Anlisis de fallo: comentarios a las sentencias dictadas en los amparos en revisin AR 111/2012 y AR 403/2012, del ndice de la Suprema Corte

de Justicia de la Nacin en Mxico.

Por: Ral Manzano y Ramn de la Torre.

En los ltimos meses de 2012 la Segunda Sala del mximo Tribunal en Mxico resolvi un par de amparos en revisin (AR 111/2012 y 403/2012), confirmando y reconociendo la constitucionalidad del Decreto legislativo por el que se reform el artculo 156-Bis y se adicion el artculo 156-Ter, del Cdigo Fiscal de la Federacin. Se trat de un primer acercamiento al estudio de validez constitucional de los artculos que prevn un procedimiento alterno de cobro coactivo, derivado de una poltica fiscal encaminada a lograr mayor presencia recaudatoria en la Repblica.

El nuevo procedimiento consiste en la inmovilizacinde cuentas bancarias y transferencia de fondos por crditos fiscales firmes no garantizados. Bsicamente se permite a la autoridad hacendaria ordenar la inmovilizacin de depsitos bancarios de una persona y despus la transferencia de sus recursos a la cuenta de la Tesorera de la Federacin, sin que previamente deba requerirla de pago o trabarle embargo. Por ejemplo, una persona privada de sus bienes a travs de este procedimiento no tiene conocimiento de los actos sino hasta que advierte que no puede disponer de sus depsitos bancarioso incluso que su dinero ya ha sido transferido a la cuenta de la Federacin.

De tal modo la cuestin central, discutida en las sesiones correspondientes de la Segunda Sala, fue determinar si rige o no la garanta de audiencia previa a los actos de privacin; y si sta es violada. Ello en un contexto donde, segn un estudio de la Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE), Mxico est en el ltimo lugar de recaudacin fiscal entre los pases miembros.

Por ejemplo mientras en Mxico los ingresos fiscales representan el 21% del Producto Interno Bruto, en Brasil significan el 33.56% y en Argentina el 30.73%. Ms an, casi una tercera parte de la recaudacin del pas corresponde a la fiscalizacin del organismo descentralizado dedicado a los hidrocarburos1.Sumado a este bajo porcentaje de recaudacin, el fisco mexicano tambin tiene una cartera vencida bastante amplia que, segn cifras del Servicio de Administracin Tributaria, asciende a una cantidad equivalente al cinco por ciento del Producto Interno Bruto para el 2012.

En este marco es que se adopt un procedimiento sumario y alterno de inmovilizacin de cuentas bancarias, regulado en los artculos cuya constitucionalidad se controvirti, para as lograr una recaudacin coactiva ms efectiva y con menores costos. Esto ltimo al auxiliarse la autoridad fiscal de terceros como las entidades financieras, evitando diligencias directas con los contribuyentes.

Las consecuencias han sido relevantes. Por una parte, la recuperacin de la cartera vencida, como resultado directo del procedimiento de inmovilizacin, representa 23.9% ms de lo recuperado en dos mil diez y ms del triple de lo que se obtena en dos mil tres2.Sin embargo, por la otra parte, contribuyentes se han quejado ante la Procuradura de Defensa del Contribuyente (PRODECON), quien calific la inmovilizacin de depsitos bancarios como un problema sistmico. Lo anterior en un expediente donde participaron mltiples asociaciones civiles de carcter empresarial y profesional3.

De este modo, como es posible advertir, resulta complejo el entorno en que se dictaron las sentencias de los expedientes AR 111/2012 y AR 403/2012, del ndice del mximo tribunal, pero los antecedentes del caso lo son an ms.
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Para mayor informacin del estudio Reforma fiscal para una economa mexicana ms fuerte, ms justa y ms limpia de la OCDE, consultar: http://www.oecd-ilibrary.org/economics/estudioseconomicos-de-la-ocde-mexico-2011/reforma-fiscal-para-una-economia-mexicana-mas-fuerte-masjusta-y-mas-limpia_9789264115934-5-es 2 Cifras obtenidas de la conferencia de prensa celebrada el nueve de febrero de dos mil doce con Alfredo Gutirrez Ortiz Mena, entonces Jefe del Servicio de Administracin Tributaria (SAT) y actual Ministro de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN). 3 Acuerdo de diez de enero de dos mil doce dictado en el expediente nmero 3-V-H/2011.

