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Control Interno Efectivo

Cmo podemos ayudar?

Este modelo de auditoria flexible facilita el establecimiento de un mapa de ruta para construir un programa ajustado a su compaa, que sea sostenible, confiable y costo-efectivo. As mismo, le ayuda a planear los ajustes en recursos, procesos y tecnologa, necesarios para involucrar el cumplimiento dentro de las operaciones del da-a-da, permitindole prepararse para cada fecha de cumplimiento como parte de la operacin del negocio. Sus beneficios

Fortalecimiento del logro de los objetivos del negocio Fortalecimiento del conocimiento de procesos, riesgos y controles Reduccin de costos de cumplimiento Procedimientos de documentacin pruebas y monitoreo ms efectivos Control Interno y Reporte financiero integral y ms confiable Mejora el desempeo de la junta directiva El diagrama a continuacin describe las fases y los pasos tpicos de un proyecto integral de cumplimiento de la Circular 014. 1.3. El plan de Auditora Interna

1.3.1. Confeccin del plan de Auditora Interna El auditor interno debe preparar un plan de trabajo que contemple las auditoras que ejecutar en un perodo de tiempo determinado, este debe ser presentado a la autoridad superior correspondiente de ms alto nivel jerrquico para su aprobacin.

El plan de auditoras, ideal para la empresa, ha sido una preocupacin para el auditor interno en todo momento: cmo lograr que la Auditora Interna no permanezca inmvil y retenga y aumente su valor ante la alta gerencia cada da? Para tener xito hoy en da, las organizaciones y los auditores internos deben disear un plan de auditora centralizado en aquellas reas de negocios significativas para los estados contables y que son vitales respecto al tipo de riesgo que enfrenta la empresa; el resultado no es slo una auditora eficiente, sino tambin una auditora ms efectiva. Como afirma Radburn (2002), "Los auditores internos deben preguntarse cules son las reas de actividad ms importantes de la organizacin. Una pregunta relacionada identificara a aquellas reas en las cuales, si algo saliera mal, se paralizara toda la organizacin. Luego hace falta considerar que podra salir mal, calcular la probabilidad de una falla y las consecuencias de tal falla." Adems agrega: "Quiz 10% o 15% de todos los recursos de auditora deberan permanecer sin agenda programada y disponibles para asuntos inesperados y no planificados." La realidad es que los auditores no disponen de recursos ilimitados. No se puede auditar todo, pero todo no necesita ser auditado con el mismo nivel de detalle. El plan anual de auditora debe reflejar la importancia relativa de los asuntos a ser auditados. En la actualidad, en Cuba el plan anual nominalizado de la actividad de auditora se confecciona segn lo establecido en la Resolucin 40 (2003) del MAC, donde se emite un procedimiento que tiene como objetivo: "Establecer los mtodos y sistemas para la elaboracin, registro y control del plan anual de auditora, as como la informacin de su cumplimiento." El MAC emite y distribuye las directivas que sirven de base para la elaboracin del plan anual del Sistema Nacional de Auditora. A nuestro juicio, independientemente de que se consideren las directivas de trabajo que se reciban del MAC teniendo en cuenta la importancia que tiene para la organizacin en la actualidad la identificacin de los riesgos y la imperiosa necesidad de accionar para ponerlos bajo control; la informacin obtenida a partir de la confeccin del mapa de riesgos global de la institucin debe ser utilizada por el auditor interno para la confeccin del plan anual de auditoras que constituirn las prioridades a auditar en el centro por constituir los fundamentales riesgos que enfrenta la organizacin en el cumplimiento de los objetivos. 1.4. La ejecucin de la auditora 1.4.1. Exploracin y planeamiento de la auditora Segn el Manual del Auditor del MAC (2001), "La exploracin es la etapa en la cual se realiza el estudio o examen previo al inicio de la auditora con el propsito de conocer en detalles las caractersticas de la entidad a auditar para tener los elementos necesarios que permitan un adecuado planeamiento del trabajo a realizar y dirigirlo hacia las cuestiones que resulten de mayor inters de acuerdo con los objetivos previstos."

Los resultados de la exploracin permiten, adems, la seleccin y las adecuaciones a la metodologa y programas a utilizar, as como determinar la importancia de las materias que se habrn de examinar. A nuestro juicio en la Auditora Interna no se requiere desarrollar esta etapa ya que el auditor interno es un miembro ms de la organizacin que posee un vasto conocimiento de esta, de sus fortalezas y debilidades, que confecciona su plan de auditoras a partir de un anlisis detallado de los riesgos que enfrenta cada segmento de la organizacin. Su trabajo se basa generalmente en auditoras especiales donde se tienen en cuenta los riesgos y debilidades antes determinados. La segunda etapa consiste en el planeamiento de la auditora. Durante mucho tiempo se ha considerado que la planificacin constituye uno de los aspectos ms importantes de una auditora y as se ha reconocido especficamente repetidas veces en las declaraciones de la Asociacin Internacional de Contadores Pblicos y Auditores (AICPA). Slosse, Gordiez y Giordano (1999) afirman que: "La planificacin es un proceso dinmico que si bien se inicia al comienzo de la labor de auditora, puede modificarse o continuarse sobre la marcha de las tareas, (...) la planificacin es importante en todo tipo de trabajo cualquiera que sea el tamao del ente a auditar, es prcticamente imposible obtener efectividad y eficiencia sin una adecuada planificacin. La planificacin debe ser cuidadosa, creativa, positiva e imaginativa, debe tener en cuenta alternativas... " Si es la primera vez que se realiza una auditora sobre una temtica especifica, la mayor parte de la planificacin debe hacerse sobre la marcha, a medida que se vaya acumulando la informacin necesaria. En la prxima auditora que se realice puede llevarse a cabo la mayor parte de la planificacin, antes de la auditora, y pueden utilizarse como gua los P/T de la auditora anterior. Teniendo en cuenta que la situacin y las personas cambian, esto se determinara una vez que el trabajo esta en marcha, entonces se introduciran mejoras en algunas reas de la auditora anterior, (Cashin, Neuwert y Levy,1985) Consideramos que la planificacin del trabajo de Auditora Interna asegura el desarrollo de una estrategia a ser seguida para el alcance de los objetivos de la auditora o sea el establecimiento de un programa de trabajo. El auditor debe establecerse un calendario para realizar las verificaciones, la informacin que necesita el auditor para planear la auditora vara de acuerdo con los objetivos de esta y con el tipo de auditora a realizar. 1.4.2. Programas de auditora Como producto de la planificacin de la auditora, se elaborarn los programas de auditora para realizar el examen y obtener la evidencia necesaria, que respalde el trabajo. En el Manual de Auditora Interna de Costa Rica (1989) se define el programa de auditora como: "Una compilacin racional, metdica y pormenorizada de prcticas comunes de auditora y evaluacin del sistema de Control Interno, basadas

