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Administracion de Costos
Administracion de Costos
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Administracin de costos
Un enfoque estratgico
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Administracin de costos
Un enfoque estratgico
Cuarta edicin
Edward J. Blocher
University of North Carolina at Chapel Hill
Kenan-Flagler Business School
David E. Stout
Youngstown State University
Williamson College of Business Administration
Gary Cokins
Strategist, Performance Management Solutions
SAS/Worldwide Strategy
Kung H. Chen
University of NebraskaLincoln
School of Accountancy
Revisin tcnica:
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09765432108
Impreso en Mxico
Printed in Mexico
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Ed Blocher
A mi esposa Anne y a nuestros hijos David John
y Kevin Michael.
David E. Stout
A mi esposa Pam Toser, y a mi mentor Robert A.
Bonsack, un verdadero artfice en el campo de
la administracin de costos.
Gary Cokins
A mi esposa Mary y a nuestros hijos Robert
y Melissa.
Kung Chen
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dor de software de propiedad privada ms grande del mundo. Se le reconoce a nivel internacional
como experto, orador y autor en el rea de administracin avanzada de costos y sistemas de mejoramiento del desempeo. Gary obtuvo el ttulo de BS con mencin honorfica en ingeniera industrial e investigacin de operaciones por la Cornell University en 1971. Recibi el grado de MBA
por la Kellogg School of Management de la Northwestern University en 1974.
Gary es miembro de varios comits de informacin basada en las actividades, entre otros,
CAM-I, APICS, el Supply Chain Council, el Council for Logistics Management (CLM), el Institute of Management Accountants (IMA), la American Society for Quality (ASQ), el Purchasing
Management Association of Canada (PMAC), el Institute of Industrial Engineers (IIE), la Association for Management Information in Financial Services (AMI/fs) y el American Institute of CPAs
(AICPA).
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Blocher/Stout/Cokins/Chen:
Marco estratgico
Parte I: Introduccin
a la administracin de costos
viii
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conducen a la productividad competitiva. Las empresas clebres por lograr el liderazgo en costos son tpicamente fabricantes y comerciantes minoristas muy grandes, como Wal-Mart, Texas Instruments y Dell.
Una posible debilidad de la estrategia del liderazgo en costos es la tendencia a reducir los costos de tal
manera que disminuye la demanda del producto o servicio, por ejemplo, suprimiendo caractersticas importantes. El lder en costos sigue siendo competitivo slo en tanto que el consumidor considera que el producto o servicio es (o por lo menos casi) equivalente a los productos competidores que cuestan un poco ms.
Para aumentarDiferenciacin
esta cobertura, el equipo de Blocher exhorta
La estrategia de diferenciacin se lleva a cabo creando una percepcin entre los consumidores de que el
producto
servicio es nico
en algn sentido importante,
por lo general que reales
es superior en cuanto
a los estudiantes
a oseguir
explorando
empresas
pora calidad, caractersticas, o innovacin. Esta percepcin permite que la empresa cobre precios ms altos y supere
Diferenciacin
es una estrategia competitiva en la que una empresa
alcanza el xito si crea y
mantiene un valor nico
para el producto (o servicio) segn lo perciben los
consumidores.
a la competencia en utilidades sin tener que reducir los costos de manera considerable. En la mayora de
ductos para las que la percepcin de calidad e imagen es importante, como ocurre con los cosmticos, la
joyera y los automviles. Tiffany, Bentley, Rolex, Maytag y BMW son buenos ejemplos de empresas que
hacen hincapi en la diferenciacin.
Una debilidad de la estrategia de diferenciacin es la tendencia de la empresa a socavar su fortaleza por
tratar de reducir ms los costos, o pasar por alto la necesidad de contar con un plan de marketing continuo
y pujante para reforzar la diferenciacin. Si el consumidor comienza a pensar que la diferencia no es significativa, los productos rivales de menor costo parecern ms atractivos.
La administracin de costos
en accin
2. En fechas muy recientes, Wal-Mart comenz a anunciarse en Vogue, la revista de alta costura. Cmo encaja esto en la estrategia de la empresa?, lo
hace?
3. Aunque a los clientes les agradan los precios bajos de Wal-Mart, hay una
continua controversia sobre el efecto negativo que produce la empresa en
otros comercios minoristas donde se localizan las tiendas de Wal-Mart. Por
ejemplo, el cierre de 30 supermercados en Oklahoma City en los ltimos
aos se atribuy a la llegada de Wal-Mart. Qu opina de esta controversia?
Los principios y normas ticas del contador administrador son pertinentes
en este contexto?
En las reas relacionadas con la funcin de contabilidad administrativa, el Financial Executives Institute (FEI) ofrece servicios muy parecidos a los del IMA para gerentes financieros, incluidos contralores y
tesoreros.
Debido a que una de las responsabilidades de control administrativo de los contadores administrativos
es disear sistemas eficaces para detectar y prevenir errores y fraudes en los registros contables, los contadores administrativos comnmente tienen fuertes lazos con las organizaciones orientadas al control, como
el Institute of Internal Auditors (IIA).
Incluso si vas por el camino correcto, pasarn por encima de ti si te quedas ah sentado.
tiene probabilidades de triunfar. Esta situacin es lo que Michael Porter llama quedarse atorado en medio.
Una empresa que se queda atorada en la mitad no puede sostener una ventaja competitiva. Por ejemplo,
el minorista gigante Kmart/Sears se ha quedado atorado en medio al tratar de competir con Wal-Mart en
16
Will Rogers
Certificaciones profesionales
Material para problemas. El equipo de Blocher ha puesto mucho cuidado en formular problemas y casos que
La funcin de los programas de certificacin profesional es proporcionar una medicin fcilmente distinguible de la experiencia, capacitacin y capacidad de desempeo del contador administrativo. La certifica-
es una manera en que el contador administrativo demuestra sus logros y estatura profesional. Existen
demuestren efectivamente los temas estratgicos presentados en cada captulo.cin
Se
unaa losvariedad
de ejercicios
y de Contres tipos
deincluye
certificacin que ataen
contadores administrativos.
La primera es la designacin
tador administrativo certificado (CMA, siglas de Certified Management Accountant), administrada por el
Institute
of Managementlos
Accountants,
que se obtiene con estn
la aprobacinmarcados
de un examen profesional
y satisproblemas que tratan aspectos estratgicos, internacionales, de servicio y ticos.
Todos
problemas
como
faciendo ciertos requisitos de formacin y experiencia. El examen (revisado en 2004) consta de cuatro partes: 1) anlisis de negocios, que incluye negocios globales, anlisis de los estados financieros y economa;
corresponde para que puedan identificarse con facilidad, incluidos los problemas
queadministrativa
requieren
uso 3)deadministracin
Excel:
2) contabilidad
y elaboracinel
de informes;
estratgica, y 4) aplicaciones
334
FIGURA 9.21
Datos de Windbreakers
para la planta de Windy
y Gale
La segunda restriccin:
inspeccin y empaquetado
Windy
Dado que
Margen de contribucin/unidad
Tiempo de inspeccin y empaquetado por chaqueta
Entonces
Nmero de chaquetas por hora
Margen de contribucin por mano de obra-hora (4 t $8; 12 t $4)
Tambin
La produccin mxima de cada producto, dada
la restriccin de 5 600 horas
Para Windy: 5 600 t 4
Para Gale: 5 600 t 12
Estrategia
Gale
8
15 min
4
5 min
Internacional
4
32
12
48
22 400
67 200
de negocios (la aplicacin de los temas de las partes 1 a 3, adems de tica, aspectos de comportamiento y
asuntos relacionados con la organizacin). El material requerido para la parte 2 del examen se cubre a lo
largo de este libro; tambin se cubren porciones de las partes 1, 3 y 4.
La segunda certificacin pertinente es el programa de Gerente financiero certificado (CFM, siglas de
Certified Financial Manager) del IMA. Este programa est dirigido a las responsabilidades ms amplias del
gerente financiero, como las del director de finanzas. El examen incluye temas relacionados con la administracin financiera corporativa, adems de los temas que abarca el examen de CMA.
La tercera certificacin es el nombramiento de Contador pblico certificado (CPA, siglas de Certified
Public Accountant). Al igual que el CMA y el CFM, el ttulo de CPA se obtiene mediante la aprobacin
de un examen profesional que el AICPA prepara y califica, y satisfaciendo ciertos requisitos de formacin,
educacin y experiencia. A diferencia del CMA, que es una designacin internacional, el certificado de CPA
se otorga y regula en Estados Unidos por cada estado, cada uno de los cuales tiene su propio conjunto de
criterios. Aunque el nombramiento de CPA es crucial para los contadores que practican auditoras, el ttulo
de CMA se considera en general como el ms pertinente para quienes se ocupan de las cuestiones relativas
a la administracin de costos.6 Muchos pases tienen certificaciones semejantes a las de CPA y CMA.
Servicio
tica
Excel
minuciosa). Esto significa que en una hora es posible completar 4 (60/15) chaquetas Windy, o 12 chaquetas
Gale (60/5). Debido al tamao limitado de las instalaciones, no es posible emplear de manera eficaz a ms
de 40 trabajadores para los procesos de inspeccin y empaquetado. Estos trabajadores laboran semanas de
40 horas, lo que significan 35 horas efectivas para realizar la operacin, descontando descansos, capacitacin y otras tareas. Por tanto, cada mes se cuenta con 5 600 horas (40 trabajadores t 35 horas t 4 semanas)
para inspeccin y empaquetado.
La produccin mxima de chaquetas Windy por mes es de 22 400 (5 600 horas t 4 chaquetas por hora).
De manera parecida, la produccin mxima de chaquetas Gale es de 67 200. La figura 9.21 resume toda
esta informacin.
Las posibilidades de produccin con dos restricciones se ilustran en la figura 9.22. Adems de las posibilidades de produccin para el tiempo de maquinaria, tambin se muestran las posibilidades de produccin
para la inspeccin y el empaquetado. El rea sombreada ms oscura indica rango de producciones posibles
tanto para Gale como para Windy. Obsrvese que no es posible producir ms de 22 400 unidades de Windy
porque los 40 trabajadores laborando tiempo completo en la inspeccin y el empaquetado no pueden manejar una unidad adicional a ese nmero, aun cuando la mquina de coser es capaz de producir 24 000 unidades. De igual manera, aunque Windbreakers podra empacar y enviar 67 200 unidades de Gale si tuviera
a sus 40 empacadores trabajando de tiempo completo slo en esa chaqueta, la empresa slo sera capaz de
manufacturar 36 000 unidades de Gale debido a la capacidad limitada de la mquina de coser.
El encargado de planear la produccin puede determinar la mejor mezcla de produccin mediante
el examen de todas las posibles combinaciones de produccin en el rea sombreada ms oscura, de las
36 000 unidades en el eje de Gale al punto A, donde se intersecan las restricciones, y de ah hasta el punto de
22 400 en el eje de Windy. La mezcla de ventas que ofrece la mayor contribucin debe encontrarse en
uno de estos tres puntos: 36 000 de Gale, el punto A, o las 22 400 unidades de Windy. La solucin, que se
conoce como anlisis del punto extremo, se obtiene encontrando la contribucin total en cada punto, para
El Institute of Cost Analysis auspicia un cuarto tipo de certificacin, la de Analista de costos certificado (CCA, siglas de Certified Cost Analyst). Como ocurre con las otras certificaciones, los requisitos incluyen la aprobacin de un examen profesional y
ocho aos de experiencia en anlisis de costos. La orientacin de este examen y certificacin es la contabilidad para contratistas
federales, en particular los de la defensa.
FIGURA 9.22
67 200
Unidades de ventas para Gale
Produccin y
posibilidades de ventas de
Windbreakers
Dos restricciones de
produccin: la mquina de
coser y la inspeccin
36 000
22 400
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24 000
Unidades de ventas para Windy
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En esta edicin, los autores realizaron cambios exhaustivos en casi todos los captulos. Intensificaron el enfoque en la funcin
estratgica de la administracin de costos, tanto en el texto como en los ejercicios y problemas de cada captulo. Se llevaron a cabo
revisiones cuidadosas en cada captulo para mejorar la claridad y exposicin, con el objetivo de presentar el contenido de manera ms
favorable para los estudiantes. Se agregaron o revisaron numerosos artculos de Aplicacin real en cada captulo, junto con recuadros
adicionales de Administracin de costos en accin. El equipo de Blocher tambin realiz estos cambos cruciales en esta edicin:
Captulo
Captulo
Captulo
Se presentan nuevos casos para uso con el software basado en las actividades del SAS Institute;* se han implementado mejoras en las lecciones y materiales para facilitar su
igual.
por
instructores
e
estudiantes
a
uso
Captulo
Captulo
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Administracin de costos?
David E. Stout se incorpora al equipo de autores de Blocher en esta edicin. El doctor Stout aporta aos de experiencia
docente en Rider University, Villanova University y, en fechas ms recientes, Youngstown State University, a
esta nueva edicin. David obtuvo el ttulo de doctorado (1982) por la University of Pittsburgh e imparte clases
principalmente en el rea de contabilidad de costos y administrativa.
Captulo
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Captulo
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Captulo
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Captulo
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Complementos
Software SAS: el software Activity-Based Costing (ABC) de SAS se usa en todo el mundo
para funciones y anlisis de administracin del desempeo. Administracin de costos incorpora
plenamente el software SAS en el material de los casos para preparar a los estudiantes para el
clculo de los costos ABC, mediante la creacin de tareas relacionadas con los inductores de costos
y la organizacin de la informacin sobre los costos en un entorno electrnico.*
* El presente texto cuenta con apoyos tanto para el estudiante como para el maestro. Consulte a su representante McGraw-Hill para conocer disposicin y
condiciones de dichos materiales.
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Reconocimientos
Nuestro agradecimiento ms sincero
Mientras escribamos este libro tuvimos la fortuna de recibir numerosos comentarios de una serie de educadores de contabilidad. Queremos agradecer a nuestros colegas la revisin completa y cuidadosa que
hicieron de nuestro trabajo. Los comentarios que recibimos fueron invaluables para ayudarnos a dar forma
al manuscrito. Creemos que este proceso de desarrollo en colaboracin contribuy a crear un texto que
verdaderamente satisfar las necesidades de los estudiantes y maestros de la actualidad. Agradecemos
sinceramente a las siguientes personas su participacin en el proceso:
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Reconocimientos xv
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Contenido breve
PARTE I
PARTE III
PARTE II
Planeacin y toma de decisiones 170
6 Estimacin del costo 170
7 Anlisis de costo-volumen-utilidad 218
8 Estrategia y presupuesto maestro 254
PARTE IV
Control operativo 494
13 El presupuesto flexible y el costeo estndar:
materiales directos y mano de obra directa 494
14 El presupuesto flexible: costos indirectos 550
15 El presupuesto flexible: anlisis adicional de la
productividad y las ventas 610
16 La administracin y control de la calidad 648
10 P
laneacin del costo para el ciclo de vida del
producto: costeo objetivo, teora de restricciones
y fijacin estratgica de precios 360
GLOSARIO 700
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NDICE 710
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Contenido
PARTE I
INTRODUCCIN A LA ADMINISTRACIN
DE COSTOS 2
Captulo 1 Administracin de costos y estrategia:
panorama general 2
Los usos de la administracin de costos 3
Las cuatro funciones de la administracin 4
Administracin estratgica y administracin estratgica
de costos 6
Tipos de organizaciones 6
Benchmarking 10
Administracin de la calidad total 11
Mejoramiento de los procesos comerciales 11
Costeo y administracin basados en actividades 11
Reingeniera 11
La teora de restricciones 11
Personalizacin masiva 12
Costeo objetivo 12
Costeo del ciclo de vida 12
La cadena de valor 12
El cuadro de mando integral 12
Liderazgo en costos 15
Diferenciacin 16
Otros aspectos estratgicos 16
Organizaciones profesionales 17
Certificaciones profesionales 19
tica profesional 20
Resumen 21
Apndice A: Ms sobre la estrategia 22
Trminos clave 23
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 23
Problema de autoevaluacin 24
Preguntas 24
Ejercicios breves 25
Ejercicios 25
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Problemas 26
Solucin al problema de autoevaluacin 29
Resumen 43
Trminos clave 43
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 43
Problemas de autoevaluacin 44
Preguntas 44
Ejercicios breves 45
Ejercicios 45
Problemas 45
Soluciones a los problemas de autoevaluacin 52
Facilidad de control 70
Resumen 70
Trminos clave 71
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 71
Problema de autoevaluacin 71
Preguntas 72
Ejercicios breves 72
Ejercicios 73
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xviii Contenido
Problemas 78
Solucin al problema de autoevaluacin 82
Ventajas 126
Limitaciones 127
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Resumen 144
Trminos clave 144
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 145
Problema de autoevaluacin 145
Preguntas 146
Ejercicios breves 146
Ejercicios 147
Problemas 153
Solucin del problema de autoevaluacin 167
PARTE II
PLANEacin Y TOMA
DE DECISIONES 170
Captulo 6 Estimacin del costo 170
Funcin estratgica de la estimacin del costo 170
Uso de la estimacin del costo para predecir los costos
futuros 171
Uso de la estimacin del costo para identificar los generadores
del costo 171
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Contenido xix
Resumen 238
Trminos clave 239
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 239
Problema de autoevaluacin 239
Preguntas 239
Ejercicios breves 240
Ejercicios 240
Problemas 242
Solucin al problema de autoevaluacin 253
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Resumen 287
Trminos clave 287
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 287
Problema de autoevaluacin 288
Preguntas 289
Ejercicios breves 290
Ejercicios 291
Problemas 299
Solucin al problema de autoevaluacin 313
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xx Contenido
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Resumen 382
Apndice A: Usar el diagrama de flujo para identificar
restricciones 382
Trminos clave 384
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 384
Problema de autoevaluacin 384
Preguntas 385
Ejercicios breves 385
Ejercicios 386
Problemas 391
Solucin al problema de autoevaluacin 401
PARTE III
COSTEO POR PROCESOS Y DISTRIBUCIN
DEL COSTO 404
Captulo 11 Costeo por procesos 404
Caractersticas de los sistemas de costeo por procesos 405
Resumen 428
Apndice A: El desperdicio en el costeo por procesos 428
Trminos clave 432
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 432
Problemas de autoevaluacin 432
Preguntas 433
Ejercicios breves 434
Ejercicios 434
Problemas 437
Soluciones a los problemas de autoevaluacin 448
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Contenido xxi
PARTE IV
CONTROL OPERATIVO 494
Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo
estndar: materiales directos y mano
de obra directa 494
Sistemas de contabilidad administrativa y de control 495
Evaluacin del desempeo operativo 495
Eficacia 495
Resumen 576
Apndice A: Decisiones concernientes a la investigacin
de las variaciones en condiciones de incertidumbre 578
Trminos clave 580
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 580
Problemas de autoevaluacin 581
Preguntas 582
Ejercicios breves 583
Ejercicios 583
Problemas 593
Soluciones a los problemas de autoevaluacin 606
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xxii Contenido
Resumen 630
Trminos clave 631
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 631
Problemas de autoevaluacin 631
Preguntas 632
Ejercicios breves 633
Ejercicios 634
Problemas 636
Solucin a los problemas de autoevaluacin 644
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Resumen 673
Apndice A: Funcin de prdida de calidad
de Taguchi 673
Trminos clave 676
Comentarios sobre la administracin de costos en accin 677
Problemas de autoevaluacin 677
Preguntas 678
Ejercicios breves 679
Ejercicios 680
Problemas 687
Solucin a los problemas de autoevaluacin 696
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Administracin de costos
Un enfoque estratgico
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C A P T U L O
U N O
Administracin
de costos y estrategia:
panorama general
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Explicar el uso de la informacin sobre la administracin de costos en cada una de las cuatro funciones de la
administracin y en diferentes tipos de organizaciones, haciendo hincapi en la funcin de la administracin estratgica.
2. Explicar el ambiente de negocios contemporneo y cmo ha influido en la administracin de costos.
3. Explicar las tcnicas de administracin contemporneas y cmo han influido en la administracin de costos.
4. Explicar los diferentes tipos de estrategias competitivas.
5. Describir el entorno profesional del contador administrativo, incluidas las organizaciones y certificaciones profesionales.
6. Comprender los principios y reglas de la tica profesional y explicar cmo aplicarlos.
Hablemos de una historia de xito! Wal-Mart ha crecido desde que se inaugur su primera tienda de
descuento en 1962 hasta convertirse en la compaa ms grande del mundo, con casi 300 000 millones
de dlares en ventas. Lo ha logrado gracias a la evidente atencin que presta diariamente al hacer realidad
su estrategia de negocios y hacer honor a su lema de Precios bajos todos los das. Wal-Mart alcanza el
xito mediante el uso intensivo de tecnologa y campaas dinmicas para hacer crecer la empresa a nivel
mundial. Y el entorno es muy competitivo! Un competidor clave, Target, experiment un aumento de
ms de 20 por ciento en el precio de las acciones entre 2004 y 2005, en tanto que el precio de las acciones
de Wal-Mart se redujo en el mismo periodo. Con una estrategia y lema diferentes (Espere ms, pague
menos), Target plantea un reto para Wal-Mart con nuevas y pujantes campaas de publicidad y nuevas
tiendas. Es mucho lo que est en juego y la competencia es muy reida. Imagnese como administrador de
una de estas empresas; cmo ayudara a su compaa a ser ms competitiva?
Este libro trata de cmo los administradores usan la administracin de costos para crear una compaa
prspera como lo han hecho los de Wal-Mart y Target. Todo el mundo quiere ser ganador, y lo mismo ocurre en la administracin de empresas y la contabilidad. Lo que interesa es averiguar cmo el contador administrativo desempea una funcin esencial en hacer que una empresa u organizacin sea exitosa. El lector
se preguntar, no se tiene que saber primero lo que se entiende por xito? Por supuesto! Una empresa
debe definir con claridad lo que entiende por xito en la declaracin de su misin. En seguida debe elaborar
un plan para realizar dicha misin, que se conoce como estrategia. En el caso de Wal-Mart, la misin es
dar valor al cliente, y la estrategia supone el uso intensivo de tecnologa, una estructura administrativa que
reciba bien el cambio y un enfoque constante en la atencin al cliente. Para Target, el enfoque competitivo
es la promesa de valor mediante el reconocimiento de marca, la atencin al cliente, ubicacin de las tiendas,
oferta diferenciada de productos, calidad, moda y precio.
En virtud de que lo que interesa es saber cmo el contador administrativo puede contribuir a que la
empresa alcance el xito, se ha adoptado un enfoque estratgico a lo largo del libro, el cual comienza con
una introduccin a la estrategia en este captulo. La idea fundamental es que el xito es el resultado de
formular y poner en prctica una estrategia eficaz asistida por los mtodos de contabilidad administrativa.
Estos mtodos de contabilidad administrativa se explican en este texto captulo por captulo; se analizan
porque se tiene la certeza de que han ayudado a las empresas a triunfar. Antes de considerar estos mtodos
de contabilidad administrativa, se presentan algunos conceptos bsicos relacionados con la contabilidad
administrativa, el ms elemental de los cuales es el concepto de la informacin sobre la administracin de
costos.
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OBJETIVO
DE APRENDIZAJE 1
Explicar el uso de la informacin sobre la administracin de costos en cada
una de las cuatro funciones
de la administracin y
en diferentes tipos de
organizaciones, haciendo
hincapi en la funcin de
administracin estratgica.
Como Disraeli saba en el siglo xix, contar con la mejor informacin es la clave del xito. En el ambiente de
negocios de la actualidad, la adquisicin y el uso de informacin, en particular la que se refiere a la administracin de costos, es un factor crucial en la administracin eficaz de una empresa u organizacin.
Informacin sobre la
administracin de costos
es la informacin que el
administrador necesita
para dirigir con eficacia la
empresa o la organizacin
sin fines de lucro.
Administracin de costos
es la prctica contable en la
que el contador crea y usa
informacin sobre la administracin de costos.
Contadores
administrativos
son los profesionales de la
contabilidad que generan
y analizan la informacin
sobre la administracin de
los costos y otra informacin contable.
suele definirse como el uso de un recurso que tiene repercusiones financieras. En este texto se emplea el concepto ms
amplio de informacin sobre administracin de costos, que incluye informacin no financiera, as como tambin informacin
financiera.
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FIGURA 1.1
Organigrama tpico que
muestra las funciones
del contralor
Director
general
Funciones
del
contralor
Director
de
finanzas
Vicepresidente
de
marketing
Vicepresidente
de
operaciones
Contralor
Tesorero
Director
de
informacin
Administracin
de costos
Informes financieros
Sistemas de informacin financiera
Otros informes obligatorios
FIGURA 1.2
La informacin sobre la
administracin de costos
es necesaria en cada una
de las cuatro funciones de
la administracin
1. Administracin estratgica. La informacin sobre la administracin de costos se necesita para tomar decisiones
estratgicas bien fundamentadas en lo que concierne a la eleccin de productos, los mtodos de produccin,
las tcnicas y los canales de marketing y otras cuestiones de largo plazo.
2. Planeacin y toma de decisiones. La informacin sobre la administracin de costos se necesita para apoyar las
decisiones recurrentes en lo que concierne a la reposicin de equipo, la administracin de los flujos de efectivo, la
elaboracin del presupuesto de compra de materias primas, la programacin de la produccin y la fijacin
de precios.
3. Control administrativo y operativo. La informacin sobre la administracin de costos se necesita a fin
de proporcionar una base justa y eficaz para identificar las operaciones ineficientes y premiar y motivar a los
administradores ms eficaces.
4. Preparacin de estados financieros. La informacin sobre la administracin de costos se necesita para llevar la
contabilidad precisa del inventario y otros activos en conformidad con las disposiciones sobre presentacin de reportes,
para la preparacin de los informes financieros y para usarla en las otras tres funciones de la administracin.
2 La
historia de la administracin de costos se narra en Robert S. Kaplan, The Evolution of Management Accounting, The
Accounting Review, julio de 1984, pp. 390-418.
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Control operativo
ocurre cuando los administradores de nivel medio
supervisan las actividades
de los gerentes y empleados
del nivel operativo.
Control administrativo
es la evaluacin de los
administradores de nivel
medio por parte de los
administradores de nivel
superior.
Preparacin de los estados
financieros requiere que
la gerencia cumpla las
disposiciones referentes a
la presentacin de informes
financieros de las autoridades de regulacin.
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sobre la administracin de costos y la informacin financiera y no financiera. Lo anterior representa un alejamiento de los informes exclusivamente
financieros.
La principal publicacin peridica de la profesin, Management
Accounting cambi su nombre por el de Strategic Finance en abril de
1999. Como se observ en las encuestas mencionadas anteriormente,
los administradores ven ahora a los contadores en la funcin de administracin de costos como profesionales financieros que realizan una
funcin integral y estratgica en la administracin de la empresa. El
trabajo de los contadores, que ya no se encargan solamente de llevar
los marcadores, se describe mejor como finanzas estratgicas.
El American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), otra organizacin profesional clave de los contadores, tambin ha reconocido el
cambio en la profesin. El AICPA usa el trmino nuevas finanzas para
referirse al creciente enfoque en la estrategia y la calidad de socios
comerciales de los contadores que trabajan en las empresas.
La prensa financiera en general ha establecido expectativas nuevas
y ms estratgicas con respecto a los contadores. Un ejemplo es el
reciente artculo de BusinessWeek, Up From Bean Counter: The Role of
the CFO Is Expanding to Strategist, Venture Capitalist, and Chief Negotiatior (La funcin del director de finanzas se est ampliando a la de
estratega, capitalista de riesgo y principal negociador). El ttulo lo dice
todo!
Fuentes: Competency Map of the CMA Profession, The Society of Management
Accountants of Canada, www.cma-canada.org; Gary Siegel, Skills Needed for
Entry-Level Management Accounting Positions, Strategic Finance, abril de 2000,
pp. 79-80; Ashish Garg, Debashis Gosh, James Hudick y Chuen Nowacki, Roles
and Practices in Management Accounting Today, Strategic Finance, julio de 2003,
pp. 30-35. Sitio Web de AICPA (www.aicpa.org), Center for Excellence in Financial
Management; Marcia Vickers, Up From Bean Counter: The Role of the CFO Is
Expanding to Strategist, Venture Capitalist, and Chief Negotiatior, BusinessWeek,
28 de agosto de 2000, pp. 119-120. Tambin el informe de entrevistas y grupos de
enfoque de docenas de contadores, empresarios y profesores en relacin con el
estado actual y deseado de la educacin contable: publicado en W. Steve Albrecht
y Robert J. Sack, Accounting Education: Charting the Course through a Perilous
Future, Accounting Education Series, nmero 16 (American Accounting Association,
2000).
y otras decisiones relacionadas con las operaciones de la empresa, cmo decidir cundo alquilar o comprar
una planta, cundo reparar o sustituir un equipo, cundo modificar un plan de marketing y cundo empezar
el desarrollo de un nuevo producto.
La tercera rea de responsabilidad, el control, consta de dos funciones, el control operativo y el control
administrativo. El control operativo se lleva a cabo cuando los administradores de nivel medio (por ejemplo
los gerentes de planta, los gerentes de productos y los gerentes regionales) supervisan las actividades de los
gerentes y empleados a nivel de las operaciones (por ejemplo, los supervisores de produccin y los diferentes jefes de departamento). En contraste, el control administrativo es la evaluacin de los administradores
de nivel medio por parte de los administradores de nivel superior (el contralor o el CFO).
En la cuarta funcin, la preparacin de los estados financieros, la administracin acata los requisitos
de presentacin de informes de grupos relevantes (como el Financial Accounting Standards Board) y las
autoridades gubernamentales federales pertinentes (por ejemplo, el Internal Revenue Service y la Comisin
de Valores y Bolsa). ltimamente, la funcin de preparacin de estados financieros ha recibido atencin
renovada, ya que los escndalos contables han demostrado lo crucial que resulta la informacin financiera
precisa para los inversionistas. La informacin de los estados financieros tambin sirve a las otras tres funciones administrativas debido a que esta informacin a menudo forma parte importante de la planeacin y
toma de decisiones, el control y la administracin estratgica.3
3 Los
grupos profesionales y la responsabilidad profesional del contador se identifican y explican al final de este captulo.
Vase tambin, The Diverse Roles of Professional Accountants in Business, International Federation of Accountants, noviembre de 2004 (www.ifac.org).
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Administracin estratgica
de costos
es la creacin de informacin sobre la administracin
de costos para facilitar la
principal funcin administrativa: la administracin
estratgica.
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La administracin estratgica eficaz es crucial para el xito de la empresa u organizacin y, por tanto, es
tema recurrente en este libro. Las crecientes presiones de la competencia mundial, la innovacin tecnolgica y los cambios en los procesos de negocios han hecho que la administracin de costos se vuelva ms
crucial y dinmica que nunca. Los administradores deben pensar en trminos competitivos; y para ello se
requiere una estrategia.
El pensamiento estratgico implica prever los cambios; los productos y los procesos de produccin se disean para dar cabida a los cambios esperados en las demandas de los clientes. La flexibilidad es importante.
La capacidad de hacer cambios rpidos es crucial como resultado de la demanda de los nuevos conceptos
administrativos de e-commerce, velocidad para llegar al mercado y fabricacin flexible. Se espera que el
ciclo de vida de los productos el tiempo que transcurre desde la introduccin de un nuevo producto hasta
su retiro del mercado sea cada vez ms corto. El xito en los ltimos das o meses ya no es una medida
del xito final; el administrador debe conducir a la empresa viendo a travs del parabrisas y no por el
espejo retrovisor.
El nfasis estratgico tambin exige pensamiento creativo e integrador; esto es, la capacidad de identificar y resolver los problemas desde un punto de vista interfuncional. Las funciones de negocios a menudo se
identifican como marketing, produccin, finanzas y contabilidad/contralora. En lugar de ver un problema
como un problema de produccin, marketing, finanzas o contabilidad, los equipos interdisciplinarios lo
estudian desde un punto de vista integrador que combina las destrezas de todas las funciones simultneamente. El punto de vista integrador es necesario en un entorno dinmico y competitivo. La atencin de la
empresa se centra en satisfacer las necesidades de los clientes; todos los recursos de la empresa, de todas
las funciones, se dirigen a la consecucin de esa meta.
Debido a que los aspectos estratgicos estn cobrando mayor importancia para la administracin, la
administracin de costos ha abandonado la funcin tradicional de costeo de los productos y control operativo para adoptar un enfoque estratgico ms amplio: la administracin estratgica de costos. La administracin estratgica de costos es la adquisicin de informacin sobre la administracin de costos para
facilitar la principal funcin administrativa, la administracin estratgica.
Tipos de organizaciones
La informacin sobre la administracin de costos es til en todas las organizaciones: empresas comerciales, unidades gubernamentales y organizaciones sin fines de lucro. Las empresas comerciales se clasifican
generalmente por industria y las principales categoras son: comercializacin, manufactura y servicio. Las
empresas comercializadoras compran productos para revenderlos. Los comerciantes que venden a otros
comerciantes se llaman mayoristas; los que venden directamente a los consumidores se llaman minoristas.
Son ejemplos de empresas comercializadoras las grandes cadenas minoristas, como Sears, Wal-Mart, Target y Amazon.com.
Las empresas manufactureras usan materias primas, mano de obra, plantas de fabricacin y equipo para
producir productos. Venden estos productos a las empresas comercializadoras o a otros fabricantes como
materias primas para fabricar otros productos. Son ejemplos de empresas manufactureras General Motors,
General Electric y Cisco Systems.
Las empresas de servicio proporcionan un servicio a los clientes que les ofrece comodidad, libertad,
seguridad o confort. Los servicios comunes incluyen transporte, atencin mdica, servicios financieros
(bancos, seguros, contabilidad), servicios personales (acondicionamiento fsico, peluqueras y salones de
belleza), as como tambin servicios jurdicos. En Estados Unidos, las industrias de servicio estn creciendo a un ritmo mucho ms acelerado que las empresas manufactureras o comercializadoras, en parte debido
a la mayor demanda de tiempo libre y comodidad, y a la creciente complejidad de la sociedad.
Las dependencias gubernamentales y las organizaciones sin fines de lucro proporcionan servicios, de
manera muy similar a las empresas de las industrias de servicio. Sin embargo, estas organizaciones proporcionan servicios para los que no existe relacin directa entre la cantidad pagada y los servicios prestados.
En cambio, el gobierno o las organizaciones filantrpicas determinan tanto el carcter de estos servicios
como los clientes que los reciben. Las unidades gubernamentales o las organizaciones de beneficencia proporcionan los recursos. Los servicios que prestan estas organizaciones suelen llamarse bienes pblicos para
indicar que no existe un mercado tpico para ellos. Los bienes pblicos tienen una serie de caractersticas
nicas, como la impracticabilidad de limitar el consumo a un solo cliente (el agua potable y los servicios
de polica y bomberos se proporcionan a todos los habitantes).
La mayora de las empresas y organizaciones usan la informacin de la administracin de costos. Por
ejemplo, las empresas manufactureras la usan para administrar los costos de produccin. De un modo
similar, las empresas minoristas, como Wal-Mart, usan la informacin de la administracin de costos para
manejar las existencias, la distribucin y la atencin al cliente. Las empresas en las industrias de servicio,
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como las que ofrecen servicios financieros u otros servicios profesionales, usan la informacin de la administracin de costos para identificar los servicios ms rentables y administrar los costos de proporcionar
esos servicios.
La informacin sobre administracin de costos se usa de muchas maneras. Sin importar a qu lnea
de negocios se dedique, una empresa tiene que conocer el costo de los nuevos productos o servicios, el
costo de realizar mejoras en los productos o servicios existentes y el costo de buscar una nueva forma de
fabricar los productos o proporcionar los servicios. La informacin de la administracin de costos se usa
para determinar los precios, cambiar la oferta de productos o servicios a fin de mejorar la rentabilidad,
actualizar las instalaciones de fabricacin de manera oportuna y determinar nuevos mtodos de marketing
o canales de distribucin. Por ejemplo, los fabricantes como Toyota estudian las implicaciones en los costos
de las opciones de diseo de cada nuevo producto. El estudio de diseo incluye el anlisis de los costos
de manufactura proyectados, as como aquellos que se llevarn a cabo despus de terminar el producto,
que incluyen los costos de servicio y garanta. Estos ltimos se denominan a menudo costos de flujo hacia
abajo porque ocurren despus de la fabricacin. Gracias al anlisis de los costos de produccin y flujo hacia
abajo, Toyota es capaz de determinar si las mejoras en los productos podran ocasionar que los costos de
produccin y flujo hacia abajo no coincidan con los aumentos esperados en cuanto a valor para el cliente y
los ingresos que se espera recibir de esa caracterstica.
Tanto las empresas grandes como las pequeas, en todos los tipos de industrias, usan la informacin de
la administracin de costos. El grado en que una empresa depende de la administracin de costos vara
de acuerdo con el carcter de la estrategia competitiva de aqulla. Muchas empresas compiten con el propsito de ser el productor de bajo costo de los bienes o servicios de la industria; para estas empresas, la
administracin de costos es crucial. Otras empresas, como las de cosmticos, moda y productos farmacuticos, compiten sobre la base de liderazgo del producto; cuando as sucede las caractersticas innovadoras o
extraordinarias del producto hacen que la empresa logre el xito. En el caso de estas empresas, la cuestin
fundamental de la gerencia es mantener el liderazgo del producto mediante el mejoramiento y el marketing
de los productos. La funcin de la administracin de costos es apoyar la estrategia de la empresa proporcionando la informacin que los administradores necesitan para triunfar en sus esfuerzos de mejoramiento
y marketing de productos, como el costo esperado de agregar una nueva caracterstica al producto, el porcentaje de defectos de una nueva parte o la fiabilidad de un nuevo proceso de fabricacin.
Las organizaciones sin fines de lucro y gubernamentales tambin deben tener una estrategia para realizar
su misin y satisfacer a sus clientes. Histricamente, las unidades gubernamentales y los organismos sin
fines de lucro han tendido a enfocarse en la responsabilidad de gastar de la manera aprobada en lugar de
gastar de manera eficiente y eficaz. Sin embargo, cada vez ms, estos tipos de organizaciones estn aplicando la administracin de costos para el uso eficiente y eficaz de los recursos financieros. En especial,
las organizaciones sin fines de lucro necesitan pronosticar el efecto de un recorte presupuestario previsto
o un aumento en los niveles planeados de sus servicios. La informacin de la administracin de costos por
lo general sirve como punto de partida para evaluar el efecto de cambiar los niveles de financiamiento en
las actividades y servicios. Por ejemplo, el financiamiento de Service Corps, un proveedor sin fines de lucro de
servicios educativos, se redujo aproximadamente 30 por ciento en un periodo reciente. Mediante el estudio de la
estructura de costos logr proyectar una reduccin en sus servicios de aproximadamente 50 por ciento con
base en el hecho de que una proporcin considerable de los costos (para instalaciones y administracin) no
intervena directamente en la prestacin de los servicios educativos y no poda reducirse. Por tanto, los recortes
tuvieron que aplicarse a los costos de los maestros. As, el anlisis de la estructura de costos de la organizacin
explica por qu un cambio de 30 por ciento en el presupuesto tuvo un efecto mayor en los servicios directos.
Muchos cambios en el ambiente de negocios en aos recientes han ocasionado modificaciones considerables en las prcticas de administracin de costos. Los principales cambios son: 1) aumento en la competencia mundial; 2) adelantos en las tecnologas de fabricacin; 3) adelantos en las tecnologas de la
informacin, Internet y el e-commerce; 4) mayor enfoque en el cliente; 5) nuevas formas de organizacin
administrativa, y 6) cambios en entorno social, poltico y cultural de las empresas.
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1993
2004
16.5%
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46.9
77.0%
19.7
66.0
General Electric
Wal-Mart
McDonalds
El Tratado de Libre Comercio de Amrica del Norte (TLCAN), el Tratado de Libre Comercio de Amrica
Central (TLCAC), la Organizacin Mundial de Comercio (OMC), la Unin Europea (UE) y el creciente
nmero de alianzas entre las grandes empresas multinacionales, indican claramente que las oportunidades
de crecimiento y rentabilidad se encuentran en los mercados globales. La mayora de los consumidores se
benefician cuando existe un comercio mundial de bienes de bajo costo y alta calidad. Los administradores
y empresarios conocen la importancia de realizar actividades de venta y produccin en otros pases, y los
inversionistas se benefician de las crecientes oportunidades para invertir en empresas extranjeras.
La mayor competitividad del ambiente de negocios mundial implica que las empresas necesiten cada
vez ms la informacin sobre administracin de costos para ser competitivas. Las empresas necesitan informacin financiera y no financiera sobre cmo hacer negocios y competir con eficacia en otros pases.
Tecnologas de produccin
Para seguir siendo competitivas ante la mayor competencia global, las empresas de todo el mundo estn
adoptando nuevas tecnologas de produccin. stas incluyen mtodos de inventario justo a tiempo para
reducir el costo y desperdicio de mantener niveles altos de materias primas y productos no terminados.
Adems, muchas empresas estn adoptando los mtodos aplicados en la industria manufacturera de Japn,
que han producido mejoras importantes en los costos y la calidad mediante el uso de personal de calidad y
control estadstico de la calidad. Otros cambios en los mtodos de fabricacin incluyen las tcnicas de produccin flexibles creadas para reducir los tiempos de instalacin y permitir el surtido rpido de los pedidos
del cliente. Una ventaja competitiva clave en lo que se denomina velocidad para llegar al mercado es la
capacidad de entregar el producto o servicio ms rpido que la competencia.
Enfoque en el cliente
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Un cambio fundamental en el ambiente de negocios es el aumento en las expectativas del consumidor respecto a la funcionalidad y calidad de los productos. El resultado ha sido un ciclo de vida ms corto de los
productos, ya que las empresas tratan de agregar nuevas caractersticas y nuevos productos lo ms pronto
posible, con lo que se incrementa la intensidad de la competencia en general.
En el pasado, de manera tpica una empresa prosperaba si se centraba slo en una cantidad relativamente
pequea de productos con caractersticas limitadas y organizaba la produccin en corridas largas, de bajo
costo y alto volumen asistidas por la automatizacin de las lneas de ensamble. El nuevo proceso comercial
se centra en cambio en la satisfaccin del cliente. La produccin de valor para el cliente cambia la orientacin de los administradores de una produccin a bajo costo de grandes cantidades a calidad, servicio, oportunidad de la entrega y la capacidad de responder a los deseos del cliente de contar con caractersticas
especficas. Hoy en da, muchos de los factores crticos del xito (que se explican ms adelante) se orientan
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hacia el cliente. Las prcticas de administracin de costos tambin estn cambiando; los informes de administracin de costos ahora incluyen mediciones especficas de las preferencias y satisfaccin del cliente.
Organizacin administrativa
La organizacin administrativa ha cambiado en respuesta a los cambios en el marketing y la fabricacin.
Debido al enfoque en la satisfaccin y el valor para el cliente, el nfasis ha pasado de las mediciones financieras y basadas en las utilidades del desempeo a las mediciones no financieras del desempeo relacionadas con el cliente, como la calidad, el tiempo de entrega y el servicio. Del mismo modo, la organizacin
jerrquica, del tipo de mando y control, ha sido desplazada por una forma organizativa ms flexible que
estimula el trabajo en equipo y la coordinacin entre funciones empresariales. En respuesta a estos cambios, las prcticas de administracin de costos tambin estn cambiando para incluir informes que sean
tiles para los equipos interdisciplinarios de administradores; los informes reflejan las mltiples funciones
que realizan estos equipos e incluyen una variedad de informacin operativa y financiera; por ejemplo: calidad del producto, costo unitario, satisfaccin del cliente y cuellos de botella en la produccin. Los cambios
en la manaufactura, el marketing y la administracin de las organizaciones se resumen en la figura 1.3.
Base de la competencia
Procesos de manufactura
Tecnologa de fabricacin
Habilidades requeridas
de la mano de obra
nfasis en la calidad
Productos
Mercados
En su mayora nacionales
Mundiales
Estructura organizativa de la
administracin
Enfoque de la administracin
Marketing
Organizacin administrativa
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Las primeras dos etapas del desarrollo del sistema de costos se centran en la funcin de medicin y
preparacin de informes del contador administrativo, y la tercera etapa cambia al control operativo. En la
cuarta etapa, la meta final, el contador administrativo forma parte de la administracin, no es un simple
productor de informes, sino todo un socio de la empresa, con capacidad de identificar, resumir e informar
acerca de los factores crticos necesarios para el xito de la empresa. Los factores crticos del xito (CSF,
siglas de Critical Success Factors) son mediciones de los aspectos del desempeo de la empresa que son
esenciales para la ventaja competitiva y, por tanto, para el xito. Muchos de estos factores crticos del xito
son financieros, pero muchos otros no lo son. Los CSF de toda empresa dependen del carcter de la competencia que enfrenta.
Comnmente, los administradores usan las siguientes herramientas para llevar a cabo la estrategia general
de la empresa y facilitar que sta prospere con base en los factores crticos de xito: benchmarking, administracin de la calidad total, mejoramiento de los procesos comerciales, costeo basado en actividades,
reingeniera, la teora de restricciones, personalizacin masiva, costeo objetivo, costeo del ciclo de vida, la
cadena de valor y el cuadro de mando integral (BSC, siglas de Balanced Scorecard).
Benchmarking
Benchmarking
es el proceso por medio del
cual una empresa identifica
sus factores crticos de
xito, estudia las mejores
prcticas de otras empresas
(u otras unidades dentro de
una empresa) para lograr
estos factores crticos de
xito y despus implementa
mejoras en los procesos de
la empresa para igualar o
superar el desempeo de
esos competidores.
Benchmarking es el proceso mediante el cual una empresa identifica sus factores crticos de xito, estudia
las mejores prcticas de otras empresas (u otras unidades dentro de la empresa) para lograr estos factores
crticos de xito y despus lleva a cabo las mejoras en los procesos de la empresa para igualar o superar el
desempeo de esos competidores. Xerox Corporation puso en prctica el benchmarking por primera vez a
finales de la dcada de 1970. En la actualidad, muchas empresas usan benchmarking. Algunas de ellas son
reconocidas como lderes y, por tanto, son parmetros de referencia en ciertas reas; por ejemplo, Nordstrom en el comercio minorista, los hoteles Ritz-Carlton en servicio, Toyota en fabricacin, Apple Computer
en innovacin, entre otros.
En la actualidad, los trabajos de benchmarking se facilitan gracias a las redes de cooperacin de empresas no competidoras que intercambian informacin de benchmarking. Por ejemplo, la International Benchmarking Clearinghouse (www.apqc.org) y la International Organization for Standardization (ISO) (www.
iso.org) brindan asistencia a las empresas en el benchmarking estratgico.
4 Robert
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S. Kaplan, The Four-Stage Model of Cost System Design, Management Accounting, febrero de 1990, pp. 22-26.
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La administracin de la calidad total (TQM, siglas de Total Quality Management) es una tcnica con
la cual la administracin formula polticas y prcticas para garantizar que los productos y servicios de la
empresa superen las expectativas del cliente. Este mtodo incluye una mayor funcionalidad, fiabilidad,
durabilidad y capacidad de servicio de los productos. La administracin de costos se usa para analizar las
consecuencias en los costos de las diferentes opciones de diseo para la TQM y medir e informar acerca de
los muchos aspectos de la calidad, incluidos, por ejemplo, las fallas y los defectos de produccin, el desperdicio de mano de obra y materias primas, el nmero de llamadas de servicio y el carcter de las quejas,
los costos de garanta y el retiro de productos del mercado.
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Henry Ford
Henry Ford comprendi que la actitud correcta es importante para el xito. Esa conviccin es de lo que trata
el mejoramiento continuo. El mejoramiento de los procesos comerciales es una tcnica de administracin
mediante la cual los administradores y trabajadores se comprometen a seguir un programa de mejoramiento
continuo en cuanto a calidad y otros factores crticos de xito. Cuando las empresas tratan de identificar
a otras compaas como modelos para aprender a mejorar los factores crticos de xito, el mejoramiento
continuo muy a menudo est relacionado con el benchmarking y la administracin de la calidad total.
Reingeniera
La reingeniera es un proceso para la creacin de ventaja competitiva en el que una empresa reorganiza
sus funciones de operacin y administracin, a menudo con el resultado de que los puestos se modifican,
combinan o eliminan. Bajo la presin de la competencia global, muchas empresas recurren a la reingeniera como medio para reducir el costo de la administracin y las operaciones y como base de un cuidadoso
anlisis de la ventaja competitiva estratgica de la empresa. La administracin de costos apoya el esfuerzo
de reingeniera al proporcionar la informacin pertinente.
La teora de restricciones
La teora de restricciones (TOC, siglas de Theory of Constraints) es una tcnica estratgica que ayuda a
las empresas a mejorar efectivamente un factor crtico de xito muy importante: la duracin del ciclo, la
rapidez a la que las materias primas se convierten en productos terminados. La TOC ayuda a identificar y
eliminar los cuellos de botella: lugares donde los productos parcialmente terminados tienden a acumularse
mientras esperan a ser procesados en el proceso de produccin.
En el mercado global competitivo comn para muchas industrias, la capacidad de ser ms rpido que los
competidores es a menudo un factor crtico de xito. Muchos administradores sostienen que el enfoque en
la rapidez caracterstico del mtodo de la TOC es crucial. Consideran que la rapidez en el mejoramiento, la
produccin y la entrega de los productos reviste suma importancia ahora que los competidores globales
enfrentan expectativas cada vez ms exigentes de los clientes en cuanto al rpido mejoramiento y la entrega
gil de los productos. Muchas empresas de Internet, incluidos los vendedores de productos de computacin,
ropa y otros bienes de consumo, estn descubriendo que la promesa de una entrega expedita es a veces la
nica manera de realizar una venta puesto que la competencia ha obligado a todas las empresas competidoras a ofrecer productos y servicios de excelente calidad.
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Personalizacin masiva
Personalizacin masiva
es una tcnica administrativa en la que los procesos
de marketing y produccin
se disean para manejar
la creciente variedad que
resulta de entregar productos y servicios personalizados a los clientes.
Costeo objetivo
determina el costo deseado
de un producto con base en
un precio competitivo dado
de manera que el producto
obtenga la utilidad deseada.
Cada vez ms, muchas empresas manufactureras y de servicios descubren que los clientes esperan que los
productos y servicios se conciban para satisfacer las necesidades nicas de cada cliente. Por ejemplo, un
cliente que desea adquirir una bicicleta podra esperar que el producto se disee para adaptarse a su estatura, peso y necesidades de uso. Muchas empresas han averiguado que son capaces de competir con xito con
una estrategia dirigida a satisfacer las necesidades nicas de sus clientes. Con la personalizacin masiva,
los procesos de marketing y produccin se disean para manejar la creciente variedad que resulta de este
tipo de clientes. Este rediseo entraa un mayor nmero de corridas de produccin ms pequeas en la produccin y funciones de marketing y servicio especialmente diseadas. El crecimiento de la personalizacin
masiva es, en efecto, otro indicio de la creciente atencin que se le brinda a la satisfaccin del cliente.
Costeo objetivo
El costeo objetivo es una herramienta que es el resultado directo de los mercados intensamente competitivos en muchas industrias. El costeo objetivo determina el costo deseado de un producto con base en un
precio competitivo determinado, que sea tal que el producto obtenga la utilidad deseada. As, el costo queda
determinado por el precio. La empresa que usa el costeo objetivo tiene que adoptar con frecuencia medidas
estrictas de reduccin de costos, o redisear el producto o proceso de produccin para satisfacer el precio
de mercado y seguir siendo rentable.
El costeo objetivo obliga a la empresa a ser ms competitiva y, al igual que el benchmarking, es una
forma de anlisis estratgico comn en industrias intensamente competitivas donde incluso las diferencias
pequeas en precio atraen a los consumidores al producto de menor precio. La industria manufacturera de
cmaras fotogrficas es un buen ejemplo de una industria en la que se usa el costeo objetivo. Los fabricantes de cmaras, como Minolta, conocen el precio de mercado de cada lnea de cmaras que fabrican, por lo
que redisean el producto (agregan o eliminan caractersticas, usan partes y materiales menos costosos) y
redisean el proceso de produccin para reducir el costo de produccin al objetivo predeterminado. En la
industria automotora tambin se usa el costeo objetivo.
El costeo del ciclo de vida es una tcnica administrativa utilizada para identificar y supervisar los costos de
un producto a lo largo de su ciclo de vida. El ciclo de vida consta de todos los pasos, desde el diseo del
producto y la compra de las materias primas hasta la entrega y el servicio del producto terminado. Los pasos
incluyen: 1) investigacin y desarrollo; 2) diseo del producto, incluidos la elaboracin de prototipos, el
costeo objetivo y las pruebas; 3) fabricacin, inspeccin, empaque y almacenamiento; 4) marketing, promocin y distribucin, y 5) ventas y servicio. La administracin de costos se ha centrado tradicionalmente en
los costos que se llevan a cabo en el tercer paso, fabricacin. Pensando en trminos estratgicos, los contadores administrativos ahora administran los costos totales del ciclo de vida del producto, incluidos los costos de flujo hacia arriba y de flujo hacia abajo, as como tambin los costos de fabricacin. Este enfoque
ampliado significa prestar atencin cuidadosa, en particular al diseo del producto, ya que las decisiones de
diseo determinan la mayora de los costos subsiguientes del ciclo de vida.
La cadena de valor
Cadena de valor
es una herramienta analtica que las empresas usan
para identificar los pasos
especficos necesarios para
proporcionar un producto o
servicio al cliente.
La cadena de valor, que a menudo se usa con el anlisis de las actividades, es una herramienta de anlisis
que las empresas emplean para identificar los pasos especficos que se requieren para ofrecer un producto
o servicio competitivo al cliente. En particular, un anlisis de la cadena de valor de la empresa ayuda a
la administracin a descubrir los pasos o actividades que no son competitivos, dnde es posible reducir
costos, o qu actividades deben contratarse por outsourcing. Adems, la administracin puede usar el anlisis para encontrar la manera de aumentar el valor para el cliente en uno o ms de los pasos de la cadena
de valor. Por ejemplo, las compaas como Dell, General Electric, IBM y Harley-Davidson han obtenido
mayores utilidades en general al moverse en el flujo hacia abajo en la cadena de valor para poner ms nfasis en los servicios de valor alto y menos nfasis en los productos manufacturados que tienen un margen
de utilidad bajo. Una idea clave del anlisis de la cadena de valor es que la empresa debe estudiar detenidamente cada paso de sus operaciones para determinar cmo cada actividad contribuye a las utilidades y
la competitividad de la empresa.
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plazo, del progreso de la empresa. Sin informacin estratgica es probable que la empresa se desve de su
ruta competitiva y tome decisiones estratgicamente equivocadas sobre los productos; por ejemplo, elegir
los productos equivocados, o los mtodos de marketing y distribucin inadecuados.
Para resaltar la importancia de usar informacin estratgica, tanto financiera como no financiera, los
informes de contabilidad del desempeo de una empresa ahora suelen basarse en los factores crticos de
xito en cuatro dimensiones diferentes. Una de ellas es financiera y las otras tres son no financieras:
1. Desempeo financiero. Mediciones de la rentabilidad y el valor de mercado, entre otras, como indicadores de cun bien la empresa satisface a sus propietarios y accionistas.
2. Satisfaccin del cliente. Mediciones de la calidad, el servicio y el bajo costo, entre otras, como indicadores de cun bien la empresa satisface a sus clientes.
3. Procesos comerciales internos. Mediciones de la eficiencia y la eficacia con que la empresa produce el
producto o servicio.
4. Innovacin y aprendizaje. Mediciones de la capacidad de la empresa para capacitar y utilizar sus
recursos humanos con el propsito de cumplir sus metas estratgicas ahora y en el futuro.
Cuadro de mando
integral
es un informe de contabilidad que incluye los factores crticos de xito de la
empresa en cuatro reas:
1) desempeo financiero,
2) satisfaccin del cliente,
3) procesos comerciales
internos, y 4) innovacin
y aprendizaje.
Un informe de contabilidad basado en las cuatro dimensiones se llama cuadro de mando integral. Esta
clase de informe entraa un concepto de equilibrio que capta la intencin de cobertura general, financiera
y no financiera, de todos los factores que contribuyen al xito de la empresa en cuanto a alcanzar las metas
estratgicas. El cuadro de mando integral proporciona la base de un anlisis ms completo de lo que es
posible slo con los datos financieros. De este modo, el uso del cuadro de mando integral es un elemento
crucial del enfoque general que las empresas adoptan para llegar a ser y seguir siendo competitivas.
Las empresas han respondido a los cambios en el ambiente de negocios de muchas maneras, que incluyen la aplicacin de la reingeniera a los procesos de operacin, el outsourcing de las funciones de servicio y
la creacin de polticas y estructuras organizativas ms pequeas, ms eficientes y ms responsables socialmente. Lo anterior significa que intentan volverse ms adaptables a medida que el ritmo del cambio se
acelera.
(Annimo)
Estrategia
es un conjunto de polticas,
procedimientos y enfoques
para hacer negocios que
produce el xito a largo
plazo.
FIGURA 1.4
Declaraciones de la
misin de algunas
compaas
A fin de alcanzar el xito, una empresa tiene que llevar a cabo una estrategia, es decir, un conjunto de
polticas, procedimientos y mtodos para hacer negocios que producen el xito a largo plazo. Para encontrar una estrategia hay que empezar por determinar el propsito y la direccin a largo plazo, y por tanto, la
misin, de la compaa. En la figura 1.4 se presenta una lista de fragmentos de la declaracin de la misin
de varias compaas. La misin se separa en objetivos de desempeo especficos, que despus se impleFord Motor Company (ford.com)
Proporcionar movilidad personal a la gente de todo el mundo.
IBM (ibm.com)
Ser lder en la creacin, el desarrollo y la produccin de las tecnologas de la informacin ms avanzadas de la industria y
traducirlas en valor para nuestros clientes.
United Parcel Service (ups.com)
El mundo sincronizado.
Walt Disney (disney.com)
Hacer feliz a la gente.
Merck (merck.com)
Conservar y mejorar la vida humana.
Sara Lee (saralee.com)
Alimentar, vestir y cuidar a los consumidores y sus familias en todo el mundo.
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FIGURA 1.5
Estrategia corporativa
de Sara Lee
Fuente: Sara Lee Corporation
(saralee.com)
Centramos nuestros esfuerzos en crear marcas de liderazgo en tres lneas globales de negocios: alimentos y bebidas, prendas ntimas y ropa interior y productos para el hogar. Tratando de ser innovadores en todo lo que hacemos, seguimos cuatro
estrategias principales para crear valor a largo plazo para nuestros accionistas:
1. Impulsar el crecimiento rentable de los ingresos por medio de:
prever y satisfacer las necesidades de nuestros clientes.
asociarnos con nuestros clientes comerciales.
invertir nuestro flujo de efectivo en apoyo a las oportunidades internas y adquisiciones estratgicas.
2. Lograr los costos ms bajos posibles mediante el apalancamiento de nuestras capacidades, escala y tecnologa,
al tiempo que nos esforzamos por alcanzar la excelencia funcional en todos los procesos comerciales.
3. Ser el empleador preferente de gente muy talentosa, conservando y atrayendo personas altamente calificadas por medio
de una filosofa de delegacin de autoridad y un sistema para ofrecer premios acordes con el desempeo.
4. Observar las normas ms elevadas de conducta tica profesional por medio de brindar un trato justo y respetuoso a
todos los que tienen que ver con la compaa.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Explicar los diferentes tipos
de estrategias competitivas.
mentan mediante estrategias corporativas, esto es, acciones especficas para alcanzar los objetivos que
satisfagan la misin. Vase la estrategia corporativa de Sara Lee en la figura 1.5. Observe que la extensa
declaracin de la misin de Sara Lee se explica en trminos de objetivos ms especficos que a su vez se
cumplen mediante estrategias corporativas especficas.
Las empresas tambin estn empezando a usar la administracin de costos para apoyar sus metas estratgicas. La administracin de costos ha abandonado el enfoque en la funcin administrativa, es decir, el
costeo de productos y los informes financieros. El nuevo enfoque se centra en la funcin de facilitacin
de la administracin: generar informacin de costos y de otros tipos para apoyar a la administracin de
la empresa y la consecucin de sus metas estratgicas. Antes de los cambios en el ambiente de negocios,
un enfoque en los mtodos detallados para el costeo de productos y el control a nivel departamental era
apropiado para los procesos de produccin de altos volmenes, estandarizados, que casi nunca se modificaban en esa poca. En la actualidad, el sistema de administracin de costos de una empresa tiene que ser
ms dinmico para hacer frente al entorno que cambia con rapidez y a la creciente diversidad de productos
y procesos de fabricacin. El sistema de administracin de costos debe asistir a la administracin en este
entorno dinmico facilitando la implementacin de la estrategia (figura 1.6).
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Enfoque de la
administracin de costos
Ambiente de negocios
contemporneo
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FIGURA 1.7
Mediciones financieras y
no financieras del xito
Factores crticos de xito
FIGURA 1.8
Consecuencias de la falta
de informacin
estratgica
Sin informacin estratgica es probable que la empresa se desve de su curso competitivo y tome decisiones estratgicamente equivocadas en cuanto a produccin y marketing, es decir, podra elegir los productos equivocados o los clientes equivocados. Algunas de las consecuencias de la falta de informacin
estratgica se enumeran en la figura 1.8.
Liderazgo en costos
Liderazgo en costos
es una estrategia competitiva en la que una empresa
alcanza el xito si produce
productos o servicios al
menor costo de la industria.
El liderazgo en costos es una estrategia en la que la empresa supera a la competencia en producir los
productos o servicios al costo ms bajo. El lder en costos obtiene utilidades sustentables a precios bajos,
limitando as el crecimiento de la competencia en la industria mediante el xito en las guerras de precios y
debilitando la rentabilidad de los competidores, que deben igualar el precio bajo de la empresa. Es comn
que el lder en costos tenga una participacin de mercado relativamente grande y tienda a evitar los nichos
o segmentos de mercado mediante el uso de la ventaja en precio para atraer a una gran parte del mercado
general. Mientras la mayora de las empresas realizan grandes esfuerzos para reducir los costos, el lder
en costos podra centrarse casi exclusivamente en la reduccin de costos, con lo cual asegura una ventaja
considerable en costos y precios en el mercado.
Las ventajas en cuanto a costos resultan por lo general de la productividad en el proceso de produccin,
en la distribucin o en la administracin general. Por ejemplo, la innovacin tecnolgica en el proceso de
fabricacin y los ahorros en mano de obra de la produccin en el extranjero son caminos comunes que
5 Esta
seccin se adapt de Michael Porter, Competitive Advantage (Nueva York, Free Press, 1985), captulo 1, salvo que los
autores, con el fin de simplificar, omitieron una tercera estrategia. El concepto de estrategia competitiva de Porter se usa mucho.
Otro punto de vista comn de la estrategia competitiva es la perspectiva de la estrategia basada en recursos. Encontrar una
explicacin del punto de vista basado en recursos y otras ms en el apndice de este captulo.
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conducen a la productividad competitiva. Las empresas clebres por lograr el liderazgo en costos son tpicamente fabricantes y comerciantes minoristas muy grandes, como Wal-Mart, Texas Instruments y Dell.
Una posible debilidad de la estrategia del liderazgo en costos es la tendencia a reducir los costos de tal
manera que disminuye la demanda del producto o servicio, por ejemplo, suprimiendo caractersticas importantes. El lder en costos sigue siendo competitivo slo en tanto que el consumidor considera que el producto o servicio es (o por lo menos casi) equivalente a los productos competidores que cuestan un poco ms.
Diferenciacin
Diferenciacin
es una estrategia competitiva en la que una empresa
alcanza el xito si crea y
mantiene un valor nico
para el producto (o servicio) segn lo perciben los
consumidores.
La estrategia de diferenciacin se lleva a cabo creando una percepcin entre los consumidores de que el
producto o servicio es nico en algn sentido importante, por lo general que es superior en cuanto a calidad, caractersticas, o innovacin. Esta percepcin permite que la empresa cobre precios ms altos y supere
a la competencia en utilidades sin tener que reducir los costos de manera considerable. En la mayora de
las industrias, incluida la de automviles, aparatos electrnicos de consumo y equipo industrial, existen
empresas diferenciadas. El atractivo de la diferenciacin es especialmente poderoso en las lneas de productos para las que la percepcin de calidad e imagen es importante, como ocurre con los cosmticos, la
joyera y los automviles. Tiffany, Bentley, Rolex, Maytag y BMW son buenos ejemplos de empresas que
hacen hincapi en la diferenciacin.
Una debilidad de la estrategia de diferenciacin es la tendencia de la empresa a socavar su fortaleza por
tratar de reducir ms los costos, o pasar por alto la necesidad de contar con un plan de marketing continuo
y pujante para reforzar la diferenciacin. Si el consumidor comienza a pensar que la diferencia no es significativa, los productos rivales de menor costo parecern ms atractivos.
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As pues, una empresa triunfa si adopta e implementa con eficacia una de las estrategias explicadas con
anterioridad (y que se resumen en la figura 1.9). Hay que reconocer que aunque una estrategia es por lo
general dominante, es probable que una empresa trabaje mucho para mejorar sus procesos, sea un lder en
costos o una empresa diferenciada, y que de vez en cuando emplee ambas estrategias al mismo tiempo. Sin
embargo, una empresa que sigue las dos estrategias tiene probabilidades de alcanzar el xito slo si cumple
una de ellas de un modo considerable. Una empresa que no logra completar por lo menos una estrategia no
tiene probabilidades de triunfar. Esta situacin es lo que Michael Porter llama quedarse atorado en medio.
Una empresa que se queda atorada en la mitad no puede sostener una ventaja competitiva. Por ejemplo,
el minorista gigante Kmart/Sears se ha quedado atorado en medio al tratar de competir con Wal-Mart en
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FIGURA 1.9
Aspectos distintivos
de las dos estrategias
competitivas
Fuente: Fine Furniture a Leg to Stand On, The Durham Herald, 17 de febrero de 2004,
p. B1; A Tale of Survival, Time, diciembre de 2004, p. A16.
Aspecto
Liderazgo en costos
Diferenciacin
Objetivo estratgico
Base de la ventaja
competitiva
Lnea de productos
Gama limitada
nfasis de la produccin
Precio bajo
cuanto a costos y precios y con las tiendas de estilo deliberado Target en lo que se refiere a diferenciacin.
Algunos han propuesto que Kmart/Sears podra alcanzar el xito si abandonara los suburbios donde Target
y Wal-Mart tienen una presencia fuerte y se centrara en cambio en sus varias ubicaciones urbanas donde
ofrecen comodidad al comprador urbano.
Winston Churchill
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 5
Describir el ambiente
profesional del contador
administrativo, incluidas las
organizaciones y certificaciones profesionales.
Winston Churchill, el ex primer ministro del Reino Unido, comprenda la importancia del aprendizaje continuo. Sus palabras se aplican igualmente bien al contador administrativo. Los contadores administrativos
tienen que mejorar continuamente sus capacidades tcnicas y de otro tipo, as como tambin mantener un
constante nivel alto de profesionalismo, integridad y objetividad en su trabajo. Muchas organizaciones profesionales, como el Institute of Management Accountants (IMA) y el American Institute of CPAs (AICPA),
instan a sus socios a obtener certificaciones profesionales pertinentes, participar en programas de desarrollo
profesional y reflejar de manera continua la tica profesional en el desempeo de su trabajo.
Organizaciones profesionales
El entorno profesional del contador administrativo recibe la influencia de dos tipos de organizaciones: uno
que establece las directrices y las reglamentaciones relativas al ejercicio de la contabilidad administrativa y
otro que promueve el profesionalismo y la competencia de los contadores administrativos.
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El primer grupo de organizaciones incluye una serie de dependencias federales, como el Internal Revenue Service, que establece las pautas del costeo de los productos para efectos fiscales, y la Federal Trade
Commission (FTC), la cual, con el objeto de fomentar las prcticas competitivas y proteger el comercio,
restringe las prcticas de fijacin de precios y exige que los precios, en la mayora de las circunstancias,
se justifiquen con base en el costo. Adems, la Securities and Exchange Commission (SEC) proporciona
orientacin, normas y reglamentacin en relacin con los informes financieros.
La funcin de la SEC se fortaleci en fechas recientes con la promulgacin de la Ley Sarbanes-Oxley de
2002, que cre el Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) con el propsito de establecer
las reglas de auditora, control de calidad, tica, independencia y otras normas profesionales relacionadas
con la preparacin de los informes de auditora para los emisores. De particular importancia para los contadores administrativos es que la SEC, al poner en prctica la ley, ahora exige que toda compaa pblica
d a conocer en su informe anual si tiene un cdigo de tica que se extienda a sus principales ejecutivos
financieros, incluidos los contadores administrativos de alto nivel, como el contralor.
En el sector privado, el Financial Accounting Standards Board (FASB), una organizacin independiente, y el AICPA ofrecen orientacin adicional relativa a las prcticas de elaboracin de los informes financieros. El AICPA tambin brinda oportunidades educativas en forma de boletines informativos, revistas,
seminarios de desarrollo profesional y reuniones tcnicas para los contadores administrativos.
El Congreso de Estados Unidos estableci el Cost Accounting Standards Board (CASB) en 1970 (Ley
Pblica 91-379), que opera bajo la autoridad de la Office of Federal Procurement Policy para formular,
promulgar, reformar y revocar normas de contabilidad de costos e interpretaciones de ello pensadas para
lograr la uniformidad y congruencia en las normas de contabilidad de costos que rigen la medicin, asignacin y distribucin de los costos en los contratos con el gobierno federal de Estados Unidos. El objetivo
del CASB es lograr la uniformidad y la coherencia en las normas de contabilidad de costos que observan
los proveedores del gobierno a fin de reducir el ndice de fraudes y abusos. Veinte normas cubren una
amplia gama de temas de la contabilidad de costos.
Adems, para reforzar las normas de contabilidad de costos y los informes financieros de las entidades
del gobierno federal, el Congreso estableci en 1990 el Federal Accounting Standards Advisory Board.
El FASAB publica informes y documentos sobre conceptos y normas de contabilidad de costos que son
comparables con los que aplican las empresas comerciales.
Otro grupo de organizaciones apoya el desarrollo y profesionalismo del ejercicio de la contabilidad
administrativa. El Institute of Management Accountants (IMA) es la principal organizacin dedicada sobre
todo a los contadores administrativos en Estados Unidos. El IMA ofrece publicaciones peridicas, boletines informativos, informes de investigacin, informes del ejercicio de la contabilidad administrativa,
seminarios de desarrollo profesional y reuniones tcnicas que cumplen el propsito general de brindar
oportunidades de educacin continua a los contadores administrativos. En el Reino Unido, el Chartered
Institute of Management Accountants (CIMA) realiza una funcin semejante, lo mismo que la Society of
Management Accountants (SMA) en Canad, la Asociacin Espaola de Contabilidad y Administracin
de Empresas, la Asociacin Francesa de Contabilidad y los Institutos de Contadores Pblicos en Irlanda,
Australia, Escocia e India. Organizaciones parecidas estn presentes en la mayora de los dems pases del
mundo.
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La administracin de costos
en accin
En las reas relacionadas con la funcin de contabilidad administrativa, el Financial Executives Institute (FEI) ofrece servicios muy parecidos a los del IMA para gerentes financieros, incluidos contralores y
tesoreros.
Debido a que una de las responsabilidades de control administrativo de los contadores administrativos
es disear sistemas eficaces para detectar y prevenir errores y fraudes en los registros contables, los contadores administrativos comnmente tienen fuertes lazos con las organizaciones orientadas al control, como
el Institute of Internal Auditors (IIA).
Incluso si vas por el camino correcto, pasarn por encima de ti si te quedas ah sentado.
Will Rogers
Certificaciones profesionales
La funcin de los programas de certificacin profesional es proporcionar una medicin fcilmente distinguible de la experiencia, capacitacin y capacidad de desempeo del contador administrativo. La certificacin es una manera en que el contador administrativo demuestra sus logros y estatura profesional. Existen
tres tipos de certificacin que ataen a los contadores administrativos. La primera es la designacin de Contador administrativo certificado (CMA, siglas de Certified Management Accountant), administrada por el
Institute of Management Accountants, que se obtiene con la aprobacin de un examen profesional y satisfaciendo ciertos requisitos de formacin y experiencia. El examen (revisado en 2004) consta de cuatro partes: 1) anlisis de negocios, que incluye negocios globales, anlisis de los estados financieros y economa;
2) contabilidad administrativa y elaboracin de informes; 3) administracin estratgica, y 4) aplicaciones
de negocios (la aplicacin de los temas de las partes 1 a 3, adems de tica, aspectos de comportamiento y
asuntos relacionados con la organizacin). El material requerido para la parte 2 del examen se cubre a lo
largo de este libro; tambin se cubren porciones de las partes 1, 3 y 4.
La segunda certificacin pertinente es el programa de Gerente financiero certificado (CFM, siglas de
Certified Financial Manager) del IMA. Este programa est dirigido a las responsabilidades ms amplias del
gerente financiero, como las del director de finanzas. El examen incluye temas relacionados con la administracin financiera corporativa, adems de los temas que abarca el examen de CMA.
La tercera certificacin es el nombramiento de Contador pblico certificado (CPA, siglas de Certified
Public Accountant). Al igual que el CMA y el CFM, el ttulo de CPA se obtiene mediante la aprobacin
de un examen profesional que el AICPA prepara y califica, y satisfaciendo ciertos requisitos de formacin,
educacin y experiencia. A diferencia del CMA, que es una designacin internacional, el certificado de CPA
se otorga y regula en Estados Unidos por cada estado, cada uno de los cuales tiene su propio conjunto de
criterios. Aunque el nombramiento de CPA es crucial para los contadores que practican auditoras, el ttulo
de CMA se considera en general como el ms pertinente para quienes se ocupan de las cuestiones relativas
a la administracin de costos.6 Muchos pases tienen certificaciones semejantes a las de CPA y CMA.
6 El
Institute of Cost Analysis auspicia un cuarto tipo de certificacin, la de Analista de costos certificado (CCA, siglas de Certified Cost Analyst). Como ocurre con las otras certificaciones, los requisitos incluyen la aprobacin de un examen profesional y
ocho aos de experiencia en anlisis de costos. La orientacin de este examen y certificacin es la contabilidad para contratistas
federales, en particular los de la defensa.
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OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 6
Comprender los principios y
las reglas de la tica profesional y explicar cmo
se aplican.
tica profesional
La tica es un aspecto importante del trabajo y la profesin del contador administrativo. La tica profesional puede resumirse como el compromiso del contador administrativo de brindar un servicio til a la
gerencia. Este compromiso implica que el contador administrativo posee la competencia, integridad, confidencialidad y credibilidad para servir a la gerencia con eficacia.
FIGURA 1.10
Cdigo de tica del
Institute of Management
Accountants
Fuente: www.imanet.org
1. Competencia
Cada socio tiene la responsabilidad de:
1. Mantener un nivel adecuado de pericia profesional mediante el mejoramiento continuo de los conocimientos y las
habilidades.
2. Realizar los deberes profesionales de acuerdo con las leyes, reglamentos y normas tcnicas pertinentes.
3. Proporcionar informacin y recomendaciones de apoyo a las decisiones, que sean precisas, claras, concisas y oportunas.
4. Reconocer y comunicar las limitaciones profesionales u otras restricciones que impiden un juicio responsable o el
desempeo satisfactorio de una actividad.
2. Confidencialidad
Cada socio tiene la responsabilidad de:
1. Mantener el carcter confidencial de la informacin, salvo cuando exista autorizacin para darla a conocer,
o as lo exijan las leyes.
2. Informar a todas las partes pertinentes acerca del uso adecuado de la informacin confidencial. Supervisar las
actividades de los subordinados para garantizar el cumplimiento.
3. Abstenerse de usar la informacin confidencial para beneficiarse de un modo carente de tica o ilegal.
3. Integridad
Cada socio tiene la responsabilidad de:
1. Mitigar los conflictos de inters existentes. Comunicarse con regularidad con los empleados a fin de evitar conflictos
de inters. Asesorar a todas las partes respecto a los posibles conflictos que pueden presentarse.
2. Abstenerse de practicar cualquier conducta que impida llevar a cabo los deberes de manera tica.
3. Abstenerse de practicar o apoyar cualquier actividad que podra desacreditar a la profesin.
4. Credibilidad
Cada socio tiene la responsabilidad de:
1. Comunicar la informacin de manera objetiva e imparcial.
2. Dar a conocer toda la informacin pertinente que podra esperarse, dentro de lo razonable, influya en la manera en que se
desea que los usuarios entiendan informes, anlisis y recomendaciones.
3. Dar a conocer los retrasos o deficiencias en la informacin, oportunidad, procesamiento, o controles internos de
conformidad con la poltica de la organizacin y las leyes aplicables.
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FIGURA 1.11
Al aplicar las Normas del Ejercicio tico Profesional, es posible que surjan problemas para identificar el comportamiento falto
de tica, o para resolver un conflicto tico. Al enfrentarse a problemas ticos, usted debe seguir las polticas establecidas por
su organizacin en la resolucin de dicho conflicto. Si estas polticas no resuelven el conflicto tico, debe tener en cuenta
alguno de los siguientes caminos:
1. Analizar el problema con su supervisor inmediato, salvo cuando parezca que el supervisor est implicado.
En ese caso, presente el problema en el siguiente nivel. Si no puede lograr una resolucin satisfactoria, someta el
problema a consideracin del siguiente nivel de gerencia. Si su superior inmediato es el director general o equivalente,
la autoridad competente aceptable podra ser un grupo, como el comit de auditora, el comit ejecutivo, el consejo de
administracin, la junta de sndicos, o los propietarios. El contacto con niveles por encima del de su superior inmediato
debe iniciarse slo con el conocimiento de su superior, suponiendo que ste no se halle implicado. La comunicacin de
tales problemas a autoridades o particulares ajenos a la organizacin no se considera apropiada, a menos que usted crea
que existe una flagrante infraccin de las leyes.
2. A fin de aclarar los problemas ticos pertinentes, inicie una discusin confidencial con un asesor de tica del IMA u otro
asesor imparcial para entender mejor los posibles caminos a seguir.
3. Consulte a su abogado respecto a las obligaciones y derechos legales relativos al conflicto tico.
anlisis para apoyar una decisin que el contador administrativo sabe que es incorrecta). Los principios
rectores en que se basan estas normas son honradez, justicia, objetividad y responsabilidad. Se espera de
los socios del IMA que se conduzcan de conformidad con estos principios y normas.
Resumen
El tema central de este libro es que la informacin de la administracin de costos incluye toda la informacin que los gerentes necesitan para administrar con eficacia y llevar a las empresas al xito competitivo.
La informacin de la administracin de costos incluye informacin tanto financiera como no financiera
que resulta crucial para el xito de la empresa. La funcin especfica de la administracin de costos en la
empresa difiere segn la estrategia competitiva de la empresa, el tipo de industria y organizacin (empresa
manufacturera, empresa de servicios, empresa de comercializacin, organizacin sin fines de lucro u organismo gubernamental), y la funcin administrativa a la que se aplica la administracin de costos (las funciones son administracin estratgica, planeacin y toma de decisiones, control administrativo y operativo
y preparacin de estados financieros).
Los cambios en el entorno de negocios han modificado el carcter de la competencia y los tipos de
tcnicas que los administradores usan para triunfar en los negocios. Estos cambios incluyen: 1) aumento
en la competencia mundial; 2) adelantos en las tecnologas de produccin; 3) adelantos en las tecnologas
de informacin, Internet y e-commerce; 4) mayor atencin en el cliente; 5) nuevas formas de organizacin
administrativa, y 6) cambios en el entorno social, poltico y cultural de las empresas.
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A Staffer Ordered to Commit Fraud Balked, then Caved, The Wall Street Journal, 23 de junio de 2003, p. 1.
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Apndice A
Ms sobre la estrategia
La estrategia es un tema complejo sobre el cual existen muchos puntos de vista. En un nivel muy elemental,
algunos consideran que la estrategia es el propsito o rumbo general de la empresa (de manera muy semejante a como se ha usado el concepto de misin en este captulo); otros la ven como la manera de determinar una posicin competitiva. El enfoque de los autores, usando el marco de Michael Porter, consiste en
usar el segundo punto de vista como forma de determinar el posicionamiento competitivo.1
El marco del Boston Consulting Group (BCG) puede verse como un enfoque basado en la misin, que
se basa en el argumento de que cada empresa o unidad tiene una de las siguientes tres misiones: construir,
cosechar o mantener. La misin de construir se centra en el crecimiento de los ingresos y la participacin
de mercado de la empresa; las utilidades y otras metas son secundarias. La misin de cosechar implica un
enfoque a corto plazo en incrementar las ganancias y los flujos de efectivo actuales. La estrategia de mantener trata de proteger la posicin competitiva actual de la empresa.2
Una vez ms, el enfoque de este texto se basa en la estrategia como posicionamiento competitivo, en la
cual el trabajo de Michael Porter es el principal recurso. Otros han ampliado y aclarado sus conceptos de
manera importante, como el propio Porter.3 La ampliacin que hizo en 1996 del marco original aadi una
1 La distincin entre estrategia como misin y estrategia como posicionamiento competitivo se explica en Robert Simons, Levers
of Control (Cambridge, Massachusetts, Harvard Business School Press, 1995), captulo 1; y John K. Shank y Vijay Govindarajan, Strategic Cost Management (Nueva York, Free Press, 1993), captulo 5. Vase tambin Porter, Competitive Advantage.
2 Para
obtener ms informacin sobre el mtodo del BCG, vase The Product Portfolio, Perspectives (Boston, Massachusetts,
The Boston Group, Inc., 1970); B. D. Henderson, Henderson on Corporate Strategy (Cambridge, Massachusetts, Abt Books,
1979); y Shank y Govindarajan, Strategic Cost Management.
3 Para
informacin sobre el seguimiento que hace Porter de su marco de trabajo, vase Michael E. Porter, What is Strategy?,
Harvard Business Review, noviembre-diciembre de 1996, p. 61; y Keith H. Hammonds, Michael Porters Big Ideas, Fast
Company, marzo de 2001. Para ampliaciones y aclaraciones del marco, vase Shank y Govindarajan, Strategic Cost Management; Robert Simons, Performance Measurement and Control Systems for Implementing Strategy (Upper Saddle River, Nueva
Jersey, Prentice Hall, 2000); Simons, Levers of Control; y Michael Treacy y Fred Wiersma, The Discipline of Market Leaders
(Reading, Massachusetts, Addison-Wesley, 1995). Kim Langfield-Smith presenta una integracin til de los diferentes conceptos de estrategia en Management Control Systems and Strategy: A Critical Review, Accounting, Organizations and Society,
febrero de 1997, pp. 207-232.
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serie de conceptos. Primero, aconsej a los administradores no confundir los conceptos de eficacia operativa y estrategia. Segundo, agreg tres nuevos conceptos de estrategia: basada en las necesidades, basada en
la variedad y basada en el acceso. Explica y da ejemplos de cada tipo.
Quienes argumentan que, para muchas empresas, el liderazgo en costos y la diferenciacin no son estrategias separadas sino que deben realizarse de manera simultnea adoptan un enfoque un poco diferente.
Richard DAveni y Robert Gunther se cuentan entre los primeros que propusieron este punto de vista de lo
que llamaron hipercompetencia. Del mismo modo, Robin Cooper adujo que, en un entorno de competencia insuficiente, muchas empresas compiten simultneamente en costos, caractersticas de los productos y
calidad; llam a esta competencia confrontacin. Estos puntos de vista han tenido influencia importante en
el modo en que los administradores piensan sobre la estrategia y eligen las estrategias que emplearn. Por
ejemplo, Cooper seala cmo la estrategia de confrontacin es congruente con el mayor uso observado del
costeo objetivo en ciertas industrias.4
Otro concepto reciente de estrategia se fundamenta en el punto de vista basado en los recursos de la
empresa. Segn esta perspectiva, la mayora de las empresas en una industria tienden a adoptar a una estrategia externa comn debido a los desafos ambientales y econmicos comunes que enfrenta la industria.
As, para competir con xito, la empresa formula una estrategia interna que refleja sus recursos nicos. En
seguida, la empresa explota sus capacidades distintivas para diferenciarse de las otras en la industria. Este
enfoque de la estrategia se centra en la innovacin estratgica y organizativa para generar estas capacidades
internas distintivas.5
4 Richard
DAveni y Robert Gunther, Hypercompetition: Managing the Dynamics of Strategic Maneuvering (Nueva York, Free
Press, 1994); Robin Cooper, When Lean Enterprises Collide: Competition through Confrontation (Cambridge, Massachusetts,
Harvard Business School Press, 1995), y Robin Cooper, Costing Techniques to Support Corporate Strategy: Evidence from
Japan, Management Accounting Research, 1996, pp. 219-246.
5 R.
M. Grant, The Resource-Based Theory of Competitive Advantage: Implications for Strategic Formulation, California
Management Review, primavera de 1991. Para consultar una revisin de 10 diferentes mtodos de anlisis estratgico, vase
Strategy Safari, Henry Mintzberg, Bruce Ahlstrand, Joseph Lampel, The Free Press, 1998.
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
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contadores administrativos, 3
control administrativo, 5
control operativo, 5
costeo basado en las actividades
(ABC), 11
costeo del ciclo de vida, 12
costeo objetivo, 12
cuadro de mando integral, 13
diferenciacin, 16
estrategia, 13
factores crticos de xito (CSF), 10
Estas preguntas son para promover la discusin y expresin abierta de las diferencias de opinin. A continuacin se
presenta un esbozo de ciertas ideas sobre estos problemas competitivos, en combinacin con algunas de las noticias ms
recientes disponibles en el momento de la publicacin de este libro.
1. Muchos argumentaran que Wal-Mart es lder en costos debido a su enfoque en los precios bajos. Sus eficiencias operativas y bsqueda persistente de bajos costos por parte de sus proveedores ayudan a Wal-Mart a lograr estos precios
bajos; el eslogan lo dice todo sobre esa empresa: Precios bajos todos los das.
Target tambin valora los precios bajos, pero compite de manera un poco diferente. Como dice en el sitio Web
de la compaa, la empresa tiene una promesa de diferenciacin y valor y moda a plazos para gente exigente.
Adems, el informe financiero de 2005 (10K) de Target presentado a la SEC seala que, para Target, el enfoque competitivo es el reconocimiento de marca, el servicio al cliente, la ubicacin de las tiendas, las ofertas diferenciadas,
el valor, la calidad, la moda, el precio, la publicidad, la amplitud de surtido y la disponibilidad de crdito. Estas
declaraciones apuntan a una empresa diferenciada, aun cuando los precios bajos sean un elemento de la contribucin.
Otra diferencia es que el presupuesto para publicidad de Target es un poco ms grande, 3 por ciento de las ventas, con
respecto a 1 por ciento de Wal-Mart.
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Otro posible indicador: dnde compran los estadounidenses que pertenecen al 10 por ciento ms rico de la poblacin? Para estos estadounidenses de altos ingresos, Home Depot, Target y Costco son las tres cadenas comerciales
ms populares (Costco es otro minorista de bajo costo, con menos clientes y una base de clientes diferente).
Target
Home Depot
Costco
Hombres
Mujeres
46%
69%
46%
61%
60%
54%
2. La decisin de anunciarse en Vogue demuestra la intencin de Wal-Mart de cambiar las expectativas de los clientes
y transmitir a los consumidores el mensaje de que Wal-Mart tiene productos de moda de calidad. El anuncio inicial
apareci en el nmero de septiembre de 2005 de la revista Vogue. A mediados de 2005, Wal-Mart seleccion a John
Fleming para encabezar el rea de marketing; el seor Fleming dirigi anteriormente el negocio por Internet de la
empresa y tambin es un veterano de 19 aos de Target Corp. La pregunta es: podr Wal-Mart ingenirselas para ser
posiblemente el mejor lder en costos del mundo y mostrar algo de estilo al mismo tiempo?
3. La controversia sobre las prcticas competitivas y laborales de Wal-Mart ha provocado muchos comentarios en la
prensa y las opiniones estn divididas. Una lnea de opinin seala que, al igual que cualquier empresa grande, WalMart tiene que competir en una economa mundial cada vez ms competitiva, mientras que otros afirman que sus
valores entran en conflicto con este tipo de competencia. La funcin del contador administrativo en este contexto es
ayudar a triunfar a la empresa y hacerlo de manera tica, como se estipula en los principios y normas del IMA: competencia, integridad, confidencialidad y credibilidad.
Fuente: Can Wal-Mart Fit Into a White Hat, BusinessWeek, 3 de octubre de 2005, pp. 94-96; Wal-Marts Fashion Fade, The Wall
Street Journal, 2 de julio de 2004, p. B1; Wal-Mart Sets Out to Prove Its in Vogue, The Wall Street Journal, 25 de agosto de 2005,
p. B1; Where do the Rich Shop?, BusinessWeek, 24 de mayo de 2004, p. 13; Is Wal-Mart Too Powerful?, BusinessWeek, 6 de
octubre de 2003, pp. 102-110; Corporate Scandals Hit Home: Reputations of Big Companies Tumble, The Wall Street Journal, 19
de febrero de 2004, p. B1. Tambin, los sitios Web de la empresa: Wal-Mart en www.wal-mart.com y Target en www.target.com.
Problema de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
Se requiere:
1. Con base en el anlisis de Porter de la ventaja competitiva estratgica, qu tipo de estrategia competitiva ha seguido
ENVIRO-WEAR? Qu tipo de estrategia debera seguir en el futuro?
2. Qu problemas ticos entraa este caso y cmo los resolvera?
Preguntas
1-1
1-2
1-3
1-4
1-5
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D cuatro ejemplos de empresas que, en su opinin, son usuarios importantes de la informacin sobre la administracin de costos y explique por qu.
D tres ejemplos de empresas que, en su opinin, no son usuarios importantes de la informacin sobre la administracin de costos y explique por qu.
Qu significa el trmino administracin de costos? Quin es el responsable de la administracin de costos en
una empresa u organizacin tpica?
Mencione tres organizaciones profesionales de administracin de costos y explique sus funciones y objetivos.
Qu tipo de certificacin profesional es ms importante para el contador administrativo y por qu?
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1-6
1-7
1-8
Identifique los diferentes tipos de empresas comerciales y otras organizaciones que usan la informacin sobre la
administracin de costos y expliqu cmo se usa la informacin.
1-9
Mencione una empresa u organizacin que conozca y que est razonablemente seguro de que usa la administracin estratgica de costos y explique por qu la usa. Utiliza el liderazgo en costos o la diferenciacin, y por
qu?
1-10 Ahora que las empresas usan Internet para las ventas y la atencin a los clientes, cmo espera usted que cambien
las estrategias competitivas de las empresas?
1-12 Cules son algunos factores en el ambiente de negocios contemporneo que estn causando cambios en las
empresas comerciales y otras organizaciones? Cmo afectan los cambios la forma en que esas empresas y organizaciones usan la informacin sobre la administracin de costos?
1-13 Compare el ambiente de negocios pasado y presente con respecto a los siguientes aspectos: base de competencia,
procesos y tecnologa de produccin, competencias requeridas de la mano de obra, nfasis en la calidad, nmero
de productos, nmero de mercados, tipos de informacin sobre administracin de costos necesaria, estructura
organizativa de la administracin y enfoque de la administracin.
1-14 Mencione las 11 tcnicas de administracin contemporneas y describa brevemente cada una de ellas.
Ejercicios breves
1-15 Identifique lo que cree usted que es una empresa muy exitosa y explique por qu. Cmo alcanz el xito?
1-16 Cree usted que el hecho de que exista un slido ambiente tico en la empresa genere valor para sta y sus accionistas?
a) Por qu?
b) Una encuesta reciente demostr que 29 por ciento de los adolescentes en Estados Unidos creen que uno tiene que
apartarse de las reglas para triunfar en los negocios. Comente sobre este resultado y analice las implicaciones.
1-17 En 2004 el gigante de la industria farmacutica Merck & Co. retir del mercado el medicamento VIOXX. Este
medicamento se usaba para aliviar el dolor producido por la artritis y era especialmente benfico para los pacientes
que necesitaban medicamentos que no irritaran el estmago. Sin embargo, los informes de investigacin demostraron que haba riesgo de sufrir afecciones cerebrovasculares y ataques al corazn despus de tomar VIOXX
durante 18 meses. Evale la decisin de Merck en los aspectos tico y de negocios.
1-18 Cul cree usted que sea la estrategia de la empresa Coca-Cola: liderazgo en costos o diferenciacin, y por qu?
1-19 Qu es un producto bsico? D algunos ejemplos de lo que considere que son productos bsicos y explique si
piensa que la compaa que fabrica el producto o servicio bsico es un lder en costos o un diferenciador y por
qu.
1-20 Tome como ejemplo un banco en el que tenga su(s) cuenta(s) y diga si piensa que es un lder en costos o un diferenciador y por qu.
1-21 Considere las tres categoras generales de empresas: fabricantes, minoristas y empresas de servicio. D un ejemplo de un lder en costos y un diferenciador en cada una de las tres categoras. Tiende a haber ms lderes en
costos en relacin con los diferenciadores en una o ms de estas categoras?
1-22 Michael Porter sostiene que una empresa no puede ser al mismo tiempo un lder en costos y un diferenciador.
Cree usted que una empresa podra ser lder en costos y despus volverse un diferenciador, o viceversa?
1-23 Qu diferencia hay entre estrategia y planeacin?
Ejercicios
1-24 Estrategia, servicios inmobiliarios Como contador administrativo de una pequea empresa de servicios inmobiliarios, se ha enterado de una iniciativa estratgica en la empresa para promover sus servicios entre una nueva
clase de clientes. En la actualidad, la mayora de los clientes de la empresa alquilan espacio de oficinas en edificios
grandes donde ocupan tres o ms pisos. La empresa proporciona servicios de mantenimiento, seguridad y limpieza en las oficinas alquiladas por estos clientes. La iniciativa estratgica que ha descubierto es buscar empresas
ms pequeas que ocupan un espacio de oficinas de tan slo unos cientos de metros cuadrados. Usted sabe que la
mayora de estas pequeas empresas estn atendidas de manera irregular, por empleados de medio tiempo cuya
rotacin es muy alta; algunos de los edificios de oficinas ms pequeos es posible que no cuenten con seguridad
de ningn tipo. Usted espera que la demanda de los servicios de su compaa entre las empresas de este tamao
ms pequeo sea buena, pero le preocupa la rentabilidad de estos nuevos clientes. En realidad, aunque no puede
probarlo con cifras concretas, est seguro de que esta nueva estrategia causar prdidas cuantiosas a su empresa.
Los propietarios de la empresa no lo han consultado sobre esta nueva estrategia porque no consideran que usted
forme parte del equipo gerencial de toma de decisiones. Sin embargo, a usted le gustara mucho participar ms en
la formulacin de la estrategia y la toma de decisiones en la empresa.
Se requiere: Qu debe hacer o decir sobre esta nueva iniciativa estratgica?
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1-25 La teora de restricciones, produccin y comercio minorista Las empresas manufactureras, como General
Motors y General Electric, utilizan el concepto de la teora de restricciones y hacen hincapi en la rapidez del
throughput en sus operaciones de fabricacin.
Se requiere: Analice si el concepto throughput en la teora de restricciones es apropiado para el comercio minorista y
las industrias de servicios. Tome como ejemplo especfico la cadena de tiendas al menudeo Wal-Mart. Cmo aplicara
o podra aplicar esta tcnica de administracin en Wal-Mart?
Problemas
1-26 Tcnicas de administracin contemporneas Tim Johnson es reportero y articulista de The Wall Street Review,
un importante peridico para gerentes financieros que se publica todos los das. La tarea de Tim consiste en escribir un artculo sobre costeo objetivo, que incluya entrevistas con directores de finanzas y gerentes de operacin.
Tim dispone de un generoso presupuesto de viticos para investigar el historial, las operaciones y el anlisis de
mercado de las empresas que seleccione para su artculo.
Se requiere:
1. Tim le ha pedido que le recomiende industrias y empresas que seran buenos candidatos para el artculo. Qu le
aconsejara? Explique sus recomendaciones.
2. Suponga que la tarea de Tim es un artculo sobre el costeo del ciclo de vida. Responda como se le pidi en el problema 1.
3. Suponga que la tarea de Tim es un artculo sobre la teora de restricciones. Responda como se le pidi en el problema 1.
1-27 Organizaciones profesionales y certificacin Acaban de contratar a Ian Walsh como contador administrativo
en una empresa manufacturera grande cerca de su ciudad natal de Canton, Ohio. La empresa fabrica una amplia
variedad de productos de plstico para la industria automotriz, la industria de empaques y otros clientes. Por lo
menos al principio, las tareas principales de Ian han consistido en determinar los costos de las nuevas lneas de
productos. El profesor de contabilidad de costos de Ian le ha sugerido que empiece a considerar las organizaciones
y certificaciones profesionales que le ayudarn en su carrera.
Se requiere: Qu organizaciones y certificaciones le recomendara usted a Ian y por qu?
1-28 Cuadro de mando integral Johnson Industrial Control, Inc. (JIC), es un fabricante grande de instrumentos especializados utilizados en plantas manufactureras automatizadas. JIC ha crecido a ritmo constante en los ltimos
aos gracias a uno de sus puntos fuertes, la innovacin tecnolgica en sus lneas de productos ms importantes. La
empresa emplea en la actualidad a 3 500 trabajadores de produccin y 450 empleados administrativos y directivos
en seis plantas grandes situadas en Estados Unidos. Sin embargo, en los ltimos aos, las ventas y las utilidades
han disminuido de manera muy marcada debido a la entrada de nuevos competidores en el mercado. Como parte
de una campaa reciente de planeacin estratgica, JIC identific sus fortalezas y debilidades competitivas principales. La gerencia de JIC piensa que las fortalezas crticas estn en la calidad de los productos y que el punto
dbil en los ltimos aos ha sido la atencin al cliente, en particular en lo que se refiere a cumplir las fechas de
entrega programadas. El incumplimiento de las fechas de entrega prometidas puede resultar muy costoso para los
clientes de JIC porque es probable que obligue a los clientes a retrasar la construccin o mejora de sus plantas y,
por tanto, a retrasar tambin la produccin y venta de sus productos.
La gerencia de JIC considera que la adopcin del cuadro de mando integral para la elaboracin de los informes
internos podra ayudar a la empresa a ser ms competitiva.
Se requiere:
1. Explique cmo el cuadro de mando integral podra ayudar a una empresa como JIC.
2. Elabore un cuadro de mando integral para JIC. D algunos ejemplos de las partidas que podran incluirse en cada una
de estas cuatro partes del cuadro de mando integral: a) satisfaccin del cliente, b) desempeo financiero, c) fabricacin y procesos comerciales y d ) recursos humanos.
1-29 Banca, estrategia, capacidades Un banco comercial grande, con sede en Estados Unidos y operaciones a nivel
mundial, emprendi en fechas recientes un nuevo programa encaminado a reclutar a universitarios recin graduados para trabajar en la funcin financiera del banco. Estos empleados de nuevo ingreso participarn inicialmente
en una variedad de funciones financieras, entre otras procesamiento de transacciones, control, administracin de
riesgos, elaboracin de informes del desempeo empresarial, anlisis de nuevos negocios y anlisis financiero.
Reconociendo que compite con muchos otros bancos por un nmero relativamente pequeo de graduados competentes, la empresa le ha encargado a usted elaborar una descripcin de las habilidades que se utilizar en el
reclutamiento en las universidades, as como en un programa de capacitacin interno para los empleados de nuevo
ingreso. Usted cuenta con algunos manuales de capacitacin y guas de reclutamiento viejos para ayudarse, pero
su jefe le recomienda no usarlos, sino que empiece a elaborar nuevo material. La razn para preparar nuevos
materiales es que el banco se reorganiz en fechas recientes basndose en nuevos mtodos de administracin.
Se requiere:
1. Explique brevemente de 8 a 10 factores crticos de xito de este banco. Considere cmo un banco de este tamao
puede seguir siendo competitivo y exitoso.
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2. Redacte un esquema de una pgina de la descripcin de habilidades y el programa de capacitacin que su jefe le solicit. Sea breve y especfico respecto a la descripcin adecuada del puesto de un nuevo empleado en el rea de finanzas
del banco. Sugerencia: Use el mtodo del cuadro de mando integral.
1-30 Consultora, habilidades Una empresa de consultora que ofrece una amplia gama de servicios visitar muy
pronto su universidad para reclutar graduados. Esta empresa tiene un equipo profesional de ms de 20 000 empleados en 275 oficinas en 11 pases. La mayora de sus clientes son corporaciones grandes que se desenvuelven en
una variedad de industrias. Debido a la oportunidad de viajar y adquirir experiencia, usted est muy interesado
en conseguir empleo en esta empresa. Tiene una entrevista dentro de dos semanas y planea realizar cierta investigacin sobre la empresa y el trabajo para prepararse lo mejor posible para la entrevista.
Se requiere: Escriba una exposicin breve, de media pgina de extensin, de lo que usted piensa es la descripcin del
puesto de este empleador. Qu habilidades necesitara para triunfar como consultor en esta empresa?
1-31 Anlisis de las actividades de un banco Mesa Financial es un pequeo banco situado en el oeste de Texas.
Como un banco pequeo, Mesa ofrece una variedad limitada de servicios: prstamos hipotecarios, prstamos
para pagar en mensualidades (en su mayora para la compra de automviles), prstamos comerciales, cuentas de
cheques y ahorro y certificados de depsito. Los directivos de Mesa se han enterado de que podran usar el anlisis
de actividades para estudiar la eficiencia de las operaciones del banco.
Se requiere:
1. Explique de qu manera el anlisis de actividades podra ayudar a un banco como Mesa.
2. Proporcione entre seis y ocho ejemplos de actividades que esperara identificar en las operaciones de Mesa.
1-32 tica, calidad de los productos HighTech, Inc., produce chips y componentes de computadoras. HighTech
acaba de introducir una nueva versin de su chip de memoria, que es mucho ms rpido que la versin anterior.
Debido a la fuerte demanda del nuevo chip, el proceso de pruebas ha sido minucioso, pero precipitado. Como
director de operaciones de la empresa, usted descubre despus de unos meses de que el chip se lanz al mercado
y se est vendiendo muy bien, que tiene un pequeo defecto que ocasionar fallas difciles de descubrir en ciertas
circunstancias muy poco corrientes.
Se requiere: Ahora que est enterado de los defectos del chip, qu debe revelar y a quin debe revelarlo?
1-33 Estrategia, General Motors A finales de la dcada de 1990, la administracin de General Motors decidi mejorar la competitividad de sus productos destacando la calidad, estilo e innovacin de los productos. El objetivo
era mejorar la imagen de los vehculos fabricados por GM y as aumentar las ventas y la lealtad a la marca. Los
directivos decidieron poner en prctica esta estrategia tanto en la divisin de produccin como en la de marketing
de la empresa. Una de las principales medidas para implementar esta estrategia fue insistir en que los concesionarios de GM dejaran de bajar los precios y, en cambio, hicieran hincapi en el valor e imagen de la marca. GM
ejerci cierto control sobre la estrategia de precios y ventas de los concesionarios en parte porque redujo el dinero
reservado para que los concesionarios lo usaran en los anuncios locales.
Se requiere: General Motors est siguiendo una estrategia de liderazgo en costos o de diferenciacin en este momento? Comente sobre la eficacia que, en su opinin, tendr probablemente la nueva estrategia en las relaciones con
los concesionarios.
1-34 Estrategia, Calvin Klein Para muchos, el nombre Calvin Klein (CK) es sinnimo de ropa y accesorios de alta
costura, supermodelos y desfiles de moda. Tiene una imagen de calidad y estilo. En realidad, una cantidad considerable de productos de CK se venden en tiendas de descuento como Costco. Cmo puede ser? La respuesta es
que Calvin Klein, el diseador de 66 aos, otorg licencia a Warnaco Group y otros fabricantes para producir sus
productos. De conformidad con este arreglo, CK recibe regalas con base en las ventas de Warnaco. Ahora resulta
que Warnaco descubri que tendra ms xito con la marca si pona en prctica una estrategia general en una serie
de cadenas comerciales, incluidas las tiendas de descuento.
Se requiere: Qu tipo de estrategia (liderazgo en costos o diferenciacin) est siguiendo Calvin Klein en este momento?
Comente sobre la eficacia que, en su opinin, tendr probablemente la relacin con Warnaco.
1-35 Estrategia, BMW En 2003, el fabricante de automviles de alta calidad BMW introdujo una nueva camioneta
SUV (Sport Utility Vehicle) compacta (la X3) para tratar de apropiarse de una mayor participacin del mercado
general de automviles de lujo. Debido a que haba destinado sus propios recursos a la produccin de un gran
nmero de vehculos nuevos que BMW ya haba lanzado al mercado, el fabricante decidi que la nueva camioneta fuera construida por el fabricante de partes Magma International, con sede en Toronto. Los vehculos seran
fabricados por Magma en una planta austriaca.
Se requiere: Comente los problemas estratgicos alrededor de la introduccin por parte de BMW de esta nueva camioneta SUV. Cree usted que la compaa tom las decisiones acertadas? Por qu s, o por qu no?
1-36 Estrategia, innovacin Una medida comn de los esfuerzos de innovacin de una empresa es la cantidad que
la empresa gasta en investigacin y desarrollo y en inversin de capital (nueva planta y equipo) en relacin con
otros desembolsos. Basndose en informacin de 2004 referente a las empresas estadounidenses que figuran en
el ndice de 500 acciones de Standard and Poors, la innovacin medida de este modo difiere considerablemente
entre industrias. Los ndices ms altos de innovacin se registran en software y servicios, semiconductores, medicamentos, biotecnologa y hardware tecnolgico.
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Se observan niveles de innovacin un poco ms bajos en las industrias de alimentos y bebidas, bienes de consumo,
productos domsticos y automviles.
Se requiere:
1. Comente sobre las diferencias observadas lneas atrs desde un punto de vista estratgico.
2. Cuando se comparan con empresas grandes no estadounidenses incluidas en la base de datos de Standard and Poors,
los mayores innovadores tienen un ndice parecido de innovacin tanto en las empresas estadounidenses como no
estadounidenses en la industria de productos domsticos y la de alimentos y bebidas. Sin embargo, el ndice de innovacin es ligeramente superior entre las empresas no estadounidenses en la industria automotriz y la de bienes de
consumo, pero ligeramente superior en Estados Unidos en empresas de las industrias de software y servicios, medicamentos, biotecnologa y semiconductores. Comente sobre estas diferencias desde los puntos de vista estratgico y
competitivo a nivel mundial.
1-37 Estrategia, anlisis de una empresa de artculos bsicos SanDisk Corp, la empresa de Sunnyvale, California, es el mayor fabricante mundial de discos de memoria extrables para cmaras digitales, telfonos celulares,
reproductores de msica y consolas de juegos. Al igual que muchos componentes electrnicos de este tipo, este
negocio es muy cclico y competitivo en precios. La mayora de los analistas consideran al producto como un
artculo bsico, y de este modo, vulnerable a la competencia mundial en costos bajos. SanDisk ha adoptado una
nueva estrategia para tratar de distinguirse basada en la innovacin y mayor publicidad. La empresa ha creado
tarjetas de memoria impermeables y tarjetas con una caracterstica de seguridad: se necesita la huella dactilar del
propietario para que el dispositivo funcione.
Se requiere: Qu tipo de estrategia sigue SanDisk en este momento? Qu estrategia se propone en los nuevos planes
de SanDisk? Comente sobre cun exitosa piensa usted que ser la nueva estrategia.
1-38 tica, el escndalo de WorldCom La historia del gigante de las telecomunicaciones WorldCom lleg a un triste
fin en 2002 cuando la empresa se declar en quiebra y algunos de sus directivos enfrentaron acusaciones penales
por fraude. En 2000, un grave desplome en la industria de las telecomunicaciones produjo presiones dentro de
WorldCom para reducir gastos y mejorar los estados financieros a fin de satisfacer las expectativas de los inversionistas. Por rdenes de la alta direccin, los contadores de la empresa crearon estados financieros fraudulentos,
lo que en ltima instancia result en un fraude de 11 mil millones de dlares. El fraude fue detectado como
consecuencia de una pesquisa realizada por la SEC, que introdujo un auditor en WorldCom para emprender una
investigacin que puso al descubierto el fraude en 2002. La empresa sucesora, MCI (que anteriormente se haba
fusionado con WorldCom), bajo el liderazgo de un nuevo equipo de alta direccin, ha instituido la oficina del
director de tica, quien es responsable de la poltica de capacitacin de todos los empleados de MCI que trabajan
en Estados Unidos, de una lnea telefnica de tica, de un compromiso tico firmado por los 100 principales ejecutivos de la empresa y de un cdigo de tica de la compaa, entre otras responsabilidades.
Se requiere: Qu funcin debe tener el director de tica? Bajo las rdenes de quin debe trabajar el director de
tica dentro de la organizacin? Cree que MCI tiene un buen plan para garantizar el comportamiento tico dentro de la
empresa? Cmo cambiara usted la poltica de tica de MCI, en su caso?
1-39 Estrategia, fabricacin de neumticos para automvil Michelin, el fabricante francs de neumticos, con 114
aos de antigedad, es lder mundial en ventas de neumticos. Sin embargo, enfrenta muchos retos. Uno de ellos
es el crecimiento de los productores de neumticos de bajo costo en el sudeste de Asia y otras partes del mundo.
Michelin sabe que la mayora de los compradores de neumticos se fijan ante todo en el precio y consideran que
los neumticos son fundamentalmente un producto bsico. Esto es vlido aun cuando los problemas con Firestone y otros fabricantes de neumticos en los ltimos aos han hecho que los consumidores presten atencin a la
seguridad de los neumticos. Para contribuir a diferenciar el producto de su empresa, Edouard Michelin (director
general de Michelin) est impulsando la creacin de neumticos tecnolgicamente avanzados que, por ejemplo,
ofrezcan proteccin contra reventones y sean ms adecuados para el uso de alto rendimiento.
Se requiere: Los neumticos para automviles son un producto bsico? Cree usted que Michelin es un lder en costos
o un diferenciador y por qu?
1-40 Estrategia, valor de la marca Cada ao, BusinessWeek da a conocer las 100 principales marcas del mundo. Las
marcas lderes se determinan a partir de un clculo realizado por Interbrand Corp., una empresa de clasificacin
independiente. El clculo se basa en un anlisis para determinar qu parte de las ventas y ganancias de la empresa
pueden atribuirse a la marca. En 2005 (segn se public en el nmero de 1 de agosto de 2005), las 10 principales
marcas eran, en orden de importancia:
Coca-Cola
Microsoft
IBM
GE
Intel
Nokia
Disney
McDonalds
Toyota
Marlboro
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En 2005, BusinessWeek (agosto de 2005) tambin public los resultados de una encuesta realizada por el Boston
Consulting Group entre 940 altos ejecutivos de 68 pases para determinar las empresas ms innovadoras del mundo. Las principales 10, en orden de importancia, son:
Apple
3M
Microsoft
GE
Sony
Dell
IBM
Google
P&G
Nokia
Se requiere: Cules de las anteriores empresas clasificara usted como lderes en costos y cules clasificara como
diferenciadores y por qu?
1-41 tica, calidad del producto Green Acres, Inc., es un gran productor multinacional, con sede en Estados Unidos,
de frutas y verduras enlatadas. Aunque Green Acres tiene la reputacin de que tradicionalmente usa slo proveedores de frutas y verduras orgnicas, en fechas recientes ha experimentado con productos de agricultores que se
sabe utilizan cultivos modificados genticamente. Estas frutas y verduras modificadas genticamente a menudo
son ms baratas que sus equivalentes orgnicos porque los productores logran mayores rendimientos que con
los cultivos orgnicos y han proporcionado a la empresa una forma de reducir los costos de produccin. Como
director de operaciones de Green Acres, los investigadores de marketing de la empresa le han informado a usted
que los consumidores siguen creyendo que los productos de Green Acres son orgnicos a pesar de que la empresa
nunca ha puesto la palabra orgnico en las etiquetas de sus productos. Adems, los investigadores de marketing
han descubierto que las ventas y utilidades de Green Acres han aumentado espectacularmente debido a esta falsa
idea en los debates sobre las consecuencias para la salud y el ambiente de los organismos modificados genticamente.
Se requiere: Ahora que se ha enterado de la percepcin errnea que tienen los consumidores acerca del producto,
debe usted revelar al pblico que la empresa usa cultivos modificados genticamente?
Solucin
al problema de
autoevaluacin
Un problema tico
1. La estrategia de ENVIRO-WEAR hasta este punto se describe mejor como una estrategia de diferenciacin, con la
cual Frank ha logrado el xito al diferenciar su producto como seguro desde el punto de vista del ambiente. Esto ha
atrado a una cantidad suficiente de clientes de ropa deportiva y ENVIRO-WEAR ha crecido en consecuencia. Sin
embargo, dadas las bromas desafortunadas que hizo el gerente de ventas y los rumores, la estrategia de diferenciacin ya no tiene muchas probabilidades de seguir funcionando, puesto que la ofensa de las bromas y la revelacin
de algunas discrepancias en los mtodos de produccin debilitarn el atractivo de la manufactura ecolgica. Frank
tendr que trabajar con rapidez para mantener la diferenciacin, tal vez mediante una rpida respuesta que demuestre
efectivamente el compromiso de la empresa con la calidad y el ambiente. De no ser as, Frank debe decidir pronto qu
cambios en la estrategia sern necesarios para que la empresa sobreviva y siga prosperando. Frank debe pensar en la
posibilidad de implantar una nueva estrategia, tal vez basada en el liderazgo en costos. La estrategia de liderazgo en
costos llevara a Frank a competir con otro tipo de empresas y la pregunta para Frank es si su empresa podra competir
con xito en ese tipo de mercado.
2. Hay una serie de cuestiones ticas en el caso que revisten especial importancia para Frank como contador pblico certificado con experiencia previa en el ejercicio de la contabilidad pblica, en la cual la tica es muy importante. Frank
debe tratar de identificar y entender las diferentes opciones y los aspectos ticos de las consecuencias de dichas opciones. Por ejemplo, debe Frank negar todas las acusaciones contra la compaa? Debe llevar a cabo una investigacin
para determinar lo que piensan sus otros gerentes de ventas (es decir, para ver si tienen el mismo punto de vista que
el gerente de ventas ofensivo)? Los procesos de produccin de la empresa estn realmente a la altura de la calidad y
las normas ambientales de que se jacta? Al parecer, el problema tico en cuestin exige comunicar informacin tanto
desfavorable como favorable y revelar por completo toda la informacin pertinente que de un modo razonable podra
esperarse influya en la comprensin del problema por parte de los consumidores. Ocultar informacin o engaar a los
consumidores y otras partes contravendra las normas profesionales que Frank conoce demasiado bien.
Tambin est en discusin si resulta apropiado despedir al gerente de ventas insultante. La mayora tal vez estara
de acuerdo en que lo correcto es despedirlo, puesto que el gerente de ventas se ha puesto pblicamente en una posicin de enfrentamiento con las metas estratgicas de la empresa. Sin embargo, otros podran desear considerar las
consecuencias del despido y lo justo de esta decisin para el empleado.
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C A P T U L O
D O S
Implementacin de la
estrategia: el cuadro
de mando integral
y la cadena de valor
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Explicar cmo se implementa una estrategia competitiva con el uso del anlisis de fortalezas, debilidades, oportunidades
y amenazas (SWOT, por sus siglas en ingls).
2. Explicar cmo se implementa una estrategia competitiva centrndose en la ejecucin de las metas.
3. Explicar cmo se implementa una estrategia competitiva con el uso del anlisis de la cadena de valor.
4. Explicar cmo se implementa una estrategia competitiva con el uso del cuadro de mando integral.
5. Explicar cmo se ampla el cuadro de mando integral con la integracin de la sustentabilidad.
Amazon.com tipifica la competencia exitosa en la nueva economa mucho ms que cualquier otra empresa.
Algunos diran que Amazon invent el modelo de comercio al menudeo por Internet que todas las empresas
punto.com se esfuerzan por copiar. Amazon comprende bien la estrategia (es decir, el modelo de negocios)
de crear y conservar la lealtad de los clientes, que es la clave del xito en el comercio electrnico al menudeo,
y la pone en funcionamiento con eficacia.
Hablando de Jeff Bezos, el fundador y CEO de Amazon.com, Robert Hof de BusinessWeek escribe:
Jeff Bezos fue uno de los pocos lderes de las empresas de Internet que comprendi que trabajar duro con los detalles de las tecnologas de Internet marcara toda la diferencia. Amazon no fue la primera tienda en la Web. Pero Bezos
super a los rivales al inventar o introducir nuevas tecnologas de Internet que hicieron que las compras en lnea fueran
ms rpidas, fciles y personales que en el comercio tradicional. Ofreci recomendaciones personalizadas con base en
las compras de otros clientes, permiti que la gente comprara un artculo con slo un clic del ratn y cre tiendas personalizadas para cada cliente.1
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 1
Explicar cmo se lleva
a cabo una estrategia
competitiva con el
uso del anlisis de
fortalezas, debilidades,
oportunidades y amenazas (SWOT).
Lo ms sorprendente de Amazon es que cre una estrategia sumamente exitosa para el e-commerce en una
poca en que no exista ningn modelo que pudiera usarse como gua. Como opina Hof, el xito de Amazon
proviene de la capacidad de ofrecer a sus clientes una excelente atencin y precios muy bajos. Se ha diferenciado gracias a sus sistemas operativos eficientes y exentos de errores que proporcionan un servicio confiable y cmodo. Las operaciones de Amazon son tan eficientes que en la actualidad presta e-tail de toma
y surtido de pedidos a varios otros comerciantes minoristas, incluido el gigante del comercio al menudeo,
Target; estos servicios proporcionan utilidades muy lucrativos a Amazon.com. Otra rea de servicio que
est creciendo es la de mercanca usada. La buena noticia para Amazon es que estos nuevos servicios ofrecen mrgenes muy amplios, de 45 a 85 por ciento, mucho ms altos que los de las ventas e-tail por Internet.2
Cmo implement Amazon esta estrategia? Con una planeacin cuidadosa y ejecucin disciplinada.
Las empresas eligen competir ya sea en liderazgo en costos o en diferenciacin, como se explic en
el captulo 1. En este captulo se consideran los diferentes medios para poner en funcionamiento esa estrategia competitiva: 1) el anlisis SWOT, 2) el enfoque en la ejecucin, 3) el anlisis de la cadena de valor y
4) el cuadro de mando integral.
1 Robert
2 Now Comes the Flood, BusinessWeek, 8 de agosto de 2005; How Amazon Cleared that Hurdle, BusinessWeek, 4 de febrero
30
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de 2002, pp. 60-61; How Hard Should Amazon Swing?, BusinessWeek, 14 de enero de 2002, p. 38.
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La empresa podra tambin decidir extender su estrategia competitiva al entorno social y ambiental en
que se desenvuelve; estos aspectos ms amplios se denominan sustentabilidad, concepto que se examina
al final del captulo.
Uno de los primeros pasos para poner en funcionamiento la estrategia es identificar los factores crticos
de xito en los que la empresa debe centrarse para prosperar. El anlisis SWOT (acrnimo de StrengthsWeaknesses-Opportunities-Threats, o Fortalezas, oportunidades, debilidades y amenazas [FODA]) es un
procedimiento sistemtico para identificar los factores crticos de xito de una empresa: sus fortalezas y
debilidades internas y sus oportunidades y amenazas externas. Las fortalezas son las habilidades y recursos que la empresa tiene en mayor abundancia que otras compaas. Las habilidades o competencias que
la empresa emplea especialmente bien se llaman competencias centrales. El concepto de competencias
centrales es importante porque apunta a reas de considerable ventaja competitiva de la empresa; las competencias centrales pueden usarse como los componentes bsicos de la estrategia general de la empresa. En
contraste, las debilidades representan una falta de habilidades o competencias importantes en relacin con
la presencia de esos recursos en las empresas competidoras.
Las fortalezas y debilidades se identifican con facilidad si se estudian los recursos especficos en el
interior de la empresa:
Lneas de productos. Los productos y servicios de la empresa son innovadores? La oferta de productos y servicios es demasiado amplia o demasiado limitada? Hay adelantos tecnolgicos importantes y
distintivos?
Administracin. Qu nivel de experiencia y competencia tiene sta?
Investigacin y desarrollo. La empresa se ubica a la vanguardia o a la zaga de los competidores?
Qu perspectiva tienen los nuevos productos y servicios?
Operaciones. Qu tan competitivas, flexibles, productivas y tecnolgicamente avanzadas son las operaciones actuales? Qu planes hay para realizar mejoras en las instalaciones y los procesos?
Marketing. Qu tan eficaz es el enfoque general de marketing, incluida la promocin, venta y publicidad?
Estrategia. La estrategia corporativa se ha definido y comunicado con claridad y se ha implementado
con eficacia?
Las oportunidades y amenazas se identifican fuera de la empresa. Las oportunidades son las situaciones
favorables importantes en el entorno de la empresa. Las tendencias demogrficas, los cambios en los asuntos de regulacin y los cambios tecnolgicos en la industria podran representar ventajas o desventajas
considerables para la empresa. Por ejemplo, el envejecimiento gradual de la poblacin de Estados Unidos
representa una ventaja para las empresas que se especializan en productos y servicios para los ancianos. En
contraste, las amenazas son situaciones desfavorables importantes en el entorno de la empresa. Dichas
situaciones podran incluir la entrada de nuevos competidores o productos competidores, cambios desfavorables en la reglamentacin gubernamental y cambios tecnolgicos que resulten desfavorables para la empresa.
Las oportunidades y amenazas se identifican con facilidad si se analizan la industria y los competidores
de la empresa:
Barreras de entrada. Ciertos factores, como las necesidades de capital, las economas de escala, la
diferenciacin de productos y el acceso a canales de distribucin selectos, protegen a la empresa contra
los recin llegados? Otros factores, incluido el costo en que incurre el comprador para cambiar de
proveedor, la reglamentacin y las polticas gubernamentales que favorecen a la empresa, as como las
restricciones educativas y de licencias, limitan la competencia? En qu medida est protegida la empresa
contra la competencia de nuevos participantes en la industria?
Intensidad de la rivalidad entre competidores. La rivalidad intensa puede ser resultado de las barreras
de entrada difciles de franquear, los activos especializados (y por tanto, la flexibilidad limitada para las
empresas de la industria), la innovacin rpida en los productos, el crecimiento lento de la demanda
del mercado total, o el exceso de capacidad instalada en la industria. Qu nivel de intensidad tiene
la rivalidad que enfrenta la empresa en la industria en general?
Presin proveniente de productos sustitutos. La presencia de productos fcilmente sustituibles
aumenta el nivel de intensidad de la competencia de la empresa?
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APLICACIN REAL Implementacin de la estrategia de Research Triangle Park, Carolina del Norte
El posicionamiento estratgico y la puesta en prctica de la estrategia son
comunes en las empresas comerciales y cada vez ms comunes en los
municipios y entidades gubernamentales, como Research Triangle Park
(RTP), un parque para empresas que efectan investigacin situado entre
Raleigh y Durham, Carolina del Norte. Un grupo de lderes del rea de RTP
invitaron a Michael Porter (autor de Competitive Advantage y de los conceptos estratgicos de liderazgo en costos y diferenciacin) a estudiar RTP
y a hacer recomendaciones referentes a cmo sostener el xito competitivo. RTP, como otros parques y ciudades para empresas que realizan inves-
tigacin de Estados Unidos, compite con vigor por atraer a las empresas
orientadas a la investigacin, como IBM y GlaxoSmithKline (GSK), que ya
han realizado inversiones cuantiosas en el rea de RTP. Los beneficios son
grandes para la economa local cuando RTP triunfa. Porter present sus
recomendaciones en una asamblea de lderes cvicos en enero de 2002
y pidi ms accin: mejores caminos y escuelas, y mejor coordinacin y
cooperacin entre los lderes cvicos locales.
Fuente: Charlene Hempel, Piece by Piece; What Will Sustain the Triangle, The News
& Observer, 27 de enero de 2002, pp. A17-18.
Poder de negociacin de los clientes. Cuanto mayor sea el poder de negociacin de los clientes de la
empresa, tanto mayor ser el nivel de competencia que enfrenta la empresa. Es probable que el poder de
negociacin de los clientes sea mayor si los costos de cambiar de proveedor son relativamente bajos y
si los productos no son diferenciados.
Poder de negociacin de los proveedores. Cuanto mayor sea el poder de negociacin de los proveedores de la empresa, tanto mayor ser el nivel de competencia que enfrenta la empresa. El poder de negociacin de los proveedores es mayor cuando pocas empresas grandes dominan el grupo de proveedores
y cuando estos proveedores cuentan con otras buenas salidas de mercado para sus productos.
32
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El anlisis SWOT gua al anlisis estratgico porque centra la atencin en las fortalezas, debilidades,
oportunidades y amenazas crticas para el xito de la compaa. Si se identifican cuidadosamente los factores crticos de xito de esta forma, los ejecutivos y administradores pueden descubrir diferencias en los
puntos de vista. Por ejemplo, lo que algunos administradores podran ver como una fortaleza, otros podran
verlo como una debilidad. Por tanto, el anlisis SWOT tambin sirve como medio para lograr un mejor
entendimiento y quiz un consenso entre los administradores sobre los factores que son crticos para el
xito de la empresa.
Un ltimo paso en el anlisis SWOT consiste en identificar las mediciones cuantitativas de los factores crticos de xito (CSF, siglas de Critical Success Factors). Los factores crticos de xito se llaman en
ocasiones propuestas de valor, es decir, los CSF representan el proceso crtico en la empresa que entrega
valor al cliente. En este ltimo paso la empresa convierte por ejemplo, el CSF de atencin al cliente en
una medicin cuantitativa, como el nmero de quejas de los clientes, o la puntuacin de satisfaccin de los
clientes.
La identificacin de los procesos crticos y la elaboracin de las mediciones de los CSF implican un
estudio cuidadoso de los procesos comerciales de la empresa. Las funciones de creacin de productos,
manufactura, marketing, administracin y finanzas se investigan para determinar de qu maneras especficas contribuyen estas funciones al xito de la empresa. El objetivo en este paso es determinar las mediciones
especficas que permitirn a la empresa observar sus avances en la consecucin de sus metas estratgicas.
En la figura 2.1 se presenta una lista de ejemplos de CSF y las formas en que podran medirse.
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FIGURA 2.1
Medicin de los factores
crticos de xito
Factores financieros
Rentabilidad
Liquidez
Ventas
Valor de mercado
Concesionarios y distribuidores
Marketing y ventas
Puntualidad de entrega
Entrega puntual, tiempo que transcurre desde que se recibe el pedido hasta que se
entrega al cliente.
Calidad
Productividad
Duracin del ciclo (de materias primas a producto terminado); eficiencia de la mano
de obra, eficiencia de la maquinaria; cantidad de desperdicio, reproceso y material de
desecho.
Flexibilidad
Seguridad
Aprendizaje e innovacin
Innovacin de productos
Desarrollo de habilidades
Competencia
Otros factores
Relaciones gubernamentales
Ejecucin
Es muy difcil formular una estrategia nica, y ms difcil todava, tendra que crear una para comprobarlo, mantenerla
en exclusiva. A veces una empresa tiene una ventaja nica en cuanto a costos o una posicin nica patentada. La posicin de la marca tambin significa una posicin competitiva muy importante, una ventaja especial que los competidores
se esfuerzan por igualar. Sin embargo, estas ventajas rara vez constituyen barreras permanentes para los dems Por
eso, la ejecucin es en realidad la parte crucial de una estrategia exitosa. Llevarla a cabo, llevarla a cabo bien, llevarla a
cabo mejor que los dems es mucho ms importante que imaginar nuevas visiones del futuro.
A Lou Gerstner se le atribuye el formidable xito de IBM en la dcada de 1990. Fue director general de
IBM en una poca muy difcil para la compaa. Rechaz la idea de que poda salvar a la compaa con
una visin elevada y resolvi, en cambio, que la empresa necesitaba centrarse en la ejecucin. Esto entra-
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OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 2
Explicar cmo se pone
en prctica una estrategia
competitiva centrndose
en la ejecucin de las metas.
FIGURA 2.2
Efectos de la estrategia
competitiva en los
recursos requeridos
y la ejecucin
Fuente: Michael E. Porter,
Competitive Advantage (Nueva
York: Free Press, 1985, p. 40).
aba determinar los factores crticos de xito y establecer los procesos para crear, realizar e inspeccionar
regularmente estos procesos. En IBM esto implic centrarse en el cliente: empezando por una cuidadosa
comprensin de las necesidades del cliente y luego trabajando con ciclos ms cortos, fechas de entrega
ms rpidas y servicio de alta calidad. El enfoque en el servicio le ha resultado bien a IBM, ya que sus
utilidades han aumentado a 8 000 millones de dlares en los ltimos aos, en comparacin con la prdida
de 8 000 millones de dlares que registr en 1993, el ao en que Gerstner tom las riendas de IBM. El
actual director general de IBM, Samuel J. Palmisano, contina con el enfoque de Gerstner en la ejecucin.
Refirindose a una cada en las utilidades en el primer trimestre de 2005, seal que la empresa haba tenido dificultades para cerrar algunos tratos al final del trimestre, y agreg: atribuimos la mayor parte de eso
a nuestra (falta de) ejecucin. El precio de las acciones de IBM baj de manera muy marcada en el primer
trimestre de 2005, pero recuper sus niveles hacia finales de ese mismo ao.
La ejecucin eficaz exige una declaracin concisa de la estrategia que se comunique con claridad dentro
de la organizacin. Requiere enfocar a la administracin como un proceso comercial, en el que los CSF se
identifiquen y comuniquen claramente, y se acte en consecuencia. Significa alinear la estrategia con los
actos, o como dice el dicho: planea tu trabajo y luego trabaja en tu plan.
La naturaleza de los tipos de CSF que el gerente ejecuta depende, desde luego, del tipo de estrategia.
Para las empresas que trabajan en el liderazgo en costos, es probable que los CSF se relacionen con el desempeo operativo y la calidad, mientras que es ms probable que las empresas diferenciadas se centren ms
en el cliente o la innovacin. En la figura 2.2 se resumen las diferencias entre los dos tipos de competencia,
el carcter de las habilidades y recursos requeridos y la concentracin de los esfuerzos en la ejecucin. Adems, en tanto que la mayora de los temas que se tratan en este texto son aplicables a la ejecucin de la estrategia tanto de las empresas lderes en costos como la de las diferenciadas, los temas de la parte 4 (Control
operativo) ataen muy especialmente a la empresa lder en costos, en tanto que los de la parte 2 (Planeacin
administrativa y toma de decisiones) se relacionan ms con las empresas diferenciadas.
Examinando ms detenidamente las empresas diferenciadas, los CSF y los aspectos de ejecucin ms
importantes se encuentran en las reas de marketing y desarrollo de productos: crear lealtad en los clientes
y reconocimiento de la marca, hacer resaltar los productos superiores y nicos, y generar y usar informacin detallada y oportuna sobre las necesidades y el comportamiento de los clientes. Aqu es donde las
funciones de marketing y desarrollo de productos dentro de la empresa ofrecen liderazgo, y los contadores
administrativos apoyan estos esfuerzos por medio de la recopilacin, anlisis y presentacin de la informacin pertinente. Las empresas que sobresalen en la ejecucin de estas funciones incluyen a Coca-Cola,
Microsoft e IBM, que han sido las primeras tres marcas globales en los ltimos cinco aos.3
Tanto las empresas que buscan el liderazgo en costos como las que quieren la diferenciacin tambin
pueden mejorar su ejecucin con el benchmarking y el mejoramiento de la calidad total. El Programa Nacional de Calidad Malcolm Baldrige (Departamento de Comercio de Estados Unidos; www.quality.nist.gov)
establece criterios de mejoramiento y premia a las empresas que sobresalen en estos criterios. stos incluyen una amplia variedad de funciones empresariales, que comprenden liderazgo, planeacin estratgica,
marketing, informacin y anlisis, recursos humanos, administracin de procesos y resultados empresariales. Otro recurso para el benchmarking es la International Organization for Standardization, una red de
institutos nacionales de normas integrada por 145 pases (www.iso.org).
Estrategia
Recursos requeridos
Ejecucin
Liderazgo en costos
Diferenciacin
C
oordinacin amplia entre funciones:
investigacin, creacin de productos,
produccin y marketing
3 The
100 Top Brands, BusinessWeek, 1 de agosto de 2005, pp. 90-92. Vase tambin, Larry Bossidy y Ram Charan, Execution: Translating Strategies into Results, Crown Business (2002).
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OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 3
Explicar cmo se lleva a
cabo una estrategia competitiva con el uso del anlisis
de la cadena de valor.
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En el flujo hacia abajo, Ford estudi los problemas que tena para entregar los automviles a los concesionarios (la entrega tardaba un mes o ms, y
Ford no poda decir a los concesionarios cundo esperar las entregas)
y decidi usar el outsourcing para esta actividad a un proveedor competente: United Parcel Service Inc. UPS redise la red de entregas de Ford
usando un sistema de rastreo similar al que utiliza en su negocio de entrega
de paquetes. El tiempo de entrega de los automviles se ha reducido 40%,
a 10 das en promedio.
Fuente: How Would You Like Your Ford?, BusinessWeek, 9 de agosto de 2004,
p. 34; Big Browns New Bag, BusinessWeek, 19 de julio de 2004, pp. 54-55.
Paso 2. Creacin de ventaja competitiva mediante la reduccin del costo o la adicin de valor. En este
paso, la empresa determina el carcter de su ventaja competitiva actual y en potencia, estudiando las actividades que generan valor y los generadores de costo identificados con anterioridad. Para eso, la empresa
debe considerar lo siguiente:
1. Identificar la ventaja competitiva (liderazgo en costos o diferenciacin). El anlisis de las actividades que generan valor ayuda a la administracin a entender mejor la ventaja competitiva estratgica de
la empresa y su posicionamiento adecuado en la cadena de valor de la industria en conjunto. Por ejemplo, IBM, Boeing, General Electric y otras empresas han incrementado el nfasis en los servicios que
ofrecen a sus clientes, ya que muchos de estos servicios les resultan ms rentables que la venta de sus
productos bsicos.
2. Identificar las oportunidades para adicionar valor. El anlisis de las actividades que generan valor
ayuda a identificar las actividades en que la empresa puede agregar valor considerable para el cliente.
Por ejemplo, las plantas procesadoras de alimentos y las fbricas de empaques ahora es comn que se
localicen cerca de sus clientes ms importantes para hacer entregas ms rpidas y baratas. De manera
semejante, los grandes comerciantes minoristas, como Wal-Mart, usan tecnologa basada en computadoras para coordinarse con los proveedores a fin de reabastecer con eficiencia y rapidez cada una de las
tiendas. En la banca, los cajeros automticos se introdujeron para ofrecer un mejor servicio al cliente y
reducir los costos de procesamiento. Los bancos han comenzado a desarrollar tecnologas informticas
en Internet para seguir mejorando la atencin que brindan a sus clientes y aprovechar la oportunidad de
reducir los costos de procesamiento an ms.
3. Identificar las oportunidades para reducir los costos. Un estudio de las actividades que generan valor
ayuda a las empresas a determinar cules son las partes de la cadena de valor en las que no son competitivas. Por ejemplo, las empresas de la industria de la tecnologa de la informacin, como Flextronics
International Ltd., Solectron Corp. y SCI Systems, Inc., se han convertido en grandes proveedores de partes
y subensambles de los productores de computadoras y otros fabricantes de equipo relacionado con la
FIGURA 2.3
Cadena de valor de la
industria de fabricacin
de computadoras
Actividades
Paso 1: Diseo
Paso 2: Adquisicin de
materias primas
Paso 3: Ensamble de los
materiales en componentes
Paso 4. Ensamble
intermedio
Paso 5: Fabricacin
de computadoras
Paso 6: Ventas al mayoreo,
almacenamiento y
distribucin
Paso 7: Ventas al menudeo
Paso 8: Atencin al cliente
Entradas de efectivo
Computadoras reparadas y reabastecidas
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La administracin de costos
en accin
En fechas recientes, tanto General Motors como Ford Motor Company segregaron sus unidades productoras de autopartes, Delphi Automotive Systems
y Visteon, respectivamente. Ahora, Delphi y Visteon pueden hacer negocios
con otros productores de vehculos automotores. Por ejemplo, Delphi fabrica tableros de instrumentos para los camiones Mercedes. El mercado burstil
reaccion con entusiasmo ante el anuncio de esta reorganizacin de capital.
Por qu? La reaccin del mercado burstil ha sido menos favorable desde
entonces. Cmo evaluara usted los posibles costos y beneficios de estas
reorganizaciones de capital?
(Remtase a los comentarios sobre la Administracin de costos en accin al final del
captulo.)
tecnologa de la informacin, como Hewlett-Packard, Sony y Cisco Systems Inc. Los fabricantes de
productos de marca han descubierto que por medio del outsourcing parte de la fabricacin a empresas
como Flextronics pueden reducir sus costos totales y mejorar la velocidad, calidad y competitividad.
4. Explotar las relaciones entre actividades en la cadena de valor. En la decisin de realizar una
actividad internamente o por medio del outsourcing a veces influye la manera en que la actividad es
afectada por otra actividad en la cadena de valor. Por ejemplo, Iowa Beef Processors mud sus plantas
procesadoras a fin de estar cerca de los corrales de engorda de ganado en los estados del suroeste y el
medio oeste de Estados Unidos, y por medio de eso ahorrar en costos de transporte y reducir la baja de
peso que los animales sufren habitualmente durante el transporte. Las empresas como Otis Elevator y
Whirlpool Corporation han decidido que es importante brindar atencin a sus clientes internamente, ya
que los representantes de servicio son fuente de informacin valiosa proporcionada por los clientes, con
lo cual son capaces de suministrar datos sobre las debilidades de los productos y nuevas caractersticas
deseables a los diseadores de los productos y administradores de fbricas de manera oportuna.
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Produccin de chips
de computadoras y otras partes
Ensamble
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Ford Motor
General Motors
General Electric
Deere
Caterpillar
103%*
103%*
49%
22%
19%
El anlisis de la cadena de valor que se presenta en la figura 2.4 seala que CIC puede ahorrar 108 000
dlares (11 000 97 000 dlares; vase a continuacin) al mes si elige la opcin 2. La opcin 2 puede
verse como dos decisiones de outsourcing por separado: una para la produccin de componentes y otra
para las tareas de marketing, distribucin y servicio. Ambas decisiones tienen menor costo en la opcin 2.
La decisin de produccin muestra costos de 180 000 dlares (600 300 dlares) en la opcin 1 frente a
169 000 dlares (600 190 dlares + 55 000 dlares) en la opcin 2, un ahorro de 11 000 dlares en
la opcin 2. Para marketing y distribucin, la opcin 1 cuesta 175000 dlares al mes, mientras que la
opcin 2 requerira 78 000 dlares (600 130 dlares), lo que representa un ahorro de 97 000 dlares. Sin
embargo, CIC tambin debe considerar su posicin competitiva estratgica. Si sus clientes confan en CIC
principalmente por su servicio y formalidad, no le conviene contratar por fuera las funciones de marketing,
distribucin y servicio; CIC debe mantener el control sobre estos factores crticos de xito. Adems, si cambia a una estrategia de fabricar en vez de comprar los componentes, CIC empieza a competir en el campo
del liderazgo en costos con otros fabricantes de computadoras. No es probable que CIC pueda triunfar en
el liderazgo en costos debido a su tamao relativamente pequeo y la presencia de competidores eficaces que
ya estn posicionados en esta parte de la cadena de valor (Hewlett-Packard, Dell y Gateway, por mencionar a
unos cuantos). De este modo, la opcin 2 aleja a CIC de su ventaja competitiva comprobada de nfasis en la
atencin al cliente. Desde el punto de vista estratgico, la opcin 1 es preferible, aun cuando los costos sean
ms altos. El anlisis de la cadena de valor proporciona un marco til para estudiar las opciones de CIC y
determinar dnde puede reducir costos y dnde puede competir con mayor eficacia en la cadena de valor.
38
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El cuadro de mando integral (BSC, siglas de Balanced Scorecard), un informe de desempeo basado en un
amplio conjunto de medidas financieras y no financieras, es una parte crucial de los esfuerzos de la empresa
por entender mejor e implementar su estrategia. El BSC ofrece una herramienta integral de medicin del
desempeo que refleja las medidas crticas para el xito de la estrategia de la empresa, y con eso proporciona un medio para alinear las medidas del desempeo de la empresa con la estrategia. De esta manera,
los administradores y empleados de la empresa estn conscientes de los CSF de sta (gracias al cuadro de
mando integral) y tienen un incentivo para hacer realidad estos CSF al moverse la empresa hacia la consecucin de sus metas estratgicas. Antes del amplio uso que empez a darse al cuadro de mando integral
a finales de la dcada de 1990, las empresas tendan a centrarse nicamente en las medidas financieras del
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desempeo, y como resultado, algunas de las medidas no financieras crticas no se supervisaban ni realizaban suficientemente. De hecho, el BSC permite a la empresa emplear un sistema de medidas del desempeo
centrado en la estrategia, que dirige la atencin de los administradores hacia los factores crticos de xito y
los premia por lograr estos factores crticos.
En la actualidad, un nmero creciente de empresas, organizaciones sin fines de lucro y unidades gubernamentales usan el BSC como auxiliar en la puesta en prctica de la estrategia. Un estudio reciente de 150
organizaciones grandes de Amrica del Norte muestra que el ndice de adopcin del cuadro de mando integral es de casi 50 por ciento en la industria manufacturera y las organizaciones gubernamentales, y de 30 a
40 por ciento en el comercio al menudeo y las organizaciones de servicio.4 El cuadro integral de mando
consta de cuatro perspectivas o grupos de factores crticos de xito: 1) la perspectiva financiera incluye
medidas financieras del desempeo, como la utilidad de operacin y el flujo de efectivo; 2) la perspectiva
del cliente incluye medidas de la satisfaccin del cliente; 3) la perspectiva del proceso interno incluye
medidas de productividad y velocidad, entre otras, y 4) la perspectiva de aprendizaje e innovacin incluye medidas, como las horas de capacitacin que se imparten a los empleados y el nmero de nuevas patentes o
nuevos productos (figura 2.1). El BSC ofrece cinco posibles ventajas fundamentales:
Un medio para dar seguimiento a los avances en el logro de las metas estratgicas.