La constitucin establece que ninguna persona podr hacerse justicia por s misma y que tampoco podr ser privada de su propiedad y derechos sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos. No obstante lo anterior, en el procedimiento en estudio un contribuyente es privado de su derecho personal para disponer de sus depsitos bancarios, nacido de un contrato con la institucin bancaria, y luego de su propiedad al transferirse su dinero a la Tesorera. Esto sin un juicio previo seguido ante la autoridad judicial. Situacin por la cual podra estimarse que la Administracin se hace justicia por s misma.

Pero no es por las razones apuntadas que se reclam la inconstitucionalidad de los artculos que prevn el procedimiento de inmovilizacin en los amparos en revisin AR 111/2012 y AR 403/2012. Ello pues, tales circunstancias, ya han sido resueltas por la Corte en casos previos en el sentido de establecer que no existe violacin de derechos fundamentales.

Desde el siglo decimonnico, con base en el principio de una divisin funcional de poderes, la Suprema Corteestim vlido que el Poder Ejecutivo, an sin disposicin constitucional expresa, adopte facultades del Judicial para privar a un particular de sus bienes para el pago de contribuciones.Lo anterior, se estim, sin intervencin judicial por as ser estrictamente necesario para que se cumpla de modo efectivo con la facultad constitucional de ejecutar la ley fiscal y as lograr el sostenimiento de las instituciones y los servicios pblicos4.

En este sentido el destacado administrativista Gabino Fraga seal que esta facultad de la Administracin se encuentra fundada en la necesidad de que las atribuciones del Estado, en el rubro administrativo, no estn sujetas a las trabas y dilaciones que significara la intervencin de los tribunales y el proceso judicial5. Pero tal necesidad no i pidi que la cuestin fuera, en su momento, motivo de amplios e intensos debates entre liberales y conservadores.
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Para mayor informacin consltese: Vallarta, Ignacio L., Est udio sobre la constitucionalidad de la facultad econmico coactiva, Imprenta del Gobierno, Mxico, 1885, pgina 1. 5 Fraga, Gabino, Derecho Administrativo, 46 Ed., Porra, Mxico, 2007, pgina 282.

Pero es ahora, con este procedimiento alterno de cobro, cuando algunos abogados sealan que la legislacin fiscal da un siguiente paso en la intervencin del Estado en la actividad econmica de los particulares. De igual manera fundada en la necesidad de evitar dilaciones en las facultades del Ejecutivo. Solamente que ahora, a diferencia del siglo XIX, no se trata del retraso que implica la intervencin Judicial sino que se trata de la efectividad que significa cumplir o no con la garanta de audiencia previa y debido proceso.

Al respecto la Segunda Sala del mximo tribunal en los amparos en revisin AR 111/2012 y AR 403/2012 resolvi reconocer la constitucionalidad de los artculos legales que prevn este procedimiento alterno de cobro, por lo que hace a la garanta de previa audiencia. Ahora, si bien estos pronunciamientos no constituyen jurisprudencia, resulta interesante hacer alusin a las consideraciones correspondientes de los ministros para abrir el debate.

En primer lugar, para sustentar su determinacin, la Segunda Sala invoc la tesis de jurisprudencia nmero 2./J. 20/20116 asentando que, tratndose del procedimiento de inmovilizacin de cuentas y transferencia de recursos, existen reglas especficas que lo rigen y no son aplicables las normas que regulan el procedimiento administrativo de ejecucin. Razn por la cual en el procedimiento no procede un requerimiento de pago y la trabade embargo previo a la inmovilizacin.

Consecuentemente, refirieron los ministros en las sentencias en estudio, que este procedimiento de inmovilizacin se aplica nicamente a crditos fiscales que han adquirido firmeza, lo que significa que: (i) fenecieron los plazos para su impugnacin, lo que implica que el gobernado los consinti; o (ii) hizo valer algn medio de defensa y los tribunales reconocieron la validez del crdito; o (iii) habiendo impugnado la determinacin fiscal no otorg garanta en trminos de la legislacin aplicable.

Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta, dcima poca, libro III, tomo 4, pgina 3007.

