EL INFORME DEL AUDITOR

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Aportado por: Carlos A Magallon carloszuly@tutopia.com

1. Introduccin Importantes innovaciones han venido a alterar el concepto, mbito y aplicacin de las operaciones de auditora de una empresa moderna. Tales cambios han producido un instrumento crtico de administracin cuyo propsito es controlar y analizar las funciones importantes de su firma. Dicho instrumento es la Auditora. El propsito de este Mdulo es el de dar a conocer en forma resumida la funcin e interpretacin de Normas que se deben cumplir con el objeto de comunicar a la administracin e interesados los resultados de una labor realizada para la toma de decisiones en un momento dado. 2. Funcin del informe del auditor Funcin del Auditor La administracin empieza por decidir que la compaa tiene necesidad inmediata de una funcin de auditora. Luego, establece el marco organizacional dentro de la empresa y tambin dentro de la propia funcin de auditora. El ingrediente primario del xito de la funcin de auditora consiste en el grado de apoyo que le d la administracin. A fin de asegurar su eficacia, la administracin debe prestarle todo su apoyo. Las obligaciones y responsabilidades de la funcin de auditora consiste en el anlisis de cada departamento operativo y en el ulterior informe a la administracin sobre los resultados de sus verificaciones. La funcin de auditora le cabe la responsabilidad de formular recomendaciones objetivas para corregir las situaciones denunciadas. La opinin de un auditor respecto de los estados financieros de un cliente se expresa en lo que se acostumbra denominar "Dictamen" (1). Normas Relativas a la Informacin y al Dictamen Primera Norma Relativa al Informe. El dictamen deber sealar si los estados financieros estn presentados de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. El trmino (2) "principios de contabilidad generalmente aceptados" Tal como se usa en las normas relativas al informe, debe interpretarse en el sentido de que no slo incluye los principios y prcticas contables, sino tambin los mtodos para aplicarlos. La primera norma sobre el informe requiere del auditor, no una declaracin de hechos sino una opinin con respecto a si los estados financieros se presentan de conformidad con tales principios. Si las limitaciones en el alcance del examen del auditor lo imposibilitan para formarse una opinin con respecto a ese cumplimiento se requiere la salvedad apropiada en su dictamen. La determinacin de si los estados financieros se presentan de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados requiere usar el criterio para definir si los principios empleados en los estados, han tenido aceptacin general.

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Los principios de contabilidad generalmente aceptados evolucionan y cambian. Las declaraciones publicadas por los rganos facultados del Instituto Americano de Contadores reconocen esos cambios. La primera norma relativa al informe y al dictamen, supone que el auditor independiente estar al pendiente de esas declaraciones. Segunda Norma Sobre Uniformidad. El dictamen deber indicar si tales principios se han aplicado consistentemente con el perodo anterior. El objetivo de la norma sobre uniformidades: a). asegura que la comparabilidad de los estados financieros entre distintos perodos no haya sido afectada en grado importante por cambios en principios de contabilidad, los cuales incluyen no slo los principios y prcticas sino tambin los mtodos de su aplicacin, b). si la comparabilidad ha sido afectada en grado importante por tales cambios, requerir del auditor independiente la manera apropiada de informar sobre dichos cambios. Est implcito en este objetivo que tales principios hayan sido uniformemente observados dentro de cada perodo. La aplicacin apropiada de la norma sobre uniformidad por el auditor independiente requiere del entendimiento de la relacin que existe entre uniformidad y comparabilidad. Aunque la falta de uniformidad puede causar falta de comparabilidad, otros factores ajenos a la uniformidad tambin originan falta de comparabilidad. La comparacin de los estados financieros de una entidad entre distintos aos puede verse afectada por: a) cambios contables b) un error en estados financieros expedidos anteriormente, c) cambios en clasificaciones y, d). Eventos o transacciones sustancialmente diferentes de aquella incluidas en los estados financieros anteriormente expedidos. Un cambio en principio resulta de la adopcin de un principio de contabilidad generalmente aceptado distinto de otro que se uso anteriormente para fines de informacin. El trmino principios de contabilidad incluye no solo los principios y prcticas contables sino tambin los mtodos para su aplicacin. Un cambio en principio de contabilidad incluye por ejemplo, un cambio de mtodo de depreciacin de lnea recta al de saldos decrecientes para todos los activos de determinado tipo o para todas las nuevas adquisiciones de determinado tipo de activo, y un cambio al considerar como gastos los costos de investigacin y desarrollo y amortizar dichos costos durante el perodo estimado de beneficio. La norma sobre uniformidad es aplicable sobre este tipo de cambio y requiere reconocimiento del cambio en la opinin del auditor con respecto a la uniformidad. Tercera Norma Revelaciones Informativas Adecuadas. Salvo que se seale lo contrario en el informe, se juzgar que las notas aclaratorias a los estados financieros son adecuadas. La razonabilidad de la presentacin de los estados financieros de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados, incluye las revelaciones adecuadas referentes a cuestiones importantes. Estas cuestiones se refieren a la forma, disposicin y contenido de los estados financieros con sus notas anexas; la terminologa empleada; la cantidad de detalles suministrados; la clasificacin de las partidas en los estados; las bases de las cantidades presentadas, por ejemplo con respecto a activos tales como los inventarios y las plantas industriales; gravmenes sobre activos; dividendos atrasados; restricciones sobre el pago de dividendos; pasivos contingentes; y la existencia de intereses de subsidiarias y

