida a su control. Lo anterior, se podra implementar a travs de los Colegios y Asociaciones de abogados, contadores y economistas. 9.- El examen de constitucionalidad previo que se realice, no debe limitarse a los llamados principios de justicia tributaria previstos en la fraccin IV del artculo 31 constitucional, esto es, el principio de legalidad, el principio de proporcionalidad y equidad y el destino al gasto pblico, sino que debe abarcar todas los derechos fundamentales previstos en la CPEUM, como son la seguridad jurdica, la inviolabilidad de domicilio, la no retroactividad de leyes, etctera. D. Inconvenientes y ventajas del control constitucional a priori. [34] Cules son los inconvenientes y cules son las ventajas del control previo de constitucionalidad de las leyes? Es, en efecto, habitual, que las referencias al control previo hagan especial hincapi en sus inconvenientes, e incluso cuestionen su legitimidad como instrumento de fiscalizacin de la constitucionalidad.

Sin embargo, tambin resulta importante, a efecto de lograr un debate objetivo, que se haga nfasis en las ventajas de este tipo de control constitucional. D.1 Crticas e Inconvenientes del control previo de constitucionalidad. Diversos inconvenientes y crticas se han esgrimido respecto al control preventivo o a priori, mismos que se pueden resumir de la siguiente manera: a) El control preventivo de constitucionalidad, a travs de un rgano de justicia constitucional que no es electo por el pueblo, interrumpe y/u obstruye el proceso de aprobacin y entrada en vigor de normas democrticamente elaboradas por miembros electos por el voto popular. En pocas palabras: se crea el llamado gobierno de los jueces. El juez u rgano encargo del control constitucional desempea as un papel que no corresponde a su naturaleza; y b) El control previo de constitucionalidad no constituye una garanta total de que las normas vigentes no resulten contrarias a la Constitucin. La exclusividad de este tipo de control no impide la entrada en vigor de leyes inconstitucionales, puesto que el control no es automtico y el juez u rgano colegiado, por razones diversas, puede no detectar una inconstitucionalidad en la norma controlada. D.2 Ventajas o beneficios del control constitucional preventivo. Las principales ventajas o beneficios del control previo son, en nuestra opinin, los siguientes: a) El control a priori, al adelantar la verificacin de la constitucionalidad de la ley al momento anterior a su promulgacin, permite evitar los efectos traumticos de la anulacin de una norma inconstitucional aplicada durante un perodo ms o menos largo, perodo en que su aplicacin podra dar lugar a perjuicios quizs de imposible reparacin; b) Otra ventaja del control previo es la rapidez de la intervencin del juez u rgano constitucional para controlar la constitucionalidad de las normas sometidas a su control. En la mayora de los sistemas que han adoptado este procedimiento, los plazos para la resolucin de los recursos son relativamente breves[35]; c) El control preventivo otorga seguridad jurdica, evitando as muchas controversias y dudas de parte de quienes son los destinatarios de la norma jurdica respectiva; y d) El control constitucional previo evita que mediante un amplio consenso poltico se permita la entrada en vigor de normas inconstitucionales cuya declaracin de inconstitucionalidad a posteriori sera especialmente traumtico u catastrfico para el Estado (ejemplo perfecto de esto ltimo son las normas tributarias). VI. A modo de conclusin.

No pretendemos concluir que el control constitucional a priori de normas tributarias como medio complementario al juicio de amparo fiscal, sea la nica opcin para lograr que la justicia tributaria logre su eficacia y desarrollo. En efecto, como se ha puesto de manifiesto a lo largo del presente trabajo, existen diversas figuras y mecanismos que pueden contribuir al desarrollo, fortalecimiento y eficiencia de nuestro sistema constitucional y legal. Por ello, consideramos que se hace necesario que se discutan todas las opciones posibles, ello con la finalidad de aportar nuevas ideas y soluciones. En palabras del poeta alemn Goethe: Todo ha sido ya pensado y dicho; lo que importa es pensarlo y decirlo de nuevo.