Un medio para llevar a cabo la estrategia al dirigir la atencin de los administradores hacia factores
crticos de xito que son estratgicamente pertinentes y premiarlos por el logro de estos factores.
Un marco que las empresas pueden usar para realizar un cambio organizativo deseado en la estrategia, al
dirigir la atencin hacia los factores que forman parte de la nueva estrategia y premiar el logro de dichos
factores. El BSC aclara a todos el carcter y el rumbo del cambio deseado.
Una base justa y objetiva para que las empresas la usen con el fin de determinar la remuneracin y el
ascenso de cada administrador.
Un marco que coordina los esfuerzos dentro de la empresa para lograr los factores crticos de xito. El
BSC permite a los administradores ver cmo su actividad contribuye al xito de los dems y motiva el
trabajo en equipo.
Para implementar con eficacia el cuadro de mando integral, ste debe:
Contar con el apoyo decidido de la alta direccin.
Reflejar con precisin la estrategia de la organizacin.
Comunicar con claridad la estrategia de la organizacin a todos los administradores y empleados, quienes entienden y aceptan el cuadro de mando integral.
Contar con un proceso para revisar y modificar el cuadro de mando integral a medida que la estrategia
y los recursos de la organizacin cambien.
Relacionarse con los sistemas de premiacin y remuneracin; los administradores y empleados deben
tener incentivos claros vinculados al cuadro de mando integral.
Incluir procesos para garantizar la precisin y fiabilidad de la informacin que contiene el cuadro de
mando integral.
Asegurar que los responsables de las mediciones tengan acceso fcil a las partes pertinentes del cuadro
de mando integral, pero tambin es preciso que la informacin est segura y slo se ponga a la disposicin de quienes cuenten con autorizacin para conocer la informacin.
Crear una Oficina de Administracin de la Estrategia. La idea, introducida recientemente por Robert
S. Kaplan y David Norton, y adoptada ahora por organizaciones como Chrysler Corp. y el ejrcito de
Estados Unidos, indica que en muchas compaas existe una brecha entre la formulacin y la ejecucin
de la estrategia. Dicha brecha puede ser cerrada por la Oficina de Administracin de la Estrategia, que
coordina el alineamiento de la estrategia de la organizacin con las operaciones de sta.5
S. Kaplan y David P. Norton, The Strategy-Focused Organization, Harvard Business School Press, Boston, 2001,
pp. 1-26; Raef Lawson, William Stratton y Toby Hatch, Scorecarding in North America: Moving Toward a Best-Practices
Framework, Part 1, Cost Management, julio-agosto de 2005, pp. 25-34; Spencer Ante, Giving the Boss the Big Picture,
BusinessWeek, 13 de febrero de 2006, pp. 48-51.
5 Robert
S. Kaplan y David P. Norton, The Office of Strategy Management, Harvard Business Review, octubre de 2005,
pp. 72-80.
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ser capaz de inferir la estrategia de la empresa mediante un estudio cuidadoso del BSC de la empresa. Por
ejemplo, considere el BSC de un fabricante de aparatos electrnicos que se presenta en la figura 2.5. Esta
empresa sigue una estrategia de liderazgo en costos o de diferenciacin, y por qu? La respuesta muestra
cmo este BSC refleja la estrategia de la empresa fabricante de aparatos electrnicos. Observe que sta no
usa las cuatro perspectivas normales que se identificaron con anterioridad; en cambio, esta empresa usa
cinco perspectivas para implementar su estrategia nica. Observe tambin la inclusin de una perspectiva
de empleados y comunidad que refleja el nfasis estratgico y deseo de la empresa de sobresalir en estas
reas.
La figura 2.5 seala que la empresa de aparatos electrnicos coloca a la perspectiva del cliente en el
primer lugar del cuadro de mando integral. Asimismo, aunque se menciona el precio, ntese que el nfasis
se pone en la satisfaccin del cliente mediante la calidad, la innovacin y el servicio. Un tema importante a
lo largo de todo el cuadro de mando integral es la importancia de la innovacin y los nuevos productos. Esto
se ajusta muy bien a una empresa que prospera gracias a la diferenciacin basada en la calidad y la innovacin, y el cuadro de mando integral lo refleja. El control de costos se menciona en la perspectiva de innovacin,
pero como apoyo de la estrategia de diferenciacin y no como algo que entra en conflicto con sta.
El mapa estratgico
Aunque la empresa de productos electrnicos de la figura 2.5 coloca la perspectiva del cliente al principio
del BSC para demostrar su prioridad, tambin es posible crear un mapa estratgico si se vinculan las persFIGURA 2.5 El cuadro de mando integral de una empresa de productos electrnicos
Fuente: Chee W. Chow, Kamal M. Haddad, James W. Williamson, Applying the Balanced Scorecard to Small Companies, Management Accounting, agosto de 1997, pp. 21-27.
CSF
Perspectiva del cliente
Calidad
Precio
Entrega
Envos
Nuevos productos
Asistencia
Capacidades internas
Eficiencia de manufactura
Lanzamiento de nuevos productos
xito de los nuevos productos
Penetracin de ventas
Nuevos negocios
Innovacin
Liderazgo tecnolgico
Liderazgo en costos
Liderazgo de mercado
Investigacin y desarrollo
Perspectiva financiera
Ventas
Costo de las ventas
Rentabilidad
Prosperidad
Perspectiva de los empleados
y la comunidad
Prestaciones y salarios competitivos
Oportunidad
Conducta cvica
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Medidas
Calidad propia en relacin con las normas de la industria; nmero de defectos; calidad del producto entregado.
Precio propio en relacin con el precio del mercado competitivo; volumen de ventas; disposicin del cliente a pagar.
Real frente a planeada; nmero de entregas puntuales.
Crecimiento de las ventas; nmero de clientes que representan 90 por ciento de los envos.
Nmero de nuevos productos; tasa de mejoras tecnolgicas; porcentaje de ventas de los productos lanzados
en los ltimos dos aos.
Tiempo de respuesta; encuestas de satisfaccin del cliente.
Duracin del ciclo; tiempo de espera; costos indirectos por trimestre; tasa de aumento en el uso de la
automatizacin.
ndice de lanzamiento de nuevos productos por trimestre.
Ventas trimestrales de nuevos productos; nmero de pedidos.
Ventas reales frente a planeadas; aumentos en el nmero de clientes de 1 milln de dlares cada trimestre.
Nmero de nuevos negocios cada ao.
Desempeo de los productos en comparacin con los de la competencia; nmero de nuevos productos
que incorporan tecnologa patentada.
Costos indirectos de manufactura por trimestre como un porcentaje de las ventas; tasa de disminucin en el costo
de la calidad por trimestre.
Participacin de mercado en todos los mercados importantes; nmero de sistemas creados para satisfacer las
peticiones y necesidades de los clientes.
Nmero de nuevos productos; nmero de patentes.
Crecimiento anual de las ventas y utilidades.
Medida en la que se mantienen fijos o disminuyen cada ao.
Rendimiento del capital total empleado.
Flujos de efectivo.
Salarios comparados con la norma en la zona.
Contribucin individual; satisfaccin personal en el trabajo.
Contribuciones de la compaa a la comunidad y las instituciones que generan una atmsfera cvica.
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FIGURA 2.6
Mapa estratgico de Dell
Computer
Fuente: Adaptado de Peter
Brewer, Putting Strategy into
the Balanced Scorecard, Strategic Finance, enero de 2002,
pp. 44-52.
pectivas en el orden en que contribuyen al xito total de la empresa. Un mapa estratgico es un diagrama
de causa y efecto de las relaciones entre las perspectivas del BSC. Los administradores lo usan para mostrar
cmo el logro de los CSF en cada perspectiva afecta el logro de las metas en otras perspectivas, y en ltima
instancia, el xito total de la empresa.6
Para la mayora de las empresas, la meta ltima se establece en trminos del desempeo econmico, y
para las empresas que cotizan en la bolsa en particular, en trminos del valor para los accionistas. As, la
perspectiva financiera del BSC es el objetivo del mapa estratgico. Las otras perspectivas del BSC contribuyen al desempeo financiero de una manera predecible de causa y efecto. Para muchas empresas, la
perspectiva de aprendizaje e innovacin es la base en la que se sustenta el xito de la compaa. La razn
es que el aprendizaje y la innovacin, que producen excelentes productos y magnficos empleados, impulsa
el desempeo en la perspectiva de los procesos internos y tambin en la perspectiva del cliente. Del mismo
modo, el buen desempeo en la perspectiva de los procesos internos impulsa el desempeo en la perspectiva del cliente; mejores operaciones significan clientes ms satisfechos. Por ltimo, los clientes satisfechos
conducen directamente a un mejor desempeo financiero, como se ilustra en la figura 2.6, un posible mapa
estratgico de Dell. El mapa muestra que el fundamento del xito de Dell es el aprendizaje y la innovacin,
Aprendizaje e innovacin
Medidas (por segmento de productos):
Inversin en capacitacin por empleado
Nmero de tecnologas emergentes evaluadas
Nmero de nuevos procesos de produccin desarrollados
Nmero de nuevos procesos de produccin en desarrollo
Procesos internos
Medidas (por segmento de productos):
Tiempo de fabricacin del producto
Inventario de materias primas
Tiempo de procesamiento de los pedidos
Defectos de manufactura
Cliente
Medidas (por segmento de productos):
Percepcin del cliente sobre la comodidad y precisin de la toma de pedidos
Percepcin del cliente sobre la calidad de los productos
Retencin del cliente
Satisfaccin del cliente con la rapidez del servicio
Desempeo financiero
Medidas (por segmento de productos):
Crecimiento de los ingresos
Margen bruto
Razn del costo de operacin
Razn de desembolsos de venta a ventas
6 Robert
S. Kaplan y David P. Norton desarrollan y explican el mapa estratgico y lo ilustran por medio de aplicaciones en una
variedad de empresas y organizaciones, The Strategy-Focused Organization, Harvard Business School Press, Boston, 2001.
Vase tambin Transforming the Balanced Scorecard from Performance Measurement to Strategic Management de los mismos autores, Accounting Horizons, marzo de 2001, pp. 87-104, y Strategy Maps, Strategic Finance, marzo de 2004,
pp. 27-35.
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medidos por el nmero de innovaciones en los procesos de produccin para agilizar la fabricacin y entrega
de sus productos. Estos esfuerzos en el aprendizaje y la innovacin se traducen en mejoras del desempeo
operativo, medidas por la velocidad y la calidad. El alto desempeo en los procesos internos resulta en una
mayor satisfaccin del cliente, medida por las percepciones y retencin de los clientes. El resultado es que
la satisfaccin del cliente debe producir un slido desempeo financiero, medido por el crecimiento de
los ingresos, el margen bruto y las utilidades. El mapa estratgico aumenta la utilidad del BSC al mostrar
las relaciones de desempeo entre las perspectivas, como una manera de entender y administrar mejor los
generadores del desempeo en la empresa.
Sustentabilidad
se refiere al equilibrio entre
las metas de corto y largo
plazos en las tres dimensiones del desempeo de
una compaa: econmico,
social y ambiental.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 5
Explicar cmo se ampla el
cuadro de mando integral
con la integracin de la
sustentabilidad.
En 2005, un estudio de 250 de las compaas globales ms grandes del mundo mostr que 52 por ciento
preparaban informes ambientales y de responsabilidad social, en comparacin con 35 por ciento en 2001. A
estas empresas les preocupa la sustentabilidad de su negocio, esto es, el equilibrio entre las metas a corto
y largo plazos en las tres dimensiones del desempeo de la empresa: econmico, social y ambiental. El
desempeo econmico se mide de manera tradicional, en tanto que el desempeo social se relaciona con la
salud y seguridad de los empleados y otros interesados. La dimensin ambiental se refiere al impacto de
las operaciones de la empresa en el ambiente.
Las cinco razones aducidas con mayor frecuencia por los encuestados respecto a la decisin de informar
sobre la responsabilidad corporativa fueron: 1) consideraciones econmicas; 2) consideraciones ticas; 3)
innovacin y aprendizaje; 4) motivacin de los empleados, y 5) administracin o reduccin de riesgos.
Muchos de los encuestados pensaban que los informes de responsabilidad produciran oportunidades de
negocios, menores riesgos y mejor reputacin tica, as como una mayor facilidad para contratar trabajadores calificados.
Las industrias en las que ms de 80 por ciento de las empresas optaban por presentar informes de responsabilidad corporativa incluan la industria automovilstica, petrleo y gas natural, finanzas y seguros,
y aparatos electrnicos y computadoras. Estas industrias ponen el ejemplo de responsabilidad corporativa
ambiental y social. Por ejemplo, dos empresas que con frecuencia se mencionan en el rea de la responsabilidad corporativa son Toyota y Ford, ambas de la industria automovilstica. Toyota tiene muy buenas calificaciones por sus vehculos hbridos que funcionan con gasolina y electricidad, as como tambin por sus
esfuerzos tendientes a promover los sistemas de administracin ambiental y sus esfuerzos para realizar campaas de reduccin de desperdicios. Ford se incluye debido a sus esfuerzos por disear automviles hbridos,
lograr economa de combustible y aumentar la seguridad de los vehculos. Otras compaas reconocidas
incluyen a General Electric, que se esfuerza por reducir las emisiones de los motores de jet que produce y
crear la tecnologa para el uso de la energa solar. Home Depot es famosa por su servicio a la comunidad
y porque otorga tiempo libre a los empleados para que participen en actividades comunitarias importantes.7
Los indicadores del desempeo ambiental (EPI, siglas de Environmental Performance Indicators) equivalen a los CSF en una perspectiva de sustentabilidad; el World Resources Institute (www.wri.org) los
define en tres categoras:
Los indicadores operativos miden los factores potenciales que alteran el ambiente; por ejemplo, el uso
de combustibles fsiles, los desechos txicos y no txicos y los contaminantes.
Los indicadores administrativos miden los esfuerzos para reducir los efectos en el medio ambiente; por
ejemplo, las horas de capacitacin ecolgica.
Los indicadores de las condiciones ambientales miden la calidad ambiental; por ejemplo, las concentraciones de contaminantes en el aire.
Los indicadores del desempeo social (SPI, siglas de Social Performance Indicators) incluyen:
Los indicadores de las condiciones de trabajo que miden la seguridad y las oportunidades de los trabajadores; por ejemplo, las horas de capacitacin y la cantidad de lesiones.
7 KPMG
International Corporate Responsibility Reporting 2005, Universidad de msterdam, 2005; The Debate Over Doing
Good, BusinessWeek, 16 de agosto de 2005, pp. 76-77; Global Warming, BusinessWeek, 16 de agosto de 2004, pp. 60-69;
vase tambin Paul Hawken, The Ecology of Commerce, HarperBusiness, 1993, que contiene una de las primeras presentaciones
de los aspectos fundamentales de la sustentabilidad.
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5. M
ayor capacidad para relacionar el desempeo con la remuneracin
(5.5).
6. Mayor capacidad para relacionar el comportamiento de los empleados
con la estrategia (5.4).
7. Menos desembolsos (5.4).
8. Logro eficaz de la estrategia (5.4).
9. Mayores ingresos (5.3).
Fuente: Raef Lawson, William Stratton y Toby Hatch, Scorecarding in North America:
Moving Toward a Best-Practices Framework, Part 1, Cost Management, julio-agosto
de 2005, pp. 25-34.
Los indicadores de participacin comunitaria que miden los programas de extensin en la comunidad
local y ms amplia; por ejemplo, el trabajo voluntario y la participacin de los empleados en Hbitat
para la Humanidad.
Los indicadores filantrpicos que miden la contribucin directa de la empresa y sus empleados a organizaciones de beneficencia.
La funcin de la perspectiva de sustentabilidad del BSC es hacer que los EPI formen parte integral de
la toma de decisiones de la administracin, no slo para cumplir con las disposiciones de regulacin, sino
tambin con fines de diseo de productos, compras, planeacin estratgica y otras funciones administrativas. En cuanto al BSC, existe una serie de cuestiones de implementacin que incluyen problemas relativos
a las mediciones y la confidencialidad. Por ejemplo, Global Reporting Initiative (GRI), www.globalreporting.
org, una institucin global independiente asociada con las Naciones Unidas y otros grupos, tiene la meta de
crear normas de aceptacin general para la elaboracin de los informes de sustentabilidad.
Resumen
En este captulo se explican los cuatro recursos de la administracin de costos para llevar a cabo la estrategia: el anlisis SWOT, el enfoque en la ejecucin, el anlisis de la cadena de valor y el cuadro de mando
integral. El primero, el anlisis SWOT, ayuda a la gerencia a implementar la estrategia porque proporciona
un sistema y una estructura en los que se identifican los factores crticos de xito de la organizacin. El
segundo, la ejecucin, es un enfoque de la gerencia en establecer prioridades y alcanzar estos CSF. El tercero, el anlisis de la cadena de valor, ayuda a la gerencia a implementar la estrategia al desglosar la empresa u organizacin en una secuencia de actividades que generan valor; la gerencia identifica los CSF en cada
paso de la cadena de valor y plantea la pregunta: cmo se agrega valor en este paso de la cadena? El ltimo
paso, el cuadro de mando integral, ofrece el medio para recopilar, informar y analizar los CSF; el BSC
ayuda a la gerencia a medir los avances en la consecucin de las metas estratgicas y a alinear los esfuerzos
de desempeo, incentivos y premios de los empleados con estas metas estratgicas.
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
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competencias centrales, 31
mapa estratgico, 41
sustentabilidad, 42
El consenso entre los analistas y la prensa financiera en 1998-2000 era que Ford y General Motors haban hecho bien
en segregar sus unidades de autopartes, Visteon y Delphi, respectivamente. Las razones se ligaron con el anlisis de la
cadena de valor de los fabricantes de automviles. La primera razn fue que los fabricantes de autopartes son ms eficientes en la operacin de los equipos de diseo especializados y en los procesos de fabricacin de estos componentes
que los fabricantes de automviles. Una segunda razn fue que la reorganizacin de capital permitira a cada fabricante
de automviles buscar la mejor tecnologa, al mejor precio, entre los diferentes fabricantes de autopartes. La tercera razn
fue que la reorganizacin de capital permitira al fabricante de automviles reducir sus necesidades de capital y riesgo de
inversin total al deshacerse de los costos fijos vinculados con la operacin de las unidades productoras de autopartes.
Desafortunadamente, los pronsticos de los analistas no fueron acertados. En la actualidad, Delphi y Visteon se
encuentran en una crisis financiera cada vez ms grave y ambas empresas anunciaron recientemente prdidas cuantiosas
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en utilidades y pasivos considerables en los fondos de pensiones. Por qu la crisis? Los analistas sealan ahora la continua dependencia de Delphi y Visteon en sus principales clientes, GM y Ford, en tanto que estos fabricantes de automviles tienen sus propias dificultades financieras y constantemente pierden participacin de mercado en Amrica del Norte
frente a otros constructores de automviles. Adems, estos fabricantes de autopartes tienen que competir con rivales
extranjeros y pagar salarios y prestaciones mucho ms altos que las empresas competidoras. En el presente, Delphi y
Visteon estn cerrando plantas y renegociando los contratos laborales para tratar de volver a la rentabilidad.
Fuentes: Maybe Whats Good for GM Is Good for Ford, BusinessWeek, 24 de abril de 2000, p. 60; GM: Modular Plants Wont
Be a Snap, BusinessWeek, 9 de noviembre de 1998, pp. 168-172; y Souping Up the Supply Chain, BusinessWeek, 31 de agosto
de 1998, pp. 110-112; Lee Hawkins, Jr., Delphi Posts Loss; Revenue Drops 6.9%, The Wall Street Journal, 9 de agosto de
2005, p. A3.
Problemas de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final
del captulo.)
Bfalos de Durham
$0.50
0.25
0.80
0.18
1.05
0.65
$3.43
Se requiere: Analice la cadena de valor para ayudar a Jack a entender mejor el carcter de la competencia entre los
Toros y los Bfalos y a identificar oportunidades para agregar valor o reducir los costos en cada actividad.
2. Anlisis SWOT
Se requiere: Consulte la informacin de la pregunta 1 de autoevaluacin, relativa a los Toros de Waynesboro. Prepare
un anlisis SWOT de los Toros.
3. El cuadro de mando integral
Se requiere: Consulte la informacin de la pregunta 1 de autoevaluacin, relativa a los Toros de Waynesboro. Prepare
el cuadro de mando integral de los Toros.
Preguntas
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2-17
Ejercicios breves
2-18 Piense en un ejemplo de una empresa que prospera con el liderazgo en costos y d algunos ejemplos de las fortalezas y debilidades de esa empresa que se incluiran en un anlisis SWOT.
2-19 Piense en un ejemplo de una empresa que prospera con la diferenciacin y d algunos ejemplos de las fortalezas
y debilidades de esa empresa que se incluiran en un anlisis SWOT.
2-20 Qu industrias cree usted que sean ms adecuadas para el anlisis de la cadena de valor y por qu?
2-21 Cmo explicara la relacin entre el anlisis de la cadena de valor y el uso del cuadro de mando integral en una
empresa que usa ambas herramientas? Use un hospital como ejemplo.
2-22 Suponga que trabaja en una empresa grande de la industria de servicios y piensa que con la adquisicin de una
cierta empresa competidora se podrn generar crecimiento y utilidades en mayor medida en la empresa combinada. Le ha pedido a unos analistas financieros que estudien la propuesta de adquisicin o fusin. Cree que el
anlisis de la cadena de valor les sera til? Por qu?
2-23 Considere la pregunta 2-22 anterior. En qu diferira su respuesta si la empresa fuera un fabricante?
2-24 Cules son algunos de los aspectos fundamentales que deben tenerse en cuenta para implementar con eficacia el
cuadro de mando integral?
Ejercicios
2-25 Pedido especial, estrategia Joel Deaine, director general de Deaine Enterprises, Inc. (DEI), est considerando
una oferta especial para producir una nueva lnea de ropa para dama destinada a una cadena grande de tiendas
departamentales. DEI se ha especializado en ropa selecta para dama que se vende en boutiques pequeas y exclusivas en todo el pas. Con el propsito de proteger la imagen muy elitista de la marca, DEI no vende ropa a las
tiendas departamentales grandes. Sin embargo, la oferta actual es muy buena para rechazarla. La tienda departamental est dispuesta a colocar un pedido grande que sera muy redituable para DEI; el pedido se renovara
automticamente por dos aos ms y es de suponer que continuara despus de ese punto.
Se requiere: Analice la decisin que Joel tiene que tomar basndose en un anlisis competitivo.
2-26 Estrategia, autopartes A mediados de la dcada de 1990, un distribuidor grande de autopartes, Best Parts, Inc.
(BPI), buscaba la forma de invertir una acumulacin de exceso de efectivo. El xito de BPI se fundaba en un sistema de control de inventarios cuidadosamente diseado que garantizaba la disponibilidad de las piezas deseadas
cuando se necesitaban el 99 por ciento de las veces y en un da hbil en el restante 1 por ciento. La rapidez y
calidad de servicio distinguan a BPI de otros distribuidores de autopartes y el negocio sigui creciendo.
Por consejo de amigos cercanos y consultores, el propietario y director general de BPI decidi invertir una
parte considerable del exceso de efectivo en una pequea cadena de tiendas de regalos y artesanas en centros
comerciales.
Se requiere: Determine la estrategia competitiva de BPI (liderazgo en costos o diferenciacin) en el negocio de autopartes. Evale si esta ventaja competitiva facilitar o no el xito en la nueva empresa.
Problemas
2-27 Estrategia, cuadro de mando integral, atencin mdica En Estados Unidos, los consumidores, empleadores
y gobiernos de todos los niveles estn muy preocupados por los costos crecientes de la atencin mdica. Como
resultado, hay un reclamo continuo para que los sistemas de atencin mdica a escala nacional mejoren la eficiencia de sus operaciones. La industria de la atencin mdica enfrenta retos muy grandes debido a las necesidades cambiantes de los pacientes, los reembolsos menores y el entorno de competencia reida. La industria est
experimentando consolidaciones mediante fusiones y adquisiciones en todo el sistema que tienen como propsito
reducir los costos de operacin. Los pacientes y pagadores exigen un sistema capaz de ofrecer todos los servicios
en un solo lugar. Aunque es necesario mejorar las operaciones, la calidad de la atencin mdica proporcionada
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no debe ponerse en riesgo. La Universidad Mdica de Greenbelt est resintiendo el impacto en su mercado de la
creciente penetracin de compaas con atencin y servicios mdicos administrados. Como resultado, se le ha
pedido a la gerencia que prepare un plan estratgico para asegurar que las fuentes de financiamiento continen
satisfaciendo las necesidades de los pacientes.
Como se trata de un centro mdico acadmico, la misin de la Universidad Mdica de Greenbelt consta de
tres componentes: atencin clnica, educacin e investigacin. La gerencia debe tomar en consideracin estos
objetivos competitivos en el plan propuesto.
Se requiere:
1. En qu debe hacer hincapi la estrategia de la Universidad Mdica de Greenbelt?
2. Cree usted que un cuadro de mando integral podra contribuir a asegurar el xito de la Universidad Mdica de
Greenbelt? Qu ventajas tiene el cuadro de mando integral sobre un enfoque tradicional?
3. Determine cuatro o cinco factores crticos de xito en cada una de las cuatro reas dentro del cuadro de mando integral. Recuerde que, adems de los pacientes, los empleados, empleadores, proveedores, distribuidores, otras entidades de capacitacin, comunidad y pagadores, se consideran como clientes.
4. Qu tipos de retos enfrentar la gerencia para establecer un cuadro de mando integral? Cmo puede conseguirse
mayor apoyo de los empleados?
2-28 Posicionamiento estratgico La granja Fowler tiene 405 hectreas dedicadas al cultivo de tabaco y la produccin de lcteos en el sur de Virginia. Jack Fowler, el propietario, es agricultor desde 1982. Al principio compr 95
hectreas y ha realizado las siguientes compras de tierra a partir de entonces: 122 hectreas en 1985, 61 hectreas
en 1988, equipo y edificios para la produccin de leche con valor de 350000 dlares en 1988, y 127 hectreas en
1998. El costo de la tierra de cultivo ha aumentado mucho a travs de los aos, de modo que, aunque Jack tiene
una inversin total de 1 850 000 dlares, el valor de mercado actual de la tierra es de 2 650 000 dlares. En la
actualidad, el valor neto en libros de los edificios y equipo es de 300 000 dlares, con un costo de reposicin
estimado de 1 250 000 dlares. Las presiones actuales sobre los precios de los productos agrcolas bsicos han
afectado la granja Fowler, as como a otros en todo el pas. Jack ha sido testigo de cmo muchos de sus vecinos
se han visto obligados a abandonar la agricultura o se han consolidado en granjas ms grandes y rentables.
La granja Fowler tiene tres segmentos diferentes de operacin: produccin de leche, cultivo de tabaco y cultivo
de maz y otras plantas que se usan para alimentar el ganado. En la granja lechera hay 198 vacas productoras de
leche que pastan en 100 hectreas de tierras de labranza. El resto de la tierra se dedica a la agricultura y abarca
diversos tipos de terrenos que tienen varios tipos de suelos. Parte del terreno es alto y montaoso, parte es bajo y
arcilloso, y el resto es tierra rica en humus. Jack determina la mezcla de fertilizantes para el tipo de suelo y el tipo
de grano que se va a sembrar por medio de reglas generales basadas en su experiencia.
El equipo que se emplea consta de equipo de ordea automatizado, seis tractores, dos camiones de carga de
doble eje, y numerosos discos, arados, carretas, y un surtido de herramientas movidas por el tractor y manuales.
La granja tiene tres graneros donde se guarda el equipo, un cobertizo para mantenimiento del equipo y un elevador y secador de granos con capacidad de 3 171 toneladas de grano. El equipo y los edificios tienen un valor de
mercado estimado en 1 500 000 dlares.
Jack emplea cinco peones de tiempo completo, un mecnico y un tenedor de libros y ha contratado asistencia de medio tiempo para contabilidad e impuestos en un despacho local de contadores en Pittsboro. Todos los
empleados son asalariados; los peones y el tenedor de libros ganan 25000 dlares al ao y el mecnico percibe un
salario de 32 000 dlares anuales. El contrato con el despacho de contadores cuesta 15000 dlares al ao.
En 2006, la granja produjo 256 000 litros de leche sin procesar, 810 toneladas de tabaco y 2 653 toneladas de
maz. Jack vende el tabaco por contrato y subasta al final de la cosecha. Los ingresos ascendieron a 1345000
dlares en 2006 y Jack obtuvo una utilidad neta despus de impuestos de 233 500 dlares.
Kelly, la hija de Jack, acaba de regresar de la universidad. Sabe que la granja es un buen negocio, pero cree que
los procedimientos de operacin y sistemas de administracin de costos adecuados podran incrementar la rentabilidad y mejorar la eficiencia, lo que le permitira a su padre tener ms tiempo libre. Tambin sabe que su padre
siempre ha manejado la granja con base en su experiencia y algunas reglas empricas y desconfa de los conceptos
cientficos y los principios de administracin. Por ejemplo, entiende muy poco los procedimientos contables de la
granja, no ha participado en el proceso y ha adoptado pocos mtodos, si es que lo ha hecho, para llevar el control
de los inventarios y el equipo. Confa en que sus empleados mantendrn la granja como es debido sin necesidad de
recurrir a ninguno de los procedimientos de contabilidad u operacin con los inventarios o el equipo, programas
de mantenimiento preventivo o aplicacin cientfica de rotacin de cultivos o administracin del ganado.
Se requiere: Identifique y describa brevemente la estrategia competitiva de la granja Fowler y explique su eleccin.
2-29 Anlisis SWOT
Se requiere: Realice un anlisis SWOT de la granja Fowler con base en el problema 2-28. El anlisis debe incluir de
dos a tres elementos en cada categora: fortalezas, debilidades, oportunidades y amenazas.
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Clsica
20%
16
14
9
Contempornea
33%
35
33
31
Margaret Stewart
5%
11
14
18
Moderna
40%
34
33
31
Occidental
2%
4
6
11
Se requiere: Describa la estrategia competitiva de Tartan. Con base en esta estrategia competitiva, qu recomendacin
hara al grupo de trabajo especial?
2-33 Anlisis SWOT
Se requiere: Haga un anlisis SWOT de Tartan Corporation con base en el problema 2-32. El anlisis debe incluir de
dos a tres elementos en cada categora: fortalezas, debilidades, oportunidades y amenazas.
2-34 Anlisis de la cadena de valor
Se requiere: Cree una cadena de valor que tenga entre seis y diez elementos para Tartan Corporation, segn se describe
en el problema 2-32. Por qu la cadena de valor sera til para una empresa como Tartan?
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o se compra a veces a vendedores externos. En la mayora de los casos, las fbricas de cartn estn situadas cerca
de las de pulpa. En este punto del proceso de fabricacin, el cartn podra recubrirse con un material plstico,
practicrsele un grabado especial, o aadrsele alguna otra caracterstica. Este proceso se realiza en diferentes
plantas propiedad de Dana. En algunas ocasiones, que no son muy frecuentes, cuando hay mucho trabajo en
las plantas de Dana, el proceso de recubrimiento y grabado se hace en outsourcing con otros fabricantes. El ltimo
paso del proceso consiste en llenar los envases con el producto alimenticio o de consumo. Este paso se lleva a cabo
exclusivamente en las plantas de Dana. Dana ha tratado de mantener una buena reputacin en cuando a la calidad
del proceso de llenado, haciendo hincapi en la seguridad, limpieza y bajo costo entre sus clientes.
Se requiere:
1. Describa la nueva posicin competitiva estratgica de Dana Company.
2. Elabore una cadena de valor para Dana. Qu oportunidades tiene para reducir los costos o aumentar el valor, o ambas
cosas?
3. La administracin de Dana est pensando en usar el cuadro de mando integral en la empresa. En cada una de las
cuatro reas del cuadro de mando integral, mencione dos o tres ejemplos de factores crticos de xito mensurables que
deban incluirse.
2-40 Requisitos de la estrategia segn el Programa Nacional de Calidad Baldrige El Congreso de Estados Unidos
estableci el Programa Nacional de Calidad Malcolm Baldrige en 1987 con el objeto de promover la conciencia
de la calidad y mejorar la competitividad de las empresas estadounidenses. El programa depende del National
Institute of Standards and Technology (NIST), un organismo federal no regulador constituido dentro del Departamento de Comercio, y es administrado por la American Society for Quality (http://www.asq.org/) por contrato
con el NIST. El programa tiene siete categoras de criterios de desempeo que incluyen: liderazgo, planeacin
estratgica, enfoque en el cliente, informacin y anlisis, recursos humanos, administracin de procesos y resultados empresariales. La ltima categora, resultados empresariales, incluye cuatro partes: resultados enfocados al
cliente, resultados financieros y de mercado, resultados de recursos humanos y resultados de eficacia organizativa. Los galardonados con el prestigioso Premio Nacional de Calidad Malcolm Baldrige reciben reconocimiento
anualmente por los logros de la empresa en el cumplimiento de estos criterios de desempeo.
Se requiere:
1. Vaya al sitio Web del NIST que describe los criterios del Programa Baldrige para la excelencia en el desempeo
(http://www.quality.nist.gov/Business_Criteria.htm) y examine los criterios de desempeo. Comente sobre el grado
al cual el programa hace hincapi en la formulacin y puesta en prctica de la estrategia.
2. Cmo comparara el proceso dentro de una empresa para crear un cuadro de mando integral con el establecimiento
de medidas de desempeo para competir en el Programa Baldrige?
2-41 Estrategia competitiva, cadena de valor, cuadro de mando integral Levis Strauss and Co., fabricante de las
conocidas marcas Levis 501 y 505 de pantalones vaqueros, tambin fabrica la marca Signature que lanz
en 2003 para tiendas de descuento como Wal-Mart. La estrategia de Levi con los nuevos pantalones vaqueros
consista en venderlos a precio competitivo. Los pantalones cuestan aproximadamente la mitad del precio de los
conocidos pantalones 501 y 505. Para bajar los costos, Levis:
Usar telas y materiales ms baratos.
Evitar las costosas campaas de publicidad dirigidas a grandes grupos de consumidores.
Limitar estrictamente el nmero de cortes o ajustes, estilos y colores.
La marca Signature tuvo un buen primer ao en 2004; los resultados de 2005 en adelante todava no se publican.
Se requiere:
1. Evale la nueva estrategia de Levi. Cules cree usted que sean las posibles ventajas y riesgos?
2. Cmo cambiar la cadena de valor y el cuadro de mando integral de la empresa como resultado de la nueva estrategia?
2-42 Estrategia, factores crticos de xito; capacitacin en artes marciales Martial Arts of Cincinnati (MAC) ofrece
clases de karate y servicios de prctica en tres establecimientos en Cincinnati, Ohio. MAC goza de prestigio por la
calidad de las clases que imparte y ha crecido en aos recientes debido a su reputacin slida y el creciente inters
en las artes marciales, en especial el karate. George Moody, propietario de MAC, es un oficial de polica jubilado
que ha enseado artes marciales desde hace ms de 20 aos. Tiene planes de ampliar su empresa a 10 establecimientos en el rea de Cincinnati en los prximos cinco a 10 aos. George est convencido de que si presta atencin
cuidadosa al servicio del cliente y elige bien la ubicacin de los establecimientos, podr alcanzar esta meta. Planea
situar sus nuevos estudios en centros comerciales pequeos donde el costo de alquiler es relativamente bajo. As
podr mantener los precios bajos, quiz ms bajos que los de otros competidores y, por tanto, atraer a ms clientes.
George ha elaborado una lista de indicadores que utiliza para administrar la empresa. Los indicadores estn dirigidos a las dos principales inquietudes de George: el crecimiento de las ventas y el desempeo de los maestros.
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Indicadores de ventas
Nmero de lecciones introductorias
Nmero de estudiantes nuevos
Nmero de estudiantes que asisten a las clases
Nmero total de estudiantes inscritos
Tamao de la clase por maestro y grupo de edad
Los primeros cuatro indicadores se obtienen diariamente, mientras que el ltimo se obtiene semanalmente.
Indicadores del desempeo de los maestros (por cada maestro)
Nmero de clases impartidas
Promedio de estudiantes por clase
Porcentaje promedio de retencin
Avance de los estudiantes en las tcnicas de las artes marciales
Los primeros tres de estos indicadores se obtienen semanalmente y el ltimo se obtiene mensualmente.
Se requiere:
1. Cmo describira la estrategia competitiva de George?
2. George ha hecho una lista de algunos de sus CSF. Revise con mentalidad crtica estos indicadores y explique qu CSF
agregara o cambiara usted y por qu.
2-43 Cuadro de mando integral y estrategia: compaa de ingredientes alimenticios A continuacin se presenta
el cuadro de mando integral de una pequea empresa de ingredientes alimenticios. La informacin se basa en
una compaa real y los detalles de sus operaciones y estrategia son confidenciales. Suponga que un conjunto
de clientes diversos usan los productos y servicios de la empresa, entre otros, diferentes tipos de procesadores de
alimentos (Kraft, Heinz, Unilever, etc.), cadenas de restaurantes, pasteleras, supermercados y otros por el estilo.
La compaa se localiza en una ciudad grande.
Perspectiva financiera
Captar una participacin creciente del crecimiento de la
industria.
Perspectiva interna
Mantener la base de costos ms baja de la industria.
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Fuente: Chee W. Chow, Kamal M. Haddad, James W. Williamson, Applying the Balanced Scorecard to Small Companies, Management Accounting,
agosto de 1997, pp. 21-27.
Se requiere: Con base en la informacin proporcionada, determine cul cree usted que sea la estrategia competitiva de
la compaa. El cuadro de mando integral presentado anteriormente refleja esta estrategia? Por qu s, o por qu no?
2-44 Posicionamiento estratgico: la industria de la aviacin
Se requiere: Desde el 11 de septiembre de 2001, la industria de la aviacin ha tenido que luchar contra los costos
crecientes relacionados con la seguridad y una reduccin en el nmero de pasajeros. Qu aerolneas cree usted que sean
las ms competitivas en este momento y por qu? Describa el carcter de la competencia en la industria de la aviacin
actual y en el futuro.
2-45 Anlisis de la cadena de valor
Se requiere: Elabore una cadena de valor para la industria de la aviacin. Identifique reas en las que cualquier compaa area podra encontrar una ventaja en costos si la cadena de valor se modifica de algn modo. Asimismo, identifique
reas de la cadena de valor en las que la aerolnea podra generar valor adicional para el cliente. Por ejemplo, considere
las diferentes maneras en que la expedicin de boletos podra reconfigurarse para conseguir una ventaja en costos o de
valor agregado.
2-46 Anlisis de la cadena de valor Sheldon Radio fabrica radios para yates, equipo de navegacin, medidores de
profundidad y equipo relacionado en una pequea planta cercana a New Bern, Carolina del Norte. Uno de los productos ms populares de Sheldon, que representa 40 por ciento de sus ingresos y 35 por ciento de sus utilidades,
es un radio marino, el modelo VF4500, que se instala en muchas de las nuevas embarcaciones grandes producidas en
Estados Unidos. El promedio de la produccin y las ventas es de 500 unidades al mes. Sheldon ha alcanzado el xito
en el mercado gracias a la excelente atencin que brinda a sus clientes y la fiabilidad de los productos. El proceso
de manufactura consiste fundamentalmente en el montaje de los componentes que compra a varias empresas electrnicas, adems de cierto trabajo de metalistera y acabado. Las operaciones de produccin cuestan 110 dlares
por unidad. Las partes compradas le cuestan a Sheldon 250 dlares, de los cuales 130 dlares son para partes que
Sheldon podra fabricar en su planta actual por 80 dlares en materiales por cada unidad ms una inversin en
mano de obra y equipo que costara 35 000 dlares al mes.
Sheldon est pensando en la posibilidad de usar el outsourcing para sus funciones de marketing, distribucin
y servicio de sus unidades a otra empresa de Carolina del Norte, Brashear Enterprises. Esto le ahorrara a Sheldon
125 000 dlares mensuales en costos de materiales y mano de obra. El costo del contrato sera de 105 dlares por
radio.
Se requiere:
1. Prepare un anlisis de la cadena de valor de Sheldon que ayude en la decisin de si debe comprar o fabricar las partes
y si deben usar el outsourcing para las funciones de marketing, distribucin y servicio de las unidades.
2. a) Debe Sheldon continuar comprando las partes, o producirlas?, o b) debe seguir ocupndose de las funciones de
marketing, distribucin y servicio, o colocar con Brashear el outsourcing de estas actividades? Explique su respuesta.
2-47 Estrategia, tica La industria de los neumticos se est volviendo cada vez ms competitiva por la entrada
al mercado global de nuevos fabricantes del sureste de Asia y de otras partes del mundo. Al mismo tiempo,
las expectativas del cliente en cuanto al rendimiento, vida de rodamiento y seguridad siguen aumentando. Una
creciente variedad de vehculos, desde los pequeos e innovadores vehculos que funcionan a base de gasolina y
electricidad hasta las grandes camionetas deportivas (SUV), exigen cada vez ms de los diseadores de neumticos y de la flexibilidad en la fabricacin. Las marcas establecidas, como Goodyear y Firestone, tienen que buscar
nuevas maneras de competir y mantener la rentabilidad.
Se requiere:
1. La estrategia competitiva de un fabricante global de neumticos es el liderazgo en costos o la diferenciacin? Explique su respuesta.
2. Qu problemas ticos, si los hay, enfrentan los fabricantes de neumticos?
2-48 Estrategia, cadena de valor A finales de la dcada de 1990, el fabricante de bicicletas Cannondale Corp. enfrent una variedad de problemas estratgicos fundamentales. Uno fue que la empresa dependa de Shimano Inc., de
Japn, para el suministro de muchas partes de las bicicletas, en particular el mecanismo de cambio de veloci-
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dades, los frenos y el pedalier (los pedales y el plato mayor). Un aspecto particularmente problemtico de esta
situacin era que las partes de alta calidad y muy innovadoras de Shimano eran relativamente caras. Cannondale
quera reducir su dependencia del outsourcing de estas partes. Otro problema era la creciente competencia de
Trek Bicycle Corp y Specialized Bicycle Components Inc. en las bicicletas del mercado de primera calidad donde Cannondale competa. Cannondale haba creado un negocio prspero basado en productos de alta calidad e
innovadores. Sus clientes eran ciclistas que esperaban la ms alta calidad y las caractersticas ms avanzadas. Los
analistas de la industria pronosticaron la consolidacin en sta de los fabricantes que usan las partes de Shimano,
pero que no pueden diferenciar sus productos con eficacia; es probable que estos productores de bicicletas se vean
obligados a competir en precio.
Se requiere:
1. Considere el uso de las partes de Shimano como un aspecto de la cadena de valor de Cannondale. Describa la estrategia actual de Cannondale. Cmo debe cambiar esta estrategia, si acaso, para competir eficazmente con Trek y
Specialized?
2. Cannondale debe seguir comprando partes a Shimano? Por qu s, o por qu no?
2-49 Cadena de valor; Harley-Davidson Harley-Davidson Inc. (HD) es una de las marcas ms reconocidas en el mundo. El fabricante de motocicletas tiene uno de los grupos de seguidores ms leales que existen. Por desgracia, el
xito de la empresa ha tenido su precio. Los nuevos clientes a veces se frustran con las largas listas de espera para
comprar una nueva motocicleta y otros posibles nuevos clientes dicen que los desanima el entusiasmo de algunos
de los propietarios actuales. HD tiene una reputacin de rebelde que aleja a algunos clientes. Otros posibles clientes simplemente se sienten intimidados por la idea de conducir una Harley-Davidson de ms de 200 kilogramos.
Para solucionar estos problemas y tratar de estimular a nuevos propietarios, HD cre el programa Riders Edge en
el que cualquiera que sea capaz de aprobar el examen escrito y de conduccin de la Motorcycle Safety Foundation
es elegible para recibir un curso sobre cmo conducir una Harley. Los cursos los imparten los concesionarios
locales.
Se requiere: Dnde encaja este programa en la cadena de valor de Harley-Davidson? Desde la perspectiva de la cadena de valor, cmo apoya el programa Riders Edge la estrategia de Harley-Davidson?
2-50 El cuadro de mando integral; el mapa estratgico; la banca Le han pedido a Carlos Aguilar, un contador administrativo y consultor de Los ngeles, que trabaje en la creacin de un cuadro de mando integral para un banco
comercial de tamao mediano que opera en la localidad. Carlos conoce la zona donde se localiza el banco y sabe
que ste ha tenido xito en parte por los buenos lazos que tiene con la comunidad y la atencin que brinda a sus
clientes. Los administradores del banco tambin entienden que la moral de los empleados es un factor importante
para el xito del banco.
Se requiere:
1. Carlos le ha pedido a usted que lo ayude en las etapas iniciales de este proyecto. Especficamente, le ha pedido que
identifique las perspectivas del cuadro de mando integral que usted usara para este banco, y elabore una lista breve
de cuatro a cinco factores crticos de xito que usted incluira en cada perspectiva.
2. De igual manera, a Carlos le interesa saber cmo podra aplicar el concepto de mapa estratgico con este cliente.
Prepare un informe breve para Carlos.
3. Explique cmo el cuadro de mando integral de un banco podra relacionarse con un plan de incentivos de remuneracin para los administradores y empleados del banco.
Soluciones a los
problemas de
autoevaluacin
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2. Anlisis SWOT
Es probable que los aficionados fanticos del bisbol aumenten mucho con estas soluciones:
Fortalezas:
No hay mucha competencia local en el bisbol; tenga en cuenta que el radio de 240 kilmetros tal vez sea improcedente, ya que los clientes de los Toros son locales; lo que importa es la competencia local.
Wing, el nuevo lanzador; una oportunidad de obtener ms victorias y despertar ms inters en los aficionados.
Debilidades:
Muchas marcas perdedoras, que disminuyen el inters de los aficionados.
No hay mucho que ofrecer en cuanto a promociones y atracciones especiales los das que hay partido.
Lo que se tiene podra ser un equipo y entrenadores mediocres.
Oportunidades:
Ms jugadores nuevos, como Wing, en especial los que pueden generar entusiasmo en los aficionados; el equipo
actual carece de personalidad.
Nuevo entrenador.
Arreglar el estadio; agregar algunas mejoras, como ampliar el estacionamiento, cambiar las butacas, etctera.
Aumentar la calidad y variedad de los alimentos y las bebidas y no limitarse a ofrecer nada ms que refrescos, cerveza
y nachos.
Bajar el precio de los boletos; ofrecer boletos gratis a quienes han asistido a una cierta cantidad de partidos.
Ofrecer promociones especiales, en las que grupos (empleados de alguna compaa; aficionados de ms de 65 aos,
etc.) entren gratis o paguen un menor precio por la entrada.
Amenazas:
Slo los lugares ms cercanos donde se ofrecen espectculos (carreras de autos de la NASCAR, conciertos al aire
libre, etc.) constituiran una amenaza para este pblico en esencia local.
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C A P T U L O
T R E S
Conceptos bsicos de
la administracin
de costos
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Comprender la funcin estratgica de los conceptos bsicos de la administracin de costos.
2. Explicar los conceptos de los generadores del costo en los niveles de actividad, volumen, estructural y de procedimiento.
3. Explicar los conceptos de costos que se utilizan en el costeo de productos y servicios.
4. Demostrar cmo los costos fluyen a travs de las cuentas.
5. Preparar un estado de resultados para una empresa manufacturera y una de comercializacin.
6. Explicar los conceptos de costos relacionados con el uso de la informacin de costos en la planeacin y la toma de
decisiones.
7. Explicar los conceptos de costos relacionados con el uso de la informacin de costos para control administrativo y
operativo.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 1
Comprender la funcin
estratgica de los conceptos bsicos de la administracin de costos.
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Como se ver en este captulo, independientemente de su estrategia competitiva, las empresas exitosas tienen que aplicar con eficacia la administracin de costos y, para ello, es preciso que comprendan los conceptos y trminos fundamentales de la administracin de costos. Empezaremos con una empresa de ejemplo
que ilustra la importancia de comprender la complejidad de las operaciones de la empresa: el nmero y
diversidad de sus productos, procesos de produccin y ubicaciones, redes de distribucin, tipos de clientes,
etc. La complejidad de cualquiera de estas dimensiones tiene consecuencias en los costos, y el contador
administrativo ha adquirido el vocabulario necesario para identificar y describir estos efectos.
Un buen ejemplo de una empresa que maneja bien la complejidad es Procter & Gamble (P&G), una de
las compaas de productos de consumo ms grandes del mundo, fabricante de productos famosos como
el detergente Tide y la pasta de dientes Crest. P&G ha alcanzado el xito mediante la excelencia en los
productos que fabrica y el mejoramiento continuo. Una de las reas bsicas de mejoramiento continuo es
el nfasis de la empresa en la reduccin de costos mediante la simplificacin de los productos y procesos.
Para lograrlo, P&G usa un concepto que se estudiar en este captulo: la influencia de la complejidad de
los productos y procesos en los costos totales. A principios de la dcada de 1990, P&G tena 50 diferentes
variedades de algunas de sus marcas, incluidos los envases de tamao diferente, sabores distintos, etc.
Adems de la variedad, el nmero de promociones comerciales, descuentos, rebajas y cupones que afectaban el precio neto de P&G eran complejos. La gran complejidad en los productos y precios aumentaba los
costos de produccin, los costos de mantenimiento de los inventarios, los costos de venta y distribucin,
los costos de atencin al cliente, los costos administrativos y contables y otros costos de operacin. En un
periodo de cinco aos, P&G redujo a la mitad la variedad de productos y las ganancias repuntaron. Al mismo tiempo, P&G mejor la cadena de abastecimientos (el proceso de administracin de los proveedores)
para reducir el costo de la cadena de abastecimientos y mejorar la calidad e innovacin de los productos.
La importancia de la simplificacin de los productos para P&G se refleja tambin en su reciente decisin
estratgica de no realizar una fusin con los fabricantes de productos farmacuticos American Home Products Corp. y Warner-Lambert Co. A primera vista, parecera que la unin de estas tres poderosas empresas
ofrece una buena manera de adquirir el dominio del mercado y realizar economas de escala. Sin embargo,
pensndolo bien, las capacidades de P&G en el desarrollo y comercializacin de las marcas de productos
de consumo, como el detergente Tide, seran una ventaja competitiva en el desarrollo y comercializacin de
medicamentos? Las tecnologas y experiencia que se requieren para el desarrollo de productos y las que
se necesitan para su comercializacin y distribucin son muy distintas. Adems, P&G ha establecido una
reputacin envidiable como empresa fabricante de bienes de consumo, pero no tiene reputacin como
compaa orientada al cuidado de la salud (como, por ejemplo, Johnson & Johnson). No es probable que
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la empresa mantenga una imagen doble. De hecho, una estrategia exitosa normalmente requiere una sola
imagen centrada en el mercado, y la fusin diluira y confundira la excelente reputacin que ya tiene P&G
como empresa de productos de consumo. Una vez ms, la simplicidad y claridad de la estrategia produce
triunfadores.
En este captulo se explica la funcin estratgica de los principales conceptos de costos que se usan a
lo largo del texto. De los cuatro grupos de conceptos fundamentales, el primero consta de los conceptos
bsicos y relaciones entre objetos del costo y generadores del costo (por ejemplo, complejidad como un
generador del costo y los productos de P&G como objetos de costo). Cada uno de los tres grupos restantes
incluye conceptos relacionados con las tres funciones administrativas: costeo de productos y servicios,
planeacin y toma de decisiones y control administrativo y operativo. Los conceptos relacionados con la
administracin estratgica se explican en los captulos 1 y 2.
Un objeto de costo es
todo producto, servicio,
cliente, actividad o unidad
organizativa al que se asignan los costos por algn
propsito administrativo.
Un primer paso crucial para lograr una ventaja competitiva es identificar los principales costos y generadores del costo en la empresa u organizacin.
Una empresa lleva a cabo un costo cuando utiliza un recurso para algn fin. Por ejemplo, una compaa
que produce aparatos de cocina tiene costos de materiales (como las lminas de metal y los pernos para la
estructura), costos de mano de obra en la fabricacin y otros costos. A menudo, los costos se asignan a grupos coherentes llamados grupos de costos. Los costos individuales pueden agruparse de muchas maneras
diferentes y, por tanto, un grupo de costos se puede definir de muchas maneras distintas, como por tipo de
costo (costos de mano de obra en un grupo, costos de materias primas en otro), por origen (departamento
1, departamento 2, etc.) o por responsabilidad (administrador 1, administrador 2, etc.). Por ejemplo, un
departamento de ensamble o de ingeniera de producto podra tratarse como un grupo de costos.
Un generador del costo es cualquier factor que tenga el efecto de cambiar el nivel del costo total. En el
caso de una empresa que compite con base en el liderazgo en costos, el control de los principales generadores del costo es esencial. Por ejemplo, para lograr el liderazgo en costos bajos de fabricacin, P&G vigila
con cuidado los factores de diseo y fabricacin que inciden en el costo de sus productos. Realiza mejoras
de diseo cuando se necesitan y las plantas manufactureras estn diseadas y automatizadas para lograr la
mayor eficiencia en el uso de materiales, mano de obra y equipo. Para las empresas que no son lderes en
costos, la administracin de los generadores del costo puede no ser tan crtica, pero la atencin a los principales generadores del costo contribuye directamente al xito de la empresa. Por ejemplo, debido a que un
importante generador del costo para los comerciantes minoristas es la prdida y el dao de la mercanca, la
mayora de ellos establecen procedimientos cuidadosos para manejar, exhibir y almacenar su mercanca.
Un objeto de costo es todo producto, servicio, cliente, actividad o unidad organizativa a la que se asignan
los costos por algn propsito administrativo. En general, los productos, servicios y clientes son objetos de
costo; los departamentos de fabricacin se consideran grupos de costos u objetos de costo, dependiendo
de si el polo de atencin de la administracin es el costo de los productos o de los departamentos de fabricacin. El concepto de objeto de costo es amplio. Tambin incluye grupos de productos, servicios, departamentos y clientes; proveedores, servicio telefnico, etc. Cualquier partida relacionada con los costos que
tenga una funcin clave en la estrategia de administracin se puede considerar un objeto de costo.
Asignacin de costos es el proceso de asignar costos a los grupos de costos o de stos a los objetos de costo.
Un costo directo puede rastrearse directamente de manera econmica y conveniente a un grupo de costos
o un objeto de costo. Por ejemplo, el costo de los materiales que se necesitan para fabricar un producto
concreto es un costo directo porque su origen se puede rastrear directamente al producto.1
El costo de los materiales se acumula en los grupos de costos (departamentos de fabricacin) y despus
se rastrea hasta cada producto manufacturado, que es el objeto de costo. Del mismo modo, el costo para una
aerolnea de preparar la comida de un pasajero es un costo directo que puede relacionarse con cada pasajero
(el objeto de costo). En un costo directo, el generador es el nmero de unidades de ese objeto; por ejemplo,
1 Cuando
se usa la expresin relacionado directamente con el producto debe entenderse que es econmicamente viable identificar una relacin directa entre el costo y el producto; por ejemplo, cada mquina lavaplatos necesita un motor, que puede
rastrearse directamente a esa mquina.
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FIGURA 3.1
Relaciones entre costos,
grupos de costos y
objetos de costo en la
fabricacin de aparatos
electrodomsticos
el nmero de cajas de Tide producidas por P&G, o el nmero de pasajeros del vuelo 617 de Delta Airlines.
El costo directo total aumenta directamente en proporcin con el nmero de cajas o pasajeros.
En contraste, no hay forma conveniente o econmica de rastrear un costo indirecto del costo al grupo de
costos o de ste al objeto de costo. El costo de supervisar a los obreros de la fbrica y el costo de manejo
de los materiales son buenos ejemplos de los costos que, por lo general, no se pueden rastrear a un producto
en lo individual y, por tanto, se consideran costos indirectos. Del mismo modo, el costo de abastecer de
combustible a un avin es un costo indirecto cuando el objeto de costo es el cliente individual de la aerolnea, puesto que el uso de combustible en el avin no se puede rastrear directamente a dicho cliente. En
contraste, si el objeto de costo de la aerolnea es el vuelo, el costo del combustible es un costo directo que
puede rastrearse directamente al uso de combustible del avin para ese vuelo.
Puesto que no se puede determinar que los costos indirectos se originaron en el grupo de costos o el objeto de costo, la asignacin de los costos indirectos se realiza mediante el uso de los generadores del costo.
Por ejemplo, si el generador del costo de manejo de los materiales es el nmero de partes, el costo total del
manejo de los materiales puede asignarse a cada producto con base en el nmero total de partes en relacin
con el nmero total de partes en todos los dems productos. El resultado es que los costos se asignan al
grupo de costos u objeto de costo que los ocasion, de manera ms o menos representativa de la forma en
que se lleva a cabo el costo. Por ejemplo, un producto que tiene una gran cantidad de partes debe llevar una
parte mayor del costo del manejo de los materiales que un producto que tiene menos partes. Asimismo,
un departamento que tiene ms empleados debe llevar una parte considerable del costo de la supervisin
proporcionada en todos los departamentos.
La asignacin de los costos indirectos a los grupos de costos y los objetos de costo se llama distribucin
de costos, una forma de asignacin de costos en la que no es econmicamente viable establecer un rastreo
directo con el origen, por lo que, en su lugar, se usan los generadores del costo. Los generadores utilizados para distribuir los costos se llaman a menudo bases de distribucin. Las relaciones entre los costos,
grupos de costos, objetos de costo y generadores del costo en la fabricacin de aparatos electrodomsticos
se ilustra en las figuras 3.1 y 3.2. Este ejemplo simplificado incluye dos objetos de costo (lavaplatos y
lavadora), dos grupos de costos (departamento de ensamble, departamento de empaque) y cinco elementos de costo (motor elctrico, manejo de materiales, supervisin, material de empaque e inspeccin final
del producto). El motor elctrico se rastrea al departamento de ensamble y de ah directamente con los dos
productos, suponiendo para efectos de simplicidad que la misma clase de motor se usa en ambos aparatos.
Del mismo modo, el material de empaque se rastrea directamente al departamento de empaque y de ah
a los dos productos. El costo de la inspeccin final se rastrea directamente a cada uno de los dos productos.
Los dos costos indirectos, supervisin y manejo de materiales, se distribuyen entre los dos grupos de costos
(los departamentos de ensamble y empaque) y luego se trasladan de los grupos de costos a los productos (las
bases de distribucin se muestran en la figura 3.2).
La figura 3.2 ilustra las diferencias entre los costos directos e indirectos y los diferentes tipos de generadores del costo de cada uno de ellos. Los costos directos (motor, material de empaque e inspeccin final),
puesto que son directos y localizables, se rastrean directamente a los objetos de costo finales, la lavadora y
la mquina lavaplatos. En los costos directos, el generador del costo es cada producto fabricado. En contraste, los costos indirectos no pueden rastrearse directamente a los productos y en cambio se distribuyen
entre stos usando un proceso para calcular promedios, basado en una base de distribucin. Los detalles de
la distribucin de los costos indirectos no se explican aqu, sino que se cubren en los captulos 4 y 5.
Costos
Grupos de costos
Objetos de costo
Motor elctrico
Ensamble
Lavaplatos
Manejo de materiales
Supervisin
Empaque
Material de empaque
Lavadora
Inspeccin final
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FIGURA 3.2
Ejemplos seleccionados
de costos, grupos de
costos, objetos de costo y
generadores del costo en
la fabricacin de aparatos
electrodomsticos
Costo
Grupo de costos
Objeto de costo
Costos directos
Motor
elctrico
Rastreo directo
Departamento
de ensamble
Rastreo directo
Lavaplatos y lavadora
Material de
empaque
Rastreo directo
Departamento
de empaque
Rastreo directo
Lavaplatos y lavadora
Inspeccin final
Rastreo directo
No es aplicable
No es aplicable
Lavaplatos y lavadora
Costos indirectos
Supervisin
Base de distribucin:
nmero de empleados
del departamento
Departamentos
de ensamble
y empaque
Base de distribucin:
horas de mano de obra
directa en cada producto
Lavaplatos y lavadora
Manejo de
materiales
Base de distribucin:
nmero de partes que
componen el producto
Departamentos
de ensamble
y empaque
Base de distribucin:
nmero de partes que
componen el producto
Lavaplatos y lavadora
El costo de materiales directos incluye el costo de los materiales que se usan para fabricar el producto u
otro objeto de costo (menos descuentos en las compras, pero incluyendo el flete y otros cargos relacionados) y una provisin razonable para desechos y unidades defectuosas (por ejemplo, si una parte se estampa
en tiras de acero, el material perdido en el estampado por lo general se incluye como parte de los materiales
directos del producto).
Por otro lado, el costo de los materiales que se usan en la fabricacin y que no forman parte del producto
terminado es el costo de materiales indirectos. Los ejemplos incluyen los artculos que usan los obreros,
como los trapos y herramientas pequeas, o los materiales que necesitan las mquinas, como lubricantes.2
Para efectos de conveniencia y viabilidad econmica, los materiales directos que constituyen una parte muy pequea del costo
de los materiales, como el pegamento y los clavos, a veces no se rastrean a cada producto, sino que, en vez de eso, se incluyen
en los materiales indirectos.
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El costo primo
se refiere a las materias
primas y mano de obra
directas que se combinan
en una sola cantidad.
El costo de conversin
se refiere a la mano de obra
directa y costos indirectos
combinados en una sola
cantidad.
lizado para fabricar el producto o proporcionar el servicio y otro equipo de apoyo, como el que se emplea
para el manejo de los materiales.
Todos los costos indirectos de materiales indirectos, mano de obra indirecta y otros elementos indirectos en ocasiones se combinan en un grupo de costos llamado costos indirectos. En una empresa
manufacturera, se llama costos indirectos de fbrica.
Los tres tipos de costos materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos se combinan
a veces por simplicidad y comodidad. Los materiales y mano de obra directos se consideran juntos y se les
llama costo primo. Asimismo, la mano de obra directa y los costos indirectos a menudo se combinan en
una sola cantidad llamada costo de conversin. El componente de mano de obra de los costos de produccin total para muchas empresas que tienen operaciones muy automatizadas es relativamente bajo, y estas
empresas a menudo optan por centrar la atencin en los costos de los materiales, instalaciones y costos
indirectos, combinando los costos de mano de obra con los costos indirectos.
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Costos
Personal
Instalaciones y ocupacin
Procesamiento de datos
Provisiones y formularios
Porte de cartas
Generadoes
del costo en
la 1 etapa
-
Grupos
de costos de
actividades
Generadores
del costo en
la 2 etapa
Costos del
producto
Podiatra
Mdicos y quirrgicos
Dentales
Especialidades mdicas
Medicina de urgencias
Radiologa
Otros
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FIGURA 3.4
Actividades bancarias y
generadores del costo
Actividad
dades que aportan valor para el cliente y las que no, y 2) porque centran la atencin en las actividades que
son ms costosas o que difieren de las expectativas. El costeo y la administracin basados en actividades
se explican en el captulo 5.
El rango relevante
es el rango del generador
del costo en el que se espera que se site el valor real
del generador del costo, y
cuya relacin con el costo
total se supone que ser
aproximadamente lineal.
Muchos tipos de costos se basan en volumen, esto es, el generador del costo es la cantidad producida o
la cantidad de servicio proporcionada. Los contadores administrativos lo llaman comnmente volumen,
volumen de produccin o simplemente produccin. Los costos directos de materiales y mano de obra son
buenos ejemplos de los costos basados en volumen, ya que aumentan con cada unidad del volumen de produccin. Obsrvese que los tres generadores del costo la produccin de unidades completas, la cantidad
(en kilogramos, etc.) de materiales directos y las horas de mano de obra directa se basan en el volumen
y son proporcionales entre s.
El total de un costo basado en volumen aumenta a la tasa de aumento del volumen, y en rangos cortos de
produccin, la relacin es aproximadamente lineal. En un rango muy amplio de produccin, por ejemplo,
de una produccin de cero hasta la totalidad de la capacidad de la planta y ms all, la relacin entre el
volumen de produccin y el costo tiende a ser no lineal. Como se ilustra en la figura 3.5, a valores bajos
del generador del costo, los costos aumentan a una tasa decreciente, debido en parte a factores como el uso
ms eficiente de los recursos y mayor productividad gracias al aprendizaje. La pauta de costos crecientes a
una tasa decreciente se llama productividad marginal creciente, lo que significa que los recursos se usan de
manera ms productiva o con mayor eficiencia a medida que la produccin manufacturera aumenta.
En niveles ms altos del generador del costo, los costos empiezan a aumentar a una tasa creciente,
debido en parte a la ineficiencia asociada con operar cerca del lmite de la capacidad; ahora se usan los
recursos menos eficientes, tal vez sea necesario trabajar tiempo extra, etc. Se dice que este comportamiento
de los costos en los niveles ms altos del generador del costo satisface la ley de la productividad marginal
decreciente.
La relacin no lineal de los costos que se ilustra en la figura 3.5 presenta algunas dificultades para estimar los costos y calcular los costos totales, ya que no se pueden usar las relaciones algebraicas lineales.
Por fortuna, a menudo lo que interesa es solamente un rango relativamente pequeo de la actividad para
el generador del costo. Por ejemplo, podramos saber en cierto caso que el generador del costo basado en
volumen se ubicar entre las 3 500 y las 3 600 unidades de produccin. Observamos que dentro de este
rango, la curva del costo total es aproximadamente lineal. El rango del generador del costo en que se espera
que se ubique el valor real de ste y para el cual se supone que la relacin con el costo total ser aproximadamente lineal se llama rango relevante.
FIGURA 3.5
Costo total a travs de
un rango de produccin
amplio
Costo total
Lmite de
capacidad
Volumen de produccin
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relevante
Lnea del
costo total
3 500 3 600
Volumen de produccin
Rango relevante
Costo total
Costo total
Aproximacin lineal
del comportamiento del
costo real
3 500 3 600
Volumen de produccin
Este proceso de simplificacin se ilustra en las figuras 3.6 y 3.7. La figura 3.6 muestra la lnea curva del
costo total real y el rango relevante de 3 500 a 3 600 unidades; la figura 3.7 muestra la aproximacin lineal
del costo total real; dentro del rango relevante, el comportamiento del costo total se aproxima al que se
muestra en la figura 3.6. Obsrvese que la lnea del costo por encima de 3 600 y por debajo de 3 500 en la
figura 3.7 es una lnea discontinua para indicar que esta parte de la lnea no se usa para aproximar el costo
total porque se ubica fuera del rango relevante. En el captulo 6 se muestra el proceso que los contadores
administrativos siguen para estimar las curvas de costos que se muestran en estas figuras.
Costo mixto
es el trmino que se emplea
para referirse al costo total
cuando ste incluye componentes tanto de los costos
variables como de los fijos.
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El costo total se compone de los costos variables y los costos fijos. El costo variable es el cambio en el
costo total que se asocia con cada cambio en la cantidad del generador del costo. El generador del costo
puede basarse en actividades o en volumen, aunque en la prctica, los contadores administrativos usan
tpicamente el trmino costos variables en relacin con los generadores del costo basados en volumen.
Los costos de los materiales directos y mano de obra directa son ejemplos comunes de costos variables. En
contraste, el costo fijo es la porcin del costo total que no vara con la produccin dentro del rango relevante. Se espera que los costos fijos totales y los costos variables unitarios permanezcan aproximadamente
constantes dentro del rango relevante. El costo fijo se ilustra como la lnea discontinua horizontal en 3 000
dlares en la figura 3.8. El costo variable es de 1 dlar por unidad, el costo total es la lnea ascendente
y el costo variable total es la diferencia entre el costo total y el costo fijo. El costo total de 6 500 dlares
por 3 500 unidades se compone del costo fijo (3 000 dlares) ms el costo variable total (3 500 1 dlar =
3 500 dlares); de manera semejante, el costo total de 3 600 unidades es de 6 600 dlares (3 000 dlares de
costo fijo ms 3 600 1 dlar = costo variable de 3 600 dlares).
Los costos fijos incluyen muchos costos indirectos, en especial los de las instalaciones (depreciacin o
alquiler, seguros, impuestos sobre el edificio de la planta, etc.), los salarios de los supervisores de produccin y otros costos de apoyo a la fabricacin que no cambian con el nmero de unidades producidas. Sin
embargo, algunos costos indirectos son variables, puesto que cambian con el nmero de unidades producidas. Un ejemplo es el lubricante de las mquinas. El trmino costo mixto se utiliza para referirse al costo
total que incluye costos que tienen componentes tanto variables como fijos, como se ilustra.
La determinacin de si un costo es variable depende de la naturaleza del objeto de costo. En las empresas
manufactureras, el objeto de costo tpicamente es el producto. Sin embargo, en las empresas de servicios, el
objeto de costo a menudo es difcil de definir porque el servicio puede tener una serie de dimensiones cualitativas y cuantitativas. Vamos a crear objetos de costo para un tipo de empresa de servicio, un hospital, que
podra usar diferentes medidas de la produccin, entre otras, el nmero de pacientes atendidos, el nmero
de pacientes tratados con xito, etc. Sin embargo, un mtodo comn que se sigue en los hospitales es el
uso del nmero de das por paciente, ya que esta medida se aproxima ms a la manera en que el hospital
lleva a cabo sus costos.
En ocasiones se ha dicho que todos los costos son variables a la larga; es decir, si transcurre suficiente
tiempo, cualquier costo puede cambiar. Aunque es cierto que muchos costos fijos cambian efectivamente
con el tiempo (por ejemplo, el costo del alquiler podra aumentar de un ao a otro), eso no significa que
estos costos sean variables. Un costo variable es aquel en el que los costos totales varan cuando hay cambios en el volumen de produccin. Los costos fijos se definen por un periodo en lugar de en relacin con el
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Costo total
$6 600
6 500
Costo total
Costo total
3 000
Costo fijo
100 200 300 400 500 600 700
3 500 3 600
Volumen de produccin
volumen de produccin, y se supone que los costos fijos no cambian durante este lapso, que por lo general
comprende un ao. Por ejemplo, el alquiler es un costo fijo que normalmente asciende a la misma cantidad
por ao y no vara con el volumen.
En resumen, cuando necesitamos comprender el comportamiento de los costos de un cierto objeto de
costo (por ejemplo, para pronosticar el costo total), es preciso tener claramente presentes las siguientes tres
preguntas: 1) cul es el generador del costo (o los generadores del costo si hay dos o ms) de este objeto
de costo?; 2) cul es el rango relevante del generador del costo para el cual se est creando el estimado de
costos?, y 3) qu horizonte temporal se usa para los costos fijos (por lo general se usa un ao)?
Costos escalonados
Se dice que un costo es un
costo escalonado cuando
vara con el generador del
costo, pero de manera escalonada o por pasos.
Se dice que un costo es un costo escalonado cuando vara con el generador del costo, pero lo hace de
manera escalonada (figura 3.9). Los costos escalonados son caractersticos de ciertas tareas administrativas,
como el surtido de pedidos y el procesamiento de las quejas. Por ejemplo, si un empleado de almacn puede
surtir 100 pedidos en un da, se necesitarn 10 empleados para procesar aproximadamente 1000 pedidos;
cuando la demanda rebase los 1 000 pedidos, ser necesario agregar un undcimo empleado. Estos escalones corresponden a los niveles especficos del generador del costo para el cual se necesita un empleado
adicional; en efecto, cada escaln corresponde a un empleado adicional. Los escalones sern relativamente estrechos si se agregan empleados por aumentos relativamente pequeos en el generador del costo;
los escalones sern ms anchos si los incrementos son considerables.
Costo marginal
es el costo adicional en que
se incurre cuando el generador del costo aumenta en
una unidad.
FIGURA 3.10
Ilustracin del costo fijo
total y el costo variable
por unidad
maq-Blocher-03.indd 61
El costo unitario (o costo promedio) es el costo total de produccin (materias primas, mano de obra y
costos indirectos) dividido entre el nmero de unidades de produccin. Es un concepto til para establecer
los precios y evaluar la rentabilidad de los productos, pero puede prestarse a interpretaciones engaosas.
Para interpretar correctamente el costo unitario, debemos distinguir entre costos variables unitarios, que no
cambian a medida que la produccin cambia, y costos fijos unitarios, que cambian a medida que la produccin cambia. Vase la figura 3.10. Por ejemplo, es probable que el costo por kilmetro sea inferior para una
persona que conduce un automvil 20 000 kilmetros al ao que para una persona que slo conduce 5 000
kilmetros al ao porque los costos fijos se reparten entre ms kilmetros. Estas relaciones se ilustran de
manera grfica en la figura 3.11. El contador administrativo debe tener mucho cuidado al usar los trminos
costo promedio y costo unitario debido al potencial de interpretaciones engaosas.
El trmino costo marginal se emplea para describir el costo adicional que se lleva a cabo cuando el
generador del costo aumenta una unidad. Bajo el supuesto de costo lineal dentro del rango relevante,
el concepto de costo marginal es equivalente al concepto de costo variable por unidad.
Unidades de produccin
Por unidad
Total
Costo fijo
Costo variable
10 000
20 000
10 000
20 000
$ 10
$ 5
$ 8
$ 8
100 000
100 000
80 000
160 000
12/21/07 10:52:53 PM
FIGURA 3.11
Costo variable promedio
por unidad y costo fijo
promedio por unidad
Costo promedio
Costo fijo
promedio por unidad
10
10 000
20 000
Volumen de produccin
maq-Blocher-03.indd 62
12/21/07 10:52:54 PM
maq-Blocher-03.indd 63
Los generadores del costo estructurales y de procedimiento se usan para facilitar la toma de decisiones
estratgicas y operativas. Los generadores del costo estructurales son de ndole estratgica porque suponen planes y decisiones que tienen efectos a largo plazo. Deben tomarse en consideracin aspectos como
los siguientes:
1. Escala. Cunto debe invertirse? Cunto debe crecer la empresa? Las empresas de mayor tamao tienen costos menores en general, como resultado de las economas de escala. Por ejemplo, una empresa
de comercio al menudeo, como Wal-Mart o Target, debe determinar cuntas nuevas tiendas inaugurar en
un determinado ao para alcanzar sus objetivos estratgicos y competir con eficacia como comerciante
minorista.
2. Experiencia. Cunta experiencia previa tiene la empresa en sus productos y servicios actuales y planeados? Cuanta ms experiencia tenga, es ms probable que los costos de desarrollo, fabricacin y distribucin sean menores. Por ejemplo, un fabricante como Hewlett-Packard usa los mtodos de fabricacin
existentes todo lo que le es posible en los productos nuevos para reducir el tiempo y el costo necesarios
para que los trabajadores adquieran competencia en la fabricacin del nuevo producto. Adems, las
empresas de administracin del cuidado de la salud, como el Hospital Corporation of America (HCA)
usan sus conocimientos de los generadores del costo relacionados con la experiencia para reducir el
tiempo y el costo necesarios para mejorar la rentabilidad de los hospitales recin adquiridos.
3. Tecnologa. Qu tecnologas de proceso se usan en el diseo, fabricacin y distribucin del producto
o servicio? Las nuevas tecnologas pueden reducir estos costos de manera considerable. Por ejemplo,
los fabricantes como Procter & Gamble usan tecnologa informtica para supervisar las cantidades de
productos que sus clientes (tpicamente, grandes comerciantes minoristas) tienen a la mano para poder
reabastecer con prontitud estos productos, segn sea necesario. La innovacin tecnolgica en Intel ha
reducido el costo de la computacin radicalmente, ya que la capacidad de los microprocesadores utilizados en las computadoras personales ha mejorado mucho. Aunque la capacidad de los microprocesadores
ha aumentado exponencialmente, el costo de fabricacin por unidad no ha cambiado sensiblemente.
Este ejemplo de la ley de Moore describe los costos de la tecnologa digital que se reducen (a la mitad)
cada 18 a 24 meses.
4. Complejidad. Cul es el nivel de complejidad de la empresa? Cuntos productos diferentes tiene la
empresa? Como se seal en la exposicin introductoria sobre Procter & Gamble, las empresas que
tienen muchos productos tienen mayores costos de programacin y administracin del proceso de produccin, as como los costos con flujo hacia arriba de desarrollo de productos y los costos con flujo hacia
abajo de distribucin y servicio. Estas empresas suelen usar el costeo basado en actividades para identificar mejor los costos y, por tanto, la rentabilidad de sus diferentes productos, proveedores y clientes.
Los anlisis estratgicos que usan generadores del costo estructurales ayudan a la empresa a mejorar su
posicin competitiva. Estos anlisis incluyen el anlisis de la cadena de valor y la administracin basada
en actividades. El anlisis de la cadena de valor puede ayudar a las empresas a evaluar las consecuencias
a largo plazo de su compromiso actual o planeado con un generador del costo estructural. Por ejemplo, el
crecimiento en tamao y capacidad de los fabricantes de autopartes suele ser motivo de que los fabricantes
de automviles reevalen si deben usar el outsourcing para la fabricacin de ciertas partes.
Los generadores del costo de procedimiento son los factores que la empresa puede administrar en la
toma de decisiones de operacin a corto plazo para reducir los costos. Incluyen los siguientes:
1. Participacin del personal. Los empleados estn dedicados al mejoramiento continuo y la calidad? Este
compromiso del personal reduce los costos. Las empresas que tienen relaciones slidas con sus empleados, como Federal Express, pueden reducir los costos de operacin de manera significativa.
2. Diseo del proceso de produccin. Puede mejorarse la distribucin del equipo y los procesos y la programacin de la produccin? Si se acelera el flujo de los productos a travs de la empresa, es posible
reducir costos. Los innovadores en tecnologa de fabricacin, como Motorola y Allen-Bradley, pueden
reducir considerablemente los costos de fabricacin.
3. Relaciones con los proveedores. Puede mejorarse el costo, la calidad o la entrega de los materiales y
partes compradas para reducir los costos totales? Wal-Mart y Toyota, entre otras empresas, mantienen
una ventaja de costos bajos en parte gracias a los convenios que tienen con sus proveedores para que
abastezcan los productos o partes que satisfacen las necesidades explcitas de las compaas en cuanto
a calidad, oportunidad de entrega y otras caractersticas.
Los administradores de planta estudian los generadores del costo de procedimiento para encontrar la
manera de reducir los costos. Tales estudios se realizan como parte del control operativo, que se explica en
la parte cuatro de este libro.
12/21/07 10:52:54 PM
La administracin de costos
en accin
Centro de EUA
$ 19.77
8.22
27.31
20.19
1.29
1.81
$ 78.59
$ 11.23
44.95
39.97
18.22
5.58
12.11
$132.06
$ 47.99
87.96
6.97
13.40
$156.32
$8.97
5.84
.55
14.65
30.01
$234.91
$162.07
46
$ 1.71
3.40
$ 5.11
41.65
$ 3.17
.72
$ 3.89
Se requiere:
1. Qu puede aprender de la informacin anterior sobre la competitividad en
costos de la produccin de soya en Estados Unidos y Brasil?
Fuente: Datos del Servicio de Investigaciones Econmicas del Departamento de Agricultura de Estados Unidos (USDA).
La informacin precisa sobre el costo de los productos y servicios es importante en cada funcin administrativa: la administracin estratgica, la planeacin y toma de decisiones, el control administrativo y
operativo y la preparacin de estados financieros. Los sistemas de contabilidad de costos que proporcionan
esta informacin se explican en esta seccin.
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El inventario de productos tanto en las empresas manufactureras como en las comercializadoras se trata
como un activo en el balance general. Siempre que el inventario tenga valor de mercado, se considera un
activo hasta que el inventario se vende; entonces, el costo del inventario se transfiere al estado de resultados como costo de ventas. Esta secuencia es la cadena de valor de los costos del producto en una empresa
manufacturera, que va de las actividades con flujo hacia arriba de diseo e investigacin de mercado a la
12/21/07 10:52:55 PM
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Demostrar cmo los costos fluyen a travs de las
cuentas.
FIGURA 3.12
Costos de fabricacin de
muebles: costo variable
y fijo, directo e indirecto,
del producto y del
periodo
fabricacin del producto y, por ltimo, a las actividades con flujo hacia abajo que comprenden las ventas
y el servicio.
Los costos del producto en una empresa manufacturera incluyen nicamente los costos necesarios para
completar el producto en el paso de fabricacin de la cadena de valor:
1. Materiales directos. Son los materiales que se usan para fabricar el producto y que se transforman en una
parte fsica de ste.
2. Mano de obra directa. La mano de obra que se requiere para fabricar el producto.
3. Costos indirectos. Los costos indirectos de materiales, mano de obra e instalaciones que se usan para
apoyar el proceso de fabricacin.
Los costos del producto en una empresa comercializadora incluyen el costo de comprar el producto ms los
costos de transporte pagados por el comerciante minorista o mayorista para recibir el producto en el lugar
desde el cual se distribuir o vender.
Todos los dems costos de administracin de la empresa y venta del producto se registran como erogacin en el periodo en el que se incurre en ellos; por esa razn, se llaman costos del periodo. Los costos
del periodo incluyen sobre todo los costos generales, de venta y administrativos que son necesarios para la
conduccin de la empresa, pero que no se relacionan directa o indirectamente con el proceso de fabricacin
(o con la compra de los productos para reventa). Los costos de publicidad y procesamiento de datos, as
como los sueldos de los ejecutivos y el personal son buenos ejemplos de costos del periodo. Vase la figura
3.12. En una empresa manufacturera o comercializadora, los costos del periodo tambin se llaman a veces
gastos de operacin o gastos de venta y administrativos. En una empresa de servicio, estos costos suelen
denominarse gastos de operacin.
La fabricacin de juegos de comedor se usa para presentar ejemplos de cada concepto de costo: variable y fijo, directo e
indirecto, del producto y del periodo. El fabricante de muebles de estos juegos de comedor ha organizado su proceso de
fabricacin por lnea de productos: juegos de comedor, sillones tapizados, sofs, recmaras, mesas esquineras y muebles
para exteriores. Cada lnea de producto tiene su propio equipo de fabricacin, aunque buena parte de la maquinaria de la
planta se comparte en las distintas lneas de productos (por ejemplo, en varias lneas de productos se usan las sierras de
mesa). La compaa tiene puntos de venta al menudeo que son de su propiedad y en cada uno de ellos se ofrecen todos los
productos de la empresa. El objeto de costo en esta ilustracin es la lnea de productos de juegos de comedor (y no cada
juego de comedor producido).
Costos variables, fijos, directos, indirectos, del producto y del periodo de la lnea de juegos de comedor
Costo del producto
Variables
Directos
Madera y tela
Indirectos
Energa para las sierras de mesa
Comisiones de venta
Fijos
Notas: Esta ilustracin se basa en el objeto de costo, la lnea de productos de juegos de comedor. Los ejemplos no cambiaran si se hubiera preferido
que el objeto de costo fuera cada juego fabricado, salvo que el salario del supervisor de fabricacin ya no sera un costo directo fijo del producto.
Se convertira en un costo fijo indirecto del producto porque el salario puede relacionarse con la lnea de productos, pero no con cada juego de
comedor fabricado.
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FIGURA 3.13
Flujos de costos en una
empresa manufacturera y
una comercializadora
Primer
paso
Empresa manufacturera
Empresa comercializadora
Compras de materiales
Compras de mercanca
Almacn de materiales
Materiales usados
Mano
de obra
Segundo
paso
Costos indirectos
Trabajo
en proceso
Costo de artculos
producidos
Tercer
paso
Clave:
El inventario de materiales
es el costo del abastecimiento de materiales
usados en el proceso de
fabricacin o para proporcionar el servicio.
El trabajo en proceso
contiene todos los costos
que intervienen en la fabricacin de productos que
han comenzado, pero que
no estn completos en la
fecha del estado financiero.
El almacn de artculos
terminados
es el costo de los artculos
que estn listos para venderse.
Almacn de artculos
terminados
Almacn de productos
Costo de ventas
Costo de ventas
Inventario inicial
Inventario final
la figura 3.13 se muestran una al lado de la otra para destacar la diferencia: la empresa comercializadora
compra inventario, pero la empresa manufacturera transforma el inventario usando mano de obra y costos
indirectos.
Las empresas manufactureras usan tres cuentas de inventarios: 1) almacn de materiales, donde se
mantiene el costo de la entrada de materiales para uso en el proceso de fabricacin; 2) trabajo en proceso,
que contiene todos los costos que intervienen en la fabricacin de los productos que estn empezados, pero
no completos, en la fecha de los estados financieros, y 3) almacn de artculos terminados, que contiene
el costo de los artculos que estn listos para venderse. Cada cuenta tiene sus propios saldos iniciales y
finales.
Una frmula de inventario se relaciona con las cuentas de inventarios como sigue:
Inventario inicial + Costo agregado = Costo transferido fuera + Inventario final
Los trminos costo agregado y costo transferido fuera tienen diferentes significados, dependiendo de la
cuenta de inventarios que se est considerando:
Cuenta de inventarios
Almacn de materiales
Trabajo en proceso
Almacn de artculos terminados
Costo agregado
Compras de materiales
1. Costo de los materiales usados
2. Costo de la mano de obra
3. Costos indirectos
Costos de artculos producidos
La frmula de inventario es un concepto til para mostrar cmo los materiales, mano de obra y costos
indirectos fluyen hacia el trabajo en proceso, despus hacia el almacn de artculos terminados y finalmente
hacia el costo de ventas.
La figura 3.14 ilustra los efectos de los flujos de costos en las cuentas respectivas cuando la empresa
manufacturera convierte materiales en productos terminados y luego los vende y cuando la empresa comercializadora vende el inventario de mercancas.
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FIGURA 3.14
Relaciones entre
cuentas de una empresa
manufacturera y una
comercializadora
Empresa manufacturera
Almacn de materiales
BI
10
70
EI
Costo de los
materiales
usados
($75)
Costo de
artculos
producidos
($215)
Mano
de obra
acumulada
Costos
indirectos
80
100
75
5
Trabajo en proceso
BI
10
75
80
100
EI 50
215
215
Almacn de mercancas
BI
20
EI
Costo de
ventas
($210)
Empresa comercializadora
210
25
40
250
EI
230
60
Costo de ventas
Costo de ventas
210
230
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 5
Preparar un estado de resultados para una empresa
manufacturera y una empresa comercializadora.
El costo de artculos
producidos
es el costo de los artculos
que se han terminado y
transferido fuera de la
cuenta de trabajo en proceso durante un periodo
determinado.
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La ilustracin de la figura 3.14 muestra las cuentas de una empresa de produccin que comienza el
periodo con 10 dlares en el almacn de materiales, 10 dlares en trabajo en proceso y 20 dlares en
el almacn de artculos terminados. Durante el periodo, compra 70 dlares de materiales, usa 75 dlares de
materiales y 80 dlares de mano de obra directa y desembolsa 100 dlares para cubrir los costos indirectos.
Asimismo, durante el periodo, 215 dlares de productos se terminan y transfieren de la cuenta de trabajo
en proceso a la cuenta del almacn de artculos terminados, y se venden 210 dlares de productos. Estos
acontecimientos dejan inventarios finales de 5 dlares en la cuenta de materiales, 50 dlares en la cuenta de
trabajo en proceso y 25 dlares en la cuenta de artculos terminados. La empresa comercializadora compr
mercanca con valor de 250 dlares y realiz ventas por 230 dlares, y su cuenta de almacn de mercancas
aument de 40 a 60 dlares.
La figura 3.15a muestra cmo las relaciones contables se presentan finalmente en los estados de resultados en los dos tipos de empresas. Obsrvese que la empresa manufacturera requiere un clculo en dos
partes del costo de ventas: la primera parte combina los flujos de costos que afectan la cuenta de trabajo
en proceso para determinar el monto del costo de artculos producidos, es decir, el costo de los artculos
terminados y transferidos fuera del trabajo en proceso durante este periodo. La segunda parte combina
los flujos de costos de la cuenta de almacn de artculos terminados para determinar el monto del costo de
ventas y la utilidad de operacin, suponiendo 50 dlares de desembolsos de venta en la empresa manufacturera y 40 dlares de desembolsos de operacin en la empresa comercializadora. Los desembolsos de
operacin en una empresa comercializadora incluyen todos los costos no relacionados con el producto:
costo de las instalaciones, personal, dotacin de personal, etctera.
La figura 3.15b muestra el estado de resultados relativamente sencillo de una empresa de servicios con
300 dlares de venta, 10 dlares de costo de los materiales, 90 dlares de costo de la mano de obra y 100
dlares de otros gastos de operacin para una utilidad de operacin de 100 dlares. Esto constituye una
introduccin a los flujos de costos en los tres tipos de empresas. El proceso se muestra con mayor detalle
en el captulo 4.
12/21/07 10:52:57 PM
FIGURA 3.15a Estados de resultados de una empresa manufacturera y una empresa comercializadora
MANUFACTURING, Inc.
Estado de costo de produccin
correspondiente al ao que termin el 31 de diciembre de 2007
Materiales directos
Inventario inicial
Ms: compras
Materiales directos disponibles
Menos: inventario final del almacn
de materiales directos
Materiales directos usados
Ms: mano de obra directa
Ms: costos indirectos
Costo total de produccin
$ 75
80
100
$255
10
265
50
$215
$10
70
$80
5
MANUFACTURING, Inc.
Estado de resultados
correspondiente al ao que termin el 31 de diciembre de 2007
Ventas
Costo de ventas:
Inventario inicial del almacn de artculos
terminados
Ms: costo de artculos producidos
Costo de artculos producidos disponibles
para venta
Menos: inventario final del almacn
de artculos terminados
Margen bruto
Estado de resultados de
una empresa de servicio
$300
$ 20
215
235
FIGURA 3.15b
25
210
90
50
$ 40
MERCHANDISING, Inc.
Estado de resultados
correspondiente al ao que termin el 31 de diciembre de 2007
Ventas
Costo de ventas:
Inventario inicial de mercancas
Compras
Costo de mercancas disponibles para venta
Inventario final de mercancas
Margen bruto
Gastos de operacin
Utilidad de operacin
$300
$ 40
250
$290
60
230
$ 70
40
$ 30
SERVICE, Inc.
Estado de resultados
correspondiente al ao que termin el 31 de diciembre de 2007
Ingresos
Gastos de operacin:
Materiales
Mano de obra
Otros gastos de operacin
Utilidad de operacin
$300
$10
90
100
200
$100
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Con el fin de facilitar la toma de decisiones y planeacin por parte de la direccin de la empresa, el contador
administrativo proporciona informacin relevante, oportuna y precisa a un costo razonable. Lo relevante es
el concepto ms crtico de la toma de decisiones; la oportunidad, precisin y costo carecen de importancia
si la informacin no es pertinente.
Costo relevante
El concepto de costo relevante surge cuando el responsable de tomar la decisin debe elegir entre dos o ms
opciones. Para determinar qu opcin es la mejor, el responsable de tomar la decisin debe determinar qu
opcin ofrece el mayor beneficio, por lo general en dlares. As, el responsable de tomar la decisin nece-
12/21/07 10:52:57 PM
sita informacin sobre los costos relevantes. Un costo relevante tiene dos propiedades: 1) difiere en cada
opcin de decisin, y 2) se erogar en l en el futuro. Si un costo es el mismo en cada opcin, incluirlo en
la decisin es una prdida de tiempo e incrementa la posibilidad de cometer errores sencillos. Los costos
en los que ya se ha incurrido o estn comprometidos son irrelevantes porque ya no existe discrecionalidad
respecto a ellos.
Costo de oportunidad
El costo de oportunidad
es el beneficio que se pierde cuando la eleccin de
una opcin evita recibir los
beneficios de otra.
El costo de oportunidad es el beneficio que se pierde cuando la eleccin de una opcin evita recibir los
beneficios de otra opcin. Por ejemplo, si un administrador de ventas opta por no tomar un pedido de un
nuevo cliente para garantizar que el pedido de un cliente actual se surta a tiempo, la posible ganancia del
pedido perdido es el costo de oportunidad de esta decisin del administrador. Garantizar la lealtad de un
cliente existente tiene un valor considerable a largo plazo, aunque difcil de cuantificar; sin embargo, la
prdida a corto plazo del nuevo pedido, aunque cuantificable, no es tan importante.
Costo hundido
Costos hundidos
son aquellos en los que se
ha invertido o se han comprometido en el pasado y,
por tanto, son irrelevantes.
Los costos hundidos son aquellos en los que se ha invertido o se han comprometido en el pasado y, por
tanto, son irrelevantes para efectos de toma de decisiones porque el responsable de tomar decisiones ya no
tiene discrecionalidad sobre ellos. Por ejemplo, si una compaa comprara una mquina nueva sin garanta
y sta se descompusiera al da siguiente, el precio de compra es irrelevante en la decisin presente de sustituir o reparar la mquina. Slo los costos futuros son relevantes y el precio de compra de la mquina recin
adquirida no tiene ningn efecto en los costos futuros.
Es preciso tomar en consideracin otro aspecto importante que se relaciona con los costos hundidos.
Aparentemente, hay una propensin propia de los responsables de tomar decisiones a incluir los costos
hundidos como si fueran relevantes para el anlisis. Las investigaciones han demostrado que los responsables de tomar decisiones se muestran ms dispuestos a invertir dinero para recuperar los costos hundidos
que a invertir el dinero para ganar el mismo rendimiento neto. Otros estudios muestran que los responsables
de tomar decisiones tienden a intensificar los compromisos con los costos hundidos. La implicacin prctica de estas conclusiones es que los contadores administrativos deben tener especial cuidado en la creacin
de informacin para responsables de tomar decisiones que separe los costos hundidos de los costos futuros
diferenciales.
El sistema de controles
contables internos
es un conjunto de polticas y procedimientos que
restringen y orientan las
actividades en el procesamiento de los datos financieros con el objetivo de
prevenir o detectar errores
y actos fraudulentos.
El encargado de tomar decisiones que tiene experiencia no usa la informacin contable sin tomar en consideracin el potencial de imprecisin. Los datos imprecisos pueden resultar engaosos y producir errores
potencialmente costosos. Una de las principales formas de garantizar datos precisos para la toma de decisiones es disear y supervisar un sistema eficaz de controles contables internos. El sistema de controles
contables internos es un conjunto de polticas y procedimientos que restringen y orientan las actividades
en el procesamiento de los datos financieros con el objetivo de prevenir o detectar errores y actos fraudulentos. El nfasis en los controles internos eficaces ha aumentado de manera considerable en los ltimos aos
como respuesta a las nuevas disposiciones de la Securities and Exchange Commission (SEC), que impuso
la Ley Sarbanes-Oxley de 2002 (vase el captulo 1).
Oportunidad
La informacin de administracin de costos debe ponerse oportunamente a la disposicin del encargado de
tomar decisiones para facilitar la toma de decisiones eficaz. El costo de un retraso puede ser considerable
en muchas decisiones, como cuando hay que surtir pedidos urgentes que podran perderse si la informacin
necesaria no fuera oportuna. El costo de identificar los defectos de calidad al principio del proceso de
fabricacin puede ser mucho menor que el costo de los materiales y mano de obra desechados si el defecto
se descubre cuando el proceso est muy avanzado.
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12/21/07 10:52:57 PM
Resumen
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Una funcin crucial de la informacin de administracin de costos es proporcionar una base para motivar
y premiar los esfuerzos y eficacia de los administradores y empleados. Los principales conceptos de costos
aplicables a esta funcin administrativa incluyen la facilidad de control y las preferencias de riesgo.
Facilidad de control
Se dice que un costo es controlable si el administrador o empleado tiene discrecionalidad para decidir si se
incurrir en l o puede influir de manera importante en el monto del costo dentro un periodo determinado,
por lo general corto. Por ejemplo, el supervisor de la fbrica generalmente no puede controlar la erogacin
del alquiler y seguro del edificio de la fbrica ni el administrador divisional tiene por lo general discrecionalidad sobre el monto de los costos administrativos a nivel corporativo. En contraste, los empleados
tpicamente tienen control sobre la mano de obra y los materiales que se usan en su rea de trabajo. Los
costos como los de publicidad y mantenimiento comnmente se ubican dentro del mbito de control del
administrador del producto o la divisin.
Existen dos puntos de vista acerca de la importancia del carcter controlable en el contexto de la motivacin de empleados y administradores. Uno de ellos sostiene que el administrador o empleado debe
ser responsable slo por los costos que controla. Este punto de vista es congruente con el argumento de
que responsabilizar a los administradores por los cambios en los costos que estn fuera de su control es
injusto y desmotiva. El segundo punto de vista es que muchos costos incontrolables, como los costos
administrativos a nivel corporativo, son controlables en realidad por todos los administradores tomados en
conjunto; as, la inclusin de estos costos en los reportes de los administradores enva un mensaje claro de
que la empresa se beneficia cuando los administradores administran correctamente estos costos.
Hay varios conceptos importantes para el contador administrativo, que se presentan en cuatro grupos dentro
del captulo 3: 1) objetos de costo, generadores del costo y grupos de costos; 2) costeo de productos y servicios para la preparacin de estados financieros; 3) planeacin y toma de decisiones, y 4) control operativo y
administrativo. El grupo 1 incluye conceptos que son importantes en todas las funciones de administracin,
mientras que los grupos 2, 3 y 4 son tres de las cuatro funciones de administracin. Los conceptos de la
cuarta funcin de administracin, la administracin estratgica, se explican en los captulos 1 y 2.
El primer grupo de conceptos incluye los cuatro tipos de generadores del costo: basados en actividades,
basados en volumen, estructurales y de procedimiento. Los generadores del costo basados en actividades
se ubican en el nivel detallado de las operaciones: instalacin del equipo, manejo de los materiales y tareas
administrativas o de otro tipo. En contraste, los generadores del costo basados en volumen se ubican en
el nivel de valor agregado: por lo general, el nmero de unidades producidas. Los generadores del costo
estructurales se relacionan con los planes y decisiones que tienen efectos a largo plazo; los generadores del
costo de procedimiento tienen marcos de decisin a corto plazo. Los conceptos ms importantes basados
en el volumen son los costos variables, que varan de acuerdo con un cambio en el nivel de produccin, y
los costos fijos, que no cambian. Los costos directos se definen como aquellos que pueden rastrearse directamente a un objeto de costo a diferencia de los costos indirectos, en los que esto no es posible.
Los conceptos importantes en el costeo de productos son: los costos del producto, que son los costos
de los materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos (llamados costos indirectos) que se
requieren para el producto y el proceso de produccin. Los costos que no se relacionan con el producto
(tambin llamados costos del periodo) son los de venta, administrativos y otros que no se relacionan con
la produccin. La frmula de inventario se usa para determinar el costo de los materiales empleados en la
produccin, el costo de los artculos producidos y el costo de ventas durante un periodo determinado.
El concepto ms importante en la planeacin y toma de decisiones es el costo relevante (un costo que
difiere en cada opcin y se llevar a cabo en el futuro). Al evaluar las opciones, el contador administrativo
toma en consideracin los costos relevantes. Todos los costos pasados (tambin llamados costos hundidos)
son irrelevantes porque no varan sin importar la opcin que se elija.
El concepto fundamental en el control administrativo y operativo es el carcter controlable. Es importante distinguir entre los costos controlables y los otros porque la evaluacin, incluso en parte, basada en
costos que un administrador no puede controlar puede llegar a desmotivar.
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Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
costo de oportunidad, 69
costo de ventas, 64
costo directo, 55
costo escalonado, 61
costo fijo, 60
costo indirecto, 56
costo marginal, 61
costo mixto, 60
costo primo, 58
costo promedio, 61
costo relevante, 69
costo unitario, 61
costo variable, 60
Los datos se tomaron de un informe publicado en octubre de 2001 por el Servicio de Investigaciones Econmicas del
Departamento de Agricultura de Estados Unidos, basado en datos de 1998 y 1999. El informe puede consultarse en
el siguiente sitio Web: http://www.ers.usda.gov/Briefing/SoybeansOilcrops/pdf/SBProdExpCompOCS2001.pdf
1. Qu se puede aprender de esta informacin acerca del costo de la competitividad de Estados Unidos y Brasil en la
produccin de soya?
De valor particular es el hecho de que el informe distingue entre costos variables y fijos, lo que no es comn en
los informes de este tipo. La distincin brinda al lector la oportunidad de comprender mejor cmo se comportan los
costos de produccin en los dos pases. Es posible hacer un gran nmero de observaciones. En especial, advertimos
el costo relativamente alto de la tierra y el equipo en Estados Unidos, equilibrado en parte por los costos relativamente
altos de la mano de obra, fertilizantes y productos qumicos en Brasil. El alto costo de la mano de obra es resultado
de una sustitucin de mano de obra por equipo o representa trabajadores mal capacitados y supervisados? Del mismo
modo, el alto costo de los productos qumicos y fertilizantes en Brasil indica que los agricultores estadounidenses
siguen prcticas superiores de uso de la tierra o los fertilizantes y productos qumicos son ms caros en Brasil por
otras razones?
Aunque las cifras muestran claramente que Brasil tiene ventaja sobre Estados Unidos en los costos totales de la
produccin de soya, es muy probable que otros costos con flujo hacia abajo, no relacionados directamente con la produccin, sean ms elevados en Brasil transporte (incluidos los costos de combustible), marketing y ventas porque el pas se encuentra ms alejado de los mercados mundiales. Adems, Estados Unidos tiene ventaja en los costos
variables, lo que muestra claramente la importancia del costo de la tierra y el equipo agrcola en Estados Unidos.
Puesto que la pertinencia de los datos es para comprender la competitividad internacional en la produccin global
de soya, tambin es importante hacer notar que el anlisis anterior no incluye datos sobre las fluctuaciones en los
tipos de cambio de las divisas, restricciones de importacin, subsidios gubernamentales, impuestos y otros factores
que son crticos en el comercio global. Algunas de las polmicas ms encendidas entre los pases pertenecientes a la
Organizacin Mundial de Comercio (OMC) en este momento son las restricciones y subsidios que intervienen en el
comercio agrcola.
2. Evale crticamente la informacin de costos.
Surge una serie de posibles preguntas sobre la forma en que se recopilan y presentan los datos. He aqu algunas
ideas para empezar. Primero, qu pasa con el tamao de la granja? ste debe afectar los clculos del costo fijo por
acre, puesto que los costos fijos son impulsados en parte por el nmero de acres cultivados, pero tambin por el hecho
de que ciertos tipos de equipo son necesarios para una granja de cualquier tamao? El equipo agrcola podra ser ms
bien un costo escalonado que un costo fijo. Si es as, el costo relativamente bajo del equipo por acre tal vez se deba
simplemente al hecho de que las granjas son de tamao ms grande en Brasil. Los costos fijos se calculan anual o
mensualmente? Y si la tierra puede alquilarse por acre, no se trata de un costo variable?
Problema de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
$1 000 000
20 000
350 000
80 000
5 000
12 000
40 000
(contina)
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35 000
25 000
6 000
13 000
40 000
30 000
190 000
35 000
100 000
4 000
30 000
Se requiere: Preparar un estado de costo de produccin y un estado de resultados de Spartan Products Company para
el ao que finaliz el 31 de diciembre de 2007, parecido al que se presenta en la figura 3.15a.
Preguntas
3-1
3-2
3-3
3-4
3-5
3-6
3-7
3-8
3-9
3-10
3-11
3-12
3-13
3-14
3-15
3-16
3-17
3-18
3-19
Ejercicios breves
3-20 Identifique cules son los probables costos variables de una aerolnea como Southwest Air. Adems, cules son
los probables costos fijos?
3-21 Identifique cules son los probables costos variables de un minorista de descuento como Target. Adems, cules
son los probables costos fijos?
3-22 Identifique cules son los probables costos variables de una sala de cine. Adems, cules son los probables costos
fijos?
3-23 Identifique cules son los probables costos variables de una cervecera como Molson o Budweiser. Adems, cules son los probables costos fijos?
3-24 Identifique cules son los probables costos variables de una empresa que proporciona instructores personales. A
estos instructores se les paga un pequeo sueldo ms una comisin por cada leccin. Adems, cules son los
probables costos fijos de la compaa?
3-25 Jason puede comprar una nueva motocicleta por 13 500 dlares o mandar a reparar la suya por 2 000 dlares.
El valor al que le tomaran su motocicleta actual, por la cual pag 9 995 dlares, es de aproximadamente 6 000
dlares. El seguro de la motocicleta cuesta 1 000 dlares al ao. Cules son los costos relevantes en su decisin
de reparar o cambiar la motocicleta?
3-26 Toby Jackson es subgerente de una sucursal de International House of Pancakes, situada en Greensboro, Carolina
del Norte. Su desempeo se evala trimestralmente y l tiene la oportunidad de recibir un bono trimestral si su
desempeo se clasifica relativamente bien en relacin con el de otros gerentes. Cul de los siguientes cree usted
que tenga menos probabilidades de un costo controlable en la evaluacin: costo del jarabe de los hot cakes; costo
de los productos alimenticios desechados debido al desperdicio, exceso de existencias o errores en los pedidos de
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los clientes; costo de la calefaccin e iluminacin del restaurante; costo de los artculos de limpieza, o costo de los
meseros y meseras?
3-27 Clay Armstrong falta a trabajar y pierde el sueldo de una semana debido a una emergencia familiar. Cmo se
denomina mejor el sueldo perdido: costo relevante, costo de oportunidad o costo controlable?
3-28 Si una compaa comercializadora tiene un inventario inicial de mercancas de 400 000 dlares y un inventario
final de mercancas de 200 000 y la compaa compr 1 600 000 dlares en inventario durante este mes, cul es
el costo de ventas para la compaa?
3-29 The Walden Manufacturing Corp. tiene un desembolso por intereses de 4000 dlares, abastecimientos de fbrica
de 1 000 dlares, mano de obra indirecta de 6 000 dlares, materiales directos de 16 000 dlares, desembolso de
publicidad de 2 500 dlares, desembolsos de oficina de 14 000 dlares y mano de obra directa de 20 000 dlares.
Cul es el costo del periodo total?
3-30 Kristin Dawson tiene una idea genial para fundar una nueva empresa, pero como estudiante, decide concentrarse
en sus estudios. La prdida de las posibles ganancias de la nueva empresa se describe mejor como un costo controlable, un costo relevante o un costo de oportunidad?
Ejercicios
3-31 Clasificacin de los costos Los siguientes costos se tomaron de los registros contables de Barnwell Manufacturing Company:
1. Impuesto sobre la renta estatal
2. Seguro de las instalaciones de la fbrica
3. Abastos utilizados en la fabricacin
4. Salarios de los empleados del departamento de ensamble
5. Sueldos de los empleados que entregan el producto
6. Intereses sobre documentos por pagar
7. Materiales utilizados en el proceso de produccin
8. Alquiler del punto de venta en Sacramento
9. Electricidad para equipo de la fbrica
10. Depreciacin de los camiones de reparto
11. Sueldos del personal de ventas
12. Salarios de los supervisores de la fbrica
13. Sueldo del presidente de la compaa
14. Desembolsos de publicidad
Se requiere: Clasifique cada partida ya sea como costo del producto o costo del periodo. Clasifique todos los costos
del producto ya sea como directos o indirectos, suponiendo que el objeto de costo es cada unidad del producto manufacturado.
3-32 Clasificacin de los costos A continuacin se presenta una lista de costos de Oakland Company, un fabricante
de muebles:
1. Madera utilizada en sillas
2. Salarios de los inspectores
3. Lubricante usado en la maquinaria
4. Alquiler de la fbrica
5. Salarios de los trabajadores de ensamble
6. Seguro de indemnizacin de los trabajadores de la fbrica
7. Lija
8. Tela usada en tapicera
9. Impuestos a la propiedad sobre la planta manufacturera
10. Depreciacin de la maquinaria
Se requiere: Clasifique cada costo ya sea como directo o indirecto, suponiendo que el objeto de costo es cada artculo
manufacturado. Indique tambin si cada costo es variable o fijo.
3-33 Clasificacin de los costos La siguiente es una lista de costos de los registros contables de Sunshine Pool Management, Inc. Cada uno de los 77 clientes de Sunshine tiene una piscina. Sunshine da mantenimiento a las piscinas
de los clientes y ofrece provisiones, limpieza y reparaciones.
1. Provisiones para los salvavidas
2. Sueldos de los administradores de Sunshine
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3-37 Costos totales y promedio La Asociacin de Estudiantes de Contabilidad quiere ofrecer un baile de Navidad
a sus socios. El costo de alquilar un saln es de 1 500 dlares y el costo de los refrigerios ser de 12 dlares por
persona.
Se requiere:
1. Cul ser el costo total si asisten 100 personas? Cul es el costo promedio?
2. Cul ser el costo total si asisten 200 personas? Cul es el costo promedio?
3. Explique por qu el costo total promedio difiere si hay cambios en la asistencia total.
3-38 Clasificacin de costos Fran McPhair Dance Studios es una cadena de 45 estudios de baile, de propiedad entera,
que ofrece clases particulares de baile de saln. Los estudios estn situados en varias ciudades de los estados del
sur y sureste de Estados Unidos. McPhair ofrece una serie de 12 clases particulares; los estudiantes pueden pagar
las clases de una en una, pero se requiere que cada alumno se inscriba en un plan de por lo menos 12 clases. Los
planes de 20, 40 y 100 clases ofrecen ahorros. Cada instructor de baile percibe un sueldo pequeo ms una comisin basada en la cantidad de clases de baile que imparte.
Se requiere:
1. El propietario de McPhair est interesado en un anlisis estratgico del negocio. Desea comprender por qu la rentabilidad total ha disminuido ligeramente en el ltimo ao, mientras que, al parecer, a otros estudios en la zona les va
muy bien. Cul es el objeto de costo correcto para iniciar este anlisis? Explique su eleccin.
2. Por cada uno de los elementos de costo enumerados en la siguiente lista, determine la clasificacin del costo con respecto al objeto de costo que seleccion en el requisito 1. (En algunos casos, pueden aplicar dos o ms clasificaciones.)
Elementos de costo
1. Salario de cada instructor de baile.
2. Salario del administrador.
3. Cintas de msica utilizadas en las clases.
4. Servicios pblicos para el estudio.
5. Recepcionista de medio tiempo para el estudio.
6. Materiales de planeacin y desarrollo enviados por la oficina central.
7. Clases gratis que se imparten en cada estudio como promocin.
8. Anuncios regionales de radio y televisin transmitidos varias veces al ao.
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Mayo de 2007
Junio de 2007
10 000
20 000
Departamento A
$10 000
$10 000
Departamento B
25 000
50 000
Unidades producidas
Costos de cada departamento
Departamento C
35 000
45 000
Departamento D
18 000
64 000
Departamento E
22 000
44 000
2006
2007
Unidades producidas
4 000
6 000
Departamento 1
$11 000
$12 000
Departamento 2
10 000
15 000
Departamento 3
20 000
25 000
Departamento 4
33 000
33 000
Departamento 5
16 000
24 000
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3-43 Interpretacin del costo promedio La preocupacin por las emisiones de gases y el agotamiento de los recursos
no renovables ha ocasionado que los ecologistas y otros ejerzan presin para que se establezcan normas ms
estrictas de uso eficiente del combustible en los automviles nuevos. Las actuales normas de eficiencia energtica
que rigen en Estados Unidos (Corporate Automotive Fuel Efficiency CAFE) requieren que los fabricantes de
automviles produzcan una eficiencia energtica total de 26.2 millas por galn (mpg) en todos los automviles
que se fabrican. En la actualidad, el gobierno estadounidense apoya el desarrollo de autos hbridos que combinan
gasolina y energa elctrica como la solucin del problema. Otros proponen que simplemente se eleven las normas
CAFE para los fabricantes de automviles. Para estudiar el problema, el American Council for an Energy-Efficient Economy (ACEEE) realiz investigaciones para determinar el costo de elevar la eficiencia en el consumo de
combustibles, segn las diferentes propuestas. Lleg a las siguientes conclusiones:
Opcin para reducir las emisiones
y ofrecer una mejor economa de combustible
Eficiencia en combustible (mpg)
26.2
__
40.8
$0.57
45.8
$0.60
52.6
$1.38
59.3
$1.80
Para lograr el aumento en la economa energtica requerido por las normas CAFE ms estrictas se necesitara
que los fabricantes de automviles usaran tecnologa convencional para mejorar los motores y transmisiones. Los
vehculos hbridos necesitan nueva tecnologa y motores elctricos.
Se requiere: Ofrezca una breve resea crtica de los resultados de las investigaciones del ACEEE. Qu preguntas
querra hacer a los investigadores que presentaron estos resultados?
3-44 Interpretacin del costo promedio En fechas recientes, el American Institute of CPAs (AICPA) y Hackett
Group, una empresa de consultora, se asociaron para estudiar las tendencias en el carcter de la funcin de contabilidad en las corporaciones y la cantidad que se erogaba en ella. Una de las conclusiones ms importantes fue
que los mejores departamentos de contabilidad en el mundo podan funcionar con eficacia a un costo relativamente bajo; los costos totales de estos departamentos representaban slo alrededor de 1 por ciento de los ingresos
totales de la empresa. En contraste, los departamentos de contabilidad menos eficientes consuman en promedio
1.4 por ciento de los ingresos totales, es decir, 40 por ciento ms. Los departamentos de contabilidad de talla
mundial tambin preparaban los reportes financieros normales ms rpido (menos de dos das en los mejores
departamentos, en comparacin con cinco a ocho das en los dems). El estudio tambin concluy que las empresas grandes gastaban menos en contabilidad:
Empresas manufactureras
1.6%
1.4%
1%
Empresas de servicios
Menos de 1 000 millones de dlares en ingresos
2.1%
1.6%
Se requiere: Ofrezca una breve resea crtica de los resultados de esta investigacin. Qu preguntas querra hacer a
los investigadores que presentaron estos resultados?
3-45 Costo de artculos producidos La siguiente informacin se refiere a Petrie Company:
Costo primo
Costo de conversin
Materiales directos utilizados
Inventario inicial de trabajo en proceso
Inventario final de trabajo en proceso
$180 000
215 000
95 000
75 000
65 000
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Problemas
3-46 Costos del producto y costos del periodo Galletas Americanas es una empresa de Guadalajara, Mxico, que
produce y vende galletas estilo americano de alta calidad. El propietario quiere identificar los diferentes costos en
los que incurre cada ao para poder planear y controlar los costos de la empresa. Los costos de Galletas Americanas son los siguientes (en miles de pesos):
Servicios para la panadera
Papel utilizado en el empaque del producto
Sueldos y salarios en la panadera
Ingredientes de las galletas
Mano de obra de la panadera y prestaciones adicionales
Costos administrativos
Mantenimiento del equipo de panadera
Depreciacin de la planta y equipo de panadera
Uniformes
Seguro de la panadera
Alquiler de las oficinas administrativas
Publicidad
Cajas, bolsas y vasos utilizados en la panadera
Salario del administrador
Primas por tiempo extra
Tiempo ocioso
1 600
70
15 000
27 000
1 000
800
600
1 500
300
600
13 200
1 500
700
10 000
2 000
400
Se requiere:
1. Cul es el monto total de los costos del producto y del periodo?
2. Suponga que Galletas Americanas planea expandir su negocio a Estados Unidos y Canad, aunque el objetivo inicial
es el mercado estadounidense. Esta expansin no requerir instalaciones adicionales de panadera, pero los costos de
mano de obra y materiales aumentarn y los costos de publicidad y empaque se incrementarn de manera considerable. Adems, las autoridades estadounidenses exigen cierta documentacin e inspecciones que supondrn un costo
adicional para Galletas.
a) Qu costos adicionales son costos del producto?
b) Qu costos deben tomarse en cuenta en la decisin de expandirse a Estados Unidos?
3-47 Generadores del costo de procedimiento, comerciante minorista de Internet Suponga que es consultor de
Bikes.com, una nueva empresa minorista de Internet que ofrece una variedad de refacciones y accesorios para
bicicletas con un enfoque cmodo y eficaz de atencin al cliente. La empresa funciona desde un edificio de oficinas y un almacn cercano, situados en Danville, Virginia. En la actualidad, la empresa cuenta con 10 empleados
administrativos permanentes, 6 representantes de atencin a clientes que responden a las consultas de los clientes,
y 12 empleados que toman, empacan y envan los pedidos de los clientes. Todos los pedidos se colocan por medio
del sitio Web de la empresa. Hay un nmero telefnico 800 para atencin a clientes. Las ventas de la empresa
aumentaron alrededor de 20 por ciento anual en los ltimos dos aos, lo que represent una disminucin con respecto a la tasa de 50 por ciento en los primeros tres aos de operacin. A la administracin le preocupa que esta
disminucin retrase las primeras ganancias esperadas de la empresa, que se haban proyectado para los prximos
dos aos. La empresa es de propiedad privada y se ha financiado con una combinacin de prstamos bancarios,
inversiones personales de los altos ejecutivos y financiamiento de capital de riesgo.
Se requiere: Qu generadores del costo de procedimiento especficos son importantes en este negocio? Cmo debe
usarlos la empresa para mejorar su ndice de ventas?
3-48 Generadores del costo estructurales
Caso A. Food Fare es una pequea cadena de restaurantes que ha creado una base de clientes leales mediante
la oferta de comida rpida con ms opciones (por ejemplo, cmo debe cocinarse la hamburguesa; ingredientes que
el propio cliente puede servirse) y un ambiente muy agradable. El men contiene un nmero pequeo de platos
populares, que incluyen varias hamburguesas diferentes, sndwiches de pollo a la parrilla y ensaladas. ltimamente, para aumentar su atractivo, Food Fare agreg barbacoa, mariscos y filetes de carne a su men.
Caso B. Gilman Heating and Air Conditioning, Inc., ofrece una amplia gama de servicios a clientes comerciales y residenciales, que incluyen la instalacin y reparacin de varias marcas de sistemas de calefaccin y aire
acondicionado. Gilman tiene una flotilla de 28 camionetas, cada una operada por uno o ms tcnicos de servicio,
dependiendo de la magnitud del servicio. Un problema recurrente para Gilman ha sido coordinar a los equipos
de servicio durante el da para determinar el estado de un servicio y la necesidad de partes que no llevan en el
vehculo, as como identificar el equipo que debe enviar para atender llamadas urgentes. La zona de servicio
de Gilman abarca un rea urbana y rural de aproximadamente 52 kilmetros cuadrados. La compaa ha creado
hojas de costos y precios para que los tcnicos de servicio establezcan con precisin y uniformidad el precio del
servicio de reparacin que realizan.
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Se requiere: En cada caso, identifique los generadores del costo estructurales que son importantes para la compaa y
los problemas estratgicos relacionados que debe solucionar para ser competitiva.
3-49 Costo de artculos producidos y vendidos Benvanides Company produce ropa para dama. En 2007, la compaa
llev a cabo los siguientes costos:
Alquiler de la fbrica
Mano de obra directa
Servicios. Fbrica
Compras de materiales directos
Materiales indirectos
Mano de obra indirecta
$425 000
325 000
75 000
465 000
70 000
35 000
1 de enero
$30 000
40 000
115 000
31 de diciembre
$50 000
85 000
95 000
Se requiere:
1. Prepare un estado del costo de produccin.
2. Calcule el costo de ventas.
3-50 Costo de artculos producidos Los siguientes datos se refieren a Duvernoy Company y corresponden al ao que
termin el 31 de diciembre de 2008:
Compras de materiales directos
Mano de obra directa
Mano de obra indirecta
Seguro de la fbrica
Depreciacin. Fbrica
Reparaciones y mantenimiento. Fbrica
Erogaciones de marketing
Erogaciones generales y administrativas
Almacn de materiales directos
Trabajo en proceso
Almacn de artculos terminados
31 de diciembre de 2006
$20 000
33 000
23 000
31 de diciembre de 2007
$60 000
45 000
25 000
12 000
80 000
15 000
66 000
55 000
35 000
35 000
20 000
$33 000
88 000
487 000
25 000
18 000
155 000
38 000
15 000
44 000
(contina)
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25 000
34 000
145 000
1 500 000
66 000
16 000
29 000
9 000
23 000
Se requiere: Prepare un estado de costo de produccin y el estado de resultados de Household Furnishings correspondiente al ao que termin el 31 de diciembre de 2007, semejantes a los que se presentan en la figura 3.15a.
3-52 Costo de artculos producidos, estado de resultados Considere la siguiente informacin de Blue Water Equipment, Inc., fabricante de jarcias, cepos y cabos para veleros.
Erogacin en publicidad
Depreciacin. Oficina administrativa
Depreciacin. Planta
Depreciacin. Camionetas de reparto
Almacn de materiales directos, inicial
Almacn de materiales directos, final
Compras de materiales directos
Mano de obra directa
Mano de obra indirecta
Almacn de artculos terminados, inicial
Almacn de artculos terminados, final
Seguro de la planta
Calefaccin y luz de la planta
Reparaciones en el edificio de la planta
Salario del supervisor. Planta
Abastecimientos. Planta
Abastecimientos. Oficina administrativa
Trabajo en proceso, inicial
Trabajo en proceso, final
Sueldos de los representantes de ventas
Ingresos por ventas
$16 000
73 000
197 000
34 000
33 000
28 000
190 000
345 000
128 000
66 000
43 000
44 000
23 000
34 000
85 000
21 000
42 000
14 000
11 000
216 000
1 675 000
Se requiere: Prepare un estado de costo de produccin y el estado de resultados de Blue Water Equipment, Inc., correspondiente al ao que termin el 31 de diciembre de 2007.
3-53 Costo de artculos producidos, clculo de incgnitas La siguiente informacin se tom de los registros contables de Blazek Manufacturing Company. Desafortunadamente, varios datos se perdieron a causa de una falla de
la computadora.
Ventas
Almacn de artculos terminados, 1 de enero de 2007
Almacn de artculos terminados, 31 de diciembre de 2007
Costo de ventas
Margen bruto
Desembolsos administrativos y de venta
Utilidad de operacin
Trabajo en proceso, 1 de enero de 2007
Materiales directos usados
Mano de obra directa
Costos indirectos
Costos totales de produccin
Trabajo en proceso, 31 de diciembre de 2007
Costos de artculos producidos
Caso A
$100 000
15 000
16 000
?
25 000
?
10 000
?
18 000
15 000
20 000
?
7 000
?
Caso B
$ ?
8 000
?
43 000
3 000
1 000
2 000
14 000
8 000
9 000
?
35 000
?
45 000
maq-Blocher-03.indd 80
12/21/07 10:53:02 PM
3-54 Costo de artculos producidos, estado de resultados Norton Industries, fabricante de cable para la industria de
construccin pesada, cierra sus libros y prepara los estados financieros a finales de cada mes. El estado del costo
de ventas, correspondiente a abril de 2007, se presenta a continuacin:
NORTON INDUSTRIES
Estado de costo de ventas
correspondiente al mes que termin el 30 de abril de 2007
(se omiten los miles)
Almacn de artculos terminados, 31 de marzo
Costo de artculos producidos
Costo de artculos disponibles para venta
Menos almacn de artculos terminados, 30 de abril
Costo de ventas
$ 50
790
$840
247
$593
Informacin adicional
De los servicios, 80 por ciento se relaciona con la fabricacin del cable; el restante 20 por ciento se relaciona con las
funciones de venta y administrativas.
Todo el alquiler se refiere al edificio de oficinas.
El impuesto predial se calcula sobre el valor de la fbrica.
Del seguro, 60 por ciento se relaciona con la fabricacin del cable; el restante 40 por ciento se relaciona con las funciones de venta y administrativas.
La depreciacin incluye lo siguiente:
Planta de fabricacin
Equipo de fabricacin
Equipo de oficina
$20 000
30 000
4 000
$54 000
$54
210
28
150
247
1 140
70
600
100
930
1 488
20
2
(contina)
maq-Blocher-03.indd 81
12/21/07 10:53:02 PM
510
260
90
122
42
135
9
60
20
54
6
15
Solucin
al problema de
autoevaluacin
maq-Blocher-03.indd 82
$ 20 000
100 000
$120 000
30 000
$ 90 000
300 000
12 000
4 000
13 000
80 000
5 000
40 000
154 000
$594 000
35 000
$629 000
25 000
$604 000
12/21/07 10:53:03 PM
maq-Blocher-03.indd 83
$1 000 000
$ 35 000.
604 000
$ 639 000
40 000
599 000
$ 401 000
190 000
6 000
30 000
226 000
$ 175 000
12/21/07 10:53:03 PM
C A P T U L O
C U A T R O
La determinacin del costo exacto de un producto o servicio desempea una funcin crucial en el xito
de las empresas en la mayora de las industrias. Por ejemplo, Smith Fabrication, Inc., de Kent, Washington (www.smithfabinc.com), usa un sistema de costeo por producto para estimar los costos y cobrar a los
clientes los productos de lmina de metal que suministra a otros fabricantes en las industrias de aviacin,
computacin, telecomunicaciones y productos mdicos. El mtodo de costeo por producto que utiliza le
reporta una ventaja competitiva porque ofrece informacin precisa sobre los costos en un formato que los
clientes pueden entender con facilidad. Del mismo modo, Hammerts Iron Works, de St. Louis, Missouri
(http://www.hammertsiron.com) usa el costeo por rdenes de produccin con un sistema de reportes en
tiempo real sobre la mano de obra y los materiales para proporcionar la capacidad de contabilizar con precisin los materiales y mano de obra en cualquier punto del proceso de produccin, lo cual es importante
para administrar el proceso de la produccin y mejorar la atencin al cliente. Lo que stas y otras compaas han descubierto es que un mtodo sencillo, pero preciso, para determinar el costo de los productos es
crucial para su xito competitivo. Otro ejemplo es la industria de la construccin y remodelacin de casas,
donde el costeo por producto desempea una funcin fundamental en el clculo de los costos y la fijacin
del precio del trabajo (www.housingzone.com).
Smith Fabrication, Hammerts Iron Works y muchos constructores de casas usan un tipo de costeo de los
productos llamado costeo por rdenes de produccin que se explica en este captulo.
En la siguiente seccin se explican todas las decisiones que un contador administrativo debe tomar para
elegir un sistema de costos, entre los cuales, el costeo por rdenes de produccin representa una de las
posibilidades.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 1
Explicar los tipos de sistemas de costeo.
84
maq-Blocher-04.indd 84
El costeo por producto es el proceso de acumular, clasificar y asignar materiales directos, mano de obra
directa y costos indirectos a los productos o servicios.
Al crear el sistema especfico de costeo por producto que se adapte mejor a una empresa en particular,
el contador administrativo debe tomar tres decisiones, una por cada una de las siguientes tres categoras
de mtodos de costeo: 1) el mtodo de acumulacin de costos: costeo por rdenes de produccin o costeo
por procesos; 2) el mtodo de medicin de los costos: costeo real, normal o estndar, y 3) el mtodo de
asignacin de los costos indirectos: con base en el volumen o en las actividades. Cada sistema de costeo
por producto refleja estas tres decisiones. Por ejemplo, una empresa podra optar por usar el costeo por
rdenes de produccin, con los costos normales, basado en actividades, porque la combinacin de estas
opciones se adapta mejor a las operaciones y metas estratgicas de la empresa. A otra empresa tal vez
le convenga ms un sistema de costeo por producto basado en el costo por procesos, los costos estndar y el
costeo basado en volumen.
La eleccin de un sistema en particular depende de la naturaleza de la industria y del producto o servicio, la estrategia de la empresa y las necesidades de informacin de la administracin, as como los costos
y beneficios de adquirir, disear, modificar y operar un sistema especfico. He aqu las tres decisiones.
12/21/07 10:53:36 PM
maq-Blocher-04.indd 85
Tipos de costos usados para:
Sistema de costeo
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Costeo real
Costo real
Costo real
Costo real
Costeo normal
Costo real
Costo real
Costos indirectos aplicados (usando tasa(s)
predeterminada(s))
Costeo estndar
Costo estndar
Costo estndar
Costo estndar
12/21/07 10:53:36 PM
significa mayores costos indirectos de equipo, supervisin y otros costos de las instalaciones. En general, ninguno de estos supuestos resulta ser suficientemente preciso en muchas compaas y, por eso, prefieren un
mtodo basado en actividades.
Los sistemas de costeo basado en actividades (activity-based costing, ABC) distribuyen los costos indirectos entre los productos usando criterios de causa y efecto con varios generadores del costo. Los sistemas
ABC usan generadores del costo basados tanto en volumen como en otros aspectos para distribuir con
mayor precisin los costos indirectos entre los productos, con base en el consumo de recursos durante las
diversas actividades. En el captulo 5 se explican los sistemas ABC.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 3
Explicar el flujo de costos
en un sistema de costeo por
rdenes de produccin.
Para competir con xito, las empresas necesitan informacin precisa sobre el costo de los productos, sin
importar cules sean sus estrategias competitivas. Y esto es incluso ms probable que sea vlido en las
empresas lderes en costo, que dependen en alto grado de la eficiencia de la fabricacin y la calidad para
triunfar. La administracin eficaz de los costos de produccin requiere informacin oportuna y precisa
sobre los costos. Para obtener esta informacin se necesita que la empresa elija un sistema de costos que se
adapte bien a su estrategia competitiva. Por ejemplo, una empresa que compite por el liderazgo en costos y
produce un producto bsico tambin es probable que se desenvuelva en una industria procesadora, como la
de procesamiento de alimentos o productos qumicos, o la fabricacin en lneas de ensamble. De este modo,
es probable que los sistemas de costeo por procesos sean una buena opcin. Debido a que los costos precisos
son importantes, es probable que estas empresas usen el costeo basado en actividades, que es ms preciso
que el mtodo basado en volumen para la asignacin de los costos indirectos. Finalmente, es probable que
este tipo de empresa elija un sistema de costos estndar para proporcionar los objetivos del costo y reportes
regulares sobre la consecucin de tales objetivos. En resumen, el tipo de empresa de productos bsicos o
liderazgo en costos bien puede usar un sistema de costos que combine los elementos del costeo por procesos
(captulo 11), el costeo basado en actividades (captulo 5) y el costeo estndar (captulos 13 y 14).
En contraste, las empresas que tienen una amplia variedad de productos distintos a menudo usan un
sistema de costeo por rdenes de produccin, que se aplica a los productos y servicios de bajo volumen.
Las empresas que fabrican productos homogneos a lo largo de un periodo largo usan el sistema de costeo
por procesos, que se aplica a los productos de alto volumen cuando las unidades individuales no pueden
identificarse y asignarse especficamente a un costo. En la prctica, muchas empresas usan acertadamente
el costeo por rdenes de produccin para algunos productos o departamentos y el costeo por procesos para
otros productos o departamentos. Las empresas fabricantes de automviles son un ejemplo; sus productos
no slo tienen muchas caractersticas en comn, sino que tambin tienen caractersticas nicas. Los fabricantes de automviles no pueden usar un sistema puro de costeo por rdenes de produccin ni un sistema
puro de costeo por procesos.
El ambiente competitivo de muchas empresas cambia con rapidez. Para proporcionar informacin til,
un sistema de costeo por producto debe mantenerse al ritmo del ambiente que cambia constantemente. Para
ser competitiva, la empresa necesita informacin precisa sobre los costos: para fijar los precios de los productos, realizar el anlisis de rentabilidad de cada producto y de cada cliente, la evaluacin del desempeo
de la administracin y perfeccionar las metas estratgicas.
maq-Blocher-04.indd 86
El costeo por rdenes de produccin es un sistema de costeo de productos que acumula y asigna costos
a rdenes, clientes, proyectos o contratos especficos. El documento bsico de apoyo (por lo general en
formato electrnico) en un sistema de costeo por rdenes de produccin es la hoja de costos por orden
de produccin, donde se registran y resumen los costos de los materiales directos, mano de obra directa y
costos indirectos de un trabajo en particular.
La hoja de costos por orden de produccin que se presenta en la figura 4.2 se empieza cuando la produccin o el procesamiento de una orden da inicio. Una hoja de costos por orden de produccin tiene
espacios para los tres elementos de costo (materias primas, mano de obra y costos indirectos) y otros datos
detallados que la administracin necesita. En la hoja de costos se da seguimiento al producto a medida que
va avanzando en el proceso de produccin; todos los costos se registran en la hoja conforme se utilizan
los materiales y la mano de obra. Al trmino de la produccin, se suman los costos indirectos basados,
por lo general, en una cierta cantidad por hora de mano de obra, como se muestra en la figura 4.2. El total de
todos los costos registrados en la hoja de costos es el costo total de la orden. El costo promedio por unidad
se determina dividiendo por el nmero de unidades en la orden de produccin el costo total.
12/21/07 10:53:36 PM
APLICACIN REAL El costeo por rdenes de produccin en la industria de las artes grficas
y la industria de remodelacin de casas
los costos de materiales y mano de obra. Para las empresas exitosas, esto
significa actualizar los costos de materiales y mano de obra con frecuencia
y ofrecer incentivos a los empleados para que usen correctamente el costeo
por rdenes de produccin y produzcan el pedido dentro de los costos estimados. Aunque es ms probable que los impresores usen el costeo normal
con tasas promedio histricas y de la industria, los remodeladores tienden
a usar el costeo real. Los reportes que se mencionan en seguida indican
que algunos impresores estn dejando de usar el mtodo basado en volumen para adoptar el que se basa en actividades.
Fuente: Benefiting from Your Costing and Pricing Tools, Graphic Arts Monthly, julio
de 2004, pp. 32-34; Blueprint for Success: Job Costing, Professional Remodeler,
junio de 2001, pp. 77-80.
Todos los costos que aparecen en la hoja se registran en la cuenta Trabajo en proceso. Las subcuentas de
la cuenta Trabajo en proceso (materiales directos, mano de obra directa y varias cuentas de costos indirectos) constan de hojas de costos por orden de produccin que incluyen los costos de produccin en los que
se ha incurrido durante o antes del periodo actual. El total de todas las hojas de costos equivale al monto
total que se registra en la parte correspondiente a los cargos de la cuenta Trabajo en proceso. Este total se
consigna en el estado del costo de produccin (como repaso, consulte las figuras 3.14 y 3.15).
2 200
En una cuenta control del libro mayor general se resumen los saldos detallados de las cuentas similares
del mayor auxiliar relacionado. El monto del almacn de materiales es la suma de todos los materiales
directos e indirectos registrados en el mayor auxiliar.
FIGURA 4.2 Hoja de costos por orden de produccin
THOMASVILLE FURNITURE INDUSTRIES, INC.
Hoja de costos por orden de produccin
Producto
Mesa lateral
Nm. de orden
Fecha de inicio
6 de junio de 2007
Cantidad
Fecha de terminacin
15 de julio de 2007
Costo unitario
Materiales directos
351
20
$376.10
Costos indirectos
Horas de
Nmero de
mano
Depto. Fecha requisicin Unidades
Costo Fecha Horas Tarifa Tarjeta Cantidad de obra
Tasa de
aplicacin Cantidad
Costo
total
A
6/6
A-4024
20
$1 500
6/6
a
100
$10
6/25
A-1101
a
A-1150
$1 000
100
$5.00 $500
$3 000
B
6/26
B-3105
15
400
6/26
a
60
15
6/30
B-308
a 900
B-320
60
6.70 402
1 702
C
7/2
C-5051
10
300
7/1
a
140
12
7/15
C-515
a
C-500
140
6.00 840
2 820
Total
maq-Blocher-04.indd 87
$2 200
1 680
$3 580
$1 742
$7 522
12/21/07 10:53:36 PM
El formulario de
requisicin de materiales
es un documento fuente
que el supervisor
del departamento de
produccin usa para
solicitar materiales
para la produccin.
En un sistema de costeo por producto se usan formularios de requisicin de materiales para documentar
y controlar todos los materiales entregados. Un formulario de requisicin de materiales es un documento
fuente que el supervisor del departamento de produccin usa para solicitar materiales para la produccin.
El departamento de produccin prepara los formularios de la requisicin de materiales para solicitarlos al
almacn; se envan copias al departamento de contabilidad. El almacn entrega los materiales con base en
la requisicin. La requisicin de materiales indica la orden de produccin a la que se deben cargar los materiales entregados. En un ambiente informtico en lnea, la informacin se ingresa electrnicamente. Un
listado detallado de todos los materiales necesarios para un determinado trabajo se crea a menudo en una
Lista de materiales. Por ejemplo, en la figura 4.3 se presenta la lista de materiales que se usa en Thomasville Furniture Industries, Inc. (www.thomasville.com) en la fabricacin de una mesa lateral. Thomasville
Furniture Industries (TFI) es un fabricante grande de muebles de alta calidad, con galeras especializadas
en ms de 600 tiendas en todo el mundo y otras 125 tiendas que son propiedad de la compaa. La hoja de
costos de la orden de produccin de la mesa lateral se presenta en la figura 4.2.
Con base en la informacin contenida en los formularios de requisicin de materiales, los costos de los
materiales directos entregados a produccin se registran en la hoja de costos de produccin. El formulario
de requisicin de materiales es el documento fuente para determinar los costos de los materiales empleados en cada orden. Observe que el formulario de requisicin de materiales que se presenta en la figura 4.4
identifica especficamente la orden en la que se usarn los materiales.
Por ejemplo, el departamento A de Thomasville Furniture Industries invirti en costos de materiales
directos con valor de 1 500 dlares en la orden 351.
2)
Trabajo en proceso
1 500
Almacn de materiales
1 500
Los materiales indirectos se tratan como parte del costo total de los costos indirectos. Los materiales
indirectos tpicos son artculos de fbrica y lubricantes. Se registran en la hoja de costos indirectos del
FIGURA 4.3 Lista de materiales para la construccin de mesas laterales en Thomasville Furniture Industries, Inc.
Thomasville Furniture Industries, Inc.
PLANTA
ESTILO
14531210
N
E
A
1
Lista de materiales
Nm.
ARTCULO
DESCRIPCIN
de
11907
FECHA
TAMAO ACABADO
26
20
13/16
BS
M
U
L
T
I
HOJA
TAMAO APROXIMADO
L
METRAJE
DE
BOCETO
piezas
O SLO
14531210
TOP
1/2
TOP CORE
SIDE PANELS
223/8 415/16
223/8
BACK PANEL
163/8 415/16
163/8
27
21
9/16
17
471/2
3/4
471/2
3/ 4
471/2
4/4
21
3/ 4
21
4/4
213/8
237/8 213/4
5/8
17/16 213/8
233/8
8/4
153/8
177/8 213/4
17/8
17/16 153/8
173/8
21/8
8/4
21/2
2 1/ 2
23/4
3 pcs
5/4
23/4
3 pcs
5/4
17/8
3/ 4
3/ 4
21/8
10
FRONT POST
223/4
233/4
11
BACK POST
223/4
21/2
2 1/ 2
233/4
DRAWER FRONT
147/8
37/8
3/ 4
167/16 165/16
14
DWR. SIDES
20
7/16
15
DWR. BACK
16
DWR. BOTTOM
141/4 1913/16
3/16
17
DWR. GUIDEFEMALE
201/2 131/32
9/16
221/2
1/ 2
5/8
4/4 POP
CORE
4/4
POP
CORE
12
13
O SLO
14531210
18
DWR. GUIDEMALE
19
1411/16 27/8
21
31/4
5/8
4/4 POP
CORE
5/8
7/16
1913/16
153/4 207/8
R.C.
211/2
21/4
4/4
231/2
11/4
4/4
20
maq-Blocher-04.indd 88
12/21/07 10:53:38 PM
FIGURA 4.4
Formulario de requisicin
de materiales
Nmero de orden
351
Fecha
Departamento
Recibido por
Autorizado por
Juanita Prez
No. A4024
6 de junio de 2007
Tom Chan
Entregado por
Ted Mercer
Nmero
de parte
Descripcin
Cantidad
Costo
unitario
Costo
total
MJI 428
Drawer Pull
10
$1.50
$15
mayor auxiliar y en la cuenta de costos indirectos del mayor general. El asiento en el diario para registrar la
entrega de materiales indirectos con un costo de 50 dlares a los departamentos de apoyo es:
3)
Costos indirectos
50
Almacn de materiales
50
En la figura 4.5 se describen los flujos del costo de los materiales directos y los materiales indirectos
de las transacciones 1), 2) y 3) a travs de las cuentas T relacionadas del libro mayor general, los mayores
auxiliares y varios documentos fuente.
Una tarjeta de tiempo
muestra el tiempo que un
empleado trabaj en cada
orden de produccin, la
tarifa de pago y el costo
total de mano de obra que
puede cargarse a cada
orden.
Documentos fuente
Mayores auxiliares
Almacn de materiales
1) 2 200
2) 1 500
3)
Lista de materiales
rdenes de compra
Reportes de recibo
Facturas aprobadas
Recibos
Entregas
Saldo
1) 2 200
50
Materiales
2)
Mano de obra
Costos indirectos
450
Trabajo en proceso
2) 1 500
Costos indirectos
3)
maq-Blocher-04.indd 89
50
Mano de obra
indirecta
Otros
50
12/21/07 10:53:39 PM
FIGURA 4.6
TARJETA DE TIEMPO
Tarjeta de tiempo
Nmero de empleado
015
Dale Johnson
Operacin
6 de junio de 2007
Fecha
#351
Nmero de orden
Ensamble
Juanita Prez
Aprobado por
Hora de
inicio
Hora de
terminacin
Horas
trabajadas
Tarifa
Costo
8:00 a.m.
11:00 a.m.
3.00
$10.00
$30.00
Costo total
$30.00
en la figura 4.6. El costo de mano de obra directa por 1 000 dlares que se erog en el Departamento A de
TFI en la orden de produccin 351 se registr con el siguiente asiento en el libro diario:
4)
Trabajo en proceso
1 000
Mano de obra acumulada
1 000
Adems de las tarjetas de tiempo, las tarjetas de registro de asistencia o registradores se usan comnmente en la asignacin de costos y la preparacin de la nmina. Las horas trabajadas que se consignan
en las tarjetas de tiempo de un empleado se comparan con las tarjetas de registro de asistencia como una
verificacin interna de la precisin del clculo de la nmina.