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afiliadas y la naturaleza y volumen de las transacciones con tales intereses. Esta enumeracin no pretende ser limitativa sino simplemente enunciativa de la naturaleza y tipo de las revelaciones necesarias para que los estados financieros sean suficientemente informativos. No debe confundirse el exceso de palabras con una revelacin adecuada. El auditor independiente debe emplear su juicio a la luz de las circunstancias y hechos de los que se d cuenta en esa ocasin para decidir qu es lo que constituye un asunto que requiera ser revelado. El hecho de que los acontecimientos posteriores puedan dar mayor importancia a cuestiones que en otro tiempo pareca que no la tena, no invalidan por si mismos la solidez de su juicio. No puede aceptarse que la previsin de un hecho y la percepcin a posteriori del mismo tengan el mismo peso en el proceso de llegar a conclusiones en un principio. La percepcin tarda debe eliminarse de los factores por los cuales se juzga la solidez de las conclusiones anteriores. Si se omiten en los estados financieros cuestiones que el auditor independiente considera que requieren ser reveladas, estas cuestiones debern ser incluidas en su informe, y el auditor deber expresar en su opinin la excepcin apropiada. No debe considerarse que la revelacin requiere la publicacin de cierto tipo de informacin que pueda ser perjudicial para la compaa o para sus accionistas. Por ejemplo, la amenaza de accin legal por la violacin de tina patente podra inducir a una gerencia escrupulosa a crear una reserva amplia para una posible prdida, aun cuando haya decidido pelear vigorosamente esa partida. Pero la publicidad que se diera a dicha reserva podra redundar en un dao para la compaa o para sus accionistas, porque los tribunales han sostenido que una reserva creada en relacin con una violacin de patente, constituye una distribucin de utilidades sujeta a disputa, no obstante, la negativa de parte de la compaa o de su gerencia a admitir que tal reserva pudiera ser una proporcin equitativa de las utilidades en disputa. La cuestin de las revelaciones que deben hacerse en los estados financieros est en cierta forma relacionada con la informacin que el auditor recibe sobre bases confidenciales que tiene una calidad semejante a las comunicaciones privilegiadas. Sin esta base de confidencialidad, el auditor puede tener dificultad a veces para obtener la informacin necesaria para formular su opinin. Si la informacin recibida, en su opinin, no requiere ser revelada para que los estados financieros no induzcan a conclusiones errneas, esta norma no requiere que tal informacin sea revelada. Cuarta Norma La Expresin de Opinin. El objetivo de la cuarta norma relativa a la informacin y al dictamen es evitar una mala interpretacin del grado de responsabilidad que el auditor independiente est asumiendo siempre que su nombre est relacionado con estados financieros. Al pensar en el grado de responsabilidad que est asumiendo, el auditor no debe olvidar que la justificacin para expresar su opinin, ya sea con salvedad o sin ella se basa en el grado en que el alcance de su examen se haya ajustado a las normas de auditoria generalmente aceptadas. Un auditor podr emitir un Informe: sin salvedades, con salvedades, negacin de opinin o adverso. Dictamen sin salvedades. Si como resultado de su examen, un auditor no tiene oposicin alguna respecto al contenido y presentacin de estados financieros, respecto a la aplicacin de los principios contables, respecto a la consistencia en la aplicacin de dichos principios en relacin con el ao anterior habr de rendir un dictamen (favorable) sin salvedades. Generalmente, la forma corta de dictamen del auditor se emplea en relacin con los estados financieros bsicos. La forma corta usual de dictamen consiste en una exposicin del trabajo

