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Temario
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ANTECEDENTES
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Antecedentes
La NIC 17 fue emitida originalmente en Septiembre de 1982. Existen normas de contabilidad equivalentes en diferentes pases (FAS 13 Accounting for Leases en USA-1976, SAP 21 Accounting for leases and hire purchase contracts en UK- 1984) Las normas sobre arrendamientos fueron las primeras en incorporar el concepto de sustancia sobre la forma y en incorporar el valor presente como base de medicin en el modelo de costo histrico.
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Antecedentes (continuacin)
El enfoque de sustancia sobre la forma tiene su base en la visin de que un arrendamiento que transfiere sustancialmente todos los riesgos y derechos al arrendatario debera ser tratado como una compra de un activo en los libros del arrendatario y como una venta en los del arrendador. La normativa sobre arrendamientos ha permanecido sin cambios por muchos aos, por lo cual los conceptos de arrendamiento operativo y financiero y su distincin son aceptados y comprendidos internacionalmente. No obstante an existe debate para determinar cuando la naturaleza de un arrendamiento es operativo o financiero.
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Antecedentes (Continuacin)
El IASB y el FASB han realizado propuestas en las que la distincin entre arrendamiento operativo y financiero son removidas y todos los derechos y obligaciones subyacentes en un arrendamiento debern ser reconocidos en los EECC de arrendatarios y de muchos arrendadores. Como parte del proyecto de convergencia que llevan adelante el IASB y el FASB se ha emitido un ED (Exposure Draft) en Agosto de 2010 el cual ha sufrido cambios en el transcurso del tiempo y hasta el presente.
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ALCANCE DE LA NORMA
La norma es de aplicacin para contabilizar todos los tipos de arrendamientos distintos de: - arrendamiento para la exploracin o uso de minerales, petrleo, gas natural y recursos no renovables similares. - Acuerdos de licencias para temas tales como pelculas, grabaciones en video, obras de teatro, manuscritos, patentes y derechos de autor.
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tenidas para arrendamiento que se contabilicen como propiedades de inversin (NIC 40). -- propiedades de inversin suministradas por arrendadores en rgimen de arrendamiento operativo (NIC 40). -Activos biolgicos posedos por arrendatarios en rgimen de arrendamiento financiero (NIC 41) -Activos biolgicos suministrados por arrendadores en rgimen de arrendamiento operativo (NIC 41).
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DEFINICIONES
a) Arrendamiento acuerdo por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de una suma nica de dinero o una serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un activo en un perodo de tiempo. b) Arrendamiento financiero tipo de arrendamiento en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. La propiedad puede ser transferida o no. c) Arrendamiento operativo cualquier acuerdo de arrendamiento distinto al arrendamiento financiero. d) Arrendamiento no cancelable es aqul que slo puede ser cancelado si ocurre alguna contingencia remota, con permiso del arrendador, si el arrendatario realiza un nuevo arrendamiento por el mismo activo u otro equivalente, si el arrendatario pagase una cantidad adicional tal que, al inicio del arrendamiento la continuacin del mismo quede asegurada con razonable certeza (anticipo importante).
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DEFINICIONES (continuacin)
e) Inicio del arrendamiento fecha ms temprana entre la del acuerdo de arrendamiento y la fecha en que se comprometen las partes con las principales estipulaciones del contrato. En esa fecha se clasifica el arrendamiento como operativo o financiero. f) Comienzo del plazo del arrendamiento es la fecha a partir de la cual el arrendatario tiene derecho a utilizar el activo arrendado. Es la fecha de reconocimiento inicial del arrendamiento, es decir de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos, gastos, etc.) g) Plazo del arrendamiento perodo no revocable por el cual el arrendatario ha contratado el arrendamiento del activo, ms cualquier perodo adicional en el que el arrendatario tenga derecho a continuar con el arrendamiento, siempre que al inicio del mismo se tenga la certeza razonable de que el arrendatario ejercitar tal opcin de continuacin del arrendamiento.
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DEFINICIONES (continuacin)
h) Pagos mnimos por el arrendamiento son los pagos que se requieren al arrendatario durante el plazo del arrendamiento, excluyendo cuotas de carcter contingente como costos de servicios y de impuestos que paga el arrendador y le hayan de ser reembolsados. Tambin se incluyen cualquier importe garantizado por el arrendatario y cualquier valor residual que se le garantice al arrendador. Si el arrendatario posee la opcin de comprar el activo a un precio ms bajo que el razonable al momento de ejercer la opcin de compra, los pagos mnimos incluirn el pago necesario para ejercer dicha opcin de compra.
