UNIVERSIDAD JOSE CARLOS MARIATEGUI Contabilidad de Costos II Unidad I

Captulo 3 SISTEMA DE CONTABILIDAD DE COSTOS ABC

Competencia: analiza y gestiona los costos por actividades y procesos y aplicar el sistema contable inherente. En el mundo actual, todos los actores (la sociedad, las instituciones, las empresas, etc.), as como la tecnologa, la ciencia, las relaciones econmicas, las habilidades, incluso las actitudes de las personas, cambian a ritmo acelerado: lo que ayer era verdad, hoy ya no lo es; lo que ayer era un hallazgo cientfico o tecnolgico, hoy ya est obsoleto. Ese entorno impulsa a cambiar tambin los sistemas, entre ellos la contabilidad de costos. Para mantenerse o penetrar en esos mercados, hoy mucho ms competitivos, exigentes y globales que antes, las entidades requieren estrategias ms eficientes y efectivas para ofrecer mayor satisfaccin a los clientes, por ejemplo: aumentar la calidad del producto sin aumentar su precio; an ms, reducirlos pero sin disminuir la calidad del producto, quizs incluso mejorarlo. Este nuevo paradigma solo es posible si se logra reducir de manera traumtica los costos y ello solo es posible eliminando todos los costos que no son indispensables, por supuesto luego de anlisis sistemtico de la cadena de costos.

CONTABILIDAD DE COSTOS ABC

El sistema de costos ABC es un mtodo analtico basado en los flujos o cadenas de valores que ocurren cuando se realizan las actividades productivas de bienes y servicios. La contabilidad de costos ABC es un sistema de informacin financiera ordenado, coherente y analtico que permite establecer los costos de las actividades que conforman los procesos productivos; diferente a la tradicional contabilidad analtica porque se sustenta el principio o la poltica contable de la Relevancia. JUSTIFICACIN Los costos ABC se emplean en la planeacin y gestin estratgicas porque permiten identificar y analizar cuales actividades, procesos, bienes, servicios, segmentos, mercados, etc., agregan destruyen valor o rentabilidad econmica, social o estratgica. Esta informacin es til para que los ejecutivos puedan adoptar decisiones o disear estrategias ms eficaces y eficientes.

Sistema de Costos ABC El sistema de costos ABC/M es un mtodo analtico que permite disear los sistemas productivos de bienes y servicios como un flujo de procesos, un flujo del costo y una

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cadena de valor. Se emplea en la planeacin y gestin estratgica porque permite identificar cuales procesos, productos y servicios agregan destruyen valor; informacin que por lo general, no facilitan los sistemas tradicionales de la contabilidad de costos. Los costos ABC se han diseado para proporcionar informacin acerca de la rentabilidad que se obtiene o se obtendr al incursionar en determinado mercado, estrato o segmento de ella; luego de haber analizado los procesos, productos, servicios o clientes que generan destruyen valor. Con esta valiosa informacin los ejecutivos de las organizaciones pueden disear estrategias ms eficaces y eficientes; por ejemplo: diseo de procesos, cambios en precios, oferta de producto, bsqueda de mejores canales de distribucin o de fuentes de abastecimiento.

DIFERENCIAS ENTRE LOS METODOS DE COSTOS TRADICIONAL Y ABC

CRITERIO Destino de los costos de produccin y operacin TRADICIONAL Los costos de produccin de activan; los de operacin y los aquellos cuando se venden, se a imputan a resultados Se asignan a los centros de costos sobre la base de la cantidad y precio de los productos terminados. Horas hombre, horas mquina, volmenes de produccin, etc ABC Ambos se activan y se imputan a resultados si se venden. Se asignan a las actividades; y stos se asocian de manera consiste a los productos. Utiliza criterios de asociacin ms coherentes y por cada actividad. Los costos se informan por actividades, procesos, productos, mercados, etc.

Asignacin de costos indirectos

Distribucin de costos indirectos

Informes de costos

Por grandes unidades (secciones, departamentos, productos, etc.). No proporciona informacin por actividades.

El modelo de clculo de los costos es de suma importancia para planear y evaluar la gestin de cualquier entidad. El sistema de costeo determina si un proceso o incluso la misma entidad son eficientes y viables, si los recursos se emplean eficientemente, por eso debe sustentarse en evidencias y criterios los ms racionales y coherentes. Tradicionalmente los costos indirectos se asignaban sobre la base los productos elaborados, en cambio los costos ABC identifica los costos indirectos con las actividades que se realizan para producir dichos productos, por ello son ms exactos en la asignacin de los costos.

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Determinacin del valor entregado al cliente

V alor entregado Al cliente V alor total `. para el cliente V alor del producto V alor de los servicios V alor de imagen

= _

Costo total Para el cliente

Costo monetario

Costo de tiempo

Costo psquico

Anlisis del valor entregado al cliente

Est conformado por: a) Valor del producto: suma de los valores o costos de los factores de produccin de los bienes y servicios, vendidos al cliente. b)Valor de los servicios: valor de los servicios adicionales que brinda el productor al cliente (garanta, capacitacin, etc.), incluidos en el precio. c) Valor del imagen: valor de lo reconocido que est el producto en el mercado, efecto del posicionamiento (marca, v. gr.) El objetivo de toda empresa es maximizar el valor entregado al cliente, pero incurriendo en menores costos. Una estrategia para lograr ese objetivo es analizar los costos para identificar las fuentes que pueden otorgar ventaja competitiva a la empresa, en particular de aquellas actividades generadoras de valor. Las ventajas competitivas se logran cuando la empresa desarrolla e integra las actividades de su cadena de valor de forma menos costosa y mejor diferenciada que sus rivales

Los sistemas de informacin actuales adems deben facilitar el anlisis a todos los niveles de la entidad, con el objeto de precisar metas de eficiencia, no solo de la organizacin, sino de cada uno de los elementos de sta. El propsito es eliminar aquellas tareas o actividades que no agregan valor, es decir no son indispensables. En el modelo de costos ABC, los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez son consumidos por los objetos de costos (resultados). Para establecer los costos ABC se deja de lado la jerarqua departamental, mas bien se opta por la cadena de tareas-actividades-proceso-resultados (macroprocesos). Tradicionalmente la segmentacin era por funciones, productos o ubicacin geogrfica; sin embargo ahora la segmentacin es por tareas, actividades y procesos. El enfoque cambia, pasa de quines hacen? a como se hace?.

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Estrategia para proporcionar valor y satisfaccin al cliente, segn Porter

Actividades de apoyo
Infraestructura de la organizacin Administracin de recursos humanos Desarrollo de tecnologa Compras

Actividades primarias

Jerarqua de la cadena productiva

MACRO PROCESOS
Procesos primarios: diseo, produccin, marketing, innovacin, etc., de los productos. Procesos secundarios: de apoyo a los anteriores para lograrlas con eficacia y eficiencia.

Operaciones
PROCESO
ACTIVIDADES

Servicio

Conjunto de actividades que tienen un propsito comn y que tienen cierto orden o secuencia.

Conjunto de acciones o tareas ordenadas que forman parte de un proceso.

TAREA

Una accin especfica orientada a la realizacin de una actividad.

Proceso de la gestin de los costos ABC

1 Ubicar de forma adecuada las actividades dentro de los procesos productivos que agregan valor, para que en el momento que se inicien operaciones, la organizacin tenga la capacidad de responder con eficiencia y eficacia a las exigencias que el mercado le imponga.

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Proceso de clculo y gestin los costos ABC

1. Identificar las actividades que conforman el proceso operativo 2. Establecer las unidades de trabajo, los transmisores de costos y los factores de conversin (de insumos a productos terminados) para medir la productividad y transmitir racionalmente los costos a los productos. 3. Analizar la cadena de actividades y procesos para calcular los costos y visualizar los puntos crticos que permitan mejoras. 4. Identificar los inductores de eficiencia y enfocarlos hacia la mejora de la calidad u otra caracterstica de los procesos y los productos. 5 Establecer los indicadores de control para monitorear las actividades, los procesos y los inductores de eficiencia.
Los inductores de eficiencia son los factores (trabajo, tecnologa, etc.) que influyen en el mejoramiento de algn atributo de la actividad, mayor calidad, mejor presentacin, diversifica aplicaciones, etc.

2 Establecer las unidades de trabajo, los transmisores de costos y la relacin de conversin de los factores o insumos en productos terminados, esto para medir la productividad real, tambin para transmitir racionalmente el costo de los insumos al de los productos.

3 El anlisis de la cadena de actividades, de procesos y el de los costos inherentes, ofrece una visin de los puntos crticos de la cadena de valor. Con esa informacin la gerencia puede disponer la realizacin de mejoras continuas en el proceso generador del valor. Al conocer los factores causales que accionan las actividades, es fcil aplicar los inductores de eficiencia.

4 Los inductores de eficiencia son los factores que influyen en el perfeccionamiento de algn atributo de eficiencia de la actividad cuyo afinamiento contribuir a completar la armona de la combinacin productiva. Estos inductores suelen enfocarse hacia la mejora de la calidad o las caractersticas de los procesos y productos; por ejemplo, a conseguir reducir los plazos, a mejorar el camino crtico de las actividades centrales y a reducir costos.