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ejecutado, expresado en un prrafo inicial o en alcance, y en una exposicin de las conclusiones del auditor independiente, en un prrafo final a la opinin. Debido a la importancia que tiene la opinin del auditor independiente para el pblico inversionista y el que otorga crdito, y de la responsabilidad que contrae al expresarla, es importante una uniformidad razonable en la forma de expresar su opinin, tanto para el auditor como para aqullos que confan en sus conclusiones. Se recomienda el siguiente modelo de dictamen corto del auditor independiente: Hemos examinado el balance general de la compaa X al 31de diciembre de 19.., y los estados de resultados de operacin y utilidades acumuladas y de cambios en la situacin financiera que le son relativos por el ao que termin en esa fecha. Nuestro examen se efectu de acuerdo con las normas de auditora generalmente aceptadas y en consecuencia, incluy las pruebas de los registros de contabilidad y los dems procedimientos de auditora que consideramos necesarios en las circunstancias. En nuestra opinin, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente la situacin financiera de compaa x al 31 de diciembre de 19.. y el resultado de sus operaciones y los cambios en su situacin financiera por el ao que termin en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados que fueron aplicados uniformemente en relacin al ao anterior. El dictamen debe dirigirse al cliente, o al Consejo de Administracin o a los accionistas del cliente, si son ellos quienes hicieron la contratacin o si se prefiere destinarlo a ellos. Cuando la designacin del auditor es hecha por los consejeros y es aprobada por los accionistas el dictamen puede dirigirse a ambos. Dictamen con Salvedades. Si un cliente no ha aplicado correctamente los principios de contabilidad, o si un auditor no puede adherirse a normas de auditorias reconocidas debido a que se ha visto restringido en la aplicacin de procedimientos reconocidos de auditora en el curso de esta, o si el auditor tiene incertidumbre respecto a una situacin especfica, el informe de auditora contendr un dictamen con salvedades. Este dictamen se rinde con salvedades pues existe un asunto pendiente de solucin. (ver anexo #1) Dictamen en el Sentido de no Poder Rendir una Opinin . Si un auditor se ve muy restringido por la administracin para llevar a cabo su labor de investigacin, o bien si las excepciones a las prcticas seguidas por el cliente son de tal magnitud, o si el prrafo de alcance o de procedimiento contiene tantas salvedades que provocara que se rindiera una opinin negativa, el auditor deber indicar que no se encuentra capacitado para rendir una opinin sealando las razones para ello. (ver anexo #2) Dictamen Negativo (o Adverso). Una opinin negativa (o adversa) debe externarse cuando un auditor est en total desacuerdo con un cliente y no puede convencerlo de que cambie de procedimiento (o procedimientos), o cuando el cliente viola el reconocimiento de la aplicacin de principios contables reconocidos y se niega a cambiar su criterio. (ver anexo # 3) Opiniones Parciales con Ciertas Partidas de los Estados Financieros. En una opinin parcial, un auditor habr de abstenerse a rendir una opinin o bien podr rendir una adversa con respecto a los estados financieros tomados en conjunto; sin embargo, l considera que puede dar una opinin buena con respecto a ciertas partidas de los estados financieros. Una opinin parcial debe redactarse de forma tal que no se contradiga a la abstencin de opinin o bien a una adversa y deber presentarse a continuacin de la abstencin de opinin u opinin adversa de los estados financieros tomados en conjunto. El dictamen deber contener la opinin del Auditor con respecto a los estados financieros, tomados en conjunto, o bien habr de indicar que se abstiene de rendir una opinin acerca de ellos. Cuando no se puede rendir una opinin general acerca de stos, se debern indicar las razones para ello. En todos los casos en que aparezca el nombre de un auditor en