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DEFINICIONES (continuacin)
i) Valor razonable importe por el cual puede ser intercambiado un activo, cancelado un pasivo entre un comprador y un vendedor interesado que realizan una transaccin libre. j) Vida econmica: a) perodo durante el cual se espera que un activo sea utilizable econmicamente, b) cantidad de unidades de produccin que se espera obtener de un activo. k) Vida til: perodo de tiempo estimado que va desde el inicio del plazo de arrendamiento durante el cual la entidad espera consumir los beneficios econmicos incorporados al activo arrendado.
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DEFINICIONES (continuacin)
l) Valor residual garantizado para el arrendatario la parte del valor residual que ha sido garantizado por l mismo o por una parte vinculada a l y para el arrendador la parte del valor residual que ha sido garantizada por el arrendatario. m) Valor residual no garantizado es la parte del valor residual del activo arrendado cuya realizacin por parte del arrendador no est garantizada. n) Costos Directos iniciales: son los costos incrementales directamente imputables a la negociacin y contratacin de un arrendamiento.
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DEFINICIONES (continuacin)
o) Inversin bruta en el arrendamiento: Es la suma de: Pagos mnimos a recibir por el arrendamiento financiero 2. Cualquier valor residual no garantizado que corresponda al arrendador.
1.
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DEFINICIONES (continuacin)
s) Tasa de inters implcita en el arrendamiento: Es la tasa de descuento que al inicio del arrendamiento produce la igualdad entre el valor presente total de (pagos mnimos del arrendamiento + valor residual no garantizado) con (valor razonable del activo arrendado + cualquier costo directo inicial del arrendador). t) Tasa de inters incremental del endeudamiento del arrendatario: tasa de inters que el arrendatario pagara en un arrendamiento similar o la tasa en que incurrira si pidiera prestados los fondos para comprar el activo.
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DEFINICIONES (continuacin)
u) Cuotas contingentes del arrendamiento Parte de los pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijo, se basa en el importe futuro de un factor que vara por razones diferentes al paso del tiempo.
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Arrendamiento financiero cuando transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad. Arrendamiento operativo si no transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad. En la clasificacin se debe atender a la esencia econmica y naturaleza de la transaccin ms que a la forma del contrato (sustancia antes que la forma).
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los activos arrendados son de una naturaleza tan especial que slo el arrendatario puede usarlos sin realizar cambios importantes en los mismos. Si el arrendatario puede cancelar el contrato y las prdidas sufridas por el arrendador fueran asumidas por el arrendatario. Si las prdidas por fluctuaciones en el valor razonable del importe residual recaen sobre el arrendatario. El arrendatario puede prorrogar el arrendamiento durante un segundo perodo, con unos pagos que son sustancialmente menores a los habituales del mercado.
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La clasificacin se har al inicio del arrendamiento, el cual es el primero entre: - La fecha del contrato del leasing -La fecha de un compromiso por ambas partes con las principales provisiones del leasing Si se acuerda un cambio en las condiciones que daran lugar a una clasificacin distinta del arrendamiento, el contrato revisado se considerar un nuevo arrendamiento.
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Si el arrendamiento incluye terrenos y edificios se evaluar la clasificacin del arrendamiento como operativo o financiero por separado. Aclara la norma que normalmente los terrenos tienen una vida til indefinida. Si bien no lo dice especficamente la norma, dicha mencin quiere decir que es difcil que se pueda decir que se transmiten los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad. Los pagos mnimos del arrendamiento se distribuirn entre terrenos y edificios segn la proporcin de los valores razonables de los mismos. Si no es posible repartirse entre los dos componentes el arrendamiento total se clasificar como financiero a menos que est claro que ambos son operativos, en cuyo caso el total ser operativo.
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Arrendamiento de terrenos y edificios Si resulta insignificante el monto que corresponde a terreno entonces puede tratarse a terrenos y edificios como un solo componente a los efectos de la clasificacin del arrendamiento y en ese caso la vida til de los edificios ser la que corresponda a la totalidad del activo
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Reconocimiento inicial: En el ESP se reconocer como un activo y pasivo por el mismo importe, igual al menor entre valor razonable del bien arrendado o al valor presente de los pagos mnimos.
Para calcular el valor presente se tomar la tasa de inters implcita en el arrendamiento o la tasa de inters incremental de prstamos del arrendatario. Cualquier costo directo inicial del arrendatario se aadir al importe reconocido como activo (y no iran en el pasivo a pagar al arrendador).
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Medicin posterior: Las cuotas del arrendamiento se dividirn en dos partes, los intereses y la parte de la cuota que cancela capital.