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Cuentas para registrar los costos ABC

Para registrar los costos ABC se emplean las cuentas, sub-cuentas y divisionarias de la clase 9 del PCGE. En cada una de stas se acumulan los costos por actvidades o procesos Los centros de costos son cuentas que se emplean para revelar los costos incurridos (por el consumo de materiales, retribucin del personal, etc.) en cada uno de las actividades, procesos, productos o segmentos de la entidad. Los centros de resultados son anlisis de los importes de las cuentas de las clases 7 y 9 para determinar la ganancia o prdida de cada una de las actividades, procesos, etc. La informacin es til por ejemplo para decidir si conviene encargar o no un trabajo. Los centros de inversiones son anlisis de las cuentas 7, 9 y 5 o 3 para determinar la rentabilidad de un segmento de la entidad, cuyos responsables tienen capacidad de decidir para comprometer los recursos que le fueron asignados.

5 Por ltimo se establecen indicadores de control para monitorear el funcionamiento de las actividades y procesos y el progreso de los inductores de eficiencia. El control es la comparacin de la ocurrencia real con el objetivo propuesto. Esta accin facilitar la adopcin de los correctivos necesarios para alcanzar la cadena de valor objetivo.

Los criterios para evaluar los costos que se han de asiganar a las actividades pueden clasificarse en:

a) Por el tipo de actividad: tarea: por ejemplo: pintado de un vehculo; por lote: fabricacin de un lote de maquinarias del mismo tipo; por lnea de producto: fabricacin de cerveza; por funcin: gerencia de entidad.

b) Por la frecuencia de las actividades: repetitivas: preparacin de las materias primas, ocasionales: innovacin del diseo del producto.

c) Por la capacidad para aadir valor al producto: que aaden valor al producto (producto acabado con la calidad deseada) y no aaden valor al producto (refabricacin del producto rechazado).

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Para asignar de manera consistente, es decir que realmente corresponda, un determinado costo a un producto, es necesario identificar el producto y establecer un criterio o base que refleje que realmente los factores de produccin se han empleado en ese producto. En el caso de los costos indirectos, debe escogerse un factor homogneo que sirva de base para distribuir entre los productos a cuya produccin han contribuido.

Ejemplo de asignacin de costos de insumos a actividades

Agro SAC elabora mermeladas de fresa y lcuma, empleando las mismas mquinas e instalaciones, procesos y personal. La inversin en aquellas es S/ 340,000. El proceso consta de seleccin (300 kg de fresa y 500 de lcuma ambos por jornal), la capacidad del equipo de empaste a cargo de 5 obreros es 250 Kg de fresa y 300 Kg de lcuma ambos por hora, el de envasado, a cargo de 8 obreros es 1500 kg por da. El jornal es S/ 40. El factor de conversin en fresa es 1.5 y el de lcuma 2; se emplea 10 gr de preservadores por c/Kg de mermelada y sta se envasa en frascos de Kg. Los precios de fresa es S/ 4.20 c/kg y de lcuma S/ 2.90 c/kg, el Kg del preservador es S/ 200 y el millar de frascos es S/ 600 (todos a p. f.). Las mquinas de empaste han consumido 18,400 Kw de electricidad a S/ 0.80 c/ Kw. En el mes ha procesado 3 lotes de fresa y 1 de lcuma de 10,000 Kg c/u. No existe inventario inicial ni final.
PROCEDIMIENTO Calcular los costos de los insumos (materiales, mano de obra, otros) 2. Asignacin de los costos por actividades. 3. Distribuir de los gastos generales a las actividades o procesos 4. Asignacin de los costos de las actividades o procesos a los productos Elaborar asientos de diario en c/etapa. 1.

La tcnica de la tradicional contabilidad de costos analticos puede adecuarse para obtener los costos ABC, aunque con objetivos y criterios diferentes. Para establecer contablemente los costos ABC se emplean cuentas, sub-cuentas y divisionarias de la clase 9 del PCGR; en cada una de stas se acumulan los costos o ingresos de cada segmento; a partir de estos datos puede establecerse la utilidad y prdida que corresponda; adems si se tienen identificados las inversiones realizados en cada uno de ellos, es posible obtener la rentabilidad del segmento, dividiendo la utilidad entre la inversin pertinente.

Los centros de costos son aplicables a todas las posibles formas de segmentacin de la organizacin u operacin de las entidades, es lo suficientemente amplio como para referirse a

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cualquiera de las unidades resultantes de las segmentaciones funcionales, operacionales, regionales, por productos, por actividades, por proyectos, por programas, etc.; con la nica condicin de que puedan identificarse fcilmente unas de las otras. Los centros de costos tienen el propsito de revelar los costos incurridos en cada una de esas unidades, tanto por el consumo de materiales, mano de obra y otros factores. Los centros de costos no necesariamente corresponden a las unidades productivas, pueden tambin muy bien referirse a las unidades de apoyo o de servicios como gerencia general, finanzas, personal, logstica, gerencia de ventas, etc.; tericamente es posible establecer centros de costos para cada una de las unidades (reas, secciones, etc.), hasta de personas que laboran en la entidad como de las actividades especficas que realizan, los niveles de precisin depende de los criterios y seguramente por las necesidades de anlisis de los usuarios de esta informacin. La contabilidad analtica no modifica los asientos de diario patrimoniales, emplea cuentas de la clase 9 del PCGR.

CALCULO DE COSTOS DE LOS INSUMOS INSUMO Fresa Lcuma Preservadores Envases Seleccin de fresas Seleccin de lcumas Empastado Envasado Energa elctrica Depreciacin Cantidad Prod Term 30.000 10.000 40.000 40.000 30.000 10.000 Factor Conversin 1,50 2,00 0,01 0,002 300 500 Unidad Medida Kg Kg Kg Millar Jornal Jornal Jornal Jornal Kw 0,0083 Mes Cantidad insumo Costo Unitario 45.000 3,53 20.000 2,44 400 168,07 80 504,20 100 72,84 20 72,84 150 72,84 240 72,84 18.400 0,67 1 2.833,33 TOTAL 158.823,53 48.739,50 67.226,89 40.336,13 7.284,00 1.456,80 10.926,00 17.481,60 12.369,75 2.833,33 367.477,53

340.000

CALCULO TARIFA JORNAL CONCEPTO Unidad Medida Cantidad Costo Unit Mano de obra Jornal 1,00 42,00 DSO 1 dia*semana 0,167 42,00 Asignacin familiar S/ 55 por mes 1,00 1,83 Subtotal Prov. vacaciones 1 mes / ao 0,083 48,83 Prov. grarificaciones 2 meses/ao 0,167 48,83 Otras Especfico Rem. computable ESSALUD Rem Comput 0,09 61,04 SCTR Rem Comput 0,0104 61,04 IGV de SCTR SCTR 0,19 0,63 SENATI (+20 Trab) Rem Comput 0,0075 61,04 CTS Rem Comput 0,08333 61,04

S/ 40,00 7,00 1,83 48,83 4,07 8,14 61,04 5,49 0,63 0,12 0,46 5,09 72,84

Los centros de resultados es aplicable cuando hay inters por conocer los resultados de las unidades en los cuales se ha segmentado la entidad. A lo expuesto en el prrafo anterior, se aaden las cuentas relativas a los ingresos, en estos casos reflejos (clase 9) o divisionarios de la cuenta 70. Esta licencia contable facilita el registro de las transferencias internas recibidas, parte de la utilidad total que le corresponde a la unidad que presta servicios a otra u otras unidades, que

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tambin son parte de la misma entidad; si bien este proceso no modifica la utilidad total, si permite establecer el margen de utilidad que le corresponde a cada unidad.

Los centros de inversiones son segmentos de la entidad, cuyos responsables tienen capacidad de decisin suficiente para comprometer los recursos financieros de la entidad para emprender nuevos proyectos de inversin, por supuesto tambin asumen la responsabilidad acerca de los rendimientos de los capitales invertidos. La contabilidad de los centros de inversin involucra a las cuentas patrimoniales, adems de las cuentas de resultados. La inversin se registra en cuentas del activo y su financiamiento en las cuentas del pasivo o del patrimonio.

INSUMO Fresa Lcuma Preservadores Envases Seleccin de fresas Seleccin de lcumas Empastado Envasado Energa elctrica Depreciacin TOTAL

ASIGNACION DE COSTOS POR ACTIVIDADES UM SELECCIONADO EMPASTADO del Cantidad inducto del C U del Costo Total r inductor Inductor Cantidad Costo Cantidad Costo 158.823,53 Kg 48.739,50 Kg 67.226,89 Kg 40.336,13 Millar 7.284,00 Jornal 1.456,80 Jornal 10.926,00 Jornal 17.481,60 Jornal 12.369,75 Kw 2.833,33 Mes 367.477,53 45.000 20.000 400 80 100 20 150 240 18.400 1 3,53 2,44 168,07 504,20 72,84 72,84 72,84 72,84 0,67 2.833,33 207.563,03 78.152,89 100 20 150 10.926,00 45.000 158.823,53 20.000 48.739,50 400 67.226,89

ENVASADO GASTOS GENERAL ES

Cantidad

Costo

80 40.336,13

240 17.481,60 12.369,75 2.833,33 57.817,73 15.203,08

Un mtodo, por supuesto no contable y con evidentes muestras de subjetividad, es el que plantean algunos autores sobre el tema. Para identificar las actividades de cada centro de costo se revisa los estudios tcnicos del proceso productivo; a falta de stos, se puede entrevistar a los responsables de las unidades de produccin, a los tcnicos y trabajadores experimentados; el propsito es identificar las tareas que se realizan en cada rea. Los resultados del estudio pueden emplearse no slo para definir las actividades sino mejorar la gestin del proceso y de las potencialidades humanas. En un primer anlisis operacional de cada rea suele identificarse un gran nmero de actividades, pero posteriormente stos pueden agruparse o integrarse, hasta

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eliminarse, debido a que no corresponden a objetivo o producto del rea, hay duplicidad de tareas u omisin de tareas necesarias.

