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Determinación de Impuestos Diferidos

Determinación de Impuestos Diferidos

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  • 3.2DIFERENCIAS TEMPORARIAS
  • •Diferencia depreciación acelerada v/s normal
  • •Provisión de incobrables
  • •Operaciones Leasing
  • •Provisión de vacaciones
  • •Provisión PIAS
  • 3.2.1 CATEGORÍAS DE DIFERENCIAS TEMPORARIAS
  • Diferencias temporales deductivas
  • Diferencias temporales impositivas
  • 4.LOS EFECTOS DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS EN LA CONTABILIDAD
  • 4.1BENEFICIO POR PÉRDIDA TRIBUTARIA
  • Antecedentes:
  • Desarrollo:
  • 4.2PROVISIÓN DE VALUACIÓN
  • •Cambios en la provisión de valuación
  • 4.3CUENTAS COMPLEMENTARIAS
  • 4.4CAMBIO EN LA TASA DE IMPUESTO PRIMERA CATEGORÍA
  • 5.IMPUESTOS DIFERIDOS BAJO NORMAS IFRS
  • 6.EJERCICIO PRÁCTICO DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS
  • 6.1MÉTODO DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES
  • Razonabilidad de las determinaciones tributarias
  • COMPROBACIÓN CON EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO FINAL
  • BIBLIOGRAFÍA
  • COMPROBACIÓN DEL GASTO POR IMPUESTO
  • Tratamiento tributario en la venta de acciones

Consultor Práctico

Tributario

Revista Consultor Práctico: Tributario, Alameda 1302, oficina 50, Santiago; Teléfono (02) 361 3400 Suscripciones: www.puntolex.cl, Teléfono (02) 361 3430, Fax (02) 361 3406 Director Responsable: Prof. Germán R. Pinto Perry Editor: Hugo Catalán Pavez Representante Legal: Ramón Elizalde Aldunate Diagramación: Lidia Gajardo González Impresa en: RIL Editores ISSN 0718-2635 Prohibida toda reproducción parcial o total del material de la revista Consultor Práctico: Tributario. Todos los Derechos Reservados.

CONSULTOR PRÁCTICO TRIBUTARIO

Prof. Germán R. Pinto Perry Director
Hugo Catalán Pavez Editor General Representante legal Ramón Elizalde Aldunate

Colaboradores Germán R. Pinto Perry Contador Público y Auditor Magister en Planificación Tributaria Presidente Evelyn Contreras Tapia Contador Auditor Postítulo en Legislación Tributaria

.

Contador Auditor. Postítulo en Legislación Tributaria 1.1 Diferencias permanentes – – – – – Dividendos y utilidades recibidas Valorización de inversiones en empresas relacionadas VPP (instruido en el BT Nº 60) Ingresos y gastos afectos a regímenes especiales Impuestos de la Ley de la Renta Gastos de automóviles 4 4 4 6 6 6 7 7 7 7 I . 1 1 1 2 2 2 2 3 3 TEMA DEL MES DETERMINACIÓN PRÁCTICA DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS Evelyn Contreras Tapia.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Revista Nº 48. septiembre de 2009 Sumario ANÁLISIS TRIBUTARIO AUDITORÍA TRIBUTARIA EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS Notificación a) No haya diferencias de Impuestos b) Hay diferencias de Impuestos Citación ¿Qué sucede si el contribuyente no da respuesta a una citación? ¿Qué ocurre si el contribuyente da respuesta a la citación? Liquidación Giro Pág. Origen de la contabilización de impuestos diferidos 3. Diferencias temporarias y diferencias permanentes 3. Introducción 2.

Los efectos de los impuestos diferidos en la contabilidad 4. Impuestos diferidos bajo normas IFRS Principales cambios en la determinación de los impuestos diferidos (BT Nº 60 v/s NIC 12) 6. Ejercicio práctico determinación de los impuestos diferidos 6.1Categorías de diferencias temporarias Diferencias temporales impositivas 3.4 Cambio en la tasa de impuesto primera categoría 5.SUMARIO Pág.2 Provisión de valuación – Cambios en la provisión de valuación 4. 3.1 Beneficio por pérdida tributaria Antecedentes Desarrollo 4.3 Otros eventos que generan diferencias entre la base contable y tributaria 4.2.2 Diferencias temporarias – – – – – Diferencia depreciación acelerada v/s normal Provisión de incobrables Operaciones Leasing Provisión de vacaciones Provisión PIAS Diferencias temporales deductivas – – – – Gastos o pérdidas Ingresos o ganancias Gastos o pérdidas Ingresos o ganancias 8 8 8 9 13 13 15 16 16 16 16 16 16 17 18 19 19 20 21 22 23 24 24 25 27 27 28 3.1 Método de las diferencias temporales Razonabilidad de las determinaciones tributarias II .3 Cuentas complementarias 4.

12.2 Determinación de los impuestos diferidos con método de las diferencias temporales Antecedentes ejercicio práctico Objetivo Desarrollo Paso 1 – Explicación de la clasificación de las diferencias A. Impuesto diferido Columna al 31. Activos en leasing D. Provisión de obsolescencia E. Estimación deudores incobrables B. Diferencias temporales Diferencias temporales deductivas e impositivas Columna al 31.2007 (1) Columna al 31.2007 (4) Columna al 31. Derechos de llave F. Activo fijo C. Impuestos diferidos y provisión de Impuesto a la Renta H. Patrimonio financiero y tributario Paso 2 – Explicación de hoja de trabajo A.2008 (5) Columna diferencias (6) Utilidad por impuesto diferido del ejercicio (7) Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Impuesto diferido (resultado) 29 29 30 30 30 32 32 32 32 33 33 33 33 34 34 34 34 34 34 34 35 35 35 35 35 36 38 38 38 39 39 39 III .2008 (2) Columna Diferencias (3) B. 6. Provisiones G.12.12.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Pág.12.

Circular Nº 47 de 18 de agosto de 2009 Tratamiento tributario de las provisiones.229 de 3 de julio de 2009 Tratamiento tributario en la venta de acciones 2. Nº 889.SUMARIO Pág. Oficio Nº 1.776 de 20 de mayo de 2009 Requisitos y condiciones que deben cumplirse para acceder a la franquicia tributaria del artículo 13 del D. castigos.Oficios del Servicio de Impuestos Internos 1. Oficio Nº 1.. Oficio Nº 2. Paso 3 Comprobación con el Capital Propio Tributario Final Paso 4 Comprobación del gasto por impuestos Bibliografía NORMAS I. Oficio Nº 2.181 de 26 de junio de 2009 Situación tributaria frente al IVA e Impuesto a la Renta de la explotación de máquinas de juego 5.083 de 22 de junio de 2009 Imputación del beneficio tributario relativo al incentivo al precontrato y a la capacitación de trabajadores 3.Circulares del Servicio de Impuestos Internos 1. renegociaciones y remisiones de créditos otorgados por los bancos Anexo Nº 1 Información que debe proporcionarse en nota a los estados financieros anuales II..918 de 5 de junio de 2009 Servicios de consultoría realizados por una empresa constructora que no participa en la ejecución de las obras 54 41 41 41 44 44 45 53 56 60 64 68 IV . Oficio Nº 2. de 1975 4.L.

aunque no se tenga movimiento? 8. ¿Qué se entiende por una declaración fuera de plazo del Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? 79 79 79 79 79 80 80 80 80 81 81 82 83 V . ¿Cuántos documentos es conveniente timbrar? 4.830 de 27 de mayo de 2009 Impuesto al Valor Agregado en empresas de servicios transitorios III. ¿En qué documento se realiza la declaración de impuestos mensuales del Formulario 50? 10. Resolución Exenta Nº 113 de 31 de julio de 2009 Recuperación del impuesto específico al petróleo diesel 2. ¿Cómo se declara por Internet el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? 12. ¿Cómo debe ser presentada una declaración en el Formulario 50? 11. ¿Cuál es costo del timbraje de documentos? 7. Resolución Exenta Nº 110 de 28 de julio de 2009 Protección del empleo y fomento a la capacitación laboral 73 76 70 CONSULTAS Y RESPUESTAS 1.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Pág.Resoluciones del Servicio de Impuestos Internos 1. ¿Hay que declarar obligatoriamente el Formulario 50. ¿Qué medios pueden utilizarse para consultar el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? 9. ¿Puedo timbrar documentos tributarios en conjunto con el aviso de Inicio de Actividades o debo esperar algún tiempo? 3. ¿Cuánto demora el trámite de timbraje de documentos? 6. ¿Quiénes deben inscribirse en el Rut? 2.. Oficio Nº 1. ¿Se pueden timbrar en una sola operación distintos tipos de documentos tributarios ante el SII? 5. ¿Cuáles son las alternativas de pago para el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo por Internet? 13. 6.

Académico Universidad de Santiago Empresa apícola Situación Detallar las categorías y agrupación de los Activos Biológicos y Productos Agrícolas Detallar los riesgos naturales que contiene la actividad agrícola Información de las Subvenciones 87 87 87 87 88 88 84 VI .SUMARIO Pág. EJERCICIO TRIBUTARIO DETERMINACIÓN DEL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO INCIDENCIA DEL ACTIVO FIJO EN EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO COMENTARIOS SOBRE NORMATIVA INTERNACIONAL IFRS ANÁLISIS DE LA NIC 41 EN EL CASO DE UNA EMPRESA APÍCOLA Por Humberto Borges Quintanilla.

Art. el funcionario levantará un acta de recepción de la documentación y le hará entrega de una copia de ésta. es posible que: a) No haya diferencias de Impuestos Producto de la revisión se determina que el contribuyente ha cumplido correctamente con sus obligaciones tributarias. destinadas a fiscalizar el correcto cumplimiento de la obligación tributaria de los contribuyentes. Nº 6. En esta situación. En este proceso. igualmente se debe informar al contribuyente. el Servicio notifica por segunda vez requiriendo los antecedentes. por lo tanto se le hará entrega de la documentación que aportó. y esta vez bajo apercibimiento de apremio. y como consecuencia el Servicio está facultado para notificar dicha infracción. podría darse la conducta sancionada en el Código Tributario. respecto al proceso de auditoría y de los derechos que le asisten. deján- 1 . Art. 97. por entrabamiento a la fiscalización. Cuando el contribuyente no responde a la notificación. La Auditoría Tributaria implica las siguientes etapas: NOTIFICACIÓN Es la primera instancia del proceso. el nombre del o los funcionarios que lo llevarán a cabo debe estar siempre presente.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO ANÁLISIS TRIBUTARIO AUDITORÍA TRIBUTARIA EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS El procedimiento de Auditoría Tributaria corresponde a una serie de acciones o tareas. En las auditorías tributarias. en que el Servicio le comunica al contribuyente que se iniciará una revisión de sus antecedentes. entregándole un folleto informativo. solicitándole la documentación necesaria. éste está facultado para solicitar a la justicia ordinaria que aplique apremio al incumplidor de conformidad al Código Tributario. Si el contribuyente no da cumplimiento al requerimiento de parte del Servicio. el contribuyente tiene la obligación de poner a disposición del Servicio. la información que éste requiera. De la revisión efectuada a sus antecedentes. declaraciones de impuestos y la documentación soportante. esto es. 93. Si el contribuyente responde la notificación.

b) Hay diferencias de Impuestos Dependiendo de las situaciones detectadas. ¿Qué sucede si el contribuyente no da respuesta a una citación? La consecuencia que se deriva. el contribuyente está de acuerdo con las diferencias de impuestos determinadas por el Servicio. aclara o aporta más antecedentes que dejan sin efecto todos los aspectos citados originalmente. Además. para presentar su respuesta. o bien. o bien presenta declaraciones fuera de plazo. Hay controversia. – En este caso se procederá a citar cuando expresamente lo disponga la ley. para proceder a liquidar las diferencias de impuestos detectadas y comunicadas al contribuyente a través de la citación. rectifica. – Suficiente: En este caso. por lo tanto presenta las declaraciones rectificatorias que corrigen su declaración primitiva. el contribuyente presenta una declaración. se enviará una carta de aviso en que se da por terminada la revisión. CITACIÓN La citación es una comunicación en que el Servicio de Impuestos Internos solicita al contribuyente que presente. que por las diferencias determinadas por el Servicio. ¿Qué ocurre si el contribuyente da respuesta a la citación? En esta situación. modifique o rectifique su declaración objeto de la revisión. es que se habilita al Servicio.ANÁLISIS TRIBUTARIO dose constancia mediante un Acta de Devolución. puede presentarse lo siguiente: – No hay controversia. este trámite no es obligatorio en todos los casos de auditoría. aclare. es decir. no dar respuesta a la citación en forma injustificada será considerado un antecedente negativo al momento que el Director Regional deba pronunciarse sobre una eventual petición de condonaciones de intereses y multas que resulten de este proceso. si a juicio del Servicio se considera como trámite necesario para recabar mayores antecedentes. puede que la respuesta se considere: suficiente. el contribuyente manifiesta su desacuerdo. confirme. Por otro lado. por una sola vez. Sin embargo. entonces el 2 . El contribuyente tiene el plazo de un mes prorrogable. parcial o insuficiente. es decir. hasta por un mes.

En este caso. intereses y multas. rectifica. liquida.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO SII debe conciliar las observaciones reflejadas en la citación. Se emite y notifica al contribuyente una vez que se han cumplido los trámites previos. con los antecedentes presentados por el contribuyente no se aclara ninguna de las observaciones citadas. que emite y notifica el SII al contribuyente. entonces el Servicio concilia por esa parte y por las diferencias no aclaradas. poniendo en conocimiento del contribuyente el término de la auditoría a través de una carta de aviso. Insuficiente: Es decir. el Servicio procede a practicar las liquidaciones respectivas. 3 . organismo encargado de efectuar los cobros respectivos. que considera el valor neto. y haciendo entrega de su documentación mediante el acta de devolución respectiva. GIRO El giro es una orden de pago de impuestos y/o intereses y multas. – Parcial: El contribuyente presenta una declaración. remitiendo copia al Servicio de Tesorería. amplia o aporta antecedentes que aclaran sólo algunos aspectos citados. – LIQUIDACIÓN La liquidación es la determinación de impuestos adeudados hecha por el Servicio. (Citación y/o tasación). reajustes.

INTRODUCCIÓN Con frecuencia me ha tocado explicar que si bien los impuestos diferidos –tal como su nombre lo indica– tienen que ver con “Impuestos”. por medio de los cuales llegamos a la determinación de la Renta Líquida Imponible. la determinación del Impuesto a la 4 . que reflejen claramente el movimiento y el resultado de sus negocios…”. más bien se trata de un concepto netamente contable cuyos lineamientos se encuentran explicados en el Boletín Técnico Nº 60 del Colegio de Contadores de Chile. ORIGEN DE LA CONTABILIZACIÓN DE IMPUESTOS DIFERIDOS Los impuestos diferidos nacen dado que el resultado contable de una sociedad es distinto al resultado tributario. En definitiva los impuestos diferidos son un mecanismo contable que permiten reflejar en un mismo período el Impuesto a la Renta de acuerdo con la mecánica contable y con las normas tributarias vigentes. 2. esta no es una materia que se encuentre regulada en nuestra legislación tributaria por tanto concordamos que este no es un tema tributario. porque los criterios de reconocimiento son los mismos.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO TEMA DEL MES DETERMINACIÓN PRÁCTICA DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS Evelyn Contreras Tapia Contador Auditor Postítulo en Legislación Tributaria 1. los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a las prácticas contables adecuadas. En ese sentido si no existieran diferencias entre el resultado contable y el resultado tributario. organismo que es el encargado de generar la normativa contable en nuestro país. Ahora bien no hay que dejar de lado que la contabilidad es una obligación para la mayoría de los contribuyentes y que en virtud de lo establecido por el propio Código Tributario en el artículo 16 se señala: “En los casos en que la ley exija llevar contabilidad. Entonces nos encontramos con estados financieros elaborados con criterios económicos financieros los que deben ser adecuados a las normas tributarias. estas adaptaciones se realizan a través de ajustes extracontables. esto se explica por las diferencias en las normas contables y tributarias que disponen el reconocimiento de ingresos y gastos en ejercicios distintos. a partir de esto es que debemos tener presente que sobre la base de un sistema contable determinado de acuerdo con principios y normas de aceptación general se determinarán los resultados afectos a impuesto y que formando parte del resultado contable determinado de esa manera se encuentran los efectos por concepto de impuesto diferido.

diferencias que pueden ser en el tiempo de carácter definitivo o transitorio. En definitiva estos ajustes extracontables son los que reflejan las diferencias existentes entre los criterios contables y tributarios aplicados por una Sociedad en el reconocimiento de sus ingresos. ya que será necesario hacer una serie de ajustes extracontables al resultado contable.N o r m a l/ A c e le r a d a G a s t o a la f e c h a d e l p a g o N u n c a s o n g a s to s N u n c a s o n g a s to s En el siguiente cuadro se muestra las principales normas contables y tributarias: • • • Ley sobre Impuesto a la Renta Oficios emitidos por el Servicio de Impuestos Internos Circulares emitidas por el Servicio de Impuestos Internos Tributarias • • Contables • • • Boletines Técnicos del Colegio de Contadores Circulares Superintendencia de Valores y Seguros Circulares Superintendencia de Bancos Circulares Superintendencia AFP Normas internacionales de contabilidad 5 . independiente de la base imponible a utilizar para ellos sea la contable o la tributaria. para llegar a la base imponible afecta impuesto. costos o gastos. En cambio.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Renta a reflejar en los estados financieros sería el mismo. Algunos ejemplos de diferencias entre la norma contable y la tributaria se muestran a continuación en el siguiente cuadro: C o n c e p to I n t e r e s e s o b t e n id o s p o r lo s B ancos Im p u e s to s C r é d it o s in c o b r a b le s D e p r e c ia c ió n V a c a c io n e s M u lt a s f is c a le s I m p u e s t o s D if e r id o s N o rm a C o n ta b le D e b e n s e r r e c o n o c id o s e n fo rm a d e v e n g a d a S o n g a s t o s in d e p e n d ie n te d e l t ip o d e im p u e s to G a s t o a la f e c h a d e la p r o v is ió n C r it e r io s F in a n c ie r o s G a s t o a la f e c h a d e la p r o v is ió n S ie m p r e s o n g a s t o s S o n In g re s o s y /o g a s to s N o rm a T r ib u ta r ia D e b e n s e r r e c o n o c id o s a la f e c h a d e p e r c e p c ió n E s g a s t o e n la m e d id a q u e n o s e a n im p u e s t o s d e L IR G a s t o a la f e c h a d e l c a s t ig o L in e a l . costos o gastos. el problema pasa por calcular la base imponible sobre la cual se aplicará el Impuesto a la Renta. si existen diferencias entre los criterios a aplicar sobre ingresos.

6 . dentro de éstos encontramos la definición de Diferencias Temporarias y Diferencias Permanentes. como del registro de los beneficios tributarios por la utilización de las pérdidas tributarias.TEMA DEL MES 3. Para efectos tributarios si el dividendo percibido se contabilizó en el ingreso se debe efectuar una deducción en la Renta Líquida Imponible por el monto del dividendo percibido. Este tratamiento genera una diferencia permanente. puesto que si bien los dividendos percibidos forman parte del resultado contable. siempre y cuando no provengan de sociedades o empresas constituidas fuera del país (artículo 33 número 2 letra a) y en concordancia con el artículo 39 de la Ley de la Renta). por consiguiente no se originan activos o pasivos por impuesto diferido. Algunos ejemplos de diferencias permanentes: • Dividendos y utilidades recibidas Los dividendos y utilidades percibidas. para efectos contables se registran directamente en la cuenta de ingreso “Dividendos Percibidos” o disminuyendo la cuenta de activo que refleja la inversión en sociedades. no se incluirán en la determinación de la Renta Líquida Imponible. DIFERENCIAS TEMPORARIAS Y DIFERENCIAS PERMANENTES El Boletín Técnico Nº 60 sobre “Contabilización del Impuesto a la Renta e Impuestos Diferidos”. tanto respecto de las normas contables sobre Impuesto a la Renta e impuestos diferidos. entregando una serie de lineamientos que permitan la efectiva implementación de los objetivos que plantea este boletín. ya que la norma tributaria señala que se deducirán del resultado tributario los dividendos percibidos y las utilidades sociales percibidas o devengadas por el contribuyente. por lo cual siempre constituirán diferencia entre el resultado contable y tributario. El mencionado Boletín Técnico establece los principios básicos a aplicar para la determinación y contabilización de pasivos o activos por impuestos diferidos y del gasto corriente por Impuesto a la Renta.1 DIFERENCIAS PERMANENTES Las diferencias permanentes surgen de disposiciones legales que establecen que ciertas rentas están exentas o ciertos gastos no son deducibles de la renta líquida y no forman parte del resultado contable. deroga todas las normas sobre impuestos diferidos dictadas en los boletines técnicos anteriores. de acuerdo con la legislación sobre Impuesto a la Renta. 3. en consecuencia no originan activos ni pasivos por impuestos diferidos. El Boletín plantea que pueden existir dos tipos de diferencias entre el resultado contable del estado de resultados antes del Impuesto a la Renta y el resultado tributario (renta líquida imponible): por un lado se encuentran las que se revierten en uno o más períodos futuros y que se denominan diferencias temporarias y las que nunca se revierten y que se denominan diferencias permanentes.

generan una diferencia permanente. por lo cual siempre deben agregarse al resultado tributario los montos que la sociedad tenga contabilizados como gasto por este concepto (artículo 31 número 2 Ley de la Renta). las diferencias entre el valor registrado de dichas inversiones de acuerdo con lo establecido en los Boletines Técnicos Nº 42 y Nº 51 y el valor tributario de las mismas debe considerarse como una diferencia permanente.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO • Valorización de inversiones en empresas relacionadas VPP (instruido en el BT Nº 60) El Boletín Técnico Nº 60 señala expresamente que no se deberá contabilizar un activo o pasivo por impuesto diferido por diferencias relativas a la valoración de inversiones permanentes en otras empresas. ingresos de fuente argentina. lubricantes. a no ser que sea predecible que las diferencias se reversarán en el futuro con un efecto tributario.F. • Gastos de automóviles Los gastos incurridos en la adquisición y arrendamiento de automóviles. no son deducibles de la renta líquida imponible de Primera Categoría. impuesto Único del artículo 21. y en combustibles. intereses. • Impuestos de la Ley de la Renta Los impuestos de la Ley de la Renta tales como impuesto de Primera Categoría. por consiguiente no originan activos o pasivos por impuesto diferido por este concepto. ya que nunca se incluirán en la determinación de la Renta Líquida Imponible. multas y sanciones por deudas con el Fisco o con otras instituciones creadas por ley. impuesto Único de Primera Categoría. Nº 2 de 1959. station wagons y similares. cuando no sea éste el giro habitual. por lo cual deben ser agregados al resultado tributario en el período de su desembolso o provisión. así como también los reajustes. situación que no será reversada en el futuro debido a que estos gastos nunca serán deducibles en la RLI. seguros y. en cuyo caso deberán ser consideradas diferencias temporarias. ingresos provenientes del arrendamiento de viviendas D. en general. multas y sanciones por deudas con el Fisco o con otras instituciones creadas por ley. puesto que su situación es definitiva (agregado en RLI) y esta situación nunca se revertirá en un tiempo futuro. Los impuestos de la Ley de la Renta y los reajustes. entre otras rentas.L. intereses. reparaciones. constituyen una diferencia permanente. • Ingresos y gastos afectos a regímenes especiales Los ingresos y gastos exentos de los impuestos de la Ley de la Renta y los derivados de regímenes especiales tales como rentas del artículo 18 ter de la Ley de la Renta. todos los gastos para su mantención y funcionamiento. no son deducibles como gasto para determinar la renta líquida imponible de Primera Categoría. Consecuentemente con su clasificación como inversiones permanentes en otras empresas. 7 .