Los costos de la mano de obra indirecta se tratan como parte del costo total de los costos indirectos.
La mano de obra indirecta por lo general incluye partidas como los salarios o sueldos de los supervisores,
inspectores, mano de obra de reproceso y empleados del almacn. Se registran en la columna Mano de obra
indirecta de la hoja de costos indirectos del mayor auxiliar. El siguiente es un asiento en el libro diario para
registrar el costo de mano de obra indirecta por 100 dlares en que se invirti:
5)
Costos indirectos
100
Mano de obra acumulada
100
La figura 4.7 muestra los flujos del costo de la mano de obra directa e indirecta a travs de las cuentas T
relacionadas del libro mayor general, los mayores auxiliares y varios documentos fuente.
Documentos fuente
Trabajo en proceso
Tarjetas de tiempo, tarjetas
de registro de asistencia
4) 1 000
Mayores auxiliares
Hojas de costos por orden de produccin
Materiales
Mano de obra
Costos indirectos
4) 1 000
Costos indirectos
5) 100
maq-Blocher-04.indd 90
Materiales
indirectos
Mano de obra
indirecta
Otros
5) 100
12/21/07 10:53:40 PM
Costos indirectos
La aplicacin de costos
indirectos
es el proceso de asignacin
de los costos indirectos a
las rdenes de produccin.
La aplicacin de costos indirectos es el proceso de asignacin de los costos indirectos a los objetos de
costo. La asignacin es necesaria porque los costos indirectos no se rastrean de manera directa a cada orden
en lo individual. Los dos mtodos para asignar los costos indirectos son el costeo real y el costeo normal.
Un tercer mtodo, el costeo estndar, se explica en los captulos 13 y 14.
Costeo real
Un sistema de costeo real
usa los costos reales invertidos en materiales directos
y mano de obra directa y
aplica los costos indirectos
reales a las rdenes de
produccin.
Los costos indirectos
reales
es el costo de los costos
en los que se ha invertido en
un periodo contable
por la adquisicin de materiales indirectos, mano de
obra indirecta y otros costos indirectos.
Un sistema de costeo real usa los costos reales erogados en materiales directos y mano de obra directa y
aplica los costos indirectos reales a las rdenes.
Los costos indirectos reales son costos en los que se incurre cada mes por la adquisicin de materiales
indirectos, mano de obra indirecta y otros costos indirectos, que incluyen el alquiler de la fbrica, seguros,
impuesto predial, depreciacin, reparaciones y mantenimiento, energa, luz, calefaccin y los impuestos
de nmina que paga el empleador por el personal de la fbrica. En diferentes empresas se usan trminos
como costos indirectos de manufactura, costo de manufactura indirecto, costos generales o sobrecarga
para referirse a los costos indirectos de la fbrica.
Los materiales indirectos de 50 dlares y la mano de obra indirecta de 100 dlares se analizaron en las
transacciones 3) y 5), respectivamente. En este ejemplo, otros costos indirectos, como depreciacin, servicios pblicos y seguros, se acumulan en una hoja de costos indirectos del mayor auxiliar en la columna
Otros. Los documentos que respaldan estos costos incluyen vales, facturas y memoranda. Este asiento del
diario registra los costos indirectos reales de los servicios pblicos de la fbrica (80 dlares), depreciacin
(150 dlares) y seguros (120 dlares) correspondientes al Departamento A.
6)
Costos indirectos
350
Cuentas por pagar
Depreciacin acumulada, planta
Seguro de la fbrica
80
150
120
Suponga que la orden 351 es la nica que tiene el Departamento A durante el mes en curso. El asiento
en el libro diario para registrar la aplicacin de los costos indirectos (50 dlares + 100 dlares + 350 dlares
= 500 dlares) de la orden 351 al Departamento A de TFI es:
7)
Trabajo en proceso
500
Costos indirectos aplicados
500
La figura 4.8 ilustra los costos indirectos reales y los flujos de los costos indirectos aplicados a travs de
las cuentas T relacionadas del libro mayor general, los mayores auxiliares y los documentos fuente.
Cuando se termine la orden 351, los productos terminados se transferirn del departamento de produccin a productos terminados. El contador administrativo localiza el costo total que se erog en el Departamento A y transfiere el costo total de 1 950 dlares (materiales directos 450 dlares + mano de obra directa
1 000 dlares + costos indirectos 500 dlares) de la cuenta de Trabajo en proceso a la cuenta del Almacn
de artculos terminados con este asiento en el libro diario:
8)
Almacn de artculos terminados
$1 950
Trabajo en proceso
$1 950
Costeo normal
Los costos indirectos reales no siempre estn inmediatamente disponibles para la mayora de los fabricantes al final de un proceso o periodo de produccin, ni se pueden rastrear fcilmente a productos individua-
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Documentos fuente
Mayores auxiliares
Costos indirectos
Vales, facturas,
memoranda
6) 350
Materiales
indirectos
Mano de obra
indirecta
Otros
6) 350
Otras cuentas
6) 350
Mayores auxiliares
Trabajo en proceso
7) 500
Materiales
Un sistema de costeo
normal
usa los costos reales de
los materiales directos y
la mano de obra directa y
aplica los costos indirectos
a varias rdenes de produccin usando una tasa
de distribucin predeterminada.
FIGURA 4.9
Fluctuaciones mensuales
de los costos fijos por
unidades, segn el costeo
real
les. En la prctica, muchas empresas adoptan un sistema de costeo normal que usa los costos reales de
los materiales directos y la mano de obra directa y aplica los costos indirectos a varias rdenes usando una
sola tasa durante todo el ao.
El motivo para normalizar los costos indirectos es evitar las fluctuaciones en el costo por unidad que
resulta con los costos reales a consecuencia de los cambios en el volumen de un mes a otro de las unidades
producidas y los costos indirectos. Usando una tasa predeterminada anual de costos indirectos se normalizan las fluctuaciones de los costos indirectos; de ah, el trmino costeo normal.
Las fluctuaciones en el costo unitario que produce el costeo real se ilustran en la figura 4.9. Otra razn
por la que las empresas prefieren el costeo normal es que este procedimiento permite a la administracin
mantener al da los costos de los productos. Si, por ejemplo, la administracin de TFI quiere conocer el
costo de las mesas fabricadas al final de una orden, el contralor puede proporcionar de inmediato los costos
reales de las materias primas y la mano de obra en que se invirti porque esta informacin se puede conseguir con facilidad. Sin embargo, el contralor generalmente no podra calcular el costo indirecto real por
unidad de las mesas hasta el final del ejercicio contable o hasta otro momento posterior cuando todas las
facturas de los costos indirectos se recibieran de los proveedores. El costo de los elementos de los costos
Steece Machine Tools, Inc., tiene costos indirectos fijos mensuales que ascienden en total a 60 000 dlares y costos
indirectos variables por unidad de 10 dlares en su nico producto. La empresa produjo 50 000 unidades en enero, pero
slo 10 000 unidades en febrero porque tuvo un inventario cuantioso de productos sin vender a finales de enero. Los costos
unitarios seran los siguientes si se usara el costeo real para determinar el costo de produccin por unidad:
Mes
Enero
Febrero
Unidades producidas
50 000
10 000
$10
10
Esta fluctuacin en el costo unitario se produce porque los costos fijos totales no cambian, de modo que los costos
unitarios varan cuando el volumen cambia, lo que no es deseable para estimar los costos, elaborar presupuestos o analizar
la rentabilidad del producto. Las tasas predeterminadas de distribucin de los costos indirectos que se usan durante un ao
o ms son fciles de aplicar y reducen las fluctuaciones mensuales en el costo de las rdenes de produccin, que ocasionan
los cambios en el volumen de produccin o en los costos indirectos a lo largo del ao.
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indirectos, como los de electricidad, reparacin y mantenimiento, por ejemplo, muy probablemente no
estarn disponibles hasta el final del periodo o despus. La administracin no se sentira satisfecha de tener
que esperar hasta el final del periodo para revisar los costos de produccin si quisiera facturarles a sus clientes a la brevedad. El uso de una tasa predeterminada de costos indirectos permite al contralor determinar el
costo del producto de manera oportuna.
La tasa predeterminada de
costos indirectos
es una tasa estimada de
costos indirectos que se
usa para aplicar los costos
indirectos a una orden de
produccin especfica.
Costos indirectos
aplicados
son la cantidad de costos
indirectos asignados a
una orden de produccin
especfica usando una tasa
predeterminada de costos
indirectos.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Explicar la aplicacin de los
costos indirectos en un sistema de costeo por rdenes de
produccin.
Para aplicar los costos indirectos a cada orden, el costeo normal requiere una tasa por producto (la razn
de costos indirectos totales a la produccin del producto), lo que a menudo se llama tasa predeterminada
porque se calcula al principio del ejercicio contable.
La tasa predeterminada de costos indirectos es una tasa estimada de costos indirectos que se usa para
aplicar los costos indirectos a una orden. A la cantidad de costos indirectos asignados a una orden especfica
usando una tasa predeterminada de costos indirectos se le llama costos indirectos aplicados.
Para obtener la tasa predeterminada de costos indirectos, siga estos cuatro pasos:
1. Estime el total de los costos indirectos correspondientes al periodo de operacin, por lo general un
ao.
2. Seleccione los generadores del costo ms apropiados para aplicar los costos indirectos.
3. Estime la cantidad total o nivel de actividad de los generadores del costo seleccionados para el periodo
de operacin.
4. Divida los costos indirectos estimados entre el nivel de actividad estimado de los generadores del costo
seleccionados para obtener la tasa predeterminada de costos indirectos.
Por ejemplo, suponga que TFI tiene costos indirectos por un total de 200 000 dlares para el prximo
ao. Los costos indirectos totales de TFI varan dependiendo del nmero total de horas mquina trabajadas.
En consecuencia, la administracin decidi usar las horas mquina como generador del costo para la aplicacin de los costos indirectos. TFI tiene los siguientes datos presupuestados y reales:
Costos indirectos anuales estimados para todos los departamentos
$200 000
Horas mquina anuales esperadas para todos los departamentos 16 000
Horas mquina reales en el Departamento A para la orden de produccin 351 26
Horas de mano de obra reales en el Departamento A para la orden de produccin 351 20
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Los costos indirectos aplicados a la orden 351 en el Departamento A ascienden a 325 dlares, y los
costos indirectos por unidad son de 32.50 dlares.
Costos indirectos aplicados a la orden 351 en el Departamento A son de 12.50 dlares 26 = 325 dlares
Hay una diferencia de 175 dlares entre los 325 dlares de costos indirectos aplicados en el Departamento A segn el costeo normal frente a 500 dlares de costos indirectos determinados segn el costeo real
(pgina 91). La diferencia de 175 dlares se debe a las fluctuaciones en el volumen y los costos indirectos
de un mes a otro. El costeo normal asegura que el costo unitario del Departamento A en cada mesa lateral
sea el mismo a lo largo de todo el ao.
Las empresas que carecen de una cuenta de costos indirectos aplicados los abonan a la cuenta de costos
indirectos. Se usa una cuenta aparte de costos indirectos aplicados para distinguir con claridad entre los
costos indirectos reales y aplicados.
El uso de una tasa predeterminada para aplicar costos indirectos a los productos puede ocasionar que
el total de costos indirectos aplicados a las unidades producidas supere los costos indirectos reales en los
que se invierte en periodos cuando la produccin es mayor que lo esperado. O si no, los costos indirectos
aplicados pueden superar los costos indirectos ocurridos si la cantidad erogada es menor que la estimada.
Los costos indirectos sobreaplicados son la cantidad de costos indirectos aplicados que supera los costos
indirectos reales en que se invirti.
Por otro lado, es posible que los costos indirectos aplicados sean mucho menores que los erogados,
debido al hecho de que la cantidad real de costos indirectos ocurridos fue mayor que lo esperado y/o el
nivel de produccin real fue menor que lo esperado. Los costos indirectos subaplicados son la cantidad en
que los costos indirectos reales superan los costos indirectos aplicados. Si la tasa predeterminada de costos
indirectos se determin cuidadosamente, y si la produccin real es semejante a la esperada, la diferencia
sobre o subaplicada debe ser pequea.
Departamento A
Departamento B
Total
Costos indirectos
$75 000
$125 000
$200 000
Horas mquina 3 000 13 000 16 000
Horas de mano de obra
15 000 5 000 20 000
Obsrvese que los costos indirectos totales de 200 000 dlares y el total de horas mquina de 16 000
horas son iguales a los de los clculos anteriores para la tasa de toda la planta. Sin embargo, el Departamento B tiene ms de cuatro veces el nmero de horas mquina que el Departamento A, mientras que los costos
indirectos totales del Departamento B son menos del doble que los del Departamento A. El Departamento
B podra estar ms automatizado, como lo demuestra el menor nmero de horas de mano de obra en el
Departamento B en relacin con el Departamento A. Debido a las diferencias importantes entre los dos
departamentos, los costos indirectos se distribuirn con mayor precisin si se usan tasas por departamento.
Si se usan las horas mquina, las tasas seran las siguientes:
Tasa de costos indirectos para el Departamento A:
75 000 dlares/3 000 horas mquina = 25 dlares por hora mquina
Tasa de costos indirectos para el Departamento B:
125 000 dlares/13 000 horas mquina = 9.62 dlares por hora mquina
Usando este mtodo, los costos indirectos asignados a la orden 351 de TFI en el Departamento A seran
26 horas mquina 25 dlares = 650 dlares. Los costos indirectos calculados segn el mtodo por departamento seran considerablemente ms altos que con el mtodo para toda la planta, una diferencia de 325
dlares (650 dlares 325 dlares).
Si se estudian de nuevo las horas mquina y las de mano de obra en los dos departamentos, sera conveniente usar las horas mquina para asignar los costos indirectos al Departamento B y las horas de mano de
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La administracin de costos
en accin
obra para asignar los costos indirectos al Departamento A. La razn es que el Departamento B usa mucho
las mquinas, mientras que en el Departamento A se usa ms la mano de obra. La tasa de costos indirectos
para el Departamento A con base en las horas de mano de obra sera:
Tasa de costos indirectos para el Departamento A:
$75 000/15 000 horas de mano de obra = $5.00 por hora de mano de obra
Puesto que la orden de produccin 351 requera 100 horas de mano de obra, el costo indirecto que se
carga a la orden 351 ahora sera de 5.00 dlares 100 = 500 dlares.
El ajuste del costo de ventas es el ms conveniente de los dos mtodos para traspasar las diferencias de
los costos indirectos. La diferencia entre los costos indirectos reales en que se ha invertido y la cantidad
aplicada a la produccin se traspasa cargando o abonando a la cuenta del Costo de ventas para el periodo,
lo que resulte ms apropiado.
Suponga que TFI aplic 200 000 dlares de costos indirectos, pero a finales del ao descubri que la
cantidad total real en la que invirti por este concepto fue de 205 000 dlares. La diferencia de 5 000 dlares representa costos indirectos subaplicados. El asiento de ajuste correspondiente en la cuenta del Costo
de ventas es:
Costo de ventas 5 000
Costos indirectos aplicados
200 000
Costos indirectos
Para registrar la disposicin de los costos indirectos
subaplicados
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80
205 000
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Este asiento salda las cuentas de Costos indirectos y Costos indirectos aplicados e incrementa el Costo
de ventas en el periodo en 5 000 dlares.
Traspasar la diferencia de 5 000 dlares slo en la cuenta del Costo de ventas pasa por alto el hecho de
que una parte de los costos de produccin actual tambin puede estar en el saldo final de Trabajo en proceso
o en el saldo final del Almacn de artculos terminados; de modo que cuando la diferencia de los costos
indirectos es considerable, el contador administrativo por lo general prefiere usar el prorrateo.
El prorrateo es el proceso de distribuir costos indirectos sobre y subaplicados en las cuentas de Trabajo en
proceso, Almacn de artculos terminados y Costo de ventas.
Debido a que los costos indirectos son uno de los elementos del costo de produccin que entraron en
la cuenta de Trabajo en proceso, los costos indirectos sub y sobreaplicados afectan el valor del trabajo
en proceso, lo que a su vez afecta la cantidad que se transfiere de la cuenta de Trabajo en proceso y se carga
a la cuenta de Almacn de artculos terminados. A la larga, la cantidad en la cuenta del Costo de ventas
durante el periodo tambin resulta afectada.
Si todas las unidades colocadas en produccin se terminan y venden al final del periodo, el ajuste por las
diferencias entre los costos indirectos reales y aplicados puede hacerse por medio de asientos en la cuenta
del Costo de ventas, tal como se explic. Si, por otro lado, todas las unidades procesadas no se terminaron
o si no todas las unidades terminadas se venden al final del periodo, el ajuste por los costos indirectos sub
y sobreaplicados debe afectar los saldos de las cuentas de Trabajo en proceso y de Almacn de artculos
terminados, adems de la cuenta del Costo de ventas. Para que estos saldos finales reflejen el costo real
ocurrido, la cantidad de costos indirectos sobre o subaplicados debe prorratearse entre las tres cuentas.
El prorrateo de la diferencia se basa en los costos indirectos aplicados del periodo actual en los saldos
finales de las cuentas de Trabajo en proceso, Almacn de artculos terminados y Costo de ventas al final del
periodo. La cantidad de costos indirectos aplicados en las tres cuentas tal vez no se pueda obtener directamente, pero puede aproximarse a partir de que se conoce el porcentaje aproximado de los costos de mano
de obra y materiales en el costo total. Para determinar el prorrateo, se calcula la suma de los costos indirectos aplicados en los saldos finales de las cuentas de Trabajo en proceso, Almacn de artculos terminados y
Costo de ventas al final del periodo. La razn de cada uno de los componentes a esta suma es la cantidad de
costos indirectos sub o sobreaplicados que debe prorratearse en el costo del componente.
Para ilustrar el prorrateo de una variacin en los costos indirectos, suponga que las cuentas de TFI tienen
los siguientes saldos de costos indirectos aplicados al final del periodo:
Saldo final de Trabajo en proceso
$ 20 000
150 000
$200 000
$205 000
Suponga que TFI usa la cuenta de costos indirectos para registrar los costos indirectos reales invertidos
y la cuenta de Costos indirectos aplicados para registrar la aplicacin de costos indirectos a las rdenes. El
prorrateo de los 5 000 dlares en costos indirectos subaplicados entre las cuentas de Trabajo en proceso,
Almacn de artculos terminados y Costo de ventas se calcula como sigue:
Cantidad
Trabajo en proceso
Costos indirectos
aplicados
Porcentaje
del total
$ 20 000 10%
Costos indirectos
prorrateados
$ 500
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150 000 75
$200 000
100%
3 750
$5 000
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Costos indirectos aplicados
200 000
Trabajo en proceso 500
Almacn de artculos terminados 750
Costo de ventas 3 750
Costos indirectos
205 000
Algunas empresas prefieren usar los saldos de las cuentas de Trabajo en proceso, Almacn de artculos
terminados y Costo de ventas en lugar de los saldos de costos indirectos aplicados en la cuentas para calcular los porcentajes, ya que los primeros saldos estn disponibles de inmediato.
Cuando se presenta una diferencia considerable entre los costos indirectos reales en los que se invirti y
los costos indirectos aplicados, el costo total de produccin, que se consigna en la parte de los cargos de la
cuenta de Trabajo en proceso, est subvaluado (subaplicado) o sobrevaluado (sobreaplicado). Si se deja sin
ajustar, las cuentas de inventarios y del Costo de ventas estaran muy distorsionadas.
Sin importar el mtodo que se use, los costos indirectos sub o sobreaplicados se ajustan por lo general
slo al final del ao. No se necesita hacer nada durante el ao porque la tasa predeterminada de costos
indirectos se basa en cifras anuales. Se espera una variacin entre los costos indirectos reales y la cantidad
aplicada en un mes o trimestre determinado debido a las fluctuaciones estacionales del ciclo de operacin
de la empresa. Adems, los costos indirectos subaplicados en un mes probablemente compensen una cantidad sobreaplicada en otro mes (y viceversa).
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 6
Aplicar el costeo por rdenes de produccin en las
industrias de servicios.
El costeo por rdenes de produccin se usa mucho en las industrias de servicios, como las agencias de
publicidad, las empresas constructoras, los hospitales y talleres de reparacin, as como los despachos
de consultores, arquitectos, contadores y abogados. En lugar de usar el trmino orden, en los despachos de
contadores y consultores se usa el trmino cliente o proyecto, en los hospitales y bufetes de abogados se
usa el trmino caso, y en las agencias de publicidad y empresas constructoras se usa el trmino contrato
o proyecto. En muchas empresas se usa el trmino costeo por proyecto para indicar el uso del costeo por
rdenes de produccin en las industrias de servicios.
En el costeo por rdenes de produccin en las industrias de servicios se siguen procedimientos de registro y contabilidad semejantes a los que se ilustraron con anterioridad en este captulo, salvo por los materiales directos que se utilizan (podra no haber ninguna o una cantidad muy pequea). El enfoque principal
se centra en la mano de obra directa. Los costos indirectos se aplican por lo general a las rdenes de trabajo
con base en el costo de la mano de obra directa.
Suponga que Freed y Swenson, un bufete de abogados de Los ngeles, tiene el siguiente presupuesto
de costos estimados para el ao.
Remuneracin del personal profesional
$ 500 000
$1 000 000
Otros costos incluyen los materiales indirectos y recursos, fotocopias, costos relacionados con computacin, seguros, alquiler de oficinas, servicios pblicos, costos de capacitacin, honorarios de contabilidad,
costos de mano de obra indirecta por personal de apoyo en las oficinas y otras erogaciones de oficina.
El bufete Freed y Swenson carga los costos indirectos a los clientes u rdenes de trabajo con base en un
porcentaje predeterminado de los salarios profesionales que se cobran al cliente. Los ltimos datos de la
empresa muestran que las horas que se cobran promedian 80% de las horas disponibles en todas las categoras de personal profesional. Las horas que no se facturan se consideran costos indirectos adicionales.
Este tiempo que no se cobra puede deberse a capacitacin, tiempo ocioso, ineficiencia en la distribucin de
recursos y otros factores similares.
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Usando estos datos, los costos de mano de obra directa y los costos indirectos que se han presupuestado
en el bufete son:
1. Costos de mano de obra directa presupuestados:
$500 000 80% = $400 000
2. Costos indirectos presupuestados:
Otros costos
$500 000
100 000
$600 000
En la figura 4.10 se presentan los datos y costos de la orden de trabajo pertinentes que corresponden a
George Christatos, un cliente reciente del bufete de abogados.
Costeo de operaciones
El costeo de operaciones
es un sistema hbrido de
costeo que usa el costeo
por rdenes de produccin
para asignar los costos de
los materiales directos y el
costeo por procesos para
asignar el costo de conversin a los productos o
servicios.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 7
Explicar un sistema de costeo de operaciones.
FIGURA 4.10
Costeo por rdenes de
produccin para el bufete
de abogados Freed y
Swenson
El costeo de operaciones es un sistema hbrido de costeo que usa el costeo por rdenes de produccin
para asignar los costos de los materiales directos a las rdenes y un enfoque departamental para asignar los
costos de conversin a los productos o servicios.
Las operaciones de fabricacin en donde las actividades de conversin son muy parecidas en varias
lneas de productos, pero cuyos materiales directos que se usan en los distintos productos difieren significativamente, usan el costeo de operaciones. Despus de que los costos de conversin, la mano de obra
directa y los costos indirectos se han acumulado por operaciones o departamentos, estos costos se asignan a
los productos. Por otro lado, los costos de los materiales directos se acumulan por rdenes de produccin
o lotes, y el costeo por rdenes de produccin asigna estos costos a los productos o servicios.
Las industrias ms apropiadas para aplicar el costeo de operaciones incluyen las de ropa, procesamiento
de alimentos, textiles, calzado, muebles, metalurgia, joyera y equipo electrnico. Por ejemplo, la fabricacin de sofs tiene dos operaciones estndar: corte y ensamble. Sin embargo, cada orden de produccin
requiere diferente madera y materiales de tapicera. Por lo tanto, un sistema de costeo de operaciones puede
ser apropiado para esta situacin.
Suponga que Irvine Glass Company fabrica dos tipos de hojas de vidrio: vidrio transparente y vidrio
de color. El Departamento 1 produce hojas de vidrio transparente, algunas de las cuales se venden como
productos terminados. Otras se transfieren al Departamento 2, donde se agregan xidos metlicos a las
hojas de vidrio transparente para formar hojas de vidrio de color, que despus se venden como productos
terminados. La empresa usa el costeo de operaciones.
Cliente: George Christatos
Cargos de empleados
Horas
Tarifas salariales
Socios 10
$100
Administradores 20 80
Asociados
100 30
Tarifas de facturacin
$250
200
100
130
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Irvine Glass Company termin dos rdenes de produccin: para la orden de produccin A se produjeron
10 000 hojas de vidrio transparente y para la orden de produccin B se produjeron 5 000 hojas de vidrio de
color. Las operaciones y costos de produccin aplicados a estos productos se presentan a continuacin:
Materiales directos
Orden de produccin A (10 000 hojas de vidrio transparente)
$400 000
$200 000
100 000
300 000
$700 000
Costos de conversin
Departamento 1
$180 000
Departamento 2 50 000
Costos totales de conversin
$230 000
Costos totales
$930 000
Observe en esta tabla que en el costeo de operaciones se identifican los materiales directos por orden de
produccin, pero los costos de conversin se relacionan con los dos departamentos de produccin.
El costo unitario del producto por cada tipo de hoja de vidrio se calcula como sigue:
Vidrio transparente
Vidrio de color
Materiales directos
Orden de produccin A ($400 000/10 000)
$40
$60
12
12
10
$52
$82
Observe en esta tabla que cada hoja de vidrio recibe los mismos costos de conversin en el Departamento 1, puesto que esta operacin es idntica para los dos productos. Los costos totales del producto se
calculan como sigue:
Hojas de vidrio transparente ($52 10 000)
Hojas de vidrio de color ($82 500)
Total
$520 000
410 000
$930 000
Los siguientes asientos en el libro diario registran el flujo de costos de Irvine Glass Company. El Departamento 1 realiza el primer asiento al registrar la requisicin de materiales directos cuando la orden de
produccin A entr a produccin:
Trabajo en proceso: Departamento 1
400 000
Almacn de materiales
400 000
El Departamento 1 realiza el siguiente asiento para registrar la requisicin de materiales directos cuando
la orden de produccin B entra a produccin:
Trabajo en proceso: Departamento 1
200 000
Almacn de materiales
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200 000
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Los costos de conversin se aplican en el Departamento 1 con el siguiente asiento en el libro diario:
Trabajo en proceso: Departamento 1
180 000
Costos de conversin aplicados
180 000
El siguiente asiento registra la transferencia de las hojas de vidrio transparente producidas a productos
terminados:
Almacn de artculos terminados
520 000
Trabajo en proceso: Departamento 1
520 000
Materiales directos por $400 000 + Costo de conversin ($12 10 000) = $520 000
El siguiente asiento para las unidades de vidrio de color registra la transferencia de hojas de vidrio
transparente, parcialmente terminadas, al Departamento 2:
Trabajo en proceso: Departamento 2
260 000
Trabajo en proceso: Departamento 1
260 000
Materiales directos por $200 000 + Costo de conversin ($12 5 000) = $260 000
El siguiente asiento registra la requisicin de los materiales para el Departamento 2 cuando la orden de
produccin B entra a produccin:
Trabajo en proceso: Departamento 2
100 000
Almacn de materiales
100 000
Los costos de conversin se aplican en el Departamento 2 con el siguiente asiento en el libro diario:
Trabajo en proceso: Departamento 2
50 000
Costos de conversin aplicados
50 000
Por ltimo, las hojas de vidrio de color acabadas se transfieren a productos terminados.
Almacn de artculos terminados
410 000
Trabajo en proceso: Departamento 2
410 000
Trabajo en proceso del Departamento $2 260 000 + Materiales para vidrio de color por
$100 000 + costo de conversin ($10 5 000) = $410 000
Resumen
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El costeo por producto es el proceso de acumular, clasificar y asignar materiales directos, mano de obra
directa y costos indirectos a los productos o servicios. El costeo por producto proporciona informacin til
sobre los costos tanto a las empresas manufactureras como no manufactureras para: 1) determinacin de los
costos de los productos y servicios y valuacin del inventario; 2) planeacin de la administracin, control
de costos y evaluacin del desempeo, y 3) decisiones de la administracin.
Existen varios sistemas de costeo por producto que pueden clasificarse de la siguiente manera: 1) mtodo de acumulacin de costos: sistemas de costeo por rdenes de produccin o procesos; 2) mtodo de medicin de costos: sistemas de costeo real, normal o estndar; 3) mtodo de asignacin de costos indirectos:
sistemas de costeo basados en volumen o en actividades. La eleccin de un sistema concreto depende de la
naturaleza de la industria y del producto o servicio; la estrategia de la empresa y las necesidades de infor-
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macin de la administracin, y los costos y beneficios de adquirir, disear, modificar y operar un sistema
en particular.
En el costeo por rdenes de produccin se usan varias cuentas del libro mayor general para controlar los
flujos del costo de los productos. Los costos de los materiales directos se cargan en la cuenta de Almacn de
materiales en el momento de comprarlas y en la cuenta de Trabajo en proceso cuando en la produccin se
solicitan los materiales. Los costos de la mano de obra directa se cargan a la cuenta de Trabajo en proceso
cuando se invierte en ellos. Los costos indirectos reales se cargan a la cuenta de Costos indirectos cuando
se invierte en ellos. Los costos indirectos aplicados por medio de la tasa predeterminada de costos indirectos en el costeo normal se cargan en la cuenta de Trabajo en proceso y se abonan en la cuenta de Costos
indirectos aplicados. Cuando se termina una orden de produccin, el costo de los artculos producidos o
costo de produccin se transfiere de la cuenta de Trabajo en proceso a la cuenta de Almacn de artculos
terminados.
La tasa predeterminada de costos indirectos es una tasa estimada para aplicar los costos indirectos a una
orden de trabajo especfico. La aplicacin de la tasa predeterminada de costos indirectos comprende cuatro
pasos: 1) estimar los costos indirectos para el periodo de operaciones correspondiente, por lo general un
ao; 2) seleccionar los generadores del costo ms apropiados para cargar los costos indirectos; 3) estimar
la cantidad total o nivel de actividad de los generadores del costo elegidos para el periodo de operacin, y
4) dividir los costos indirectos estimados entre el nivel de actividad estimado de los generadores del costo
seleccionados para obtener las tasas predeterminadas de costos indirectos.
La diferencia entre los costos indirectos reales y la cantidad de stos que se aplica es la variacin en los
costos indirectos, que se subaplica o sobreaplica. Puede disponerse de dos maneras: 1) mediante el ajuste
de la cuenta del Costo de ventas, o 2) prorrateando la diferencia entre los saldos de las cuentas de Trabajo
en proceso, Almacn de artculos terminados y Costo de ventas.
El costeo por rdenes de produccin se usa mucho en las industrias de servicios, como agencias de
publicidad, empresas constructoras, hospitales, talleres de reparacin y despachos de consultores, arquitectos, contadores y abogados.
El costeo de operaciones se usa cuando la mayor parte de los productos de la planta tienen un ciclo
de conversin parecido, pero los costos de los materiales difieren de manera considerable. En este caso, los
costos de los materiales se rastrean a las rdenes de trabajo y los costos de conversin, a los departamentos
y luego a las rdenes de produccin.
Apndice A
Desperdicio, reproceso y desechos en el costeo
por rdenes de produccin
Desperdicio
se refiere a las unidades
rechazadas que se descartan o venden a valor de
eliminacin.
Reproceso
son unidades producidas
que tienen que reprocesarse
para convertirlas en unidades buenas que puedan
venderse en los canales
normales.
Desechos
es el material residual de la
fabricacin del producto;
tiene poco o ningn valor.
Desperdicio normal
es el que ocurre en condiciones normales de operacin.
Desperdicio anormal
es aquel que no debe presentarse en condiciones
normales de operacin.
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DESPERDICIO
Los dos tipos de desperdicio son normal y anormal. El desperdicio normal ocurre en condiciones normales de operacin; es incontrolable a corto plazo y se considera parte normal de los costos de produccin
y del producto. Es decir, el costo de las unidades buenas absorbe el costo de las unidades defectuosas. El
desperdicio anormal es aquel que excede la cantidad de desperdicio normal que se espera en condiciones
normales de operacin y se carga como una prdida en las operaciones del periodo en que se detecta.
El desperdicio normal es de dos tipos: 1) desperdicio normal especfico, que es propio de una determinada orden de produccin y no se debe a factores relacionados con otras rdenes de produccin y 2) desperdicio normal comn, que se debe a factores que afectan a dos o ms rdenes de produccin, como una
falla en una mquina que afecta las partes que se utilizan en varias rdenes de produccin. El desperdicio
normal que es especfico de una orden de produccin se trata como un costo de dicha orden de produccin
para que, en efecto, el costo del desperdicio se reparta entre el costo de las unidades buenas producidas de
esa orden de produccin. El desperdicio normal que es comn a dos o ms rdenes de produccin se carga
a los costos indirectos y, de este modo, afecta el costo de todas las rdenes de produccin. El desperdicio
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anormal se carga a una cuenta especial, como la de Prdidas en desperdicio anormal a fin de que la administracin preste atencin al desperdicio de este tipo y porque el costo del producto no debe incluir elementos
anormales, como el desperdicio anormal.
Suponga que un fabricante de muebles echa a perder un sof de un pedido de 100 sofs (orden # 1233)
debido a manchas y roturas en la tela y que este desperdicio es normal y especfico de esta orden. En el
momento en que se detect el desperdicio, se haba invertido en un costo total de 500 dlares en la fabricacin del sof. Suponga, adems, que el sof defectuoso puede rematarse, es decir, venderse tal cual por
100 dlares; por lo que el costo neto del desperdicio es ahora de 500 100 = 400 dlares. Esto significa
que 400 dlares del costo del trabajo del proceso por el sof defectuoso se repartirn entre los 99 sofs
restantes. El tratamiento contable sera el siguiente:
Almacn de desperdicio, sof para venta
$100
Trabajo en proceso de la orden # 1233
$100
Suponga la misma informacin anterior, salvo que el sof defectuoso descrito anteriormente se echara a
perder debido a una falla difcil de detectar en una mquina de corte de tela, que tambin se usa para otras
rdenes en la fbrica, mismas que tambin ha afectado. El desperdicio se considera ahora desperdicio normal comn, y el tratamiento contable es:
Almacn de desperdicio, sof para venta
$100
Costos indirectos
400
Trabajo en proceso de la orden # 1233
$500
Por ltimo, suponga de nuevo la misma informacin anterior, salvo que la falla en la mquina de corte
de tela se debe a un error controlable del operario, y ahora se considera desperdicio anormal. El tratamiento
contable es:
Almacn de desperdicio, sof para venta
$100
Prdida en desperdicio anormal
400
Trabajo en proceso de la orden # 1233
$500
REPROCESO
Al igual que el desperdicio, hay tres tipos de reproceso: 1) reproceso de unidades defectuosas normales
en una orden de produccin especfica; 2) reproceso de unidades defectuosas normales que son comunes a
todas las rdenes de produccin, y 3) reproceso de unidades defectuosas anormales que no se ubican dentro
del rango normal. El costo de las unidades reprocesadas se carga a una de tres cuentas, dependiendo de su
naturaleza. El reproceso normal de una orden de produccin en particular se carga a la cuenta de Trabajo
en proceso de esa orden de produccin. El reproceso normal que es comn a todas las rdenes de produccin se carga en la cuenta de Costos indirectos y el reproceso anormal se carga a la cuenta de Prdidas por
reproceso anormal.
DESECHO
El desecho puede clasificarse dependiendo si pertenece a una orden especfica o es comn a todas las
rdenes de produccin. Suponga que el fabricante de muebles anteriormente mencionado tiene desecho de
una orden especfica, que vende en 100 dlares al contado, y desecho comn a todas las rdenes de produccin que vende en 200 dlares al contado. Los asientos en el libro diario correspondientes se presentan
en seguida:
Efectivo
100
Trabajo en proceso
Efectivo
200
Costos indirectos
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100
200
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Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
desecho, 101
desperdicio, 101
desperdicio anormal, 101
desperdicio normal, 101
formulario de requisicin
de materiales, 88
hoja de costos por orden
de produccin, 86
prorrateo, 96
reproceso, 101
sistema de costeo normal, 92
sistema de costeo real, 91
tarjeta de tiempo, 89
tasa predeterminada de costos
indirectos, 93
El contador administrativo debe comenzar por advertir que los nuevos sistemas requerirn cambios en el mtodo de
costeo por rdenes de produccin, lo cual producir una disminucin en la precisin de los costos. Antes de los nuevos
sistemas, y en virtud de que se usaba muy poco la misma mano de obra en varias rdenes, el costo de mano de obra se
relacionaba directamente con las rdenes de produccin, pero tal vez no sea econmicamente viable relacionar estos costos de mano de obra de varias rdenes con cada una de ellas en los nuevos sistemas. Esto puede afectar la capacidad de la
empresa para hacer clculos precisos de los costos para fijar el precio de las nuevas rdenes. La contabilidad cuidadosa
del uso de la misma mano de obra en varias rdenes de produccin, cuando es considerable, ahora resulta importante.
Adems, la empresa podra establecer nuevas polticas de atencin al cliente que redujeran los incentivos para los clientes
de ordenar entrega JIT tal vez mediante el cobro de una prima sobre el precio de estos pedidos. Es probable que a los
clientes les complazca tener la oportunidad de ordenar y recibir productos con base en el sistema JIT, pero fincar sus
pedidos de manera ms equilibrada, si existen incentivos en los precios para hacerlo.
Fuente: Clare Ansberry, A New Hazard for Recovery: Last-Minute Pace of Orders, The Wall Street Journal, 25 de junio de 2002,
p. 1.
Problema de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
a) Se compraron materiales directos e indirectos con el siguiente resumen del reporte de recibo:
Material X
$10 000
Material Y
10 000
Materiales indirectos 5 000
Total
$25 000
b) Se entregaron materiales directos e indirectos con este resumen del formulario de requisicin:
Material X
Material Y
Subtotal
c) Los costos de mano de obra en los que se invirti se resumen en estas tarjetas de tiempo:
Orden de produccin 101
$12 000
Orden de produccin 102 8 000
Mano de obra indirecta 5 000
Total
$25 000
maq-Blocher-04.indd 103
12/21/07 10:53:46 PM
d) Los conceptos por servicios pblicos, depreciacin y seguros en los que se invirti en la fbrica se resumen en
estos vales, facturas y memoranda de costos:
Servicios pblicos $ 500
Depreciacin
15 000
Seguro 2 500
Total
$18 000
e) Los costos indirectos se aplicaron a las rdenes de produccin a la tasa predeterminada de 15 dlares por hora
mquina. En la orden 101 se usaron 1 200 horas mquina y en la orden 102, 800 horas mquina.
f) La orden 101 se termin; la orden 102 se encontraba todava en proceso a finales de marzo.
g) Las rdenes de produccin 100 y 101 se enviaron a los clientes en el transcurso de marzo. Ambas rdenes tuvieron
mrgenes brutos de 20% con base en el costo de produccin.
La compaa cerr los costos indirectos sobre o subaplicados en la cuenta del Costo de ventas a finales de marzo.
Se requiere:
1. Prepare los asientos en el libro diario para registrar las transacciones y acontecimientos. Enumere los asientos con
letras de la a a la g.
2. Calcule el saldo final de la cuenta de Trabajo en proceso.
3. Calcule la variacin en los costos indirectos e indique si se sobreaplic o subaplic.
4. Cierre la variacin de los costos indirectos en la cuenta del Costo de ventas.
Preguntas
4-1
4-2
4-3
4-4
4-5
4-6
4-7
4-8
4-9
4-10
4-11
4-12
4-13
4-14
4-15
4-16
Ejercicios breves
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4-17 En qu difiere el costeo por rdenes de produccin en una empresa de servicios y en una empresa manufacturera?
4-18 Si la tasa de costos indirectos es de 10 dlares por hora mquina, y hay 20 horas de mano de obra, 16 horas mquina y 2 empleados en el trabajo, qu cantidad de costos indirectos debe aplicarse a la orden?
4-19 Nieto Machine Shop tiene 4 000 horas de mano de obra y 8 000 horas mquina que se usaron en mayo. Los costos indirectos totales presupuestados para el mes de mayo ascienden a 80 000 dlares. Cul es la tasa de costos
indirectos si se usan las horas de mano de obra y tambin si se usan las horas mquina? Cul de los dos tipos elegira
y por qu?
4-20 Suponga que los costos indirectos reales ascienden a 613 000 dlares en un determinado ao y que la tasa de
costos indirectos es de 10 dlares por unidad, se vendieron 60 000 unidades y se produjeron 59000 unidades. A
finales de ao, los costos indirectos estn subaplicados o sobreaplicados y por cunto?
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4-21 Si los saldos al final del periodo de Trabajo en proceso, Almacn de artculos terminados y Costo de ventas son de
2 000, 8 000 y 90 000, respectivamente, y los costos indirectos subaplicados ascienden a 10 000 dlares, cules
son los saldos finales de Trabajo en proceso, Almacn de artculos terminados y Costo de ventas, despus de prorratear los costos indirectos subaplicados?
4-22 Una pequea empresa de consultora tiene una tasa de costos indirectos de 200% de la mano de obra directa cargada a cada orden. El costo de los materiales (incluidos los desembolsos de viaje y otros costos directos) de una
orden en particular es de 10 000 dlares y la mano de obra directa asciende a 20 000 dlares. Qu costo total tiene
esta orden?
4-23 La Compaa A tiene una serie de rdenes de produccin que se procesan por medio de procesos de produccin
similares. Sin embargo, la mayora de las rdenes tienen necesidades de mano de obra que fluctan entre las 100
y 130 horas, aunque difieren considerablemente en cuanto al nmero de horas mquina que se requieren para
cada orden: algunas slo necesitan 50, en tanto que otras requieren hasta 5 000 horas. Una de las razones de esto
es un grupo de trabajadores calificados, capaces de trabajar en diversas funciones y desempear una variedad de
labores. Cul cree usted que sea la mejor base para la tasa de costos indirectos en esta empresa: las horas de mano
de obra, las horas mquina o alguna otra base? Explique su respuesta.
4-24 Cuando los costos indirectos se sobreaplican, el saldo del costo de ventas, antes del ajuste, es demasiado bajo o
demasiado alto? Por qu?
4-25 Algunas empresas agrupan los costos indirectos en un solo grupo de costos indirectos, mientras que otras distribuyen los costos indirectos entre los departamentos de fabricacin, cada uno con un grupo de costos indirectos
y una tasa de aplicacin de dichos costos. Qu mtodo tiene probabilidades de proporcionar cifras ms precisas
para estimar los costos, fijar los precios y evaluar el desempeo?
4-26 Suponga lo siguiente para Black Top, Inc., en 2007. Black Top aplica los costos indirectos con base en las unidades producidas.
Costos indirectos presupuestados
$210 000
Costos indirectos reales
$222 000
Horas de mano de obra reales 15 000
Nmero real de unidades vendidas 43 000
Costos indirectos subaplicados
$ 20 400
Produccin presupuestada (unidades) 50 000
Se requiere: Cuntas unidades se produjeron en 2007?
4-27 Suponga lo siguiente para Round Top, Inc., en 2007. Round Top aplica los costos indirectos con base en las unidades producidas.
Costos indirectos presupuestados
Costos indirectos reales
Horas de mano de obra reales
Nmero real de unidades vendidas
Costos indirectos sobreaplicados
Produccin presupuestada (unidades)
$350 000
$360 000
22 000
650 000
$ 30 000
700 000
Ejercicios
4-28 Costeo por rdenes de produccin Davis Inc., es una empresa manufacturera que trabaja con base en un sistema de rdenes de produccin y usa una tasa predeterminada de costos indirectos basada en las horas de mano de
obra directa para aplicar los costos indirectos a cada orden. En 2007, las horas de mano de obra directa estimadas
ascienden a 95 000 y los costos indirectos estimados, a 579 500 dlares. La siguiente informacin corresponde a
septiembre de 2007. La orden de produccin A se termin en septiembre y la orden de produccin B se empez,
pero no se termin.
Saldos al 1 de septiembre de 2007
Almacn de materiales $7 500
Trabajo en proceso (toda la orden de produccin A) 31 200
Almacn de artculos terminados 67 000
Compras de materiales
104 000
Requisiciones de materiales directos
Orden de produccin A 45 000
Orden de produccin B 33 500
Horas de mano de obra directa
Orden de produccin A 4 200
Orden de produccin B 3 500
Costos de mano de obra erogados
Mano de obra directa (5.50 dlares/hora) 42 350
(contina)
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A23
$24 000 ?
42 000
61 000
?
24 750
G15
$8 800
?
6 050
12/21/07 10:53:47 PM
Durante el mes, la empresa termin y transfiri la orden de produccin A23 al almacn de artculos terminados,
al costo de 82 500 dlares. Las rdenes de produccin C76 y G15 no se concluyeron y siguen en la cuenta de
trabajo en proceso al costo de 148 650 a finales del mes. Los costos indirectos reales durante el mes ascendieron
a un total de 48 600 dlares.
Se requiere:
1. Calcule la cantidad de costos indirectos sub y sobreaplicados correspondiente a febrero.
2. Cul es la tasa predeterminada de costos indirectos?
3. Calcule el costo de los materiales directos entregados a produccin durante el mes.
4. Prepare un asiento en el libro diario que muestre la transferencia de la orden de produccin terminada al Almacn de
artculos terminados.
4-32 Aplicacin y prorrateo de los costos indirectos Tomek Company usa un sistema de costeo por rdenes de produccin que aplica los costos indirectos con base en las horas de mano de obra directa. El presupuesto de costos
indirectos de la compaa para 2007 incluye las siguientes estimaciones:
Total de costos indirectos presupuestados
$568 000
Total de horas de mano de obra directa presupuestadas 71 000
A finales de ao, la compaa muestra estos resultados:
Costos indirectos reales
$582 250
Horas de mano de obra directa reales 71 500
Las siguientes cantidades de costos indirectos aplicados durante el ao se quedaron en las diferentes cuentas de
produccin:
Trabajo en proceso
Almacn de artculos terminados
Costo de ventas
$139 000
216 840
200 160
Se requiere:
1. Calcule la tasa predeterminada de costos indirectos de la empresa para 2007.
2. Calcule la cantidad de costos indirectos sobre y subaplicados.
3. Prepare un asiento en el libro diario para prorratear los costos indirectos sobre o subaplicados en las cuentas de Trabajo en proceso, Almacn de artculos terminados y Costo de ventas.
4-33 Tasa de costos indirectos, fijacin de precios Norton Associates es una agencia de publicidad de Austin, Texas.
El contralor de la empresa estim que invertiran 325 000 dlares en costos indirectos durante 2007. Debido a
que los costos indirectos de cada proyecto varan en proporcin directa con la cantidad de horas de mano de obra
profesional directa que se utilizan, el contralor decidi que los costos indirectos deberan aplicarse con base en
las horas profesionales. l calcul 25 000 horas profesionales durante el ao. En octubre, Norton invirti en los
siguientes costos para realizar un comercial de televisin de 20 segundos para el Central Texas Bank:
Materiales directos
Horas de mano de obra directa profesional (50 dlares/hora)
$32 000
1 200
Los costos indirectos reales para realizar el comercial ascendieron a un total de 16 500 dlares. En la industria
se acostumbra facturar a los clientes a 150% del costo total.
Se requiere:
1. Calcule la tasa predeterminada de costos indirectos.
2. A cunto ascender el importe total de la factura que Norton enviar al Central Texas Bank?
4-34 Costo de operaciones Pomona Company fabrica dos tallas de camisetas, mediana y grande. Ambas tallas pasan
por los departamentos de corte, confeccin y acabado. La compaa usa el costeo de operaciones.
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Los costos de conversin de Pomona que se aplicaron a los productos en abril fueron de 45 000 dlares en el
departamento de corte, 22 500 dlares en el departamento de confeccin y 15 000 dlares en el departamento de
acabado. En abril no haba inventario inicial o final de Trabajo en proceso.
Las cantidades y costo de los materiales directos en abril se presentan en seguida:
Talla
Cantidad
Materiales directos
401
Mediana
5 000
$20 000
402
Grande
10 000
50 000
Cada camiseta, sin importar la talla, necesita las mismas operaciones de corte, confeccin y acabado.
Se requiere:
1. Calcule el costo unitario y el costo total de cada talla de camiseta producida en abril.
2. Prepare los asientos en el libro diario para registrar los costos de materiales directos y de conversin en los que invirtieron los tres departamentos y los costos de los productos terminados para ambas tallas de camisetas.
4-35 Desperdicio y desechos Se ech a perder una de las 20 unidades de la orden de produccin X12 de Lexan Textile
Company. El costo invertido en la unidad fue de 600 dlares. Se trata de desperdicio normal especfico con un
precio estimado de remate de 300 dlares por la unidad defectuosa. En la orden de produccin Y34 hubo desperdicio normal comn con un costo estimado de 400 dlares por una falla en el proceso general de produccin y
desperdicio anormal por 200 dlares. La compaa tambin tuvo desechos en la orden de produccin Y34 y los
vendi en 80 dlares. Tambin vendi los desechos comunes a todas las rdenes en 120 dlares al contado en
mayo.
Se requiere:
1. Elabore los asientos en el libro diario necesarios para registrar los costos de desperdicio normal y anormal.
2. Elabore los asientos en el libro diario necesarios para registrar los dos tipos de desechos vendidos.
Problemas
4-36 Costeo por rdenes de produccin El saldo de Trabajo en proceso del Departamento 203 a principios del periodo:
Orden de produccin
Materiales
Mano de obra
Costos indirectos
Total
1376
$17 500
$22 000
$33 000
$72 500
rdenes de produccin
Materiales
1376
$1 000
$7 000
1377
26 000
53 000
1378
12 000 9 000
1379 4 000 1 000
Materiales indirectos y abastos
Mano de obra indirecta
Prestaciones laborales
Depreciacin
Supervisin
Materiales
Mano de obra
Otros
Total
$8 000
79 000
21 000
5 000
Otros
$15 000
$53 000
$23 000
12 000
20 000
Total
$15 000
53 000
23 000
12 000
20 000
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(contina)
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Fijos
Supervisin
Depreciacin
Total
Dlares presupuestados para mano de obra directa
Tasa por dlar de mano de obra directa (128 000 dlares/80 000 dlares)
20 000
12 000
$128 000
$ 80 000
160 %
Se requiere:
1. Cules fueron los costos indirectos reales del Departamento 203 en 2007?
2. Cules fueron los costos indirectos subaplicados del Departamento 203 en 2007?
3. La orden de produccin 1376 fue el nico pedido que se fabric y vendi en 2007. Qu cantidad se incluy en el
costo ventas por esta orden?
4. Cul era la cantidad del saldo de Trabajo en proceso a finales de 2007?
5. Suponga que los costos indirectos se subaplicaron por la cantidad de 14 000 dlares en el Departamento 203. Si
los costos indirectos subaplicados se distribuyeron entre el costo de ventas y el saldo, cunto de los costos indirectos
subaplicados se carg al saldo de trabajo en proceso al final del ao?
4-37 Costeo por rdenes de produccin Las operaciones de Valport Company en el ao que termin el 30 de noviembre de 2007 han quedado concluidas y todos los asientos contables del ao se han registrado, con excepcin
de la aplicacin de los costos indirectos a las rdenes realizadas durante noviembre, la transferencia de costos de
Trabajo en proceso al Almacn de artculos terminados por las rdenes de produccin terminadas en noviembre
y la transferencia de costos del Almacn de artculos terminados a la cuenta del Costo de ventas por las rdenes
que se vendieron en noviembre. A continuacin se presenta un resumen de los datos que se han acumulado de los
registros contables al 31 de octubre de 2007 y durante noviembre de 2007.
Las rdenes de produccin N11-007, N11-013 y N11-015 se terminaron en noviembre de 2007. Todas las
rdenes de produccin terminadas, salvo la N11-013, se entregaron a los clientes antes de la hora de cierre del 30
de noviembre de 2007.
Se requiere:
1. Prepare un estado del costo de produccin por Valport Company correspondiente al ao que termin el 30 de noviembre de 2007.
2. Determine el monto del costo de artculos vendidos correspondiente al ao que termin el 30 de noviembre de
2007.
Trabajo en proceso
Saldo al 31/10/07
Materiales directos
$ 4 500 300
12 000
1 000
26 700
1 400
20 000
2 500
16 800 800
$80 000
6 000
Actividad de operacin
Hasta el 31/10/07
$ 125 000
345 000
245 000
385 000
$1 100 000
$ 9 000
30 000
22 000
35 000
$96 000
Otras partidas
Compras de materiales*
Costos de mano de obra directa
Horas mquina
$ 965 000
$ 845 000
73 000
$98 000
$80 000
6 000
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Horas mquina
Noviembre de 2007
(contina)
12/21/07 10:53:48 PM
01/12/06
30/11/07
Almacn de materiales*
$105 000
Trabajo en proceso 60 000
Almacn de artculos terminados
125 000
$85 000
150 000
225 000
*Las compras y el saldo de materiales comprenden tanto materiales directos como materiales indirectos.
b) Kinkos, en www.fedex.com/us/officeprint/main.
e) Evian, en www.evian.com.
2. Describa brevemente otras dos compaas (y proporcione las direcciones de sus sitios Web): una que use el sistema
de costeo por rdenes de produccin y la otra que use el sistema de costeo por procesos. Expliqu por qu en cada
compaa.
4-39 Eleccin del sistema de costeo
Se requiere:
1. La siguiente es una lista de sitios Web de varias compaas no estadounidenses. Describa brevemente cada compaa
e indique si es ms probable que use el costeo por rdenes de produccin o por procesos. Explique por qu en cada
caso.
d) Nokia, en www.nokia.com.
e) SAP, en www.sap.com.
2. Describa brevemente otras dos compaas no estadounidenses (y proporcione las direcciones de sus sitios Web): una
que use el sistema de costeo por rdenes de produccin y la otra que use el sistema de costeo por procesos. Expliqu
por qu en cada compaa.
4-40 Costeo por rdenes de produccin La siguiente informacin aplica a Colbert Company para marzo de 2007:
a) Compr materiales directos e indirectos con el siguiente resumen de reportes de recibido:
Material A
$16 000
Material B
12 000
Materiales indirectos 3 000
Total
$31 000
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Orden de produccin X
Orden de produccin Y
Total
$6 000
$15 000
$21 000
2 000 7 000 9 000
$8 000
$22 000
$30 000
Materiales indirectos
42 000
Total
$72 000
12/21/07 10:53:49 PM
$16 000
12 000
28 000
Total
$56 000
d) Los costos de servicios pblicos, depreciacin y seguros en los que se invirti en la fbrica se resumen en estos
vales, facturas y memoranda de costos:
Servicios pblicos
Depreciacin
Seguro
Total
$3 000
18 000
2 500
$21 500
e) Los costos indirectos se aplicaron a las rdenes de produccin a la tasa predeterminada de 46 dlares por hora
mquina. En la orden de produccin X se necesitaron 1 300 horas mquina; en la orden de produccin Y se
requirieron 900 horas mquina.
f) La orden de produccin X se termin; la orden de produccin Y an se encontraba en proceso a finales de
marzo.
g) La orden de produccin X se envi a los clientes en el transcurso de marzo. La orden de produccin X tuvo un
margen bruto de 20% con base en el costo de produccin.
La compaa cerr los costos indirectos sobre o subaplicados en la cuenta del Costo de ventas a finales de marzo.
Se requiere:
1. Calcule la cantidad de costos indirectos sobre o subaplicados y diga si la cuenta del Costo de ventas aumentar o
disminuir con el ajuste.
2. Calcule el costo total de produccin de las rdenes de produccin X y Y en marzo de 2007.
4-41 Asientos en el libro diario y contabilidad de costos indirectos Humming Company fabrica instrumentos musicales muy complejos para msicos profesionales. La compaa usa un sistema de costeo normal que aplica los
costos indirectos con base en las horas de mano de obra. En 2007, la compaa estim que invertira 120 000
dlares de costos indirectos y 8 000 horas de mano de obra directa. Al 1 de abril de 2007, los saldos en las cuentas
de produccin eran los siguientes:
Almacn de materiales
Trabajo en proceso (S10)
Almacn de artculos terminados (J21)
$27 000
10 500
54 000
La orden de produccin S10 era la nica orden en proceso al 1 de abril de 2007. Las siguientes transacciones se
registraron durante el mes de abril.
a) Materiales comprados a crdito, 90 000 dlares.
b) Materiales entregados a produccin con valor de 91 000 dlares; de esta suma 4 000 dlares correspondan a
materiales indirectos. Costo de los materiales directos entregados:
Orden de produccin S10
Orden de produccin C20
Orden de produccin M54
$23 000
42 000
22 000
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$6 110
4 030
1 820
2 500
6 000
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$2 200
1 700
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$180 000
(contina)
$ 25 000
125 000
25 000
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Depreciacin-Muebles 2 500
Servicios pblicos 28 000
Seguro 2 400
Impuesto predial 2 600
Otras erogaciones 14 500
Total
$225 000
La empresa usa el costo de la mano de obra directa como generador del costo para aplicar los costos indirectos a
los clientes.
En enero, la empresa trabaj para muchos clientes; a continuacin se presentan los datos de dos de ellos:
Cuenta de Barry
Materiales directos $ 200
Mano de obra directa
2 200
Cuenta de Miles
Materiales directos
$2 690
Mano de obra directa
8 400
Se requiere:
1. Calcule la tasa de costos indirectos presupuestados de Joshi. Explique cmo se usa.
2. Calcule el monto de los costos indirectos que se cargarn a las cuentas de Barry y Miles usando la tasa predeterminada de costos indirectos que calcul en el requisito 1.
3. Calcule por separado el costo por rdenes de produccin de las cuentas de Barry y Miles.
4-44 Hojas de costo por orden de produccin; tablas dinmicas de tasas departamentales en Excel (vase tambin
4-48) Decker Screw Manufacturing Company produce tornillos especiales hechos de acuerdo con las especificaciones del cliente. En junio, los siguientes datos correspondieron a estos costos:
Nmero de
departamento
Nmero de orden
de produccin
1
2
1
1
2
2906
2907
2908
2906
2908
Nmero de
requisicin
Cantidad
B9766
4 550 $1.34
B9767 110
22.18
B9768
1 000
9.00
B9769
4 430
1.35
B9770 23
48.00
Nmero de
departamento
1
2
1
2
1
Horas
1056-1168
1 102
2121-2130 136
1169-1189 151
2131-1239 32
1190-1239 810
Nmero de
departamento
1
2
Decker no tena inventario inicial de trabajo en proceso en junio. De las rdenes de produccin que se iniciaron
en junio, la 2906 se termin y vendi a crdito en 30 000 dlares; la 2907 se termin, pero no se vendi, y la 2908
se hallaba todava en proceso.
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Se requiere:
1. Calcule el costo de los materiales directos, mano de obra directa, costos indirectos y los costos totales de cada orden
de produccin iniciada en junio.
2. Realice los mismos clculos solicitados en el requisito 1, pero suponga que la tarifa de la mano de obra directa por
hora aument 10% en el Departamento 1 y 25% en el Departamento 2.
4-45 Asignacin de costos indirectos a las rdenes de produccin; tica Aero Systems es fabricante de partes y
motores de una gran variedad de aviones militares y comerciales. Tiene dos departamentos de produccin. En el
Departamento A se usan mucho las mquinas; en el Departamento B se usa ms la mano de obra. Aero Systems
ha adoptado una tasa tradicional en toda la planta usando el sistema de distribucin de costos indirectos basado en
las horas de mano de obra directa. Hace poco, la compaa realiz un estudio piloto usando un sistema de costeo
basado en la tasa de costos indirectos por departamento. En este sistema se usaron dos bases de distribucin de los
costos indirectos: las horas mquina del Departamento A y las horas de mano de obra directa del Departamento
B. El estudio mostr que el sistema, que ser ms preciso y oportuno, asignar costos menores a las rdenes de
produccin del gobierno y costos mayores a las rdenes de produccin no gubernamentales de la compaa. Al
parecer, con el actual sistema de costeo basado en la mano de obra directa (menos preciso) se han calculado costos
excesivos en las rdenes del gobierno y costos inferiores en las rdenes de empresas privadas. Al enterarse de esto,
la alta direccin decidi abandonar los planes para adoptar el nuevo sistema de costeo basado en la tasa de costos
indirectos por departamento porque las rdenes del gobierno constituyen el 40% de los pedidos de Aero Systems
y el nuevo sistema reducira el precio y, en consecuencia, las ganancias de esta parte de su negocio.
Se requiere: Como contador administrativo que participa en este proyecto piloto, cul es su responsabilidad cuando
se entera de la decisin tomada por la alta direccin de cancelar los planes para implementar el nuevo sistema de costeo
basado en la tasa de distribucin de costos indirectos por departamento? Se puede pasar por alto el cdigo de tica
profesional en este caso? Qu hara usted?
4-46 Costeo de operaciones Brian Canning Co., que vende granos de maz enlatados, usa un sistema de costeo de
operaciones. El maz enlatado se clasifica como dulce o normal, dependiendo del tipo de maz de que se trate.
Ambos tipos de maz pasan por las operaciones de separacin y limpieza, pero slo el maz normal pasa por la
operacin de fabricacin de crema. En enero, se enlataron dos lotes de maz de principio a fin. El lote X consista
en 300 kilogramos de maz dulce y el lote Y consista en 260 kilogramos de maz normal. La compaa no tena
saldo inicial o final de trabajo en proceso. La siguiente informacin de costos corresponde al mes de enero:
Lote
Costo
Se requiere:
1. Calcule el costo unitario del maz dulce y del normal.
2. Registre los asientos en el libro diario correspondientes.
4-47 Desperdicio, reproceso y desechos Richport Company fabrica productos que a menudo requieren cambios
en las especificaciones u otras modificaciones para satisfacer las necesidades de los clientes. En consecuencia,
Richport emplea un sistema de costeo por rdenes de produccin en sus operaciones.
Aunque los cambios en las especificaciones y otras modificaciones son comunes, Richport ha podido establecer una tasa de desperdicio normal de 2.5% sobre las unidades buenas producidas (antes del desperdicio). La
compaa reconoce el desperdicio normal durante el proceso de elaboracin del presupuesto y lo clasifica como
un componente de los costos indirectos. De este modo, la tasa predeterminada que se usa para aplicar los costos
indirectos a las rdenes incluye una provisin para el costo neto del desperdicio normal. Si el desperdicio en una
orden de produccin rebasa la tasa normal, se considera anormal, se analiza en seguida y la causa del desperdicio
debe presentarse a la administracin.
Randa Duncan, una de las administradoras de inspeccin de Richport, ha estado revisando la produccin de
la orden de produccin N1192-122 que se termin en fechas recientes. Se inici un total de 122 000 unidades
para la orden y 5 000 unidades fueron rechazadas durante la inspeccin final, lo que implica que la orden produjo
117 000 unidades buenas.
Randa not que 900 de las primeras unidades producidas fueron rechazadas debido a un defecto de diseo
muy raro que se corrigi de inmediato; no se rechazaron ms unidades por esta razn.
Randa no pudo identificar un patrn en las restantes 4 100 unidades rechazadas. Se pueden vender a valor de
rescate de 7 dlares por unidad.
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Los costos totales acumulados de las 122 000 unidades de la orden de produccin N1192-122 se presentan a
continuacin. Aunque la orden est terminada, todos estos costos siguen en la cuenta de Trabajo en proceso (es
decir, el costo de la orden terminada no se ha transferido a la cuenta de Almacn de artculos terminados).
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos aplicados
Costo total de la orden de produccin
$2 196 000
1 830 000
2 928 000
$6 954 000
Se requiere:
1. Explique la distincin entre desperdicio normal y anormal.
2. Distinga entre unidades defectuosas, unidades reprocesadas y desechos.
3. Revise los resultados y costos de la orden de produccin N1192-122.
a) Prepare un anlisis para separar las unidades defectuosas en desperdicio normal y anormal, determinando antes el
aporte normal que se requiere para producir 117 000 unidades buenas.
b) Prepare los asientos en el libro diario correspondientes para contabilizar la orden de produccin N1192-122.
4-48 Costeo por rdenes de produccin, tasas departamentales, tablas dinmicas de Excel (vase tambin 4-43)
Boston Manufacturing Company tena la siguiente informacin de costos en mayo:
Resumen de requisiciones de materiales directos
Nmero de departamento
1
1
1
1
1
Cantidad
88X
6 650
88Y
2 130
88Z
1 818
88Y 921
88Z 63
Nmero de departamento
Horas
1
2
2
1
1
88X
88Y
88Z
88Y
88Z
554
321
618
25
613
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4-51 Tasa de costos indirectos para toda la planta o por departamento Rose Bach fue contratada hace poco como
contralora de Empco, Inc., fabricante de lminas de metal. Empco produce lminas de metal desde hace muchos
aos y en la actualidad estudia la forma de modernizar su proceso de fabricacin. En la primera reunin del equipo
a la que asisti Rose, Bob Kelley, jefe de ingenieros, present una propuesta para automatizar el departamento
de perforacin. Recomend que Empco comprara dos robots que pudieran sustituir a los ocho trabajadores que
constituyen la mano de obra directa del departamento. Los ahorros en costos que contempla la propuesta de Bob
incluyen la eliminacin del costo de la mano de obra directa y la reduccin a cero de los costos indirectos en el
departamento de perforacin porque Empco carga los costos indirectos con base en la cantidad en dlares que se
paga a la mano de obra directa usando una tasa para toda la planta.
El presidente de Empco se mostr desconcertado con la explicacin de Kelley sobre los ahorros en costos,
ya que pens que no tena sentido. Rose estuvo de acuerdo y explic que a medida que las empresas se van automatizando, deben reconsiderar sus sistemas de costos indirectos. El presidente le pidi que estudiara el asunto y
preparara un reporte para la prxima reunin del equipo.
Se requiere:
1. Describa las desventajas del sistema para aplicar los costos indirectos que Empco utiliza en la actualidad.
2. Explique la falsa idea en la propuesta de Bob Kelley de que los costos indirectos en el departamento de perforacin
se reduciran a cero si la automatizacin se pusiera en prctica.
4-52 Tasa de costos indirectos para toda la planta o por departamento Adams Corporation fabrica sistemas de
direccin para automvil. Los costos estimados para producir una unidad del producto en el transcurso de 2007 se
presentan a continuacin:
Materiales directos
$200
240
Horas mquina 20
Este producto requiere 12 horas de mano de obra directa en el departamento A y 8 horas en el departamento B.
Sin embargo, se necesitan 5 horas mquina en el departamento A y 15 horas mquina en el departamento B. En
seguida se presentan los costos indirectos estimados para estos dos departamentos:
Costo variable
Costo fijo
$146 000
$77 000
94 000
163 000
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Solucin
al problema de
autoevaluacin
25 000
23 000
25 000
500
15 000
2 500
30 000
($15 1200)
Orden de produccin 2
($15 800)
12 000
Total
$30 000
$18 000
f)
Almacn de artculos terminados
45 000
Trabajo en proceso
Para registrar la orden de produccin terminada.
45 000
$ 6 000
9 000
12 000
18 000
$45 000
g)
Cuentas por cobrar
66 000
Ventas
Para registrar los ingresos totales por ventas
de las dos rdenes de produccin.
Costo de ventas
55 000
Almacn de artculos terminados
Para registrar el costo total de los artculos vendidos.
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66 000
55 000
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$10 000
45 000
Total
$55 000
$ 6 000
12 000
$26 000
15 000
Seguro 2 500
$31 000
30 000
$ 1 000
4. Para registrar la disposicin de los costos indirectos subaplicados mediante el cierre de las Cuentas de costos indirectos y Costos indirectos aplicados en la cuenta del Costo de ventas.
Costos indirectos aplicados
30 000
Costo de ventas 1 000
Costos indirectos
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31 000
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C A P T U L O
C I N C O
Costeo y administracin
basados en actividades
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Explicar la funcin estratgica del costeo basado en actividades.
2. Describir el costeo basado en actividades (activity-based costing, ABC), los pasos para crear un sistema ABC y las ventajas y limitaciones de un sistema ABC.
3. Determinar los costos de los productos de conformidad tanto con el mtodo basado en volumen como con el mtodo
basado en actividades y contrastar los dos mtodos.
4. Explicar la administracin basada en actividades (activity-based management, ABM).
5. Describir cmo la administracin y el costeo basados en actividades (ABC/M) se usan en compaas manufactureras,
empresas de servicios y organizaciones gubernamentales.
6. Usar un mtodo basado en actividades para analizar la rentabilidad de los clientes.
7. Identificar los factores fundamentales de la implementacin exitosa de la Administracin y el Costeo basados en actividades (ABC/M).
Tened cuidado con los desembolsos menores. Una fuga pequea puede hundir un gran barco.
Benjamin Franklin
Este captulo tiene mucho que ver con poner en prctica el espritu de la observacin de Benjamin Franklin,
en trminos de la administracin de costos, con respecto a que importa mucho la precisin con que se
calculan los costos. Por qu? Tener costos precisos es importante por una variedad de razones: una empresa puede tener dificultades para determinar cul de sus productos es el ms rentable. O si no, descubre que
aunque las ventas aumentan, las ganancias estn disminuyendo y no comprende por qu. Quiz la compaa sigue perdiendo licitaciones competitivas de productos y servicios y no entiende por qu. En muchos
casos, la informacin precisa sobre los costos es la respuesta a estas preguntas ya que confiere una ventaja
competitiva. Ayuda a una empresa u organizacin a formular y ejecutar su estrategia porque proporciona
informacin precisa sobre el costo de los productos y servicios, el costo de atender a los clientes, el costo
de trabajar con los proveedores y el costo de mantener los procesos comerciales dentro de la compaa.
El costeo basado en actividades (ABC) es un mtodo para determinar costos precisos. Aunque el mtodo
ABC es una innovacin relativamente reciente en la contabilidad de costos, est siendo rpidamente adoptado en empresas de muchas industrias y dentro de las organizaciones gubernamentales y sin fines de lucro.
He aqu un ejemplo sencillo de cmo funciona y por qu es importante. Suponga que usted y dos amigos
(Joe y Al) salen a cenar pizza. Cada uno de ustedes pide una pizza tamao individual, y Al propone que
entre todos ordenen un plato de botanas para la mesa. Usted y Joe piensan que comern uno o dos bocados
de las botanas, pero acceden. La cena es estupenda, pero al final, Al sigue con hambre, por lo que pide otro
plato de botanas y, tal como sucedi antes, se come todo. Cuando llega la cuenta, Al propone que los tres se
dividan el costo de la cena por partes iguales. Es justo? Quiz Al debera ofrecerse a pagar los dos platos
de botanas. Las pizzas individuales son los costos directos de cada uno de ustedes, por lo que es justo pagarlos por partes iguales, pero aunque la intencin era compartir el plato de botanas de manera equitativa,
resulta que Al consumi la mayor parte.
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Hay ejemplos parecidos en la fabricacin. Suponga que usted, Joe y Al tambin son administradores
de una lnea de productos en una fbrica de muebles. Al est a cargo de la fabricacin de sofs, Joe de las
mesas y sillas de comedor y usted de las recmaras. Cada una de las lneas de productos tiene costos de
materiales y mano de obra directos que se rastrean directamente a cada uno de ustedes. Es su responsabilidad administrar estos costos directos. Adems, hay costos indirectos de fbrica (erogaciones generales) que
no pueden relacionarse con un producto en particular, incluidas las siguientes actividades: adquisicin de
materiales, almacenamiento y manejo de materiales, inspeccin de productos, supervisin de fabricacin,
programacin de rdenes de produccin, mantenimiento de equipo y corte de telas de tapicera. Qu pasara si la empresa decidiera cargar a cada uno de los administradores de los tres productos una parte justa
del total de los costos indirectos usando la razn de unidades producidas en el rea de un administrador al
total de unidades producidas por todos los administradores? Este mtodo se explic en el captulo 4 y comnmente se le llama costeo basado en volumen. Observe que aunque las proporciones utilizadas se basan
en unidades de producto, mano de obra directa u horas mquina, cada una de ellas se basa en el volumen.
Sin embargo, si como ocurre habitualmente, el consumo de estas actividades no es proporcional al
nmero de unidades producidas, algunos administradores recibirn cargos de ms o de menos, segn este
mtodo basado en volumen. Por ejemplo, suponga que Al insiste en que se realicen inspecciones ms
frecuentes de su produccin; en ese caso, debe cargrsele, con justicia, una proporcin ms alta de costos
indirectos (inspeccin) que la que se basa nicamente en las unidades. Adems, por qu debe usted pagar
una parte del corte de telas de tapicera si los muebles de su lnea de recmaras no necesitan tela?
Otra consideracin es que el mtodo basado en volumen ofrece pocos incentivos para que el administrador controle los costos indirectos. Desafortunadamente, la nica manera en que usted puede reducir
su parte de los costos indirectos es disminuir el nmero de unidades que produce (o esperar que Joe o Al
aumenten su produccin), lo que no constituye precisamente un incentivo. Pensndolo bien, el mtodo
por el que se cargan los costos indirectos a los productos con base en las unidades producidas no ofrece
costos demasiados precisos de los productos ni a usted ni a Joe ni a Al, y ciertamente, tampoco ofrece los
incentivos apropiados para controlar los costos indirectos. La solucin radica en usar el costeo basado
en actividades para cargar estos costos indirectos a los productos, usando informacin detallada sobre las
actividades que componen los costos indirectos: inspeccin, corte de telas y manejo de materiales. En este
captulo se muestra cmo hacerlo.
Un buen ejemplo de una de las numerosas historias de xito de ABC es la aplicacin de este sistema
en el Servicio Postal de Estados Unidos (U.S. Postal Service, USPS). La aplicacin de ABC en el USPS se
origin en la directiva del director de correos para crear un sistema de costeo que ayudara al USPS a ser
ms competitivo y que sirviera como base para comparar el desempeo entre los diversos centros de procesamiento de la correspondencia. El sistema ABC inicial us 58 actividades de trabajo y nueve objetos
de costo. Los objetos de costo incluyeron el manejo de cartas, sobres, paquetes pequeos, paquetes grandes,
correspondencia prioritaria, correo exprs, correo registrado, contenedores de correo grandes y contenedores de correo pequeos. En la aplicacin inicial en un solo centro de procesamiento de correspondencia,
hubo una reduccin de 13% en el costo total como resultado de la mejor comprensin del comportamiento
de los costos en el centro. El USPS tambin us el sistema ABC para determinar las diferencias en costos
en el procesamiento de los pagos de los clientes que usaban efectivo, cheques o tarjetas de crdito, y a
partir de este anlisis se determin que el mtodo de bajo costo consista en alentar el uso de las tarjetas
de crdito. Los anlisis basados en ABC han ayudado al USPS a poner en prctica una estrategia eficaz y
competitiva en costos.
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Para disear un sistema de costeo es necesario comprender las relaciones entre los recursos, las actividades
y los productos o servicios. Los recursos se consumen en las actividades y los productos o servicios son
resultado de las actividades. Muchos de los recursos utilizados en una operacin pueden rastrearse a productos o servicios en lo individual e identificarse como costos de materiales directos o mano de obra directa. La mayora de los costos indirectos se relaciona slo de manera indirecta con los productos o servicios
finales. Un sistema de costeo identifica los costos con las actividades que consumen recursos y asigna los
costos de los recursos a objetos de costo, como productos, servicios o grupos de costos intermedios, con
base en las actividades realizadas para los objetos de costo.
Una actividad
es una tarea o accin
especfica de trabajo
realizado.
Un recurso
es un elemento econmico
que se necesita o consume
en el desempeo de las
actividades.
Antes de analizar el costeo basado en actividades, es necesario definir varios trminos importantes: actividad, recurso, generador del costo, generador del costo relacionado con el consumo de recursos y generador del costo relacionado con el consumo de actividades.
Una actividad es una tarea o accin especfica de trabajo realizado. Una actividad puede ser una sola
accin o un agregado de varias acciones. Por ejemplo, trasladar inventario de la estacin de trabajo A a
la estacin de trabajo B es una actividad que puede requerir slo una accin. La preparacin de la produccin es una actividad que puede incluir varias acciones.
Un recurso es un elemento econmico que se necesita o consume en el desempeo de las actividades.
Los salarios y suministros, por ejemplo, son recursos que se necesitan o utilizan para desempear las actividades de produccin.
Un generador del costo es un factor que ocasiona o se relaciona con un cambio en el costo de una actividad. Debido a que los generadores del costo ocasionan o se relacionan con cambios en los costos, las
cantidades medidas o cuantificadas de los generadores del costo son bases excelentes para asignar lo costos
de los recursos a las actividades y para asignar el costo de las actividades a los objetos de costo.
Un generador del costos puede relacionarse con el consumo de recursos o con el consumo de actividades.
Un generador del costo relacionado con el consumo de recursos es una medida de la cantidad de recursos
consumidos por una actividad. Es el generador del costo para asignar a una actividad o grupo de costos en
particular el costo de un recurso consumido por o relacionado con una actividad. Son ejemplos de generadores del costo relacionados con el consumo de recursos el nmero de artculos en una orden de compra o
venta, los cambios en el diseo de un producto y las horas mquina.
Un generador del costo relacionado con el consumo de actividades mide la cantidad de una actividad
desempeada para un objeto de costo. Se usa para asignar los costos de los grupos de costos de la actividad a
los objetos de costo. Son ejemplos de generadores del costo relacionados con el consumo de actividades
el nmero de horas mquina en la fabricacin del producto X, o el nmero de lotes utilizados para fabricar el
producto Y.
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El costeo basado en actividades (ABC) es un mtodo de costeo que asigna los costos de los recursos a los
objetos de costo, como los productos, servicios o clientes, con base en las actividades desempeadas para
los objetos de costo. La premisa de este mtodo de costeo es que los productos o servicios de una empresa
son resultado de las actividades que sta lleva a cabo y dichas actividades usan recursos que ocasionan costos. Los costos de los recursos se asignan a las actividades con base en las actividades que usan o consumen
recursos (generadores relacionados con el consumo de recursos) y los costos de las actividades se asignan a
objetos de costo con base en las actividades realizadas para los objetos de costo (generadores relacionados
con el consumo de actividades). ABC reconoce las relaciones causales o directas entre los costos de los recursos, los generadores del costo, las actividades y los objetos de costo para asignar costos a las actividades
y despus a los objetos de costo.
ABC asigna los montos de los costos indirectos a los objetos de costo, como los productos o servicios,
mediante la identificacin de los recursos y actividades, as como del costo que stos tienen y las cantidades necesarias para producir el resultado. Con los generadores del costo relacionados con el consumo de
recursos, una empresa determina los costos de los recursos que consumen las actividades o los centros
de actividad (grupos de costo de la actividad) y calcula el costo de una unidad de actividad. Enseguida, la
empresa asigna el costo de una actividad a los productos o servicios multiplicando el costo de cada actividad por la cantidad de la actividad consumida por cada uno de los objetos de costo.
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Un procedimiento de asignacin de costos en dos etapas asigna los costos de los recursos, como los costos
indirectos, a los grupos de costos de la actividad y despus a los objetos de costo para determinar la parte
del costo de los recursos que corresponde a cada uno de los objetos de costo. Los sistemas de costeo basados en volumen asignan primero los montos de los costos indirectos a los grupos de costos de la planta o
departamentales y, en segundo lugar, a los productos o servicios (vase la figura 5.1). Los sistemas basados
en volumen, en la primera etapa, cargan los montos de los costos indirectos a un solo grupo de costos de la
planta o a los grupos de costos departamentales. Este mtodo es prctico y sencillo, porque muchos sistemas de contabilidad que se usan en la actualidad acumulan la informacin de costos por departamento, lo
que se agrega fcilmente al nivel de la planta. En la segunda etapa, una tasa basada en volumen (con base
en las unidades producidas o las horas usadas en produccin) se utiliza para aplicar los costos indirectos
a cada objeto de costo. El mtodo basado en volumen se usa en el captulo 4 en el costeo por rdenes de
produccin. Sin embargo, es probable que un procedimiento de asignacin de costos en dos etapas, basado
en volumen, distorsione los costos de los productos o servicios. Esto es especialmente cierto en la segunda
etapa, donde el sistema de costeo basado en volumen usa un generador del costo, como las horas de mano
de obra directa o las unidades de produccin, para asignar los montos de los costos indirectos. Debido a
que, por lo general, no todos los productos o servicios consumen los recursos de los costos indirectos en
proporcin con la medida basada en volumen o las medidas que la empresa usa para asignar los montos
de los costos indirectos, un sistema basado en volumen a menudo produce mediciones imprecisas de los
costos de las actividades de apoyo a las operaciones. Esta distorsin se agrava an ms cuando una parte
sustancial de los montos de los costos indirectos no se relaciona con el volumen de resultados y la empresa
fabrica una mezcla diversa de productos con diferencias en volmenes, tamaos o complejidades.
Los sistemas de costeo basados en actividades difieren de los sistemas de costeo basados en volumen
porque rastrean el uso de los recursos a las actividades y vinculan los costos de las actividades a los productos, servicios o clientes (vase la figura 5.2). En la primera etapa se asignan los montos de los costos
indirectos a las actividades o centros de costos de las actividades (grupos de costos de la actividad) mediante el uso de los generadores del costo relacionados con el consumo de recursos que correspondan. En la
segunda etapa se asignan los costos de las actividades o de los grupos de costos de la actividad a los objetos
de costo usando los generadores del costo relacionados con el consumo de las actividades que miden lo que
los objetos de costo exigen de las actividades. Al usar generadores del costo para la asignacin de costos
tanto en la primera como en la segunda etapa, los sistemas de costeo basados en actividades proporcionan
medidas ms precisas de los costos de los productos o servicios para el costo de las actividades que no son
proporcionales con el volumen de los resultados producidos.
En resumen, los sistemas de costeo basados en las actividades difieren en dos sentidos de los que se basan en volumen. Primero, el sistema ABC define los grupos de costos como actividades en lugar de centros
de costos de la planta de produccin o departamentales. Segundo, los generadores del costo que se usan en
el sistema ABC para asignar los costos de las actividades a los objetos de costo son generadores basados
en una o varias actividades realizadas para el objeto de costo. El enfoque basado en volumen usa un generador de costo basado en volumen que a menudo tiene poca o ninguna relacin con el consumo de recursos
por parte de los objetos de costo.
Recursos
Materiales directos
y mano de obra directa
Primera etapa: los materiales
directos y la mano de obra
directa se asignan a objetos
de costo; los costos indirectos
se asignan directamente a los
departamentos o se agregan al
nivel de la planta
Segunda etapa: los costos al
nivel de la planta o
departamentales se asignan a
los objetos de costo usando
generadores del costo basados
en volumen
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Recursos
Costos indirectos
(costos generales)
Grupos de costos:
la planta o los
departamentos de
la planta
Objetos de costo
Materiales directos
y mano de obra directa
Primera etapa: los materiales
directos y la mano de obra directa
se asignan a objetos de costo; los
costos indirectos se asignan a las
actividades usando generadores
del costo relacionados con el
consumo de los recursos
Segunda etapa: los grupos de
costos de actividades se asignan
a los objetos de costo usando
generadores del costo
relacionados con el consumo
de actividades
Costos indirectos
(costos generales)
Grupos de costos:
las actividades de
la planta
Objetos de costo
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APLICACIN REAL El sistema de costeo tradicional distorsionaba los costos de los productos
de Xian Electronics en China
Con la ayuda de ingenieros industriales y contadores administrativos, el equipo tambin observa el trabajo
realizado y elabora una lista de todas las actividades que comprende para recolectar datos de las actividades.
Niveles de actividades
Para identificar los costos de los recursos para desarrollar las diferentes actividades, la empresa clasifica
todas las actividades de acuerdo con la forma en que stas consumen los recursos.
Una actividad a nivel de
unidad se realiza por cada
unidad del objeto de costo.
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1. Una actividad a nivel de unidad se realiza por cada una de las unidades de producto o servicio de la empresa. Los ejemplos de actividades a nivel de la unidad incluyen los materiales directos, horas de mano
de obra directa, insertar un componente e inspeccionar cada unidad. Una actividad a nivel de unidad se
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basa en volumen. La actividad requerida vara en proporcin con la cantidad del objeto de costo. Muy
probablemente, los generadores del costo relacionados con el consumo de recursos y actividades son los
mismos en las actividades al nivel de unidad.
2. Una actividad a nivel de lote se realiza por cada lote o grupo de unidades de productos o servicios. La
empresa lleva a cabo una actividad a nivel de lote por cada lote o grupo de unidades de productos o servicios que tiene programados para procesarlos en conjunto, en lugar de hacerlo por separado con cada
unidad del objeto de costo. Un lote tiene ms de una unidad de un producto o servicio. Son ejemplos de
actividades a nivel de lote: preparar las mquinas, colocar rdenes de compra, programar la produccin,
realizar inspecciones por lote, manejar materiales y agilizar la produccin.
3. Una actividad a nivel de producto apoya la produccin de un producto o servicio especfico. Los ejemplos de actividades de soporte del producto incluyen: disear productos, comprar las partes requeridas
para los productos e implementar cambios de ingeniera para modificar los productos.
4. Una actividad a nivel de instalaciones apoya las operaciones en general. Estas actividades no son
causadas por los productos o las necesidades de servicio al cliente y tampoco pueden relacionarse con
unidades, lotes o productos en lo individual. Los ejemplos de actividades que apoyan las instalaciones
incluyen: proporcionar seguridad y proteccin, dar mantenimiento a las mquinas de uso general, administrar la planta, pagar el impuesto predial y los seguros de la fbrica y hacer el cierre de los libros
de contabilidad todos los meses. En algunas empresas se les llama actividades de mantenimiento de la
infraestructura o de mantenimiento de los servicios.
Observe que una actividad a nivel de la unidad siempre puede rastrearse a un lote (a una de las unidades
del lote); una actividad a nivel de lote siempre puede rastrearse a un producto (a un lote de ese producto en
particular), y una actividad a nivel de producto siempre se puede rastrear a una instalacin de manufactura;
sin embargo, lo inverso no es posible. En la figura 5.3 se ilustra la clasificacin de los niveles de actividad
en Siemens Electric Motor Works.
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Actividad
Materiales directos
Horas de mano de obra directa
Horas mquina
Nmero de rdenes de produccin
Nmero de componentes especiales
Nivel de la actividad
Unidad
Unidad
Unidad
Lote
Lote
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FIGURA 5.4
Recursos y generadores
del costo relacionados con
el consumo de recursos
en la planta de AT&T de
New River Valley
Recurso
Personal
Almacn
Ingenieros
Administracin de materiales
Contabilidad
Investigacin y desarrollo
Calidad
Servicios pblicos
Ventajas
Al principio, muchas empresas adoptan el costeo basado en actividades para reducir las distorsiones en los
costos de los productos que a menudo se encuentran en los sistemas de costeo basados en volumen. Estos
sistemas de costeo basados en volumen generan costos de productos o servicios que tienen poca o ninguna
relacin con las actividades y los recursos que se consumen en las operaciones. El sistema ABC muestra
con claridad el efecto que tienen en los costos las diferencias en las actividades y los cambios en los productos o servicios. Entre los principales beneficios del costeo basado en actividades que muchas empresas
han experimentado se cuentan los siguientes:
1. Mejores mediciones de la rentabilidad. El sistema ABC proporciona costos ms precisos e informativos de los productos, lo que a su vez produce mediciones ms precisas de la rentabilidad de los productos y clientes y decisiones estratgicas mejor informadas sobre la fijacin de precios, lneas de productos
y segmentos del mercado.
2. Mejor toma de decisin. El sistema ABC proporciona mediciones ms precisas de los costos de las
actividades, lo que ayuda a los administradores a mejorar el valor de los productos y procesos porque
les permite tomar mejores decisiones sobre el diseo de los productos y la asistencia al cliente, as como
fomentar los proyectos que aumentan el valor.
3. Mejoramiento de los procesos. El sistema ABC proporciona informacin para identificar las reas en
las que los procesos necesitan mejorar.
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Una encuesta realizada en 2005 entre los miembros de BetterManagement.com valid estos resultados. Con base en 528 respuestas de la
industria de servicios financieros, manufacturera y de telecomunicaciones,
y del sector de servicios pblicos, la encuesta concluy que las metas principales del sistema ABC eran mejorar el clculo de los costos de los productos, el anlisis de la rentabilidad tanto de clientes como de productos y los
procesos. La utilizacin de ABC era comparable entre industrias, aunque en
la industria manufacturera y la de servicios financieros se haca ms hincapi en la rentabilidad de los productos y clientes, mientras que en el sector
pblico el nfasis fundamental se pona en el costeo de los productos y el
mejoramiento de los procesos.
Fuente: Dan Swenson y Douglas Barney, ABC/M: Which Companies Have Success? The Journal of Corporate Accounting and Finance, marzo-abril de 2001,
pp. 35-44.
BetterManagement.com ofrece recursos en lnea para la administracin del desempeo (http://www.bettermanagement.com/). Es una subsidiaria de propiedad entera
de SAS Institute, Inc.
4. Estimacin de costos. Los costos ms precisos de los productos producen mejores estimaciones del
costo de las rdenes de produccin para decisiones de fijacin de precios, presupuesto y planeacin.
5. Costo de la capacidad no utilizada. En virtud de que muchas empresas tienen fluctuaciones estacionales y cclicas en las ventas y produccin, hay veces en que la capacidad de la planta no se utiliza. Esto puede significar que se invierte en costos de las actividades a nivel de lote, producto e instalaciones, pero que
no se usan. Se dispone de la capacidad, pero no se usa en la produccin. Los sistemas ABC proporcionan
mejor informacin para identificar el costo de la capacidad no utilizada y mantener una contabilidad
separada de este costo. Por ejemplo, si el pedido de un cliente especfico necesita la adicin de un cierto
tipo de capacidad en la planta, se puede cargar dicha capacidad adicional al cliente. O si el administrador de
la planta decide agregar capacidad porque prev aumentos futuros en las ventas y produccin, el costo
de dicha capacidad adicional no debe cargarse a la produccin actual, sino como una suma global en los
costos de la planta. En general, la meta es administrar los niveles de capacidad para reducir el costo de
la subutilizacin de sta y fijar correctamente el precio de los productos y servicios.
Limitaciones
Aunque el costeo basado en actividades proporciona mejores costos de los productos o servicios que los
sistemas basados en volumen, los administradores deben tener en cuenta estas limitaciones:
1. Distribuciones. No todos los costos tienen generadores del costo relacionados con el consumo de recursos o actividades que sean apropiados o inequvocos. Algunos costos necesitan asignarse a departamentos y productos con base en mediciones arbitrarias del volumen porque no resulta prctico determinar la
actividad que ocasiona el costo. Por ejemplo, las actividades de soporte de las instalaciones, como los
costos del sistema de informacin, el salario del administrador de la fbrica, el seguro de la fbrica y el
impuesto predial sobre el inmueble de la fbrica.
2. Omisin de costos. Es probable que los costos de los productos o servicios identificados por un sistema
ABC no incluyan todos los costos asociados con el producto o servicio. Tpicamente, los costos de los
productos o servicios no incluyen los costos de actividades como marketing, publicidad, investigacin y
desarrollo e ingeniera de productos, aun cuando algunos de estos costos pueden rastrearse directamente
a un producto o servicio en lo individual. Los costos del producto no incluyen estos costos porque los
principios de contabilidad generalmente aceptados (GAAP, por sus siglas en ingls) para los reportes
financieros estipulan que deben tratarse como costos del periodo.
3. Inversin y tiempo. Un sistema ABC no est exento de costos y es muy laborioso de disear e implementar. En el caso de las empresas u organizaciones que utilizan un sistema tradicional de costeo basado
en volumen, es probable que la instalacin de un nuevo sistema ABC resulte muy costosa. Adems, al
igual que la mayora de los sistemas innovadores de administracin o contabilidad, por lo general se
requiere un ao o ms para desarrollar e implementar con xito el sistema ABC.
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El siguiente ejemplo contrasta los pasos 2 y 3 del sistema de costeo basado en volumen, usando las horas
de mano de obra directa como generador del costo, con un sistema de costeo basado en actividades que usa
generadores del costo basados tanto en el volumen como en las actividades.
Haymarket BioTech, Inc. (HBT) produce y vende dos sistemas seguros de telecomunicaciones AW
(Anywhere) y SZ (SecureZone). AW usa tecnologa satelital y permite a las partes cuyo adn se implanta
en el dispositivo comunicarse desde cualquier lugar del mundo. SZ usa una tecnologa parecida, excepto
que permite la comunicacin entre dos partes que se encuentran a menos de 16 kilmetros una de otra. HBT
tiene los siguientes datos de operacin para los dos productos:
AW
Volumen de produccin
Precio de venta
Materiales y mano de obra directas por unidad
Horas de mano de obra directa
Horas de mano de obra directa por unidad
SZ
5 000
$400.00
$200.00
25 000
5
20 000
$200 000
$ 80.00
75 000
3.75
$2 000 000
25 000 + 75 000 = 100 000
$ 20 000
Puesto que la empresa necesita 25 000 horas de mano de obra directa para fabricar 5 000 unidades de
AW, los costos indirectos asignados a AW ascienden a 500 000 dlares en total y 100 dlares por unidad.
$20 25 000 = $500 000
5 000
Total de OH asignados a AW
Nmero de unidades de AW
Costos indirectos por unidad de AW
$ 100.00
Los costos indirectos de SZ ascienden a 1 500 000 dlares en total y 75 dlares por unidad, ya que la
empresa invirti 75000 horas de mano de obra directa para fabricar 20 000 unidades de SZ:
$20 75 000 = $1 500 000
20 000
Total de OH asignados a SZ
Nmero de unidades de SZ
Costos indirectos por unidad de SZ
$ 75.00
En la figura 5.5 se presenta un anlisis de rentabilidad de los productos usando el sistema de costeo de
la empresa que se basa en volumen.
FIGURA 5.5
Anlisis de rentabilidad
de los productos segn el
costeo basado en volumen
AW
$400
$200
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SZ
$200
$80
Costos indirectos
100
75
300
155
$100
$ 45
Margen unitario
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Ingeniera
Preparacin
Funcionamiento de mquinas
Empaque
Total
Horas de ingeniera
Nmero de preparaciones
Horas mquina
Nmero de rdenes de empaque
$ 125 000
300 000
1 500 000
75 000
$2 000 000
HBT tambin ha recopilado los siguientes datos de operacin relativos a cada uno de sus productos:
Horas de ingeniera
Nmero de preparaciones
Horas mquina
Nmero de rdenes de empaque
AW
SZ
Total
5 000
200
50 000
5 000
7 500
100
100 000
10 000
12 500
300
150 000
15 000
Usando los datos recopilados, la tasa del generador del costo para cada generador del costo relacionado
con el consumo de actividades se calcula como sigue:
(1) (2)
Generador del costo relacionado
con el consumo de actividades Costo
Horas de ingeniera
Nmero de preparaciones
Horas mquina
Nmero de rdenes de empaque
(3)
Consumo de
actividades
(4) = (2)/(3)
Tasa de
actividad
12 500
300
150 000
15 000
$ 10
1 000
10
5
$ 125 000
300 000
1 500 000
75 000
Los costos indirectos se asignan a los dos productos segn estos clculos:
AW (5 000 unidades)
(1)
Generador del costo relacionado
con el consumo de actividades
(2)
(3)
Tasa de
actividad
Actividades
Horas de ingeniera
Nmero de preparaciones
Horas mquina
Nmero de rdenes de empaque
Costos indirectos por unidad
$ 10
1 000
10
5
5 000
200
50 000
5 000
(5)
Costos indirectos
por unidad
$ 10
40
100
5
$155
Horas de ingeniera
Nmero de preparaciones
Horas mquina
Nmero de rdenes de empaque
$ 10
1 000
10
5
7 500
100
100 000
10 000
$ 75 000
100 000
1 000 000
50 000
$ 3.75
5.00
50.00
2.50
$1 225 000
$61.25
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(1)
Generador del costo relacionado
con el consumo de actividades
(5)
Costos indirectos
por unidad
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FIGURA 5.6
Anlisis de rentabilidad
de los productos segn el
sistema de costeo ABC
FIGURA 5.7
Comparacin de los
mtodos alternativos
de costeo
AW
$400
$200
$80.00
$ 10
40
100
5
155
355
$ 45
$3.75
5.00
50.00
2.50
Costos indirectos por unidad
Basados en volumen
Basados en actividades
Diferencia
Margen unitario
Basado en volumen
Basado en actividades
Diferencia
SZ
AW
SZ
$100
155
$ 55
$75.00
61.25
$13.75
$100
45
$ 55
$45.00
58.75
$13.75
$200.00
61.25
141.25
$ 58.75
La figura 5.6 presenta un anlisis de rentabilidad de los productos de conformidad con el sistema de
costeo basado en actividades y la figura 5.7 presenta una comparacin entre los costos de los productos y
los mrgenes de ganancia bajo los dos sistemas de costeo.
Recuerde que una de las principales limitaciones del sistema de costeo basado en volumen es que tiende a asignar menos costos a los productos de bajo volumen y ms costos a los productos de alto volumen.
El sistema de costeo basado en actividades presenta una medida ms precisa del costo de los productos
al establecer una relacin con el consumo de costos indirectos. La comparacin anterior muestra que el
sistema de costeo de los productos basado en volumen asigna costos considerablemente menores a AW (un
producto de bajo volumen) y mayores a SZ (un producto de alto volumen) cuando considera el consumo
real de costos indirectos de los dos productos. Esto se llama en ocasiones subsidio cruzado, esto es, la contabilidad de costos subsidia algunos productos a costa de otros. El costeo distorsionado o impreciso de los
productos puede producir valuaciones incorrectas de los inventarios, precios poco realistas, distribuciones
ineficaces de los recursos, atencin estratgica mal dirigida, factores crticos de xito mal identificados y
prdida de la ventaja competitiva.
Las ventajas de los sistemas de costeo basados en actividades no se limitan a mejorar los costos de los
productos. Despus de implantar un sistema de costeo basado en actividades, la administracin suele descubrir que la informacin proveniente de un sistema ABC bien diseado ayuda a aumentar tanto el valor
que los clientes reciben como las ganancias de la empresa, en especial en el caso de aquellas que adoptan
la administracin basada en actividades.
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FIGURA 5.8
La funcin de las
herramientas de ABC/M
Preguntas crticas
Herramientas de ABC/M
Qu hacemos?
Cunto cuesta?
Cmo lo hacemos?
Podemos hacerlo mejor?
Anlisis de actividades
Costeo basado en actividades
Medicin del desempeo
Benchmarking, administracin de la calidad
total, mejoramiento de los procesos comerciales,
reingeniera y anlisis del valor agregado
Anlisis de actividades
Para ser competitiva, una empresa tiene que evaluar cada una de sus actividades con base en la necesidad
por el producto o cliente, la eficiencia y el contenido de valor. Una empresa realiza una actividad por una
de las siguientes razones:
Se necesita para satisfacer la especificacin del producto o servicio o para satisfacer la demanda de los
clientes.
Se requiere para apoyar a la organizacin.
Se considera beneficiosa para la empresa.
Son ejemplos de actividades requeridas para apoyar la organizacin proporcionar seguridad en la planta y
cumplir las normas gubernamentales. Aunque estas actividades no tienen efecto directo en el producto o
servicio o en la satisfaccin del cliente, no pueden eliminarse. Los ejemplos de actividades discrecionales
que se juzgan beneficiosas para la empresa incluyen una fiesta de fin de ao y caf gratis. La figura 5.9
muestra un anlisis de actividades.
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La eliminacin de actividades que agregan poco o ningn valor para los clientes reduce el consumo de
recursos y permite que la empresa se centre en las actividades que aumentan la satisfaccin del cliente. Conocer el valor de las actividades permite a los empleados comprender cmo el trabajo sirve en realidad a los
clientes y qu actividades pueden tener poco valor para los clientes finales y deben eliminarse o reducirse.
Una actividad de valor agregado alto aumenta considerablemente el valor del producto o servicio para
el cliente. La eliminacin de una actividad de valor agregado alto reduce perceptiblemente el valor del
producto o servicio para el cliente. Insertar una brida en una parte, verter metal fundido en un molde
y preparar un campo para sembrar son ejemplos de actividades de valor agregado alto. Instalar software
para proteger una computadora del correo no deseado es una actividad de valor agregado alto para los
clientes molestos por el bombardeo de correos electrnicos no deseados. El diseo, el procesamiento y la
entrega de productos y servicios son actividades de valor agregado alto.
La figura 5.10 ilustra actividades de valor agregado alto y bajo en una cadena de televisin que transmite noticias. Para esta empresa, una actividad de valor agregado alto es aquella que, si se eliminara, afectara la precisin y eficacia del noticiario y reducira la satisfaccin de los televidentes y los ndices de audiencia en ese horario. Una actividad que acorta el plazo de entrega de tres a dos das es una actividad de
valor agregado alto. Las actividades que comprueban las fuentes noticiosas para asegurar la veracidad
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FIGURA 5.9
Actividad
seleccionada
Ejemplo de un anlisis
de actividades
Se necesita
la actividad para
satisfacer las especificaciones
del producto o servicio o
S
la demanda del
cliente?
Puede
Se necesita
reducirse la
S
la actividad para
frecuencia del
apoyar a la
generador?
organizacin?
No
No
No
Puede
eliminarse la
actividad?
S
Eliminar la
actividad para
reducir el costo
No
No
La
actividad
contiene tareas
con valor
agregado
bajo?
S
Reducir la
frecuencia de
la actividad para
reducir el costo
No
Se han
identificado
todas las
oportunidades
para reducir
costos?
S
Eliminar la
actividad de
valor agregado
bajo para reducir
el costo
S
Terminado
de los reportajes son actividades de valor agregado alto. Las actividades para planear los boletines informativos de modo que los televidentes puedan seguir las transiciones de un reportaje a otro son actividades de
valor agregado alto. Las actividades de valor agregado alto son aquellas que:
Son necesarias o se requieren para satisfacer las necesidades o expectativas del cliente.
Mejoran los materiales comprados o los componentes de un producto.
Contribuyen a la satisfaccin del cliente.
Son pasos crticos en un proceso comercial.
Se llevan a cabo para resolver o eliminar problemas de calidad.
Se realizan por solicitud de un cliente satisfecho.
FIGURA 5.10
Actividades de valor
agregado alto y bajo de
una cadena de televisin
que transmite noticias
Una actividad de valor agregado alto es aquella que, si se eliminara, afectara la precisin y eficacia del noticiario y reducira el
total de televidentes, as como los ndices de audiencia en ese horario.
1. Actividades que aumentan la precisin
Verificacin de las fuentes de los artculos y la informacin adquirida.
2.
Una actividad de valor agregado bajo es aquella que, si se eliminara, no afectara la precisin ni la eficacia del noticiario. La
actividad no aporta nada a la bsqueda de retencin de televidentes y mejores ndices de audiencia.
1. Actividades que generan exceso
Creacin de reportajes que no se usan en el noticiario.
Asignar ms de una persona a desarrollar cada faceta del mismo reportaje.
2. Actividades que aumentan los retrasos (tiempo ocioso)
El noticiario no se termina a tiempo debido a uno o ms procesos ineficientes.
Demasiados empleados en un determinado turno o proyecto.
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FIGURA 5.11
Actividad
Clasificacin de
actividades de valor
agregado alto y bajo
Disear el producto
Preparar la produccin
Esperar
Mover
Procesar
Reprocesar
Reparar
Almacenar
Inspeccionar
Entregar el producto
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
Una actividad de valor agregado bajo consume tiempo, recursos o espacio, pero aporta poco o nada
a la satisfaccin de las necesidades del cliente. Si se elimina, el valor o satisfaccin del cliente disminuye imperceptiblemente o no se modifica en absoluto. Mover partes entre un proceso y otro, tiempo
de espera, reparacin y reproceso son ejemplos de actividades de valor agregado bajo. Una actividad de
valor agregado bajo en una cadena televisiva que transmite noticias es aquella que, si se eliminara,
tendra poco o ningn efecto en la precisin y eficacia del noticiario; la actividad aporta poco o nada a
la bsqueda de retencin de televidentes y mejores ndices de audiencia. Las actividades como redactar
noticias que no se usan en el noticiario o corregir reportajes anteriores son ejemplos de actividades de
valor agregado bajo en una cadena de televisin informativa. De hecho, muchos diran que estas actividades no tienen ningn valor agregado. El almacenamiento, el transporte, la espera y la correccin
son ejemplos de actividades de valor agregado bajo. Otras actividades de valor agregado alto y bajo se
ilustran en la figura 5.11.
La reduccin o eliminacin de las actividades de valor agregado bajo reduce los costos. Las actividades
de valor agregado bajo son aquellas que:
Pueden eliminarse sin afectar la forma, el ajuste o la funcin del producto o servicio.
Empiezan con el prefijo re (como la readaptacin o reproceso de los productos).
Producen desperdicio y agregan poco o ningn valor al producto o servicio.
Se realizan debido a ineficiencias o errores en el flujo de los procesos.
Se duplican en otro departamento o agregan pasos innecesarios al proceso comercial.
Se llevan a cabo para supervisar problemas de calidad.
Se realizan por solicitud de un cliente descontento o insatisfecho.
Producen un resultado innecesario o indeseable.
En la actualidad, las aplicaciones de ABC/M son comunes en la mayora de las industrias. Esta seccin
ilustra algunos ejemplos de aplicaciones en la industria manufacturera y la de servicios, as como dentro
del gobierno.
Nachtmann y Mohammad Hani Al-Rifai, An Application of Activity-Based Costing in the Air Conditioner Manufacturing Industry, The Engineering Economist, 2004, 49, pp. 221-236.
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FIGURA 5.12
Recursos de los costos
indirectos de AIRCO
Costo
$2 786 900
731 405
319 800
170 600
165 870
66 000
65 480
60 000
48 200
40 000
4 355
$4 458 610
4 458 610 dlares en la planta (figura 5.12). Los costos de los recursos (mano de obra indirecta, computadoras y software, etc.) se tomaron del sistema de contabilidad de la empresa, que recopila los costos de
los recursos en estas 11 categoras.
El siguiente paso fue identificar las actividades de produccin y usar generadores del costo relacionados con el consumo de recursos para asignar el costo de los recursos a los grupos de costos de la actividad.
Estos ltimos son mquinas, mantenimiento de registros de datos, manejo de materiales, transformacin de
productos (preparacin), programacin y preparacin de la produccin, recepcin y manejo de materiales,
envo de productos y atencin a clientes (figura 5.13, columna 1). En la asignacin de recursos a las actividades tpicamente se usan generadores del costo relacionados con el consumo de recursos. En lugar de
usar generadores del costo, AIRCO determin la contribucin estimada de cada recurso a cada actividad
con base en la experiencia de los administradores y empleados. Por ejemplo, el recurso costos de mantenimiento por 60 000 dlares se asign en su totalidad a la actividad mquinas. Para ilustrar, el costo de
la actividad mquinas se determina a partir de los recursos como sigue (otras actividades se obtuvieron
de manera similar):
Costo de la actividad mquinas = 20% de los costos de computadoras y software
+ 100% de costos de energa + 15% de erogaciones varias
+ 100% de erogaciones de mantenimiento + 100% de depreciacin
+ 12% de erogaciones de oficina y servicios pblicos
= .2 $731 405 + $170 600 + .15 $65 480 + $60 000 + $48 200
+ .12 $4 355
= $435 425
El costo de la actividad de mquinas y el costo de otras actividades se muestran en la columna 2 de la
figura 5.13. El uso de porcentajes estimados en lugar de otros tipos de generadores de costos relacionados
FIGURA 5.13 Grupos de costos relacionados con el consumo de recursos de AIRCO asignados a actividades, generadores
del costo de actividades y tasas basadas en actividades
(1)
(2)
(3)
Grupo de costos de actividades
Costo de la actividad Generador del costo de la actividad
Mquinas
Mantenimiento de registros de datos
Manejo de materiales
Transformacin de productos
(preparacin)
Programacin y preparacin de
la produccin
Recepcin y manejo de
materiales
Envo de productos
Atencin a clientes
Total
maq-Blocher-05.indd 134
$ 435 425
132 596
1 560 027
723 337
24 876
877 106
561 013
144 230
$4 458 610
(4)
Generador del costo
de la actividad: total
(5) = (2)/(4)
Tasa de aplicacin
basada en actividades
73 872
14
16 872
72
$5.89
9 471
92.46
10 046
2 788
8.92
Nmero de recibos
2 859
306
13 784 015
2 533
.041
56.94
Distancia (millas)
Nmero de contactos con los clientes
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FIGURA 5.14 AIRCO: Distribucin de costos indirectos y rentabilidad de los productos segn el mtodo de costeo ABC
5 toneladas
6 toneladas
7.5 toneladas
10 toneladas
12.5 toneladas
15 toneladas
20 toneladas
$ 342.20
665.00
174.63
$ 342.20
665.00
404.27
$ 342.20
665.00
160.26
$ 410.64
1 957.00
172.62
$ 410.64
1 957.00
1 029.52
$ 410.64
2 510.00
343.95
$ 410.64
2 510.00
309.90
$1 181.83
$1 411.47
$1 167.46
$2 540.26
$3 397.16
$3 264.59
$3 230.54
1 000.00
1 300.00
1 750.00
2 560.00
3 200.00
4 572.00
5 450.00
$ (181.83)
$ (111.47)
$ 582.54
$ 19.74
$ (197.16)
$1 307.41
$2 219.46
con el consumo de recursos es un mtodo prctico y conveniente que a menudo se usa en la puesta en
prctica del costeo ABC.
El siguiente paso en el sistema ABC es identificar los generadores del costo relacionados con el consumo de actividades, identificar los montos totales de estos generadores y despus, determinar la tasa de aplicacin basada en ABC. Esto se muestra en la figura 5.13, columnas 3, 4 y 5, respectivamente. As, el costo
del tiempo de mquinas se asigna a cada uno de los productos con base en las horas mquina usadas por
ese producto por la tarifa de 5.89 dlares por hora mquina (5.89 dlares = 435 425 dlares/73 872). Esto
se hace de la misma manera en las dems actividades. La determinacin del anlisis ABC de los costos y
rentabilidad de las principales lneas de productos es el ltimo paso y se muestra en la figura 5.14. Observe
que este anlisis muestra que los productos de 5, 6 y 12.5 toneladas no son rentables.
El anlisis ABC puede compararse con el mtodo basado en volumen que AIRCO segua antes de
implantar el sistema ABC. Los costos indirectos basados en el volumen se asignaban a los productos con
base en una tarifa de 12.02 dlares por hora de mano de obra directa. Los resultados se presentan en la
figura 5.15. Observe que los mtodos ABC y basados en volumen muestran resultados considerablemente
diferentes en algunos de los productos, en particular, los modelos de 6 y 12.5 toneladas. Aunque no se presentan los clculos detallados de los costos ABC de estos productos, la compaa anunci que el modelo
de 12.5 toneladas requera considerablemente ms entradas de materias primas (el generador del costos
de recepcin y manejo de materiales) que otros productos y que tambin requera mucho ms tiempo de
preparacin y contactos de servicio con el cliente. En consecuencia, los costos ABC del modelo de 12.5
toneladas son considerablemente ms altos que los costos basados en volumen. Del mismo modo, el producto de 6 toneladas tiene costos ms elevados segn el sistema ABC debido a su uso relativamente alto
de tiempo de preparacin y contacto de servicio con los clientes. La informacin ABC proporciona a la
compaa una base til para llegar a ser ms competitiva, por ejemplo, si reconsidera el precio de ciertos
productos y busca la forma de aumentar la eficiencia en el uso de las actividades.
5 toneladas
6 toneladas
7.5 toneladas
10 toneladas
12.5 toneladas
15 toneladas
20 toneladas
$ 342.20
665.00
240.41
$ 342.20
665.00
240.41
$ 342.20
665.00
240.41
$ 410.64
1 957.00
288.49
$ 410.64
1 957.00
288.49
$ 410.64
2 510.00
288.49
$ 410.64
2 510.00
288.49
$1 247.61
$1 247.61
$1 247.61
$2 656.13
$2 656.13
$3 209.13
$3 209.13
1 000.00
$ (247.61)
1 300.00
$ 52.39
1 750.00
$ 502.39
2 560.00
$ (96.13)
3 200.00
$ 543.87
4 572.00
$1 362.87
5 450.00
$2 240.87
2 Sidney J. Baxendale, Mahesh Gupta y P. S. Raju, Profit Enhancement Using an ABC Model, Management Accounting
Quarterly, invierno de 2005, pp. 11-21.
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12/21/07 10:54:42 PM
pendiente, vida semiasistida, vida asistida y cuidados de corto plazo. Cada uno se ofrece en un estudio
o departamento de un dormitorio, salvo por el nivel de vida independiente, que tambin se ofrece en un
departamento de dos dormitorios. Estas nueve combinaciones de nivel de atencin y tipo de departamento
tienen diferentes precios y se consideran los objetos de costo en Bellhaven. En la actualidad, Bellhaven
tiene 56 residentes, repartidos entre los nueve objetos de costo. Los servicios en Bellhaven incluyen: atencin a los residentes, limpieza de las unidades, mantenimiento de los terrenos e instalaciones, servicio de
alimentos, actividades de los residentes y transporte. Cada uno de estos seis servicios son las actividades
que se usaron en Bellhaven para disear un modelo ABC para determinar el costo y la rentabilidad de cada
uno de los nueve objetos de costo. Los generadores del costo de cada actividad son el nmero de horas
trabajadas por los empleados en cada una de estas actividades. Las tasas de aplicacin ABC se determinan a
partir de las horas disponibles en cada una de las unidades de servicio y se calculan los costos ABC de cada
objeto de costo. La figura 5.16 ilustra los costos por residente dentro de cada uno de los nueve objetos de
costo. El anlisis ABC proporciona a Bellhaven informacin til para establecer el precio de sus servicios
e identificar las actividades en las que pueden reducir costos o agregar valor.
Una caracterstica especial del anlisis de Bellhaven es el clculo del costo de la capacidad no utilizada.
Puesto que Bellhaven mantiene personal suficiente para cubrir las 70 unidades de la comunidad, es importante rastrear el costo de la subutilizacin. Bellhaven tiene espacio para 14 residentes ms. Esto significa
que las tasas de aplicacin se basan en la capacidad de 70 unidades y no en la utilizacin real, como a veces
sucede en ABC. Cuando las tasas se basan en la capacidad, la administracin puede determinar la informacin adicional sobre el costo de la capacidad no utilizada.
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otros ejemplos en Gary Cokins, Activity-Based Cost Management in Government, Management Concepts, Inc., 2001.
12/21/07 10:54:43 PM
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12/21/07 10:54:43 PM
$313
$470
$471
$332
18
16
85
12
$308
$332
17
16
85
12
$307
$166
23
16
84
16
$166
18
16
84
16
$166
17
16
84
16
Atencin a residentes
Limpieza de las unidades
Mantenimiento
Servicio de alimentos
Actividades de los
residentes
Transporte
Vida semiasistida
Vida independiente
$690
$554
23
16
86
3
$691
$554
24
16
86
3
Vida asistida
$470
$332
17
16
85
12
$471
$332
18
16
85
12
$21 994
$14 114
1 047
896
4 731
758
$13 179
$ 2 454
1 773
2 019
4 476
1 826
$35 173
$16 568
2 820
2 915
9 207
2 584
Otros ejemplos incluyen el Internal Revenue Service (IRS), que usa ABC/M para calcular los costos de
procesamiento de cada uno de los diferentes tipos de declaraciones de impuestos, y el Ejrcito de Estados
Unidos, que usa ABC en la administracin de la entrega de atencin mdica y el mantenimiento de equipo
militar, entre otras aplicaciones.
El gobierno federal de Estados Unidos alienta el uso de ABC dentro de sus diferentes unidades. En
1990, tres funcionarios responsables de los informes financieros federales establecieron el Federal Accounting Standards Advisory Board (FASAB) como un comit asesor federal (www.fasab.gov). Los funcionarios eran el secretario del Tesoro, el director de la Oficina de Administracin y Presupuesto y el contralor
General de Estados Unidos. Crearon el FASAB para formular normas y principios de contabilidad para
el gobierno estadounidense. En la norma nmero 4 de FASAB, Conceptos de contabilidad de costos gerencial y estndares para el gobierno de Estados Unidos (FASAB Standard Number 4, Managerial Cost
Accounting Concepts and Standards for the Federal Government) se explican las ventajas del uso de ABC
en las unidades gubernamentales.
Entrevista con Jeff Bezos, CEO de Amazon.com, Fortune, 26 de mayo de 2003, p. 64.
El anlisis de rentabilidad
del cliente identifica las
actividades de atencin al
cliente, los generadores del
costo y la rentabilidad de
cada cliente en lo individual o grupos de clientes.
ABC/M se conoce mejor por su aplicacin en el clculo de los costos de los productos, pero muchas empresas consideran que tambin es muy til para determinar el costo de atender a los clientes y como base para
evaluar la rentabilidad de un cliente especfico o un grupo seleccionado de clientes. Por qu es importante
todo esto? La mayora de los administradores concuerda en que 80% de las ganancias proviene del primer
20% de los clientes y, lo ms importante, el ltimo 20% de los clientes no es rentable! Por ejemplo, para
competir en mejores condiciones con Wal-Mart, Best Buy se esfuerza mucho por atraer a clientes rentables
(que llaman ngeles) y se esfuerza igualmente por desalentar a los clientes no rentables (los diablos), aquellos que buscan los mejores precios, descuentos y promociones y los comparan con los de Wal-Mart. Esta
estrategia implica un mejor servicio y menos ofertas de descuentos y promociones. Best Buy estudia los
datos demogrficos y de venta de cada tienda para identificar a los ngeles y diablos. Asimismo, CONCO,
un distribuidor grande de productos alimenticios, estudia su base de clientes (en su mayora, restaurantes)
para identificar a los clientes rentables y no rentables. CONCO descubri que ciertos productos alimenticios y los clientes pequeos tendan a no ser rentables.4
El anlisis de rentabilidad del cliente identifica las actividades de atencin al cliente y los generadores
del costo, y determina la rentabilidad de cada cliente o grupo de clientes. En este caso, la atencin al cliente
considera todas las actividades para concretar la venta y satisfacer al cliente, lo que incluye publicidad,
visitas de venta, entrega, facturacin, cobranza, llamadas de servicio, consultas y otras formas de atencin
a los clientes. El anlisis de la rentabilidad del cliente permite a los administradores:
Identificar a los clientes ms rentables.
Administrar los costos de atencin de cada cliente.
Establecer un recargo por volver a fijar el precio de las actividades con costos de atencin caros.
Reducir los servicios para clientes que tienen costos de atencin elevados.
Lanzar nuevos productos y servicios rentables.
Discontinuar los productos, servicios o clientes que no son rentables.
Mejorar el proceso de atencin al cliente.
Trasladar la mezcla de compras del cliente a lneas de productos y servicios que tienen un margen de
ganancia ms alto.
Ofrecer descuentos para ganar ms volumen con clientes que tienen costos de atencin bajos.
Seleccionar la mezcla de clientes: Qu tipos de clientes deben captarse? Qu tipos de clientes no
deben captarse?
Elegir los tipos de servicios posteriores a la venta que se ofrecern.
4 Stephen
Schulist, Using ABC to Manage and Improve at CONCO Foods, The Journal of Corporate Accounting & Finance,
marzo-abril de 2004, pp. 29-34; Gary McWilliams, Analyzing Customers, Best Buy Decides Not All Are Welcome, The Wall
Street Journal, 8 de noviembre de 2004, p. 1.
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12/21/07 10:54:43 PM
Una buena comprensin de la rentabilidad de los clientes actuales y en perspectiva puede ayudar a las
empresas a mejorar las ganancias totales y a ser ms competitivas. Esto comienza con un anlisis del costo
que implica atender al cliente.
No todos los clientes requieren las mismas actividades antes o despus de la venta. Los ejemplos de actividades especficas del cliente incluyen:
El anlisis del costo del cliente identifica las actividades y los generadores del costo relacionados con
la atencin al cliente antes y despus de la venta, sin incluir los costos del producto. Tradicionalmente,
estos costos estn ocultos en las funciones de asistencia al cliente, marketing y ventas. ABC/M ayuda a los
administradores a comprender el costo que implica atender a los clientes.
Las diferentes actividades tienen a menudo generadores del costo distintos. Con base en las actividades
y los generadores del costo relacionados con los servicios prestados para adquirir y completar una transaccin, los costos de los clientes pueden clasificarse en las siguientes categoras:
Costo del cliente a nivel de unidad. Son los recursos consumidos por cada unidad vendida a un cliente.
Por ejemplo: las comisiones de venta basadas en el nmero de unidades vendidas o la cantidad de dinero
de las ventas, el costo de envo cuando el flete se basa en el nmero de unidades enviadas y el costo de
reabastecer cada una de las unidades devueltas.
Costo del cliente a nivel de lote. Son los recursos consumidos por cada transaccin de venta. Por ejemplo: los costos de procesamiento de los pedidos, los costos de facturacin y el registro de las devoluciones o bonificaciones de venta cada vez que se otorga una devolucin o bonificacin.
Costo de apoyo al cliente. Son recursos consumidos para atender al cliente, independientemente del
nmero de unidades o lotes vendidos. Por ejemplo: el costo de los viticos de los vendedores para visitar
a los clientes, los costos de procesamiento de los estados de cuenta mensuales y los costos de cobranza
por pagos morosos.
Costo del canal de distribucin. Son recursos consumidos en cada canal de distribucin que utiliza la
empresa para atender a los clientes. Por ejemplo: los costos de operacin de los almacenes regionales
que atienden a los principales clientes y los centros de distribucin centralizada que dan servicio a los
puntos de venta al menudeo pequeos.
Costo de apoyo a las ventas. Son recursos consumidos para mantener las actividades de venta y servicio
que no pueden rastrearse directamente a cada unidad, lote, cliente o canal de distribucin. Por ejemplo:
las erogaciones generales corporativas para las actividades de venta y el salario, prestaciones y bonos
del administrador general de ventas.
En la figura 5.17 se presentan actividades relacionadas con los clientes, generadores del costo y sus tasas
y la categora de costo de cada una de las actividades de Winsome Office Supply. Estas actividades se basan
en los resultados de un estudio cuidadoso de las erogaciones de venta, administrativas y generales de la
empresa, as como de las transacciones de los clientes en los ltimos tres aos. En la figura 5.18 se presenta
el detalle de las actividades relacionadas con los clientes que Winsome llev a cabo en las ventas a los tres
principales clientes de la empresa, GereCo, HomeServ Inc y Advance Tek.
Tanto los costos de las actividades relacionadas con los clientes, las categoras de los costos y los generadores del costo que se ilustran en la figura 5.17 como las actividades detalladas que se presentan en la
figura 5.18 proporcionan la base para analizar los costos del cliente. En la figura 5.19 se presenta el anlisis
de los costos de los tres principales clientes de Winsome.
Como se ilustr en las figuras 5.18 y 5.19, los costos de atender a los clientes a menudo difieren porque
no todos requieren los mismos servicios. Estos tres clientes compraron cantidades aproximadamente iguales de productos de Winsome. Sin embargo, el costo de atenderlos vari entre 1 555 y 10 795 dlares.
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12/21/07 10:54:44 PM
FIGURA 5.17
Actividad relacionada
con el cliente, generador
del costo, tasa del costo y
categora del costo
FIGURA 5.18
Actividad relacionada con
clientes seleccionados de
Winsome Office Supply
FIGURA 5.19
Anlisis del costo de los
clientes de Winsome
Office Supply
Actividad
Tomar pedidos
Procesar pedidos
Entrega
Agilizacin de la toma, procesamiento
y entrega de pedidos
(costos adicionales)
Visita al cliente
Facturacin mensual:
Primer estado de cuenta
Recordatorio subsiguiente
Devoluciones de ventas
Reabastecimiento
Oficina de ventas
Salarios y prestaciones
Erogaciones de oficina
Apoyo al cliente
Apoyo al cliente
Apoyo al cliente
Cliente, nivel lote
Cliente, nivel unidad
GereCo.
Ventas netas
Nmero de pedidos
Nmero promedio de artculos por pedido
Millas de entrega
Nmero de pedidos agilizados
Nmero de visitas por vendedor
Devoluciones de ventas
Nmero de solicitudes
Promedio de unidades por devolucin
Costo del cliente a nivel de unidad
Procesamiento de pedidos
Reabastecimiento
Costo del cliente a nivel de lote
Toma de pedidos
Procesamiento de pedidos
Entrega
Viajes
Millas
Pedidos agilizados
Devoluciones de ventas
Costos de apoyo al cliente
Visitas de ventas
Facturaciones mensuales
Recordatorios subsiguientes
Costos de apoyo a las ventas
Total
HomeServ Inc.
Advance Tek
$463 917
2
400
10
0
1
$477 600
20
38
15
0
2
$472 576
80
8
20
5
5
2
3
1
4
10
2
GereCo.
HomeServ Inc.
Advance Tek
400 2 $1 = $800
2 3 $5 = 30
38 20 $1 = $760
1 4 $5 = 30
8 80 $1 = $640
10 2 $5 = 100
2 $30 = 60
2 $20 = 40
20 $30 = 600
20 $20 = 400
80 $30 = 2 400
80 $20 = 1 600
2 $100 =200
10 2 $1 = 20
2 $100 = 200
20 $100 = 2 000
15 20 $1 = 300
1 $100 = 100
$800 5 = 4 000
10 $100 = 1 000
1 $200 = 200
1 $5 = 5
0
$1 555
2 $200 = 400
1 $5 = 5
0
$4 585
5 $200 = 1 000
1 $5 = 5
2 $25 = 50
0
$10 795
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Administracin de costos
en accin
FIGURA 5.20
Anlisis de rentabilidad
de los clientes de
Winsome Office Supply
GereCo.
HomeServ Inc.
Advance Tek
Ventas totales
Menos: descuentos sobre ventas
$500 000
25 000
$480 000
$540 000
27 000
$475 000
4 750
6 333
$480 000
2 400
$513 000
30 780
9 644
Ventas netas
Costo de bienes vendidos
$463 917
408 620
$477 600
384 720
$472 576
432 014
Margen bruto
Costos del cliente
Procesamiento de pedidos
Reabastecimiento
Toma de pedidos
Procesamiento de pedidos
Entrega
Viajes
Millas
Pedidos agilizados
Devoluciones de ventas
Visitas de venta
Facturaciones mensuales
Recordatorios subsiguientes
$ 55 297
$ 92 880
$ 40 562
$ 800
30
60
40
$ 760
20
600
400
$ 640
100
2 400
1 600
200
20
200
200
5
0
2 000
300
100
400
5
0
4 000
1 000
1 000
5
0
$ 1 555
$ 4 585
$ 10 795
$ 53 742
$ 88 295
$ 29 767
Las razones por las que GereCo no es tan rentable como HomeServ se relacionan con las actividades de
venta. Winsome otorg a GereCo condiciones de venta mucho ms favorables que a HomeServ. GereCo
tambin tuvo una cantidad grande devoluciones y bonificaciones de venta; devolvi el doble de productos
que HomeServ.
Los descuentos y las devoluciones de ventas son factores que contribuyen a la baja rentabilidad de Advance Tek. Aunque Advance Tek registr el mayor total de ventas, gener la ganancia ms baja de los tres
clientes. A Winsome debe preocuparle el alto ndice de devoluciones de Advance Tek y la frecuencia de
expedicin de los pedidos. El elevado nmero de devoluciones podra ser resultado de la insatisfaccin del
cliente con los productos de Winsome. Winsome necesita investigar la razn de tantas devoluciones antes
de perder al cliente. Los pagos tardos tambin se suman al costo de atender a Advance Tek; podran indicar
la insatisfaccin de Advance Tek con las ventas y los servicios de Winsome o la debilidad de la situacin
financiera de Advance Tek.
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12/21/07 10:54:44 PM
Importancia de tener a la empresa como cliente para futuras referencias de venta, en especial cuando el
cliente puede desempear una funcin esencial en atraer nuevos negocios.
El valor vitalicio del cliente (CLV) es el valor presente
neto de todas las ganancias
futuras estimadas que producir el cliente.
Algunas empresas cuantifican el concepto de valor del cliente en lo que llaman valor vitalicio del cliente (customer life-time value, CLV), que es el valor presente neto de todas las ganancias futuras estimadas
que producir el cliente. Por ejemplo, suponga que se espera que Johnson Instruments Inc., cliente de
Hughes Chemical Company, produzca ganancias para Hughes de 20 000 dlares al ao en los prximos
tres aos. Si Hughes usa una tasa de descuento de 6%, el CLV de Johnson es de 2.673 20 000 dlares =
53 460 dlares. El factor del valor presente, 2.673, se obtiene de la tabla 2 de las Tablas de Valor Presente
al final del texto. El CLV es un medio til para examinar el valor relativo de los clientes de Hughes.
Problemas de implementacin
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 7
Identificar los factores
fundamentales de la
implementacin exitosa
de ABC/M.
Woodrow Wilson
La implementacin exitosa de ABC/M exige colaboracin estrecha de contadores administrativos, ingenieros y administradores de produccin y operacin. Es necesario que acten como equipo para identificar
las actividades, los generadores del costo y la informacin indispensable, tanto financiera como no financiera.
Para entender el proceso de produccin e identificar los generadores del costo se requiere esfuerzo cuidadoso. Los esfuerzos para redisear los sistemas de costos por lo general se ven recompensados cuando
las organizaciones tienen una gran diversidad de productos, varios generadores del costo, mltiples canales
de distribucin y lotes de tamaos heterogneos.
A continuacin se enumeran los procesos que forman parte de muchas puestas en prctica exitosas de
ABC/M:
Implementacin de la estrategia
Justificacin
maq-Blocher-05.indd 142
12/21/07 10:54:45 PM
Dos aspectos importantes que deben tomarse en consideracin en la implementacin de ABC/M tienen
que ver con la complejidad relativamente grande de estos sistemas en aplicaciones prcticas: costeo basado
en actividades en mltiples etapas y costeo basado en actividades por unidad de tiempo.
FIGURA 5.21
ABC como un sistema total en este ejemplo comienza con 70 dlares. Enseguida, reasigna
y acumula los costos en los objetos de costo finales.
Recursos
$10
$10
$30
$10
Actividades $15
de apoyo
30 dlares $10
$5
Actividades
Materiales
10 dlares
$10
Objetos de costo
finales
Actividades para el
producto o servicio
15 dlares
$15
Productos
25 dlares
$25
Actividades
para el cliente
20 dlares
$45
Apoyo de la
infraestructura
25 dlares
$25
5 Robert
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S. Kaplan y Steven R. Anderson, Time-Driven Activity-Based Costing, Harvard Business Review, noviembre de 2004.
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de preparacin asignado se basara en 40 dlares por minuto por el tiempo total de 80 + 15 = 95 minutos:
95 minutos 40 dlares = 3 800 dlares.
Otra ventaja del mtodo basado en unidad de tiempo es que cuando las tasas se basan en la capacidad
prctica, en lugar de en la utilizacin real total (por ejemplo, suponga que los 1 250 minutos de tiempo total
de preparacin de mquinas mencionados antes son la capacidad prctica en la actividad de preparacin y
no los minutos consumidos), el mtodo puede usarse para determinar el costo de la capacidad no utilizada,
del mismo modo que en el ejemplo de Bellhaven Home que se expuso anteriormente.
Resumen
Trminos clave
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Muchas empresas han sustituido los sistemas de costeo basados en volumen con sistemas de costeo basados en actividades para establecer mejor el costeo de los productos y la fijacin de precios. El sistema ABC
facilita la administracin basada en actividades, que mejora la competitividad, reduce los costos, incrementa la productividad y aumenta la flexibilidad para satisfacer las necesidades del cliente.
Los sistemas de costeo basados en volumen usan una tasa de costos indirectos basada en volumen, ya
sea una sola tasa para toda la planta o tasas departamentales. Tpicamente, estas tasas de costos indirectos
basadas en volumen usan mediciones como horas de mano de obra directa, horas mquina o costos de mano
de obra directa para todos los productos o servicios, incluso si la empresa tiene productos, procesos de
fabricacin y volmenes diferentes. En el caso de las empresas que tienen ms de un producto o proceso,
estas tasas de costos indirectos generan a menudo costos imprecisos y considerablemente distorsionados
de los productos.
En el costeo basado en actividades (ABC) se asignan costos a los productos o servicios con base en el
consumo de recursos y actividades. Los sistemas ABC reconocen el hecho de que los productos o servicios
son resultado de las actividades y que stas consumen recursos e inversin en costos; reconoce las relaciones causales entre los generadores del costo y las actividades. Los sistemas ABC usan un procedimiento en
dos etapas para asignar costos a los productos o servicios. La distribucin en la primera etapa es un proceso
de asignacin de costos de los recursos por el cual los costos indirectos se asignan a grupos de costos de
actividades o grupos de actividades llamados centros de actividad usando los generadores del costo relacionados con el consumo de recursos que correspondan. La distribucin en la segunda etapa es un proceso
de asignacin del costo de la actividad por el cual los costos de las actividades se asignan a los productos o
servicios usando los generadores del costo relacionados con el consumo de la actividad que corresponda.
El costeo basado en actividades contribuye a reducir las distorsiones en los costos que a menudo se encuentran en los sistemas de costeo basados en volumen y proporciona costos ms precisos de los productos.
Tambin ofrece una visin ms clara de cmo los diversos productos, servicios y actividades de una empresa contribuyen a las ganancias que sta obtiene. A pesar de que el diseo y puesta en prctica de un sistema
ABC es costoso y consume mucho tiempo, muchas empresas consideran que las ventajas compensan de
sobra el costo de instalar un sistema ABC.
La administracin basada en actividades (ABM) mejora la eficiencia y eficacia de la organizacin. El
uso de ABM no slo aumenta el valor que reciben los clientes, sino tambin las ganancias de la empresa.
El anlisis de rentabilidad del cliente rastrea los costos al cliente para permitir a la administracin determinar la rentabilidad del cliente y proporcionar un servicio ms atento a los clientes que generan muchas
ganancias, adquirir nuevos clientes lucrativos y mejorar la rentabilidad de los clientes actuales.
Numerosos factores desempean funciones importantes en la implementacin de ABC/ABM. Para alcanzar el xito, los contadores administrativos necesitan cooperar con ingenieros y administradores de
produccin y operacin para formar un equipo de implementacin.
actividad, 122
actividad a nivel de las
instalaciones, 125
actividad a nivel de lote, 125
actividad a nivel de unidad, 124
actividad a nivel del producto, 125
actividad de valor agregado
alto, 131
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Fuente: Frederick F. Reichheld y Pohil Schefter, E-Loyalty: Your Secret Weapon on the Web, Harvard Business Review, julio-agosto de
2000, pp. 105-113.
etapas. En la primera etapa se asignan todos los costos indirectos a dos departamentos de produccin A y B, con base
en las horas mquina. En la segunda etapa se usan las horas de mano de obra directa para asignar los costos indirectos
a cada producto.
En 2006, la empresa presupuest un milln de dlares para el total de costos indirectos en estas operaciones.
Departamento de produccin A
Hora mquina
Hora de mano de obra directa
Departamento de produccin B
4 000
16 000
20 000
10 000
La siguiente informacin se relaciona con las operaciones de la empresa correspondientes al mes de enero de 2006:
De lujo
Unidades producidas y vendidas
Normal
200
800
$100
$ 50
$ 25
$ 20
Carter Company est pensando en poner en prctica un sistema de costeo basado en actividades. El contador administrativo reuni la siguiente informacin para realizar un anlisis del costo de las actividades:
Actividad
Movimiento del material
Costos indirectos
presupuestados
Generador del costo
350
15
Preparacin de mquinas
400 000
Nmero de preparaciones
500
25
50
Inspecciones
588 000
Nmero de unidades
19 600
200
800
250
50
100
Envos
$ 7 000
Cantidad
presupuestada
5 000
Nmero de envos
20
$1 000 000
Se requiere:
1. Calcule el costo unitario de cada uno de los dos productos segn el sistema existente de costeo basado en volumen.
2. Calcule los costos indirectos por unidad del generador del costo segn el sistema ABC propuesto.
3. Calcule el costo unitario de cada uno de los dos productos si se adopta el sistema ABC propuesto.
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Preguntas
5-1
5-2
5-3
5-4
5-5
5-6
5-7
5-8
5-9
5-10
5-11
5-12
5-13
5-14
5-15
5-16
5-17
Ejercicios breves
Explique por qu es probable que un sistema de costeo que usa una tasa basada en volumen produzca costos distorsionados de los productos.
Si los costos de un producto se calculan por debajo de su nivel real, aumentan las ganancias generadas por el
producto y la empresa se beneficia. Est de acuerdo? Por qu?
Las empresas venden los productos que tienen costos elevados a precios altos. Los precios de venta altos aumentan los ingresos y las ganancias. Entonces, por qu debe preocupar a los administradores si se calculan costos
excesivos de los productos?
Qu es el costeo basado en actividades y cmo puede mejorar el sistema de costeo de una organizacin?
Describa los niveles generales de la jerarqua de costos en los sistemas de costeo basados en actividades.
Cul es el procedimiento que se sigue en la segunda etapa de asignacin de costos a los productos cuando se usa
un sistema de costeo basado en actividades?
Qu tipo de compaa necesita un sistema de costeo basado en actividades?
Qu son las actividades a nivel de unidad? D dos ejemplos de estas actividades.
Qu son las actividades a nivel de lote? D dos ejemplos de estas actividades.
Qu son actividades a nivel de producto? D dos ejemplos de estas actividades.
Qu son actividades a nivel de instalaciones? D dos ejemplos de estas actividades.
Por qu los sistemas de costeo de los productos que usan un solo generador del costo basado en volumen tienden
a calcular costos de ms en los productos de alto volumen? Habr algn efecto estratgico indeseable de dicha
distorsin en el costo del producto?
Qu es la administracin basada en actividades?
Proporcione tres ejemplos de actividades de alto valor agregado en una organizacin que usted elija.
Proporcione tres ejemplos de actividades de bajo valor agregado en una organizacin que usted elija.
Cmo puede usarse el costeo y la administracin basados en actividades en las organizaciones de servicio?
Identifique las oportunidades que ofrece el anlisis de rentabilidad del cliente.
5-18 Tasty Beverage Co. produce refrescos y se especializa en bebidas azucaradas. Tasty produce 5 000 latas de producto por lote. El costo de preparacin de cada lote es de 50 dlares y cuesta 0.10 dlares producir cada refresco.
Cul es el costo total por lote? Cunto costara surtir un pedido de 100 000 latas?
5-19 Montross Lumber procesa madera que se enva a compaas constructoras. Para mantener la uniformidad de los
productos, se realizan inspecciones del 20% de los tablones producidos. Las inspecciones cuestan a la compaa
10 dlares por hora y se necesita un minuto para inspeccionar cada tabln. Cunto costara surtir un pedido de
30 000 tablones?
5-20 En Orange Inc. cultivan col. Cada paquete que se enva contiene 20 piezas de col. A Orange le cuesta 5 dlares
formar cada paquete y 0.10 dlares limpiar y procesar cada verdura. Si se habla de un pedido de 50 piezas de col,
cunto ms alto es el costo de producir 60 piezas, considerando el tamao del paquete?
5-21 Williams Performance Co. fabrica automviles deportivos. Despus de realizar una venta, el vendedor enva el
automvil para que lo preparen antes de que el cliente se lo lleve. Preparar el auto tarda 30 minutos a un costo de
15 dlares por hora de mano de obra directa y 5 dlares por materiales. Si el vendedor tpico vende cinco automviles al da, cul es el costo promedio por semana de preparar los autos?
5-22 Stackhouse Computing produce computadoras de escritorio de alto desempeo. Los datos de los costos de mano
de obra indican que la compaa invirti un milln de dlares para producir 5 000 computadoras, y cada computadora necesita dos horas de trabajo del personal tcnico y cinco horas de mano de obra directa. La compaa paga
la mano de obra directa a razn de 10 dlares la hora. Qu costo tiene la hora de trabajo del personal tcnico?
5-23 Scott Cameras produce cmaras digitales y ha decidido cambiar su sistema basado en volumen por otro basado en
actividades. Scott produjo 100 000 cmaras digitales en el ltimo trimestre y ha determinado que los costos totales
de las actividades ascendieron a: tres millones de dlares de costos de materiales; 500 000 dlares de costos de
mano de obra, un milln de dlares de costos de inspeccin y 500 000 dlares de costos de empaque. Se necesitan
30 minutos de mano de obra para producir cada cmara, se realizan inspecciones en el 20% de todas las cmaras
producidas y stas se empacan de manera individual. Cules son las tarifas de cada una de estas actividades?
5-24 Haywood Printing est procesando una orden de produccin con las siguientes tarifas por actividad:
Actividad
Mano de obra directa
Copiado
Si este trabajo requiere cinco horas por las 1 000 copias, cul es el costo de la orden de produccin basado en actividades?
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5-25 Locke Data Processing registr erogaciones de 5 millones de dlares de mano de obra indirecta, de los cuales
3 millones fueron para anlisis de datos y 2 millones para captura de datos. Locke registr 100 000 horas de
captura de datos y 30 000 horas de anlisis de datos. Cules son las tarifas basadas en actividades de cada rea
de mano de obra directa?