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relacin con estados financieros, el informe deber contener una aclaracin del carcter del examen del auditor, y el grado de responsabilidad que est asumiendo. 3. Definicin de presentan razonablemente Significado de "Presentan Razonablemente" de conformidad con P.C.G.A., en el dictamen del auditor independiente. La opinin limpia de un auditor independiente normalmente se redacta como sigue: En nuestra opinin, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente la situacin financiera de Compaa X al 31 de diciembre de 19xx, y el resultado de sus operaciones y los cambios en su situacin financiera por el ao que termin en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados que fueron aplicados uniformemente en relacin al ao anterior. El propsito de esta declaracin es el de explicar el significado de la frase "presentan razonablemente de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados" en el dictamen del auditor independiente. (3) La primera norma relativa al informe requiere que un auditor que ha examinado los estados financieros de acuerdo con las normas de auditora generalmente aceptadas exprese en su dictamen si los estados financieros se presentan de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. La frase Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, es un termino tcnico contable que comprende los convencionalismos, reglas y procedimientos necesarios para definir la prctica contable aceptada a una fecha en particular. Incluye no solamente guas de aplicacin general, sino tambin prcticas y procedimientos detallados, estos convencionalismos, reglas y procedimientos proporcionan una base para medir la presentacin financiera. El juicio del auditor independiente relativo a la Razonabilidad de la presentacin de los estados financieros tomados en conjunto debe aplicarse dentro del marco de los principios de contabilidad generalmente aceptados. Sin ese marco el auditor no tendra una base uniforme para juzgar la presentacin de la situacin financiera, los resultados de la operacin y los cambios en la situacin financiera en los estados financieros. La opinin del auditor en lo que se refiere a que los estados financieros presentan razonablemente la situacin financiera de una entidad y el resultado de sus operaciones y los cambios en sus situacin financiera de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados debe basarse en su juicio respecto si. a). Los principios de contabilidad seleccionados y aplicados tienen aceptacin general. b). Los principios de contabilidad son los apropiados en las circunstancias. c). Los estados financieros, incluyendo sus notas relativas proporcionan informacin sobre aspectos que pudieran afectar su uso, su entendimiento y su interpretacin. d). La informacin presentada en los estados financieros est clasificada y resumida en forma razonable, esto es ni muy detallada ni muy condensada. e). Los estados financieros reflejan los eventos y transacciones fundamentales de tal forma que presentan la situacin financiera dentro de un rango de lmites que son razonables y prcticos de lograr en los estados financieros. Los principios de contabilidad generalmente aceptados son relativamente objetivos; esto es, estn suficientemente establecidos al punto que los auditores independientes usualmente estn de acuerdo que existen. Sin embargo, la identificacin de un principio de contabilidad como generalmente aceptado en circunstancias particulares requiere de juicio. No existe una fuente nica de referencia para todos los principios de contabilidad establecidos. Los principios de contabilidad generalmente aceptados reconocen la importancia de registrar

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las transacciones de acuerdo con su naturaleza.(4) El auditor debe considerar si la naturaleza de las transacciones difiere materialmente de su forma, El auditor debe familiarizarse con los principios de contabilidad alternativos que pudieran ser aplicados a las transacciones o hechos a considerar y percatarse de que un principio de contabilidad puede tener solamente un uso limitado pero que no obstante tiene aceptacin general. El auditor debe reconocer sin embargo que puede haber circunstancias poco usuales en que la seleccin y aplicacin de principios de contabilidad especficos, en lugar de principios alternativos, pudieran hacer que los estados financieros tomados en conjunto fueran engaosos. 4. Interpretacin adecuada en los estados financieros Revelacin adecuada en los estados financieros. El SAS No.32 Define que lo practicable significa que: la informacin puede obtenerse en forma razonable de las cuentas y registros de la gerencia y que el proporcionar la informacin en su dictamen, no requiere que el auditor asuma la funcin del que prepara la informacin financiera. Al llevar a cabo una auditora y en la elaboracin de los estados financieros, los conceptos de revelacin suficiente, consistencia, importancia relativa y conservatismo, constantemente debern tenerse en mente. Revelacin Suficiente Una revelacin adecuada es la base para una informacin financiera adecuada. Una revelacin adecuada implica que todos los datos y toda la informacin pertinente debern presentarse en los estados financieros y en las notas aclaratorias y relaciones que acompaan a dichos estados financieros. Caracterstica de una revelacin: Toda muestra debe ser adecuada, representativa y deber reflejar estabilidad. Una muestra adecuada es aquella que contiene un nmero suficiente de partidas que conduzca a los mismos resultados que se obtendran si otra muestra u otras muestras del mismo tamao se seleccionarn del mismo universo. Una muestra representativa posee caractersticas similares a las posedas por el resto de los elementos del universo. De conformidad con la teora de probabilidades, una muestra seleccionada al azar supuestamente deber ser lo suficiente representativa del universo. Una muestra revelar estabilidad cuando los resultados de su estadio hayan de ser los mismos aun cuando se aumente el tamao de la muestra. La revelacin sera incorrecta, por ejemplo, en el caso de que las inversiones a largo plazo se clasificaran como activos circulantes con el afn de presentar una mejor situacin financiera a corto plazo; igualmente sera incorrecta si los activos fijos se presentaran a un valor distinto a su costo de adquisicin, sin dar explicacin alguna al respecto; o bien que los sueldos de los ejecutivos se combinaran con los dems sueldos de oficina o en el caso de que no se separaran las utilidades por accin comn primarias de las utilidades por accin comn plenamente diluidas. Existen muchos otros ejemplos en que no existira una revelacin adecuada. Consistencia La consistencia en cuanto a la elaboracin de los estados financieros, significa que los principios contables han sido aplicados de la misma manera en el perodo actual en relacin con el anterior. Por ejemplo, no existira consistencia si los inventarios se valuaran al costo en un ao y en el siguiente se valuaran conforme a alguna otra base. La consistencia no