ya que el uso de la depreciación acelerada para fines tributarios reducirá el gasto por Impuesto a la Renta a pagar en los años en que se utilice dicho beneficio tributario. por la mayor depreciación considerada para efectos tributarios. por consiguiente.2 DIFERENCIAS TEMPORARIAS Estas diferencias surgen por aquellas operaciones que contablemente afectan a un período y tributariamente a otro. Sin embargo. están basados en la suposición de que los activos y pasivos del balance general de una empresa se realizarán o se liquidarán por un importe igual a su valor de libros. Los activos y pasivos por impuestos diferidos. En este ejemplo se origina el diferimiento de un pasivo por Impuesto a la Renta. ya que fue utilizada como tal en forma anticipada. la que suele identificarse con los nombres de: “Provisión por Deudores Incobrables” o “Provisión por Cuentas Incobrables”. las diferencias temporarias originan activos y pasivos por impuestos diferidos. dado que para efectos contables. En consecuencia. Algunos ejemplos de diferencias temporarias: • Diferencia depreciación acelerada v/s normal El uso de depreciación acelerada para fines tributarios y de depreciación sobre vida útil normal para fines contables origina una diferencia temporaria. en los años siguientes la depreciación contable no será aceptada como gasto tributario. 8 . Esto crea una diferencia en el tiempo entre los resultados tributarios y contables. los cuales se reversan en ejercicios posteriores. es de común ocurrencia que las empresas utilicen una cuenta en que provisionan cantidades destinadas a cubrir posibles pérdidas derivadas del incumplimiento de sus deudores. etc. Dependiendo del concepto ajustado puede que estas diferencias constituyan un aumento o una disminución a la renta líquida de la empresa. Las diferencias temporarias son causadas por transacciones que afectan en períodos distintos los resultados contables y los resultados tributarios. ya que afectan el gasto tributario por Impuesto a la Renta y el correspondiente pasivo a pagar en un ejercicio tributario distinto al de su registro contable. de los castigos de deudores incobrables genera una diferencia temporaria.TEMA DEL MES 3. • Provisión de incobrables La diferencia entre el tratamiento contable y tributario de la provisión de deudores incobrables y. que resultan de estas diferencias temporarias.

en general.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO La citada provisión responde a una estimación que hace la empresa de las deudas de clientes que no se percibirán. esto es. el derecho a usar un bien físico a cambio de alguna compensación. La Ley de la Renta sólo permite reducir de la renta bruta el monto de los créditos que tengan efectivamente la calidad de incobrables. Para efectos de este ejemplo nos centraremos en el “leasing financiero”. ya que para efectos tributarios la provisión hoy aumentará el gasto por impuesto. Ahora bien para los efectos tributarios al determinar la renta líquida imponible de las empresas. por cuanto se trata de una simple cuantificación de hechos no producidos y por ello eventuales y que la Ley de la Renta no acepta deducir como gasto. cuando dicho monto esté rebajando la utilidad del balance. Esto crea una diferencia en el tiempo entre los resultados tributarios y contables. se resumen en los siguientes asientos contables: 9 . los que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio. Ahora bien la mencionada norma distingue entre el “leasing operativo” (mero arrendamiento) y el “leasing financiero” (contrato de arrendamiento que incluye una opción de compra del bien). Para efectos contables la contabilización de un contrato de leasing y sus efectos futuros desde el punto de vista del arrendador y del arrendatario. ya que para efectos tributarios el “leasing operativo” no genera un tratamiento contable distinto al tributario. pero en el futuro reducirá dicho gasto cuando los créditos tengan efectivamente la calidad de incobrables. Dicha estimación. traspasa a otra (Lessee o arrendataria). al término del cual el arrendatario tiene la opción de comprar el bien. natural o jurídica. renovar el contrato o devolver el bien. y que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. que el castigo de dichos créditos incobrables haya sido contabilizado oportunamente. corresponde a un porcentaje de las ventas al crédito del período correspondiente al ejercicio en que se efectúa la provisión. deberá ser agregado. • Operaciones Leasing Sobre estas operaciones la norma contable contenida en el Boletín Técnico Nº 22 indica que: Un “lease” es un contrato mediante el cual una persona (Lessor o arrendador). es decir cuando cumplan los requisitos señalados en el párrafo anterior. generalmente un pago periódico y por un tiempo determinado.

TEMA DEL MES ARRENDADOR ………………. activo fijo leasing (ganancia) Corrección monetaria activo fijo ……………….xxx ……………… Depreciación activo fijo leasing (pérdida) Depreciación acumulada leasing Depreciación activo fijo leasing $ $ 15.000 $ 18.xxx ……………… Deudores leasing (activo) Bienes para el leasing (activo) Intereses por percibir leasing (pasivo) Registro del contrato ……………….xxx ……………… Obligación leasing (pasivo) Iva crédito fiscal Banco Registro pago cuota ……………….920 $ 1.920 $ 1.xxx ……………… Interes por percibir leasing (Pasivo) Intereses ganados leasing (ganancia) Amortización interés diferido $ 18. Mo.000 3.400 $ 1.xxx ……………… Banco IVA débito fiscal Deudores leasing (activo) Registro pago cuota ……………….000 3.000 $ $ 15.000 $ 755 $ $ 115 640 $ 1.xxx ……………… Activo fijo leasing (activo) Intereses por pagar leasing (activo) Obligación leasing (pasivo) Registro del contrato ……………….920 ARRENDATARIO ……………….920 $ 1.xxx ……………… Activo fijo leasing Co.000 $ $ 640 115 $ 755 $ 1.000 $ 4.400 $ 4.xxx ……………… Intereses pagados leasing (pérdida) Intereses por pagar leasing (activo) Amortización interés diferido ……………….000 10 .

al ser éste calificado tributariamente como un contrato de arrendamiento. o bien. es decir. aquellas cuotas que al 31 de diciembre de cada año estén vencidas deben considerarse como ingresos del ejercicio. toda vez que el acreedor ha adquirido un derecho que constituye un crédito en su favor…”. Mo. dado que el inmueble sobre el cual se efectuarán mejoras se utilizarán materialmente en el corto plazo en la generación de renta…”. pasan a constituir un gasto necesario para producir la renta. sin perjuicio de considerarlos como ingreso bruto al momento de su cancelación en caso que ellas sean pagadas anticipadamente. Esto implica que todos los resultados contables reconocidos por el contrato de leasing deben ser reversados en la Renta Líquida Imponible al mismo tiempo que se incorporan los ajustes tributarios por este concepto. tal como se mencionó en los párrafos anteriores. cuando ellas se hagan exigibles de conformidad a lo estipulado en el contrato respectivo. depreciación acumulada (tributario) Depreciación activo fijo tributario (tributario) Costo de venta bienes vendidos (tributario) + (-) (-) + + (-) (-) (-) AGREGADO RLI DEDUCCIÓN RLI DEDUCCIÓN RLI AGREGADO RLI AGREGADO RLI DEDUCCIÓN RLI DEDUCCIÓN RLI DEDUCCIÓN RLI 11 . Mo.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Como se puede observar de las contabilizaciones anteriores un contrato de leasing genera una gran cantidad de efectos contables. aun cuando no se hayan cancelado efectivamente. los ajustes financieros y tributarios a incorporar en la Renta Líquida Imponible derivados de una operación en leasing en términos generales son: AJUSTES RLI ARRENDADOR Cuotas pagadas de leasing (tributario) Interés ganado leasing (contable) Reajustes ganados leasing (contable) Cuotas devengadas y no pagadas (extracontable) Co. Por otra parte. Activo fijo tributario (tributario) Co. sin embargo para efectos tributarios se ha establecido a través de innumerables pronunciamientos que respecto del arrendador el tratamiento de los ingresos leasing será el siguiente: “…Los ingresos derivados de los contratos de leasing sobre bienes inmuebles deben computarse en el ejercicio en que las cuotas respectivas se devenguen. en las fechas que han sido fijadas en el contrato para el cumplimiento de la obligación por parte del deudor. Asimismo desde el punto de vista del arrendatario el tratamiento tributario de las cuotas pagadas es: “…Las cuotas que pague la empresa a la compañía de leasing. En tal sentido como se puede apreciar tributariamente el leasing financiero es un mero contrato de arrendamiento por tanto tiene el mismo tratamiento de éste.

Por otra parte se agregan los intereses y reajustes pagados para no producir una duplicidad en el gasto. se puede observar que los resultados se afectan en períodos distintos de tiempo tanto bajo el criterio financiero y como también bajo el criterio tributario. En el caso del arrendatario para determinar la Renta Líquida Imponible se deducen las cuotas que pague la empresa a la compañía de leasing. así también se debe deducir el costo en la venta de los bienes leasing vendidos. Los intereses y reajustes ganados se registran contablemente en una cuenta de ingresos y a la vez son ingresos tributarios dado que forman parte del valor de las cuotas percibidas o devengadas. por lo tanto procede su deducción. en tanto que dichos activos no son propiedad de la empresa. 12 . ya que éstos se encuentran formando parte de la cuota pagada. Las cuotas percibidas o devengadas son agregadas a la determinación del resultado tributario y se deducen los intereses y reajustes ganados para que no se produzca una duplicidad en el reconocimiento del ingreso. En todo caso al término del período del contrato de arrendamiento si el arrendatario hace uso de la opción de compra.TEMA DEL MES AJUSTES RLI ARRENDATARIO Cuotas pagadas de leasing (tributario) Interés pagados leasing (contable) Reajustes pagados leasing (contable) Co. Mo. Las operaciones de leasing corresponden a una diferencia temporal porque si se analiza la operación en su conjunto. ya que al ser el contrato de leasing calificado tributariamente como un contrato de arrendamiento. para efectos tributarios en ese minuto se hace la venta de los bienes. Finalmente se reversan los resultados contables producto de la corrección monetaria y la depreciación de activo fijo leasing contabilizado en el balance de la empresa. ya que para efectos tributarios sólo existe un contrato de arriendo. las cuotas pasan a constituir un gasto necesario para producir la renta. Activo fijo leasing (contable) Depreciación activo fijo leasing (contable) (-) + + (-) + DEDUCCIÓN RLI AGREGADO RLI AGREGADO RLI DEDUCCIÓN RLI AGREGADO RLI En la determinación de la Renta Líquida Imponible del arrendador se imputan las cuotas de leasing las cuales son ingreso tributario en el período que se perciban o se devenguen. por lo cual debe someterlos a corrección monetaria y depreciación e incorporar estos resultados en la determinación de la Renta Líquida Imponible. en cambio para efectos financieros este evento ocurrió al momento de la suscripción del contrato. ya que para efectos tributarios los bienes siguen siendo de su propiedad. El arrendador debe llevar de manera extracontable un auxiliar de activo fijo de todos lo bienes entregados en leasing.

ni efectuar provisiones parciales. las siguientes variables: a) Número de empleados u obreros que recibirán en definitiva este beneficio en el futuro. deberán agregarse a la utilidad del balance. entre otras. por cuanto deben quedar comprendidos en la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría. ya que se estima que la circunstancia de que el período de trabajo que deben cumplir empleados y obreros para tener derecho al feriado. la que es generalmente pagadera a largo plazo. c) Antigüedad media de servicio que tendrá el personal acreedor a este beneficio a la fecha de su retiro. no significa que el derecho a feriado o vacaciones pueda considerarse como gasto correspondiente a esos ejercicios anteriores. como consecuencia de un plan de indemnizaciones por años de servicio. en virtud de la rotación del personal esperada en el futuro. • Provisión PIAS Constituye una práctica usual en el país celebrar acuerdos con el personal de empleados y/u obreros.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO • Provisión de vacaciones El Boletín Técnico Nº 47 del Colegio de Contadores establece que las empresas deberán contabilizar el costo de las vacaciones en el período en que se devengan. Respecto de las indemnizaciones por años de servicio el mencionado boletín señala que deberá provisionarse el monto total de la obligación sobre base devengada. Como método de contabilización recomienda la adopción de la alternativa sobre base de valor actual de la obligación devengada a una fecha determinada. Por lo tanto. o ser restados de la pérdida. para los fines de la declaración anual correspondiente. b) Antigüedad media del personal en funciones al cierre del ejercicio. se haya cumplido total o parcialmente en ejercicios comerciales anteriores de aquellos en que se haga uso del descanso. no siendo aceptable contabilizar el gasto sólo en el momento del pago. La provisión de vacaciones corresponde a una diferencia temporal. porque contablemente afecta el resultado en un período (el de su constitución en base al devengo) y tributariamente en otro (el de su pago). 13 . que contemplan el pago de una indemnización por años de servicio. para lo cual será necesario efectuar una estimación que incluya. el Boletín Técnico Nº 8 del Colegio de Contadores de Chile establece los lineamientos para la contabilización de la “Provisión por años de servicio al personal”. En cambio para efectos tributarios no se acepta como gasto la provisión por feriados que deban cumplirse al período siguiente. los valores deducidos de los resultados en la empresa en base a estimaciones de las vacaciones devengadas por el personal.

Por consiguiente. para que un gasto se entienda adeudado por la empresa. cuando concurren las circunstancias que le permiten a éste hacer exigible el beneficio de la indemnización.TEMA DEL MES d) Tasa de interés o descuento a aplicar para la determinación del valor actual. En materia de deducción de gastos. De esta manera. sin importar la causal que ocasione su retiro de la empresa. o mejor dicho. toda indemnización por término de contrato de trabajo que se encuentre supeditada a alguna condición que signifique para el trabajador sólo una mera expectativa de su percepción. Por el contrario. lo que ocurrirá cuando las indemnizaciones constan en un contrato colectivo. En definitiva para que una indemnización por años de servicio sea aceptada para los fines de la Ley de la Renta. es decir. exista una obligación de pago que asegure al trabajador una indemnización por el solo hecho de su permanencia en la empresa. por cuanto los contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva mediante contabilidad fidedigna no pueden deducir de dicha renta bruta de la Primera Categoría cantidades que constituyen una estimación de gastos. En tal sentido en el ámbito tributario para poder determinar si las indemnizaciones por años de servicio son susceptibles de ser rebajadas como gasto para efectos tributarios. es necesario precisar previamente la oportunidad en que tales beneficios deben entenderse devengados por los trabajadores. no puede estimarse adeudada para los efectos de su deducción como gasto en la conformación de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría. que éstos se encuentren pagados o adeudados al término del ejercicio comercial de la empresa. el gasto por indemnización se estima adeudado cuando su pago posterior deba materializarse obligadamente. debe estar calculada en base al valor corriente y además se debe 14 . para que las indemnizaciones por años de servicio puedan ser consideradas como gasto en la determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría. lo que obligará a ésta al pago de la deuda contraída por dicho concepto. en un plazo fijado expresamente o para cuya determinación existan reglas o normas establecidas. para efectos tributarios el gasto determinado bajo este método no es aceptado como gasto para los efectos de la Ley de la Renta. Esta alternativa al ser una mera estimación del valor futuro a pagar por concepto de indemnizaciones por años de servicio. se hace imperativa la existencia de una obligación de pago posterior que resulte indefectible. En otros términos. ya sea. que la obligación de pago no sea eventual. todo ello independientemente de su exigibilidad. dispone que la renta líquida se determina rebajando de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla. cuando en los documentos antes indicados. acta de avenimiento o contrato individual de trabajo y dicho pago sea exigible tanto si el término del contrato de trabajo es imputable a la empresa o al trabajador. entendiéndose que el gasto se adeuda respecto de cada trabajador. el artículo 31 de la Ley de la Renta. es necesario que el trabajador haya adquirido un derecho con motivo de su permanencia en la empresa.

las categorías en las que se clasifican las diferencias temporales son las siguientes: Diferencias temporales deductivas Diferencias temporales impositivas Ingresos o ganancias Gastos o pérdidas Ingresos o ganancias Gastos o pérdidas 15 . es determinante al momento de identificar la procedencia o no de la contabilización de los impuestos diferidos por este concepto.1 CATEGORÍAS DE DIFERENCIAS TEMPORARIAS El Boletín Técnico Nº 60 clasifica las diferencias temporarias en distintas categorías dependiendo del efecto futuro que ellas tienen respecto del pago del Impuesto a la Renta. esto se puede visualizar en el siguiente cuadro: Concepto PIAS a valor actual PIAS a valor corriente no pactadas a todo evento PIAS a valor corriente pactadas a todo evento Ajuste RLI SI SI NO Impuestos Diferidos D. Temporal NO Como se puede apreciar la alternativa de contabilizar la provisión de indemnización por años de servicio a valor actual o a valor corriente por las indemnizaciones no pactadas a todo evento implica que deberá considerarse la contabilización del efecto tributario de las diferencias temporales.2.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO considerar que se encuentran pactadas a todo evento. no así con la provisión calculada a valor corriente por indemnizaciones pactadas a todo evento la cual no genera efectos por impuestos diferidos. ya sea a valor actual o valor corriente. El mecanismo o método de contabilización de la provisión de indemnización por años de servicio. la indemnización es calculada a valor actual. pactada o no todo evento. Para fines financieros o contables. 3. Temporal D.

Ingresos o ganancias contabilizados en un ejercicio. estas diferencias dan origen a Impuestos Diferidos por Cobrar. • Gastos o pérdidas deducidos de la renta líquida en un ejercicio. estas diferencias dan origen a Impuestos Diferidos por Cobrar. un ejemplo de esto son los activos contabilizados por servicios prestados y no facturados. provocando así un mayor pago de Impuesto a la Renta. estas pueden corresponder a: • Gastos o pérdidas contabilizados en un ejercicio pero deducidas de la renta imponible en ejercicios posteriores. pero contabilizado en ejercicios posteriores. que no son ingreso tributario hasta que se cobren o se facturen. según corresponda y en el futuro cuando su situación quede definida provocarán una deducción a la Renta Líquida Imponible. la cual provocará un agregado en la RLI en el ejercicio de su constitución y una futura disminución cuando cumpla los requisitos para su deducción como gasto. puesto que son gastos o ingresos que se deducen de la RLI en el momento de su desembolso o percepción respectivamente. Estas diferencias dan origen a un pasivo denominado impuestos diferidos por pagar. • Diferencias temporales impositivas Una diferencia temporaria impositiva es la que genera hoy una disminución en el resultado tributario. pero que a futuro se agregarán a la base imponible. pero gravados tributariamente en ejercicios posteriores. puesto que involucran un agregado al resultado tributario del ejercicio de su desembolso o percepción. un ejemplo de esto es la aplicación de depreciación acelerada a los bienes del activo fijo de la sociedad. Un ejemplo de esto son las cuotas devengadas y no cobradas en la compañía de leasing. y de esta manera un menor pago de impuesto. las cuales son agregadas a la Renta Líquida Imponible al momento de su devengo y deducidas en el ejercicio en que se produce su pago efectivo. lo que a futuro produce un menor pago de impuesto. por ello se les conoce como diferencia temporal deductiva.TEMA DEL MES Diferencias temporales deductivas Las diferencias temporales deductivas son las que provocan hoy un aumento en la Renta Líquida Imponible. Ingresos o ganancias gravados tributariamente en un ejercicio. • 16 . pero contabilizados en ejercicios posteriores. Un ejemplo de esto es la provisión por deudores incobrables.

sin afectar el gasto por impuesto del año.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 3. 17 . ni la base tributaria del impuesto. cuyo ajuste respecto del valor de libros es registrado en patrimonio. Algunos ejemplos de estos activos son: • • • Reserva forestal Inversiones permanentes en compañía de seguros Inversiones permanentes de bancos Debido a que el efecto del ajuste no afecta resultado. 800 Fluctuación de valores Impuesto diferido por pagar 664 136 $ 1. el ajuste a patrimonio debe hacerse neto del impuesto diferido respectivo Esto significa reducir el ajuste en patrimonio por el monto del impuesto.800 $ 800 $ 136 $ 1. tales como valorización de activos a su valor de mercado.000 $ 1.000 $ 1. Ejemplo ajuste a valor de mercado inversiones permanentes: Valor de costo de las inversiones Valor de mercado de las operaciones Mayor valor registrar a patrimonio Impuesto Diferido (17%) Activo tributario Activo contable Base ID Registro contable …………….. pero sí significa una diferencia entre el activo financiero y tributario.3 OTROS EVENTOS QUE GENERAN DIFERENCIAS ENTRE LA BASE CONTABLE Y TRIBUTARIA Existen otras situaciones que generan diferencias entre la base tributaria de activos y su base contable.800 $ 800 En este caso el registro de los impuestos diferidos no se hace contra resultado. lo que implica reducir el ajuste en el patrimonio producto de la contabilización de los impuestos diferidos.. Inversiones xxx …………….

18 . El impuesto por recuperar proveniente de la absorción de las pérdidas en el FUT se contabiliza por separado. • Los principios básicos de la contabilización de los impuestos diferidos tienen por finalidad: • Reconocer un pasivo o activo por impuestos.TEMA DEL MES 4. • • • Este reconocimiento se hace a nivel de balance a través de las siguientes cuentas: • • • Activo por impuesto diferido y complementaria – Impuesto diferido por cobrar. Reconocer un pasivo o activo por impuesto diferido por la estimación futura de los efectos tributarios atribuibles a diferencias temporarias. Reconocer el impuesto diferido originado por otros eventos que crean diferencias entre la base tributaria de los activos y pasivos y su base contable. LOS EFECTOS DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS EN LA CONTABILIDAD El objetivo principal de los impuestos diferidos en la contabilidad es: • Reconocer el monto del Impuesto a la Renta a pagar o a recuperar proveniente del ejercicio corriente. Cuando la diferencia temporaria no está asociada a algún activo o pasivo puntual. Provisión Impuesto a la Renta (pasivo) – Provisión Impuesto a la Renta. la clasificación en el corto o largo plazo dependerá del período de expectativa de reverso de la diferencia temporaria (goodwill tributario). Reconocer un activo por impuestos diferidos por el beneficio tributario presente o futuro de pérdidas tributarias. Pasivo por impuesto diferido y complementaria – Impuesto diferido por cobrar. por la estimación de los impuestos a pagar o a recuperar por el año corriente. Reconocer los activos o pasivos por impuestos diferidos correspondientes a las consecuencias tributarias futuras de hechos. La clasificación a nivel de balance en el corto o largo plazo dependerá del activo o pasivo que dio origen a la diferencia temporaria. ya reconocidos en los estados financieros.