en normas, tcnicas de auditora y en procedimientos tcnicos generalmente aceptados y aplicables total o parcialmente a todas las unidades administrativas de la institucin." En el Manual de Auditora Interna de la Repblica del Salvador (2003) se establece que: "Los programas de auditora mantendrn estrecha relacin con los objetivos de la auditora, ya que con estos se lograrn los resultados deseados, estos programas deben ser flexibles para que los procedimientos que contengan puedan ser adaptados a las circunstancias especficas del rea objetivo de examen." Como cada auditora tiene un carcter singular, cada programa debe adaptarse a las circunstancias que lo rodean. Algunos auditores utilizan un programa impreso, breve y estndar, como marco de referencia y ajustan el programa a los hechos y circunstancias pertinentes al encargo concreto. Si los programas se utilizan eficazmente pueden dar como resultado un ahorro de tiempo y proporcionar al auditor un enfoque ms uniforme y una seguridad adicional de que los procedimientos importantes no se pasarn por alto. (Cashin, Neuwert y Levy, 1985) En nuestra consideracin el empleo de programas de auditora por el auditor facilita el cumplimiento del trabajo de una forma ordenada, le sirve de gua para no incurrir en omisiones o repeticiones de procedimientos, permite una mejor supervisin adems de ahorrar tiempo al auditor en su labor. 1.4.3. Supervisin y revisin La supervisin y revisin est contemplada en las normas sobre el desempeo y en ella se establece que: "el trabajo de los auditores internos agrupados en una Unidad de Auditora Interna, debe ser revisado por el jefe de grupo y supervisado por el dirigente o funcionario facultado para ello." Esta norma implica dirigir los esfuerzos de los auditores y otros involucrados en la auditora, para determinar si los objetivos se estn alcanzando. Segn la Resolucin 100 (2004) del MAC, "La supervisin es un proceso tcnico que consiste en dirigir y controlar la Auditora Interna desde su inicio hasta la presentacin del informe al nivel competente. La supervisin implica determinar si se estn alcanzando los objetivos previstos en la Auditora Interna y dirigir los esfuerzos de los auditores internos hacia su cumplimiento." Consideramos que en el caso que la actividad de Auditora Interna se realice por una sola persona o sea un auditor interno de la propia organizacin, este deber ser supervisado por el organismo superior para conocer las insuficiencias y fallas tcnicas y mejorar la calidad de sus auditoras. 1.5. Evidencias de auditora 1.5.1. Conceptos y clasificacin En la opinin del profesor Siguenza (1995), "La evidencia es uno de los fundamentos de la auditora, estando constituida por todos aquellos hechos

susceptibles de ser probados por el auditor en relacin con las cuentas anuales que examina, que se le manifiesta a travs de las tcnicas de auditora aplicadas y de acuerdo con el juicio profesional." La evidencia es la base de juicio del auditor. Esta consiste en la opinin del profesor Valderrama en: "Una disposicin mental del auditor, y por esa razn, el proceso de obtencin de la evidencia es complejo y ser distinto para un auditor u otro en funcin de la capacidad de juicio de cada uno". (Valderrama, 1997) En la Resolucin 100 (2004) del MAC, en las normas sobre desempeo de auditora se incluye la calidad de la evidencia y se establece que: "Los resultados, las conclusiones y las recomendaciones incluidas en el informe de auditora deben estar basados en evidencias que cumplan los requisitos bsicos de suficiencia, competencia y relevancia." En esta norma se considera que la evidencia se puede clasificar en:

Evidencia fsica. Evidencia documental. Evidencia testimonial. Evidencia analtica. Evidencia informtica.

1.5.2. Definicin y funciones de los Papeles de Trabajo (P/T) Para Meigs (1976) "El trmino Papeles de Trabajo es amplio; incluye toda la evidencia reunida por los auditores para mostrar el trabajo que han hecho, los mtodos y procedimientos que han seguido, y las conclusiones a que han llegado..." Para Cashin, Neuwert y Levy (1985), "Los Papeles de Trabajo son los registros que el auditor mantiene de los procedimientos seguidos, las pruebas efectuadas, la informacin obtenida y las conclusiones alcanzadas en la auditora." Por su parte en el Manual de Auditora Interna de la Repblica del Salvador (2002) define los P/T como: "Registros que conserva el auditor sobre los procedimientos aplicados, las pruebas realizadas, la informacin obtenida y las conclusiones pertinentes. Los Papeles de Trabajo tambin pueden ser almacenados en cintas, pelculas y otro medio." Como podemos apreciar todos los autores tienen un criterio similar sobre el termino "P/T", en nuestra consideracin son instrumentos de importancia vital en la profesin de auditora, es imprescindible que en su labor los auditores adquieran pericia y buen juicio en su diseo y uso ya que estos son el nexo que conecta los registros del cliente con el informe que emite el auditor.