[1] Uno de los grandes problemas de la materia tributaria es que para la gran mayora de las personas resulta sumamente difcil entender la mecnica para el pago de sus impuestos. Por ejemplo, Albert Einstein afirm que:la cosa del mundo ms difcil de entender es el impuesto sobre la renta. [2] Vid.: el artculo 31, fraccin IV, constitucional. [3] Esta famosa frase fue empleada por Benjamin Franklin en el ao de 1789 en una carta que escribi a Jean-Baptiste Leroy. Dicha carta se encuentra publicada en la obra The Works of Benjamin Franklin de 1817. Sin embargo, Benjamin Franklin no ha sido el nico en establecer que la obligacin de pagar impuestos es inevitable a lo largo de la vida, otros ejemplos son: Things as certain as death and taxes, can be more firmly believed,empleada por Daniel Defoe en su obra de 1726 titulada The Political History of the Devil y Death, taxes and childbirth! There's never any convenient time for any of them. utilizada por Margarte Mitchell en su libro Gone With the Wind, publicado en 1936. [4] Consideramos importante sealar que, derivado de la tcnica que rige en dichos medios de control constitucional y con motivo de diversos precedentes emitidos por la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, existen diversas normas o leyes cuya constitucionalidad no puede impugnarse a travs de los medios previstos en la Constitucin Federal; como ejemplo de ello podemos mencionar a la Ley de Amparo y a la Ley Reglamentaria del artculo 105 constitucional: AMPARO CONTRA LEYES. ES IMPROCEDENTE SI SE RECLAMA LA INCONSTITUCIONALIDAD DE UN PRECEPTO DE LA LEY DE AMPARO, APLICADO POR PRIMERA VEZ EN PERJUICIO DEL GOBERNADO EN UNA SENTENCIA DICTADA POR UN TRIBUNAL COLEGIADO DE CIRCUITO AL RESOLVER UN JUICIO DE AMPARO DIRECTO. (Tesis aislada: Novena poca, Instancia: Primera Sala, Fuente: Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta, Tomo: XIV, Diciembre de 2001, Tesis: 1a. XCVIII/2001, Pgina: 185); REVISIN. ES IMPROCEDENTE CUANDO MEDIANTE ELLA SE PRETENDE IMPUGNAR LA INCONSTITUCIONALIDAD DE LA LEY DE

AMPARO APLICADA EN LA SENTENCIA RECURRIDA. (Tesis aislada: Novena poca, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta, Tomo: VIII, Diciembre de 1998, Tesis: P. XCVI/98, Pgina: 260); y CONTROVERSIA CONSTITUCIONAL. ES IMPROCEDENTE LA IMPUGNACIN DE INCONSTITUCIONALIDAD DE LOS PRECEPTOS CONTENIDOS EN LA LEY REGLAMENTARIA DE LAS FRACCIONES I Y II DEL ARTCULO 105 DE LA CONSTITUCIN POLTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS. (Tesis jurisprudencial: Novena poca, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta, Tomo: XVIII, Septiembre de 2003, Tesis: P./J. 56/2003, Pgina: 1058). [5] Vid.: el artculo 105 de la CPEUM. [6] Para un estudio detallado sobre dicha discusin, as como de las razones que motivaron a las autoridades para proponer dicha reforma constitucional, V.: CALVO NICOLAU, Enrique y KOLLER LUCIO, Carl E., Replica a los argumentos de la PFF para justificar la Reforma al Artculo 107 Constitucional, en el suplemento de la Revista de la Barra Mexicana Colegio de Abogados, Nmero 1, Junio-Julio 2009. [7] CALVO NICOLAU, Enrique y KOLLER LUCIO, Carl E., Op, cit, pgina 2. [8] Un catlogo de dichas crticas puede verse en el artculo citado en la nota de pie que antecede. [9] Ello no quiere decir que estamos plenamente conscientes y convencidos de que el juicio de amparo requiere ser actualizado para ser ms eficaz y lograr a plenitud su funcin como medio de control constitucional. Sobre el particular, resulta de lectura obligatoria: ZALDIVAR LELO DE LARREA, Arturo, Hacia una nueva Ley de Amparo, UNAM, Instituto de Investigaciones Jurdicas, Mxico, 2002. [10] COVAN ANDRADE, Miguel, El control de la constitucionalidad en el derecho comparado, Centro de Estudios de Ingeniera Poltica Constitucional, Mxico, 2001, pgina 239. [11] Las clasificaciones fueron tomadas conforme a los criterios expuesto por BASTERRA DIAZ, Aurora, El Control Previo de Instrumentos Internacionales como Proceso Constitucional, Publicaciones de los Becarios de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, Mxico, pginas 12 y 13: www.scjn.gob.mx. [12] FERRAJOLI, Luigi, Derechos y garantas. La ley del ms dbil, Editorial Trotta, Madrid, 2001, pginas 23-25 y 50-55. [13] NOGUEIRA ALCAL, Humberto, Las competencias de los tribunales constitucionales en Amrica del Sur, Revista Ius et Praxis, 2002, volumen 8, nmero 2, pgina 6. [14] ALEGRE MARTNEZ, Miguel ngel, Justicia constitucional y control previo, Universidad de Len, Espaa, 1995, pgina 101. [15] Las ideas que a continuacin se exponen fueron tomadas de la obra escrita por AVIA MARTNEZ, Rogelio,El control previo en el Derecho Constitucional Local: Un visor a la Ley de