Los intereses o carga financiera se distribuyen en el perodo del arrendamiento de modo que se obtenga una tasa de inters constante en cada perodo, sobre el saldo de la deuda pendiente de amortizar.
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En la prctica se puede utilizar un mtodo simplificado o aproximacin para distribuir los intereses entre los perodos que constituyen el plazo del arrendamiento.
El arrendamiento financiero dar entonces lugar a: - gasto financiero - Depreciacin del activo reconocido. La depreciacin del activo reconocido ser coherente con las polticas seguidas para el resto de los activos depreciables que se posean y se calcular tomando la NIC 16 y NIC 38.
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Plazo de la depreciacin:
1. Si no hay certeza razonable de que el arrendatario se quedar con la propiedad del bien al fin del plazo de arrendamiento, el activo se depreciar totalmente en el menor tiempo entre su vida til y el plazo de arrendamiento. 2. Si hay certeza de que la propiedad pasar al arrendatario entonces se tomar la vida til del activo como plazo para depreciarlo.
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Caso prctico 1
La empresa XX S.A. va a adquirir una maquinaria financindolo bajo una operacin de arrendamiento financiero (leasing) con la empresa BB S.A.
Datos: a) Duracin del contrato de arrendamiento b) Amortizaciones anuales c) Numero de cuotas d) Cuota anual e) Fecha del contrato f) Tasa de inters anual implcita g) Vida til del activo h) Opcin de compra 3 aos
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VP =
VP =
1 ,000
1 ,000.00
1 ,000.00
0.00
0.00
91,000
71,527.63
0.00
19,472.37
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Activo Activo
71,527.63 19,472.37
Pasivo
91,000.00
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Cuentas
DEBE
HABER
Pasivo
30,000
Activo
30,000
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Gastos Activo
9,298.59 9.298.59
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14,305.53 14,305.53
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Caso prctico 2
La empresa XX S.A. va a adquirir una maquinaria financindolo bajo una operacin de arrendamiento financiero (leasing) con la empresa BB S.A.
Datos: a) Duracin del contrato de arrendamiento 5 aos b) Amortizaciones anuales pagadero por adelantado c) Numero de cuotas 5 d) Cuota anual $ 2,100 e) Fair value $ 10.000 f) Valor estimado residual sin garantizar $ 1.000 g) Contrato es no cancelable
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10000 =
2100
2100 (1+i)
2100 (1+i)^2
2100 (1+i)^3
2100 (1+i)^4
1000 (1+i)^4
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Ao 1 2 3 4 5
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Activo Activo
9.274 1.226
Pasivo
10.500
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Cuentas
DEBE
HABER
Pasivo
2.100
Activo
2.100
Page 40
Gastos Activo
475 475
Page 41
1.855 1.855
Page 42
Ao
10.500
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10.500
Las cuotas de arrendamientos operativos se reconocern como gasto de forma lineal en el transcurso del plazo del arrendamiento.
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Reconocimiento inicial Se reconocern los activos que mantengan en arrendamientos financieros y se presentarn como una cuenta a cobrar por un importe igual a la inversin neta en el arrendamiento.
Inversin neta en el arrendamiento = VPN de los Pagos mnimos a recibir por el arrendamiento + Cualquier valor residual no garantizado que corresponda al arrendador
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Medicin posterior El reconocimiento de los ingresos financieros, se realizar de modo tal que en cada uno de los perodos se refleje una tasa de rendimiento constante sobre la inversin neta que ha realizado el arrendador.
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Los arrendadores presentarn en su ESP los activos dedicados a arrendamientos operativos de acuerdo con la naturaleza de los bienes arrendados. Los ingresos por arrendamientos operativos se reconocern en forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento. Los costos incurridos en obtener esos ingresos por arrendamientos, incluyendo la depreciacin, se reconocern como gastos.
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Los costos directos iniciales se agregan al importe en libros del activo arrendado y se reconocern como gasto en el plazo del arrendamiento sobre la misma base que los ingresos. Los ingresos por arrendamientos operativos se reconocern en forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento. Los costos incurridos en obtener esos ingresos por arrendamientos, incluyendo la depreciacin, se reconocern como gastos.
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Ejemplo:
Veamos ahora el ejemplo que ya revisamos desde el punto de vista del arrendatario ahora en el arrendador. Datos: Fair value - $ 10.000 Arrendamiento 5 pagos por adelantado de $ 2.100 Valor residual no garantizado al final - $ 1.000 Se excluyen los costos directos iniciales del arrendador para simplificar.