Los objetivos de los P/T estn definidos en cierta medida por la literatura autorizada y la finalidad comn de todas las auditoras. En el caso de las auditoras realizadas por el auditor interno que estn dirigidas fundamentalmente a investigaciones especiales, operacionales o de procedimientos puede que requieran de P/T que no estn considerados dentro de los ms comunes, sin embargo los enfoques y tcnicas generales son aplicables a la hora de disear cualquier P/T que necesite el auditor. Los P/T sirven de ayuda en la realizacin y revisin del trabajo del auditor. La preparacin de suficientes P/T facilita la realizacin de varias fases del trabajo de auditora y constituyen el medio en que se basa el auditor para realizar sus trabajos, sirven como comprobacin final al comparar la coordinacin de las conclusiones individuales con la conclusin global sobre la propiedad de la opinin incluida en el informe final. 1.5.3. Confeccin y conservacin de P/T Meigs (1976) afirma que: "Lo que distingue a los auditores con experiencia es su capacidad para producir Papeles de Trabajo que contengan toda la informacin esencial, sin incluir material superfluo..." Cashin, Neuwert y Levy (1985) afirman que: "Los Papeles de Trabajo deben estar protegidos y controlados, tanto durante la auditora, como despus de su finalizacin..." En el Manual del Auditor del MAC en Cuba (2001) se seala: "Dada la importancia que tienen los P/T, as como la imagen que proyectan del auditor, los mismos se deben confeccionar con el mayor cuidado y esmero posible..." En el Manual de Auditora Interna de la Repblica del Salvador (2003) se establece que: "Durante el desarrollo del trabajo, el auditor deber poner en prctica el uso de tcnicas para el manejo de los Papeles de Trabajo, ya que de ellos se deriva su proteccin, fcil localizacin y anlisis para el informe respectivo; para esto considerar el uso de legajos." En la confeccin de los P/T es recomendable para el auditor la utilizacin de smbolos o marcas con el objetivo de dejar constancia de los actos ejecutados, o para determinar la cantidad de trabajo que ha sido realizado, estos smbolos tienen un significado y es obligatorio consignar en los P/T las marcas con su significacin. En el Manual de Auditora Interna de la Repblica del Salvador (2003) se establece que: "Las marcas debern ser uniformes, distinguibles y claras, de manera que puedan ser rpidamente escritas por el auditor que ejecuta el trabajo e identificables por quien lo supervise." Una vez terminada la auditora se confecciona el expediente de esta, que puede estar formado por varios legajos en los cuales se archivan los P/T y dems documentos vinculados con la auditora. En nuestra opinin los P/T, son un aspecto de suma importancia a tener en cuenta por los auditores, ya que, con frecuencia se les juzga por estos. Cuando se

preparan en buena forma, con atencin adecuada al arreglo, diseo y legibilidad; con encabezados completos, explicaciones de los orgenes y la comprobacin del trabajo ejecutado, esto crea en los supervisores una sensacin de confianza en los auditores que hacen el trabajo. Los P/T deben transmitir una impresin de sistema, de orden y de atencin consistente al detalle, junto con una clara diferenciacin entre lo importante y lo trivial. 1.6. Muestreo y otras tcnicas de auditora 1.6.1. Definicin, objetivos y generalidades del muestreo En el Manual de Auditora de la Corporacin CIMEX S.A (1998) se define el muestreo como: "l termino usado comnmente para describir el proceso mediante el cual se obtiene informacin sobre un universo, examinado o revisado slo una parte del mismo." Por su parte en el Manual del Auditor del MAC en Cuba (2001) se define el muestreo como: "La tcnica de aplicacin de un procedimiento sustantivo a menos de la totalidad de las partidas, asientos de una cuenta o clase de operaciones, con el fin de evaluar algunas caractersticas de la funcin, rea, tema, cuenta, materia o actividad y facilitar una conclusin con relacin al universo completo de lo que se est auditando." Los objetivos de aplicar el muestreo en la auditora son: extraer conclusiones sobre el universo del cual se extrajo la muestra, garantizar la correccin de las conclusiones obtenidas con relacin a los registros analizados, posibilitar una base objetiva para las opiniones que emita el auditor, reducir el riesgo de auditora, reducir el tiempo de la auditora, reducir los gastos de recursos. (Blanco, 2002) La utilizacin de los procedimientos de muestreo constituye una de las razones bsicas por las que se considera que el informe del auditor se ve como expresin de una opinin y no como una certificacin absoluta del tema que se analiza. En la determinacin del tamao y extensin de la muestra y dems pruebas a realizar en el transcurso de la auditora influye en gran medida la apreciacin del auditor sobre la efectividad del Control Interno que tiene establecida la entidad o rea auditada en el caso de los auditores internos. En la literatura consultada los autores no difieren en sus criterios sobre el muestreo como mtodo necesario a disposicin del auditor, ya que, el gran volumen de las operaciones o elementos a verificar en una auditora, hace que esta sea muy costosa y se requiera de gran cantidad de tiempo para su ejecucin. 1.6.2. Clasificacin y riesgo del muestreo El muestreo puede ser estadstico o no. El muestreo estadstico emplea la teora de la probabilidad para facilitar al auditor la planificacin de una aplicacin eficaz y efectiva del mismo. Lo que distingue el muestreo estadstico y el que no lo es, no es ms que la capacidad que tiene el auditor para utilizar el muestreo estadstico. (Manual del MAC, 2001) El muestreo estadstico puede ser: aleatorio o sistemtico.

El muestreo no estadstico puede ser: Al azar, por bloques, estratificado. El auditor debe ser cuidadoso en la determinacin de la muestra ya que debe precisar los costos, riesgos y beneficios que representa el tipo de muestreo que va a utilizar en cada caso, cualquier tipo de muestreo que seleccione representa un riesgo, que esta dado por la posibilidad de seleccionar una muestra que no sea representativa, el auditor debe tener en cuenta el error de muestreo que esta dispuesto a tolerar. Este riesgo incluye:

El riesgo inherente o riesgo de que ocurran errores significativos. El riesgo de control de que el sistema de Control interno de la entidad que audita no detecte ni corrija los mencionados errores. El riesgo de deteccin, es el riesgo de que cualquier error importante no sea detectado en la auditora.