5-26 Mattresses-A-Million produce los colchones Pillow-Top. Han estado usando un sistema de costeo basado en
volumen para distribuir los costos indirectos con base en las horas de mano de obra directa. El colchn PillowTop necesita dos horas de mano de obra directa. La compaa ha distribuido los costos indirectos a la tarifa de
10 dlares por hora de mano de obra directa. El administrador de contabilidad considera que deben cambiar al
sistema ABC y desea saber cunto ahorraran. Si el colchn Pillow-Top requiere 11.2 kilogramos de materiales
(los costos de manejo de los materiales son de 0.27 dlares por kilogramo) y dos preparaciones a 5 dlares cada
una, el administrador de contabilidad est en lo correcto? De acuerdo con los costos basados en actividades, en
cunto se subvalu o sobrevalu el costo de fabricar un colchn?
5-27 Los costos indirectos de la planta de ABC Corp ascienden a 150 millones de dlares al ao, una parte de los cuales
(20%) es atribuible a los costos de inspeccin que se cargan a los productos con base en el nmero de partes que
contienen. La planta produce 500 000 unidades al ao y, en promedio, cada producto contiene 20 partes. Cul es el
costo promedio de inspeccin de un producto? Cul es el costo de inspeccin de un producto que tiene 50 partes?
5-28 El cargo por manejo de materiales en ABC Corp es de 1.34 dlares por kilogramo de producto terminado. Cul
es el cargo por manejo de materiales en una orden de trabajo en la que se produjeron 10 000 unidades con un peso
de 2.24 kilogramos por unidad?
Ejercicios
5-29 Niveles de actividad y generadores del costo Als Speedy Gourmet, un pequeo restaurante de hamburguesas,
ha identificado los siguientes recursos que se usan en sus operaciones:
a) Pan
h) Servicios pblicos
d) Carne molida
e) Salsa de tomate
j) Bolsas
Se requiere:
1. Clasifique los costos por nivel de unidad, lote, producto o instalaciones.
2. Proponga un generador del costo apropiado para cada uno de los conceptos anteriores.
5-30 Niveles de actividad y generadores del costo Shroeder Machine Shop tiene las siguientes actividades:
a) Operacin de las mquinas
c) Programacin de la produccin
h) Administracin de partes
d) Recepcin de materiales
i) Inspeccin final
e) Investigacin y desarrollo
j) Manejo de materiales
Se requiere:
1. Clasifique cada una de las actividades por nivel de unidad, lote, producto o instalaciones.
2. Identifique un generador del costo apropiado para cada una de las actividades del requisito 1.
5-31 Niveles de actividades y generadores del costo Richardson Industries fabrica herramientas industriales despus
de crear un molde para cada herramienta recin diseada. Richardson inspecciona personalmente cada unidad durante la produccin de prueba de un nuevo molde y el 10% de las unidades producidas en los primeros tres lotes.
A continuacin se indican algunas de las actividades de la empresa:
a) Disear moldes
b) Crear moldes
c) Inspeccionar productos
d) Modificar moldes
e) Preparar la produccin
f )
g)
h)
i)
j)
Se requiere:
1. Clasifique cada una de las actividades por nivel de unidad, lote, producto o instalaciones.
2. Identifique un generador del costo apropiado para cada una de las actividades del requisito 1.
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5-32 Niveles de actividad y generadores del costo, compaa de servicio Platte Valley Laboratories ofrece servicio
completo de laboratorio para agricultura y medio ambiente. Una divisin de su departamento de pruebas agrcolas
realiza anlisis de suelos (AS) y anlisis de residuos de pesticidas (ARP). El sistema actual de costeo agrega la
totalidad de los costos de operacin de la divisin, que ascienden a 2 100 000 dlares, en un solo grupo de costos
indirectos y cobra una tarifa de 70 dlares por hora de anlisis. Un AS consume 10 000 horas de anlisis y un ARP
consume 20 000 horas de anlisis. Con el propsito de establecer una mejor estructura de costos, el contralor ha
identificado los siguientes costos:
a) Sueldos y salarios de los tcnicos de laboratorio por 1 200 000 dlares. De estos costos, 540 000 dlares corresponden a AS y 660 000 a ARP.
b) Los costos relacionados con el equipo, como depreciacin, mantenimiento, seguro, impuestos y energa, ascienden a 300 000 dlares. El generador del costo es el nmero de horas de anlisis.
c) Los costos de preparacin, 240 000 dlares, se asignarn con base en el nmero de horas de preparacin. Se
necesitan 8 500 horas de preparacin en AS y 11 500 horas en ARP.
d) Los costos de diseo de las pruebas ascienden a 360 000 dlares. Estos costos se asignarn a AS y ARP con
base en el tiempo requerido para disear las pruebas. AS requiere 5 800 horas y ARP requiere 4 200 horas.
Se requiere:
1. Clasifique cada costo de actividad, del inciso a) al d), por nivel de unidad, lote, producto (o servicio) o instalaciones.
2. Calcule el costo por hora de anlisis de AS y ARP usando una estructura de costos mejorada. Explique brevemente las
razones por las que estos costos son diferentes de los 70 dlares por hora de anlisis en el sistema de costeo actual.
3. Prepare una hoja de clculo y compruebe la respuesta del requisito 2.
4. Use la hoja de clculo que prepar para el requisito 3 y responda esta pregunta. Cul sera el costo por hora de anlisis de AS y ARP si 360 000 dlares de los sueldos y salarios deberan haberse incluido en el costo de preparacin
y 540 000 dlares de los sueldos y salarios deberan haberse incluido en el costo del diseo de las pruebas? La
empresa debe determinar el costo de cada prueba con base en las horas de anlisis? (De los restantes 300 000 dlares
de sueldos y salarios de los tcnicos de laboratorio, 135 000 dlares por 2 500 horas se rastrean a AS y 165 000 por
5 000 horas se rastrean con ARP.)
(Adaptado de CMA)
5-33 Costeo basado en volumen frente a ABC Muchas compaas reconocen que sus sistemas de costos son inadecuados para la reida competencia global que existe en la actualidad. Los administradores de empresas que
venden varios productos toman decisiones importantes sobre stos con base en informacin distorsionada sobre
los costos. Esto ocurre porque la mayora de los sistemas basados en volumen se centran en la valuacin de inventarios. Para elevar el nivel de la informacin de la administracin, en las publicaciones actuales se propone que
las empresas deberan tener hasta tres sistemas de costos para 1) valuacin de inventarios, 2) control operativo y
3) costeo basado en actividades.
Se requiere:
1. Explique por qu el sistema de costos basado en volumen, creado para valuar inventarios, distorsiona la informacin
sobre los costos de los productos.
2. Identifique el propsito y las caractersticas de cada uno de los siguientes sistemas de costos:
a) Valuacin de inventarios.
b) Control operativo.
c) Costeo basado en actividades.
3. Describa los beneficios que la administracin puede esperar del costeo basado en actividades.
4. Mencione los pasos que una compaa que usa un sistema de costeo basado en volumen tendra que seguir para poner
en prctica el costeo basado en actividades.
(Adaptado de CMA)
5-34 Costeo basado en actividades Hakara Company ha identificado los siguientes grupos de costos indirectos y
generadores del costo:
Grupos de costos
Preparacin de mquinas
Manejo de materiales
Energa elctrica
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Costos de la actividad
$360 000
100 000
40 000
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4 000
$40 000
$24 000
200
1 000
2 000
B
20 000
$50 000
$40 000
240
3 000
4 000
Se requiere: Use el costeo basado en actividades para calcular el costo unitario de cada producto.
5-35 Anlisis de rentabilidad del cliente: industria de los hoteles de lujo La cadena de hoteles de lujo Ritz-Carlton
introdujo en fechas recientes un sistema llamado Mystique que recopila informacin sobre los clientes proporcionada por los empleados y personal del hotel. La informacin se usa para personalizar los servicios que se
prestan a cada husped. Por ejemplo, se coloca en la habitacin una botella del tipo favorito de vino del husped
sin que ste tenga que pedirla. Asimismo, el tipo de fruta que prefiere el husped lo espera en la habitacin a su
llegada. La informacin est disponible en todo el sistema Ritz, de modo que cuando el husped se registra en
cualquiera de los hoteles Ritz-Carlton, se le brinda este trato especial. Otras cadenas de hoteles, como Marriott,
Hilton y Hyatt, cuentan con programas parecidos.
Se requiere:
1. Cmo estos programas de recopilacin de informacin ayudan a los hoteles a ser ms competitivos? Cul es la
funcin estratgica de estos programas?
2. Ve alguna funcin para la contabilidad basada en actividades dentro de estas empresas, en lo que se refiere a la recopilacin de informacin y atencin al cliente?
3. Qu problemas ticos, si los hay, ve usted en los sistemas de recopilacin de informacin?
5-36 Aplicaciones de ABC en el gobierno El costeo basado en actividades se usa comnmente dentro del gobierno
estadounidense. Un ejemplo es el Servicio de Inspeccin Sanitaria de Animales y Plantas (APHIS, por sus siglas
en ingls) del Departamento de Agricultura. APHIS ayuda a proteger la agricultura estadounidense contra plagas
y enfermedades exticas, reducir al mnimo los conflictos entre la flora y fauna silvestre y la agricultura y proteger
el bienestar de los animales que se usan en investigaciones o se venden en general como mascotas. APHIS presta
servicios a una variedad de usuarios, algunos de los cuales pagan una cuota. El sistema ABC se adopt para contar
con una base precisa para determinar estas cuotas y tambin para analizar la eficacia y eficiencia de los programas en la consecucin de las metas globales del servicio. El Instituto Nacional de Salud y la Casa de Moneda de
Estados Unidos tambin usan ABC/M para que ayude a estas organizaciones a realizar sus misiones con eficacia
y eficiencia.
Se requiere:
1. Identifique uno o dos ejemplos de entidades gubernamentales que considere que podran beneficiarse de la aplicacin
del costeo basado en actividades y explique por qu.
2. Identifique algunos de los recursos, actividades y generadores del costo que esperara ver en esta aplicacin.
5-37 Costeo basado en actividades en la industria de ropa de moda Fashion House, fabricante de ropa de alta
costura para dama, est situado en el sur de Londres. Su lnea de productos consta de pantalones (45%), faldas
(35%), vestidos (15%) y otras prendas (5%). Fashion House ha estado usando una tarifa basada en volumen para
asignar costos indirectos a cada producto; la tarifa que usa es de 2.25 libras esterlinas por unidad producida. Los
resultados de la lnea de pantalones, usando el mtodo basado en volumen, son los siguientes:
Nmero de unidades producidas (todas las cifras en )
Precio
Ingreso total
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos (basados en volumen)
Costo total del producto
Desembolsos no de fbrica
Costo total
Margen neto para pantalones
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10 000
20 525
205 250
33 750
112 500
22 500
168 750
31 500
200 250
5 000
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Recientemente se realiz un anlisis adicional de la lnea de productos de pantalones, usando ABC. En el estudio se identificaron ocho actividades y se asign mano de obra directa a las actividades. El costo total de conversin (mano de obra
y costos indirectos) de las ocho actividades, despus de la distribucin en la lnea de pantalones, es como sigue:
Corte de patrones
Graduacin
Trazado de la tela
Costura
Acabado
Inspeccin
Empaque
Almacenamiento
22 000
19 000
18 500
21 000
14 300
6 500
3 500
7 000
Se requiere: Determine el margen neto de la lnea de pantalones usando ABC y comente sobre la diferencia en comparacin con los clculos basados en volumen.
5-38 Tasa de costos indirectos basada en volumen y en actividades El Hospital GWS usa una tasa de costos indirectos en todo el hospital que se basa en las horas de enfermera. La unidad de cuidados intensivos (intensive
care unit, ICU), que tiene 30 camas, aplica los costos indirectos usando como medida los das-paciente. El costo
presupuestado y los datos de operacin del ao se presentan a continuacin:
Informacin del generador del costo presupuestado para la ICU correspondiente al mes de junio
Grupos de costos
Camas
Equipo
Atencin de enfermeras
Costo presupuestado
$810 000
422 500
457 500
En junio, la unidad de cuidados intensivos de GWS tuvo los siguientes datos de operacin:
5 900 horas-enfermera
870 das-paciente
Se requiere:
1. Calcule los costos indirectos de la ICU para el mes de junio usando:
a) La tasa de todo el hospital
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5-40 Actividades de valor agregado alto y bajo El Departamento de Radiologa del Hospital General Lindex tiene las
siguientes actividades:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)
Admitir pacientes
Ir por los pacientes a la sala de espera
Evaluar la necesidad de realizar anlisis clnicos
Enviar a los pacientes al laboratorio
Llevar a los pacientes a la mquina de resonancia magntica
Tomar las imgenes
Revisar las imgenes para determinar la necesidad de tomar ms imgenes
Tomar ms imgenes para obtener resultados correctos
Preparar el reporte para el mdico tratante
$0.15
1.85
C?
0.08
F?
30
B?
5
100
10
$A?
37.00
35.50
D?
E?
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5-44 Costo de la comida La siguiente consulta apareci en una columna de consejos (20 de marzo de 2003):
Querida Annie:
Asisto a reuniones fuera de la ciudad y a menudo me invitan a comer con clientes y socios comerciales. No hay
modo de que pueda negarme sin parecer descorts. El problema es que slo dispongo de cierta cantidad para pagar
mi comida. Sin embargo, cuando el camarero se acerca a tomar nuestras rdenes, uno de los personajes importantes invariablemente dice que pongan la comida en una sola cuenta. Los dems proceden a ordenar platos y vinos
caros y nos dividimos la cuenta en partes iguales. Acabo pagando una cena que no puedo costear; sin embargo,
pedir mi cuenta por separado sera embarazoso.
Cmo puedo manejar esta situacin?
Con el agua hasta el cuello en Wisconsin
Se requiere: Si usted fuera Annie, cmo le respondera a este lector?
5-45 Rentabilidad de la lnea de productos, ABC Supermart Food Stores (SFS) ha sufrido prdidas netas de operacin
en su lnea de alimentos congelados en los ltimos periodos. La administracin cree que la tienda puede mejorar la
rentabilidad si SFS deja de vender alimentos congelados. Los resultados de operacin del periodo ms reciente son:
Ventas
Costo de ventas
Alimentos congelados
Productos horneados
$120 000
105 000
$90 000
67 000
Productos frescos
$158 125
110 000
SFS estima que las erogaciones de mantenimiento de la tienda equivalen aproximadamente a 20% de los ingresos.
El contralor asegura que no todos los dlares de venta requieren o usan la misma cantidad de actividades de
mantenimiento de la tienda. Un anlisis preliminar revela que las actividades de mantenimiento de la tienda para
estas tres lneas de productos son:
Actividad (generador del costo)
10
10
2
30 000
55
70
0.5
40 000
90
120
4
86 000
El contralor estima que las tarifas de costos por cada actividad son las siguientes:
Procesamiento de pedidos
Recepcin
Aprovisionamiento de anaqueles
Asistencia al cliente
Se requiere:
1. Prepare un reporte de rentabilidad de las lneas de productos de SFS segn el sistema de costeo actual.
2. Prepare un reporte de rentabilidad de las lneas de productos de SFS segn la informacin de ABC que proporcion
el contralor.
3. Qu nueva informacin aporta el sistema ABC (requisito 2) a los administradores de SFS?
5-46 Anlisis de rentabilidad del cliente Doreen Company ha recopilado los siguientes datos referentes a las actividades que realiz para dos de sus clientes ms importantes.
Nmero de pedidos
Unidades por pedido
Devoluciones de ventas:
Nmero de devoluciones
Total de unidades devueltas
Nmero de llamadas de venta
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Jerry Inc.
Donald Co.
5
1 000
30
200
2
40
12
5
175
4
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Doreen vende sus productos a 200 dlares la unidad. La tasa del margen bruto de la empresa es de 25%. Tanto Jerry como
Donald pagan sus cuentas puntualmente y no hay cuentas por cobrar despus de 30 das. Luego de un anlisis cuidadoso
con un software de inteligencia empresarial de los datos de operacin de los ltimos 30 meses, la empresa ha determinado
los siguientes costos de las actividades:
Actividad
Llamadas de ventas
Procesamiento de pedidos
Entregas
Devoluciones sobre ventas
Sueldo de ventas
por visita
por pedido
por pedido
por devolucin y $5 por unidad devuelta
por mes
Se requiere:
1. Clasifique los costos de las actividades en categoras de costos y calcule el costo total para Doreen Company de atender a Jerry Inc. y Donald Co.
2. Compare la rentabilidad de estos dos clientes (pase por alto el costo de los fondos).
5-47 Anlisis de rentabilidad del cliente Garner Industries fabrica herramientas de precisin. La empresa usa un sistema de costeo basado en actividades. La CEO, Deb Garner, est muy orgullosa de la exactitud con que el sistema
permite determinar los costos de los productos. Ha observado que desde que se implant el sistema ABC hace diez
aos, la empresa se ha vuelto mucho ms competitiva en todos los aspectos y ha obtenido una cantidad creciente
de ganancias cada ao.
En los ltimos dos aos la empresa vendi un milln de unidades a 4 100 clientes cada ao. El costo de produccin es de 600 dlares por unidad. Adems, Garner ha determinado que el costo de surtir los pedidos es de
100.50 dlares por unidad. El precio de venta de 784.56 dlares por unidad incluye un sobreprecio de 12% para
cubrir los costos administrativos y las ganancias.
El costo por unidad de surtir los pedidos se determina con base en los costos de las actividades que se realizan
en la empresa para surtir los pedidos. La capacidad para surtir pedidos se agrega en bloques de 60 pedidos. Cada
bloque cuesta 60 000 dlares. Adems, la empresa invierte en costos de 1 500 dlares para surtir cada pedido.
Garner atiende a dos tipos de clientes designados como PC (cliente preferente) y SC (cliente pequeo). Cada
uno de los 100 PC compra, en promedio, 5 000 unidades en dos pedidos. La empresa tambin vende 500000
unidades a 4 000 SC. En promedio, cada SC compra 125 unidades en 10 pedidos. Ed Cheap, un comprador PC,
se queja sobre el alto precio que paga. Cheap asegura que se le ha ofrecido un precio de 700 dlares por unidad y
amenaza con irse a la competencia. Garner no cede porque el precio de 700 dlares que Cheap exige se ubica por
debajo del costo. Adems, hace poco aument el precio para los SC a 800 dlares por unidad y no experiment
ninguna baja en los pedidos.
Se requiere:
1. Demuestre cmo Garner lleg al costo de 100.50 dlares por unidad para surtir los pedidos.
2. Cul sera la cantidad de prdida (ganancia) por unidad si Garner acepta vender a Cheap cada unidad en 700 dlares?
3. Cul es la cantidad de prdida (ganancia) por unidad al precio de venta de 800 dlares por unidad vendida a los
SC?
Problemas
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5-48 Costeo basado en actividades; anlisis de costos por grupo de clientes Hawler/Perkins Inc. (HPI) fabrica muebles para dormitorio en juegos (un juego incluye un tocador, dos camas queen-size y una mesa lateral) para uso en
moteles y hoteles. HPI tiene tres grupos de clientes, a los que llama grupos de valor, calidad y lujo. Los productos
de valor estn dirigidos a los moteles baratos que buscan muebles sencillos, mientras que los muebles de lujo estn
dirigidos a los hoteles exclusivos. La lnea de valor es atractiva para una variedad de hoteles y moteles que aprecian la combinacin de calidad y precio bajo. ltimamente se ha registrado un ligero aumento en las lneas de bajo
costo y valor, y un aumento considerable en la demanda de la lnea de lujo, lo que refleja los cambios cclicos en el
mercado. Los hoteles de lujo tienen ahora ms demanda por parte de los viajeros de negocios, mientras que, hace
algunos aos, el segmento de bajo costo era el ms popular entre los viajeros de negocios. HPI quiere responder
a la demanda creciente con ms produccin, pero le preocupa el costo de produccin ms alto y la fijacin de los
precios a medida que la mezcla de clientes y produccin se modifica. HPI usa una tarifa basada en volumen y las
horas de mano de obra directa desde hace algn tiempo. La mano de obra directa cuesta 12 dlares por hora.
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Costo presupuestado
Manejo de materiales
Programacin de productos
Mano de obra de preparacin
Maquinaria automatizada
Acabado
Empaque y envo
$ 349 600
160 000
216 000
1 750 000
619 500
285 000
Costos generales, de ventas y administrativos
$3 380 100
$ 500 000
Valor
15 000
$ 300
$80
30
4
3
50
20
1 000
2
Calidad
Lujo
5 000
$ 400
$ 50
50
5
7
70
50
2 000
6
500
$500
$110
120
7
15
200
50
300
14
Se requiere:
1. Determine el costo unitario de cada uno de los tres productos y el costo total de produccin de cada una de las tres
lneas de productos usando el costeo basado en actividades.
2. Determine el costo unitario de produccin de cada uno de los tres productos usando el mtodo basado en volumen
que sigue HPI en la actualidad.
3. Los datos de utilizacin de las actividades que se proporcionan en el problema reflejan el uso actual de los diversos
generadores del costo para fabricar las lneas de productos de la empresa. Suponga que se le da la siguiente informacin sobre la capacidad prctica de la empresa en cada una estas actividades, como sigue:
Generador del costo
Nmero de partes
Nmero de rdenes de produccin
Nmero de preparaciones
Horas mquina
Horas de mano de obra directa
Nmero de pedidos enviados
Capacidad prctica
990 000
800
200
100 000
123 900
5 000
Comente acerca de cmo usara esta informacin adicional para calcular el costo de los productos de la empresa y
brindar asistencia en la planeacin estratgica.
4. Compare los dos mtodos y analice los problemas estratgicos y competitivos de usar cada uno de los dos mtodos.
5-49 Grupos de costos y generadores del costo Con base en un estudio reciente de sus operaciones de fabricacin,
Johnston Manufacturing Corporation ha identificado seis generadores del costo relacionados con el consumo de
recursos. Estos generadores del costo y sus niveles de actividad presupuestados para el ao prximo son:
Generador del costo
Nmero de rdenes de compra
Nmero de corridas de produccin (2 500 unidades por corrida de produccin)
Horas mquina
Espacio de fbrica (pies cuadrados)
Unidades de produccin
Horas de ingeniera
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Nivel de actividad
6
40
100 000
24 000
100 000
20 000
12/21/07 10:54:50 PM
$600 000
50 000
40 000
6 000
30 000
20 000
15 000
11 000
9 000
8 000
7 000
20 000
10 000
3 000
20 000
51 000
Con excepcin del grupo de costos del espacio de fbrica, que usa las horas mquina como generador del costo relacionado con el consumo de actividades, los dems grupos de costos tienen generadores del costo idnticos relacionados con
el consumo de recursos y actividades.
Se requiere:
1. Identifique el grupo de costos de actividades ms apropiado para cada una de las partidas de costos y el generador del
costo de cada grupo de costos de actividades que haya identificado.
2. Johnston ha recibido una solicitud para cotizar el precio de 4 000 unidades de un nuevo producto. La produccin
requerir 100 horas de ingeniera y 4 250 horas mquina. Qu cantidad de costos indirectos por unidad debe usar la
empresa para determinar el precio?
5-50 Costeo basado en actividades, actividades de la cadena de valor Hoover Company usa el costeo basado en
actividades y proporciona esta informacin:
Actividad manufacturera
Manejo de materiales
Maquinaria
Ensamble
Inspeccin
Nmero de partes
Nmero de horas mquina
Nmero de partes
Nmero de unidades terminadas
Hoover acaba de terminar 80 unidades de un componente para un cliente. Para cada unidad se necesitaron 105
partes y 3 horas mquina. El costo primo es de 1 200 dlares por unidad terminada. Todos los dems costos de
produccin se clasifican como costos indirectos.
Se requiere:
1. Calcule los costos totales de produccin y los costos unitarios de las 80 unidades recin terminadas usando el mtodo
de costeo ABC.
2. Adems de los costos de produccin, la empresa ha determinado que el costo total de las actividades con flujo hacia
arriba, incluidas las de investigacin y desarrollo y diseo del producto, es de 180 dlares por unidad. El costo total de
las actividades con flujo hacia abajo, como distribucin, marketing y atencin al cliente, es de 250 dlares por unidad.
Calcule el costo del producto completo por unidad, incluyendo las actividades del flujo hacia arriba, de fabricacin y
del flujo hacia abajo. Qu implicaciones estratgicas tiene este nuevo resultado de costos?
3. Explique a Hoover Company el beneficio de calcular el costo total de la cadena de valor y de conocer los costos de
las diferentes actividades que crean valor.
5-51 Costeo basado en volumen frente a ABC California Cooking Oil Company (CCO) ha venido utilizando las
horas mquina como base para determinar los costos indirectos de todos los productos. Un equipo de proyecto
ABC seala que la empresa fabrica varios productos, cada uno de los cuales usa recursos de apoyo a la fabricacin
mucho muy diferentes.
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Como punto de partida, el equipo propone los siguientes grupos de costos indirectos, generadores del costo y
niveles estimados de los generadores del costo para los costos indirectos:
Grupo de costos
de costos indirectos
Generador del costo
Preparacin de mquinas
Manejo de materiales
Control de calidad
Otros costos indirectos
Costos indirectos
presupuestados
100
8 000
1 000
10 000
$100 000
80 000
200 000
100 000
Nmero de preparaciones
Nmero de barriles
Nmero de inspecciones
Horas mquina
CCO finaliz hace poco la produccin de 500 barriles de P5 y 500 de G23. P5 es un aceite de maz que se distribuye sobre todo por medio de supermercados. G23 es una combinacin de aceite de oliva, aceite de linaza y
otros ingredientes exticos que se venden en restaurantes exclusivos como alimento gourmet. Las producciones
requieren las siguientes operaciones:
Nmero de generadores del costo
Grupo de costos de costos indirectos
Preparacin de mquinas
Manejo de materiales
Inspecciones de calidad
Horas mquina
P5
G23
1 preparacin
500 barriles
2 veces
1 000 horas
50 preparaciones
500 barriles
20 veces
1 000 horas
Se requiere:
1. Determine los costos indirectos por barril de P5 y G23 usando el sistema actual de un solo generador del costo basado
en las horas mquina.
2. Determine los costos indirectos por barril de P5 y G23 usando el sistema de varios generadores del costo propuesto
por el equipo del proyecto ABC.
3. Explique cmo la opcin del sistema de costeo puede ser un importante factor competitivo para CCO. Cmo puede
el sistema de costeo ayudar a la empresa a llegar a ser ms rentable y competitiva?
5-52 Costeo basado en volumen frente a ABC West Chemical Company produce tres productos. Los resultados de
operacin de 2007 son:
Producto
Cantidad de ventas
A
B
C
1 000
5 000
500
Precio objetivo
Precio real
Diferencia
$279.00
$294.00
$199.50
$280.00
$250.00
$300.00
$ 1.00
<$ 44.00>
$100.50
La empresa establece el precio objetivo de cada producto en 150% del costo total de produccin del producto.
Reconociendo que la empresa pudo vender el producto C a un precio mucho ms alto de lo previsto y que perdi
dinero con el producto B, Tom Watson, CEO, desea promover el producto C de manera mucho ms dinmica y
retirar paulatinamente del mercado el producto B. Est convencido de que la informacin indica que el producto
C tiene el mayor potencial entre los tres productos de la empresa, ya que el precio real de venta del producto C
fue casi 50% ms alto que el precio objetivo, mientras que la empresa se vio obligada a vender el producto B a un
precio inferior al objetivo fijado.
Los costos indirectos, tanto presupuestados como reales, para 2007 son de 493 000 dlares. Las unidades que
efectivamente se vendieron de cada producto tambin son las mismas que las que se presupuestaron. La empresa
usa el monto en dlares de mano de obra directa para asignar costos indirectos. Los costos de materiales directos
y mano de obra directa por unidad de cada producto son:
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Producto A
Producto B
Producto C
Materiales directos
Mano de obra directa
$ 50.00
20.00
$114.40
12.00
$65.00
10.00
$470.00
$126.40
$75.00
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La contralora not que no todos los productos consuman costos indirectos por igual. Despus de investigaciones ulteriores, identific las siguientes participaciones en los costos indirectos durante 2007:
Nmero de preparaciones
2
Peso de los materiales directos (libras)
400
Eliminacin de desechos y sustancias peligrosas
25
Inspecciones de calidad
30
Servicios pblicos (horas mquina)
2 000
Total
5
250
45
35
7 000
3
350
30
35
1 000
$ 8 000
100 000
250 000
75 000
60 000
$493 000
Se requiere:
1. Determine la cantidad de costos indirectos por unidad y el total de costos indirectos por cada uno de los productos.
2. El producto B es el menos redituable y el producto C es el ms redituable segn el sistema de costeo actual y el
sistema ABC?
3. Cul es el nuevo precio objetivo de cada producto con base en el 150% de los nuevos costos segn el sistema ABC?
Compare este precio con el precio de venta real.
4. Comente el resultado desde el punto de vista competitivo y estratgico. Como administrador de West Chemical,
explique qu medidas adoptara con base en la informacin proporcionada por los costos unitarios basados en actividades.
5-53 tica, seleccin del sistema de costos Aero Dynamics fabrica partes y motores para una variedad de aviones
civiles y militares. La empresa es el nico proveedor de motores de cohetes del ejrcito de Estados Unidos, los
cuales vende al costo total ms un margen de 5%.
En la actualidad, Aero Dynamics tiene un sistema de distribucin de costos indirectos basado en las horas de
mano de obra directa. En fechas recientes, la compaa realiz un estudio piloto sobre la viabilidad de implantar
un sistema de costos basado en actividades. El estudio mostr que el nuevo sistema ABC, aunque ms preciso y
oportuno, dara como resultado la asignacin de costos menores a los motores de cohetes y costos mayores a los
otros productos de la compaa. Al parecer, el sistema actual de costeo basado en la mano de obra directa calcula
costos de ms en los motores de cohetes y de menos en los otros productos. Al enterarse de la noticia, la alta
direccin ha decidido abandonar los planes de adoptar el sistema ABC porque el negocio de motores de cohetes
con el ejrcito es muy importante y el costo reducido hara bajar el precio y, por tanto, las ganancias de esta parte
de las operaciones de Aero Dynamics.
Se requiere: Como contador administrativo que participa en este proyecto del estudio piloto de ABC, qu responsabilidad tiene cuando se entera de que la alta direccin ha decidido cancelar los planes para implantar el sistema ABC?
Puede pasar por alto el cdigo de tica profesional en este caso? Qu hara?
5-54 Costeo basado en volumen frente a ABC Gorden Company produce una variedad de productos electrnicos.
Una de sus plantas produce dos impresoras lser, Speedy y Deluxe. A principios de 2006, se prepararon los siguientes datos para esta planta:
Cantidad
Precio de venta
Costo primo unitario
Costos indirectos por unidad
Deluxe
Speedy
50 000
$475 000
180 000
20.00
400 000
$300 000
110 000
153.60
El costo indirecto unitario se calcula usando la tasa predeterminada de aplicacin de costos indirectos basada
en las horas de mano de obra directa.
Despus de examinar los datos, al administrador de marketing le impresion en especial la rentabilidad por
unidad de la impresora Deluxe y propuso que se pusiera ms nfasis en la produccin y venta de este producto.
El supervisor de la planta se opuso a esta estrategia, argumentando que el modelo Deluxe requera un proceso de
fabricacin muy delicado. El supervisor cree que el costo de la impresora Deluxe es probablemente muy superior
al que tienen registrado.
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El contralor propone un sistema de costeo basado en actividades y proporciona los siguientes datos del presupuesto relativos al periodo:
Actividad de costos indirectos
Preparacin
Costos de maquinaria
Ingeniera
Empaque
Nmero de preparaciones
Horas mquina
Horas de ingeniera
rdenes de empaque
Consumo de actividades
Deluxe
Speedy
$2 800
100
40
20
200
100 000
45 000
50 000
100
400 000
120 000
200 000
Se requiere:
1. Usando los datos proyectados que se basan en el sistema de costeo actual de la empresa, calcule la utilidad bruta por
unidad y el porcentaje de utilidad bruta de cada producto.
2. Usando las diversas tasas de aplicacin de costos indirectos y generadores del costo, calcule el costo indirecto por
unidad de cada producto y determine la utilidad bruta por unidad y porcentaje de utilidad bruta de cada producto.
3. Con base en los resultados obtenidos, evale la propuesta del administrador de marketing respecto a dar preferencia
a la produccin del modelo Deluxe.
4. Cmo contribuye ABC a la ventaja competitiva de Gorden?
5-55 Costeo basado en volumen frente a ABC Hairless Company fabrica una variedad de mquinas de afeitar de
plstico para hombres y mujeres. La planta de la compaa se encuentra parcialmente automatizada. La empresa
usa un sistema de costeo basado en actividades que se basa en los siguientes datos del presupuesto:
Grupo de costo de los costos indirectos
Costos
indirectos
Generador del costo
Nivel del
generador del costo
$135 000
Horas mquina
$120 000
$504 000
$147 000
Horas mquina
Horas de diseo
Costo de las materias primas
24
$30 000
15
50
12
$26 000
37.5
40
Se requiere:
1. Qu costos indirectos totales deben asignarse a cada pedido de productos?
2. Cul es el costo indirecto por mquina de afeitar?
3. Calcule la tasa predeterminada de costos indirectos si la empresa usa una tasa de costos indirectos basada en volumen
y en horas de mano de obra directa. El presupuesto de mano de obra directa en el ao es de 3 020 horas.
4. Calcule el costo indirecto total asignado a cada pedido de productos usando la tasa de costos indirectos basada en
volumen.
5. Cul es el costo indirecto por mquina de afeitar usando la tasa de costos indirectos basada en volumen?
5-56 Generadores del costo basados en los recursos y las actividades EyeGuard Equipment Inc. (EEI) fabrica gafas
protectoras para usarse en aplicaciones comerciales y residenciales. El producto tambin es utilizado por cazadores,
personas que tienen como pasatiempo trabajar con madera en el hogar y en otras aplicaciones. La empresa tiene dos
lneas de productos principales: el producto de ms alta calidad se llama Safe-T, y la versin popular de bajo costo
se llama Safe-V. A continuacin se presenta la informacin sobre los costos de conversin de la fbrica de EEI:
Salarios
Abastecimientos
Erogaciones de fbrica
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Costos de fbrica
$ 850 000
150 000
550 000
$1 550 000
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EEI usa el costeo ABC para determinar los costos unitarios de los productos. La empresa usa generadores del
costo relacionados con el consumo de recursos con base en un estimado de la cantidad que cada actividad consume, como se indica a continuacin. EEI tiene cuatro actividades: preparacin del trabajo, ensamble, inspeccin y
acabado y empaque.
Preparacin
Salarios
Abastecimientos
Erogaciones de fbrica
Ensamble
15%
20%
Inspeccin y acabado
55%
60%
80%
Empaque
20%
20%
20%
10%
100%
100%
100%
Los generadores del costo de las actividades para fabricar los dos productos se resumen a continuacin. Adems, se
requieren materiales directos con valor de 3.50 y 6 dlares para los productos Safe-V y Safe-T, respectivamente.
Actividades
Generador de la actividad
Preparacin
Ensamble
Inspeccin y acabado
Empaque
Lote
Unidades
Horas
Horas
Safe-V
Safe-T
Lotes
Unidades
Horas de acabado, por unidad
Horas de empaque, por unidad
Materiales por unidad
250
60 000
0.2
0.1
$ 3.50
600
72 000
0.3
0.15
$ 6.00
Se requiere:
1.
2.
3.
4.
Determine la cantidad del grupo de costos de cada una de las cuatro actividades.
Determine las tasas basadas en actividades para asignar los costos de produccin a los dos productos.
Determine el costo total basado en actividades de cada uno de los productos.
Cul es la funcin estratgica de la informacin obtenida en el inciso 3)?
5-57 Generadores del costo basados en los recursos y las actividades (continuacin de 5-56) Suponga la misma
informacin del problema 5-56, salvo que EEI ha determinado tasas relacionadas con el consumo de recursos
basadas en los generadores del costo en lugar de las tasas porcentuales de consumo estimadas. Los generadores
del costo y los niveles de los generadores se indican a continuacin:
Costos de fbrica
Salarios
Abastecimientos
Erogaciones de fbrica
$850 000
150 000
550 000
$1 550 000
Total de recursos
Nmero de empleados
Nmero de mquinas
Pies cuadrados, espacio de planta
17
10
22 000
Las actividades usan los generadores del costo relacionados con el consumo de recursos como sigue:
Generador del recurso
Total de recursos
Nmero de empleados
Nmero de mquinas
Pies cuadrados, espacio de planta
17
10
22 000
Preparacin
1
1
2 000
5
4
5 000
Empaque
1
4 000
Se requiere:
1. Determine la cantidad del grupo de costos de cada una de las cuatro actividades.
2. Determine las tasas basadas en actividades para asignar costos de produccin a los dos productos.
3. Determine el costo total basado en actividades de cada uno de los productos.
5-58 Costeo basado en volumen frente a ABC Moden Lighting Inc. (MLC) fabrica y vende lmparas. La compaa
tiene dos lneas de productos principales, lmparas de techo y lmparas colgantes de lujo. Sus productos se venden a
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travs de proveedores industriales y mayoristas. En una reunin ejecutiva que se celebr hace poco, Bob Brighten,
vicepresidente de marketing, hizo tres observaciones: primera, el precio de la lmpara de techo (CF), un producto de
alto volumen para la empresa, es ms alto que el de los productos de la competencia. Segunda, MLC ha pasado apuros para mantener su participacin de mercado de CF. Tercera, la empresa ha vendido aproximadamente el mismo
nmero de unidades de lmparas colgantes de lujo (LP), un producto de alto margen, pese al aumento de 7.5% en
el precio. Teniendo en cuenta que el margen de utilidad por unidad de LP es mayor que el de CF, Brighten propuso
que MLC debera concentrarse en producir y vender LP. Regina Jones, administradora de la planta, se opuso a esta
estrategia porque los procesos de produccin de LP son mucho ms complicados que los de CF. Los costos totales
de produccin aumentaran de manera considerable si MLC cambiara su lnea de produccin para enfocarse en LP.
Aaron Higgins, vicepresidente de finanzas, observa que MLC usa un sistema basado en el costo de la mano de
obra directa para determinar el monto de los costos indirectos en todos sus productos. Por cada dlar de mano
de obra de directa, la empresa invierte en 2 dlares de costos indirectos. A continuacin se presentan datos selectos de operacin para el ao 2007:
Costo por unidad
Producto
LP
CF
Unidades vendidas
4 000
40 000
Materiales directos
$20
10
$8
5
$70
40
Aaron tambin ha recopilado los siguientes datos sobre los grupos de costos de actividades y los generadores del
costo correspondientes:
Grupos de costos/actividades
Operacin de mquinas
Costos indirectos de mano de obra auxiliar
Preparacin de mquinas
Ensamble
Inspeccin
Horas mquina
Costos de mano de obra directa
Horas de preparacin
Nmero de partes
Horas de inspeccin
Costos de los costos indirectos estimados e informacin sobre el consumo de actividades para grupos de costo y actividades
Niveles de consumo de la actividad
Grupo de costo de la actividad
Operacin de mquinas
Mano de obra auxiliar
Preparacin de mquinas
Ensamble
Inspeccin
Total
Costos indirectos
Total de la actividad
$160 000
81 200
68 000
88 550
66 250
$464 000
10 000
232 000
2 500
402 500
4 000
LP
1 500
32 000
1 000
192 500
1 600
CF
8 500
200 000
1 500
210 000
2 400
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3. Segn ABC, la lmpara colgante de lujo es tan rentable como cree el vicepresidente de marketing que es segn el
sistema de costeo existente?
4. Evale la sugerencia del vicepresidente de marketing respecto a cambiar la mezcla de ventas a favor de las unidades
de lujo.
5. D por lo menos dos razones que expliquen las diferencias entre los resultados de los dos sistemas de costeo.
5-59 Costeo basado en volumen frente a ABC ADA Pharmaceutical Company produce tres medicamentos: Diomycin,
Homycin y Addolin, que pertenecen a la familia de medicamentos analgsicos (para quitar el dolor). Desde su
fundacin hace cuatro aos, ADA ha usado un sistema basado en las horas de mano de obra directa para asignar
los costos indirectos a los productos.
Eme Akpaffiong, presidenta de ADA Enterprises, acaba de leer un artculo sobre los costos basados en actividades en una publicacin especializada. Con cierta curiosidad e inters, le pide al contralor financiero, Takedo
Simon, que examine las diferencias en los costos de los productos entre el sistema actual de costeo que emplea la
empresa y el sistema de costeo basado en actividades.
ADA cuenta con la siguiente informacin del presupuesto del ao:
Costo de los materiales directos
Costo de la mano de obra directa
Nmero de horas de mano de obra directa
Nmero de cpsulas
Diomycin
Homycin
Addolin
$ 205 000
250 000
7 200
1 000 000
$265 000
234 000
6 800
500 000
$285 000
263 000
2 000
300 000
ADA ha identificado las siguientes actividades como generadores del costo y las ha distribuido entre un total
de costos indirectos de 200000 dlares como sigue:
Actividad
Generador del costo
Preparacin de mquinas
Administracin de la planta
Supervisin de la mano de obra directa
Inspeccin de calidad
Agilizacin de pedidos
Costos indirectos totales
Costo de costos
Volumen presupuestado
indirectos presupuestados del generador del costo
Horas de preparacin
Trabajadores
Horas de mano de obra directa
Horas de inspeccin
Clientes atendidos
$ 16 000
36 000
46 000
50 400
51 600
$200 000
1 600
1 200
1 150
1 050
645
Takedo seleccion los generadores del costo con las siguientes aclaraciones:
HORAS DE PREPARACIN: El generador del costo horas de preparacin se usa porque el mismo producto necesita aproximadamente el mismo tiempo de preparacin, independientemente del tamao del lote.
Sin embargo, cuando se trata de productos diferentes, el tiempo de preparacin vara.
NMERO DE TRABAJADORES: La administracin de la planta incluye el mantenimiento de la planta
y las labores administrativas correspondientes que hacen posible la produccin. Esta actividad depende del
nmero de trabajadores. Cuantos ms trabajadores intervengan, tanto mayor ser el costo.
SUPERVISIN DE LA MANO DE OBRA DIRECTA: Los supervisores dedican su tiempo a supervisar
la produccin. El tiempo que dedican a cada producto es proporcional a las horas de mano de obra directa
trabajadas.
INSPECCIN DE LA CALIDAD: La inspeccin implica probar cierto nmero de unidades en un lote. El
tiempo vara cuando se trata de productos diferentes, pero es el mismo en todos los productos parecidos.
NMERO DE CLIENTES ATENDIDOS: La necesidad de agilizar la produccin aumenta a medida que el
nmero de clientes atendidos por la compaa se incrementa. En consecuencia, el nmero de clientes atendidos por ADA es una buena medida de la agilizacin de las rdenes de produccin.
Takedo recopil la siguiente informacin sobre el volumen de los generadores del costo para cada producto:
Preparacin de mquinas
Administracin de la planta
Supervisin de la mano de obra directa
Inspeccin de calidad
Agilizacin de rdenes de produccin
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Diomycin
200
200
200
150
45
Homycin
Addolin
600
400
300
200
100
800
600
650
700
500
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Se requiere:
1. Use el sistema de costeo actual de la empresa para calcular el costo unitario de cada producto.
2. Use el sistema de costeo basado en actividades para calcular el costo unitario de cada producto.
3. Los dos sistemas de costos arrojan resultados diferentes; d varias razones que expliquen las diferencias. Por qu
estas diferencias pueden ser estratgicamente importantes para ADA Enterprises? Cmo contribuye el sistema ABC
a la ventaja competitiva de ADA?
4. Cmo y por qu las empresas de la industria farmacutica usan el sistema ABC? En qu radica la ventaja estratgica?
5-60 Costeo basado en volumen frente a ABC Alaire Corporation fabrica varias tarjetas de circuitos impresos, pero
dos de ellas representan la mayora de las ventas de la compaa. El primer producto, una tarjeta de circuitos de
televisin (TV), ha sido el estndar de la industria por varios aos. El mercado de esta tarjeta es competitivo y
sensible al precio. Alaire planea vender 65 000 de las tarjetas de TV en 2007, a 150 dlares por unidad. El segundo
producto, una tarjeta de circuitos para computadoras personales (PC), es una adicin reciente a la lnea de productos de Alaire. Debido a que incorpora la tecnologa ms avanzada, puede venderse a precios altos. Los planes para
2007 incluyen la venta de 40 000 tarjetas PC a 300 dlares por unidad.
El grupo directivo de Alaire se rene para hablar de las estrategias para 2007. El tema actual de conversacin
es cmo invertir los dlares para ventas y promocin en 2007. El administrador de ventas considera que la participacin de mercado de la tarjeta de TV podra expandirse, si Alaire concentra sus campaas promocionales en
esta rea. En respuesta a esta sugerencia, el administrador de produccin coment: Por qu no tratar de conseguir una participacin de mercado ms amplia para la tarjeta de PC? Las hojas del costo que recibo muestran
que la contribucin de la tarjeta de PC es de aproximadamente el doble de la contribucin de la tarjeta de TV.
S que cobramos un precio alto por la tarjeta de PC; la venta de este producto ayudar a mejorar la rentabilidad
en general.
El sistema de costeo basado en volumen que Alaire usa en la actualidad contiene estos datos relativos a las
tarjetas de TV y PC:
Tarjeta de TV
Materiales directos
Mano de obra directa
Tiempo mquina
$80
1.5 horas
.5 hora
Tarjeta de PC
$14
4 horas
1.5 horas
El sistema de costeo actual usa tres tipos de costos indirectos: costos indirectos variables, manejo de materiales
y tiempo de mquinas. Los costos indirectos variables se aplican con base en las horas de mano de obra directa.
En 2007, Alaire presupuest 1 120 000 dlares para costos indirectos variables y 280 000 horas de mano de obra
directa. Las tarifas por hora del tiempo de mquinas y la mano de obra directa son de 10 y 14 dlares respectivamente. Alaire aplica un cargo por manejo de materiales equivalente a 10% del costo de los materiales directos,
que no se incluye en los costos indirectos variables. Los desembolsos totales en materiales directos en 2007 se
han presupuestado en 10 800 000 dlares.
La compaa realiz un anlisis de las actividades y recopil la siguiente informacin referente a 10 actividades:
Costos de los costos
indirectos presupuestados
Generador del costo
Costos indirectos relacionados con los materiales
Adquisicin
Programacin de la produccin
Empaque y envo
Costos indirectos variables
Preparacin de mquinas
Eliminacin de desechos peligrosos
Control de calidad
Abastecimientos generales
Costos indirectos del proceso
Insercin a mquina
Insercin manual
Soldadura de componentes electrnicos
$ 400 000
220 000
440 000
$1 060 000
Nmero de partes
Nmero de tarjetas
Nmero de tarjetas
$ 446 000
48 000
560 000
66 000
$1 120 000
Nmero de preparaciones
Libras de desechos
Nmero de inspecciones
Nmero de tarjetas
$1 200 000
4 000 000
132 000
$5 332 000
Nmero de inserciones
Nmero de inserciones
Nmero de tarjetas
278 750
16 000
160 000
110 000
3 000 000
1 000 000
110 000
(contina)
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Tarjetas de TV
Tarjetas de PC
25
24
1
2
0.02 libras
1
55
35
20
3
0.35 libras
2
Ed Welch, contralor de Alaire, cree que antes de que el grupo directivo avance en la discusin sobre la asignacin
del dinero para ventas y promociones a cada producto, valdra la pena estudiar estos productos con base en las
actividades que se requieren para producirlos. Como Ed explic al grupo, el costeo basado en actividades integra
el costo de todas las actividades, conocidas como generadores del costo, en los costos de cada producto, en lugar
de incluirlos en grupos de costos indirectos. Prepar la informacin anterior para ayudar al grupo directivo a
comprender este concepto.
Con esta informacin, explic Ed, podemos calcular el costo basado en actividades de cada tarjeta de TV
y cada tarjeta de PC y compararlo despus con el costo estndar que hemos estado usando. El nico costo que no
vara en ambos mtodos es el de los materiales directos. Los generadores del costo sustituirn a los costos de mano
de obra directa, tiempo de mquinas y costos indirectos en las cifras anteriores de los costos estndar.
Se requiere:
1. Con base en el sistema de costos que Alaire usa actualmente y los datos de costos (materiales directos, mano de obra
directa, cargo por manejo de materiales, costos indirectos variables y costos de tiempo de mquinas) que se proporcionaron en el problema, calcule el margen de contribucin total esperado para 2007 de las tarjetas de TV y PC de
Alaire Corporation.
2. Partiendo de los costos basados en actividades, calcule el margen de contribucin total esperado para 2007 de las
tarjetas de TV y PC de Alaire Corporation.
3. Explique cmo la comparacin de los resultados de los dos mtodos de costeo podra afectar las decisiones sobre ventas, precios y promocin que tome el grupo directivo de Alaire Corporation. Cmo afectara la posicin competitiva
y estratgica de la empresa?
5-61 Costeo basado en volumen frente a ABC Coffee Bean, Inc. (CBI) procesa y distribuye una variedad de caf. CBI
compra caf en grano de todo el mundo y lo tuesta, mezcla y envasa para venderlo. En la actualidad, la empresa
ofrece 15 tipos de caf a tiendas gourmet en bolsas de un kilogramo. El costo ms importante es el de los materiales directos; sin embargo, invierte en una cantidad considerable de costos indirectos predominantemente en el
tostado automatizado y el proceso de envasado. La compaa usa relativamente poca mano de obra directa.
Algunos de los cafs son muy populares y se venden en grandes volmenes; unas cuantas de las marcas ms
recientes tienen volmenes muy bajos. El precio que CBI ha establecido para su caf equivale al costo total del
producto, incluidos los costos indirectos asignados, ms un margen de 30%. Si los precios de ciertos tipos de caf
son significativamente ms altos que los del mercado, CBI reduce sus precios. La compaa compite sobre todo
con base en la calidad de los productos, pero los clientes tambin se fijan mucho en el precio.
Los datos del presupuesto de 2007 incluyen costos indirectos por un total de 3 millones de dlares, que se han
distribuido segn el sistema de costeo actual con base en el costo de la mano de obra directa en cada producto. El
costo presupuestado de la mano de obra directa para 2007 asciende a 600 000 dlares. La empresa presupuest 6
millones de dlares para compras y uso de materiales directos (en su mayora, caf en grano).
Los costos directos presupuestados por las bolsas de un kilogramo de los productos de la compaa son los
siguientes:
Materiales directos
Mano de obra directa
Mona Loa
Malasia
$4.20
0.30
$3.20
0.30
La contralora de CBI, Mona Clin, cree que el sistema actual de costeo de los productos proporciona informacin
engaosa sobre los costos. Ha realizado este anlisis de los costos indirectos presupuestados para 2007:
Actividad
Compras
Manejo de materiales
Control de calidad
Actividad presupuestada
Costo presupuestado
rdenes de compra
Preparaciones
Lotes
1 158
1 800
720
$579 000
720 000
144 000
(contina)
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Actividad
Tostado
Mezclado
Envasado
Total del costo de costos
indirectos
Horas de tostado
Horas de mezclado
Horas de envasado
96 100
33 600
26 000
961 000
336 000
260 000
$3 000 000
A continuacin se presentan los datos relativos a la produccin en 2007 de dos de las lneas, Mona Loa y Malasia. No
hay saldo inicial o final de materiales directos para ninguno de estos tipos de caf.
Mona Loa
Ventas presupuestadas
Tamao del lote
Preparaciones
Tamao de la orden de compra
Tiempo de tostado
Tiempo de mezclado
Tiempo de envasado
Malasia
2 000 libras
500 libras
3 por lote
500 libras
1 hora por 100 libras
0.5 horas por 100 libras
0.1 horas por 100 libras
Se requiere:
1. Usando el actual sistema de costeo de los productos de Coffee Bean, Inc.:
a) Determine la tasa predeterminada de costos indirectos de la empresa usando el costo de la mano de obra directa
como nico generador del costo.
b) Determine el costo total de los productos y los precios de venta de un kilogramo de caf Mona Loa y un kilogramo
de caf Malasia.
2. Usando el mtodo de costeo basado en actividades, obtenga un nuevo costo del producto por un kilogramo de caf
Mona Loa y un kilogramo de caf Malasia. Asigne todos los costos indirectos a 37 324 kilogramos de caf Mona Loa
y 747 kilogramos de caf Malasia. Compare los resultados con los obtenidos en el requisito 1.
3. Cules son las implicaciones del sistema de costeo basado en actividades con respecto a las estrategias de precios y
mezcla de productos de CBI? Cmo contribuye ABC a la ventaja competitiva de CBI?
(Adaptado de CMA)
5-62 Costo de capacidad (continuacin de 5-61) Use la misma informacin de Coffee Bean, Inc. que se present en
el problema anterior, salvo que ahora supondr que los cafs Mona Loa y Malasia son los nicos dos productos
de CBI. Adems, incluya la siguiente informacin adicional sobre la capacidad prctica que Coffee Bean tiene
en cada una de sus actividades. Por ejemplo, en la actualidad Coffee Bean tiene una capacidad prctica total para
procesar 1 400 rdenes de compra, 2 400 preparaciones, etc. stos son los niveles de trabajo que se requieren
para sostener las actividades:
Actividad
Compras
Manejo de materiales
Control de calidad
Tostado
Mezclado
Envasado
Capacidad prctica
1 400
2 400
1 200
100 000
36 000
30 000
Se requiere:
1. Determine las tasas de actividad con base en la capacidad prctica y el costo de la capacidad no utilizada en cada
actividad.
2. Explique la funcin estratgica de la informacin que gener en el inciso 1) anterior.
3. Suponga la misma informacin que se us en los incisos 1) y 2) anteriores, pero ahora suponga tambin que los costos
de la actividad de compras se componen en su totalidad del costo de 8 empleados; el costo de manejo de materiales
se compone en su totalidad del costo de 20 empleados; el costo del control de calidad se compone en su totalidad del
costo de 4 empleados; el costo de tostar y mezclar el caf se compone en su totalidad de los costos de las mquinas
(10 tostadoras y 10 mezcladoras), y que el costo de envasado se compone en su totalidad del costo de 3 empleados.
Con base en esta informacin adicional, qu puede recomendar ahora a la administracin respecto a la utilizacin de
la capacidad?
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5-63 Anlisis de rentabilidad del cliente Boston Depot vende artculos de oficina a las empresas y organizaciones
de la zona. Tom Delayne, fundador y CEO, se siente decepcionado con los resultados de operacin y el margen
de ganancia de los ltimos dos aos. Los formularios comerciales son en su mayora un producto bsico con
mrgenes de ganancia bajos. Para aumentar los mrgenes de ganancia y conseguir ventajas competitivas, Delayne
lanz el servicio Entrega inmediata. El negocio parece marchar sobre ruedas. Sin embargo, la utilidad de operacin ha ido disminuyendo. Para tratar de identificar la causa de las ganancias decrecientes, decidi analizar la
rentabilidad de dos de los principales clientes de la empresa: Omega International (OI) y City of Albion (CA).
Segn el anlisis de rentabilidad de los clientes que se realiza regularmente en Boston Depot, la empresa tiene
la misma cantidad de ventas totales con OI y CA. Sin embargo, gana un margen bruto y un porcentaje de margen
bruto ms altos con las ventas de CA que con las de OI, como se demuestra aqu:
Omega International
Ventas
Costo del producto
Honorarios por servicio (17.5% de las ventas)
Margen bruto
Porcentaje del margen bruto
City of Albion
$ 80 000
(50 000)
(14 000)
$ 16 000
20%
$ 80 000
(48 000)
(14 000)
$ 18 000
22.5%
Boston Depot agrega un porcentaje fijo de 17.5% a todas las ventas por las erogaciones llevadas a cabo en actividades como manejo de las solicitudes de los clientes, recoleccin y empaque, entrega de pedidos, almacenamiento
y captura de datos. Sin embargo, no todos los clientes necesitan el mismo nivel de servicio. La administradora de
operaciones, Jamie Steel, seala que CA utiliza muchos ms servicios que OI. Muestra los siguientes datos para
fundamentar su dicho:
OI
Nmero de requisiciones
Lnea de requisiciones (toda recoleccin y empaque)
Nmero promedio de cajas de cartn en el almacn
Nmero de millas por entrega
300
900
50
5
CA
700
2 100
500
6
El contralor Rod Jay ha estado investigando la manera de determinar el costo de realizar varias actividades.
Resumi sus conclusiones:
Actividad
Desembolso estimado
total anual
Manejo de requisiciones
Almacn
Recoleccin y empaque
Captura de datos
Cargo por entrega
Generador
del costo
Nivel de actividad
estimado anual
$3 000 000
Requisiciones
1 050 000
Nmero de cajas de cartn
900 000
Lneas de recoleccin y empaque
600 000
Lneas de recoleccin y empaque
$10 por requisicin (entrega) ms $0.30 por milla
300 000
70 000
600 000
600 000
Steel seala que las actividades cuestan dinero. Lo ms probable es que clientes que solicitan diferentes actividades de servicios no cuesten lo mismo a la empresa.
Se requiere:
1. Usando el costeo basado en actividades, calcule los cargos por unidad de actividades de servicio.
2. Usando el costeo basado en actividades, calcule los costos totales de distribucin de cada uno de los clientes.
3. City of Albion es un cliente ms rentable?
4. Omega International es un mejor cliente de Boston Depot?
5-64 Costeo basado en actividades Miami Valley Architects Inc. proporciona una amplia gama de servicios de consultora en ingeniera y arquitectura a travs de sus sucursales en Columbus, Cincinnati y Dayton, Ohio. La empresa
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distribuye los recursos y beneficios entre las tres sucursales con base en la utilidad neta del periodo. Los resultados
del desempeo de la empresa en 2006 se presentan a continuacin (en miles de dlares).
Ventas
Menos: mano de obra directa
materiales directos
costos indirectos
Utilidad neta
Columbus
Cincinnati
Dayton
Total
$1 500
382
281
710
$ 127
$1 419
317
421
589
$ 92
$1 067
317
185
589
$ (24)
$3 986
1 016
887
1 888
$ 195
Miami Valley acumula las partidas de costos indirectos en un solo grupo de costos y los distribuye entre las sucursales con base en la cantidad de dlares de mano de obra directa. En 2006, esta tasa predeterminada de costos indirectos fue de 1.859 dlares por cada dlar de mano de obra directa en que incurra una oficina. El grupo de costos
indirectos incluye alquiler, depreciacin e impuestos, sin tener en cuenta qu oficina incurri en la erogacin.
Algunos administradores de las sucursales se quejan de que el mtodo de distribucin de los costos indirectos los
obliga a absorber una parte de los costos en que incurren otras oficinas.
A la administracin le preocupan los resultados de operacin de 2006. Durante una revisin de los costos
indirectos, la administracin not que era evidente que muchas partidas de estos costos no se correlacionaban con
el movimiento de los dlares de mano de obra directa como se supona anteriormente. La administracin decidi
aplicar los costos indirectos mediante un sistema de costeo basado en actividades y el rastreo directo, siempre que
fuera posible, proporcionara una idea ms precisa de la rentabilidad de cada sucursal.
Un anlisis de los costos indirectos revel que las siguientes cantidades por alquiler, servicios pblicos, depreciacin e impuestos podan rastrearse directamente con la oficina que incurri en dichos desembolsos (en miles
de dlares):
Columbus
Cincinnati
$180
$270
Dayton
Total
$177
$627
Los grupos de actividades y sus correspondientes generadores del costo se determinaron a partir de los registros
contables y entrevistas con el personal, como sigue:
Administracin general
Costeo de proyectos
Cuentas por pagar/recibidas
Cuentas por cobrar
Nmina/Clasificacin y entrega de correspondencia
Reclutamiento de personal
Procesamiento del seguro de empleado
Propuestas
Reuniones de ventas/Auxiliares de ventas
Envo
Pedidos
Costos de reproduccin
Heliogrficas
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$ 409 000
48 000
139 000
47 000
30 000
38 000
14 000
139 000
202 000
24 000
48 000
46 000
77 000
$1 261 000
Columbus
Cincinnati
Dayton
$382 413
6 000
1 020
588
23
8
230
200
$317 086
3 800
850
444
26
4
260
250
$317 188
3 500
400
96
18
7
180
60
(contina)
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1 824 423
99
135
162 500
39 000
1 399 617
124
110
146 250
31 200
517 208
30
80
65 000
16 000
HS Inc.
Adventix
Baldwin
$600 000
2%
2/10, n/30
FOB punto de embarque
2%
10
100
0
1
3
$750 000
3%
1/15, n/60
FOB destino
1%
5
250
2
1
4
$900 000
2%
2/10, n/ecm
FOB destino
3%
50
30
5
2
10
Spring Company enva por correo los estados de cuenta mensuales a ms tardar el primer da de cada mes. HS
paga todas sus cuentas por pagar dentro de los periodos de descuento por pago al contado. Baldwin no aprovecha
los descuentos por pago al contado. Sin embargo, paga sus cuentas en las fechas de vencimiento especificadas.
Adventix paga la mitad de sus cuentas en la fecha en que se vencen y liquida el resto al final del siguiente mes.
Joan Lieberman, contralora de Spring Company, ha estimado que el costo del capital de trabajo es de aproximadamente 2% al mes.
Lieberman tambin recopil los siguientes datos de costos:
Actividad
Toma de pedidos
Procesamiento de pedidos
Entrega
Pedidos agilizados
Reabastecimiento
Visitas de venta
$ 50 por pedido
$ 75 por pedido
$300 por entrega
$500 por pedido
$ 10 por unidad ms $200 por devolucin
$800 por visita
Se requiere: Prepare e interprete un anlisis de rentabilidad de los clientes de Spring Company. En qu ayuda a Spring
Company para que la empresa sea ms competitiva y rentable?
Solucin del
problema de
autoevaluacin
Asignacin, etapa 1
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Asignacin, etapa 2
De lujo
Normal
$ 20
$ 20
80
$100
80
$100
De lujo
Normal
$100
$50
75
100
$275
60
100
$210
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$ 7 000
400 000
588 000
5 000
$1 000 000
Cantidad del
generador del
costo presupuestada
Tasa de costos
indirectos
presupuestada
350
500
19 600
250
$20
800
30
30
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3. Sistema ABC
Costos indirectos distribuidos a:
Manejo de materiales
$20 15 =
$20 20 =
Preparacin de mquinas
$800 25 =
$800 50 =
Inspecciones
$30 200 =
$30 800 =
Envos
$20 50 =
$20 100 =
Total
Costos indirectos por unidad
Costo de produccin por unidad
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Costo unitario
De lujo
Normal
$300
$400
20 000
40 000
6 000
24 000
1 00
$27 300
2 000
$66 400
$136.50
$83
$100
75
136.50
$311.50
$50
60
83
$193
Observe que con el sistema de costeo basado en volumen se calculan costos ms altos del producto regular de alto volumen y ms bajos del producto de lujo de bajo volumen.
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C A P T U L O
S E I S
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 1
Comprender la funcin
estratgica de la estimacin del costo.
Como Carnegie entenda, el punto de partida crtico para la administracin estratgica de los costos es
tener estimados precisos del costo. El enfoque estratgico mira hacia el futuro y, por tanto, la estimacin
1 Les
170
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Standiford, Meet You in Hell, Crown Publishers, Nueva York, 2005, pp. 47-48, al escribir sobre Andrew Carnegie, lder
empresarial y filntropo.
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del costo es uno de sus elementos esenciales. La estimacin del costo es el establecimiento de una relacin bien definida entre un objeto de costo y sus generadores del costo para efectos de pronosticacin del
costo.
La estimacin del costo facilita la administracin estratgica en dos sentidos importantes. Primero,
ayuda a predecir los costos futuros usando generadores del costo previamente identificados, basados en
actividades o en volumen, estructurales o de procedimiento. Segunda, la estimacin del costo ayuda a
identificar los principales generadores del costo de un objeto de costo y cules de ellos son ms tiles para
pronosticar el costo.
Uso de la estimacin del costo para identificar los generadores del costo
A menudo, la manera ms prctica de identificar los generadores del costo consiste en confiar en el criterio
de los diseadores del producto, ingenieros y personal de fabricacin. Quienes conocen ms el producto y
los procesos de produccin tienen la informacin ms til sobre los generadores del costo. La estimacin
del costo desempea a veces una funcin de descubrimiento y, en otras, de colaboracin para validar y
2 Basado
en informacin de Phillip F. Ostwald y Timothy S. McLaren, Cost Estimating for Engineering and Management
(Englewood Cliffs, N. J., Prentice Hall, 2003).
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confirmar el criterio de los diseadores e ingenieros. Por ejemplo, Hewlett-Packard usa la estimacin del
costo para confirmar la utilidad de los generadores del costo seleccionados por los equipos de ingenieros y
el personal de produccin.3
Los seis pasos en la estimacin del costo son: 1) definir el objeto del costo para el cual se estimarn los costos relacionados; 2) determinar los generadores del costo; 3) recopilar datos consistentes y precisos sobre
el objeto del costo y los generadores del costo; 4) trazar el grfico de los datos; 5) seleccionar y emplear el
mtodo de estimacin ms apropiado, y 6) evaluar la precisin de la estimacin del costo.
Millas recorridas
Temperatura que se desea mantener en el edificio
Horas mquina, horas de mano de obra
Nmero de elementos de diseo, cambios de diseo
La identificacin de los generadores del costo es el paso ms importante en la estimacin del costo.
Puede existir una serie de generadores relevantes y algunos de stos tal vez no sean inmediatamente evidentes. Por ejemplo, el desembolso en combustible de una camioneta grande de reparto quiz sea ante todo
una funcin de los kilmetros recorridos, pero tambin se ve afectado por el peso promedio de la carga, el
nmero de horas de operacin y la naturaleza del rea de reparto.
Basado en informacin de Mike Merz y Arlene Hardy, ABC Puts Accountants on Design Team at HP, Management Accounting, septiembre de 1993, pp. 22-27.
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El ltimo paso crtico en la estimacin del costo consiste en tomar en consideracin la posibilidad de
error cuando se prepara el estimado. Esto implica considerar la integridad y propiedad de los generadores
del costo seleccionados en el paso 2, la consistencia y precisin de los datos seleccionados en el paso 3,
el estudio de los grficos trazados en el paso 4 y la precisin del mtodo seleccionado en el paso 5.
Un mtodo comn para evaluar la precisin de un mtodo de estimacin es comparar los estimados con
los resultados reales a travs del tiempo. Por ejemplo, cuando una empresa proyecta los costos indirectos
cada ao, a lo largo de un periodo de 10 aos hay 10 errores de estimacin por evaluar. Estos errores pueden
evaluarse usando el error porcentual medio absoluto (MAPE, siglas de mean absolute percentage error)
que se calcula tomando el valor absoluto de cada error, promediando estos errores y convirtiendo el resultado en un porcentaje de los valores reales de los costos indirectos.
Los tres mtodos de estimacin son: 1) el mtodo punto alto-punto bajo, 2) medicin del trabajo y 3) anlisis de regresin. Los mtodos se presentan en orden de menos a ms preciso. Sin embargo, el costo y el
esfuerzo que tienen que invertirse para emplear los mtodos son el inverso de esta secuencia; el mtodo
punto alto-punto bajo es el ms sencillo y menos costoso, y el mtodo del anlisis de regresin es el ms
preciso y ms costoso, y requiere ms tiempo, recopilacin de datos y pericia (vase la figura 6.1). Al elegir
el mejor mtodo de estimacin, los contadores administrativos deben tomar en consideracin el nivel de
precisin deseado y las limitaciones de costo, tiempo y esfuerzo.
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
22 843
22 510
22 706
23 030
22 413
22 935
23 175
Como primer paso, Garca traza un grfico de los datos (figura 6.2) y observa que los costos de mantenimiento estn aumentando, aunque no a ritmo constante. Con base nicamente en el grfico, tambin
pronostica que los costos de mantenimiento se ubicarn entre 22 500 y 23 500 dlares en el prximo mes,
agosto. Debido a que esta prediccin es aproximada y Garca desea mejorar la precisin, recurre a los
mtodos de estimacin de costos, empezando con el mtodo punto alto-punto bajo.
FIGURA 6.1
Intercambios entre los
mtodos de estimacin
Medicin
del trabajo
Anlisis de regresin
Ms
preciso
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Mayor
costo
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FIGURA 6.2
24 000
Costo de mantenimiento
Grfico de costos de
mantenimiento
23 500
23 000
22 500
22 000
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
en una estimacin aproximada que se basa en la vista del grfico. Segundo, le permite agregar informacin
que podra ser til para pronosticar los costos de mantenimiento. Por ejemplo, sabe que es probable que los
costos totales de mantenimiento incluyan tanto costos fijos como variables. La parte correspondiente a
los costos fijos es el mantenimiento (preventivo) planeado que se realiza sin consideracin del volumen
de actividad de la planta. Asimismo, una parte de los costos de mantenimiento varan dependiendo de la
cantidad de horas de operacin; ms horas de operacin implican mayor desgaste de las mquinas y, por
tanto, ms costos de mantenimiento. Garca recopila la informacin adicional, las horas de operacin,
como sigue:
Total de horas de operacin
Costos de mantenimiento (dls.)
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
3 451
22 843
3 325
22 510
3 383
22 706
3 614
23 030
3 423
22 413
3 410
22 935
3 500
23 175
Para usar el mtodo punto alto-punto bajo, Garca crea un grfico con los datos, como se ilustra en la
figura 6.3, y en seguida selecciona dos puntos de los datos, uno representativo de los puntos bajos y el otro
representativo de los puntos altos. A menudo, stos pueden ser simplemente el punto ms bajo y ms alto
de los datos. Sin embargo, si el punto ms alto o ms bajo se encuentra a una gran distancia de los dems
puntos a su alrededor, puede producirse una estimacin sesgada. Ambos puntos tienen que ser representativos de los datos que los rodean.
FIGURA 6.3
$23 600
23 400
Julio
23 200
Costo de mantenimiento
Abril
Junio
23 000
22 800
Enero
Marzo
22 600
22 400
Febrero
Mayo
22 200
22 000
3 300
3 350
3 400
3 450
3 500
3 550
3 600
3 650
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A continuacin, se calcula el valor de a (la cantidad fija) usando los datos de febrero o de abril:
Usando datos de abril
a = Y (b X) = $23 030 $1.80 3 614 = $16.52
Si se usan los datos de febrero se obtiene el mismo valor de a porque el costo fijo es el mismo en ambos
niveles de horas de operacin; slo los costos variables totales de los dos niveles difieren:
Usando datos de febrero
a = Y (b X) = $22 510 $1.80 3 325 = $16.525
As, la ecuacin de estimacin si se usa el mtodo punto alto-punto bajo es:
Y = $16 525 + $1.80 X
Esta ecuacin puede usarse para estimar los costos de mantenimiento de agosto. Suponga que se esperan
3 600 horas de operacin en agosto. Los costos de mantenimiento se estiman como sigue:
Los contadores administrativos consideran que la ecuacin del mtodo punto alto-punto bajo es til para
estimar los costos totales, pero no la cantidad de costos fijos nicamente. La razn es que el estimado se
aplica slo al rango relevante del generador del costo usado para preparar el estimado, es decir, el rango de
3 325 a 3 614 horas. El valor de a, una medida que es pertinente slo en cero horas, se encuentra demasiado
lejos del rango relevante para interpretarlo correctamente como un costo fijo. Su funcin es servir nicamente como la parte constante de la ecuacin de estimacin usada para predecir el costo total.
La principal ventaja del mtodo punto alto-punto bajo es que proporciona una ecuacin nica de costos.
Sin embargo, el mtodo punto alto-punto bajo es limitado; puede representar slo la mejor lnea posible
entre los dos puntos seleccionados, y la seleccin de los dos puntos requiere criterio. Los siguientes dos
mtodos, medicin del trabajo y regresin, son generalmente ms precisos porque usan la estimacin estadstica, la cual ofrece una mayor precisin matemtica. Al incluir el error de estimacin directamente en el
anlisis, tambin proporcionan mediciones tiles de la precisin de la estimacin. La precisin del mtodo
punto alto-punto bajo puede evaluarse slo de manera subjetiva; la medicin del trabajo y la regresin
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El muestreo de trabajo
es un mtodo estadstico
que realiza una serie de
mediciones sobre la actividad en estudio.
El anlisis de regresin
es un mtodo estadstico
para obtener la ecuacin
nica de estimacin del
costo que mejor se ajusta a
un conjunto de puntos de
datos.
La regresin de mnimos
cuadrados, que minimiza
la suma de los cuadrados
de los errores de estimacin,
se considera comnmente
como uno de los mtodos
ms eficaces para estimar
costos.
La variable dependiente
es el costo que se va a
estimar.
La variable independiente
es el generador del costo
utilizado para estimar el
valor de la variable dependiente.
tienen mediciones objetivas y cuantitativas de la precisin de la estimacin. De este modo, los ltimos
dos mtodos ofrecen una base muy superior para realizar el paso 6 en la estimacin del costo: evaluar la
precisin del estimado del costo.
Anlisis de regresin
El anlisis de regresin es un mtodo estadstico para obtener la ecuacin nica de estimacin del costo
que mejor se ajusta a un conjunto de puntos de datos. El anlisis de regresin se ajusta a los datos minimizando la suma de los cuadrados de los errores de estimacin. Cada error es la distancia medida de la lnea
de regresin a uno de los puntos de datos. Debido a que el anlisis de regresin minimiza sistemticamente
los errores de estimacin de este modo, se llama regresin de mnimos cuadrados.
En el anlisis de regresin hay dos tipos de variables. La variable dependiente es el costo que se va a
estimar.4 La variable independiente es el generador del costo utilizado para estimar el valor de la variable
dependiente. Cuando se usa un generador del costo, el anlisis se llama anlisis de regresin simple. Cuando se usan dos o ms generadores del costo, se llama regresin mltiple.
La ecuacin de regresin tiene una interseccin y una pendiente, de manera muy semejante al mtodo
punto alto-punto bajo. Adems, la cantidad del error de estimacin se considera explcitamente en el estimado de regresin simple, que es:
Y = a + bX + e
onde: Y = la cantidad de la variable dependiente, el costo por estimar.
d
a = una cantidad fija, tambin llamada interseccin o trmino constante, que representa la cantidad
de Y cuando X = 0
X = el valor de la variable independiente, el generador del costo que se va a estimar; puede haber
uno o ms generadores del costo
b = el costo unitario variable, tambin llamado coeficiente de la variable independiente; esto es, el
aumento en Y (costo) por cada aumento unitario en X (generador del costo)
e = el error de estimacin, que es la distancia entre la lnea de regresin y el punto de datos.
4 Aunque
la variable dependiente es un costo en la mayora de los casos que aqu se consideran, tambin puede ser un ingreso o
algn otro tipo de dato financiero o de operacin.
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Para ilustrar el mtodo, la figura 6.4A y la tabla acompaante muestran tres meses de datos de erogaciones en recursos materiales y niveles de produccin. (Para simplificar la presentacin, slo se utilizan tres
puntos de datos; las aplicaciones de regresin incluyen por lo general 12 o ms puntos de datos.) La tarea
del contador administrativo consiste en estimar las erogaciones en recursos materiales para el mes 4, en el
que se espera que el nivel de produccin sea de 125 unidades.
Mes
2
3
4
310
325
?
La regresin de los datos se determina por medio de un procedimiento estadstico que busca la lnea
nica que pasa por los tres puntos de datos y minimiza la suma de los cuadrados de los errores de distancia.
La lnea de regresin (vase la figura 6.4B) es:5
Y = $220 + $0.75X
Y el valor estimado de las erogaciones en recursos materiales en el mes 4 es:
Y = $220 + $0.75 125 = $313.75
El anlisis de regresin proporciona a los contadores administrativos un mtodo objetivo y estadsticamente preciso para estimar las erogaciones en recursos materiales. Su principal ventaja es un estimado
nico que produce el menor error de estimacin de los datos. Por otro lado, puesto que los errores se elevan
al cuadrado para encontrar la lnea que mejor se ajusta, el anlisis de regresin puede verse influido en gran
medida por los puntos de datos fuera de lo comn que se llaman valores atpicos, con el resultado de que la
lnea de estimacin no es representativa de la mayora de los datos. Esta situacin se ilustra en la figura 6.5.
Para evitar este tipo de distorsin, los contadores administrativos suelen preparar un grfico de los datos
antes de usar la regresin y determinan si hay valores atpicos. Cada valor atpico se revisa para determinar
si se debe a un error de registro de los datos, una condicin normal de operacin o un suceso nico y no
recurrente. Guiado por el objetivo de crear la regresin ms representativa de los datos, el contador decide
si debe corregir o eliminar el valor atpico.
100
150
$400
350
e
300
250
b = pendiente de la lnea
($.75)
a = 220
200
50
100
150
La derivacin de la interseccin (220 dlares) y el coeficiente (0.75 dlares) para esta lnea de regresin se realiza en Excel u
otro software. Vanse tambin los libros de texto sobre probabilidad y estadstica bsica, como el de Bruce Bowerman y Richard
OConnell, Essentials of Business Statistics, 5a. edicin (Nueva York, McGraw-Hill, 2006). El apndice B de este captulo tambin tiene una referencia amplia sobre el anlisis de regresin.
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FIGURA 6.5
$400
Erogaciones en recursos materiales
350
300
250
Valor atpico
200
50
100
150
200
250
Unidades de produccin
Clave:
FIGURA 6.6
Variables independientes y variables dependientes seleccionadas para una cadena de tiendas minoristas
Tipos de variables independientes: financieras, de operacin y otras
Variables dependientes
seleccionadas
Erogacin de mano de obra
Datos financieros
Tarifas salariales
Ventas
Unidades producidas
Datos de operacin
Horas trabajadas
Variable indicadora del cambio en la
mezcla de mano de obra
Nmero de empleados
Otras
ndice de tarifas salariales en la localidad
Variable indicadora de cambio
significativo en la tarifa salarial
Ventas
Erogaciones generales:
artculos de oficina, limpieza,
seguridad y reparaciones
Ventas
Erogacin total
Activos fijos netos
Nmero de empleados
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Variables independientes
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Con mucha frecuencia, los datos de un anlisis de regresin son cantidades numricas en dlares o
unidades. Otro tipo de variable, llamado variable indicadora, representa la presencia o ausencia de una
condicin. Por ejemplo, las variables indicadoras pueden usarse para indicar estacionalidad. Si el contador
administrativo est calculando los costos de produccin, y si la produccin siempre es alta en marzo, podra
usarse una variable indicadora con el valor 1 para marzo y 0 para los dems meses.
Variable dependiente
El valor t
es una medicin de la fiabilidad de cada variable independiente; esto es, el grado
hasta el cual una variable
independiente tiene una
relacin vlida, estable y a
largo plazo con la variable
dependiente.
R cuadrado y el valor t se usan para medir la fiabilidad de la regresin; el error estndar es una medida
til de la precisin, o exactitud, de la regresin.
R cuadrado es un nmero entre cero y uno, y a menudo se describe como una medicin del poder
explicativo de la regresin; esto es, el grado hasta el cual los cambios en la variable dependiente pueden
pronosticarse con base en los cambios de la o las variables independientes. Una regresin ms confiable
es aquella que tiene un valor de R cuadrado cercano a 1. Cuando se observan grficamente, las regresiones
con un valor alto de R cuadrado muestran los puntos de datos que se ubican cerca de la lnea de regresin;
en las regresiones que tienen un valor bajo de R cuadrado, los puntos de datos se ven dispersos, como se
demuestra en la figura 6.7A (R cuadrado alto) y 6.7B (R cuadrado bajo). La mayora de los anlisis de
regresin que se relacionan con datos financieros tienen valor de R cuadrado por encima de 0.5, y muchos
tienen valores en el rango de 0.8 a 0.9.6
El valor t es una medicin de la fiabilidad estadstica de cada variable independiente. La fiabilidad es
el grado hasta el cual una variable independiente tiene una relacin vlida, estable y a largo plazo con la
variable dependiente. Un valor t relativamente pequeo (en general, el valor t debe ser de ms de 2) indica
poca o ninguna relacin estadstica entre las variables independiente y dependiente. Una variable con un
Variable dependiente
R cuadrado
es un nmero entre cero y
uno, y a menudo se describe como una medicin
del poder explicativo de la
regresin; esto es, el grado
hasta el cual los cambios
en la variable dependiente
pueden pronosticarse con
base en los cambios de la
o las variables independientes.
Variable independiente
Variable independiente
La raz cuadrada de R cuadrado, o simplemente R, se llama coeficiente de correlacin y se interpreta de la misma manera que
R cuadrado. El coeficiente de correlacin es un nmero entre 1 y +1; un valor cercano al cero se interpreta como falta de relacin entre las variables independiente y dependiente. Cuando R es un valor positivo, la relacin es directa; esto es, cuando una
variable aumenta, la otra tambin aumenta. Cuando R es un valor negativo, la relacin es inversa; esto es, cuando una variable
aumenta, la otra disminuye.
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Multicolinealidad
significa que dos o ms
variables independientes
tienen una alta correlacin
entre s.
Correlacin
significa que una variable
determinada tiende a cambiar de manera predecible
en la misma direccin
(o en la direccin opuesta)
de un cambio determinado
en la otra variable correlacionada.
Variable dependiente
Variable dependiente
El valor p
mide el riesgo de que una
variable independiente
en particular tenga slo
una relacin casual con la
variable dependiente.
valor t bajo debe eliminarse de la regresin para simplificar el modelo y porque puede ocasionar estimados
de costos menos precisos.7
Cuando existen dos o ms variables independientes, la presencia de un valor t bajo en una o ms de estas
variables es una posible seal de lo que se llama multicolinealidad, lo que significa que dos o ms variables
independientes tienen una alta correlacin entre s. Como el nombre lo indica, las variables independientes
deben ser independientes unas de otras, y no estar correlacionadas. La correlacin entre variables significa
que una variable determinada tiende a cambiar de manera predecible en la misma direccin (o en la direccin opuesta) de un cambio determinado en la otra variable. Por ejemplo, el nmero de horas mquina que
se usan en la fabricacin se correlaciona con el nmero de horas de mano de obra porque a ambas las afecta
el mismo factor, el nmero de unidades producidas. Adems, debido a que una tendencia comn tiende
a afectar muchos tipos de datos financieros, los datos contables y los de operacin a menudo tienen una
correlacin muy estrecha.
El efecto de multicolinealidad es que los estimados de los coeficientes obtenidos de la regresin para
las variables independientes son poco confiables. Los estimados del costo de la regresin sern confiables,
pero la cantidad del coeficiente no puede interpretarse confiablemente como el generador del costo por
unidad de la variable independiente relacionada. Por ejemplo, si la variable independiente es las horas de
mano de obra, el coeficiente de esta variable no da un estimado confiable del costo de la mano de obra por
hora. Cuando sea factible, una o ms de las variables correlacionadas deben eliminarse del modelo.
El error estndar del estimado (SE, siglas de Standard error of the estimate) es una medicin de la
precisin de los estimados de la regresin. Se trata de un rango alrededor del estimado de la regresin en el
que se puede tener la certeza razonable que se ubicar el valor real desconocido. Por ejemplo, si el estimado
de la regresin es 4 500 dlares y el SE es 500 dlares, hay certeza razonable de que el valor real desconocido se ubicar dentro del rango de 4 500 dlares +/ 500 dlares, es decir, entre 4 000 y 5 000 dlares.8
Debido a que se usa para medir un rango de confianza, el SE debe interpretarse por su relacin con el
tamao promedio de la variable dependiente. Si el SE es pequeo en relacin con la variable dependiente,
la precisin de la regresin puede evaluarse como relativamente buena. Lo pequeo que debe ser el valor de
SE para considerarse una evaluacin favorable de la precisin es cuestin de criterio, pero puede usarse un
umbral de aproximadamente 5 a 10% del promedio de la variable dependiente. Los rangos de confianza de
dos regresiones se ilustran en la figura 6.8A (buena precisin) y 6.8B (relativamente mala precisin).
El valor p mide el riesgo de que una variable independiente en particular tenga slo una relacin casual
con la variable dependiente, y no hay ninguna relacin estadstica significativa. Es deseable un valor p
pequeo (riesgo bajo); un valor p de .05 a .1 o menor a menudo se usa como gua en la prctica. El valor
R cuadrado, el valor t, el SE y el valor p se ilustran en el siguiente ejemplo (figura 6.9), y se muestran en
la hoja de clculo de Excel preparada para este ejemplo (figura 6.10). Obsrvese que los valores t mayores
que dos tienen valores p bajos. Adems, hay un valor p para toda la regresin en su conjunto, que se indica
con el rtulo Relevancia F en la figura 6.10. En cuanto a los valores p de cada variable independiente,
SE
Variable independiente
SE
Variable independiente
En cuanto al coeficiente de correlacin (nota al pie 5), el valor t puede ser positivo o negativo, dependiendo de la naturaleza de
la relacin entre las variables dependiente e independiente.
8 El error estndar del estimado proporciona una medida cuantitativa de la confianza que uno tiene en la precisin del estimado.
Vase el apndice B para una explicacin ms detallada.
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la relevancia de F debe ser menor que aproximadamente .05 para que la regresin sea estadsticamente
confiable. La explicacin de la estadstica F se encuentra en el apndice B.
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Administracin de costos en
accin
Garca observa que R cuadrado es menor que 0.5; el valor t es mayor que 2.0 y el SE es aproximadamente el 1% de la media de la variable dependiente. El SE y los valores t son muy buenos. Sin embargo, como
el valor de R cuadrado es bajo, Garca le pide a su asistente de contabilidad, Jan, que revise la regresin.
Jan estudia la regresin y los grficos relacionados y advierte de inmediato que en mayo el costo de mantenimiento se redujo considerablemente, mientras que las horas de operacin registraron una baja modesta.
Garca observa que la cada en mayo se debi probablemente a las condiciones econmicas, inusualmente
malas, que se registraron en ese mes; por tanto, la produccin se redujo y las horas de operacin y mantenimiento disminuyeron en consecuencia. Recordando que es posible usar variables indicadoras para corregir
variaciones aisladas y estacionales u otras pautas, Jan sugiere a Garca que vuelva a hacer la regresin con
una variable indicadora que tenga un valor de 1 en mayo y de cero en otros meses (el smbolo D representa
la variable indicadora). El resultado de la nueva regresin es el siguiente:
Y = $16 467 + $1.856 X 408.638 D
Con la regresin revisada, el estimado de los costos de mantenimiento para 2005 es el siguiente (suponiendo que no se presente ningn suceso desfavorable fuera de lo comn en agosto, y por tanto, D = 0):
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FIGURA 6.9
Costos indirectos, horas
de mano de obra y horas
mquina de WinDoor Inc.
Fecha
Junio de 2007
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Enero de 2008
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Horas mquina
26 940
35 690
32 580
24 580
19 950
34 330
43 180
21 290
28 430
24 660
27 870
31 940
2 009
3 057
3 523
1 856
2 168
3 056
3 848
1 999
2 290
1 894
2 134
3 145
$274 500
320 000
323 200
219 900
232 100
342 300
427 800
231 000
257 300
248 700
248 400
338 400
La regresin lineal
mltiple
se usa para describir aplicaciones de regresin que
tienen dos o ms variables
independientes.
Una regresin lineal
simple
tiene una sola variable
independiente.
R cuadrado = .935
valores t:
Horas de mano de obra: 2.976 (p = .015)
Horas mquina: 2.505 (p = .033)
Error estndar del estimado (SE) = $17 480
La regresin satisface el criterio estadstico: R cuadrado es relativamente alto, y los valores t y SE son
buenos. El valor p de la regresin (relevancia de F en Excel, del lado derecho de la figura 6.10) es de
4.44E-06, o .0000044, un valor p muy bajo y muy bueno. As, WinDoor puede usar los estimados con un
grado razonable de confianza.
El ejemplo de WinDoor es una aplicacin de regresin lineal mltiple, porque incluye dos o ms variables independientes. En contraste, el ejemplo original de Ben Garca, en el que se us una sola variable
independiente (las horas de operacin), es una aplicacin de regresin lineal simple.
Para preparar un estimado de costos usando la regresin o cualquier otro mtodo de estimacin, los contadores administrativos deben tomar en consideracin los aspectos de la recopilacin de datos que pueden
afectar sustancialmente la precisin y la fiabilidad. Tres aspectos importantes son: 1) precisin de los datos,
2) eleccin del periodo y 3) no linealidad.
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basados en cuatro periodos semanales consecutivos. Tambin surgen dificultades cuando los recursos se
compran en un periodo, pero se usan en el siguiente.
2. Duracin del periodo. El periodo puede variar entre diario, semanal o anual. Si es demasiado breve, la
probabilidad de que se presente un desajuste aumenta debido a los retrasos o errores de registro. Por otro
lado, si es demasiado largo, las relaciones importantes a corto plazo en los datos pueden promediarse, y la
regresin no tendr demasiada fuerza explicativa. Adems, un periodo largo reduce el nmero de puntos de
datos necesario para mejorar la precisin y fiabilidad de la regresin. Los contadores administrativos deben
determinar qu periodo satisface mejor los objetivos competitivos para una regresin confiable y precisa.
Problemas de no linealidad
La no linealidad ocasiona otros problemas debido a ciertas pautas cronolgicas de los datos. Estas pautas
son: tendencia, estacionalidad, valores atpicos y cambio de datos.
1. Tendencia o estacionalidad. Una caracterstica comn de los datos contables es una tendencia significativa que resulta de cambiar los precios o la estacionalidad que puede afectar la precisin y fiabilidad del
FIGURA 6.10 Resultados de regresin en Excel para datos de WinDoor; se muestra el cuadro de dilogo Regresin
Esta figura muestra tanto los resultados de la regresin como el cuadro de dilogo utilizado para producir los resultados de la regresin que se
muestran en la figura. Obsrvese que las variables independientes (rango X) y la variable dependiente (rango Y) se introducen en el cuadro de
dilogo. Se usan rtulos en la fila superior de cada columna de datos. El resultado se presenta en las celdas a la derecha y debajo de la celda
seleccionada F1. Para obtener acceso al cuadro de dilogo, se selecciona Anlisis de datos en el men Herramientas de Excel. Si no encuentra
la opcin Anlisis de datos ah, deber instalarla usando Complementos, que tambin se encuentra dentro del men Herramientas. Despus
de seleccionar Complementos, elija instalar Herramientas de anlisis, que contiene anlisis de datos y regresin. Otra forma de realizar una
regresin en Excel es usar la funcin LINEST, que es una de las funciones estadsticas de Excel.
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FIGURA 6.11
Erogaciones en
recursos de materiales
Primera diferencia
$250
310
325
$60
15
ndice de precios
hipottico para erogaciones
en recursos materiales
Erogaciones en recursos
materiales ajustado
por el ndice de precios
1.00
1.08
1.12
$250/1.00 = $250
310/1.08 = 287
325/1.12 = 290
estimado. Cuando la tendencia o estacionalidad estn presentes, una regresin lineal no concuerda con los
datos, y el contador administrativo debe usar un mtodo para eliminar la estacionalidad o la tendencia en
una variable. Los mtodos ms comunes para lograrlo se indican a continuacin:
Usar un ndice de cambio en los precios para ajustar los valores de cada variable a un periodo comn.
Usar una tcnica de descomposicin que extraiga los componentes estacionales, cclicos y de tendencia
de las series de datos.9
Usar una variable de tendencia. Una variable de tendencia asume los valores de 1, 2, 3 en cada periodo en secuencia.
Sustituir los valores originales de cada una de las variables por las primeras diferencias. La primera
diferencia de cada variable es la diferencia entre cada valor y el valor sucesivo en la serie cronolgica.
Puede ver el mtodo de indizacin y el mtodo de la primera diferencia en la figura 6.11, en la que se
usan los datos de erogacin para la adquisicin de recursos de la figura 6.2.
Existen tendencias en prcticamente todos los datos de las series cronolgicas financieras que se usan en
la contabilidad administrativa debido a la inflacin y el crecimiento en la economa. De este modo, se trata
de un problema dominante en el desarrollo correcto de un anlisis de regresin.
2. Valores atpicos. Como se mencion antes, cuando un error en los datos o una circunstancia fuera de lo
comn o no recurrente afecta las operaciones de un determinado periodo, el resultado puede ser un punto de
datos que se ubica muy lejos de los dems, esto es, un valor atpico. Debido a que los valores atpicos pueden reducir considerablemente la precisin y fiabilidad del estimado, deben corregirse o ajustarse (usando,
por ejemplo, una variable indicadora) si es evidente que son extraordinarios o no recurrentes.
3. Cambio de datos. En contraste con el valor atpico, si la circunstancia fuera de lo comn es duradera,
como el lanzamiento de una nueva tecnologa de produccin u otro cambio permanente, la direccin tpica
de los datos sufre un cambio distintivo que debe incluirse en el estimado. Una manera de lograrlo es usar
una variable indicadora para indicar los periodos antes y despus del cambio.
Resumen
La estimacin del costo es una de las actividades ms importantes que el contador administrativo realiza
para apoyar la estrategia de la empresa. Tiene una funcin importante en la creacin de una posicin competitiva estratgica, as como en el uso del anlisis de la cadena de valor, el costeo objetivo y otros contextos
de planificacin y evaluacin dentro de la administracin de costos.
Para usar eficazmente la estimacin del costo, el contador administrativo crea y evala un modelo de
estimacin de costos en seis pasos: 1) definir el objeto de costo, 2) determinar los generadores del costo, 3)
recopilar datos consistentes y precisos, 4) trazar el grfico de los datos, 5) seleccionar y aplicar un mtodo
de estimacin del costo, y 6) evaluar la precisin del estimado de costos.
En este captulo se presentan tres mtodos de estimacin del costo. El mtodo punto alto-punto bajo
crea una ecuacin de estimacin nica, usando lgebra y los puntos representativos alto y bajo en los datos.
Tambin se presentan dos mtodos estadsticos, la medicin del trabajo y el anlisis de regresin. La medicin del trabajo es el estudio de una actividad de trabajo para medir el tiempo o los recursos requeridos por
unidad de produccin. El anlisis de regresin obtiene una lnea nica que se adecua mejor a los datos. Este
captulo se centra en la interpretacin correcta de las tres mediciones clave de la precisin y la fiabilidad de
la regresin: R cuadrado, valor t y el error estndar del estimado.
Una explicacin de la descomposicin de una serie cronolgica queda fuera del alcance de este material introductorio. Se
presenta en los textos de probabilidad y estadstica.
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Al aplicar cualquiera de los mtodos de estimacin del costo, los contadores administrativos consideran
los tres principales problemas de su puesta en prctica: 1) datos imprecisos, 2) datos desiguales de diferentes periodos y periodos que son demasiado cortos o demasiado largos, y 3) la no linealidad de los datos.
El mtodo ms confiable y preciso que tiene a su disposicin el contador administrativo es el anlisis de
regresin, que puede resolverse usando software de hoja de clculo como Microsoft Excel. Una ventaja del
anlisis de regresin es que sus resultados incluyen mediciones cuantitativas y objetivas de la fiabilidad y
precisin del estimado de la regresin.
Apndice A
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 5
Usar curvas de aprendizaje
en la estimacin del costo
cuando el aprendizaje est
presente.
El anlisis de la curva de
aprendizaje
es un mtodo sistemtico
para estimar los costos
cuando el aprendizaje est
presente.
La tasa de aprendizaje
es el porcentaje por el cual
el tiempo promedio (o
total) se reduce con respecto a los niveles anteriores,
a medida que la produccin
se duplica.
Frank J. Andress, The Learning Curve as a Production Tool, Harvard Business Review, enero-febrero de 1954; y Harold
Asher, Cost Quality Relationships in the Airframe industry, Report R-291 (Santa Mnica, CA, The RAND Corporation, julio
de 1956).
2 Como en el ejemplo de la produccin de aviones de la Segunda Guerra Mundial, la tasa de aprendizaje comn es de aproximadamente 80%. Dos modelos convencionales se usan en el anlisis de la curva de aprendizaje. Uno mide el aprendizaje con base
en el costo unitario promedio; el otro, con base en el costo marginal. Ambos modelos son parecidos en el aspecto conceptual y
matemtico, aunque el modelo del costo promedio tiende a producir costos unitarios inferiores. El modelo del costo promedio
es el ms comn, y por claridad y simplicidad, es el nico modelo que se presenta aqu. Para una explicacin y comparacin
completas de los dos modelos, vase J. Chen y R. Manes, Distinguishing the Two Forms of the Constant Percentage Learning
Curve Model, Contemporary Accounting Research, primavera de 1985, pp. 242-252.
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Amor y Charles J. Teplitz, An Efficient Approximation for Project Composite Learning Curves, Project Management Journal, septiembre de 1998,
pp. 28-42.)
ADMINISTRACIN DE PROYECTOS
Cuando los proyectos comprenden operaciones repetitivas, la curva de
aprendizaje es aplicable, como lo demuestra este estudio. (Jean-Pierre
Para efectos de este anlisis, SofTech calcula que la tasa de aprendizaje de Z-Base es de 80% y el tiempo
inicial para codificar 500 lneas de cdigo vlido en Z-Base es de 100 horas. El tiempo y costo relacionado
que se necesitan para desarrollar la primera aplicacin de 4 000 lneas en Z-Base puede determinarse con
la curva de aprendizaje; vase la figura 6A.2.
Para obtener las tasas de aprendizaje, se revisan y analizan los datos histricos. Los mtodos varan entre
el mtodo sencillo punto alto-punto bajo y el anlisis de regresin basado en ajustar una relacin no lineal
a los datos histricos.3
Obsrvese tambin que una tasa de aprendizaje de 1 es equivalente a la ausencia de aprendizaje. Una
tasa de aprendizaje de .5 se interpreta como la mxima tasa de aprendizaje porque el tiempo total para
la produccin real es igual al tiempo necesario para una sola unidad. En consecuencia, la tasa de aprendizaje es siempre una cifra mayor que .5 y menor que 1. Estudios de casos reales revelan que la tasa de
aprendizaje se ubica ms comnmente cerca de .8.
La curva de aprendizaje
Produccin
3
Por ejemplo, vanse los mtodos descritos en Patrick B. McKenzie, An Alternative Learning Curve Formula, Issues in
Accounting Education, otoo de 1987, pp. 383-388. Se puede usar software para facilitar el uso de las curvas de aprendizaje.
Los ejemplos incluyen el Complemento de Excel Foresee. Vase Charles D. Bailey, Estimation of Production Costs and Labor
Hours Using an Excell Add-in, Management Accounting Quarterly, verano de 2000, pp. 25-31; www.bus.ucf.edu/bailey.
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FIGURA 6A.2
Curva de aprendizaje de
Z-Base en Softech, Inc.
Produccin
(Mltiplos de 500 lneas)
Tiempo promedio
(Codificacin de 500 lneas)
Tiempo total
500 lneas
100 horas
100 horas
1 000 lneas
100 .8 = 80 horas
80 2 = 160 horas
2 000 lneas
80 .8 = 64 horas
64 4 = 256 horas
4 000 lneas
64 .8 = 51.2 horas
costos, las curvas de aprendizaje pueden usarse para determinar un plan del ciclo de vida de un nuevo producto en cuanto a su precio. Adems, las curvas de aprendizaje son tiles en estas reas:
1. Anlisis costo-volumen-utilidad (captulo 7). La presencia del aprendizaje puede influir de manera
considerable en la determinacin de un punto de equilibrio.4 Si no se toma en consideracin el aprendizaje, se puede incurrir en una sobreestimacin de la cifra real de unidades necesarias para alcanzar el
punto de equilibrio.
2. Elaboracin de presupuestos de los niveles de produccin y las necesidades de mano de obra
(captulo 8). Otra aplicacin til de las curvas de aprendizaje es la elaboracin del plan de produccin
anual o trimestral y el presupuesto relacionado de necesidades de mano de obra. Cuando el aprendizaje
afecta la actividad u operacin, los presupuestos de produccin y mano de obra deben ajustarse en consecuencia.
3. La decisin de fabricar o comprar (captulo 9). Cuando el aprendizaje afecta el costo de fabricar una
parte, el anlisis puede usarse para reflejar con mayor precisin el costo total a travs del tiempo de la
opcin de fabricacin.
4. Preparacin de ofertas para obtener contratos de produccin; costeo objetivo y costeo del ciclo de
vida (captulo 10). Las curvas de aprendizaje desempean una funcin importante en garantizar que las
estimaciones del costo del contrato sean precisas durante toda la vida del contrato.
5. Desarrollo de costos estndar de los productos (captulos 13 y 14). Cuando ocurre el aprendizaje, los
costo estndar cambian con el tiempo, y los costos de mano de obra correspondientes deben ajustarse de
manera oportuna.5
Edward V. McIntyre, Cost-Volume-Profit Analysis Adjusted for Learning, Management Science, octubre de 1977, pp. 149160.
5 Jackson F. Gillespie, An Application of Learning Curves to Standard Costing, Management Accounting, septiembre de
1981, pp. 63-65.
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La tasa de aprendizaje es Y/a, y el ndice de aprendizaje (b) puede determinarse a partir de la tasa de
aprendizaje usando un mtodo algebraico.6 Esta forma del modelo de aprendizaje es muy general y permite
la consideracin de otros supuestos de aprendizaje, adems de la base de duplicacin de las salidas que se
usa comnmente.
Apndice B
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 6
Usar mediciones estadsticas para evaluar un anlisis
de regresin.
Anlisis de regresin
En este apndice se usa un ejemplo para explicar el desarrollo de un estimado de regresin y las mediciones
estadsticas relacionadas. A continuacin, se interpretan las mediciones estadsticas para evaluar la precisin y fiabilidad de la regresin.
EL ESTIMADO DE REGRESIN
Para ilustrar la manera en que se obtiene un estimado de regresin, se usarn los datos presentados en la
figura 6.4. Recurdese que el anlisis de regresin busca la lnea nica a travs de los datos que minimiza
la suma de los cuadrados de los errores, donde el error se mide como la diferencia entre los valores pronosticados por la regresin y los valores reales de la variable dependiente. En este ejemplo, la variable dependiente, el desembolso para la adquisicin de recursos (Y), se estima con una sola variable independiente, el
nivel de produccin (X). La regresin de los tres puntos de datos es:
Y = a + b X = $220 + $0.75 X
6
Para determinar el ndice de aprendizaje (b) de una tasa de aprendizaje dada, primero se desarrolla una expresin lineal para
el modelo general, tomando el logaritmo natural de ambos miembros de la ecuacin.
ln(Y) = ln(a) + b ln(X)
de modo que:
ln(Y) ln(a) ln(Y/a)
b=
=
ln(X)
ln(X)
As, si se consideran los cambios en Y/a como aumentos de X, el ndice b simplifica la razn de la tasa de aprendizaje a la tasa
de aumento en la produccin, o
ln(tasa de aprendizaje)
b=
ln(aumento porcentual en la produccin/100)
Por ejemplo, para calcular el ndice de aprendizaje del supuesto de duplicacin de la produccin (200%), se usa:
b = ln(tasa de aprendizaje)/ln(2)
Adems, para una tasa de aprendizaje de 80%, el ndice de aprendizaje es, por tanto, ln(.8)/ln(2) = .3219. El ndice es negativo
porque el tiempo promedio de mano de obra por unidad disminuye con una produccin mayor.
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FIGURA 6B.1 Componentes de la varianza para anlisis de regresin: varianza total, varianza de regresin y varianza de error
Variable
dependiente
Y
Variable
independiente
Media de Y
X
(YM)
250
310
325
50
100
150
Componentes de la varianza
6
Prediccin de
regresin para Y
(YE)
Varianza
total de Y
(T ) = (Y YM)
Varianza
de regresin
(R) = (YE YM)
Varianza
de error
(E) = (Y YE)
257.5
295.0
332.5
(45)
15
30
(37.5)
0.0
37.5
(7.5)
15.0
(7.5)
295
295
295
MEDICIONES ESTADSTICAS
Las mediciones estadsticas de la fiabilidad y precisin de la regresin se derivan de un anlisis de la varianza
de la variable dependiente. Varianza es una medicin del grado hasta el cual los valores de la variable dependiente
varan con respecto a la media. El trmino anlisis de varianza se utiliza porque el anlisis de regresin
se basa en una separacin de la varianza total de la variable dependiente en componentes de error y explicados. El concepto subyacente es que al pronosticar los valores individuales de la variable dependiente, la
regresin explica los cambios (es decir, la varianza) en la variable dependiente asociados con los cambios
en la variable independiente. La variacin en la variable dependiente que no se explica se llama residuo, o
varianza de error. As, la capacidad de la regresin para pronosticar correctamente los cambios en la variable
dependiente es una medicin esencial de su fiabilidad y se mide por la proporcin de varianzas explicadas
a varianzas de error. Con base en los datos de la figura 6.4, la figura 6B.1 muestra cmo se obtienen las
mediciones de varianza.
Las primeras dos columnas de la figura 6B.1 muestran los datos de las variables independiente (X) y
dependiente (Y). La columna (3) muestra la media de la variable dependiente (YM) y la columna (4), la prediccin de la regresin (YE) para cada uno de los puntos. Las ltimas tres columnas indican las tres mediciones de varianza. La columna (5) muestra la varianza total, o varianza de la variable dependiente, medida
como la diferencia entre cada punto de datos y la media de la variable dependiente (Y YM). La columna
(6) muestra la varianza explicada por la regresin (YE YM) y la columna (7) muestra la varianza de error
Componentes de la
varianza para anlisis de
regresin
FIGURA 6B.2
$400
La lnea de regresin
E 15
T 15
R0
350
R 37.5
E 7.5
R 37.5
300
T 30
250
E 7.5
Clave:
Punto de dato real
R distancia de regresin (de la media a la lnea)
E distancia del error (de la lnea al punto de datos)
T distancia total (de la media al punto de datos)
T 45
200
50
Media de la
variable
dependiente
100
150
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FIGURA 6B.3
Tabla del anlisis de
varianza para anlisis de
regresin
Origen de la varianza
Explicado (regresin)
Error
Total
1
1
2
Varianza
cuadrtica
media
2 812.5
337.5
1 575.0
(Y YE). Las mediciones en estas ltimas tres columnas se elevan al cuadrado y se suman para llegar a los
valores deseados de la varianza total, la varianza explicada y la varianza de error, respectivamente. La suma
del error y la varianza explicada es igual a la varianza total. Estos trminos se ilustran en la figura 6B.2 y
los valores calculados en la figura 6B.3.
Los tres trminos de varianza son los elementos bsicos del anlisis estadstico de la regresin. Esto se
ilustra mejor en la tabla del anlisis de varianza que se presenta en la figura 6B.3. La tabla del anlisis de
varianza separa la varianza total de la variable dependiente en componentes de error y variacin explicada.
Las primeras dos columnas de la tabla muestran el tipo y la cantidad de varianza para cada uno de los tres
trminos de varianza. La tercera columna muestra los grados de libertad de cada componente, que representan el nmero de decisiones independientes que pueden tomarse para ese componente. De este modo, el
nmero de grados de libertad del componente de varianza explicada siempre es igual al nmero de variables independientes, y el total de grados de libertad siempre es igual al nmero de puntos de datos menos 1.
Los grados de libertad del error son iguales al total menos los grados de libertad explicados.
La cuarta columna, la varianza cuadrtica media es la razn de la cantidad de varianza de un componente (en la segunda columna) al nmero de grados de libertad (en la tercera columna).
El anlisis de la tabla de varianza sirve como base til para analizar las principales mediciones estadsticas de la regresin. De las seis mediciones principales en la figura 6B.4, una medicin se refiere a la
precisin de la regresin y cinco mediciones se refieren a la fiabilidad de la regresin. Precisin se refiere
a la capacidad de la regresin para proporcionar estimados precisos, es decir, cunto se aproximan los
estimados de la regresin al valor verdadero desconocido. Fiabilidad se refiere a la confianza que puede
tener el usuario en que la regresin es vlida; es decir, qu probabilidades hay de que la regresin contine
proporcionando predicciones precisas a travs del tiempo y para diferentes niveles de las variables independientes.
Precisin de la regresin
El error estndar del estimado (SE) es una medicin til de la precisin de los estimados de la regresin;
se interpreta como un rango de valores alrededor del estimado de la regresin que permite tener aproximadamente 67% de certeza de que el valor real se encuentra dentro de este rango (vanse las figuras 6.8A
y 6.8B). Una relacin inversa y, por tanto un equilibrio, existe entre el nivel de certeza y la amplitud del
rango. El valor del SE para una determinada regresin puede obtenerse directamente del anlisis de la tabla
de varianza como sigue:
FIGURA 6B.4
Seis mediciones
estadsticas esenciales
Precisin
1. Precisin de la regresin (medida por el error estndar del estimado)
Fiabilidad
2.
3.
4.
5.
6.
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Un intervalo de confianza
es un rango alrededor de
la lnea de regresin dentro del cual el contador
administrativo puede estar
seguro de que se ubicar
el valor real del costo proyectado.
La precisin y exactitud de la regresin mejoran a medida que la varianza de error se reduce y el nmero
de puntos de datos aumenta porque el nmero de grado de libertad tambin aumenta, como se ilustr en la
frmula anterior del SE.
El error estndar del estimado tambin puede usarse para establecer intervalos de confianza de la precisin del pronstico, como se ilustr en las figuras 6.8A y B. Un intervalo de confianza es un rango
alrededor de la lnea de regresin dentro del cual el contador administrativo puede estar seguro de que se
ubicar el valor real del costo proyectado. Un intervalo de confianza de 67% se determina tomando la lnea
de regresin e identificando un rango que est a 1 distancia del error estndar a ambos lados de la lnea de
regresin; un intervalo de confianza de 95% quedara determinado por dos distancias del error estndar.
Los intervalos de confianza son herramientas tiles y precisas para que los contadores administrativos describan el grado de precisin obtenido de la regresin.
R2 =
de cuadrados (explicado)
de cuadrados (total)
2 812.5
= .892
3 150
El poder explicativo de la regresin mejora a medida que la suma de cuadrados explicados aumenta en
relacin con la suma total de cuadrados. Un valor cercano al 1 refleja una buena regresin con un gran
poder explicativo.
R2 =
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FIGURA 6B.5
Variable dependiente
Varianza inconstante
Variable independiente
Un valor t mayor que 2.0 indica que la variable independiente es confiable a un nivel de riesgo menor
que aproximadamente 5% y, por tanto, es una variable independiente que puede incluirse con confianza
en la regresin. El software de regresin, como Excel, muestra el intervalo de confianza de 95% para el
coeficiente de cada una de las variables independientes. El rango del error estndar del estimado debe ser
relativamente pequeo. Un rango pequeo ofrece confianza en la precisin del valor del coeficiente.
Varianza inconstante
es la condicin cuando la
varianza de los errores no
es constante a travs del
rango de la variable independiente.
La correlacin de rango
y orden
es una estadstica que mide
el grado hasta el cual dos
conjuntos de nmeros tienden a tener el mismo orden
o rango.
La estadstica DurbinWatson
es la medida del grado de
no linealidad en la regresin.
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Un supuesto clave de la regresin es que la relacin entre las variables independiente y dependiente es
lineal. Si los datos no son lineales debido a la estacionalidad o una pauta cclica, por ejemplo, los errores se
relacionan sistemticamente entre s, es decir, no son independientes. Este supuesto se infringe con frecuencia porque los datos financieros se ven afectados a menudo por las tendencias, estacionalidad e influencias
cclicas. La relacin entre las variables tambin puede ser intrnsecamente no lineal, como cuando ocurre
el aprendizaje o existe una relacin multiplicativa en vez de aditiva (como cuando se pronostican los costos
de nmina a partir de las horas trabajadas y las tarifas salariales). Entonces, la regresin es poco fiable y
est sujeta a errores de estimacin mayores que los esperados. Un tipo de no linealidad (no independencia
de los errores) se ilustra en la figura 6B.6.
Un mtodo comn que detecta la no linealidad es la estadstica Durbin-Watson (DW). Se calcula a partir
de la cantidad y cambio de los errores a travs del rango de la variable independiente.
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FIGURA 6B.6
Variable dependiente
No independencia de los
errores
Variable independiente
Medicin
estadstica
Qu valor
es adecuado?*
Consecuencia si no
se arregla
Fiabilidad
Calidad del ajuste
R cuadrado
Estimados imprecisos
Fiabilidad estadstica
de la regresin
Estadstica F
Estimados imprecisos
Estimados imprecisos
Precisin de la
regresin
Estimados imprecisos
SE no es fiable
Estimados imprecisos
SE no es fiable
Error estndar de
los estimados (SE)
Fiabilidad
Estadstica
Entre 2.0 y 3.0
Posible no linealidad
Durbin-Watson
(no independencia
(DW)
de los errores)
* Los valores que aqu se muestran son tiles para una amplia gama de regresiones. Los valores exactos de una regresin especfica dependen de diversos factores, como el tamao de
la muestra y el nmero de variables independientes. Un estudio reciente del anlisis de regresin aplicado a 20 cuentas diferentes de costos indirectos demostr que la mayora de los
valores de R cuadrado se ubican entre .83 y .93. Los valores del error estndar de los estimados promediaron 12% de la media de la variable dependiente, y la mayora de las veces
se ubicaron ente 5 y 20%. Vase G. R. Cluskey Jr., Mitchell H. Raiborn y Doan T. Modianos, Multiple-Cost Flexible Budgets and PC-Based Regression Analysis, Journal of Cost
Management, julio-agosto de 2000, pp. 35-47.
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El valor DW se ubica entre cero y 4.0; con 20 o ms puntos de datos, un valor de DW aproximadamente
entre 1.0 y 3.0 indica pocas probabilidades de no linealidad como se explic anteriormente; los valores
menores que 1.0 o mayores que 3.0 indican la necesidad de estudiar los datos y elegir las soluciones apropiadas si es necesario.
El problema de los errores no independientes por lo general se puede solucionar si se elimina el factor
de estacionalidad de los datos, usando una variable indicadora de estacionalidad o un ndice para eliminar la tendencia. O si no, lo que puede requerirse es convertir una relacin multiplicativa en una relacin
equivalente aditiva (es decir, lineal), tomando el logaritmo de las variables independiente y dependiente.
Las mediciones estadsticas, sus indicadores y las maneras de solucionar las condiciones subyacentes se
resumen en la figura 6B.7.
Los dos casos presentados en este captulo, el de Ben Garca y el de WinDoor, Inc., son ejemplos de lo
que se llama regresin en serie cronolgica. La regresin en serie cronolgica es la aplicacin del anlisis de regresin para pronosticar cantidades futuras, usando datos de periodos anteriores. En contraste, la
regresin cruzada estima los costos de un objeto de costo en particular con base en la informacin de otros
objetos de costo y variables, donde la informacin de todas las variables se toma del mismo periodo. Por
ejemplo, suponga que un constructor de vivienda usa la regresin para estimar el costo de construir una
nueva casa, y sabe que el principal generador del costo de construccin es el tamao de la casa, en metros
cuadrados de espacio de piso. El constructor crea un modelo de regresin usando el costo de las casas construidas previamente en ese ao como la variable dependiente y el tamao en metros cuadrados de estas casas
como la variable independiente. La ecuacin de regresin que el constructor desarrolla se usa despus para
pronosticar el costo de las casas que se van a construir, con base en el tamao esperado de la nueva casa en
metros cuadrados. Todas las mediciones estadsticas de fiabilidad y precisin explicadas con anterioridad
aplican por igual a ambos tipos de regresin, salvo por el problema de la no independencia de los errores,
que aplica nicamente a las regresiones en serie cronolgica.
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
Estimacin de los valores de los bienes races en edificios de departamentos y oficinas Como es de esperar, los
valuadores de bienes races que realizan anlisis de regresin para fijar el valor de un edificio de departamentos o de
oficinas usan como variable independiente dominante la utilidad de operacin neta (NOI, siglas de net operating income)
pasada, presente y esperada a futuro del inmueble. Es decir, el principal determinante del valor de la propiedad es su
capacidad para producir flujos de efectivo y ganancias. Otras variables relativas al inmueble incluyen su tamao (medido
por el nmero de unidades, nmero de metros cuadrados, nmero de departamentos de dos y una recmaras, etc.), su antigedad y la tasa relevante de desocupacin en la propiedad y en el submercado donde est situada. En virtud de que el
anlisis de regresin se construye por lo general a partir de cifras reales de venta a lo largo de un periodo, estos valuadores
tambin usan una variable de tendencia para relacionar el precio de venta del inmueble con el ao en que se vendi.
Estimacin de los valores de los bienes races en almacenes y plantas manufactureras Del mismo modo, los valuadores inmobiliarios han creado anlisis de regresin para almacenes y plantas manufactureras, usando su tamao, antigedad y localizacin. En general, la variable de la NOI no es importante. Tambin usan una variable de tendencia para
distinguir las ventas de propiedades en diferentes aos. Por ejemplo, un anlisis del valor de venta (por pie cuadrado) de
propiedades industriales en el rea de Los ngeles a principios de la dcada de 1990 mostr una variable de tendencia
considerable (2.83 dlares por pie cuadrado al ao); el coeficiente de la variable de tendencia fue negativo porque los
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w.
precios bajaron durante ese periodo. Una variable de tamao considerable (-2.43 dlares por pie cuadrado, por 100 000
pies cuadrados de espacio) indic que los edificios grandes tenan en promedio precios de venta inferiores por pie cuadrado. La antigedad tambin fue factor, siendo el coeficiente de 0.41 dlares por pie cuadrado por ao de antigedad. La
variable de ubicacin tambin fue significativa, ya que mostraba que se pronosticaba que entre las propiedades situadas
en ciertos condados del rea de Los ngeles (Orange County, San Bernardino, etc.) hubiera una diferencia de hasta 2.32
dlares en valor por pie cuadrado.
Fuentes: Stephen T. Crosson, Charles G. Dannis y Thomas G. Thibodeau, Regression Analysis: A Cost-Effective Approach for the
Valuation of Commercial Property, Real Estate Finance, invierno de 1996; Maxwell O. Ramsland Jr. y Daniel E. Markham, Market-Supported Adjustments Using Multiple Regression Analysis, The Appraisal Journal, abril de 1998, pp. 181-191; y Stephen C.
Kincheloe, Linear Regression Analysis of Economic Variables in the Sales Comparison and Income Approaches, The Appraisal
Journal, octubre de 1993.
Problema de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
Total de erogaciones
del vehculo
Total de
entregas
$145 329
133 245
123 245
164 295
163 937
176 229
180 553
177 293
155 389
150 832
152 993
201 783
5 882
5 567
5 166
6 621
6 433
6 681
7 182
6 577
5 942
5 622
5 599
7 433
Se requiere: Use el mtodo de estimacin punto alto-punto bajo para determinar la relacin entre el nmero de entregas y el costo de mantenimiento de los vehculos.
Regresin 2
(horas de mano de obra
y horas mquina)
.65
$12 554
12%
.58
$13 793
14%
2.0
4.5
1.6
3.8
1.4
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Unidades producidas
(millares)
Unidades enviadas
(millares)
Unidades
defectuosas
Ene 2007
Feb
Mar
Abr
Mayo
Jun
55
58
69
61
65
69
$ 689
737
886
768
828
878
50
53
64
56
60
64
856
1 335
1 610
1 405
1 511
1 600
Jul
Ago
Sep
Oct
Nov
Dic
75
81
70
79
82
70
962
1 052
1 104
1 224
1 261
1 020
70
76
80
89
92
74
1 570
1 910
2 011
2 230
2 300
1 849
Ene 2008
Feb
Mar
Abr
Mayo
Jun
67
72
85
75
81
85
850
916
1 107
968
1 037
1 103
62
67
80
70
76
80
1 549
1 669
2 012
1 756
1 889
1 650
Jul
Ago
Sep
Oct
Nov
Dic
92
100
91
101
105
88
1 208
1 310
1 380
1 536
1 580
1 270
87
95
101
111
115
92
2 187
2 387
2 514
2 787
2 310
2 311
Se requiere: Use el mtodo punto alto-punto bajo y el anlisis de regresin para estimar las unidades defectuosas en
los prximos meses y para determinar qu mtodo es el ms adecuado para este propsito.
Preguntas
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6-1
6-2
6-3
6-4
6-5
6-6
6-7
6-8
6-9
6-10
12/21/07 10:56:01 PM
6-11 Explique qu son las variables indicadoras y cmo se usan en el anlisis de regresin.
6-12 Cmo se sabe cundo existe alta correlacin? Alta correlacin es lo mismo que causa y efecto?
6-13 Qu mide el coeficiente de determinacin (R cuadrado)?
Ejercicios breves
6-14 Wallace Heating trata de estimar el costo de produccin de los conductos de calefaccin para el prximo ao
usando el mtodo punto alto-punto bajo. El generador del costo es el nmero de horas de mano de obra. Wallace
determina que los costos altos y bajos son 25 830 y 18 414 dlares, respectivamente, y los valores del generador
del costo son 3495 y 1 958 horas, respectivamente. Cul es el costo variable por hora?
6-15 Carter Dry Cleaning ha realizado dos anlisis de regresin para estimar sus costos. El administrador de contabilidad ha presentado mediciones estadsticas de las dos regresiones. La regresin A tiene un valor de R cuadrado de
.53 y un valor t de 1.08, y la regresin B tiene un valor de R cuadrado de .89 y un valor t de 2.17. Qu indican
estas mediciones estadsticas sobre las regresiones? Qu regresin debe usar Carter Dry Cleaning para estimar
sus costos?
6-16 Williams Inc. produce lmparas fluorescentes para uso comercial. El administrador de contabilidad trata de estimar el costo total para el siguiente trimestre con el mtodo punto alto-punto bajo. Ha recopilado datos y encontrado que los costos alto y bajo son 10 000 y 6 000 dlares, y los generadores del costo asociados son 7 000 y 3 000
paquetes, respectivamente. Tambin ha determinado que el costo variable es de un dlar por paquete. Cul es el
valor de a (la cantidad fija)?
6-17 Grant Healthcare es proveedor de guantes de plstico para hospitales. Trata de pronosticar los costos de la produccin futura. La variable dependiente es el desembolso en mano de obra. Mencione algunas posibles variables
independientes para un anlisis de regresin de los datos financieros.
6-18 Smith Glass Co. produce vidrio industrial para fbricas. Smith desea pronosticar datos usando el mtodo punto
alto-punto bajo y ha recopilado los siguientes datos de resultados anteriores:
Total de horas de operacin
Costo de inspeccin ($)
2003
2004
2005
2006
2007
5 683
50 457
3 197
46 835
4 105
53 227
5 056
49 734
3 586
43 649
Cules dos aos debe seleccionar Smith para el anlisis punto alto-punto bajo y por qu?
6-19 Johnson Plastics Inc. produce cajas de plstico para discos compactos. La administradora de contabilidad ha
calculado una regresin para determinar los costos futuros de produccin. El estimado de la regresin para 2008
es de 5 000 dlares con un valor R cuadrado de .9, un valor t de 2.5 y un error estndar de 400 dlares. Dentro de
qu intervalo podra estar razonablemente segura (67%) de que se van a ubicar los valores?
6-20 Peppers Lockdown produce llaves para casas y automviles. Cuando hacan planes para la produccin del prximo ao, decidieron poner en prctica un sistema punto alto-punto bajo para pronosticar los costos futuros. El
administrador de contabilidad determin que los aos que deban usar eran: 2003, con una produccin total de
2 500 000 llaves a un costo total de 10 000 dlares; y 2006, con una produccin total de 3 000 000 de llaves a un
costo total de 20 000 dlares. Cul es el costo variable por llave?
6-21 Power Drink Inc. produce bebidas para deportistas. La administradora de contabilidad ha decidido poner en
prctica un sistema punto alto-punto bajo para pronosticar los costos futuros de manejo de materiales. Le ha proporcionado la siguiente tabla de costos correspondientes a los ltimos cinco aos. Cules dos aos deben usar
para este mtodo?
Horas de produccin
Costo de manejo ($)
2003
2004
2005
2006
2007
6-22 Jamison Construction ha puesto en funcionamiento un sistema de costeo por medio del uso de un anlisis de
regresin de los costos pasados. El costo variable por hora de mano de obra es de 35 dlares y se determin que
el costo fijo es de 125 000 dlares. Si Jamison proyecta trabajar 200 000 horas en 2008, cul es el costo total
proyectado?
6-23 Curry Rubber fabrica bandas de goma para empresas comerciales minoristas. El administrador de contabilidad
ha creado una frmula de proyeccin de costos mediante un anlisis de regresin de datos pasados. Se la presenta para que evale la fiabilidad de la regresin. Usted observa que la frmula tiene un valor R cuadrado de .6,
un valor t de 2.3 y un error estndar de 200 000 dlares. El estimado de los costos del prximo trimestre es de
2 584 072 dlares. Qu indican estas estadsticas respecto a la fiabilidad de este anlisis de regresin?
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6-24 Miller Landscaping trata de proyectar los costos para trimestres futuros. Miller ha recopilado datos y ha decidido
usar el mtodo de punto alto-punto bajo. El valor bajo es de 250 000 dlares por 5 000 horas y el valor alto es de
400 000 dlares por 8 000 horas. Cul es el costo variable por hora?
6-25 Sanders Bears produce animales de peluche. Est poniendo en prctica un sistema de pronosticacin de costos
usando el mtodo punto alto-punto bajo. Ha determinado que el costo variable por animal es de 2 dlares y que los
costos alto y bajo fueron de 80 000 dlares por 120 000 animales y 40 000 dlares por 100 000 animales. Cul
es el valor del costo fijo en la frmula de esta empresa?
Ejercicios
6-26 Clasificacin del costo: relacione cada costo con el patrn de comportamiento de costos correspondiente que se
muestra en los grficos a) a l). Cualquier grfico puede corresponder a dos o ms patrones.
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)
j)
k)
l)
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6-27 Relaciones entre los costos Comptech contrat a Erwin & Associates para disear un nuevo centro manufacturero asistido por computadora que tiene capacidad para producir 250 computadoras al mes. Los costos variables
de cada computadora son de 150 dlares y los costos fijos suman en total 62 250 dlares al mes.
Se requiere: Cul es el costo promedio por unidad si el centro espera funcionar normalmente a 80% de la capacidad?
6-28 Relaciones entre los costos Los siguientes costos son de Optical View Inc., fabricante de lentes de contacto:
Produccin en unidades
250
300
350
400
Costos fijos
$4 750
4 750
4 750
4 750
Costos variables
Costos totales
$ 7 500
9 000
10 500
12 000
$12 250
13 750
15 250
16 750
Se requiere:
1. Represente grficamente el costo total, los costos variables totales y los costos fijos totales.
2. Represente grficamente el costo total por unidad, el costo variable por unidad y el costo fijo por unidad.
3. Explique el comportamiento del costo fijo, variable y total.
6-29 Estimacin del costo, costo promedio Maribeths Caf hornea croissants que vende en restaurantes locales y
tiendas de abarrotes en el rea de Raleigh, North Carolina. Los costos promedio de hornear los croissants son:
0.55 dlares por 500 y 0.50 dlares por 600.
Se requiere: Si la funcin del costo total de los croissants es lineal, cul ser el costo promedio de hornear 560?
6-30 Estimacin del costo, uso de grficos Lawson Advertising Agency trata de persuadir a Kansas City Sailboards
Company de que invierta ms en publicidad. El argumento de la agencia es que existe una relacin lineal positiva
entre la publicidad y las ventas en la industria de los barcos de vela. Sue Lawson presenta estos datos de la industria relativos a tiendas en tamao y participacin de mercado semejantes a los de Kansas City Sailborads:
Erogacin en publicidad
$2 500
3 000
3 500
4 000
4 500
5 000
5 500
Ventas anuales
$ 95 000
110 000
124 000
138 000
143 000
147 000
150 000
Se requiere:
1. Represente grficamente las ventas y la inversin en publicidad anuales.
2. Los datos prueban que Sue tiene razn?
6-31 Resultados del anlisis de regresin Wang Manufacturing usa el anlisis de regresin para proyectar los costos
indirectos con base en las horas de mano de obra o las horas mquina y ha desarrollado las tres siguientes ecuaciones de regresin:
SE
R cuadrado
Valores t:
Horas de mano de obra
Horas mquina
Regresin 1
Regresin 2
Regresin 3
33 844
0.55
45 383
0.35
31 044
0.58
2.3
1.1
1.9
0.8
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6-32 Estimacin del costo: mtodo punto alto-punto bajo Horton Manufacturing Inc. produce persianas y otros tratamientos para ventanas de casas residenciales y oficinas. Al propietario le preocupan los costos de mantenimiento
de la maquinaria de produccin, ya que en el ejercicio fiscal anterior stos fueron ms altos de lo que esperaba.
Le ha pedido que lo ayude a estimar los costos futuros de mantenimiento para que pueda proyectar mejor la rentabilidad de la empresa. Juntos, han determinado que el mejor generador del costo de mantenimiento es las horas
mquina. Estos datos son del ejercicio fiscal anterior para erogaciones de mantenimiento y horas mquina:
Mes
1
2
3
4
5
6
Erogacin
$2 625
2 670
2 720
2 822
2 855
3 005
Horas
Mes
Erogacin
Horas
1 499
1 590
1 605
1 655
1 775
1 880
7
8
9
10
11
12
$2 865
2 905
2 780
2 570
2 590
2 890
1 785
1 805
1 695
1 410
1 550
1 405
Se requiere: Cul es la ecuacin de los costos de mantenimiento usando el mtodo punto alto-punto bajo? Represente
grficamente los puntos de datos para ver si no hay valores atpicos.
6-33 Estimacin de costos, mtodo punto alto-punto bajo Ethan Manufacturing Inc. produce alfombras para automviles. El propietario, Joseph Ethan, le ha pedido que lo ayude a estimar los costos de mantenimiento. Juntos,
usted y Joseph determinan que el mejor generador del costo de mantenimiento son las horas mquina. Estos datos
son del ejercicio fiscal anterior para desembolsos de mantenimiento y horas mquina:
Mes
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
Erogaciones de mantenimiento
$2 600
2 760
2 910
3 020
3 100
3 070
3 010
2 850
2 620
2 220
2 230
2 450
Horas mquina
1 690
1 770
1 850
1 870
1 900
1 880
1 860
1 840
1 700
1 100
1 300
1 590
Se requiere: Cul es la ecuacin de los costos de mantenimiento usando el mtodo punto alto-punto bajo?
6-34 Interpretacin de los resultados de la regresin Estudios recientes del costo de varios procedimientos mdicos
han demostrado el impacto que tienen ciertas complicaciones que se presentan durante una ciruga en el costo
total de la estancia del paciente en el hospital. Los investigadores usaron anlisis de regresin y obtuvieron los
siguientes resultados:
Costo total para el paciente = Constante, ms
a duracin de la estancia (medida en das), ms
b presencia de una o ms complicaciones (= 1 si es verdadero, 0 si es falso), ms
c uso de un laparoscopio (= 1 si es verdadero, 0 si es falso)
Donde:
a, b, c son coeficientes del modelo de regresin, y
el laparoscopio es un instrumento parecido a un telescopio en miniatura con un sistema de fibra ptica que
permite explorar la cavidad abdominal. Tiene aproximadamente el mismo grosor de una pluma fuente y el
doble de largo.
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coeficiente
$ 861
valor t 10.76
Complicacin
Laparoscopio
$1 986
4.89
$ 908
2.54
Se requiere:
1. Cul es el costo estimado para un paciente que tiene complicaciones y se queda internado en el hospital dos das, y
cuya ciruga requiere laparoscopio?
2. Qu variables indicadoras, en su caso, se usan en esta regresin?
3. Comente las mediciones estadsticas del modelo.
6-35 Resultados del anlisis de regresin; apndice (continuacin de 6-34) La siguiente tabla muestra los resultados de la regresin presentados por los investigadores en el estudio descrito en el ejercicio 6-34. La columna
derecha muestra los resultados de la ciruga con laparoscopio. La columna izquierda muestra los resultados de la
muestra de pacientes que fueron tratados sin laparoscopia, y los costos relacionados.
Coeficientes de las variables independientes
Interseccin de la regresin
Duracin de la estancia
Coeficiente*
Error estndar del coeficiente
Nmero de complicaciones
Coeficiente
Error estndar del coeficiente
Laparoscopia
Coeficiente
Error estndar del coeficiente
R cuadrado
Sin laparoscopia
Con laparoscopia
$8 043
$3 719
No es significativo
No es aplicable
861
80
3 393
1 239
1 986
406
No es aplicable
No es aplicable
0.11
908
358
0.53
* Nota: Todas las variables independientes son significativas en el nivel de p = .05 (y valor t > 2), salvo por la variable
de la duracin de la estancia en la condicin sin laparoscopia.
Se requiere:
1. Cul de las dos regresiones tiene la mejor fiabilidad y precisin en la estimacin del costo? Por qu?
2. Interprete los valores de cada coeficiente y el error estndar de cada coeficiente.
3. Cules son los valores t de cada una de las variables independientes por cada tratamiento?
Problemas
6-36 Estimacin del costo, mtodo punto alto-punto bajo Jay Bauer Company se especializa en la compra, renovacin y reventa de casas viejas. Jay Bauer emplea varios carpinteros y pintores para que realicen el trabajo. Es
esencial para l contar con estimados precisos de los costos para poder determinar los costos totales de renovacin
antes de comprar un inmueble. Si los costos estimados de la renovacin ms el precio de compra de una casa
son ms altos que el valor estimado de reventa, no vale la pena invertir en la casa.
Jay ha estado usando la medida en pies cuadrados del interior de la casa para estimar los costos de la pintura
para exteriores. ltimamente ha decidido incluir el nmero de aberturas (el nmero total de puertas y ventanas de
una casa) como generador del costo. El costo de las puertas y ventanas es considerable porque requieren trabajo
de preparacin que consume mucho tiempo y un cuidadoso manejo de la brocha. Para pintar el resto de la casa,
por lo general usa rodillos o pistolas pulverizadoras, que son maneras relativamente eficientes para aplicar pintura
a un rea grande. Jay ha llevado un registro riguroso de estas erogaciones en sus ltimos 12 trabajos:
Casa
1
2
3
Pies cuadrados
Aberturas
Costo
2 600
3 010
2 800
13
15
12
$3 300
3 750
3 100
(contina)
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4
5
6
7
8
9
10
11
12
2 850
4 050
2 700
2 375
2 450
2 600
3 700
2 650
3 550
12
19
13
11
11
10
16
13
16
3 150
4 700
3 250
2 800
2 800
2 875
4 100
3 200
3 950
Se requiere:
1. Usando la tcnica de estimacin de costos punto alto-punto bajo, determine el costo de pintar una casa de 3 300 pies
cuadrados con 14 aberturas. Determine tambin el costo de una casa de 2 400 pies cuadrados con ocho aberturas.
2. Trace los datos de costos contra los pies cuadrados y contra las aberturas. Qu variable es un mejor generador del
costo? Por qu?
6-37 Estimacin del costo, sustitucin de mquinas, tica SpectroGlass Company fabrica vidrio para edificios de
oficinas en Arizona y el sur de California. Como resultado de la antigedad y desgaste, una mquina crucial para
el proceso de produccin ha comenzado a producir defectos de calidad. SpectroGlass est considerando sustituir
la mquina vieja por una nueva, ya sea de la marca A o B. El fabricante de cada mquina ha proporcionado a
SpectroGlass estos datos sobre el costo de operacin de la mquina en diversos niveles de produccin:
Produccin
(yardas cuadradas)
4 000
7 000
9 000
14 000
16 000
24 000
Mquina A
Costos totales estimados
Mquina B
Costos totales estimados
$ 54 600
78 800
90 300
114 900
132 400
210 000
$ 70 000
100 000
115 000
137 000
146 000
192 000
Se requiere:
1. Si se espera que la produccin de SpectroGlass sea de 22 000 metros cuadrados, qu mquina debe comprar? Y si
es de 15 000 metros cuadrados?
2. Como analista de costos de SpectroGlass, se le ha asignado la tarea de resolver el problema 1. Un supervisor de produccin viene a verlo y le dice que la naturaleza del defecto es en realidad muy difcil de detectar y que la mayora de
los clientes no lo notarn, por lo que no ve la necesidad de cambiar la mquina. Le insina que modifique los clculos
para conservar la mquina actual, mantener las cosas como estn y ahorrarle dinero a la compaa. Qu responde
usted?
3. Suponga que la marca A se fabrica en Alemania y la marca B en Canad. Como empresa que tiene su sede en Estados
Unidos, qu consideraciones son importantes para SpectroGlass, adems de las ya mencionadas en su respuesta al
problema 1?
6-38 Estimacin del costo, mtodo punto alto-punto bajo Antelope Park Amoco (APA) en Antelope Park, Alaska, ha
notado que las facturas de servicios pblicos son considerablemente ms altas mientras ms fra es la temperatura
promedio mensual. Lo nico en la fbrica que usa gas natural es la caldera. Debido a las bajas temperaturas que
predominan en el lugar, la caldera se usa todos los meses del ao (aunque menos en los meses de verano y muy
poco en agosto). Todo lo dems en la fbrica funciona con electricidad y el uso de la energa elctrica es ms o
menos constante a lo largo del ao.
Durante un ao, APA ha llevado un registro de la temperatura promedio diaria y el costo de sus cuentas mensuales de gas natural y electricidad.
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Temperatura promedio
31F
41
43
44
46
50
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Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Temperatura promedio
53
60
50
40
30
20
Se requiere: Use el mtodo punto alto-punto bajo para estimar el costo de los servicios en los prximos meses de enero
y febrero. El pronstico para enero es una temperatura promedio, casi rcord, de 10F; se espera que las temperaturas en
febrero promedien los 40F.
6-39 a 6-43 Anlisis de regresin Los problemas 6-39 a 6-43 se basan en Armer Company, que est acumulando
datos para usarlos en la preparacin de su plan anual de ganancias para el prximo ao. Es necesario determinar el
patrn de comportamiento de los costos de mantenimiento. El personal de contabilidad ha propuesto el uso de la
regresin lineal para derivar una ecuacin de las horas y costos de mantenimiento. Los datos sobre las horas y costos de mantenimiento en el ao anterior y los resultados del anlisis de regresin se presentan a continuacin:
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Suma
Promedio
Horas de actividad
480
320
400
300
500
310
320
520
490
470
350
340
4 800
400
Costos de mantenimiento
$ 4 200
3 000
3 600
2 820
4 350
2 960
3 030
4 470
4 260
4 050
3 300
3 160
$43 200
3 600
684.65
7.2884
34.469
.99724
60.105
Se requiere (6-39): Si Armer Company usa el mtodo de anlisis punto alto-punto bajo, la ecuacin de la relacin entre
las horas de actividad y el costo de mantenimiento es la siguiente:
a) y = 400 +9.0x
b) y = 570 + 7.5x
c) y = 3 600 + 400x
d) y = 570 + 9.0x
e) Ninguna de las anteriores
(Adaptado de CMA)
Se requiere (6-40): Con base en los datos derivados del anlisis de regresin, 420 horas de mantenimiento en un mes
significan que los costos de mantenimiento deben presupuestarse en:
a) 3 780 dlares
b) 3 461 dlares
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c) 3 797 dlares
d) 3 746 dlares
e) Ninguna de las anteriores
(Adaptado de CMA)
Se requiere (6-41): El coeficiente de determinacin de la ecuacin de regresin de Armer para las actividades de
mantenimiento es:
a) 34.469/49.515
b) .99724
c) raz cuadrada de .99724
d) (.99724)2
e) Ninguna de las anteriores
(Adaptado de CMA)
Se requiere (6-42): El porcentaje de la varianza total que puede explicarse por la ecuacin de regresin es:
a) 99.724%
b) 69.613%
c) 80.982%
d) 99.862%
e) Ninguna de las anteriores
(Adaptado de CMA)
Se requiere (6-43): Con 400 horas de actividad, la administracin de Armer puede estar aproximadamente dos tercios
segura de que los costos de mantenimiento se ubicarn en el rango de:
a) $3 550.50 a $3 649.53
b) $3 551.37 a $3 648.51
c) $3 586.18 a $3 613.93
d) $3 565.54 a $3 634.47
e) Ninguna de las anteriores
(Adaptado de CMA)
6-44 Anlisis de regresin Whittenberg Distributors, una importante empresa de ventas al menudeo y por correo,
funciona desde hace 10 aos. En ese tiempo, sus operaciones de venta por correo han pasado de representar un
crecimiento secundario a ms del 80% de las ventas anuales de la compaa. Por supuesto, la empresa ha tenido
que vencer dificultades para crecer. En ocasiones, los programas de cmputo sobrecargados o defectuosos han
sido la causa de que se pierdan algunas ventas y la programacin de trabajadores temporales para aumentar el
personal permanente durante los periodos de mayor movimiento siempre ha sido un problema.
Peter Bloom, administrador de las operaciones de venta por correo, ha diseado procedimientos para resolver
la mayora de los problemas. Sin embargo, sigue tratando de mejorar la programacin de trabajadores temporales
para que tomen los pedidos por telfono de los clientes. Dentro del sistema actual, Peter tiene un equipo permanente de 60 empleados que manejan la carga de trabajo por telfono y complementa este personal con trabajadores
temporales, segn sea necesario. Contrata trabajadores temporales por da; determina el nmero necesario para el
da siguiente la tarde anterior con base es su estimado del prximo volumen de llamadas telefnicas.
Peter ha decidido probar el anlisis de regresin para mejorar la contratacin de trabajadores temporales.
Resumi las horas de mano de obra diarias en totales semanales correspondientes al ao pasado y determin el
nmero de trabajadores que se necesitan cada semana. Adems, estableci el nmero de pedidos que se procesan
cada semana. Despus de introducir los datos en una hoja de clculo, Peter realiz dos regresiones. La regresin
1 relacion el nmero total de trabajadores (personal permanente ms trabajadores temporales) con el nmero de
pedidos recibidos. La regresin 2 relacion slo los trabajadores temporales con el nmero de pedidos recibidos.
El resultado de estos anlisis se presenta a continuacin:
Modelo de regresin W = a + b T
donde:
W = trabajadores; T = pedidos por telfono
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Regresin 1
a
b
Error estndar del estimado
valor t
Coeficiente de determinacin
Estadstica Durbin-Watson
21.938
.0043
3.721
1.95
.624
1.33
Regresin 2
46.569
.0051
1.495
2.04
.755
1.67
Se requiere:
1. Peter Bloom estima que Whittenberg Distributors recibir 12 740 pedidos durante la segunda semana de diciembre.
a) Calcule el nmero de trabajadores que se necesitarn para esta semana usando la regresin 1. Redondee su respuesta al nmero entero ms cercano.
b) Usando la regresin 2, calcule el nmero de trabajadores temporales que se necesitarn para esta semana. Redondee su respuesta al nmero entero ms cercano.
