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TRIBUTACION DE LAS PERSONAS Rentas del Trabajo. El Impuesto de Segunda Categora 1.

General Como se ha sealado el sistema cedular o analtico consiste en distinguir las rentas segn su origen (rentas del capital, del trabajo o mixtas). Este sistema da origen en la LIR al Impuesto Cedular de Segunda Categora, esto es el impuesto aplicable a las rentas en cuya generacin predomina el factor trabajo por sobre el factor capital. Bajo el ttulo de Segunda Categora la LIR grava, en rigor, dos tipos de rentas diversas cuyo factor comn es su origen en el trabajo personal. Estructuralmente, este impuesto grava: (1) LAS RENTAS DEL TRABAJO DEPENDIENTE; (2) LAS RENTAS DEL TRABAJO INDEPENDIENTE (bajo el cual adems hay algunas situaciones especiales como las sociedades de profesionales y los directores de SA). RENTAS DEL TRABAJO DEPENDIENTE. 2. Caractersticas del Impuesto nico de segunda categora. El impuesto nico de segunda categora grava el trabajo dependiente, es decir el trabajo prestado bajo un vnculo de subordinacin y dependencia propio del contrato de trabajo. Este impuesto tiene caractersticas que interesa comentar: a) Es un impuesto directo, fiscal e interno. Por el hecho de tratarse de un impuesto directo, fiscal e interno incluido en la LIR, son aplicables

las reglas del CT en virtud de lo dispuesto en el Art. 1 del CT, como asimismo, se determina que la aplicacin y fiscalizacin corresponder al SII, en virtud del Art. 1 del DFL 7 (Ley Orgnica del SII). b) De tasa progresiva. El Art. 43 de la LIR establece una tasa progresiva que en la actualidad no difiere de la tasa progresiva del Global Complementario (salvo en que una es mensual y la otra anual). c) Es un Impuesto de retencin. De conformidad a lo establecido en el Art. 74 N 1 de la LIR, los pagadores de las rentas gravadas con el impuesto nico (empleadores y agentes pagadores de las instituciones de seguridad social que paguen montepos y pensiones) estn obligados a retener el monto del impuesto al momento de efectuar el pago de las remuneraciones y a enterar el impuesto retenido en arcas fiscales dentro de los primeros 12 das del mes siguiente. Por excepcin, el impuesto nico se debe declarar (en rigor, reliquidar) en forma anual por el trabajador que obtiene rentas de ms de un empleador o patrn. d) Es un impuesto nico. En su virtud los trabajadores dependientes slo se encuentran afectos al este nico impuesto por sus rentas del trabajo. Sin perjuicio de lo anterior, aquellos trabajadores que adems de sus remuneraciones del trabajo dependiente obtengan otras rentas (diversas de las del trabajo dependiente, como dividendos, intereses, participacin de utilidades, retiros de utilidades, arriendo de bienes races) se encuentran obligados a declarar y pagar el impuesto global complementario. En estos casos las rentas afectas a impuesto nico de segunda categora se agregan al Global Complementario para fines de progresin con derecho a crdito en el Global Complementario por las cantidades efectivamente retenidas, reajustadas.

e) Es un impuesto de declaracin y pago mensual. Para el agente retenedor, de acuerdo al Art. 78 de la LIR, dentro de los doce primeros das de cada mes, existe la obligacin de declarar y enterar en arcas fiscales todos los tributos retenidos en el mes anterior. La declaracin y pago de este impuesto se materializa en el Formulario 29. 3. Hecho Gravado De acuerdo al Art. 42 N 1 de la LIR, Se aplicar y cobrar un impuesto en conformidad a lo establecido en el Art. 43, sobre las siguientes rentas: sueldos, sobresueldos, salarios, premios, dietas, gratificaciones, participaciones y cualesquiera otras asimilaciones y asignaciones que aumenten la remuneracin pagada por servicios personales, montepos y pensiones, exceptuadas las imposiciones obligatorias que se destinen a la formacin de fondos de previsin y retiro, y las cantidades percibidas por concepto de gastos de representacin. El alcance de estos conceptos en virtud del Art. 2 del CT lo determina la legislacin laboral. En este sentido, entendemos por: I. Sueldos: Estipendio fijo, en dinero, pagado por periodos iguales, determinados en el contrato, que recibe el trabajador por la prestacin de sus servicios. (Art. 42 letra a) Cdigo del Trabajo) II. Sobresueldo: Remuneracin de las horas extraordinarias del trabajo. (Art. 42 letra b) Cdigo del Trabajo) III. Salario: Dinero, generalmente mensual, que recibe un trabajador por los servicios que presta en una institucin, empresa, etc. IV. Premio: Recompensa o remuneracin que se da por algn mrito o servicio. V. Dieta: Honorario que un juez u otro funcionario devenga cada da mientras dura la comisin que se le confa fuera de su residencia oficial,