Luego de la definicin de las actividades y tareas se procede a clasificar las actividades en funcin a los criterios de asignacin de costos. Un primer criterio puede referirse a la relevancia de la accin, de acuerdo a la frecuencia de la actividad, de acuerdo a la capacidad para aadir valor al producto. La tabla siguiente permitirn determinar cuales son las actividades ms relevantes, cules las ms repetitivas y cules aaden valor. Solamente esas actividades sern motivo de estricto monitoreo.

INSUMO Energa Elctrica Depreciacin Subtotal Asignacin primaria

ASIGNACION DE LOS GASTOS GENERALES A LAS ACTIVIDADES PRINCIPALES Cantidad SELECCIONADO EMPASTADO U M del del C U del inductor Cantidad Costo Cantidad Costo Costo Total inductor inductor 12.369,75 Jornales 2.833,33 15.203,08 352.274,45 Jornales 510 510 24,25 5,56 120 120 2.910,53 666,67 3.577,20 216.303,83 219.881,02 ASIGNACION DE COSTOS A LOS PRODUCTOS 150 150 3.638,16 833,33 4.471,49 78.152,89 82.624,39

ENVASADO Cantidad Costo 240 240 5.821,06 1.333,33 7.154,39 57.817,73 64.972,13

COSTO TOTAL POR 367.477,53 ACTIVIDADES

ACTIVIDAD Seleccionado Materia Prima Mano de obra Gastos generales Empastado Envasado
COSTO TOTAL POR PRODUCTO COSTOS UNITARIOS

Costo Total

U M del inductor

Cantidad del inductor

C U del inductor

MERMELADA DE FRESA Cantidad Costo

MERMELADA LUCUMA Cantidad Costo

207.563,03 Kg 8.740,80 Jornales 3.577,20 Kg 82.624,39 Kg 64.972,13 Kg 367.477,53

65.000 100 40.000 0,09 40.000 2,07 40.000 1,62

45.000

158.823,53 7.284,00

20.000 48.739,50 20 1.456,80 10.000 894,30 10.000 20.656,10 10.000 16.243,03 87.989,72 8,80

30.000 2.682,90 30.000 30.000 61.968,29 48.729,09 279.487,81 9,32

Una segunda tcnica adicional1 est referida a la distribucin de los costos indirectos de produccin entre las actividades. Aunque muy pocas veces ser necesario distribuir los costos indirectos, sta se debe realizar empleando la tcnica de los inductores. La seleccin de los inductores ms adecuados est en funcin del parmetro que ms influye en la variacin de los costos. Se obtiene de dos formas: cuantitativa y cualitativa. En el primer caso se genera a travs del sistema informativo actual y en el segundo caso se obtiene con el mtodo de expertos, por lo que deber ser incluido en el sistema informativo.
1

Se supone que los costos directos se cargan a las respectivas actividades para los cuales se incurrieron.

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ASIGNACION DE LOS COSTOS DE LAS ACTIVIDADES SECUNDARIAS A LAS PRINCIPALES

Unidad de medida del inductor ACTIVIDAD PRINCIPAL 1 Canti dad o % ACTIVIDAD PRINCIPAL 2 Canti dad o % ACTIVIDAD PRINCIPAL N Cant idad o%

ACTIVIDAD SECUNDARIA

Costo Total

Cantid ad del induct or

Costo Unitario de cada inductor

Costo

Costo

Costo

El clculo del costo de los inductores se obtiene los costos totales de cada actividad principal entre el nmero de actos inducidos. Este procedimiento revela el costo que cada inductor genera dentro de una actividad concreta. Conociendo el costo unitario por inductor se procede a asignar los costos de las actividades auxiliares a las principales y luego se asigna el costo de las actividades principales a los objetivos de costo.

ASIGNACION DE LOS COSTOS DE LAS ACTIVIDADES PRINCIPALES A LOS PRODUCTOS (Bienes o servicios)
Unidad de medida del inductor PRODUCTO A Cant idad o % PRODUCT OB Cant idad o % Cost o PRODUCTO N Cant idad o %

ACTIVIDAD PRINCIPAL

Costo Total

Cantidad del inductor

Costo Unitario de cada inductor

Costo

Costo

Luego de obtener los costos por inductor se procede a la asignacin de los costos de las actividades principales a los objetivos de costo, es decir a los tipos de productos o servicios, a los cuales se dedica la empresa.

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Criterios para evaluar relevancia de costos de actividades

Por el tipo de actividad: Tareas: acciones especficas indispensables: ejemplo: pintado. Lotes: productos con el mismo diseo cuya produccin y venta son relevantes Lneas: productos con el mismo uso con las caractersticas anteriores. Por la frecuencia: Repetitivas: se llevan a cabo siempre; p. e. preparacin de materiales. Ocasionales: se llevan a cabo cada cierto tiempo. Ejem: innovacin del producto. Por la capacidad para aadir valor al producto: Aaden: producto acabado con la calidad deseada. No aaden: costo de refabricacin
Activi dades Princi pal Auxili ar Repeti -tiva No repetiti va Aade valor. No aade valor

A1

A2

A3

Total es

Gestin de Costos ABC/M

Los costos ABC/M son un sistema o modelo de gestin integral que facilita conocer el flujo de las actividades realizadas en la organizacin, pero desde la perspectiva del consumo de los recursos empleados. El modelo facilita gestionar de manera ptima de la estructura de los costos, conocer el flujo de las actividades, evaluar y valorar por separado cada una de ellas, sin dejar de tener una visin de conjunto.

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Tabla para evaluar la relevancia de los costos

Actividades Principal Auxiliar Repetitiva No repetitiva Aade valor. No aade valor

A1

A2

..

An

Totales.

Desde su perspectiva de costos, es una herramienta coherente para asignar los costos sobre la base de las actividades. La agrupacin de stos (procesos) pueden relacionarse coherentemente con los productos o resultados y pueden obtenerse los estados de costos de cada proceso y de cada producto. Un proceso es una organizacin racional de instalaciones, maquinaria, mano de obra, materia prima, energa y procedimientos para conseguir un resultado final. Los procesos ms comunes son las de compras, ventas, finanzas, personal, planeacin, investigacin y desarrollo, etc.; a los cuales pueden corresponden actividades como cotizar, adquirir y recibir materiales; negociar precios, facturar, cobrar, etc.

La Gestin basada en actividades (ABM) emplea la informacin de los costos ABC sobre el costo de cada actividad; la eficacia y eficiencia de sta; y los actores (proveedores, trabajadores, clientes) involucrados en la actividad. El sistema es un catalizador para mejorar la gestin de los procesos productivos, de la medicin del desempeo y optimizacin del binomio cliente-producto o clienteservicio. El enfoque los de los costos ABC permite estructurar sobre la perspectiva de la cadena de valor hasta llegar a la identificacin de tareas concretas.

La determinacin de la complejidad y la precisin de las cuentas referidas a las actividades, en el marco de los costos ABC/M, es producto de un estudio sistemtico. La creacin, agrupacin o eliminacin de una actividad como parte de una cadena de valor, es motivo de una evaluacin sistemtica de su relevancia, frecuencia y capacidad de aadir valor.

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Cadena de Valor

Porter define el valor como la suma de los beneficios percibidos que el cliente recibe menos los costos percibidos por l al adquirir y usar un producto o servicio. La cadena de valor es esencialmente una forma de anlisis de la actividad empresarial mediante la cual se descompone una empresa en sus partes constitutivas, buscando identificar fuentes de ventaja competitiva en aquellas actividades generadoras de valor. Esa ventaja competitiva se logra cuando la empresa desarrolla e integra las actividades de su cadena de valor de forma menos costosa y mejor diferenciada que sus rivales. Por consiguiente la cadena de valor de una empresa est conformada por todas sus actividades generadoras de valor agregado y por los mrgenes que stas aportan.

El anlisis de la cadena de valor comienza con el reconocimiento de que cada empresa o unidad de negocios, es "una serie de actividades que se llevan a cabo para disear, producir, comercializar, entregar y apoyar su producto". Al analizar cada actividad de valor separadamente, los administradores pueden juzgar el valor que tiene cada actividad, con el fin de hallar una ventaja competitiva sostenible para la empresa. Una cadena de valor genrica est constituida por:

Las Actividades Primarias o Principales: Que son aquellas que tienen que ver con el desarrollo del producto, su produccin, la de logstica y comercializacin y los servicios de post-venta. La logstica interna, operaciones, logstica externa, marketing, y el servicio. Esta serie de actividades las podemos imaginar como una corriente de actividades relacionadas, empezando desde la llegada y el almacenamiento de las materias primas o insumos para los procesos de produccin, su transformacin en productos finales que se expiden, las actividades de marketing para identificar, alcanza y motivar a los clientes o grupos de clientes y las actividades de servicio para prestar apoyo al cliente y/o al producto despus de la compra.

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Las Actividades de Soporte o de Apoyo a las actividades primarias, como son la gestin del personal, las de compras de bienes y servicios, las de desarrollo tecnolgico (informtica, automatizacin, desarrollo de procesos e ingeniera, investigacin), las de infraestructura empresarial (finanzas, contabilidad, gerencia de la calidad, relaciones pblicas, asesora legal, gerencia general). Como su nombre lo indica prestan un respaldo general y especializado a las actividades primarias.