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Ejemplo (continuacin):
Inversin bruta en el arrendamiento: Total de pagos por arrendamiento + valor residual no garantizado $ 10.500 ($ 2.100 x 5) + $ 1.000 = $ 11.500 Inversin neta en el arrendamiento:
VP de pagos mnimos 10.000 = 2100 2100 VP de pagos mnimos 1,0662 2100 2100 2100 1.000 1,292274 1,292274
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2100 2100 2100 1.000 10.000 = 2100 2100 1,136782 1,212037 1,292274 1,292274
Ao 1 2 3 4 5
Inversin bruta al final del perodo 9.400 9.400 9.400 9.400 9.400
Renta a distribuir en Cuenta a futuros cobrar al perodos final 977 8.423 558 6.742 251 4.949 62 3.038 1.000
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Agenda
Antecedentes. Definicin de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilizacin del arrendatario. Contabilizacin del arrendador. Otros aspectos.
Antecedentes
Borrador
Se
modifica considerablemente la contabilizacin tanto de los arrendadores como de los arrendatarios. Los activos y pasivos correspondientes al arrendamiento se registran en el balance (excepto los arrendamientos a corto plazo). Mas juicios y estimaciones (periodo de arrendamiento, pagos). Reestimacin peridica de las estimaciones.
Modificaciones
Definicin
significativas al borrador.
del arrendamiento. Periodo de arrendamiento. Pagos variables. Modelos de contabilizacin del arrendatario y del arrendador.
Agenda
Antecedentes. Definicin de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilizacin del arrendatario. Contabilizacin del arrendador. Otros aspectos.
Definicin de arrendamiento
Contrato en el que se transmite el derecho de uso de un activo por un periodo de tiempo a cambio de una compensacin.
El
implcita o explcitamente. Puede ser una parte identificable fsicamente de un activo. Los contratos en los que se pueda sustituir el activo no son arrendamientos.
Se
Agenda
Antecedentes. Definicin de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilizacin del arrendatario. Contabilizacin del arrendador. Otros aspectos.
Alcance
Aplica a todos los arrendamientos existentes en la fecha de transicin, excepto:
Derechos de explorar o utilizar recursos naturales. Activos biolgicos. Concesiones incluidas en el alcance de la IFRIC 12 (Concesiones).
No se requiere que los arrendamientos de activos intangibles se contabilicen de acuerdo con esta norma. Los arrendamientos a corto plazo pueden registrarse:
No reconociendo el activo ni el pasivo del arrendamiento. Reconociendo los pagos del arrendamiento de forma lineal en la cuenta de resultados durante el periodo de arrendamiento.
A menos que haya otro mtodo ms sistemtico y racional que sea ms representativo.
Alcance
Separar los componentes de arrendamiento y no arrendamiento (prestacin de servicios y costes seguros, mantenimiento, impuestos):
Arrendador Atribucin de acuerdo con la norma de ingresos: Normalmente el precio de venta relativo. Arrendatario Atribucin:
De acuerdo con precios observables. Mtodo residual si el precio de algn componente es observable. Si no hay precios observables Todos los pagos como arrendamiento.
Alcance
Ejemplo: Un arrendatario entra en un acuerdo de arrendamiento de equipos por 3 aos. El contrato implica el pago de cuotas mensuales de $ 180, el mantenimiento rutinario y el costo de entrenamiento al personal de la empresa que usar el equipo est incluido. Escenario A La compaa determina un precio observable para cada componente del contrato y calcula el monto para cada componente como sigue:
Precio por separado Arrendamiento de equipo 160 Mantenimiento 30 Entrenamiento 10 200 Distribucin por mes 144 27 9 180
% 80% 15% 5%
Alcance
Escenario B Existe precio observable para el arrendamiento de equipo de $ 160 y para el entrenamiento de $ 10 pero no lo hay para el mantenimiento, entonces se puede seguir el criterio residual y suponer que el mantenimiento es $ 10 ($ 180- $ 160 - $ 10), en ste caso la empresa podra aplicar la norma de arrendamientos para los $ 160 de arrendamiento del equipo. Escenario C Si slo existe un precio observable para el mantenimiento de $ 30, entonces la empresa debera tomar $ 150 bajo la norma de arrendamiento y los $ 30 de mantenimiento bajo otros criterios. Escenario D Si no es posible obtener un precio observable para ningn componente todos los pagos ($ 180) deben ser reconicidos utilizando la norma propuesta de arrendamientos.
Agenda
Antecedentes. Definicin de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilizacin del arrendatario. Contabilizacin del arrendador. Otros aspectos.
Conceptos clave
Plazo del arrendamiento Se define como el perodo no cancelable ms cualquier perodo por el cual exista un incentivo econmico suficiente para extender el arrendamiento. Opcin de compra Si se incluye una opcin de compra en un contrato de arrendamiento podra entenderse como un indicio de que existe la intencin de extender el plazo.