o estipendio que se les da a los que ejecutan algunas comisiones o encargos por cada da que se ocupan en ellos, o por el tiempo que emplean en realizarlos. (Circular 7 de 1993) VI. Gratificacin: Parte de las utilidades con que el empleador beneficia el sueldo del trabajador. (Art. 42 letra e) Cdigo del Trabajo) VII. Participacin: Proporcin de las utilidades de un negocio determinado o de una empresa o slo de una o ms secciones o sucursales de la misma. (Art. 42 letra d) Cdigo del Trabajo) Cualesquiera otras asimilaciones y asignaciones que aumenten la remuneracin pagada por servicios personales. VIII. Montepos: Depsito de dinero, formado ordinariamente de los descuentos hechos a los individuos de un cuerpo, o de otras contribuciones de los mismos, para socorrer a sus viudas y hurfanos. IX. Pensiones: Cantidad peridica, temporal o vitalicia que se asigna a alguien desde las instituciones de seguridad social. De los hechos gravados que se sealan precedentemente, algunos de ellos, en virtud del Art. 30 y 31 N 6 de la LIR, interesan al Empleador en su propia determinacin de renta. Se trata que la remuneracin pagada o adeudada excepcionalmente se activa como costo directo de las existencias del fabricante o se deducen normalmente como gasto necesario para efectos del clculo del impuesto de primera categora en sus respectivos casos. En el caso de los montepos y las pensiones, no es extrao que no se encuentren enumerados en el Art. 31 N 6 de la LIR toda vez que no es el empleador quien debe pagarlos ni constituyen gasto deducible. Es la respectiva institucin de seguridad social la que debe pagarlos. 4. Sujeto

Dado que el impuesto nico de Segunda Categora es un impuesto de retencin, existe un contribuyente y un agente retenedor, es decir un sustituto. Que pasa si el agente retenedor (empleador o agente pagador) retiene y no entera el impuesto en arcas fiscales? La respuesta consiste en que la responsabilidad por el pago de los impuestos retenidos recaer nicamente sobre las personas obligadas a efectuar la retencin si la retencin se hubiere efectuado (Art. 83 de la LIR). Sin embargo, en el evento de no efectuarse la retencin, el SII podr girar el impuesto al contribuyente beneficiario de la renta (trabajador) o al empleador. 5. Base Imponible 5.1 General La base imponible del impuesto nico de segunda categora debe calcularse en relacin con la remuneracin bruta del contribuyente respecto de la cual se deben realizar determinadas deducciones (ingresos no rentas vinculados a la relacin laboral y cotizaciones provisionales obligatorias, voluntarias y APV dentro de los mrgenes autorizados) para obtener la renta liquida imponible o base imponible segn lo establecido por el propio Art. 42 N 2 de la LIR. 5.2 Bases imponibles especiales. Existen casos especiales en los cuales la base imponible es calculada de una forma diversa: a) En el caso de los trabajadores eventuales o discontinuos los cuales no tienen un empleador fijo y permanente, pagarn el impuesto de segunda

categora conforme a la tabla del Art. 43 por cada turno o da-turno de trabajo. En estos casos, se aplicar la escala mensual dividiendo cada tramo de ella por el promedio mensual de turnos o das turnos que el contribuyente haya prestado servicios. b) En el caso de los trabajadores agrcolas, estos tienen una regla especial la cual consiste en que la base sobre la cual se calcula el impuesto corresponde a aquella sobre la cual se calculan las imposiciones del Servicio de Seguro Social, sin que se establezca ninguna deduccin . c) Las rentas obtenidas por los prcticos de puertos y canales, autorizados por la Direccin del Litoral y de la Marina Mercante, se incluyen en las rentas gravadas con el impuesto nico de 2 categora. d) En el caso de los chferes de taxi, los cuales no sean dueos de los vehculos que exploten, tributaran sobre la base de 2 UTM, con una tasa de 3,5%, sin derecho a deduccin de ninguna especie. En este caso, el agente retenedor de este impuesto es el propietario del vehculo. 5.3. Deducciones A la remuneracin bruta - a la cual se hizo referencia en 5.1. y que es el punto de partida para calcular la base imponible por regla general deben hacrsele deducciones. Algunas de stas en rigor ms que gastos importan beneficios tributarios que disminuyen la base imponible. De esta forma, es posible distinguir varias deducciones a la base imponible: 1. Ingresos no renta vinculados a la relacin laboral.

