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Nacimiento de la Obligación Tributaria en la prestación de servicios

Nacimiento de la Obligación Tributaria en la prestación de servicios

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El nacimiento de la obligación tributaria en la prestación de servicios EL 31 de diciembre del 1998 fue sustituido el artículo 2° de la Ley N° 27039, la cual modificó

el artículo 3° de la Ley General a las Ventas, en la que se precisó queservicios es ³toda

prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendami ento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero´ . Como se puede observar dicha norma menciona la prestación de servicios y la utilización de estos.Ambos supuestos constituyen servicios afectos por la ley del IGV, en el primer caso, coinci do con Carlos Bassallo cuando hace referencia que ³la prestación de servicios es como un supuesto que exige tres condiciones para su aplicación, que se trate de una prestación de servicios que una persona realiza para otra, que sea a título oneroso y que su ingreso constituya renta de tercera categoría a efectos del Impuesto a la Renta. Coincido además con este autor que esta prestación se hace efectiva con la realización de la prestación y por ende la ausencia de hacer resulta controvertido gravarlo puesto que no verifica en el un consumo efectivo del valor agregado alguno , y respecto a la prestación de dar, cuándo este no corresponda al concepto de ventas anteriormente detallado (transferencia de propiedad). Esta síntesis es afirmada mediante la RTF N ° 2028-4-1996 emitida el 09 de setiembre del
1996en las que se señala ³Que de las normas que regularon el Impuesto General a las Ventas, se desprenden qu e las prestaciones de dar que implican las transferencias de los bienes en propiedad, están comprendidas en las operaciones de ventas de bienes muebles, en tanto que la definición de servicios comprende las prestaciones de hacer y,

excepcionalmente, cuando el servicio es definido como arrendamiento de bienes muebles, a las prestaciones de dar que importen la cesión de bienes en uso.´. Si dicha resolución es leída de forma sistemática con el artículo 4° de la ley del IGV emitida el 3 de febrero de 2004 mediante el decreto legislativo N° 950 en la que se sustituye el inciso c) de dicho artículo y en la cual señala ³La obligación tributaria en la prestación de servicios se origina en la fecha en que se emite el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento, o en la fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero´. Sin embargo cabe resaltar que la frase de acuerdo a lo que establezca el reglamento´ fue incorporado por dicho decreto ,ya que antes la ley no se remitía al reglamento . El reglamento en los incisos c) y d) del numeral 1 del artículo 3° del Reglamento de la Ley del IGV señala que se entiende por fecha en que se percibe un ingreso o retribución, la de
pago o puesta a disposición de la contraprestación pactada, o aquella en la que se haga efectivo un documento de crédito; lo que ocurra primero; y por fecha en que se emite el