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prohibe que exista un cambio en la aplicacin de un principio contable, pero s requiere que cuando haya un cambio en la aplicacin de un principio se divulgue, bien sea en los estados financieros o en las notas aclaratorias que los acompaan, indicando el efecto monetario de tal cambio. Si la consistencia no existe por dos aos consecutivos, ese hecho deber mencionarse en el informe de auditora, conjuntamente con la indicacin si se aprueba o no el cambio o cambios en la aplicacin de los principios involucrados. Importancia Relativa. Se dice que existe importancia relativa cuando el saldo de una partida constituye un porcentaje elevado del total para el grupo de partidas a la cual pertenece. La importancia relativa tambin es un concepto prctico involucrado en muchos problemas que requieren de una revelacin adecuada. An cuando una partida de gastos o de ingresos se considere no recurrente y sea sta de importancia relativa, deber presentarse en el Estado de Resultados, pues la realidad es que dicha partida ocurri en tal ao y por lo tanto debe revelarse como tal. Otro punto que es motivo de discusin es el que se refiere a lo que se deba considerar como partida importante o no importante en cuanto a su monto. Esto est sujeto a opinin; sin embargo, una partida ser importante si de acuerdo con el criterio del lector del estado financiero considera que as lo sea. Por lo tanto, hasta el momento la profesin contable no puede establecer algo concreto a la "importancia relativa". Conservatismo. El conservatismo significa moderacin o adhesin a principios correctos. Por conservatismo no se debe implicar que haya una sub-estimacin como antes se crea, por ejemplo, depreciando aceleradamente los activos fijos con el solo fin de presentar utilidades menores o bien siguiendo la poltica de contabilizar las prdidas desde que se conoca, antes que se realizaran, pero registrando las ganancias hasta que se realizan y por ningn motivo en una fecha anterior; en otros casos se aplicaba el conservatismo cargando a gastos algunas partidas que deban capitalizarse mediante incrementos a los activos. El conservatismo s implica que los activos y los ingresos no se subestimen a un valor inferior al valor neto realizable y que los pasivos y gastos no deban ser sobrestimados. La doctrina del conservatismo se refiere a lo siguiente: Cuando existan dos o ms conclusiones razonables, la eleccin de aquella que produzca los resultados inmediatos menos favorables obedece a la aplicacin del principio o doctrina del conservatismo. El conservatismo slo difiere en un resultado favorable porque la sub-estimacin en un periodo conduce a una sobreestimacin en un periodo subsecuente. Identificacin de Informes El dictamen consta de dos prrafos: el prrafo de procedimiento y el de opinin; en el primero se indica el alcance de la auditora y en el segundo aparece la opinin del auditor respecto a la correcta presentacin de los estados financieros. Los informes de auditora se clasifican en dos clases: 1. Informe corto denominado dictamen, 2. Informe largo. Los informes cortos o dictmenes se extienden a favor de los accionistas, quienes no administran la empresa y tambin a favor de los acreedores. Los informes de auditora Largos, se extienden a favor de la administracin y podrn o no dirigirse a los accionistas, acreedores, analistas de crdito o de inversiones y otras personas interesadas. En muchas compaas resulta probable que el personal de contabilidad de ellas mismas