2.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO A nivel de resultado tenemos: (-) (+/-) (-) (+) (+/-) (+/-) (=) Provisión corriente Impuestos diferidos Provisión de valuación Beneficios de las pérdidas tributarias Diferencias años anteriores Amortización cuentas complementarias Total resultado por impuesto 4. con crédito de 17%. A continuación desarrollaremos un caso que explicará brevemente la situación del beneficio por pérdida tributaria: Antecedentes: 1. La empresa tiene utilidades acumuladas por $ 20. no debe deducirse de la renta líquida imponible.000). éste no constituye renta. abono a resultado. debe considerarse que la recuperación del pago provisional por utilidades absorbidas origina un ingreso que es tributario. El Servicio de Impuestos Internos por su parte ha indicado que la devolución del impuesto producto de la imputación de pérdidas tributarias a utilidades generadas por la empresa en períodos tributarios anteriores.000. es decir cuando se impute contra utilidades tributarias retenidas en el Fondo de Utilidades Tributarias. implica que el registro contable que se realiza.1 BENEFICIO POR PÉRDIDA TRIBUTARIA El Boletín Técnico Nº 60 señala que deberá reconocerse un activo por impuestos diferidos por el beneficio tributario presente o futuro de pérdidas tributarias. si bien para la empresa debe considerarse un ingreso. Ahora bien respecto de la imputación de pérdidas tributarias a utilidades que provengan de otras empresas en las que participe. entonces el registro contable que se realiza con abono a resultados debe deducirse de la renta líquida imponible. 19 . puesto que corresponde a la recuperación de un gasto no tributable. año 2 $ 2.000. Resultado contable y tributario año 1 ($ 12.

el reverso de la cuenta debiera ser contra la recuperación de impuestos que produce.040 xxx ……………. no existe la diferencia temporaria (pérdida tributaria. Impuesto renta Provisión impuesto renta Provisión del ejercicio (2.040 2. La devolución del Impuesto a la Renta de PPM por utilidades absorbidas la hemos registrado con abono a la cuenta impuestos diferidos por cobrar.000*17%) Año 2 ……………. por ende.000*17%) Una vez efectuados los registros contables la situación es la siguiente: El impuesto a la renta “devengado” en el año 1. es utilidad por $ 2.000 * 17%). esto debido a que en el año 1 registramos el beneficio tributario de la recuperación de impuesto.040 2.040. Banco 2. xxx ……………. considerando el registro de la provisión Impuesto a la Renta y los impuestos diferidos: 20 . ya que fue absorbida por las utilidades tributarias retenidas) y. equivalente a la utilidad contable de ese año (2.000 * 17%). Se efectúan los registros contables de la provisión de impuesto del ejercicio. En el año 2.040 340 340 Impuesto diferido por cobrar Contabiliza impuestos diferidos año 2 ……………. Impuesto diferido por cobrar Impuesto a la renta Contabiliza impuestos diferidos (12. el impuesto diferido por la pérdida tributaria del ejercicio.TEMA DEL MES Desarrollo: 1. El Impuesto a la Renta del año 2 es un gasto por $ 340.700 (pérdida neta de 10. Año 1 ……………. La “utilidad” por Impuesto a la Renta considerando los dos ejercicios comerciales es de $ 1. xxx ……………. A continuación se presenta la determinación de la renta líquida imponible definitiva. 2.

En consecuencia.040 AÑO 2 10. la cual puede consistir en información pasada o futura.040 2. etc. por lo cual no puede ser imputada en ejercicios siguientes. debe ser considerada para determinar la necesidad de esta provisión de valuación. La determinación del Fondo de Utilidades Tributarias es: FONDO DE UTILIDADES TRIBUTARIAS FUT anterior Renta líquida Agrega: PPM utilidades absorbidas Remanente de FUT AÑO 1 20. 21 . en ambos casos se piensa que existen elementos para suponer que a futuro.000 En la determinación del resultado tributario del año 2 no se considera la pérdida tributaria. Lo siguiente puede ser considerado para evaluar probabilidad de realización del activo por impuesto diferido: • • • Resultados de años anteriores.2 PROVISIÓN DE VALUACIÓN Las diferencias temporales deducibles y las pérdidas tributarias generan cuentas de activos por impuestos diferidos por cobrar. Expectativas de resultados futuros.000 (12. tanto positiva como negativa.). sino que afectará al FUT del ejercicio siguiente.040) (12.040 10.000) 2.660 340 2.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO DETERMINACIÓN DEL RESULTADO TRIBUTARIO Resultado contable Diferencias temporales (pérdida tributaria) Diferencias permanentes (Impuesto a la Renta) Resultado tributario AÑO 1 (9.000 12. se generan ingresos tributarios suficientes para realizar el beneficio de los impuestos diferidos por cobrar. Otros factores (litigios.040 El PPM por utilidades absorbidas debe agregarse al FUT sin crédito. toda la evidencia disponible.000) AÑO 2 1. condiciones económicas.960) (2. El Impuesto a la Renta a pagar por el año 2 se encuentra provisionado. por ende no afecta al FUT del año 2. ya que esta fue absorbida totalmente por las utilidades retenidas. 4. incertidumbres.

son los siguientes: • • Determinar el importe del activo por impuesto diferido registrado para cada diferencia temporaria deducible y para las pérdidas tributarias. Determinar las fuentes de utilidades tributables futuras que estarán disponibles para la absorción de diferencias temporarias deducibles o beneficios por aplicación futura de pérdidas tributarias. Las estrategias de planeamiento tributario futuro que podrían. Registrar el monto de la cuenta de provisión de valuación para los activos por impuestos diferidos.TEMA DEL MES Los pasos a considerar para concluir sobre la necesidad de esta provisión de valuación. en base a toda la evidencia disponible. lo cual dependerá si dicha aplicación se efectúa contra utilidades que cuenten con créditos tributarios por impuestos pagados en años anteriores. deberá ser registrado en los resultados de la empresa bajo el rubro Impuesto a la Renta. ser implementadas para crear utilidades tributarias. Para esto se considera: – – – Las reversiones futuras de diferencias temporarias imponibles existentes. 22 . La realización de un beneficio tributario por pérdidas tributarias mediante su aplicación a ejercicios pasados. deben ser incorporados en el cálculo de impuestos diferidos a partir de la fecha en que la ley que aprueba dichos cambios sea publicada. La estimación de utilidades tributarias futuras sin considerar el reverso de diferencias temporarias imponibles. – • • Determinar. Los efectos de un cambio en la legislación tributaria. El efecto en el cálculo de los impuestos diferidos deberá ser registrado en los resultados ordinarios de la empresa bajo el rubro Impuesto a la Renta. si es necesario. • Cambios en la provisión de valuación Los efectos de un cambio entre el saldo al inicio y el saldo al final del año en la provisión de valuación producto de una modificación en las circunstancias que causó un cambio en la probabilidad de realización de los activos por impuestos diferidos. ya sea que modifique la condición tributaria de las diferencias temporarias o las tasas de impuestos. la probabilidad de realización del activo por impuesto diferido.

cuya amortización será en función de la utilización real de dichas pérdidas tributarias. 23 . Luego se debe multiplicar el valor de la diferencia temporaria por la tasa de impuestos (en ese año un 15%) el resultado de esta operación es el efecto en los impuestos diferidos. sin afectar el gasto por Impuesto a la Renta del año. la determinación de los impuestos diferidos de inicio dice relación con el ejercicio comercial 2000. recordemos que las primeras generan efecto en impuestos diferidos y las segundas no. respectivamente. respectivamente. serán amortizadas con cargo al pasivo por impuesto diferido o abono al activo por impuesto diferido. Para la determinación de los impuestos diferidos en el inicio se debe contar con el balance de inicio del ejercicio y tener todos los antecedentes de valuación de las cuentas que lo conforman y compararla con el valor tributario de ellas. en función del plazo estimado de reverso de las diferencias temporarias que dieron origen a los activos y pasivos por impuestos diferidos. lo anterior implica que deben crearse cuentas complementarias de impuestos diferidos tanto para contabilizar los activos o pasivos del largo y corto plazo. al gasto por Impuesto a la Renta del año. el boletín considera prudente no afectar el estado de resultados en el primer ejercicio de aplicación. respectivamente. serán amortizadas con cargo o abono. las cuentas complementarias reciben entonces los siguientes nombres: “Activo Complementario por impuesto diferido por pagar CP” “Activo Complementario por impuesto diferido por pagar LP” “Pasivo Complementario por impuesto diferido por cobrar CP” “Pasivo Complementario por impuesto diferido por cobrar CP” Las cuentas de activo y pasivo complementarias antes señaladas. en un plazo promedio ponderado de reverso.3 CUENTAS COMPLEMENTARIAS Las cuentas complementarias tienen su origen con el inicio de la aplicación del BT Nº 60. el cual debe aplicarse a partir del año 2000. por este concepto. excepto el pasivo complementario originado por el activo por impuestos diferidos por pérdidas tributarias. Las cuentas de activo o pasivo complementarias asociadas al pasivo o activo por impuestos diferidos. se pueden distinguir entre diferencias temporales y diferencias permanentes. originados por la valorización de activos a valor de mercado cuyo ajuste respecto de su valor de libros es registrado en patrimonio. Como es el primer año de aplicación del Boletín y se está frente a una acumulación de efectos a la fecha. Esta contabilización es debido a que dicho ajuste en patrimonio es reversado a la fecha de realización de los activos. es decir. Dicho plazo será calculado individualmente para la cuentas de activo y pasivo complementarias.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 4. Una vez determinadas las diferencias entre la valorización contable y financiera de las cuentas.

El ajuste fue contabilizado contra resultado bajo el rubro de Impuesto a la Renta. a un 16. desde la actual tasa de un 15%. – – 5.753.TEMA DEL MES Las cuentas de activo y pasivo complementarias deberán ser presentadas en el balance general rebajando los correspondientes pasivos o activos por impuestos diferidos.5% para el año comercial 2003 y a un 17% a partir del año comercial 2004. En tal sentido los cambios en las tasas de impuesto deben dar origen a un ajuste a todas las cuentas de activos y pasivos por impuestos diferidos. los cambios de tasa de impuesto dieron origen a un ajuste a todas las cuentas de activos y pasivos por impuestos diferidos. IMPUESTOS DIFERIDOS BAJO NORMAS IFRS El resultado tributario de primera categoría definido en la ley sobre impuestos a la renta. publicada en el Diario Oficial de 28 de septiembre de 2001.4 CAMBIO EN LA TASA DE IMPUESTO PRIMERA CATEGORÍA Con la entrada en vigencia de la Ley Nº 19. a un 16% para el año comercial 2002. que les dieron origen. se estableció que la tasa de Impuesto a la Renta de primera categoría de las empresas se incrementará. de los beneficios por pérdidas tributarias y de los otros eventos que crean diferencias entre la base contable y tributaria de activos y pasivos. calculado en base a las nuevas tasas de impuesto y al perfil proyectado de reverso de las diferencias temporarias. en 24 . los efectos se producen a nivel de los diversos ajustes que se deben efectuar. es decir. no se ve afectado con la implementación de IFRS. que refleje el efecto acumulado de impuestos diferidos. respectivamente. Esto significa que el resultado tributario determinado bajo IFRS será igual al determinado bajo PCGA. pues en esos casos el ajuste se debía realizar contra patrimonio. A raíz del cambio de tasa del impuesto de Primera Categoría se generan las siguientes situaciones: – A contar de septiembre de 2001. La situación del cambio de tasa había sido contemplada en el Boletín Técnico Nº 60 el cual había establecido que la medición de los activos y pasivos por impuestos diferidos se efectúa en base a la tasa de impuesto que se deba aplicar en el año en que los activos y pasivos por impuestos diferidos sean realizados o liquidados. con la salvedad de las diferencias que son contabilizadas en patrimonio. 4. El ajuste de cambio de tasa debía ser aplicado contra las cuentas complementarias (afectos anteriores al BT Nº 60).

igual genere diferencias temporales. • Es posible evitar reconocer el impuesto diferido. • Bajo la normativa chilena el impuesto por remesas de dividendos relacionados a las utilidades retenidas en las inversiones extranjeras que representan dividendos no pagados debería afectar el valor de la inversión. Bajo IFRS esta diferencia tiene que ser registrada como una diferencia temporal. generados por las variaciones de tipos de cambios. generalmente bajo la normativa chilena no se contabiliza esta diferencia como temporal hasta que las inversiones sean planificadas para la venta dentro de un año. Teniendo en cuenta lo anterior los principales cambios en la determinación de los impuestos diferidos. Por lo tanto. DIFERENCIAS TEMPORALES POR TIPO DE CAMBIO Las diferencias entre los valores contables de las inversiones y sus valores tributarios. Estos deben ser contabilizados usando la tasa de impuesto relacionada a las distribuciones de dividendo. que se producen cuando la inversión es controlada en una moneda extranjera. • Las diferencias temporales relacionadas a transacciones que no afectan el estado de resultado generan impuestos diferidos que afectan al patrimonio. • El párrafo 5 de IAS 12 Impuesto a la Renta define una diferencia temporal como “…diferencias entre el valor libro de un activo o pasivo en el balance y su base tributaria”. en la práctica contable chilena (aunque no determinada explícitamente por la normativa) las diferencias temporales relacionadas a transacciones que no afectan el estado de resultado no generan impuestos diferidos (por ejemplo la retasación técnica de los activos fijos). se muestran en el siguiente cuadro: PRINCIPALES CAMBIOS EN LA DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS (BT Nº 60 V/S NIC 12) PCGA IFRS DETERMINACIÓN DE DIFERENCIAS PERMANENTES Para la determinación de las diferencias temporales la normativa chilena pone énfasis en las diferencias generadas por las transacciones que afectan el estado de resultado del período. partidas que tienen directa influencia en el cálculo de los impuestos diferidos.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO las partidas que componen el resultado tributario. Por eso. DIFERENCIAS TEMPORALES POR INVERSIONES PERMANENTES • Ante diferencias de precio que tienen su origen en combinaciones de negocio. no generan diferencias temporales. es posible que aunque la transacción no tenga efecto en el estado de resultado. • Bajo IFRS la diferencia entre los valores contables y tributarios de las inversiones en filiales y relacionadas generan impuestos diferidos. si la matriz puede controlar las remesas de dividendos y no planifica distribuirlos. 25 .

No existen cuentas complementarias. se registraron cuentas complementarias las cuales son amortizadas en el período de reverso de la diferencia que originó e impuesto. • No se presenta la reconciliación de tasa efectiva con la tasa nominal. dependiendo de las circunstancias. Factores como. • A veces el gobierno otorga créditos tributarios por algunos tipos de inversiones. CRÉDITOS FISCALES POR INVERSIONES La práctica local ha consistido en considerar los créditos fiscales como diferencias permanentes (ej. genera diferencias temporarias y por ende impuestos diferidos. • Cuando se contabiliza un crédito fiscal por inversión. • Deben presentarse siempre como no corriente. PRESENTACIÓN Y CLASIFICACIÓN DE LOS ACTIVOS Y PASIVOS POR ID • La presentación de impuestos diferidos como corriente o a largo plazo viene determinada por el plazo de reverso. producto de las diferencias generadas antes del año 2000 (1999 en el caso de los bancos). Si un leasing es clasificado inicialmente como operacional para efectos tributarios y como un leasing financiero bajo IAS 17 Leasing. etc. la compañía puede reconocer o no el impuesto diferido sobre las diferencias temporarias originadas por el reconocimiento inicial del activo y pasivo por leasing. y no existe una definición generalmente aceptada de este término. las condiciones por las cuales se recibe el incentivo.TEMA DEL MES CUENTAS COMPLEMENTARIAS Para los activos y pasivos por activos diferidos. Estos deben ser analizados para decidir si IAS 12 o IAS 20 pueden ser aplicadas. IMPUESTOS DIFERIDOS POR OPERACIONES DE LEASING Un leasing clasificado como operacional para efectos tributarios y como un leasing financiero para efectos contables. todos los factores y circunstancias relativas al incentivo específico deben ser considerados. créditos de activo y créditos zona austral). la dependencia de futuras ganancias afectas. • Es obligatorio presentar una reconciliación de la tasa efectiva de impuestos. El término “créditos fiscales por inversiones” no está definido en IFRS. 26 .

etc. ya que es una representación tributaria 27 . porque se considera que forman parte del menor valor. • Test de impairment (opción de llevarlo a gasto). • En patrimonio. los cuales forman una parte del costo de adquisición.1 MÉTODO DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES El método de las diferencias temporales consiste en determinar los impuestos diferidos tomando como base la comparación de las bases iniciales y finales de las diferencias temporarias. son deducibles tributariamente. la cual se denomina “Método de las diferencias temporales” y consiste en determinar los impuestos diferidos tomando como base los ajustes efectuados por diferencias temporarias en la Renta Líquida Imponible. esta información se obtiene del Capital Propio Tributario. los gastos de transacción se consideran como diferencia permanente. EJERCICIO PRÁCTICO DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS En las próximas páginas desarrollaremos un ejercicio práctico de determinación de impuestos diferidos. • En resultado – Comprensivo – Otros no comprensivos • En patrimonio • En goodwill Fuente: Deloitte 6. El test de impairment constituye una prueba de deterioro. los impuestos específicos a la minería o royalty. DÓNDE SE REGISTRAN LOS IMPUESTOS DIFERIDOS • En resultado. AMORTIZACIÓN MENOR VALOR DE INVERSIONES • Amortización lineal en 20 años. los gastos relacionados con la adquisición. se deben reconocer un pasivo por impuestos diferidos relacionados a estos gastos. el cual debe realizarse una vez al año. pero por inferencia el tratamiento debiera ser similar (por ejemplo royalty) IAS 12 aplica a todos los tipos de impuestos que se basan en la renta (por ejemplo. A veces cuando se adquiere una inversión. con una metodología que resulta ser muy práctica. • No amortizable.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO IMPUESTOS DIFERIDOS SOBRE EL COSTO DE TRANSACCIONES DEDUCIBLES EN COMBINACIONES DE NEGOCIOS Generalmente en la práctica. algunas gratificaciones legales. Generalmente. IMPUESTOS SIMILARES AL IMPUESTO A LA RENTA La normativa chilena no especifica el tratamiento contable de los impuestos similares al Impuesto a la Renta.). 6.

mirémoslo desde el siguiente punto de vista: Si tenemos una sociedad que al 31 de diciembre de 2008 posee un capital propio tributario de $ 52. por lo tanto.TEMA DEL MES del balance financiero. sin embargo se pueden observar los siguientes riesgos: • • • • Que se omitan conceptos que no pasaron o no pasan por la RLI. Razonabilidad de las determinaciones tributarias El método propuesto requiere que las determinaciones tributarias del Capital Propio Inicial.000. La tasa efectiva no es un buen elemento para detectar los errores. necesariamente implicará un incremento de Patrimonio y.000. de $ 12. Este es un método seguro. al 31 de diciembre de 2009 su Capital Propio para fines impositivos alcanzará la suma de $ 64. (Ej: menores costos de ventas leasing) Si no se verifica que los activos y pasivos por ID concuerdan con los registros contables y tributarios los errores no serán detectados.000. pues los activos y pasivos por ID se determinan en función a los saldos contables (balance general) y los saldos extracontables (auxiliares tributarios). es decir una Renta Líquida Imponible.000. y en el ejercicio de sus actividades comerciales de 2009 obtuvo un resultado tributario. Sin embargo la relación es evidente. sin perjuicio de que puedan existir partidas que distorsionen un poco lo anterior. 28 . La relación existente entre el patrimonio y el resultado tributario permite hacer una comprobación global de todas las determinaciones tributarias entregando un mayor grado de seguridad respecto de la consistencia de los cálculos efectuados para llegar al resultado tributario del período. esto es lo que se conoce como “razonabilidad del capital” y es relevante. independiente si ellos han generado o tienen o no efectos en resultado o patrimonio.000. A través del Capital Propio Tributario inicial y final se pueden visualizar los saldos iniciales y finales de las diferencias temporales y permanentes de una sociedad. ya que en determinadas ocasiones los contribuyentes no logran visualizar la relación permanente que existe entre la determinación del Patrimonio Tributario de la Sociedad y la determinación de sus resultados tributarios de Primera Categoría. En la actualidad este método es el más utilizado y acorde a BT Nº 60.000. (Ej: fair value de derivados o inversiones) Que los errores efectuados en la RLI se acumulen durante el tiempo. Renta Líquida Imponible y Capital Propio Final se encuentren perfectamente relacionadas entre sí.

08 $ 489. ya sea por la aplicación de dicha pérdida a utilidades tributarias anteriores y/o futuras. ANTECEDENTES EJERCICIO PRÁCTICO La sociedad. cuyo ajuste respecto de su valor de libros es registrado en patrimonio.934 b) CPT al 01. 2.12.09 $ 1.700.481.363 d) Se adjuntan los anexos de determinaciones tributarias. 4. Ajustar los activos por impuestos diferidos mediante una cuenta de provisión de valuación si.2 DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS CON MÉTODO DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES La determinación de los impuestos diferidos se debe efectuar para cada empresa que sea una entidad afecta a impuesto.08 $ 865. Identificar los tipos y montos de diferencias temporarias e identificar la naturaleza y monto de las pérdidas tributarias que implican un beneficio tributario. es probable que parte o todo el activo impuesto diferido no será realizado. Calcular el activo por impuesto diferido por la existencia de pérdidas tributarias que implican un beneficio tributario.341. Calcular el pasivo por impuesto diferido total para las diferencias temporarias imponible aplicando la tasa de impuesto (17%). Calcular el activo por impuesto diferido total para las diferencias temporarias deducibles aplicando la tasa de impuesto (17%). en base a la evidencia disponible. 3.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 6.163.01. 6. La determinación de los impuestos diferidos en términos generales incluye los siguientes pasos: 1. no sufrió modificaciones entre el cierre contable y la declaración de impuesto: a) RLI al 31.498 c) CPT al 01. 5. presentó al 31 de diciembre de 2008 la siguiente información: El capital propio tributario al 1º de enero de 2008.01. Calcular el correspondiente impuesto diferido originado por la valorización de activos a su valor de mercado. 29 .

011 ) ( 325.2007 Depreciación Acumulada leasing al 31.240 139.586.573.000 ) TI TI TI TI P TD 1.236.570.521 32.640.921 Clasificación diferencia ( 175.012 ) ( 159.263.560.005 68.000.12.640.236 ) 865.12. Desarrollo: Paso 1: Identificar en el capital propio inicial y final las diferencias temporales y permanentes.2007 Depreciación Acumulada al 31.163.229 136.200 ) ( 5.207.800.200 ) ( 74.132.12.000 159.2007 Activo Fijo Financiero Bruto Leasing Activo Fijo en leasing Intereses diferidos por leasing Derechos de Llave Impuestos diferidos Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Impuesto diferido Depreciación Acumulada activo fijo al 31.12.840.236.860 144.640.2007 Obligaciones por Leasing Provisión deudores incobrables Provisión obsolescencia Amortización Acumulada derechos Provisión Impuesto a la Renta Provisión por años de servicio Provisión vacaciones Capital Utilidades Acumuladas Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1º de enero de 2008 86.000 1.498 P TD TD TD TD TD TD P TD TD ( 981.200 ) ( 16.000 36.000.776 ) 992.000.256.000. Determinación del Capital Propio al 1º de enero de 2008 Total Activo Menos: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.216 ) 1 325.000 ( 127.282.000 15.419.269.012 ( 325.325.325.000 25.TEMA DEL MES Objetivo: Calcular los impuestos diferidos al 31 de diciembre de 2008 y verificar la tasa efectiva.125 9.054.734 TI: Diferencia Temporal Imponible TD:Diferencia Temporal Deducible P: Diferencia Permanente 30 .