incluso cuando el plazo convenido para el pago de los servicios haya vencido. 3 del Reglamento de la Ley de IGV disponía que se entienda como fecha en que se percibe la retribución a la fecha de vencimiento del pago.2005 Se entiende como fecha en que se emita el comprobante de pago: la fecha en que éste se emita. Sin embargo el Tribunal Fiscal se pronunció sobre ello y en la RTF 2285-5-2005 (observancia Obligatoria) dispuso lo siguiente: ³El inciso c) del numeral 1) del artículo 3 del reglamento de la Ley del impuesto General a las ventas aprobado por el decreto supremo N° 029 -94-EF.10. 4 del Decreto legislativo N° 821 recogido en el Texto Único ordenado de la Ley del impuesto General a las ventas. cuando dispone que ´se entenderá como fecha en que se percibe la retribución.Por tanto. la fecha en que. de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago. considero que el criterio del Tribunal Fiscal ha cumplido con el principio de legalidad y es lo más justo para los contribuyentes por cuanto era abusivo el pago del impuesto general a las ventas sobre ingresos que aún no se hubieran percibido. que el Tribunal Fiscal al conocer este suceso mediante resolución de observancia obligatoria estableció que dicha disposición reglamentaria excedía la Ley del IGV. lo que ocurra primero´. aun cuando el plazo para el pago de esos servicios hubiere vencido. Si bien el decreto.comprobante de pago. modificado por el decreto supremo N°136-96-EF. éste debe ser emitido o se emita. lo que ocurra primero.11. éste debe ser emitido o se emita. de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago. excede lo dispuesto por el inciso c) del texto original del art. ANTES DEL DECRETO SUPREMO Nº 130-2005-EF Hasta el 31.que incorporó el inciso d) en la cual señala que ³debe entenderse como fecha de emisión del comprobante de pago cuando éste deba ser . Entonces el artículo señalado en el Reglamento de la LIGV puede ir más allá de lo emitido por la propia Ley del IGV mediante un Decreto legislativo vulnerando el Principio de Reserva de Ley. Cabe recordar que antes de la modificación. A PARTIR DE LA VIGENCIA DEL DECRETO SUPREMO Nº 130-2005-EF A partir del 01. aprobado por Decreto Supremo N° 055 -99-EF. lo que motivó su exclusión en virtud del Decreto Supremo N° 130 2005-EF. al no haberse pagado el IGV por servicios cuya retribución aún no se percibió. En consecuencia con la dación de este decreto los contribuyentes ya no pagaban IGV por servicios que aún no habían percibido.DS 130-2005-EF .Es por ello. la fecha de vencimiento del pago o de la contraprestación´. el inciso c) del numeral 1 del art.2005 Se entiende como fecha en que se emita el comprobante de pago: la fecha en que.(Norma IV del Código T ributario: Principio de legalidad ± Reserva de ley).

en cuyo artículo 5 ° señala que los comprobantes de pago deberán ser entregados en la oportunidad que se indica: g) En la prestación de servicios. . con lo cual nuevamente se está excediendo la le y. una infracción formal. mas no el nacimiento de la obligación tributaria. Sin embargo. en tanto infringe nuevamente el p rincipio de Reserva de Ley. 5 ° del Reglamento de Comprobantes de pago («)´. el problema no solo fue este Decreto sino también el inciso 5 del artículo 5 del reglamento de comprobantes de pago. es éste mismo inciso el que contraviene lo establecido en la n orma IV del Título Preliminar del Código T ributario. 1841-2-2002 y 4589-1-2003 han señalado que para el nacimiento de la obligación del IGV en la prestación de servicios no resulta de aplicación el artículo 5º del Reglamento de Comprobantes de Pago. Conforme a lo reiterado por la jurisprudencia del Tribunal Fiscal la no emisión de un comprobante de pago solamente conlleva a una infracción de carácter formal sancionada en el código tributario. Este c riterio es adoptado por el tribunal fiscal.Considero que el legislador ha optado en algunos casos determinar el momento que nace la obligación tributaria del IGV.emitido´. debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto percibido. reflejado en la RTF N° 0080-1-2004 que señala: ³« que las RTFs Nºs. que establece los supuestos en que se debe emitir comprobantes de pago y cuyo incumplimiento acarrea. por cuanto en este inciso el reglamento crea un hecho generador de la obligación tributaria q ue no está previsto por ley. parcial o total. por lo que aún cuando hubiera culminado la prestación del servicio. en todo caso. de acuerdo con lo señalado en el Reglamento de Comprobantes de Pago.La culminación del servicio . incluyendo el arrendamiento y arrendamiento financiero. La RTF N° 1842 -2-2002 y 4589-1-2003 han señalado que ³para el nacimiento de la obligación del IGV en la prestación de servicios no resulta de aplicación el art. que señala que estos comprobantes deben emitirse en la fecha de vencimiento del plazo o de cada un o de los plazos fijados para el pago del servicio y que por tanto si existe la obligación de emitirlos también nacerá la obligación tributaria sin que se haya percibido la retribución por el servicio gravado. no se puede sostener que ha nacido la obligación tributaria sin que se haya emitido el comprobante de pago o efectuado el pago de la retribución («)´.La percepción de la retribución. cuando alguno de los siguientes supuestos ocurra primero: .