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pueda elaborar estados financieros adecuados, comparaciones, anlisis, presentar informacin estadstica, calcular razones y hacer comentarios que puedan ser necesarios para la administracin y para fines de control. Por lo tanto, en tales casos el informe de auditora ser de tipo corto, conjuntamente con notas adecuadas a los estados financieros. En varias grandes compaas rep7resentantes de los despachos de auditores se encuentran a diario en dichas compaas. En otras compaas el personal del departamento de contabilidad puede no estar muy capacitado; en estos casos la administracin depender de su auditor no tan slo para que rinda su opinin con respecto a lo razonable de la presentacin de los estados financieros, sino que tambin se le pedir que presente anlisis, razones, comparaciones, etc. En tales casos se elaborar un informe largo de auditora. Se ha sealado que el informe extenso de auditora es de mayor valor que el dictamen, porque dicho informe Largo es ms til para negociar el crdito y obtencin de capital y tambin porque el dictamen no detalla el alcance de la revisin para algunas partidas importantes de los estados financieros. Actualmente la Comisin de Valores est insistiendo en mejores informes financieros, exigiendo que haya una mejor revelacin; el lector deber estar atento a estos avances y a su efecto sobre los informes de auditora, tanto aquellos que se publican como los que no se publican. En los ltimos aos se ha incrementado el empleo de un dictamen de auditora modificado. Este dictamen modificado normalmente contiene todos los elementos de un dictamen normal, slo que presenta en primer trmino la seccin de opinin. Todos los informes de auditora debern contener (1) fecha, (2) dirigidos al cliente y (3) firmados por el auditor. Todos los informes de auditora debern dar cumplimiento con las Normas de Auditora Referentes a la Informacin. Identificar los Cambios al Dictamen del Auditor Independiente Informes sobre Estados Financieros Auditados El Informe Estndar Del Auditor El informe estndar del auditor declara que los estados financieros presentan razonablemente, en todos los aspectos, la situacin financiera de la entidad, los resultados de operacin flujos de efectivo de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Esta conclusin se puede expresar slo cuando el auditor se ha formado una opinin, declara que los estados financieros presentan razonablemente, en sobre las bases de una auditoria realizada de conformidad con las normas de auditora generalmente aceptadas. El informe estndar del auditor, identifica los estados financieros auditados en un prrafo introductorio (introduccin) describiendo la naturaleza de la auditora en un prrafo con esta intencin y expresa la opinin del auditor en un prrafo de opinin por separado. Los elementos bsicos del informe, son los siguientes. a. Un ttulo que incluya la palabra independiente. b. La declaracin de que los estados financieros identificados en el informe, fueron auditados. c. La declaracin de que los estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la compaa y que la responsabilidad del auditor, es expresar una opinin sobre los estados financieros basndose en su auditora. d. La declaracin de que la auditora se condujo de conformidad con las normas de auditora generalmente aceptadas. e. La declaracin de que las normas de auditora generalmente aceptadas requieren que el auditor planee y ejecute la auditora para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errores importantes. f. Puntos incluidos en la auditora g. La declaracin de que el auditor cree en que su auditora proporciona una base razonable para su opinin. h. Una opinin acerca de si los estados financieros presentan razonablemente en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la compaa, a la fecha del

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balance general y los resultados de operacin, los flujos de efectivo por el perodo terminado en la misma, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. La firma manual o impresa del auditor. La fecha del informe de la auditora. (5)

i. j.