El Anlisis de la Cadena de Valor es una herramienta gerencial para identificar fuentes de Ventaja Competitiva. El propsito de analizar la cadena de valor es identificar aquellas actividades de la empresa que pudieran aportarle una ventaja competitiva potencial. Poder aprovechar esas oportunidades depender de la capacidad de la empresa para desarrollar a lo largo de la cadena de valor y mejor que sus competidores, aquellas actividades competitivas cruciales. Porter resalta tres tipos diferentes de actividad:

Las Actividades Directas, que son aquellas directamente comprometidas en la creacin de valor para el comprador. Son muy variadas, dependen del tipo de empresa y son por ejemplo las operaciones de la fuerza de ventas, el diseo de productos, la publicidad, el ensamblaje de piezas, etc. Las Actividades Indirectas, que son aquellas que le permiten funcionar de manera continua a las actividades directas, como podran ser el mantenimiento y la contabilidad.

El Aseguramiento de la Calidad, en el desempeo de todas las actividades de la empresa. Porter fue ms all del concepto de la cadena de valor, extendindolo al sistema de valor, el cual considera que la empresa esta inmersa en un conjunto complejo de actividades ejecutadas por un gran nmero de actores diferentes. Este punto de vista nos lleva a considerar al menos tres cadenas de valor adicionales a la que describimos como genrica:

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Las Cadenas de Valor de los Proveedores, las cuales crean y le aportan los abastecimientos esenciales a la propia cadena de valor de la empresa. Los proveedores incurren en costos al producir y despachar los suministros que requiere la cadena de valor de la empresa. El costo y la calidad de esos suministros influyen en los costos de la empresa y/o en sus capacidades de diferenciacin.

Las Cadenas de Valor de los Canales, que son los mecanismos de entrega de los productos de la empresa al usuario final o al cliente. Los costos y los mrgenes de los distribuidores son parte del precio que paga el usuario final. Las actividades desarrolladas por los distribuidores de los productos o servicios de la empresa afectan la satisfaccin del usuario final.

Las Cadenas de Valor de los Compradores, que son la fuente de diferenciacin por excelencia, puesto que en ellas la funcin del producto determina las necesidades del cliente.

Gestin Estratgica de Costos

La gestin estratgica de costos es una herramienta eficaz para era del conocimiento, en donde lo nico permanente es el cambio, fenmeno que se vislumbra duradero en trminos de tiempos y resultados. Los sistemas contables tradicionales tienen como principal objetivo proporcionar la informacin contable a tercero como bancos, estado, inversionistas, etc. Estos usuarios necesitan esta informacin contable para tomar decisiones a veces vitales. Pero esta informacin adolece de un gran inconveniente, solo refleja los hechos pasados, lo cual en cierto sentido la inhabilita para tomar decisiones relativas al futuro. Pero el principal objetivo de la contabilidad debiera ser brindar informacin oportuna, veraz, confiable, orientada a la toma de decisiones.

Las decisiones son acciones que se tomarn en el futuro, ya sea cercano o lejano, las cuales deben estar sustentadas en una informacin confiable. El primer paso es distinguir entre dato, informacin y conocimiento. El dato es hecho aislado que describen la realidad y/o circunstancias

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tempo espaciales. La informacin es la sistematizacin de los datos en forma lgica y ordenada. El conocimiento es el trabajo que se realiza sobre esa informacin obtenindose as un desarrollo posterior que lo valida como tal. En este contexto, la toma de decisiones tanto a nivel gerencial como operacional requiere de informacin obtenida de sistemas que permitan formular pautas y criterios, los que reunidos y sistematizados deben orientar las acciones del futuro. La gestin o gerencia estratgica de costos resuelve en plano metodolgico ese problema. El mtodo se sustenta en lo siguiente:

La estrategia es el principio rector de todas las acciones de la entidad.

Definir la visin de la entidad: La primera resume los valores y aspiraciones de la misma en trminos muy genricos, sin hacer planteamientos especficos sobre estrategias que se utilizaran para que se hagan realidad. La visin corporativa proporciona un vnculo de unin para los diversos tenedores de intereses, tanto internos como externos en la organizacin. El desarrollo de la visin tiene caractersticas propias que de no cumplirse pueden llevar al fracaso a toda la organizacin en su conjunto. En primer lugar el desarrollo de la visin debe ser compartido con toda la organizacin, es decir que suscite compromiso, y entusiasmo ya que demanda un arduo y costoso proceso en trminos de tiempo. En segundo lugar el lder coordina del desarrollo de la visin y su posterior adaptacin; deber estar comprometido con la estructura de cambio permanente; los lderes deben de reconocer la complejidad que implica cambiar una visin anticuada para que pueda reflejar nuevas realidades.

Determinar la misin: lo cual implica contestar a cual es nuestra razn de ser de la entidad?; por ejemplo puede ser: la satisfaccin de los clientes, satisfaccin de los intereses de los accionistas e inversores, satisfaccin del personal, etc.; se busca contribuir de la mejor manera con la contribucin del valor, en su sentido ms amplio, a nivel interno como externo. La misin debe transmitir los valores esenciales de la organizacin en su conjunto, traducidas en modos de actuar para poder concretar la visin. La misin puede estar enfocada al producto o servicio de la entidad, al mercados, a la tecnologa, a los objetivos de la entidad, filosofa y/o

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valores esenciales, concepto que la compaa tiene de s misma, imagen publica que desea transmitir.

Objetivos estratgicos: son los resultados que se quieren obtener y hacia donde se orientan los esfuerzos que lleva a cabo la entidad; pueden ser a corto, mediano y largo plazo. Los objetivos deben ser factibles y mensurables en tiempo y en cantidad, esto con el propsito de desarrollar las estrategias que sean necesarias para alcanzarlas.

Las estrategias: representan los esfuerzos que ha de realizar la entidad para lograr sus objetivos en el futuro. Ejemplo, el objetivo puede ser posicionar sus productos en un mercado objetivo, para ello deber cuantificar la demanda, identificar a los competidores, caracterizar las necesidades del cliente (principal actor en el desarrollo estratgico), desarrollar competencias internas bsicas, construir efectos sinrgicos para aumentar su potencialidad competitiva, etc. El trmino estrategia se refiere a la adecuacin de las actividades y capacidades de la organizacin al entorno en el cual opera, y a los recursos con que cuenta. Las estrategias se formulan a tres niveles: a) mbito empresarial: se busca desarrollar una ventaja competitiva sostenible en sus ramas especificas, comercio, industria y/o servicios; b) nivel funcional: que debern regir la gestin de las funciones organizativas internas (finanzas, costos, comercializacin, etc.) para agregar valor a los bienes y servicios mediante la movilizacin de las competencias esenciales. En este punto aparece en escena la cadena de valor. Aqu es donde se desglosa una empresa en sus actividades de relevancia estratgica para poder entender el comportamiento de los costos y las fuentes actuales y potenciales de diferenciacin; c) estrategias corporativas o de mltiples unidades de negocios: definidas aqu como aquellas que procuran la sinergia para una organizacin mediante la conjuncin habilidosa de la cartera de empresas o de unidades empresariales de negocio. La estrategia debe responder a la pregunta: Cmo se ha de competir en esta rama industrial, de servicio y comercial o de producto, de tal modo que se logre una ventaja competitiva sostenible y una rentabilidad superior a la media?

El procedimiento analtico de la formulacin se establece evaluando las cinco fuerzas competitivas que dan forma al ambiente tanto industrial, de servicio o comercial: la amenaza de ingreso de

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nuevas empresas al mercado, capacidad de negociacin de los proveedores, capacidad de negociacin de los compradores

La posibilidad de utilizar productos sustitutos, la rivalidad de competidores actuales. Cada una de ellas tiene sus caractersticas, debilidades y fortalezas que influyen en la elaboracin de una estrategia. Una vez establecido el mecanismo de anlisis y tomando en consideracin el esquema presentado se analizan las distintas estrategias que se presentan a fin de crear una ventaja competitiva sostenible en el tiempo, estas pueden ser:

a) Liderazgo en costos: pone el acento en lograr un bajo costo con respecto a los competidores. Este puede lograrse mediante sistemas tales como economas de escala, efectos de la curva de aprendizaje, minimizacin en costos de desarrollo e investigacin, etc. Es apta en casos de gran volumen de produccin y con cuotas de mercado relativamente altas en sus industrias.

b) Diferenciacin: El principal acento es diferenciar o distinguir el producto que ofrece la unidad de negocio, creando algo que los clientes perciban como distinto, exclusivo o superior respecto de la competencia. En algunos casos la diferencia se percibe por el cliente y posibilita precios con una prima, en su valor final. Este enfoque busca segmentar los mercados y atraer solamente a uno o unos de los grupos de consumidores o compradores de la organizacin. Este es el ejemplo de los nichos de mercado.

Partiendo del convencimiento de que la contabilidad no es un objetivo en s mismo, sino que es nicamente un medio para ayudar a alcanzar el xito empresarial y a partir de este concepto inferir que los sistemas de costos deben ser evaluados en funcin del papel que se espera que cumplan, esto implica que se deben desarrollar instrumentos de control gerencial sistemticamente elaborados.