la fecha en que. establecida en el inciso c) del artículo 4 de la ley del IGV que determina el nacimiento de la obligación tributaria en el ca so de la prestación de servicios estableció que ´(«) las normas vigentes y señala das conforme al inciso d) del numeral 1 del artículo 3° del mencionado Reglamentose entiende n por "fecha en que se emita el comprobante de pago".El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fi jados o convenidos para le pago del servicio. dependiendo de cual ocurra pri mero: a) Fecha en que se percibe la retribución o ingreso ó b)Fecha en que se emita el comprobante de pago .. dado que la ley es clara al señalar que se no se trata de un hecho potencial o que debería darse. que evidentemente tiene menor jerarquía. por cuanto el reglamento regula un supuesto de nacimiento de obligación tributaria que no está previsto expresamente en la ley. de acuerdo al RCP. de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 5 ° del artículo 5° del reglamento de Comprobantes de pago este debe ser emitido. Lo que el reglamento nos quiere decir es que aún cuando no se hayan emitido los comprobantes de pago. es por esto que el Tribunal Fiscal en las RTFs mencionadas en los párrafos anteriores. o la fecha en que efectivamente se emita. lo que ocurra primero ´. la fecha en que. debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto que corresponda a cada vencimiento. se origina en cualquiera de las siguientes oportunidades. Es decir.Sunat concluye que: ³Tratándose de la prestación de servicios. la administración tributaria ante los alcances de la frase ³cuando se emita el comprobante de pago´. dado que la norma señala expresamente el nacimiento de la obligación tributaria. el nacimiento de la obligación tributaria para efectos del IGV. Además considero que es innec esario que el reglamento de la L ey de IGV señale que los comprobantes de pago deban emitirse conforme su propio reglamento. consideró que se estaba excediendo la ley. la obligación tributaria ya nació sin que se haya percibido la retribución por el servicio gravado. éste debe ser emitido o se emita. entonces se genera una nueva hipótesis de incidencia que no ha sido creada con una norma con rango de ley sino por un reglamento. sino que señala una situación efectiva que es la emisión del comprobante de pago.SUNAT. Según el INFORME N°021-2006. lo que ocurra primero´ En lo señalado discrepo con el criterio adoptado por la Administración. con lo cual se afecta el princi pio de legalidad. . por tanto esta disposición reglamentaria excede a la ley. en la que se ha confundido el nacimiento de ésta obligac ión con el momento en que deben emitirse los comprobantes de pago. entendiéndose como tal.

Asimismo. simplemente se ha cometido una infracción me ramente formal. . pero si omiten realizarlo no significa que la obligación tributaria haya nacido. de lo contrario se estaría afectando a los contribuyentes que sin percibir ingresos tenga que pagar el IGV a la Administración. el hecho de que la ley se remita a su reglamento no significa que el reglam ento pueda regular situaciones que no han sido reguladas expresamente por la ley ya que ésta ha señalado que sólo cuando efectivamente se emita el comprobante de pago nacerá la obligación tributaria. conforme lo señala la norma IV del título preliminar del código tributario. que introduce la frase ³ de acuerdo a lo que establezca el reglamento´.Considero que la obligación tributaria nace única y exclusivamente cuando se emite el comprobante de pago y no cuando ésta deba emitirse. en principio. el mismo que no ha sido creado por una norma con rango de ley. únicamente cuando tales contribuyentes emitan el respectivo comprobante de pago nacerá la obligación tributaria. como bien lo ha señalado el Tribunal Fiscal en diversas ocasiones. eso no justifica la violación de principios fundamentales como es el principio de legalidad o reserva de ley. Si bien algunos contribuyentes se valen de la norma para diferir los ingresos p ercibidos. La modificación introducida con el Decreto Legislativo N° 950. por cuanto se ha creado un nuevo supuesto para el nacimiento de la obligación tributaria en el caso de la prestación de servicios. se está excediendo la ley puesto que una norma de rango inferior como es el reglamento contraviene lo establecido por una norma con rango de ley. Por otro lado. se estaría violando el principio de reserva de ley. no cambia para nada las cosas. incluso cua ndo el servicio haya culminado o se haya recibido parte de la retribución. por tanto. se debería emitir el comprobante de pago.

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