973 ( 354.800.508 39.000 ) 9.929.621.004 27.341.000 173.600.396 ( 46.512 Clasificación Diferencia TD TD TI TI TI TI P ( 186.12.397.2008 Depreciación Acumulada al 31.363 ( 1.424.000 42.750.700.222 ) ( 61.2008 Activo Fijo Financiero Bruto Leasing Activo Fijo en leasing Intereses diferidos por leasing Derechos de Llave Impuestos diferidos Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Impuesto diferido Depreciación Acumulada activo fijo al 31.988.647.147 116.125 14.845 97.143 ) ( 5.501.665.000 ) 1.000 715.000.667 147.000.972 ) ( 354.400.712 ) 1 354.020 198.705.12.501.505.179.143 ) ( 13.000 1.900.12.000 19.621.812 ) 1.12.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Determinación del Capital Propio al 1º de enero de 2009 Total Activo Más: Castigo sin Respaldo Menos: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.621.702.2008 Obligaciones por Leasing Provisión deudores incobrables Provisión obsolescencia Amortización Acumulada derechos Provisión Impuesto a la Renta Provisión por años de servicio Provisión vacaciones Capital Utilidades Acumuladas Revalorización Capital Propio Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1º de enero de 2009 65.225.234.973 ) ( 173.250.2008 Depreciación Acumulada leasing al 31.388.408.120.499.000 2.363 P TD TD TD TD TD TD P TD TD TI: Diferencia Temporal Imponible TD:Diferencia Temporal Deducible P: Diferencia Permanente 31 .

A. en los años siguientes la depreciación contable no será aceptada como gasto tributario. en tal sentido. a futuro cuando los incobrables tengan efectivamente la calidad de incobrables. tanto bajo el criterio financiero y como también bajo el criterio tributario. Esto crea una diferencia en el tiempo entre los resultados tributarios y contables. por ende. sin embargo. ya que fue utilizada como tal en forma anticipada. no corresponde considerarlo como un activo para la sociedad. dicha deducción provocará un menor pago de Impuesto a la Renta de ese ejercicio. B. primeramente veremos brevemente en forma conceptual la explicación de la clasificación de las diferencias en temporales y permanentes. Estimación deudores incobrables La provisión deudores incobrables es una diferencia temporal deducible. 32 . En este caso se origina a futuro un mayor pago de Impuesto a la Renta. cuando se cumplan con todos los requisitos generales para la deducción como gasto (Circular Nº 24 del año 2008 del Servicio de Impuestos Internos). lo que indica que la expectativa de realización del impuesto diferido contabilizado por este concepto se ha concretado. las operaciones de leasing corresponden a una diferencia temporal porque si se analiza la operación en su conjunto. en el balance los bienes del activo fijo están valorizados bajo el método de la depreciación normal.TEMA DEL MES ! Explicación de la clasificación de las diferencias Para efectos de desarrollar de mejor forma el ejercicio propuesto. C. El uso de depreciación acelerada para fines tributarios y de depreciación sobre vida útil normal para fines contables origina una diferencia temporaria imponible. Sin embargo. se puede observar que los resultados se afectan en períodos distintos de tiempo. ya que el gasto contable por este concepto debe ser agregado a la Renta Líquida del ejercicio lo que produce un aumento en el pago de Impuesto a la Renta hoy. esto es. para fines tributarios el leasing no es más que un arrendamiento con opción de compra y. puesto que en el futuro la depreciación contable deberá ser agregada en la determinación del resultado tributario. sin embargo. Activo fijo Como se puede visualizar en el Capital Propio la sociedad para fines tributarios deprecia los bienes del activo fijo conforme al régimen de depreciación acelerada. Activos en leasing Como ya vimos. ya que el uso de la depreciación acelerada para fines tributarios reducirá el gasto por Impuesto a la Renta a pagar en los años en que se utilice dicho beneficio tributario. por la mayor depreciación considerada para efectos tributarios.

ya que el gasto contable por este concepto debe ser agregado a la Renta Líquida del ejercicio lo que produce un aumento en el pago de Impuesto a la Renta hoy.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO D. Cabe destacar en todo caso. situación que no será revertida en el tiempo. Se deben por lo tanto reversar los cargos y abonos a resultado por este concepto vía Renta Líquida y excluirlos en el Capital Propio Tributario. En el caso de los impuestos diferidos estos son netamente calculados para fines financieros y. por el contrario sí constituiría un activo. generándose una diferencia entre el tratamiento contable y tributario por este concepto. Provisiones Tanto la provisión de vacaciones como la de indemnizaciones dan cuenta de meras estimaciones y por consiguiente se deben agregar al resultado tributario. debe ser agregado a la Renta Líquida del ejercicio. Impuestos diferidos y provisión de Impuesto a la Renta Los impuestos diferidos y la provisión de Impuesto a la Renta no presentan diferencias de tratamiento entre lo contable y lo tributario. F. su amortización no sería aceptada para fines impositivos. La provisión de obsolescencia entonces es una diferencia temporal deducible. no puede ser considerado como un activo tributario y tampoco se debe considerar su amortización. por lo tanto. Ambos conceptos generan una diferencia permanente. pero a futuro cuando estas estimaciones reciban el carácter de gasto tributario se espera que disminuya el Impuesto a la Renta a pagar. Derechos de llave Al no estar pagado el intangible. que aun cuando el intangible hubiese dado cuenta de un desembolso de dinero. no reflejan resultados tributarios. lo que genera una diferencia temporal deducible. por ende. Provisión de obsolescencia Por corresponder la provisión del año a una mera estimación no constituye un gasto necesario y. por consiguiente el abono a resultado debe ser reversado vía Renta Líquida al igual que en el Capital Propio Tributario. situación que provoca una diferencia temporal. situación que no se revertirá en un tiempo futuro. E. 33 . puesto que su situación es definitiva. por lo cual siempre deben agregarse al resultado tributario el gasto contabilizado por este concepto (artículo 31 número 2 Ley de la Renta). G. El gasto por la provisión Impuesto a la Renta no es deducible como gasto para determinar la renta líquida imponible de Primera Categoría.

Una vez anotadas todos los montos de las diferencias temporales tanto deductivas (con signo positivo) como impositivas (signo negativo) se debe sumar la columna hacia abajo este subtotal lo llamaremos “Total diferencias temporales deductivas o impositivas” según corresponda. En la hoja de trabajo se deben anotar los siguientes datos: A. Paso 2: A partir de la clasificación de las diferencias temporales deductivas y diferencias temporales impositivas. ahora previamente explicaremos el uso de la hoja de trabajo: ! Explicación de hoja de trabajo El uso de hojas de trabajo es conveniente. Columna al 31. Patrimonio financiero y tributario Las cuentas patrimoniales no deben considerarse para el análisis de los impuestos diferidos. ya que las diferencias temporarias se calculan en base al tratamiento de cuentas de activo y de pasivo. dato que se obtendrá del capital propio tributario inicial determinado al 1º de enero de 2008. completaremos la hoja de trabajo que se presenta más adelante en este mismo punto. ya que nos permite desarrollar un trabajo el forma ordenada y permite visualizar individual y globalmente a la vez los efectos por impuesto diferido de un ejercicio.12. 34 .2008 (2) En esta columna se debe anotar el saldo final de las diferencias temporales detallada en la columna anterior.12. DIFERENCIAS TEMPORALES Diferencias temporales deductivas e impositivas En esta columna se debe anotar el detalle o nombre de la diferencia temporal deductiva e impositiva identificada en el Capital Propio Inicial. dato que se obtendrá del capital propio tributario final determinado al 1º de enero de 2009. iniciales y finales obtenidas de los capitales propios. Una vez anotadas todos los montos de las diferencias temporales tanto deductivas (con signo positivo) como impositivas (signo negativo) se debe sumar la columna hacia abajo este subtotal lo llamaremos “Total diferencias temporales deductivas o impositivas” según corresponda. por ende las cuentas patrimoniales no deben afectar este análisis. donde en la parte superior se anotarán las diferencias temporales deductivas y en la parte inferior las diferencias temporales impositivas. además permite verificar los antecedentes utilizados lo que minimiza el riesgo de efectuar un cálculo de manera incorrecta. Columna al 31.2007 (1) En esta columna se debe anotar el saldo inicial de las diferencias temporales detallada en la columna anterior.TEMA DEL MES H.

aunque en algunos casos puede no coincidir y esto se explica por que el capital propio tributario inicial utilizado para el cálculo de los impuestos diferidos del año anterior sufrió variaciones respecto del capital propio tributario definitivo. lapso de tiempo en el cual pueden surgir algunos ajustes y variaciones. finalmente se debe sumar la columna hacia abajo para llegar al subtotal. Tal como se explica a continuación: 35 . situación que es muy recurrente.12. Las diferencias temporales deductivas generan un “Activo por impuesto diferido”. lo que representa la variación entre el saldo inicial y final del impuesto diferido de las diferencias temporales tanto deductivas como impositivas. finalmente se debe sumar la columna hacia abajo para llegar al subtotal. la suma de esta columna representa el monto acumulado de impuesto diferido de las diferencias temporales. una disminución en el activo por impuesto diferido se contabiliza contra un cargo de la cuenta resultado por impuesto diferido. de esta manera se llega al saldo final por impuesto diferido. lo que representa la variación entre el saldo inicial y final de las diferencias temporales tanto deductivas como impositivas.12.2008 (5) Para llegar al monto obtenido en esta columna se debe multiplicar la columna 2 por la tasa de impuesto aplicable 17%. Este subtotal representa el resultado utilidad o pérdida por impuesto diferido a contabilizar en el ejercicio. de esta manera se llega al saldo inicial por impuesto diferido. Columna al 31. IMPUESTO DIFERIDO Columna al 31.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Columna Diferencias (3) En esta columna se debe anotar la resta entre la columna 2 y la columna 1. puesto que los impuestos diferidos son calculados en base a información preliminar al 31 de diciembre de cada año y el capital propio tributario para efectos tributarios y municipales se calcula en abril de cada año. la suma de esta columna debe coincidir con el activo o pasivo por impuesto diferido contabilizado en el balance inicial. B. esto es el declarado para efectos tributarios y municipales.2007 (4) Para llegar al monto obtenido en esta columna se debe multiplicar la columna 1 por la tasa de impuesto aplicable 17%. Columna diferencias (6) En esta columna se debe anotar la diferencia entre la columna 5 y la columna 4. un aumento en el activo por impuesto diferido se contabiliza contra un abono de la cuenta resultado por impuesto diferido.

TEMA DEL MES

CONTABILIZACIÓN ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ……………….xxx………………… Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido (resultado) Incremento en el activo por impuesto diferido ……………….xxx………………… Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por cobrar (activo) Disminución en el activo por impuesto diferido CONTABILIZACIÓN PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ……………….xxx………………… Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Incremento en el pasivo por impuesto diferido ……………….xxx………………… Impuesto diferido por pagar (pasivo) Impuesto diferido (resultado) Disminución en el pasivo por impuesto diferido

xxx xxx

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xxx xxx

Utilidad por impuesto diferido del ejercicio (7) Corresponde al efecto en resultado por impuesto diferido del ejercicio y se obtiene de la suma subtotal denominado “Total diferencias temporales deductivas” de la columna 6, en nuestro caso corresponde a una utilidad neta por impuestos diferidos de $ 10.056.456.

36

IM PUESTODIFERIDO

DIFERENCIA TEMPORA S LES A 31.12.07 L DIFERENCIA TEM S PORA DEDUCTIVA LES S $ (1) A 31.12.2008 L $ (2) 14.400.000 42.499.125 2.234.667 19.800.000 39.000.000 116.397.508 97.120.147 198.501.845 1 9.000.000 538.953.293 91.622.059 A 31.12.2008 L $ (2) (173.505.143) (13.424.000) (354.621.973) (5.702.222) (547.253.338) (93.033.067) DIFERENCIA S $ (2)-(1)=(3) (14.179.943) 2.576.000 (28.981.961) (466.022) (41.051.926) (6.978.827) 100.207.552 17.035.283 74.586.776 91.622.059 4.600.000 6.236.000 663.807 4.800.000 7.000.000 (19.872.013) 28.837.918 58.941.840 9.000.000 1.666.000 6.164.731 267.046 2.550.000 5.440.000 23.165.819 11.607.979 23.725.201 2.448.000 7.224.851 379.893 3.366.000 6.630.000 19.787.576 16.510.425 33.745.314 1.530.000 DIFERENCIA S $ (2)-(1)=(3) A 31.12.07 L $ (1)*17% =(4) 9.800.000 36.263.125 1.570.860 15.000.000 32.000.000 136.269.521 68.282.229 139.560.005 1

IM PUESTODIFERIDO A 31.12.2008 L DIFERENCIA S $ $ (2) *17% =(5) (5)-(4)=(6)

Provisión vacaciones Provisión años de servivio Am ortización acumulada derechos Provisión Obsolescencia Provisión deudores incobrables O bligación en leasing Depreciación acumulada leasing Depreciación acumulada activo fijo financiero Activo fijo tributario Castigo sin respaldo 438.745.741 74.586.776 A 31.12.07 L $ (1) (159.325.200) (16.000.000) (325.640.012) (5.236.200) (506.201.412) (86.054.240)

37

Total diferencias tem porales deductivas A ctivo por im puesto diferido

782.000 1.060.120 112.847 816.000 1.190.000 (3.378.243) 4.902.446 10.020.113 1.530.000 17.035.283

DIFERENCIA TEM S PORA IMPO LES SITIVA S

A 31.12.07 L $ (1)*17% =(4) (27.085.284) (2.720.000) (55.358.802) (890.154) (86.054.240)

A 31.12.2008 L $ (2) *17% =(5) (29.495.874) (2.282.080) (60.285.735) (969.378) (93.033.067)

DIFERENCIA S $ (5)-(4)=(6) (2.410.590) 437.920 (4.926.933) (79.224) (6.978.827)

Activo fijo leasing Interes diferido leasing Activo fijo financiero Derechos de llaves

Total diferencias tem porales im positivas Pasivo por im puesto diferido

CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO

Utilidad por im puesto diferido del ejercicio… … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … …

10.056.456 (7)

TEMA DEL MES

De las determinaciones anteriores podemos obtener toda la información necesaria para realizar las contabilizaciones derivadas de la variación anual de las cuentas por impuesto diferido. Primero veamos los saldos preliminares de las cuentas por impuesto diferido antes de la determinación de los impuestos diferidos del año:
Detalle Saldo inicial +/- Variación (contra resultado) Saldo final Activo Impuestos Diferidos Pasivo Neto CPI RLI CPF

74.586.776 (86.054.240) (11.467.464) (12.938.964) 20.875.220 7.936.256 61.647.812 (65.179.020) (3.531.208)

Impuesto diferido por cobrar (activo) Como se puede apreciar en el cuadro durante el año el activo por impuestos diferidos sufrió una disminución y como ya analizamos anteriormente una disminución en el activo por impuesto diferido se contabiliza cargando la cuenta de resultado “Impuesto Diferido” y abonando el activo “Impuesto diferido por cobrar”, por tal motivo durante el año se contabilizó un gasto por impuesto diferido por $ 12.938.964. Impuesto diferido por pagar (pasivo) Por el lado del pasivo por impuesto diferido, éste durante el año sufrió un incremento, de $ 20.875.220 el cual fue contabilizado con un abono a la cuenta de resultado “Impuesto Diferido”. Impuesto diferido (resultado) Producto de la disminución del Impuesto diferido por cobrar (activo) y del incremento Impuesto diferido por pagar (pasivo), la cuenta de resultado tuvo cargos y abonos durante el ejercicio, llegando a una saldo acreedor final de $ 7.936.256, es decir una utilidad por impuesto diferido. Tal como analizamos anteriormente la utilidad por impuesto diferido de $ 7.936.256, debe ser deducida de la renta líquida imponible, ya que los impuestos diferidos son netamente calculados para fines financieros y, por lo tanto, no reflejan resultados tributarios, por consiguiente el abono a resultado debe ser reversado vía Renta Líquida. Una vez visualizada la situación actual de las cuentas de activo, pasivo y resultado por impuesto diferido y con nuestras determinaciones definitivas calculadas (hoja de trabajo impuestos diferidos), pasamos analizar la situación definitiva de las cuentas de impuesto diferido. Al 31 de diciembre de 2008 con nuestro balance tributario “definitivo” antes de impuesto, calculamos a través de nuestra hoja de trabajo el efecto anual tanto de activo, pasivo y resultado, obteniendo los siguientes resultados:

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el saldo final del pasivo al 31 de diciembre llega a la suma de $ 93. y que de acuerdo a nuestros cálculos la variación anual por impuesto diferido corresponde a una utilidad de $ 10.283 (6.xxx………………… Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido (resultado) Incremento en el activo por impuesto diferido 29.035.056.247 29.210.978.240) (11.283 para llegar a un saldo final de activo de $ 91.464) 17.456.974.456.033.854.047 Debemos tener presente que al cierre ya tenemos contabilizado una utilidad por impuesto diferido de $ 7.033.D.067.054.059 (93.854.047 27.056.035.586. 39 .622.056.978. Para reflejar en la contabilidad los saldos finales de las cuentas de impuesto diferido se deben realizar los siguientes asientos contables: CONTABILIZACIÓN ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ………………. Hoja I.467. 74.776 (86.D.974.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Detalle Saldo inicial +/. entonces sólo nos queda por contabilizar la utilidad por la diferencia la cual asciende a $ 2.067) Impuesto diferido por cobrar (activo) Como se puede apreciar en el cuadro la variación anual real del activo por impuestos diferidos fue un incremento de $ 17.936.256.xxx………………… Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Incremento en el pasivo por impuesto diferido 27. Impuesto diferido por pagar (pasivo) Por el lado del pasivo por impuesto diferido la variación anual real fue un incremento de $ 6.059.Variación (contra resultado) Saldo final Impuestos Diferidos Activo Pasivo Neto CPI Hoja I.247 CONTABILIZACIÓN PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ………………. Impuesto diferido (resultado) El resultado por impuesto diferido del año es una utilidad de $ 10.622.200.456 91.827.827) 10.

067 Saldo final 31/12/2008 Impuesto diferido (resultado) Movimiento del año 12.247 Saldo final 31/12/2008 91.812 29.964 Movimiento del año Saldo preliminar 31/12/2008 Ajustes finales 61.647.220 Movimiento del año 7.936.256 Saldo preliminar 31.12.622.875.938.059 Impuesto diferido por pagar 86.776 12.964 20.240 Saldo 01/01/2008 Movimiento del año 20.220 65.033.056.875.020 Saldo preliminar 31/12/2008 27.854.120.974.054.586.200 Ajustes finales 10.938.179.456 Saldo final 31/12/2008 40 .047 Ajustes finales 93.TEMA DEL MES Finalmente los mayores de las cuentas involucradas quedan de la siguiente manera: Impuesto diferido por cobrar Saldo 01/01/2008 74.2008 2.

pasivo) Hoja Impuestos Diferidos Hoja Impuestos Diferidos Suma CPTF CPTF 1.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Paso 3: El desarrollo de este método incluye una serie de comprobaciones que entregarán una mayor seguridad respecto de los cálculos efectuados.341.253. Una de estas comprobaciones se aplica al capital propio final y se efectúa para comprobar si todas las partidas del capital fueron clasificadas en alguna categoría.2008 916.341. la tasa efectiva es la tasa neta que representa la carga impositiva con la cual una entidad está siendo gravada respecto de su resultado contable.400 282. además. Tasa efectiva = gasto por Impuesto a la Renta / utilidad antes de impuesto La tasa efectiva es un buen instrumento para explicaciones analíticas de la razonabilidad del gasto de impuesto del ejercicio.293 (547.338) 150.).800 538. 41 .953.531.250.363 Suma 1.000 3. Para nuestro ejercicio la comprobación del capital propio tributario es la siguiente: COMPROBACIÓN CON EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO FINAL Concepto Capital propio financiero Resultado ejercicio Diferencias temporales deductivas Diferencias temporales impositivas Diferencias permanentes Provisión impuesto renta Ctas impuesto diferido Suma Capital propio tributario determinado Diferencia Al 31.781.700.383.700.363 CPTF - Paso 4: Comprobación de la tasa efectiva. diferencia permanente.208 Fuente CPTF CPTF (activo. existen otros conceptos que permiten conciliar la tasa efectiva con la tasa del Impuesto de Primera Categoría (Ej: CM Pérdida tributaria de arrastre. tasa de utilidades absorbidas.12.208 147. etc. En USGAAP e IFRS es necesario revelar y conciliar la tasa efectiva en notas a los EEFF.835. patrimonio o resultado del ejercicio. esto es diferencia temporal. Las diferencias permanentes permiten conciliar la diferencia entre la tasa efectiva y la tasa del Impuesto de Primera Categoría.

c) Las diferencias permanentes generan efecto en el resultado contable. pues el efecto en el gasto por Impuesto a la Renta (gasto corriente) es compensado con el efecto en el impuesto diferido. d) La tasa efectiva de impuesto puede no concordar con la tasa de impuesto de Primera Categoría producto de las diferencias permanentes. 42 .TEMA DEL MES La comprobación de la tasa efectiva se hace en base a la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría. pues el efecto en el gasto por Impuesto a la Renta (gasto corriente) no es compensado con el efecto en el impuesto diferido. ya que las diferencias permanentes no generan impuesto diferido. para lo cual se debe tener presente los siguientes puntos: a) El gasto por impuesto total debiese ser equivalente al monto resultante de aplicar al resultado antes de impuesto la tasa vigente del impuesto de Primera Categoría Utilidad antes de impuesto * 17% = gasto corriente b) Las diferencias temporales no generan efecto en resultado contable.

Financiero Co. Dº de Llave Amortización Dº de Llave Provisión Impuesto Renta del año Provisión Vacaciones del año Provisión Indemnización por años de servicio Corrección Monetaria Patrimonio Financiero Deducciones: Impuestos diferidos Corrección Monetaria Patrimonio Tributario Leasing CM de Activo CM Dep.987 22.481. Tributario Depreciación Financiera Depreciación Tributaria Incremento de la Provisión de Obsolescencia Derecho de Llave Co.12.800 Clasificación Diferencia T T T T T P T T P P P T Total diferencias permanentes $ 147.000 4.000 29. Acum.000. Acum.000. Mo.760.835.807 524.600.000. Acum. Dº de Llave Co.892.000 6.961 12.929 9.2008 Impuesto a la Renta 17% (7. Mo.840 (28.118 12.490.250.038) (14. Acum.675 282.179.000 197. Dep. Mo.934 83.521.715.981.508 43 .256) (66.911) (2.961) 46.800 (32.959.000) 489.936.961) 28.638.000 74. Mo. Activo Financiero Co.000) 4.785 (466.879 (28.022) 139.000 4.420.236.077. Mo. Dep.800.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Una vez aclarados los puntos anteriores procedemos a clasificar las partidas que componen el resultado tributario: Renta Líquida Imponible al 31 de diciembre de 2008 Resultado según Balance Agregados: Castigo de cuentas por cobrar Incremento de la Provisión de Incobrables Activo Fijo Co.000 7. Activo Tributario Co.211. Amort.127. Mo.424. CM Obligación Depreciación Cuotas pagadas Amortización Intereses CM Intereses Diferidos Renta Líquida Imponible al 31.000.981.000 147.981.943) 6.000 (1.