2. Imposiciones obligatorias. Se trata de los montos destinados al pago de las cotizaciones previsionales que se destinen a la formacin de los fondos de previsin y retiro establecidos en el DL 3500 de 1980. Estas cotizaciones deben tener el carcter de obligatorias para poder ser deducidas de la base imponible. 3. Depsitos de Ahorro Previsional Voluntario (APV) y Cotizaciones Voluntarias. De acuerdo a los articulo 42 bis, 42 ter , 42 quater y 57 bis de la LIR. 4. Tambin se pueden deducir de la base imponible los intereses devengados en crditos con garanta hipotecaria destinados a adquirir o construir viviendas o pagar anteriores crditos hipotecarios. Los intereses pueden ser rebajados de la renta bruta del impuesto de segunda categora o bien del global complementario conforme a las reglas establecidas en el Art. 55 bis, y con tope de 8 UTA. (Ver Circular 57 de 2010) Por otra parte, existe el beneficio establecido sobre dividendos hipotecarios en el Art. 1 de la ley 19.622, a favor de los contribuyentes de los Arts. 43 N 1 y 52 de la LIR respecto de crditos hipotecarios destinados a la adquisicin de una vivienda nueva acogida a las normas de DFL 2 de 1959. 4. Asignacin de zona. Los empleados civiles de la administracin pblica en virtud del DFL 338 gozan de asignacin de zona que se considera un ingreso no renta. Para los trabajadores que no sean empleados civiles del gobierno y que tengan residencia en la I y XII Regin existe en Art. 13 del DL 889 de 1975 una deduccin especial equivalente. El DL 249 de 1974 establece adems para los trabajadores que no pertenecen al sector pblico en sus remuneraciones se entiende incluida una cantidad equivalente a la asignacin de zona. Estos contribuyentes podrn deducir de dichas rentas la parte que corresponda a gratificacin, por el monto o porcentaje establecido en el citado DL. Esta deduccin no podr ser superior en monto a la que corresponde al grado 1A de la Escala de Sueldos y Salarios Vigentes. El

mismo beneficio se aplica respecto de los contribuyentes del sector pasivo, que residan en el mismo lugar, los cuales perciban jubilaciones, montepos o cualquier otra clase de pensin. En los casos que estos ltimos obtengan otras rentas acogidas al mismo beneficio, la deduccin total no podr exceder del lmite sealado. 6. Tasa del Impuesto La tasa del impuesto de segunda categora se encuentra establecida en el Art. 43 de la LIR, y grava conforme a la siguiente escala: - Las rentas que no excedan de 13.5 UTM, estarn exentas de este impuesto; - Lo que exceda de 13.5 y no sobrepase 30 UTM, 5% - Lo que exceda de 30 y no sobrepase 50 UTM, 10% - Lo que exceda de 50 y no sobrepase 70 UTM, 15% - Lo que exceda de 70 y no sobrepase 90 UTM, 25% - Lo que exceda de 90 y no sobrepase 120 UTM, 32% - Lo que exceda de 120 y no sobrepase 150 UTM, 37% - Lo que exceda de 150 UTM, 40% 7. Exenciones y exclusiones El Art. 43 N 1 inciso primero de la LIR establece que las rentas que no excedan de 13.5 UTM, estarn exentas de este impuesto. 8. Reliquidacin del Impuesto nico de Segn da Categora Cuando ocurre alguna o todas las situaciones siguientes, la Ley obliga al contribuyente a reliquidar, es decir sumar las distintas rentas, con lo cual se aumenta el tramo de impuesto nico de segunda categora a que se ve obligado el contribuyente:

a) Por rentas obtenidas de mas de un empleador en forma simultanea (reliquidacin anual) b) Por rentas pagadas ntegramente con retraso. Este caso se encuentra descrito en el artculo 46 de la LIR y seala que las remuneraciones en esta situacin se ubican en el o los periodos en que se devengaron y el impuesto se liquida de acuerdo con las normas vigentes en esos periodos. c) Por rentas devengadas en mas de un periodo habitual de pago. . RENTAS DEL TRABAJO INDEPENDIENTE 9. General El Art. 42 N 2 de la LIR no es propiamente hoy un impuesto en la LIR. Se trata mas bien de las reglas que determinan una partida, una renta lquida o base imponible, que se agrega al global complementario o adicional. Ahora en cuanto a las caractersticas que asume el tributo en este caso, podemos decir: a) Es de pago directo: salvo los casos que expresamente se refiere el artculo 74 y siguientes de la LIR, en que opera la retencin del impuesto en forma provisional. b) Es de carcter progresivo: la tasa del impuesto va en aumento en la medida que incrementa la base imponible. c) Es de carcter personal: por contemplar ciertas rebajas o crditos atendiendo viviendas. a su calidad de trabajador afecto al impuesto nico. Por ejemplo, rebaja por intereses crdito hipotecario para la compra de