Justicia Constitucional Local para el Estado de Coahuila de Zaragoza, UNAM, Instituto de Investigaciones Jurdicas, Mxico, pginas 257 a 260. [16] BRAGE CAMAZANO, Joaqun, La accin de inconstitucionalidad, UNAM, Instituto de Investigaciones Jurdicas, Mxico, 1998, pgina 79. [17] AVIA MARTNEZ, Rogelio, Op. cit., pginas 259 y 260. [18] ALEGRE MARTNEZ, Miguel ngel, Op. cit., pgina 144. [19] En Francia, el profesor F. Luchaire, quien fue miembro del Consejo Constitucional, propuso que dicho Consejo pudiera intervenir en el proceso legislativo para evitar que el legislador adoptara leyes inconstitucionales. Pero como lo nota H. Roussillon, esto hubiera constituido una confusin, ya que el juez constitucional se comportara como un verdadero colegislador. (LAFERRIERE JULIEN, Franois, Las Insuficiencias del Control de la Constitucionalidad de Leyes en Francia, en Derecho Constitucional: Memoria del Congreso Internacional de Culturas y Sistemas Jurdicos Comparados, UNAM, Instituto de Investigaciones Jurdicas, Mxico, 2004, pgina 590). [20] Para un estudio detallado y profundo del control constitucional de Leyes en Francia, V.: LAFERRIERE JULIEN, Franois, Op. cit., pginas 585 a 604. [21] Idem., pgina 588. [22] Idem., pginas 588 y 589. [23] ALEGRE MARTNEZ, Miguel ngel, Op. cit., pginas 196 y 197. [24] BASTERRA DIAZ, Aurora, Op. Cit, pgina 32. [25] Incluimos la derogacin, puesto que se puede dar el caso de que a travs de la misma se afecte un derecho del contribuyente (v.g. los derechos adquiridos). [26] Evidentemente nos referimos a las leyes fiscales que encuadren en las hiptesis expuestas en inciso B que antecede. [27] Vid.: el Captulo III, inciso A, y el artculo 72 de la CPEUM. [28] Como ya se dijo (Captulo IV), slo es sistemtico u obligatorio el control de constitucionalidad de las leyes orgnicas; es decir, las leyes expresamente previstas por una disposicin de la Constitucin para completar o precisarla y los reglamentos de las asambleas parlamentarias que definen las reglas de su funcionamiento. [29] LAFERRIERE JULIEN, Franois, Op. cit., pginas 590 y 591. [30] ALEGRE MARTNEZ, Miguel ngel, La desaparicin del control previo de constitucionalidad en el nuevo artculo 127 de la Constitucin italiana, en la revista del Instituto Iberoamericano de Derecho Procesal Constitucional, Nmero 4, Editorial Porra, Mxico, 2005, pgina 14.

[31] LAFERRIERE JULIEN, Franois, Op. cit., pginas 594 y 595. [32] MODERNE, Franck, El control previo de constitucionalidad en la Europa contempornea en la Revista Chilena de Derecho Comparado, volumen 20, pgina 416. [33] En el supuesto de que no exista en la entidad federativa respectiva un procurador encargado de la defensa del contribuyente, consideramos que la facultad debe recaer en el procurador de justicia estatal. [34] Para un anlisis detallado de todas las criticas y desventajas, as como de los beneficios o ventajas del control previo, Vid.: ALEGRE MARTNEZ, Miguel ngel, Justicia constitucional y control previo, Universidad de Len, Espaa, 1995. [35] Sin embargo, como ya se vio, el plazo que se otorgue debe ser razonable, y no demasiado breve, pues de lo contrario el control preventivo puede llegar a ser defectuoso. En otras palabras, se debe buscar un plazo que no sea demasiado breve, pero tampoco demasiado largo. http://www.tuobra.unam.mx/vistaObra.html?obra=2023