Conceptos clave
Clasificacin de arrendamientos El IASB ha decidido que dos tipos de arrendamientos para propsitos de contabilizacin reflejan mejor la realidad econmica subyacente detrs de los distintos tipos de contratos de arrendamiento. Tipo 1 Arrendamientos lineales que tienen un criterio de reconocimiento de ingresos y egresos conocido y regular. Tipo 2 Arrendamiento acelerado tienen un criterio irregular de reconocimiento de ingresos y egresos.
Conceptos clave
Clasificacin de arrendamientos (continuacin) Arrendamientos de propiedades deben ser clasificados como arrendamientos lineales salvo que: el plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida til del activo o el VP de los pagos se acerca al valor razonable del activo. Arrendamientos de bienes que no son propiedades deben ser clasificados como arrendamientos acelerados salvo que el plazo del arrendamiento sea por una parte insignificante de la vida til del activo o el VP de los pagos mnimos es insignificante comparado con el valor razonable del activo.
Agenda
Antecedentes. Definicin de arrendamiento. Alcance. Contabilizacin del arrendatario. Contabilizacin del arrendador. Otros aspectos.
Un activo por el derecho de uso. Un pasivo por la obligacin de realizar los pagos.
El pasivo se registra inicialmente por el valor actual de los pagos a realizar durante el periodo del arrendamiento. El activo se reconoce inicialmente por:
El importe del pasivo. Ms los costes directos incurridos. Menos cualquier incentivo recibido.
No se considera la intencin o lo sucedido en el pasado. Factores que pueden suponer un incentivo econmico:
Precio significativamente ms bajo a partir de la renovacin. Sanciones por cancelacin o no renovacin. Inversiones con vida til superior. Subarrendamientos por un periodo superior.
Cuenta de resultados
Arrendamiento acelerado: - Amortizacin - Intereses
El periodo de arrendamiento sea por la mayor parte de la vida til del activo, o El valor actual de los pagos fijos del arrendamiento suponga prcticamente el valor razonable del activo
El periodo del arrendamiento sea una parte insignificante de la vida til del activo, o El valor actual de los pagos fijos del arrendamiento sea insignificante respecto al valor razonable del activo
Activo Pasivo
33.000 33.000
Intereses perdidos Cuentas por pagar Amortizaciones Derecho de uso del activo (33.000 / 3 aos) Cuentas por pagar Caja
Pasivo Activo
10.000 10.000
Activo Pasivo
33.000 33.000
Gasto por alquileres Cuentas por pagar Derecho de uso del activo
Pasivo Activo
10.000 10.000
Financiero
Arrendamiento acelerado
Aceleracin del cargo a resultados y presentacin separada de intereses y amortizacin Generalmente similar
Si hay modificaciones sustanciales del contrato se considera que hay un nuevo contrato.
Agenda
Antecedentes. Definicin de arrendamiento. Alcance. Contabilizacin del arrendatario. Contabilizacin del arrendador. Otros aspectos.
El valor actual se determina en base al tipo que carga el arrendador. El periodo de arrendamiento y los pagos se determinan utilizando los mismos criterios que para el arrendatario.
Excepto los valores residuales garantizados que no se reconocen hasta la finalizacin del arrendamiento.
Activo residual:
Se registran los ingresos financieros del valor residual bruto en base al tipo de inters efectivo. No se modifica el ingreso diferido durante el periodo del arrendamiento. Se analiza el deterioro del activo residual. Si el tipo que carga el arrendador al arrendatario incluye una expectativa de los pagos variables, se ajusta el valor del activo residual, registrando una parte como gasto cuando se reconoce el pago variable en resultados.
1.
Activo Resultados
6.200 6.200
2.
Costo de ventas Valor residual del activo Bienes de uso (por el activo arrendado)
3.
Activo Activo
2.400 2.400
4.
Activo Resultados
488 488
5.
Activo Pasivo
299 299
6.
Activo Activo
2.400 2.400
7.
Activo Resultados
337 337
8.
Activo Pasivo
323 323
9.
Activo Activo
2.400 2.400
10.
Activo Resultados
175 175
11.
Activo Pasivo
348 348
12.
Caja Ingresos Costo de ventas Ingresos diferidos Valor residual del activo
Si hay un cambio significativo en los pagos variables que dependen de un ndice o tipo:
Si hay modificaciones sustanciales del contrato se considera que hay un nuevo contrato. Cambio sobre si el contrato es o contiene un arrendamiento.
Gracias