2. Cul de los dos anlisis de regresin le parece mejor? Explique su respuesta.
3. Describa por lo menos tres maneras en que Peter Bloom podra mejorar su anlisis para hacer mejores pronsticos
que los que permiten los resultados de cualquiera de estas regresiones.
(Adaptado de CMA)
6-45 Anlisis de regresin Pilot Shop es una empresa de ventas por catlogo que ofrece una amplia variedad de
productos de aviacin a los pilotos de todo el mundo. Se ha pedido a Maynard Shephard, el subcontralor recin
contratado, que desarrolle una funcin del costo para proyectar los costos de envo. El subcontralor anterior haba
calculado los costos del departamento de envos cada ao, trazando un grfico de los datos de costos contra las
horas de mano de obra directas de los ltimos 12 meses y estableciendo visualmente una lnea recta a travs de
los puntos. Los resultados no fueron satisfactorios.
Despus de varias charlas con el personal del departamento de envos, Maynard decidi que los costos de
envo podan estar ms estrechamente relacionados con el nmero de pedidos surtidos. Bas su conclusin en
el hecho de que hace 10 meses el departamento de envos incorpor equipo automatizado. Adems, cree que el
uso del anlisis de regresin lineal mejorar los pronsticos de los costos de envo. Acumul datos de costos del
departamento de envos correspondientes a las ltimas 25 semanas. Efectu dos anlisis de regresin de los datos,
uno con las horas de mano de obra directa y otro con el nmero de cajas enviadas. La informacin de las dos
regresiones lineales se presenta a continuacin:
Regresin 1
Ecuacin
R cuadrado
Error estndar del estimado
valor t
SC = 804.3 + 15.68DL
.365
2.652
1.89
Regresin 2
SC = 642.9 + 3.92NR
.729
1.884
3.46
donde:
SC = costos totales del departamento de envo
DL = total de horas de mano de obra directa
NR = nmero de cajas enviadas
Se requiere:
1. Identifique qu funcin del costo (regresin 1 o regresin 2) debe adoptar Pilot Shop para pronosticar los costos
totales del departamento de envos y explique por qu.
2. Si Pilot Shop proyecta que se surtirn 600 pedidos la prxima semana, calcule los costos totales del departamento de
envos usando la regresin que seleccion en el problema 1.
3. Explique dos o tres limitaciones importantes de la regresin que seleccion en el problema 1 e identifique una o dos
maneras de solucionar las limitaciones. Especficamente, incluya en su anlisis el efecto, si lo hay, de la naturaleza
global del negocio de Pilot Shop.
(Adaptado de CMA)
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6-46 Resultados del anlisis de regresin Rock n Roll Heaven es un pabelln al aire libre donde se presentan intrpretes musicales durante una temporada de seis meses, de finales de la primavera a principios del otoo. Rock n
Roll presenta una variedad de artistas en aproximadamente 40 funciones en cada temporada. Para proyectar mejor
los costos y pblico esperado, Rock n Roll usa el anlisis de regresin para proyectar las ventas esperadas de
boletos para las prximas funciones de cada intrprete. Los resultados de la regresin que se presentan a continuacin se obtuvieron de las tres ltimas temporadas. La variable dependiente de Rock n Roll es el nmero de
asistentes que pagan boleto para asistir a cada funcin y las variables independientes son:
1. Si este intrprete en particular se ha presentado en Rock n Roll anteriormente (una variable indicadora, 0 si
no y 1 si s).
2. El desembolso en publicidad destinado a la presentacin del intrprete.
3. Las ventas locales de discos del intrprete en el ao ms reciente antes de su presentacin.
4. El nmero de apariciones en televisin que el intrprete ha tenido en el ltimo ao.
5. El nmero de presentaciones pblicas en Estados Unidos que ha tenido el intrprete en el ltimo ao.
Variables independientes
Interseccin de la regresin
Asistencia a concierto anterior
Coeficiente
Valor t
Erogacin en publicidad
Coeficiente
Valor t
Ventas de discos compactos del intrprete
Coeficiente
Valor t
Presentaciones en televisin
Coeficiente
Valor t
Otras presentaciones pblicas
Coeficiente
Valor t
R cuadrado
Error estndar del estimado
Resultados
1 224
3 445
4.11
0.113
1.88
0.00044
1.22
898
2.4
1 233
3.7
0.88
2 447
Se requiere:
1. Usando la anterior regresin, cuntas personas se calcula que asistiran a ver a un intrprete que se ha presentado
antes en Rock n Roll, tiene otras seis presentaciones en pblico, pero no ha aparecido en televisin, tuvo ventas de
discos compactos por 10 millones de dlares y Rock n Roll ha planeado invertir 35 000 dlares en publicidad?
2. Evale la precisin y fiabilidad de los resultados de la regresin que se muestran arriba. Qu cambios, si acaso,
propone para la regresin? Qu variables deben suprimirse y cules cree usted que deben agregarse y por qu?
6-47 Anlisis de correlacin; apndice B PolyChem es un fabricante grande de materiales de empaque para supermercado y otras aplicaciones de comercio al menudeo; los clientes usan los empaques para llevarse sus compras.
PolyChem ha prosperado a travs de muchos aos porque ofrece un producto de alta calidad y atencin superior
a sus clientes. En fechas recientes, ingresaron al mercado otros competidores, tanto locales como extranjeros, y
PolyChem se ha visto obligada a competir cada vez ms en precio. La estrategia de PolyChem para hacer frente
a la creciente competencia consiste en vender sus productos a comerciantes minoristas pequeos que valoran la
calidad y atencin que les ofrece, as como la capacidad de la empresa para personalizar el producto: agregando
diferentes diseos y colores al material de empaque. Hasta hace poco, la empresa determinaba los costos de los
productos con base en simples promedios de compras de materiales, mano de obra de la fbrica y costos indirectos. La administracin de la empresa ahora est interesada en mejorar, si es posible, la precisin de la informacin
de costos. Como punto de partida, Cheryl Greenberg, la contadora administrativa, obtiene la siguiente muestra de
datos (tabla 1) del administrador de la planta, en la cual se indica el nmero de mquinas, tamao de los pedidos
(cantidad, en millares), el tiempo de preparacin de las mquinas (en horas por unidad; el tiempo de preparacin
tambin incluye el tiempo de limpieza despus de producir el pedido), tiempo de ejecucin (el tiempo de operacin de la mquina para producir el pedido), y una medida de la complejidad del pedido basada en una clasifica-
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cin subjetiva donde 1 = menos complejo y 2 = ms completo (la complejidad se relaciona con el nmero y tipo
de imgenes y colores impresos en el material de empaque).
Cheryl desea realizar algunos anlisis de regresin para comprender mejor estos datos y, como primer paso,
obtiene un anlisis de correlacin que muestra la correlacin sencilla entre cada una de las variables de la tabla 1.
Los resultados se muestran en la tabla 2. Cheryl entiende que cada una de las cifras de correlacin de la tabla 2 es
equivalente al valor R cuadrado de una regresin lineal simple entre las variables, como sigue: (correlacin entre
dos variables)2 = valor R cuadrado del anlisis de regresin simple entre estas dos variables. Para ilustrar, obsrvese que la correlacin entre el nmero de mquinas y la cantidad del pedido = .33919. El valor R cuadrado de la
regresin entre estas dos variables (con cualquiera de ellas como la variable dependiente) es (.33919)2 = .1151.
Cheryl tambin recuerda que una correlacin negativa implica que las dos variables estn inversamente relacionadas (cuando una aumenta, la otra disminuye).
Tabla 1 Datos de la planta de PolyChem
mero de
N
mquinas
2
2
2
4
4
4
4
4
4
4
4
4
4
8
8
8
8
8
8
Tamao
del pedido
Complejidad
del pedido
480
489
480
180
2 160
1 377
120
540
360
1 080
300
2 400
81
360
120
120
60
240
60
1
1
2
1
1
1
2
1
2
2
1
2
2
1
1
2
2
1
2
Por unidad
Tiempo de preparacin
Tiempo de ejecucin
0.002
0.001
0.005
0.004
0.002
0.002
0.004
0.003
0.014
0.011
0.004
0.005
0.046
0.002
0.002
0.007
0.008
0.008
0.005
0.042
0.043
0.042
0.040
0.035
0.040
0.040
0.041
0.041
0.038
0.043
0.035
0.041
0.043
0.043
0.042
0.042
0.043
0.047
Tamao
del pedido
Complejidad
Nmero
Tamao del pedido
Complejidad
Tiempo de preparacin
Tiempo de ejecucin
1
0.07095
0.20952
0.80882
1
0.33919
0.071001
0.03805
0.346651
Tiempo de
preparacin
Tiempo de
ejecucin
1
0.06534
1
0.4521388
0.140537
Nota: Las correlaciones con valor absoluto > .4 son estadsticamente significativas en p < .10; las correlaciones con valor absoluto > .5 son
estadsticamente significativas en p < .05.
Se requiere:
1. Analice los resultados de la tabla 2 y evale cmo, si acaso, el tamao y la complejidad del pedido afectan el tiempo
de preparacin y de ejecucin de las mquinas. Qu otras conclusiones de la tabla 2 son de especial inters?
2. Cmo puede el anlisis que realiz en 1 ayudar a PolyChem a ser ms competitiva?
(Adaptado de CMA)
6-48 Anlisis de regresin United States Motors Inc. (USMI) fabrica automviles y camiones ligeros y los distribuye
para venta a los consumidores a travs de franquicias en establecimientos de venta al menudeo. Como parte del
contrato de franquicia, los concesionarios tienen que elaborar estados financieros mensuales siguiendo el manual
de procedimientos contables de USMI.
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USMI ha creado el siguiente perfil financiero de una concesionaria tpica que vende 1 500 nuevos vehculos
anualmente.
PERFIL FINANCIERO DE LA CONCESIONARIA TPICA
Estado de resultados consolidado
Ventas
Costo de ventas
Utilidad bruta
Costos de operacin
Variables
Mixtos
Fijos
$ 5 250 000
862 500
2 300 000
1 854 000
Uilidad de operacin
$ 233 500
1
2
3
4
Erogaciones por
devolucin
$15 000
17 500
18 500
18 600
Trimestre
de 2005
Erogaciones por
devolucin
Trimestre
de 2006
1
2
3
4
$16 200
17 800
18 800
17 700
1
2
3
4
Erogaciones por
devolucin
$16 600
18 100
19 000
19 200
El resultado de un anlisis de regresin simple usando los 12 puntos de datos produjo una interseccin de
16 559.09 dlares y un coeficiente de la variable independiente de 183.22 dlares (R cuadrado = .27; t = 1.94;
SE = 1 128).
Se requiere:
1. Calcule el pronstico trimestral para 2007 usando el mtodo punto alto-punto bajo y el anlisis de regresin. Recomiende el mtodo que debe usar Bridget y explique por qu.
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2. Cmo cambiara el anlisis que realiz en el punto anterior si DVD Express fabricara sus productos en varios centros
de produccin globales para atender al mercado global?
6-50 Estimacin del costo, mtodo punto alto-punto bajo, anlisis de regresin Clothes for U es una empresa comercializadora de ropa para familias que cuidan su presupuesto. ltimamente, a la administracin le preocupa el
monto de los costos de mantenimiento de inventario y de transporte entre almacenes y puntos de venta al menudeo. Como punto de partida para un anlisis ms a fondo, Gregory Gonzlez, el contralor, quiere probar diferentes
mtodos de pronosticacin y luego usar el mejor para proyectar los desembolsos trimestrales para 2007. Los datos
pertinentes de los tres aos anteriores se presentan a continuacin:
Gastos de almacenamiento
y transporte (miles de dlares)
Trimestre
1/2004
2
3
4
1/2005
2
3
4
1/2006
2
3
4
$12 500
11 300
11 600
13 700
12 900
12 100
11 700
14 000
13 300
12 300
12 100
14 600
El resultado de un anlisis de regresin simple usando los 12 puntos de datos produjo una interseccin de 11 854.55
dlares y un coeficiente de la variable independiente de 126.22 dlares (R cuadrado = .19; t = 1.5; SE = 974).
Se requiere:
1. Calcule los pronsticos trimestrales para 2007 usando el mtodo punto alto-punto bajo y el anlisis de regresin.
Recomiende el mtodo que Gregory debe usar y explique por qu.
2. Cmo cambiara el anlisis que realiz en el punto anterior si Clothes for U comprara productos de proveedores
globales para sus tiendas?
6-51 Curvas de aprendizaje La Fundacin del Museo de la Fuerza Area ha encargado la compra de 16 Cuatro F
Seis, aviones anteriores a la Segunda Guerra Mundial. Estas aeronaves se construirn empezando desde cero, de
acuerdo con las especificaciones usadas para los originales. Para mayor autenticidad, los aviones se fabricarn con
la tecnologa y los procesos de fabricacin que existan cuando se construyeron los originales. Cada uno de los 16
aviones se llevar a museos de aviacin y de la Fuerza Area en todo el pas para una exhibicin. Los entusiastas
de la aviacin tambin podrn visitar el centro de produccin para ver exactamente cmo se construan esos aviones en 1938.
Soren Industries quiere concursar por el contrato de los aviones y solicit y recibi cierta informacin de costos
relativa a los Cuatro F Seis de la Fuerza Area. La informacin incluye algunos de los datos viejos de los constructores del avin original. La informacin disponible es para el tiempo total acumulado a medida que el primero,
octavo y trigsimo segundo aviones, respectivamente, se iban concluyendo.
Produccin
1
8
32
Total de horas
250
1 458
4 724
Se requiere:
1. Si Soren Industries espera que el tiempo invertido por unidad sea el mismo que en 1938, cuntas horas necesitar
para construir los 16 aviones para la Fundacin del Museo de la Fuerza Area?
2. Qu papel desempean las curvas de aprendizaje en el negocio de Soren Industries para contratos como ste?
6-52 Curvas de aprendizaje Ben Matthews y David Everhart trabajan en una empresa de jardinera en Twin Cities,
Oklahoma. Su trabajo principal consiste en colocar traviesas para bordear las aceras alrededor de los edificios de
departamentos e instalar arriates de flores. La primera vez que Ben y David emprendieron uno de estos proyectos,
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tardaron 17 horas. Su meta hacia el final del verano era terminar un complejo de departamentos en 8 horas, un
da hbil. Realizaron ocho de estos trabajos y tuvieron una curva de aprendizaje de 80%. Suponga que todos los
complejos de departamentos son aproximadamente del mismo tamao.
Se requiere: Alcanzaron la meta? Si no, cul tendra que haber sido la tasa de aprendizaje para que pudieran alcanzar
la meta que se propusieron?
6-53 Curvas de aprendizaje Emotional Headdress (EH) es un fabricante de sombreros y tocados de moda, con sede
en Des Moines, Iowa. El 11 de marzo de 2007, la compaa compr una nueva mquina para producir varias lneas
de productos establecidas. La eficiencia de la produccin con la nueva mquina aumenta con la experiencia de los
trabajadores. Se ha demostrado que conforme aumenta la produccin acumulada con la nueva mquina, se reduce
el tiempo promedio de mano de obra por unidad hasta llegar a la produccin de por lo menos 3 200 unidades. A
medida que la produccin acumulada de EH se duplica a partir de una base de 100 unidades producidas, el tiempo
promedio de mano de obra por unidad disminuye 15%. La produccin de EH vara muy poco de un mes a otro y
en promedio produce 800 sombreros al mes.
Emotional Headdress ha creado un nuevo estilo de sombrero para caballero, el Morrisey, que se producir en
la nueva mquina. Cien sombreros Morrisey pueden producirse en un total de 25 horas de mano de obra. Todos
los dems costos directos de producir cada sombrero Morrisey ascienden a 16.25 dlares, excluyendo el costo de
la mano de obra directa. El costo por hora de la mano de obra directa de EH es de 15 dlares. Los costos fijos son
de 8 000 dlares al mes y EH tiene capacidad para producir 3 200 sombreros al mes.
Se requiere:
1. Emotional Headdress desea fijar el precio de venta del sombrero Morrisey en 125% del costo de produccin del
sombrero. En el nivel de produccin de 100 unidades, cul es el precio de venta?
2. La compaa ha recibido un pedido de 1 600 sombreros Morrisey de Smiths, Inc. Smiths ofrece 20 dlares por cada
sombrero. La compaa debe aceptar el pedido de Smiths y producir los 1 600 sombreros? Explique.
6-54 Curvas de aprendizaje Hauser Company, una empresa familiar, disea y fabrica una lnea de ciclomotores y
motocicletas ligeras de la marca Trailite. La compaa empez a operar hace casi 20 aos y ha mantenido una participacin lucrativa del mercado de vehculos recreativos gracias a la reputacin de alta calidad de sus productos.
Adems, el departamento de ingeniera de Hauser ha mantenido a la compaa a la vanguardia con la incorporacin de la tecnologa ms avanzada en las motocicletas Trailite. Para la mayor parte del trabajo de subensamblaje
de las motocicletas y ciclomotores se usa el outsourcing con proveedores confiables. Sin embargo, el ensamble
final y la inspeccin de todos los productos se realiza en la planta de Hauser. Hauser desarroll hace poco un nuevo sistema de frenos para la motocicleta Trailite modelo 500. Debido a la disponibilidad actual de capacidad de
produccin que tiene la empresa, Jim Walsh, administrador de produccin, recomend que el primer lote del nuevo sistema de frenos se fabricara internamente en vez de encargarse a subcontratistas. Esta corrida de produccin
de 80 unidades ha quedado terminada. El promedio acumulado de horas de mano de obra por unidad para producir
el sistema de frenos fue de 60 horas. La experiencia de Hauser con productos similares indica que una curva de
aprendizaje de 80% es aplicable y que puede esperarse que el factor de aprendizaje se extienda slo hasta la cuarta
corrida de produccin (80 por lote). El costo para Hauser de la mano de obra directa es de 14.50 dlares por hora
de mano de obra directa. La administracin debe decidir si es mejor seguir produciendo el sistema de frenos en
su propia planta o usar outsourcing para este trabajo. Joyce Lane, agente de compras de Hauser, ha recibido una
propuesta de MACQ, una compaa especializada en ensamble de componentes. MACQ ha realizado trabajos
en el pasado para Hauser y ha demostrado ser eficiente y confiable. Los trminos de la propuesta de MACQ son
negociables y antes de iniciar conversaciones con ellos, Joyce ha decidido realizar algunos anlisis financieros
pertinentes.
Se requiere:
1. Hauser Company tiene necesidad inmediata de contar con un total de 1000 unidades del sistema de frenos. Determine los costos futuros de mano de obra directa para producir las unidades requeridas del sistema de frenos si Hauser
las fabrica internamente.
2. Un consultor le ha comentado a Joyce que la tasa de aprendizaje para esta aplicacin podra estar muy cerca de 75%.
Cul es el efecto en los costos proyectados de usar una curva de aprendizaje de 75% en lugar de una de 80%?
3. Qu condiciones, en caso de estar presentes en una planta manufacturera, desplazaran los posibles beneficios de
la curva de aprendizaje? Qu funcin estratgica desempea el anlisis de la curva de aprendizaje en Hauser Company?
(Adaptado de CMA)
6-55 Estimacin del costo, anlisis de regresin Plantcity es un invernadero y tienda minorista que se especializa en
plantas para casa y jardn y artculos de jardinera. Jean Raouth, subgerente, est presupuestando el desembolso
mensual de artculos de jardinera para 2007. Supone que en cierto modo, el desembolso en artculos de jardinera
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est relacionado con las ventas, ya sea en unidades o en dlares. Ha recopilado estos datos referentes a las ventas y
erogaciones en artculos de jardinera que abarcan de junio de 2004 a diciembre de 2006 y ha estimado las ventas
para 2007.
Fecha
Erogacin en artculos
de jardinera
Unidades de venta
Dlares de venta
Jun de 2004
Jul
Ago
Sep
Oct
Nov
Dic
$2 745
3 200
3 232
2 199
2 321
3 432
4 278
354
436
525
145
199
543
1 189
$2 009
2 190
2 878
1 856
2 168
2 152
2 463
Ene de 2005
Feb
Mar
Abr
Mayo
Jun
Jul
Ago
Sep
Oct
Nov
Dic
2 310
2 573
2 487
2 484
3 384
2 945
2 758
3 394
2 254
2 763
3 245
4 576
212
284
246
278
498
424
312
485
188
276
489
1 045
1 999
2 190
1 894
2 134
3 210
2 850
2 265
2 435
1 893
2 232
3 004
3 309
Ene de 2006
Feb
Mar
Abr
Mayo
Jun
Jul
Ago
Sep
Oct
Nov
Dic
2 103
2 056
3 874
2 784
2 345
2 912
2 093
2 873
2 563
2 384
2 476
3 364
104
167
298
398
187
334
264
333
143
245
232
1 122
2 195
2 045
2 301
2 345
1 815
2 094
1 934
2 054
1 977
1 857
2 189
3 433
180
230
190
450
350
350
450
550
300
300
450
950
$1 600
2 000
1 900
2 400
2 300
2 300
2 500
3 000
2 500
2 500
3 200
3 900
Se requiere:
1. Cree la regresin que Jean debe usar con base en estos datos y siguiendo el procedimiento de regresin de Excel o
algn otro programa de software equivalente. Evale la fiabilidad y la precisin de la regresin que ha elegido.
2. Cules son las cifras mensuales pronosticadas para los desembolsos en artculos de jardinera para 2007?
6-56 Anlisis de regresin cruzada WasteTec es una empresa constructora grande que se especializa en la construccin de plantas de tratamiento de aguas residuales y de reciclaje. Un importante generador del costo en ambos
tipos de plantas es la capacidad. Por ejemplo, la capacidad de una planta de reciclaje se mide por el nmero de
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toneladas de agua por da (TPD) que la planta puede procesar. Estas plantas varan en tamao desde unos cuantos
cientos hasta varios miles de TPD. El anlisis de regresin es un mtodo til para estimar el costo de una nueva
planta usando una ecuacin de regresin desarrollada con base en proyectos anteriores de construccin de plantas.
La variable dependiente de la regresin es el costo real de construccin de cada proyecto, en tanto que la variable
independiente es el nmero de TPD procesadas en la planta. A continuacin se presenta una muestra de algunos
proyectos recientes y los costos de construccin relacionados (en miles de dlares).
TPD
Commerce, CA
Hudson Falls, NY
Layton, UT
Oxford Township, NJ
Savannah, GA
Poughkeepsie, NY
Panama City, FL
Ronkonkoma, NY
Okahuma,FL
Spokane, WA
Arlington, VA
Camden, NJ
York, PA
Bridgeport, CT
Chester, PA
Costo
360
400
420
450
500
506
510
518
528
800
975
1 050
1 344
2 250
2 688
$ 59 369
77 013
50 405
75 779
87 439
57 463
60 730
84 457
88 119
152 902
127 021
163 395
139 302
344 852
448 073
Se requiere:
1. Cree un modelo de regresin en Excel o un sistema equivalente para predecir el costo de una nueva planta propuesta
en Babylon, Nueva York, que tendr una capacidad requerida de 750 TPD. Cul es el costo pronosticado de la planta
de Babylon usando su regresin?
2. Evale la precisin y fiabilidad de la regresin que cre. Cmo podra mejorarlas?
6-57 Anlisis de regresin; anlisis de regresin cruzada; clculo de una ecuacin de regresin Jim Manzano es
el socio mayoritario de un grupo de inversionistas que es dueo de varias propiedades comerciales e industriales,
incluida una cadena de 15 tiendas de mercancas generales situadas en el rea metropolitana de Cleveland, Ohio.
A Jim le preocupa el reciente incremento en los robos de existencias y el nivel de desechos en sus tiendas (l le
dice desperdicio). El desperdicio ha aumentado ms de 20% en cada uno de los dos ltimos aos. En algunas
tiendas, la razn principal es el robo; en otras, es el dao y el vandalismo; en otras ms, la mercanca se echa a
perder y tiene que tirarse. Jim ha recopilado datos sobre el desperdicio en cada una de sus tiendas en los ltimos
meses y busca patrones de desperdicio en relacin con el tamao de la tienda (medidas por pies cuadrados de
espacio ocupado, nmero de empleados y ventas totales) y la ubicacin de la tienda (la ubicacin 1 es un rea
donde se realizan pocas detenciones por robo, conducta desordenada o vandalismo; y la ubicacin 3 corresponde a
las reas donde se realizan muchos arrestos). Jim no est seguro, pero sospecha, con base en su experiencia como
administrador de tiendas de mercancas generales, que existe una relacin entre estos factores. Un colega le dijo
que un tipo de regresin llamada regresin cruzada era ideal para sus necesidades. La regresin cruzada toma
datos de un solo periodo y determina predicciones para la variable dependiente en diferentes objetos de costo
(en este caso, las diferentes tiendas). El objetivo de la regresin cruzada es comparar el valor real conocido de la
variable dependiente con el valor pronosticado como base para evaluar la racionalidad del valor real. Este mtodo
se usa a menudo en casos parecidos al de Jim, en los que la precisin o racionalidad de la variable dependiente
es motivo de preocupacin. En efecto, la regresin cruzada crea un modelo que representa los patrones generales
de todos los datos y las tiendas que se ubican fuera de lo comn se identifican por los errores ms grandes en la
regresin. Los siguientes datos corresponden a las operaciones del ltimo mes:
Nmero
de tienda
1
2
3
4
5
Desperdicio
de inventarios
1 512
3 005
1 686
1 908
2 384
Pies
cuadrados
2 400
3 900
3 200
3 400
3 750
Nmero de
empleados
8
10
12
12
9
Ubicacin
Ventas
1
2
1
1
2
$312 389
346 235
376 465
345 723
453 983
(contina)
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Nmero
de tienda
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
Totales
Desperdicio
de inventarios
4 806
2 253
1 443
3 755
1 023
1 552
2 119
5 506
3 034
772
$36 758
Pies
cuadrados
4 800
3 500
3 000
5 550
2 250
2 500
3 500
7 500
5 700
2 200
57 150
Nmero de
empleados
10
8
10
15
15
9
16
15
16
8
173
Ubicacin
3
1
1
2
1
1
2
3
2
1
Ventas
502 984
325 436
253 647
562 534
287 364
198 374
333 984
673 345
588 947
225 364
$5 786 774
Se requiere:
1. Use Excel o un programa de software equivalente para preparar un anlisis de regresin que pronostique el desperdicio en los inventarios de cada una de las 15 tiendas. Use cualquiera de las cuatro posibles variables independientes (o
una combinacin de stas) que le parezca adecuada y explique su respuesta. Tambin evale la precisin y fiabilidad
de la regresin que seleccione.
2. Usando la ecuacin de regresin desarrollada en el punto 1, determine cul de las 15 tiendas puede tener un nivel de
desperdicio que se desva del comn de la cadena entera de tiendas. Explique su eleccin.
6-58 Anlisis de regresin en casos judiciales de tributacin Desde por lo menos finales de la dcada de 1960, los
sistemas judiciales de Estados Unidos y otros pases aceptan el anlisis de regresin como prueba en los juicios.
Sin embargo, en muchos casos, debido a las limitaciones o errores en el desarrollo del anlisis de regresin, las
cortes fiscales cuestionan o rechazan las pruebas basadas en regresiones. En fechas recientes se realiz un estudio
para determinar los factores del anlisis de regresin que las cortes tomaban en consideracin para determinar si
las pruebas ofrecidas por la regresin eran admisibles.
Se requiere: Qu factores referentes al desarrollo de un anlisis de regresin cree usted que las cortes fiscales tomaron
en consideracin para determinar la aceptabilidad de un anlisis de regresin como prueba?
Solucin
al problema de
autoevaluacin
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FIGURA 1
$225 000
150 000
75 000
4 500
5 000
5 500
6 000
6 500
7 000
7 500
8 000
Total de entregas
lacionadas con los costos de los materiales, las horas de mano de obra o ambas cosas, lo que causa multicolinealidad.
Al excluir las horas mquina como variable independiente, George redujo o elimin la multicolinealidad y la regresin
mejor como resultado. Por tanto, debe usar la regresin 1.
FIGURA 2
3 000
Unidades defectuosas de
enero de 2007 a diciembre
de 2008
2 500
Defectos
2 000
1 500
1 000
500
0
11
13
15
17
19
21
23
Meses
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FIGURA 3
3 000
Unidades defectuosas
frente a nivel de
produccin, de enero de
2007 a diciembre de 2008
2 500
Defectos
2 000
1 500
1 000
500
40
50
60
70
80
90
100
110
Unidades producidas
El estimado punto alto-punto bajo se calcula como sigue (estos dos puntos no son los puntos absolutos ms bajo y
ms alto, pero producen una lnea que es representativa de los datos):
pendiente = (2 311 1 335)/(88 58) = 32.533
e
interseccin = 2 311 32.533 88 = 1 335 32.533 58 = -552
As, la ecuacin de estimacin es:
Nmero de defectos = 552 + 32.533 nivel de produccin
El estimado punto alto-punto bajo est sujeto a las limitaciones de subjetividad en la eleccin de los puntos alto y
bajo y porque usa slo esos dos puntos de datos para desarrollar el estimado. As pues, la regresin se realiza para proporcionar un estimado ms preciso. En consecuencia, el siguiente paso es obtener un anlisis de regresin de los datos
anteriores y evaluar la precisin y fiabilidad del estimado de regresin. La regresin puede realizarse con un programa de
hoja de clculo o cualquiera de varios sistemas de software comerciales. Los resultados de los tres anlisis de regresin
se presentan en la figura 4. La variable dependiente en cada caso es el nmero de unidades defectuosas.
La regresin 1 tiene las siguientes variables independientes: costo de ventas, unidades enviadas y unidades producidas. Los valores R cuadrado y SE estn bien, pero se observa que los tres valores t son menores que 20, lo que indica
variables independientes poco fiables. Debido a que se espera correlacin entre estas variables y por los valores t bajos,
se sospecha que existe multicolinealidad entre estas variables. Para reducir el efecto de multicolinealidad, se prueba la
regresin 2, que elimina la variable de unidades enviadas, puesto que es probable que dicha variable sea la que menos
se relaciona con las unidades defectuosas y tenga los valores t ms bajos. R cuadrado de la regresin 2 es, en esencia, el
mismo que en la regresin 1, aunque SE mejora muy ligeramente y el valor t del costo de ventas ya est bien. Los resultados de la regresin 3, con slo la variable del costo de ventas, muestra que SE y el valor t mejoran de nuevo, mientras
que el valor R cuadrado no cambia. Debido a que tiene los mejores valores SE y t, y un valor R cuadrado muy bueno, la
tercera regresin es la mejor opcin.
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FIGURA 4
Regresiones para el
nmero de defectos
Interseccin
Coeficiente de la
variable independiente
Valor t de la
variable independiente
R cuadrado
Error estndar
del estimado
Regresin 1
103.20
38.974 (unidades enviadas)
2.849 (unidades producidas)
4.702 (costo de las ventas)
.44
.38
.72
.883
161
2.230 (unidades producidas)
1.837 (costo de las ventas)
.309
4.54
.881
158
.881
155
Regresin 2
92.24
Regresin 3
43.95
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1.720 (costo de las ventas)
12.77
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C A P T U L O
S I E T E
Anlisis de
costo-volumen-utilidad
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Explicar el anlisis de costo-volumen-utilidad (CVP, siglas de Cost-Volume-Profit), el modelo CVP y la funcin estratgica
del anlisis CVP.
2. Aplicar el anlisis CVP en la planeacin del punto de equilibrio.
3. Aplicar el anlisis CVP en la planeacin de utilidades.
4. Aplicar el anlisis CVP en el costeo basado en actividades.
5. Emplear el anlisis de sensibilidad para usar el anlisis CVP de manera ms eficaz cuando las ventas reales son inciertas.
6. Adaptar el anlisis CVP a mltiples productos.
7. Aplicar el anlisis CVP en organizaciones sin fines de lucro.
8. Identificar las suposiciones y limitaciones del anlisis CVP y el efecto que ejercen en la correcta interpretacin de los
resultados.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 1
Explicar el anlisis de
costo-volumen-utilidad
(CVP), el modelo CVP
y la funcin estratgica
que desempea el anlisis
CVP.
Para algunas compaas, prcticamente cada producto o servicio es nuevo y diferente de los dems. Lo
anterior es el caso de SFX Entertainment, Inc. (www.sfx.com), el mayor proveedor mundial de espectculos de entretenimiento en vivo. SFX produce espectculos en vivo, sobre todo musicales, en ms de
70 sitios en el mundo. Si bien cada show constituye para SFX una nueva oportunidad de seguir siendo una
empresa lucrativa, para lograr el xito se necesita una planeacin cuidadosa. Un elemento clave de esta
planeacin que SFX debe realizar consiste en el uso del anlisis del costo-volumen-utilidad, el tema del
presente captulo. SFX se vale del anlisis del costo-volumen-utilidad (CVP) para proyectar las ganancias
estimadas de cada espectculo en vivo, de acuerdo con las proyecciones de asistencia calculadas por la
compaa; esto es, el anlisis CVP muestra la relacin entre el volumen de asistentes y los costos y utilidades vinculados con el espectculo.
Algunos de los espectculos de SFX se planean con base en una remuneracin fija; es decir, al artista
se le paga una cantidad fija por su actuacin, cuyo monto no depende de la cantidad de asistentes. Otros
espectculos se planean de modo que el artista reciba el pago segn el nmero de asistentes. El acuerdo de
remuneracin fija es ms arriesgado para SFX porque existe el riesgo de que sean pocos los asistentes y
por ello las utilidades sean magras, o incluso haya prdidas; por supuesto, la parte positiva es que cuando la
asistencia es elevada, a SFX le va muy bien. En contraste, cuando al artista se le paga segn la asistencia,
l asume una parte del riesgo.
Para los espectculos de remuneracin fija, SFX usa las proyecciones de la asistencia y el anlisis
del costo-volumen-utilidad para proyectar de manera cuidadosa los costos y las utilidades, y planear las
cantidades de publicidad y otros desembolsos. Esta clase de planeacin de las utilidades de corto plazo es
esencial para el xito y la rentabilidad generales de SFX.
218
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El anlisis del costo-volumen-utilidad (CVP) es un mtodo para analizar de qu manera las decisiones
operativas y de marketing afectan las utilidades, el cual se basa en la comprensin de la relacin que existe
entre los costos variables, los costos fijos, el precio de venta por unidad y el nivel de produccin. El anlisis
CVP tiene varias aplicaciones:
12/21/07 11:04:08 PM
El margen de contribucin
por unidad
es la diferencia entre el precio de venta por unidad y el
costo variable por unidad,
y es una medida del incremento en la utilidad producido por un incremento
unitario en las ventas.
El margen de contribucin
total
es el margen de contribucin por unidad multiplicado por el nmero de
unidades vendidas.
Para usar de manera eficaz el modelo CVP es necesario comprender tres conceptos adicionales: el margen de
contribucin, la razn del margen de contribucin y el estado de resultados por contribucin. El margen
de contribucin es un concepto que se aplica tanto a las unidades como al total. El margen de contribucin
por unidad consiste en la diferencia entre el precio de venta por unidad y el costo variable por unidad.
p v = Margen de contribucin por unidad
El margen de contribucin por unidad mide el incremento en la utilidad de operacin que genera el
incremento de una unidad en las ventas. Si se espera que las ventas se incrementen en 100 unidades,
el incremento de las utilidades debe ser de 100 veces el margen de contribucin. El margen de contribucin
total es el margen de contribucin por unidad multiplicado por el nmero de unidades vendidas.
Por ejemplo, supngase que Household Furnishings, Inc. (HFI), un fabricante de muebles para el hogar,
est interesado en desarrollar un nuevo producto, una mesa de madera para televisores, cuyo precio se
fijar en 75 dlares y los costos variables por unidad sern de 35 dlares. Supngase tambin que el nuevo
producto no influir de ninguna manera en el incremento o la reduccin en las ventas de los productos
existentes. La inversin requerir nuevos costos fijos de 5 000 dlares por mes (60 000 dlares/ao). HFI
espera vender 2 400 unidades el primer ao y 2 600 unidades el segundo ao. En la figura 7.1 se presenta
un resumen de los datos de HFI.
que en el captulo 6, Estimacin de costos, se utiliza la forma general de la ecuacin de estimacin: Y = a + b X.
ste es un modelo general que se usa para estimar un amplio nmero de variables dependientes, entre otras, el costo, el efecto
del aprendizaje en el costo, las ventas y los distintos tipos de datos de operacin. Puesto que en el anlisis CVP slo interesan los
ingresos, los costos y las utilidades, en este captulo se emplea una notacin especfica para el precio (p), el costo variable por
unidad (v), y los costos fijos (F), en contraste con la notacin ms general.
1 Obsrvese
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FIGURA 7.1
Datos de Household
Furnishings, Inc. (HFI):
mesa para TV
Costo fijo
Ingresos
Costo variable
Produccin planeada
Ventas planeadas
Por unidad
$75
35
2007
$60 000
2008
$60 000
2 400 unidades
2 400 unidades
2 600 unidades
2 600 unidades
FIGURA 7.2
Estados de resultados por contribucin de la mesa para TV propuesta por HFI
2007
Cantidad
Porcentaje
Ventas
Costos variables
Margen de contribucin total
Costos fijos
Utilidad de operacin
$180 000
84 000
$ 96 000
60 000
$ 36 000
100.00%
46.67
53.33%
En el estado de resultados
por contribucin
a las ventas se les restan
los costos variables para
obtener el margen de contribucin total.
2008
Cantidad
$195 000
91 000
$104 000
60 000
$ 44 000
Porcentaje
Cambio
Notas
100.00%
46.67
53.33%
$15 000
7 000
$ 8 000
0
$ 8 000
El margen de contribucin por unidad de cada mesa sera de 40 dlares (75 dlares 35 dlares). Al
usar el margen de contribucin por unidad, se observa que si HFI espera vender 2 400 mesas en 2007, es
posible esperar que en 2007 el margen de contribucin total se incremente en 96 000 dlares (40 dlares
2 400) y la utilidad de operacin lo haga en 36 000 dlares (96 000 dlares 60 000 dlares del costo fijo).
En 2008, las utilidades se incrementan en la medida en que las ventas aumentan en 200 unidades, de 2 400 a
2 600 unidades. Como los costos fijos son los mismos en los dos aos, el incremento en las utilidades de
2007 a 2008 es igual al cambio en el margen de contribucin total de 2007 a 2008, es decir, la contribucin
por unidad, que es de 40 dlares, multiplicada por el incremento en las unidades vendidas, u 8 000 dlares
(40 dlares de la contribucin por unidad 200 unidades). Estos resultados aparecen en la figura 7.2.
La razn del margen de contribucin, que es la razn entre el margen de contribucin por unidad y el precio de venta por unidad (p v)/p, constituye una medida de la contribucin en utilidades por dlar de ventas.
La razn del margen de contribucin de la mesa para TV que propone HFI es de 53.33% = (75 dlares 35
dlares)/75 dlares. Esta razn indica la cantidad del incremento (o reduccin) en las utilidades ocasionado
por un incremento (o reduccin) determinado en los dlares de ventas. Qu efecto tendr en la utilidad de
operacin un incremento de 15 000 dlares en las ventas de 2007 a 2008? Rpidamente es posible calcular
que de 2007 a 2008 las utilidades se incrementarn en 8 000 dlares (15 000 dlares 0.5333).
Una manera til de mostrar la informacin desarrollada en el anlisis CVP consiste en usar el estado de
resultados por contribucin. El estado de resultados por contribucin se centra en el comportamiento
de los costos: si son fijos o son variables. En comparacin, el estado de resultados convencional, como el
que se utiliza en el captulo 3, se centra en el tipo de los costos: costos del producto y costos que no son del
producto. En el estado de resultados por contribucin, a las ventas se les restan los costos variables para
obtener el margen de contribucin total. En contraste, en el estado de resultados convencional son los costos del producto los que se restan de las ventas para obtener el margen bruto. En la figura 7.2 se muestra el
estado de resultados por contribucin de HFI para los aos 2007 (2 400 unidades vendidas) y 2008 (2 600
unidades vendidas). Obsrvese que las 200 unidades y los 15 000 dlares de incremento provocaron el
incremento de 8 000 dlares en las utilidades pronosticado por el margen de contribucin y la razn del
margen de contribucin. La principal ventaja del estado de resultados por contribucin es que proporciona
una prediccin fcil y precisa del efecto de un cambio en las ventas sobre las utilidades, lo cual no es posible con el estado de resultados convencional, pues este ltimo no separa los costos variables de los fijos.
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Asimismo, el anlisis CVP es importante cuando se usan tanto el costeo del ciclo de vida como el
costeo objetivo (captulo 10). En el costeo del ciclo de vida, el anlisis CVP se usa en las primeras etapas
del ciclo de vida del costo del producto para determinar si hay probabilidades de que el producto logre la
rentabilidad deseada. De manera similar, en estas primeras etapas el anlisis CVP auxilia al costo objetivo
gracias a que muestra el efecto que tienen en las utilidades los diseos de productos alternativos cuyos
costos objetivo son diferentes.
Adems, el anlisis CVP puede usarse en etapas posteriores del ciclo de vida, durante la planeacin de la
manufactura, para determinar el proceso de manufactura ms eficiente en cuanto a costos. Entre estas decisiones de manufactura se incluyen cundo reemplazar una mquina, qu tipo de mquina comprar, cundo
hay que automatizar un proceso y cundo hacer en outsourcing una operacin de manufactura. El anlisis
CVP tambin se utiliza en las etapas finales del ciclo de vida del costo como un auxiliar para determinar
los mejores sistemas de comercializacin y distribucin. Por ejemplo, el anlisis CVP puede usarse para
determinar si a los vendedores se les debe pagar un salario, o si son preferibles las comisiones. De igual
manera, ayuda a evaluar la conveniencia de un programa de descuentos o de un plan promocional. En la
figura 7.3 aparecen algunas de las preguntas estratgicas que el anlisis CVP responde.
El anlisis CVP desempea asimismo una funcin en el posicionamiento estratgico. Una empresa que
elige competir por el liderazgo en costos necesita del anlisis CVP sobre todo en la etapa del ciclo de vida
del costo que corresponde a la manufactura. Aqu, la funcin del anlisis CVP consiste en identificar los
mtodos de manufactura que sean ms eficientes en cuanto a costos, entre ellos la automatizacin, el outsourcing y la administracin de la calidad total. Por el contrario, una empresa que persigue una estrategia
de diferenciacin necesita del anlisis CVP en las primeras etapas del ciclo de vida del costo para evaluar
la rentabilidad de los nuevos productos, as como la conveniencia de imprimir nuevas caractersticas a los
productos ya existentes.
FIGURA 7.3
Preguntas estratgicas
que responde el anlisis
CVP
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12/21/07 11:04:09 PM
El punto de equilibrio
es el punto en el que los
ingresos son iguales al
costo total y la utilidad
es cero.
El punto de partida de muchos planes de negocios consiste en determinar el punto de equilibrio, aquel
punto en el cual los ingresos son iguales a los costos totales y la ganancia es cero. Este punto se determina
mediante el anlisis CVP. Para utilizar el modelo CVP hay que otorgar valores conocidos a v, p y f, darle a
N el valor de cero, y luego despejar Q. Q se puede despejar de dos maneras: por el mtodo de la ecuacin y
por el mtodo del margen de contribucin. Cada uno de ellos es capaz de determinar el punto de equilibrio
tanto en unidades vendidas como en dlares de venta.
La contribucin a la ganancia por mesa para TV se mide directamente por medio del margen de contribucin por unidad, p v, el cual es de 40 dlares por mesa. De manera que, puesto que a ventas de 125
unidades la ganancia es cero, a 126 unidades la ganancia es de 40 dlares (una unidad despus del punto
de equilibrio con valor de 40 dlares), a 127 unidades la ganancia es de 2 40 dlares = 80, y as sucesivamente. El uso del margen de contribucin por unidad ofrece un medio rpido para determinar el cambio en
la ganancia generado por un cambio en las unidades vendidas. Al nivel de 128 unidades, la ganancia es:
Ventas: 128 unidades a 75 dlares/unidad
$9 600
Menos:
Costos variables: 128 a 35 dlares/unidad
Costos del margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
4 480
$5 120
5 000
$ 120
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APLICACIN REAL El anlisis del punto de equilibrio en las actividades bancarias de la comunidad
En un negocio tan competido como lo es las actividades bancarias de la
comunidad, la administracin asegura la rentabilidad de los nuevos productos y servicios mediante una cuidadosa planeacin. La nueva ubicacin
de sucursales bancarias dentro de los supermercados representa una parte clave de la estrategia de crecimiento de las actividades bancarias de la
comunidad. Para tomar una decisin de esta naturaleza, los bancos deben
determinar la cantidad de fondos y salarios que generar la ubicacin especfica de un supermercado, y luego determinar los ingresos y desembolsos
generados por ese nivel particular de financiamiento. Este anlisis requiere
hacer estimaciones de los desembolsos directos de abrir y mantener la
sucursal, as como del desembolso en intereses sobre los fondos depositados en la sucursal y de cualquier incremento en los costos no directos
ocasionados por abrir la sucursal. El anlisis suele sealar que la sucursal
no ser rentable a menos que el ingreso por concepto de cobro de servicios
sea relativamente elevado. El anlisis siguiente muestra cmo se pueden
usar las proyecciones de depsitos, ingresos y desembolsos por intereses
y desembolsos directos y los no directos para proyectar la cantidad de
ingresos por cobros necesaria para alcanzar el punto de equilibrio; en este
ejemplo, el ingreso requerido por cobros es de 125 000 dlares por ao.
Si se emplea el lgebra, este modelo resulta equivalente al modelo utilizado antes para determinar el punto
de equilibrio en unidades, con la diferencia de que Q es reemplazada por Y/p (es decir, las ventas en dlares
divididas entre el precio = cantidad; Y/p = Q), como aparece a continuacin:
pQ=F+vQ+N
p (Y/p) = F + v (Y/p) + N
Y = F + (v/p) Y + N
Continese con los datos sobre HFI que aparecen en la figura 7.2, supngase que no se sabe que el precio es de 75 dlares por unidad y que el costo variable por unidad es de 35 dlares; en lugar de eso, slo se
conoce el costo variable total (84 000 dlares) y las ventas totales (180 000 dlares). Es posible obtener la
razn, v/p = 0.4667 (84 000 dlares/180 000 dlares), y luego despejar el punto de equilibrio en dlares:
Y = 0.4667 Y + $5 000
Y = $9 375 por mes
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Tambin es posible usar el mtodo del margen de contribucin para calcular el punto de equilibrio en
dlares, para lo cual se usa la razn del margen de contribucin (despus de resolver la ecuacin Y = F +
(v/p) Y)
Y=
F
( p v )/p
donde:
(p v)/p = la razn del margen de contribucin
Para el ejemplo de HFI, la razn del margen de contribucin es de 0.5333 y
Y = $5 000/0.5333 = $9 375 por mes
Hay quienes encuentran que el mtodo de la ecuacin se les facilita ms, en tanto que otros prefieren
usar el mtodo del margen de contribucin. Con todo, ambos mtodos generan los mismos resultados.
La grfica CVP
ilustra la manera en que
los niveles de ingresos
y los costos totales cambian
en relacin con diferentes
niveles de produccin.
FIGURA 7.4
Ingreso total
Grfica
CVP
Costo o ingreso
La grfica CVP y la
grfica de utilidadvolumen
Costo total
$5 000
Q = 125
Punto de equilibrio
Volumen de produccin
Grfica de
utilidad-volumen
Utilidades
Utilidades
0
Q = 125
$5 000
Prdidas
Volumen de produccin
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La grfica de utilidadvolumen
ilustra cmo el nivel de
utilidades cambia en relacin con diferentes niveles
de produccin.
lnea de los ingresos cae por debajo de la lnea del costo, lo que se traduce en prdidas. En contraste, todos
los puntos por encima del nivel de 125 unidades constituyen utilidades.
La grfica de utilidad-volumen en la parte inferior de la figura ilustra cmo el nivel de utilidades cambia
en relacin con diferentes niveles de produccin. A 125 unidades, las utilidades son iguales a cero; las
utilidades positivas slo aparecen a partir de niveles de produccin superiores a 125. La pendiente de la
lnea de utilidad-volumen es el margen de contribucin por unidad; en consecuencia, es posible utilizar
la grfica de utilidad-volumen para leer de manera directa la forma en que el margen de contribucin, y por
tanto la ganancia, cambia cuando cambian los niveles de produccin.2
F+N
pv
F+N
( p v )/p
A fin de determinar el nivel de ventas necesario para lograr la cantidad de utilidades deseada es posible usar
el anlisis CVP. Encontrar esta ganancia que se desea implica la planeacin de los ingresos, la planeacin
de los costos y el proceso contable para calcular el efecto de los impuestos sobre la renta (cuando se planea
la ganancia deseada despus de impuestos).
F+N
$60 000 + $48 000
=
= 2 700 unidades por ao
pv
$75 $35
tambin se aplica el concepto de rango relevante. Aunque no se muestra en la figura 7.4, el contador administrativo usar
un rango relevante del volumen de produccin tal que sea posible suponer que los costos y los ingresos se alinean de manera
aproximada con este rango.
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supnganse ventas de 2 700 unidades por ao. Esta vez la administracin considera la compra de una nueva
maquinaria de produccin que reducir los costos variables, pero al mismo tiempo aumentar los costos
fijos en 2 500 dlares al mes. Cunto deben descender los costos variables por unidad para mantener el
nivel actual de utilidad, si se supone que el volumen de ventas y todos los dems factores permanecen sin
cambios?
Q = 2 700 unidades F = $5 000 + $2 250 = $7 250 al mes ($87 000 por ao)
p = $75
N = $48 000 por ao
v = no se sabe (antes era $35)
Ahora, en vez de despejar Q (cuyo valor es 2 700 unidades), se despeja v, como sigue:
Q=
F+N
pv
pv =
F+N
Q
v = p
F+N
Q
Uso de la herramienta
Buscar objetivo en el
anlisis CVP
Ejemplo de planeacin de costos: hallar el costo variable por unidad
Cantidad
Precio
Costo variable por unidad
Costo fijo
Utilidad de operacin
Buscar objetivo
Definir la celda:
Con el valor:
Para cambiar la celda:
Aceptar
Hoja 1
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Hoja 2
Cancelar
Hoja 3
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Beneficios acumulados
cuando empiezan a
recibirse a los 65 aos
65
70
82
Edad
cada vez ms atractiva, ya que reporta una reduccin en los costos variables totales. El anlisis del punto
de equilibrio ayuda a encontrar el nivel de ventas (denominado punto de indiferencia), tal que cuando las
ventas estn por encima de dicho nivel har que la balanza se incline por la opcin del costo fijo alto, en
tanto que las ventas por debajo de tal nivel harn que se incline por la opcin del costo fijo bajo.
El ejemplo dos supone que HFI puede elegir entre dos mquinas, cada una de las cuales es capaz de
realizar la misma operacin con la misma calidad, pero con diferentes costos fijos y variables. La mquina
A tiene un costo fijo de 5 000 dlares y un costo de operacin variable por unidad de 10 dlares, en tanto
que la mquina B tiene un costo fijo de 15 000 dlares y un costo de operacin variable por unidad de
5 dlares. Para hallar el punto de indiferencia, donde las opciones del costo fijo bajo (A) y el costo fijo alto
(B) tienen los mismos costos totales, se igualan las ecuaciones del costo para cada opcin y se despeja la
cantidad de ventas.
Si HFI est operando a 2 000 unidades o ms, entonces la mquina que debera elegir sera la B, pero si
opera por debajo de 2 000 unidades, entonces tendra que elegir la mquina A. Por ejemplo, a 3 000 unidades, el costo total de la mquina A es de 5 000 dlares + (10 dlares 3 000) = 35 000 dlares, mientras
que el costo de la mquina B es de 10 000 dlares + (5 dlares 3 000) = 25 000 dlares, por lo que a este
nivel de ventas, la ventaja la tiene la mquina B.
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mensuales, que ascienden a 5 000 dlares en total, se destinan a salarios de ventas, que 7.50 dlares de los
35.00 dlares del costo variable por unidad corresponde al 10 por ciento de comisin, y que 27.50 dlares
del costo variable no se basan en comisiones. Supngase que los vendedores piden un aumento salarial de
450 dlares, acompaado de una reduccin en el porcentaje de sus comisiones. Cunto debe reducir la
administracin el porcentaje de las comisiones para que las utilidades permanezcan iguales, suponiendo
que el volumen de ventas y el resto de los factores no experimentan ningn cambio?
Con los cambios propuestos en los costos variables y fijos para ajustarlos al nuevo salario y al nuevo
plan de comisiones, los costos fijos se incrementan en 450 dlares al mes, mientras que los costos variables
disminuyen como resultado de la reduccin en el porcentaje de las comisiones, o r:
Adems:
F+N
pv
v = p
F+N
Q
En este caso, el administrador debe reducir el porcentaje de las comisiones de 10 a 7.33 por ciento para
mantener las utilidades sin cambios y pagar el aumento mensual de 450 dlares en el salario de los vendedores.
o
Q=
Esta cantidad muestra un incremento de 300 unidades por arriba de las 2 700 requeridas para el nivel de
ganancia antes de impuestos.
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El procedimiento habitual para ejecutar el anlisis CVP consiste en usar una medida basada en volumen, es
decir, una medida que se base en unidades manufacturadas y vendidas de determinado producto. En todo
lo dicho hasta ahora se ha supuesto un procedimiento basado en volumen. Un mtodo opcional es el costeo
basado en actividades. El costeo basado en actividades identifica los generadores del costo de actividades
muy detalladas que implican costos no directos, como el montaje de una mquina, el manejo de materiales,
la inspeccin y la conduccin. En contraste, el mtodo basado en volumen combina los costos de estas
actividades y los trata como si fueran costos fijos, debido a que no varan con el volumen de produccin.
El costeo basado en actividades proporciona un clculo ms preciso de los costos gracias a que identifica
y asigna de manera separada los costos no directos a los productos, en vez de mezclarlos en un solo grupo
de costos fijos, como hace el procedimiento basado en volumen. De vuelta al ejemplo de HFI, a continuacin se explica la manera de adaptar el anlisis CVP cuando se usa el costeo basado en actividades.
El anlisis CVP con base en volumen proporciona:
Q = ($60 000 + $48 000)/($75 $35) = 2 700 unidades
Cmo funciona el anlisis CVP basado en las actividades? Supngase que el personal de contabilidad
de costos ha logrado asignar cerca de 10 000 dlares de los costos fijos del ao anterior a las actividades a
nivel de lote, como el montaje y la inspeccin de una mquina. Esta estimacin se hizo cuando la empresa
operaba a un ritmo de 100 lotes por ao. Es posible rastrear los costos directamente hasta cada lote, aunque
no hasta cada unidad de produccin. El personal tambin se ha enterado de que la produccin de 3 000
unidades de este ao se realizar en lotes de 30 unidades, de modo que este ao otra vez se producirn
100 lotes. Se supone que los costos a nivel de lote se incrementan proporcionalmente con un aumento en
el nmero de lotes producido durante el ao, esto es, 100 dlares por lote (10 000 dlares/100). Lo que
esta suposicin indica realmente es que la tasa ABC de 100 dlares por lote es un costo variable por unidad en relacin con el generador del costo, que es el nmero de lotes. Pero tambin es posible hacer otras
suposiciones. Por ejemplo, si se supone que los costos totales a nivel de lote no cambian con el nmero de
los lotes, entonces los costos totales a nivel de lote son fijos en relacin con el nmero de lotes. Con esta
ltima suposicin, tanto el CVP basado en el volumen como el basado en el ABC siempre proporcionarn
los mismos clculos, y el uso del mtodo para ejecutar el CVP basado en el ABC no producir ninguna
informacin til adicional.
Otra suposicin posible de hacer es que el grupo de costo por actividad constituye un costo mixto, que
tiene un componente fijo el cual no vara con el nmero de lotes, y un componente variable que s vara
con el nmero de lotes. Obsrvese que esta suposicin de que los costos totales a nivel de lote varan con el
nmero de lotes va ms de acuerdo con la idea, presentada en el captulo 5, de que al usar el ABC es importante distinguir entre el desembolso por las actividades y el uso de las actividades. El objetivo consiste en
reducir el desembolso por las actividades reduciendo el uso de stas, lo que significa que los costos de las
actividades son variables y controlables, al menos en parte. Para simplificar, aqu se supone que los costos
a nivel de lote varan de manera directa con el nmero de lotes.
El modelo CVP basado en actividades, es posible desarrollarlo de la siguiente manera.
Primero, se definen nuevos trminos para los costos fijos: f = f VB + f AB,
donde:
f VB = los costos fijos basados en volumen, que son la porcin de los costos fijos que no varan con el
generador del costo de las actividades, 50 000 dlares (60 000 dlares 10 000 dlares)
AB
f = la porcin de costos fijos que s vara con el generador del costo de las actividades,
10 000 dlares; se supone que para 3 000 unidades de produccin, que implican 100 lotes de produccin de 30 unidades cada uno, se necesitan 10 000 dlares
Segundo, se definen los trminos siguientes:
v AB = el costo por lote para el generador del costo basado en actividades,
10 000 dlares/100 = 100 dlares por lote
b = el nmero de unidades en un lote, o 30 unidades (3 000/100)
v AB/b = el costo por unidad del producto para los costos relacionados con los lotes cuando el lote tiene
el tamao b; vAB/b = 3.333 dlares (100.00 dlares /30)
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f VB + N
p v ( v AB /b )
La solucin para el modelo basado en actividades es ligeramente menor que para el modelo basado en
volumen (2 675 unidades comparadas con 2 700) debido a que el mtodo ABC permite la inclusin de
costos totales a nivel de lote ms bajos. En vez de un costo fijo a nivel de lote de 10 000 dlares segn el
enfoque basado en volumen, el mtodo ABC permite que los costos a nivel de lote disminuyan (o aumenten) conforme el volumen disminuya (o aumente).
Para ilustrar el efecto que ejerce el tamao del lote en la solucin, supngase que la produccin se programa en lotes ms pequeos, de 20 unidades, pero que los costos por lote siguen siendo de 100 dlares por
lote. Cuntas unidades tendrn que venderse para ganar 48 000 dlares? La respuesta, como se muestra
aqu, es 2 800 unidades y 140 lotes. Obsrvese que ahora el costo de las actividades a nivel de lote se ha
incrementado de manera considerable, al pasar de 10 000 dlares para 100 lotes a 14 000 dlares para 140
lotes.
Q = ($50 000 + $48 000)/($75 $35 $100 /20)
= 2 800 unidades
Obsrvese que el nmero de unidades necesarias para lograr el punto de equilibrio aumenta cuando el
tamao del lote disminuye. Esto se debe de manera directa a que los costos totales a nivel de lote aumentan
a medida que el tamao del lote se reduce. Al tener en cuenta los costos a nivel de lote, el anlisis CVP que
se basa en el costeo basado en actividades permite hacer un examen ms preciso de las relaciones entre el
volumen, los costos y las utilidades.3
3 Vase
el examen del anlisis CVP para el costeo basado en actividades en Robert C. Kee, Implementing Cost-Volume-Profit
Analysis Using an Activity-Based Costing System, Advances in Management Accounting 10 (2001), pp. 77-94.
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El anlisis CVP se convierte en una importante herramienta estratgica cuando los administradores lo utilizan para determinar qu tan sensibles son las utilidades a posibles cambios en los costos o el volumen de
ventas. Si los costos, precios, o volmenes son susceptibles de modificarse de manera apreciable, la estrategia de la empresa podra tambin tener que cambiar. Por ejemplo, si existe el riesgo de que los niveles
de ventas disminuyan por debajo de los niveles proyectados, la administracin debe tener la prudencia de
reducir las inversiones en costos fijos que tena planeadas (esto es, inversiones para aumentar la capacidad
de produccin). Si las ventas se desploman, la capacidad adicional ya no ser necesaria, pero sera difcil
reducir los costos fijos en el corto plazo. El trmino anlisis de sensibilidad es el nombre otorgado a diversos mtodos que examinan la forma en que una cantidad cambia si los factores implicados en pronosticar
dicha cantidad tambin cambian. El anlisis de sensibilidad es de particular importancia cuando existe
demasiada incertidumbre acerca del nivel potencial de los futuros volmenes de ventas, precios o costos.
A continuacin se explican tres de los mtodos ms comunes para realizar el anlisis de sensibilidad:
1) anlisis qu pasara si con el uso del margen de contribucin y la razn del margen de contribucin,
2) margen de seguridad, y 3) apalancamiento de operacin.4
FIGURA 7.6
Anlisis de sensibilidad
qu pasara si para
HFI, Inc., con el uso
de una tabla de datos
El anlisis qu pasara si es el clculo de una cantidad dados distintos niveles de un factor que influye
en dicha cantidad. Constituye un mtodo comn para ejecutar el anlisis de sensibilidad cuando existe
incertidumbre. Muchas veces se basa en el margen de contribucin y la razn del margen de contribucin.
Por ejemplo, el margen de contribucin (40 dlares) y la razn del margen de contribucin (0.5333) de
HFI ofrecen una medida directa de lo sensibles que son las utilidades de HFI a los cambios en el volumen.
Cada cambio por unidad en el volumen afecta en 40 dlares las utilidades; cada cambio en los dlares de
las ventas afecta las utilidades en 0.5333. El anlisis se facilita con el uso de hojas de clculo, como Excel
y las herramientas de este programa; por ejemplo, Tablas de datos, Escenarios y la funcin Buscar objetivo.5 En la figura 7.6 se muestra un ejemplo de una tabla de datos para HFI; se mantienen constantes las
unidades vendidas, el costo fijo y el precio, por lo que es posible examinar el efecto que cada cambio en
el costo variable por unidad ejerce en las utilidades. En la figura 7.5 se ilustra el uso de la funcin Buscar
objetivo.
Costo variable
Unidades vendidas por unidad
1 500
$30
1 500
35
1 500
40
1 500
45
Costo fijo
$60 000
60 000
60 000
60 000
Precio
$75
75
75
75
Utilidad
7 500
7 500
15 000
Margen de seguridad
El margen
de seguridad
es la cantidad de ventas
por arriba del punto
de equilibrio.
enfoques del anlisis de sensibilidad quedan fuera de los alcances de este libro, e incluyen mtodos analticos y mtodos de simulacin de hojas de clculo; vase Jimmy E. Hilliard y Robert A. Leitch, Breakeven Analysis of Alternatives under
Uncertainty, en Management Accounting, marzo de 1977, pp. 53-57; y David R. Fordham y S. Brooks Marshall, Tools for
Dealing with Uncertainty, Management Accounting, septiembre de 1997, pp. 38-43.
5 Las Tablas
de datos, los Escenarios y Buscar objetivo son funciones de Microsoft Excel. El uso de estas herramientas en el anlisis qu pasara si lo explica Stephanie M. Bryant, Hey, What If...?, Journal of Accountancy, junio de 2000, pp. 35-45. Vase
tambin James A. Weisel, Add Even More Muscle to What-If Analyses, Journal of Accountancy, marzo de 2005, pp. 76-79.
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Tambin es posible usar el margen de seguridad como una razn, es decir, un porcentaje de las ventas:
Razn del margen de seguridad = Margen de seguridad/Ventas planeadas
= 1 500/3 000 = .5
La razn del margen de
seguridad
es una medida til para
comparar el riesgo de dos
productos alternativos o
para evaluar el riesgo de
cualquier producto determinado.
La razn del margen de seguridad es una medida til para comparar el riesgo de dos productos alternativos o para evaluar el riesgo de cualquier producto determinado. De los dos, el producto que tiene la
razn del margen de seguridad relativamente ms baja es el que ms riesgo supone; en consecuencia, por
lo general requiere una mayor atencin por parte de la administracin.
Apalancamiento de operacin
Entre los cambios que han ocurrido en el ambiente de la manufactura contempornea se encuentran
las tcnicas mejoradas de produccin mediante la automatizacin, las mejoras en el flujo del trabajo y otras
tcnicas ms. Conforme ocurren estos cambios, la naturaleza del anlisis CVP tambin se va modificando.
Por ejemplo, en un ambiente de produccin totalmente automatizado, los costos de mano de obra resultan
menos importantes, en tanto que los costos variables consisten sobre todo en los costos de los materiales.
En algunos casos, como la fabricacin de ciertas partes y componentes elctricos, el costo de los materiales
tambin es relativamente bajo, por lo que los costos fijos son muy elevados en relacin con el costo total.
En este contexto, el anlisis CVP tiene una funcin estratgica decisiva ya que las utilidades son ms sensibles al nmero de unidades manufacturadas y vendidas. En otras operaciones de manufactura, donde los
costos fijos son bajos y los costos variables son relativamente altos, las utilidades son menos sensibles a los
cambios en las ventas, por lo que el CVP resulta menos importante en trminos relativos.
Considrense dos compaas: una tiene costos fijos relativamente bajos y costos variables por unidad
relativamente altos (hace un uso intensivo de mano de obra), mientras que la otra tiene costos fijos relativamente altos y costos variables relativamente bajos (est automatizada por completo). En la figura 7.7
aparecen datos de muestra para estas dos compaas.
Ambas situaciones se comparan en la figura 7.8A (costos fijos relativamente altos) y la figura 7.8B
(costos fijos relativamente bajos). Obsrvese que en cada caso el punto de equilibrio es el mismo, 50 000
unidades. Sin embargo, si se examinan las utilidades a 25 000 unidades por arriba del punto de equilibrio,
o la prdida a 25 000 unidades por debajo del punto de equilibrio, surge un marcado contraste. En el caso
de la empresa con costos fijos relativamente altos (figura 7.8A), la prdida a 25 000 unidades es relativa-
FIGURA 7.7
Comparacin de datos
entre una empresa
automatizada y una que
hace uso intensivo
de la mano de obra
Costo fijo/ao
Costo variable/unidad
Precio
Margen de contribucin/unidad
FIGURA 7.8A
Ingreso total
$1 500 000
Costo total
500 000
25 000
50 000
75 000
Unidades de produccin
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La administracin de costos
en accin
En los ltimos aos, los fabricantes de autos de Detroit han estado batallando
con el declive en las ventas y la disminucin de las utilidades, e incluso con
prdidas en algunos periodos trimestrales recientes. GM y Ford enfrentan en
particular lo que los analistas denominan costos de retiro, es decir, los costos
de jubilacin y otras prestaciones de los empleados. Qu significan dichos
FIGURA 7.8B
Ingreso total
Utilidades a 75 000 unidades
25 000 $3
$75 000
$1 500 000
Costo o ingreso
Costo total
150 000
25 000
50 000
75 000
Unidades de produccin
El apalancamiento de
operacin
es la razn del margen de
contribucin a la ganancia.
mente alta, 250 000 dlares, mientras que las utilidades a 75 000 unidades son tambin relativamente altas,
250 000 dlares. En contraste, cuando los costos fijos son bajos (figura 7.8B), la prdida a 25 000 unidades
es de apenas 75 000 dlares, y las utilidades a 75 000 unidades son de slo 75 000 dlares.
Resulta claro que una empresa con costos fijos altos implica mayor riesgo porque el nivel de las ventas
afecta de un modo considerable las utilidades. Por arriba del punto de equilibrio se obtienen utilidades elevadas, pero cuando se cae por debajo del equilibrio se incurre en prdidas altas. En este contexto, el anlisis
CVP resulta de particular importancia en la planeacin del uso de nuevas tecnologas manufactureras que
posean el potencial de cambiar la relacin entre los costos fijos y los variables.
El efecto potencial del riesgo de que las ventas no alcancen los niveles planeados, por influencia de
la proporcin relativa entre los costos de manufactura fijos y los costos de manufactura variables, puede
medirse mediante el grado de apalancamiento de operacin, que es la razn del margen de contribucin a
la utilidad. En el caso de los datos de HFI (figura 7.2), el apalancamiento de operacin para 2007 se calcula
como sigue:
Este apalancamiento de operacin de 2.667 significa que como las ventas de HFI se incrementaron 8.33
por ciento (15 000 dlares/180 000 dlares) entre 2007 y 2008, las utilidades tendran que incrementarse
en 22.22 por ciento (2.667 8.33%). Un clculo rpido demuestra que la utilidad se ha incrementado en
22.22 por ciento (8 000 dlares/36 000 dlares).
Un apalancamiento de operacin con un valor ms alto indica un riesgo mayor, en el sentido de que
un cambio particular en las ventas tendr un efecto relativamente ms grande sobre las utilidades. Con un
volumen de ventas slido, resulta deseable un nivel elevado de apalancamiento, pero cuando las ventas
empiezan a caer, es preferible un nivel de apalancamiento ms bajo. Cada compaa elige el nivel de apalancamiento de operacin que sea compatible con su estrategia competitiva. Por ejemplo, una empresa que
goza de una posicin dominante en su mercado podra elegir un nivel de apalancamiento alto para aprovechar esta ventaja. Por el contrario, una empresa ms dbil quiz elegira la estrategia del apalancamiento
bajo, menos arriesgada.
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Por lo general, una compaa produce o vende al por menor dos o ms productos. En pginas anteriores
hemos explicado la forma de calcular el modelo CVP para un solo producto. Supngase ahora que la compaa tiene varios productos, quiz cientos, o incluso miles de ellos. Calcular e interpretar esas cantidades
de puntos de equilibrio resultara ms que difcil. Adems, sera difcil determinar cmo habra que dividir
los costos fijos de la empresa entre todos estos productos. Por estas razones, un mtodo muy usado por las
empresas que cuentan con muchos productos es el uso del procedimiento de la razn del margen de contribucin (CMR, siglas de Contribution Margin Rate), explicado lneas atrs en este captulo. Este enfoque
permite a la empresa calcular el punto de equilibrio en dlares de venta, con base en una estimacin del
promedio ponderado de la CMR para todos sus productos. Por ejemplo, si la compaa tiene la poltica de
establecer el precio de todos sus productos al doble (200%) del costo variable, entonces la CMR se calcula
de la siguiente manera, donde p = 2v, o v = 1/2p:
CMR = (p v)/p = [p 1/2p]/p = 50%
Al usar el mtodo de la CMR, una empresa cuyos costos fijos asciendan a 100 millones de dlares y tenga
una CMR de 50 por ciento tendra un punto de equilibrio de 200 millones en ventas:
Y = $100/.5 = $200 000 000
Ahora supngase que la empresa slo cuenta con dos o tres productos (o un nmero relativamente
pequeo de ellos). En este caso, es posible calcular el punto de equilibrio mediante el uso del promedio
ponderado del margen de contribucin (CM, siglas de Contribution Margin) o el promedio ponderado de la
CMR determinado de manera directa para estos productos. Con esto se evita la estimacin que se requiere
en el mtodo que se acaba de describir, el cual implica cientos de productos, o ms. El clculo del promedio
ponderado del CM o de la CMR para nmeros reducidos de productos se basa en la suposicin de que la
mezcla de productos la proporcin vendida de cada producto permanecer constante. La mezcla de
ventas en dlares por lo general difiere de la mezcla de ventas en unidades. Si se supone que la mezcla
de ventas permanecer constante cuando se trata de unidades, para calcular el punto de equilibrio se utilizar el mtodo del CM. Lo anterior es concordante, ya que la mezcla de ventas es constante en unidades
y el punto de equilibrio se calcula en unidades. De igual manera, si se supone que la mezcla de ventas
permanecer constante en dlares, se emplear el enfoque de la CMR para calcular el punto de equilibrio
en dlares.
234
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la empresa que hace uso intensivo de la mano de obra. Los costos fijos y
el nivel del volumen son datos que se dan por sentados, y la ecuacin se
resuelve con respecto al costo variable de cada alternativa como una funcin del costo variable de la otra alternativa (donde Y = costo variable por
unidad para la fbrica automatizada y X = costo variable por unidad para la
fbrica de uso intensivo de mano de obra, volumen = 50 000 unidades, y
los datos restantes son los de la figura 7.7):
Costo total de la = Costo total de la fbrica
fbrica automatizada intensiva en mano de obra
Costos de la electricidad
En ocasiones resulta til mostrar en forma grfica los resultados del anlisis de sensibilidad. El Departamento de Energa de Estados Unidos ha usado
este enfoque para estudiar la decisin de que usuarios de gran tamao,
como el Aeropuerto Internacional de Pittsburgh; el laboratorio de investigacin de AT&T en Morristown, Nueva Jersey, y la Base Kirkland de la Fuerza
Area en Nuevo Mxico, adopten la tecnologa de clulas de combustible
para generar electricidad. Las clulas de combustible transforman el gas
natural en electricidad de una manera limpia y eficiente. Cuando el costo
del gas natural es relativamente bajo y el costo de otras fuentes de electricidad es relativamente alto, las clulas de combustible resultan eficientes en
costos. El estudio produjo un anlisis del punto de equilibrio y un anlisis
de sensibilidad relacionado los cuales sealan que es posible determinar
una lnea del punto de equilibrio (vase la siguiente grfica) para identificar
de manera clara cul tecnologa resulta preferible (clulas de combustible
o fuentes convencionales de electricidad) con base en las variaciones en el
costo del gas natural y la electricidad comn.
40.0
30.0
Lnea del
punto de
equilibrio(Y = X 7)
Elegir la
mquina X
20.0
Elegir la
mquina Y
10.0
0.0
10
20
30
40
50
A manera de ilustracin, vase el ejemplo de Windbreakers, Inc., empresa que vende chaquetas ligeras
de estilo deportivo o informal. Windbreakers cuenta con tres productos: Calm, Windy y Gale. En la figura
7.9 aparece la informacin relevante de dichos productos. Se espera que los costos fijos totales para el
periodo asciendan a 168 000 dlares, y se supone que las ventas de Windbreakers permanecern constantes
en dlares de venta, es decir, a 50 por ciento, 40 por ciento y 10 por ciento, respectivamente, para los tres
productos.
A partir de esta informacin, es posible calcular el promedio ponderado de la razn del margen de contribucin como sigue:
Suma del porcentaje de las ventas CMR para Calm, Windy y Gale = Promedio ponderado de la
CMR
0.5(0.2) + 0.4(0.25) + 0.1(0.1) = 0.21
El punto de equilibrio para los tres productos se calcula como sigue:
Y = $168 000 /0.21 = $800 000
FIGURA 7.9
Datos de ventas y costos
de Windbreakers, Inc.
Ventas del periodo anterior
Porcentaje de ventas
Precio
Costo variable por unidad
Margen de contribucin
Razn del margen de contribucin
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Calm
Windy
$750 000
50
$ 30
24
$ 6
$600 000
40
$ 32
24
$ 8
0.20
0.25
Gale
$150 000
10
$ 40
36
$ 4
Total
$1 500 000
100%
0.10
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Esto significa que para que Windbreakers alcance el punto de equilibrio, tiene que vender 800 000 dlares
de los tres productos en la misma proporcin que la de la mezcla de ventas del ao anterior. Las ventas de
cada producto fueron las siguientes:
Calm
Windy
Gale
0.5($800 000) =
0.4($800 000) =
0.1($800 000) =
$400 000
320 000
80 000
Total
$800 000
La venta de chaquetas en la mezcla correcta de ventas da como resultado exactamente el margen de contribucin del punto de equilibrio, que es de 168 000 dlares:
$6 (13 334) + $8 (10 000) + $4 (2 000) = $168 000
Las organizaciones sin fines de lucro y las empresas de servicios tambin pueden utilizar el anlisis CVP.
Para ilustrar este punto, considrese una pequea clnica de salud mental que experimenta dificultades
financieras. El apoyo financiero que el Orange County Mental Health Center recibe proviene del condado,
slo que ha ido menguando debido a una recesin en la economa de la localidad. Como resultado, para el
nuevo ao fiscal, los miembros de la junta municipal del condado han determinado un recorte general del
presupuesto de cerca de 5 por ciento. El ao anterior, los fondos que el centro recibi ascendieron a 735 000
dlares, pero para el siguiente ao se proyecta que sean de 700 000 dlares. El director del centro calcula
que sus costos variables (que incluyen medicamentos, folletos informativos y algunos costos administrativos) ascienden a cerca de 10 dlares por visita de los casi 300 pacientes que de manera regular acuden
con los consejeros del centro. Todos los dems costos son fijos, incluidos los salarios de los consejeros,
los costos del manejo de registros y los costos de las instalaciones. Cmo afectarn los recortes del presupuesto al nivel de servicios que ofrece el centro, si se supone que los costos fijos no pueden modificarse
en el corto plazo?
Para responder esta pregunta, se debe determinar de manera precisa la actividad del centro, as como los
costos fijos y variables relacionados con sta. Si bien hay muchas maneras de medir la actividad, se escoge
el nmero de visitas de los pacientes como la medida lgica de la actividad del centro. El director estima
que el ao anterior recibieron 13 500 visitas y que los costos variables se mantienen constantes en 10 dlares por visita dentro del intervalo de 10 000 a 14 000 visitas al ao. Por consiguiente, los costos variables
totales del ao anterior fueron de 135 000 dlares (10 dlares 13 500). A continuacin se determinan los
costos fijos totales para el ao anterior:
Ahora el director puede analizar el efecto que el cambio en el presupuesto tendr en los niveles de servicio que ofrece el centro. Al nivel esperado de presupuesto para el ao siguiente, que es de 700 000 dlares,
el nivel de actividad es de aproximadamente 10 000 visitas. El costo total de 700 000 dlares menos el
costo fijo de 600 000 dlares deja los costos variables en 100 000 dlares; por tanto, 100 000 dlares/10
dlares = 10 000 visitas. Con esto, el director puede ver que el recorte de aproximadamente 5 por ciento en
el presupuesto dar como resultado una reduccin de cerca de 26 por ciento en el contacto con los pacientes
[(13 500 10 000)/13 500].
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FIGURA 7.10
Ingreso total
Costo total
$100 000
10 000
20 000
25 000
30 000
Unidades de produccin
Costos escalonados
Como se ilustra en la figura 7.10, el comportamiento de los costos que se estn examinando podra ser tan
disparejo (costos escalonados), que una aproximacin mediante un rango relevante resulte impracticable.
Si bien es posible realizar el anlisis CVP, la tarea se vuelve algo ms que engorrosa. En la situacin que se
ilustra en la figura 7.10, el precio es de 18 dlares, el costo variable por unidad es de 10 dlares, el costo fijo
inicial es de 100 000 dlares, y existe un costo fijo incremental de 100 000 dlares cuando la produccin
supera las 10 000 unidades. El desembolso de los costos fijos adicionales incrementa la capacidad hasta
30 000 unidades. Un anlisis CVP requiere que el administrador determine el punto de equilibrio de cada
rango (por debajo y por arriba del punto de las 10 000 unidades). En el caso de estos datos, no se encuentra
un punto de equilibrio por debajo del nivel de produccin de las 10 000 unidades, pero el punto de equilibrio para el rango superior es posible obtenerlo como sigue:
Q = f/(p v) = $200 000/($18 $10) = 25 000 unidades
De este modo, se tendrn prdidas hasta el nivel de 25 000 unidades, por lo que ser necesaria la inversin adicional en capacidad para alcanzar este nivel de produccin y ventas. Una preocupacin potencial
para el administrador es lo relativamente angosto del rango de rentabilidad, entre 25 000 y 30 000 unidades.
Por consiguiente, resultara deseable un anlisis adicional para determinar mejor el grado de demanda del
producto y el costo de extender la capacidad ms all de las 30 000 unidades.
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6 Las
siguientes son algunas referencias tiles para el flujo de efectivo y el anlisis del punto de equilibrio de las acumulaciones:
Bipin Ajikkya, Rowland Atiase y Linda Bamber, Absorption versus Direct Costing: Income Reconciliation and Cost-VolumeProfit Analysis, Issues in Accounting Education, otoo de 1986, pp. 268-281; y David Solomons, Breakeven Analysis under
Absorption Costing, The Accounting Review, julio de 1968, pp. 447-452.
Resumen
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En este captulo se estudia el anlisis CVP, un modelo lineal de las relaciones entre los costos, los ingresos
y los niveles de produccin. Este anlisis se usa para la planeacin del punto de equilibrio, la planeacin
de ingresos y la planeacin de costos.
La planeacin del punto de equilibrio sirve para determinar el nivel de produccin al que las utilidades
son iguales a cero. El anlisis del punto de equilibrio se usa en la planeacin y la presupuestacin para
evaluar la conveniencia de la produccin y los servicios actuales y potenciales. Asimismo, el anlisis CVP
se usa en la planeacin de los ingresos para determinar la cantidad de ventas que se necesita para alcanzar
el nivel deseado de utilidades, para lo cual a la ecuacin del punto de equilibrio se le aade la utilidad
deseada. En cuanto a la planeacin de costos, el anlisis CVP se usa para encontrar la reduccin en costos
necesaria para alcanzar las utilidades deseadas, o encontrar el cambio en los costos fijos que se requiere
para producir un determinado cambio en los costos variables (o viceversa).
La planeacin de ingresos y de costos mejora gracias a dos conceptos adicionales: el costeo basado en
actividades y el anlisis de sensibilidad. El costeo basado en actividades divide los costos fijos en costos
por lote o por unidad, lo que hace posible efectuar el anlisis CVP a nivel de lote, o a nivel de unidad (o a
ambos).
El anlisis de sensibilidad es muy conveniente porque las utilidades de las empresas que tienen costos
fijos relativamente altos resultan ms sensibles a los cambios en el nivel de las ventas. La sensibilidad, o
riesgo, de los cambios en los niveles de las ventas se mide mediante el margen de seguridad y el apalancamiento de operacin.
Cuando se trata de dos o ms productos, el empleo del anlisis CVP requiere hacer la suposicin de que
la mezcla de ventas de dichos productos es constante, y entonces se usa el promedio ponderado del margen
de contribucin para calcular el punto de equilibrio.
Las empresas sin fines de lucro y de servicios tambin utilizan el anlisis de equilibrio. Aqu se presenta
el ejemplo de cmo una clnica municipal de salud usa el anlisis del punto de equilibrio para pronosticar
los efectos en las operaciones de un cambio en los niveles de financiamiento.
En el uso del anlisis del punto de equilibrio, hay que considerar una serie de limitaciones. Por ejemplo,
se supone que los costos fijos totales y el costo variable por unidad no cambian.
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Trminos clave
anlisis de costo-volumen-utilidad
(CVP), 218
anlisis de sensibilidad, 231
anlisis qu pasara si, 231
apalancamiento de operacin, 233
estado de resultados por
contribucin, 220
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
Ford y GM son dos fabricantes de autos que tienen un nivel de apalancamiento elevado. Entre sus altos costos fijos
hay que contar los elevados costos relacionados con la mano de obra, tanto la mano de obra actual para la produccin
como los costos de las prestaciones para los trabajadores jubilados. Durante los decenios de 1970 y 1980, ambas firmas
tomaron decisiones que las condujeron a comprometerse con una elevada capacidad de mano de obra, basndose en
la estrategia de que el volumen de ventas crecera y requeriran de esa capacidad de mano de obra. Sin embargo, los
incrementos deseados en las ventas nunca llegaron porque los fabricantes extranjeros de autos siguieron aumentando su
participacin de mercado.
Cuando las ventas decaen, un apalancamiento de operacin elevado genera reducciones aceleradas en las utilidades,
que es lo que experimentan en la actualidad estos fabricantes de autos. Un programa reciente de GM para mejorar las ventas, que consiste en ofrecer a los clientes descuentos de ventas equivalentes a los descuentos que reciben los empleados
de las empresas automotrices, es un ejemplo de la estrategia de GM para aumentar sus ventas y cubrir estos costos fijos.
Como las compaas tambin estn buscando maneras de reducir los costos fijos, parte de esa estrategia consiste en el
reciente cierre de plantas y la renovacin de las negociaciones con el sindicato United Auto Workers. Por ejemplo, ahora
las empresas cuentan con lo que se denomina bancos de trabajo, en los cuales se les paga a los trabajadores cuando no
hay trabajo en la planta. Los trabajadores afiliados al banco de trabajo a menudo realizan servicios de beneficencia para
su comunidad mientras esperan el regreso a su trabajo en la planta. Estos bancos de trabajo son un indicio ms de que los
costos de mano de obra son costos fijos de mucha importancia para Ford y GM.
Fuente: Jeffrey McCracken, Detroits Symbol of Dysfunction: Paying Employees Not to Work, The Wall Street Journal, 1 de marzo de 2006, p. 1;
Karen Lundegaard y Joseph B. White, Detroit Finds a Bandwagon in Employee Discounts, The Wall Street Journal, 6 de julio de 2005, p. 1.
Problema de
autoevaluacin
Los datos siguientes corresponden a un solo producto, el TECHWHIZ, fabricado por la Markdata Computer Company:
Precio de venta = $5 595
Costos de los materiales (incluidos los componentes comprados) = $899
Costo de mano de obra directa = $233
Costo de las instalaciones (en el caso de una planta muy automatizada, incluye renta, seguro, impuestos
y depreciacin) = $2 352 000 por ao
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
Se requiere:
1. Cul es el margen de contribucin por unidad?
2. Cul es el punto de equilibrio en unidades y en dlares?
3. Cul es el nivel conveniente de ventas si la compaa planea aumentar los costos fijos en 5 por ciento (para mejorar
la calidad y el aspecto del producto) y lograr el nivel deseado de utilidades antes de impuestos de 200 000 dlares?
4. Si la tasa del impuesto sobre la renta de la compaa es de 22 por ciento, qu nivel de ventas por unidad se necesita
para lograr utilidades despus de impuestos de 150 000 dlares?
Preguntas
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7-1
7-2
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Ejercicios breves
7-17 Doughton Bearings es un fabricante de cojinetes o rodamientos de bolas para equipo industrial. Al evaluar los
datos financieros del ao anterior, el gerente de contabilidad encuentra que el precio de venta por unidad para la
compaa es de 25 dlares por rodamiento, y que el costo variable por unidad es de 18 dlares por cojinete. Cul
es el margen de contribucin por unidad?
7-18 Felton Paper produce papel para libros de texto. Para el prximo trimestre, la empresa planea producir 500 000
paquetes de papel que se vendern a un precio de 100 dlares por paquete. A la compaa, producir cada paquete
le cuesta 80 dlares. Cul es el margen de contribucin total para el prximo trimestre?
7-19 Montross Seating fabrica sillas de oficina para distribucin comercial. Cada silla se produce a un costo de
15 dlares y se vende en 25 dlares. Cul es la razn del margen de contribucin de las sillas de oficina?
7-20 La Cobb Clinic atiende pacientes ambulatorios por distintos padecimientos. El gerente de contabilidad ha estimado que la clnica tiene costos fijos mensuales de 5 000 dlares, adems de 20 dlares por consulta de cada
paciente. Si el cobro por consulta es de 30 dlares, cuntas consultas por mes necesita la clnica para alcanzar el
punto de equilibrio?
7-21 Phelps Inc. fabrica golosinas de diferentes tipos para varias tiendas al menudeo. El gerente de contabilidad le
ha pedido a usted que basndose en datos financieros anteriores determine las ventas en dlares necesarias en
el trimestre siguiente para alcanzar el punto de equilibrio. La investigacin que realiza usted seala que el costo
variable total ser de 500 000 dlares, las ventas totales ascendern a 750 000 dlares y los costos fijos sern de
100 000 dlares. Cul es el punto de equilibrio en dlares de venta?
7-22 Williams & Williams Co., un fabricante de botellas atomizadoras de plstico, quiere obtener utilidades por
100 000 dlares el siguiente trimestre. Los costos variables son de 0.50 dlares por botella, los costos fijos son
de 500 000 dlares y el precio de venta es de 1 dlar por botella. Cuntas botellas debe vender la compaa para
alcanzar esta meta?
7-23 Cunningham Audio es un vendedor de audfonos al que le gustara obtener utilidades despus de impuestos de
100 dlares cada semana. Cada par de audfonos tiene un costo de 5 dlares, y se vende en 10 dlares. La renta y
otros costos fijos ascienden a 200 dlares por semana, en tanto que la tasa impositiva es de 20 por ciento. Cuntos
audfonos debe vender Cunningham a la semana para alcanzar su objetivo?
7-24 Franklin Cards vende tarjetas de felicitacin a 2 dlares cada una y planea vender 100 000 tarjetas cada trimestre.
El gerente de contabilidad ha determinado que la compaa necesita vender 80 000 tarjetas por trimestre para
alcanzar el punto de equilibrio. Cul es el margen de seguridad tanto en unidades como en dlares de venta?
7-25 May Clothing es una tienda minorista de ropa para caballero. El costo de mercancas para May es de 10 dlares
por camisa, en tanto que el precio de venta es de 20 dlares por camisa. La empresa planea vender 400 000 camisas al ao, con una utilidad antes de impuestos de 500 000 dlares. Cul es el apalancamiento de operacin?
7-26 Ford Tops es un fabricante de gorras para bisbol. Sus costos fijos son de 100 000 dlares por trimestre y vende
cada gorra en 20 dlares. Si el costo de fabricar cada gorra es de 10 dlares, cuntas gorras debe vender Ford por
trimestre para alcanzar el punto de equilibrio?
Ejercicios
7-27 Scott Power produce pilas, y ha determinado que su margen de contribucin sea de 2 dlares por pila y su razn
del margen de contribucin sea de 0.5. Qu efecto produce en las utilidades la venta de una pila adicional? Y de
un dlar de ventas adicional?
7-28 Dos mquinas, fabricar o comprar? Calista Company manufactura equipo electrnico. En la actualidad le
compra a un proveedor externo los interruptores especiales que usa en cada uno de sus productos. Este proveedor
le cobra a Calista 2 dlares por interruptor. El CEO de Calista est evaluando la compra de la mquina X o de la
mquina Y para que la empresa pueda producir sus propios interruptores. Los datos proyectados son
Costo fijo anual
Costo variable por interruptor
Mquina X
$135 000
0.65
Mquina Y
$204 000
0.30
Se requiere:
1. Cul es el nmero mnimo de interruptores que Calista debe fabricar al ao con cada mquina para que los costos
totales igualen el costo de compra con el proveedor externo?
2. Qu nivel de volumen generarn los mismos costos totales, independientemente de la mquina que se compre?
3. Cul es la alternativa ms rentable para producir 200 000 interruptores al ao?
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7-29 Apalancamiento de operacin Los siguientes datos de ventas y de costos (en miles) corresponden a dos compaas de la industria del transporte:
Ventas
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
Compaa A
Compaa B
Monto
Monto
$100 000
60 000
$ 40 000
15 000
$ 25 000
100%
60
40%
$100 000
30 000
$ 70 000
40 000
$ 30 000
100%
30
70%
Se requiere:
1. Calcule el apalancamiento de operacin de cada compaa. Si las ventas aumentan, qu compaa se beneficiara
ms? Cmo lo sabe usted?
2. Supngase que durante el ao siguiente las ventas se incrementan 10 por ciento. Calcule el porcentaje de incremento
en las utilidades para cada compaa. Los resultados son los que usted esperaba?
7-30 Anlisis CVP En los ltimos aos, Conrad, Inc., empresa fabricante de mquinas elctricas para elaborar helados,
ha experimentado un crecimiento sostenido en las ventas. Como el negocio ha crecido, Jo Conrad, la presidenta,
considera que el ao prximo necesitar una dinmica campaa publicitaria para mantener este crecimiento. A fin
de estar listos para el crecimiento, el contador prepar los siguientes datos para el ao en curso.
Costos variables por mquina para elaborar helados
Mano de obra directa
Materiales directos
Costos indirectos variables
Costos variables totales
Costos fijos
Manufactura
Venta
Administrativos
Costos fijos totales
Precio de venta por unidad
Ventas esperadas (unidades)
$ 13.50
14.50
6.00
$ 34.00
$ 67 000
42 000
356 000
$465 000
$ 65.00
30 000
Se requiere:
1. Si los costos y los precios de venta permanecen iguales, cul ser la utilidad de operacin proyectada para el ao
prximo?
2. Cul es el punto de equilibrio en unidades para el ao prximo?
3. Jo se ha propuesto vender 35 000 mquinas para elaborar helados, meta que, piensa, es posible alcanzar mediante
un desembolso adicional fijo de ventas de 200 000 dlares en publicidad. Todos los dems costos permanecen igual
que en el problema 1. Cul ser la utilidad de operacin si se hace este desembolso adicional de 200 000 dlares en
publicidad y las ventas aumentan a 35 000 unidades?
4. Cul ser el nuevo punto de equilibrio si se hace el desembolso de 200 000 dlares en publicidad?
5. Si se realiza este desembolso adicional de 200 000 dlares en publicidad el ao prximo, cul es el nivel de ventas
en unidades que se requiere para igualar el ingreso del ao en curso correspondiente a 30 000 unidades?
7-31 La funcin del impuesto sobre la renta En 2007, la Triad Company tuvo costos fijos por 200 000 dlares y
costos variables iguales a 80 por ciento del ingreso total de ventas, gan 70 000 dlares de utilidad neta despus
de impuestos y la tasa del impuesto sobre la renta fue igual a 30 por ciento.
Se requiere: Determine 1) la utilidad de operacin antes de impuestos, 2) el margen de contribucin total, 3) las ventas
totales y 4) el punto de equilibrio en dlares de venta.
7-32 El anlisis CVP con impuestos Jeffrey Company produce y vende calcetines. Sus costos variables son de
3 dlares por par y sus costos fijos del ao alcanzan un total de 75 000 dlares. El precio de venta es de 5 dlares
por par.
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$650 000
Costo de ventas
422 500
Margen de contribucin
227 500
Costos de operacin
105 000
Utilidad de operacin
$122 500
Se requiere:
1. Cul es el margen de seguridad de Harold en dlares? Cul es la razn del margen de seguridad?
2. Si las ventas disminuyeran a 500 000 dlares, cules seran el margen de seguridad y la utilidad de operacin de
Harold?
7-34 Recortes presupuestales Los servicios de farmacia para la salud de la Universidad Overland proporcionan a
los estudiantes ciertos medicamentos sin costo alguno. En la actualidad, 40 por ciento de los costos de la farmacia son fijos; el 60 por ciento restante son costos variables. El ao pasado, el presupuesto de la farmacia fue de
300 000 dlares, pero hace poco la universidad redujo en 10 por ciento el presupuesto para este ao.
Se requiere: En qu porcentaje se reduce la cantidad de servicios que la universidad es capaz de proporcionar este
ao?
7-35 CVP para mltiples productos Julia Company fabrica dos tipos de lavadoras de alfombras, la Brighter y la
Smarter. Los datos de ambas mquinas son como sigue:
Volumen de ventas en unidades
Brighter
Smarter
200
300
$750
$1 000
225
450
El nmero de horas-mquina para fabricar la Brighter es de 1, y para producir la Smarter es de 2. Los costos fijos
totales para manufacturar ambos productos son de 132 000 dlares.
Se requiere: Con el uso de una hoja de clculo, determine el punto de equilibrio para Julia Company, suponiendo que
la mezcla de ventas permanece constante en dlares de venta.
Problemas
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7-36 Anlisis CVP, estrategia Franks Western Wear es un vendedor minorista de sombreros de Dallas, Texas. Aunque Franks cuenta con muchos modelos de sombreros vaqueros, todos tienen aproximadamente el mismo precio
y costo de factura (de compra), como se indica en la tabla siguiente. El personal de ventas recibe jugosas comisiones como una forma de alentarlos a ser ms dinmicos en sus esfuerzos de ventas. En la actualidad, la economa
de Dallas est en pleno auge, por lo que las ventas de Franks han sido grandiosas. No obstante, el negocio es
muy competido, aunque Frank confa en su personal, conocedor y atento, para atraer y conservar a los clientes,
quienes de otro modo podran acudir a otras tiendas de artculos del oeste. Debido al rpido crecimiento de las
ventas, Frank encuentra cada vez ms difcil administrar ciertos aspectos del negocio, como resurtir el inventario
o contratar y entrenar a nuevos vendedores.
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Precio de ventas
Desembolsos variables por unidad
Costo de compra
Comisiones por ventas
Costos variables totales unitarios
Desembolsos fijos anuales totales
Publicidad
Renta
Salarios
Desembolsos fijos totales
$ 30.00
15.50
4.50
$ 20.00
$ 20 000
25 000
105 000
$150 000
Se requiere:
1. Calcule el punto de equilibrio anual en ventas por unidad y en dlares de venta.
2. Si Franks vende 20 000 sombreros, a cunto ascendern sus utilidades o prdidas netas?
3. Si Franks vende 25 000 sombreros, cul es su margen de seguridad y su razn del margen de seguridad?
4. Frank est considerando eliminar por completo las comisiones por ventas y aumentar los salarios en 82 000 dlares
al ao. Cul sera entonces el nuevo punto de equilibrio en unidades? Cul sera la utilidad o la prdida netas si se
venden 20 000 sombreros con este nuevo plan de salarios?
5. Identifique y analice los elementos estratgicos de la decisin de eliminar las comisiones por ventas (vase el problema 4). Cmo afectan estas cuestiones estratgicas la decisin de Franks?
7-37 Estados de resultados por contribucin con el uso de Excel; anlisis de sensibilidad; Buscar objetivo
Se requiere:
1. Con los datos de la figura 7.1, elabore una hoja de clculo en Excel para obtener un anlisis de sensibilidad de los
efectos de cambios potenciales en la demanda de HFI, Inc., sobre las utilidades de operacin. Use las figuras 7.2 y 7.6
como gua.
2. Utilice la herramienta Buscar objetivo de Excel para determinar qu precio de venta le permitira a HFI obtener utilidades de operacin por 100 000 dlares, suponiendo que el resto de la informacin sobre los costos es la misma que
aparece en la figura 7.1. Use la figura 7.5 como gua.
7-38 Mltiples productos La mayora de los negocios venden varios productos a distintos precios. Estos productos
a menudo tienen diferentes costos variables por unidad. Por esto, las utilidades totales y el punto de equilibrio
dependen de la proporcin en que se vendan los productos. La mezcla de ventas es la contribucin relativa de
las ventas entre los diversos productos vendidos por una empresa. Supngase que Hycel, Inc., realiza las siguientes ventas en un ao tpico:
Producto
A
B
Total
Mezcla de ventas
80%
20
100%
Supnganse los siguientes precios de venta por unidad y costos variables por unidad:
Producto
A
B
Unidades vendidas
8 000
2 000
10 000
Precio de venta
Costo variable por unidad
$90 $70
140 95
Se requiere:
1. Determine el punto de equilibrio en unidades.
2. Determine el nmero de unidades que se requiere para lograr una utilidad neta antes de impuestos de 40 000 dlares.
7-39 Relaciones del CVP La siguiente informacin se tom de un informe reciente en los medios de comunicacin
sobre Gateway, Inc., empresa que suministra productos y servicios en la industria de las computadoras personales.
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Las prdidas de Gateway en el trimestre que termin el 30 de junio casi se triplicaron, para llegar a 61 000 000 de
dlares sobre ingresos de 1 000 000 000 de dlares... Para alcanzar el punto de equilibrio, Gateway tendra que incrementar sus ventas por unidad en un exorbitante 43 por ciento, de 651 000 en el segundo trimestre, a 933 000.
Gateway controla apenas 5.6 por ciento del mercado de Estados Unidos. IDC proyecta un incremento de 5 por
ciento en ventas por unidad para el siguiente trimestre.
Se requiere:
1. Calcule el costo variable por unidad y el costo fijo por ao de Gateway.
2. Determine cul es la participacin de mercado que Gateway requiere para alcanzar el punto de equilibrio el prximo
trimestre.
7-40 Relaciones CVP En un reportaje reciente se indica que Expedia.com paga habitaciones de hotel a precios al
por mayor para luego venderlos en su sitio Web con una prima de incremento de 26 por ciento sobre el precio
que originalmente pag. Esta prctica contrasta con la de otras agencias de viajes, que por lo general ganan slo
10 por ciento del precio al por menor sobre las reservaciones que hacen para los hoteles. Supngase que el precio
al por mayor que Expedia le paga al hotel por las habitaciones equivale a 60 por ciento del precio que el hotel
cobra al menudeo.
Se requiere:
1. Calcule el porcentaje de rendimiento que Expedia obtiene de comprar y revender las habitaciones. Calcule tambin
el porcentaje de rendimiento al vender las habitaciones con la comisin normal de 10 por ciento. Cul de las dos
prcticas es mejor para Expedia?
2. Cul debe ser la tasa esperada de ocupacin de un hotel si le vendiera las habitaciones a Expedia a 60 por ciento
del precio al por mayor? Suponga que todos los costos del hotel son fijos y que si no le vendiera las habitaciones a
Expedia, stas estaran desocupadas, o en el caso de que estuvieran ocupadas, habran sido reservadas por medio de
agencias de viajes que requieren una comisin de 10 por ciento.
3. Cul es el descuento mnimo en el precio al por mayor que Expedia aceptara por parte del hotel, tal que a esta
empresa le resultara igual comprar y revender las habitaciones que hacer reservaciones y recibir el 10 por ciento de
comisin por ellas? Suponga que Expedia puede vender todas las habitaciones que compre.
7-41 Anlisis CVP Horton Manufacturing Inc. (HMI) est sufriendo los efectos de un aumento en la competencia tanto local como mundial para su principal producto, una cortadora de csped que se vende en tiendas de descuento
por todo Estados Unidos. La tabla siguiente muestra los resultados de las operaciones de HMI para 2007.
Ventas (11 000 unidades a 90 dlares)
Menos costos variables (11 000 unidades a 63 dlares)
Margen de contribucin
Menos costos fijos
Prdida de operacin
$990 000
693 000
$297 000
324 000
($ 27 000)
Se requiere:
1. Calcule el punto de equilibrio de HMI tanto en unidades como en dlares. Calcule tambin la razn del margen de
contribucin.
2. El administrador piensa que un incremento de 60 000 dlares en publicidad dara como resultado un aumento de
135 000 dlares en las ventas anuales. Si el administrador est en lo correcto, qu efecto tendr este aumento en las
utilidades o prdidas de operacin de la compaa?
3. Remtase a los datos originales. El vicepresidente encargado de las ventas est convencido de que una reduccin de 10
por ciento en el precio, combinado con un aumento de 50 000 dlares en publicidad, har que las ventas se incrementen en 20 por ciento. Qu efecto tendr esta estrategia en las utilidades (o prdidas) de operacin de la compaa?
4. Remtase a los datos originales. Durante 2007, HMI ahorr 5 dlares en costos variables unitarios por cada cortadora
gracias a que compr las partes a un fabricante distinto. No obstante, cambiar la maquinaria de su planta para ajustar
las nuevas partes tuvo un costo adicional de 30 000 dlares en costos fijos al ao. Fue ste un cambio sensato, y por
qu s o por qu no?
7-42 El anlisis CVP en una firma de servicios profesionales Lang and Thomas, una empresa local de contabilidad
pblica, fue invitada a participar en la licitacin por un contrato para realizar auditoras para tres condados del
estado donde se ubica. De otorgrsele el contrato, la empresa deber contratar a un nuevo miembro del personal
con un salario de 41 000 dlares para que realice la carga de trabajo adicional (el personal existente ya tiene todo
su tiempo ocupado). El socio administrativo est convencido de que conseguir el contrato les atraer nuevos
clientes orientados a la utilidad procedentes de los condados respectivos. La nueva carga de trabajo esperada (sin
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incluir los tres condados) es de 800 horas a una tasa de facturacin promedio de 60.00 dlares. La siguiente es
informacin adicional sobre los ingresos y costos anuales actuales de la empresa:
Volumen de trabajo en horas (normal)
Costos fijos
Costos variables
30 750
$470 000
$ 20.00/h
De obtener la empresa el contrato, estas auditoras requerirn 900 horas de trabajo esperado.
Se requiere:
1. Si las expectativas del socio administrativo son correctas, cul es la licitacin ms baja que la firma puede presentar
y todava esperar un incremento en utilidad neta anual?
2. Si se obtiene el contrato a un precio de 30 000 dlares, cul es el nmero mnimo de horas de nuevos negocios, adicional al trabajo con los condados, que la firma tendra que conseguir para alcanzar el punto de equilibrio en el total
de los nuevos negocios?
7-43 Anlisis CVP Lawn Master Company, un fabricante de cortadoras de csped motorizadas, proyecta obtener en
2007 la utilidad siguiente:
Ventas
Desembolsos de operacin
Desembolsos variables
Desembolsos fijos
Desembolsos totales
Utilidad de operacin
$32 200 000
7 500 000
39 700 000
$ 6 300 000
Se requiere:
1. Determine el punto de equilibrio en dlares de venta.
2. Determine las ventas en dlares que se requieren para obtener una utilidad de 7 250 000 dlares.
3. Si los costos variables aumentan 10 por ciento, cul es el punto de equilibrio en dlares de ventas?
7-44 Anlisis CPV, costeo con base en actividades, impuestos Sports Plus, Inc., produce software para computadoras personales. El principal producto de la compaa es Swing!, un programa de entrenamiento de golf. El costo
variable total del producto es de 10 dlares. Los desembolsos fijos de manufactura son de 60 000 dlares al mes,
y el precio del producto es de 300 dlares. El prximo ao, la compaa planea un desembolso de 100 000 dlares
en publicidad y 50 000 dlares en investigacin y desarrollo. Como esta marca registrada es administrada desde
un domicilio particular, la empresa no lleva a cabo ningn otro desembolso fijo. La tasa fiscal federal y la estatal
para el propietario son de 40 por ciento. La compaa espera ventas de 6 000 unidades para el prximo ao.
Se requiere:
1. Determine el punto de equilibrio en nmero de unidades para el ao prximo.
2. Supngase que 20 por ciento de los costos fijos de manufactura son costos a nivel de lote derivados de las pruebas del
programa y el empaque. Debido a la naturaleza del proceso de prueba, la produccin entera tiene el mismo tamao
de lote: 20 unidades. Calcule el punto de equilibrio revisado.
3. Determine el nmero de unidades que se necesitar el ao entrante para cubrir un incremento de 100 por ciento en
desembolsos de publicidad y utilidades despus de impuestos de 12 000 dlares al mes.
7-45 Anlisis CVP El Centro de Exploracin y Diagnstico Cardiacos del Hospital Brenham est contemplando la
compra de una mquina de anlisis de gases sanguneos cuyo costo es de 800 000 dlares. La vida til de esta
mquina es de 10 aos. Actualmente el centro de exploracin atiende a 5 000 pacientes al ao, 30 por ciento de
los cuales requieren el anlisis de gases sanguneos como parte de las pruebas de diagnstico. Al presente, las
muestras de sangre se envan a un laboratorio privado que cobra 115 dlares por muestra. Se estima que los desembolsos variables internos sern de 65 dlares por muestra si el centro adquiere la mquina de anlisis.
Se requiere:
1. Determine el punto de indiferencia entre comprar la mquina o seguir acudiendo al laboratorio privado.
2. Determine cuntos pacientes adicionales se necesitaran para que al centro le resultara lo mismo comprar la mquina
de anlisis que seguir pagando 115 dlares por muestra al laboratorio.
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3. Determine a cunto tendra que ascender el monto del cobro del laboratorio privado para que al centro le resultara lo
mismo comprar la mquina de anlisis que acudir al laboratorio privado, suponiendo que contina el nivel actual de
servicio de 5 000 pacientes al ao.
7-46 Anlisis CVP; anlisis de sensibilidad; estrategia GoGo Juice es un establecimiento mitad gasolinera y mitad
tienda favorita que se ubica en una transitada interseccin. Hace poco, una cadena nacional abri una tienda
parecida a slo unas cuadras de all, con lo que las ventas de GoGo han disminuido. En un esfuerzo por recobrar
las ventas perdidas, GoGo ha puesto en prctica la siguiente promocin: por cada 10 dlares de compra en GoGo,
los clientes reciben un cupn de 1 dlar para adquirir gasolina. El comprador de gasolina promedio adquiere 15
galones de gasolina a un precio de 2.50 dlares por galn. El esfuerzo promocional est dirigido a animar a estos
clientes a comprar artculos adicionales de modo que la venta totalice 40 dlares. Si gasta 40 dlares, el cliente
tiene derecho a recibir dos cupones en lugar de uno. Los resultados de un mes promedio, antes de esta promocin
de cupones, aparecen en la siguiente tabla.
La tabla no incluye el costo mensual de la impresin de los cupones, el cual se estima en 500 dlares. Los
cupones se emiten con base en las compras totales, sin tener en cuenta si stas se pagan en efectivo o haciendo
vlidos los cupones. Supngase que los cupones se distribuyen a los clientes por 80 por ciento de las ventas totales. Supngase tambin que todos los cupones distribuidos se usan para comprar gasolina.
Costo de ventas
Ventas
(por unidad, o % de la venta al menudeo)
Gasolina
$100 000
$1.875 por galn
Alimentos y bebidas
60 000
60%
Otros productos
40 000
50%
Mano de obra: encargados de la gasolinera
Mano de obra: supervisores
Renta, luz, abastos, intereses y otros
Depreciacin (bombas, computadoras, mostradores, elementos de las instalaciones y edificio)
Otros costos
$9 000
2 500
46 500
2 500
Se requiere:
1. Si GoGo Juice pone en prctica su campaa de los cupones promocionales, calcule la utilidad (o la prdida) antes de
impuestos si el volumen de ventas permanece constante y los cupones se usan para comprar gasolina. Supngase que
la mezcla de productos, porcentajes de gasolina, alimentos y bebidas y otros artculos, permanecen sin cambios.
2. Calcule las ventas del punto de equilibrio para GoGo Juice si se implementa la campaa promocional. Supngase que
la mezcla de productos se mantiene igual.
3. Haga caso omiso de las respuestas que dio a los problemas 1 y 2 y suponga que el margen de contribucin ponderado despus de implementar el programa de cupones es de 30 por ciento. Calcule la utilidad (o la prdida) antes
de impuestos de GoGo Juice, suponiendo que ocurre un incremento de 20 por ciento en las ventas gracias al nuevo
programa. Supngase que la mezcla de ventas permanece constante.
4. GoGo Juice est considerando usar el anlisis de sensibilidad en combinacin con el anlisis del costo-volumenutilidad. Analice el uso conjunto de ambos anlisis. Incluya en sus operaciones al menos tres factores que le den
preponderancia al anlisis de sensibilidad en la toma de decisiones.
7-47 Anlisis CVP para mltiples productos La Headlines Publishing Company (HPC) se especializa en publicaciones que ofrecen noticias sobre negocios internacionales. Su producto principal es la revista HPC-Monthly, la cual
se enva por correo a los suscriptores la primera semana de cada mes. Una versin semanal, HPC-Weekly, tambin
est disponible para los suscriptores por Internet a un costo mayor. Sesenta por ciento de los suscriptores de HPC
son clientes extranjeros. Durante sus primeros aos de operacin, la compaa experiment un rpido crecimiento
en el nmero de suscriptores, pero las ventas han disminuido en aos recientes debido a la entrada de nuevos competidores en el mercado. HPC muestra la siguiente estructura de costos e ingresos por ventas en sus operaciones
de suscripciones por ao. Tanto los costos como las tarifas de suscripcin son en dlares estadounidenses.
Costo fijo
$306 000 al ao
Costos variables
Envo por correo
Comisin
Administrativos
(contina)
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20 por ciento
80 por ciento
Precio de venta
HPC-Weekly
HPC-Monthly
$26 000
$11 700
2 870
14 570
$11 430
$ 4 680
750
1 850
7 280
$ 4 150
650
$ 3 500
1 400
$ 2 100
Despus de terminar el estado de resultados, Marston se enter de que sus agentes de ventas exigen un aumento de 5 por ciento sobre la tasa de comisiones (hasta un tope de 23 por ciento) para el ao prximo. Como resultado, el presidente de Marston ha decidido investigar la posibilidad de contratar a su propio personal de ventas en
lugar de depender de la red de agentes de ventas, por lo que le ha pedido al contralor de Marston, Tom Markowitz,
que recabe la informacin sobre los costos relacionados con este cambio.
Tom estima que para cubrir el rea actual del mercado, Marston debe contratar a ocho vendedores, a un costo
de nmina anual promedio por cada empleado de 80 000 dlares, incluido el desembolso de las prestaciones y los
incentivos. Se espera que los desembolsos por viticos en el ao asciendan a 600 000 dlares, y que el costo anual
de contratar a un gerente de ventas y una secretaria de ventas sea de 150 000 dlares. Adems de sus salarios,
los ocho vendedores recibirn cada uno comisiones de 10 por ciento. El presidente piensa que Marston tambin
debera aumentar en 500 000 dlares el presupuesto de publicidad.
Se requiere:
1. Si la empresa contrata a su propia fuerza de ventas y aumenta sus costos de publicidad, determine el punto de equilibrio de Marston Corporation en dlares de venta para el ao fiscal que termina el 30 de junio de 2007.
2. Si Marston contina vendiendo por medio de la red de agentes de ventas y les paga la comisin ms alta, determine
el volumen estimado en dlares de venta que sera necesario para generar la misma utilidad de operacin que se proyect en el estado de resultados presupuestado.
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3. Describa las suposiciones generales implcitas en el anlisis del punto de equilibrio que limitan la utilidad de ste.
4. Cul es el punto de indiferencia en ventas para que la empresa o acepte las demandas de sus agentes o bien adopte
el cambio propuesto? Qu plan es mejor para la empresa?
5. Qu cuestiones ticas, si es que hay alguna, debera considerar Tom antes de adoptar el nuevo programa?
(Adaptado de CMA)
7-49 Anlisis CVP, diferentes planes de produccin La Divisin PTO de la Galva Manufacturing Company produce
unidades de toma de corriente para la industria del equipo agrcola. La Divisin PTO, cuyas oficinas centrales se
encuentran en Peoria, Illinois, posee una planta automatizada recientemente renovada en Peoria, adems de otra
ms antigua y menos automatizada en Moline, Illinois. Ambas plantas producen las mismas unidades de toma de
corriente para tractores agrcolas que se venden a la mayora de los fabricantes de tractores tanto nacionales como
extranjeros.
La Divisin PTO espera producir y vender 192 000 de estas unidades durante el ao que se avecina. El gerente
de la divisin de produccin dispone de los siguientes datos sobre los costos por unidad, los precios por unidad y
la capacidad de produccin de las dos plantas.
Todos los costos fijos se basan en un ao normal de 240 das laborables. Cuando el nmero de das laborables
excede de 240, los costos variables de manufactura se incrementan en 3 dlares por unidad en Peoria y en
8 dlares por unidad en Moline. Cada planta cuenta con capacidad para laborar 300 das al ao.
Galva Manufacturing le cobra a cada una de sus plantas un cargo por unidad por concepto de servicios administrativos, como nminas, contabilidad general y compras, debido a que la administracin considera que
dichos servicios constituyen una funcin del trabajo realizado en las plantas. Tanto para la planta de Peoria
como para la de Moline, esta cuota es de 6.50 dlares y representa la porcin variable de los desembolsos
generales y administrativos.
Con objeto de maximizar la elevada utilidad por unidad de Moline, el gerente de produccin de PTO ha decidido fabricar 96 000 unidades en cada planta. Este plan de produccin implica que Moline opere a su mxima
capacidad, mientras que Peoria lo haga a su volumen normal. A la contralora corporativa de Galva este plan no le
gusta, pues piensa que no representa el aprovechamiento ptimo de las plantas de PTO.
Precio de venta
Costo variable de manufactura
Costo fijo de manufactura
Comisin (5 por ciento)
Desembolsos generales y administrativos
Costo total por unidad
Utilidades por unidad
Tasa de produccin por da
Peoria
$150.00
72.00
30.00
7.50
25.50
$135.00
$ 15.00
Moline
$150.00
88.00
15.00
7.50
21.00
$131.50
$ 18.50
400 unidades
320 unidades
Se requiere:
1. Determine las unidades en el punto de equilibrio anuales para cada una de las plantas de PTO.
2. Determine la utilidad de operacin que resultara del plan de producir 96 000 unidades en cada planta, propuesto por
el gerente de produccin de la divisin.
3. Determine el plan de produccin ptimo para producir 192 000 unidades en ambas plantas de PTO, la de Peoria y la
de Moline, as como la utilidad de operacin resultante para la Divisin PTO. Asegrese de respaldar el plan con los
clculos apropiados.
(Adaptado de CMA)
7-50 Anlisis CVP, precio de licitacin Deaton Fibers Inc. se especializa en la fabricacin de fibras sintticas que
la compaa usa en mltiples productos, como mantas, abrigos y uniformes de polica y de bombero. Deaton ha
estado en el negocio desde 1975 y a partir de 1983 ha sido rentable todos los aos.
Hace poco se invit a Deaton a licitar por la fabricacin de 800 000 mantas que habran de ser entregadas en
varias bases militares. La oferta debe hacerse en trminos del costo total por unidad ms un rendimiento sobre
dicho costo no mayor que 12 por ciento despus del impuesto sobre la renta. Costo total se ha definido como todos
los costos variables de fabricar el producto, un monto razonable de costos indirectos fijos y un incremento razonable del costo administrativo relacionado con la manufactura y venta del producto. El contratante ha advertido
que es probable no se consideren las licitaciones que excedan de 30 dlares por manta.
Para preparar la licitacin por las 800 000 mantas, John Taylor, el analista de administracin de costos, ha
reunido la siguiente informacin en torno a los costos relacionados con la produccin de las mantas. Los costos indirectos fijos representan una distribucin de los costos de las instalaciones que se estn utilizando en el
momento. Para esta orden no se necesitan nuevos costos fijos.
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$ 1.50
$ 7.00
$ 10.00
$ 3.00
$ 10.00
$2 500.00
$ 0.50
6 libras por manta
4 mantas por hora de mano de obra directa
40 por ciento
* Los costos de maquinaria directos consisten en artculos como lubricantes especiales, agujas de repuesto usadas para la costura
y costos de mantenimiento que no se incluyeron en las tasas normales de costos indirectos.
Deaton desarroll recientemente una nueva fibra para mantas a un costo de 750 000 dlares. Para recuperar dicho costo, al
costo de cada manta hecha con la nueva fibra le aade una cuota de 0.50 dlares. Hasta la fecha, la compaa ha recuperado
125 000 dlares. John sabe que esta cuota no entra dentro de la definicin del costo total, ya que no corresponde a ningn costo
de manufactura del producto.
Se requiere:
1. Cul es el precio en el punto de equilibrio por manta si se usa el sistema de costo total de Deaton?
2. Calcule el precio mnimo por manta con el que Deaton podra licitar sin que se reduzca la utilidad neta de la compaa.
3. Utilice los criterios del costo total y el rendimiento mximo admisible para calcular el precio de licitacin por manta
para Deaton Fibers.
4. Sin predisponerse por su respuesta a la pregunta 3, suponga que el precio por manta que Deaton calcul usando el
criterio del costo ms margen especificado es mayor que el precio mximo de licitacin permisible de 30 dlares por
manta. Analice los factores estratgicos que la compaa debe considerar antes de decidir si presenta o no una licitacin con el precio mximo aceptable de 30 dlares por manta.
(Adaptado de CMA)
7-51 Anlisis CVP, anlisis de probabilidad Don Masters y dos de sus colegas estn considerando la posibilidad de
abrir un despacho de abogados en un rea metropolitana de gran tamao, para ofrecer asesora legal barata a personas que de otro modo no podran costear estos servicios. La intencin de este equipo es que los clientes tengan
fcil acceso a los servicios disponibles, y para ello pretenden tenerla abierta 360 das al ao, 16 horas diarias, de
7:00 am a 11:00 pm. El personal para cada uno de los turnos de 8 horas consistira en un abogado, un asistente
de abogado, una secretaria y una recepcionista.
Para determinar qu tan factible es el proyecto, Don contrat a un asesor en marketing para que colabore en
la elaboracin de las proyecciones de mercado. Las conclusiones del asesor sealan que si el primer ao la firma
desembolsa 500 000 dlares en publicidad, el nmero de nuevos clientes que podran esperar cada da mostrara
la siguiente distribucin de probabilidad:
Probabilidad
.10
.30
.40
.20
Don y sus socios consideran bastante razonables estas cifras, y estn preparados para gastar los 500 000 dlares
en publicidad. La siguiente es otra informacin pertinente sobre la operacin de la oficina.
El nico cargo que se le hara a cada nuevo cliente sera de 30 dlares por la consulta inicial. La firma aceptar todos los casos que garanticen trabajo legal posterior sobre una base de contingencia, en el que la firma obtendr 30 por ciento de cualquier arreglo o sentencia favorable. Don estima que 20 por ciento de las consultas de los
nuevos clientes terminarn en acuerdos o sentencias favorables, a un promedio de 4 000 dlares cada una. No
espera repetir ningn cliente durante el primer ao de operaciones.
Los salarios por hora del personal estn proyectados en 95 dlares para el abogado, 35 dlares para el asistente, 15 dlares para la secretaria y 10 dlares para la recepcionista. El gasto por prestaciones adicionales al
sueldo ser de 40 por ciento de los salarios. Se espera que durante el ao haya que trabajar un total de 400 horas
extra, las cuales se dividirn a partes iguales entre los puestos de secretaria y de recepcionista. Las horas extra se
pagarn a una y media veces el salario regular, y el desembolso por prestaciones adicionales al sueldo se aplicar
al salario total.
Don ha encontrado un espacio adecuado para la oficina de 558 metros cuadrados a un costo de alquiler de 300
dlares por metro cuadrado al ao. Los desembolsos vinculados sern 22 000 dlares por seguro de la propiedad
y 32 000 dlares por las instalaciones. El grupo debe adquirir seguros contra demandas por negligencia a un costo
de 180 000 dlares al ao.
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La inversin inicial en equipo de oficina ser de 60 000 dlares; este equipo tiene una vida til estimada de
cuatro aos. El costo de los abastecimientos de oficina se estima en 4 dlares por consulta esperada de nuevos
clientes.
Se requiere:
1. Determine cuntos nuevos clientes deben acudir al despacho legal que Don y sus colegas estn planeando abrir para
que el negocio alcance el punto de equilibrio en su primer ao de operaciones.
2. Con la informacin de probabilidad obtenida por el asesor de marketing, determine si existe la posibilidad de que el
despacho legal alcance el punto de equilibrio en sus operaciones.
3. Explique la manera en que Don y sus socios podran usar el anlisis de sensibilidad para ayudarlos en este examen.
(Adaptado de CMA)
7-52 Anlisis CVP, estrategia, factores crticos de xito El Garner Strategy Institute (GSI) realiza seminarios de
capacitacin a nivel ejecutivo por todo Estados Unidos. La Eastern University (EU) le ha solicitado a GSI 40
seminarios de una semana durante 2007. Este nivel de actividad representa el nmero mximo de seminarios que
GSI es capaz de presentar al ao. El personal de la empresa tendra que presentar los seminarios de una semana
de duracin en varias ciudades tanto de Estados Unidos como de Canad.
Terry Garner, el presidente de GSI, est evaluando tres opciones financieras en relacin con los ingresos que
habr de obtener de Eastern: aceptar un pago nico por cada seminario, pedir un porcentaje de las utilidades
antes de impuestos que obtenga Eastern con los seminarios, y crear un negocio conjunto para compartir costos
y ganancias.
Los costos estimados para el programa de seminarios de 2007 son los siguientes:
Costos fijos
Salarios y prestaciones
Instalaciones
Viajes y hospedaje
Otros
Costos fijos totales
Costos variables
Abastos y materiales
Marketing
Otros costos en el sitio
Eastern University
N/D*
N/D*
$210 000
N/D*
$210 000
Por participante
$47
18
35
* Se excluyen los costos fijos de Eastern debido a que los montos no se consideran relevantes
para esta decisin (en otras palabras, se llevarn a cabo, se presenten o no los seminarios). Eastern
tampoco incluye estos costos cuando se calculan las utilidades antes de impuestos producto de
los seminarios.
El cargo que la Eastern University planea hacer es de 1 200 dlares por participante en cada seminario de una
semana. La universidad pagar todos los costos de marketing, los generados en el sitio y los de los materiales.
Se requiere:
1. Suponga que GSI y EU manejan los seminarios como una joint venture para agrupar los costos y los ingresos.
a) Determine el nmero total de participantes en los seminarios que se necesitan para alcanzar el punto de equilibrio
sobre los costos totales para este joint venture. Muestre los clculos que sustenten su respuesta.
b) Supngase que por el joint venture hay que pagar una tasa efectiva del impuesto sobre la renta de 30 por ciento.
Cuntos participantes tendrn que inscribirse para lograr una utilidad neta de 169 400 dlares? Muestre los clculos que sustenten su respuesta.
2. Supngase que GSI y EU no emprenden el joint venture, sino que GSI es un contratista independiente de la Eastern
University. Eastern le ofrece a GSI dos opciones de pago: un pago nico de 9 500 dlares por cada seminario, o
una cuota equivalente a 40 por ciento de las utilidades antes de impuestos que obtenga Eastern de los seminarios.
Calcule el nmero mnimo de participantes que se necesitan para que GSI escoja la opcin de 40 por ciento sobre la
opcin del pago nico. Muestre los clculos que sustenten su respuesta.
3. Cules son las cuestiones estratgicas y de puesta en prctica que GSI debe considerar antes de decidir si entra en
este joint venture? Y en el caso de Eastern?
(Adaptado de CMA)
7-53 Anlisis CVP, estrategia, incertidumbre Computer Graphics (CG) es un pequeo fabricante de productos electrnicos para computadoras que tiene capacidad para elaborar grficos. La compaa ha tenido mucho xito por
innovar en el diseo de productos. Al ser una empresa que ha tenido una reorganizacin de capital de parte de un
fabricante de gran tamao de productos electrnicos (ElecTech), la administracin de CG cuenta con una amplia
experiencia tanto en el marketing como en la manufactura de la industria de la electrnica. La lista de inversio-
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nistas de capital que le apuestan al xito de la compaa es larga, debido al aumento del software de grficos y la
mayor demanda de computadoras con capacidades grficas superiores. Sin embargo, varios analistas de mercado
opinan que el mercado para los productos de la compaa es un tanto arriesgado, como lo es para muchas empresas incipientes de alta tecnologa, por causa del elevado nmero de competidores que entran al mercado y a que
la tecnologa de CG an no ha sido probada.
El principal producto de CG es una tarjeta o tablero de circuitos (la CB3668) que se usa en computadoras
con capacidades grficas superiores. Los precios varan dependiendo de los trminos de venta y el tamao de la
orden; el precio promedio de la CB3668 es de 100 dlares. Si la empresa es capaz de despegar, podra aumentar
sus precios, pero tal vez tenga que reducirlos debido a la competencia cada vez mayor. La empresa espera vender
150 000 unidades el ao entrante, y espera que las ventas aumenten en los aos siguientes. El futuro pinta muy
bien para CG, si bien la firma es joven y an no adquiere una slida base financiera. Uno de los rasgos cruciales
de la administracin financiera de la compaa es la administracin del flujo de efectivo, por lo que la alta administracin debe vigilar estos nmeros con mucha atencin.
En la actualidad, CG manufactura la CB3668 en una planta que le alquila a ElecTech y con equipo que le compr a esta misma compaa. CG fabrica cerca de 70 por ciento de las partes que integran esta tarjeta de circuitos.
La administracin de CG est considerando un importante proyecto de reingeniera para modificar de manera considerable tanto la planta como el proceso de manufactura. El objetivo de este proyecto es incrementar el
nmero de partes que compra (hasta cerca de 55 por ciento) y reducir la complejidad del proceso de manufactura.
Lo anterior tambin le permitira a CG retirar parte del equipo que alquila y vender tambin una parte del equipo
ms costoso de la planta. A continuacin se muestran los costos de manufactura por unidad para 150 000 unidades
de la CB3668:
Materiales y partes compradas
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
Informacin sobre la manufactura de la CB3668
Nmero de preparaciones de la mquina
Tamao del lote
Costo de preparacin de mquina
Horas-mquina
Los costos generales, de venta y administrativos son 10 dlares por unidad y 1 250 000 dlares fijos; no se
espera que estos costos vayan a cambiar ni en el plan de manufactura actual ni en el propuesto.
Se requiere:
1. Calcule el margen de contribucin y el punto de equilibrio en unidades para la CB3668, antes y despus del proyecto
propuesto de reingeniera. Supngase que todos los costos de preparacin de mquinas estn incluidos en los costos
indirectos fijos.
2. Determine el nmero de unidades de venta al cual a CG le resultaran indiferentes tanto el plan de manufactura actual
como el nuevo plan propuesto.
3. Explique brevemente a) cul es la estrategia de CG, b) cul cree que debera ser sta y c) por qu.
4. Considera que CG debera emprender el plan propuesto de reingeniera? Con el uso de una hoja de clculo, sustente
su respuesta con un anlisis de sensibilidad y un anlisis de las consideraciones de corto y de largo plazos.
7-54 Anlisis CVP; costeo ABC Con la informacin del problema 7-53, complete lo que sigue:
Se requiere:
1. Calcule el punto de equilibrio en unidades tanto para el plan de manufactura actual como para el plan propuesto, pero
supngase que los costos de preparacin de mquinas varan dependiendo del nmero de lotes. Supngase que los
nicos costos que cambian con el nmero de lotes son los de preparacin de mquinas.
2. Compare sus resultados con los que obtuvo en el problema 7-53 y haga una interpretacin de la diferencia.
7-55 Nuevas instalaciones de manufactura, estrategia En aos recientes Julius Brooks, el administrador de planta
de la fbrica de autopartes ICL, Inc., ha alcanzado el xito gracias a la gran calidad de sus productos y a la rapidez
con que los entrega. Un mercado creciente para ICL es el de los fabricantes de autos que desean participar tanto
en el diseo de los autos como en el de ciertas autopartes. El equipo de diseo de ICL supervisado por Julius se
ha ganado una excelente reputacin entre los fabricantes de autos por la calidad de sus diseos, los cuales han
permitido a los fabricantes reducir sus costos por garanta y servicio. Como resultado, una parte considerable de
los ingresos de la planta provienen actualmente de las labores de diseo, y en ocasiones, ICL subcontrata a otros
fabricantes para que realicen la manufactura actual. No obstante, sus competidores no dejan de disminuir sus pre-
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cios, y Julius encuentra cada vez ms difcil reducir sus costos para ajustarlos a los de la competencia. En forma
conjunta con la alta gerencia, ayud a disear una nueva fbrica automatizada en Georgia con la que podrn sacar
ventaja de las exenciones fiscales que les otorgan tanto el estado de Georgia como la comunidad local.
Se requiere: Analice los aspectos estratgicos del plan para la nueva fbrica.
7-56 Anlisis CVP La Babbott Bicycle Company (BBC) es un fabricante de bicicletas de la ms alta calidad. Sus productos se venden en establecimientos de venta al menudeo de bicicletas especializadas por todo Estados Unidos
y Canad. La produccin esperada para este ao es de 10 000 unidades, pero la demanda en el mercado de las
bicicletas ha fluctuado en los ltimos aos, por lo que BBC tambin pronostica que las cifras reales de produccin/ventas se ubiquen entre 7 000 y 15 000 bicicletas. Con el propsito de controlar la calidad, BBC fabrica la
mayora de las partes para sus bicicletas, entre ellas el freno trasero. El contador de BBC da a conocer los siguientes costos del montaje de 10 000 unidades de frenos traseros:
Costos por unidad
Materiales directos
$10.00
$100 000
6.00
60 000
3.00
30 000
2.00
20 000
Alquiler de la maquinaria
3.40
34 000
6.00
60 000
$304 000
Costos totales
Un vendedor externo le ha hecho a BBC la oferta de suministrarle hasta 20 000 unidades de frenos montados a un
costo de 25 dlares cada uno. Por otra parte, se cuenta con la siguiente informacin adicional:
Los costos de alquiler de la maquinaria realizados por BBC corresponden al equipo usado para fabricar los
frenos. Si BBC le compra todos los frenos al vendedor externo, cancelar el alquiler y evitar este costo. El
resto de los costos fijos no resultarn afectados.
Se requiere: Supngase que si BBC le compra el montaje de los frenos al proveedor externo, las instalaciones en las
cuales los produce actualmente permaneceran ociosas al menos durante el ao siguiente. En esas circunstancias, BBC
podra considerar el arrendamiento de ese espacio o bien destinarlo a otro uso. Cree que BBC debera aceptar la oferta
del proveedor externo? Utilice el anlisis CVP para sustentar su respuesta. Incluya una evaluacin de las cuestiones
estratgicas a las que se enfrenta BBC que podran afectar su respuesta.
7-57 Anlisis CVP; costeo ABC Con la informacin del problema anterior (7-56), complete lo siguiente:
Se requiere: Supngase que los costos de inspeccin, preparacin de mquinas y manejo de materiales vara directamente con el nmero de lotes en que se producen las bicicletas, y que BBC produce frenos en lotes de 1 000 unidades.
Calcule la magnitud de la indiferencia entre fabricar los frenos o comprarlos. Compare su solucin con la del problema
7-56 e interprete la diferencia.
7-58 Anlisis CVP El camo, un producto agrcola, es una fibra natural que posee muchos usos tanto industriales como comerciales, entre ellos la elaboracin de bolsos de mano, mochilas, sombreros, papel, cuerdas, telas
industriales y ropa. En algunas partes del mundo, sobre todo en Australia, Canad y Estados Unidos, el camo
es considerado una oportunidad potencialmente importante para la produccin agrcola, por lo que lderes empresariales y agrcolas estn estudiando las cuestiones estratgicas que implican invertir ms en este cultivo. Por
ejemplo, en un anlisis agrcola, el Departamento de Agricultura de Manitoba, Canad, determin los siguientes
costos estimados de la produccin de camo. Dicho estudio toma como modelo una granja promedio con un
rea de siembra de 73 hectreas. Supngase que los costos de operacin de la maquinaria, el seguro del cultivo, el
impuesto predial, las cuotas por licencias, los honorarios derivados del muestreo y el anlisis, as como tambin
otros costos, son fijos en relacin con la produccin de camo, en tanto que otros costos varan por unidad de
peso producida. De igual manera, suponga un precio de 8.82 dlares por kilogramo de semilla, a una densidad
de siembra de 22.4 kilogramos por hectrea y un rendimiento por hectrea de 448 kilogramos de camo. El
estudio no tuvo en cuenta los costos vinculados con la inversin en el terreno y la maquinaria, al considerarse que
dichos costos siguen siendo los mismos se siembre o no camo.
Se requiere: Calcule el precio por kilogramo que un agricultor con una granja de tamao promedio tendra que recibir
para alcanzar el punto de equilibrio en la produccin de camo.
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Solucin
al problema de
autoevaluacin
Q = (F + N)/(p v)
En dlares:
p Q = $5 595 527 = $2 948 565
O
p Q =
F +N
( p v) /p
$2 352 000
0.797676
= $2 948 565
Q = (F + N)/(p v)
= 599 unidades
4. Incorpore una tasa fiscal de 22 por ciento y una utilidad deseada de 150 000 dls.:
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C A P T U L O
O C H O
Estrategia y
presupuesto maestro
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Describir la funcin que desempean los presupuestos en el proceso general de la administracin.
2. Analizar la importancia de la estrategia y su tarea dentro del proceso del presupuesto maestro.
3. Explicar resumidamente el proceso de presupuestacin.
4. Preparar un presupuesto maestro y explicar las correlaciones entre las distintas cdulas que lo sustentan.
5. Identificar las caractersticas nicas de presupuestacin de las empresas de servicios e internacionales, as como las de
las organizaciones sin fines de lucro.
6. Comprender los mtodos de presupuestacin de base cero, basada en actividades y kaizen.
7. Analizar la aplicacin de software integrado para la presupuestacin y la planeacin.
8. Estudiar la labor de la tica y los aspectos de la conducta en la elaboracin de presupuestos.
Yogi Berra
Johnson & Johnson, actualmente uno de los ms grandes fabricantes de productos para el cuidado de la
salud y tambin uno de los proveedores ms importantes de servicios relacionados para los mercados de
consumo, farmacutico y profesional en todo el mundo, empez (en 1887) como un pequeo fabricante
de productos para la salud y el cuidado personal. Hoy en da cuenta con ms de 99 000 empleados y ms de
190 compaas en operacin en 51 pases, y vende sus productos en ms de 175 naciones distintas. En las
encuestas realizadas ao con ao por BusinesWeek, Forbes, Fortune y otras publicaciones de negocios, una
y otra vez Johnson & Johnson aparece como una de las empresas ms innovadoras, mejor administradas
y ms admiradas del mundo. Tanto sus empleados como quienes solicitan empleo en ella consideran a la
compaa como una de las mejores opciones donde trabajar.
Cmo lo logra Johnson & Johnson? Apoyndose en un sistema formal e integral de planeacin, elaboracin de presupuestos y control para formular y poner en prctica la estrategia, coordinar y realizar el
escrutinio de las operaciones, as como examinar y evaluar el desempeo. La empresa se organiza en torno
a los principios de la administracin descentralizada. En concordancia con esta poltica de descentralizacin,
los administradores de operacin de cada segmento de la compaa son responsables de todos los aspectos
que conciernen a sus unidades, como la preparacin, la revisin y la implementacin del presupuesto.
Todos los meses de enero, cada unidad de operacin examina y ajusta los planes a cinco y 10 aos que elabor el ao previo y prepara el presupuesto para el ao siguiente, adems de un plan a dos aos. El proceso
de presupuestacin slo se considera concluido hasta que se aprueba el plan de utilidades en diciembre.1
Con todo, Johnson & Johnson no es excepcional. Su crecimiento y rentabilidad de largo plazo son
resultado de llevar a cabo una buena planeacin. Las empresas deben planear su propio xito; es muy raro
que una empresa obtenga ms de lo esperado (de lo presupuestado). La elaboracin del presupuesto constituye una herramienta comn que las compaas usan para planear y controlar todo lo que deben hacer para
servir a sus clientes y triunfar en el mercado. En el presente captulo, se analizan los procesos y las tcnicas
de presupuestacin que muchas compaas exitosas como Johnson & Johnson utilizan como parte de sus
procesos generales de administracin.
1 En
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el siguiente texto se puede encontrar una descripcin del proceso de presupuestacin utilizado por Johnson & Johnson:
Robert Simon, Planning, Control, and Uncertainty: A Process View, en William J. Bruns, Jr., y Robert S. Kaplan, compiladores, Accounting and Management: Field Study Perspectives. Boston, Harvard University Press, 1987, pp. 339-362. Un
caso de estudio, Codman & Shurtleff, Inc. (Harvard Business School: 187-081), describe el proceso de presupuestacin de una
subsidiaria de Johnson & Johnson.
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Un presupuesto es la expresin financiera o no del plan de accin de una organizacin para un periodo
determinado; en l se identifican los recursos y compromisos necesarios para que la organizacin alcance
las metas del periodo identificado. Un presupuesto debe incluir los aspectos financieros y no financieros
de las operaciones planeadas. El presupuesto para un periodo especfico constituye tanto una pauta para las
operaciones como una proyeccin de los resultados operativos para el periodo presupuestado. Al proceso
de elaborar un presupuesto se le conoce como presupuestacin.
Los presupuestos y el proceso mismo de presupuestacin se entretejen con todos los aspectos de la administracin. Adems de constituir un plan de operaciones, el presupuesto desempea una importante funcin
en la asignacin de recursos, la coordinacin de operaciones, la identificacin de las restricciones y limitaciones, la comunicacin de las acciones y los resultados esperados, las actividades autorizadas, la motivacin
y conduccin de la puesta en marcha, el suministro de pautas para el control de las operaciones, la administracin de los flujos de efectivo y el hacer las veces de criterio para las evaluaciones del desempeo.
Al momento de preparar un presupuesto, la administracin de la empresa necesita tener una visin de
futuro para hacer la evaluacin de los sucesos y situaciones por venir, ya que corresponden a las metas
estratgicas de la misma. La preparacin de los presupuestos le da a la administracin el tiempo para resolver cualquier problema que la compaa pudiera enfrentar en los periodos futuros. Este tiempo adicional le
permite a la empresa reducir al mnimo los efectos adversos que los problemas anticipados pudieran tener
sobre las operaciones. Como es poco probable que todas las divisiones piensen de la misma manera y se
basen en el mismo plan para realizar sus operaciones, llevar a su trmino un solo presupuesto para todas las
unidades de la organizacin exige la coordinacin de las operaciones entre todas las unidades presupuestadas y la sincronizacin de las actividades operativas de los diversos departamentos. El uso de los presupuestos ayuda a que las empresas realicen sus operaciones con mayor fluidez y logren mejores resultados.
El presupuesto tambin ayuda a los administradores a identificar los cuellos de botella que ya existen y
los que pudieran surgir en las operaciones. Una vez logrado lo anterior, se posibilita destinar recursos crticos a la liberacin de estos cuellos de botella para que no se conviertan en obstculos que impidan alcanzar
las metas presupuestarias.
Un presupuesto es la expresin formal de un plan para realizar acciones en el futuro. En muchas organizaciones, los presupuestos son la nica expresin formal de los planes a futuro. Esta herramienta tambin
funciona como un medio de comunicacin por la cual la alta administracin define sus planes y metas para
el periodo, de manera que esta informacin est al alcance tanto de los dems administradores como de
los empleados. El plan operativo de un presupuesto permite que cada divisin sepa qu debe hacer para
satisfacer las necesidades de otras divisiones. Por ejemplo, la divisin de manufactura sabe que si en el
presupuesto de la divisin de marketing est programada la entrega de cierto producto a un cliente en una
fecha determinada, debe completar la produccin de equis unidades de dicho producto antes de esa fecha.
Los presupuestos establecen qu desempeo debe esperar la organizacin por parte de todas las divisiones
y todos los empleados durante el periodo.
Por si fuera poco, los presupuestos son tambin instrumentos de motivacin. Una vez que las actividades
esperadas y los resultados operativos quedan delineados con toda claridad en el presupuesto, los empleados
saben qu se espera de ellos, lo cual, a su vez, los motiva para esforzarse por lograr las metas presupuestadas. A fin de aumentar esta funcin del presupuesto como un instrumento de motivacin, muchas organizaciones les piden a los empleados que participen en el proceso de presupuestacin, lo cual ayuda a que
consideren el presupuesto como algo propio.