Con el auge de la informatizacin en las empresas, el auditor se ve obligado a utilizar nuevas herramientas para realizar su trabajo o sea incrementar el uso y la aplicacin de las tcnicas de muestreo con la informtica. Como plantea el Doctor Blanco (2002), "Paradjicamente, el empleo de un paquete de auditora, (...) reduce drsticamente la necesidad de realizar muestreos, pues su velocidad y operacionalidad permite revisar y analizar grandes bases de datos en tiempos muy reducidos, aumentando as la posibilidad de aumentar los tamaos de muestras y de eliminar o reducir considerablemente los riesgos por errores de muestreos y no muestreos." A nuestro entender con el grado de desarrollo que ha alcanzado la informtica en la empresa moderna, en un reto tan exclusivo del auditor como es la responsabilidad de elegir la muestra adecuada, la obtencin de esta, ayudado de una herramienta mucho ms efectiva como es el uso de un programa de computacin debe ser aprovechada al mximo, debiendo incorporar sus conocimientos de riesgos y Control interno en aras de obtener un resultado en la auditora realmente eficiente. 1.6.3. Otras tcnicas de auditora En la ejecucin de todas las auditoras se emplean diferentes tcnicas, dirigidas a la bsqueda de las evidencias que determinan sus principales resultados y permiten disminuir el riesgo de error en la deteccin de deficiencias, violaciones y hechos de carcter delictivo. Segn se refiere en el Manual de Auditora de la Corporacin Cimex SA (1998), la aplicacin de tcnicas de muestreo de simulacin y sustantivas y su accin combinada con otras tcnicas ampliamente empleadas como las de observacin, confirmacin, verificacin, investigacin, anlisis y evaluacin ayudan al auditor en la deteccin de las deficiencias. El Manual del Auditor del MAC (2001) refiere entre las principales tcnicas: la inspeccin, observacin y confirmacin, agregando que existen varios tipos de

confirmacin: el POSITIVO que consiste en enviar el dato y pedir que contesten, si estn conformes o no, el NEGATIVO que se solicita se responda slo si estn de acuerdo, y en el CIEGO no se da informacin y se solicitan datos necesarios para la auditora. Consideramos que el auditor debe hacer uso de estas tcnicas en el desarrollo de su trabajo ya que esto lo ayudar a contar con una mejor y suficiente materia de evidencia que le sirva de base para el informe de auditora. 1.7. Informe de auditora 1.7.1. Definicin y objetivos del informe Segn Cashin, Neuwert y Levy (1985), "Un informe consiste en cualquier comunicacin escrita que haga referencia a la naturaleza y referencia de los servicios profesionales prestados. Puede tratarse de un documento formal o de una simple carta en donde se incluyan las conclusiones u opiniones profesionales a que se ha llegado como consecuencia de los servicios prestados." Bajo esta definicin podran considerarse como informes muchas de las comunicaciones hechas por los auditores, incluyendo los resultados de servicios fiscales en la asesora a la direccin y en los estudios especiales. El objetivo del informe es el de formalizar los resultados a los que llegaron los auditores en la auditora ejecutada y dems verificaciones vinculadas con el trabajo realizado, comunicar los resultados al mximo nivel de direccin de la entidad auditada y otras instancias administrativas, as como a las autoridades que corresponda, cuando esto proceda. (Manual del Auditor del MAC, 2001) 1.7.2. Confeccin del informe de auditora Cashin, Neuwert y Levy (1985) aseguran que: "Escribir un buen informe de auditora requiere algo ms que unos conocimientos profundos de auditora. Requiere una gran destreza para ordenar correctamente los hechos y expresar las conclusiones haciendo uso de un lenguaje correcto, actual, comprensible e incluso persuasivo", "(...) un informe bien planificado, bien escrito y presentado profesionalmente es un testimonio permanente y altamente visible de las facultades de un auditor. No se debe pasar por alto el prestigio que puede dar." Se deben sealar algunos aspectos de inters a tener en cuenta por los auditores: se aconseja que el redactor que aspira a la excelencia debe disponer de un texto de referencia sobre construcciones gramaticales y de un diccionario muy completo, que el tono que se utilice debe ser significante y el lenguaje simple, claro, restringido y actual, la claridad, adecuacin, concisin, tacto, estilo impersonal y la critica constructiva debern tenerse muy en cuenta. En el Manual de Auditora Interna de Costa Rica (1986) se especfica: "Los hechos y otra informacin pertinente obtenida en el transcurso de la auditora o estudio especial de auditora deben ser comentados con los funcionarios responsables a efecto de obtener de ellos sus puntos de vista, opiniones y cualquier informacin adicional, y lograr a la vez, facilitar cualquier accin correctiva que sea necesaria."