En este sentidose consider que los artculos reclamados no se aplican en forma espontnea y aislada. Ello porque previamente a la aplicacin del procedimiento de inmovilizacin, la autoridad ya realiz todo un procedimiento en el que determin un crdito fiscal y cuyo pago o garanta se requiri al particular. Al no cumplir con ninguno de los dos requerimientos, segn estim la Sala administrativa,se orilla a la autoridad fiscal a que inmovilice cuentas y transfiere recursos en los trminos de los numerales reclamados pues el particular se rehus al pago o a la garanta del adeudo.

As se determin por mayora que, previo al acto de privacin y ejecucin del crdito, el contribuyente tiene plena oportunidad de defensa. Asimismo se seal, tal como se hizo en la tesis de jurisprudencia 2./J. 20/2011, que la inmovilizacin de cuentas y transferencia de recursos equivalen a un pago. De igual manera, en cuanto a la garanta de previa audiencia, se desestim su operatividad porque la autoridad fiscal no est obligada a otorgarla de manera previa sino que puede ser posterior. Ello con base en la tesis de jurisprudencia 110, del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, dentro de la sptima poca del Semanario Judicial de la Federacin.

Bajo tales razonamientos la Segunda Sala reconoci la constitucionalidad de los artculos legales que prevn este procedimiento alterno de cobro, por lo que hace a la garanta de previa audiencia. Ahora, siendo que tal pronunciamiento no constituye jurisprudencia, es posible hacer comentarios al respecto.

En primer trmino, en cuanto a que en materia impositiva no rige la garanta de audiencia previa, dicha excepcin a la citada garanta debe ser entendida en su justa dimensin y trminos. Ciertamente la audiencia que puede otorgarse a los contribuyentes puede ser posterior al ejercicio de las facultades de la autoridad. Pero cabe recalcar que tal excepcin slo se actualiza cuando se trata de un acto de determinacin de un adeudo fiscal, ya sea proveniente de la voluntad del contribuyente al autodeterminarse o de un acto de molestia de la autoridad fiscal derivado del ejercicio de sus facultades de comprobacin; y no as cuando se trata de un acto de privacin.

En este sentido la aplicaci n del i puesto a que se refiere la excepcin a la garanta de previa audiencia en materia impositiva, debe entenderse como la realizada por el propio contribuyente, con base en el principio de autodeterminacin y en cumplimiento de su obligacin constitucional de contribuir al gasto pblico; pero no respecto de la aplicacin del impuesto derivada del acto de privacin de la autoridad fiscal por su facultad econmicocoactiva.

De tal modo se aprecia que en las sentencias en estudio se extiende la aplicacin de la excepcin a la garanta de previa audiencia en materia impositiva. Al respecto es clara la jurisprudencia 110, que establece dicha excepcin,cuando seala que no es necesario cumplir con la garanta de previa audiencia cuando se trata de un impuesto, mientras el afectado sea odo en su defensa antes de ser privado de sus bienes jurdicos, tal como sucede en estecaso del procedimiento sumario y alterno de inmovilizacin de cuentas bancarias.

Posteriormente en los fallos a los amparos en revisin se invoc la consideracin, sustentada en la resolucin al a contradiccin de tesis C.T. 358/2011, relativa a que la inmovilizacin y transferencia que se realiza en trminos de los artculos 156-Bis y 156-Ter, del Cdigo Fiscal de la Federacin, equivale a un pago7. Afirmacin que conviene reflexionar. Ello pues un pago por naturaleza es voluntario mientras que los actos de inmovilizacin y transferencia constituyen un cobro coactivo, que naturalmente no es voluntario. De ah que su equiparacin, en cuanto a la aplicacin de reglas y excepciones, sea motivo de discusin y anlisis.

Luego la Segunda Sala tambin consider que, previo a la aplicacin del procedimiento de inmovilizacin, regulado en los artculos reclamados, la autoridad fiscal ya realiz todo un procedimiento en el que determin un crdito fiscal y cuyo pago o garanta se requiri al particular. Sin embargo, respecto de lo anterior, es preciso distinguir entre dos procedimientos: uno de revisin y

Ibdem pgina 3061.

determinacin de crdito fiscal y otro de cobro coactivo que es el procedimiento administrativo de ejecucin. Consecuentemente cabe destacar que la garanta de previa audiencia rige nicamente respecto de actos de privacin y no de molestia. As, mientras el procedimiento de revisin concluye con un acto de molestia que determina un crdito fiscal, el procedimiento administrativo de ejecucin consiste en un acto de privacin, respecto del cual s rige la garanta de previa audiencia.