Jurisprudencia administrativa Servicio Impuestos Internos. Código Tributario. Ley de Impuesto a la Renta.911) 430.TEMA DEL MES De esta manera la comprobación de la tasa efectiva es la siguiente: COMPROBACIÓN DEL GASTO POR IMPUESTO Utilidad según balance……………………………………… Diferencias permanentes CM patrimonio financiero Provisión impuesto a la renta Impuestos Diferidos CM capital propio tributario Utilidad neta de diferencias permanente Efecto por impuesto (gasto) Impuesto a la renta del ejercicio Impuesto diferido (utilidad) Tasa efectiva Donde: Tasa efectiva = Efecto por impuesto Utilidad neta de diferencias permanente 73. Boletín Técnico Nº 71 Colegio de Contadores de Chile. 2005.675 147.936.308 (73.256) (66. Boletín Técnico Nº 22 Colegio de Contadores de Chile.835. Impuestos Diferidos. BIBLIOGRAFÍA Boletín Técnico Nº 1 Colegio de Contadores de Chile.326. Boletín Técnico Nº 60 Colegio de Contadores de Chile. NIC 12/2008 Impuesto a las Ganancias.800 147.155.892.056.490.000 (7. Boletín Técnico Nº 8 Colegio de Contadores de Chile.456 17% RLI * 17% Hoja Impuestos Diferidos RLI RLI RLI RLI Suma Fuente RLI Tasa efectiva = Tasa efectiva = Con lo anterior podemos concluir que gasto por impuesto del ejercicio está razonablemente calculado y con esto finalizamos el cálculo y procedemos a las contabilizaciones explicadas en el paso 2.211.250.473) (83.929) 10.326. IAS Plus. Deloitte. Boletín Técnico Nº 61 Colegio de Contadores de Chile.473 430.715. Impuestos Diferidos. Boletín Técnico Nº 47 Colegio de Contadores de Chile. Deloitte. IFRS: Guía Rápida – 2009. capacitación interna Tax & Legal.155. 44 . Juan Manuel Cantillana Castillo. Boletín Técnico Nº 33 Colegio de Contadores de Chile.508 74.308 17% 282.

. deja sujeto el tratamiento como gastos deducibles en la determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría de las provisiones y castigos de los créditos incluidos en la cartera vencida de los bancos. por lo tanto.CIRCULARES DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS CIRCULAR Nº 47 DE 18 DE AGOSTO DE 2009 Tratamiento tributario de las provisiones.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO NORMAS I. del artículo 31. INTRODUCCIÓN El inciso segundo. Sin embargo. Por su parte. el inciso tercero. del mismo Nº 4. resulta de la mayor relevancia actualizar dichas normas conjuntas. contenidas en variadas circulares. Hasta la fecha. castigos. debido a que actualmente las instrucciones impartidas por la SBIF en materia de provisiones y castigos de créditos se 45 . Sin embargo. renegociaciones y remisiones de créditos otorgados por los bancos Sumario: Por medio de la presente Circular. mediante las presentes instrucciones conjuntas. se han impartido diversas normas conjuntas. los organismos fiscalizadores reemplazan las vigentes hasta la fecha. a normas conjuntas impartidas por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras (SBIF) y el Servicio de Impuestos Internos (SII). se han impartido hasta la fecha diversas normas conjuntas. del Nº 4. Texto de la Circular: I. de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR). castigos. el Servicio de Impuestos Internos imparte las instrucciones pertinentes relativas al tratamiento tributario de las provisiones. renegociaciones y remisiones de créditos otorgados por los bancos. las que dejan de tener aplicación. debido a que actualmente las instrucciones impartidas por la SBIF en materia de provisiones y castigos de créditos se circunscriben a criterios contables para la confección de los estados financieros de los bancos y. en la parte que se encuentren afectos a provisiones constituidas conforme a la normativa sobre clasificación de la cartera de créditos establecida por la SBIF. establece que tales normas conjuntas de carácter general serán también aplicables para regular los efectos en dicha determinación de las remisiones de créditos riesgosos que efectúen los bancos a sus deudores. ya no guardan una relación directa con su tratamiento tributario. Por tal motivo. En cumplimiento de los referidos mandatos legales. con la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras. contenidas en las respectivas circulares.

serán también aplicables a las remisiones de créditos riesgosos que efectúen los bancos y sociedades financieras a sus deudores. ya no guardan una relación directa con su tratamiento tributario. las siguientes condiciones: a) Que se trate de créditos clasificados en las dos últimas categorías de riesgo establecidas para la clasificación de cartera. mediante las presentes instrucciones conjuntas se reemplazan las vigentes hasta la fecha. 46 . en cuanto se relacionen con el giro del negocio: “4º. siempre que se cumpla con las condiciones antedichas”. Las normas generales que se dicten deberán contener. a lo menos.NORMAS circunscriben a criterios contables para la confección de los estados financieros de los bancos y. desde que se haya pronunciado sobre ella la Superintendencia. del artículo 31. de la LIR. Por tal motivo. y b) Que el crédito de que se trata haya permanecido en alguna de las categorías indicadas a lo menos por el período de un año.-Los créditos incobrables castigados durante el año. Las instrucciones de carácter general que se impartan en virtud del inciso anterior. de acuerdo a las instrucciones que impartan en conjunto la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras y el Servicio de Impuestos Internos. establece lo siguiente: “Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos. NORMAS LEGALES PERTINENTES El número 4º. por lo tanto. Las provisiones y castigos de los créditos incluidos en la cartera vencida de los bancos e instituciones financieras. las que dejan de tener aplicación. II. en la parte en que se encuentren afectos a provisiones constituidas conforme a la normativa sobre clasificación de la cartera de créditos establecida por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras. resulta de la mayor relevancia actualizar dichas normas conjuntas. siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. Lo dispuesto en este número se aplicará también a los créditos que una institución financiera haya adquirido de otra.

de acuerdo con las normas de la SBIF.010. como el caso de la cartera de leasing o de saldos correspondientes a créditos cedidos que no se han dado de baja del Estado de Situación Financiera. a partir del momento en que se ejercite la facultad de hacer exigible la totalidad del crédito. se requiere definir condiciones objetivas para la identificación de la cartera vencida a que se refiere la ley y la manera de cuantificar los montos deducibles. la cartera vencida comprenderá el total adeudado en virtud de esa cláusula. De acuerdo con lo anterior. El valor de tales créditos corresponderá al monto adeudado de acuerdo con las condiciones pactadas. se instruye lo siguiente: 1. cuyas instrucciones conjuntas se imparten mediante la presente Circular. INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA A) CRÉDITOS SUJETOS A LAS PRESENTES INSTRUCCIONES Lo dispuesto por los incisos 2º y siguientes. se aplicará respecto de créditos otorgados por bancos que cumplan copulativamente con las características que a continuación se señalan: a) Que se trate de créditos que constituyan operaciones de crédito de dinero conforme a lo dispuesto por el artículo 1º. hayan sido adquiridos o descontados por el banco a otras instituciones financieras. como asimismo ciertas medidas de control para el cumplimiento de esas reglas. la cartera vencida comprenderá aquellos créditos a favor de bancos que se encuentren vencidos e impagos.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO III. sea que hayan sido pactadas en su origen por la institución o correspondan a títulos de crédito que. Para tal efecto. b) Que correspondan al tipo de operaciones que. deben clasificarse en los rubros “créditos y cuentas por cobrar a clientes” en el Estado de Situación Financiera que deben confeccionar los bancos. Se excluyen las operaciones de factoraje. se encuentra la exigencia de que éstos se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el SII. Cartera vencida Para estos efectos. a favor del banco y originadas por operaciones del giro bancario. B) PROVISIONES Y CASTIGOS DE CARTERA VENCIDA Entre los requisitos generales que establece la LIR para los efectos de deducir gastos en el procedimiento de determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría. en el ejercicio de su giro. del Nº 4. En el caso de créditos pagaderos en cuotas o parcialidades en los que se haya pactado una cláusula de aceleración. 47 . de la Ley Nº 18. como asimismo todas las cuentas por cobrar que no correspondan a operaciones de crédito de dinero o que deban considerarse como créditos para fines tributarios en su origen o posteriormente. del artículo 31. lo que resulta plenamente aplicable respecto de los gastos que los bancos pretendan deducir con motivo de las provisiones y castigos a que se refieren las presentes instrucciones. de la LIR.

en primer lugar. En estos casos. el castigo se tratará como una aplicación de esas provisiones. debe entenderse que cartera vencida corresponde a la definida en el Nº 1 precedente. procede la deducción de gastos por provisiones. de la LIR. La fecha del castigo será aquella en que. en tanto que el castigo de la parte no cubierta corresponderá a un gasto que se debe reconocer al momento del castigo. El criterio para valorar esas garantías reales corresponderá al que deben seguir los bancos para calcular las provisiones que deben constituir sobre sus activos financieros. Las modalidades de registro que los bancos utilicen para dar cumplimiento a las presentes normas deberán proporcionar la información necesaria para vincular y establecer las diferencias entre los resultados tributarios y los que se originan por la aplicación de los criterios de contabilidad financiera que deben seguir los bancos en materia de provisiones. las obligaciones que forman parte de la cartera vencida. castigos y renegociaciones. En todo caso. 48 . 3. deterioros. cuando se haya dado cumplimento a lo dispuesto en la letra D) de este título. será igual a la parte no cubierta con garantías reales del valor del respectivo crédito. y el monto que se podrá deducir para cada crédito que se encuentre en la cartera vencida.NORMAS Cuando se trate de créditos pagaderos en moneda extranjera. como asimismo cuando la cartera vencida incluya sólo cuotas o parcialidades de algún crédito caucionado con ellas. Para estos efectos. Castigos Los castigos de créditos vencidos e impagos que se encuentren cubiertos con “provisiones sobre cartera vencida”. 2. de acuerdo con las normas impartidas por la SBIF. se cumpla el plazo establecido por la SBIF para dar de baja del Estado de Situación Financiera los activos que no se han extinguido por otra causal. se entenderá que se encuentran cubiertas con esas garantías. no afectarán los resultados para fines tributarios. Provisiones Conforme a lo dispuesto por el artículo 31. conforme a lo señalado en el Nº 2 precedente. los gastos por provisiones sobre cartera vencida de que se trata se entenderán acreditados o justificados fehacientemente ante el SII para los efectos de su deducción como gastos en la determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría. según las normas de la SBIF. Nº 4. cuando ellas cubren los créditos que conforman la cartera vencida de los bancos. según el tipo de crédito de que se trate. inciso 2º. para las operaciones de crédito indicadas en la letra A) de este Título. Cuando una o más garantías reales cubran simultáneamente dos o más créditos. su monto en pesos deberá calcularse considerando el tipo de cambio observado a la fecha que corresponda. cualquiera sea la modalidad de registro.

aplicadas en beneficio de deudores que desarrollen una misma actividad o cuyas deudas tengan características comunes. En el caso de los créditos provisionados que aún no han sido castigados. el monto condonado mantendrá la condición de gasto para fines tributarios. el banco acreedor haya efectuado remisiones parciales de dichos créditos. Que corresponda a una renegociación con un deudor que no está en condiciones de servir normalmente su deuda si no se acuerda una condonación parcial de la obligación que arrastra. corresponderá el reverso de la respectiva provisión. y exista un informe del banco en el cual se dé cuenta de las gestiones de cobro realizadas por el banco o por terceros para el banco y de la incapacidad del deudor para servir la totalidad de la deuda. del Nº 4. constituirán ingresos del ejercicio de dicha recuperación. Renegociaciones de créditos vencidos e impagos Para estos efectos. b) 49 . darán origen a un ingreso por el valor de aquella parte del crédito cuyo plazo se renueva. b) 4. y Créditos que se hayan remitido conforme a la letra C). siempre que exista constancia de que las remisiones responden a una política de condonaciones que alcanza al grupo de deudores de que se trate. Cuando con motivo de las referidas renegociaciones. de la LIR. una vez rehabilitados. cuyo objeto principal sea renovar el plazo de los créditos vencidos e impagos. habiéndose contabilizado oportunamente. Recuperación de créditos provisionados o castigados Las sumas que se recuperen con motivo del cumplimiento por parte de los deudores de las obligaciones emanadas de los créditos que conforme a las reglas precedentes hayan sido deducidos como gastos. solamente en los casos que se indican a continuación: a) Que se trate de renegociaciones de carácter general. de este Título.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Lo indicado en el párrafo anterior no regirá para los castigos de: a) Créditos incobrables que puedan rebajarse como gastos conforme a lo dispuesto por el inciso 1º. Las renegociaciones de créditos vencidos cuyas provisiones o castigos hayan sido reconocidos como gastos conforme a lo dispuesto en las presentes instrucciones conjuntas. se entenderá por renegociaciones aquellos actos o contratos entre el respectivo banco y sus clientes. aquellos respecto de los cuales. es decir. del artículo 31. C) RENEGOCIACIONES Y REMISIONES DE CRÉDITOS RIESGOSOS 1. se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro con anterioridad a la fecha del castigo antes indicada.

que su monto se encuentre afecto a provisión y que el crédito haya estado clasificado. del Nº 4. en las dos últimas categorías de riesgo dispuestas por la SBIF para constituir tales provisiones. al tratarse de créditos adquiridos de otro banco sujeto a la fiscalización de la SBIF. b) De acuerdo con lo anterior. de la LIR. Dicha pérdida estimada corresponderá al valor de la deuda según las condiciones pactadas. puede considerar la permanencia que ellos han tenido en la cartera deteriorada de la institución cedente. igual o superior al 40% del valor del respectivo crédito. hasta por un monto igual al que alcanza la referida pérdida estimada al momento de la condonación. La pérdida estimada de los créditos sea y haya sido durante un año. la deducción de gastos por remisiones de créditos riesgosos procederá cuando copulativamente se cumplan los siguientes requisitos: a) Que el crédito se encuentre y se haya mantenido al menos durante un año.NORMAS 2. por una parte. al menos por un año.270 que introdujo la disposición de que se trata en la LIR y. Debido a que las normas de la SBIF ya no exigen el uso de las categorías ni la modalidad de cálculo de provisiones que el legislador tomó como referencia. el período de un año incluirá también el tiempo en que permaneció clasificado en la última categoría de riesgo establecida para la cartera en cumplimiento normal. el cómputo del período de un año a que se refieren las letras a) y b) precedentes. del artículo 31. En caso que el crédito corresponda a un deudor que está sujeto a evaluación individual de acuerdo con esas normas. establecen como condición para deducir gastos por concepto de remisión de todo o parte de un crédito riesgoso. que los créditos que cumplen con la condición de clasificación son aquellos cuyo rango de pérdida estimada correspondía al de las dos últimas categorías de riesgo existentes cuando se promulgó la Ley Nº 19. En concordancia con lo dispuesto en el inciso final. 50 . menos la parte cubierta con garantías reales valoradas según lo dispongan las normas sobre provisiones dictadas por la SBIF. de la LIR. por otra. del artículo 31. Por consiguiente. en la cartera deteriorada de los bancos según las normas impartidas al efecto por la SBIF. se considerará gasto la remisión de todo o parte de esos créditos. del Nº 4. debe entenderse. que las provisiones a las que se encuentran afectas corresponden a dicha pérdida estimada. Remisiones de créditos riesgosos Los incisos 3º y 4º. antes del traspaso de sus créditos a cartera deteriorada.

Control de créditos provisionados y castigados Los sistemas de control de cartera de los bancos deberán proporcionar la información apropiada para una clara identificación y verificación del movimiento de provisiones y castigos en general. En lo que toca a las provisiones o castigos de créditos vencidos e impagos que hayan sido deducidos como gastos conforme a lo dispuesto por el inciso 2º. y a las instrucciones de la presente Circular conjunta. d) ii) Créditos de consumo. el cual deberá contener. de la LIR. respecto de cada deudor y crédito. Fecha y monto total del crédito castigado para efectos tributarios por cada deudor. como asimismo de las recuperaciones y reprogramaciones cuyos montos deben incorporarse a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de la LIR. Documento y fecha que dio origen al crédito otorgado.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO D) CONTROL INTERNO TRIBUTARIO 1. Número y fecha del comprobante en que se registró contablemente el castigo. Fecha de vencimiento del crédito (o de la cuota vencida más antigua cuando haya operado una cláusula de aceleración). los contribuyentes deberán mantener un libro auxiliar denominado “Registro de Créditos Provisionados o Castigados para Fines Tributarios”. Monto de la provisión constituida por año tributario conforme a las instrucciones del Nº 2. los siguientes datos: a) b) c) RUT del cliente o deudor cuyo crédito es provisionado o castigado. lo que deberá estar a disposición del SII para cuando éste lo requiera en el ejercicio de sus facultades de fiscalización. Tipo de crédito: i) Créditos comerciales. g) h) 51 . iii) Créditos hipotecarios para la vivienda. del Nº 4. e) f) Tipo y monto de las garantías reales que amparan el crédito. del artículo 31.

V. cuando aún no regían las nuevas normas de la SBIF sobre la materia. según lo establecido en el documento anexo a la presente Circular conjunta.NORMAS El registro precedentemente mencionado tendrá el carácter de declaración jurada simple. los bancos deberán incluir en la nota sobre impuestos de sus estados financieros anuales. 2. Exposición en los estados financieros auditados Para efectos de revelación y acreditación de las provisiones y castigos. deberá ser firmado por el contribuyente. su representante legal o habilitado para tales efectos y estar a disposición del SII por medios electrónicos o físicos para cuando éste lo requiera. y no de la última categoría que se utiliza transitoriamente durante el año 2009. DISPOSICIONES TRANSITORIAS SOBRE CRÉDITOS EN CARTERA DETERIORADA El período de un año de permanencia en cartera deteriorada a que se refiere la letra b). se computará considerando el tiempo en que el crédito debería haberse incluido en esa cartera el año 2008. del Título III. siempre que se trate de los deudores que deben incluirse en la categoría “C” de las normas que se aplican a contar del año 2010. Nº 4. del Nº 2 de la letra C). IV. Saludamos atentamente a Uds. a partir del cual quedarán sin efecto todas las instrucciones impartidas con anterioridad sobre las materias aquí tratadas. de la presente Circular conjunta. de la LIR. un detalle de los movimientos y efectos generados por la aplicación del artículo 31. VIGENCIA DE ESTAS DISPOSICIONES Las instrucciones de esta Circular conjunta regirán a contar del Año Tributario 2010. El mismo criterio deberá seguirse en el caso en que se deba computar el período de un año incluida la permanencia de un deudor en la última categoría de riesgo de la cartera en cumplimiento normal. Ricardo Escobar Calderón Director Servicio de Impuestos Internos 52 .

CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO ANEXO Nº 1 Información que debe proporcionarse en nota a los estados financieros anuales 53 .

y este último se vincula con la situación patrimonial de la empresa emisora en la cual se tiene la inversión.. mediante la cual se resolvió la solicitud de revisión de la actuación fiscalizadora. de 2008. intereses y multas. el restante aspecto de la solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora fue denegado y se encuentra pendiente el plazo para reclamar de las liquidaciones. Expresa que el Servicio de Impuestos Internos. más reajustes. esta pérdida resultaría improcedente. 380 y 381. atendido a que no se encuentra acreditada ni justificada en forma fehaciente ante este Servicio. por $ xxxx. tasó el precio de enajenación de las acciones en la suma de $ 946. Dichas acciones. y de conformidad con lo dispuesto en la Circular Nº 26. conforme a las facultades dispuestas en el artículo 64. El valor corriente en plaza se relaciona más bien con el valor que en el mercado tengan los mencionados títulos. Texto del Oficio: 1. la sociedad indicada presentó solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora de las referidas liquidaciones. reajustado. se estima que para establecer los valores a que se refiere el inciso tercero del artículo 64 del Código Tributario.Por presentación indicada en el antecedente. artículos 31 y 17 Nº 8.consistente en: “Improcedencia de la deducción del gasto por concepto de pérdida en venta de Acciones”. acogiéndose aquella en todo lo que dice relación con los gastos que se habían originalmente rechazado como no necesarios para producir la renta. con la cual se encuentra relacionado. se notificó a su cliente Resolución Ex. del CT. Nº 96. en el caso en comento. por $ xxxx.. Posteriormente con fecha 4 de agosto de 2008. inciso tercero. de fecha 25 de mayo de 2007. a la empresa YYYYY. a la cual se le notificaron liquidaciones de impuestos Nºs.229 de 3 de julio de 2009 Tratamiento tributario en la venta de acciones Sumario: Valor corriente en plaza en la enajenación de acciones de una sociedad anónima cerrada. de la Ley de Impuesto a la Renta (LIR). en conformidad a lo dispuesto en el artículo 41 Nº 8 de la LIR.309.000. cuyo costo para fines tributarios ascendería a $ xxxxx. monto que correspondería al valor de adquisiciones de las acciones. Según lo dispuesto en los artículos 64. no fue acogido el reclamo del denominado concepto B. podría considerarse. inciso tercero. expone que se encuentra asesorando a la Sociedad XXXXX. 54 .OFICIOS DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS 1. Oficio Nº 2. Especialmente. del Código Tributario (CT). la primera de ellas por Impuesto a la Renta de Primera Categoría correspondiente al Año Tributario 2007. y la segunda. la situación patrimonial y comercial de la empresa en la cual se tiene la inversión. además de originarse por la enajenación a una sociedad con la cual el cedente se encuentra relacionado en los términos previstos en las normas citadas.NORMAS II. generándose así una pérdida de $ xxxxxxx.. por reintegro de Impuesto a la Renta. Agrega que con fecha 3 de octubre de 2008. la cual tiene su origen en la enajenación de 207. fueron enajenadas a un precio de $ xxxxxxx.700 acciones de propiedad del contribuyente auditado. entre otros antecedentes. de fecha 2 de octubre de 2008. Sin embargo.