Los informes parten de los resmenes de los temas y de las Actas de Notificacin de los Resultados de auditora parciales que se vayan elaborando y analizando con los auditados, respectivamente, en el transcurso de la auditora (Manual de Auditora del MAC, 2001) El destacado especialista canadiense Radburn (2002) opina que: "Los lectores de informes de auditora generalmente no tienen tiempo para ordenar los resultados del informe de acuerdo con su orden de importancia. Este es un rol que le corresponde al auditor: indicar al gerente donde prestar atencin." Agrega adems, "He ledo demasiados informes extensos de auditora que detallan lo auditado en exceso. A menudo, no se indica qu puntos son importantes para el auditor (...), solamente se produce un listado de lo auditado. A veces ni siquiera se emiten conclusiones sobre la importancia de cada resultado de auditora". Opina que los auditores debieran preguntarse si sus informes parecen profesionales, si son fciles de leer o si estn escritos en un lenguaje tcnico que slo entienden los auditores. Segn Valero y Aguiar (2002), "El informe debe incluir solamente hechos importantes. La inclusin de hechos poco relevantes desva la atencin del lector." En nuestra opinin en el caso particular de la Auditora Interna la emisin del informe es uno de los medios mejores para ayudar a la direccin a medir su propio rendimiento, particularmente con respecto a la fiabilidad de los controles establecidos. Para la emisin de los informes las discusiones parciales que se realizan en el transcurso de la auditora con los responsables y auditados son muy beneficiosas, no slo, por el efecto psicolgico, sino como medida de precaucin contra errores o mal interpretaciones por parte del auditor, siempre teniendo cuidado de no ser presionado para que elimine una critica justa; adems permite que se tomen las acciones correctivas ante determinadas situaciones an sin necesidad de que se termine la auditora. Consideramos que para lograr la confeccin de un informe de auditora con la calidad que requiere se hace necesario que el auditor conozca y ponga en prctica los principios que se establecen y se recomiendan para ello. 1.7.3. Seguimiento a recomendaciones El auditor interno sirve e informa a la direccin, fundamentalmente su trabajo consiste en reforzar el Control Interno. En el desempeo de estas funciones aparecen importantes desviaciones de las que se da parte a la direccin a travs de los informes de auditora, se recomiendan mtodos de correccin cuando es posible y se efecta un seguimiento para comprobar que se han llevado a cabo debidamente. Como aseguran Cashin, Neuwert y Levy (1985), "Obviamente, la responsabilidad del auditor no desaparece hasta que se haya asegurado que se han llevado a cabo las acciones recomendadas por la direccin." Agregan adems(...) es normalmente responsabilidad de la direccin, la puesta en prctica de las recomendaciones de auditora. Las recomendaciones hechas por la auditora no deben permanecer mucho tiempo sin solucin. Cuando hay una pronta y efectiva respuesta, las distintas unidades de la empresa recibirn rpidamente un mensaje

y a su vez tomarn una accin inmediata para corregir cualquier deficiencia. Si el seguimiento no es rpido y firme, las unidades auditadas tendrn la impresin de que la direccin no apoya suficientemente el programa, y por lo tanto el trabajo de corregir deficiencias ser mucho ms difcil. Muchos jefes de auditora piensan que un riguroso seguimiento es el factor ms importante en un programa de Auditora Interna con xito. El auditor es el hombre clave en esta situacin y su nivel en la empresa y el lugar que ocupa tienen mucho que ver con el seguimiento llevado a cabo por la direccin. El auditor puede facilitar este seguimiento diseando informes para que sea fcil de realizar, y establecer su propio plan de acuerdo con los distintos niveles de direccin como ayuda a la realizacin rigurosa del seguimiento. En el Manual de Auditora Interna de Costa Rica (1986) se establece que: "La unidad de Auditora Interna debe disponer de un programa de seguimiento de recomendaciones aceptadas por la administracin activa, (...) con la finalidad de verificar si las mismas han sido puestas en prctica." Adems seala: "Para facilitar el citado trabajo solicitar a la unidad administrativa correspondiente, referirse por escrito sobre la puesta en ejecucin de dichas recomendaciones, y peridicamente deber comprobar en el campo, la veracidad de dicha informacin e insistir sobre aquellas recomendaciones que no hayan sido puestas en prctica. Asimismo informar a la autoridad competente cualquier omisin sobre el particular que compruebe al respecto." Por su parte en el Manual de Auditora Interna de la Repblica del Salvador (2002) se establece que: "Durante el desarrollo de cada auditora se dar seguimiento al cumplimiento de las recomendaciones planteadas en informes de auditoras anteriores, cuyos resultados sern reflejados en el informe de la auditora que ese realice." En Cuba, con el propsito de actualizar el seguimiento que desde su inicio debe darse a las medidas que adopte el auditado con vistas a erradicar las deficiencias consignadas en el Informe de Auditora, en la Resolucin 103 (2004) del MAC se establece que: "En los casos de auditoras evaluadas de deficiente o malo, se debe consignar en el informe de auditora el trmino que dispone el auditado para remitir a la unidad organizativa de auditora que realiz el trabajo, el plan de medidas elaborado con el objetivo de erradicar las deficiencias detectadas. El trmino que se establezca no debe de exceder de treinta (30) das naturales, contados a partir de la fecha de recepcin del informe." A nuestro juicio el auditor interno a diferencia del auditor independiente tiene una funcin mucho ms especfica dentro de la empresa por lo que sus recomendaciones deben ser mucho ms puntuales y especficas atacando las causas de los problemas observados ya que estas llevaran consigo un seguimiento hasta tanto los problemas detectados hayan sido corregidos para lo cual los auditores internos deben contar con un programa de seguimiento a recomendaciones.