d) Es directo: recae directa y exclusivamente sobre el beneficiario de la renta, no pudiendo ser trasladado a un tercero. e) Por rentas percibidas: afecta al pago efectivo que recibe el trabajador independiente percibida. 10. Hecho gravado En este caso el hecho gravado est constituido por los ingresos provenientes del ejercicio de las profesiones liberales o de cualquiera otra profesin u ocupacin lucrativa no comprendida en la primera categora ni en el nmero anterior, incluyndose los obtenidos por los auxiliares de la administracin de justicia por los derechos que conforme a la ley obtienen del pblico, los obtenidos por los corredores que sean personas naturales y cuyas rentas provengan exclusivamente de su trabajo o actuacin personal, sin que empleen capital, y los obtenidos por sociedades de profesionales que presten exclusivamente servicios o asesoras profesionales. Con el objeto de aclarar los hechos gravados, podemos distinguir ingresos provenientes de: 10.1 El ejercicio de las profesiones liberales. Por profesional debe entenderse la persona que tenga un ttulo o est habilitada para ejercer una actividad determinada, segn las normas de cada actividad profesional, segn interpretacin del SII (Circular 21 de 1991); por su parte, mediante la misma circular interpretan profesin liberal como aquellas cuyo ttulo lo otorga alguna que esta comprendido en la definicin de renta

universidad del Estado o reconocida por ste. Se requiere que no se encuentre bajo dependencia o subordinacin, toda vez que nos encontraramos en una situacin del Art. 42 N 1. 10.2. El ejercicio de otra profesin u ocupacin lucrativa En rigor la LIR se ocupa de las rentas que obtienen las personas naturales por el ejercicio de una profesin distinta de las denominadas liberales con tal que no est comprendida en la primera categora ni en el nmero anterior. Se trata del vasto conjunto de personas que obtienen renta del trabajo sin titulo de subordinacin o dependencia simplemente porque ejercen una ocupacin en el cual predomina el esfuerzo individual o el conocimiento de una tcnica, oficio o arte. De hecho, el SII entiende por ocupacin lucrativa la actividad ejercida en forma independiente por personas naturales y en la cual predomine el trabajo personal basado en el conocimiento de un ciencia, arte, oficio o tcnica por sobre el empleo de maquinarias, herramientas, equipos u otros bienes de capital. 10.3 Los auxiliares de la administracin de justicia. Se trata de notarios, conservadores y archiveros por los derechos que conforme a la ley obtienen del pblico. Estas personas para evitar toda discusin la LIR las considera contribuyentes de segunda y no de primera categora. 10.4 Los corredores, personas naturales cuyas rentas provengan slo de su trabajo. A propsito del Art. 20 numeral 4 de la LIR tuvimos ya oportunidad de referirnos a los corredores para graficar la dificultad que a veces suscita

distinguir entre rentas de primera y segunda categora. Para la LIR, sin embargo, en el lmite resulta claro que si la persona natural acta de corredor y la renta la gana sin que emplee capital, se est frente a un trabajador independiente gravado en segunda categora. De las sociedades de profesionales que presten exclusivamente servicios o asesoras profesionales nos ocuparemos en acpite separado. En rigor son los socios y no la sociedad el contribuyente. De hecho la sociedad misma no es contribuyente. 11. Base imponible Este impuesto asume que los ingresos se gravan sobre base percibida de manera que las boletas de honorarios emitidas dan cuenta de ingresos efectivamente percibidos y no meramente devengados por el trabajador independiente. La peculiaridad mayor, con todo est dada por la opcin que faculta al trabajador para escoger las posibilidades de deducir gastos efectivos o deducir gastos presuntos. 11.1. Gastos Efectivos. Contabilidad. a) En este caso se debe llevar contabilidad simplificada. Para la deduccin de gastos efectivos, rigen las normas de primera categora, en cuanto fueren pertinentes ( Art 50 inciso primero de la LIR) b) Procede como deduccin el pago efectuado por concepto de imposiciones previsionales voluntarias, las cuales, por el hecho de ser un trabajador independiente, son de cargo del contribuyente. En relacin con depsitos de ahorro previsional voluntario y cotizaciones voluntarias, proceder la deduccin conforme a lo sealado en Art. 42 bis, si se cumplen con las condiciones ah sealadas, con tope de 600 UF, de acuerdo al valor de sta al 31 de diciembre del ao respectivo.