Juan Alberto Rojas Barranti Director Subrogante 55 . entre otros antecedentes. para la aceptación de la pérdida como un gasto en la determinación de la renta líquida imponible del enajenante. baste señalar. se estima que para establecer los valores a que se refiere el inciso tercero del artículo 64 del CT (valor corriente en plaza o el que se cobre normalmente en convenciones de similar naturaleza). ya que este último se vincula más bien con el valor comercial del bien respectivo.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO En relación con lo anteriormente expuesto.En consecuencia. no cabe la aplicación del inciso 3º del artículo 64 del Código Tributario. así como las circunstancias comerciales y financieras que entre la fecha de compra y la de venta pudieran haber determinado una pérdida del valor patrimonial de la emisora. 3. 2. considerando que el valor corriente en plaza se relaciona más bien con el valor que en el mercado tengan los mencionados títulos. En efecto. pero no guarda necesariamente relación con el valor corriente en plaza o el que normalmente se cobre en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación. si dicho valor no corresponde o no coincide con el valor patrimonial proporcional de las acciones. solicita un pronunciamiento que confirme que en el caso que las acciones de una sociedad anónima cerrada.. en el caso en comento. deberán considerarse los demás requisitos que establecen los artículos 31 y 33 de la LIR. es importante tener presente la posibilidad de diferencias entre el patrimonio tributario y el valor comercial de la empresa y sus acciones. y este último se vincula con la situación patrimonial de la empresa emisora en la cual se tiene la inversión. No necesariamente debe considerarse como único antecedente para el ejercicio de la facultad de tasar a que se ha hecho referencia. y basado en los antecedentes de hecho y de derecho que expone. la existencia de una serie de intangibles que tienen un valor comercial. utilizando como valor de referencia de la tasación el valor que resulta de aplicar el Nº 8 del artículo 41 de la LIR. el solo valor de adquisición reajustado de los títulos enajenados. aparece que el valor a que se refiere el Nº 8 del artículo 41 de la LIR no es el más representativo para los efectos de la aplicación de la tasación a que se refiere el inciso tercero del artículo 64 del CT en el caso que se comenta.. pero que no tienen reflejo en el patrimonio tributario. la situación patrimonial y comercial de la empresa en la cual se tiene la inversión. a modo de ejemplo. No obstante ello.Sobre el particular. se vendan en un valor coincidente o cercano al valor patrimonial proporcional de aquellos títulos. tratándose de acciones de una sociedad anónima cerrada. cabe señalar que del análisis de los antecedentes aportados. podría considerarse. ya que dicho valor corresponde al de adquisición de las acciones debidamente corregido por la variación del Índice de Precios al Consumidor para los fines de la respectiva corrección monetaria.

sin perjuicio del límite específico de 0. Las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos se contienen en la Circular Nº 9 de 2009. de 30 de mayo de 2009. La base sobre la cual se calcula el límite de la franquicia.25% adicional para precontratos que se acojan a la Ley Nº 20. a partir de la fecha de vigencia del artículo 14.NORMAS 2. La Ley Nº 20. relativo al incentivo al precontrato y a la capacitación de trabajadores. han establecido. Por ejemplo: ¿Se tomarán los seis meses correspondientes al primer período de vigencia. la Jefa del Departamento de Capacitación en Empresas del Servicio Nacional de Capacitación y Empleo.351 en forma anual y no mensual (exclusivamente como crédito contra los pagos provisionales mensuales obligatorios.083 de 22 de junio de 2009 Imputación del beneficio tributario relativo al incentivo al precontrato y a la capacitación de trabajadores Sumario: El presente Oficio trata el tema de la imputación del beneficio tributario establecido por el artículo 14 de la Ley Nº 20.351. con los requisitos que establece. de la Ley Nº 20.351. cabe tener presente que las normas legales aplicables a la situación en comento se encuentran establecidas en el artículo 14...351 Texto del Oficio: 1. Oficio Nº 2. y b) La forma mediante la cual se efectuará el descuento y los cálculos que se aplicarán para llevarlo a cabo.351. respecto de los gastos incurridos en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º. Específicamente solicita un pronunciamiento sobre lo siguiente: a) La posibilidad de acceder al descuento de 0.25% de las remuneraciones que dicha disposición especial contempla. se deberá tomar 0. solicita un pronunciamiento de este Servicio respecto de la posibilidad de aplicar el descuento anual del beneficio para los “precontratos” establecido en la Ley Nº 20. de la Ley Nº 19. de la Ley Nº 20.25% de las remuneraciones pagadas en esos meses? 2.518.Sobre el particular. que establece textualmente lo siguiente: 56 . siempre han sido las remuneraciones imponibles anuales actualizadas pagadas por el contribuyente.Por presentación indicada en el antecedente.351 permite que los gastos relativos a los precontratos. es decir. del artículo 33. no se computen para el cálculo de los límites generales de 1% de las remuneraciones que tanto el régimen mensual de imputación como el anual.

518 y 6º de la Ley Nº 20. las cantidades cuya deducción se autoriza no podrán exceder de una suma 57 .351.236. El descuento establecido en este artículo no se considerará para los efectos de determinar la suma máxima de uno por ciento (1%) a que se refieren los citados artículos 36 de la Ley Nº 19. incluidas sus prórrogas.cl. no podrán superar en el mes respectivo. sin que aquellos puedan exceder del cinco por ciento de los gastos descontables a que se refiere este artículo.518 y 6º. Con todo. b) Deberán incluir gastos de traslado y alimentación.sii. del artículo 33. del artículo 14. durante el mes anterior a aquel en que se efectúe el descuento”.518. lo siguiente: “2. Para acceder a lo dispuesto en este artículo.Los gastos efectuados en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso quinto. 3.. no podrán exceder del diez por ciento (10%) de los gastos descontables de acuerdo a este artículo.. De conformidad con el inciso 1º.518 y 6º de la Ley Nº 20.3. Dichas instrucciones señalan en el numeral 2.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO “Artículo 14.3) Monto del beneficio.326.En relación con dicha disposición.25%) de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el respectivo mes. de la Ley Nº 19. y c) Deberán incluir gastos necesarios para cubrir los accidentes que puedan experimentar los eventuales trabajadores con motivo de su asistencia a los programas de capacitación. los que. este Servicio impartió las instrucciones para su aplicación a través de la Circular Nº 34. con excepción de aquellos cuyas rentas provengan únicamente de las letras c) y d) del número 2º del artículo 20 de la citada ley. sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos que establecen los artículos 36. de la Ley Nº 19. las cantidades cuya deducción se autoriza mediante este artículo no podrán exceder de una suma máxima equivalente al cero coma veinticinco por ciento (0. podrán ser descontados del monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios que deban declarar y pagar en los meses comprendidos en el período de vigencia de esta ley. Sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos que establecen los artículos 36 de la Ley Nº 19.500. de 4 de junio de 2009. deberán cumplir con los siguientes requisitos: a) No podrán exceder en total de seis meses dentro del mismo año calendario. la cual se encuentra publicada en la página Web www. o en el Instituto de Previsión Social. por los contribuyentes de la primera categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta. en su conjunto. el cincuenta por ciento (50%) de los trabajadores de la empresa respecto de los cuales haya realizado cotizaciones en el sistema de pensiones del Decreto Ley Nº 3. de 1980.326. de la Ley Nº 20. de la Ley Nº 20. los eventuales trabajadores contratados bajo la modalidad a que se refiere este artículo. los contratos de capacitación de los eventuales trabajadores señalados.

tal como ocurre con los beneficios establecidos en las leyes recién mencionadas. resultan plenamente aplicables.25% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el respectivo mes. del artículo 33.326.351. la Ley Nº 20. de la Ley Nº 20. (crédito mensual por gastos de capacitación).518.519 y 20.326. Sobre esta materia. permitió aumentar el límite a deducir. de la Ley Nº 20. habiéndose establecido este beneficio adicional como un complemento de los beneficios establecidos en las Leyes Nºs. con los requisitos que establece.518 (crédito anual por gastos de capacitación) y 6º. no cabe sino concluir en relación con la primera de sus consultas.25% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el respectivo mes.351. compitan con aquellos destinados a la capacitación de los trabajadores ya empleados. de la Ley Nº 19. han establecido. incorpora un beneficio adicional y complementario a los establecidos en los artículos 36. de forma tal que los requisitos generales establecidos por las Leyes Nºs.NORMAS máxima equivalente al 0. Sin embargo. Dicho aumento no obstante opera sólo respecto de los gastos de capacitación efectuados en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º. se amplía el monto máximo total de las franquicias tributarias destinadas a capacitación.25% de las remuneraciones imponibles. De acuerdo con ello. de la Ley Nº 19. respecto de los gastos anuales efectuados en la capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º. Consecuentemente. que puede ser utilizado en términos anuales. Estos últimos descuentos tienen un tope propio que establece el mismo artículo 14. 58 . cabe hacer presente que los gastos incurridos en este tipo de contratos ya podían utilizarse para los efectos de impetrar los beneficios contemplados por los artículos 36 de la Ley Nº 19.326. de un 1% a un 1.326. del artículo 33. 19. a utilizar como crédito por concepto de gastos de capacitación.518 y 20. la Ley Nº 20. sin perjuicio del límite específico de 0. vale decir.25% el límite del 1% de las remuneraciones imponibles del contribuyente. Así las cosas.326. no se considerará para los efectos de determinar la suma máxima del 1% a que se refieren los citados artículos 36. en cuanto no resulten modificados por la nueva disposición legal analizada”.25% de las remuneraciones que dicha disposición especial contempla. es decir. que cumplan con los requisitos establecidos en el citado artículo 14. de acuerdo con el cual se aumenta en un 0. no se computen para el cálculo de los límites generales de 1% de las remuneraciones que tanto el régimen mensual de imputación como el anual. de la Ley Nº 20.. con los requisitos que establece.518 y 6º. respectivamente. de la Ley Nº 20.El artículo 14. el límite del 1% a que se refieren tales artículos. de la Ley Nº 19. 19. En definitiva. 4.351 permite que los gastos relativos a los denominados precontratos. Cabe agregar que el descuento establecido en el citado artículo 14. evitando que los recursos destinados a la capacitación en el contexto de un ‘precontrato’ o contrato de capacitación de eventuales trabajadores.518.518 y 6º. se determinarán sin incluir las cantidades que se descuenten en virtud del artículo 14. de la Ley Nº 19. de la Ley Nº 20.351. correspondiente al 0.

por lo que sólo cabe concluir. de la Ley Nº 20.351. No obstante ello. de la Ley Nº 19. ello con el propósito de determinar los límites respectivos del 1% y 0. Finalmente cabe indicar que la base sobre la cual se calcula el límite de la franquicia dispuesta en los textos legales ya señalados. Ricardo Escobar Calderón Director 59 .CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Respecto de su segunda consulta. si bien también pueden ser utilizados tanto respecto de la franquicia mensual como anual.518.351.25%. Se estima pertinente precisar que los gastos relacionados con precontratos que no cumplan con los requisitos especiales del comentado artículo 14.518. de la Ley Nº 20.25%. la base sobre la cual se debe aplicar los porcentajes de límite de la franquicia. del presente año. quedando. por la misma razón ya indicada. que cumplan con los requisitos del tantas veces citado artículo 14 de la Ley Nº 20. de la Ley Nº 19. del artículo 33.351. la Ley Nº 20. a partir de la fecha de vigencia del artículo 14. el que sólo debe considerar gastos relacionados con precontratos que cumplan con el referido artículo 14. del artículo 33. cabe expresar. corresponde a las remuneraciones imponibles anuales actualizadas pagadas por el contribuyente. deberá separarse los gastos de capacitación efectuados en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º. que el procedimiento a utilizar para tales efectos es el establecido y desarrollado en detalle en la Circular Nº 9. excluidos del tope especial de 0. pero que se hayan celebrado en conformidad con el artículo 33 de la Ley Nº 19. de los demás gastos de capacitación. sí deben ser considerados para los efectos de determinar los señalados límites de 1%. siempre han sido las remuneraciones imponibles anuales pagadas por el contribuyente.518. por la misma razón. que no obstante la vigencia de ésta.351 no ha incorporado ninguna modificación. ambos de las remuneraciones imponibles anuales pagadas por el contribuyente. En este sentido. respecto de los gastos incurridos en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º.

esa Dirección Regional solicita un pronunciamiento sobre la procedencia de dicha devolución en atención a los siguientes antecedentes y argumentos: Se ha constatado que el empleador no practicó rebaja alguna por concepto de presunción de gratificación de zona a que hace referencia el artículo 13 en relación con el artículo 29. en una jornada laboral con sistemas de turnos de cuarenta días de trabajo y veinte días de descanso. acompañando a la Unidad de YYY de esa Dirección Regional sesenta y seis solicitudes presentadas por sus trabajadores.776 de 20 de mayo de 2009 Requisitos y condiciones que deben cumplirse para acceder a la franquicia tributaria del artículo 13 del D. Por residencia debe entenderse el lugar donde habitualmente vive una persona. no tiene aplicación al caso en consulta. ya que el referido concepto sólo se aplica para considerar cuando una persona. comuna de Puerto Natales. sin domicilio ni residencia en Chile. Oficio Nº 1. de 1975 Sumario: La determinación del lugar de residencia del contribuyente constituye un antecedente indispensable para establecer la procedencia o improcedencia del beneficio tributario de la referencia. que reconoce una presunción de gratificación de zona que debe deducirse de la Base Imponible del Impuesto a la Renta de Segunda Categoría de los Años Tributarios 2006. Acompañan a dicha solicitud. ambos del Decreto 60 . contenidas en los respectivos Formularios 2117. en la que solicitan la devolución de Impuesto Único descontado por su empleador. Texto del Oficio: 1. 2007 y 2008. circunstancia que en conformidad a lo dispuesto por las instrucciones impartidas por el Servicio debe ser acreditada con un certificado de la prefectura de Carabineros de Chile de la localidad respectiva o de la gobernación provincial que corresponda. Archipiélago Madre de Dios.. Nº 889.L. El Servicio ha declarado que la definición del término “residente” que establece el Nº 8 del artículo 8º del Código Tributario.NORMAS 3. una fotocopia simple de los contratos de trabajo suscritos con la empresa y que dan cuenta de la prestación de servicios en la Isla Guarello. invocando los beneficios que al efecto establece el artículo 13 del Decreto Ley Nº 889 de 1975. Al respecto. es considerada residente en el país para los fines de fijar su tributación conforme a las normas generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Procedimiento a utilizar por los contribuyentes para acreditarla. quien ha solicitado un pronunciamiento del Servicio.Por intermedio de su Ordinario indicado en el antecedente se informa que fue recibida en esa Dirección Regional una presentación de la XXXXX. indicando el mes y el año de residencia. en donde se acredite la residencia del contribuyente. Duodécima Región.

a las que retornan en sus días de descanso. indicando mes y año de ella. lo que genera la petición de devolución por parte de los trabajadores. se desprende claramente que no puede entenderse por residencia el lugar en donde los trabajadores cumplen sus funciones labores. los contribuyentes que acrediten su residencia en la duodécima región.Sobre el particular. clasificadas en el artículo 42 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.. bajo las modalidades y plazos establecidos en el artículo 126 del Código Tributario. montepíos o cualquiera otra clase de 61 . Luego de analizar los requisitos que deben cumplirse para gozar del beneficio. en donde pernoctan durante los días que prestan servicios. los trabajadores que prestan funciones en dicha faena minera. registran domicilio en distintas zonas del país. Por lo tanto. pese a su prolongación en el tiempo. establece lo siguiente: “Artículo 13. circunstancia que debe ser acreditada con un Certificado de la Prefectura de Carabineros de la localidad respectiva o de la Gobernación Provincial que corresponda. por lo que los trabajadores que no residan en la duodécima región no tienen derecho a impetrar el referido beneficio tributario. En el caso que un mismo contribuyente obtenga rentas clasificadas en los Nºs. Ahora bien.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Ley Nº 889 de 1975. a la luz de los antecedentes tenidos a la vista. sólo tienen derecho a solicitar la restitución de las cantidades pagadas en forma indebida o en exceso al Fisco a título de Impuesto con motivo de no haberse efectuado la rebaja tributaria en su oportunidad. dichas deducciones no podrán ser superiores en monto a aquellas que corresponderían al grado 1A de la Escala de Sueldos y Salarios vigente. 1 y 2 del mencionado artículo 42 esta deducción no podrá exceder entre ambas a aquella que correspondería al grado 1A de la Escala Única de Sueldos y Salarios. la cual no constituirá renta únicamente para la determinación de los impuestos contenidos en el artículo 42. y que no gocen de gratificación de zona en virtud de lo dispuesto en el Decreto Ley Nº 249. entendiéndose ésta como el lugar donde habitualmente vive una persona. esto es. y que en la faena cuentan con un campamento. de 1974.Los contribuyentes con residencia en la I Región que obtengan rentas generadas en ella. El beneficio establecido en el inciso anterior será también aplicable a los contribuyentes del sector pasivo que residan en la I Región y que perciban jubilaciones. en donde se acredite la residencia del contribuyente. toda vez que ella corresponde a un lugar de asiento transitorio.. de 1975. esa Dirección indica que la jurisprudencia administrativa de este Servicio dispone que los beneficiarios deberán acreditar su residencia. 2. en la Isla Guarello. cabe indicar en primer término. En ambas situaciones. y que. toda vez que estiman que al tener derecho a dicho beneficio se generó un ingreso en arcas fiscales de impuesto único de Segunda Categoría en forma indebida. En consecuencia. ante dicha Dirección Regional o sus Unidades. no muda en residencia. podrán deducir de las referidas rentas una parte que corresponda a dicha gratificación por el mismo monto o porcentaje establecido en el citado decreto ley. Nº 1 y 52 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. de conformidad a los antecedentes aportados por el contribuyente. que el artículo 13 del Decreto Ley Nº 889. en su opinión.

de 1974. Las instrucciones pertinentes esta Dirección las impartió mediante las Circulares Nºs. y a los contribuyentes de la XII Región. XI y XII y actual Provincia de Chiloé. otras rentas que gocen de igual beneficio. y c) Los empresarios individuales y socios de sociedades de personas y socios gestores de sociedades en comandita por acciones que residan en las Regiones I.. para tener derecho al citado beneficio deben cumplirse en la especie los siguientes requisitos: a) Debe tratarse de los contribuyentes señalados en las letras a) a la c) precedentes. esto es. a los contribuyentes de la XI Región y de la actual Provincia de Chiloé. esto es. b) Los contribuyentes pasivos del artículo 42 Nº 1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por su parte. 83.NORMAS pensiones. conforme a las normas del inciso tercero del Nº 6 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. que residan en las Regiones I. 1 y 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.sii. que residan en las Regiones I. además. XI y XII y actual Provincia de Chiloé. 10. la deducción total que efectúen por las distintas rentas no podrán exceder a aquella que correspondería al grado 1 A de la Escala Única de Sueldos y Salarios”. todas del año 1976. publicadas en el sitio web de Internet del Servicio cuya dirección es: www.L. los trabajadores dependientes o independientes. pensionados o montepiados. Nº 249.cl. sobre Escala Única de Sueldos del Sector Público. se benefician con la rebaja de presunción de asignación o gratificación de zona los siguientes contribuyentes: a) Los contribuyentes activos del artículo 42 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. de acuerdo con lo dispuesto por la mencionada disposición legal y lo instruido mediante las citadas circulares. En caso que estos contribuyentes obtengan. Por su parte. los artículos 23 y 29 del citado decreto ley. de 1990. 22. el cual se encuentra afecto al impuesto único de Segunda Categoría. y c) Que tales contribuyentes no gocen de asignación de zona en virtud del D.De este modo. b) Que obtengan rentas producto de actividades desarrolladas en las regiones y provincias indicadas y que se clasifiquen en la Segunda Categoría específicamente en el artículo 42 Nºs. 93 y 139. 62 . los jubilados. hacen extensivo el mismo sistema de deducciones a las bases imponibles de los Impuestos Único de Segunda Categoría y Global Complementario que previene el artículo 13 de este decreto ley. XI y XII y actual Provincia de Chiloé por los sueldos empresariales que se asignen. y cuyas instrucciones este Servicio las impartió mediante la Circular Nº 42. 3.

dada la modalidad especial en que desarrollan sus funciones.2005. que la determinación del lugar de residencia del contribuyente constituye un antecedente indispensable para establecer la procedencia o improcedencia del beneficio tributario en referencia. este Servicio ha establecido a través de múltiples pronunciamientos entre los cuales puede citarse el Ord.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 4. entendiéndose por residencia el lugar donde habitualmente vive una persona. no tiene aplicación al caso en consulta. de 28. circunstancia que en conformidad a lo dispuesto por las instrucciones impartidas por este Servicio debe ser acreditada con un certificado de la prefectura de Carabineros de Chile de la localidad respectiva o de la Gobernación Provincial que corresponda. en donde se acredite la residencia del contribuyente. indicando la forma o el procedimiento a utilizar por los contribuyentes para acreditarla en los lugares beneficiados con la franquicia.203. es considerada residente en el país para los fines de fijar su tributación conforme a las normas generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta. siendo imposible emitir un pronunciamiento a priori por parte de esta Dirección. Nº 1. indicando el mes y el año de residencia 5..04. en lo que concierne a la acreditación de la residencia. el cual se encuentra publicado en la página Web de este Servicio.. Ricardo Escobar Calderón Director 63 . cabe concluir que los trabajadores de la empresa XXXXXX tendrán derecho al beneficio tributario en estudio en la medida que cumplan con la condición indicada precedentemente.Basado en lo expuesto. debiendo tenerse presente que este Servicio ha declarado que la definición del término “residente” que establece el Nº 8 del artículo 8º del Código Tributario. ya que el referido concepto sólo se aplica para considerar cuando una persona. y que al parecer no concurriría en el caso en análisis.Ahora bien. sin domicilio ni residencia en Chile.

ingresos obtenidos por el titular o arrendatario de la máquina. mediante un informe pericial que se acompaña a la presentación. Señala que. Atendido que no existe un pronunciamiento previo del Servicio de Impuestos Internos sobre la materia. Asimismo. es decir. 64 . dicha actividad configura un servicio de diversión o esparcimiento el cual constituye un hecho gravado con Impuesto al Valor Agregado. c) Ingresos percibidos por el ganador. sin perjuicio que el Servicio de Impuestos Internos no es la entidad competente para pronunciarse sobre la licitud o ilicitud en la explotación de dichas máquinas. Los ingresos provenientes de la explotación de las máquinas de juego a que se refiere la consulta. Nº 825. un servicio que tiene por objeto proporcionar diversión y esparcimiento a sus clientes. en definitiva.L. de modo que a la luz de las normas del D.L.181 de 26 de junio de 2009 Situación tributaria frente al IVA e Impuesto a la Renta de la explotación de máquinas de juego Sumario: La venta de máquinas de juegos se encuentra gravada con IVA. sí cabe analizar diversos aspectos tributarios que presenta su explotación. La explotación de esta clase de máquinas ofrece. Según indica el contribuyente consultante. en el cual se califica a estas máquinas como juegos de destreza. mediante el cual el señor Director Regional de la Dirección Regional Metropolitana XXX. si ésta se vende o arrienda. el arrendamiento. se clasifican dentro de las rentas a que alude el Nº 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta.Se ha recibido en esta Dirección Nacional el Oficio indicado en el antecedente. Texto del Oficio: 1. pudiendo distinguirse a lo menos las siguientes operaciones: a) Título en virtud del cual se explote la máquina.. usufructo o cualquier otra forma de cesión de su uso o goce temporal también se encontrará gravado con IVA de conformidad con el artículo 8º letra g) del D. las máquinas de juego se encontrarían aprobadas por el Laboratorio de Criminalística de la Policía de Investigaciones de Chile. Oficio Nº 2. específicamente como provenientes de las empresas de diversión y esparcimiento. solicita un pronunciamiento con respecto al tratamiento tributario de los ingresos obtenidos por un contribuyente que explota máquinas de juego. solicita se indique el tratamiento tributario en cuanto al IVA e Impuesto a la Renta de las operaciones descritas. Nº 825. b) Operación de la máquina.NORMAS 4.