En el transcurso de las operaciones, los presupuestos sirven como marcos de referencia. Se convierten
en pautas para las operaciones, criterios para vigilar y controlar las actividades y medios de autorizacin
de las acciones. El xito de una organizacin requiere que todas sus unidades secundarias realicen sus
operaciones segn lo planeado. Gracias al presupuesto, todas las unidades secundarias saben cules son
las operaciones que deben realizar para alcanzar los resultados presupuestados. Conocer de antemano las
actividades a efectuar y los resultados esperados de las operaciones facilita la coordinacin de todas
las actividades. La funcin de autorizacin que ejercen los presupuestos resulta de especial importancia
para los gobiernos y las organizaciones no lucrativas, ya que los montos presupuestados suelen actuar al
mismo tiempo como una aprobacin de las actividades y un tope de los desembolsos.
Cuando un periodo de operaciones llega a su fin, el presupuesto para dicho periodo sirve como la base
para evaluar el desempeo. El presupuesto representa los resultados especficos que se esperan de las distintas divisiones y de los empleados para el periodo, contra los cuales se pueden medir los resultados de
operacin reales.2
2 El
anlisis de los resultados reales comparados con los presupuestados, que es la esencia del control financiero, se trata en los
captulos 13, 14 y 15.
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APLICACIN REALQu tan importante es el tema de los presupuestos y los sistemas de control
presupuestario para la prctica de la contabilidad administrativa?
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FIGURA 8.1
Formulacin de la estrategia
Analizar los
factores externos
Evaluar las
capacidades internas
Economa
Poltica
Tecnologa
Reglamentacin
Sociedad, ambiente
Competencia
Finanzas
Administracin
Estructura
Moral
Cultura
Reconocer las
fortalezas,
debilidades
y ventajas
competitivas
Identificar
oportunidades,
limitaciones
y amenazas
nazas identificadas le permite dar forma a la estrategia. La figura 8.1 muestra el desarrollo de la estrategia
para un producto de una empresa.3
Nunca podr exagerarse la importancia de la estrategia para la planeacin y presupuestacin. Con demasiada frecuencia, las organizaciones consideran el presupuesto del periodo por venir como una continuacin del presupuesto del periodo actual acompaado cuando mucho de un mero intento por vincular el
presupuesto a las estrategias. Un presupuesto debe principiar con un estudio y una revisin cuidadosos
del plan estratgico de la organizacin, a fin de que el presupuesto elaborado alcance las metas y objetivos
estratgicos de la organizacin. De no sustentarse en su plan estratgico, es muy probable que la organizacin no sea capaz de aprovechar sus fortalezas en toda su magnitud y no les saque toda la ventaja a las
oportunidades. Este dejar pasar de manera repetida las oportunidades y desempearse por debajo de su
capacidad provoca el estancamiento de una organizacin. En el peor de los casos, una estrategia inadecuada, o la ausencia total de estrategia, resultan en la desaparicin de una empresa.
A finales de la dcada de 1960 y principios de la de 1970, los fabricantes de autos de Estados Unidos
decidieron dejar de desarrollar automviles compactos y semicompactos; de esta manera, ya no planearon
ni presupuestaron los recursos necesarios para la creacin y fabricacin de esa clase de vehculos. Slo
ms tarde se vio el costoso error que signific esta estrategia. Los fabricantes de autos sufrieron por casi
20 aos los efectos de esta decisin estratgica, y no fue sino hasta principios del decenio de 1990 cuando
empezaron a recuperarse.
A fines de la dcada de 1990, Motorola padeci a causa de un error estratgico similar. La empresa, que
alguna vez domin los mercados de la comunicacin inalmbrica de Estados Unidos y de casi todo el mundo,
perdi su sitio predominante y bastante redituable cuando a principios del decenio de 1990 tom la decisin
de seguir impulsando la tecnologa analgica e invertir apenas cantidades mnimas en la tecnologa digital.
Al dar inicio 2001, empresas de telecomunicaciones, como Global Crossing, Lucent y Level-3, siguieron los
mismos presupuestos de aos anteriores que hacan hincapi en la expansin, y como resultado, sus valores
de mercado se hundieron a menos de 1 por ciento de los niveles que alcanzaron antes del ao 2000.
Las historias del xito de muchas empresas comerciales son asimismo historias de buenas estrategias.
Aprovechando su experiencia como operador de tiendas en ciudades de tamao mediano, Wal-Mart Stores
se expandi hacia estos mercados a nivel nacional en Estados Unidos, y hoy es el minorista ms grande del
mundo. Desde que adoptaron nuevas estrategias, American Express, B. F. Goodrich y Varity han gozado
de incrementos en los rendimientos de sus acciones superiores a los de empresas catalogadas entre las 500
ms importantes por Standard & Poors.
3 Adaptado de Robert N. Anthony y Vijay Govindarajan, Management Control Systems, 11a. ed., Burr Ridge, Illinois: Richard
D. Irwin, 2003.
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Formulacin de la estrategia
La formulacin de la estrategia principia con el anlisis de los factores externos y la evaluacin de las capacidades internas. Examinar los factores que la rodean, como la economa, la poltica, las regulaciones, la
sociedad, el ambiente y los competidores, ayuda a la organizacin a identificar oportunidades, limitaciones
y amenazas. En pocas de auge, las oportunidades de que se dispone son considerablemente distintas de las
que surgen en otros tiempos. Las circunstancias polticas y las regulaciones suelen ser lo que define cul es
el mejor rumbo para las empresas y organizaciones.
Evaluar las capacidades internas de una organizacin (por ejemplo, la solidez y capacidad de la administracin, o la estructura, el espritu y la cultura de la organizacin) ayuda a que una empresa descubra sus
fortalezas, debilidades y ventajas competitivas. Cuando asumi el cargo de CEO de IBM en 1993, Louis
Gerstner se dio cuenta de que el enorme tamao y la cultura corporativa insular de la empresa la haban
colocado en la lista de especies en vas de extincin. Tan slo en ese mismo ao haba perdido 16 mil
millones de dlares. Gerstner tom las riendas de la empresa y exigi que los administradores trabajaran
en conjunto para restaurar la misin de IBM como un proveedor de soluciones de cmputo enfocado al
cliente. Para cuando Gerstner se jubil, a fines de 2001, IBM se ubicaba de nuevo entre las empresas ms
importantes del mundo.
Una vez analizados los factores externos que rodean a la organizacin y evaluadas las condiciones internas con que cuenta, la administracin puede entonces hacer coincidir las oportunidades con las fortalezas y
ventajas competitivas de la empresa y determinar las estrategias y objetivos a largo plazo.
La presupuestacin de
capital es un proceso
para evaluar los proyectos
(estratgicos) a largo plazo
as como el financiamiento
de stos.
Es en sus presupuestos de capital y maestro donde la organizacin expresa sus metas estratgicas y sus
objetivos a largo plazo. La estrategia constituye el marco dentro del cual se desarrolla el plan a largo plazo.
El plan a largo plazo de la organizacin identifica las acciones necesarias durante un periodo de cinco a
10 aos para alcanzar la(s) meta(s) estratgica(s) de la empresa. Por ejemplo, si una compaa espera una
mayor demanda de sus productos, empieza a planear el establecimiento de una nueva fbrica con tres aos
de antelacin. Para alcanzar su meta estratgica de abandonar por completo el negocio de los neumticos
para autos, B. F. Goodrich tuvo que ir suprimiendo de manera gradual sus operaciones de fabricacin de
dichos productos. Por su parte, Varity eligi el adelgazamiento y la diversificacin de operaciones durante
un periodo de varios aos como el mecanismo para liquidar a su subsidiaria Massey-Ferguson. Para poder
deshacerse de sus operaciones en la banca de inversin, American Express Company decidi en enero de
1994 inyectar ms de mil millones de dlares a su brazo en la banca de inversin, Lehman Brothers, Inc.
Con esta inyeccin de capital, la clasificacin crediticia de la subsidiaria se elev y American Express pudo
venderla en mayo de 1994. Estas acciones requirieron coordinacin y planeacin a largo plazo para que las
organizaciones alcanzaran las metas expuestas en sus estrategias.
La planeacin a largo plazo a menudo conlleva una presupuestacin de capital, un proceso para evaluar, seleccionar y financiar proyectos importantes, como comprar nuevo equipo, construir una nueva fbrica, o incorporar nuevos productos. Los presupuestos de capital se preparan con la finalidad de poner las
capacidades de la organizacin en lnea con las necesidades marcadas por el plan y el pronstico de ventas
a largo plazo. La capacidad de una organizacin es resultado de las inversiones de capital realizadas en
periodos anteriores de presupuestacin.
Un presupuesto maestro
consiste en los planes de
operacin y financiero de
una organizacin para un
periodo determinado; es
el gran plan de accin del
periodo siguiente.
Los objetivos a corto plazo consisten en las metas para el periodo que se avecina, que puede ser un mes,
un trimestre, un ao, o de la extensin que a la organizacin le convenga para propsitos de planeacin.
La empresa determina los objetivos a corto plazo para el periodo del presupuesto con base en sus metas
estratgicas, objetivos y planes a largo plazo, resultados de operacin de periodos anteriores, as como en
los factores futuros esperados, tanto operativos como del entorno, que incluyen las condiciones econmicas,
industriales y de comercializacin. Estos objetivos sirven de base para preparar el presupuesto maestro de
un periodo determinado.
Al darse cuenta de que el objetivo de una organizacin tiene mltiples vertientes, son cada vez ms las
empresas que estn haciendo uso del tablero de mando para traducir su estrategia en objetivos.4 La figura
8.2 describe la manera de traducir la estrategia en objetivos a corto plazo por medio del cuadro de mando
integral.5 Las flechas sugieren que el proceso discurre tanto de arriba abajo como de abajo hacia arriba. Las
flechas de arriba abajo representan la estrategia buscada: estados y planes futuros deseados que los administradores intentan implementar basndose en cuestiones como la misin, los valores internos, la visin,
4
En el captulo 2 se trata el tema del Cuadro de mando integral (BSC, siglas de Balanced Scorecard).
de Paul R. Niven, Balanced Scorecard. Nueva York, John Wiley & Sons, 2002, p. 107.
5 Adaptado
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FIGURA 8.2
Traduccin de la estrategia mediante el cuadro de
mando integral
Misin,
valores
internos y visin
Estrategia
Objetivos
Financieros Del cliente
Medidas
Financiera
Los presupuestos
de operacin
son planes para todas las
etapas de las operaciones.
Los presupuestos
financieros
identifican los recursos y
las aplicaciones de los fondos destinados a las operaciones presupuestadas.
Del cliente
De los procesos
internos
De aprendizaje
y crecimiento
las oportunidades y las capacidades actuales. Las flechas de abajo hacia arriba son el aprendizaje estratgico resultado de la presupuestacin y las operaciones del da. Las estrategias producto del proceso de abajo
hacia arriba son estrategias en surgimiento: estrategias que emergen dentro de la organizacin conforme las
subunidades y los empleados responden a las oportunidades y las amenazas.
El presupuesto maestro traduce en acciones los objetivos a corto plazo de la organizacin. Tambin
refleja los planes operativo y financiero de la organizacin para un periodo determinado, por lo general
de corta duracin (un ao, un trimestre, un mes). El presupuesto maestro detalla los planes de accin para
alcanzar los objetivos a corto plazo de la organizacin, as como los planes financieros para las adquisiciones y las asignaciones de los recursos financieros para el periodo presupuestado. La figura 8.3 ilustra
la relacin entre las metas estratgicas, los objetivos y planes a largo plazo, las metas a corto plazo, los
presupuestos, las operaciones y los controles.
El presupuesto maestro es asimismo un compendio financiero integral de los presupuestos y planes que
tiene la organizacin para las actividades operativas de sus subunidades durante el ao, y comprende los
presupuestos de operacin y financiero. Los presupuestos de operacin consisten en planes para identificar los recursos que se requieren para llevar a cabo las actividades presupuestadas, como las ventas y los
servicios, la produccin, las compras, el marketing y la investigacin y desarrollo, as como la manera de
adquirir dichos recursos. En esta categora de presupuesto se incluyen los presupuestos de produccin,
compras, personal y marketing. La culminacin del conjunto de presupuestos operativos es el estado de
resultados presupuestado. Los presupuestos financieros identifican los recursos y las aplicaciones de los
fondos destinados a las operaciones presupuestadas. Esta clase de presupuestos abarca el presupuesto de
efectivo, el estado de cambios en la situacin financiera presupuestado, el balance general presupuestado
y el presupuesto de capital.
FIGURA 8.3
Metas estratgicas
Presupuesto maestro
Controles
Operaciones
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Un reclamo frecuente entre los administradores responsables de dirigir e informar sobre la ejecucin de la estrategia de la organizacin es la
falta de medios eficaces para ver y analizar todas las relaciones de causaefecto (objetivos, estrategias, tcticas y actividades) comprendidas en el
plan estratgico. A fin de hacer ms visibles las relaciones de causa-efecto
de las estrategias corporativas, las actividades diarias y los recursos que
sustentan a unas y otras, es posible aprovechar la tecnologa, por ejemplo
el software Performance Management (Administracin del desempeo) de
Geac. En la figura 1 se muestra una pantalla de ejemplo tomada de una
aplicacin de este software. Obsrvese que el software les permite a los
administradores visualizar todo el plan estratgico de la organizacin, darse
cuenta si se han implementado o no las actividades planeadas e identificar
reas donde los resultados no han alcanzado las metas presupuestadas.
Fuente: Geac, 6 Steps for Linking Corporate Budgeting to Strategy (informe oficial),
agosto de 2005 (puede descargarse del sitio www.performance.geac.com).
Proceso de presupuestacin
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 3
Esbozar el proceso de presupuestacin.
El proceso de presupuestacin vara desde los sencillos procesos informales seguidos por las empresas
pequeas y cuya elaboracin les toma slo das o semanas, hasta los prolongados procesos que emplean
tanto las grandes empresas como los gobiernos y que requieren meses desde su inicio hasta su aprobacin
final. El proceso por lo general incluye integrar un comit de presupuestos; determinar el periodo por
presupuestar; especificar los lineamientos para la presupuestacin; preparar una propuesta inicial del presupuesto; negociar, revisar y aprobar el presupuesto; y por ltimo, corregir el presupuesto.
El comit de presupuestos
El comit de presupuestos se encarga de supervisar todo lo relacionado con el presupuesto, y suele ser la
mxima autoridad dentro de la organizacin en todo lo relativo al mismo. El comit establece y aprueba las
metas globales del presupuesto para todas las principales unidades de la empresa, dirige y coordina la preparacin del presupuesto, resuelve los conflictos y las diferencias que pudieran surgir durante su elaboracin,
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aprueba el presupuesto final, vigila las operaciones conforme transcurre el ao y examina los resultados
operativos al final del periodo. El comit de presupuestos tambin aprueba las modificaciones ms importantes a que deba ser sometido el presupuesto durante el periodo.
Para que el comit de presupuestos sea eficaz, al menos un miembro de la alta administracin debe fungir como su director. Un comit de presupuestos tpico incluye al director ejecutivo de la empresa o a uno o
ms vicepresidentes, a los directores de las unidades comerciales estratgicas y al director financiero.6
Un presupuesto continuo
(movible) asegura un presupuesto en todo momento
por un nmero establecido
de meses, trimestres o
aos.
Los presupuestos suelen prepararse para un tiempo determinado, por lo general a un ao con subperiodos
del presupuesto para cada trimestre o cada mes. Aunque un periodo del presupuesto puede ser independiente del ao fiscal al que corresponde, en la mayora de las organizaciones el ao del presupuesto coincide
con el ao fiscal. Sincronizar el periodo del presupuesto con el periodo fiscal de la organizacin aligera
el proceso de preparacin del presupuesto y facilita comparar los resultados operativos reales con los montos presupuestados, y ajustarlos a stos.
El nmero de compaas que preparan presupuestos continuos va en aumento. Un presupuesto continuo
es un sistema de presupuesto que permite tener en todo momento un presupuesto para un nmero establecido de meses, trimestres, o aos. De este modo, cuando el mes o el trimestre terminan, el presupuesto
original se actualiza con base en la nueva informacin con que se cuenta, y se agrega el presupuesto para el
nuevo mes o trimestre. Los avances en la tecnologa de la informacin y la disponibilidad de software para
presupuestacin y planeacin fciles de usar simplifican la continua actualizacin de los presupuestos, y
han aumentado en gran cantidad el nmero de empresas que usan los presupuestos continuos.
En su presupuesto continuo, Johnson & Johnson prepara cada ao dos presupuestos anuales, uno para
cada uno de los siguientes dos aos. Cada ao, el presupuesto para el segundo ao es revisado y actualizado
con base en la informacin recabada desde el ltimo periodo de preparacin del presupuesto. Luego, este
presupuesto para el segundo ao se convierte en el presupuesto maestro para el periodo que se aproxima, y
se prepara un nuevo presupuesto para el segundo ao.
Adems de permitir tener en todo momento un periodo de presupuesto constante, los presupuestos
continuos ofrecen otras ventajas. Con los presupuestos continuos, es ms probable que los administradores
mantengan las operaciones presupuestadas bajo un escrutinio constante por lo que resta del periodo del
presupuesto y examinen operaciones que vayan ms all del futuro inmediato. La presupuestacin y la planeacin han dejado de ser sucesos que slo ocurren una vez al ao.7 Las empresas que usan presupuestos
6
En algunas organizaciones es el CEO quien toma todas las decisiones presupuestarias y no existe ningn comit.
No obstante, John Fanning, de World Class Finance, KPMG Consulting, seala que para lograr un uso eficiente del enfoque
del presupuesto continuo, las empresas deben prestar atencin a estas tres advertencias: primera, la empresa debe asegurarse
de que el volumen total de informacin requerida sea razonable. La cantidad de detalles necesarios debe reducirse considerablemente de modo que el esfuerzo total no sea mayor que el que se necesitara con el enfoque tradicional no obstante la mayor
frecuencia de proyecciones. Segunda, la administracin superior debe participar de manera activa y aportar informacin crtica
al proceso. Las proyecciones basadas en una perspectiva general superficial resultarn insuficientes, por lo que es muy probable
que las modificaciones consiguientes del presupuesto se realicen de manera somera. Cualquier reelaboracin de los pronsticos
y los presupuestos debe basarse en un anlisis concienzudo de los cambios en las variables de operacin y en el mercado dentro
del cual opera la empresa. Tercera, hay que asegurarse de que adoptar un pronstico reelaborado y un presupuesto continuo no
obligue a concentrarse en las medidas financieras a costa de excluir otras medidas de operacin fundamentales. Fuente: John
Fanning, Budgeting in the 21st Century, Management Accounting (edicin britnica), noviembre de 1999.
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continuos es ms probable que posean presupuestos actualizados que las empresas con un enfoque tradicional de presupuestacin, pues el hecho de preparar el presupuesto para un nuevo trimestre o mes suele
imponer la modificacin del presupuesto existente.
En la prctica, las empresas rara vez tienen presupuestos nicamente para un ao. Con todo, los presupuestos para periodos posteriores al ao siguiente por lo general slo contienen datos operativos esenciales.
Johnson & Johnson, por ejemplo, tiene slo el armazn de sus presupuestos a cinco y 10 aos. Contar con
un presupuesto a largo plazo paralelo al presupuesto maestro permite alinear las metas estratgicas con las
operaciones a corto plazo.
Michael Porter considera los cinco ltimos factores como cinco fuerzas competitivas que las empresas deben examinar al
determinar la estrategia y planear la accin. Para obtener mayores detalles, vase Cynthia A. Montgomery y Michael E. Porter,
Strategy. Boston, Harvard Business Review Press, 1991.
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del comit de presupuestos. Las negociaciones son tal vez el ncleo del proceso de presupuesto, y probablemente se lleven la mayor parte del tiempo de preparacin de un presupuesto.
El comit revisa el presupuesto para asegurarse de que concuerde con los lineamientos del presupuesto,
busque el logro de las metas a corto plazo deseadas y persiga el cumplimiento del plan estratgico. Luego
de que el comit de presupuestos otorga su aprobacin final, el director ejecutivo aprueba el presupuesto
entero y lo transmite a la junta directiva.
Modificacin
Ningn presupuesto se cincela en piedra. Conforme se desarrollan las operaciones, factores internos o situaciones externas de los que se acaba de saber podran hacer necesaria la modificacin del presupuesto; los
procedimientos para corregir el presupuesto varan de una organizacin a otra. Algunas organizaciones, una
vez que han aprobado un presupuesto, consideran su modificacin slo en circunstancias especiales; otras,
como las empresas que adoptan sistemas de presupuestos continuos, incorporan modificaciones trimestrales
o mensuales.
A las organizaciones que slo permiten corregir el presupuesto en circunstancias especiales les resulta
difcil obtener la aprobacin para modificar un presupuesto. Sin embargo, los acontecimientos no siempre
se desarrollan como se previ en el presupuesto. Llevar a cabo de manera estricta un presupuesto aun a
pesar de que los acontecimientos reales difieran mucho de los que se esperaban ciertamente no es un comportamiento deseable. En esos casos, a los administradores se les debe persuadir de no tomar el presupuesto
como la pauta absoluta de las operaciones.
Incluso los mejores planes suelen verse estropeados por la insignificancia de quienes se supone que deben llevarlos a
cabo, pues aun los emperadores no pueden hacer nada sin el apoyo de sus soldados y aduladores.
Bertolt Brecht
La modificacin sistemtica y peridica del presupuesto aprobado o el uso de un presupuesto continuo pueden convertirse en una ventaja para las operaciones dinmicas. Un presupuesto actualizado ofrece
mejores lineamientos. No obstante, la correccin regular del presupuesto podra alentar a los centros de
responsabilidad a no preparar sus respectivos presupuestos con el esmero debido. Las organizaciones que
realizan correcciones sistemticas de sus presupuestos deben asegurarse de que dichas modificaciones slo
se permitan cuando las circunstancias hayan cambiado tanto que queden fuera del control de la unidad de
presupuesto o de la organizacin.
El presupuesto maestro
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Preparar un presupuesto
maestro y explicar las relaciones entre las distintas
cdulas que lo sustentan.
Un presupuesto de ventas
muestra las ventas esperadas en unidades a sus precios esperados de venta.
Un presupuesto maestro no es otra cosa que un presupuesto integral para un periodo especfico. Consiste en
un conjunto de presupuestos identificados en las reas de operacin y financieras relacionados entre s. Algunas firmas denominan planeacin de las utilidades al proceso de preparar un presupuesto maestro. La figura
8.4 traza las relaciones entre los componentes de un presupuesto maestro para una empresa manufacturera.
Presupuesto de ventas
Las empresas manufactureras logran sus metas deseadas por medio de las ventas. Casi todas las actividades
de la empresa se originan de los esfuerzos por alcanzar las metas de ventas y el crecimiento de las mismas. Es por ello que el presupuesto de ventas se considera como la piedra angular de todo el presupuesto
maestro. El presupuesto de ventas consta de dos componentes: el volumen de las ventas proyectadas y los
precios de venta presupuestados.
El punto de partida para preparar el presupuesto de ventas es el pronstico de las ventas. Un pronstico
de ventas inexacto puede hacer del presupuesto entero un ejercicio intil, y a menudo impone costosas
erogaciones tanto a la firma como a sus proveedores.9
9 Al
trmino de su ao fiscal el 29 de julio de 2000, Cisco anunci poseer 1 200 millones de dlares en inventario. Para principios
de febrero de 2001, inform que contaba con inventarios por un total de 2 500 millones de dlares un aumento de ms de 100
por ciento en seis meses, a pesar de que las ventas de Cisco aumentaron apenas 25 por ciento durante ese mismo periodo. Este
aumento en el inventario hizo que los proveedores de Cisco corrieran una suerte parecida. El inventario de Solectron, uno de los
principales proveedores de Cisco, pas de 1 800 millones de dlares en febrero de 2000 a 4 500 millones de dlares al final del
ao. Flextronics, otro proveedor de Cisco, dio a conocer incrementos en sus inventarios, de 470 millones de dlares al final de
1999 a 1 730 millones de dlares al final del ao 2000. Gran parte de los inventarios de ambas empresas estaban destinados a
Cisco. Los pronsticos (de ventas) de Cisco estuvieron errados... y estas empresas sufren las consecuencias. A un costo de 1
por ciento al mes, estos incrementos en los inventarios impusieron una carga financiera tremenda sobre ambas firmas, adems
de aumentar los costos de Cisco. Fred Vogelstein, Valley Talk Missed Earnings: The Contagion is Spreading and Oracle may
be Next, Fortune, 5 de marzo de 2001, p. 42.
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FIGURA 8.4
Metas estratgicas,
objetivos a largo plazo
y plan a largo plazo
El presupuesto maestro
Presupuesto
de capital
Presupuesto de ventas
Presupuesto de
desembolsos
de venta y
administracin
Presupuesto
de produccin
Presupuestos
de materiales
directos
Presupuesto
de mano de
obra directa
Presupuesto
de costos
indirectos
Presupuesto
de operacin
Costo de artculos
producidos y costo de
ventas presupuestados
Estado de
resultados
presupuestado
Presupuesto de efectivo, balance
general presupuestado y estado de
cambios en la situacin financiera
presupuestado
Presupuesto
financiero
El pronstico de ventas es por su misma naturaleza una actividad subjetiva, al menos en parte. A efecto de
reducir esta subjetividad, muchas empresas elaboran ms de un pronstico independiente de ventas antes
de preparar el presupuesto de ventas para el periodo. La empresa le pide a su personal de investigacin de
mercado en las oficinas centrales, al administrador de la unidad de negocios y al departamento de ventas
de la unidad presupuestaria que preparen cada uno por separado un pronstico de ventas independiente de
los dems. El monto de las ventas resultante que aparece en el presupuesto de ventas es aquel en el que
todas las partes coincidieron que sera el nivel de actividad ms probable para el periodo siguiente.
Los siguientes factores deben tomarse en consideracin al realizar el pronstico de ventas:
Niveles actuales de ventas y las tendencias de las ventas en los ltimos aos.
Condiciones generales de la economa y la industria.
Acciones y planes operativos de los competidores.
Polticas de fijacin de precios.
Polticas crediticias.
Actividades promocionales y de publicidad.
rdenes pendientes no surtidas.
Existen diversas herramientas para el pronstico de ventas. Dos de ellas son el anlisis de tendencias
y los modelos economtricos. El anlisis de tendencias va desde una simple representacin visual de los
datos pasados en una grfica hasta un elaborado modelo de series de tiempo. El anlisis de tendencias
utiliza los datos pasados a efecto de trazar el volumen de ventas para el periodo del presupuesto. Dado
que todos los datos necesarios para el anlisis provienen de los registros de la empresa, esta herramienta
tiene la ventaja de que no se necesitan esfuerzos especiales para obtenerlos; adems, es tambin el medio
menos caro de obtener un nivel de ventas proyectado. Sin embargo, la historia rara vez se repite, por lo que
el nivel de ventas proyectado debe ajustarse con respecto a sucesos que podran desviarse de la tendencia
histrica observada.
Los modelos economtricos incorporan no slo los datos de ventas pasadas, sino tambin otros factores que afectan a las ventas. Para pronosticar las ventas, adems de los factores usados en los anlisis de
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FIGURA 8.5
Presupuesto de ventas
Abril
Mayo
Junio
20 000
$30
25 000
$30
35 000
$30
80 000
$30
$600 000
$750 000
$1 050 000
$2 400 000
Ventas en unidades
Precio de venta por unidad
Ingreso de ventas bruto
Trimestre
tendencias, una empresa podra usar un modelo economtrico que incluya indicadores econmicos tanto
nacionales como regionales, tasas de desempleo, ndices de confianza de los consumidores y distribuciones
por grupos de edad.10 Entre las ventajas de usar modelos economtricos es posible mencionar objetividad,
verificabilidad, medidas explcitas de confiabilidad y el hecho de que se incluyen factores relevantes ms
extensos. En aos recientes se ha vuelto cada vez ms comn el uso de los modelos economtricos, en
parte gracias a que hoy se dispone de computadoras ms potentes y baratas y de software fcil de usar. Con
todo, ningn modelo, por muy completo o elaborado que sea, puede reemplazar al criterio humano. Un
buen pronstico por lo general es resultado de combinar un criterio experimentado con el uso de excelentes
modelos de pronstico.
En la figura 8.5 se ilustra el presupuesto de ventas de Kerry Industrial Company para el primer trimestre del ao fiscal 2007. Despus de examinar el pronstico de ventas para el ao entrante, los resultados
operativos del presente ao a la fecha, las metas estratgicas, los planes a largo plazo para la empresa y los
productos, as como los lineamientos del presupuesto, Kerry fija los niveles de ventas que se muestran y el
precio de venta en 30 dlares por unidad. Una vez hecho esto, prepara el presupuesto de produccin para
el trimestre.
Presupuesto de produccin
Presupuesto de produccin
Un presupuesto de ventas
muestra las ventas esperadas en unidades a sus precios esperados de venta.
Un presupuesto de produccin muestra la produccin planeada para un periodo determinado. Esta produccin planeada depende de las ventas presupuestadas, las unidades deseadas del inventario final de
productos terminados y las unidades del inventario inicial de productos terminados, como se describe en
la ecuacin siguiente:
Produccin
presupuestada =
(en unidades)
Ventas
presupuestadas +
(en unidades)
Inventario
final deseado
(en unidades)
Inventario
inicial
(en unidades)
Seleccionar el inventario final deseado para un periodo requiere lograr un equilibrio entre metas opuestas. Un inventario insuficiente hace perder ventas; no obstante, mantener un inventario excesivo es muy
costoso. Un factor importante que determina el nivel ptimo de inventarios es la rapidez con que la empresa
ajusta su oferta de acuerdo con las fluctuaciones en la demanda por su producto. Al instaurar un sistema en
tiempo real en cada una de sus operaciones, una empresa con un sistema justo a tiempo slo necesita un
inventario pequeo, o incluso no necesita ninguno.
Otros factores que afectan el presupuesto de produccin incluyen las polticas de la compaa con respecto a estabilizar la produccin en lugar de instaurar programas de produccin flexible que reduzcan los
inventarios de productos terminados, el estado de la maquinaria de produccin, la disponibilidad de recursos para la produccin como materiales y trabajadores, y los rendimientos y la calidad de la produccin de
la empresa.
A manera de ilustracin, Kerry espera contar con 5 000 unidades al principio del trimestre, 1 de abril.
La poltica de la empresa es contar al final de cada mes con un inventario igual a 30 por ciento de las ventas
pronosticadas para el siguiente mes. Kerry espera que sus ventas totales para mayo de 2007 asciendan a
25 000 unidades. Por consiguiente, el inventario final deseado el 30 de abril es de 7 500 unidades, como se
expone en el paso 1. El paso 2 indica que en abril habrn de ser manufacturadas 22 500 unidades.
10
La revista Time considera que una de las razones a las que se debe el xito de Wal-Mart es el sistema de extraccin avanzada
de datos que utiliza para elaborar sus pronsticos de ventas. Mediante el anlisis del equivalente a aos de datos de ventas a
los que luego agrega variables como el clima y los calendarios escolares, el sistema [de extraccin avanzada de datos] es capaz
de predecir el nmero ptimo de cajas de Gatorade, de qu sabores y tamaos, debe tener en existencia una tienda de Laredo,
Texas, el viernes anterior al Da del Trabajo. Pero si el pronstico del clima de pronto anunciara temperaturas 5 grados ms
clidas que las del ao anterior, el camin de reparto aparecera automticamente con ms cajas. Bill Saporito, Can Wal-Mart
Get Any Bigger?, Time, 13 de enero de 2003, p. 43.
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25 000 unidades
30%
7 500 unidades
+ 7 500 unidades
20 000 unidades
27 500 unidades
5 000 unidades
22 500 unidades
La figura 8.6 muestra el presupuesto de produccin de Kerry para el primer trimestre de 2007. Este presupuesto est basado en el presupuesto de ventas (figura 8.5) y en las ventas esperadas en julio (40 000).
La mayora de las cantidades trimestrales no son ms que las sumas de las cifras mensuales apropiadas.
Por ejemplo, en la figura 8.5, las ventas presupuestadas para el trimestre, es decir, 80 000 unidades, son
la suma de las ventas presupuestadas de abril (20 000 unidades), mayo (25 000 unidades) y junio (35 000
unidades). Sin embargo, el inventario final deseado del trimestre es el inventario final deseado de junio,
el fin del trimestre, no la suma de la cantidad final deseada en cada uno de los tres meses. La cantidad del
inventario inicial para el trimestre es el inventario inicial del primer mes del trimestre. Ambas cantidades se
refieren a momentos especficos del trimestre, no a la cantidad para el periodo entero.
Antes de dar por concluido un presupuesto de produccin, el administrador de produccin revisa qu tan
factible resulta la produccin presupuestada teniendo en cuenta las instalaciones disponibles y otras actividades programadas para el mismo periodo. En el supuesto caso de que la produccin presupuestada exceda
la capacidad mxima disponible, la administracin necesita o reconsiderar el nivel de ventas presupuestado
o bien encontrar opciones para satisfacer la demanda. Si la capacidad disponible sobrepasa el nivel de
produccin presupuestado, el presupuesto le da a la administracin tiempo suficiente para encontrarle otros
usos a la capacidad ociosa o programar otras actividades, como el mantenimiento preventivo y las corridas de
prueba de los nuevos procesos de produccin. Esta posibilidad de coordinar las necesidades de ventas con
las actividades de produccin es otra de las ventajas de contar con un presupuesto que permita a la empresa
identificar los desequilibrios entre capacidad y produccin.
Como se puede ver en el presupuesto de ventas para el trimestre, Kerry espera que sus ventas se incrementen. Cuando las ventas varan de un periodo a otro, la administracin puede o cambiar el nivel de produccin segn sea necesario, como hizo Kerry, o decidirse por mantener un nivel estable de produccin y
programar una produccin de 29 000 unidades al mes.
Mantener un nivel estable de produccin le permite a la empresa conservar un nivel constante de empleados. Sin embargo, fabricar unidades excedentes durante los periodos flojos slo acumula inventarios que
resulta costoso mantener. El nuevo entorno de manufactura y la creciente adopcin en los ltimos aos de
los sistemas justo a tiempo han obligado a muchas empresas a ajustar su actividad productiva a los cambios
en los volmenes de ventas.
FIGURA 8.6
Presupuesto de produccin
Abril
Mayo
Junio
Trimestre
20 000
25 000
35 000
80 000
7 500
10 500
12 000*
12 000
27 500
35 500
47 000
92 000
5 000
7 500
10 500
5 000
22 500
28 000
36 500
87 000
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Un presupuesto de
compras de materiales
directos
muestra la cantidad fsica
y el costo de las compras
planeadas de materiales
directos.
A.
1.
2.
Abril
Mayo
Junio
Trimestre
Produccin presupuestada
22 500
28 000
36 500
87 000
Libras de aleacin de aluminio para
una unidad de producto
3
3
3
3
3. Total de libras de aleacin de aluminio
necesarias para la produccin 67 500 84 000 109 500 261 000
B.
Partida
Requerimientos de produccin
4.
Clculo
*
7 000
$2.40
8 400
$2.45
10 950
$2.50
7 000
$2.40
$16 800
$20 580
$27 375
$16 800
168 805
+ 216 375
+ 284 310
+ 669 490
$185 605
$236 955
$311 685
$686 290
(6) + (7)
8 400
$2.45
10 950
$2.50
10 800
$ 2.60
10 800
$2.60
$20 580
$27 375
$28 080
$28 080
(9) (10)
(4) (5)
(8) (11)
* = Figura 8.6.
= Figura 8.8.
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FIGURA 8.8
Presupuesto de compras
de materiales directos
Partida
Abril
Mayo
Junio
Trimestre
Kerry espera tener en existencia 7 000 libras de aleacin de aluminio para el principio de abril (del
inventario final de marzo). Si a la cantidad total necesaria para abril se le resta la cantidad que se espera
tener en existencia el 1 de abril, Kerry debe comprar 68 900 libras en abril (lnea 5 de la figura 8.8) para
cubrir las necesidades esperadas en ese mes. Los pasos siguientes compendian los clculos realizados en
la figura 8.8.
Cantidad total de materiales directos necesarios para
la produccin durante el mes
+ Inventario de materiales directos requeridos al final del mes
Lnea 1
+ Lnea 2
= Lnea 3
Lnea 4
= Lnea 5
El departamento de compras de Kerry estima que para abril el costo de la aleacin de aluminio ser de
2.45 dlares por libra. En estos trminos, el costo total de las 68 900 libras que habrn de comprarse en ese
mes ser de 168 805 dlares, como aparece en la lnea 7 de la figura 8.8.
A principios de abril, Kerry tiene en existencia 7 000 libras de aleacin de aluminio. A un costo de 2.45
dlares por libra, el costo total del inventario inicial es de 16 800 dlares (lnea 6 de la figura 8.7). Si se le
agrega el costo de compra de 168 805 dlares en abril (lnea 7 de la figura 8.8), el costo total de los materiales directos disponibles en abril ser de 185 605 dlares (lnea 8 de la figura 8.7). Mediante el mtodo
FIFO, el costo del inventario final de Kerry para abril muestra el precio de compra ms reciente, es decir,
2.45 dlares por libra, o 20 580 dlares (lnea 11). Rstese el costo del inventario final, 20 580 dlares, del
costo total de los materiales directos disponibles, 185 605 dlares, para obtener el costo total de materiales
directos que se usarn en abril, o 165 025 dlares (lnea 12).
La empresa completa los presupuestos de compras para mayo y junio siguiendo este mismo procedimiento. El inventario final de los materiales directos para junio, 10 800 libras, se basa en las 36 000 unidades que debern producirse en julio (3 libras por unidad 36 000 = 108 000 libras, y 10% 108 000 =
10 800 libras).
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Abril
Mayo
Junio
Trimestre
22 500
28 000
36 500
87 000
0.5
0.5
0.5
0.5
11 250
14 000
$8
$8
$8
$90 000
$112 000
$146 000
$348 000
22 500
28 000
36 500
87 000
0.2
0.2
0.2
0.2
4 500
5 600
7 300
17 400
$12
$12
$12
$12
$67 200
18 250
43 500
$8
$54 000
$87 600
$208 800
11. Total de costos de la mano de obra directa (5 + 10) $144 000 $179 200 $233 600 $556 800
12. Total de horas de la mano de obra directa (3 + 8)
15 750
19 600
25 500
60 900
o programar nuevamente su produccin o planear reubicaciones temporales de sus empleados para que desempeen otras tareas. Las clulas de manufactura, muy comunes en gran parte de las empresas que adoptan
nuevas tecnologas de produccin, a menudo utilizan el presupuesto de mano de obra directa para planear
las actividades de mantenimiento, reparaciones menores, instalacin, pruebas, aprendizaje y crecimiento,
entre otras.
Las compaas por lo general preparan un presupuesto de mano de obra directa para cada tipo (o clase)
de mano de obra; Kerry, por ejemplo, cuenta con obreros calificados y semicalificados. En el proceso de
produccin utiliza 0.5 horas de mano de obra semicalificada y 0.2 horas de mano de obra calificada por
cada unidad. Los salarios por hora para los obreros semicalificados y calificados son de 8 y 12 dlares,
respectivamente. En la figura 8.9 aparece el presupuesto de mano de obra directa para el primer trimestre
de 2007.
El presupuesto de compras
de mercanca
de una empresa muestra la
cantidad de mercanca que
debe comprar durante el
periodo.
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Luego, se preparan el presupuesto del costo de artculos producidos y el presupuesto del costo de ventas. Las
figuras 8.6 a 8.10 proporcionan los datos necesarios para completar estos presupuestos para cada mes y cada
trimestre. La figura 8.11 consiste en un presupuesto combinado del costo de artculos producidos y de ventas
para el primer trimestre de 2007 de Kerry Industrial Company. En el inventario de artculos terminados de la
empresa correspondiente al 1 de abril el costo por unidad es de 18 dlares.
En otros dos presupuestos para el mismo periodo aparece informacin tomada de los presupuestos del
costo de artculos producidos y del costo de ventas. El presupuesto del estado de resultados usa la cifra
del costo de ventas para determinar el margen bruto para el periodo, mientras que el balance general incluye
en los activos totales el inventario final de artculos terminados. Ms adelante se analizan estos dos estados
financieros.
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FIGURA 8.10
Presupuesto de costos
indirectos
Tasa por
Abril
Mayo
Junio
Trimestre
15 750
19 600
25 500
60 900
$0.12
1.00
3.00
0.20
0.08
$ 1 890
15 750
47 250
3 150
1 260
$ 2 352
19 600
58 800
3 920
1 568
$ 3 066
25 550
76 650
5 110
2 044
$ 7 308
60 900
182 700
12 180
4 872
$4.40
$ 69 300
$ 86 240
$112 420
$267 960
$ 30 000
2 500
900
8 900
1 250
750
$ 30 000
2 500
900
8 900
1 250
750
$ 40 000
2 500
900
8 900
1 250
750
$100 000
7 500
2 700
26 700
3 750
2 250
$ 44 300
$ 44 300
$ 54 300
$142 900
$113 600
30 000
$130 540
30 000
$166 720
40 000
$410 860
100 000
$ 83 600
$100 540
$126 720
$310 860
HOD*
indica la cantidad de mercanca que sta tiene que comprar durante el periodo. El plan bsico de organizacin de un presupuesto de compras de mercanca es el mismo que el de un presupuesto de produccin,
slo que en lugar de presentar la produccin presupuestada, como se observa en la figura 8.6, las ltimas
partidas de un presupuesto de compras de mercanca son las compras presupuestadas.
FIGURA 8.11
Presupuesto del costo de
artculos producidos y del
costo de ventas
Mayo
Junio
$165 025
144 000
113 600
$422 625
90 000*
Abril
$209 580
179 200
130 540
$519 320
140 875
$283 605
233 600
166 720
$683 925
194 745
Trimestre
$512 625
140 875
$660 195
194 745
$878 670
$1 715 870
224 852 224 852
Costo de ventas
$371 750
$465 450
$653 818
$658 210
556 800
410 860
$1 625 870
90 000
$1 491 018
* Inventario inicial de artculos terminados, 1 de abril, 5 000 unidades (figura 8.6, p. 266) a 18 dls. por unidad.
Clculos para el costo por unidad y el inventario final de artculos terminados (con base en FIFO):
Costo de artculos producidos
Produccin presupuestada (ltima lnea de la figura 8.6)
Costo de manufactura por unidad
Inventario final deseado (lnea 2 de la figura 8.6)
Inventario final de artculos terminados, con el mtodo FIFO
maq-Blocher-08.indd 270
$422 625
22 500
$18.7833
7 500
$140 875
$519 320
28 000
$18.5471
10 500
$194 745
$683 925
36 500
$18.7377
12 000
$224 852
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Mayo
Junio
Desembolsos de venta
Desembolsos de venta variables
Comisiones sobre las ventas (dados)
Cargos de entrega (dados)
Cargo por servicios bancarios (3% de las ventas con tarjeta de crdito bancaria)
Estimacin de cuentas incobrables (por el mtodo de asignacin)*
Total de desembolsos de venta variables
$ 30 000
2 000
5 040
9 000
$ 46 040
$ 37 500
2 500
6 300
11 250
$ 57 550
$ 52 500
3 500
8 820
15 750
$ 80 570
$120 000
8 000
20 160
36 000
$184 160
$ 8 000
50 000
6 000
20 000
$ 84 000
$130 040
$ 8 000
50 000
6 000
20 000
$ 84 000
$141 550
$ 8 000
50 000
6 000
20 000
$ 84 000
$164 570
$ 24 000
150 000
18 000
60 000
$252 000
$436 160
$ 25 000
12 000
7 000
6 000
$ 50 000
$ 25 000
12 000
7 000
6 000
$ 50 000
$ 25 000
12 000
7 000
6 000
$ 50 000
$ 75 000
36 000
21 000
18 000
$150 000
$180 040
$191 550
$214 570
$586 160
M
enos: conceptos que no representan salida de efectivo
(estimacin de cuentas incobrables + depreciacin)
$ 36 000
$ 38 250
$ 42 750
$117 000
$144 040
$153 300
$171 820
$469 160
$600 000
30%
5%
$9 000
$750 000
30%
5%
$11 250
$1 050 000
30%
5%
$15 750
Trimestre
$2 400 000
30%
5%
$36 000
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12/21/07 11:05:15 PM
dinero de Kerry Industrial Company incluyen la estimacin de cuentas incobrables (que se considera igual
a 5 por ciento de las ventas hechas en cuenta abierta) ms el importe de depreciacin. La depreciacin es el
nico concepto de administracin que no representa una salida de efectivo de Kerry Industrial Company.
Presupuesto de efectivo
Un presupuesto de efectivo
describe los efectos de
todas las actividades presupuestadas sobre el efectivo.
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Contar con una cantidad adecuada de efectivo en todo momento es fundamental para la supervivencia y el
crecimiento de cualquier empresa. El presupuesto de efectivo integra los fondos en efectivo procedentes
de todas las actividades presupuestadas. Un presupuesto de efectivo describe la posicin del efectivo de la
empresa durante el periodo del presupuesto. Con la preparacin de un presupuesto de este tipo, la administracin puede tomar las medidas necesarias para asegurar que tenga a la mano suficiente efectivo para llevar
a cabo las actividades planeadas, que cuente con tiempo suficiente para arreglar cualquier financiamiento
adicional que pudiera requerirse durante el periodo del presupuesto y con ello evitar los elevados costos
de solicitar prstamos de emergencia, y que pueda planear la inversin del efectivo excedente para obtener
el rendimiento ms alto posible. En el caso de las empresas de menor tamao y aquellas cuyo negocio es
estacional, el presupuesto de efectivo resulta particularmente decisivo para garantizar el flujo sin sobresaltos de sus operaciones y para evitar las crisis. La importancia de los presupuestos de efectivo nunca podr
exagerarse.
Un presupuesto de efectivo incluye todas las partidas que afectan los flujos de efectivo, para lo cual
extrae datos de casi todos los elementos del presupuesto maestro. Preparar un presupuesto de efectivo exige
una revisin cuidadosa de todos los presupuestos para identificar cada uno de los ingresos, desembolsos
y otras transacciones que afectan al efectivo. Este presupuesto por lo general consta de tres secciones: 1)
efectivo disponible, 2) desembolsos de efectivo y 3) financiamiento.
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Marzo
Abril
Mayo
Junio
Trimestre
$315 000
135 000
$450 000
$420 000
180 000
$600 000
$525 000
225 000
$750 000
$ 735 000
315 000
$1 050 000
$1 680 000
720 000
$2 400 000
$252 000
$315 000
$441 000
$1 008 000
162 960
203 700
285 180
651 840
63 504
84 672
105 840
254 016
43 200
57 600
72 000
172 800
18 000
20 250
27 000
65 250
$539 664
$681 222
$931 020
$2 151 906
La seccin del efectivo disponible consigna las fuentes de efectivo sin tomar en cuenta el financiamiento
del que dispondr la organizacin. Las fuentes de efectivo incluyen el efectivo en existencia al principio del
periodo del presupuesto y los ingresos de efectivo durante ese mismo periodo.
La seccin de desembolsos de efectivo describe los pagos esperados durante el periodo del presupuesto:
pagos por compras de materia prima, abastos y equipo, honorarios y salarios, desembolsos de operacin,
e impuestos.
La diferencia entre el efectivo disponible y los desembolsos de efectivo es el saldo de efectivo final antes
del financiamiento.
Si una empresa espera que su saldo de efectivo caiga por debajo del saldo mnimo deseado, debe hacer
los arreglos necesarios para obtener fondos adicionales. Por otro lado, las empresas deben determinar las
mejores vas para invertir los excedentes de efectivo si esperan contar con ingresos de efectivo mayores que
sus desembolsos del mismo. La empresa debe ponderar el rendimiento, la liquidez y el riesgo al momento
de considerar las opciones de inversin. Tanto el financiamiento adicional como las inversiones planeadas
se incluyen en la seccin correspondiente al financiamiento.
En la figura 8.14 aparece el presupuesto de efectivo de Kerry Industrial Company para el trimestre que
termin el 30 de junio de 2007. Para completar este presupuesto, la administracin no slo debe hacer un
anlisis de las figuras 8.5 a 8.13, tambin debe reunir informacin adicional sobre las caractersticas y
polticas de operacin de la empresa. Las siguientes son caractersticas y polticas de operacin pertinentes
de Kerry Industrial Company que afectan la disponibilidad de efectivo o los requisitos para desembolsar
efectivo durante el periodo del presupuesto:
1. La empresa espera contar con 75 000 dlares en efectivo el 1 de abril y debe cumplir con el requisito de
mantener un saldo mnimo de efectivo de 50 000 dlares cada mes.
2. Kerry realiza sus compras de materiales directos en trminos de n/30. La empresa paga 60 por ciento
de sus compras el mismo mes de realizarlas y el resto al mes siguiente.
3. Todos los desembolsos y salarios se pagan en el momento en que se llevan a cabo.
4. En marzo la empresa compr 155 000 dlares de materiales directos.
5. Cierto equipo comprado en enero por un total de 200 000 dlares ser entregado en mayo, va COD. Las
deducciones por depreciacin comenzarn en junio.
6. Para cubrir todas sus necesidades financieras temporales, la empresa mantiene una cuenta revolvente a
30 das y 1 por ciento mensual en el First National Bank. Los retiros de la cuenta deben realizarse en
incrementos de 50 000 dlares, cuyo reembolso no debe ocurrir antes de 30 das. Todos los prstamos
se realizan al principio del mes, mientras que los reembolsos (y los desembolsos de intereses) deben
hacerse al final del mes.
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12/21/07 11:05:16 PM
Efectivo disponible
Saldo de efectivo al principio del periodo
Efectivo recibido (figuras 8.12 y 8.13)*
Total de efectivo disponible
Desembolsos de efectivo
Compras de materiales directos:
De las compras del mes actual (60% de las compras
del mes actual, figura 8.8)
De las compras hechas el mes anterior (40% de las
compras del mes anterior, figura 8.8)
Total de pagos en efectivo por las compras de materiales directos
Salarios de la mano de obra directa (figura 8.9, lnea 11)
Costos indirectos (ltima lnea, figura 8.10)
Desembolsos de operacin (ltima lnea, figura 8.12)
Compra de equipo
Desembolsos totales de efectivo antes del financiamiento
Abril
Mayo
Junio
Trimestre
$ 75 000
544 704
$619 704
$ 84 781
687 522
$ 772 303
$ 91 916 $ 75 000
939 840
2 172 066
$1 031 756
$2 247 066
$101 283
$ 129 825
$ 170 586
$ 401 694
62 000**
$163 283
144 000
83 600
144 040
$534 923
67 522
$ 197 347
179 200
100 540
153 300
200 000
$ 830 387
86 550
$ 257 136
233 600
126 720
171 820
$ 789 276
216 072
$ 617 766
556 800
310 860
469 160
200 000
$2 154 586
$ 84 781
$(58 084)
$ 242 480
$ 92 480
$ 150 000
Financiamiento
Prstamo bancario, al principio del mes
Pagos (es decir, salidas de efectivo):
Reembolso del principal (al final del mes)
Intereses (al final del mes; 1% mensual)
Efecto total del financiamiento
$ 150 000
$ 0
$ 150 000
$ 84 781
$ 91 916 $
(150 000)
(1 500)
($ 151 500)
(150 000)
(1 500)
($ 1 500)
90 980 $ 90 980
* Estas cantidades representan las entradas de efectivo antes de deducir de ellas el cobro de los servicios bancarios por las compras con tarjeta de crdito bancaria. Por ejemplo, para abril: 539 664 dls. (figura 8.13) + 5 040 dls. (figura 8.12) = 544 704 dls. (figura 8.14).
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FIGURA 8.15
Abril
Mayo
Junio
Trimestre
$600 000
$750 000
$1 050 000
$2 400 000
$ 1 296
$598 704
371 750
$226 954
180 040
$ 46 914
0
$ 46 914
14 074
$ 1 728
$748 272
465 450
$282 822
191 550
$ 91 272
0
$ 91 272
27 382
$ 2 160
$1 047 840
653 818
$ 394 022
214 570
$ 179 452
1 500
$ 177 952
53 386
$ 5 184
$2 394 816
1 491 018
$ 903 798
586 160
$ 317 638
1 500
$ 316 138
94 841
$ 32 840
$ 63 890
$ 124 566
$ 221 297
FIGURA 8.16
Activo
Activo circulante:
Efectivo (figura 8.14)
Cuentas por cobrar netas*
Inventario de materiales directos (figura 8.7)
Inventario de artculos terminados (figura 8.11)
Total de activo circulante
Planta, propiedades y equipo:
Terreno (dado)
Edificios y equipo, bruto
Menos: depreciacin acumulada
Total de la planta, la propiedad y el equipo
Total de activo
$ 75 000
146 250
16 800
90 000
$769 750
168 000
$ 40 000
$ 62 000
0
$303 300
$604 500
$328 050
641 750
$969 800
601 750
$ 62 000
907 800
$969 800
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FIGURA 8.17
Balance general presupuestado, 30 de junio de
2007
Activo
Activo circulante:
Efectivo (figura 8.14)
Cuentas por cobrar netas a
Inventario de materiales directos (figura 8.7, lnea 11)
Inventario de artculos terminados (figura 8.11)
Total de activo circulante
Planta, propiedades y equipo:
Terreno (figura 8.16)
Edificios y equipo, bruto
Menos: depreciacin acumulada b
Total de la planta, la propiedad y el equipo
Total de activo
$ 90 980
333 000
28 080
224 852
$969 750
$349 000
$ 40 000
$113 724
94 841
$303 300
825 797
$ 676 912
620 750
660 750
$1 337 662
$ 208 565
1 129 097
$1 337 662
a Saldo final de las cuentas por cobrar, despus de deducir la estimacin por cuentas incobrables:
Cuentas por cobrar brutas
De las ventas hechas en mayo (20%)
$45 000
De las ventas hechas en junio (100%)
315 000
$360 000
Menos: estimacin por cuentas incobrables:
De las ventas de mayo (5%)
$11 250
De las ventas de junio (5%) 15 750 27 000
Cuentas por cobrar netas, 30 de junio de 2007
$333 000
b
$168 000
181 000
$349 000
$284 310
170 586
$113 724
$604 500
221 297
$825 797
Las compaas de servicios, las empresas internacionales y las organizaciones no lucrativas poseen caractersticas operativas, ambientes de operacin y aspectos que las distinguen de las empresas de manufactura
y las comerciales. En esta seccin se examinan cuestiones especiales del proceso de presupuestacin de
las compaas de servicios, las empresas internacionales y las organizaciones no lucrativas, as como los
mtodos de presupuestacin de las mismas.
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12/21/07 11:05:17 PM
en que en este proceso no hay presupuestos de produccin ni de compras, ni los presupuestos secundarios
de stos. La manera en que una empresa de servicios alcanza sus metas presupuestadas y cumple su misin
es proporcionando servicios. Es por ello que la planeacin de personal constituye un punto importante de
atencin del proceso de presupuestacin. Una empresa de servicios debe asegurarse de que su personal
posea las habilidades apropiadas para proporcionar los servicios requeridos para obtener los ingresos por
servicios presupuestados.
Vase el ejemplo a continuacin. AccuTax, Inc., proporciona servicios fiscales a pequeas empresas e
individuos. A partir de la preparacin de declaraciones de impuestos para el ao que termina el 31 de agosto
de 2007, espera lograr los siguientes ingresos:
$1 000 000
$1 640 000
1 200 000
2 840 000
$3 840 000
La empresa cuenta con dos socios, ocho consultores ejecutivos y 20 consultores. En promedio, un
socio trabaja 50 horas a la semana, y obtiene un sueldo de 250 000 dlares al ao. Se espera que tanto
los consultores ejecutivos como los consultores trabajen 40 horas a la semana, y se les pague sueldos de
90 000 y 60 000 dlares al ao, respectivamente. La compensacin anual para el personal de apoyo es
de 40 000 dlares por el equivalente a tiempo completo. El nmero de personal de apoyo vara dependiendo
del tamao de la empresa a la que se le da el servicio, aunque por lo general se necesita un empleado por
cada dos socios, uno por cada cuatro consultores ejecutivos y uno por cada 10 consultores. Despus de
descontar las vacaciones, los permisos por enfermedad y los das de capacitacin, las semanas de que se
dispone para trabajar con los clientes son 40 para cada socio, 45 para cada consultor ejecutivo y 48 para
cada consultor. Tanto los socios como los consultores ejecutivos estn contratados de tiempo completo. La
empresa calcula que requiere los siguientes tiempos del personal por cada hora utilizada en completar una
declaracin de impuestos:
Compleja individual
Sencilla individual
0.4 hora
0.6 hora
0.1 hora
0.4 hora
0.5 hora
0.1 hora
0.9 hora
Socio
Consultor ejecutivo
Consultor
Se estima que los gastos generales y de administracin son de 150 000 dlares al ao, ms 10 por ciento
por concepto de nmina total. La empresa cobra 250 dlares la hora por las declaraciones de negocios,
100 dlares la hora por las declaraciones individuales cuando conllevan cuestiones fiscales complicadas, y
50 dlares la hora por declaraciones de impuestos individuales sencillas. A continuacin aparecen los
ingresos presupuestados y las horas totales para cada uno de los tipos de declaraciones del ao prximo:
Declaraciones de negocios
Declaraciones individuales:
Declaraciones sencillas
Declaraciones complejas
Total
Ingreso presupuestado
$1 000 000
$1 640 000
$1 200 000
Horas requeridas
4 000
=
=
32 800
12 000
48 800
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Horas totales
Socio
Consultor ejecutivo
Consultor
4 000
12 000
32 800
48 800
1 600
1 200
2 800
2 400
4 800
3 280
10 480
6 000
29 520
35 520
50
56
40
2
40
262
45
6
40
888
48
18.5
12/21/07 11:05:17 PM
FIGURA 8.18
ACCUTAX, INC.
Estado de resultados presupuestado para
el ao que termina el 31 de agosto de 2007
Utilidad de operacin
presupuestada sin
cambios de personal
Ingresos
Gastos de nmina:
Socios
Consultores ejecutivos
Consultores
Personal de apoyo
Gastos generales y de administracin
Utilidad de operacin
$3 840 000
2
$ 250 000 =
8
$ 90 000 =
20 $ 60 000 =
5 $ 40 000 =
$150 000 + (10% $2 620 000) =
$ 500 000
720 000
1 200 000
2 620 000
412 00
$ 808 000
200 000
El presupuesto seala que AccuTax cuenta con el personal suficiente para realizar la actividad esperada.
Suponiendo que AccuTax no planee ningn cambio de personal y conserve el mismo nmero de empleados, su utilidad de operacin presupuestada ser de 808 000 dlares, como se observa en la figura 8.18.
maq-Blocher-08.indd 278
El presupuesto del gobierno federal de Estados Unidos es una excepcin a esta regla.
12/21/07 11:05:17 PM
En resumidas cuentas la preparacin de los presupuestos para las filiales extranjeras de empresas multinacionales de Estados Unidos requiere
ms tiempo y es ms costosa y complicada que la presupuestacin de las
empresas que slo trabajan dentro de dicho pas.
Fuente: K. Milani y J. Rivera, The Rigorous Business of Budgeting for International
Operations, Management Accounting Quarterly, invierno de 2004, pp. 38-50.
maq-Blocher-08.indd 279
A lo largo de los aos se han propuesto distintos enfoques para facilitar la preparacin del presupuesto y
mejorar las operaciones. Usados de la manera adecuada, estos mtodos las presupuestaciones de base
cero, basadas en actividades y kaizen mejoran la eficacia de los presupuestos.
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Las organizaciones con una elevada rotacin en los niveles medios o ejecutivos son buenas candidatas
para el uso de la presupuestacin base cero. La rotacin de administradores disminuye la resistencia y
reduce o elimina la estrechez de conocimientos en que se basan los presupuestos antiguos.
FIGURA 8.19
Presupuesto de costos
indirectos utilizando la
presupuestacin basada
en actividades (ABB)
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Abril
Mayo
Junio Trimestre
22 500
28 000
36 500
87 000
11 250
4 500
6 650
9
5
14 000
5 600
8 220
11.2
6
18 250
7 300
10 510
14.6
7
43 500
17 400
25 380
34.8
$ 8 400
1 120
26 304
19 040
30 000
50 000
$134 864
$ 10 950
1 460
33 632
24 820
35 000
50 000
$155 862
$ 26 100
3 480
81 216
59 160
90 000
150 000
$409 956
12
En el captulo 5 se analiza con detalle el costeo basado en actividades (ABC, siglas de Activity-Based Costing).
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FIGURA 8.20
Presupuestacin tradicional en comparacin con
la basada en actividades
(ABB)
Unidad presupuestaria
Se centra en
Orientacin
Funciones de proveedores
y clientes
Objetivo de control
Base de presupuesto
Presupuestacin tradicional
Se expresa como el costo de las reas
funcionales o las categoras de desembolso
Los recursos usados
Histrica
No toma en cuenta de manera
formal ni a proveedores ni a
clientes en el presupuesto
Maximizar el desempeo de
los administradores
Patrones del comportamiento de
los costos: costos variables y fijos
como corte, ensamble y acabado, usando generadores con base en volumen, tal como lo hizo Kerry en el
presupuesto mostrado en la figura 8.10. El agregar costos de recursos en unidades funcionales a menudo
oculta las relaciones entre el consumo de recursos y la produccin, lo que complica las decisiones en torno
a la planeacin de recursos. Como resultado de lo anterior, los sistemas de costo tradicionales hacen hincapi en las distribuciones de costos y desembolsos pasados a los productos por medio de alguna medida
basada en el volumen simplificada, como horas-mano de obra, horas-mquina, unidades de materiales
utilizados, o unidades de produccin.
Un sistema de presupuestacin basado en actividades prepara los presupuestos basndose en los costos
de realizar las actividades presupuestadas y vincula el consumo de los recursos a las actividades. El sistema
ABB procura establecer una relacin clara entre el consumo de los recursos y la produccin. Las relaciones claras entre las actividades, los costos y la produccin permiten a los administradores examinar los
efectos sobre las demandas de recursos presupuestados cuando se hacen cambios en la oferta de productos,
el diseo de productos, la mezcla de productos, los procesos de fabricacin, la participacin de mercado,
la mezcla de clientes, el tamao del lote y los costos de los recursos de produccin. La ABB hace que la
atencin se dirija a los costos de realizar distintas actividades.
La ABB facilita la mejora continua. El proceso de preparar un presupuesto basndose en la ABB pone
de relieve las oportunidades de reducir el costo y eliminar el desperdicio de actividades. Asimismo, la ABB
facilita la identificacin de actividades que aaden un valor elevado y la reduccin o eliminacin de actividades que aaden un valor bajo. En contraste, la gua fundamental que dirige al presupuesto tradicional
suelen ser los datos histricos.
Una muestra de las ventajas de la ABB la constituyen los cambios realizados por Digital Semiconductor
en el proceso de elaboracin de su presupuesto. Digital Semiconductor, una unidad estratgica de negocios
de Digital Corporation, se encargaba del diseo y la produccin de los microprocesadores Alpha y otros
productos semiconductores. En mayo de 1998, esta unidad de negocios experimentaba cambios tecnolgicos importantes y vertiginosos, deba afrontar decisiones trascendentales de inversin y experimentaba
una presin cada vez mayor para mejorar su desempeo. A efecto de entender mejor su propia estructura
del costo y establecer proyecciones razonables de produccin, Digital Semiconductor decidi adoptar la
presupuestacin basada en actividades (ABB).
Esta adopcin de la ABB por parte de Digital Semiconductor surgi del sistema de costeo basado en
actividades de la empresa y sigui a la cadena de valor de la misma, lo que proporcion datos sobre el costo
y datos contables por actividad. La instauracin de un sistema ABC y, posteriormente, de uno ABB en Digital Semiconductor mejor de un modo considerable la asignacin de costos e identific de manera clara
cules actividades aaden valor alto y cules las que aaden valor bajo. Como resultado, la administracin
adquiri un mayor conocimiento de los generadores del costo de las actividades y la demanda de recursos
de cada producto. Los administradores de diseo del producto, manufactura y finanzas lograron establecer
una mejor comunicacin gracias al uso del lenguaje comn de la ABB. La fabricacin, el ensamble y las
operaciones de prueba se administraron de manera ms eficaz a medida que los costos de las actividades
por departamento y por divisin se hicieron ms claros.13
Richard J. Block y Lawrence P. Carr, Activity-Based Budgeting at Digital Semiconductor, Journal of Cost Management,
noviembre-diciembre de 1999, pp. 11-20.
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La presupuestacin kaizen principia con el anlisis de las prcticas para identificar qu reas se pueden
mejorar y determinar los cambios esperados necesarios para alcanzar las mejoras deseadas. Los presupuestos se preparan basndose en las prcticas o los procedimientos ya mejorados. El resultado es que los
costos presupuestados suelen ser menores que los del periodo anterior. La presupuestacin kaizen podra
exigir, por ejemplo, una reduccin de 10 por ciento en el costo de manufactura de un producto durante el
periodo del presupuesto. El precio de fabricar un producto que en un principio requera costos de mano de
obra de 500 dlares, en el presupuesto kaizen tendra, por consiguiente, un costo presupuestado de mano
de obra de 450 dlares.
La presupuestacin kaizen no se limita a las mejoras internas. Algunas empresas esperan y exigen mejoras continuas por parte de sus proveedores, y por esa razn incorporan de manera explcita en sus costos
de produccin presupuestados y en sus programas de manufactura los efectos de dichas mejoras sobre los
costos y los programas de entrega de partes y componentes. Por ejemplo, Citizen Watch les exige a sus
proveedores que reduzcan sus costos un mnimo de 3 por ciento al ao, e incluye esta reduccin dentro
de su propio presupuesto. Los proveedores se quedan con cualquier ahorro que puedan lograr por encima
de este 3 por ciento.14
Una disminucin en un presupuesto kaizen no es igual a los recortes de presupuesto que a menudo se
observa hacen las empresas o los gobiernos cuando se ven enfrentados a reducciones de presupuesto obligados por una merma en las utilidades, ventas cada vez menores, o ingresos fiscales reducidos. Un recorte
de presupuesto suele ser una respuesta pasiva y a regaadientes a un mandato, la cual slo se logra mediante la reduccin en los servicios o las actividades productivas. La presupuestacin kaizen, por el contrario,
promueve la participacin activa en la reforma o modificacin de las prcticas. Una disminucin del costo
en un presupuesto kaizen es el resultado de desempear la misma actividad de manera ms eficiente y con
una mayor calidad, no como resultado de una eliminacin arbitraria de actividades o componentes.
La preparacin del presupuesto es un proceso laborioso que exige tiempo, una coordinacin intensiva,
infinidad de operaciones aritmticas y mucha conciliacin. Los programas de hoja de clculo, como Excel
de Microsoft y otros parecidos, ayudan a aligerar la carga de las operaciones aritmticas y reducir el minucioso trabajo manual requerido para la preparacin o revisin del presupuesto. Con todo, la utilidad de las
hojas de clculo en la presupuestacin y planeacin vara grandemente con la habilidad de los programadores de la empresa que desarrollan el mdulo de presupuestacin y planeacin basado en hoja de clculo,
as como con qu tan cmodas se sientan las dems personas al usar el programa. Es ms, los mdulos de
hojas de clculo suelen carecer de la capacidad para coordinar los presupuestos de diferentes divisiones, y
por tanto slo ofrecen un proceso incompleto de presupuestacin.
Muchos programas integrados de presupuestacin y planeacin ahora incorporan la planeacin estratgica, la presupuestacin, los informes administrativos, el anlisis de sensibilidad y las consolidaciones
financieras en un solo paquete. La capacidad de trabajar en lnea de estos programas facilita incluir a ms
personas en los procesos de presupuestacin y planeacin, proporciona retroalimentacin de manera instantnea y posibilita actualizar de forma constante los presupuestos en respuesta a las circunstancias en permanente cambio.15 Esta capacidad de presupuestacin y planeacin en lnea facilita la comunicacin y permite
a las empresas utilizar tanto el enfoque de presupuestacin de arriba abajo como el de abajo hacia arriba.
Los ejecutivos y los administradores de divisin pueden acceder con facilidad y de manera simultnea
a la misma aplicacin mientras trabajan en el mismo presupuesto. Esta capacidad de trabajo en tiempo real
elimina la necesidad de enviar por correo electrnico ideas, cambios y resultados y esperar por las respuestas. La alta administracin puede proporcionar los lineamientos del presupuesto, las metas y los objetivos,
en tanto que los administradores de departamento y el personal de planta pueden introducir sus propias
contribuciones y demandas de presupuesto directamente en la aplicacin.
Un sistema de presupuestacin y planeacin basado en computadora tambin auxilia en los anlisis
de sensibilidad. Los ejecutivos pueden hacer preguntas del tipo qu pasara si, y el sistema analiza los
efectos de los cambios y genera de inmediato los resultados. Por ejemplo, Amway Corp. utiliza su software
de planeacin para probar cambios en las suposiciones estratgicas y en los distintos escenarios de presu14
Robin Cooper, Citizen Watch Company, Ltd., caso 9-194033 de la Harvard Business School. 1993 por el presidente y miembros del consejo del Harvard College.
15
Por ejemplo, Comshare MPC, de Comshare Inc.; Hyperion Planning, de Hyperion Solution Corporation; Cognos Finance
5.0, de Cognos Inc.; Everest, de OutlookSoft Corp.; y e.Planning, de Adaytum Software, Inc. El software empresarial de Oracle,
Peoplesoft, SAP y J. D. Edwards entre otros tambin ofrecen una amplia capacidad de presupuestacin y planeacin.
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A principios de 2006, Ford Motor Co. adopt un audaz plan de reestructuracin al que denomin Way Forward (Ir adelante), cuyo objetivo era
hacer a la empresa rentable de nuevo y ayudarla a asegurar su viabilidad
a largo plazo. El plan inclua el cierre de varias plantas manufactureras de
la compaa y una reduccin considerable de la fuerza laboral tanto obrera
como de oficina de la empresa. Un plan de reestructuracin anterior no cumpli con lo que prometa, en particular en lo que se refiere a las utilidades
antes de impuestos proyectadas que se vaticinaron entonces. Aquel plan
fracas en gran medida porque se bas en pronsticos de precios bajos
para la gasolina y precios altos para los vehculos nuevos, ninguno de
los cuales se hizo realidad. Por si fuera poco, el plan anterior desestim
el podero de los competidores asiticos de Ford, y no previ la jugada de
General Motors, que ofreci darles a sus clientes los mismos precios que
les daba a sus empleados, adems de otorgarles financiamiento con cero
intereses. En pocas palabras, el plan previo no incorpor diversas contingencias y exigencias del ambiente importantes desde un punto de vista
estratgico.
Los efectos de estas contingencias y eventualidades pueden y deben
incorporarse formalmente dentro del proceso de planeacin-presupuestacin. Como se explica en el texto, hoy ya existe software especializado
(como SAP, Oracle, PeopleSoft, Geac) para la comunicacin de planes e
informacin entre reas y personas. Si bien el uso de este software no
eliminar ninguna de las presiones de negocios que las empresas suelen
experimentar, s puede ayudar a que estas compaas elaboren planes de
contingencia adecuados.
Fuente: J. McCracken, Way Forward Requires Culture Shift at Ford, The Wall
Street Journal, 23 de enero de 2006, pp. B1, B3.
puesto, como un nuevo plan de contratacin, un nuevo programa de determinacin de precios, un cambio
en el costo de los materiales, una reduccin de 10 por ciento en las ventas ocasionada por un desempleo
mayor que lo esperado en una regin, un recorte de 5 por ciento en los desembolsos de viaje en todas las
categoras, o un programa suplementario de incentivos para quienes demuestren el mejor desempeo. El
programa es capaz de ver qu efecto tienen estos cambios en las ganancias y prdidas, as como en otros
aspectos del presupuesto.
Los recientes y vertiginosos avances de las herramientas integradas de presupuestacin y planeacin en
lnea por computadora han reducido de manera sorprendente los procesos de presupuestacin. No es raro
que a las empresas que no utilizan software para la presupuestacin y planeacin, la preparacin de sus
presupuestos les tome casi un ao. En contraste, las empresas que utilizan software totalmente integrado
por lo general son capaces de completar los mismos procesos en dos meses, o menos. El software de presupuestacin y planeacin tambin permite la integracin de diversas funciones de operacin y financieras,
actualizarlas con la frecuencia necesaria para que reflejen los cambios en las condiciones del negocio, el
anlisis a fondo de escenarios probables y la participacin activa de una mayor cantidad de personal de
toda la organizacin.
Un ejemplo de lo anterior lo constituyen los cambios impuestos por Fujitsu a su proceso de presupuestacin.16 A fines de la dcada de 1990, Fujitsu Computer Products of America, el fabricante de productos de
almacenamiento masivo de datos, como unidades de discos y cintas, de San Jos, California, se dio cuenta
de que sus procesos de planeacin y presupuestacin tradicionales requeran invertir enormes cantidades de
tiempo en los aspectos administrativos de elaborar presupuestos, distribuir hojas de clculo y recabar informacin. El procedimiento tardaba tanto, que para cuando Fujitsu acababa de incorporar sus suposiciones
crticas (como el crecimiento esperado del mercado), stas ya haban dejado de tener validez.
En esa empresa, cada administrador de departamento pronosticaba la disponibilidad de los productos y las
expectativas del cliente de manera independiente de los dems y luego enviaba sus estimaciones al siguiente
nivel superior para su anlisis. Los presupuestos deban pasar por infinidad de manos y subir y bajar por la
jerarqua corporativa antes de considerarse finalizados. Esta tortuosa rutina tomaba dos meses, una cantidad
de tiempo excepcionalmente grande para la vertiginosa industria de la computacin. Siguiendo el consejo de
KPMG, una de las Cuatro Grandes empresas de contabilidad, Fujitsu enlaz sus hojas de clculo de Excel
con el software de planeacin de recursos (ERP, siglas de Enterprise Resource Planning) de la empresa.
Este enlace le permiti a la empresa utilizar la informacin generada por su sistema ERP como una base de
datos frontal de planeacin y una herramienta de anlisis. El proceso fue arduo y muy caro. El resultado, sin
embargo, justific el esfuerzo. En la actualidad, Fujitsu usa un presupuesto continuo mensual que posibilita
a sus administradores medir el desempeo real y permite un anlisis y una planeacin ms cuidadosos.
Por si fuera poco, el proceso de Fujitsu abarca ahora un ciclo de arriba hacia abajo. El nuevo sistema
elimina los presupuestos repetitivos, que desperdician mucho tiempo, en favor de planes continuos preparados por los administradores de departamento. El resultado es que ahora el proceso de planeacin y presupuestacin toma alrededor de 10 a 15 das, en comparacin con las seis a ocho semanas que se requeran
con el viejo sistema. Gracias a que los administradores gastan menos tiempo en la presupuestacin, ahora
pueden dedicarle ms tiempo a comprender los negocios individuales de Fujitsu. En contraste, el tiempo
que quedaba en tiempos pasados luego del proceso de presupuestacin nunca era suficiente.
16
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Russ Banham, Better Budgets, Journal of Accountancy, febrero de 2000, pp. 37-40.
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La holgura presupuestaria
es el colchn insertado
de manera intencional dentro de un presupuesto con
el propsito de asegurar
que se cumpla con las exigencias del mismo.
Un presupuesto slo puede tener xito si los responsables de llevarlo a la prctica lo hacen realidad. La puesta
en marcha exitosa exige una tica apropiada y otras actitudes semejantes. Para alentar a los responsables de
la preparacin e implementacin de los presupuestos a alcanzar las metas de la organizacin, durante la etapa
de diseo del proceso de presupuestacin la administracin debe tomar en consideracin estas cuestiones.
Congruencia de meta
La congruencia de meta
consiste en la coherencia
entre las metas de la empresa, las de sus subunidades y
las de sus empleados.
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La congruencia de meta es un trmino que se refiere al grado de concordancia entre las metas de la empresa, las de sus subunidades y las de sus empleados. Idealmente, una empresa debe esforzarse por alcanzar
una congruencia de meta perfecta. Sin embargo, en la realidad la congruencia de meta perfecta casi nunca
se alcanza porque a menudo los recursos para satisfacer las metas a corto plazo de los individuos entran en
conflicto con los de la empresa. Por ejemplo, los empleados a menudo desean ganar salarios elevados con
el mnimo esfuerzo, en tanto que la empresa busca ofrecerles bajas compensaciones pero recibir el mximo
esfuerzo por parte de ellos.
De todos modos, las metas de una empresa deben ser tan congruentes como sea posible con las metas de
sus empleados. Cuando un presupuesto no considera la congruencia de meta, con toda seguridad no lograr
alcanzar los resultados ms deseables. Un presupuesto que alinea las metas de la empresa con las de sus
empleados tiene una mayor probabilidad de llevar a cabo con xito las operaciones programadas y alcanzar
los resultados deseados. Un enfoque que alienta la congruencia de meta consiste en lograr la participacin
de todos los empleados en cada una de las etapas del proceso de presupuestacin. Cuando los empleados
han participado de manera activa en el proceso de presupuestacin, es ms probable que sientan el presupuesto como algo suyo, es decir, que lo internalicen.
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FIGURA 8.21
Alto
Esfuerzo
Bajo
Fcil
Difcil
Dificultad del presupuesto
K. A. Merchant, How Challenging Should Profit Budget Targets Be?, Management Accounting, noviembre de 1990, pp.
46-48; K. A. Merchant, Rewarding Results: Motivating Profit Center Managers, Cambridge, Massachusetts, Harvard Business
School Press, 1989; y K. A. Merchant y J. Manzoni, The Achievability of Budget Targets in Profit Centers: A Field Study, The
Accounting Review, julio de 1989, pp. 539-558.
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La administracin de costos
en accin
tacin del presupuesto maestro era deficiente (una calificacin promedio de 2.1
en una escala de 5). Los autores del estudio tambin hicieron la observacin
de que Jack Welch, antiguo CEO de General Electric, alguna vez llam al presupuesto maestro la ruina de las corporaciones estadounidenses. Cules
son algunos de los problemas de implementacin que tanto preocupan a los
directores financieros, y cmo considera usted que podran hacerles frente?
empresas, para asegurar que sus administradores no aflojen el paso una vez que alcanzan estos objetivos,
ofrecen bonos para el desempeo que supere los objetivos del presupuesto.
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Resumen
El presupuesto de una organizacin es un plan cuantitativo que identifica los recursos y compromisos
requeridos para alcanzar las metas de la organizacin durante el periodo del presupuesto. La presupuestacin le permite a la administracin planear con anticipacin, comunicar el plan y las expectativas de desempeo a todas las divisiones y los empleados, as como motivar a stos. Un presupuesto tambin funciona
como la base para evaluar el desempeo.
La estrategia ayuda a la empresa a concentrarse ms en sus operaciones y sacar mayor ventaja de sus
fortalezas y oportunidades. Una empresa lleva a cabo su estrategia mediante los planes a largo plazo y el
presupuesto maestro. La estrategia proporciona un marco estructural dentro del cual la organizacin elabora su plan a largo plazo. Un presupuesto maestro anual es una extensin del plan a largo plazo de la empresa
para cumplir las metas y los objetivos de la organizacin.
Entre los procesos de presupuestacin se incluyen la formacin de un comit de presupuesto; la determinacin del periodo del presupuesto; la especificacin de los lineamientos del presupuesto; la preparacin de
la propuesta presupuestaria inicial; la negociacin, el estudio y la aprobacin del presupuesto; y las modificaciones de ste. El comit de presupuesto, que por lo general cuenta con la participacin de al menos uno
de los administradores superiores clave, se encarga de supervisar todas las cuestiones del presupuesto. El
comit dicta los lineamientos del presupuesto basndose en planes que surgen de las revisiones de la estrategia de la empresa, de los factores tanto internos como externos, de las metas y los objetivos del periodo
del presupuesto y de la experiencia obtenida de implementar el presupuesto actual. Los administradores,
basndose en las directrices del presupuesto, preparan presupuestos iniciales y analizan y negocian estas
propuestas con sus superiores. El comit de presupuesto o el director ejecutivo son quienes dan la aprobacin final del presupuesto.
El presupuesto maestro de una empresa de manufactura incluye los presupuestos de ventas, de produccin, de materiales directos, de mano de obra directa, de costos indirectos, de desembolsos de venta
y administracin, as como un estado de cambios en la situacin financiera presupuestado, un estado de
resultados presupuestado y el balance general presupuestado.
Para preparar su presupuesto, una empresa de servicios sigue un procedimiento establecido similar a los
de las empresas de manufactura o comerciales. La principal diferencia entre los presupuestos de las empresas de servicios y los de las empresas de manufactura y comerciales es que en los de las primeras no existen
los presupuestos de produccin ni de compras de mercanca. Los procedimientos de presupuestacin y
todas las dems partidas del presupuesto son idnticos para los tres tipos de empresas. Los presupuestos de
las organizaciones sin fines de lucro reflejan las actividades autorizadas.
La presupuestacin de base cero difiere de la presupuestacin tradicional en que en cada periodo les exige
a los administradores evaluar y justificar todas las actividades y los costos incluidos en el presupuesto. La presupuestacin basada en actividades (ABB) se centra en las actividades y los generadores del costo al preparar
los presupuestos. La presupuestacin kaizen incorpora al presupuesto estndares de mejoramiento continuo.
Entre las cuestiones ticas de la presupuestacin es posible mencionar el ocultamiento de informacin,
la inclusin de holgura presupuestaria y el consumo total del presupuesto para evitar los recortes al mismo. Los aspectos relacionados con el comportamiento en la presupuestacin abarcan el nivel de dificultad
de los objetivos del presupuesto, las ventajas y desventajas de los procesos de la presupuestacin autoritaria
y los de la participativa, as como la funcin del departamento de presupuestos y el contralor en la elaboracin del presupuesto.
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
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A pesar de que muchos directores financieros (CFO) no dudan de la importancia del presupuesto maestro, muchos no se
encuentran satisfechos con el proceso de presupuesto de sus propias empresas. Entre las cuestiones que los CFO consideran que pueden mejorarse estn las siguientes:
1. Muchas empresas usan procesos de presupuesto de abajo hacia arriba: son los administradores de departamento
quienes inician el proceso y preparan presupuestos detallados para que la alta administracin los revise y apruebe. No
obstante, las empresas que usan la presupuestacin de arriba abajo encuentran preferible este mtodo porque otorga
una mayor atencin a los planes estratgicos concebidos por la alta administracin, y tambin porque su ejecucin
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resulta ms rpida y flexible. Y ms importante an, cuando el presupuesto se prepara mediante un proceso de abajo
hacia arriba resulta ms difcil integrar en l la estrategia. Particularmente, General Electric insiste en que el pensamiento estratgico debe integrarse en la totalidad del proceso del presupuesto.
2. Gran cantidad de empresas que utilizan el proceso del presupuesto anual no lo actualizan para tener en cuenta los
cambios ocurridos durante el ao. El resultado es que estas empresas no estn preparadas para los cambios en las condiciones del mercado y los factores de operacin cambios que requieren respuestas rpidas y quiz un cambio de estrategia. Johnson & Johnson, General Electric, Roche y otras empresas usan presupuestos continuos, los cuales requieren
frecuentes actualizaciones de los pronsticos y reevaluaciones de los factores competitivos en el transcurso del ao.
3. En algunas empresas, el problema es que los administradores financieros no son capaces de comunicarles de manera
eficiente a las cabezas de departamento la importancia y las ventajas del presupuesto maestro. Esto se traduce en que
el presupuesto no se utilice de manera completa ni adecuada. Empresas como Warner Lambert y General Electric se
esfuerzan por asegurarse de que los administradores financieros encargados de trabajar con el presupuesto apoyen de
un modo eficaz a las cabezas de departamento, y que el proceso del presupuesto sea comprendido y valorado por toda
la empresa.
Fuente: Richard Harborne, Power Planning: An Integrated Business Planning Process, Strategic Finance, octubre de 1999, pp. 47-53.
Problema de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
1. El presupuesto maestro
La administracin de Hansell Company quiere preparar presupuestos para uno de sus productos, el duraflex, para julio de
2007. La empresa vende este producto en 80 dlares por unidad y las siguientes son sus ventas esperadas (en unidades)
para los siguientes meses de 2007:
Abril
5 000
Mayo
5 400
Junio
5 500
Julio
6 000
Agosto
7 000
Septiembre
8 000
Para el proceso de produccin se requieren 4 libras de dura-1000 y 2 de flexplas. La poltica de la empresa es mantener cada mes un inventario final igual a 10 por ciento de las ventas presupuestadas del mes siguiente, pero en ningn
caso menor que 500 unidades. Todos los inventarios de materiales deben mantenerse en 5 por ciento de las necesidades
de produccin del mes siguiente, pero sin exceder de 1 000 libras. La empresa espera que para fines de junio todos sus
inventarios se encuentren dentro de los lineamientos. El departamento de compras espera que el costo de los materiales
sea de 1.25 dlares por libra de dura-1000 y 5.00 dlares por libra de flexplas.
El proceso de produccin requiere mano de obra directa en dos niveles de capacitacin. El salario de la mano de
obra en el nivel K102 es de 50 dlares por hora, y en el nivel K175 es de 20 dlares por hora. El nivel K102 es capaz de
procesar un lote de duraflex por hora; cada lote consta de 100 unidades. El manejo del duraflex tambin exige un dcimo
de hora del tiempo de los trabajadores K175 por cada unidad manufacturada.
Los costos indirectos variables ascienden a 1 200 dlares por lote ms 80 dlares por hora de mano de obra directa.
La compaa usa un sistema de costo real y utiliza un flujo de costos LIFO.
Se requiere: Con base en los datos y proyecciones anteriores, prepare los siguientes presupuestos:
a) Presupuesto de ventas para julio (en dlares).
b) Presupuesto de produccin para julio (en unidades).
c) Presupuesto de produccin para agosto (en unidades).
d) Presupuesto de compras de materiales directos para julio (en libras).
e) Presupuesto de compras de materiales directos para julio (en dlares).
f) Presupuesto de mano de obra directa para julio (en dlares).
Cargos
$40 000
80 000
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Abonos
$3 500
(contina)
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Inventario
Planta, propiedad y equipo
Depreciacin acumulada
Cuentas por pagar
Sueldos y salarios por pagar
Documentos por pagar
Capital contable
Total
25 000
650 000
$795 000
320 000
95 000
24 000
200 000
152 500
$795 000
Por lo general, 20 por ciento de las ventas son al contado, mientras que el restante 80 por ciento son ventas a crdito.
Los trminos de las ventas a crdito son 2/10, n/30. Hansell les factura a los clientes el primer da del mes siguiente al
mes en que se hizo la venta. La experiencia seala que 60 por ciento de las facturas se cobran dentro del periodo de descuento, 25 por ciento hacia el fin del mes siguiente al de la venta, 10 por ciento para el fin del segundo mes despus de la
venta y a la larga 5 por ciento se convertirn en cuentas incobrables. La empresa da por perdidas las cuentas incobrables
despus de 12 meses.
Los trminos de compra de los materiales son 2/15, n/60. La empresa hace todos sus pagos dentro del periodo de
descuento. La experiencia ensea que 80 por ciento de las compras se pagan el mismo mes en que se hizo la compra y
el resto se pagan el mes siguiente inmediato. En junio de 2007, la empresa presupuest compras por 25 000 dlares de
dura-1000 y por 22 000 dlares de flexplas.
Adems de los costos indirectos variables, la empresa tiene costos indirectos fijos por mes de 50 000 dlares, de los
cuales 20 000 corresponden a costos por depreciacin. La empresa paga todos sus costos indirectos y de mano de obra
al momento de incurrir en ellos.
Los costos totales presupuestados de marketing, distribucin, servicio al cliente y administrativos para 2007 ascienden a 2 400 000 dlares. De stos, 1 200 000 dlares se consideran fijos e incluyen un total de 120 000 dlares de costos
por depreciacin. El resto vara segn las ventas. Las ventas totales presupuestadas para 2007 son de 4 millones de dlares. Todos los costos de marketing y administrativos se pagan el mismo mes en que se llevan a cabo.
La administracin quiere mantener un saldo mnimo de efectivo al fin de mes de 40 000 dlares. La empresa tiene un
acuerdo con un banco local segn el cual puede tomar prstamos para sus necesidades a corto plazo en mltiplos de 1 000
dlares hasta un mximo de 100 000 dlares con una tasa de inters anual de 12 por ciento. Se supone que los prstamos
se realizan al principio del mes. El prstamo bancario al 1 de julio = 0 dls.
Se requiere:
1. Prepare el presupuesto de efectivo para julio de 2007.
2. Prepare el estado de resultados presupuestado para julio de 2007.
Preguntas
8-1
8-2
8-3
8-4
8-5
8-6
8-7
8-8
8-9
8-10
8-11
8-12
8-13
8-14
8-15
8-16
8-17
8-18
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Describa al menos tres ventajas que una organizacin puede esperar obtener de la presupuestacin.
(Adaptado de CMA)
Explique la diferencia entre un plan estratgico y un presupuesto maestro.
Un presupuesto de capital forma parte de un presupuesto maestro?
Explique las diferencias entre los presupuestos maestro, de operacin y financiero.
Enumere al menos tres caractersticas de un proceso de presupuestacin exitoso.
Cules son las funciones del comit de presupuesto de una organizacin?
Los trminos pronstico de ventas y presupuesto de ventas son sinnimos?
Por qu se considera al presupuesto de ventas como la piedra angular del presupuesto maestro de una organizacin?
Cuando el volumen de ventas es de naturaleza estacional, ciertas partidas del presupuesto deben coordinarse en
consecuencia. Cules son las tres partidas ms importantes que hay que coordinar en la presupuestacin de un
volumen de ventas estacional?
(Adaptado de CMA)
Adems del presupuesto de ventas, qu otra informacin necesita una empresa para completar su presupuesto de
compras de materiales?
Cules son los dos factores que determinan la cantidad de los costos indirectos durante un periodo determinado?
(Adaptado de CMA)
Enumere los componentes ms importantes de un presupuesto de efectivo.
Explique cules son las semejanzas y diferencias entre los presupuestos de efectivo y los estados de cambios en
la situacin financiera requeridos para el informe financiero externo.
Compare las caractersticas de los presupuestos de las organizaciones de servicios y las de los presupuestos de
empresas de manufactura.
Cules son las principales diferencias en la preparacin y el uso de los presupuestos para una empresa comercial
y una organizacin sin fines de lucro?
Qu es la presupuestacin base cero (ZBB)?
Presupuestacin kaizen es el trmino en japons para la presupuestacin basada en actividades (ABB)?
Defina el trmino holgura presupuestaria. Por qu es comn encontrar esta holgura en los presupuestos?
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8-19 Qu es un presupuesto altamente alcanzable? Por qu las organizaciones podran preferir un presupuesto de este
tipo?
8-20 Explique la funcin de la alta administracin en la presupuestacin participativa.
Ejercicios breves
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8-21 Kraft Bakeries introdujo en 2007 una nueva lnea de pasteles congelados de manzana. Las ventas por trimestre
durante 2007 fueron como sigue: 11 000, 16 000, 15 000 y 20 000 unidades. Gracias a una comercializacin y
promocin audaces, la compaa espera que las ventas para cada trimestre de 2008 sean 25 por ciento ms altas
que las del trimestre respectivo de 2007. Se espera que el precio de venta en 2008 sea de 4 dlares por unidad.
Cules son las ventas esperadas, en unidades y en dlares, para el segundo trimestre de 2008? Y para el tercer
trimestre de 2008?
8-22 Resco, un establecimiento minorista local, espera hacer las siguientes compras de inventario para el primer trimestre de 2007: enero, 5 500 dlares; febrero, 6 500 dlares; marzo, 8 000 dlares. La experiencia pasada indica
que 25 por ciento de las compras de un mes determinado se paga en el mes de la compra, y el saldo es pagado el
mes siguiente. No se aplican descuentos por las compras. Cul es el desembolso total esperado de efectivo para
febrero? Y para marzo?
8-23 Ajax Manufacturing fabrica un solo artculo, el cual requiere 8.0 libras de materiales directos por unidad producida. La empresa se encuentra al final del primer trimestre del ao y tiene en existencia 50 000 libras de materiales.
La poltica de la compaa es mantener un inventario de materiales de fin de trimestre equivalente a 25 por ciento
de los requerimientos de materiales para la produccin del trimestre siguiente. Cuntas unidades del artculo
se produjeron el primer trimestre del ao? Supngase que la produccin se incrementar en 10 por ciento en
el segundo trimestre; cules son los requerimientos de materiales directos (en libras) para la produccin planeada
del segundo trimestre?
8-24 Grey Manufacturing Company espera que sus ventas alcancen un total de 13 000 unidades el primer trimestre,
12 000 unidades el segundo y 15 000 unidades el tercer trimestre del ao fiscal que corre. La poltica de la compaa consiste en tener en existencia al final de cada trimestre una cantidad de inventario equivalente a 10 por
ciento de las ventas del trimestre siguiente. Dada esta informacin, cuntas unidades deben programarse para
produccin en el segundo trimestre?
8-25 Easy Clean opera una cadena de tintoreras. Se encuentra experimentando con un presupuesto de mejora continua
(es decir, kaizen) para sus gastos de operacin. En la actualidad, un local normal tiene gastos de operacin iguales
a 10 000 dlares al mes. Se han implementado planes para lograr ahorros en mano de obra y servicios pblicos.
Se estima que los cambios operativos relacionados reduzcan los costos de operacin mensuales en un factor de
0.99 a partir de enero. Cul es el costo de operacin estimado para enero? Para junio? Para diciembre?
8-26 Campbells Wholesale Company est preparando sus presupuestos mensuales de efectivo para el cuarto trimestre
de 2007. Los ingresos mensuales de ventas en el trimestre actual se estiman como sigue: octubre, 30 000 dlares;
noviembre, 24 000 dlares; diciembre, 20 000 dlares. Todas las ventas se realizan a crdito abierto, de las cuales
70 por ciento se cobra en el mes de la venta y 30 por ciento se cobra el mes siguiente. Cul es el efectivo total
estimado por cobrarse en noviembre? Y en diciembre?
8-27 Royal Cigar Company est preparando un presupuesto para sus cobros de efectivo. Sus ventas para noviembre y
diciembre se estiman en 90 000 y 100 000 dlares, respectivamente. La prctica del pasado indica que las ventas
en cualquier mes determinado se cobran como se explica a continuacin: en el mes de la venta, 75 por ciento; en
el mes siguiente al de la venta, 20 por ciento; cuentas incobrables, 5 por ciento. La compaa otorga un descuento
de 2 por ciento en el cobro en efectivo el mes de la venta. Cul es el efectivo neto estimado por cobrarse en
diciembre?
8-28 La George Company tiene la poltica de mantener un saldo de efectivo al final del mes de al menos 30 000 dlares.
En los meses en que se espera dficit, la compaa puede retirar fondos en montos de 1 000 dlares de una lnea de
crdito contratada con un banco local, a una tasa de inters de 12 por ciento anual. Para propsitos de presupuestacin se supone que todos los prstamos se efectan al principio del mes, y que todos los pagos de los mismos
(en montos de 1 000 dlares sobre el principal) ocurren al final del mes. Los intereses se pagan al final de cada
mes. Para abril, se presupuesta un saldo de efectivo al final del mes (anterior a cualquier financiamiento y pago por
intereses) de 18 000 dlares; para mayo, se anticipa un excedente de efectivo proveniente de los pagos en efectivo
(anterior a cualquier pago de intereses y de prstamos) de 22 000 dlares. Cul es el pago de intereses estimado
para abril (para el final de marzo no hay ningn prstamo bancario pendiente de pago)? Cul es el efecto total del
financiamiento (intereses en efectivo ms la transaccin por el prstamo) para mayo?
8-29 Si el saldo de la cuenta del inventario de materiales directos para el 1 de diciembre fue de 37 000 dlares, el saldo
del 31 de diciembre fue de 39 500 dlares y durante ese mes se entregaron a produccin 150 000 dlares de materiales directos, cul fue la cantidad de materiales directos que se compr durante el mes?
8-30 Una compaa se encuentra formulando su presupuesto de desembolsos de marketing para el ltimo trimestre del
ao. Las ventas en unidades para el tercer trimestre ascendieron a 4 000; se espera que el volumen de ventas para
el cuarto trimestre aumente en 10 por ciento. Los gastos variables de marketing por unidad vendida ascienden
a alrededor de 0.05 dlares, pagados en efectivo el mes de la venta. Los gastos fijos de marketing al mes suman
10 000 dlares por concepto de salarios, 5 000 dlares de depreciacin (de los camiones de entrega) y 2 000 dlares
de seguros (pagados mensualmente). Cul es el gasto presupuestado total de marketing para el cuarto trimestre del
ao? Cul es el pago en efectivo estimado por concepto de gastos de marketing durante el cuarto trimestre?
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Ejercicios
8-31 Anlisis qu pasara si Se le ha pedido, como contador administrativo de la Tyson Company, que prepare un
modelo de planeacin financiera en relacin con el cobro de las cuentas por cobrar y que luego realice un anlisis
qu pasara si para suponer la existencia de cuentas incobrables estimadas. Para tal fin se le ha proporcionado
la siguiente informacin:
Patrn de cobro de las ventas a crdito: 75 por ciento de las ventas a crdito de la compaa se cobra el mes de la
venta, 20 por ciento el mes siguiente al de la venta, y 5 por ciento es incobrable.
Ventas a crdito: enero de 2007, 100 000 dlares; febrero de 2007, 120 000 dlares; marzo de 2007, 110 000
dlares.
Se requiere:
1. Qu significa el trmino anlisis qu pasara si?
2. Genere un modelo de hoja de clculo en relacin con la estimacin por cuentas incobrables en las siguientes tres
condiciones: 1 por ciento, 3 por ciento, 5 por ciento (caso que sirve de base) y 8 por ciento. Prepare una estimacin
por cuentas incobrables para cada uno de los tres meses, enero a marzo, y para el trimestre como un todo.
3. Qu valor tiene para Tyson Company crear un modelo y luego llevar a cabo el anlisis qu pasara si descrito en
el inciso anterior?
8-32 El presupuesto de compras y los pagos Janet DeVolris, gerente de compras de Corkin Manufacturing, un
pequeo fabricante de herramientas especializadas del oeste medio de Estados Unidos, se senta frustrada porque
sus esfuerzos por reducir el uso de los costosos envos nocturnos parecan ser infructuosos. Pareca como si los
pedidos urgentes, los cambios de ltimo minuto y otras emergencias de operacin semejantes fueran la forma de
vida de la compaa. A pesar de haberse jurado que mantendra al mnimo las prcticas de ltimo minuto, despus
de seis meses los envos nocturnos no daban la menor seal de disminuir.
En una convencin reciente, varios proveedores mencionaron que Corkin Manufacturing rara vez aprovechaba
las ventajas de los trminos de descuento que Janet con tanto esfuerzo logr que le concedieran. Esto la sorprendi
mucho, ya que los trminos de ventas de 2/10, n/30 o incluso mejores producan un rendimiento anual de casi 36
por ciento.
Hace poco Tony Blair, el CEO de la empresa, se deshizo en elogios para Janet por su desempeo en los ltimos
seis meses y le otorg un generoso aumento de sueldo. Con todo, ella no deja de sentirse frustrada e insatisfecha.
Se requiere: Qu podra hacer Janet para superar su frustracin?
8-33 La holgura presupuestaria y la presupuestacin base cero Bob Bingham es contralor de Atlantis Laboratories,
fabricante y distribuidor de medicamentos genricos para su venta bajo prescripcin mdica. En la actualidad
prepara el presupuesto anual y se encuentra revisando el plan de negocios corriente. Los administradores de
las unidades de negocios de la empresa preparan y arman, con la asistencia tcnica del personal corporativo de
contabilidad, los detallados presupuestos de operacin. Luego, los administradores de las unidades de negocios
presentan los presupuestos finales al comit ejecutivo de la corporacin para su aprobacin final. El personal
contable de la corporacin revisa que los presupuestos se adhieran a las polticas contables corporativas, pero no
se ocupan de verificar si las partidas dentro del presupuesto son razonables o no.
Bob est consciente de que el ao que se aproxima podra ser difcil para Atlantis debido a que una importante
patente de la compaa est por expirar, adems de que acaba de perder el acuerdo de concesin de otra lnea de
productos. Tambin sabe que durante el proceso de elaboracin del presupuesto se le aadi holgura en diversos
grados a todo lo largo de la organizacin. Bob cree que esta holgura ejerce un efecto negativo en los objetivos de
negocios generales de la compaa y debe eliminarse donde sea posible.
Se requiere:
1. Defina el trmino holgura presupuestaria.
2. Explique las ventajas y desventajas de la holgura presupuestaria desde el punto de vista de a) el administrador de la
unidad de negocios que debe cumplir con el presupuesto, y b) la administracin corporativa.
3. Bob Bingham est considerando llevar a cabo la presupuestacin base cero en Atlantis Laboratories.
a) Defina la presupuestacin base cero.
b) Describa la manera en que la presupuestacin base cero podra permitirle a Atlantis Laboratories controlar la
holgura presupuestaria.
c) Analice las desventajas que Atlantis Laboratories podra encontrar al usar la presupuestacin base cero.
(Adaptado de CMA)
8-34 Presupuesto de desembolsos de efectivo La Ajax Company presupuest las siguientes compras de materiales
directos para el primer trimestre del ao:
Compras presupuestadas
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Enero
$100 000
Febrero
$120 000
Marzo
$110 000
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Todas las compras de materiales directos se hacen a crdito. En promedio, la compaa paga 75 por ciento de
sus compras el mismo mes en que se realizan, y el resto lo paga el mes siguiente.
Se requiere:
1. Para los meses de febrero y marzo, cules son los pagos en efectivo estimados para compras de materiales directos
suponiendo que no hay descuentos (en efectivo) por pronto pago?
2. Para los meses de febrero y marzo, cules son los pagos en efectivo estimados para compras de materiales directos
suponiendo que los trminos de compra son 2/10, neto 30? La poltica de la compaa consiste en aprovechar todos
los descuentos en efectivo por pronto pago.
3. Adelante un argumento econmico acerca de por qu es buena (econmica) poltica aprovechar los descuentos por
pronto pago, segn se mencion en el inciso 2.
8-35 Cobros de efectivo y pagos en efectivo presupuestados La Dyson Company, un minorista, vende tanto al contado como en efectivo (es decir, ventas a cuenta abierta). La informacin en torno a las ventas presupuestadas para
el ltimo trimestre del ao se muestra a continuacin:
Ventas al contado
Ventas a crdito
Total
Octubre
Noviembre
Diciembre
$100 000
$100 000
$200 000
$120 000
$150 000
$270 000
$ 80 000
$ 90 000
$170 000
La experiencia pasada seala que 5 por ciento de las ventas a crdito son incobrables. De las ventas a crdito
que s son cobrables, 65 por ciento se cobran el mes en que se hizo la venta; 35 por ciento se cobran el mes siguiente al de la venta. A los clientes se les otorga un descuento de 2 por ciento por pagar dentro de los primeros 10 das
de facturacin. Alrededor de 80 por ciento de las ventas a crdito cobrables aprovechan el descuento en efectivo.
Las compras de inventario de cada mes equivalen a 100 por ciento del costo de las ventas proyectadas del
mes siguiente. (La tasa de utilidad bruta para Dyson es de aproximadamente 25 por ciento.) Todas las compras
de mercanca se hacen a crdito, de las cuales 25 por ciento se pagan el mismo mes en que se hizo la compra y el
resto se paga en el siguiente mes. No existe ningn descuento por pronto pago.
Se requiere:
1. Calcule los cobros totales en efectivo presupuestados para noviembre y diciembre.
2. Calcule los pagos en efectivo presupuestados para noviembre y diciembre (las ventas totales presupuestadas para
enero del ao entrante = 200 000 dlares).
8-36 Presupuestos de produccin y de compras de materiales El presupuesto de DeVaris Corporation requiere las
ventas siguientes durante el ao prximo:
1er. trimestre
2o. trimestre
45 000 unidades
38 000 unidades
3er. trimestre
4o. trimestre
34 000 unidades
48 000 unidades
Cada unidad del producto requiere 3 libras de material directo. Es poltica de la compaa comenzar cada trimestre con un inventario del producto equivalente a 10 por ciento de los requerimientos de ventas de ese trimestre
y con un inventario de materiales directos equivalente a 20 por ciento de los requerimientos de materiales directos
para produccin del mismo trimestre.
Se requiere: Determine los presupuestos de produccin y de compras de materiales directos para el segundo trimestre.
8-37 Descuentos de compras En general, a las compaas les resulta benfico aprovechar los descuentos por pronto
pago que se otorgan en las ventas a crdito. Para ver por qu ocurre as, determine la tasa efectiva de inters relacionada con no aprovechar el descuento por pronto pago en las siguientes situaciones. Suponga que en cada caso
el pago se hace en el da 30 del ciclo de facturacin.
Se requiere:
1. Cul es el costo de oportunidad de no aprovechar el descuento relacionado con compras realizadas en los siguientes
trminos: 2/10, n/30?
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2. Cul es el costo de oportunidad de no aprovechar el descuento relacionado con compras realizadas en los siguientes
trminos: 1/10, n/30?
3. Cul es el tratamiento contable apropiado para los descuentos en las compras?
8-38 Presupuestos de produccin y de materiales: costeo por procesos Uecker Company elabora su presupuesto
anualmente. Los niveles de inventario inicial y final planeados (en unidades) para el ao fiscal que va del 1 de julio
de 2007 al 30 de junio de 2008 para uno de sus productos, el XPL30, son como sigue:
Materia prima
Trabajo en proceso
Artculos terminados
40 000
10 000
80 000
50 000
20 000
50 000
Para completar una unidad del producto terminado se requieren dos unidades de materia prima. Todos los
materiales se aaden desde el inicio de la produccin. La empresa completa todo el trabajo en proceso antes de
empezar un nuevo lote y planea vender 480 000 unidades durante el ao fiscal 2007-2008.
Se requiere:
1. Cuntas unidades del XPL30 debe completar Uecker Company en el ao fiscal 2007?
2. Cuntas unidades del XPL30 debe meter en produccin Uecker Company durante el ao fiscal 2007-2008?
3. Cuntas unidades de materia prima debe comprar Uecker Company durante el ao fiscal 2007-2008?
4. En trminos generales, cmo se modificara su respuesta si la compaa aadiera todos los materiales inmediatamente antes de completar el proceso de manufactura del XPL30?
8-39 Presupuesto de efectivo: efectos financieros Usted ha sido contratado recientemente por la Hartz & Co., un
fabricante local de productos para plomera. Se le ha pedido que prepare una presentacin destinada a la administracin de la compaa de un estado de cambios en la situacin financiera condensado para los meses de noviembre y diciembre de 2007.
El saldo de efectivo al 1 de noviembre fue de 75 000 dlares. La poltica de la compaa es mantener un saldo
de efectivo mnimo de 50 000 dlares al final de cada mes. Se ha proyectado que los cobros de efectivo (provenientes de las ventas al contado y del cobro de las cuentas por cobrar) asciendan a 525 000 dlares en noviembre
y a 450 000 dlares en diciembre. En cuanto a los desembolsos de efectivo (comisiones de ventas, publicidad, por
entrega, sueldos, servicios pblicos, etc.) anteriores a la actividad de financiamiento, se ha programado que sean
de 450 500 dlares en noviembre y de 550 000 dlares en diciembre.
Por ltimo, la compaa dispone de prstamos a corto plazo, en montos de 1 000 dlares, al principio de cada
mes. Se estima que la tasa de inters anual sobre estos prstamos sea de 12 por ciento. Se supone que los intereses
y pagos del principal (de haberlos) ocurren al final de cada mes. Para el 1 de noviembre, la compaa tiene un
prstamo de corto plazo de 50 000 dlares pagadero al banco local.
Se requiere: Con la informacin anterior, prepare el presupuesto de efectivo para noviembre y diciembre. (Nota: el
saldo de efectivo para el 31 de diciembre debe ser de 49 490 dlares.)
8-40 Presupuesto de efectivo Carla Inc. muestra los siguientes datos del presupuesto para 2007:
Saldo de efectivo, inicial
Cobros hechos a los clientes
Desembolsos:
Compras de materiales directos
de operacin
Nmina
Impuesto sobre la renta
Compras de maquinaria
$10 000
150 000
25 000
50 000
75 000
6 000
30 000
Entre los desembolsos de operacin se incluyen 20 000 dlares de depreciacin del edificio y el equipo. La
empresa requiere un saldo de efectivo mnimo de 20 000 dlares.
Se requiere: Calcule el monto que la empresa necesita financiar o el exceso de efectivo del que Carla dispone para
invertir.
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8-41 Presupuesto de efectivo Bill Joyce, CEO de Joyce and Associates, espera que la empresa cuente con 6 000 dlares
en efectivo para el final de 2006. Segn sus estimaciones, los ingresos totales en 2007 sern de 250 000 dlares, de
los cuales 175 000 dlares se irn cobrando a lo largo del ao. La nmina y las prestaciones adicionales constituyen
la mayor parte de los desembolsos de la empresa, que en 2007 ascendern a 160 000 dlares. Otros desembolsos
de operacin, entre ellos 5 000 dlares por concepto de depreciacin y 3 000 dlares de impuesto predial, suman
18 000 dlares. El desembolso por el impuesto predial es un incremento de 500 dlares sobre el monto del ao actual.
Adems, Bill Joyce planea actualizar en 2007 el equipo de oficina a un costo de 24 000 dlares. Espera que el pago
por el equipo de oficina en 2007 sea de 6 000 dlares. El condado donde se ubica la empresa exige el pago de al
menos la mitad del impuesto predial antes del final del ao, y el resto antes del 30 de junio del ao siguiente. El saldo
de efectivo final deseado es de 6 000 dlares.
Se requiere: Podr Bill alcanzar el saldo de efectivo mnimo? Muestre sus clculos.
8-42 Presupuestacin de efectivo: en un contexto sin fines de lucro (contribucin de Helen M. Savage.) La Tricounty Social Service Agency es una organizacin no lucrativa del oeste medio estadounidense. Use la informacin siguiente para completar el presupuesto de efectivo para el ao que termina el 31 de diciembre de 2007.
La junta directiva exige que Tri-county mantenga un saldo de efectivo mnimo de 8 000 dlares.
Si el efectivo escasea, la organizacin podra tomar en prstamo de un fondo de donaciones lo suficiente para
mantener el mnimo de 8 000 dlares. Los pagos del prstamo deben realizarse lo ms pronto posible. No hay
cobro de intereses.
Se prev que el ao 2007 la organizacin inicie con un saldo de efectivo de 11 000 dlares.
Los ingresos por contratos se reciben de manera regular durante el ao.
Se espera que los ingresos de la divisin de salud mental se incrementen en 5 000 dlares durante el segundo
y el tercer trimestres, pero que no cambien en el cuarto trimestre.
Se requiere:
1. En el contexto de una organizacin no lucrativa, qu es un fondo de donaciones?
2. Complete el presupuesto de efectivo para 2007, para cada trimestre y para el ao entero, utilizando para ello la plantilla que aparece a continuacin.
3. Determine la cantidad que la organizacin le deber al fondo de donaciones al final del ao.
4. El hecho de que se pidan prstamos indica la presencia de problemas? Qu opciones tendra la organizacin para
incrementar sus ingresos?
5. Cree que si existiera el requisito de pagar intereses sobre los prstamos, esto tendra un efecto positivo en las actividades de la organizacin? Por qu s, o por qu no?
Presupuesto de efectivo para la Tri-county Social Service Agency
2007 (en miles de dlares)
Saldo de efectivo inicial
Recaudacin:
Subvenciones
Contratos
Ingresos de la divisin de salud mental
Donaciones de beneficencia
Efectivo total disponible
Menos desembolsos:
Salarios y prestaciones
De oficina
Compras de equipo y mantenimiento
Asistencia especfica
Desembolsos totales
Excedente (o dficit) de efectivo disponible
luego de los desembolsos
Financiamiento:
Prstamos a partir del fondo de donaciones
Pagos del prstamo
Total de los efectos del financiamiento
Saldo de efectivo final
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Trimestres
I
II
III
IV
Ao
$ 11
$ 11
$ 80
?
$ 20
$250
?
$ 70
?
?
?
$473
?
?
?
$200
$333
?
?
?
$400
?
$ 300
$ 80
$ 105
?
?
?
$ 70
$ 2
$ 20
?
$342
?
$ 4
$ 15
?
?
$ 71
$ 6
$ 18
?
?
$ 50
?
?
?
$1 365
$ 256
$ 17
$ 73
?
($ 46)
$112
?
?
?
?
?
($ 39)
?
?
$112
?
?
?
?
?
?
?
?
?
?
?
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8-43 Cobro de las cuentas por cobrar Las ventas a crdito de Esplanade Company muestran el siguiente patrn histrico:
70% se cobran en el mismo mes de la venta
15% se cobran el mes inmediato siguiente al de la venta
10% se cobran el segundo mes despus de la venta
4% se cobran en el tercer mes despus de la venta
1% es incobrable
Estas ventas a cuenta abierta (ventas a crdito) se han presupuestado para los ltimos seis meses de 2007:
Julio
Agosto
Septiembre
$60 000
70 000
80 000
Octubre
Noviembre
Diciembre
90 000
100 000
85 000
Se requiere:
1. Determine los cobros de efectivo totales estimados provenientes de las cuentas por cobrar durante octubre de 2007.
2. Calcule los cobros de efectivo totales estimados durante el cuarto trimestre provenientes de las ventas a crdito del
cuarto trimestre.
(Adaptado de CMA)
8-44 Cobros de las cuentas por cobrar y anlisis de sensibilidad Doreen Company est preparando su presupuesto
de efectivo para el mes de mayo. Se cuenta con la siguiente informacin acerca de sus cuentas por cobrar:
Ventas a crdito reales para marzo
Ventas a crdito reales para abril
Ventas a crdito estimadas para mayo
Cobros estimados para el mes de la venta
Cobros estimados para el primer mes posterior a la venta
Cobros estimados para el segundo mes posterior a la venta
Provisin estimada por cuentas incobrables hechas en el mes de la venta
$120 000
$150 000
$200 000
25%
60%
10%
5%
La empresa da por perdidas todas las cuentas incobrables al final del segundo mes despus del mes de la
venta.
Se requiere: Elabore una hoja de clculo en Excel y determine lo siguiente para Doreen Company para el mes de
mayo:
1. La recaudacin estimada de efectivo proveniente del cobro de las cuentas por cobrar.
2. La cantidad bruta de cuentas por cobrar al final del mes.
3. La cantidad neta de cuentas por cobrar al final del mes.
4. Vuelva a calcular los montos de los incisos 1 y 2, pero ahora con la suposicin de que los cobros estimados en el mes
de la venta = 60 por ciento y en el primer mes posterior al mes de la venta = 25 por ciento.
5. Cules son las ventajas y los posibles costos de cambiar la situacin por la descrita en el inciso 4 anterior?
8-45 Presupuestacin: en un contexto sin fines de lucro (contribucin de Helen M. Savage.) La Catholic Charities
Regional Agency otorga servicios en varios condados adyacentes entre s de Ohio. El comit financiero de su junta
directiva es el encargado de vigilar la actividad financiera de la organizacin. Esta vigilancia incluye las decisiones en torno a la manera de invertir los fondos excedentes y a la administracin de los fondos de donaciones. Estas
decisiones son importantes para la preparacin del presupuesto anual, ya que las cuentas de inversin sirven como
una fuente de fondos cuando se requieren y como una manera de utilizar los fondos excedentes.
Como todo organismo de beneficencia catlico, la organizacin regional debe ceirse a los lineamientos adoptados por el Concilio Estadounidense de Obispos Catlicos. Visite el sitio Web del concilio en http://www.usccb.
org/finance/srig.htm, y revise los Lineamientos de Inversin Socialmente Responsables, los cuales explican los
principios bsicos de inversin y la poltica declarada de inversin de la organizacin.
Se requiere:
1. Cul es el significado de la palabra intendente (stewardship en ingls)? La postura religiosa o filosfica de una
organizacin debe afectar las decisiones que se toman como parte del proceso de presupuestacin?
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2. De qu manera debe aplicar la junta directiva de esta organizacin estos principios en la toma de decisiones de
inversin vinculadas al presupuesto anual?
3. Si usted fuera miembro de la junta directiva, ignorara estos principios con tal de incrementar las ganancias de las
inversiones? Por qu s, o por qu no?
4. Si los dineros de la organizacin fueran administrados por una firma de inversiones, debe la junta directiva solicitar
informacin sobre las acciones incluidas en los fondos individuales de inversin para verificar que se ajusten a la
poltica declarada de inversin de la organizacin?
8-46 Presupuestacin de los cobros de efectivo: descuentos de efectivo permitidos en las cuentas por cobrar Yeopay
Plumbing Supply acepta tarjetas de crdito bancarias y les ofrece a los plomeros establecidos cuentas de crdito
en trminos de 1/fdm, n/45. Segn la experiencia de Yeopay, 25 por ciento de sus ventas se realizan al contado y
con tarjetas de crdito bancarias, el 75 por ciento restante es a crdito. De las ventas al contado, 40 por ciento se
pagan en efectivo y el 60 por ciento restante se pagan con tarjetas de crdito bancarias. Al final de cada da Yeopay
recibe los pagos del banco sobre las ventas con tarjeta de crdito; sin embargo, la empresa debe pagar 3 por ciento
por este servicio. Una cdula de antigedad de las cuentas por cobrar muestra los siguientes patrones para las
ventas a crdito:
20 por ciento se pagan el mismo mes de la venta
50 por ciento se pagan el primer mes posterior a la venta
15 por ciento se pagan el segundo mes posterior a la venta
12 por ciento se pagan el tercer mes posterior a la venta
3 por ciento jams llega a cobrarse
Todas las cuentas no pagadas para el final del segundo mes posterior al mes de la venta se consideran vencidas
y se les impone un cargo por retraso de 2 por ciento mensual. Yeopay ha preparado los siguientes pronsticos de
ventas:
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
$ 60 000
80 000
90 000
96 000
88 000
Se requiere:
1. Prepare una cdula de cobros de efectivo para septiembre.
2. Cul es el tratamiento contable apropiado para los cargos por servicios bancarios y los descuentos de efectivo permitidos en el cobro de las cuentas por cobrar?
8-47 Descuento de efectivo con una aplicacin de hoja de clculo Utilice los datos proporcionados en el ejercicio
8-46 para Yeopay Plumbing Supply.
Se requiere:
1. En el encabezado de una nueva hoja de clculo, cree una seccin llamada Datos originales con cuatro encabezados:
Datos de ventas, Ventas desglosadas y trminos, Desglose de ventas al contado/con tarjeta de crdito bancaria, y
cobro de Ventas a crdito.
2. Introduzca todos los datos pertinentes tomados del ejercicio 8-46 para determinar los cobros de efectivo.
3. Abra una nueva seccin con la finalidad de calcular los cobros de efectivo para septiembre con filas para los conceptos
de Ventas al contado, Ventas con tarjeta de crdito bancaria, Cobros de cuentas por cobrar (4 filas), Entradas totales
de efectivo, as como con columnas para: Ventas totales; Porcentaje de ventas para ventas al contado, con tarjeta de
crdito y a crdito; Porcentaje de los pagos para las proporciones cobradas (es decir, porcentaje cobrado para tener en
cuenta descuentos por pago en efectivo o cargos moratorios), y Cobros en efectivo.
4. Programe su hoja de clculo de modo que realice todos los clculos necesarios para determinar los cobros de efectivo
para septiembre. No ingrese ninguna cantidad. Todos los montos que introduzca en esta nueva seccin debern derivarse mediante una frmula de los datos de la seccin Datos originales.
5. Para verificar que su hoja de clculo funciona correctamente, efecte el clculo de los cobros totales de efectivo de
septiembre: 86 082 dlares.
6. Cree una nueva seccin con el ttulo Octubre. Programe su hoja de clculo de modo que realice todos los clculos
necesarios para determinar los cobros de efectivo durante octubre, y verifique la precisin de su hoja de clculo
demostrando que los cobros totales de efectivo para octubre suman 88 141 dlares.
8-48 Presupuestacin basada en actividades (ABB) La OFC Company, de Kansas City, imprime formularios de
negocios y otros productos de papel, como papel para cartas, sobres, tarjetas de presentacin y de felicitacin. La
divisin de servicios empresariales ofrece servicios de administracin de inventarios y entrega a domicilio por
encargo. La divisin utiliza un sistema de costeo basado en actividades. El uso presupuestado de cada generador
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de costo por actividad y de las tasas de los generadores de costo durante enero de 2007 para la divisin de servicios
empresariales son:
Actividad
Generador de costo
Almacenamiento
Manejo de los pedidos
Recoger el empaque
Ingreso de datos
Entrega a domicilio
Actividad presupuestada
400 000
30 000
800 000
800 000
30 000
12 000
La divisin realiz 11 700 viajes para entregar 1 170 000 cajas de cartn a los clientes. La divisin espera que
el tamao de la entrega promedio permanezca sin cambios en enero de 2007.
Se requiere:
1. Cul es el costo total presupuestado de cada actividad y para la divisin de servicios empresariales en enero de
2007?
2. Cul ser el costo por caja de cartn entregada presupuestado y el costo total presupuestado para la divisin de
servicios empresariales si la empresa utiliza una tasa de costos nica (basada en el nmero de cajas entregadas) para
estimar los costos?
3. La Dories Supply Chain Management Company ofrece la instalacin de un sistema electrnico de procesamiento de
rdenes que transmite los pedidos del cliente a la divisin de servicios empresariales a travs de Internet para que
los paquetes se recojan, se empaquen y se entreguen de inmediato. Una vez que el sistema entre en funcionamiento,
no se necesitarn ms el manejo de los pedidos ni el ingreso de los datos. Cunto puede esperar ahorrar la divisin
de servicios empresariales por cambiarse al nuevo sistema antes de considerar el pago a Dories? Puede estimar el
monto si la empresa utiliza una tasa de costos nica (basada en el nmero de cajas de cartn entregadas) para determinar el costo presupuestado para la divisin?
8-49 Presupuestacin basada en actividades (ABB) con mejoras continuas La OFC Company (del ejercicio 8-48)
ha decidido poner en prctica un programa de mejoras continuas para optimizar la eficiencia de operacin. Despus de un estudio concienzudo, tanto la administracin como los empleados coinciden en que la empresa ser
capaz de reducir las tasas del costo de las actividades a nivel de lotes en 2 por ciento y de las actividades a nivel de
unidades en 1 por ciento mensual durante el primer ao del programa, que inicia en febrero de 2007. La empresa
ha decidido retrasar hasta 2008 la puesta en prctica del programa en las actividades de servicios al cliente y a
nivel de la planta. OFC espera que la cantidad de uso de los generadores de costo en cada uno de los siguientes
dos meses sea igual a la de enero. (Utilice 4 decimales para todas las tasas del costo.)
Se requiere:
1. Identifique las actividades a nivel de unidades y de lotes.
2. Cules son los costos totales presupuestados para cada actividad y para la divisin como un todo en febrero y
marzo?
3. Identifique tres factores que probablemente resulten crticos para el xito de un programa kaizen.
4. Cules son las principales crticas con respecto a la presupuestacin kaizen?
8-50 Presupuesto de efectivo La siguiente informacin corresponde a los ingresos por ventas de la Noskey Corporation:
Noviembre de 2006
(cifras reales)
Ventas al contado
Ventas a crdito
Ventas totales
$ 80 000
240 000
$320 000
Diciembre de 2006
(cifras presupuestadas)
Enero de 2007
(cifras presupuestadas)
$100 000
360 000
$460 000
$ 60 000
180 000
$240 000
La administracin estima que 5 por ciento de las ventas a crdito son incobrables. De las que s se pueden
cobrar, 60 por ciento se cobran en el mes de la venta y el resto en el mes posterior. Las compras de inventario de
cada mes incluyen 70 por ciento de las ventas totales proyectadas para el siguiente mes. En el mes de la venta
se compran unidades adicionales para satisfacer las necesidades de ventas. Todas las compras de inventario se
toman en cuenta; 25 por ciento se paga en el mes de la compra y el resto se paga en el mes siguiente. Los costos
de compra equivalen a alrededor de 60 por ciento del precio de venta.
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Declaracin de
negocios
0.3 h
0.2 h
0.5 h
Declaracin individual
Declaracin
compleja
individual sencilla
0.05 h
0.15 h
0.40 h
0.40 h
0.2 h
0.8 h
El administrador recibe slo su salario ntegro, sin ninguna bonificacin por horas extra. Aunque los consultores ejecutivos tambin tienen un salario, reciben el equivalente a tiempo y medio por cualquier hora extra que
trabajen. La empresa planea conservar a todos los consultores ejecutivos y ajustar el nmero de los consultores
a quienes tambin se les paga un sueldo por hora segn las necesidades mediante la contratacin de consultores de medio tiempo. La socia ha decidido asimismo tener un equipo de apoyo de cinco empleados con un sueldo
de 40 000 dlares al ao cada uno. Todos los dems datos de operacin permanecen iguales. El administrador
recibir una compensacin de 10 por ciento de cualquier ganancia recibida por encima de 500 000 dlares antes
de bonos.
Se requiere: Elabore una hoja de clculo de Excel para responder las siguientes preguntas:
1. Cul es el costo total presupuestado de las horas extra trabajadas por los consultores ejecutivos?
2. Cuntos consultores de tiempo completo deben presupuestarse?
3. Determine la compensacin total para el administrador y la utilidad de operacin total antes de impuestos para la
empresa, suponiendo que los ingresos provenientes de preparar las declaraciones de impuestos permanecen sin cambios.
8-52 Presin y tica presupuestarias La divisin Belco de Midwest Industries, la cual se ubica en la pennsula superior de Michigan, produce y distribuye sustancias qumicas industriales. Las utilidades de Belco se incrementaron
repentinamente en 2007, al grado que fue la primera vez en tres aos que sus administradores recibieron un bono.
Los bonos se basan en parte en la cantidad en que la utilidad reportada excede a la utilidad presupuestada.
A Mara Gonzales, la vicepresidenta de finanzas, las utilidades anunciadas para 2007 la dejaron muy satisfecha y por tanto pens que la presin por demostrar resultados financieros disminuira. Sin embargo, Tom Lin,
el administrador de divisin de Belco, le coment a Gonzales que l no vea ninguna razn para que los bonos
de 2008 no sean del doble que los de 2007. El resultado es que Gonzales se sinti presionada para incrementar la
utilidad reportada al grado que excediera la utilidad presupuestada en una cantidad aun mayor, lo cual asegurara
bonos ms abultados.
Gonzales se entrevist con Bill Wilson, de P&R, Inc., uno de los principales vendedores de los abastecimientos y equipo producidos por Belco. Desde haca aos, Gonzales y Wilson venan manteniendo un estrecho contacto
de negocios. Gonzales le pidi a Wilson que identificara como equipo en las facturas emitidas por P&R todas
las compras de abastos perecederos que Belco le hiciera. La razn que Gonzales adujo para justificar su peticin
fue que el administrador de divisin de Belco haba impuesto severas limitaciones de presupuesto sobre los desembolsos de operacin, pero no sobre desembolsos de capital. Gonzales planeaba capitalizar (ms bien que como
desembolso) el costo de los abastecimientos perecederos y luego incluirlos en la cuenta del equipo en el balance
general. De esta manera, ella podra diferir hasta un ao ms tarde la aceptacin de estos desembolsos. Por medio
de este procedimiento se incrementaran las utilidades reportadas, lo cual a su vez permitira otorgar bonos ms
jugosos (en el corto plazo). Wilson acept hacer lo que Gonzales le haba solicitado.
Mientras analizaba los estados financieros del segundo trimestre, Gary Wood, el director de contabilidad de
costos de Belco, not una reduccin considerable en el desembolso de abastecimientos de un ao atrs. Wood
revis la cuenta correspondiente a desembolsos de suministros y se dio cuenta de que lo nico que se le haba
comprado a P&R era equipo, nada de abastos, a pesar de que dicho proveedor era la fuente principal de estos
ltimos. Wood, quien est bajo las rdenes de Gonzales, de inmediato le hizo ver el asunto a su jefa.
Gonzales le coment a Wood sobre las elevadas expectativas de Lin y el arreglo a que haba llegado con Wilson
(de P&R). La reaccin de Wood fue sealarle a Gonzales que sus acciones constituan un tratamiento contable
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deshonesto de los abastecimientos comprados a P&R, le pidi que le permitiera corregir las cuentas y la inst
a deshacer el arreglo con P&R. Gonzales no slo se neg a su peticin, sino que le orden a Wilson que no se
entrometiera en el acuerdo que ella tena con P&R.
Luego de explicar con detalle la situacin en una charla confidencial a un colega imparcial y calificado trabajando en Belco, Wood concert una reunin con Lin, el administrador de divisin de la empresa. En dicha reunin,
Wood le hizo saber todo sobre el arreglo que Gonzales haba hecho con P&R.
Se requiere:
1. Explique por qu el uso de mtodos contables alternativos para manipular las utilidades manifestadas es poco tico,
por no decir que ilegal.
2. Est Gary Woods, el director de contabilidad de costos, en lo correcto cuando seala que los suministros que se le
compraron a P&R se contabilizaron de manera inapropiada? Explique su respuesta.
3. Suponiendo que el arreglo de Gonzales con P&R fuera una violacin de la Declaracin de la Prctica Profesional
tica del IMA (www.imanet.org), analice si las acciones de Woods fueron apropiadas o inapropiadas.
(Adaptado de CMA)
Problemas
8-53 Presupuesto de pequeas empresas Las pequeas empresas por lo general son las primeras en resentir los
efectos de una economa en recesin y tambin suelen ser las ltimas en recuperarse. Dos razones principales de
estas dificultades son la inexperiencia de la administracin y un financiamiento o una administracin financiera
deficientes.
Los administradores de las pequeas empresas a menudo tienen problemas para planear y controlar las ganancias, incluida la generacin de ingresos y las actividades para la reduccin del costo. Estos mtodos financieros
importantes son esencialmente crticos durante los periodos de recesin. Los problemas financieros que experimentan las pequeas empresas se entremezclan an ms si la empresa mantiene registros contables deficientes y
carece de experiencia en la administracin del dinero.
Se requiere:
1. La planeacin de las ganancias es crtica para el xito de una pequea empresa. Identifique las caractersticas clave
que deben considerarse al elaborar un plan de utilidades para una pequea empresa.
2. El contador administrativo contribuye a asegurar que se mantengan buenos registros contables en la organizacin.
Analice las caractersticas clave que forman la base de un buen sistema contable que sirva de apoyo a las decisiones
de la administracin.
3. Explique cmo el contador administrativo puede ayudar a que una organizacin adopte medidas que aseguren una
adecuada administracin del dinero.
(Adaptado de CMA)
8-54 La tica en la elaboracin de presupuestos: holgura presupuestaria Norton Company, un fabricante de muebles y carriolas o coches para nios, se encuentra en las primeras etapas de preparacin de su presupuesto anual
para 2007. Hace poco tiempo Scott Ford se uni al equipo contable de Norton y est interesado en aprender tanto
como sea posible sobre el proceso de presupuestacin de la compaa. Durante un desayuno reciente con Marge
Atkins, la administradora de ventas, y Pete Granger, el administrador de produccin, Scott mantuvo la conversacin siguiente:
Scott: Ya que soy nuevo aqu y voy a participar en la preparacin del presupuesto anual, me gustara saber
de qu manera estiman ustedes las ventas y las cifras de produccin.
Marge: Principiamos de manera muy metdica examinando la historia reciente, analizamos lo que sabemos
sobre las cuentas actuales, los clientes potenciales y la condicin general del patrn de gasto del
consumidor. Luego le agregamos la dosis acostumbrada de intuicin para obtener el mejor pronstico
posible.
Pete: Yo por lo general uso las proyecciones de ventas como base para mis propias proyecciones. Por
supuesto, tenemos que hacer una estimacin de cmo sern los inventarios finales del ao que corre,
lo cual en ocasiones resulta difcil.
Scott: Por qu representa eso un problema? El presupuesto del ao actual debi incluir una estimacin de
los inventarios finales.
Pete: Esas cifras no siempre son confiables porque Marge les hace algunos ajustes a los clculos de las
ventas antes de pasrmelos.
Scott: Qu clase de ajustes?
Marge: Bueno, lo que ocurre es que no queremos parecer incapaces de alcanzar las proyecciones de ventas,
por eso generalmente nos damos un respiro disminuyendo la proyeccin inicial de ventas entre 5 y
10 por ciento.
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Pete: sa es la razn de que el presupuesto de este ao no sea un punto de partida muy confiable. A medida
que avanza el ao siempre tenemos que ajustar las tasas de produccin proyectadas y, por supuesto,
esto modifica las estimaciones del inventario final. Por cierto, tambin hacemos ajustes parecidos a
los desembolsos, es decir, les aadimos al menos 10 por ciento a las estimaciones; es lo que hacen
todos aqu, al menos eso creo.
Se requiere:
1. Lo que Marge Atkins y Pete Granger acaban de describir es el uso de la holgura presupuestaria.
a) Explique por qu razn Marge y Pete podran actuar de esta manera y describa las ventajas que esperan obtener
de usar la holgura presupuestaria.
b) Explique cmo el uso de la holgura presupuestaria afecta de manera adversa a Marge y Pete en lo individual, y a
la organizacin como un todo.
2. Como contador administrativo que es, Scott Ford considera poco tico el comportamiento de Marge y Pete y se siente
en la obligacin de no apoyar una actitud semejante. Explique, citando las normas especficas de la Declaracin de la
Prctica Profesional tica del IMA (www.imanet.org), por qu podra ser poco tico el uso de la holgura presupuestaria.
(Adaptado de CMA)
8-55 Presupuestacin maestra SecCo fabrica y vende sistemas de seguridad. En sus inicios, la compaa instalaba
sistemas fotoelctricos de seguridad en oficinas, y desde entonces se ha expandido hasta el mercado de los hogares. El sistema de seguridad bsico de SecCo se ha convertido en tres productos estndar, cada uno de los cuales
se puede actualizar para adaptarse a las necesidades especficas de los clientes. La operacin de manufactura de la
compaa es de un tamao moderado, ya que la mayor parte de la fabricacin de sus componentes la lleva a cabo
en outsourcing. Los sistemas de seguridad estn completos en alrededor de 85 por ciento cuando SecCo los recibe
de parte de las empresas externas, y slo tiene que hacer el montaje final en su propia planta. Cada producto debe
pasar por al menos una de tres operaciones de montaje.
SecCo opera dentro de una comunidad que prospera rpidamente. Todo parece indicar que en el futuro cercano
habr una enorme actividad de construccin comercial, por lo que la administracin de SecCo ha decidido atacar
este nuevo mercado. Para ser competitiva, SecCo debe expandir sus operaciones.
En vista de este incremento esperado del negocio, Sandra Becker, la contralora de SecCo, cree que la compaa debera poner en prctica un sistema para elaborar el presupuesto maestro, por lo que ha tomado la decisin
de hacerle una presentacin formal al presidente de la compaa para explicarle las ventajas de un sistema de esta
naturaleza y describirle las cdulas de trabajo y los informes del presupuesto que se necesitaran.
Se requiere:
1. Explique cules son las ventajas derivadas de implementar un sistema de presupuestacin maestra.
2. Si Sandra Becker va a crear un sistema de presupuestacin maestra para SecCO,
a) Identifique, en orden, las cdulas de trabajo o estados, o ambos, que deben prepararse.
b) Identifique las cdulas o estados, o ambos, subsiguientes que habrn de derivarse de aquellos sealados en el
inciso 2 anterior.
(Adaptado de CMA)
8-56 Plan integral de utilidades Spring Manufacturing Company elabora dos componentes, identificados como C12
y D57. A continuacin aparecen algunos datos del presupuesto para 2007:
Componentes terminados
Requisitos para cada componente terminado
RM 1
RM 2
RM 3
Mano de obra directa
Informacin del producto:
Precio de venta
Ventas (unidades)
Inventario inicial estimado (unidades)
Inventario final deseado (unidades)
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C12
D57
10 libras
0
2 libras
2 horas
8 libras
4 libras
1 libra
3 horas
$150
12 000
400
300
$220
9 000
150
200
(contina)
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Costo por libra
Inventario inicial estimado en libras
Inventario final deseado en libras
RM2
RM3
$2.00
3 000
4 000
$2.50
1 500
1 000
$0.50
1 000
1 500
La empresa espera que la tarifa de los sueldos promedio en 2007 sea de 25 dlares por hora. Spring Manufacturing usa horas-mano de obra directa para aplicar los costos indirectos. Cada ao, la empresa determina la tasa
de aplicacin de costos indirectos con base en la produccin presupuestada para el ao. La empresa mantiene un
inventario de trabajo en proceso insignificante y espera que el costo por unidad sea idntico tanto para el inventario inicial como para el final de productos terminados.
Informacin de los
costos indirectos
$ 10 000
5 000
40 000
120 000
250 000
20 000
10 080
71 330
43 420
11 000
Total
$580 830
$ 60 000
200 000
60 000
5 000
60 000
250 000
4 000
6 000
$645 000
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Se requiere:
1. Corrija la hoja de clculo que elabor en el problema 8-56 para incorporar los cambios que se acaban de describir.
Qu efectos tendrn los cambios sobre la utilidad de operacin despus de impuestos de la empresa?
2. Recomendara que la empresa siguiera esta estrategia?
8-58 Plan integral de utilidades (presupuestacin kaizen) (Utilice la informacin sobre Spring Manufacturing Company proporcionada en el problema 8-56.) Durante los dos ltimos aos, Spring Manufacturing Company ha
seguido un programa de mejora continua (kaizen). De acuerdo con este programa kaizen, se espera que la empresa
fabrique los componentes C12 y D57 con las siguientes especificaciones:
Costo del elemento
C12
D57
Materia prima 1
Materia prima 2
Materia prima 3
Mano de obra directa
9 libras
- 0 -
1.8 libras
1.5 horas
7 libras
3.6 libras
0.8 libras
2 horas
Segn especifica la empresa, los costos indirectos variables deben disminuir en 10 por ciento, en tanto que los
costos indirectos fijos deben hacerlo en 5 por ciento, excepto la depreciacin. La empresa espera que el precio de
la materia prima no cambie. Sin embargo, es probable que la tasa salarial por hora sea de 30 dlares.
Se requiere:
1. Cul es la utilidad de operacin despus de impuestos presupuestada si la empresa es capaz de alcanzar el nivel
esperado de operacin tal como lo ordena su programa kaizen?
2. Qu ventajas obtiene Spring Manufacturing Company de adoptar un programa de mejora continua? Y cules son
sus limitaciones?
8-59 Presupuesto de un minorista El minorista D. Tomlinson le pide ayuda para elaborar su informacin sobre efectivo y otros datos del presupuesto para mayo, junio y julio. La tienda espera contar con los siguientes saldos para
el final de abril:
Efectivo
Cuentas por cobrar
Inventarios
Cuentas por pagar
$5 500
437 000
309 400
133 055
Dlares
Unidades
Mes
Dlares
Unidades
$354 000
363 000
357 000
11 800
12 100
11 900
Junio
Julio
Agosto
342 000
360 000
366 000
11 400
12 000
12 200
Se requiere:
1. Prepare cdulas que muestren las compras presupuestadas para mayo y junio.
2. Prepare una cdula que muestre los desembolsos de efectivo presupuestados durante junio.
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3. Prepare una cdula que muestre los cobros de efectivo presupuestados durante mayo.
4. Determine los saldos bruto y neto de las cuentas por cobrar al 31 de mayo.
(Adaptado de CMA)
8-60 Presupuesto de ventas y estados financieros proforma Mark Dalid fund hace dos aos la Molid Company. La
compaa produce PDA (asistentes personales digitales) compatibles con la mayora de los sistemas operativos,
como Palm, MS Windows y Linux, adems de contar con puerto USB y capacidad WiFi. Desde el da de su inauguracin, el negocio de la empresa no ha dejado de expandirse a gran velocidad.
Mara Snchez, la contadora general de la compaa, prepar un presupuesto para el ao fiscal que termina
el 31 de agosto de 2008, tomando como base la actividad de ventas y produccin del ao anterior. En vista de la
desaceleracin general del negocio, Mark calcula que el crecimiento de las ventas experimentado el ao pasado no
continuar al mismo ritmo. A continuacin se muestran los estados de resultados y del costo de ventas proforma
que se prepararon como parte de los procesos del presupuesto:
MOLID COMPANY
Estado de resultados proforma (en miles de dlares)
para el ao del presupuesto que termina el 31 de agosto de 2008
Ventas netas
Costo de ventas
$31 248
20 765
Utilidad bruta
$10 483
Desembolsos de operacin:
De ventas
$3 200
De administracin generales
2 200
5 400
$5 083
MOLID COMPANY
Estado del costo de ventas proforma (en miles de dlares)
para el ao del presupuesto que termina el 31 de agosto de 2008
Materiales directos:
Inventario de materiales, 1/9/2007
Compras de materiales
$ 1 360
14 476
$15 836
1 628
$14 208
1 134
Costos indirectos
Materiales indirectos
Costos indirectos generales
$ 1 421
3 240
4 661
$20 003
1 169
$21 172
407
Costo de ventas
$20 765
El 10 de diciembre de 2007, Mark y Mara se reunieron para analizar los resultados del primer trimestre de operaciones (del 1 de septiembre al 30 de noviembre de 2007). Mara consideraba que era necesario efectuar algunos
cambios en las suposiciones del presupuesto originales utilizadas para preparar los estados proforma. Para ello,
prepar las siguientes notas en las que se resumen los cambios que no se conocieron sino hasta que se compilaron
los resultados del primer trimestre. Los datos que entreg a Mark son los siguientes:
a) La produccin estimada en unidades para el ao fiscal debe corregirse hacia arriba a partir de 162 000 y hasta
las 170 000 unidades, junto con la programacin del saldo de produccin en segmentos iguales a lo largo
de los ltimos nueve meses del ao fiscal. La produccin real del primer trimestre fue de 35 000 unidades.
b) El inventario final planeado de artculos terminados, que es de 3 300 unidades para el final del ao fiscal, permanece sin cambios. El inventario de artculos terminados de 9 300 unidades para el 1 de septiembre de 2007
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se redujo a 9 000 unidades para el 30 de noviembre de 2007. El inventario de artculos terminados al final del
ao fiscal ser valuado al costo promedio de produccin para el ao.
c) La tasa de mano de obra directa aumentar 8 por ciento para el 1 de junio de 2008, como consecuencia de un
nuevo acuerdo laboral firmado durante el primer trimestre. Cuando se prepararon los estados proforma originales, la fecha en que este nuevo acuerdo laboral entrara en vigor haba sido el 1 de septiembre de 2008.
d) Al principio del ao fiscal se tenan en existencia materiales directos suficientes para producir 16 000 unidades. El plan de contar al final del ao fiscal con un inventario suficiente de materiales directos para una produccin de 18 500 unidades permanece sin cambios. El inventario de materiales directos se vala basndose en el
mtodo de primeras entradas, primeras salidas (FIFO). Durante el primer trimestre del ao fiscal se compraron
materiales directos equivalentes a 37 500 unidades de produccin por un total de 3 300 000 dlares.