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El primer paso consiste en reconocer que la gerencia estratgica de costos es un proceso cclico, continuo de formulacin de estrategias, comunicacin de estas estrategias, desarrollo y utilizacin de tcticas para implementarlas, y el desarrollo y establecimiento de controles para supervisar el xito de las etapas anteriores. En este marco la informacin contable se emplea para: a) El anlisis financiero, instrumento necesario para evaluar las estrategias alternativas que hubieren identificado; b) Constituyen una de las formas importantes para comunicar las estrategias a los componentes de la organizacin en su conjunto; c) Para elaborar tcticas especificas que apoyen la estrategia en su conjunto y de su implementacin; pues los informes financieros confeccionados sobre la base de la informacin contable, son uno de los elementos que sirve de sustento a las tcticas, para lograr que se cumplan con los objetivos deseados; d) Para la evaluacin del desempeo de los gerentes o de las distintas unidades de negocio habitualmente depende de la informacin contable.

Manjares Sameguanos EIRL

Se dedica a la elaboracin de un manjar de la pasta de palta, cuyo proceso consta de descascarado y despepitado, embutido y envasado. En el mes ingres a la primera estacin 10,000 Kg, pas a embutido 8,000 Kg y de sta a la ltima 5,000; se envasaron 4,000 Kg en frascos de 200 gr. En la primera se encuentran en proceso 1,000 Kg; en la segunda 2,900 Kg y en la ltima 950 Kg; las diferencias son desechos y desperdicios, que se vendi a una granja de porcinos a S/ 0.20 c/Kg. El Kg de palta se compr a S/ 3.50. Para la primera se emple 12 obreros durante el mes, para embutir 4 obreros y para envasado 8 obreros. El jornal es S/ 42, todos tienen carga familiar y se han acogido a SNP. En el embutido se emplea 20 gr de preservantes y 50 gr de sal yodada. Se compr 200 Kg de preservantes a S/ 85 c/u, 500 kg de sal yodada a S/ 0.50 c/u, 50 millares de frascos de 200 gr a S/ 300 c/u, igual de etiquetas a S/ 80 c/u, 5 millares de cajas de embalaje (cajas de 60 frascos de 200 gr. a S/ 2500 c/u. Sali del almacn para embutido 160 kg de preservantes y 400 Kg de sal; y para envasado material suficiente para 5000 Kg, pero se emple solo el material requerido por cada etapa. En el mes deveng electricidad y agua S/ 9,854 pf; mantenimiento y reparacin mquinas S/ 6,842 pf; depreciacin S/ 2,458. Calcular y contabilizar los costos totales y unitarios en cada etapa. calculo costos.xlsx

HOTEL CONTINENTAL SAA

Hotel Continental SAA inicia sus operaciones de enero de 2010 con el siguiente inventario: dinero en efectivo S/ 26,400; depsito en cuenta bancaria S/. 612,440; facturas por cobrar S/ 168,940; terrenos S/ 216,000; edificios S/ 15400,000 (hotel con capacidad 300 camas: 60%, restaurante:

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10%, cochera, jardines, salones, pasadisos y dems reas comunes: 25% y reas administrativas: 5%); muebles y enseres S/ 1560,400 (60% enseres del hotel, 20% enseres de restaurante, 10% enseres de reas comunes, 10% enseres administrativos); unidades de transporte S/ 240,000; alimentos para personas S/ 46,840; materiales de limpiezancaria S/ 18,000; otros suministros diversos S/18,126; el edifico tiene una antiguedad de 15 aos, los dems activos fijos una antiguedad de 3 aos: IGV por pagar S/ 214,112, facturas por pagar S/ 333, 160; CTS por pagar S/ 55,600; Capital Social S/ 17000,000; reservas S/ 340,000; el saldo es resultados acumulados. Los informes de las actividades del mes de enero son:

1. Se compr al contado y a precio de factura: alimentos para personas S/ 58,450; materiales de limpieza S/ 42,512; combustibles y lubricantes S/ 26,910; otros suministros S/ 8,950; renovacin de los enseres del hotel S/ 36,800. Todas las compras ingresaron al almacn. 2. Salidas del almacn Alimentos para personas: S/ 72,914 (25% para desayunos y 75% para mens). Materiales de limpieza: S/ 55,856 (55% para el hotel, 25% para restaurante, 10% para reas comunes, 5% para transporte y 5% para las oficinas administrativas). Combustibles y lubricantes S/ 26,613.40 (243 galones para transporte de huspedes y 30 galones para administracin). Otros suministros S/ 11,210 (solo se destin a las oficinas administrativas). Enseres del hotel S/ 19,415

3. Personal Las remuneraciones brutas del personal (incluye DSO y asignacin familiar) fueron: del personal de camareros S/ 29,011; cuarteleros S/. 20,450; cocineros y mozos S/ 20,210; lavandera S/ 15,412; conductores de vehculos S/ 3,812; administrativos S/ 8,412; gerente S/ 5,000; recepcionistas S/ 4,220.

4. Servicios de terceros En el mes devengaron al precio de factura: electricidad S/ 36,850 (3,800 Kw para el hotel, lavandera 460 Kw., 230 Kw para cocina y restaurante, 1,200 Kw para las reas comunes, ransporte y 120 Kw para las oficinas administrativas); agua S/ 12,412 (8,420 M3 para el hotel, 1,610 M3 para cocina y restaurante, 2,486 M3 para reas comunes y 248 M3 para las oficinas administrativas);

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publicidad S/ 8,211 (tanto para el hotel como para el restaurant), telfono S/ 12,400 (recepcin: 3420 min, huspedes : 8140 min; administracin: 540 min; gerencia: 4850 min; restaurante: 942 min.).

5. Ventas Se alojaron 3,240 huespedes en habitacin simples pagando S/ 120 por cama y noche; 5,760 huspedes en habitaciones dobles pagando S/ 80 por cama y noche, 3,780 huspedes en habitacioes triples pagando S/ 70 por cama y noche; y se sirvieron en el mes 12,40 mens continentales a S/ 18. El hotel ofrece un desayuno continental a cada husped, servicio que est incluido en el precio del alojamiento. Los precios son al contado y precio de factura.

6. Tesorera Todas las operaciones fueron al contado, excepto los servicios pblicos y tributos que devengaron en el mes, que quedaron pendientes; se cobraron o pagaron las facturas pendientes al inicio del ejercicio.

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Captulo 3

CONTABILIDAD DE COSTOS ESTANDAR

En las ltimas dcadas los paradigmas relacionados con la organizacin y los procesos productivos fueron remozados radicalmente, debido al incremento de la competitividad, de la globalizacin, de la dinamicidad de la economa,; tal es as, que la oferta est superando a la demanda: El uso de trminos tales como gestin estratgica, liderazgo empresarial, liderazgo en costos, calidad total, reingeniera, organizaciones inteligentes, etc.; ahora son de aplicacin cotidiana y sus procedimientos al menos estn en proceso de implementacin en la mayora de las entidades que desean mantenerse en el mercado. Lemas como el cliente es el primero, cero defectos, la decisin es de todos y otras de parecido mensaje, se recitan a diario.

Importancia de los costos estndar

En las ltimas dcadas los paradigmas organizativos y productivos se remozaron radicalmente, debido al aumento de la competitividad impulsada por la globalizacin. Los productores emplean estrategias como la calidad total, liderazgo en costos, reingeniera, organizaciones inteligentes, etc., para crecer en el mercado. Lemas como cero defectos, a mayor calidad menor costo inspiran la produccin de los bienes y servicios. La doctrina contable respondi con solvencia a ese reto, podra decirse que estaba preparada: mejor la contabilidad analtica (costos ABC) y la contabilidad de costos estndares. Este sistema contable contribuye a reducir los costos sin diminuir la calidad de los productos. Facilita identificar los temes donde ocurren por ejemplo desperdicios, tiempos ociosos de mano de obra o en el uso de la infraestructura, etc., a travs del anlisis de las variaciones de los costos previstos con los reales.

La doctrina contable ha respondido con aceptable solvencia al reto que le impusieron las citadas innovaciones gerenciales, podra decirse que estaba preparada; precisamente ha reactivado la aplicacin de un mtodo vigente desde hace muchos aos: la contabilidad de costos estndares. En este captulo se explica los conceptos y los mtodos de esta clase de contabilidad.

Concepto de costos estndar

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Uno de los mtodos para precisar la definicin de un concepto es el de compararlo con los trminos que le son semejantes o dismiles. Algunas caractersticas de tres clases de costos: reales, normales e histricos, dos de ellos semejantes y uno dismil, son:

Los costos reales o histricos son los que se establecen sobre la base de la informacin acerca de los factores de produccin que se emplearon en los procesos de produccin ya ejecutados; las cantidades y los precios de dichos factores obviamente estn amparados con sus respectivos documentos fuente (facturas, boletas de venta, planillas de pago, etc.). En fin, los costos reales se refieren a hechos que ya ocurrieron, son objetivos desde esa perspectiva, en cambio los costos normales y los costos estndares son predeterminados; es decir, se refieren a hechos que presuntamente han de ocurrir en el futuro; aunque para establecer stos ltimos suele tomarse como fuente de informacin principal los costos histricos, en tanto no se consideran reales porque su referente aun no se ha materializado, solo estn en la mente del planificador.

Conceptos
Costos histricos: son los que corresponden a los factores de produccin que se emplearon realmente en los procesos de produccin ya ejecutados. Costos normales: corresponden al consumo promedio de los factores de produccin en los periodos precedentes. Presupone la aplicacin de los insumos en condiciones normales; no revela las innovaciones para optimizar dicho proceso, si los hubo. Costos estndar: presuponen la aplicacin eficiente de los factores de produccin; es decir, la eliminacin de toda operacin o consumo innecesario, ineficiente o prescindible de los materiales, de la mano de obra, de la capacidad instalada y cualquier otro factor de produccin.