1.8. La informtica y la Auditora Interna 1.8.1. Generalidades sobre la informtica en la auditora Como plantea Gonzlez (2002), "Desde fines del siglo pasado la auditora y la informtica son rectas de un mismo plano, y en este se cortan o cruzan en dependencia de la utilidad prctica de una relacin que funde las nuevas ventajas tecnolgicas con la experiencia acumulada en cuanto al control y la fiscalizacin de los recursos materiales y financieros." Segn Slosse, Gordiez y Giodano (1999), " La realidad que nos circunda nos muestra cada da con mayor intensidad que el procesamiento electrnico de datos ha cubierto un amplio espectro de aplicaciones debido fundamentalmente a dos de sus caractersticas principales: generacin de informacin confiable y rapidez en su elaboracin." Para Gonzlez (2002), "El intercambio recproco entre la auditora y la informtica se expresa en dos vertientes. Una, la auditora de los sistemas informticos y que se define como el conjunto de procedimientos y tcnicas para evaluar la operatividad, la seguridad y las normas informticas de una organizacin empresarial, y una segunda, signada por el empleo de los ordenadores en apoyo a la verificacin y control de los activos de una entidad." Para Zavaro (2002), "Los trascendentales cambios operados en el mundo moderno, caracterizado por su incesante desarrollo, la acelerada globalizacin de la economa, el aumento de la vulnerabilidad y el amplio espectro de amenazas, han impuesto nuevos retos a la prctica de la profesin de auditora, en particular a la Auditora Interna." Consideramos que junto a los conocimientos del auditor, los sistemas informticos afines constituyen una herramienta inapreciable para resumir en breve tiempo un gran nmero de informacin sin olvidar que el auditor interno en su desempeo tiene tambin la responsabilidad de velar por el adecuado empleo y utilizacin de los recursos informticos. 1.8.2. La informtica, el Control Interno y la Auditora Interna La etapa actual de desarrollo humano, caracterizada por el procesamiento masivo de informacin por sistemas computarizados, requiere de enfoques de Control Interno adaptados a esas nuevas tecnologas. Sardias (2000) afirma: "Los controles que se establezcan sobre los sistemas automatizados de informacin se implementan distribuidos en todos aquellos puntos que la entidad estima conveniente, de acuerdo con la exigencia de la funcin a controlar y con la efectividad que se quiere alcanzar con ellos, o sea, cada uno de los controles que forman parte del sistema de Control Interno puede estudiarse individualmente y en relacin con las causas de riesgo a enfrentar." Como plantea Wood (2002), Licenciado en Ciencias de la Computacin: "El riesgo de auditora se relaciona, en forma creciente, con la automatizacin de los procesos, la que no siempre es eficaz. La informacin puede ser preparada a los efectos de la auditora, sin corresponder necesariamente a los resultados

reales. Los actos por omisin, accidentales o intencionales pueden ser ocultados por quienes tienen el poder de acceder y los conocimientos para alterar los sistemas de informacin y sus datos." El Doctor Blanco (2003) asegura que: "El problema estriba entonces en disear un sistema informatizado contable que tenga la suficiente solidez como para que la parte computarizada asimile ciertas tareas de control, las ms estructuradas, las ms relacionadas con el proceso automatizado de la informacin y la parte humana, el resto de las tareas, aquellas que requieren de ms creatividad o de habilidades tpicamente humanas." En las situaciones que el auditor desea confiar en los controles del procesamiento debe evaluar los principales controles del departamento de sistemas para asegurase que los controles o las funciones en que se intenta confiar no hayan sufrido alteraciones que reduzcan su capacidad para evitar o detectar errores. En Cuba el desarrollo de la informatizacin ha conllevado a que el procesamiento de los datos primarios contables se haya incrementado sobre la base del uso de tecnologas de la informacin por lo que se ha hecho necesario tomar las medidas pertinentes que aseguren un nivel razonable de seguridad en cuanto al uso de la informtica y la contabilidad lo cual se manifiesta en la emisin de la Resolucin 340/2004 conjunta del Ministerio de Finanzas y Precios (MFP) y el Ministerio de la Informtica y las Comunicaciones (MIC). La Resolucin 340 (2004) del MFP, "Puso en vigor el procedimiento para dictaminar sobre el grado de adaptacin a las normas contables cubanas de los sistemas contables financieros soportados sobre las tecnologas de la informacin", por lo que los productores o representantes de sistemas contablesfinancieros solicitarn este dictamen a las entidades autorizadas al efecto. En la Resolucin 100(2004) del MAC en la norma de auditora referente a la gestin de riesgos se incluyen los riesgos inherentes al ambiente de sistemas de informacin automatizados y se establece que: estos riesgos pueden provenir de deficiencias generales del sistema automatizado, desarrollo y mantenimiento de programas, soporte tecnolgico de los sofwares de sistemas, operaciones, seguridad fsica y control sobre acceso a programas. Adems, la naturaleza de los riesgos y las caractersticas del Control Interno integrado al sistema de informacin automatizado incluye lo siguiente: falta de rastro de las transacciones y falta de segregacin de funciones. Consideramos que el auditor interno debe evaluar la eficacia y la eficiencia de los sistemas en uso y en desarrollo, analizar y evaluar crticamente los servicios de informacin de la entidad, en trminos de controles, seguridad, cumplimiento de lo establecido, recomendando mejoras al Control Interno cuando lo requiere ya que sin un adecuado sistema de Control Interno, el sistema computarizado contable esta sencillamente incompleto y no puede utilizarse.

1.9. Manuales de auditora 1.9.1. Definicin y objetivos de los manuales "Un manual es un folleto, libro, carpeta, etc., en los que de una manera fcil de manejar (manuable) se concentran en forma sistemtica, una serie de elementos administrativos para un fin concreto: orientar y uniformar la conducta que se presenta entre cada grupo humano en la empresa". (Reyes, 1992) Segn Continolo (1973) el manual es: "Una expresin formal de todas las informaciones e instrucciones necesarias para operara en un determinado sector; una gua que permite encaminar en la direccin adecuada los esfuerzos del personal operativo." En sentido general el objetivo que se persigue con los manuales es el de instruir a las personas acerca de aspectos tales como objetivos, funciones, relaciones, polticas, procedimientos, normas, etc., precisar las funciones y relaciones para deslindar responsabilidades, evitar duplicidad y detectar omisiones, coadyuvar a la ejecucin correcta de las labores asignadas al personal, y propiciar la uniformidad en el trabajo, servir como medio deintegracin y orientacin al personal de nuevo ingreso, entre otras. 1.9.2. Manuales de Auditora Interna Los documentos ms importantes escritos sobre Auditora Interna son los manuales sobre este tema. Estos consisten en agrupar lineamientos, instrucciones de aplicacin especfica a determinados tipos de actividad, o sea a la Auditora Interna en forma particular. An cuando puedan existir declaraciones de poltica y procedimientos, boletines de la empresa y otras publicaciones con informacin relacionadas con la auditora, estas se incorporan como una parte a tener en cuenta en el manual de Auditora Interna. Generalmente este expondr, los objetivos de la auditora, las normas de realizacin y el procedimiento de registro del tiempo, preparacin del informe y otros asuntos de mbito general. Casi siempre lo ms importante del manual concierne a los detalles de los procedimientos de auditora, (Cashin, Neuwert y Levy, 1985) Normalmente el contenido del manual reflejar la actitud del jefe de Auditora Interna acerca de los manuales. Si cree que el auditor debe tener mxima flexibilidad, el manual contendr pocos procedimientos de auditora, si cree que el auditor debe guiarse por el manual, los procedimientos sern muy detallados.