Los proveedores de Molid le han informado a la compaa que los precios de materiales directos experimentarn un aumento de 5 por ciento el 1 de marzo de 2008. Los materiales directos necesarios para el resto
del ao fiscal se comprarn de manera regular a lo largo de los nueve ltimos meses.
e) Con base en los datos histricos, el costo de los materiales indirectos se ha proyectado en 10 por ciento del
costo de los materiales directos consumidos.
f) La mitad de los costos indirectos generales y el total de los desembolsos de ventas y administracin generales
se consideran fijos a corto plazo.
Despus de un anlisis exhaustivo, Dalid solicit los nuevos estados proforma para el ao fiscal que termina el 31 de agosto de 2008.
Se requiere:
1. Con base en los datos modificados que Mara acaba de presentar, calcule las ventas de Molid Company para el
ao que termina el 31 de agosto de 2008 en a) nmero de unidades vendidas y b) volumen de dlares de las ventas
netas.
2. Prepare el estado proforma del costo de ventas para el ao que termina el 31 de agosto de 2008, el cual Mark acaba
de solicitar.
3. Mara sugiere que la empresa adopte una estrategia justo a tiempo (JIT, por sus siglas en ingls, Just-in-Time) para
otorgar un mejor servicio a sus clientes y reducir al mismo tiempo los costos por obsolescencia. Su argumento es
que la empresa necesita incorporar nuevas tecnologas de manufactura para conservar su ventaja competitiva. Mark
se muestra renuente a hacer cambios porque no quiere poner en riesgo un estilo de negocios que ha demostrado ser
exitoso. Sabe tambin que cualquier cambio cuesta dinero, y no tiene el menor deseo de comprometer capital fresco
tan slo para modificar los procedimientos empresariales. Mara afirma que no ser necesario ningn capital adicional
para financiar los cambios. Seala que los sistemas JIT no mantienen inventario alguno de artculos terminados y no
ms material que el necesario para producir 100 unidades de productos terminados.
a) Cunto ahorrar la empresa por cambiarse a un sistema JIT? (Nota: calcule el ahorro en costo por ao como el
producto del costo de capital de la empresa, por decir, 10 por ciento y la reduccin estimada de capital neto de
trabajo en condiciones JIT.)
b) Cree que la empresa debera seguir la sugerencia de Mara?
c) Qu otros factores deben considerarse para tomar esta decisin?
(Adaptado de CMA)
8-61 Presupuesto para una empresa comercial Kelly Company es una tienda de artculos deportivos que utiliza un
sistema de contabilidad con base acumulada. Los siguientes datos se relacionan con sus operaciones:
Las ventas estn presupuestadas en 220 000 dlares para diciembre y 200 000 dlares para enero en trminos
1/fdm, n60.
Se espera que los cobros asciendan a 60 por ciento en el mes de la venta y a 38 por ciento en el mes siguiente
a sta. De igual manera, se espera que 2 por ciento de las ventas sean incobrables y se registren en una cuenta
de deduccin al final del mes de las ventas. La estimacin por cuentas incobrables se incluye como parte de
los gastos de operacin.
El margen bruto es de 25 por ciento de las ventas.
Todas las cuentas por cobrar corresponden a ventas a crdito. Las cuentas incobrables se dan por perdidas
contra la cuenta de deduccin al final del mes siguiente al de la venta.
Kelly desea tener en existencia al final de cada mes 80 por ciento de la mercanca para las ventas del mes
siguiente. El pago de la mercanca se realiza el mes siguiente al mes en que se hizo la compra.
Otros gastos de operacin mensuales pagaderos en efectivo suman 22 600 dlares.
La depreciacin anual asciende a 216 000 dlares, un doceavo de lo que se refleja como parte de los gastos de
operacin.
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$ 22 000
76 000
Inventario
132 000
870 000
$1 100 000
$ 162 000
800 000
138 000
$1 100 000
Se requiere:
1. A cunto ascienden los cobros de efectivo totales presupuestados durante diciembre?
2. Cul es el valor en libros de las cuentas por cobrar al final de diciembre?
3. A cunto asciende la utilidad (o prdida) antes del impuesto sobre la renta para diciembre?
4. Cul es el saldo proyectado en inventarios para el 31 de diciembre de 2007?
5. Cules son las compras presupuestadas para diciembre?
6. Cul es el saldo proyectado en cuentas por pagar para el 31 de diciembre de 2007?
(Adaptado de CMA)
8-62 Presupuesto para una empresa de servicios Triple-F Health Club (Family, Fitness, and Fun; familia, condicin
fsica y diversin) es un club deportivo sin fines de lucro orientado a la salud de la familia. La junta directiva del
club est elaborando un plan para adquirir ms equipo y ampliar las instalaciones. Este plan contempla la compra
de alrededor de 25 000 dlares en equipo nuevo cada ao, adems de que pretende crear un fondo para adquirir,
en cuatro o cinco aos ms, la propiedad adyacente, la cual tiene un valor en el mercado de cerca de 300 000
dlares.
A Jane Crowe, la administradora del club, le preocupa que dado el reciente desempeo financiero del club, la
junta directiva se imponga metas poco realistas. Con el propsito de preparar un informe destinado a la junta que
respalde sus inquietudes, ha buscado la ayuda de un miembro del club con formacin contable.
Esta persona examin los registros del club, incluido el siguiente estado de resultados con base en efectivo:
TRIPLE-F HEALTH CLUB
Estado de resultados (con base en efectivo)
para el ao que termina el 31 de octubre (en miles de dlares)
2008
2007
$355.0
$300.0
234.0
180.0
Ingresos de efectivo:
2.0
1.5
$591.0
$481.5
$36.0
$36.0
190.0
190.0
Varios
(contina)
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195.0
150.0
Toallas y abastos
16.0
15.5
22.0
15.0
Intereses hipotecarios
35.1
37.8
2.0
1.5
$496.1
$445.8
Incremento en efectivo
$ 94.9
$ 35.7
Varios
Cuentas por pagar procedentes de facturas por abastos y servicios que an no se habrn pagado al 31 de
octubre de 2008, pagaderas para noviembre de 2008: 2 500 dlares.
No existen cuentas sin pagar al 31 de octubre de 2008.
El club compr equipo de ejercicio por un valor de 25 000 dlares durante el ao fiscal actual. Se pagaron al
contado 10 000 dlares a la entrega y el resto es pagadero al 1 de octubre, el cual al 31 de octubre de 2008 an
no se haba pagado. Para el ao entrante, se planea otra compra de equipo por 25 000 dlares (en efectivo).
El club inici sus operaciones en 2004 en instalaciones rentadas. En octubre de 2004 compr la propiedad en
la que se ubica actualmente (el terreno y la construccin) por un total de 600 000 dlares, mediante un pago
inicial de 120 000 dlares y la obligacin de pagar anualmente 30 000 dlares ms 9 por ciento de inters sobre
el saldo pendiente de pago cada 1 de noviembre, empezando el 1 de noviembre de 2005.
El nmero de socios aument en 3 por ciento en 2008. El club ha venido experimentando ms o menos este
mismo ritmo de crecimiento anual desde que inici sus operaciones, y se espera que la tasa de crecimiento se
mantenga igual en el futuro.
Los cargos de la membresa se incrementaron en 15 por ciento en 2008. La junta tiene planes tentativos de
incrementar estas cuotas en 10 por ciento en 2009.
Las cuotas por las lecciones y las clases no se han aumentado en tres aos. La poltica de la junta es mantener
las cuotas bajas para fomentar la asistencia a dichas clases y lecciones. Los miembros han aprovechado bien
esta poltica, por lo que el nmero de grupos y lecciones se ha incrementado de manera considerable cada ao.
El club espera que el porcentaje de crecimiento experimentado en 2008 se repita en 2009.
Se espera que los ingresos varios aumenten a la misma tasa que en 2008.
Se espera que los gastos de operacin aumenten:
Se requiere:
1. Prepare un presupuesto de efectivo para 2009 del Triple-F Health Club.
2. Identifique cualquier problema de operacin para la empresa que este presupuesto pudiera revelar. Explique su respuesta.
3. Los temores de Jane Crowe en torno a lo poco realistas de las metas de la junta estn justificados? Explique su
respuesta.
(Adaptado de CMA)
8-63 Presupuestacin para desembolsos de marketing: estrategia Una antigua compaera de escuela, Susanna Wu,
acaba de reclutarlo para que forme parte del equipo financiero de la compaa que ella fund recientemente.
Dicha empresa fabrica una lnea nica de producto consistente en cosmticos hipoalergnicos, y confa para el
xito de sta en un audaz programa de marketing. La compaa se encuentra en la etapa de inicio de operaciones
y por tanto no cuenta con una historia larga de ingresos y desembolsos sobre la cual basarse para llevar a cabo la
presupuestacin y planeacin. Dado lo limitado de los fondos disponibles (la mayor parte del capital disponible se
ha destinado a la creacin de nuevos productos y el reclutamiento de un equipo administrativo), el equipo administrativo considera que el control de los costos, incluidos los de marketing, es fundamental para la viabilidad a
corto plazo de la compaa.
Usted ha sostenido varias discusiones exhaustivas con Susanna y John Thompson, el director de marketing de
la empresa. Ambos le han pedido que prepare un presupuesto estimado de los desembolsos de marketing para un
mes de operaciones.
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Le proporcionaron los siguientes datos, los cuales representan los costos mensuales reales promedio de los
ltimos tres meses.
Costo
Comisiones de ventas
Sueldos del personal de ventas
Telfono y correo
Renta (edificio de oficinas)
Gas (servicios pblicos)
Cargos de entregas
Depreciacin (muebles de oficina)
Consultores de marketing
Cantidad
$120 000
40 000
38 000
25 000
12 000
70 000
8 000
25 000
La conversacin que sostuvo con John y Susanna indica las siguientes suposiciones y cambios anticipados en
relacin con los desembolsos mensuales de marketing para el ao prximo.
Debido a la dinmica campaa de marketing, el volumen de las ventas debe incrementarse a un ritmo de 10
por ciento mensual.
Se espera que los precios de venta disminuyan en 5 por ciento para ajustarse a las presiones de la competencia.
Las comisiones de ventas se basan en un porcentaje de los ingresos de las ventas.
Debido a un nuevo contrato de trabajo, los sueldos del personal de ventas se incrementarn en 10 por ciento al
mes, independientemente del volumen de las ventas.
A causa de factores recientes en toda la industria, se espera que las tarifas de telfonos y del correo, as como
los cargos por entregas, aumenten en 6 por ciento. No obstante, ambos costos varan dependiendo del volumen
de las ventas.
El alquiler del edificio que alberga a las oficinas se realiza mediante un acuerdo por dos aos, de los que an
restan 18 meses.
Los costos por el gas son independientes de los cambios en el volumen de las ventas. Sin embargo, debido a
los trastornos en los abastos que experimenta toda la industria, se espera que estos costos se incrementen a un
ritmo de 15 por ciento al mes, de un modo independiente de los cambios en el volumen de las ventas.
La depreciacin de los muebles de oficina que utiliza el personal de ventas se incrementar debido que se
adquirir nuevo equipo. El costo planeado para este equipo es de 30 000 dlares, el cual se depreciar mediante el mtodo de lnea recta (SL, siglas de Straight-Line) y sin valor de salvamento, a lo largo de una vida til
de cinco aos.
A causa de la presin de la competencia, la compaa planea incrementar en 5 000 dlares por mes el costo de
los consultores de marketing.
Se requiere:
1. Use la informacin anterior para elaborar una hoja de clculo de Excel con la que pueda generar un presupuesto
mensual para los desembolsos de marketing. (Utilice la funcin integrada SLD para calcular los cargos por la
depreciacin mensual del equipo nuevo que est por adquirirse.) Cul es el cambio porcentual, por lnea de partida
y en total, de las partidas de su presupuesto?
2. Al equipo administrativo le preocupa la posicin financiera a corto plazo de la nueva compaa. Dada la escasez del
efectivo disponible, el presidente ha expresado el deseo de mantener un total de 350 000 dlares como lmite mximo
de los desembolsos de marketing para los siguientes meses. Los anlisis efectuados junto con el departamento de
marketing indican que, a corto plazo, los costos del telfono y el correo son la nica categora que puede soportar
de manera razonable la reduccin planeada en los costos de marketing. El presupuesto que usted ha preparado incluye
la suposicin de que existir un incremento de 6 por ciento en los costos del telfono y el correo. Cul debe ser este
cambio porcentual (positivo o negativo) para lograr los costos mensuales de marketing que constituyen el objetivo?
(Nota: Use la funcin Buscar objetivo de Excel.)
3. Comente sobre el uso del presupuesto en esta situacin para propsitos del control del costo.
8-64 Estrategia, ciclo de vida del producto y flujo de efectivo Burke Company fabrica diversas unidades electrnicas
que vende fundamentalmente a fabricantes de computadoras. La compaa ha logrado hacerse de una buena reputacin basndose en la calidad, la puntualidad de entrega y productos que se mantienen de manera constante a la
vanguardia de la tecnologa. El negocio de Burke camina a un ritmo vertiginoso: cualquier producto tpico tiene
una vida muy corta; la etapa de creacin del producto dura alrededor de un ao y la del crecimiento, en ocasiones
muy espectacular, tambin alrededor de otro ao. Luego, cada producto experimenta un rpido descenso en las
ventas cuando aparecen nuevos productos.
Burke acaba de contratar a un nuevo vicepresidente de finanzas: David Ward. Poco despus de presentarse a
trabajar en Burke, Ward sostuvo una conversacin con Andrew Newhouse, el presidente de la empresa. El siguiente es un fragmento de esa conversacin.
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Andrew: Algo que me fascina de este negocio es que el ingrediente central es el cambio. Sabamos desde el
principio que una de nuestras variables clave, de hecho la nica, para superar la amenaza de la obsolescencia de
los productos, era contar con un flujo confiable de nuevos artculos. Vers, nuestros productos slo experimentan
la primera mitad del ciclo de vida tradicional de los productos, la etapa de creacin y luego la de crecimiento.
Nuestros productos jams llegan a la etapa habitual de madurez ni tampoco a la de declive. Apenas se acercan al
final de la etapa de crecimiento, mueren cuando se introducen nuevos productos.
Devin: Supongo que las otras variables clave son los controles sobre el costo y un programa eficiente de
produccin.
Andrew: Lo importante es introducir el producto en el mercado como est programado, sea de manera eficiente
o no. Algunas empresas en este negocio anuncian en marzo que presentarn un nuevo producto para junio, y luego
no envan el primer embarque sino hasta octubre, o hasta marzo del ao siguiente, o a veces nunca. Es probable
que el xito se lo debamos sobre todo a nuestra reputacin de presentar los productos segn lo programado.
Devin: En la empresa donde trabajaba antes tambin se reconoca la importancia de introducir los productos
a tiempo. Nuestra meta era alcanzar una proporcin de 93 por ciento de productos presentados a tiempo.
Andrew: La variable clave de la que ahora eres responsable es la administracin del efectivo. Nos tom un
buen tiempo darnos cuenta de eso. Al principio pensbamos que las utilidades eran la clave, y que el efectivo las
seguira de manera natural. Ahora sabemos que el efectivo es la clave, y que son las utilidades las que siguen al
efectivo de manera natural. Con todo, an no administramos bien el efectivo. Lo principal que esperamos de ti es
que mejores nuestra administracin del efectivo.
Se requiere:
1. Analice las caractersticas de generacin del efectivo y uso del efectivo de los productos en general en cada una de las
cuatro etapas del ciclo de vida de los productos: desarrollo, crecimiento, madurez y declive.
2. Describa los problemas de administracin del efectivo a que se enfrenta Burke Company.
3. Sugiera tcnicas que Devin podra llevar a cabo para superar los problemas de administracin del efectivo de Burke
Company.
(Adaptado de CMA)
8-65 Presupuestacin continua WestWood Corporation es un fabricante de estufas de lea del sur de Oregon. WestWood produce tres modelos: estufas pequeas para calentar una sola habitacin, unidades de tamao mediano
para su uso en casas rodantes y como complemento de los sistemas de calefaccin central, y estufas grandes con
capacidad de funcionar como calefaccin principal.
El proceso de manufactura consiste en cortar y dar forma al acero, ensamblar las piezas, soldarlas, pintarlas y
darles el acabado. Las puertas fundidas son hechas a la medida en una fundicin externa en el mismo estado, luego
se les aplica una chapa de latn y al final en la planta de montaje de WestWood se les ajusta un vidrio grabado al
gusto del cliente. Las estufas terminadas se entregan a los distribuidores ya sea de manera directa o por medio de
almacenes regionales distribuidos por todo el oeste de Estados Unidos. WestWood posee tres camiones remolque
y un camin de gran tamao que utiliza para llevar las estufas tanto a los distribuidores como a los almacenes.
El presupuesto del ao que termina el 28 de febrero de 2008 se finaliz en enero de 2007 y se basa en la
suposicin de que la tasa de crecimiento de 10 por ciento anual que WestWood ha experimentado desde 2006
continuar sin cambios.
Las ventas de estufas son estacionales, por lo que el primer trimestre del ao fiscal de la empresa es por lo
general un periodo flojo. En consecuencia, los niveles de inventario se encontraban muy bajos al inicio del ao
fiscal actual, el 1 de marzo de 2007.
Los pedidos de ventas de WestWood para el primer trimestre que termina el 31 de mayo de 2007 fueron 54
por ciento mayores que los del mismo periodo del ao pasado, y 40 por ciento por encima de lo presupuestado
para el primer trimestre. Por desgracia, los bajos niveles de inventario al principio del trimestre impidieron que se
surtieran todos los pedidos de ventas. La planta de WestWood pudo incrementar la produccin por encima de los
niveles presupuestados, pero no lo suficiente como para compensar el enorme incremento de los pedidos. Por consiguiente, hay una gran acumulacin de pedidos. Adems, los pedidos preliminares para la ajetreada temporada de
otoo estn 60 por ciento por encima del presupuesto, a pesar de que las proyecciones para el invierno 2007-2008
no indican una reduccin en la demanda. El presidente de WestWood atribuye este incremento a una publicidad
eficaz, a la buena reputacin de sus productos, al aumento de las casas nuevas que instalan estufas de lea y a que
su principal competidor tuvo que declararse en bancarrota.
Se requiere:
1. Las ventas de WestWood para lo que resta del ao fiscal 2007-2008 sern mucho mayores de lo pronosticado hace
cinco meses. Explique los efectos que este incremento tendr en las operaciones de las siguientes reas operativas de
WestWood:
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a) Produccin
c) Marketing
b) Finanzas y contabilidad
d) Personal
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(Adaptado de CMA)
8-66 Presupuesto de efectivo Higgins Technologies fabrica monitores planos digitales de plasma. Con los siguientes
datos, complete los presupuestos trimestrales de efectivo de Higgins para el ao que termina el 31 de diciembre
de 2007.
1. Higgins planea realizar una importante innovacin a lo largo del periodo de seis meses que inicia al comenzar
el segundo trimestre. La empresa estima el costo total en 80 millones de dlares, con un pago inicial equivalente a 25 por ciento al final del primer trimestre y el resto a pagarse en abonos iguales al final de cada mes
durante los siguientes seis meses. La empresa espera vender el equipo que ser reemplazado al final del cuarto
trimestre en 5 millones de dlares.
2. Hace tres aos, Higgins vendi bonos a 10 aos y 9 por ciento en 250 millones de dlares. Los intereses sobre
estos bonos se pagan semestralmente, el 31 de mayo y el 30 de noviembre. Las clusulas de los bonos exigen
que la empresa mantenga un saldo mnimo de efectivo de 30 millones de dlares en todo momento, y adems
haga un depsito de 20 millones de dlares en un fondo de amortizacin como mximo el 31 de mayo de cada
ao.
3. Higgins cuenta con una lnea de crdito abierta con el U of A Bank para prstamos a corto plazo y con una tasa
de inters de 12 por ciento anual. La empresa puede retirar hasta 100 millones de dlares al principio de cada
trimestre y liquidar los saldos pendientes de pago al final de cada trimestre. Todos los prstamos y pagos de
los mismos se deben hacer en mltiplos de 1 milln. Los intereses sobre los prstamos deben pagarse al final
de cada mes. Hacia el final del presente ao Higgins an no ha retirado fondos de esta cuenta.
4. Debbie Hoskins, la ejecutiva de finanzas, ha determinado que cualquier exceso de efectivo con que se cuente
por encima de 50 millones de dlares debe aplicarse a la liquidacin de los prstamos bancarios a corto plazo,
o bien invertirse en valores negociables al final del trimestre. La empresa tiene la posibilidad de ganar un rendimiento anual de 5 por ciento sobre los valores negociables.
Se requiere: Llene los espacios en blanco:
Saldo de efectivo, inicial
II
Trimestres
III
IV
$ 30 000
Ao
?
Ms cobros de efectivo:
Cobros a los clientes
425 000
460 000
$475 000
$510 000
$200 000
$220 000
$270 000
$940 000
120 000
115 000
474 000
60 000
62 000
58 000
64 000
Desembolsos de efectivo:
Compras de materia prima
Nmina
de ventas, generales y administracin
Compra de equipo
Intereses sobre los bonos
20 000
21 000
25 000
18 000
Intereses
$ 38 000
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8-67 Presupuesto integral: estrategia Gold Sporting Equipment (GSE) se encuentra en proceso de preparar su
presupuesto para el tercer trimestre de 2007. El equipo de presupuestacin ha reunido los siguientes datos:
1. Saldos de las cuentas al 30 de junio:
Efectivo
Cuentas por cobrar
Cuentas por pagar a corto plazo (compra de equipo)
Inventario de mercancas
Edificio y equipo (neto)
Prstamos bancarios por pagar
Impuesto sobre la renta por pagar
$25 000
15 000
0
47 520
200 000
0
0
$75 000
80 000
82 000
90 000
100 000
3. Un 80 por ciento de las ventas se realizan al contado y 20 por ciento a crdito. Todas las cuentas de crdito se
cobran 30 das despus de la venta.
4. A los precios brutos de compra de los inventarios, el margen bruto de GSE asciende en promedio a 40 por ciento
de los ingresos. GSE registra todas las compras de inventario como descuentos netos disponibles de compra.
5. Desembolsos de operacin: sueldos y honorarios, 8 000 dlares mensuales ms 5 por ciento de ingresos; renta
e impuesto predial, 1 000 dlares mensuales; otros desembolsos de operacin, excepto la depreciacin, 2 por
ciento de los ingresos; depreciacin, 800 dlares mensuales. Todos los desembolsos de operacin en efectivo en
un mes determinado se pagan antes de que ste termine.
6. GSE no tiene un requisito mnimo de inventarios. Su poltica es comprar el da 15 de cada mes las ventas esperadas (al costo) del siguiente mes. Los trminos de las compras son 1/10, n/30. Las compras por lo general le son
entregadas el 20 de cada mes o antes. Tambin es poltica de GSE utilizar todos los descuentos en efectivo que le
ofrezcan.
7. La empresa est negociando la compra de nuevo equipo por 127 000 dlares para instalarse en septiembre. Los
trminos son 50 por ciento el mes anterior y 50 por ciento el mes siguiente a la instalacin.
8. El saldo de efectivo mnimo es de 30 000 dlares. Todos los prstamos se hacen efectivos al principio del mes y los
abonos se realizan al final del mes de pago. Los prstamos se liquidan cuando hay suficiente efectivo disponible.
La tasa de inters es de 15 por ciento anual, pagaderos al final de cada mes. Tanto los prstamos como sus abonos
correspondientes se realizan en mltiplos de 10 000 dlares. La administracin no desea solicitar en prstamo ms
efectivo del necesario, y tambin quiere abonar cada vez que el efectivo en existencia exceda al requerimiento
mnimo.
9. GSE planea no pagar dividendos a sus accionistas.
Se requiere:
1. Complete las cdulas A a E.
Cdula A: Cobros de efectivo mensuales presupuestados
Partida
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Ventas al contado
Ventas a crdito
Ventas totales
Cobros:
Ventas al contado
N/A
N/A
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(contina)
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Julio
Agosto
Septiembre
Tercer trimestre
Compras (brutas)
Descuentos en efectivo
Total
Cdula C: Desembolsos de efectivo mensuales por costos de operacin presupuestados
Partida
Julio
Agosto
Septiembre
Tercer trimestre
Sueldos y honorarios
Renta e impuesto predial
Otros costos de operacin en efectivo
Total
Cdula D: Desembolsos de efectivo totales presupuestados antes del financiamiento
Partida
Julio
Agosto
Septiembre
Tercer trimestre
Julio
Agosto
Septiembre
Tercer trimestre
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Las necesidades de inventario al final del mes de CompCity en cuanto a unidades de hardware son 30 por
ciento de las ventas estimadas del siguiente mes. El distribuidor del hardware necesita un plazo de entrega de un
mes. De este modo, CompCity coloca sus pedidos de unidades de hardware por lo general el 25 de cada mes, para
garantizar que tendr los productos disponibles en la tienda el primer da del mes que se necesitan. Estas unidades
se compran a crdito en los siguientes trminos: n/45, contados a partir del momento en que las unidades son
entregadas a CompCity. Suponga que CompCity se toma el plazo mximo de tiempo para pagar sus facturas. El
precio de compra para las unidades de hardware es, en promedio, 65 por ciento del precio de venta.
COMPCITY, INC.
Pronstico de ventas (en unidades y en dlares)
enero-junio de 2007
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Nm. de unidades
120
130
90
100
110
120
Ventas de hardware
$ 360 000
390 000
270 000
300 000
330 000
360 000
Ventas de software/soporte
$140 000
160 000
130 000
125 000
150 000
140 000
Ingresos totales
$ 500 000
550 000
400 000
425 000
480 000
500 000
670
$2 010 000
$845 000
$2 855 000
Totales
Se requiere:
1. Calcule las entradas de efectivo estimadas para abril de 2007 (proporcione detalles).
2. La compaa desea estimar el nmero de unidades de hardware por ordenar el 25 de enero.
a) Determine el nmero estimado de unidades que se va a ordenar.
b) Calcule el costo en dlares (por unidad y en total) para estas unidades.
3. En esta lnea de negocios, la planeacin del efectivo es fundamental para el xito. La administracin piensa que
suponer un precio de venta por unidad de 3 000 dlares es un clculo firme, al menos en el futuro previsible. Tambin
se halla a gusto con la tasa de 30 por ciento de los inventarios de fin de mes. No obstante, la empresa no se siente
tan segura acerca de a) la tasa de CGS (costo de ventas) (debido al estado de flujo en el mercado de su proveedor) y
b) el nivel en marzo de 2007 de las ventas proyectadas. Diversos anlisis junto con los departamentos de marketing
y compras sugieren que para cada una de estas dos variables existen tres posibles resultados, como puede verse a
continuacin:
Resultado
Optimista
Esperado
Pesimista
Ventas de marzo
100 unidades
90 unidades
80 unidades
CGS, %
60
65
70
Los resultados anteriores se supone son independientes, lo que significa que existen nueve posibles combinaciones
(3 3). Se le ha pedido que realice un anlisis de sensibilidad para determinar el rango de los posibles flujos de efectivo
para el 10 de abril de acuerdo con las distintas combinaciones de los datos anteriores. Suponga, para simplificar, que el
volumen de las ventas para abril es fijo. Complete la tabla siguiente:
Escenario
1
2
3
4
5
6
7
8
9
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Ventas de marzo
(en unidades)
CGS, %
100
60
100
65
100
70
90
60
90
65
90
70
80
60
80
65
80
70
Mximo = ?
Mnimo = ?
Rango = ?
Pago de efectivo
10 de abril
$_________
$_________
$_________
$_________
$_________
$_________
$_________
$_________
$_________
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4. Como parte del proceso del presupuesto anual, CompCity, Inc., prepara un presupuesto de efectivo por mes para el
ao entero. Explique por qu una compaa como CompCity podra querer preparar presupuestos mensuales de flujo
de efectivo para todo el ao. Explique la funcin del anlisis de sensibilidad en el proceso de planeacin mensual.
(Adaptado de CMA)
Solucin
al problema de
autoevaluacin
1. Presupuesto maestro
A. HANSELL COMPANY
Presupuesto de ventas para julio de 2007
Ventas presupuestadas en unidades
6 000
$80
Ventas presupuestadas
$480 000
B. HANSELL COMPANY
Presupuesto de produccin (en unidades) para julio de 2007
Inventario final deseado (31 de julio)
(El ms alto de 500 y 7 000 0.1)
700
+ 6 000
6 700
600
6 100
C. HANSELL COMPANY
Presupuesto de produccin (en unidades) para agosto de 2007
Inventario final deseado (El ms alto de 500 y 8 000 0.1)
800
+ 7 000
Ventas presupuestadas
Total de unidades necesarias
7 800
700
7 100
D. HANSELL COMPANY
Presupuesto de compras de materiales directos
(en libras) para julio de 2007
Materiales requeridos para la produccin presupuestada
(6 100 unidades de duraflex)
Ms: inventarios objetivo (menores que 1 000 o 5 por ciento
de las necesidades de produccin de agosto)
Total de requerimientos de material
Menos: inventarios iniciales esperados (menores que
1 000 o 5 por ciento de las necesidades de julio)
Materiales directos por comprar
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Materiales directos
Dura-1000 (4 lb.c/u)
Flexplas (2 lb.c/u)
24 400
12 200
+ 1000
+ 710
25 400
12 910
1 000
610
24 400
12 300
12/21/07 11:05:29 PM
E. HANSELL COMPANY
Presupuesto de compras de materiales directos (en dlares) para julio de 2007
Compras presupuestadas
en libras
Precio de compra
por unidad esperado
Total
$30 500
Dura-1000
24 400
$1.25
Flexplas
12 300
$5.00
61 500
$92 000
Compras presupuestadas
F. HANSELL COMPANY
Presupuesto de mano de obra directa para julio de 2007
Clase de mano
de obra directa
Horas-mano de obra
directa por lote
Nmero de lotes
Horas totales
Total
$ 3 050
K102
61*
61
$50
K175
10
61*
610
$20
12 200
Total
671
$15 250
$ 40 000
425 536
$465 536
Desembolsos de efectivo:
Compras de materiales:
Compras de junio
Compras de julio
Desembolsos de marketing fijos,
servicios al cliente y de administracin
$ 81 340
15 250
126 880
30 000
144 000
($1 200 000 $120 000) 12 =
90 000
$487 470
($ 21 934)
62 000
$ 40 066
Financiamiento:
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B. HANSELL COMPANY
Estado de resultados presupuestado para julio de 2007
Ventas
Costo de ventas, con base en LIFO*
Margen bruto
$46.50 6 000 =
$480 000
279 000
$201 000
$144 000
$1 200 000 12 =
100 000
244 000
($ 43 000)
$ 15. 00
4 lb $1. 25 =
$ 5.00
Flexplas
2 lb $5. 00 =
10.00
$ 0.50
2.00
$ 12.00
8.80
8.20
$ 29.00
$ 46.50
Costos indirectos:
Relacionados con los lotes
Relacionados con las horas-mano de obra directa
Fijos
Costo por unidad, unidades producidas en julio
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C A P T U L O
N U E V E
Toma de decisiones
con costos relevantes
y un nfasis estratgico
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Definir el proceso de toma de decisiones e identificar los tipos de informacin sobre el costo relevante para la toma de
decisiones.
2. Utilizar el anlisis del costo relevante y estratgico para tomar decisiones sobre un pedido especial.
3. Utilizar el anlisis del costo relevante y estratgico para decidir si conviene ms producir, arrendar o comprar.
4. Utilizar el anlisis del costo relevante y estratgico en la decisin de vender antes o despus de realizar un procesamiento
adicional.
5. Utilizar el anlisis del costo relevante y estratgico en la decisin de conservar o descontinuar productos o servicios.
6. Utilizar el anlisis del costo relevante y estratgico para evaluar programas.
7. Analizar decisiones que implican mltiples productos y recursos limitados.
8. Examinar las cuestiones de comportamiento, de puesta en marcha y legales de la toma de decisiones.
El segmento de los autos tipo sedn familiar del mercado automotriz estadounidense en particular el
Accord de Honda, el Taurus de Ford y el Camry de Toyota experimenta actualmente un elevado nivel de
competencia. El Camry y el Taurus intercambiaron lugares como el auto ms vendido en Estados Unidos:
el Camry es hoy el lder, y lo ha venido siendo desde 1997. La competencia entre estos dos autos ejemplifica
una cuestin importante en la administracin de costos: cmo encontrar el equilibrio entre las caractersticas de un producto y el precio. Ambos autos no difieren mucho entre s en cuestin del precio, pero la
mayora de los analistas sostiene que las reducciones de costo y precio llevadas a cabo en el relanzamiento
del Camry en 1997 fueron lo que lo llev a la cspide de las ventas de autos en Estados Unidos.
En aos recientes, Ford aadi ms mejoras al Taurus, sobre todo caractersticas de seguridad. Le agreg pretensores a los cinturones de seguridad, adems de otras caractersticas de diseo que mejoraron el
desempeo del Taurus en las pruebas de colisin. Los funcionarios de Ford consideran que, en los aos
por venir, la seguridad podra convertirse en el concepto que defina a los sedanes familiares. Toyota piensa
de manera diferente: para este fabricante de autos, la confiabilidad sigue siendo el factor crtico del xito.
Honda, por su parte, disiente de ambos; en el nuevo diseo del Accord, esta empresa opt por centrarse en
aumentar el espacio interior y ofrecer un manejo ms suave.
Lo que Toyota, Ford y Honda ensean es que en la creacin de un auto competitivo existe un nmero
importante de cuestiones estratgicas, que incluyen caractersticas de seguridad, mtodos de manufactura
de bajo costo, as como un precio competitivo. En este captulo se estudia cmo efectuar el anlisis del
costo relevante y el anlisis estratgico de las decisiones sobre determinacin de precios de los productos,
la eleccin de mtodos de manufactura eficaces en cuanto al costo y la decisin de cundo conservar o
descontinuar un producto, entre otras cosas.
El encargado de tomar las decisiones debe tener objetivos de corto y de largo plazo para cada tipo
de decisin. Una decisin con un objetivo a corto plazo es aquella cuyos efectos se esperan sentir en un
plazo de alrededor de un ao despus de haberla tomado. Por otra parte, de una decisin con un objetivo
a largo plazo se espera que afecte los costos e ingresos por un periodo mayor que un ao. Ambos tipos de
decisiones deben reflejar la estrategia general de la empresa, pero a menudo se dice que la estrategia de la
persona quien toma las decisiones es de largo plazo si la atencin se centra en los objetivos a largo plazo
de la decisin, y estrategia es de corto plazo si la atencin se concentra en un plazo corto.
Quienes toman las decisiones deben considerar los efectos tanto a corto como a largo plazo si quieren
tomar la mejor decisin. Si bien el arte y la ciencia de tomar decisiones se componen de mltiples ele316
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mentos (entre ellos el liderazgo, la visin, la ejecucin y otras caractersticas), la administracin del costo
ofrece dos importantes recursos para mejorar las decisiones: el anlisis del costo relevante y el anlisis
estratgico del costo. El anlisis del costo relevante tiene un enfoque a corto plazo; el anlisis estratgico
del costo tiene un enfoque a largo plazo. Ambos son parte importante del proceso de toma de decisiones del
administrador de finanzas.
Segundo: especificacin de
los criterios e identificacin
de las acciones optativas
Consideracin de
puntos estratgicos
Quinto: evaluacin
del desempeo
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OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 1
Definir el proceso de toma
de decisiones e identificar
los tipos de informacin del
costo relevante para la toma
de decisiones.
Los costos relevantes para una decisin son costos que podran influir en la eleccin entre las opciones
disponibles para dicha decisin. Los costos que se llevaron a cabo en el pasado o que ya estn asignados
en el futuro no son relevantes; son costos hundidos porque no cambiarn, cualquiera que sea la opcin
elegida. Lo mismo ocurre con los costos en los que no se ha incurrido pero seguirn siendo iguales independientemente de la opcin que se elija: no son relevantes. En efecto, para que un costo sea relevante debe
ser un costo que se llevar a cabo en el futuro y se modifique segn las opciones con que cuente quien
toma las decisiones. Por ejemplo, considere la decisin de comprar un auto nuevo. El costo de adquirir el
nuevo auto es relevante; el precio que se pag por el auto actual no lo es: ya no es posible cambiarlo. De
igual manera, el costo de la membresa a una asociacin de automovilistas no es relevante, pues no cambia a pesar del auto que se elija comprar. Y lo mismo se aplica para cualquier permiso y cuota que no se
modifiquen con el auto que se escoja. Suponga adems que su eleccin se ha reducido a slo dos vehculos,
de los cuales el distribuidor de uno se localiza a cierta distancia, mientras que el del otro se encuentra cerca.
Los costos del viaje hacia cada distribuidor no son relevantes; se hunden en el instante en que se toma la
decisin (vase la figura 9.2).
Un costo relevante puede ser variable o fijo. Los costos variables por lo general son relevantes para la
toma de decisiones porque difieren dependiendo de cada opcin, y adems no se han asignado. Los costos
fijos, por el contrario, suelen ser irrelevantes, ya que normalmente no difieren en relacin con la opcin.
En trminos generales, los costos variables suelen ser relevantes, en tanto que los costos fijos no lo son. De
manera que, el concepto de costo relevante se deriva en forma natural del desarrollo de los mtodos utilizados en la estimacin del costo, el anlisis costo-volumen-utilidad y el presupuesto maestro.
De vez en cuando algunos costos variables son no relevantes. Por ejemplo, suponga que un administrador est considerando si conviene ms reemplazar o reparar una vieja mquina. Si los requerimientos de
energa elctrica de ambas mquinas son iguales, el costo variable de la energa elctrica es no relevante.
Algunos costos fijos, por su parte, pueden ser relevantes. Por ejemplo, si la nueva mquina exige modificaciones importantes del edificio de la planta, el costo de dichas modificaciones (que entra en el rubro de
costos fijos) es relevante, porque todava no se ha consignado.
A manera de ilustracin, suponga que hace un ao se adquiri una mquina en 4 200 dlares, se deprecia
a un costo de 2 100 dlares anual por dos aos y no tiene valor de intercambio ni de desecho. Al final del
primer ao la mquina tiene un valor neto en libros de 2 100 dlares (4 200 dlares 2 100 dlares), pero
necesita ser reparada o reemplazada. Suponga que el precio de compra de una nueva mquina es de 7 000
dlares y se espera que dure un ao con muy poco o ningn valor de intercambio o de desecho. Reparar
la vieja mquina costara 3 500 dlares, y sera suficiente para darle otro ao de uso productivo. Se espera
que el costo de la energa elctrica para cualquiera de las dos mquinas sea de 2.50 dlares por hora. La
nueva mquina es semiautomtica, por lo que requiere un operador menos calificado, lo cual significa una
reduccin en los costos de mano de obra promedio de 10.00 a 9.50 dlares por hora para la nueva mquina.
Si se espera que para el ao entrante la empresa opere a un nivel de produccin de 2 000 horas, los costos
variables totales de la energa elctrica sern de 2 000 2.50 dlares = 5 000 dlares, y los costos de mano
FIGURA 9.2
Costos relevantes e
irrelevantes: la decisin
de comprar un auto
Costos que
difieren
segn las
opciones
Costos que
no difieren
segn las
opciones
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Comprometidos o hundidos
(en general, en el pasado)
No comprometidos, discrecionales
(en general, en el futuro)
No relevante
Ejemplo: costo de ir a la
distribuidora por cada auto que
se est considerando: diferencia
en el costo de ir a las distintas
distribuidoras de autos
Relevante
Ejemplo: precio de compra
del nuevo auto
No relevante
Ejemplo: precio del auto viejo;
tambin, el costo del ejemplar
de Buyers Guide utilizado
para buscar el nuevo auto
No relevante
Ejemplo: costo de la pertenencia
a una asociacin automovilstica,
como AAA
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de obra sern de 19 000 dlares (9.50 dlares 2 000 dlares) y de 20 000 dlares (10 dlares 2 000 dlares) para la nueva y la vieja mquinas, respectivamente.
Informacin para el ejemplo del reemplazo de la mquina
Mquina vieja
Nivel de produccin
Valor en libros neto actual
Vida til (si se repara)
Costo de operacin (mano de obra)
Mquina nueva
Nivel de produccin
Precio de compra
Vida til
Costo de operacin (mano de obra)
2 000 horas/ao
$ 2 100
1 ao
$ 10 por hora
2 000 horas/ao
$ 7 000
1 ao
$ 9.50 por hora
En la figura 9.3, el resumen de los costos relevantes para esta decisin seala que reparar la vieja mquina implica una ventaja de 2 500 dlares. La disminucin de 1 000 dlares en costos de mano de obra para
la nueva mquina es menor que la diferencia de 3 500 dlares entre el costo de reemplazarla y el de repararla (7 000 dlares 3 500 dlares). Observe que los costos de la energa elctrica y la depreciacin de
la vieja mquina se omitieron, porque no son relevantes para la decisin.
Para dejar en claro que el anlisis basado en los costos totales proporciona la misma respuesta, en la
figura 9.4 se ilustra el anlisis de los costos totales, el cual incluye los costos de la energa elctrica y por
depreciacin de la vieja mquina; ninguno de ellos es relevante. El lado izquierdo de la figura 9.4 es el mismo que el de la figura 9.3. Observe que ambos anlisis conducen a la misma conclusin. Con todo, siempre
se prefiere el mtodo del costo relevante de la figura 9.3 por ser ms sencillo, menos propenso al error y
porque le ofrece un mejor enfoque a quien debe tomar la decisin.
FIGURA 9.4
Anlisis del costo
relevante y del costo total
en el reemplazo de equipo
Reemplazo
$20 000
$19 000
$(1 000)
3 500
$23 500
7 000
$26 000
(3 500)
7 000
$ 2 500
Costos relevantes
Costos totales
Diferencia
Reemplazo
Reparacin
Reemplazo
Reemplazo Reparacin
$20 000
$19 000
$20 000
5 000
$19 000
5 000
$(1 000)
0
3 500
2 100
3 500
2 100
0
(3 500)
Reparacin
Costos variables
Mano de obra
Energa
Costos totales
Diferencia
Reparacin
Costos variables
Mano de obra (2 000 $10, $9.50)
Costos fijos (costos relevantes)
Costo de reparar la vieja mquina
Nueva mquina
Costos totales
El costo de la reparacin es menor por $2 500
Costos fijos
Vieja mquina
Depreciacin
Costo de reparacin
Nueva mquina
Depreciacin
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Costos relevantes
7 000
7 000
7 000
$23 500
$26 000
$30 600
$33 100
$ 2 500
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de la mquina. Suponga que durante el ao se realizarn 120 preparaciones de mquinas, sin importar que
la mquina se reemplace o repare. Esto suena como no relevante, porque el nmero de preparaciones de
mquinas sigue siendo el mismo. Con todo, vaya ms lejos, suponga que como la mquina automatizada
es ms fcil de preparar, la nueva mquina slo requiere una hora para ser preparada, mientras que hacerlo
con la vieja mquina toma cuatro horas. Tambin suponga que la mquina automatizada necesita mano de
obra menos calificada para su preparacin, por lo que se le aplica la tarifa de 9.50 dlares por hora de mano
de obra. El anlisis del reemplazo de la mquina tambin tendra que incluir la diferencia entre el costo y
el tiempo de la preparacin de mquinas, como se muestra a continuacin:
Costos de preparacin de mquina para mquina nueva Costos de preparacin de mquinas de la mquina vieja
La nueva mquina ahorra 3 660 dlares (4 800 dlares 1 140 dlares) en mano de obra de preparacin
de mquinas, adems de 1 000 dlares en mano de obra directa. Los ahorros totales en mano de obra son de
4 660 dlares (3 660 dlares + 1 000 dlares). Esto no slo compensa, sino que supera el excedente del costo de comprar la nueva mquina sobre el costo de repararla, 3 500 dlares (7 000 dlares 3 500 dlares),
por un beneficio neto de 1 160 dlares = (4 660 dlares 3 500 dlares), producto de reemplazar la vieja
mquina. Vase el anlisis modificado en la figura 9.5.
stas cantidades
son correctas?
Costos relevantes
Reparacin Reemplazo
Costos variables
Mano de obra
Energa
Costos fijos
Costos de preparacin de mquinas
Vieja mquina
Depreciacin
Costo de la reparacin
Nueva mquina
Depreciacin
Costos totales
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Costos totales
Diferencia
$20 000
$19 000
$20 000
5 000
$19 000
5 000
$(1 000)
0
4 800
1 140
4 800
1 140
(3 600)
3 500
2 100
3 500
2 100
0
(3 500)
7 000
7 000
7 000
$28 350
$27 140
$35 400
$34 240
$(1 160)
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APLICACIN REAL Cmo usa quien toma las decisiones la informacin del costo de oportunidad
Las investigaciones han encontrado de manera constante que quienes
toman las decisiones suelen no tomar en cuenta los costos de oportunidad.
Por tal razn, es de particular importancia que en la adquisicin de las capacidades para la toma de decisiones se haga hincapi de un modo especial en
la identificacin e incorporacin de los costos de oportunidad. De manera
interesante, un estudio reciente descubri que los encargados de las decisiones que posean mayor destreza en la elaboracin de estados de resultados
comparativos tomaban menos en cuenta los costos fijos que quienes tenan
menos experiencia. Lo anterior se interpret como resultado, al menos en
parte, de la gran atencin que los encargados de las decisiones ms experimentados le prestaban al clculo y la comparacin de la utilidad neta. El
problema es que el clculo de la utilidad neta contable no incluye los costos
de oportunidad; as, este tipo de contabilidad podra haber ocasionado que
quienes toman las decisiones pasaran por alto los costos de oportunidad.
Segn han mostrado otros estudios, el estilo cognitivo esto es, basado en el conocimiento de quienes toman las decisiones, la existencia de
Otro factor importante es el valor del dinero en el tiempo, el cual es relevante a la hora de decidir entre
opciones donde los flujos de efectivo transcurren por dos o ms aos. Asimismo, las diferencias en calidad,
funcionalidad, entrega oportuna, confiabilidad del envo y el servicio posterior a la venta podran influir de
manera considerable en la decisin final de un administrador, por lo cual deben tomarse en consideracin
junto con el anlisis de los costos relevantes. Aunque estos factores suelen considerarse de manera cualitativa, cuando cualquiera de los factores tiene una importancia estratgica, la administracin puede optar por
cuantificarlo e incluirlo directamente en el anlisis.
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FIGURA 9.6
Determinacin de
los costos relevantes
comparada con el anlisis
estratgico del costo
FIGURA 9.7
Presupuesto maestro para
los costos de produccin
de TTS
Produccin esperada
de 200 000 unidades en
200 lotes
Una decisin acerca de un pedido especial surge cuando a una empresa se le presenta la oportunidad nica de vender una cantidad especfica del producto o servicio que ofrece. Se le denomina pedido especial
porque por lo general no se le espera. El pedido suele provenir directamente del cliente, ms bien que a
travs de los canales normales de distribucin. Los pedidos especiales son poco frecuentes y por lo general
representan una pequea parte del negocio global de la empresa. Para tomar una decisin en torno a un
pedido especial, los administradores empiezan por hacer un anlisis de costo de los costos relevantes para
dicho pedido. A manera de ilustracin, considere la situacin sobre un pedido especial que se le plantea a
Tommy T-Shirt, Inc. (TTS). TTS es un pequeo fabricante de ropa especializada, particularmente camisetas (t-shirts) y sudaderas impresas con leyendas y nombres de marcas. La asociacin estudiantil de una
universidad local, la Alfa Beta Gama (ABG), le acaba de ofrecer a TTS un contrato por 1 000 camisetas
impresas con una ilustracin publicitaria de un evento para recaudar dinero. La asociacin ofrece un pago
de 6.50 dlares por cada camiseta. El precio normal que TTS cobra es de 9.00 dlares por camisetas de esta
clase y por este tamao de pedido.
El presupuesto maestro de TTS de costos de manufactura para el ao que corre aparece en la figura 9.7.
El presupuesto se basa en una produccin esperada de 200 000 camisetas a partir de una capacidad disponible de 250 000. Se espera producir las 200 000 unidades en 200 lotes diferentes de 1 000 unidades cada
uno. Los siguientes son los tres grupos de elementos del costo:
1. Los costos a nivel de la unidad varan con cada camiseta impresa e incluyen el costo de la camiseta
(3.25 dlares cada una), la tinta (0.95 dlares cada una) y la mano de obra (0.85 dlares), para un total
de 5.05 dlares.
2. Los costos a nivel del lote varan, en parte, con el nmero de lotes producidos. Los costos a nivel del
lote incluyen la preparacin de las mquinas, la inspeccin y el manejo de los materiales. Estos costos son variables en parte (cambian con el nmero de lotes) y fijos en parte. Por ejemplo, los costos
de preparacin de mquinas ascienden a 130 dlares por preparacin de mquina (26 000 dlares por
200 preparaciones), ms 29 000 dlares de costos fijos que no cambian con el nmero de preparaciones de
mquinas (por ejemplo, las herramientas o el software para la preparacin). Los costos de preparacin
de mquinas por 200 lotes hacen un total de 55 000 dlares (26 000 dlares + 29 000 dlares). De manera
similar, los costos de inspeccin son de 30 dlares por lote ms 9 000 dlares de costos fijos, para un total
de 15 000 dlares (30 dlares 200 + 9 000 dlares). Los costos de manejo de materiales son de 40 dlares
por lote ms 7 000 dlares de costos fijos, un total de 15 000 dlares (40 dlares 200 + 7 000 dlares).
Elemento del costo
Camiseta
Tinta
Mano de obra de operacin
$3.25
0.95
0.85
Subtotal
Reparacin de mquinas
Inspeccin
Manejo de materiales
$5.05
Subtotal
Relacionados con la maquinaria
Otros
Total
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Costos a nivel de
Costos fijos la planta (todos fijos)
$130
30
40
$29 000
9 000
7 000
$200
$45 000
$315 000
90 000
$5.05
$200
$45 000
$405 000
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FIGURA 9.8
Tipo de costo
Costos por unidad
Anlisis de la decisin
para el pedido especial
de TTS
Costos relevantes
Costos a nivel de la unidad
Camiseta sin estampar
Tinta y otros abastos
Tiempo de mquina (mano de obra del operador)
$3.25
0.95
0.85
$3 250
950
850
$5.05
$5 050
$5.25
0.20
130
30
40
$ 200
$5 250
3. Los costos a nivel de la planta son fijos y no varan con el nmero de unidades producidas ni con el de
lotes. Estos costos incluyen la depreciacin y el seguro de la maquinaria (315 000 dlares) y otros costos
fijos (90 000 dlares), para un total de 405 000 dlares. El costo fijo total es la suma de los costos fijos a
nivel del lote (45 000 dlares) y los costos fijos a nivel de las instalaciones (405 000 dlares), es decir,
450 000 dlares. La ecuacin para estimar el costo total para TTS es
Costo total = $5.05 por unidad + $200 por lote + $450 000
La figura 9.8 muestra el anlisis de los costos relevantes para TTS. En el caso del pedido de ABG se
requieren el mismo tipo de camisetas sin estampar, la misma tinta y el mismo tiempo de mano de obra que
en el de otras camisetas, hasta un total de 5.05 dlares por unidad. Adems, TTS utiliza 200 dlares de
costos a nivel del lote para cada pedido.
Anlisis de contribucin del pedido de Alfa Beta Gama
Ventas
Costos relevantes (figura 9.8)
Contribucin neta
$6 500
5 250
$1 250
El anlisis correcto en cuanto a esta decisin consiste en determinar los costos relevantes de 5.25 dlares, para luego comparar los costos relevantes con el precio del pedido especial, que es de 6.50 dlares. Los
costos irrelevantes no se consideran porque no cambian independientemente de que TTS acepte el pedido
de ABG o no. Cada camiseta vendida a Alfa Beta Gamma genera una contribucin de 1.25 dlares (6.50
dlares 5.25 dlares) a la utilidad, es decir, una contribucin total de 1 250 dlares, de modo que el pedido
es redituable y por ello debe ser aceptado.
Anlisis estratgico
El anlisis del costo relevante efectuado para TTS proporciona informacin til en relacin con el rendimiento de un pedido. Sin embargo, para lograr un anlisis de decisin completo, TTS tambin deber
considerar los factores estratgicos del uso de la capacidad y la determinacin del precio a corto plazo comparada con la de largo plazo.
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ventas de otras camisetas cuya contribucin es mayor que 3.75 dlares (9.00 dlares 5.25 dlares). El costo de oportunidad es de 3.75 dlares por camiseta, y el anlisis correspondiente de decisin es como sigue:
Contribucin a partir del pedido de Alfa Beta Gama
Menos: costo de oportunidad de las ventas perdidas (1 000 unidades $3.75)
Contribucin neta (prdida) del pedido
$ 1 250
(3 750)
$(2 500)
La figura 9.9 indica el efecto de aceptar el pedido de Alfa Beta Gama cuando se opera a toda la capacidad; en estas circunstancias, el pedido de Alfa Beta Gama reducira las ganancias totales en 2 500 dlares
a causa de las ventas perdidas.
Ventas
250 000 unidades a $9.00
249 000 a $9.00; 1 000 a $6.50
Costo variable a $5.25
Margen de contribucin
Costo fijo
Utilidad de operacin
Ventaja de rechazar el pedido de ABG
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corto plazo es capaz de obstruirle el xito a largo plazo a una compaa. Las decisiones sobre determinacin
de precios de pedidos especiales no deben convertirse en la pieza central de la estrategia de una empresa.
Los productos de una empresa por lo general son manufacturados de acuerdo con especificaciones dadas
a conocer en lo que se denomina tabla de materiales, la cual es una lista detallada de los componentes del
producto manufacturado. En el captulo 4 se ilustra una lista de materiales para la fabricacin de muebles.
Una decisin cada vez ms comn para los fabricantes es elegir cul de estos componentes fabricar en la
planta de la empresa y cul adquirir con proveedores externos.
La informacin del costo relevante necesaria para tomar la decisin de fabricar o comprar se obtiene
de manera parecida a como se hace con la informacin para decidir si aceptar o no pedidos especiales. La
informacin del costo relevante para fabricar el componente consiste en los costos a corto plazo de fabricarlo (por lo general los costos de manufactura variables), que se ahorraran en caso de que se adquiriera la
pieza. Para determinar la decisin apropiada, estos costos se comparan con el precio de comprar la pieza o
el componente. Los costos que permanecern sin cambio independientemente de que la empresa produzca
o no la pieza no se toman en cuenta. Por ejemplo, considrese el fabricante de clarinetes y otros instrumentos de viento de lengeta, Blue Tone Manufacturing. Suponga que en la actualidad Blue Tone fabrica las
boquillas de sus clarinetes, pero tiene la opcin de comprarlas a uno de sus proveedores. En tanto que
los clarinetes estn hechos de madera, las boquillas se hacen de plstico. La siguiente informacin del
costo supone que los costos indirectos fijos no cambiarn, ya sea que Blue Tone elija producir o comprar
las boquillas:
Costo de comprar las boquillas, por unidad
Costo de manufacturarlas, por unidad
Materiales
Mano de obra
Costos indirectos variables
Costos variables totales
Costos indirectos fijos
Costos totales
Costos relevantes totales
Ahorro por seguir produciendo la pieza
$24.00
$16.00
4.50
1.00
$21.50
6.00
$27.50
$21.50
$ 2.50
En este ejemplo, el costo relevante de producir es de 21.50 dlares. Puesto que la decisin no afectar
los costos indirectos fijos, el costo total de 27.50 dlares es no relevante. El costo relevante de producir
es de 2.50 dlares menos el costo de compra, de modo que Blue Tone debe fabricar las boquillas. No obstante,
de manera muy parecida al anlisis realizado para TTS, el anlisis sobre producir o comprar para Blue Tone no
est completo sin un anlisis estratgico que tome en consideracin, por ejemplo, la calidad de la pieza, la
confiabilidad del proveedor y los otros usos que Blue Tone pudiera darle a la capacidad de su planta.
Una situacin parecida surge cuando una empresa debe elegir entre arrendar o comprar una pieza de equipo. Esta clase de decisiones se est volviendo cada vez ms frecuente a medida que el costo y los trminos
de los acuerdos de arrendamiento se vuelven ms favorables.1
1 El
atractivo del arrendamiento se hace evidente de un modo particular cuando se trata de un autoarrendamiento. Vase The
Business Auto Decision, de Cherie ONeil, Donald Samuelson y Matthew Wills, Journal of Accountancy, febrero de 2001,
pp. 65-73. En la decisin de arrendar o comprar tambin resultan de ayuda los programas especializados de computadora, como
el Expert Lease Pro (www.autoleasing.com).
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Para ilustrar la decisin de arrendar o comprar, considere el ejemplo de Quick Copy, Inc., una empresa
que ofrece servicios de impresin y duplicado, y otros servicios relacionados con este negocio. Para realizar los trabajos grandes, Quick Copy utiliza una gran mquina copiadora, la cual arrienda del fabricante
sobre una base anual que incluye el servicio general. El arrendamiento anual consta de una cuota fija de
40 000 dlares y un cargo de 0.02 dlar por copia.
El fabricante de la copiadora le ha sugerido a Quick Copy que para actualizarse cambie al modelo ms
reciente de copiadora, el cual no est disponible en alquiler sino que slo puede comprarse a un precio
de 160 000 dlares. Quick Copy usara la copiadora comprada durante un ao, al trmino del cual podra
vendrsela de vuelta al fabricante por un cuarto del precio de compra (es decir, 40 000 dlares). Adicionalmente, la compra de la nueva mquina incluye un contrato obligatorio de servicio por 20 000 dlares. Las
opciones de Quick Copy para el ao entrante son renovar el alquiler de la copiadora actual, o comprar
la nueva copiadora. En la figura 9.10 se explica resumidamente la informacin relevante. La decisin de
arrendar o comprar no afectar el costo del papel, la energa elctrica, ni los sueldos de los empleados,
es decir, estos costos son no relevantes y por ello se excluyen del anlisis. Asimismo, para simplificar, no se
toman en cuenta ni los efectos fiscales potenciales de la decisin, ni el valor del dinero en el tiempo.
El primer paso del anlisis consiste en determinar cul mquina produce al menor costo. La respuesta
depende del nmero esperado de copias al ao. Mediante el uso del anlisis costo-volumen-utilidad (captulo 7 y figura 9.11), el administrador de Quick Copy establece el punto de indiferencia, el nmero de
copias al que ambas mquinas cuestan lo mismo. Los clculos aparecen a continuacin; Q es el nmero
de copias:
Costo de arrendamiento = Costo de compra
Cuota anual = Costo neto de compra + Contrato de servicio
$40 000 + $0.02 Q = ($160 000 $40 000) + $20 000
Q = $100 000/$0.02
= 5 000 000 de copias al ao
FIGURA 9.10
Informacin sobre el
arrendamiento o la
compra para Quick Copy
Arrendamiento anual
Cargo por copia
Costo de compra
Contrato de servicio anual
Valor al final del periodo
Nmero esperado de copias al ao
Opcin de arrendamiento
$ 40 000
0.02
N/A
N/A
N/A
$6 000 000
Opcin de compra
N/A
N/A
$ 160 000
$ 20 000
$ 40 000
$6 000 000
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FIGURA 9.11
El ejemplo de arrendar o
comprar
Costo
$140 000
40 000
Q 5 000 000
Nmero de copias por ao
El punto de indiferencia, 5 000 000 de copias, es menor que el uso esperado anual de la mquina, que es
de 6 000 000 de copias. Lo anterior indica que los costos de Quick Copy sern menores si compra la nueva
mquina. El monto en que sern menores es de 20 000 dlares:
Adems del anlisis del costo relevante, Quick Copy debe considerar los factores estratgicos, como la
calidad de las copias, la confiabilidad de la mquina, las ventajas y caractersticas del contrato de servicio
y cualquier otro factor relacionado con el uso de la mquina que pudiera influir en la decisin.
Anlisis estratgico
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Utilizar el anlisis del costo
relevante y el anlisis de
datos estratgicos en
la decisin de vender antes
o despus de realizar un
procesamiento adicional.
La decisin de producir, arrendar o comprar a menudo suscita cuestiones estratgicas. Por ejemplo, al
usar el anlisis de la cadena de valor, una empresa podra darse cuenta de que ciertas actividades de dicha
cadena quiz le resultaran ms redituables si las realizaran otras empresas. A la prctica de decidir que una
empresa externa proporcione una funcin bsica de servicio se le conoce como outsourcing. El anlisis de
producir, arrendar o comprar desempea una funcin clave en la decisin de outsourcing, ya que proporciona un anlisis de los costos relevantes. Un gran nmero de empresas han considerado recientemente tener
en outsourcing los servicios de manufactura, procesamiento de datos, conserjera, o seguridad, en un afn
por mejorar el rendimiento. En su libro ms reciente, The World Is Flat: A Brief History of the Twenty-First
Century (El mundo es plano: una breve historia del siglo xxi), Thomas Friedman explica el alcance que
tiene actualmente en el mundo la prctica del outsourcing.2 Incluso actividades tan simples como tomar los
pedidos de las hamburguesas que se despachan al pasar en auto frente a una ventanilla de un restaurante de
comida rpida estn siendo llevadas a cabo en outsourcing en todo el mundo.
Debido a las importantes implicaciones estratgicas de una eleccin para producir, arrendar, o comprar,
estas decisiones suelen tomarse sobre una base de dos a cinco aos empleando proyecciones de los costos relevantes esperados y tomando en cuenta el valor del dinero en el tiempo (captulo 20) cuando es necesario.
L. Friedman, The World Is Flat: A Brief History of the Twentieth-First Century, Farrar, Straus, and Giroux, Nueva
York, 2005.
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La administracin de costos
en accin
Un estudio reciente realizado entre 328 empresas manufactureras de Estados Unidos revel que los administradores de compras de la mayora de stas prefieren comprarles componentes a proveedores externos que asignar el trabajo a
alguna unidad interna de manufactura. Entre los factores mencionados a favor
del outsourcing se incluyen la calidad y rapidez de los proveedores externos, en
tanto que los factores a favor del uso del trabajo interno incluyen el inters por
el uso de la capacidad, la absorcin de los costos indirectos, la lealtad de los
empleados y los contratos con los sindicatos. Asimismo, los administradores
FIGURA 9.12
Anlisis de estampar
nuevamente 400
camisetas defectuosas
Reimpresin
$3 600
$1 800
Costos relevantes
Abastecimientos y tinta ($0.95)
Mano de obra ($0.85)
Preparacin de mquinas
Inspeccin
Manejo de materiales
Costos relevantes totales
Margen de contribucin
380
340
130
30
40
$ 920
$2 680
$1 800
Anlisis estratgico
En cuanto se considera la venta a las tiendas de descuento, surgen ciertas inquietudes de ndole estratgica.
Afectar esto la venta de camisetas en las tiendas al menudeo? Los costos de empaquetado, entrega y
comisiones por ventas sern diferentes para estos dos tipos de ventas? La administracin de TTS debe considerar con mucha atencin estos aspectos ms generales, adems de la informacin crucial proporcionada
en el anlisis del costo relevante de la figura 9.12.
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Anlisis de rentabilidad
Anlisis de rentabilidad: conservar o descontinuar una lnea de producto
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 5
Utilizar el anlisis del
costo relevante y el anlisis
estratgico en la decisin de
conservar o descontinuar
productos o servicios.
Un aspecto importante de la administracin consiste en la revisin regular de la rentabilidad de los productos. Esta revisin debe atender cuestiones como las siguientes:
Una revisin de esta naturaleza tiene un enfoque estratgico a corto y a largo plazo a la vez. El enfoque a
corto plazo se aborda mediante el anlisis del costo relevante. Para ilustrar este punto, se usar el ejemplo
de Windbreakers, Inc., un fabricante de ropa informal o de sport. Windbreakers produce tres tipos de chaquetas: Calm, Windy y Gale. Debido a las bajas ventas y la baja productividad del modelo Gale, la administracin ha solicitado un anlisis de este producto (vase la figura 9.13).
El anlisis de Gale debe comenzar con una observacin muy importante: que el costo fijo de 3.54 dlares por unidad es irrelevante para el anlisis de la rentabilidad actual de los tres productos. Debido a que los
costos fijos totales de 168 000 dlares son inalterables a corto plazo, para el anlisis son irrelevantes. Esto
es, ningn cambio en la combinacin de productos, incluso algo como la eliminacin de Gale, afectar los
costos fijos totales del prximo ao. El hecho de que los costos fijos son irrelevantes queda de manifiesto
cuando se comparan los estados de resultados por contribucin de la figura 9.14, donde se supone que Gale
ha sido eliminada, y los de la figura 9.15, donde se supone que se ha conservado dicho modelo. Los nicos
cambios ocasionados por la eliminacin de Gale son la prdida de sus ingresos y la eliminacin de algunos
costos variables. Se supone que los otros dos productos no experimentan ningn efecto. As, la eliminacin
de Gale ocasiona una reduccin en el margen de contribucin total de 4 dlares por unidad multiplicados
por 3 750 unidades que se vendan de Gale, o 15 000 dlares, y la correspondiente prdida en utilidades de
operacin (15 000 dlares = 147 000 dlares 132 000 dlares).
Ventaja: costos variables de Gale que se ahorrarn
Costo: costo de oportunidad de las ventas perdidas de Gale
Reduccin en las utilidades por la decisin de eliminar a Gale
FIGURA 9.13
Datos de ventas y costos
para Windbreakers, Inc.
FIGURA 9.14
Anlisis de rentabilidad
del estado de resultados
por contribucin: con
Gale eliminada
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Unidades vendidas el ao anterior
Ingresos
Precio
Costos relevantes
Costo variable por unidad
Margen de contribucin por unidad
Costos fijos irrelevantes
Utilidad de operacin por unidad
Ventas
Costos relevantes
Costo variable ($24 c/u)
Margen de contribucin
Costos irrelevantes
Costo fijo
Utilidad de operacin sin Gale
Calm
$ 135 000
(150 000)
$ (15 000)
$(36 3 750)
$(40 3 750)
$ (4 3 750)
Windy
Gale
Total
25 000
$750 000
$ 30.00
18 750
$600 000
$ 32.00
3 750
$150 000
$ 40.00
47 500
24.00
$ 6.00
3.54
$ 2.46
24.00
$ 8.00
3.54
$ 4.46
36.00
$ 4.00
3.54
$ 0.46
Calm
168 000
Windy
Total
$750 000
$600 000
$1 350 000
600 000
$150 000
450 000
$150 000
$1 050 000
$ 300 000
168 000
$ 132 000
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FIGURA 9.15
Anlisis de rentabilidad
del estado de resultados
por contribucin: con
Gale conservada
Ventas
Costos relevantes
Costo variable ($24, 24, 36)
Margen de contribucin
Costos irrelevantes
Costo fijo
Utilidad de operacin con Gale
Calm
Windy
Gale
$750 000
$600 000
$150 000
$1 500 000
Total
600 000
$150 000
450 000
$150 000
135 000
$ 15 000
1 185 000
$ 315 000
168 000
$ 147 000
Suponga que otro anlisis muestra que 60 000 de los 168 000 dlares de costos fijos constituyen costos
de publicidad que sern desembolsados de manera directa en cada uno de los tres productos: 25 000 dlares
para Calm, 15 000 dlares para Windy y 20 000 dlares para Gale. Los 108 000 dlares de costos fijos restantes (168 000 dlares 60 000 dlares) no pueden atribuirse en particular a ninguno de los tres productos,
por lo que se distribuyen entre cada producto como se hizo antes. Debido a que los costos de publicidad son
atribuibles de manera directa a cada producto individual, y suponiendo que es posible cancelar los planes de
publicidad para Gale sin ningn costo adicional, los 20 000 dlares de costos de publicidad para Gale deben
considerarse como un costo relevante en la decisin de eliminar este modelo; este costo ser distinto en el
futuro.
En la figura 9.16 se muestra que el margen de contribucin total de Gale es ahora una prdida neta de
5 000 dlares, lo que proporciona una ganancia potencial de 5 000 dlares por la eliminacin de Gale
debido a los ahorros esperados de 20 000 dlares por los costos de publicidad en que ya no se incurrir.
Como alternativa, la administracin podra elegir renunciar a la publicidad de Gale y evaluar si las ventas
caen debido a la falta de publicidad. Gale podra ser rentable sin necesidad de anunciarse. Las cifras de
la contribucin de Calm y Windy se pueden interpretar de la misma manera. La prdida por descontinuar
a Calm o a Windy sera de 125 000 y 135 000 dlares, respectivamente.
Anlisis estratgico
Adems del anlisis del costo relevante, la decisin de conservar o descontinuar una lnea de producto debe
incluir factores estratgicos relevantes de largo plazo, como el efecto potencial de la prdida de una lnea de productos sobre las ventas de otra. Por ejemplo, algunos floristas les fijan a las tarjetas, los floreros y otros productos
relacionados precios iguales o por debajo del costo, como una manera de ofrecer un mejor servicio y dirigir la
atencin de los clientes hacia el producto ms rentable, esto es, los arreglos florales en s.
Otros importantes factores estratgicos incluyen el efecto potencial que pudiera ejercer sobre la moral
general de los empleados y la eficiencia de la organizacin el que se elimine una lnea de producto. Ms an,
los administradores deben considerar el potencial de crecimiento de las ventas de cada producto. Podr un
producto que se est considerando descontinuar, colocar a la empresa en una posicin competitiva slida
en algn momento del futuro? Una consideracin de particular importancia es la magnitud de la capacidad de
produccin con que se cuenta. Si la capacidad y los recursos de produccin (como la mano de obra y el tiempo
mquina) son limitados, considere la rentabilidad relativa de los productos as como en qu medida requieren
distintas cantidades de estos recursos de produccin.
FIGURA 9.16
Anlisis de rentabilidad:
con costos de publicidad
atribuibles incluidos
Calm
Windy
Gale
Ventas
Costos relevantes
Costo variable
$750 000
$600 000
$150 000
$1 500 000
600 000
450 000
135 000
1 185 000
Margen de contribucin
Otros costos relevantes (rastreables)
Publicidad
Contribucin despus de todos los costos
relevantes
Costos irrelevantes (no rastreables)
Costo fijo
$150 000
$150 000
$ 15 000
$ 315 000
25 000
15 000
20 000
60 000
$125 000
$135 000
$ (5 000)
$ 255 000
$ 108 000
$ 147 000
Utilidad de operacin
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Total
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FIGURA 9.17
Estado de resultados
del Programa de salud
y prdida de peso
para Kimberly-Clark
Corporation
Ingresos y ahorros
Ahorros en costos por cuidados de la salud
Ahorros en ausentismo por permisos por enfermedad
Cuotas del programa
Ingresos y ahorros totales
Costos relevantes
Materiales del programa
Sueldo del asesor
Costos relevantes totales
Contribucin despus de los costos relevantes
$ 9 416
4 973
2 168
$ 16 557
112
7 804
$ 7 916
$ 8 641
Un ejemplo de una empresa que utiliza el estado de resultados por contribucin lo constituye STIHL,
Incorporated, un fabricante de sopladores de hojas, sierras de cadena, podadoras, bordeadoras y muchos
otros productos para jardinera de paisaje. STIHL emplea el estado de resultados por contribucin para
evaluar la rentabilidad tanto de sus lneas de producto como de sus grupos de consumidores.3
Los administradores utilizan el concepto de anlisis del costo relevante para medir la eficacia financiera
de programas o proyectos diversos. El Programa de cuidado de la salud y prdida de peso, uno de los
componentes principales del Programa de cuidado de la salud de Kimberly-Clark Corporation en Neenah,
Wisconsin, constituye un buen ejemplo de esta clase de anlisis.4 Kimberly-Clark les ha seguido la pista a
los costos de este programa y ha medido sus ventajas en dlares en tres categoras: 1) ahorros derivados del
cuidado de la salud, 2) ahorros en ausentismo y permisos por enfermedad y 3) las cuotas de los empleados
participantes en el programa. En la figura 9.17 se muestra el anlisis del costo relevante de la rentabilidad
de este programa.
3 Carl
$ 29 000
18 000
14 400
$ 61 400
$ 25 000
30 000
$ 55 000
$ 6 400
S. Smith, Going for GPK, Strategic Finance, abril de 2005, pp. 36-39.
4 La
aplicacin se describe en Kenneth J. Smith, Differential Cost Analysis Techniques in Occupational Health Promotion
Evaluation, Accounting Horizons, junio de 1988, pp. 58-66.
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El anlisis de TWC muestra que el servicio de guardera sufrir un dficit de cerca de 6 400 dlares
durante el primer ao. Ahora el centro puede decidir si solventa el dficit mediante el financiamiento con
que cuenta en la actualidad, o bien recaudando fondos adicionales. El anlisis del costo relevante proporciona a TWC un mtodo til para determinar sus necesidades de recursos para el nuevo programa.
Los anlisis del costo relevante anteriores se simplificaron utilizando un solo producto y suponiendo que
existan suficientes recursos para satisfacer todas las demandas. No obstante, el anlisis cambia de manera
notable cuando se consideran dos o ms productos y recursos limitados. En esta seccin se considera el
mismo anlisis revisado. Se prosigue con el ejemplo de Windbreakers, Inc., slo que esta vez se supondr
que el producto Calm es manufacturado en una planta separada bajo contrato con un cliente importante.
Por tanto, el anlisis siguiente se centra slo en los productos Windy y Gale, los cuales se manufacturan en
una sola instalacin fabril.
Un elemento clave del anlisis del costo relevante es determinar la mezcla de ventas ms rentable de los
productos Windy y Gale. Si no existen restricciones de produccin, la respuesta es evidente: se manufactura la cantidad necesaria para satisfacer la demanda tanto de Windy como de Gale. Sin embargo, cuando la
demanda excede la capacidad de produccin, la administracin debe hacer algunos intercambios en relacin con la cantidad que habr de manufacturarse de cada producto, y por consiguiente, con cul demanda
dejar de satisfacerse. La respuesta exige examinar las posibilidades de produccin dadas las restricciones
de produccin. Considrense dos casos importantes: 1) existencia de una sola restriccin de produccin y
2) existencia de dos o ms restricciones de produccin.
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Windy
Gale
$ 8
3 min
$ 4
2 min
20
$ 160
30
$ 120
24 000
36 000
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FIGURA 9.20
Unidades vendidas de Gale
Produccin y
posibilidades de ventas
de Windbreakers
Una restriccin de
produccin: la mquina
de coser
36 000
24 000
Unidades vendidas de Windy
se pueden mostrar de manera grfica; todas las posibilidades de combinaciones de ventas estn representadas por todos los puntos posibles en la lnea de la figura 9.20. Dicha lnea puede determinarse como se
explica a continuacin:
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FIGURA 9.21
Datos de Windbreakers
para la planta de Windy
y Gale
La segunda restriccin:
inspeccin y empaquetado
Dado que
Margen de contribucin/unidad
Tiempo de inspeccin y empaquetado por chaqueta
Entonces
Nmero de chaquetas por hora
Margen de contribucin por mano de obra-hora (4 $8; 12 $4)
Tambin
La produccin mxima de cada producto, dada
la restriccin de 5 600 horas
Para Windy: 5 600 4
Para Gale: 5 600 12
Windy
Gale
$ 8
15 min
$ 4
5 min
4
$ 32
12
$ 48
22 400
67 200
minuciosa). Esto significa que en una hora es posible completar 4 (60/15) chaquetas Windy, o 12 chaquetas
Gale (60/5). Debido al tamao limitado de las instalaciones, no es posible emplear de manera eficaz a ms
de 40 trabajadores para los procesos de inspeccin y empaquetado. Estos trabajadores laboran semanas de
40 horas, lo que significan 35 horas efectivas para realizar la operacin, descontando descansos, capacitacin y otras tareas. Por tanto, cada mes se cuenta con 5 600 horas (40 trabajadores 35 horas 4 semanas)
para inspeccin y empaquetado.
La produccin mxima de chaquetas Windy por mes es de 22 400 (5 600 horas 4 chaquetas por hora).
De manera parecida, la produccin mxima de chaquetas Gale es de 67 200. La figura 9.21 resume toda
esta informacin.
Las posibilidades de produccin con dos restricciones se ilustran en la figura 9.22. Adems de las posibilidades de produccin para el tiempo de maquinaria, tambin se muestran las posibilidades de produccin
para la inspeccin y el empaquetado. El rea sombreada ms oscura indica rango de producciones posibles
tanto para Gale como para Windy. Obsrvese que no es posible producir ms de 22 400 unidades de Windy
porque los 40 trabajadores laborando tiempo completo en la inspeccin y el empaquetado no pueden manejar una unidad adicional a ese nmero, aun cuando la mquina de coser es capaz de producir 24 000 unidades. De igual manera, aunque Windbreakers podra empacar y enviar 67 200 unidades de Gale si tuviera
a sus 40 empacadores trabajando de tiempo completo slo en esa chaqueta, la empresa slo sera capaz de
manufacturar 36 000 unidades de Gale debido a la capacidad limitada de la mquina de coser.
El encargado de planear la produccin puede determinar la mejor mezcla de produccin mediante
el examen de todas las posibles combinaciones de produccin en el rea sombreada ms oscura, de las
36 000 unidades en el eje de Gale al punto A, donde se intersecan las restricciones, y de ah hasta el punto de
22 400 en el eje de Windy. La mezcla de ventas que ofrece la mayor contribucin debe encontrarse en
uno de estos tres puntos: 36 000 de Gale, el punto A, o las 22 400 unidades de Windy. La solucin, que se
conoce como anlisis del punto extremo, se obtiene encontrando la contribucin total en cada punto, para
FIGURA 9.22
67 200
Unidades de ventas para Gale
Produccin y
posibilidades de ventas de
Windbreakers
Dos restricciones de
produccin: la mquina de
coser y la inspeccin
36 000
22 400
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24 000
Unidades de ventas para Windy
12/21/07 11:06:48 PM
luego seleccionar el punto con la contribucin ms alta de todas. La solucin encontrada de esta manera
corresponde a la produccin en el punto A, 20 800 unidades de Windy y 4 800 unidades de Gale.5
Tanto el anlisis de la mezcla de ventas como las restricciones de produccin son una forma til para
que los administradores las comprendan, pues una diferencia en la mezcla de ventas afecta la utilidad, y
las limitaciones y capacidades de produccin pueden afectar significativamente su propia determinacin en
una mayor rentabilidad en la mezcla de ventas.
La Ley Robinson Patman, que aplica la Comisin Federal de Comercio de Estados Unidos, atiende prcticas de fijacin de precios que pudieran daar de manera sustancial la competitividad en una industria
determinada. A esto se le conoce como fijacin de precios predatorios, la cual la Suprema Corte de Estados
Unidos defini en un veredicto de 1993, en el juicio Brooke Group Ltd. vs. Brown & Williamson Tobacco
Corp. (B&W), como una situacin en la que una compaa establece sus precios por debajo del costo
variable promedio con el plan de elevarlos ms tarde para recuperarse de las prdidas ocasionadas por los
precios bajos. Esta ley es relevante para la fijacin de precios a corto y a largo plazos, pues podra exigirles
a las empresas que justifiquen cualquier recorte importante de precios. No obstante, en el veredicto del
juicio Brooke la corte concluy que con base en la teora econmica, la fijacin de precios predatoria no
funciona, y fall a favor de B&W, el demandado en el caso. El razonamiento de la corte ha resistido la
prueba del tiempo, ya que los 37 juicios sobre fijacin predatoria de precios celebrados desde 1993 se han
fallado siempre a favor de los demandados. No obstante lo anterior, en 1999 y 2000 diversos economistas y
abogados consideraron que las teoras econmicas sobre la competencia han cambiado mucho desde 1993.
Basndose en estas nuevas teoras, se opusieron a las agresivas prcticas de fijacin de precios de American
Airlines, sobre todo en el aeropuerto de Dallas-Fort Worth, donde varias lneas areas competidoras fueron
llevadas al borde de la ruina financiera. En 2001, un juez rechaz su proceso contra American Airlines,
hecho que motiv a muchos a sostener que aqul era el fin de los juicios en torno a la fijacin de precios
predatoria. Otro ejemplo de juicios fallidos contra la fijacin predatoria de precios es el caso de cierta
cadena pequea de tiendas favoritas, en el cual el costeo basado en actividades ayud a sostener la postura
del demandado de que no venda gasolina por debajo de su costo.6
5 El
punto A, 20 800 para Windy (W) y 4 800 para Gale (G), se obtiene resolviendo las dos ecuaciones:
15W + 5G = 35 40 4 60 = 336 000 minutos de tiempo de servicio
3W + 2G = 400 3 60 = 72 000 minutos de tiempo de inspeccin
La programacin lineal, un procedimiento matemtico, permite solucionar problemas mucho ms grandes que implican muchos
productos y actividades de produccin. En el apndice A se muestra una tcnica de programacin lineal para resolver el caso de
Windy y Gale. Esta tcnica utiliza la funcin Solver de Excel de Microsoft.
6Basado en la informacin de Caveat Predator, BusinessWeek, 22 de mayo de 2000, pp. 116-118; Legend Air, Unable to Get
Financing, Suspends Flights, The Wall Street Journal, 4 de diciembre de 2000; y Dan Carney, Predatory Pricing: Cleared for
Takeoff, BusinessWeek, 14 de mayo de 2001, p. 50. Thomas L. Barton y John B. MacArthur, Activity-Based Costing and Predatory Pricing: The Case of the Petroleum Retail Industry, Management Accounting Quarterly, primavera de 2003, pp. 1-5.
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Segn un estudio reciente, quienes invierten en fondos mutualistas muestran un desafortunado sesgo en sus decisiones a la hora de evaluar los rendimientos de fondos individuales. El inversionista promedio es 2.5 veces ms
propenso a vender un fondo con rendimientos slidos que uno con rendimientos dbiles (la buena noticia es que tienden asimismo a comprar fondos
con rendimientos slidos). Los investigadores llaman a esta inclinacin por
vender fondos slidos aversin a las prdidas, y la explican en trminos de
Una variante del tema de la fijacin de precios predatorios es el reciente incremento en el nmero de
pases que imponen multas a empresas multinacionales por practicar el dumping, es decir, por inundar
el mercado con productos a precios tan bajos que eliminan a la competencia. En uno de sus informes, la
Organizacin Mundial de Comercio seala que el nmero de casos por ao se ha incrementado en 35%
de 1995 a 2000. En Estados Unidos, hace ms de 80 aos se promulgaron leyes antidumping como una
forma de proteccin contra la fijacin de precios predatorios por las empresas mundiales que exportaban
sus productos a ese pas. Dichas leyes dictaminan que los precios de importacin no pueden ser menores
que los costos de produccin, o los precios en el mercado de origen. Por desgracia, esas leyes se han usado
a menudo para proteger a industrias poco competitivas del pas que las promulg. Los lderes del Congreso
de Estados Unidos, enfrentados a una presin cada vez mayor a nivel global sobre el tema, debaten en la
actualidad la necesidad de reformar la legislacin estadounidense.7
336
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Magnusson, A U.S. Trade Ploy That Is Starting to Boomerang, BusinessWeek, 29 de julio de 2002, pp. 64-65; The
WTO Rules Against a Globally Unpopular U.S. Legislation, Business Standard, 13 de febrero de 2003; y Steel Wire Imports
May Have Violated Antidumping Laws, The Wall Street Journal, 18 de marzo de 2003, p. A12. Murray Hiebert, When It
Comes to Law, China Buys American, The Wall Street Journal, 17 de febrero de 2006, p. B1.
8 Para un tratamiento ms amplio del sesgo en la toma de decisiones, vase John S. Hammond, Ralph L. Keeney y Howard
Raiffa, The Hidden Traps in Decision Making, Harvard Business Review, septiembre-octubre de 1998, pp. 47-58; tambin
D. L. Heerema y R. L. Rogers, Is Your Cost Accounting System Benching Your Team Players?, Management Accounting,
septiembre de 1991, pp. 35-40, proporciona ejemplos tiles del uso inadecuado del anlisis del costo relevante en las industrias
automotriz, militar y varias ms. La teora de las perspectivas sugiere que las personas subestiman opciones inciertas en comparacin con opciones de las que se tiene la certeza de que son seguras. Esta teora se ha propuesto como una explicacin posible
de la tendencia de las personas a incluir costos hundidos en la toma de decisiones. Vase D. Kahneman y A. Tversky, Prospect
Theory: An Analysis of Decision under Risk, Econometrica, marzo de 1979, pp. 263-292; y Glen Whyte, Escalating Commitment to a Course of Action: A Reinterpretation, Academy of Management Review, 1986, pp. 311-321.
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Lo anterior son ilustraciones de los extendidos sesgos presentes en la toma de decisiones de muchos
administradores. Conviene repetirlo: el uso eficiente del anlisis del costo relevante requiere identificar con
todo cuidado los costos relevantes, es decir, esos costos que difieren dependiendo de las opciones vinculadas a la decisin, y reconocer correctamente los costos hundidos y los costos fijos unitarios como lo que
son, irrelevantes a corto plazo.
Resumen
El anlisis del costo relevante utiliza costos futuros que varan dependiendo de las opciones de quien toma
las decisiones. El principio del anlisis del costo relevante puede aplicarse a varias decisiones especficas
que suelen tomar las empresas de manufactura, las de servicios y las organizaciones no lucrativas. Entre las
decisiones examinadas en este captulo se incluyen:
La decisin de surtir un pedido especial cuyos costos relevantes son los costos de manufactura directa y
cualquier costo fijo agregado.
La decisin de elaborar, arrendar o comprar, cuyos costos relevantes son los costos de manufactura
directa y cualquier costo fijo evitable.
La decisin de vender un producto antes o despus de pasar por un procesamiento adicional, cuyos
costos relevantes son los de dicho proceso extra.
La decisin de conservar o descontinuar una lnea de producto o un servicio cuyos costos relevantes son
los costos directos y cualesquiera costos fijos que cambian si el producto o servicio desaparece.
La evaluacin de programas y proyectos.
La decisin de ofrecer un servicio tomada por una organizacin no lucrativa.
El anlisis estratgico del costo es un complemento del anlisis del costo relevante que lleva a quien
toma las decisiones a considerar las cuestiones estratgicas implicadas en una situacin dada.
Cuando son dos o ms los productos o servicios implicados, es necesario tomar otro tipo de decisin:
la de determinar la mezcla correcta de productos. La solucin depende del nmero de actividades de produccin que hay cuando se opera a toda la capacidad. Con una restriccin de produccin, la respuesta
consiste en producir y vender tanto como sea posible del producto que ofrece el margen de contribucin por
unidad de tiempo de la actividad limitada ms alto. Con dos o ms actividades limitadas, el anlisis utiliza
mtodos grficos y cuantitativos para determinar la mezcla de productos correcta.
Cuando se usa el anlisis del costo relevante se deben considerar ciertas cuestiones de comportamiento,
de puesta en prctica y legales. Muchos de los usuarios de este mtodo no le otorgan la atencin suficiente
a los objetivos estratgicos a largo plazo de la empresa. Centrarse demasiado en los costos relevantes hace
que el administrador pase por alto costos de oportunidad y cuestiones estratgicas importantes. Otros puntos
incluyen la tendencia a reemplazar los costos variables por costos fijos cuando se usa el anlisis del costo relevante para evaluar el desempeo, y la tendencia muy extendida de no identificar de manera correcta los costos fijos como hundidos, sino verlos como si fueran de alguna manera controlables, y por ello relevantes.
Apndice A
La programacin lineal y la decisin de la mezcla de productos
La programacin lineal
es una tcnica matemtica
que se puede usar para
determinar cul es la mejor
mezcla de productos.
Solver
consiste en una herramienta
analtica disponible en el
men de herramientas de
Excel, la cual puede usarse
para resolver problemas
de programacin lineal.
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En este apndice se explica cmo se utiliza la programacin lineal para esclarecer decisiones en torno a la
mezcla de productos, como las del caso de Windbreakers ilustrado en este captulo. La programacin lineal
es particularmente til cuando en la decisin sobre la mezcla de productos existen tres o ms restricciones,
ya que estos problemas de mayor envergadura son difciles de resolver de manera grfica o con el simple
anlisis del punto extremo descrito en este captulo. En la actualidad existen varias herramientas de programacin lineal; en este libro se utiliza la funcin Solver de Excel, de Microsoft, debido a su mayor difusin.
En lo que respecta al acceso a esta herramienta, simplemente se instala al momento de cargar Excel; Solver
aparecer entonces como una opcin en el men de Herramientas de Excel.
El primer paso para usar Solver consiste en introducir los datos para el problema en una hoja de clculo
de Excel, como se muestra en la figura 9.23:
Columna A: muestra los nombres de los productos.
Columna B: Solver requiere una suposicin inicial de lo que podra ser una solucin adecuada; para ello,
se elige el punto de 10 000 unidades para Windy y el de 2 000 unidades para Gale; el punto debe ser
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FIGURA 9.23 Introduccin de los datos y los parmetros de Solver: solucin del problema de Windy y Gale
cualquiera de los puntos posibles dentro de la regin factible, la cual aparece como la regin sombreada
ms oscura en la figura 9.22.
Columnas C, D y E: stas contienen datos tomados de la informacin del problema.
Columnas F, G y H: stas contienen frmulas basadas en los datos de las columnas C, D y E; por ejemplo, la celda F5 contiene B5C5; la celda G5 contiene a B5D5, y as sucesivamente.
El segundo paso para usar Solver consiste en introducir los parmetros como se muestra en la ventana
de dilogo en la figura 9.23. Esta ventana de dilogo aparece cuando se selecciona Solver en el men de
Herramientas. Observe que la celda objetivo es la contribucin total, ubicada en la celda F7, la cual muestra
en el ejemplo la contribucin por la venta total de 10 000 unidades de Windy y 2 000 unidades de Gale.
La seccin Cambiando las celdas incluye las celdas que representan las ventas totales de Windy y Gale, las
cuales aparecen con un valor inicial de 10 000 y 2 000 unidades, respectivamente. Luego, en la seccin
Sujetas a las siguientes restricciones se introducen las restricciones del tiempo de costura y de la inspeccin y el empaquetado, como se muestra. Por ltimo se selecciona Resolver en la ventana de dilogo, y
aparece la solucin, como se puede ver en la figura 9.24.
Observe que las celdas B5 y B6 en la figura 9.24 muestran ahora los valores de la solucin para los dos
productos, y que las celdas de las columnas F, G y H muestran la contribucin total y el uso total de las
dos restricciones. En este punto, es posible ver uno de tres posibles reportes adicionales, el informe de
Respuestas, el de Sensibilidad y el de Restricciones, como se muestra en la ventana de dilogo. En este
momento se ha preferido mostrar slo el informe de Respuestas a manera de ejemplo, el cual aparece en la
figura 9.25. Este informe resume los valores inicial y final para los datos del problema.
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FIGURA 9.25 Solucin de Solver para el problema de Windy y Gale: informe de respuestas
339
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Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos en
accin
solver, 337
Toyota Motor Company es capaz de mantener un nmero reducido de proveedores gracias al uso de dos estrategias
clave. Primero, elabora una jerarqua de proveedores; Toyota trata de manera directa con 200 proveedores, a los que
denomina proveedores de primer nivel. A su vez, estos 200 proveedores negocian con proveedores de segundo nivel,
quienes proporcionan productos y servicios a los del primer nivel. Estos proveedores de segundo nivel, por su parte,
tratan con los proveedores del tercer nivel. De esta forma, Toyota delega la responsabilidad de administrar la funcin
de los abastecimientos de una forma tal que motiva a sus proveedores de cada nivel a trabajar de manera eficaz con los
proveedores que se hallan arriba y abajo de la cadena de abasto. Segundo, Toyota distingue dos clases de proveedores,
los generales y los especiales. La empresa mantiene relaciones relativamente simples con los proveedores de la categora
general, pero establece vnculos financieros y tecnolgicos estrechos con sus proveedores especializados. El objetivo
consiste en reconocer la importancia estratgica de los proveedores especializados y establecer relaciones slidas con
ellos que aseguren el xito.
Una reciente encuesta realizada entre 328 administradores de compras estadounidense mostr que todos ellos daban
los pasos necesarios para reducir tanto el nmero de proveedores como la frecuencia con que cambiaban de proveedor,
en un movimiento parecido al del modelo de Toyota.
En otro ejemplo de las tendencias de fabricar comparadas con la de comprar, las lneas areas empiezan a manufacturar ellas mismas las piezas de reemplazo para sus aeronaves, en vez de comprrselas a los fabricantes. Continental
Airlines, por ejemplo, puede fabricar la puerta del compartimiento de los pilotos de un Boeing 767 a un costo de 150
dlares, en comparacin con el precio de compra que ofrece Boeing, de 960 dlares. De manera parecida, American
Airlines manufactura los filtros de aire para sus Boeing 777 en 33 dlares, costo que difiere de los 132 dlares que cuesta
con Boeing. Al menos en el caso de las lneas areas, fabricar resulta ms barato que comprar.
Fuente: Hong Y. Park, C. Surender Reddy y Sam Sarkar, Make or Buy Strategy of Firms in the U.S., en Multinational Business Review, otoo
de 2000, pp. 89-97; Machete Time, BusinessWeek, 9 de abril de 2001, pp. 42-43; Melanie Trottman, To Cut Costs: Airlines Make More of
Their Own Parts; Jettisoning a $719 Toilet Seat, The Wall Street Journal, martes 3 de mayo de 2005, p. B1.
Problemas de
autoevaluacin
(Las soluciones se
encuentran al final
del captulo.)
3. Anlisis de rentabilidad
Considere otra vez a la empresa Windbreakers, descrita en este captulo. Suponga que la empresa determina que la eliminacin de la lnea de producto Gale liberar capacidad de produccin suficiente para permitirle manufacturar unidades adicionales de Windy. Suponga que, como se describi en el texto, las dos restricciones de produccin son la mquina de coser
y la operacin de inspeccin y empaquetado. La mquina de coser automatizada puede fabricar 20 Windys o 30 Gales por
hora. Al igual que antes, la operacin de inspeccin requiere 15 minutos para una chaqueta Windy (4 por hora) y 5 minutos
para una Gale (12 por hora). En este momento se manufacturan y venden 3 750 Gales y 18 750 Windys. Las proyecciones
de ventas sealan que si se contara con capacidad adicional las ventas de Windy podran incrementarse a 30 000 unidades.
Se requiere:
1. Si Windbreakers descontina por completo a Gale, cuntas unidades de Windy podra manufacturar con la capacidad adicional liberada?
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2. Cul es el efecto en dlares sobre la utilidad neta si Windbreakers elimina la produccin y venta de Gale y destina esta
capacidad liberada a Windy?
3. Qu otros factores debe considerar Windbreakers en su decisin de descontinuar Gale y usar la capacidad as liberada para producir unidades adicionales de Windy?
Preguntas
9-1
9-2
9-3
9-4
9-5
9-6
9-7
9-8
9-9
9-10
9-11
9-12
9-13
9-14
9-15
9-16
9-17
Ejercicios breves
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Cules son los costos relevantes? Ofrezca varios ejemplos de la decisin de reparar o reemplazar una pieza de
equipo.
Defina el concepto de outsourcing y explique cmo se usa el modelo del anlisis del costo relevante en la decisin
de outsourcing.
Enumere al menos cuatro decisiones distintas para las cuales se puede usar de manera eficaz el modelo del anlisis
del costo relevante.
En qu difiere el modelo del anlisis del costo relevante para una empresa de manufactura y para una de servicios?
Cul es el costo relevante cuando se est determinando si hay que procesar adicionalmente o no un producto?
Enumere de cuatro a seis factores estratgicos que suelen ser importantes para la decisin de fabricar o comprar.
Explique el significado de costo irrelevante y ofrezca dos ejemplos del mismo.
Por qu los costos variables suelen ser ms relevantes que los costos fijos en la toma de decisiones a corto plazo?
D un ejemplo de cmo una empresa puede reducir los costos variables mediante el incremento de los costos fijos.
D un ejemplo de cmo una empresa puede reducir los costos fijos mediante el incremento de los costos variables.
Cmo afectan las evaluaciones a corto plazo los incentivos y el desempeo de los administradores?
Enumere cuatro o cinco restricciones importantes en el anlisis del costo relevante.
Cmo afectan los factores estratgicos el uso apropiado del anlisis del costo relevante?
Enumere algunos de los problemas de comportamiento, implementacin y legales que deben anticiparse cuando
se usa el anlisis del costo relevante.
Cmo afecta la presencia de una restriccin de produccin el modelo del anlisis del costo relevante? Y de dos
o ms restricciones de produccin?
Cul es la relacin, de existir alguna, entre el mtodo del anlisis del costo relevante y el anlisis del costo-volumen-utilidad?
Explique por qu la depreciacin no es un costo relevante.
9-18 El precio de compra de una pieza es 35 dlares, misma que puede manufacturarse por 33 dlares; estos costos de
manufactura de 33 dlares incluyen un costo fijo por unidad de 5 dlares. Cules son los ahorros de producir la
pieza en vez de comprarla?
9-19 Los productos X y Y se manufacturan en un proceso conjunto cuyo costo total es de 300 000 dlares. Al final de
dicho proceso, X puede venderse en 20 dlares por unidad, y Y en 40 dlares por unidad. X puede procesarse an
ms con un costo adicional de 2 dlares por unidad, para venderse a 25 dlares. El producto Y tambin se puede
procesar ms por 4 dlares por unidad y venderse en 50 dlares por unidad. Qu producto debe pasar por un proceso adicional, y por qu?
9-20 Adams Furniture recibe un pedido especial por 10 sofs a un precio exclusivo de 3 000 dlares. Los materiales
y la mano de obra por cada sof ascienden a 100 dlares. Adems, la preparacin de mquinas, la supervisin y
otros costos indirectos suman 150 dlares por sof. Debe Adams aceptar el pedido especial? Por qu s, o por
qu no? Su respuesta cambiara si Adams estuviera funcionando a toda su capacidad y su lnea actual de sofs se
vendiera en 500 dlares cada uno?
9-21 Wings Diner prepara una caja de almuerzo que vende los das en que hay juego de ftbol en la universidad local.
Cada caja se vende en 6 dlares, la cual consta de 2.50 dlares de costos variables y empaque, 2.50 dlares de
costos fijos y un margen de ganancia de 1 dlar. Cul es el precio ms bajo a que Wings puede vender sus cajas
de almuerzo y que an le reporte una ganancia?
9-22 Williams Auto cuenta con una mquina para instalar neumticos. En este momento la mquina requiere reparaciones. Su costo original es de 10 000 dlares, y la reparacin costar 1 000 dlares, pero entonces la mquina durar
dos aos ms. El costo variable (mano de obra) de operar la mquina es de 0.50 dlar por neumtico. En vez de
reparar la vieja mquina, Williams tiene la posibilidad de comprar una nueva a un costo de 5 000 dlares, que
tambin durar dos aos; el costo de mano de obra por neumtico se reducir a 0.25 dlar. Debe Williams reparar
o reemplazar la mquina, teniendo en cuenta que durante los siguientes dos aos instalar 10 000 neumticos?
9-23 Ford Manufacturing acaba de recibir un pedido de Roy Inc. por 500 camisas informales o de sport. Ford podra
producir ella misma las camisas, o comprrselas a un distribuidor a un costo de 20 dlares por camisa, para cumplir con el pedido de Roy. Producirlas en Ford cuesta 10 dlares por camisa ms 1 000 dlares por lote. Qu
opcin es preferible para la empresa?
9-24 Jamison Health Care est tratando de decidir si debe deshacerse de su divisin de cuidados ortopdicos. Durante
el ao anterior dicha divisin tuvo un margen de contribucin de 100 000 dlares y costos indirectos distribuidos
por 200 000 dlares, de los cuales 90 000 dlares podran ser eliminados si la divisin desapareciera. Debe Jamison conservar esta divisin?
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9-25 Guthridge Soap Corporation se encuentra evaluando una nueva mquina cortadora de jabn que podra eliminar
parte de sus costos de mano de obra directa. La mquina tendra un costo de 900 000 dlares al ao y de 0.10 dlar
por barra de jabn cortada. Guthridge actualmente usa mano de obra directa para cortar el jabn en barras, a un
costo de 1 dlar por barra. En la actualidad la compaa produce 500 000 barras de jabn al ao. Debe comprar la
mquina?
9-26 ElecPlus Batteries cuenta con dos productos distintos, las pilas AAA y las AA. Las pilas AA tienen un margen
de contribucin de 1 dlar por paquete, mientras que las AAA tienen un margen de contribucin de 2 dlares por
paquete. ElecPlus posee una capacidad de producir un milln de pilas al mes, y ambos tipos de pilas requieren la
misma cantidad de tiempo de procesamiento. Si un pedido especial por 10 000 bateras AAA excede la capacidad
mensual, debe ElecPlus aceptarlo?
9-27 Jackson Inc. se encarga de eliminar los residuos txicos de otras empresas. En la actualidad, Jackson sube al
camin los residuos a mano, lo cual requiere mano de obra de 20 dlares por carga. Jackson est considerando
comprar una mquina que reducira la cantidad de tiempo necesaria para cargar los residuos. Esta mquina tendra
un costo de 200 000 dlares, pero reducira el costo de mano de obra a 5 dlares por carga. Si el promedio de
cargas por ao es de 10 000, debe Jackson comprar la mquina?
9-28 Durant Co. fabrica latas de aluminio para refrescos. El margen de contribucin es de 0.10 dlar por lata. La
empresa acaba de recibir la notificacin de que en uno de sus pedidos por 100 000 latas las etiquetas se imprimieron mal, por lo que tuvo que recoger el pedido y reimprimir las leyendas. Si el costo de la reimpresin ser de
0.05 dlar por lata ms 1 000 dlares por recoger las latas, cul ser el margen de contribucin neto despus del
proceso de recoger las latas?
9-29 Wings Airlines busca atraer a los viajeros de poco presupuesto mediante sus tarifas de bajo costo. Suponga que Wings
no ofrece ningn servicio dentro de los aviones excepto comidas y bebidas por las que los pasajeros deben pagar.
El manejo del equipaje y los servicios de embarque son costos fijos. Cul es el precio ms bajo al que Wings debe
vender sus boletos?
9-30 Lances Diner ofrece almuerzos picantes especiales cada da laborable y los domingos por la tarde. Los alimentos
y otros costos variables del almuerzo son de 3.50 dlares, y los costos fijos diarios ascienden a 1 000 dlares.
Lance atiende a un promedio de 500 clientes por da. Cul es el precio ms bajo que Lance debe cobrarle a un
grupo especial de 200 comensales que desea organizar una reunin familiar el sbado? Cul debe ser el precio
ms bajo que Lance debe cobrar basndose en una semana normal?
9-31 Los costos de mano de obra de Sweet Dream Hotel son casi en su totalidad fijos, incluidos la recepcin, el mantenimiento, y las reparaciones generales y la limpieza. El personal de limpieza se contrata en nmero suficiente
para limpiar las habitaciones que lo requieran, por lo que esta mano de obra es un costo variable segn el nmero
de habitaciones ocupadas. Cul de estos costos es relevante para determinar el precio de una habitacin?
Ejercicios
9-32 Anlisis de un pedido especial Hace poco, Marshall Company acudi con Johnson Corporation para tratar la
manufactura de un pedido especial de 4 000 unidades del producto CRB2B. Marshall le reembolsara a Johnson
todos los costos variables de fabricacin ms un porcentaje de 35%. A continuacin aparecen los datos por unidad:
Precio de venta por unidad
Costos variables de manufactura
Costos variables de marketing
Costos fijos de manufactura
Costos fijos de marketing
$28
$13
5
4
2
Johnson incurrira en un costo de instalacin de herramientas para el nuevo producto igual a 12 000 dlares, pero
fuera de eso cuenta con suficiente capacidad de planta para fabricar el pedido. No tendr costos de marketing por
este pedido especial, y tampoco le dar otro uso a su capacidad fabril.
Se requiere: Debe aceptarse el pedido especial?
9-33 Pedido especial Para producir 20 000 unidades de un producto nico, Alton Inc. debe usar su capacidad de
produccin al mximo. Los costos de produccin por unidad del producto son:
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Total de costos de produccin
$ 9
8
10
$27
Los costos indirectos por unidad se integran por un costo variable por unidad igual a 4 dlares y costos fijos
por 120 000 dlares. Los costos distintos a los de fabricacin, todos ellos variables, son de 8 dlares por unidad,
y el precio de venta es de 45 dlares por unidad.
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Sports Headquarters Company (HSHC) le ha pedido a Alton que produzca 5 000 unidades del producto, pero
modificado. Dicha modificacin se puede realizar con los mismos procesos de manufactura. SHC ha ofrecido
compartir a partes iguales con Alton los costos distintos a los de fabricacin. Alton le vendera el producto modificado a SHC a 35 dlares por unidad.
Se requiere:
1. Debe Alton producir el pedido especial para SHC? Por qu s, o por qu no?
2. Suponga que Alton Inc. haba venido funcionando a una capacidad menor que el mximo para producir 16 000 unidades del producto cuando SHC le hizo la oferta. Cul es el precio mnimo que Alton debe aceptar por el producto
modificado en estas condiciones?
9-34 Fabricar o comprar: continuacin del problema 7-28 Calista Company fabrica equipo electrnico. En 2005,
adquira con un proveedor externo los interruptores especiales usados en cada uno de sus productos. Dicho proveedor le cobraba a Calista 2 dlares por cada interruptor. El CEO de Calista consider la compra ya sea de la
mquina X o de la mquina Y para que la empresa fabricara sus propios interruptores. A principios de 2006, el
CEO decidi comprar la mquina X. Los datos proyectados para 2007 son:
Mquina X
Mquina Y
$135 000
0.65
$204 000
0.30
Se requiere:
1. Para la mquina X, cul es el punto de indiferencia entre comprar la mquina y adquirir los interruptores con el
vendedor externo?
2. A qu nivel de volumen Calista considerara la compra de la mquina Y?
9-35 Pedido especial Grant Industries, un fabricante de partes electrnicas, recibi hace poco una invitacin para
licitar por un pedido especial de 20 000 unidades de uno de sus productos de mayor demanda. En la actualidad,
Grant manufactura 40 000 unidades de dicho producto en su planta de Loveland, Ohio. La planta se encuentra
operando a 50% de su capacidad. No habr costos de marketing sobre el pedido especial. La administradora de
ventas de Grant quiere establecer la licitacin en 9 dlares pues est segura de que Grant conseguir el negocio a
ese precio. Otros miembros del comit ejecutivo de la empresa han objetado esta decisin, argumentando que
a ese precio Grant perder dinero con el pedido especial.
Unidades
Costos de produccin
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Total de costos de produccin
Costo por unidad
40 000
60 000
$ 80 000
120 000
240 000
$ 440 000
$ 11
$ 120 000
180 000
300 000
$ 600 000
$ 10
Se requiere:
1. Por qu el costo por unidad se reduce de 11 a 10 dlares cuando el nivel de produccin se eleva de 40 000 a 60 000
unidades?
2. Est la administradora de ventas en lo correcto? Cul cree usted que debe ser el precio de licitacin?
3. Enumere algunos factores adicionales que Grant debe considerar al momento de decidir por cunto licitar en este
pedido especial.
9-36 Anlisis de rentabilidad Barbour Corporation, ubicado en Buffalo, Nueva York, es un minorista de productos de
alta tecnologa conocido por su extraordinaria calidad e innovacin. En fechas recientes la empresa llev a cabo
un anlisis del costo relevante de una de sus lneas de productos, la cual se compone de slo dos artculos, el T-1
y el T-2. Las ventas del T-2 estn disminuyendo mientras los costos de compra van en aumento.
Barbour distribuye los costos fijos entre los productos con base en los ingresos de ventas. Cuando el presidente de Barbour revis el estado de resultados, estuvo de acuerdo en que haba que eliminar el T-2. De hacerse
lo anterior, se espera que las ventas del T-1 se incrementen en 10% el ao siguiente; la estructura de costos de la
empresa permanecera sin cambios.
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T-1
Ventas
Costo de ventas variable
Margen de contribucin
Desembolsos
Costos fijos corporativos
Desembolsos variables de ventas y administracin
Desembolsos fijos de ventas y administracin
Desembolsos totales
Utilidad neta
T-2
$ 200 000
70 000
$ 130 000
$ 260 000
130 000
$ 130 000
60 000
20 000
12 000
$ 92 000
$ 38 000
75 000
50 000
21 000
$ 146 000
$ (16 000)
Se requiere:
1. Encuentre el cambio esperado en la utilidad neta anual derivado de la eliminacin del T-2 y la venta nicamente
del T-1.
2. Qu factores estratgicos habra que considerar?
9-37 Ejercicios sobre el costo relevante Cada una de las siguientes situaciones es independiente de las otras.
a) Fabricar o comprar Terry Inc. fabrica piezas de maquinaria para aeronaves. Bucky Walters, su CEO, est
considerando la oferta de un subcontratista para surtirle 2 000 unidades del producto OP89 por un total de
120 000 dlares. Si Terry no adquiere dicha pieza con este proveedor, tendr que seguirla produciendo en sus
instalaciones con los siguientes costos:
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
Adems de estos costos, Terry llevara a cabo tambin costos por instalacin de herramientas nuevas y de diseo
iguales a 8 000 dlares para producir la pieza OP89.
Se requiere: Debe Terry aceptar la oferta de este subcontratista? Por qu s, o por qu no?
b) Eliminacin de activos Una compaa tiene un inventario de 2 000 partes distintas para una lnea de autos
que ha sido descontinuada. El valor en libros neto del inventario en los registros contables es de 50 000 dlares. Las partes pueden trabajarse nuevamente a mquina con un costo adicional total de 25 000 dlares para
ser vendidas en 30 000 dlares, o bien venderse como estn por 2 500 dlares. Qu debe hacerse?
c) Reemplazo de activos Un barco no asegurado con un costo de 90 000 dlares se hundi el primer da en que
se us. Ahora puede venderse como est en 9 000 dlares al contado y ser reemplazado por un barco parecido
con un costo de 92 000 dlares, o ser reconstruido por 75 000 dlares para quedar como nuevo en lo que respecta a operacin y apariencia. Qu debe hacerse?
d) Ganancias obtenidas de un procesamiento adicional Deaton Corporation fabrica los productos A, B y C
mediante un proceso conjunto. Los costos conjuntos se distribuyen con base en el valor relativo de ventas al
final del proceso conjunto. La siguiente es informacin adicional para Deaton Corporation:
Unidades producidas
Costos conjuntos
Valor de ventas antes del procesamiento
adicional
Costos adicionales del procesamiento
adicional
Valor de ventas con el procesamiento adicional
Total
12 000
$144 000
8 000
$ 60 000
4 000
$36 000
24 000
$240 000
240 000
100 000
60 000
400 000
28 000
280 000
20 000
120 000
12 000
70 000
60 000
470 000
Se requiere: Cul producto, el A, el B o el C, debe venderse luego de pasar por un procesamiento adicional?
e) Fabricar o comprar Eggers Company necesita 20 000 unidades de cierta pieza para poder producir con ella
uno de sus productos. Si Eggers compra la pieza con McMillan Company por 90 dlares en vez de fabricarla,
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no podra usar las instalaciones liberadas para alguna otra actividad de manufactura. Independientemente de la
decisin que tome el CEO, Donald Mickey, se seguir llevando a cabo 50% de los costos indirectos fijos. Los
costos son
Costo de fabricar la pieza
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
$35
16
24
20
$95
Precio de venta
Costos
Materiales directos
Mano de obra directa ($25/hora)
Costos indirectos variables*
Costos indirectos fijos*
Costos de marketing (todos fijos)
Total de costos
Utilidad de operacin
Clash
$250
$140
50
100
50
20
10
$230
$ 20
25
50
25
10
10
$120
$ 20
La fiebre por los juegos de DVD est en su punto lgido, al grado que se podra vender uno solo de los juegos,
Flash o Clash, y sera suficiente para mantener a la planta operando a toda su capacidad. No obstante, la capacidad
de mano de obra de la planta es insuficiente para satisfacer la demanda combinada de los dos juegos. Flash y Clash
son procesados por los mismos departamentos de produccin.
Se requiere: Cul producto debe seguirse produciendo? Explique brevemente su respuesta.
g) Fijacin de precios del pedido especial El Bar-B-Que de Barry es un sitio para almorzar muy popular.
Barry es muy escrupuloso acerca de la calidad de sus comidas, por lo cual goza de la asistencia regular de 600
parroquianos que buscan su almuerzo de 5 dlares. Los costos variables por cada comida son de alrededor de
2 dlares, y l calcula que sus costos fijos diarios rondan los 1 200 dlares. De vez en cuando se detienen en el
lugar autobuses de recorridos tursticos que transportan grupos de 50 clientes, a los cuales siempre les ha dado
la bienvenida ya que su local cuenta con capacidad para 700 comensales en el horario promedio de almuerzo,
adems de que su personal de cocina y meseros puede manejar fcilmente la carga adicional de trabajo. El
operador turstico por lo general paga con un solo cheque por el grupo entero, para ahorrarles a los meseros y
cajeros el tiempo adicional. Debido a las condiciones de competencia en el negocio de los recorridos tursticos,
el operador acaba de pedirle a Barry que reduzca el precio a 3.50 dlares por comida para cada uno de los 50
viajeros del autobs.
Se requiere: Debe Barry aceptar el precio de 3.50 dlares? Por qu s, o por qu no? Qu pasara si la empresa
organizadora de los recorridos tursticos estuviera dispuesta a garantizar 200 comensales (es decir, el cupo de cuatro
autobuses) al menos una vez al mes por 3.00 dlares por comida?
9-38 Fabricar o comprar Three Stars Inc. produce casas prefabricadas. Michelle Brown, la presidenta de la empresa,
est interesada en determinar qu ser mejor, si fabricar las puertas utilizadas en las casas o comprarlas con un
proveedor. Se ha reunido la siguiente informacin, basada en una produccin de 500 puertas, para ayudar a determinar la mejor opcin:
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
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$ 7
2
5
5
6
$120
De los costos indirectos fijos, Three Stars podra ahorrarse 5 dlares por unidad de costos indirectos diversos
fijos si le comprara las puertas al proveedor y asigna a otras funciones todos los dems costos fijos. El costo de la
compra de 500 puertas sera de 55 000 dlares.
Se requiere: Debe Three Stars fabricar o comprar las puertas? Cules son los ahorros por unidad?
9-39 Apertura de un nuevo restaurante: uso del anlisis del costo relevante Brad y Judy Bailey disfrutan preparar
platos y crear nuevas recetas. Ambos pretenden convertir su pasin en trabajo, es decir, planean abrir un nuevo
restaurante llamado Baileys. Cuentan con un contrato de arrendamiento de dos aos, renovable, de una propiedad
que antes se utiliz como un restaurante de comida rpida. Usted es buen amigo de la pareja, y como conocen de
su pericia en la administracin de costos, le han pedido que los aconseje.
Se requiere: D un ejemplo (no es necesario que use nmeros) de cmo los Bailey podran utilizar los siguientes mtodos de administracin de costos en la planeacin y operacin de su nuevo restaurante.
1. Anlisis de un pedido especial.
2. La decisin de fabricar o comprar.
3. Vender ahora o hacer un procesamiento adicional.
4. Anlisis de rentabilidad de productos actuales y/o nuevos.
Problemas
9-40 Pedido especial Award Plus Co. fabrica medallas para competencias atlticas y otras contiendas. Su planta de
manufactura cuenta con la capacidad de producir 10 000 medallas al mes; la produccin mensual actual es de
7 500 medallas. La compaa cobra normalmente 175 dlares por medalla. A continuacin se presentan los costos
variables y fijos para el nivel actual de actividad de 75%:
Costos variables
Produccin
Mano de obra
Materiales
Marketing
Costos variables totales
Costos fijos
Produccin
Marketing
Costos fijos totales
Costos totales
$ 375 000
262 500
187 500
$ 825 000
$ 275 000
175 000
$ 450 000
$1 275 000
Award Plus acaba de recibir un pedido especial por 2 500 medallas a 100 dlares cada una, pero slo por una vez.
Para este pedido en particular no se llevarn a cabo costos de marketing. A Cathy Senna, quien labora como contadora administrativa de Award Plus, se le ha asignado la tarea de analizar este pedido y recomendar si la empresa
debe aceptarlo o rechazarlo. Luego de examinar los costos, Senna le sugiere a su supervisor, el contralor Gerard
LePenn, que se les pida a los proveedores de materia prima licitaciones competitivas, pues la cotizacin actual es
alta. LePenn insiste en que los precios estn en concordancia con los de otros proveedores y le dice a Senna que
no debe discutir con nadie ms sus observaciones. Ms tarde Senna descubre que LePenn es cuado del dueo de
la empresa que actualmente les surte de materia prima.
Se requiere:
1. Determine si Award Plus Co. debe aceptar el pedido especial y por qu.
2. Examine al menos otras tres consideraciones que Cathy Senna debe incluir en su anlisis del pedido especial.
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3. Explique cmo debera Cathy Senna tratar de resolver el conflicto tico surgido a raz de la insistencia del contralor
de que la compaa evite las licitaciones competitivas.
(Adaptado de CMA)
9-41 Anlisis del pedido especial Jordan Industries produce cubiertas de alta calidad para asientos de auto. Debe
su xito en la industria a su calidad, a pesar de que a sus clientes, todos ellos fabricantes de autos, les preocupan
mucho los costos y siempre negocian descuentos en los precios con cada pedido grande. Al darse cuenta de que
el negocio del abastecimiento de autopartes cada vez se vuelve ms competido, Jordan ha empezado a buscar la
manera de enfrentar el reto. Ha iniciado negociaciones con JepCo, Inc., un importante minorista de venta por
correo de autopartes y accesorios, para la compra de un pedido grande de cubiertas para asiento. Gran parte del
negocio de Jordan es estacional y cclico, y flucta con las variaciones en la demanda por parte de las grandes
firmas automotrices. A Jordan le gustara mantener sus plantas activas durante todo el ao mediante la reduccin
de estas fluctuaciones estacionales y cclicas. Mantener en movimiento el flujo de productos a un nivel constante a
travs de la planta ayuda a mantener bajos los costos; cuando los niveles de produccin fluctan, se suceden costos
por tiempo extra de trabajo, de preparacin de mquinas y de reparaciones. JepCo ha aceptado comprar el pedido
grande, pero slo a un precio de 28 dlares por juego. El pedido especial se puede producir con la capacidad disponible en un solo lote. Jordan prepar los datos siguientes:
Informacin de la operacin del mes siguiente sin
el pedido especial (por unidad, para 10 000 unidades,
producidas en 10 lotes de 1 000 cada uno)
Precio de venta
Costos por unidad
Costos variables de produccin
Costos variables de marketing
Costos fijos de produccin
Costos fijos de marketing
Informacin del pedido especial
Ventas
Precio de venta por unidad
$ 68
21
8
25
3
2 000 unidades
$ 28
Ningn costo variable de marketing est relacionado con este pedido, pero Marc Jordan, el presidente de la
empresa, gast 2 000 dlares durante los tres meses anteriores mientras intentaba convencer a JepCo de comprar
el pedido especial.
Se requiere:
1. Cunto modificar el pedido especial la utilidad de operacin total de Jordan Industries?
2. De qu manera podra encajar el pedido especial en la situacin competitiva de Jordan?
9-42 Pedido especial: costeo ABC (continuacin del problema 9-41) Suponga la misma informacin del problema
9-41, excepto que los 25 dlares de costos indirectos fijos consisten en 10 dlares de costos por unidad relacionados con los lotes y 15 dlares de costos fijos por unidad a nivel de las instalaciones. Tambin suponga que cada
nuevo lote genera un incremento de costos de 10 000 dlares por lote; el resto de los costos fijos no vara con el
nmero de unidades producidas ni con el nmero de lotes.
Se requiere:
1. Calcule el costo relevante por unidad y el costo total del pedido especial, incluida la nueva informacin sobre los
costos relacionados con los lotes.
2. En caso de que se acepte, de qu manera afectara el pedido especial la utilidad de operacin de Jordan?
3. Suponga que JepCo le notifica a Jordan que debe reducir el pedido a 1 000 unidades debido a ciertos cambios en los
pedidos recibidos. Cmo afectara este cambio las respuestas que dio usted a los incisos 1) y 2)?
9-43 Fabricar o comprar Jabbour, Inc., fabrica una variedad de productos electrnicos. Se especializa en productos
comerciales y residenciales dotados de motores elctricos de tamao mediano a grande, como bombas y ventiladores. En la actualidad Jabbour mira de cerca su produccin de ventiladores de techo, la cual incluye 10 000
unidades del ao anterior y tuvo los costos que se indican a continuacin. Estos costos incluyeron 100 000 dlares
de costos indirectos fijos distribuidos. Jabbour cuenta con capacidad para fabricar 15 000 ventiladores de techo
por ao.
Jabbour calcula que el ao entrante la demanda ser de 20 000 ventiladores de techo. Para poder cumplir con
esta demanda, la compaa ha examinado la posibilidad de comprar los ventiladores con otro fabricante. Harris
Products, un proveedor confiable de productos de calidad, podra suministrarle hasta 9 000 ventiladores de techo
por ao a un precio de 46 dlares por ventilador entregados en las instalaciones de Jabbour.
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Por cada unidad de producto que vende Jabbour, independientemente de que se haya comprado con Harris o
haya sido producido por Jabbour, existe un costo adicional de ventas y administracin igual a 20 dlares, el cual
incluye un costo indirecto fijo distribuido por unidad de 6 dlares.
Precio de venta por unidad
Costo por unidad
Motor elctrico
Otras partes
Mano de obra directa ($15/hora)
Costos indirectos
Costo de ventas y administracin
Ganancia por unidad
$ 72.00
$ 6.00
8.00
15.00
15.00
20.00
64.00
$ 8.00
Se requiere:
1. Suponiendo que Jabbour planea satisfacer la demanda esperada de 20 000 ventiladores de techo, cuntos de ellos
debe fabricar y cuntos comprarle a Harris Products? Explique con clculos su razonamiento.
2. Suponga, de manera independiente al punto 1 anterior, que Beth Johnson, la administradora de producto de Jabbour,
sugiere que la compaa podra darle un mejor uso a su capacidad en el departamento de ventiladores si en vez de
stos fabricara bombas marinas. Johnson piensa que Jabbour podra esperar ventas por 15 000 bombas al ao a un
precio de 50 dlares por bomba. La estimacin de Johnson de los costos de produccin de las bombas aparece a
continuacin. De no aceptarse la sugerencia de Johnson, en vez de las bombas Jabbour vendera 15 000 ventiladores
de techo. Jabbour debe fabricar bombas o ventiladores? A continuacin se muestra la informacin sobre los precios de
venta y los costos de las bombas marinas.
Precio de venta por bomba
Costos por unidad
Motor elctrico
Otras partes
Mano de obra directa ($15/hora)
Costos indirectos
Costo de ventas y administracin
Ganancia por bomba
$ 50.00
$ 5.50
7.00
7.50
3.00
20.00
43.00
$ 7.00
3. Cules son algunas de las consideraciones a largo plazo en las decisiones de Jabbour en los puntos 1 y 2 anteriores?
9-44 Pedido especial BallCards Inc. fabrica tarjetas de bisbol que se venden en paquetes de 15 tarjetas en las farmacias de todo Estados Unidos. Constituye la tercera empresa lder de una industria dominada por cuatro compaas
principales. Pennock Cereal Inc. ha acudido con BallCards para solicitarle una edicin especial de tarjetas que
pretende usar como promocin para sus cereales. BallCards se encargara por completo del diseo y la produccin
de las tarjetas. Pennock desea 25 000 juegos y ha ofrecido 23 750 dlares como pago por el pedido total. Cada
juego consta de 33 tarjetas. En la actualidad BallCards produce las tarjetas en pliegos de 132.
Produccin, marketing y otros costos (por pliego)
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
Costos de marketing variables
Costos de marketing fijos
Seguros, impuestos y sueldos administrativos
Costo del pedido especial
Diseo
Otros costos de preparacin de mquinas
$ 1.20
0.20
0.40
0.15
0.10
0.35
0.10
2 000
5 500
BallCards no tendr ningn costo de marketing por el pedido especial. Cuenta con la capacidad para aceptar este
pedido sin interrumpir su produccin regular.
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Se requiere:
1. Debe aceptar el pedido especial? Sustente su respuesta con los clculos pertinentes.
2. Cules son las cuestiones estratgicas importantes implicadas en la decisin?
9-45 Pedido especial Green Grow Inc. (GGI) fabrica fertilizantes para jardn, cuya calidad hace que la empresa
reciba a menudo pedidos especiales por parte de grupos de investigacin agrcola. En cada tipo de fertilizante
vendido, cada saco se llena con todo cuidado para que contenga la mezcla precisa de componentes anunciados en
la frmula. La capacidad de operacin de GGI es de 22 000 sacos de cien libras al mes, y en la actualidad vende
20 000 sacos producidos en 20 lotes de 1 000 sacos cada uno. La empresa acaba de recibir un pedido especial de
APAC, una empresa de investigacin, por 5 000 sacos de cien libras de fertilizante por un total de 125 000 dlares.
Los costos de produccin no cambiarn, aunque la entrega y otros servicios de empaquetado y distribucin le
ocasionarn a GGI costos, por nica vez, de 2 000 dlares. El pedido especial se procesara en dos lotes de 2 500
sacos cada uno. A continuacin se proporciona informacin acerca de las operaciones actuales de GGI:
Datos sobre costos de ventas y produccin para 20 000 sacos, por saco
Precio de ventas
Costos variables de produccin
Costos variables de marketing
Costos fijos de produccin
Costos fijos de marketing
$ 38
15
2
12
2
El pedido no se relacionar con ningn costo de marketing. Dado que el pedido se va a emplear en la investigacin
y por ello la uniformidad es fundamental, APAC requiere que GGI cumpla con el pedido entero de 5 000 sacos.
Se requiere:
1. Debe aceptar GGI el pedido especial? Explique por qu s, o por qu no.
2. Cul sera el cambio en la utilidad de operacin de aceptarse el pedido especial?
3. Suponga que despus de aceptar el pedido, GGI se encuentra con que retrasos inesperados en la produccin no le
permitirn surtir a partir de sus propias plantas las 5 000 unidades y cumplir con la fecha prometida de entrega. No
obstante, puede comprarle a granel los mismos materiales a una empresa competidora para luego empacarlos en los
sacos de GGI y de esa manera completar el pedido. Aunque GGI sabe que los materiales de su competidor son de
muy buena calidad, no puede estar segura de que satisfagan sus rigurosas normas. No hay tiempo suficiente para hacer
pruebas minuciosas al producto del competidor y determinar su calidad. Qu debe hacer GGI?
9-46 Pedido especial; costeo ABC (continuacin del problema 9-45) Suponga la misma informacin del problema
9-45, excepto que los 12 dlares de costos indirectos fijos consisten en 8 dlares de costos por unidad relacionados
con los lotes y 4 dlares de costos fijos por unidad a nivel de las instalaciones. Suponga tambin que cada nuevo
lote genera un incremento de costos de 5 000 dlares por lote; el resto de los costos a nivel de lotes consiste en
herramientas y mano de obra de supervisin, mismos que no variarn con el nmero de lotes. El resto de los costos
fijos no vara con el nmero de unidades producidas, ni con el nmero de lotes.
Se requiere:
1. Calcule el costo relevante por unidad y total del pedido especial, incluyendo la nueva informacin sobre los costos
relacionados con los lotes.
2. De aceptar el pedido especial, cmo afectar ste la utilidad de operacin de GGI?
9-47 Fabricar o comprar: pedido especial Lester-Smith Company elabora tres componentes de madera para construccin: viguetas para celosa, viguetas de soporte para pisos y vigas. La planta opera al total de su capacidad.
Tiene la capacidad para producir 200 viguetas para celosa, 1 000 viguetas de soporte para piso y 600 vigas al
mes, y vende todo lo que produce. Los ingresos y desembolsos mensuales correspondientes a los tres productos
son como sigue:
Ingresos por ventas
Viguetas de celosa
Viguetas de piso
Vigas
Total de ingresos
$ 12 000
40 000
90 000
$142 000
(contina)
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Desembolsos
Costo variable
Viguetas de celosa
Viguetas de piso
Vigas
Costo variable total
Costos fijos distribuidos
Viguetas de celosa
Viguetas de piso
Vigas
Costo fijo total
Costo total
Ganancia total
$ 10 000
24 000
48 000
$ 82 000
$ 4 000
12 000
$ 24 000
$ 40 000
$ 122 000
$ 20 000
Se requiere:
1. La empresa produce viguetas para celosa sobre todo para satisfacer a ciertos clientes al ofrecerles una lnea completa
de componentes de madera. ltimamente ha tenido problemas para lograr ganancias con estas viguetas, por lo que
est considerando comprarlas con otro fabricante a un precio de 55 dlares por vigueta. Debe la empresa comprar
las viguetas o seguirlas fabricando ella misma?
2. Lester-Smith recibi la oportunidad de producir 400 vigas adicionales para un cliente a un precio de 100 dlares cada
una. Si acepta este pedido especial, la empresa no ser capaz de producir viguetas para celosa porque pondr a la
planta a trabajar a toda su capacidad. Debe la empresa aceptar este pedido especial?
9-48 Anlisis de rentabilidad, recursos escasos Santana Company ha llenado todas sus necesidades de produccin
para el mes actual, y ahora ha surgido la oportunidad de usar su excedente de capacidad para producir unidades
adicionales de productos. A continuacin se muestran los precios y costos de venta de tres modelos de una de sus
lneas de productos:
Precio de venta
Materiales directos
Mano de obra directa ($10/hora)
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
Sin aditamentos
$ 30
9
5
3
3
Opciones estndar
$ 35
11
10
6
6
Sper
$ 50
11
15
9
6
Los costos indirectos variables se cargan a los productos con base en los dlares de mano de obra directa; los
costos indirectos fijos se les cargan con base en las horas-mquina.
Se requiere:
1. Si Santana Company cuenta con un excedente de capacidad de maquinaria y puede agregar ms mano de obra segn
sea necesario (es decir, ni la maquinaria ni la mano de obra son una restriccin), a qu producto o productos debe
destinarse el exceso de capacidad de produccin?
2. Si Santana Company cuenta con un excedente de capacidad de maquinaria pero su tiempo de mano de obra es limitado, a qu producto o productos debe destinarse la capacidad de produccin?
9-49 Anlisis de rentabilidad No veo la hora de darles la noticia, gru Charlie Oliver, contralor de Wellesley
Paint Company. l y Don Smith, enlace de la empresa con el gobierno del estado, regresaban de una reunin que
sostuvieron con representantes de la Administracin de Servicios Generales de Virginia (ASG), la dependencia
encargada de vigilar la licitacin de los contratos estatales. Charlie y Don esperaban recibir las especificaciones
de la licitacin para el contrato de pintura de carreteras, que se va a renovar en poco tiempo. Slo que, en lugar de
recibir los formularios de licitacin y renovar los viejos lazos amistosos con ASG, se quedaron helados al enterarse de que las muestras de pintura de Wellesley no superaron las pruebas en las carreteras y la empresa no fue
elegible para licitar por el contrato.
Las dos lneas principales de productos de la empresa son la pintura para carreteras, con la que se pintan las
lneas amarillas y blancas de las carreteras, y las pinturas comerciales, que se venden a travs de los puntos de venta locales al menudeo. El proceso de produccin de las pinturas es bastante sencillo. La materia prima se conserva
en el rea de almacenamiento, la cual ocupa aproximadamente la mitad del espacio de la planta. Para almacenar
el ltex, que es el ingrediente principal de las pinturas, se usan enormes tanques que asemejan silos. Estos tanques
se localizan en el rea de descarga, inmediatamente afuera de la planta, de modo que cuando un cargamento de
ltex arriba, se bombea directamente del camin tanque a estos tanques de almacenamiento. El ltex es sensible
en extremo al fro. No puede almacenarse en el exterior, y para su transporte en invierno requiere camiones con
calefaccin, los cuales resultan demasiado costosos para una empresa pequea como Wellesley.
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En la actualidad Wellesley tiene contratos de pintura para carreteras con los estados de Pennsylvania, Carolina del Norte, Delaware y Virginia. De la produccin total de 380 000 galones de pintura del ao anterior, 90%
fue de pintura para carreteras. De esta cifra, 88 000 galones correspondieron al contrato con Virginia. Cada estado
exige especificaciones nicas en cuanto a color, viscosidad, textura, tiempo de secado y otras caractersticas de la
pintura. Por ejemplo, el producto que le vende a Pennsylvania debe soportar el uso intensivo de sal que se aplica
a las carreteras durante el invierno. La pintura para las autopistas de Carolina del Norte debe tolerar largos periodos de calor intenso durante los meses de verano.
Debido al elevado costo del transporte de la pintura, la mayora de los productores slo puede ofrecer precios
competitivos a las localidades ms cercanas a sus instalaciones de produccin. A ello se debe el xito de Wellesley
al licitar contratos en los estados del este aledaos a Virginia. Sin embargo, Heron Paint Company de Houston,
Texas, uno de sus principales competidores, est construyendo una nueva planta en Carolina del Norte. Con la
reduccin en los costos que le reportarn tanto la eficiencia de sus nuevas instalaciones como la cercana con sus
clientes, Heron se convertir en una importante amenaza competitiva.
La lnea de pinturas comerciales de Wellesley incluye pinturas para interiores y exteriores del hogar, que ofrece
en una amplia variedad de colores formulados para asemejarse lo ms posible a los colores coloniales autnticos.
Esta lnea ha sido bien recibida en Virginia, gracias a la asociacin con la historia. La mayora de estas pinturas se
venden en tiendas de pinturas y ferreteras, que las ofrecen como su segunda o tercera lnea de productos de este
tipo. Las empresas estadounidenses de gran tamao, como Benjamin Moore o Sherwin Williams, ofrecen amplios
servicios a los minoristas de pinturas, como equipos de igualacin de color por computadora. Wellesley jams ha
intentado promover con ms empuje y dinamismo su lnea comercial de pinturas, en parte por la escasez de recursos para proporcionar esa clase de servicios y en parte porque siempre ha considerado sus pinturas comerciales
como una lnea secundaria de productos. La empresa vende 38 000 galones de pintura comercial al ao.
A Charlie le preocupa el futuro de la compaa. El objetivo estratgico de la empresa es ofrecer productos
de calidad al menor costo posible y en el momento oportuno. Una vez que asimil el impacto de haber perdido
el contrato con el estado de Virginia, Charlie comenz a preguntarse si la firma podra considerar incrementar la
produccin de pinturas comerciales para reducir la dependencia de la empresa a los contratos de pintura para
carreteras. Carl Bunch, quien administra las operaciones cotidianas de la compaa, cree que es posible duplicar
las ventas de pintura comercial si la organizacin emprende una campaa promocional a un costo estimado de
15 000 dlares. El precio promedio de la pintura para carreteras el ao pasado fue de 9 dlares por galn. El precio
promedio de la pintura comercial fue de 11 dlares por galn.
Charlie Oliver reuni los siguientes datos para evaluar el desempeo financiero de ambas lneas de pinturas.
La principal materia prima usada en la fabricacin de pinturas es el ltex. El precio de lista de este material es de
13.50 dlares por libra; para producir 1 000 galones de pintura para carreteras se necesitan 450 libras de ltex. En
el caso de la pintura comercial, se requieren 325 libras de ltex para producir 1 000 galones de pintura. A continuacin se presentan otros costos variables, adems del costo del ltex.
Costo de la materia prima por galn de pintura:
Camelcarb (roca caliza)
Slice
Pigmentos
Otros ingredientes
Costo de la mano de obra directa por galn
Costo del flete por galn
Para carreteras
Comercial
0.38
0.37
0.12
0.06
0.46
0.78
0.54
0.52
0.38
0.03
0.85
0.43
El ao pasado, los costos indirectos fijos atribuibles a la pintura para carreteras sumaron un total de 85 000
dlares, los cuales incluyen costos estimados de 25 000 dlares vinculados directamente al contrato con el estado
de Virginia, que ahora pueden ser eliminados. Los costos indirectos fijos atribuibles a la pintura comercial son de
13 000 dlares. Otros costos indirectos de fbrica suman un total de 110 000 dlares. Charlie estima que de esta
cantidad, 9 000 dlares representan costos de manejo de inventarios que podran descartarse por la prdida del
contrato con Virginia. Tanto los costos indirectos restantes como los costos generales y de administracin por
140 000 dlares se distribuyen a partes iguales entre la cantidad total de galones de pintura producidos.
Se requiere:
1. Calcule el margen de contribucin para cada tipo de pintura y la contribucin total a nivel de toda la empresa en cada
uno de los siguientes escenarios:
Escenario A:Produccin actual, con el contrato de Virginia incluido
Escenario B:Sin el contrato de Virginia o sin la campaa promocional para expandir las ventas de pintura
comercial
Escenario C:Sin el contrato de Virginia, pero con la campaa promocional para expandir las ventas de pintura
comercial
2. Determine si Wellesley debe elegir el escenario B o el C (del problema anterior) y explique por qu. Incluya una
consideracin sobre el contexto estratgico.
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9-50 Anlisis del pedido especial New Life, Inc. fabrica cremas, jabones y otros productos para el cuidado de la piel
dirigidos a personas con cutis seco y delicado. La empresa acaba de introducir una nueva lnea de productos que
eliminan las manchas y arrugas de la piel producidas por el envejecimiento. Vende estos productos en farmacias
y tiendas de departamentos a precios un tanto mayores que los de otras marcas, gracias a su excelente reputacin
en trminos de calidad y eficacia.
Actualmente New Life hace muy poco uso de la capacidad de su planta. Hace dos aos, anticipndose a un
rpido crecimiento, la compaa abri una gran planta de manufactura, cuya capacidad an no utiliza a ms de
50%. En parte por esta razn, New Life busc nuevos socios y, con la ayuda de su analista financiero, logr ubicar
a varios socios empresariales adecuados. El primer socio potencial identificado fue SuperValue, una importante
cadena de supermercados a la cual le interesa la sociedad porque desea que New Life fabrique una nueva crema
antiarrugas para venderla en sus tiendas. El producto sera en esencia idntico al de New Life, pero se empacara
con la marca de SuperValue. Con este acuerdo, a New Life se le pagaran 2.00 dlares por unidad y SuperValue
gozara de derechos limitados para anunciar que el producto es fabricado por New Life para SuperValue. Luego
de algunos clculos, el CEO de New Life determin que los costos de materiales directos, mano de obra directa
y otros costos variables necesarios para el pedido de SuperValue seran de alrededor de 1.00 dlar por unidad, en
comparacin con el costo total de 2.50 dlares (materiales, mano de obra y costos indirectos) para el producto
equivalente de New Life.
Se requiere: Debe New Life aceptar la propuesta de SuperValue? Por qu s, o por qu no?
9-51 Anlisis de proyecto, promocin de ventas Clear Lake Furniture Company fabrica muebles para exteriores a partir de productos reciclados, entre ellos plsticos y subproductos de la madera. Sus tres productos
son sillas mecedoras, sillas con escauelos y mesas. Dichos productos atraen principalmente a consumidores interesados en los costos y a otros que valoran el reciclaje de materiales. La empresa vende sus productos al mayoreo a minoristas y diversos vendedores de productos masivos. Debido a la naturaleza estacional
de los artculos, la mayora de los pedidos se manufacturan durante los meses de invierno para ser entregados
a principios de la primavera. Michael King, fundador y propietario de la empresa, se encuentra consternado
debido a que las ventas de dos de sus productos empiezan a caer por debajo de lo presupuestado. El siguiente cuadro muestra los datos pertinentes de un ao a la fecha en relacin con los artculos de la compaa.
Convencido de que la reduccin en las ventas se debe a la falta de esfuerzos por parte de sus vendedores,
Michael le ha sugerido a su analista financiera, Lisa Buck, que la compaa anuncie dos concursos para corregir
esta situacin antes de que empeore. El primero consiste en premiar con un viaje a Hawai al mejor vendedor si
se logran mayores ventas de la silla mecedora que eliminen la reduccin en el presupuesto. El segundo concurso
es un fin de semana para jugar al golf, con un juego nuevo de palos de golf incluido, que se le otorgara al mejor
vendedor si se logran aumentar las ventas de las sillas con escauelo que eliminen la reduccin en el presupuesto.
Las vacaciones a Hawai tendran un costo de 8 800 dlares y el fin de semana de golf costara 4 685 dlares.