Responsabilidad frente a usuarios del informe El pblico usuario de la informacin financiera es ajeno a la relacin contractual entre el cliente y el Auditor. Este tercero utiliza la informacin producida por el cliente y auditada, dependiendo de la opinin que haya emitido este ltimo, tomar decisiones de naturaleza econmica que puedan afectar su patrimonio, de manera positiva o negativa. El usuario confa en la informacin dotada con fe pblica, debe presumirla como razonablemente correcta, por ello deviene en el sujeto pasivo. La opinin vertida por el auditor en atencin a los estados financieros, le da a estos credibilidad absoluta, pues cuentan con fe pblica. Por ende, el pblico usuario podr confiar en su veracidad y razonabilidad. Igualmente, podr asumir que la informacin es apta para servir de instrumento bsico de anlisis dentro del proceso de toma de decisiones econmicas. Si esta opinin es errada o falsa, por completo o en parte, surgir la posibilidad de que el pblico usuario tome decisiones equivocadas, con el consiguiente perjuicio econmico que ella le pueda ocasionar. Como elemento de la Responsabilidad Civil Extracontractual de los Contadores Pblicos Autorizados, el hecho se conforma, pues, con la emisin de la opinin, falsa o equivocada, por parte del CPA sobre los estados financieros del cliente Elementos de Responsabilidad Civil Profesional Antijuridicidad. Consiste en el obrar contrario a derecho, en la conducta que contraviene deberes impuestos por el ordenamiento jurdico, considerando ste en su integridad. Igualmente, puede consistir en la infraccin de obligaciones contractuales, las que constituye para las partes contratantes una regla a la que deben someterse como a la ley misma. Relacin Causal. La existencia de un nexo causal entre la conducta del profesional y el perjuicio sufrido. Este tema cobra vital importancia en los supuestos de asesoramientos por parte del profesional de las ciencias econmicas, por tratarse de meros consejos que puedan o no ser seguidos por el cliente, resulta imprescindible la acreditacin de que la no-obtencin de los fines perseguidos y sus derivaciones daosas, se debi real y exclusivamente a lo aconsejado y no a la ineficiente o defectuosa ejecucin del cliente. Dao. La responsabilidad profesional del CPA, en particular, es una responsabilidad por hecho propio o personal; razn por la cual el factor atributivo ha de ser, en principio, subjetivo, es decir, la imputabilidad por culpa o dolo del agente del dao. En el caso de los profesionales, la culpa aparece como impericia o desconocimiento de las reglas y mtodos propios de la profesin; ya que todo el que ejerce una profesin debe poseer los conocimiento tcnicos y prcticos propios de la misma, y obrar con previsin y diligencia. Para el pblico usuario de la informacin financiera, que ostenta la opinin normal o descalificada de un CPA, el dao se conforma al momento que sufre un trastorno, menoscabo o lesin en su patrimonio econmico. En todos los casos el dao deber ser econmicamente cuantificable. Tratndose de informacin financiera, dotada de fe pblica, base sobre la cual el pblico usuario toma decisiones de carcter econmico, es natural que los daos ocasionados sean de naturaleza econmica. El auditor es responsable de su propia negligencia, como de la falta en el ejercicio del

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cuidado profesional al efectuar sus trabajos. Siendo sujeto de demandas por formular aseveramientos incorrectas, o por errores u omisiones o de cualquier acto ilegal cometido por este. Adicionalmente, en algunos pases se le imputa responsabilidad al auditor si ste no detecta fraude o acto ilegal, an y cuando el cliente deliberadamente haya proporcionado al auditor informacin incorrecta o no haya actuado adecuadamente en relacin con sus observaciones. Resultando, en consecuencia, que los responsables de tales prdidas son demandados en forma directa y en forma subsidiaria, pueden resultar demandados los auditores por no haber detectado o revelado tales prdidas, situacin que se considera temeraria, toda vez que debe establecerse el nexo causal entre el hecho y el resultado. (6) 5. Conclusiones El dictamen del Auditor consiste en la expresin de un juicio tcnico, emitido con razonamientos fundados en las conclusiones de una tarea realizada de acuerdo a pautas bsicas preestablecidas, que son los principios de contabilidad y de auditora generalmente aceptados, en los cuales normalmente se opina sobre si lo expuesto o informado en estados contables, contabilidad, inventarios, entre otros, de un ejercicio o perodo anterior, con respecto a una situacin determinada o al resultado de una gestin, constituye o no una razonable exposicin de lo sucedido, si concuerda o no con la verdad de lo acontecido. La emisin de un dictamen constituye una obligacin de medios, ya que el mismo versa sobre la determinacin de la veracidad y precisin tcnica, de l o los documentos sobre los que debe dictaminarse; debiendo tener en cuenta que la veracidad de los hechos no es susceptible de establecerse con toda precisin en materia contable, aunque el profesional pueda apreciar si los mismos se han presentado razonablemente, sobre la base de los principios de contabilidad generalmente aceptados y aplicados con uniformidad. Recomendaciones Como representantes de la profesin debemos educar tanto al pblico como a los medios de comunicacin sobre el proceso de preparacin financiera y de las responsabilidades del auditor. Malos entendido sobre la naturaleza, propsito y limitaciones de los estados financieros pueden causar expectativas falsas por parte del pblico en relacin a los auditores y el trabajo desarrollado por estos. Se recomienda una lista de revelaciones contables como medio de documentar el razonamiento respecto a revelaciones significativas en los estados financieros.

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