11.2. Presuncin de gasto, sin contabilidad. 30% del ingreso bruto hasta 15 UTA. En el caso en que este contribuyente declare sus rentas slo a base de los ingresos brutos, sin considerar los gastos efectivos, tendr derecho a rebajar a ttulo de gastos necesarios para producir la renta, un 30% de los ingresos brutos anuales. Para estos efectos, el Art. 50 establece como lmite mximo 15 UTA vigentes al cierre del ejercicio respectivo.

C) Casos especiales. Sociedades de profesionales y Directores de Sociedades Annimas 12. Sociedades de Profesionales Las sociedades de profesionales, constituyen una forma de organizacin jurdica que adoptan los profesionales para el ejercicio de la profesin. Se trata de una sociedad de personas que agrupa personas que profesan una determinada profesin Lo distintivo de este tipo de sociedades de personas desde un punto de vista tributario, consiste en la posibilidad de acogerse a un rgimen especial de tributacin. En rigor la sociedad de profesionales no es un contribuyente se segunda categora, sus socios en cambio tienen ese carcter. La sociedad de profesionales lleva contabilidad completa sobre base devengada, no aplica las reglas de correccin, monetaria, hace

PPM a beneficio de los socios. La sociedad de profesionales puede optar por declarar sus rentas conforme a las normas del impuesto de primera categora. 12.1 Requisitos No existe definicin legal de ellas, sino una suma de requisitos necesarios para su existencia, los cuales estn establecidos, por una parte en el Art. 42 N 2 de la LIR, y por otra, mediante Circular 21 de 1991 del SII. Requisitos: a) que estn organizados como sociedad de personas slo por socios personas naturales; b) sociedad debe ser civil, no mercantil c) objeto social nico el prestar servicios o asesora profesional; d) los socios deben ser exclusivamente profesionales. Cumpliendo estos requisitos la sociedad se entiende naturalmente ubicada en la segunda categora, cuestin que slo puede cambiar en la medida que opte por tributar o continuar tributando en la primera categora. Este tipo de sociedades se encuentran obligadas a declarar su renta efectiva mediante contabilidad completa. Los socios, en el evento en que se mantengan tributando en segunda categora, lo harn sobre la base de renta devengada, sin que importe el hecho de haber efectuado o no retiros. Las rentas de la sociedad sern recargadas en el global complementario de cada uno de los socios, en proporcin a los derechos sociales. En el caso contrario, esto es, de haber ejercido la opcin a la cual hace mencin el Art. 42 de la LIR la sociedad y los socios debern

tributar conforme a las normas de establecidas para primera categora y en base al rgimen de retiros. 12.2 Derecho a opcin Los contribuyentes que, cumpliendo con los requisitos antes sealados, opten por tributar en primera categora debern presentar una declaracin ante el SII. Esta declaracin deber ser presentada dentro de los primeros 3 meses del ao comercial que corresponda. Una vez presentada la solicitud por el contribuyente, el rgimen comenzar a surtir efectos a contar de ese mismo ao comercial. Una vez que los contribuyentes opten por declarar de acuerdo con las normas de la primera categora, se encuentran limitados, no pudiendo volver al sistema de tributacin de la segunda categora, conforme a lo establecido en el Art. 42 N 2 inciso tercero. No podrn ejercer esta opcin los contribuyentes que cumpliendo con los requisitos sealados anteriormente que desarrollen alguna de las actividades del Art. 20 de la LIR, o bien, exploten establecimientos como clnicas, maternidades, laboratorios u otros anlogos. 13. Directores de sociedades Annimas Una regla bast en la LIR para generar una situacin inslita. No es que no se trate de rentas del trabajo: claramente lo son aunque el director no sea, propiamente, un trabajador dependiente. Tampoco es totalmente independiente. Lo inslito sin embargo es que el director de la sociedad annima tributa por sus dietas por asistencia a sesiones y participacin en las utilidades sin derecho a rebaja de ningn tipo. Ninguna norma de segunda categora le permite hacer deduccin alguna (y las que le resultan aplicable son en rigor las deducciones que permite el Global complementario). El director de la SA tributa sobre la suma

bruta con global complementario adicional, en virtud del Art. 48 de la LIR.