Por su parte. y de acuerdo al mismo Diccionario. recreo. en definitiva. su arrendamiento. contenida en el D. y no a los sujetos que las desarrollan. el artículo 20 Nº 4 de la Ley de la Renta. define a los servicios gravados con IVA como toda “acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés. de modo que a la luz de las normas del D. según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española. debiéndose facturar la respectiva operación en el período tributario en el cual se produce la entrega material o simbólica de las máquinas. pasatiempo solaz. o cualquiera otra forma de remuneración. Nº 825. quien explota esta clase de máquinas ofrece. debiendo facturarse al momento en que la remuneración o renta es percibida o puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio. un servicio que tiene por objeto proporcionar diversión y esparcimiento a sus clientes. Nº 825. que las adquiere o importa con ánimo de venderlas en nuestro país. efectúa a los Nºs. Nº 825. De este modo. Nº 825. por su parte.Desde el punto de vista de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. cualquier persona dotada del conjunto de medios para prestar servicios destinados a la diversión o esparcimiento se encontrará gravada con IVA. de 1974. importa diversión..L. Nº 825. Como se ha sostenido con anterioridad.L. se puede sostener que las máquinas de juegos tienen por finalidad otorgar diversión y esparcimiento a quienes las emplean. dicha actividad configura un servicio de diversión o esparcimiento el cual constituye un 65 . según lo dispone el artículo 55 del D. en cuanto constituye una actividad destinada a otorgar “diversión” o “esparcimiento” a los clientes o terceros. usufructo o cualquier otra forma de cesión de su uso o goce temporal también se encontrará gravado con IVA de conformidad con el artículo 8º letra g) del D. Ahora bien.L. desahogo. actividades con que se llena el tiempo que las ocupaciones dejan libre. esta Dirección considera que constituye una prestación de servicios afecta a dicho impuesto. la remisión que el D. En efecto. de 1974.Acerca del tratamiento tributario frente al Impuesto al Valor Agregado. Al tenor de estas definiciones. según prescribe el artículo 55 de la referida ley. 3. recreo. de la explotación de máquinas de juego. “Esparcimiento”. Por su parte.L. a las empresas de diversión y esparcimiento. debe ser entendida a las actividades en sí mismas que son mencionadas. en atención a que las máquinas aludidas constituyen bienes corporales de carácter mueble. el artículo 2º Nº 2 del D.. 3 y 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta”. grava con el Impuesto de Primera Categoría. toda vez que se trataría de una convención a título oneroso que sirve para transferir el dominio de bienes corporales muebles. entre otras. la venta de máquinas de juegos se encuentra gravada con IVA a la luz de lo dispuesto por el artículo 2º Nº 1 y 3 del citado cuerpo legal. efectuada por un vendedor. Nº 825 de 1974.L. siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nºs. En consecuencia.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 2. prima. “Diversión” significa.L. 3 y 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta. comisión.

no es posible aplicar el procedimiento señalado precedentemente al caso que se analiza. se debe aplicar la regla general del artículo 15 del D.y del impuesto particular que les afecta. 5. menos los premios manuales pagados y menos las retenciones para pozos acumulados.. por lo tanto. que establece el Reglamento de Juegos de Azar en Casinos de Juego y Sistema de Homologaciones. Nº 825.NORMAS hecho gravado con Impuesto al Valor Agregado y. por los ingresos registrados mediante el recuento de valores. a propósito de las máquinas que operan legalmente en casinos de juegos. específicamente como provenientes de las empresas de diversión y esparcimiento.Finalmente. con el Impuesto de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional. el valor de las operaciones estará representado por todo el dinero introducido por los clientes en las máquinas o la cantidad total pagada para adquirir las fichas u otros medios necesarios para jugar. el prestador de este servicio. ésta se encuentra determinada por los ingresos brutos en las máquinas. que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 15 del D.L. en razón de la naturaleza de las operaciones que regula –las que en términos generales se encuentran prohibidas en nuestro ordenamiento jurídico. y en virtud de dicha tipificación se afectan con los impuestos generales de la ley del ramo. es decir. Nº 825. de acuerdo a lo dispuesto por los artículos 56 Nº 3 y 63 de la ley mencionada. siendo el régimen legal que se aplica al funcionamiento de los casinos de carácter especialísimo. en el caso de la operación de máquinas de juegos genéricamente denominadas tragamonedas. sea el propietario o mero tenedor de las máquinas de juego. para determinar la base imponible del Impuesto al Valor Agregado en el caso de explotación de máquinas de destreza fuera de los casinos legalmente autorizados. Por constituir la explotación de máquinas de juego un “servicio”. En cuanto a la base imponible del Impuesto al Valor Agregado.En relación con las normas de la Ley de la Renta. En consecuencia. Nº 825. 4. es decir. En el caso que nos convoca. este Servicio ha señalado. sean éstos fichas. pudiéndose rebajar como crédito el tributo de categoría señalado de los impuestos personales indicados. los ingresos provenientes de la explotación de las máquinas de juego a que se refiere la consulta. menos la habilitación inicial o valor de apertura (hopper). de acuerdo con las reglas generales establecidas en el artículo 55 del D. y por lo establecido en el artículo 24 del Decreto de Hacienda Nº 547. deberá recargar IVA a la remuneración que obtenga por dichos servicios. de acuerdo a la facultad que el inciso primero del artículo 56 del citado cuerpo legal confiere a la Dirección del Servicio. menos las reposiciones de fichas o monedas efectuadas a las máquinas durante la jornada. ello sin perjuicio de que el contribuyente puede ser autorizado para eximirse de la obligación de emitir boleta por los servicios prestados. de fecha 2 de mayo de 2005. la correspondiente boleta deberá ser emitida al momento en que la remuneración se perciba o sea puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio. deben ser autorizadas por este Servicio previamente a su funcionamiento. el impuesto deberá aplicarse sobre el valor de las operaciones respectivas. dinero u otros instrumentos representativos de dinero. Sin embargo. para lo 66 . según corresponda. al no existir normas especiales sobre la materia..L.L. conviene señalar que las máquinas de juegos habilitadas para operar con monedas o dinero en efectivo. esto es. se clasifican dentro de las rentas a que alude el Nº 4 del artículo 20 de la ley precitada.

no se requerirá de autorización del SII para operarlas. contemplándose en el Nº 10 del Art. el cual se encuentra establecido por la Resolución Ex. SII Nº 63.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO cual debe seguirse el mismo procedimiento considerado para la autorización de máquinas expendedoras o prestadoras de servicios. por cuanto la emisión de la boleta respectiva deberá realizarse al momento de la adquisición de las mencionadas fichas o elementos accionatorios. 97 del Código Tributario las sanciones asociadas al no cumplimiento de la obligación indicada. de 2005. Ricardo Escobar Calderón Director 67 . En caso que las máquinas de juegos requieran la introducción de fichas u otro elemento que permita el accionamiento de las mismas.

del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. que ha facturado sin IVA los servicios de consultoría. consultoría e ingeniería. y con IVA las actividades específicas asociadas a la construcción. solicita a este Director Nacional. mediante la cual solicita un pronunciamiento relativo a la procedencia de gravar con IVA los servicios de asesoría.918 de 5 de junio de 2009 Servicios de consultoría realizados por una empresa constructora que no participa en la ejecución de las obras Sumario: El presente Oficio trata sobre la incidencia tributaria del Impuesto al Valor Agregado... Este criterio. salvo en aquellos casos en que siendo el prestador de la asesoría una empresa constructora. consultoría y construcción prestados por una empresa constructora que no ejecutará las obras respecto de las cuales se realizaron los estudios.Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación del antecedente. y utilizar el 100% del IVA crédito asociado a sus operaciones afectas. construye. porque entiende que en 68 . Señala que su cliente XXXX Ltda. que se plasman en informes. Oficio Nº 1. aplicando respecto de estas últimas el criterio de la proporcionalidad. que tendrían los servicios de consultoría realizados por una empresa constructora que no participa en la ejecución de las obras. en el que se indicó que las asesorías en construcción o proyectos de ingeniería debían gravarse con IVA cuando eran prestados. Con estos antecedentes. no constituyen hechos gravados con IVA por no provenir del ejercicio de actividades comprendidas en los Nºs. y no cuando quien ejecuta el proyecto de ingeniería es un tercero ajeno e independiente comercial y patrimonialmente a la empresa constructora. por empresas constructoras. se encuentra sujeto a una fiscalización en el que le desconocen el derecho a no gravar con IVA los servicios de consultoría. de fecha 9 de noviembre de 1987. que confirme que el criterio señalado anteriormente sólo se aplica cuando la empresa que presta el servicio de asesoría además lo ejecuta.383. Agrega que su cliente grava con IVA los servicios de ingeniería cuando forman parte del proyecto de construcción y no lo hace. esto es. se encuentra avalado en el Oficio Nº 4. Por regla general los servicios de asesoría. según el Departamento Fiscalizador. 3 y 4. porque en concepto de la Dirección Regional respectiva. debía haber gravado con IVA los servicios de consultoría por ser prestados por una empresa constructora. Texto del Oficio: 1. sea esta misma quien ejecute las obras respecto de las cuales el informe técnico da cuenta. como ocurre en la especie. cuando no implementa el proyecto de ingeniería.NORMAS 5.

el artículo 2º Nº 2 del citado cuerpo legal define servicio como: “La acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés.Según dispone el artículo 8º del D. de 1974. constituirá una excepción a dicha regla. sea esta misma quien ejecute las obras respecto de las cuales el informe técnico da cuenta.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO ese caso. el IVA es un impuesto que afecta a las ventas y servicios.. el servicio que presta se encuentra incluido bajo el número 5 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por su parte.Este servicio ha señalado de manera sistemática que los servicios de asesoría.. cuando el informe que se emita por el prestador constituya parte de las obligaciones que se deriven u originen en un contrato de construcción.L. todo lo anterior. que se plasman en informes. no constituyen hechos gravados con IVA por no provenir del ejercicio de actividades comprendidas en los Nºs. aquellos casos en que siendo el prestador de la asesoría una empresa constructora. teniendo en vista el tenor de la presentación. Ahora bien. consultoría e ingeniería.. 4.Así las cosas. considera ajustada a derecho la calificación tributaria que hace de los hechos descritos y concuerda con la forma como se ha procedido a documentar la operación. comisión o cualquiera otra forma de remuneración. 3 y 4. por regla general. En otras palabras. prima. 3. Nº 825. Ricardo Escobar Calderón Director 69 . y sobre la base de los antecedentes referidos sólo se encontrará gravada con IVA la asesoría. 3 y 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”. este Servicio comparte la opinión vertida por el consultante. del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 2. siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nºs. de aquellos que de ordinario y por su propia naturaleza se encuentran sujetos al Impuesto al Valor Agregado.

. por lo tanto. Nº 825.755.L. Nº 825.123 al Código del Trabajo. destinado a dicho suministro.123. Texto del Oficio: 1.583. su actividad consistente en el servicio de poner a disposición de terceros trabajadores para cumplir tareas de carácter transitorio u ocasional.. de 9 de marzo de 2004 y Nº 4. en concordancia con el artículo 20 Nº 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. de 26 de agosto de 2002.L.028.182. como asimismo las labores de selección de personal constituyen una prestación de servicios gravada con IVA. de 1974. de 11 de noviembre de 2004 que las empresas dedicadas al suministro y selección de personal deben ser consideradas como agencias de negocios. esta clase de empresas sólo pueden dedicarse a la prestación de servicios de suministro de trabajadores. 2. creadas por la Ley Nº 20.123. de 2006. se encuentran afectos a IVA. cuyo giro único y exclusivo es la prestación de servicios administrativos temporales.. de 2006. Con respecto a estas empresas y a las actividades realizadas. Nº 5.Sobre el particular. solicita un pronunciamiento respecto a si los ingresos que percibirá su cliente en el desarrollo de su negocio dedicado al suministro de trabajadores al amparo de las normas del Título VII del Libro Primero del Código del Trabajo. son agencias de negocios y. cabe señalar que esta Dirección Nacional ha resuelto en reiteradas oportunidades a través de los Oficios Nº 3. De acuerdo con la nueva normativa legal.123. suministrando a otras empresas personal para que ejecuten diversos trabajos de índole administrativo y sobre la base de un contrato de puesta a disposición de trabajadores reglamentado por el artículo 183-N del Código del Trabajo. Por lo tanto. de modo que deben tener un objeto social exclusivo. creadas por la Ley Nº 20. de 23 de diciembre de 2002.956. Las Empresas de Servicios Transitorios. mediante la cual el señor XXXXX consulta respecto del tratamiento tributario con relación al Impuesto a las Ventas y Servicios de las Empresas de Servicios Transitorios (EST).Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación del antecedente. creadas por la Ley Nº 20.A. de 2006. en virtud del artículo 2º Nº 2 del D.830 de 27 de mayo de 2009 Impuesto al Valor Agregado en empresas de servicios transitorios Sumario: Aplicación de IVA a los servicios prestados por las empresas de servicios transitorios. en concordancia con el artículo 20 Nº 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Oficio Nº 1. por tratarse de una actividad comercial. de 12 de noviembre de 2003. y la documentación tributaria que deben emitir. y por ende sus actos reputados mercantiles de acuerdo con lo establecido en el artículo 3º Nº 7 del Código de Comercio.NORMAS 6. 70 . Nº 1. la empresa prestadora y sus operaciones se encuentran gravadas con IVA de conformidad con los artículos 2º Nº 2 y 8º del D. Señala que su cliente es una empresa denominada YYYY S. introducida por la Ley Nº 20. Nº 4.

pudiendo ser muy variados en cuanto tengan por finalidad facilitar a sus clientes la ejecución de sus negocios. estas empresas siguen siendo mercantiles. deben ser consideradas como agencias de negocios. es menester analizar las prestaciones en sí mismas. y cuyo objetivo es facilitar a sus clientes la ejecución de sus negocios. el cual sigue siendo la provisión temporal de trabajadores para cubrir necesidades del cliente. 4. a través de la prestación de una serie de servicios de la más variada índole. desde un punto de vista jurídico.123. su finalidad es poner a disposición de terceros. e incorporadas al Código del Trabajo. de 2006.. en cuanto incidan de forma relevante sobre algún elemento del hecho gravado. entre los trabajadores de la YYYY. sin que se haya alterado el servicio en sí mismo. puesto que de acuerdo con la definición dada de agencia de negocios esta es una “organización estable que puede prestar servicios a distintas personas a la vez. deban tener un objeto social único y exclusivo.. para los efectos de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado a los servicios de suministro temporal de trabajadores. la finalidad de estas nuevas empresas creadas por la Ley Nº 20. reguladas por el nuevo Título VII del Libro Primero del Código del Trabajo. de dicho cuerpo legal. 71 . Bajo este contexto. de modo que puede concluirse que la actividad propiamente tal que es desarrollada por estas empresas no ha sufrido modificación alguna. no debiera alterar la conclusión señalada en el párrafo anterior. independientemente de las nuevas relaciones de carácter laboral creadas por la Ley Nº 20. puesto que de acuerdo con la Doctrina del Derecho Comercial Chileno. pudiendo encontrarse dedicada a la prestación de una sola clase de servicios en forma exclusiva sin perder su naturaleza de agencia de negocios. Es así como la Ley Nº 20. pero ello no implica que la agencia de negocios deba poseer un giro amplio o múltiple. Lo que apunta el concepto al hablar de la prestación de una serie de servicios de la más variada índole es a no limitar en forma taxativa los servicios a los cuales puede dedicarse una agencia de negocios.123. Este concepto no exige que la agencia de negocios deba prestar varios servicios para ser considerada como tal. pudiendo prestar uno solo. tareas de carácter transitorio u ocasional. de 2006. es idéntica a aquellas empresas dedicadas a la provisión y selección de personal con anterioridad a la publicación de esta ley. como asimismo la selección. tanto civiles como mercantiles”. así como otras actividades afines en el ámbito de los recursos humanos. con respecto a las denominadas Empresas de Servicios Transitorios. trabajadores para cumplir en estas últimas. Cabe hacer presente que. y las nuevas responsabilidades que tendrían a este respecto las empresas usuarias.Por otra parte. ponderando en todo caso la legislación que las regula y las relaciones laborales a que dieren lugar. como asimismo los actos que ejecuten en el desarrollo de su negocio. Como puede advertirse.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 3. puesto que la nueva regulación dice relación fundamentalmente con aspectos laborales. denominados usuarios. de 2006. en cuanto a la circunstancia que las nuevas Empresas de Servicios Transitorios de acuerdo con el artículo 183 F del Código del Trabajo.123. de acuerdo a su definición contenida en el artículo 183 F. sin perjuicio de las nuevas regulaciones de carácter laboral que existen en la actualidad.Ahora bien. no ha generado modificación alguna en cuanto a la naturaleza mercantil de las empresas prestadoras de servicios transitorios. capacitación y formación de trabajadores.

estas empresas por la remuneración que perciban en el ejercicio de su actividad deberán emitir una factura tradicional en papel o de forma electrónica. Nº 6. de 2006. de 1999. Nº 825. Juan Alberto Rojas Barranti Director Subrogante 72 . se concluye que las Empresas de Servicios Transitorios. Nº 825. por tratarse de una actividad comercial. 5.NORMAS Por consiguiente. en virtud del artículo 2º Nº 2 del D. y no una factura por servicios no gravados o exentos regulada en la Resolución Ex.123. En consecuencia.L. se estima que resulta irrelevante que las Empresas de Servicios Transitorios deban poseer un objeto social único y exclusivo. en la cual se deberá recargar el Impuesto al Valor Agregado correspondiente.Por todo lo anteriormente expuesto. y por lo tanto su actividad consistente en el servicio de poner a disposición de terceros trabajadores para cumplir tareas de carácter transitorio u ocasional. como sugiere en su presentación. como asimismo las labores de selección de personal constituyen una prestación de servicios gravada con IVA.. condición que en nada altera su naturaleza de agencia de negocios.L. de 1974. creadas por la Ley Nº 20.080. en concordancia con el artículo 20 Nº 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. de acuerdo con las normas generales contenidas en el D. son agencias de negocios.

tendrán derecho a deducirlo de su débito fiscal.360.RESOLUCIONES DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS 1. publicado en el Diario Oficial el 15. 2º de la Ley Nº 19.764. publicada en el Diario Oficial el 30 de junio de 2009. contenida en el D. también podrán acceder al beneficio 73 . lo dispuesto en el artículo 2º de la Ley Nº 19. del Ministerio de Hacienda. también podrán acceder al beneficio que permite recuperar un porcentaje de las sumas pagadas por dichos vehículos. de 1975.360. lo dispuesto en el artículo 6º de la Ley Nº 18.502. del Ministerio de Economía. la Resolución Ex.502. por consiguiente. Nº 830. lo establecido en el artículo 6º letra A) Nº 1 del Código Tributario. de 2004.360. por concepto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel. Fomento y Reconstrucción. Resolución Exenta Nº 113 de 31 de julio de 2009 Recuperación del impuesto específico al petróleo diesel Sumario: Por medio de la presente Resolución.860 kilogramos. Lo anterior considerando que el artículo 3º de la Ley Nº 20. modificó el inciso cuarto del artículo 2º de la Ley Nº 19. SII Nº 121. que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa. estableciendo que las empresas de transporte de carga que sean propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones de un peso bruto vehicular igual o superior a 3.764. contenido en el artículo 1º del D. modificada por la Resolución Ex. lo dispuesto en los artículos 3º y segundo y tercero transitorios de la Ley Nº 20.860 kilogramos.L. Texto de la Resolución: Hoy se ha resuelto lo que sigue: VISTOS: Las facultades que me confieren los artículos 1º y 7º de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos. que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa. SII Nº 30.10.764 y sus modificaciones.F. estableciendo que las empresas de transporte de carga que sean propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones de un peso bruto vehicular igual o superior a 3. el beneficio establecido en el artículo 36 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (D. establecido en el artículo 6º de la Ley Nº 18. Nº 7.1980.764.L. el artículo 3º de la Ley Nº 20..CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO III. el cual tendrá carácter de crédito fiscal respecto del Impuesto al Valor Agregado. de 1974) y su Reglamento contenido en el Decreto Supremo Nº 348. de 2007. de 1974. modificó el inciso cuarto del artículo 2º de la Ley Nº 19.L. Nº 825. el Servicio de Impuestos Internos imparte instrucciones para que las empresas que realicen transporte de carga terrestre desde Chile al exterior y viceversa accedan al mecanismo de recuperación del impuesto específico al petróleo diesel del Art. y CONSIDERANDO: 1º Que.

no hayan recuperado total o parcialmente el porcentaje correspondiente en la forma antes señalada. tendrán derecho a deducirlo de su débito fiscal.764. el artículo 2º de la Ley Nº 19. establece que los exportadores tendrán derecho a recuperar el impuesto del Título II que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación e igual derecho tendrán respecto del impuesto pagado al importar bienes para el mismo objeto y. el artículo 36. 3º Que. Nº 23. 5º Que. En este evento. la norma antes citada. que las solicitudes. de 1974. Nº 825.764. de 1975. cuyo impuesto recargado puede deducirse del débito fiscal según lo señalado en el artículo 2º de la Ley Nº 19. inciso 1º. Nºs. formatos y plazos para proporcionar información sobre las compras de petróleo diesel. 148 y 30. deberán declarar el porcentaje de dicho tributo que tengan derecho a recuperar. 2º Que. impartió instrucciones para establecer las condiciones. asimismo. establece que en el caso de que estos contribuyentes. el Servicio de Impuestos Internos por medio de la Resolución Ex. la solicitud correspondiente se efectuará de acuerdo al procedimiento y plazos establecidos para la recuperación del Impuesto al Valor Agregado.NORMAS que permite recuperar un porcentaje de las sumas pagadas por dichos vehículos. que tengan derecho a deducir de su débito fiscal el Impuesto Específico al Petróleo Diesel en conformidad al artículo 2º de la Ley Nº 19. del Ministerio de Economía Fomento y Reconstrucción. estableciendo los requisitos de la declaración jurada y los antecedentes que deben acompañar los exportadores para obtener dicha recuperación. 6º Que. modificado por el artículo 3º de la Ley Nº 20. el cual tendrá carácter de crédito fiscal respecto del Impuesto al Valor Agregado. Nº 121.764. de acuerdo a las instrucciones impartidas en Circular Nº 69 de 2008. 4º Que. 74 . por consiguiente.L.502. establecido en el artículo 6º de la Ley Nº 18. modificada por las Resoluciones Ex. el Servicio de Impuestos Internos impartió instrucciones referentes a la devolución de IVA a exportadores a través de la Resolución Ex. y los antecedentes que deben acompañarse por el interesado (…)”. previstos en el artículo 36 del Decreto Ley Nº 825. declaraciones y demás antecedentes necesarios para hacer efectivos los beneficios que se otorgan en este artículo. podrán solicitar la devolución de las sumas no imputadas. de 2006 y 2007. establece que “(…) El Servicio de Impuestos Internos determinará las especificaciones de la solicitud y la declaración jurada indicadas. por no encontrarse afectos al Impuesto al Valor Agregado o por la cuantía de su débito fiscal. en el código 544 del formulario 29 de Declaración y Pago Simultáneo Mensual. deberán presentarse en el Servicio de Impuestos Internos.360. modificada por el artículo 3º de la Ley Nº 20. de 1974.360. RESUELVO: 1º Las empresas que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa. del D. de 2004. por concepto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel. de 19 de junio de 2001 y sus modificaciones. respectivamente. y en el Decreto Supremo Nº 348.

en el Diario Oficial. debiendo mantener a disposición del Servicio. en la forma establecida en el inciso cuarto del artículo 2º de la Ley Nº 19. del anexo Nº 3 de la Circular Nº 69 de 2008.360. Asimismo. La presente resolución regirá a partir de su publicación. para cuando éste lo requiera. Ricardo Escobar Calderón Director 75 . 4º Para los fines previstos en la presente Resolución. cumpliendo los requisitos establecidos en la Resolución Ex. en extracto. no puedan recuperar total o parcialmente el crédito correspondiente. de 2001. documentos y antecedentes de respaldo del monto del crédito por dicho impuesto. la información. podrá hacerse efectivo a contar del mes de agosto del año 2009. el beneficio establecido por el artículo 2º de la Ley Nº 19. de 2004. y sus modificaciones. quedarán sujetas al cumplimiento de las obligaciones establecidas en dicha Resolución y en sus posteriores modificaciones. En consecuencia las empresas referidas en los dispositivos anteriores. modificado por el artículo 3º de la Ley Nº 20. Anótese y comuníquese y publíquese en extracto.764. podrán solicitar la devolución de las sumas no imputadas por concepto de Impuesto Específico al Petróleo Diesel. Nº 23. relativo a las Instrucciones de llenado anverso del formulario 29. 3º Elimínase el resolutivo Nº 2 de la Resolución Ex. elimínase el párrafo tercero del título “Registro de valores asociados al código de la línea 36”. respecto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel recargado en facturas emitidas por las empresas distribuidoras o expendedoras del combustible a contar del 1º de julio de 2009.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 2º En caso de que las empresas señaladas en el número anterior.764. Nº 121.