Los costos normales presuponen el consumo usual o normal de los factores de produccin, corresponden al consumo promedio de dichos factores en los procesos productivos precedentes, no involucra ningn esfuerzo innovador para optimizar dicho proceso; son aceptables, por ejemplo, los niveles histricos de materiales desperdiciados o productos desechados.

Los costos estndar presuponen la aplicacin eficiente de los factores de produccin; es decir, la eliminacin de toda operacin o consumo innecesario, ineficiente o prescindible de los materiales, de la mano de obra, de la capacidad instalada y cualquier otro factor de produccin. Ese propsito suele requerir:

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La adquisicin de los insumos a los precios, cantidades y calidades ms adecuados, de modo que la produccin sea la mejor pero al menor costo;

Exclusin de toda posibilidad de incurrir los desperdicios o cualquier otro uso inadecuado de los insumos;

Optimizacin del rendimiento del personal;

Eliminacin de toda produccin defectuosa o desechable;

Produccin de calidad, medida en trminos de satisfaccin del cliente;

Empleo del del 100% de la capacidad instalada;

Eliminacin de todo tiempo ocioso o innecesario tanto de la infraestructura, maquinaria, equipos o mano de obra.

Requisitos para alcanzar los costos estndar

1. Adquisicin de los insumos a los precios, cantidades y calidades ms adecuados, de modo que la produccin sea la mejor pero al menor costo. 2. Exclusin de toda posibilidad de incurrir los desperdicios o cualquier otro uso inadecuado de los insumos. 3. Optimizacin del rendimiento del personal. 4. Eliminacin de toda produccin defectuosa o desechable. 5. Produccin de calidad, medida en trminos de satisfaccin del cliente. 6. Empleo del 100% de la capacidad instalada. 7. Eliminacin de todo tiempo ocioso o innecesario tanto de la infraestructura, maquinaria, equipos o mano de obra.

Para alcanzar las antedichas condiciones suelen desarrollarse estudios de tiempos y movimientos, estudio y aplicacin de sistemas eficientes de adquisicin de materiales, maquinaria y equipo, herramientas, etc., sistemas de entrenamiento del personal, usos alternativos o flexibles de la capacidad instalada, etc.; en todos ellos la finalidad es optimizar los rendimientos de todos los factores, minimizar los costos sin reducir sino ms bien mejorar la calidad de producto, de modo que el cliente pueda acceder a un producto de mejor calidad al menor precio. Adems los costos estndares estn relacionados implcitamente con:

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Implicancias de la gestin bajo los criterios de los costos estndar

1. La innovacin y adopcin permanente de nuevas tecnologas que permitan ofrecer al cliente productos de mejor calidad y diseo cada corto tiempo. 2. El diseo permanente de nuevos productos o nuevas presentaciones de stos. 3. La mejora permanente de los procedimientos de logstica para minimizar los costos de adquisicin de insumos. 4. El crecimiento paulatino y permanente del segmento de mercado que atiende la entidad. 5. Adopcin de estrategias exitosas para la gestin de la produccin y postproduccin. 6. La rentabilidad de la entidad debe satisfacer las exigencias de los inversionistas.

La innovacin y adopcin permanente de nuevas tecnologas, pues permite ofrecer al cliente productos de mejor calidad cada corto tiempo.

El diseo permanente de nuevos productos o nuevas presentaciones de stos.

El crecimiento paulatino del segmento de mercado que atiende la entidad.

La rentabilidad esperada por los inversionistas de la entidad.

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COMPRACION ENTRE COSTOS REALES, NORMALES Y ESTNDAR Factor Capacidad instalada Materias primas Mano de obra Productos terminados Costo real Capacidad realmente empleada. Cantidades y precios reales Tiempos y salarios reales. Corresponde a la produccin real, incluido los defectuosos y desechos Histrico Costo normal Nivel requerido para producir la produccin demandada. Acepta mrgenes de desperdicios, precios promedios del mercado Rendimiento normal y salarios promedios del mercado. Produccin normal, incluye un margen aceptable de productos defectuosos y desechados. Predeterminado Costo estndar Uso del 100% de de la capacidad instalada. No admite desperdicios, precios de procesos de compra eficientes. El rendimiento ptimo, se elimina todo tiempo ocioso. Corresponde a la produccin ptima, cero defectuosos y cero productos desechados., es decir, la calidad es total. Predeterminado

Naturaleza

Aplicaciones de los costos estndar

Los costos estndares son un insumo calificado para elaborar un presupuesto ms confiable. Salvando las diferencias, los costos estndares se equiparan con los costos unitarios y el presupuesto con el costo total. El presupuesto es la expresin financiera del plan de actividades que cumplir la entidad en determinado periodo de tiempo, en la filosofa de los costos estndares se elabora valorando los requerimientos de los factores de produccin necesarios e imprescindibles por cada unidad de producto; el procedimiento metodolgico es bastante elemental, resulta de multiplicar los costos estndares con el volumen de produccin que se prev producir en el periodo para el cual se formulan. Es til este instrumento porque permite programar las compras, la contratacin de personal, la adquisicin de los otros factores de produccin, cuyo requerimiento cierto aumenta si el presupuesto se elabora sobre la base de los estndares.

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Aplicaciones de los costos estndar

1. Insumo calificado para elaborar un presupuesto ms confiable. Permite programar mejor las compras, la contratacin de personal, etc. 2. Metas de eficiencia ms tcnicos, cuya consecucin es responsabilidad de los ejecutivos y trabajadores de la entidad; adems son indicadores vlidos para evaluar el desempeo de stos. 3. Son indicadores de las eficiencias tcnica y econmica. Las variaciones respecto a los costos reales revelan el incremento o la disminucin de la eficiencia o precio. Con esa informacin puede adoptarse las medidas correctivas pertinentes. 4. Facilitan contabilizar por anticipado las operaciones productivas. Con esta informacin la entidad puede anticipar los hechos y sobre adoptar decisiones acertadas.

Son metas de eficiencia. Los costos estndar y los presupuestos elaborados a partir de ste son metas de eficiencia en sus respectivos niveles, cuya consecucin es responsabilidad de todos los ejecutivos y trabajadores de la entidad, adems son indicadores vlidos para evaluar el desempeo de stos.

Son indicadores de las eficiencias tcnica y econmica. Las variaciones que ocurran respecto a los costos reales revelan el incremento o la disminucin de la eficiencia, medida en trminos de productividad2; los resultados del anlisis de esas variaciones revelan los aspectos, reas o acciones ineficientes. A partir de esa informacin los ejecutivos de la entidad, en particular los responsables directos de las reas deficitarias, podrn adoptar las medidas correctivas pertinentes; de otra parte los ejecutivos de las reas exitosas podrn otorgar estmulos apropiados a sus trabadores.

Facilitan contabilizar por anticipado las operaciones productivas. Los costos estndares se emplean para contabilizar anticipadamente las operaciones productiva, facilitando la predeterminacin de los precios, informacin oportuna y til para negociar los precios, estimar los costos de produccin, los requerimientos de la entidad para llevar a cabo el proceso productivo, prever la provisin de recursos financieros, negociar los precios de los factores de produccin, prever los resultados que obtendr la entidad.

Clases y establecimiento de estndares

Cantidad de productos obtenidos por cada unidad de los factores de produccin.

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Los estndares se agrupan en tres clases: (i) los de eficiencia tcnica: estn relacionados con la cantidad de los insumos o factores de produccin que se emplean por cada unidad de producto terminado, (ii) los del precio: estn relacionados con el precio de cada insumo o factor de produccin, y, (iii) los del volumen de produccin: estn relacionado con la cantidad de produccin terminada del periodo, ms propiamente con el nivel de la capacidad instalada utilizada. Los siguientes son los criterios generales para establecer los estndares de cada clase.

Clases de estndares
Eficiencia: estn relacionados con la cantidad de los insumos o factores de produccin que se emplean por cada unidad de producto terminado. Precio: estn relacionados con el precio de cada insumo o factor de produccin. Volumen de produccin: estn relacionado con la cantidad de produccin terminada del periodo, ms propiamente con el nivel de la capacidad instalada utilizada.
Elemento Materiales Eficiencia Estndar de la eficiencia de los Materiales Estndar de la eficiencia de la mano de obra Estndar de la eficiencia de los gastos generales Precio Estndar del precio de los
materiales

Volume n

Total
Estndar de materiales

Mano de obra

Estndar de la tarifa salarial Estndar de la tarifa de los gastos

generales Estndar del volumen de producci n u operacin

Estndar de mano de obra

Gastos generales

Estndar de gastos generales

Estndar de eficiencia. Es el mximo factor de conversin de los factores de produccin en productos terminados. Se refiere al uso fsico de los factores de produccin, involucra la capacidad de innovar tecnologa, mejorar los tiempos y movimientos en el proceso productivo, utilizar plenamente la capacidad instalada, etc. Los estndares de eficiencia se establecen a partir de las nuevas tecnologas accesibles, stas son ms eficientes y reemplazan al anterior si: (i) reduce el consumo de materiales o el factor de conversin de materias primas en productos terminados, (ii) elimina los desechos, desperdicios, productos defectuosos, (iii) reduce el tamao o la complejidad de las maquinarias e instalaciones y consecuentemente los costos de inversin en ellos, (iv) sustituye materias primas caras por otras ms baratas y, (v) disminuye el uso de la mano de obra calificada.