1.9.3. Ventajas y desventajas del manual El uso del manual tiene ventajas y desventajas, el Auditor Interno debe sopesar estas consideraciones en cada caso particularmente. Ventajas: 1- Provee de un historial informativo concerniente a las polticas y procedimientos de auditora. 2- Especifica las tareas mnimas de auditora a realizar. 3- Ayuda a los miembros del personal a dar respuestas a preguntas rutinarias. 4- Ayuda a la eficaz distribucin del trabajo. 5- Es til como un control del progreso del trabajo. 6- Fija la responsabilidad para un particular punto de auditora. 7- Provee de una gua til para aos posteriores. 8- Es una ayuda sustancial para el supervisor en su revisin del trabajo efectuado. 9- Provee de evidencias en un trabajo especfico, si despus surgiese un litigio. 10- Ayuda a contabilizar el tiempo del personal, gastos etc. Desventajas 1-Existe una tendencia general a limitar el trabajo a lo especificado en el manual. 2- A menudo los procedimientos son mecnicos. 3-Existe una tendencia a desalentar el pensamiento creativo. 4-Los manuales frecuentemente no estn al da. En cuanto a todo lo relacionado anteriormente sobre los manuales, a nuestro juicio, resulta muy conveniente que el auditor interno cuente con un manual de Auditora Interna o sea con una herramienta escrita que oriente su actividad teniendo en cuenta las especificidades que posee la misma y de esta forma con su trabajo cotidiano ayude a la gerencia en el logro de los objetivos institucionales, considerando que son muchas las ventajas que ofrece un manual y que las desventajas, que son las menos, pueden ser manejadas convenientemente con el buen juicio del auditor que se desempee. Resultados generales y discusin Se disea un Manual de Auditora Interna con un enfoque moderno y basado en las nuevas Normas de Auditora Interna emitidas por el MAC, as como en las dems disposiciones recientemente emitidas en el pas sobre Auditora y Control Interno. La propuesta de Manual de Auditora Interna est estructurada en siete captulos que contienen aspectos esenciales de conocimiento del auditor interno

que van desde las generalidades de la Auditora Interna, hasta aspectos ms puntuales y especficos para la actividad. Con esta propuesta de manual se logra organizar la actividad y agrupar en un solo documento y de forma sistmica los lineamientos e instrucciones de aplicacin especfica a la actividad. Su aplicacin ayudar al auditor interno a realizar su trabajo en aras de contribuir al logro de los objetivos estratgicos de la organizacin y ser un verdadero apoyo a la labor gerencial. Resultados y discusin por captulos del manual. Captulo 1. Elementos generales sobre la Auditora Interna En este captulo se presentan los elementos generales que debe conocer un auditor sobre la actividad, el nuevo concepto de Auditora Interna, los servicios que prestan los auditores internos, la clasificacin de los servicios, los atributos, las funciones generales y especficas que deben cumplir, as como los principios ticos fundamentales generalmente aceptados por los que se debe regir el auditor interno. En este captulo se logra unificar toda la informacin general que necesita el auditor para su desempeo. Captulo 2. El Control Interno y la Auditora Interna En este captulo se muestra a partir del nuevo concepto de Control Interno que se aplica en Cuba, las acciones que deben ejecutar los auditores internos al respecto, todo lo concerniente a los componentes del Control Interno y su evaluacin por el auditor. Se ofrece una metodologa para identificar, clasificar y cuantificar los riesgos que enfrenta la organizacin que pudieran afectar la consecucin de los objetivos. La nueva metodologa diseada constituye una herramienta que facilitar el proceso de identificacin, clasificacin y cuantificacin de los riesgos en las entidades, la informacin obtenida con este proceso orientar el trabajo del auditor interno hacia los fundamentales riesgos que enfrenta la organizacin. Se dedica un epgrafe a los riesgos inherentes al ambiente de sistemas de informacin automatizados y a la relacin del Control Interno con la calificacin de las auditoras segn las recientes resoluciones emitidas al respecto. Se presenta todo un captulo del manual para tratar los aspectos relacionados con el Control Interno y la gestin de riesgos dada la importancia que en la actualidad se le ha concedido al tema y su inmensa relacin con el trabajo del auditor interno de diferentes formas. En el actual Manual del MAC no aparece el Control Interno con el enfoque moderno que se requiere en la actualidad a partir de la emisin de la Resolucin 297/2003. En las nuevas Normas de Auditora Interna se incluye el Control Interno como una nueva norma, pero no existe ningn documento que recoja en su totalidad toda la informacin que el auditor requiere al respecto. Captulo 3. Confeccin del plan de Auditora Interna En este captulo se describen los elementos esenciales que debe tener en cuenta el auditor interno para confeccionar un plan de Auditora Interna efectivo a partir de