e incentiva el denominado “precontrato de capacitación” .326.518. contenido en el D. el artículo 36 de la Ley Nº 19. respecto del mes de abril de 2009.351. publicada en el Diario Oficial de 14 de octubre de 1997. los Títulos II y III de la Ley Nº 20. el artículo 6º de la Ley Nº 20.326. por otra parte. sobre Protección del Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral. el organismo fiscalizador imparte las instrucciones pertinentes sobre la forma de declarar en el formulario 29 los créditos establecidos en los artículos 11 y 14 de la Ley Nº 20. de 1980. se hubiese utilizado el crédito previsto en el inciso penúltimo del artículo 6º de la Ley Nº 20. o en el Instituto de Previsión Social. del Ministerio de Hacienda. publicado en el Diario Oficial de 15 de octubre de 1980. en forma previa.500. Nº 3. 2º Que. de conformidad con el artículo 14 de la Ley Nº 20. Nº 830. 30 inciso primero y 32 del Código Tributario. en el artículo 6º letra A Nº 1 y en los artículos 29. publicada en el Diario Oficial de 30 de mayo de 2009. Texto de la Resolución: Hoy se ha resuelto lo que sigue: VISTOS: Las facultades contempladas en los artículos 1º y 7º de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos.000. tendrán derecho a deducir del monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios.L. de 1974. que no hayan reducido el número de sus trabajadores dependientes que cotizan en el sistema de pensiones del D. tendrán derecho a un crédito contra los pagos provisionales mensuales obligatorios.F. en que hayan incurrido respecto de los trabajadores dependientes cuyas remuneraciones del mes respectivo no hayan excedido de $ 380. equivalente a dos y media (2.5) veces el monto del crédito por gastos de capacitación mensual. los contribuyentes que cumplan con los requisitos dispuestos en dicho artículo. que establece un incentivo extraordinario transitorio por gastos de capacitación para las empresas que no hayan reducido el número de sus trabajadores dependientes.L. los gastos efectuados en programas de ca- 76 .L. contenida en el artículo 1º del D. publicada en el Diario Oficial de 29 de enero de 2009.351 antes citada. esto es. y CONSIDERANDO: 1º Que.351 publicada en el Diario Oficial de 30 de mayo de 2009. sobre protección del empleo y fomento a la capacitación laboral. Este beneficio podrá ser utilizado siempre que.351.NORMAS 2. publicada en el Diario Oficial de 29 de enero de 2009. Resolución Exenta Nº 110 de 28 de julio de 2009 Protección del empleo y fomento a la capacitación laboral Sumario: Por medio de la presente Resolución. Nº 7. de conformidad con el artículo 11 de la Ley Nº 20. los contribuyentes que cumplan con el requisito dispuesto en el artículo 10 del mismo estatuto. que contempla la deducción de un crédito mensual por gastos de capacitación contra los pagos provisionales obligatorios.

a que se refiere el inciso 5º. Nº 151. de la Ley Nº 19. que conforme a la Ley Nº 19. dichos gastos no serán considerados para los efectos de determinar los respectivos topes de 1% que contemplan tales disposiciones legales. bajo el código 721 (Crédito del Mes) de la línea 53 (Crédito Capacitación Ley Nº 19. de 29 de diciembre de 2005. los que no podrán exceder de una suma máxima equivalente al cero coma veinticinco por ciento (0.518. Cabe hacer presente que los gastos a que se refiere este considerando. que contempla la deducción de un crédito anual por gastos de capacitación. (Crédito 77 .518/97).326 y del artículo 36 de la Ley Nº 19. 723 y 724. del artículo 33. los gastos incurridos en el financiamiento de programas de capacitación desarrollados en el territorio nacional a favor de sus trabajadores. Nº 74.326. autoriza a los contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta. de Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos. 2º Para la declaración del crédito mensual del artículo 6º de la Ley Nº 20. inciso 1º. respecto del beneficio establecido por el artículo 14 de la Ley Nº 20. mediante la Resolución Ex.518. se creó el Formulario 29 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos.351. cumpliéndose los requisitos legales. este Servicio ha impartido las instrucciones respectivas mediante la Circular Nº 34. del 30 de abril de 2004. de Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos. SE RESUELVE: 1º Los contribuyentes que a partir del período tributario julio de 2009. y Nº 56. 4º Que. Nº 45. sobre Protección del Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral. Nº 62. publicada en el Diario Oficial de 29 de enero de 2009. de la Ley Nº 20. que instruye sobre las disposiciones tributarias contenidas en los Títulos II y III. sobre Protección al Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral. según corresponda. de acuerdo a las reglas que en dicha norma legal se establecen. de 6 de febrero de 2009. de la Ley Nº 20.326.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO pacitación de los eventuales trabajadores. Nº 165.351 vigente a partir del período tributario julio de 2009. 3º Que. bajo los códigos 721. el artículo 6º. siendo modificado por Resoluciones Ex. respecto a la utilización de los créditos establecidos en los artículos 11 y 14 antes citados. tengan derecho a imputar el crédito establecido en el artículo 11 de la Ley Nº 20. 5º Que.25%) de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el mes respectivo. 722. de 16 de diciembre de 2003. de 4 de junio de 2009. tengan derecho a deducir. sino que esencialmente dan cuenta de un beneficio adicional consistente en que. también denominados trabajadores precontratados.351.518. como crédito contra el referido impuesto. de 13 de julio de 2004. de 18 de diciembre de 2008. de 24 de abril de 2009. los contribuyentes deberán declarar el monto total de dicho crédito en el Formulario 29. Las instrucciones sobre la materia fueron impartidas por este Servicio a través de la Circular Nº 9. deberán declarar el monto de dicho crédito en el Formulario 29. no constituyen un crédito especial distinto a los determinados conforme a las normas del artículo 6º de la Ley Nº 20. para efectuar tal deducción contra los pagos provisionales mensuales obligatorios.

) Ricardo Escobar Calderón Director 78 . (Fdo. respectivamente) de la línea 53 (Crédito Capacitación Ley Nº 19. Crédito a Imputar.518/97). comuníquese y publíquese en extracto. Anótese. en extracto. siguiendo las instrucciones vigentes hasta la fecha. Remanente período siguiente.NORMAS del Mes. Remanente Mes anterior. La presente resolución regirá a contar de su publicación. en el Diario Oficial.

ya que el SII requiere verificar algunos datos previamente. 2. guías de despacho.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO CONSULTAS Y RESPUESTAS 1. En el caso de realizar el timbraje de otros documentos tributarios en una oficina del SII. Este aviso se puede dar cuando se da aviso de Inicio de Actividades. cause o puedan causar impuestos. la demora será sólo el tiempo de espera en ser atendido y el lapso que transcurre antes de ser entregados los documentos ya timbrados. se debe avisar con algunos días de anticipación. notas de crédito y débito. de hecho se recomienda que cada vez que se concurre a timbrar documentos deben ser revisados. en atención a las características propias de las actividades económicas declaradas por el contribuyente en su Inicio de Actividades y del comportamiento tributario que registre. 3. ¿Se pueden timbrar en una sola operación distintos tipos de documentos tributarios ante el SII? Sí. 79 . el trámite es en línea si se realiza desde la aplicación dispuesta para ello en el sitio Web del SII. en la sección RUT e Inicio de Actividades. ¿Cuántos documentos es conveniente timbrar? Se recomienda solicitar el timbraje de documentos tributarios para un año de actividad. ¿Cuánto demora el trámite de timbraje de documentos? En el caso de la emisión de Boletas de Honorarios Electrónicas. para algunos tipos de documentos como facturas. 4. ¿Puedo timbrar documentos tributarios en conjunto con el aviso de Inicio de Actividades o debo esperar algún tiempo? Los documentos tributarios pueden ser timbrados una vez recibido su aviso de Inicio de Actividades por parte del SII. en razón de su actividad o condición. sin perjuicio de la regulación que pueda hacer el SII en uso de sus facultades de fiscalización. de modo de timbrar todo lo necesario en una sola operación. ¿Quiénes deben inscribirse en el Rut? Debe estar inscrita en el Rol Único Tributario (Rut) toda persona jurídica o ente sin personalidad jurídica que. Sin embargo. 5.

CONSULTAS Y RESPUESTAS 6. por tanto. independiente de que el trámite lo realice a través de Internet. sección Impuestos Mensuales (IVA-F29. disponible en medio electrónico o en papel.cl). el que deberá ser resuelto íntegramente. aunque no se tenga movimiento? No. es pertinente dirigirse al área en que se encuentra dicho proceso. Dirigiéndose a alguno de los Centros de Atención al Contribuyente implementados en cada Dirección Regional del SII. ¿Hay que declarar obligatoriamente el Formulario 50. ¿En qué documento se realiza la declaración de impuestos mensuales del Formulario 50? El único documento válido es el Formulario 50 de declaración y pago de los impuestos mensuales. ya que su vencimiento se define de acuerdo con la fecha del evento que lo genera. opción Declaración de Formulario 50. además. 7. El plazo para presentar el Formulario 50 varía de acuerdo con el impuesto que se declare. 8. 80 . Lo anterior implica. no debe ser presentado este formulario cuando no se tiene la obligación de declarar y pagar. si se está en algún proceso de fiscalización. para los documentos que correspondan. ¿Qué medios pueden utilizarse para consultar el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? Los medios que pueden utilizarse para consultar acerca del Formulario 50. son los que se indican: • Ingresando a la Oficina Virtual del SII (www.sii. o directamente en la oficina del SII que le corresponda según su domicilio. que no deben presentarse declaraciones “sin movimiento” o con valores cero. ¿Cuál es el costo del timbraje de documentos? El timbraje de documentos no tiene costo. Además. 9. Adicionalmente esta materia también puede ser consultada en la sección Preguntas frecuentes. F50). los impuestos correspondientes al Formulario 50 se declaran cuando se produce el hecho gravado. Comunicándose con la Mesa de Ayuda Telefónica del SII al (2) 395-1115. hay algunos impuestos que se pueden declarar varias veces en el mes. • • Sin embargo. opción Consulta y seguimiento declaraciones de los Formularios 29 y 50.

ingresando al sitio Web en la sección Impuestos Mensuales (IVA-F29. F50). por lo tanto. Seleccionar la opción para declarar y pagar el Formulario 50. financieras e instituciones autorizadas. F50). ¿Cómo debe ser presentada una declaración en el Formulario 50? La presentación de la declaración del Formulario 50 debe ser materializada a través de los siguientes medios: • Por Internet. que en su parte superior cuenta con un menú de opciones. que considera sólo la opción formulario en pantalla para el Formulario 50. De lo contrario. Este documento se encuentra a su disposición gratuitamente en las oficinas del SII. sección Impuestos Mensuales (IVA-F29. ¿Cómo se declara por Internet el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? Para declarar por Internet el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo. Una vez seleccionada la opción. deberá pagar en línea en alguno de los bancos que ofrecen el SII por Internet. debe presentarse los días hábiles (lunes a viernes) en bancos. • 11. 10. para lo cual es necesario identificarse con su Clave Secreta y Rut o Certificado Digital.sii. quedando posicionado por definición en la opción Resumen Global. Posteriormente. En papel. Luego.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO La forma más eficiente es presentar el Formulario 50 al SII mediante transmisión electrónica de datos por Internet. se deberán seguir los siguientes pasos: • • • Ingresar la Oficina Virtual del SII (www. la declaración del Formulario 50 puede ser realizada desde cualquier lugar de Chile o del mundo y sin restricciones de día u hora. Ingrese a la opción “Declarar por”. donde encontrará la opción Ingreso y Pago de Declaraciones de Impuestos en Formularios 29 y 50. Las declaraciones en el Formulario 50 son sólo con pago de impuestos. no se considerará presentada la declaración. en los horarios definidos previamente por ellas. • • 81 . Si no tiene la posibilidad de declarar por Internet. ingresará automáticamente a un “Visor de Sistema de Información del Contribuyente”. debe hacerlo utilizando el formulario en papel diseñado por el Servicio de Impuestos Internos. se deberá presionar el botón “Iniciar Sesión”. se solicitará autenticarse. denominada Ingreso y Pago de Declaraciones de Impuestos en Formularios 29 y 50. al presentarlas por Internet.cl).

se debe seleccionar el botón Aceptar. • Una vez concluido el ingreso de los datos al Formulario 50 en pantalla.CONSULTAS Y RESPUESTAS • Una vez que se ha seleccionado la opción anterior. “Guardar Datos” y “Limpiar Formulario”. En caso de pagar con Tarjeta de Crédito. si presiona la opción “Limpiar Formulario”. se produce una conciliación entre la institución financiera y el SII. Adicionalmente. Luego de realizado el pago. éste aparecerá nuevamente sin valores y disponible para ser llenado. los valores de los recargos legales si la declaración se encuentra fuera de plazo. Para volver al Formulario 50 seleccione el botón Cancelar”. Para enviar la declaración. • • • • 12. Cada vez que se ingrese a los datos guardados. el sistema mostrará el formulario en un formato no editable con los valores ingresados y. Este tipo de declaraciones sólo generan un pago. Es necesario dejar en claro que los datos guardados no constituyen una declaración. Si se presiona primera alternativa. es posible contar con las siguientes opciones: “Validar Formulario”. previo convenio con su banco (PEC) y Pago en línea con cargo a su Tarjeta de Crédito. el sistema le entregará el siguiente mensaje “La declaración F50 no tiene errores lógicos ni aritméticos. Se despliega el Formulario en pantalla: completar el formulario electrónico. además. y finalmente accionar el botón Aceptar. pues éstos quedarán en ese estado hasta que se retomen nuevamente para completar su envío. Una vez validada completamente la declaración. 82 . Obtenga el certificado de declaración recibida y extendido por el SII. es decir. El pago de la declaración será descontado directamente de la cuenta bancaria y la declaración respectiva será recibida por el SII al momento de aceptar pagar mediante esta alternativa. éstos se presentarán en el formulario editable para seguir el ciclo de envío. la información ingresada será guardada para su posterior utilización. el día en que se realiza el cargo corresponderá al día de presentación de la declaración. Pago con mandato. por lo que es necesario seleccionar la institución financiera con la cual se hará efectiva tal medida a través de las siguientes modalidades: Pago en línea con cargo a la cuenta corriente (PEL). si elige la opción “Guardar Datos”. período a declarar “mes y año” y tipo de declaración “declaración completa”. En cambio. por lo que se encuentra en condiciones de ser enviada al SII. se deberá seleccionar el formulario que desea declarar “50”. puede seleccionar la institución recaudadora que posee convenio con el SII y en la que el contribuyente tenga cuenta bancaria. ¿Cuáles son las alternativas de pago para el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo por Internet? Las alternativas para pagar el Formulario 50 por Internet son: • Pago Electrónico en Línea (PEL): Esta opción permite pagar en línea.

a petición del contribuyente. ¿Qué se entiende por una declaración fuera de plazo del Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? Una declaración fuera de plazo del Formulario 50 es aquella que ha sido presentada por el contribuyente en una fecha posterior al vencimiento de los impuestos incluidos en ella. y quedará pendiente hasta que el banco acepte el cargo. Si se declara fuera de plazo el Formulario 50 por Internet. devolviéndole el Formulario 50 para su presentación en las instituciones recaudadoras. las declaraciones fuera de plazo del Formulario 50 en papel deben presentarse directamente en las instituciones recaudadoras. cuyo cálculo podrá hacerlo el propio contribuyente. Por su parte. • Pago con Convenio en Cuenta Corriente (PEC): Esta opción permite pagar a través del convenio establecido previamente con el o los bancos que aparecerán al momento de seleccionar esta opción. o bien solicitarlo al SII. En este último caso. La declaración bajo esta modalidad tiene plazo de presentación hasta el día anterior al plazo legal de vencimiento de los impuestos. la aplicación realizará de forma automática los cálculos de los códigos 92. según corresponda. hacerla con la debida anticipación. 93 y 94 en el momento en que se validen los datos ingresados en el formulario electrónico y antes de enviar el intento de declaración a pago. considerando el plazo legal de vencimiento que puede ser consultado en la opción plazo para presentar. por lo que se recomienda consultar el resultado de esta operación después de 48 horas para verificar su aceptación y obtener el folio y. los recargos correspondientes. consignando previamente en los códigos 92. 13. además. la declaración no será objeto de revisión y sólo se efectuará el cálculo de los recargos. 83 . 93 y 94.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Puede consultar la nómina actualizada de bancos que operan con el sistema PEL en bancos suscritos.

CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO

EJERCICIO TRIBUTARIO DETERMINACIÓN DEL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO INCIDENCIA DEL ACTIVO FIJO EN EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO
Para visualizar de mejor manera el efecto de las partidas del activo fijo en la determinación del Capital Tributario consideraremos a una Sociedad que posee bienes con una vida útil normal conforme a la dictaminada por el Servicio de Impuestos Internos y además en forma extracontable acelera la vida útil para efectos de aprovechar un mayor gasto durante los primeros años de vida del bien. Además consideraremos que sólo tiene movimientos por el concepto bajo análisis. Así las cosas, el análisis que se presenta, respecto a sus cuentas de Activo Fijo es el siguiente:

Activo Fijo Financiero Saldo al 31.12.2007 Co. Mo. Saldo al 31.12.2008 Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Co. Mo. Depreciación del Período Depreciación Acumulada al 31.12.2008 $ 13.000.000 403.000 13.403.000 2.000.000 62.000 1.000.000 3.062.000

Activo Fijo Tributario Saldo al 31.12.2007 Co. Mo. Saldo al 31.12.2008 Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Co. Mo. Depreciación del Período Depreciación Acumulada al 31.12.2008 $ 13.000.000 403.000 13.403.000 6.000.000 186.000 3.000.000 9.186.000

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CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO

Considerando la estructura del Capital Propio Tributario y los análisis anteriores podemos determinar con estos pocos antecedentes lo siguiente:
Determinación del Capital Propio al 1 de enero de 2008 Total Activo Más: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.12.2007 Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Menos: Activo Fijo Financiero Bruto Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Patrimonio Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1 de enero de 2008
Renta Líquida Imponible al 31.12.2008 Resultado según Balance Deducciones: Activo Fijo Co. Mo. Activo Financiero Co. Mo. Activo Tributario Co. Mo. Dep. Acum. Financiero Co. Mo. Dep. Acum. Tributario Depreciación Financiera Depreciación Tributaria Renta Líquida Imponible al 31.12.2008 ( 2.124.000 ) ( 403.000 ) 403.000 62.000 ( 186.000 ) 1.000.000 ( 3.000.000 ) 15.876.000 18.000.000 (*)

13.000.000

(*)

13.000.000 ( 6.000.000 )

7.000.000

( 13.000.000 ) 7.000.000 ( 13.000.000 ) (*)

2.000.000 11.000.000

(*) 0 7.000.000

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EJERCICIO TRIBUTARIO

Determinación del Capital Propio al 1 de enero de 2009 Total Activo Más: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.12.2008 Depreciación Acumulada al 31.12.2008 Menos: Activo Fijo Financiero Bruto Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Depreciación Acumulada al 31.12.2008 Patrimonio Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1 de enero de 2009 3.062.000 11.000.000 ( 55.000.000 ) (*) ( 13.403.000 ) 63.814.000 73.000.000 (*)

13.403.000 ( 9.186.000 )

4.217.000

(*) ( 40.938.000 ) 22.876.000

(*) Corresponden sólo a montos referenciales para efectos de visualización de los efectos

Conclusiones: a) La idea de rebajar el activo financiero en la determinación del CPT, corresponde a que para fines tributarios se debe reflejar el valor conforme a la vida útil acelerada que se le aplica a los bienes de la Sociedad, esto último, es decir el valor tributario de los bienes, se realiza a valor neto debido a que lo correcto es reflejar en el Capital efectivo el valor real de los bienes considerando su deterioro tributario. b) La depreciación acumulada financiera se rebaja como pasivo No exigible, ya que no es una deuda real, sino sólo una cuenta complementaria del activo. El valor que se debe considerar en el CPT es el financiero, ya que es este monto el que forma parte del balance, no así el valor tributario.

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hasta inofensivas y con una alta capacidad de producción. nos puede dar indicios de una empresa naciente. Productos y servicios agrícolas. Clases de Abejas. nos indica una preocupación por las colmenas y además que obtiene productos como la miel y cera. Cantidad de colmenas. además esta empresa puede dedicarse a todos los servicios y productos apícolas existentes. ya que tienen una relación con el cultivo de productos frutales de exportación.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO COMENTARIOS SOBRE NORMATIVA INTERNACIONAL IFRS ANÁLISIS DE LA NIC 41 EN EL CASO DE UNA EMPRESA APÍCOLA Por Humberto Borges Quintanilla Académico Universidad de Santiago EMPRESA APÍCOLA Estas empresas tienen una relevancia enorme con otras actividades agrícolas. c) Una gran cantidad de colmenas (200 <). 87 . b) Una cantidad regular de colmenas (100 < y < 200). que van desde abejas muy agresivas y con poca producción. Es importante detallar a qué nos dedicaremos en la apicultura. existe una variedad de abejas. 3. Lo principal en la industria apícola es lograr una cantidad óptima de colmenas. nos indica un trabajo casi exclusivo a esta labor. además de un trabajo como fertilizador frutal. a) Una baja cantidad de colmenas (<100). importante al usuario de información financiera. Para nuestro análisis nos enfocaremos en la información que debemos revelar en los balances e informes financieros. según NIC 41: Detallar las categorías y agrupación de los Activos Biológicos y Productos Agrícolas: 1. la importancia radica que cada uno de estos productos tiene una gran gama de costos asociados. En la apicultura. realizaremos sólo el servicio de fertilización u obtendremos miel u otros productos. 2. mala gestión con los colmenares o que sólo se dedica a la fertilización de sus propios predios. Situación: Indicar la información a revelar en una empresa apícola. ya que de ello se desprenderá qué labor se realizará en la apicultura.

estas enfermedades van desde baja producción hasta destrucción total de los colmenares. dañando a la producción de miel. lo que se da a través de la apicultura. En la apicultura existen las dos modalidades de Subvenciones: Subvenciones incondicionales: Generalmente estas son para todas las empresas agrícolas y son en momentos de crisis. por motivos de clima y geografía debe ser trashumantes. fortaleciendo la existencia de esta industria. La extracción es una de las partes más importantes en la cosecha de miel. Extracción. se deben clasificar y dar detalles de los cumplimientos de las condiciones respectivas. dependerá de la pureza y limpieza del producto final. 3. Traslado de colmenas (movimiento espacial). Las empresas apícolas en Chile. debido a que los cambios de temperatura y de precipitaciones sufridos últimamente por Sudamérica han afectado mucho a la flora de la zona. como en la mayoría de las industrias agrícolas. las subvenciones del gobierno son de suma importancia. actualmente se encuentra afectada por variadas enfermedades y los daños son catastróficos. Enfermedades. provocando grandes problemas en la recolección de néctar. La industria apícola. Este factor es importante. ya que dependiendo del sistema de extracción (centrífuga o manual). Información de las Subvenciones En la apicultura. 88 . esto provoca problemas adicionales como son: • • • Pérdida de abejas Pérdida de materiales Aumento del costo por traslado 2. Detallar los riesgos naturales que contiene la actividad agrícola: 1. Subvenciones condicionadas: En el mundo y no específicamente en Latinoamérica se dan subvenciones a la fertilización de frutos.COMENTARIOS SOBRE NORMATIVA INTERNACIONAL IFRS 4. Clima.

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