Estndar de precio. Es el precio ms bajo conseguido a travs de actividades que optimizan las compras y minimizan los costos de ste. Se refiere a la eficiencia en la adquisicin de los factores, involucra la capacidad de negociacin de los ejecutivos. Los precios de los factores de produccin se optimizan si: (i) se identifican los mejores proveedores, es decir a quienes oferten insumos de mejor calidad al precio ms barato; lo cual suele conseguirse mediante cotizaciones y concursos de precios y de mritos profesionales y tcnicos, (iii) se concurre a las liquidaciones o ventas de ocasin o se conciertan compras al por mayor o se minimizan las inversiones en existencias, (iv) se identifican personal calificado, usualmente en las universidades e institutos tcnicos. El

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establecimiento de los estndares de precios es responsabilidad de los encargados de logstica y personal.

Establecimiento de estndares
Estndar de eficiencia. Se establece a partir de las nuevas tecnologas que reducen el factor de conversin, eliminan los desechos, desperdicios, productos defectuosos, reducen el tamao o la complejidad de las maquinarias e instalaciones, sustituyen los insumos por ms baratas. Estndar de precio: Son los precios mnimos a los que puede adquirirse los insumos, v. gr., minimizando las inversiones en existencias, a travs de alianzas con los proveedores, compras de ocasin, etc. Estndar de volumen. Est dada por la capacidad instalada de la infraestructura productiva. Revela la capacidad de los ejecutivos para lograr las metas fsicas de produccin.
ESTANDARES ESPECIFICOS Estndar de eficiencia de materiales Es la cantidad mnima de materiales que deben utilizarse por cada unidad de producto terminado. Estndar de precio de materiales. Es el precio unitario mnimo con que se compran las materias primas. Etc.

Estndar de volumen. Es la cantidad de produccin prevista en el presupuesto. Suele establecerse a partir de la capacidad instalada de la infraestructura productiva; sin embargo, suele considerarse otras variables como la demanda esperada, crecimiento demogrfico, tendencias de la economa nacional, regional o local, etc. Revela la capacidad de los ejecutivos para lograr las metas fsicas de produccin.

Los criterios para establecer los estndares especficos son los siguientes:

Estndar de eficiencia de materias primas. Es la cantidad mnima de materiales que deben utilizarse por cada unidad de producto terminado. Se establecen considerando los factores de conversin, la tecnologa empleada y otros criterios tcnicos de la produccin; usualmente lo establecen los responsables tcnicos de la produccin u operacin de la entidad.

Estndar de precio de materias primas. Es el precio unitario mnimo con que se compran las materias primas. Se establecen considerando las estrategias comerciales que los responsables de logstica de la entidad pueden realizar, algunos de los cuales estn enunciados ms arriba.

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Ejercicio de establecimiento de estndares

1. La Bodega San Cirilo desea adoptar estndares para reducir sus costos. Sus materias primas (uva) los adquiere en las granjas vecinas a S/ 2.50 cada Kg., p v, pero sin clasificar. Parrales EIRL ofrece venderle las uvas selectas a S/ 3.35 c/Kg y en la ocasin que lo necesite y pago contra entrega. San Cirilo emplea 5 obreros para las uvas acopiadas, pagando un jornal de S/ 40, quienes tardan 30 das para seleccionar adecuadamente. La capacidad de la destiladora de San Cirilo es 5,000 litros de vino mensuales. El factor de conversin actual de uva a vino es 6 a 1. Si se empleara uva selecta este factor podra reducirse en 0.1. La tasa de inters bancario es 1.2% mensual. Se paga un flete de S/ 0.15 por cada Kg acopiado que ingresa al almacn. Cul es el estndar de precio que debe adoptar San Cirilo?.

Estndar de eficiencia de la mano de obra directa. Es la cantidad de horas hombre requeridas por cada unidad de producto final, en el supuesto de que el desempeo o rendimiento del trabador es eficiente, que se han eliminado los tiempos ociosos y los movimientos u operaciones innecesarias. Se relaciona con la curva de aprendizaje

Estndar de precio de la mano de obra directa. Es la tarifa salarial negociado para el periodo ms todas las cargas sociales negociadas directamente por la entidad y los trabajadores y los establecidos por las normas legales, stos ltimos por lo general son irrenunciables.

Estndar de eficiencia de los gastos de fbrica. Es la cantidad mnima del factor de produccin (en trminos de criterio para asignar los gastos de fbrica: horas hombre, horas mquina, etc) por cada unidad de producto final. Igualmente lo establecen los responsables tcnicos de la produccin u operacin de la entidad.

Estndar de precio de los gastos de fbrica. Es la parte proporcional o tarifa mnima de los gastos de fbrica por cada unidad de producto final, lo determina el volumen de produccin programado para un periodo. Los gastos de fbrica suelen agruparse en dos clases: fijos y variables. El gasto fijo total no varan en el periodo pero la tarifa unitaria s disminuye si aumenta el volumen de produccin o viceversa, en cambio el costo variable total aumenta si aumenta la produccin aunque su tarifa unitaria permanezca constante.

Estndar de volumen de los gastos de fbrica. Es el volumen de produccin que se ha programado para el periodo con participacin de los principales ejecutivos tcnicos y financieros de la entidad.

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Contabilidad de los costos estndar

La contabilidad de costos estndar emplea los mismos mtodos y procedimientos contables de la contabilidad histrica, pero con la diferencia de que los costos de establecen antes del proceso productivo, es decir se asientan en los libros contables sin que an existan los documentos fuente, sino que mas bien sobre el presupuesto de produccin, que obviamente se elabora sobre los costos estndares que se establecieron conforme los criterios que se han mencionado en la leccin anterior. En sntesis, el procedimiento es el siguiente:

Contabilidad de los costos estndar

Consiste en registrar las actividades 3. Los costos reales se registran productivas por anticipado, calcular de manera normal por su los costos totales y unitarios, pero naturaleza; pero por el destino al final de periodo dichos datos se se cargan a la cuenta 97. ajustan con los datos reales. 4. Al final del periodo: establecer PROCEDIMIENTO el saldo de la cuenta 97; si no hubo variaciones, saldar con la 1. Elaborar el presupuesto de cuenta 93; si las hubo, ajustar produccin sobre la base de los por la diferencia con la Cta 93. costos estndar. 5. La costos reales, que son las de 2. Registrar el presupuesto de la cuenta 93, son las que se produccin en el libro diario. Se emplean para ingresar los carga la cuenta 93 Centro de productos terminados o en Costos con abono a la cuenta 97 proceso al almacn. Costos estndar.

Elaborar el presupuesto de produccin sobre la base de los costos estndar. Este documento ya puede emplearse para adoptar las decisiones que sobre la materia de produccin debe adoptar la gerencia; se supone que las variaciones, si las hay, sern coyunturales y poco significativas.

Registrar el presupuesto de produccin en el libro diario. Se carga la cuenta 93: Costos de Produccin o Centro de Costos de cada uno de las lneas de produccin con abono a la cuenta 97: Costos estndar, pudiendo especificarse la lnea de actividad al que corresponde.

Los costos reales o histricos en los que se incurra en el proceso productivo, se registran de manera norman por su naturaleza; pero por el destino se cargan a la cuenta 97: Costos Estndar con abono a la cuenta 79: Cargas Imputables a Cuenta de Costos.

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Al final del periodo de produccin, cuando ya se tienen registrados todos los costos reales, se establece el saldo de la cuenta 97. Si no hubo variaciones, esta cuenta como cada una de sus sub cuentas y analticas deben estar saldadas; si hay variaciones estan deben ser motivo de anlisis, tema que se estudia en la siguiente leccin; pero para efectos contables estas variaciones deben ajustarse o saldarse con cargo o abono a la cuenta 93.

La costos reales, que son las de la cuenta 93, son las que se empelan para ingresar los productos terminados o en proceso al almacn.

Productos Marinos SAC

PROMA ha establecido emplear los siguientes estndares de insumos para elaborar un Kg de filete de pescado Campen: a. Pescado fresco: 1.33 Kg. b. Preservantes: 0.0025 Kg. c. Combustible para las calderas: 0.06 Gal. d. Mano de obra: 0.04 H/H. e. Etiqueta: 1 pieza por c/Kg f. Envase: 1 pza por c/Kg g. La capacidad instalada de la fbrica es 100 TM mensuales.

( PROMA)

Para el mes de octubre ha fijado los siguientes estndares de costos unitarios: a. Pescado fresco S/ 1.60 c/Kg. b. Preservantes S/ 68 c. Combustible S/ 10.40 d. Millar de envase S/ 600 e. Millar de etiquetas S/ 80 f. Jornal S/ 30. Elaborar el presupuesto de produccin del mes de octubre:

PROMA (continuacin)
PROMA tambin ha decidido emplear la contabilidad de costos para registrar sus operaciones. Reinicia los del mes de octubre con los siguientes saldos de balance: caja y bancos S/ 25,450; facturas por cobrar S/ 85,400, terrenos S/ 20,000, edificio de la fbrica S/ 125,400; maquinarias y equipos S/ 380,450; cmaras de refrigeracin S/ 68,000; unidades transporte refrigerados para distribucin S/ 82,000; muebles y enseres S/ 22,000; todos estos activos fijos tienen una antigedad de 3 aos; proveedores S/ 30,000; capital social S/ 500,000; el saldo es resultados acumulados. En ese mes: Compr pescado fresco: 98 TM a un promedio de S/ 1.85 c/ Kg (precio de venta), los cuales fueron ingresados directamente a la fbrica. Compr 240 Kg de preservantes a S/ 75 c/u (precio de venta), de ellos se se despach a la fbrica 220 Kg. Compr 7,500 Gal de combustible a S/ 10.80 c/Gal (precio de factura); se emplearon en las calderas 5,000 Gal, 600 Gal en unidades de transporte, 100 Gal se asign a la movilidad del Gerente de Fbrica y 200 Gal al del Gerente General.