la identificacin de los riesgos; estos sern las prioridades a auditar por constituir los principales riesgos que enfrenta la organizacin para el cumplimiento de los objetivos. Se incluyen otros elementos referidos a la documentacin establecida para elaborar e informar el cumplimiento del plan anual de auditoras. En el Manual del MAC se establece que el plan se elabore por las directivas que se emiten y distribuyen, adems considerando otros aspectos como las prioridades de la entidad. Con la informacin obtenida a partir de la identificacin de los riesgos segn la metodologa antes propuesta, el auditor interno contar con los elementos que necesita para confeccionar un plan de auditoras internas efectivo para la institucin. Captulo 4. La ejecucin de la Auditora Interna Este captulo contiene los elementos esenciales a tener en cuenta por el auditor al planear la auditora y se establece como ser la supervisin y revisin en las entidades a partir de lo que establecen las nuevas Normas de Auditora Interna. En este captulo se incluye un epgrafe sobre los programas de auditora ya que consideramos que cada centro debe incluir en su manual de Auditora Interna los programas de auditora diseados especficamente para sus actividades esto facilita grandemente el trabajo del auditor interno ya que los programas de auditora que aparecen en el Manual del MAC son generales y el auditor interno se enfrenta al reto de realizar auditoras a temas especficos que constituyen prioridades para el centro por constituir actividades de riesgo y para las cuales no posee los programas de auditora. Las etapas de la auditora: planeacin y supervisin, aparecen recogidas en el Manual del MAC pero no segn las nuevas Normas de Auditora Interna. Captulos 5. Evidencias en auditora En este captulo se expone la nueva clasificacin de las evidencias segn las Normas de Auditora Interna vigentes y los requisitos bsicos de la evidencia aspectos de suma importancia para el auditor ya que estas constituyen uno de los fundamentos de la auditora, constituyendo la base de juicio razonable sobre los datos que se examinan. Se dedica un epgrafe a los Papeles de Trabajo y a los elementos fundamentales relacionados con estos. Se adjuntan guas estandarizadas que contienen los elementos fundamentales a tener en cuenta por el auditor para su confeccin y para la elaboracin de los expedientes de auditora. Se presenta adems un epgrafe para exponer todo lo relacionado con el muestreo y otras tcnicas de auditora y los elementos esenciales a tener en cuenta por el auditor buscando la integracin de los conocimientos de riesgos y Control Interno tambin a la forma de obtener evidencias en auditora, en aras de lograr un resultado realmente eficiente. En el Manual del MAC y dems disposiciones sobre Auditora Interna se establecen los requisitos, objetivos y elementos a tener en cuenta para confeccionar los Papeles de Trabajo y los expedientes de auditora, no obstante,

resulta poco prctico por su extensin chequear la calidad de estos, revisando los captulos referidos a estos temas en el Manual del MAC, o en las resoluciones vigentes. El empleo de las guas estandarizadas que se proponen constituirn herramientas sencillas que agrupan en un solo documento toda la informacin que necesita el auditor interno ayudndolo a obtener la mxima calidad en estos aspectos, pueden ser aplicadas por el auditor interno antes, durante y despus de la auditora. Captulo 6. El Informe de Auditora Interna. En este captulo se muestran las nuevas normas para la confeccin de los informes y una gua estandarizada para ayudar al auditor interno en la confeccin de los mismos. Se detallan adems los requisitos que deben cumplir las recomendaciones de los informes de auditora y se incluye un programa de seguimiento a las medidas adoptadas a partir de estas, en aras de ayudar al auditor interno a realizar un seguimiento firme y riguroso. Este programa ser utilizado en las comprobaciones que realiza el auditor en el campo. Los elementos a tener en cuenta para confeccionar los informes de auditora se detallan en el Manual del MAC y las resoluciones vigentes, no obstante, el empleo de la gua estandarizada que se propone para la confeccin de los informes de auditora constituir una herramienta sencilla que agrupa en un solo documento toda la informacin que necesita el auditor interno, ayudndolo a obtener la mxima calidad. Por otro lado podemos agregar que en el Manual del MAC y dems regulaciones vigentes no aparece ningn programa de seguimiento (en el campo) a las medidas adoptadas a partir de las recomendaciones de los informes de auditora con el fin de comprobar la veracidad de su cumplimiento. El programa de seguimiento a las medidas adoptadas a partir de las recomendaciones de los informes de auditoras que se adjunta al manual constituir un medio sencillo pero efectivo de solucionar este aspecto tan puntual para el auditor interno. Captulo 7. Relaciones entre el auditor y el organismo superior En este captulo se establecen cuales son las relaciones del auditor interno con el organismo superior al cual est subordinado. Quedan recogidas de forma escrita las obligaciones del auditor interno con el organismo superior en cuanto a la entrega de informaciones, a la periodicidad de las supervisiones y se esclarecen las obligaciones del auditor interno con este. Conclusiones

La metodologa propuesta para la identificacin, clasificacin y cuantificacin de los riesgos, constituir una herramienta que facilitar este proceso en las entidades, los resultados que se obtengan con la aplicacin de esta metodologa orientarn el trabajo del auditor interno hacia los fundamentales riesgos que enfrenta la organizacin.

Las guas estandarizadas confeccionadas, constituyen herramientas sencillas que agrupan en un solo documento toda la informacin que necesita el auditor interno para lograr la mxima calidad en aspectos tales como: la elaboracin de Papeles de Trabajo, expedientes de auditora e informes. El diseo de un programa de seguimiento para las medidas adoptadas en los planes de medida, posibilitar al auditor interno realizar un seguimiento firme y riguroso, directamente en el campo, con el fin de comprobar la veracidad de su cumplimiento. La propuesta de Manual de Auditora Interna basado en las nuevas Normas de Auditora Interna y en las regulaciones de Control Interno vigentes en Cuba contiene las tareas a desarrollar en cada etapa del trabajo, agrupa en un solo documento y de forma sistmica los lineamientos e instrucciones de aplicacin especfica a la actividad, su aplicacin ayudar que el trabajo del auditor interno contribuya al logro de los objetivos estratgicos de la organizacin.

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