De tal modo en las sentencias en estudio se omiti distinguir entre procedimiento de revisin y de ejecucin, considerando que se trata de uno slo, para as arribar a la conclusin de que basta la audiencia que se da en un primer momento sin que sea necesario otorgarla de nueva cuenta. No obstante es preciso revisar con prudencia si procede distinguir o bien unificar los procedimientos de revisin y ejecucin. Ello considerando en todo momento que una mayor presencia recaudatoria no puede lograrse a costa de los derechos fundamentales.

Cabe mencionar que la resolucin al amparo en revisin 403/2012 se sostuvo por mayora de votos. En ese tenor la Ministra Luna Ramos se reserv su derecho para formular voto particular en el sentido de que, al no estar previsto un previo requerimiento de pago y embargo por los preceptos reclamados, no se permite al particular optar por un pago voluntario o defenderse. Por lo que, consider, se viola el derecho fundamental de audiencia previa, garantizado por el artculo 14 de la Constitucin.

Es posible anticipar nuevos pronunciamientos sobre el tema y debe tomarse en consideracin que la integracin de la Suprema Corte ha cambiado. Dos nuevos Ministros se han incorporado en sustitucin de quienes terminaron su periodo. Aunque cabe resaltar que uno de ellos es el Ministro Gutirrez Ortiz Mena, quien antes de ocupar este nuevo encargo se desempe como Jefe del Servicio de Administracin Tributaria, es decir, la autoridad fiscal responsable de la aplicacin del procedimiento de inmovilizacin de cuentas bancarias.

Asimismo en el supuesto de que la Primera Sala llegue a sostener un criterio contrario al sostenido en los fallos comentados de la Segunda Sala, tal contradiccin deber ser resuelta por el Tribunal Pleno de la Suprema Corte, constituido por once ministros: los integrantes de ambas Salas y el Presidente. Situacin que ha acontecido con antelacin. Por ejemplo, en la contradiccin de tesis 291/2012con la anterior integracin de la Corte, se resolvi por mayora de seis votos a favor y cinco en contra, que el aseguramiento precautorio, previsto por el artculo 40, fraccin III, del Cdigo Fiscal de la Federacin, es violatorio del derecho fundamental de seguridad jurdica.

Por las circunstancias apuntadas es claro que las consideraciones y posturas tomadas en los fallos comentados, respecto de los amparos en revisin AR 111/2012 y AR 403/2012, an no constituyen jurisprudencia y por ende pueden ser superadas.

Lo importante es tener presente que contribuir al gasto pblico es una obligacin constitucional para que el Estado pueda allegarse de los recursos econmicos necesarios para sostener las instituciones y prestar servicios pblicos. Pero tambin no es vlido soslayar que la intencin de mejorar la recaudacin y recuperacin de la cartera vencida no justifica la incorporacin de procedimientos que violen derechos fundamentales. As la poltica fiscal ciertamente puede favorecer el crecimiento o la estabilidad, el ahorro o el consumo, pero sta slo puede ser entendida mientras est conjugada con el debido respeto a los derechos reconocidos por la Constitucin.

Referencias: Refor a fiscal para una econo a exicana s fuerte, s justa y

s li pia de la Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE), disponible en:

http://www.oecd-ilibrary.org/economics/estudios-economicos-de-la-ocdemexico-2011/reforma-fiscal-para-una-economia-mexicana-mas-fuertemas-justa-y-mas-limpia_9789264115934-5-es

Conferencia de prensa celebrada el nueve de febrero de dos mil doce con Alfredo Gutirrez Ortiz Mena, entonces Jefe del Servicio de Administracin Tributaria (SAT) y actual Ministro de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN).

Fraga, Gabino, Derecho Administrativo, 46 edicin, Porra, Mxico, 2007.

Vallarta, Ignacio L., Estudio sobre la constitucionalidad de la facultad econmico coactiva, Imprenta del Gobierno, Mxico, 1885.