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PROMA (continuacin)
Se emple 3,200 horas hombre. El jornal se mejor a S/ 32. Tienen carga familiar y aportan a ONP. Compr 100 millares de envases de un Kg., a S/ 800 cada millar (precio de factura), de los cuales salieron para la fbrica 80 millares. Al final del periodo se cont que sobraron 5,400 piezas de envases. Tambin se compr 100 millares de etiquetas a S/ 85 el millar, a precio de factura, sali para fbrica 74,600 pzas. Se exportaron 40,000 Kg de filete de pescado a USD 2.80 c/u, (tipo de cambio S/ 3.05); se vendieron en el pas 20,000 Kg, a S/ 9 c/kg (precio de factura). En el mes deveng electricidad y agua por S/ 18,000, mantenimiento y reparacin de maquinarias S/ 6,000; publicidad S/ 4,000; telefono S/ 2,000; arbitrios municipales S/ 1,200. Remuneracin computable del gerente de fbrica S/ 4,000, del gerente general S/ 5000, de gerente de ventas S/ 3,500, del contador S/ 3,000, de 5 oficinistas a S/ 1,500 c/u, todos aportan a ONP. Al final del mes se cobraron las ventas del mes y las facturas por cobrar del mes anterior; se pagaron las compras del mes y los sueldos y salarios netos. Adems PROMA le pide analizar las variaciones entre el presupuesto de produccin y los costos reales.

Anlisis de las variaciones de los estndares

La contabilidad de costos se justifica, entre otras, porque permite establecer y analizar las variaciones que han ocurrido entre el presupuesto y los estndares de produccin y los costos reales. El procedimiento consiste en en confrontar los costos estndares con los costos reales o histricos, en consecuencia este ejercicio se realiza al final del periodo del proceso productivo; es decir, cuando ya se tiene disponible la informacin relativa a los costos histricos. El objeto de este ejercicio es identificar las reas y las acciones ineficientes con el propsito de adoptar las medidas correctivas pertinentes. La entidad en este contexto se obliga a continuar la bsqueda, es decir la investigacin, de procedimientos productivos cada vez ms eficientes.

Anlisis de las variaciones de los estndares

La contabilidad de costos estndar se justifica porque permite determinar y analizar las variaciones que han ocurrido entre el presupuesto y los costos reales. Para ello se confronta los costos estndares con los costos reales o histricos. Se realiza cuando se dispone la informacin relativa a los costos histricos. El objetivo de este ejercicio es identificar las reas y las acciones ineficientes con el propsito de adoptar las medidas correctivas pertinentes.
PROCEDIMIENTO 1. Modelo bsico: V = CR CS otra forma V = VE + VP
Donde V =Variacin, CR = Costo Real y CS = Costo Estndar o V = VE + V

2. Descomposicin de las variables del modelo: CR = QR * PR; CS = QS * PS

donde Q = cantidad, P = Precio de los insumos

3. Modelo bsico descompuesto V = (QR * PR) (QS * PS) 4. Variacin de la eficiencia VE = (QRQS)*PR Se compara cantidades 5. Variacin del precio VP = (PRPS)*QS se compara precios 6. Comprobacin
V = VE + VP = (QRQS)*PR + (PRPS)*QS = QR*PR-QS*PR+QS*PR-QS*PS =QR*PR-QS*PS

El modelo matemtico elemental que se emplea para el anlisis de las variaciones de los estndares es el siguiente:

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Variacin (V) = Costo Real (CR) Costo Estndar (CS)

[Ec. 1]

Los costos estndares como los reales, a su vez, son el producto de la cantidad (Q) y el precio (P) de los factores de produccin, es decir:

V = (QR * PR) (QS * PS)

[Ec. 2]

Los anlisis de las variaciones en los estndares suelen practicarse primero para cada uno de los elementos de costos y luego de cada uno de los componentes de dichos elementos (cantidad, precio y volumen si es el caso), con el objeto de identificar las reas y actividades que han motivado las desviaciones respecto a los estndares. A este efecto, el modelo de anlisis se desarrolla para cada uno de los elementos de costos y estndares especficos, los cuales se ilustran a continuacin:

Materias Primas

Para determinar la variacin total del estndar de las materias primas (VMP) se compara el costo estndar de las materias primas (dado por la cantidad estndar (QEMP) y el precio estndar (PEMP)) con el costo real de dichos materiales (cantidad realmente consumida (QRMP) por su precio real (PRMP)); el modelo resultante es el siguiente:

VMP = (QRMP * PRMP) (QSMP * PSMP)

[Ec. 3]

La variacin total de las materias primas puede desagregarse en sus dos componentes: cantidad y precio, aquel est relacionado con el estndar de eficiencia y ste con el de precio.

VEMP = (QRMP QSMP) * PRMP VPMP = (PRMP PSMP) * QSMP

[Ec. 4] [Ec. 5]

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Obviamente la variacin total (VMP) es igual a la suma de las variaciones de eficiencia (VEMP) y del precio (VPMP); pero solo mediante esa descomposicin se determina la relevancia de la desviacin de cada componente en la variancia total.

VTMP = VEMP + VPMP

Algebraicamente tienen validez tanto las variaciones positivas como las negativas totales como las de los componentes. Las variaciones egativas denotan el desempeo eficiente de los responsables de las reas en los cuales ocurrieron stas; por ejemplo, si sta ocurri en el consumo fsico de los materiales, l desempeo eficiente corresponde a los responsables de la produccin; y si es de precios, corresponder al de logstica.
Anlisis de Variaciones respecto a los estndares especficos
Los anlisis de las variaciones entre el costo real y el estndar primero se practican entre totales, luego entre los componentes de esos totales: cantidad, precio y volumen.
VARIACIONES EN MATERIALES VARIACIONES EN MANO DE OBRA

El costo real de los materiales se confronta con el costo estndar de stos: VMP = CRMP CSMP es decir: VMP= QRMP*PRMP QSMP*PSMP Variacin de eficiencia
VEMP= (QRMP QSMP)*PRMP Variacin del Precio VPMP= (PRMP PSMP)*QSMP Tambin VMP= VEMP + VPMP

VMO= QRMO*PRMO QSMO*PSMO Variacin de eficiencia VEMO= (QRMO QSMO)*PRMO Variacin del Precio VPMO= (PRMO PSMO)*QSMO Tambin VMP= VEMP + VPMP
MODELO INTEGRAL Este modelo tambin es aplicable para analizar las variaciones en gastos generales

VT = QR * PR * XR QS * PS * XS VT = VE + VP + VX VE = (QR QS) PR * XR VP = (PR PS) QR * XS VX = (XR XS) PS * QS Donde VX = variacin del volumen

Mano de Obra

La variacin total del estndar de la mano de obra (VMO) se establece comparando el costo estndar de la mano de obra con su costo real; el modelo resultante es el siguiente:

VMO = (QRMO * TRMO) (QSMO * TSMO)

[Ec. 6]

La variacin total de la mano de obra se desagrega en sus dos componentes: cantidad y tarifa salarial, aquel est relacionado con el estndar de eficiencia y ste con el de precio. La variacin

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de la eficiencia (E) en el empleo de la mano de obra est dado por el uso de horas/hombre que emplearon menos la cantidad de la mano de obra realmente empleadas ponderados por el precio real de los mismos, cuya frmula es el siguiente:

VEMO = (QRMO QSMO) * PRMO VTMO = (TRMP TSMO) * QRMO

[Ec. 7] [Ec. 8]

Ejercicios de anlisis de las variaciones de los estndares

1.La Bodega OSAC estableci que el factor de conversin de uva a vino es 6 a 1y el precio de la uva es S/ 2.8 c/Kg. En octubre elabor 18,000 litros de vino utilizando 100 TM de uva, por los cuales pag S/ 300,000 (valor de venta). Analizar y explicar las variaciones de eficiencia, precios total. 2. Metales SA estableci que por c/ TM de material refinado se emplea 12 horas del horno, cuyo costo de operacin es S/ 1,850 por c/hora. En octubre ha procesado 65 TM y el costo de operacin fue S/ 105,980. 3. Para producir el producto x se ha establecido los siguientes estandares: cantidad 15 unidades de la materia prima por cada producto terminado; el costo estandar unitario de cada materia prima es S/ 10. En el mes se ha elaborado 800 unidades del producto x, empleando 12,800 unidades de materia prima, cuyo costo fue S/ 105,000.

Anlisis integral de las variaciones

Un anlisis integral de las variaciones de los costos estndar implica incluir el volumen de produccin (X). Igual procedimiento se emplea para analizar las variaciones de los costos indirectos o gastos de fbrica. La nueva expresin algebraica generalizada es el siguiente.

VT = QR * PR * XR QS * PS * XS

[Ec. 9]

El anlisis en este nuevo modelo puede generalizarse a travs de las siguientes frmulas: VT = VE + VP + VX VE = (QR QS) PR * XR VP = (PR PS) QR * XS VX = (XR XS) PS * QS

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Anlisis integral de las variaciones

Un anlisis integral de las variaciones de los costos estndar implica incluir el volumen de produccin (X). La nueva expresin algebraica generalizada es el siguiente. VT = QR * PR * XR QS * PS * XS El anlisis en este nuevo modelo puede generalizarse a travs de las siguientes frmulas:

VT = VE + VP + VX VE = (QR QS) PR * XR VP = (PR PS) QR * XS VX = (XR XS) PS * QS

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