Working Paper

8 de junio de 2013

Economía Social
FISCALIDAD COOPERATIVA
Y MUTUALIDAD
Social Economy Gizarte Ekonomia
CO-OPERATIVE TAX LAW KOOPERATIBEN ZERGA ARAUAK
AND MUTUALITY ETA MUTUALITATEA

As a Working Paper, it does not reflect any institutional position or opinion neither of EKAI Center,
nor of its sponsors or supporting entities.
EKAI Center seeks to do business with companies or governments covered in its reports. Readers should be aware that we may have a
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TEL: 943250104 VITORIA-GASTEIZ 639641457
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1. Uno de los aspectos centrales del
régimen fiscal de cooperativas es el de cómo
enfrentarse al hecho de la mutualidad.
Entendiendo por mutualidad la realización de las
operaciones de la empresa con sus socios o, a la
inversa, el otorgamiento de la calidad de socios a
sus trabajadores, clientes o proveedores.
2. Aunque desde algún sector cooperativo
se ha rechazado rotundamente que pueda
exigirse a las cooperativas el respeto al criterio de
mutualidad, esto es más que discutible.
3. Es criterio general en la doctrina
mercantil que tanto cooperativas como
mutualidades sean calificadas como “sociedades
mutualistas o de base mutualista”. En el mundo
anglosajón el concepto de mutualidad es
claramente aplicado con carácter general tanto a
uno como al otro grupo de entidades.
4. No obstante, mientras que en las
mutualidades de seguros el criterio mutualista es
habitualmente respetado en su plenitud –es
decir, sólo es posible realizar operaciones con los
mutualistas- la aplicación de este criterio tiende a
ser sensiblemente más flexible en las
cooperativas.
5. La flexibilización del criterio de
mutualidad ha sido progresiva y creciente en las
distintas legislaciones cooperativas. Los niveles
de autorización de operaciones con terceros no
socios son distintos según cada legislación y con
importantes diferencias entre las distintas
modalidades cooperativas. Sin embargo,
entendemos que parece claro que el hecho
cooperativo en sí mismo no es comprensible sin
un compromiso sustancial de mutualización de
las operaciones de la empresa. Sin un cierto nivel
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E conomía Social
FISCALIDAD COOPERATIVA
Y MUTUALIDAD
de mutualización no es comprensible el sistema
cooperativo.
6. Como consecuencia de ello, a medida que
la legislación cooperativa iba flexibilizando los
límites de operaciones con socios y con terceros
exigidos a las cooperativas, las normas
reguladoras de la fiscalidad de cooperativas iban
a su vez teniendo progresivamente en cuenta
este hecho.
7. Desde algún sector cooperativo se han
criticado estas disposiciones, por considerarlas en
ocasiones excesivamente complejas o
innecesarias.
8. Sin embargo, por las razones indicadas,
parece inevitable que la normativa de regulación
–y, sobre todo, de fomento- de las cooperativas
tenga en cuenta el mayor o menor seguimiento
del criterio de mutualidad por parte de las
distintas cooperativas.
9. En la práctica, son distintos los
procedimientos legales abordados por las
legislaciones fiscales para regular los criterios a
seguir ante el nivel de cumplimiento del principio
de mutualidad por parte de las cooperativas.
10. En las legislaciones más primitivas se
tendía a obviar el problema dando por supuesto
que las cooperativas cumplían en su integridad el
criterio mutualista. Más adelante, se
establecieron criterios limitativos de la
protección fiscal para las cooperativas que
cumplieran el principio mutualista dentro de
unos determinados límites o porcentajes.
11. A medida que la flexibilización de los
criterios de mutualidad han sido mayores en la
legislación sustantiva, las legislaciones fiscales
 Economía Social
FISCALIDAD COOPERATIVA
Y MUTUALIDAD

han ido definiendo criterios más sistemáticos
para la regulación de los distintos supuestos.
12. Como referencia fundamental de estos
modelos regulatorios cabe citar el modelo
español y el modelo italiano.
13. El modelo italiano diferencia las
cooperativas en función del porcentaje de sus
operaciones que realizan con socios y con
terceros respectivamente, calificando como
cooperativas “de mutualidad prevalente” las que
superan el 50 por ciento de operaciones con
socios y como cooperativas “de mutualidad no
prevalente” las restantes. Ambas modalidades
reciben un tratamiento fiscal claramente
diferenciado.
14. Por su parte, el modelo español da un
tratamiento fiscal diferenciado a los resultados
procedentes de las operaciones con socios y los
procedentes de las operaciones con terceros,
tributando estos últimos al tipo general del
Impuesto de Sociedades.
extracooperativos el conjunto de las operaciones
de la cooperativa. Sería probablemente más
lógico y más sencillo que las medidas de fomento
fiscal de cooperativas se hicieran proporcionales
a los porcentajes respectivos de operaciones con
socios y con terceros.
16. El alto nivel de complejidad de esta
metodología de la regulación fiscal cooperativa
en España es, probablemente, la razón
fundamental que llevó al régimen tributario
vasco a suprimir esta diferenciación entre
resultados cooperativos y extracooperativos a
efectos fiscales.
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15. Sin embargo, la lógica conceptual de esta

regulación española es cuestionable. Si es posible
diferenciar las operaciones que se realizan con
socios y con terceros, la diferenciación de los
resultados es habitualmente un artificio que
obliga a establecer supuestos poco sustentados
para imputar a resultados cooperativos y

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