Nmero de unidades
Precio de ventas promedio
Costos variables
Mano de obra directa
Horas de mano de obra
Costo por hora
Materiales directos
Comisin de ventas
Cifras
reales
Mecedora
Cifras presu-
puestadas
Cifras
reales
Mesa
Cifras presupuestadas
2 750
$ 80.00
4 000
$ 85.00
7 100
$ 61.00
8 000
$ 65.00
3 500
$ 24.00
3 300
$ 25.00
2.50
$ 9.00
$ 16.00
$ 15.00
2.25
$ 10.00
$ 15.00
$ 15.00
3.25
$ 9.50
$ 11.00
$ 10.00
3.00
$ 9.25
$ 10.00
$ 10.00
0.60
$ 9.00
$ 6.00
$ 5.00
0.50
$ 9.00
$ 5.00
$ 5.50
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Ted Vosilo es el administrador de planta de la Denver Cover Plant, la cual fue la primera planta de GianAuto
en toda la regin. A medida que se fueron abriendo otras plantas en el rea, a Ted se le otorg la responsabilidad
de administrarlas todas como una manera de reconocer su capacidad como administrador. Ted funge como administrador regional, aunque el presupuesto para l y su personal se toma de la Denver Cover Plant.
Ted acaba de recibir un reporte donde se le indica que GianAuto podra comprar el equivalente a la produccin
anual completa de Denver Cover con proveedores externos por un total de 60 millones de dlares. Este precio tan
bajo en el exterior lo sorprendi, ya que el presupuesto para los costos de operacin de la Denver Cover Plant para
el ao siguiente se fij en 82 millones de dlares. Ted piensa que GianAuto debe cerrar sus operaciones en Denver
Cover para lograr el ahorro de 22 millones de dlares en costos anuales.
El siguiente es el presupuesto de Denver Cover para sus costos de operacin del ao entrante:
$32 000
$ 23 000
3 000
4 000
30 000
$ 5 000
3 000
4 000
2 000
6 000
20 000
$82 000
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9-53 Fabricar o comprar Bernards Specialty Manufacturing (BSM) produce vehculos sobre pedido limusinas,
autobuses, camionetas convertidas y pequeos camiones para clientes especiales. Personaliza cada vehculo
segn las especificaciones del cliente. BSM ha tenido un crecimiento sostenido en aos recientes, en parte gracias
a la demanda cada vez mayor de sus vehculos especializados de lujo. Esta demanda creciente tambin ha ocasionado que nuevos competidores ingresen en el mercado de esta clase de vehculos. La administracin de BSM
considera la elevada calidad de manufactura como su ventaja competitiva. Gran parte del trabajo se hace a mano, y
la compaa slo usa las mejores partes y materiales. Muchas de sus piezas las fabrica ella misma como una forma
de controlar la mxima calidad. Debido al incremento de la competencia, la competitividad en los precios se est
convirtiendo en un factor para la industria, y BSM empieza a preocuparse ms por el control y la reduccin de
los costos. Una manera de controlarlos ha sido comprar los materiales y componentes a granel, poner una mayor
atencin a la eficiencia en la programacin y las labores de distintas funciones y mejorar la productividad de los
empleados.
La mayor competencia tambin ha provocado que BSM reconsidere su estrategia. Luego de revisarla con la
ayuda de sus asesores, BSM ha determinado que compite mejor como un productor diferenciado respaldado por
la calidad de sus productos y servicio. Para reafirmar esta estrategia de diferenciacin, BSM decidi llevar a cabo
diversos sistemas de inspeccin y reportes de calidad. Los reportes sobre la calidad son revisados a todos los
niveles administrativos, incluida la alta administracin.
Para reducir costos y mejorar la calidad, BSM empez la bsqueda de algunas piezas con proveedores externos. Por ejemplo, la empresa puede comprar con Performance Equipment Inc. a un precio de 105 dlares cierta
pieza esencial para la suspensin que en la actualidad fabrica ella misma. Comprar la pieza le ahorrara a BSM
10% de los costos de mano de obra y costos indirectos variables, as como 68 dlares de costos de materiales. Los
costos de produccin actuales del montaje de la suspensin se muestran a continuacin:
Materiales
Mano de obra
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
Costo total del montaje de la suspensin
$192
75
150
150
$567
Se requiere:
1. Cmo resultaran afectados los costos totales si BSM elige comprar la pieza en vez de seguir fabricndola?
2. Debe BSM comprar la pieza o fabricarla? Incluya en su respuesta consideraciones estratgicas.
9-54 Fabricar o comprar, revisin de las curvas de aprendizaje Henderson Equipment Company acaba de producir
una corrida piloto de 50 unidades de un cilindro de reciente creacin que utiliza en sus productos terminados.
El cilindro tiene una vida de un ao y la compaa espera producir y vender 1 650 unidades anuales. La corrida
piloto requiri 14.25 horas-mano de obra directa para los 50 cilindros, a un promedio de 0.285 horas-mano de
obra directa por cilindro. Henderson ha experimentado una curva de aprendizaje de 80% en las horas-mano de obra
directa requeridas para producir los nuevos cilindros. La experiencia anterior indica que el aprendizaje tiende
a cesar al llegar a 800 piezas producidas.
A continuacin se muestran los costos de produccin de los cilindros de Henderson:
Henderson acaba de recibir una cotizacin de 7.50 dlares por unidad por parte de Lytel Machine Company
para los 1 600 cilindros adicionales necesarios. Henderson subcontrata a menudo este tipo de trabajo y siempre ha
quedado satisfecha con la calidad de las unidades que Lytel le ha producido.
Se requiere:
1. Si Henderson manufactura los cilindros, determine
a) Las horas-mano de obra directa promedio por unidad para los primeros 800 cilindros producidos (incluida la
corrida piloto). Redondee sus clculos a tres cifras decimales.
b) Las horas-mano de obra directa totales para los primeros 800 cilindros producidos (incluida la corrida piloto).
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2. Despus de completar la corrida piloto, Henderson debe fabricar 1 600 unidades adicionales para cumplir con el
requisito anual de 1 650 unidades. De manera independiente a su respuesta al problema 1, suponga que
Los primeros 800 cilindros producidos (incluida la corrida piloto) requirieron 100 horas-mano de obra directa.
La unidad nmero 800 producida (con la corrida piloto incluida) requiri 0.079 horas.
Calcule los costos de produccin totales para que Henderson produzca los 1 600 cilindros adicionales requeridos.
3. Determine si Henderson debe fabricar los 1 600 cilindros adicionales o bien comprrselos a Lytel. Sustente su respuesta con los clculos adecuados.
(Adaptado de CMA)
9-55 Anlisis de rentabilidad; revisin del presupuesto maestro RayLok Incorporated ha inventado un proceso
secreto para aumentar la intensidad de la luz, gracias al cual hoy produce una variedad de productos relacionados
con este proceso. Cada producto es independiente de los dems y es tratado como una divisin independiente de ganancias/prdidas. Los administradores de producto (divisin) gozan de gran libertad para administrar
sus divisiones como mejor les parezca. La incapacidad para generar la utilidad objetivo por divisin es tratada
con rigor; no obstante, las recompensas por rebasar los objetivos de utilidad, en palabras de un administrador, son
esplndidas.
La Divisin DimLok vende un accesorio automovilstico que atena automticamente la luz de los faros en
cuanto percibe cierta intensidad de la luz proveniente de una direccin especfica. DimLok ha tenido un nuevo
administrador en cada uno de los tres aos anteriores debido a que ninguno ha sido capaz de alcanzar la utilidad
objetivo de RayLok. Donna Barnes acaba de ser ascendida al puesto de administradora de divisin y est estudiando las maneras de alcanzar las utilidades objetivo actuales para DimLok.
Los dos objetivos de utilidad de la divisin para el ao prximo son alcanzar un total de 800 000 dlares (20%
de rendimiento sobre la inversin en los costos fijos anuales de la divisin) ms una ganancia adicional de 20
dlares por cada unidad de DimLok que venda. Otras restricciones sobre las operaciones de la divisin son:
La produccin no puede exceder las ventas, porque el programa publicitario corporativo de RayLok hace hincapi en los modelos completamente nuevos de los productos cada ao, aunque los modelos pudiera ser que
incorporen slo cambios superficiales.
El precio de venta de DimLok no puede variar por arriba del precio actual de venta de 200 dlares por unidad,
pero por debajo de 200 dlares puede tener una variacin de hasta 10%.
Un administrador de divisin puede decidirse por expandir la produccin fija o las instalaciones de ventas;
no obstante, el objetivo buscado en relacin con los costos fijos se incrementa en 20% del costo de dicha
expansin. Adems, un administrador no puede expandir las instalaciones fijas en ms de 30% de los niveles
existentes de costos fijos sin contar con la aprobacin de la junta directiva.
Dona examina en estos momentos los datos reunidos por su personal para determinar si DimLok puede lograr
las utilidades objetivo de 800 000 dlares y los 20 dlares por unidad. Un resumen de estos informes muestra lo
siguiente.
Las ventas del ao anterior ascendieron a 30 000 unidades a 200 dlares por unidad.
La capacidad actual de manufactura de las instalaciones de DimLok es de 40 000 unidades al ao, pero puede
incrementarse a 80 000 unidades al ao mediante un aumento de 1 000 000 dlares en los costos fijos anuales.
Los costos variables presentes ascienden a 80 dlares por unidad, pero los vendedores de DimLok estn dispuestos a ofrecer descuentos en materias primas iguales a 20 dlares por unidad a partir de la unidad nmero
60 001.
Las ventas se pueden incrementar hasta 100 000 unidades al ao si se consignan grandes bloques del producto
a instituciones compradoras a un precio descontado por unidad de 180 dlares. Sin embargo, este descuento
slo se aplica a ventas mayores que 40 000 unidades al ao.
Donna considera que estas proyecciones son confiables, por lo que ahora intenta determinar qu debe hacer
DimLok para alcanzar los objetivos de utilidad que les ha asignado la junta directiva de RayLok.
Se requiere:
1. Determine la cantidad en dlares de los costos fijos anuales presentes de DimLok.
2. Determine el nmero de unidades que DimLok debe vender para alcanzar ambos objetivos de utilidad. Asegrese de
considerar todas las restricciones al momento de establecer su respuesta.
3. De manera independiente a su respuesta al problema 2, suponga que Donna decide vender 40 000 unidades a 200
dlares por unidad y 24 000 unidades a 180 dlares por unidad. Prepare un estado de resultados del presupuesto maestro para DimLok, donde se muestre si la decisin de Donna permitir alcanzar los objetivos de utilidad de DimLok.
4. Evale la estrategia competitiva de DimLok.
5. Identifique los factores estratgicos que DimLok debe tomar en consideracin.
(Adaptado de CMA)
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9-56 Anlisis de rentabilidad; fijacin de precios HomeSuites Inn es una cadena estadounidense de hoteles de excelente calidad muy popular entre los viajeros de negocios. Muchos de los mejores clientes de HomeSuites se
hospedan durante una semana o ms durante sus viajes de negocios. La alta administracin de la cadena hotelera
realiz un movimiento estratgico el ao anterior con el fin de aumentar su rentabilidad mediante el aumento de
10% en promedio en los precios de las habitaciones, a partir de un costo promedio de 80 a 88 dlares. La respuesta
de los principales competidores de la cadena (el mercado total de los hoteles contra los que HomeSuites compite
suman una ocupacin diaria de 50 000 000 habitaciones al ao) fue mantener bajas sus tarifas, lo cual provoc que
las ventas de HomeSuites cayeran de una ocupacin anual de 5 000 000 a una ocupacin de 4 000 000 habitaciones, una cada de 20% en las ventas de habitaciones, y un nuevo rcord a la baja para la empresa en sus tasas de
ocupacin. La cada en las ventas de habitaciones fue mayor que la esperada, por lo que HomeSuites consult a
un experto en marketing quien le explic que los clientes en este mercado son muy sensibles a los cambios en los
precios, y adems, aunque una reduccin en el precio aumenta el volumen y un incremento en el precio reduce el
volumen, estos efectos no son proporcionales. Ahora HomeSuites est considerando una reduccin de precio a 76
dlares, con la esperanza de que las ventas se incrementen hasta 50% por encima del nivel actual de 4 000 000 de
habitaciones. El asesor le ha asegurado a HomeSuites que si regresa al precio de 80 dlares, las ventas retornarn
a su antiguo nivel de 5 000 000. La tabla siguiente muestra los costos de las habitaciones por habitacin ocupada a
diversos niveles de ocupacin anual.
4 000
4 500
5 000
5 500
6 000
6 500
$ 3.30
15.41
$ 3.32
15.37
$ 3.28
15.41
$ 3.31
15.40
$ 3.30
15.40
$ 3.30
15.31
10.55
23.35
$ 52.61
30.11
$ 82.72
10.48
21.01
$ 50.18
27.66
$ 77.84
10.46
19.12
$ 48.27
25.12
$ 73.39
10.44
18.01
$ 47.16
22.88
$ 70.04
10.61
16.33
$ 45.64
21.01
$ 66.65
10.48
15.11
$ 44.20
19.43
$ 63.63
Nota: Los costos generales a nivel de habitaciones incluyen lavandera, limpieza de las habitaciones y suministros, lo cual vara con el
nmero de habitaciones ocupadas; los costos generales a nivel del hotel incluyen mantenimiento general, personal de recepcin, desembolsos de la alberca y otros costos, que no varan con el nmero de habitaciones ocupadas. Los costos de ventas y administrativos
son el costo de la administracin del hotel, la red para reservaciones y otros costos fijos.
Se requiere: Cul cree que sea la mejor estrategia para HomeSuites en cuestin de la fijacin de precios de las habitaciones? Efecte un anlisis de hoja de clculo donde se muestre qu efectos tendran sobre la contribucin las distintas
polticas de fijacin de precios que HomeSuites ha utilizado o est considerando.
9-57 Fabricar o comprar La Midwest Division de la Paibec Corporation produce subensambles utilizados en los
productos finales de Paibec. A Lynn Hardt, del departamento de planeacin de las utilidades de Midwest, se le
ha asignado la tarea de determinar si Midwest debe seguir fabricando un componente del subensamble, el MTR2000, o comprarlo a Marley Company, un proveedor externo. Marley ha presentado una licitacin para fabricar
y suministrar las 32 000 unidades del MTR-2000 que Paibec necesitar para 2007 a un precio de 17.30 dlares
por unidad. Marley le ha asegurado a Paibec que las unidades le sern entregadas segn las especificaciones y
necesidades de produccin de sta. El precio de contrato de 17.30 dlares slo es aplicable durante 2007, pero a
Marley le interesa lograr un acuerdo de largo plazo que se extienda ms all de 2007.
Lynn ha presentado la informacin siguiente en torno al costo para Midwest de fabricar 30 000 unidades del
MTR-2000 en 2006.
Materiales directos
Mano de obra directa
Renta del espacio de fbrica
Costos de arrendamiento del equipo
Otros costos indirectos
Costos totales de manufactura
$195 000
120 000
84 000
36 000
225 000
$660 000
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Los costos de materiales directos usados en la produccin del MTR-200 se espera que aumenten en 8% en
2007.
En el contrato de la mano de obra directa de Midwest se estipula un aumento salarial de 5%.
Las instalaciones utilizadas para fabricar el MTR-2000 se rentan mediante un contrato de alquiler mensual.
Si no fabrica el MTR-2000, Midwest no necesitara este espacio. De esta manera, Midwest puede retirarse de
este acuerdo de arrendamiento sin sufrir ninguna penalizacin.
John Porter, el administrador de divisin de Midwest, pas por la oficina de Lynn para externar su opinin
en torno al outsourcing del MTR-2000. All coment: Realmente me preocupa que se use el ourtsourcing en
el MTR-2000. Mi yerno y mi sobrino, por no mencionar un miembro de nuestro equipo de bolos, trabajan en el
MTR-2000. Todos ellos podran perder sus empleos si le empezamos a comprar ese componente a Marley. De
verdad apreciara cualquier cosa que usted pudiera hacer para lograr que el anlisis del costo muestre que debemos
seguir fabricando el MTR-2000. La corporacin no se da cuenta de los incrementos en los costos de los materiales, y tal vez usted podra dejar fuera algunos de esos costos fijos. En fin, slo creo que debemos seguir fabricando
el MTR-2000.
Se requiere:
1. Prepare un anlisis del costo relevante donde se muestre si la Divisin Midwest debe fabricar el MTR-2000, o comprrselo a Marley Company para 2007.
2. Identifique y discuta brevemente los factores estratgicos que Midwest debe considerar en esta decisin.
3. Remtase a los estndares ticos especficos para los contadores administrativos resumidos en el captulo 1 a fin de
evaluar las repercusiones ticas de la solicitud que John Porter le hizo a Lynn Hardt.
(Adaptado de CMA)
9-58 Anlisis de rentabilidad High Point Furniture Company (HPF) manufactura muebles de muy elevada calidad
para su venta directa a hoteles exclusivos, diseadores de interiores y puntos selectos de ventas de todo el mundo.
Entre los productos de HPF se incluyen muebles tapizados, mesas de comedor, recmaras y toda una variedad de
otros productos, como mesas laterales. Gracias a una gran atencin a la calidad y la innovacin en el diseo, as
como una atencin minuciosa a los cambios en los gustos del cliente, HPF ha llegado a ser uno de los fabricantes
de muebles de mayor xito a nivel mundial. Hal Blin, el director de operaciones de HPF, realiza la revisin de
los informes ms recientes sobre ventas y ganancias de las tres mesas laterales ms vendidas de la lnea de productos de HPF: los modelos Parker, Virginian y Weldon. A Hal le preocupa el desempeo relativamente malo de la
lnea Weldon. Analiza las perspectivas de dicha lnea con Joan Hunt, vicepresidenta de marketing y ventas de HPF.
Joan apunta que, aunque no ha habido una tendencia significativa a la alza o a la baja en ninguna de las lneas de
mesas laterales, la direccin a la que apunta el gusto de los clientes podra favorecer las lneas Virginian y Parker.
Tanto ella como Hal comparten la opinin de que quiz sea el momento de un anlisis ms profundo para determinar si habra que descontinuar la lnea Weldon.
Reporte de ventas y utilidades de HPF: mesas laterales
Parker
Por unidad
Ventas en unidades
Ventas en dlares
$ 459.00
Costos de fbrica
Mano de obra
125.00
Materia prima
88.50
Energa
23.50
Reparaciones
12.25
Equipo de fbrica
33.50
Otros costos
14.00
Costo total de fbrica
296.75
Desembolsos de venta y administracin
De venta
45.00
De oficina
16.80
Administrativo
27.50
Otros administrativos
6.50
Costo total
392.55
Utilidad (prdida) de operacin $ 66.45
Virginian
Total
Por unidad
Total
Weldon
Por unidad
Total
Total
150 000
$ 68 850 000
$ 365.00
335 000
$ 122 275 000
$ 248.00
165 000
$ 40 920 000
18 750 000
13 275 000
3 525 000
1 837 500
5 025 000
2 100 000
44 512 500
118.00
66.00
15.60
12.25
33.50
12.50
257.85
39 530 000
22 110 000
5 226 000
4 103 750
11 222 500
4 187 500
86 379 750
62.00
78.00
13.80
12.25
33.50
13.25
212.80
10 230 000
12 870 000
2 277 000
2 021 250
5 527 500
2 186 250
35 112 000
68 510 000
48 255 000
11 028 000
7 962 500
21 775 000
8 473 750
166 004 250
6 750 000
2 520 000
4 125 000
975 000
58 882 500
$ 9 967 500
36.00
16.80
27.50
6.50
344.65
$ 20.35
12 060 000
5 628 000
9 212 500
2 177 500
115 457 750
$ 6 817 250
25.00
4 125 000
22 935 000
16.80
2 772 000
10 920 000
27.50
4 537 500
17 875 000
6.50
1 072 500
4 225 000
288.60
47 619 000
221 959 250
$ (40.60) $ (6 699 000) $ 10 085 750
Nota: El desembolso de ventas consiste en los sueldos fijos del personal de ventas, publicidad y el costo de la gerencia de marketing/ventas. La energa es para el equipo
utilizado en la manufactura y vara con el nmero de unidades producidas. Otros costos de fbrica, incluidos las reparaciones y el equipo, se consideran como costos fijos.
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Se requiere:
1. Mediante el uso de Excel u otra hoja de clculo equivalente, elabore un anlisis capaz de ayudar a Hal a decidir sobre
el futuro de la lnea Weldon. Debe eliminarse esta lnea de producto? Por qu s, o por qu no?
2. Con el uso de la hoja de clculo que cre en el punto 1, determine si su respuesta cambiara por el hecho de que se
espera que las ventas de Weldon caigan 80%.
3. Otra vez con el uso de la hoja de clculo que elabor para el problema 1, determine si la lnea Weldon debe descontinuarse si los recursos destinados a sta podran usarse para incrementar en 10% las ventas de cada una de las otras
dos lneas.
4. De nuevo, utilizando la hoja de clculo creada en el problema 1 y empleando Buscar objetivo en Excel, o su equivalente, determine el aumento (o reduccin) en las ventas de la lnea Parker que se requerira en caso de descontinuarse
la lnea Weldon para mantener las ganancias globales de la empresa determinadas en el inciso 1. Para ver un ejemplo
de Buscar objetivo, remtase a la figura 7.5 del captulo 7.
9-59 Anlisis de rentabilidad, programacin lineal (apndice) Home Cooking Company ofrece planes de servicio
mensual para proveer comidas preparadas que se entregan en las casas de los clientes y que slo necesitan calentarse en el horno de microondas o en un horno ordinario. Home Cooking ofrece dos planes mensuales: cocina
premier y alta cocina. El plan de cocina premier consiste en comidas congeladas que se entregan dos veces al mes;
esta lnea genera una contribucin de 120 dlares por cada plan de servicio mensual vendido. El plan de alta cocina provee de comidas recin preparadas que se entregan diariamente y genera una contribucin de 90 dlares por
cada plan de servicio mensual vendido. Gracias a su slida reputacin, Home Cooking vende todas las comidas
que es capaz de preparar.
Cada una de las comidas pasa por varias etapas de preparacin y cocido en las cocinas de la compaa. Las
comidas de la clase de cocina premier son congeladas de inmediato una vez que pasan por estas etapas. A continuacin se presentan los requerimientos en cuanto a tiempo por plan mensual de comidas y horas disponibles
por mes:
Horas requeridas
Cocina premier
Alta cocina
Horas disponibles
Preparacin
Cocido
Congelado
2
1
60
2
3
120
1
0
45
Para propsitos de planeacin, Home Cooking usa la programacin lineal para determinar el nmero ms
rentable de comidas premier y de alta cocina que debe preparar.
Se requiere:
1. Con el uso de la funcin Solver de Excel de Microsoft, determine la mezcla ms rentable de productos para Home Cooking,
dadas las restricciones y los mrgenes de contribucin existentes.
2. Con el uso de la funcin Solver de Excel de Microsoft, determine la mezcla ms rentable de productos para Home Cooking, dados los mrgenes de contribucin existentes y todas las restricciones, salvo la restriccin del tiempo de preparacin.
(Adaptado de CMA)
Soluciones a los
problemas de
autoevaluacin
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Segundo, compare los ahorros en costos variables con los costos fijos adicionales de 10 000 dlares por ao. Los ahorros netos, que indican la ventaja de fabricar sobre comprar, son de 20 000 dlares (30 000 dlares 10 000 dlares).
HighValu tambin debe considerar los factores estratgicos relevantes, como la calidad y confiabilidad del proveedor
del cojn. Cmo utilizar HighValu la capacidad liberada de su planta? Resultarn afectados los empleos de algunos
trabajadores?
3. Anlisis de rentabilidad
1. Para determinar el nmero de chaquetas Windy que es posible manufacturar si ya no se producen las 3 750 unidades
de Gale, considrese la capacidad liberada para cada una de las dos restricciones:
Para la mquina de coser automatizada: la mquina produce 20 Windys o 30 Gales por hora, de modo que el
nmero de Windys que podran producirse a partir de la capacidad liberada por Gale es de
3 750 20/30 = 2 500 Windys
Para la operacin de inspeccin y empaquetado: la operacin requiere 15 minutos para Windy (4 por hora) y
5 minutos para Gale (12 por hora), de modo que el nmero de Windys que se pueden inspeccionar y empacar en el
tiempo liberado es de
3 750 4/12 = 1 250 Windys
En este caso, la inspeccin y el empaquetado es la restriccin efectiva, de modo que si se elimina Gale, con la capacidad liberada la empresa es capaz de producir 1 250 Windys.
2. Si se reemplazan 3 750 unidades de Gale con 1 250 unidades de Windy, el anlisis del costo relevante apropiado debe
tomar en consideracin el margen de contribucin de cada producto:
Margen de contribucin por unidad
Unidades vendidas (la renuncia a las 3 750 unidades
de Gale da 1 250 de Windy, por el punto 1)
Margen de contribucin total
Windy
$ 8
Gale
$ 4
1 250
$10 000
3 750
$15 000
De esta manera, eliminar Gale para reemplazarla con Windy reducira en 5 000 dlares el margen de contribucin
total (15 000 dlares 10 000 dlares).
3. Dado que el efecto sobre la contribucin total es importante (como se seala en el problema 2), Windbreakers debe
seguir produciendo Gale. Los siguientes son otros factores que deben considerarse:
a) A los niveles existentes de 18 750 de Windy y 3 750 de Gale, Windbreakers se encuentra operando a toda su
capacidad; si surgen oportunidades adicionales de ventas de Windy, la empresa debe considerar una adicin a
la capacidad disponible de modo que las ventas actuales de Gale puedan continuar adems de las ventas adicionales de Windy.
b) El efecto de la prdida de Gale sobre la imagen de la empresa y por consiguiente los efectos potenciales a largo
plazo sobre las ventas de Windy.
c) El potencial de ventas a largo plazo de Gale. Existe la posibilidad de que las ventas en los aos futuros excedan
el nivel actual de 3 750 unidades?
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C A P T U L O
D I E Z
Por ser el creador de dos de los autos mejor vendidos del planeta el Camry y el Corolla, adems de buen
nmero de otros modelos muy populares, Toyota es hoy uno de los fabricantes de autos ms exitosos del
mundo. La razn de su xito es su capacidad para producir de manera consistente autos de enorme calidad
con caractersticas atractivas y a precios competitivos. El costeo objetivo, mtodo en cuyo uso Toyota fue
pionero en la dcada de los aos sesenta, es el procedimiento que utiliza para obtener caractersticas de
alta calidad y muy deseables a precios competitivos. El costeo objetivo consiste en un enfoque de diseo
en el cual la administracin de costos desempea la parte ms predominante, como se ver en este captulo. Mediante el uso del costeo objetivo, una compaa es capaz de disear un producto para alcanzar una
ganancia deseada, al mismo tiempo que se cumplen las expectativas del cliente en trminos de calidad y
caractersticas del artculo en cuestin. Aunque la bsqueda del equilibrio entre los costos, las caractersticas y la calidad tiene lugar durante todo el proceso de diseo, manufactura, venta y servicio del auto, su
mayor influencia ocurre en la primera etapa, el diseo. En cuanto se han examinado y seleccionado las
alternativas de diseo, Toyota cuenta con la mxima flexibilidad para elegir las opciones que afectarn
la manufactura y todos los dems costos del producto, como son el servicio al cliente y los trabajos de
garanta.
Una vez que el diseo est completo y se ha iniciado el proceso de fabricacin, las consecuencias de la
eleccin de las caractersticas y los mtodos de manufactura quedan fijados hasta el siguiente cambio de
modelo. En consecuencia, desarrollar un buen diseo eficiente en costos resulta esencial. El costeo objetivo
otorga una enorme atencin al uso del proceso de diseo para mejorar el producto al tiempo que se reducen
sus costos. Por ejemplo, cuando se redise el Camry, Toyota construy las luces intermitentes como una
pieza ms del sistema de faros delanteros y uni la parrilla al amortiguador, lo que ahorra tiempo y materiales en el proceso de manufactura y produce un amortiguador ms resistente a los impactos, un resultado
de ganar-ganar para Toyota y para el comprador.
El costeo objetivo es el primero de cuatro mtodos de costeo que se estudiarn en el presente captulo.
Los otros tres son la teora de restricciones, el costeo del ciclo de vida y la fijacin estratgica de precios. El
elemento comn de los cuatro mtodos es que todos estn implicados en el ciclo de vida total del producto.
Si bien los administradores alguna vez se concentraron slo en los costos de produccin, hoy observan los
costos del flujo hacia arriba (antes de la manufactura) y del flujo hacia abajo (despus de la manufactura)
en el ciclo de vida del producto para lograr un anlisis exhaustivo del costo y la rentabilidad del producto
(figura 10.1). Por ejemplo, en el costeo objetivo se considera la funcin del diseo del producto (una activi360
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 361
FIGURA 10.1
El ciclo de vida de los
costos de un producto o
servicio
IyD
Diseo
Manufactura
FIGURA 10.2
Marketing
y
distribucin
Servicio
al cliente
dad del flujo hacia arriba) en la reduccin de costos durante la manufactura y las etapas del flujo hacia abajo
del ciclo de vida. As, puede verse cmo se utiliza la teora de restricciones en la etapa de fabricacin para
reducir los costos de produccin y acelerar los procesos que siguen el flujo hacia abajo. Luego se observa el
costeo del ciclo de vida, el cual proporciona una evaluacin integral de la rentabilidad de los distintos productos, incluidos los costos a lo largo del ciclo de vida del producto. Por ltimo, la fijacin estratgica de
precios utiliza los conceptos del ciclo de vida en las decisiones de fijacin de precios. La fijacin estratgica
de precios asume dos visiones importantes y muy distintas entre s del ciclo de vida del producto.
El ciclo de vida del costo es la secuencia de actividades dentro de la empresa que principia con la investigacin y desarrollo, a la que le siguen el diseo, la manufactura (o el servicio proporcionado), el marketing/distribucin y el servicio al cliente. Constituye el ciclo de vida del producto o servicio desde el punto
de vista de los costos invertidos. En la figura 10.1 se ilustra el ciclo de vida de los costos.1 El ciclo de vida
de las ventas es la secuencia de etapas en la vida de un producto o servicio en el mercado: desde la introduccin del producto o servicio en el mercado y su crecimiento en ventas hasta su madurez, decadencia y
retiro del mercado. Al principio las ventas son bajas, alcanzan su punto mximo en la etapa de madurez
y decaen despus, como se muestra en la figura 10.2. Tanto las ventas como las nociones de los costos del
ciclo de vida del producto son importantes en la fijacin estratgica de precios.
Tres son los mtodos ms usados por las empresas manufactureras en los cuales el desarrollo de nuevos productos, la rapidez en la manufactura y la eficiencia son importantes. Dichos mtodos son el costeo
objetivo, la teora de restricciones y el costeo del ciclo de vida. Como en ellos se implica a un producto
con caractersticas fsicas, su aplicacin en las empresas manufactureras es ms emprico y fcil de entender. No obstante, tambin es posible utilizar cada uno de estos mtodos en las empresas de servicios. Por
ejemplo, un gobierno local podra usar la teora de restricciones para acelerar el proceso de facturar los
servicios de agua (y reducir los costos de este proceso) a los residentes, o para acelerar las operaciones de
procesamiento y depsito de la recaudacin obtenida de esos mismos residentes.
Ventas
Crecimiento
Introduccin
Madurez
Decadencia
Tiempo
El ciclo de vida del costo tambin es llamado cadena de valor por muchos autores para subrayar que cada actividad debe
agregar valor para el cliente final (Michael Porter, Competitive Advantage, Nueva York, Free Press, 1985). Obsrvese que esta
nocin de la cadena de valor difiere de la presentada en el captulo 2. Aquel captulo describe la cadena de valor a nivel de la
industria; el concepto del ciclo de vida del costo en este captulo describe la cadena de valor al nivel de la empresa. En el captulo 2
se utiliz la nocin ms amplia de la cadena de valor para facilitar el enfoque estratgico de dicho captulo. Para un anlisis de
los dos tipos de cadena de valor vase Joseph G. San Miguel, Value Chain Analysis for Assessing Competitive Advantage, en
Management Accounting Guideline Number 41, The Society of Management Accountants of Canada, 1996; y Mike Partridge
y Lew Perren, Assessing and Enhancing Strategic Capability: A Value-Driven Approach, en Management Accounting, Reino
Unido, junio de 1994, pp. 28-29.
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Costeo objetivo
Nuestra poltica es reducir el precio, extender las operaciones y mejorar el artculo. Habrn notado que la reduccin del
precio aparece primero. Jams hemos considerado que los costos sean fijos. Por tanto, primero reducimos el precio al
punto en que consideramos que dar como resultado ms ventas. Luego seguimos adelante e intentamos crear los precios.
Los costos no nos preocupan. El nuevo precio mueve los costos del flujo hacia abajo. El medio ms usual consiste en
tomar los costos para luego determinar el precio; si bien este mtodo puede parecer cientfico en un sentido estrecho, no
lo es en el sentido ms amplio, pues, qu sentido tiene conocer el costo, si lo nico que te dice es que no puedes manufacturar a un precio al que se pueda vender el artculo? El verdadero punto es que, si bien es posible calcular qu es un
costo, y de hecho todos nuestros costos se calculan con el mayor cuidado, nadie sabe lo que un costo debe ser. Una de las
formas de descubrirlo es designar un precio tan bajo que obligue a todos a tu alrededor a lograr el mximo nivel de eficiencia. El precio bajo obliga a todos a buscar las ganancias hasta debajo de las piedras. Por este medio hemos realizado
ms hallazgos en cuestin de la manufactura y venta que por cualquier otro cmodo mtodo de investigacin.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 1
Explicar cmo utilizar
el costeo objetivo para
facilitar la administracin
estratgica.
Estas reflexiones de Henry Ford encajaran a la perfeccin en las salas de juntas del mundo actual, donde la competencia global, las crecientes expectativas del cliente y la fijacin competitiva de precios en
muchas industrias han obligado a las empresas a buscar ao tras ao maneras de reducir costos sin dejar
de producir, al mismo tiempo, artculos con niveles cada vez mayores de calidad y funcionalidad. Lo que
Ford describe es una tcnica denominada costeo objetivo, mediante la cual la empresa determina el costo
tolerable (es decir, objetivo) para el producto o servicio, dado un precio competitivo de mercado, tal que
la empresa pueda ganar la utilidad deseada:
Costo objetivo = Precio competitivo Utilidad deseada
La empresa tiene dos opciones para reducir costos hasta un nivel de costo objetivo:
1. Mediante la integracin de nueva tecnologa de fabricacin, el uso de tcnicas avanzadas de administracin de costos como el costeo basado en actividades y la bsqueda de una mayor productividad.
2. Mediante el rediseo del producto o servicio. Para muchas empresas, este mtodo es ventajoso porque
reconoce que las decisiones de diseo son la causa de gran parte de los costos totales del ciclo de vida
del producto. Con una cuidadosa atencin al diseo, es posible lograr reducciones importantes en el
costo total.
Muchas empresas utilizan las dos opciones: los esfuerzos por alcanzar mayores ganancias de productividad y el costeo objetivo para determinar el diseo de ms bajo costo. Algunos administradores sostienen
que, a diferencia de los programas para el mejoramiento de la productividad, el costeo objetivo ofrece una
meta ms clara, es decir, un nivel de costos especfico. Como sta es ms definida, parece ms asequible y
por tanto ms motivadora.
Muchos fabricantes de autos, desarrolladores de software y otros fabricantes de productos de consumo
tambin deben determinar, durante el proceso de diseo, el nmero y los tipos de caractersticas que habrn
de incluir en las actualizaciones regulares de un producto utilizando para ello consideraciones de costos
y de mercado. El costeo objetivo, basado en el anlisis de funcionalidad/equilibrios de costos, constituye
una herramienta administrativa adecuada para estas empresas. Si se le coloca en las primeras etapas (del
flujo hacia arriba) del ciclo de vida de los costos, el costeo objetivo puede ayudar de manera clara a la
empresa a reducir los costos totales (vase la figura 10.3).
Tanto la industria japonesa como un nmero cada vez mayor de empresas en todo el mundo ya estn
utilizando el costeo objetivo. Toyota; Honda Motor Company; Boeing; Intel, Inc. y muchas otras usan el
FIGURA 10.3
Costeo objetivo en el ciclo
de vida del costo
IyD
Diseo
Manufactura
Marketing
y
distribucin
Servicio
al cliente
Costeo objetivo
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 363
costeo objetivo. Un gran nmero de empresas encuentran difcil competir con xito nada ms en el liderazgo en costos o en la diferenciacin; deben competir tanto en precio como en funcionalidad. El costeo
objetivo es un medio bastante til de administrar el equilibrio necesario entre la funcionalidad y el costo.
Implementar un enfoque de costeo objetivo implica cinco pasos:
1. Determinar el precio de mercado.
2. Determinar la utilidad deseada.
3. Calcular el costo objetivo como el precio de mercado menos la utilidad deseada.
4. Utilizar la ingeniera de valor para identificar maneras de reducir el costo del producto.
5. Usar el costeo kaizen y el control operativo para reducir an ms los costos.
Los tres primeros pasos no requieren mayor explicacin. Con todo, la determinacin de la utilidad
deseada puede realizarse de muy diversas maneras. Una de las ms comunes consiste en establecer una
utilidad deseada por unidad. Con este enfoque, si el precio del producto cae y los costos objetivo se vienen
abajo de modo proporcional, las utilidades se mantendrn sin cambio luego del cambio de precio, siempre
que la empresa se ajuste al nuevo precio y las ventas en unidades no cambien. Otro enfoque consiste en
establecer la utilidad deseada como un porcentaje de las ventas en dlares. En la seccin sobre fijacin de
precios al final de este captulo se ofrecen varios ejemplos adicionales de los mtodos para fijar precios.
En las secciones siguientes se explican los pasos cuarto y quinto: el uso de la ingeniera de valor, el costeo
kaizen y el control operativo.
La ingeniera de valor
La ingeniera de valor
se utiliza en el costeo objetivo para reducir el costo
del producto mediante el
anlisis de los equilibrios
entre los tipos diferentes
de funcionalidad del producto y el costo total del
producto.
El anlisis funcional
es un tipo comn de ingeniera de valor en el que
se examina el desempeo
y costo de cada funcin o
caracterstica principal del
producto.
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La ingeniera de valor se utiliza en el costeo objetivo para reducir el costo del producto mediante el anlisis
de los equilibrios entre los distintos tipos de funcionalidad del producto (diferentes tipos de caractersticas
del producto) y el costo total del producto. Un primer paso muy importante en la ingeniera de valor consiste en realizar un anlisis del consumidor durante la etapa de diseo del nuevo producto o del producto
revisado. El anlisis del consumidor identifica preferencias crticas de los consumidores, mismas que definen la funcionalidad deseada del nuevo producto.
Qu tipo de ingeniera de valor se utilice depende de la funcionalidad del producto. En cierto grupo de
productos entre ellos los automviles, los programas de cmputo y muchos productos electrnicos
de consumo como cmaras y equipos de audio y video, la funcionalidad se les puede aadir o retirar
con relativa facilidad. Aparecen con frecuencia nuevos modelos o actualizaciones de dichos productos, y
las preferencias de los clientes hacia ellos cambian con la misma rapidez. A tal efecto, el fabricante elige
el conjunto particular de caractersticas que debern incluirse con cada nuevo modelo del producto. En el
caso de los autos, esto puede significar un mejor desempeo y nuevos aditamentos de seguridad; para los
programas de cmputo quiz signifique la capacidad de realizar determinadas tareas o anlisis nuevos.
Para otro grupo de productos, en contraste, la funcionalidad debe integrarse dentro del producto desde el
diseo mismo, ms que como una adicin. El mejor ejemplo lo componen los productos y el equipo industrial especializados, como la maquinaria de construccin, los camiones pesados y el equipo mdico especializado. A diferencia del primer grupo, las preferencias de los clientes permanecen bastante estables.
El costeo objetivo resulta ms til para los productos del primer grupo porque con ellos la empresa
tiene cierto arbitrio sobre un nmero mayor de caractersticas. Un tipo muy comn de ingeniera de valor
empleado por estas empresas es el anlisis funcional, proceso que consiste en examinar el desempeo y
costo de cada funcin o caracterstica importante del producto. El objetivo de este anlisis es determinar el
equilibrio deseado entre funcionalidad y costo. Con l se consigue el nivel general deseado de logros en
el desempeo para cada funcin al tiempo que se mantienen los costos de todas las funciones por debajo
del costo objetivo.
En esta etapa suele utilizarse el benchmarking para determinar cules caractersticas le otorgan a la
empresa una ventaja competitiva. Por ejemplo, en el lanzamiento de un nuevo programa de cmputo, cada
caracterstica deseada de la versin actualizada se evala contra el costo y tiempo que se requirieron para
su desarrollo. El objetivo es llegar al conjunto general de caractersticas del programa capaz de lograr el
equilibrio deseado entre satisfacer las preferencias del cliente y mantener los costos por debajo de los
niveles presupuestados. Otro ejemplo son los fabricantes de autos, quienes deben determinar qu caractersticas de desempeo y seguridad aadir a cada nuevo modelo. Esta decisin se basa en el anlisis de los
consumidores y en el anlisis funcional sobre la contribucin de las caractersticas a las preferencias de
los consumidores en comparacin con su costo. Por ejemplo, es posible aadir al auto bolsas de aire mejoradas, pero las restricciones del costo objetivo podran retrasar la instalacin de un mejor sistema de sonido
para un modelo de un ao posterior.
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La administracin de costos
en accin
En las industrias ms competitivas, como las de las computadoras, los aparatos electrnicos de consumo y los autos, los fabricantes buscan constantemente maneras de reducir costos e incrementar el valor a lo largo de la cadena de
valor. Debido a que las presiones de la fijacin de precios son muy intensas y
las expectativas de los consumidores son cada vez mayores, los mtodos de
costeo objetivo pueden ayudar a identificar y analizar las opciones para lograr
ventajas competitivas. Para muchas empresas, mudarse al extranjero es la
solucin por varias razones. Se estudiarn ahora estas prcticas dentro de tres
industrias: del vestido, de aparatos electrnicos de consumo y productos de
cmputo, y fabricantes de autos.
tes por contrato en China y Mxico, tales como Flextronics International, Ltd.,
Solectron Corp. y SCI Systems. IBM, por ejemplo, posee un nmero relativamente escaso de plantas manufactureras pues ha optado por contratar fuera
sus necesidades de fabricacin. Por qu esto constituye una ventaja para
estas compaas?
Fabricante
Los diseadores de ropa como Ralph Lauren y Liz Claiborne han trasladado
gran parte de sus operaciones de diseo de productos y manufactura a China.
Los diseadores de modas, proveedores de telas, fabricantes de botones y
otros elementos del proceso de desarrollo del producto trabajan juntos en una
sola ubicacin en China. Qu ventaja aporta a estas compaas lo anterior?
Ford
Volkswagen
Renault
DaimlerChrysler
PSA Peugeot Citroen
General Motors
El anlisis de diseo
es una forma comn de
ingeniera de valor en la
que el equipo de diseo
prepara varios posibles
diseos del producto, cada
uno con caractersticas
similares y diferentes niveles de rendimiento y distintos costos.
Pas
Brasil
Mxico
Brasil
Brasil
Brasil
Brasil
El anlisis de diseo es la forma comn de ingeniera de valor para los productos del segundo grupo:
productos industriales y especializados. El equipo de diseo prepara varios posibles diseos del producto,
cada uno con caractersticas similares y diferentes niveles de rendimiento y costos. Tanto el benchmarking
como el anlisis de la cadena de valor ayudan a guiar al equipo de diseo en la preparacin de diseos que
sean a un tiempo de bajo costo y competitivos. El equipo de diseo colabora con el personal de la administracin para seleccionar el diseo que mejor se ajuste a las preferencias del cliente sin excederse del costo
objetivo.
En la figura 10.4 se muestra una comparacin til de distintas estrategias de costeo objetivo y reduccin
de costos de tres empresas japonesas, basada en la investigacin de campo de Robin Cooper. Obsrvese que
las diferentes demandas de funcionalidad del mercado dan como resultado distintos enfoques de reduccin
del costo. All donde las expectativas de funcionalidad de los consumidores van en aumento, como ocurre
con Nissan y Olympus, el uso del costeo objetivo es ms significativo. Con Komatsu, por el contrario, el
nfasis se dirige a la ingeniera de valor y el mejoramiento de la productividad. Obsrvese asimismo que
Funcionalidad
Estrategia
Olympus/Cmaras
Nissan/Automotriz
De rpido incremento;
facilidad para aadir o eliminar
funcionalidad
Komatsu/Equipo para
construccin
La principal atencin es en el
control del costo ms que en
el rediseo o el anlisis
de funcionalidad
364
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 365
La tecnologa grupal
es un mtodo para identificar las semejanzas en las
partes de los productos que
fabrica una empresa, para
que la misma parte pueda
utilizarse en dos o ms productos y, en consecuencia,
reducir los costos.
empresas como Nissan, que obtienen sus piezas tanto interna como externamente, utilizan el costeo objetivo al nivel de productos y de componentes. El costo objetivo general a nivel del producto se consigue
cuando se han alcanzado los costos objetivo para todos los componentes.2
Otros enfoques de reduccin del costo incluyen las tablas del costo y la tecnologa grupal. Las tablas del
costo son bases de datos computarizadas que incluyen informacin exhaustiva sobre los generadores
del costo de la empresa. Entre los generadores del costo se incluyen, por ejemplo, el tamao del producto,
los materiales utilizados en su manufactura y el nmero de caractersticas. Las empresas que manufacturan
piezas de distinto tamao a partir del mismo diseo (accesorios de plomera, herramientas, etc.) usan las
tablas de costos para observar la diferencia en el costo de piezas de diferentes tamaos y hechas con distintos
tipos de materiales.
La tecnologa grupal es un mtodo para identificar las semejanzas en las partes de los productos que
fabrica una empresa, para que la misma parte pueda utilizarse en dos o ms productos y, en consecuencia,
reducir los costos. Los grandes fabricantes de varias lneas de productos, como las que integran la industria
automotriz, utilizan de esta manera la tecnologa grupal. Un punto que debe tomarse en cuenta en el uso
de la tecnologa grupal es que si bien reduce los costos de produccin, si una pieza defectuosa se usa en
muchos modelos diferentes, tambin puede incrementar los costos por servicio y garanta. No obstante, si
se combina la tecnologa grupal con la administracin de la calidad total el resultado puede ser una reduccin de los costos tanto de produccin como de servicio/garanta.
Una parte importante de la ingeniera de valor es el uso que hace de mtodos avanzados de costeo, como
el costeo ABC, para determinar de manera precisa el costo del producto de cada caracterstica del producto, cada funcin del producto o cada opcin de diseo que est bajo consideracin. El costeo ABC resulta
de particular utilidad para ayudar a que los diseadores de producto y los administradores de compras, de
manufactura y de marketing colaboren de manera conjunta y compartan una misma comprensin de los
costos de las distintas caractersticas y opciones.3
Precio
Costo 1
Costo 2
Primer
costo
objetivo
y rediseo
Segundo
costo
objetivo
y rediseo
Tiempo
Robin Cooper y Regine Slagmulder, Develop Profitable New Products with Target Costing, en Sloan Management Review,
verano de 1999, pp. 23-33; y Robin Cooper y Regine Slagmulder, Target Costing for New Product Development; ComponentLevel Target Costing, en Journal of Cost Management, septiembre-octubre de 2001, pp. 36-43.
3
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Gary Cokins, Integrating Target Costing and ABC, en Journal of Cost Management, julio-agosto de 2002, pp. 13-22.
12/21/07 11:08:51 PM
ha mencionado en torno al rediseo del Sienna, la minivan de Toyota: el nuevo modelo cuenta con un motor
de mayor tamao, adems de una transmisin de cinco velocidades en vez de la anterior de cuatro.4
La figura 10.5 muestra la relacin entre el costeo objetivo y kaizen. Se asume que el precio es estable o
disminuye con el tiempo para empresas para las cuales el costeo objetivo es lo apropiado debido a una competencia intensa en los precios o en la calidad o en la funcionalidad del producto. La respuesta de dichas
empresas a la presin de la competencia es el rediseo peridico de sus productos mediante el uso del costeo objetivo para de manera simultnea reducir el precio del producto e incrementar su valor. Considrense
los dos puntos en la figura 10.5 denominados primer y segundo costo objetivo. El periodo entre un rediseo
del producto al otro corresponde aproximadamente al ciclo de vida de las ventas del producto. En el tiempo
transcurrido entre un rediseo y otro, la empresa usa el kaizen para reducir el costo del producto en el proceso de produccin en la forma de una mayor fluidez a la cadena de suministro y una mejora tanto en los
mtodos de manufactura como en los programas de productividad. Es as como el costeo objetivo y kaizen
se vuelven mtodos complementarios usados para reducir el costo e incrementar el valor continuamente.
Brian Bremner y Chester Dawson, Can Anything Stop Toyota, en BusinessWeek, 17 de noviembre de 2003, pp. 115-122;
Jathon Sapsford, Toyotas Chief Bets on Hybrids, Squeezing Rivals, en The Wall Street Journal, 13 de julio de 2005, p. B1.
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 367
significativa el atractivo del producto actual en el mercado. Los administradores clave tambin determinaron que esta alternativa resultaba de importancia estratgica debido a que la nueva tecnologa, a pesar de
ocupar apenas una porcin del mercado actual, dentro de 10 o 15 aos bien podra ser la dominante debido
a la reduccin en los precios de las nuevas unidades y a la mayor conciencia de los usuarios de las ventajas
del chip de computadora.
Importancia
Importancia relativa
95
60
50
205
46.3%
29.3
24.4
100%
Seguridad
Desempeo
Economa
Total
Costo
Motor
Hoja
Soporte
Total
$ 40
20
15
$ 75
Tercero, se determina la contribucin de cada componente para satisfacer los criterios del cliente. Este paso
por lo general requiere de un equipo de analistas de marketing, operaciones y administracin de costos. En
este ejemplo, los criterios deseados de seguridad los cumplen en primer lugar el soporte (60%) y luego la
hoja (30%) y el motor (10%).
Tercero: Determinar cmo contribuyen los componentes a la satisfaccin del cliente
Componentes
Motor
Hoja
Soporte
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Seguridad
10%
30
60
100%
Economa
60%
10
30
100%
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Cuarto, se determina el ndice de importancia de cada componente, lo cual refleja el valor que el componente tiene para el cliente. Esto se muestra en el cuadro siguiente, en la columna de la derecha.
Cuarto: Determinar el ndice de importancia de cada componente
Seguridad
Desempeo
Economa
ndice de
importancia
46.3%
29.3%
24.4%
Motor
10%
10%
60%
22.2%
Hoja
30
50
10
31.0
Soporte
60
40
30
46.8
100%
100%
100%
100.0%
Los valores del ndice de importancia son 22.2% para el motor, 30.98% para la hoja y 46.83% para el
soporte. Por ejemplo, el ndice de 22.2% para el motor se determina como sigue (el ndice para los otros
dos componentes se calcula de forma similar):
46.3% 10% + 29.3% 10% + 24.4% 60% = 22.2%
Ahora se puede comparar el ndice de importancia con la informacin del costo del paso dos para identificar los componentes en los que se necesita una reduccin del costo, y aqullos en los cuales lo apropiado
seran caractersticas de diseo adicionales.
Componentes
ndice de importancia
Costo relativo
Motor
22.2%
25.3%
Hoja
31.0
26.7
Soporte
46.8
20.0
100.0%
100.0%
La comparacin anterior muestra que lo invertido en el motor es excesivo en relacin con su valor para el
cliente. En contraste, no se ha erogado lo suficiente en el soporte en relacin con los criterios del cliente.
Esta informacin es una gua para el rediseo del producto y la determinacin del costo objetivo de cada
componente.
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 369
La teora de restricciones
Recuerda que el tiempo es dinero.
Benjamn Franklin
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 2
Aplicar la teora de restricciones para facilitar la
administracin estratgica.
Benjamn Franklin seguramente tiene razn. La mayora de las iniciativas estratgicas emprendidas por las
empresas de la actualidad se enfocan en aumentar la rapidez de sus operaciones a todo lo largo del ciclo de
vida de los costos. Por qu es tan importante la rapidez? Para muchas compaas, implica una ventaja
competitiva. Los clientes esperan una respuesta rpida a sus preguntas y una veloz entrega de su producto.
Los ciclos de vida de las ventas cada vez ms cortos en muchas industrias significan que los fabricantes se
estn esforzando por reducir el tiempo de desarrollo de los productos. Varios de los modelos de negocios
de mayor xito de los ltimos aos, como los de Dell Computer y Amazon.com, se forjaron sobre la base de
la rapidez. El sitio Web de Amazon avisa cundo ser embarcado el pedido; en muchas ocasiones esto
ocurre en menos de 24 horas.
En esta parte del captulo se presentar uno de los mtodos clave utilizados para incrementar la rapidez:
la teora de restricciones (TOC, siglas de Theory of constraints). Pero antes de examinar con mayor atencin la TOC, es necesario considerar de qu manera se mide e incrementa la rapidez a lo largo del ciclo de
vida de los costos, cuestin que se muestra en la figura 10.6. Cada empresa define esas medidas de manera
distinta, dependiendo de la naturaleza de sus operaciones. Por ejemplo, la duracin del ciclo de fabricacin
(o plazo de entrega o tiempo de throughput) se define por lo general de la siguiente manera:
Duracin del ciclo = El tiempo que transcurre entre el recibo del pedido de un cliente
y el embarque del pedido.
Dependiendo de las operaciones y los objetivos de la empresa, el inicio de la duracin del ciclo tambin
se puede definir como el tiempo en que es programado un lote de produccin, el momento en que se hace
el pedido de materia prima o el momento en que se da comienzo a la produccin del pedido del cliente.
El tiempo de terminacin del ciclo tambin se puede definir como el momento en que la produccin se ha
completado o el momento en que el pedido est listo para su embarque.
Otro concepto til de medicin es la eficiencia del ciclo de produccin (MCE, siglas de manufacturing
cycle efficiency):
MCE =
Tiempo de procesamiento
Duracin total del ciclo
Por ejemplo, si el tiempo de procesamiento es de 2 das y la duracin del ciclo es de 10 das, la razn MCE
es de 2/10, o 20%.
FIGURA 10.6
Medidas de la rapidez y
cmo incrementarla en
cada paso del ciclo de
vida de los costos
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IyD
Diseo
Manufactura
Marketing
y
distribucin
Servicio
al cliente
Medidas de la rapidez
Tiempo de desarrollo
del producto (en meses)
Tiempo de entrega
(en das)
Tiempo de respuesta
al cliente en cuanto a
sus preguntas y
problemas de servicio
Cmo incrementar
la rapidez
Software de diseo,
herramientas de
ingeniera basadas
en la Web
La teora de
restricciones
(TOC)
Reducir la
complejidad,
automatizar la
funcin del envo
Software de servicio
al cliente, como el
que ofrece Siebel
Systems, Inc.
Ejemplos de rapidez
Porsche reduce la
duracin del ciclo
en el Carrera 911
de 120 a 60 horas
Amazon.com:
envo de mltiples
artculos en
menos de 24 horas
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Las restricciones
son aquellas actividades
que frenan la duracin del
ciclo del producto.
La MCE disgrega la duracin total del ciclo en el tiempo requerido para cada una de las distintas actividades: procesamiento (labores que aaden valor al producto), inspeccin, manejo de materiales, espera y
as sucesivamente. A la mayora de las empresas les encantara que su MCE estuviera lo ms cerca de 1, lo
cual reflejara menos tiempo desperdiciado en el movimiento, la espera, la inspeccin y otras actividades
que no aaden valor al producto.5
La teora de restricciones (TOC) se desarroll para ayudar a los administradores a reducir la duracin de
los ciclos y los costos de operacin.6 Antes de que existiera la TOC, los administradores solan consagrar
sus esfuerzos a mejorar la eficiencia y aumentar la velocidad a todo lo largo del proceso de fabricacin,
en vez de centrar su atencin slo en aquellas actividades del proceso que constituyeran una restriccin
(en otras palabras, los cuellos de botella). Las restricciones son actividades que frenan la duracin total del
ciclo de un producto. Goldratt y Cox dan el ejemplo de una tropa de boy scouts durante una exploracin:
el que avanza ms lento es la restriccin, y es quien determina el paso de la tropa. Los fabricantes han
aprendido que incrementar la eficiencia y velocidad de actividades que no constituyen restricciones puede
resultar disfuncional. Una eficiencia innecesaria puede dar como resultado la acumulacin de inventarios
de trabajo en proceso en actividades previas a la restriccin (de la misma forma en que los scouts se apelotonaran detrs del explorador ms lento), y desviar tanto atencin como recursos del verdadero cuello
de botella de la duracin del ciclo. Lo que la TOC ha hecho es dirigir la atencin a incrementar la rapidez
en las restricciones, lo cual genera una reduccin favorable de la duracin total del ciclo.
El contador administrativo colabora con los administradores de manufactura y los ingenieros en la identificacin de cualquier restriccin en el proceso de fabricacin mediante el desarrollo de un diagrama de
flujo del trabajo realizado. Este diagrama de flujo muestra la secuencia de los procesos y la cantidad de
tiempo que cada uno requiere. A continuacin se enumeran los cinco procesos de HPI, y en la figura 10.7
se muestra su diagrama de flujo.
5
Si bien el nivel mximo de la MCE es, en teora, de 100%, muchas empresas comprueban que sus razones de MCE son un
tanto ms pequeas debido a retrasos y tiempo perdido durante el proceso de produccin. Por ejemplo, estadsticas recientes de
la industria automotriz muestran que la duracin del ciclo de algunas empresas es de ms de 30 das mientras sus tiempos
de ensamble son de 1 a 2 das: una MCE de cerca de 5%. Ntese tambin que los trminos usados aqu son medidas de la produccin, y que las empresas utilizan medidas parecidas para examinar su avance en el cumplimiento de los pedidos de los clientes.
Por ejemplo, el plazo de entrega al cliente (o la duracin del ciclo para el cliente) se define por lo general como el tiempo que
transcurre desde la recepcin del pedido hasta la entrega del producto.
6
E. Goldratt y J. Cox, The Goal, Nueva York, Free Press, 1986; y E. Goldratt, The Theory of Constraints, Nueva York, North
River Press, 1990. Vase tambin Thomas Corbett, Throughput Accounting, Nueva York, North River Press, 1998; y Thomas
Corbett, Three Questions Accounting, en Strategic Finance, abril de 2006, pp. 48-55.
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12/21/07 11:08:53 PM
Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 371
FIGURA 10.7
Diagrama de flujo para
HPI, Inc.
Precio de los
componentes electrnicos
= $300
Precio de los
componentes electrnicos
= $300
Probar y programar
el chip
30 minutos
Instalar otros
componentes electrnicos
40 minutos
Instalar otros
componentes electrnicos
40 minutos
Montaje final
y prueba
30 minutos
Montaje final
y prueba
60 minutos
Empaquetado y envo
25 minutos
Empaquetado y
envo 25 minutos
HPI-2
HPI-3
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FIGURA 10.8 Resumen de los datos clave para HPI, Inc., anlisis TOC
Demanda (por mes)
Precio
Costo de materiales
HPI-2
3 000
$600
$300
HPI-3
1 800
$1 200
$ 750
Nmero de
Proceso
HPI-2
HPI-3
empleados
1: Montar la pieza para la oreja
110
130
80
2: Probar y programar el chip de computadora
0
30
8
3: Instalar otros componentes electrnicos
40
40
30
4: Realizar el montaje final y la prueba
30
60
20
5: Empaquetado y envo
25
25
18
Horas totales
disponibles
por mes
9 600
960
3 600
2 400
2 160
Paso 1: Identificar la restriccin (el proceso por el cual las horas totales para la demanda dada exceden las horas disponibles del proceso 4)
HPI-2
HPI-3
Horas totales
Horas disponibles
Proceso 1: Montar la pieza para la oreja (HPI-2 3000 110/60) 5 500
Proceso 2: Probar y programar el chip de computadora
0
Proceso 3: Instalar otros componentes electrnicos
2 000
Proceso 4: Realizar el montaje final y la prueba
1 500
Proceso 5: Empaquetado y envo
1 250
3 900
900
1 200
1 800
750
9 400
900
3 200
3 300
2 000
9 600
960
3 600
2 400
2 160
Horas de
tiempo ocioso
200
60
400
(900)
160
HPI-2
Precio
Costo de materiales
Margen throughput
Tiempo de la restriccin (para el proceso 4)
Margen throughput por minuto
$600.00
300.00
$300.00
30
$ 10.00
HPI-3
$1 200.00
750.00
$ 450.00
60
$ 7.50
El margen throughput
es la medicin basada en
TOC de la rentabilidad del
producto; es igual al precio
menos el costo de los materiales, incluidos todos los
componentes comprados y
los costos de manejo de los
materiales.
HPI-2
HPI-3
3 000
3 000
1 800
900
900
que podamos del HPI-2? O acaso conviene alguna otra mezcla? El anlisis del paso 2 que aparece en la
figura 10.8 proporciona la respuesta.7
Para determinar la mezcla de productos ms rentable, primero se debe determinar cul es el producto ms
rentable dada la restriccin. La TOC mide la rentabilidad del producto mediante el uso del margen throughput,
que es el precio del producto menos el costo de los materiales (incluye los costos de todos los materiales
usados, los componentes adquiridos y los costos de manejo de los materiales). Al determinar la rentabilidad
se excluyen todos los dems costos de produccin porque se asume que son fijos y no cambiarn, independientemente de la mezcla de productos que se elija.8 El paso 2 de la figura 10.8 muestra que los mrgenes
throughput para el HPI-2 y el HPI-3 son de 300 dlares y 450 dlares, respectivamente. Aunque el HPI-3
muestra el margen ms alto, el anlisis de rentabilidad no est completo si no se considera el tiempo requerido para la restriccin, el montaje final, y la prueba de cada producto. Dado que el montaje final y la de la
prueba HPI-3 requiere el doble de tiempo que el HPI-2 (60 minutos contra a 30), HPI puede producir
el doble de modelos HPI-2 por cada HPI-3 producido. En efecto, la medida relevante de rentabilidad es el
Obsrvese que el anlisis del paso 2 y el paso 3 de la figura 10.8 es idntico al detallado en el captulo 9, bajo el encabezado
Mltiples productos con recursos limitados para una restriccin de produccin. Se llega a la determinacin de la mezcla ptima de productos de la misma manera.
8
Obsrvese que el anlisis TOC supone que la mano de obra de fbrica no es un costo directo y variable, sino uno fijo. Esta
suposicin se aplica cuando la mano de obra constituye una parte pequea o no susceptible de cambio del costo total.
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12/21/07 11:08:54 PM
Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 373
FIGURA 10.9
Cuerda
Amortiguador
Tambor
Artculos terminados
margen throughput por minuto de tiempo en el montaje final y la prueba, es decir, un throughput por minuto
de 10 dlares para el HPI-2 y de 7.50 dlares para el HPI-3. Esto quiere decir que cada minuto usado en el
montaje final y la prueba para producir un HPI-2 devenga 10 dlares, en tanto que cada minuto usado para
producir un HPI-3 devenga slo 7.50. Cuando el montaje final y la prueba es la restriccin, el HPI-2 es
el producto ms rentable.
La mejor mezcla de productos se determina en el paso 3 de la figura 10.8. HPI produce las 3 000 unidades totales de la demanda del HPI-2 porque es el producto ms rentable. Luego la empresa determina
la capacidad restante en el montaje final, para entonces determinar el nmero de unidades del HPI-3 que
puede producir con la capacidad restante de la restriccin, es decir, el proceso 4. A pesar de que la demanda
del HPI-3 es de 1 800 unidades, con la capacidad disponible slo es posible producir 900, dato que se determina como sigue: Primero, se calcula la capacidad del proceso 4 usada en la produccin del HPI-2, 3 000
unidades 30 minutos es igual a 90 000 minutos, o 1 500 horas. Esto da como resultado 900 horas (2 400
horas totales del proceso 4 1 500) de tiempo para el HPI-3. Segundo, en 900 horas, HPI puede producir
900 unidades del HPI-3, pues ste requiere un tiempo de procesamiento de una hora por unidad. As, la
mezcla ptima de productos es de 3 000 unidades del HPI-2 y 900 unidades del HPI-3, dada la restriccin
del proceso 4.
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En este paso, el contador administrativo busca la manera de acelerar el flujo a travs de la restriccin, al
simplificar el proceso, mejorar el diseo del producto, reducir el tiempo de configuracin de la planta y
reducir otras demoras ocasionadas por actividades no programadas y que no agregan valor, como las inspecciones y las averas de la maquinaria, entre otras.
Una importante herramienta para administrar el flujo del producto en el paso 3 es el sistema del tambor-amortiguador-cuerda (DBR, siglas de drum-buffer-rope), el cual es un sistema para equilibrar el flujo
de produccin a travs de una restriccin, mismo que se ilustra en la figura 10.9 para Health Products
International, Inc. Para HPI, el sistema DBR funciona de la siguiente manera. En este sistema, todos los
flujos de produccin se sincronizan en el tambor (la restriccin), en este caso el proceso 4. La cuerda es la
secuencia de procesos anterior a la restriccin, con sta incluida. El objetivo consiste en equilibrar el flujo
de la produccin a travs de la restriccin mediante la actividad sincronizada y programada de los procesos
1 a 3. El amortiguador es la cantidad mnima de entradas a trabajo en proceso que se tienen para el proceso
4 para asegurar que dicho proceso se mantenga en actividad constante.
Otro mtodo muy comn utilizado para identificar restricciones y aligerar el flujo de la produccin es
el uso del tiempo Takt. Takt es la palabra en alemn para designar a la batuta del director, en este caso, el
ritmo. Consiste en la razn del tiempo total disponible para la demanda esperada de los clientes. Por ejemplo, supngase que una planta de manufactura opera ocho horas al da, y que despus del descanso an se
dispone de 400 minutos de tiempo de fabricacin por da. Tambin, que la demanda promedio por da de
los clientes es de 800 unidades. Por consiguiente, el tiempo Takt es de 30 segundos por unidad:
12/21/07 11:08:55 PM
England, Inc., un fabricante de muebles de Tazewell, Tennesse, ha descubierto una ventaja competitiva con la que ha incrementado sus ventas: la
aceleracin en la entrega de los pedidos de sus clientes. England, Inc., usa
una programacin precisa a todo lo largo del ciclo de vida de los costos
para lograr tiempos de entrega tan cortos como tres semanas, mejores
por mucho que el promedio de la industria. Este proceso implica una coordinacin minuciosa entre la recepcin de pedidos, la programacin de la
produccin, la programacin de la mano de obra y el uso de los camiones
de entrega, propiedad de la compaa.
Fuentes: Dan Morse, Tennesse Producer Tries New Tactic in Sofas: Speed, en The
Wall Street Journal, 19 de noviembre de 2002, p. 1; Shirley Leung y Ron Lieber, The
New Option at McDonalds: Plastic, en The Wall Street Journal, 26 de noviembre de
2002, p. D1; Starbuckss Card Smarts, en BusinessWeek, 18 de marzo de 2002, p.
14; How Nissan Laps Detroit, en BusinessWeek, 22 de diciembre de 2003, pp. 5860; BMW Keeps the Home Fires Burning, en BusinessWeek, 30 de mayo de 2005,
p. 52; Micheline Maynard, Yes, Assembly Lines Can Mix Apples and Oranges, en
The New York Times, 17 de agosto de 2003, p. 5.
Tiempo Takt =
Tiempo Takt =
400 minutos
=
800 unidades
Esto significa que, para satisfacer la demanda de los clientes, cada unidad debe fabricarse en un promedio
de 30 segundos. Para mostrar cmo puede utilizarse el tiempo Takt para identificar las restricciones, considrese un producto cuya demanda asciende a 18 000 unidades por semana, con un tiempo de operacin
disponible total por semana de 75 horas, en dos turnos de trabajo. El tiempo Takt es:
Tiempo disponible 75 h 60 min 4 500 minutos
=
Demanda
18 000 unidades
374
maq-Blocher-10.indd 374
Para mantenerse al paso con la demanda, la planta debe producir una unidad cada 15 segundos. Supngase que el proceso de manufactura consta de tres operaciones en secuencia, cada una de las cuales requiere 15 segundos de tiempo de procesamiento. Entonces, en promedio, se terminara un producto cada 15
segundos. Supngase ahora que la primera operacin requiere de 10 segundos, la segunda de 20 segundos y
la tercera de 15 segundos. En este caso, la lnea de procesamiento no est equilibrada; la primera operacin
avanza de manera acelerada, por lo que en la segunda operacin, que de por s es relativamente lenta, se
acumular trabajo en proceso. Y todava ms, la demanda total de 18 000 unidades no puede satisfacerse
debido a que el segundo proceso requiere ms de 15 segundos de tiempo Takt. La segunda operacin es una
restriccin. De hecho, la planta slo estar en posibilidades de cumplir con la demanda de 13 500 unidades
(13 500 = 270 000 segundos/20 segundos) debido de la lentitud de la segunda operacin. Slo cuando las
tres operaciones estn equilibradas en o cerca del tiempo Takt de 15 segundos podr satisfacerse la demanda. La meta al implementar el tiempo Takt es equilibrar el proceso de todas las operaciones, de modo que
el tiempo de procesamiento de cada operacin se encuentre de preferencia por debajo del tiempo Takt
general. Una operacin con un tiempo de proceso demasiado lento en relacin con el tiempo Takt cuenta
con un exceso de capacidad, por lo que resultara ms eficiente disminuir la capacidad (y con ello aumentar
el tiempo de procesamiento) de dicha operacin, siempre que el tiempo de procesamiento se mantenga por
debajo del tiempo Takt.
12/21/07 11:08:56 PM
Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 375
FIGURA 10.10
El reporte TOC para un
fabricante de ventanas
para autos
Fuente: R. J. Campbell,
Pricing Strategy in the
Automotive Glass Industry,
en Management Accounting,
julio de 1989, pp. 26-34.
maq-Blocher-10.indd 375
Marzo de 2007
Estilo C
Estilo A
0.77
Alto
1 113
16
$2.82
.073
Moderado
234
23
$6.68
7.05
Alto
882
8
$38.12
4.95
Moderado
23
11
$24.46
0.68
0.06
0.12
.86
$1.96
0.64
0.05
0.12
.81
$5.87
5.75
0.42
1.88
8.05
$30.07
4.02
0.34
1.61
5.97
$18.49
.0062
$ 316
.0061
$962
.0082
$3 667
.0078
$2 370
Estilo H
Estilo B
12/21/07 11:08:57 PM
FIGURA 10.11
Comparacin entre los
mtodos de costeo TOC
y ABC
TOC
ABC
Objetivo principal
Restricciones de recursos
y capacidades
No incluidos explcitamente
Uso principal
ofrece un mtodo til para mejorar la rentabilidad a corto plazo de la planta manufacturera mediante ajustes
a corto plazo de la mezcla de productos y la atencin a las restricciones de produccin. En la figura 10.11
se describen las diferencias entre el ABC y la TOC.9
Los costos de los productos o servicios por lo general son medidos y reportados durante periodos relativamente cortos, como un mes o un ao. El costeo del ciclo de vida proporciona una perspectiva de largo plazo
ya que considera el ciclo entero de vida del costo del producto o servicio (vase la figura 10.12). Por ello
mismo ofrece una perspectiva ms completa de los costos del producto y del rendimiento del producto o
servicio. Por ejemplo, un producto que ha sido diseado de manera rpida y descuidada, con una inversin
mnima en los costos de diseo, podra requerir costos de marketing y servicio significativamente ms altos
en un periodo posterior de su ciclo de vida. A los administradores les interesa el costo total, que abarca el
ciclo entero de vida, no slo los costos de produccin.
Si bien la tendencia de los mtodos de administracin de costos ha sido concentrarse slo en los costos
de produccin, los costos del flujo hacia arriba y del flujo hacia abajo pueden dar cuenta de una porcin
importante de los costos totales del ciclo de vida, sobre todo en ciertas industrias:
Industrias con elevados costos del flujo hacia arriba
Programas de cmputo
Equipo especializado industrial y mdico
Farmacutica
Industrias con elevados costos del flujo hacia abajo
Alta costura
Perfumes, cosmticos y artculos de tocador
FIGURA 10.12
Costeo del ciclo de vida en
el ciclo de vida del costo
IyD
Diseo
Manufactura
Marketing
y
distribucin
Servicio
al cliente
Para una comparacin de la TOC y el ABC, vase Robert Kee, Integrating Activity-Based Costing With the Theory of Constraints to Enhance Production-Related Decision Making, en Accounting Horizons, diciembre de 1995, pp. 48-61; Robin Cooper
y Regine Slagmulder, Integrating Activity-Based Costing and the Theory of Constraints, en Management Accounting, febrero
de 1999, p. 2; y Robert Kee y Charles Smith, A Comparative Analysis of Utilizing Activity-Based Costing and the Theory of
Constraints for Making Product-Mix Decisions, en International Journal of Production Economics 63 (2000), pp. 1-17.
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12/21/07 11:08:58 PM
Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 377
FIGURA 10.13
Difcil
de producir
Produccin
Calidad
deficiente
Diseo
Diseo deficiente
Pedidos
rpidos y
pequeos
Calidad
deficiente
Marketing y distribucin
Capacitacin e
instalacin inadecuadas
Servicio y garanta
Existen diferentes formas de administrar los costos del flujo hacia arriba y del flujo hacia abajo, entre
ellas mejorar las relaciones con los proveedores y distribuidores; pero la ms importante es el diseo del
producto y el proceso de manufactura. El anlisis de la cadena de valor, el cual se describi en el captulo
2, tambin puede constituir un medio til para identificar los enlaces del flujo hacia arriba y del flujo hacia
abajo (vase la figura 10.13 para conocer un ejemplo de los efectos de un diseo y una calidad deficientes
en los costos del ciclo de vida).
Los cuatro mtodos comunes de diseo son la ingeniera bsica, la presentacin de prototipos, la elaboracin de plantillas y la ingeniera concurrente. Vase la figura 10.14. La ingeniera bsica es el mtodo en
el que los diseadores del producto trabajan independientemente del marketing y la fabricacin para desarrollar un diseo a partir de planos y especificaciones precisos. Una ventaja de este planteamiento es que
puede ser rpido y menos costoso que los dems. Su desventaja es que, debido a que la ingeniera bsica
es independiente del marketing y la produccin, el producto podra no resultar apropiado para el mercado
(difcil de vender y/o darle servicio), o fabricarlo podra ser difcil y costoso. Como resultado, este mtodo
tiene elevados costos del flujo hacia abajo.
Ingeniera bsica
Rpido
Presentacin
de prototipos
Lenta
Significativo; materiales,
mano de obra y tiempo
Modesto
Ingeniera concurrente
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Continua
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La elaboracin
de plantillas es un mtodo
en el que la escala de un
producto aumenta o disminuye para ajustarse a las
especificaciones del nuevo
producto deseado.
La ingeniera concurrente,
o ingeniera simultnea,
es un mtodo nuevo e
importante que integra el
diseo del producto con la
fabricacin y el marketing
a lo largo del ciclo de vida
del producto.
La presentacin de prototipos es un mtodo en el que los modelos funcionales del producto se desarrollan y prueban por ingenieros y clientes en perspectiva. Un buen ejemplo de la presentacin de prototipos
son las pruebas beta de productos de software realizadas por los clientes de los vendedores de programas
de cmputo, quienes ponen a prueba las nuevas versiones de los sistemas de software. Cuando se requieren
cantidades importantes de materiales y mano de obra para preparar los productos prototipo, su costo directo
puede ser alto. Por otro lado, tiene un gran potencial para reducir los costos del flujo hacia abajo, ya que la
retroalimentacin por parte de los ingenieros y los clientes que hacen las pruebas es usada para mejorar ya
sea el producto o el proceso de produccin.
La elaboracin de plantillas es un mtodo en el que la escala de un producto aumenta o disminuye para
ajustarse a las especificaciones del nuevo producto deseado. Un ejemplo de ello son la Big Mac, la Biggie, la
Doble o la Whopper, las cuales se derivaron de hamburguesas comunes y corrientes. La elaboracin de plantillas es un mtodo de diseo rpido y de bajo costo; su impacto en los costos del flujo hacia abajo depende de
lo bien que funcione la escala y de si los costos de produccin y la reaccin del mercado son los esperados.
La ingeniera concurrente, o ingeniera simultnea, es un nuevo e importante avance en el diseo de
productos que est reemplazando el enfoque de la ingeniera bsica, en el cual los diseadores del producto
trabajan de manera aislada en cada componente especializado de todo del proyecto de diseo. La ingeniera
concurrente, por el contrario, se basa en un enfoque de integracin en el que los procesos de ingeniera y
diseo tienen lugar a todo lo largo del ciclo de vida de los costos gracias al uso de equipos interfuncionales.
La informacin es solicitada y utilizada en cada etapa de la cadena de valor para mejorar el diseo del producto. Fabricantes como Toyota Motor Corp. y Moen, Inc., utilizan cada vez ms el diseo de productos de
una manera bastante flexible, para incorporar continuamente mejoras en los productos. Algunos expertos
sostienen que este enfoque les ha ahorrado a las empresas hasta 20% del costo total de sus productos.
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ADI1
ADI2
Total
Ventas
Costo de ventas
$4 500 000
1 240 000
$2 500 000
1 005 000
$7 000 000
2 245 000
Margen bruto
$3 260 000
$1 495 000
$4 755 000
Investigacin y desarrollo
Ventas y servicio
2 150 000
1 850 000
Utilidad de operacin
$ 755 000
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 379
FIGURA 10.16
Costeo del ciclo de vida
para Analytical Decisions,
Inc.
Ventas
Costo de ventas
Margen bruto
Investigacin y desarrollo
Ventas y servicio
Utilidad de operacin
ADI-1
$4 500 000
1 240 000
$3 260 000
1 550 000
1 450 000
$ 260 000
ADI-2
$2 500 000
1 005 000
$1 495 000
600 000
400 000
$ 495 000
Total
$7 000 000
2 245 000
$4 755 000
2 150 000
1 850 000
$ 755 000
Fijacin estratgica de precios mediante el uso del ciclo de vida del producto
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Trazar los objetivos y las
tcnicas de la fijacin estratgica de precios.
Los contadores administrativos se ven envueltos en tres situaciones de fijacin de precios: la primera es la
decisin de pedidos especiales, descrita en el captulo 9, en la cual se presenta una oportunidad nica de
ventas; en este caso, el precio apropiado debe basarse en el anlisis del costo relevante. El segundo contexto es el costeo objetivo, el cual se explic un poco antes en este mismo captulo y en el que una empresa
enfrenta un precio de mercado y debe determinar cmo lograr el nivel de costos necesario para lograr una
ganancia mediante el uso del diseo de productos y kaizen. El tercer tipo de decisin de fijacin de precios
donde no hay pedidos especiales ni precios determinados por el mercado constituye el tema de esta
seccin. Se trata de las decisiones estratgicas a largo plazo de fijacin de precios a que se enfrentan la
mayora de los administradores. Consisten en decisiones complejas que implican cuestiones estratgicas
y el uso cuidadoso de la informacin del costo. Para auxiliarse con estas decisiones de fijacin de precios,
el contador administrativo prepara la informacin del costo tanto desde la perspectiva del ciclo de vida del
costo como del ciclo de vida de las ventas.
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la ganancia. El porcentaje del margen de ganancia puede determinarse mediante la prctica de la industria,
el criterio o un nivel de utilidad deseado (equivalente al mtodo 4). Supngase que una empresa muestra
los siguientes costos por unidad (con el uso del costeo ABC), y una tasa de margen de ganancia de 40%.
Por tanto, el precio se calculara en 210 dlares.
Costo de produccin
Materiales
$ 40
Mano de obra
50
Costos a nivel de lote
20
Otros costos indirectos de la planta
40
Costo total de produccin
$150
Precio basado en el costo total de produccin: $150 140% = $210
La ventaja del enfoque del ciclo de vida es que incluye todos los costos, de manera que el porcentaje del
margen de ganancia se puede ligar directamente a un nivel deseado de ganancia. Segn una encuesta realizada entre distintos fabricantes, tanto el costo total de produccin como los enfoques del costo del ciclo de
vida son usados con mucha frecuencia.11
$150
= $214.29
(1 .3 )
Este precio producira un margen bruto de $214.29 $150 = $64.29, que equivale a 30% de las ventas.
De manera alternativa, podra usarse una variante de este mtodo para lograr el porcentaje deseado de rendimiento sobre los costos del ciclo de vida. Por ejemplo, si el porcentaje deseado de rendimiento sobre los
costos del ciclo de vida fuera de 15%, el precio tendra que ser de 205.88 dlares:
Precio =
=
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E. Shim y E. F. Sudit, How Manufacturers Price Products, en Management Accounting, febrero de 1995, pp. 37-39.
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 381
Fijacin estratgica de precios para las fases del ciclo de vida de las ventas
Fija el precio que soporte el mercado, fija el precio segn el volumen y luego trabaja como el demonio en los costos para
que seas capaz de ganar dinero con ese precio.
Manash R. Ray, Cost Management for Product Development, en Journal of Cost Management, primavera de 1995, pp.
52-64; Product Life Cycle Management, en Management Accounting Guideline Number 29, The Society of Management
Accountants of Canada, 1994; y Product Value Analysis: Strategic Analysis over the Entire Product Life Cycle, en Journal of
Cost Management, mayo/junio de 1999, pp. 22-29.
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FIGURA 10.17Factores crticos de xito, fijacin estratgica de precios e investigacin y desarrollo en las cuatro fases del ciclo de vida
de las ventas para un fabricante de procesadores para computadora
Procesador
Factores crticos de xito
Z300
Introduccin
Diferenciacin, innovacin,
desempeo
Y300
Crecimiento
X300
Madurez
W300
Decadencia
Ninguno
Resumen
Los conceptos de administracin estratgica de costos presentados en los captulos previos se ampliaron
en ste. Primero, se analizaron los cuatro mtodos usados para analizar el ciclo de vida del producto o
servicio: el costeo objetivo, la teora de restricciones, el costeo del ciclo de vida y la fijacin estratgica de
precios. El costeo objetivo es una herramienta de anlisis de la estructura del costo que ayuda a la administracin a identificar las caractersticas de diseo y los mtodos de fabricacin apropiados para permitir
a la empresa lograr un precio competitivo. El costeo objetivo consta de cinco pasos que son: 1) determinar
el precio de mercado, 2) determinar la ganancia deseada, 3) calcular el costo objetivo (precio de mercado
menos ganancia deseada), 4) usar la ingeniera de valor para identificar maneras de reducir el costo del
producto y 5) el uso del costeo kaizen y el control operativo para reducir an ms los costos.
La teora de restricciones (TOC) es una herramienta de la cual se valen los administradores para identificar cuellos de botella (restricciones) y programar la produccin para maximizar tanto la produccin
como las ganancias. El anlisis TOC se divide en cinco pasos: 1) identificar la restriccin, 2) determinar
la mezcla ms eficiente de productos dada la restriccin, 3) maximizar el flujo a travs de la restriccin, 4)
agregar capacidad a la restriccin y 5) redisear el proceso de fabricacin para lograr mayor flexibilidad y
agilizar la produccin.
El costeo del ciclo de vida ayuda a los administradores a reducir al mnimo el costo total durante el ciclo
completo de vida del producto o servicio. El costeo del ciclo de vida dirige la atencin a las actividades del
flujo hacia arriba (investigacin y desarrollo, ingeniera) y las del flujo hacia abajo (marketing, distribucin,
servicio) as como a los costos de produccin y operacin a los que prestan atencin los sistemas de costos.
De especial importancia es considerar con toda minuciosidad los efectos de las decisiones de diseo en
los costos del flujo hacia abajo. Los cuatro mtodos ms comunes de diseo son: 1) la ingeniera bsica
en la cual la ingeniera se realiza con independencia del marketing y la produccin; 2) la presentacin de
prototipos, en la que se desarrolla un modelo de trabajo del producto para ponerlo a prueba; 3) la elaboracin de plantillas, en la cual se desarrolla un nuevo producto a partir del diseo de un producto parecido ya
existente, y 4) la ingeniera concurrente, en la que se integran el marketing, la produccin y el diseo para
mejorar continuamente el diseo de un producto.
La fijacin estratgica de precios ayuda a la administracin a determinar el precio del producto o servicio con base en los costos del ciclo de vida o en la posicin en que se encuentra en las diferentes fases del
ciclo de vida de las ventas.
Apndice A
Usar el diagrama de flujo para identificar restricciones
Este captulo mostr el uso del diagrama de flujo para identificar una restriccin cuando se usa un mismo
conjunto de procesos para producir dos o ms artculos y sin un tiempo especfico de terminacin. El
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 383
diagrama de flujo puede usarse asimismo cuando hay un solo producto o proyecto y si existe un tiempo
especfico para su terminacin. En este ltimo caso, el cual se trata en este apndice, el diagrama de flujo se
usa para identificar los procesos que deben terminarse a tiempo para que el producto o el proyecto tambin
estn listos a tiempo.
A manera de ejemplo, supngase que una empresa farmacutica pequea, Skincare Products, Inc. (SPI),
fabrica un repelente de insectos con protector solar. Para elaborar un lote del producto, la empresa mezcla
los ingredientes activos e inertes en un gran tanque. Debido a las exigencias de la Food and Drug Administration (la agencia encargada de vigilar los alimentos y medicinas de Estados Unidos), SPI realiza tres
inspecciones: 1) de la materia prima que recibe, 2) de la combinacin de las materias primas durante el
proceso de mezcla y 3) del producto final. La primera y segunda inspecciones verifican que el material presente el contenido correcto de sustancias qumicas y la potencia requerida; la tercera inspeccin se centra
en que el peso o la cuenta de los artculos sean los correctos. La fabricacin consta de seis procesos, los
cuales aparecen delineados en la figura 10A.1.
Proceso 1: Recepcin e inspeccin de la materia prima.
Proceso 2: Mezcla de la materia prima.
Proceso 3: Segunda inspeccin.
Proceso 4: Llenado y empaquetado.
Proceso 5: Tercera inspeccin.
Proceso 6: Colocacin de etiquetas.
La figura 10A.1 es un diagrama de flujo del trabajo realizado el cual muestra la secuencia de procesos
y la cantidad de tiempo requerido para cada uno. El diagrama se usa para identificar las restricciones.
Cuando las redes son muy grandes, esta identificacin se hace mediante tcnicas computacionales, pero las
restricciones de las de menor tamao, como la mostrada en la figura 10A.1, pueden identificarse mediante
la inspeccin visual. Como se defini con anterioridad, una restriccin es cualquier actividad que retarda el
proceso entero de fabricacin. Los procesos que pueden retrasarse sin entorpecer el tiempo final del proceso completo se consideran como no restricciones o simplemente procesos de holgura, dado que cualquier
procedimiento requiere de cierta holgura de tiempo para ser completado. Las restricciones para SPI son
las siguientes:
Proceso 1: Recepcin e inspeccin de la materia prima; tiempo requerido, 3 horas.
Proceso 2: Mezcla de la materia prima en un tanque; tiempo requerido, 12 horas.
Proceso 5: Tercera inspeccin; tiempo requerido, 6 horas.
El tiempo total del proceso completo de fabricacin no puede ser menor que la suma del tiempo total de
estos tres procesos (3 + 12 + 6 = 21 horas), ya que stos deben realizarse en secuencia y no pueden superponerse uno sobre otro. Los procesos restantes 3, 4 y 6 no son restricciones y pueden retrasarse una
o ms horas sin retardar el proceso entero de produccin. La duracin del retraso se puede determinar de
la siguiente manera. El proceso 3 requiere de 6 horas y debe terminarse mientras los procesos 2 y 5 estn
por concluir, pero debido a que estos dos procesos (2 y 5) requieren de 18 horas (12 + 6) y para el proceso
3 slo se necesitan 6 horas, el proceso 3 cuenta con una holgura de 12 horas (18 6). De igual manera,
dado que los procesos 4 y 6 requieren en conjunto de slo 3 horas (2 y 1 horas, respectivamente) y deben
completarse durante el proceso 5 (el cual demora 6 horas), los procesos 4 y 6 combinados cuentan en efecto con una holgura de 3 horas. Las restricciones (en este caso los procesos 1, 2 y 5) reciben a menudo el
nombre de procesos crticos, pues no pueden retrasarse sin demorar el lote entero del producto. Asimismo,
a la secuencia de procesos crticos suele llamrsele ruta crtica.
FIGURA 10A.1
2. Mezcla de
4. Empaquetado; 2 horas
materia prima
en el tanque; 12 horas
INICIO
1. Recepcin e inspeccin
de materia prima; 3 horas
FINAL
5. Tercera inspeccin; 6 horas
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Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
Por qu instalarse en el extranjero? Ralph Lauren, Apple, Kodak, IBM, Ford, Volkswagen
presentacin de prototipos,
378
restriccin, 370
sistema de tambor-amortiguadorcuerda, 373
tablas de costos, 365
tecnologa grupal, 365
tiempo Takt, 373
En las industrias ms competitivas, como las de las computadoras, los aparatos electrnicos de consumo y los autos,
los fabricantes buscan constantemente maneras de reducir costos e incrementar el valor a lo largo de la cadena de valor.
Estas industrias han elegido instalar operaciones de produccin de gran envergadura o sociedades en Amrica Latina para
reducir costos y sacar ventaja de los mtodos y las instalaciones ms innovadores de manufactura. Los costos salariales
son ms bajos, y mediante el uso del costeo objetivo y la ingeniera de valor, los procesos de fabricacin se erigen en
torno a mtodos de fabricacin modular que reducen el nmero de piezas en el producto, lo cual acelera el proceso de
manufactura y reduce los costos.
Aparatos electrnicos de consumo Por qu razn el outsourcing de la manufactura constituye una ventaja para IBM,
Apple y Kodak? Contratar por fuera la tecnologa y experiencia manufactureras de otros fabricantes les otorga una ventaja en costos. Tanto Flextronics como los otros fabricantes por contrato pueden asimismo centrarse en el proceso de
produccin en vez de hacerlo en la cadena de valor completa del producto. Incluso logran economas de escala gracias a
que fabrican productos similares para distintos clientes. El uso de la fabricacin contratada es una parte sustancial de la
estrategia para alcanzar costos objetivo sin dejar de conservar el liderazgo del producto en trminos de diseo y servicio
al cliente.
Fabricantes de autos a nivel mundial Las nuevas plantas fabriles en Mxico y Brasil proporcionan a diversos productores globales de autos procesos innovadores de manufactura, as como el acceso a menores costos de mano de obra y
de otras operaciones. Las nuevas plantas aplican enfoques de diseo/montaje modular que, mediante la combinacin de
piezas en submontajes proporcionados por los proveedores, reducen de manera significativa el nmero de piezas en el
vehculo. La planta se convierte as en un montador automatizado de estos submontajes, lo que ahorra tiempo y costos.
Una ventaja adicional de las ubicaciones latinoamericanas tanto para las empresas de electrnica como las de autos es
que reducen sustancialmente el tiempo de transporte y los costos de envo a los principales mercados de Norteamrica,
en relacin con las plantas manufactureras de Asia y otras partes del mundo.
Los fabricantes estadounidenses de autos usan una estrategia parecida con sus proveedores de piezas ubicados en
Estados Unidos; los precios que les pagan se basan en el precio global de menor costo, lo que a su vez obliga a los proveedores a optar por el outsourcing.
Ropa de diseador Marcas de renombre como Liz Claiborne y Ralph Lauren estn ahorrando enormes cantidades de
tiempo y dinero gracias al uso del outsourcing en muchas etapas del desarrollo de productos (desde el diseo hasta la
manufactura) con plantas en China. Ubicar el desarrollo y la fabricacin de productos en un solo sitio les ha ayudado a
estas empresas introducir nuevos productos con mayor rapidez y tambin les ha permitido presentar sus productos a un
ritmo ms acelerado en todo el mundo.
Fuentes: Jonathan Friedland y Gary McWilliams, How a Need for Speed Turned Guadalajara into a High-Tech Hub, en The Wall
Street Journal, 2 de marzo de 2000, p. 1; Stephen H. Wildstrom, Dont be Fooled by the Name on the Box, BusinessWeek, 17 de
junio de 2002, p. 18; Gary McWilliams, In Electronics, U.S. Companies Seize Momentum from Japan, en The Wall Street Journal,
10 de marzo de 2005, p. P1; Gabriel Kahn, Making Labels for Less, en The Wall Street Journal, 13 de agosto de 2004, p. B1; Norihiiko Shirouzo, Big Three Outsourcing Plan: Make Parts Suppliers Do It, en The Wall Street Journal, 10 de junio de 2004, p. 1; Mark
Heinzl, Nortel and Flextronics Discuss $500 Million Outsourcing Pact, en The Wall Street Journal, 23 de enero de 2004, p. A12.
Problema de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 385
A la administracin de BBL le interesa hacer un anlisis concienzudo de la rentabilidad de ambos mercados. Como
un primer paso, ha pedido los costos promedio y otros datos sobre todos los productos de BBL:
Principales minoristas
Costos de diseo
Costos de produccin
Costos de marketing
Rendimientos
Descuentos
Precio promedio
Mercado total (en miles de dlares) en la regin de ventas de BBL
Ventas por unidad actuales (en miles de dlares)
$ 0.80
5.20
0.95
0.05
0.10
10.55
188 000
9 200
Tiendas especializadas
$ 1.10
5.90
0.10
0.95
0.95
12.50
32 000
8 000
Se requiere: Con el uso de los mtodos desarrollados en este captulo, analice los dos segmentos del mercado de BBL.
Qu preguntas querra hacerle a la administracin y qu clase de investigacin sera adecuada para sustentar dicho
anlisis?
Preguntas
10-1 Explique los dos mtodos de reduccin de los costos totales de los productos para lograr un costo objetivo deseado. Cul es ms comn en las industrias de los aparatos electrnicos de consumo? Y en las de fabricacin de
equipo especializado?
10-2 Qu significa el trmino ciclo de vida de las ventas? Cules son las etapas del ciclo de vida de las ventas? Y
cmo difiere del ciclo de vida del costo?
10-3 Las estrategias de fijacin de precios cambian a lo largo de las distintas etapas del ciclo de vida de las ventas?
Explique de qu manera.
10-4 Las prcticas de administracin de costos cambian a lo largo del ciclo de vida de las ventas? Explique de qu
manera.
10-5 Qu es el costeo objetivo? Qu tipos de empresas lo usan?
10-6 Qu es el costeo del ciclo de vida? Por qu razn se le utiliza?
10-7 Nombre los cinco pasos de la teora de restricciones y explique el propsito de cada uno. Cul es el ms importante de todos y por qu?
10-8 Qu significa el trmino restriccin en el anlisis de la teora de restricciones?
10-9 Cul es la funcin del diagrama de flujo en el anlisis de la teora de restricciones?
10-10 Cules son los distintos mtodos de ingeniera del producto en el diseo del producto y el costeo del ciclo de
vida?
10-11 Qu significa el concepto de ingeniera de valor? Cmo se le utiliza en el costeo objetivo?
10-12 Cul es la principal diferencia entre el costeo basado en actividades y la teora de restricciones? Cundo es ms
apropiado usar cada una de ellas?
10-13 Para qu clase de empresas es ms apropiada la teora de restricciones y por qu?
10-14 Para qu clase de empresas es ms apropiado el costeo objetivo y por qu?
10-15 Para qu clase de empresas es ms apropiado el costeo del ciclo de vida y por qu?
10-16 Explique las diferencias de la aplicacin deliberada entre la fijacin estratgica de precios y el costeo del ciclo de
vida.
10-17 Cmo se calcula el tiempo Takt y para qu se le usa?
10-18 Seale la diferencia entre la fijacin de precios basada en el ciclo de vida de los costos y la basada en el ciclo de
vida de las ventas y proporcione un mtodo de ejemplo de cada una.
Ejercicios breves
10-19 El precio de mercado de un producto ha sido 50 dlares por unidad, pero las presiones de la competencia han
reducido este precio a 45 dlares. La empresa fabrica 10 000 de estos productos al ao a un costo de produccin
de 38 dlares por unidad (mismo que incluye un costo fijo de 22 dlares y un costo variable de 16 dlares por
unidad). Otros costos de ventas y administrativos del producto ascienden a 8 dlares por unidad. Cul es el costo
objetivo para este producto?
10-20 Como su producto est bien diferenciado, la empresa del inciso 10-19 no toma en cuenta los precios de la competencia. Utiliza una fijacin de precios basada en el costo total con un margen de ganancia de 40%. Cul es el
precio que aplica esta empresa?
10-21 Como su producto est bien diferenciado, la empresa del inciso 10-19 no toma en cuenta los precios de la competencia. Utiliza una fijacin de precios basada en el ciclo de vida de los costos con un margen de ganancia de 10%.
Cul es el precio que aplica esta empresa?
10-22 En qu etapa del ciclo de vida de las ventas del producto los precios tienen ms probabilidades de estar en su
punto mximo: introduccin, crecimiento, madurez o decadencia?
10-23 Si la demanda de los clientes es de 200 000 unidades al mes, y la capacidad de fabricacin es de 6 000 horas a la
semana, cul es el tiempo Takt para esta empresa?
10-24 Si el pedido de un cliente se hace el 1 de mayo, la compaa espera empezar a procesarla hasta el 10 de mayo y el
pedido ser enviado el 20 de mayo, de cuntos das es la duracin del ciclo?
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10-25 Si Toyota Motor Company recibe un pedido el 1 de mayo, empieza su produccin el 19 de mayo y enva el pedido
el 20 de mayo, inmediatamente despus de la produccin, cul es la razn de la eficiencia del ciclo de produccin
(MCE)?
10-26 Hanes Sport Wear enfrenta una competencia de precios cada vez mayor, al grado que su precio de mercado se ha
reducido en 3 dlares. Qu enfoque puede usar Hanes para reducir el costo de produccin, adems del costeo
objetivo?
10-27 Comdex Inc. elabora piezas para la industria de las telecomunicaciones. Uno de sus productos que en la actualidad
se vende en 160 dlares en estos momentos enfrenta la competencia de un nuevo producto que se ofrece en 140
dlares. Las piezas le cuestan actualmente a Comdex 130 dlares. La empresa cree que debe reducir su precio a
140 dlares si desea seguir siendo competitiva. Cul es el costo objetivo del producto si la ganancia que Comdex
desea es de 25% sobre las ventas en dlares?
Ejercicios
10-28 Costeo objetivo MaxiDrive elabora una gran variedad de piezas para la navegacin recreativa, como los engranes y el eje de propulsin para motores de potencia fuera de borda. Los fabricantes de equipo original, como
Mercury y Honda, compran estos componentes para utilizarlos en sus grandes y potentes motores fuera de borda.
La pieza se vende en 610 dlares, y el volumen de ventas es de 25 000 unidades en promedio al ao. Hace poco,
el principal competidor de MaxiDrive redujo el precio de su unidad equivalente a 550 dlares. Con un mercado
tan competitivo, MaxiDrive sabe que debe ajustarse al nuevo precio si no quiere perder una importante participacin de mercado. El contralor ha reunido los siguientes datos sobre costos y uso para el ao ms reciente de produccin de MaxiDrive de 25 000 unidades:
Costo del presupuesto
maestro
Materiales
Mano de obra directa
Mano de obra indirecta
Inspeccin (horas y costo)
Manejo de materiales
(nmero de compras y costo)
Configuracin de las mquinas (nmero y costo)
Devoluciones y reproceso
(nmero de veces y costo)
Cantidad
real
Costo
real
$ 6 500 000
2 500 000
2 500 000
1 000
$ 7 000 000
2 625 000
2 400 000
350 000
3 450
1 500
485 000
725 000
500
130 000
Se requiere:
1. Calcule el costo objetivo para conservar la participacin de mercado y la rentabilidad actuales.
2. Es posible lograr el costo objetivo? Cmo?
10-29 Eficiencia del ciclo de produccin Waymouth Manufacturing opera una planta de manufactura por contrato en
Dubln, Irlanda. La planta suministra una amplia variedad de productos y componentes electrnicos a fabricantes
de bienes de consumo de todo el mundo. La duracin del ciclo es un factor crtico de xito para Waymouth, la cual
ha desarrollado una variedad de maneras de medir la velocidad de la produccin. La empresa ha estudiado el tema
y encontr que los fabricantes por contrato ms competitivos tienen duraciones del ciclo de produccin (MCE) de
alrededor del 40%. La ltima vez que la calcul, la MCE de Waymouth fue de 35%.
A continuacin se muestran algunas medidas clave correspondientes a la produccin del mes ms reciente,
promediadas sobre todos los empleos durante dicho periodo:
Actividad
Desarrollo de nuevos productos
Manejo de materiales
Configuracin de los pedidos
Mantenimiento de la maquinaria
Programacin de los pedidos
Inspeccin de los pedidos completados
Empaquetado y traslado al almacn o el envo
Montaje de la manufactura
Recepcin y revisin de pedidos
Recepcin y almacenamiento de materia prima
Inspeccin de materia prima
Tiempo promedio
30 horas
3
6
3
1
5
2
23
3
6
2
Se requiere: Determine la eficiencia del ciclo de produccin (MCE) para el mes reciente. Qu se puede inferir del
MCE que acaba de calcular?
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 387
10-30 Tiempo Takt Johnson Electronics fabrica una fuente de poder que se utiliza en una gran variedad de productos
electrnicos, entre ellos impresoras, mdems y ruteadores. La demanda de esta pieza asciende a 8 400 unidades a
la semana. La produccin de la fuente de poder requiere de seis diferentes operaciones de manufactura, todas en
secuencia y cuyos tiempos de procesamiento para cada una aparecen a continuacin. El tiempo neto disponible
para trabajar es de 70 horas a la semana, divididas en dos turnos.
Operacin
Tiempo de procesamiento
Operacin 1
Operacin 2
Operacin 3
Operacin 4
Operacin 5
Operacin 6
25 seg
34 seg
22 seg
24 seg
30 seg
28 seg
Se requiere:
1. Cul es el tiempo Takt para este producto?
2. La lnea de procesamiento est adecuadamente equilibrada para este producto? Por qu s o por qu no?
3. Cul es el papel estratgico del tiempo Takt, y cmo es llevado a cabo por el analista de administracin de costos?
10-31 Costeo objetivo Bowman Specialists Inc. (BSI) fabrica equipo especializado para pulir lentes pticos. Cuenta
con dos modelos: el A-25, usado principalmente en la fabricacin de gafas finas, y el A-10, para lentes de binoculares, cmaras y equipos similares.
El costo de produccin de cada unidad se calcula usando el costeo basado en actividades para los siguientes
grupos de costos:
Grupos de costos
Base de distribucin
Manejo de materiales
Supervisin de la manufactura
Montaje
Configuracin de la maquinaria
Inspeccin y pruebas
Empaquetado
Nmero de piezas
Horas de tiempo de mquina
Nmero de piezas
Cada configuracin
Horas registradas
Horas registradas
Actualmente BSI vende el modelo A-10 en 1 050 dlares y el A-25 en 725 dlares. Los costos de produccin y el
uso por actividad para los dos productos aparecen a continuacin:
Materiales directos
Nmero de piezas
Horas-mquina
Tiempo de inspeccin
Tiempo de empaquetado
Configuraciones
A-10
$143.76
121
6
1
0.7
2
A-25
$66.44
92
4
0.6
0.4
1
Se requiere:
1. Calcule el costo del producto y el margen del producto para cada artculo.
2. Un nuevo competidor acaba de ingresar al mercado de los equipos para pulir lentes con un producto superior y a
precios significativamente ms bajos, 825 dlares para el modelo A-10 y 595 dlares para el A-25. En un intento por
competir, BSI ha hecho algunas mejoras radicales en el diseo y manufactura de sus dos productos. Los costos de
materiales y el uso por actividad se han reducido de manera importante:
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A-10
Materiales directos
Nmero de piezas
Horas-mquina
Tiempo de inspeccin
Tiempo de empaquetado
Configuraciones
$78.65
110
5
1
0.7
1
A-25
$42.45
81
2
0.5
0.2
1
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Calcule los costos totales del producto con los nuevos datos sobre el uso por actividad. Podr BSI lograr un margen
bruto positivo con los nuevos costos, suponiendo que debe ajustarse al precio establecido por el nuevo competidor?
3. Tmese de nuevo la informacin del inciso 2, pero esta vez la administracin de BSI no est satisfecha con el margen
bruto del A-10 despus de las mejoras en costos. BSI desea un margen bruto de 50 dlares sobre el A-10. Suponga
que usted es capaz de cambiar el nmero de piezas para reducir los costos an ms y as lograr el margen deseado de
50 dlares. Cunto tendra que cambiar el nmero de piezas para proporcionar este margen bruto deseado? [Nota:
Abra una hoja de clculo de Excel y use la funcin de Buscar objetivo.]
4. Qu mtodo de administracin de costos sera til en este momento para BSI, y por qu?
10-32 Costeo objetivo en una empresa de servicios Take-a-Break Travel Company ofrece paquetes para las vacaciones de primavera a estudiantes universitarios. Dos de estos paquetes, uno por siete das y seis noches a Cancn y
otro por cinco das y cuatro noches a Jamaica, tienen las siguientes caractersticas:
Especificaciones del paquete
Habitacin con vista al mar; nmero de noches
Alimentos:
Desayunos
Comidas
Cenas
Paseos para bucear
Paseos para esquiar
Tarifa area (viaje redondo desde Miami)
Transporte ida y vuelta del aeropuerto
Cancn
6
7
7
6
4
5
1
1
Jamaica
4
5
5
0
2
2
1
1
Cantidad presupuestada
Cantidad real
Costo real
$4 200 000
100 000 hrs.
75 000 hrs.
375 000 hrs.
125 000 hrs.
75 000 hrs
400 000 hrs.
$4 500 000
1 750 000
750 000
5 000 000
Se requiere:
1. Calcule el costo actual y las ganancias por unidad.
2. Cunto del costo actual por unidad es atribuible a las actividades que no agregan valor al producto?
3. Calcule el nuevo costo objetivo por unidad para un precio de venta de 2 850 dlares si se mantuvieran las ganancias
por unidad.
4. Qu estrategia le sugerira a Weekend Golfer para alcanzar el costo objetivo calculado en el inciso 3?
10-34 Fijacin de precios Johnson Inc. elabora un solo producto, una pieza que se utiliza en la fabricacin de transmisiones automotrices. La pieza, reconocida tanto por su calidad como por su desempeo, se vende a fabricantes
de autos de lujo de todo el mundo. Debido a que se trata de un producto de calidad, Johnson goza de cierta flexibilidad a la hora de fijar el precio del producto. La empresa calcula el precio usando una variedad de mtodos
de fijacin de precios para luego elegir el precio final con base en esta informacin y en informacin estratgica
adicional. A continuacin se presenta un resumen de la informacin clave de costos. Johnson espera fabricar y
vender 30 000 piezas el ao entrante. Si bien la demanda para la pieza de Johnson ha crecido en los ltimos dos
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 389
aos, la administracin no slo est consciente de que la naturaleza de la industria automotriz es cclica, sino que
tambin le preocupa si lograr conservar su participacin de mercado y sus ganancias durante la prxima depresin de la industria.
Costos totales
Variables de fabricacin
Variables de ventas y administrativos
Costos indirectos fijos a nivel de planta
Costos fijos de ventas y administrativos
Costos indirectos fijos a nivel de lote
Inversin total en la lnea de productos
Ventas esperadas (en unidades)
$ 2 200 000
300 000
850 000
550 000
360 000
12 000 000
30 000
Se requiere:
1. Determine el precio de la pieza usando un margen de ganancia de 55% del costo total de produccin.
2. Determine el precio de la pieza usando un margen de ganancia de 30% del costo del ciclo de vida total.
3. Determine el precio de la pieza usando un porcentaje de margen bruto deseado a ventas de 40%.
4. Determine el precio de la pieza usando un porcentaje del costo del ciclo de vida deseado a ventas de 25%.
5. Determine el precio de la pieza usando un rendimiento deseado antes de impuestos sobre la inversin de 15%.
6. Determine el margen de contribucin y las utilidades de operacin para cada uno de los mtodos en los incisos 1 a 5.
Qu precio elegira usted, y por qu?
10-35 Costeo del ciclo de vida Matt Simpson es propietario y dirige Quality Craft Rentals, la cual ofrece renta de
canoas y servicio de transbordador en el ro Nantahala. Los clientes pueden rentar su canoa en una estacin, entrar
ah en el ro y salir en una de las dos ubicaciones designadas para abordar el transbordador que los trae de regreso
hasta el sitio donde dejaron su auto. A continuacin se muestran los costos relacionados con estos servicios cada
ao:
Mantenimiento de las canoas
Licencias y permisos
Alquiler de vehculos
Alquiler de las estaciones
Publicidad
Costos de operacin
Costos fijos
Costos variables
$ 2 300
3 000
5 400
6 920
6 000
21 000
$2.50
0
0
0
0.50
0.50
Quality Craft Rentals inici sus operaciones hace tres aos con una inversin de 21 000 dlares para una flota
de 30 canoas. Se espera que las canoas duren otros siete aos, momento en el cual deber adquirirse una nueva
flota.
Se requiere: Matt est contento con el promedio sostenido de 6 400 rentas de canoas al ao. Para este nmero de rentas,
qu precio debera cobrarse por renta para que el negocio obtenga un rendimiento del ciclo de vida sobre la inversin
de 20%?
10-36 Igualar caractersticas del mercado con las etapas del ciclo de vida de las ventas
Actividades y caractersticas del mercado
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mayora de sus contratos de abastos es mantener una tarifa fija basada en un porcentaje del costo total del contrato,
ms una tarifa fija porcentual basada en incentivos. Esta ltima depende de que se cumplan las fechas lmite del
contrato y se cumplan o excedan otras medidas del desempeo indicadas en el contrato. Un reciente acuerdo
del Pentgono con Boeing incluye una tarifa fija de 10% sobre el costo invertido y un premio de incentivo de 5%.
Se requiere: Evale el plan de compensacin para este contrato, con la tarifa fija de 10% y la tarifa de incentivo de 5%.
Qu funcin cree que desempea la tarifa de incentivo? La considera muy grande o muy pequea?
10-38 El poder de la fijacin de precios Cules son los generadores del poder de la fijacin de precios, es decir, la
capacidad para incrementar los precios? Muchas empresas encuentran difcil aumentar los precios cuando a otras
esto les resulta menos complicado.
Se requiere: Tomando en consideracin las diferencias en la estrategia competitiva y el ciclo de vida de las ventas del
producto, desarrolle una explicacin sobre el tipo de empresas a las que, segn su criterio, les resulta ms difcil incrementar los precios y a las que les resulta menos difcil.
10-39 Costeo objetivo con el uso del despliegue de la funcin de calidad (QFD) Hannahs es un restaurante muy
popular de alta cocina. Hannah Goetz, la duea y chef, est complacida con el xito que ha alcanzado, al grado
que est considerando expandir el establecimiento existente o bien abrir un segundo restaurante. Antes de tomar
su decisin, Hannah desea conocer ms acerca de su posicin competitiva. Hay otros tres restaurantes que compiten directamente con ella en la calidad de su comida y sus precios. Hannah sabe que su rentabilidad depende
de su capacidad para ofrecer comidas que satisfagan a los clientes al precio del mercado. Su primer paso consiste
en reunir informacin sobre sus clientes, para lo cual contrata a una empresa independiente de investigacin de
mercados; sta le informa que lo que sus clientes buscan es sabor, comodidad (buen ambiente, servicio y la presentacin general de cada plato) y deleite (el distintivo de disfrutar de una buena cena, el grado de expectacin que
despierta). A la chef le sorprendi saber que la comodidad y el deleite se clasificaron en los primeros lugares.
Primero: Criterios de los clientes y su clasificacin
Importancia
Sabor
Comodidad
Deleite
Total
Importancia relativa
40
90
70
200
20.0%
45.0%
35.0%
100%
Luego, se reuni con sus meseros y chefs clave para tratar de identificar los tres componentes principales, as
como el costo relativo, del servicio que Hannas proporciona:
Segundo: Componentes y costo
Componentes
$ 10
8
6
$ 24
41.7%
33.3%
25.0%
100%
Una vez conociendo los criterios de los clientes y sus componentes, Hannah volvi a reunirse con su personal para
evaluar cmo contribuye cada componente con los criterios deseados de los clientes.
Tercero: Determinar cmo contribuyen los componentes con la satisfaccin del cliente
Componentes
Sabor
Comodidad
Deleite
60%
10%
30%
100%
20%
60%
20%
100%
60%
30%
10%
100%
Se requiere:
1. Con la informacin desarrollada por Hannah, determine el ndice de importancia de cada componente (men y preparacin de los alimentos, meseros y chefs e ingredientes de los alimentos).
2. Compare lo que encontr en el inciso 1 con el costo de los componentes. Qu conclusiones puede sacar de esta
comparacin?
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 391
Problemas
10-40 Costeo objetivo en una empresa de servicios Alert Alarm Systems instala sistemas caseros de seguridad. Dos
de sus sistemas, el ICU 100 y el ICU 900, muestran las siguientes caractersticas:
Especificaciones de diseo
ICU 100
ICU 900
Cmaras de video
Monitores de video
Detectores de movimiento
Reflectores
Alarmas
Cableado
Instalacin
1
1
5
3
1
700 pies
16 h
3
1
8
7
2
1 100 pies
26 h
El precio de venta del ICU 100 es de 810 dlares ya instalado y el del ICU 900 es de 1 520 dlares ya instalado.
Se requiere:
1. Cules son los mrgenes de ganancia actuales de ambos sistemas?
2. La administracin de Alert considera que debe reducir el precio del ICU 100 a 750 dlares y el del ICU 900 a 1 390
dlares para seguir siendo competitiva en el mercado. Vuelva a calcular los mrgenes de ganancia de ambos productos
a estos niveles de precios.
3. Describa dos maneras en que Alert podra recortar sus costos para regresar sus mrgenes de ganancia a sus niveles
originales.
10-41 Costeo objetivo, estrategia Benchmark Industries fabrica bancos de trabajo de gran tamao para uso industrial.
Luego de realizar un anlisis de mercado, Wayne Garret, el vicepresidente de marketing de Benchmark, ha llegado a la conclusin de que si las ventas del banco estndar estn disminuyendo, es debido a la agresiva fijacin
de precios de sus competidores. Dicho banco se vende en 875 dlares, mientras que los competidores venden un
banco equiparable en el rango de los 800 dlares. Wayne ha determinado que es necesario reducir el precio a 800
dlares para recuperar la participacin anual de mercado, que es de 10 000 bancos. A continuacin se muestran
los datos de costos basados en ventas de 10 000 bancos:
Materiales directos
Mano de obra directa
Preparaciones de mquinas
Ensamble mecnico
Cantidad presupuestada
Cantidad real
Costo real
$2 700 000
1 000 000
300 000
4 000 000
Se requiere:
1. Calcule el costo actual y las ganancias por unidad.
2. Cunto del costo actual por unidad es atribuible a actividades que no agregan valor al producto?
3. Calcule el nuevo costo objetivo por unidad para un precio de ventas de 800 dlares, si se mantuvieran iguales las
ganancias por unidad.
4. Qu estrategia sugerira para que Benchmark lograra el costo objetivo calculado en el inciso 3?
10-42 Costeo objetivo Morrow Company es un importante productor de autopartes para fabricantes de autos y distribuidores de piezas automotrices. A pesar de que Morrow posee plantas en todo el mundo, la mayora de ellas se
encuentran en Estados Unidos. Morrow es reconocida por la calidad de sus productos y por la confiabilidad de
sus operaciones. Los clientes reciben sus pedidos a tiempo y nunca existen errores en los envos o la facturacin
de dichos pedidos. Por estas razones Morrow ha prosperado en un negocio muy competido entre cuyos rivales se
cuentan Delphi, Visteon y otros de igual importancia.
Morrow acaba de recibir un pedido de National Motors Corp., uno de los principales fabricantes de autos, por
100 autopartes. National propone un precio de venta de 1 500 dlares por pieza. Morrow por lo general obtiene
20% de margen de operacin como porcentaje de las ventas. Recientemente decidi usar el costeo objetivo en la
fijacin de precios de sus productos. Un anlisis de los costos de produccin realizado por los ingenieros y contadores mostr que a esta pieza se le asignaba un costo total estndar de 1 425 dlares por unidad (integrado por
1 000 dlares de produccin, 200 dlares de marketing y 225 dlares de costos generales y de administracin
por pieza). El Grupo de Evaluacin del Valor de Morrow (VAG, siglas de Morrows Value Assessment Group)
emprendi un programa de reduccin de costos para esta pieza. Dos reas de produccin bajo investigacin fueron
la tasa de unidades defectuosas y los costos de la operacin de mecanizado. Los 1 000 dlares de costos de produccin incluyen un costo normal por defectos de 85 dlares por pieza. Los lderes del grupo sugirieron ciertos
cambios en la produccin que podran reducir los costos por defectos a 25 dlares por pieza.
Para elaborar la pieza se utilizan 45 herramientas. El grupo descubri que el nmero de herramientas podra
reducirse a 30 y que podran utilizarse herramientas menos costosas en esta pieza sin dejar de cumplir con las
especificaciones de producto de National. Estos cambios permitiran ahorrar 105 dlares adicionales en costos de
produccin por pieza. Al estudiar otras reas problemticas, el grupo hall que los costos generales y administrativos podran reducirse en 50 dlares por unidad mediante el uso del intercambio electrnico de datos con los
proveedores y la administracin de inventarios justo a tiempo.
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Adicionalmente, el administrador de ventas de Morrow le seal al grupo que National quizs estuviera dispuesta a pagar un precio ms alto de ventas debido a la reputacin de calidad y confiabilidad de Morrow. l
consideraba que el precio propuesto por National poda ser un punto de partida para las negociaciones. Como es
de esperarse, National le ha hecho la misma oferta a varios de los competidores de Morrow.
Se requiere:
1. Cul debera ser el costo objetivo de Morrow por autoparte? Explique su respuesta.
2. Como resultado de los esfuerzos del Grupo de Ingeniera del Valor, determine el costo estimado de Morrow para la
autoparte. Lograr llegar Morrow al costo objetivo de la pieza? Le recomendara a Morrow aceptar la oferta de
National? Explique sus razones.
(Adaptado de un problema de Joseph San Miguel)
10-43 Costeo objetivo: el cuidado de la salud MD Plus es una organizacin de cuidado de la salud (OCS) con sede
en Carolina del Norte. A diferencia del modelo tradicional de cobrar una tarifa por el servicio, la cual determina
el precio de acuerdo con los servicios reales utilizados y los costos invertidos, MD Plus recibe una cantidad fija
prepagada por parte de los suscriptores del servicio. La tasa por miembro por mes (PMPM, siglas de per member
per month) se determina mediante la estimacin del costo del cuidado de la salud por suscriptor dentro de un rea
geogrfica determinada. La cobertura promedio para el cuidado de la salud en Carolina del Norte se vende en
115 dlares por mes. Debido a que la demanda de las personas es por una atencin de mayor calidad a precios
razonables, MD Plus debe contener sus costos para seguir siendo competitiva. Doctors Nationwide, uno de sus
competidores ms importantes, est por ingresar en el mercado de Carolina del Norte con una prima mensual de
109 dlares. MD Plus quiere conservar su actual penetracin de mercado y espera incrementar el nmero de sus
suscriptores en 2007. A continuacin aparecen los datos ms recientes sobre el nmero de sus suscriptores y los
costos asociados:
Edad
Nmero de suscriptores
inscritos en 2007
Nmero de suscriptores
proyectados para 2008
Costo promedio
mensual en 2007
Menos de 1 ao
1-4
5-14
15-19
20-24
25-34
35-44
45-54
55-64
65-74
75-84
85 aos o ms
45 000
80 500
95 000
40 000
125 000
150 000
57 000
63 000
100 000
93 000
38 000
29 000
47 250
84 525
99 750
42 000
131 250
157 500
59 850
66 150
105 000
97 650
39 900
30 450
$ 3 825 000
6 842 500
8 075 000
3 400 000
10 625 000
12 750 000
4 845 000
5 355 000
8 500 000
7 905 000
3 230 000
2 465 000
Total
915 500
961 275
Se requiere:
1. Calcule el costo objetivo que requiere MD Plus para seguir conservando en 2007 su participacin de mercado y su
rentabilidad actuales.
2. Debido a la creciente inflacin, MD Plus cobrar 125 dlares en 2008, mientras que Doctors Nationwide incrementar su prima en 15 dlares. MD Plus espera que en 2008 sus erogaciones se incrementen en 6.8%. Calcule el costo
objetivo, con base en los suscriptores proyectados.
3. Identifique los factores crticos de xito para MD Plus. Cmo puede esta OCS conservar su participacin de mercado?
10-44 Costeo objetivo: almacenamiento McFee Supply, un minorista, ha determinado que sus operaciones se dividen
en tres actividades principales: compra, almacenamiento y distribucin. La empresa reporta los siguientes datos
de operacin para el ao que acaba de terminar:
Actividad
Compra
Almacenamiento
Distribucin
Generador del costo
Cantidad de generadores
del costo
1 000
8 000
500
McFee compra 100 000 unidades a un costo promedio por unidad de 10 dlares, y las vende a un precio promedio
por unidad de 20 dlares. La empresa tambin invierte en un costo de operacin fijo de 250 000 dlares al ao.
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 393
Los clientes de McFee le exigen un descuento de 10% para el siguiente ao. La compaa espera que, si cumple con la demanda de reduccin del precio, sus ventas se mantengan en la misma cantidad. Sus proveedores, no
obstante, slo estn dispuestos a otorgarle un descuento de 2%.
Se requiere: McFee ha estimado que, con cambios mnimos en sus operaciones, puede reducir a 700 el nmero de
rdenes de compra y disminuir en 5 dlares el costo de cada envo. Cualquier ahorro adicional en costos debe lograrse
mediante la reingeniera de sus procesos de almacenamiento. Cul debe ser el costo mximo (es decir, el costo objetivo)
de almacenamiento si la empresa desea seguir recibiendo la misma cantidad de ganancias el ao prximo?
10-45 Costeo objetivo: a nivel internacional Harpers. Ltd., es un fabricante britnico de zapatos informales para dama
y caballero. En aos recientes ha experimentado un crecimiento slido y sostenido en el mercado del Reino Unido
gracias a la atencin que mantiene sobre las tendencias de la moda. Los zapatos de Harper tambin gozan de
excelente reputacin en cuanto a la calidad y comodidad que ofrecen. Para expandir el negocio, la empresa est
considerando introducir sus zapatos en el mercado estadounidense, donde productos equiparables se venden en un
promedio de 90 dlares al menudeo, ms de 16 dlares por encima del precio que Harpers cobra en el Reino Unido (precio promedio de 46). La administracin contrat a un consultor de marketing para obtener informacin
sobre las caractersticas que los consumidores estadounidenses buscaran en un zapato, si quisieran recibir caractersticas diferentes. Harpers tambin ha obtenido informacin sobre el costo aproximado de aadir dichas
caractersticas:
Caractersticas que buscan los
Costo por aadir
Clasificacin de importancia
consumidores de Estados Unidos (en dlares de Estados Unidos) (5 es el ms importante)
Materiales de colores firmes
Menor peso
Plantillas extrasuaves
Suela ms durable
$4.50
6.75
3.00
3.00
3
5
4
2
Costo objetivo
$36 000
18 000
20 000
16 000
30 000
Un equipo de ingenieros y administradores de ventas estudiaron el costo proyectado y lograron identificar cmo
contribua cada componente del bote planeado en la satisfaccin de los criterios de los clientes. En la tabla 2 se
presentan los resultados de este estudio, mismos que se basaron en estimaciones cuidadosas. Por ejemplo, las
estimaciones muestran que la construccin del casco y la quilla satisface en 30% el deseo de seguridad de los
clientes, mientras que el mstil lo hace en otro 30%.
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Tabla 2
Criterio
Componente
Casco y quilla
Mstil
Velas
Componentes elctricos
Otros
Seguridad
Estilo
Desempeo
Comodidad
30%
30
10
20
10
100%
40%
20
10
10
20
100%
50%
20
30
100%
30%
10
10
50
100%
Se requiere:
1. Con la informacin de la tabla 2, desarrollada por el equipo de ingenieros y administradores de ventas, junto con los
criterios de los clientes, determine qu componentes del velero son los ms importantes para los clientes, y por qu.
2. Use la respuesta que dio al inciso 1 y comprela con las cifras sobre el costo objetivo de la tabla 1. Qu conclusiones
puede obtener de esta comparacin?
10-47 Teora de restricciones Precision Engineering Inc. (PEC) es un pequeo fabricante de herramientas de precisin
utilizadas para construir equipo de investigacin para los departamentos de ingeniera de colegios y universidades.
La empresa vende sus dos productos principales, el PEC-1 y el PEC-2, en 200 dlares y 250 dlares, respectivamente. Debido a la creciente demanda y a la escasez de mano de obra especializada, PEC se ha topado cada vez
con mayores dificultades para satisfacer la demanda actual de 40 unidades del PEC-1 y 15 del PEC-2 por semana.
El siguiente diagrama de flujo muestra los requisitos de fabricacin para los dos productos, as como los tres tipos
de material que se necesitan. El material A se utiliza slo en el PEC-1, el material C slo se usa en el PEC-2 y el
material B se usa en ambos artculos.
A continuacin se resume la cantidad de mano de obra disponible por semana para las cuatro operaciones de
fabricacin:
Recepcin y prueba de los materiales: 2 000 minutos
Mecanizado (slo para el material A): 3 500 minutos
Ensamble: 2 000 minutos
Acabado: 3 500 minutos
PEC - 1
PEC - 2
Acabado
60 minutos
Acabado
40 minutos
Mecanizado
80 minutos
Ensamble
45 minutos
Recepcin
10 minutos
Recepcin
25 minutos
Material A $30
Material B $80
Ensamble
30 minutos
Material C $57.50
Suponga que la mano de obra requerida para cada operacin es especializada y que no se puede trasladar de una
actividad a otra, que todas las operaciones excepto las de recepcin y prueba requieren un nivel elevado de destreza y que PEC no puede incrementar a corto plazo la capacidad para estas operaciones.
Se requiere: Cul es el mejor plan de produccin para PEC? Por qu?
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 395
10-48 Teora de restricciones: estrategia Colton Furniture Co. es un fabricante pequeo, pero en rpido crecimiento, de muebles para salas. Sus dos principales productos son mesas laterales y sofs. A continuacin aparece el
diagrama de flujo de la fabricacin en Colton. Este proceso abarca cinco etapas: corte de la madera, corte de
las telas, lijado, teido y ensamble. Un empleado corta la tela y dos realizan el teido. Estos trabajadores estn
relativamente calificados y slo podran reemplazarse con cierta dificultad. Dos trabajadores cortan la madera y
dos ms realzan la operacin de lijado. Aunque estas labores requieren de cierta destreza, son menos decisivas
que el teido y corte de la tela. El nivel de capacidad requerido para el ensamble es el ms bajo, y actualmente lo
realiza un empleado de tiempo completo y un grupo de trabajadores de tiempo parcial quienes proporcionan en
total 175 horas de tiempo laboral por semana. Los otros empleados trabajan semanas de 40 horas, de las cuales
5 horas se destinan a descansos, capacitacin y cuestiones personales. Suponga un mes de cuatro semanas y que,
por un acuerdo previo, no se puede trasladar a los empleados de una tarea a otra. Los siguientes datos se refieren a
la demanda actual para los productos de Colton y los precios de venta, aunque la empresa espera que la demanda
se incremente de manera significativa en los prximos meses, siempre que sea capaz de negociar un pedido por
parte de una cadena de moteles.
Mesas laterales Sofs
Precio
Demanda actual (unidades por mes)
$250
400
$450
150
Precio de la
madera = $100
Precio de la
madera = $75
Precio de la
tela = $175
Corte
30 minutos
Corte
12 minutos
Corte y ajuste =
48 minutos
Ensamble
45 minutos
Lijado
30 minutos
Lijado
30 minutos
Teido
18 minutos
Teido
48 minutos
Ensamble
1.5 horas
Mesa lateral
Sof
Se requiere:
1. Cul es el plan de produccin ms rentable para Colton? Explique su respuesta y ofrezca clculos que la apoyen.
2. Cmo aplicara los cinco pasos de la teora de restricciones en las operaciones de fabricacin de Colton? Qu recomendara para cada paso?
10-49 Teora de restricciones Chemical Products Company (CPC) produce toda una variedad de sustancias qumicas,
sobre todo adhesivos, lubricantes y polmeros para uso industrial para la fabricacin de plsticos y otros componentes. Le han informado a Don Leo, vicepresidente de produccin, de la inquietante tendencia al aumento en
las quejas de los clientes en torno a las entregas ms recientes procedentes de la planta de la empresa en Canton,
Kentucky. La planta de Canton es una de las ms nuevas y modernas y est consagrada a la fabricacin de dos
productos, el Polmero 1 y el Polmero 2. Don acaba de descargar en su laptop cierta informacin reciente, pero
incompleta, sobre la planta de Canton; tiene el plan de analizar dicha informacin durante la hora previa a su
siguiente reunin con el comit ejecutivo de CPC. Le preocupa la posibilidad de que se hagan comentarios sobre
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los problemas en Canton, por ello quiere tener al menos una idea de cmo responderlos. Como CPC considera que
ambos polmeros son bastante prometedores en trminos tanto de las ventas como de su potencial en ganancias,
la noticia de estos problemas con toda seguridad despertar algunos comentarios. Los siguientes son los datos
descargados por Don:
Actividad
Polmero 1
Filtrado
Separacin
Reaccin
Filtrado final
Mezcla
Otra informacin
Demanda actual de las ventas (por semana)
Precio
Polmero 2
2
2
3
2
3
60
$105
4
3
5
1
3
320
320
320
160
320
40
$150
Don traz el siguiente diagrama de flujo para la planta de Canton. Lo considera bastante preciso dado el contacto
frecuente que mantiene con esa planta.
Producto qumico A
Precio = $20
Producto qumico B
Precio = $25
Producto qumico C
Precio = $15
Filtro
2 horas
Separador
1 hora
Filtro
2 horas
Mezcla: =
Compuesto D
(3 horas)
Separador
2 horas
Reactor
3 horas
Reactor
4 horas
Separacin
1 hora
Filtro Final
1 hora
Filtro final
2 horas
Polmero 2
Polmero 1
Se requiere: Prepare un conjunto de notas que Don pueda usar durante su reunin con los ejecutivos en caso de que
surgieran preguntas sobre los problemas en la planta de Canton.
10-50 Teora de restricciones Bakker Industries vende tres productos (el 611, el 613 y el 615) que elabora en cuatro
departamentos. En cada uno de stos se aplica a los productos mano de obra y tiempo de mquina. Las habilidades
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requeridas en cada departamento tanto para el procesamiento en la maquinaria como en la mano de obra impiden
el traslado de cualquiera de estas funciones de un departamento a otro. Sin embargo, Bakker cuenta con un buen
abastecimiento de mano de obra tanto de medio tiempo como de tiempo completo, por lo que espera que contratar
o retener a los empleados no le resulte un problema. Gracias a esta disponibilidad de mano de obra de medio tiempo, Bakker considera este elemento como un costo variable y lo incluye en el clculo del margen throughput.
La administracin de Bakker se encuentra planeando su programa de produccin para los siguientes meses.
Algunas mquinas estarn fuera de servicio por reparaciones generales. Los tiempos disponibles de mquina por
departamento para cada uno de los siguientes seis meses se presentan a continuacin:
D
epartamento
1
Capacidad normal de mquina en horas-mquina
Capacidad de las mquinas en reparacin, en horas-mquina
Capacidad disponible en horas-mquina
3 500
500
3 000
3 500
400
3 100
3 000
300
2 700
3 500
200
3 300
Las especificaciones de mano de obra y trabajo en mquina por unidad de producto son como sigue:
Departamento
Producto
611
613
615
2
2
1
1
2
2
3
1
2
1
2
2
3
2
0
0
1
1
1
2
2
2
1
1
A continuacin aparece el pronstico hecho por el Departamento de Ventas de la demanda para los siguientes
seis meses:
Producto
611
613
615
Ventas mensuales
500 unidades
400 unidades
1 000 unidades
Los niveles de inventario de Bakker no aumentarn ni disminuirn durante los prximos seis meses. A continuacin se muestran el precio por unidad y los datos de costos vlidos para los prximos seis meses:
611
Precio
$196
Materiales directos
7
Mano de obra directa
Departamento 1
12
Departamento 2
21
Departamento 3
24
Departamento 4
9
Costos indirectos variables
27
Costos indirectos fijos
15
Ventas variables
3
Producto
613
$123
13
615
$167
17
6
14
18
20
10
2
12
14
16
9
25
32
4
Se requiere:
1. Determine si Bakker es capaz de satisfacer la demanda mensual de ventas de los tres productos. Cul departamento
constituye una restriccin, de ser el caso?
2. Qu programa de produccin mensual sera el mejor para Bakker Industries?
(Adaptado de CMA)
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10-51 Costeo del ciclo de vida Tim Waters, el director ejecutivo de operaciones de BioDerm, le ha pedido a su equipo
de administracin un anlisis de rentabilidad de lnea de producto para los dos productos de su empresa, el Xderm
y el Yderm. Ambos productos para el cuidado de la piel requieren de enormes cantidades de investigacin, desarrollo y publicidad. Luego de recibir el siguiente estado de resultados de parte del auditor de BioDerm, Tim lleg
a la conclusin de que el Xderm es el producto ms rentable y que quizs habra que aplicar algunas medidas de
reduccin de costos al Yderm.
Xderm
Yderm
Total
Ventas
Costo de ventas
$3 000 000
(1 900 000)
$2 000 000
(1 600 000)
$5 000 000
(3 500 000)
Utilidad bruta
Investigacin y desarrollo
Erogaciones de ventas
$1 100 000
$ 400 000
$1 500 000
(900 000)
(100 000)
$ 500 000
Se requiere:
1. Explique por qu es probable que Tim est equivocado en su evaluacin de los desempeos relativos de los dos productos.
2. Suponga que 80% de las erogaciones de I y D y de ventas son atribuibles al Xderm. Prepare estados de resultados
del ciclo de vida para cada producto. Qu le dice esto sobre la importancia de la precisin en el costeo del ciclo de
vida?
3. Considere una vez ms sus respuestas a los incisos 1 y 2, esta vez con la informacin adicional siguiente. Las erogaciones de ventas y de I y D son sustancialmente mayores para el Xderm porque se trata de un producto nuevo. Tim
ha respaldado con mucha persistencia el desarrollo del nuevo producto, incluso los elevados desembolsos de ventas
e I y D. Les ha asegurado a los altos ejecutivos que esta inversin en el Xderm redundar en mayores ganancias para
la empresa. Qu cuestiones ticas, de haber alguna, enfrentar Tim cuando informe a la alta administracin sobre la
rentabilidad de los dos productos?
10-52 Costeo del ciclo de vida Los siguientes datos sobre ingresos y costos corresponden a las dos sierras radiales de
Turner Manufacturing. La L40 es para el mercado comercial y la L50 es para clientes industriales. El ciclo de vida
esperado de ambos productos es de tres aos.
L40 (en miles de dlares)
Ingresos
Costos
Investigacin y desarrollo
Prototipos
Marketing
Distribucin
Produccin
Servicio al cliente
Costo total
Utilidad de operacin
L50 (en miles de dlares)
Ingresos
Costos
Investigacin y desarrollo
Prototipos
Marketing
Distribucin
Produccin
Servicio al cliente
Costo total
Utilidad de operacin
2005
2006
2007
$ 800
$2 300
$3 100
1 400
350
60
60
20
$ 1 890
$(1 090)
50
600
120
770
60
$1 600
$ 700
475
130
1 350
85
$2 040
$1 060
2005
2006
2007
$ 900
$1 900
$2 200
650
300
124
170
85
$1 329
$ (429)
30
200
200
700
20
$1 150
$ 750
10
260
410
770
300
$1 750
$ 450
Se requiere:
1. En qu difiere un estado de resultados del ciclo de vida del producto de los estados de resultados anteriores?
2. Prepare un estado de resultados del ciclo de vida de tres aos para ambos productos. Qu producto parece ser ms
rentable, y por qu?
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 399
3. Prepare un programa donde muestre cada categora de costos como porcentaje de los costos anuales totales. Qu cree
que esto indique sobre la rentabilidad de cada producto a lo largo del ciclo de vida de tres aos?
10-53 Costeo del ciclo de vida, cuidado de la salud, valores presentes Cure-all, Inc., ha desarrollado un medicamento que reduce los efectos del envejecimiento. La empresa ha invertido 1 000 000 de dlares en investigacin
y desarrollo y 2 108 000 dlares en pruebas clnicas. Una vez que la agencia que avala los alimentos y medicinas
de Estados Unidos lo apruebe, lo cual es inminente, el medicamento tendr un ciclo de vida de cinco aos. Laura
Russell, directora financiera de Cure-all, debe determinar de entre tres opciones cul es la mejor para la compaa.
La empresa puede elegir fabricar, empacar y distribuir la medicina; usar el outsourcing slo para la produccin, o
bien vender la patente del medicamento. Laura ha recabado la siguiente informacin sobre los costos anuales que
implicara el producto en caso de que la compaa decidiera fabricarlo:
Categora del costo
Costos fijos
Fabricacin
Empaquetado
Distribucin
Publicidad
$5 000 000
380 000
1 125 000
2 280 000
La administracin prev una demanda elevada del medicamento y fij un precio de 235 dlares por unidad como un
precio razonable comparado con otros productos que prometen resultados similares. La administracin espera
un volumen de ventas de 3 000 000 unidades durante cinco aos, y utiliza una tasa de descuento de 10%.
Si Cure-all elige usar el outsourcing en la produccin del medicamento sin abandonar los procesos de empaquetado, distribucin y publicidad, los costos de produccin se traduciran en costos fijos de 1 500 000 dlares
y un costo variable de 80 dlares. En caso de vender la patente, Cure-all recibira 300 000 000 dlares en este
momento y 25 000 000 dlares al final de cada ao durante los prximos cinco aos.
Se requiere: Determine cul es la mejor opcin para Cure-all. Sustente su respuesta.
10-54 Anlisis de restricciones, diagramas de flujo (apndice) Silver Aviation ensambla pequeas aeronaves para
uso comercial. La mayor parte de sus negocios tienen lugar con pequeas aerolneas de carga que dan servicio a
regiones cuyos aeropuertos no tienen capacidad para aceptar grandes aviones. Los clientes restantes de Silver son
aerolneas de transporte de pasajeros y particulares, como los dueos de grandes haciendas, que usan aviones para
hacer sus negocios. Recientemente Silver expandi su mercado hacia Amrica Central y del Sur, y la empresa
espera que en los siguientes tres aos sus ventas se dupliquen.
Para programar el trabajo y dar seguimiento a todos sus proyectos, Silver utiliza un diagrama de flujo. En la
figura 1 aparece el diagrama del ensamble de un avin individual de carga. El diagrama muestra cuatro rutas alternativas, de las cuales la ruta crtica es ABGEFJK. Hace poco, Bob Peterson, el presidente de Coastal Airlines, le
hizo un pedido de cinco aviones de carga a Silver Aviation. Durante las negociaciones, Bob acept que el tiempo
de entrega del primer avin fuera de 13 semanas (de cinco das laborales cada una), y las aeronaves restantes se
entreguen a un ritmo de un avin cada cuatro semanas. Debido a ciertos problemas que enfrenta con las aeronaves
que Coastal mantiene actualmente en uso, Bob se puso en contacto con Grace Vander, administrador de ventas de
Silver Aviation, para pedirle que acelerara la fecha de entrega del primer avin de carga. Grace le respondi que,
segn sus clculos, el programa podra reducirse un mximo de 10 das laborales, o dos semanas, pero como resultado el costo del ensamble aumentara. Bob le dijo que estara dispuesto a considerar ese incremento en los costos,
y acordaron reunirse al da siguiente para revisar un programa rectificado que Grace se encargara de preparar.
Como Silver Aviation ya antes ha realizado el ensamble de aviones a ritmos acelerados, cuenta con una lista
de costos para estos casos. Con los datos mostrados en la figura 2, Grace desarrolla un plan para recortar 10 das
laborales del programa con un incremento mnimo de los costos para Coastal Airlines. Una vez terminado su
plan, le informa a Bob que Silver est en posibilidades de recortar 10 das laborales del programa con un incremento asociado en los costos equivalente a 6 000 dlares. La figura 3 muestra el programa acelerado de ensamble
desarrollado por Grace para el avin de carga, mismo que se iniciara a partir de los das y costos del programa
regular.
Ajuste del
fuselaje
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20 das
n
aci
loc alas
o
C las
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6
Montaje
del motor
9 das
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7 d rizaje
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Compuertas de carga
Ca
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8 da
Table
da o
s
Armazn exterior
G
9 das
11 das
r
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Terminados
del interior
8 das
Pruebas
finales
3 das
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6
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FIGURA 2
Lista del costo intensivo
FIGURA 3
Programa de ensamble
acelerado del avin
Tiempos esperados
por actividad
Costo directo
Actividad
Regular Acelerados
AB Ajuste del fuselaje
20 das
16 das
BC Colocacin de las alas
6
5
CD Montaje del motor
9
7
DE Mecanismo de aterrizaje
7
5
BE Compuertas de carga
3
3
BG Cableado elctrico
15
13
GE Tablero de instrumentos
8
6
EF Pruebas del sistema elctrico
11
10
GH Armazn exterior
9
7
FJ Terminados del interior
8
7
HJ Pintura exterior
6
5
JK Pruebas finales
3
2
Regular Acelerado
$12 000
$16 800
3 600
5 000
6 600
8 000
5 100
6 700
1 400
1 400
9 000
11 000
5 700
8 300
6 800
7 600
4 200
5 200
3 600
4 000
3 600
4 000
3 500
4 400
$65 100
Actividad acelerada
HJ
FJ
GH
CD
EF
DE
BG
en un da
en un da
en dos das
en dos das
en un da
en dos das
en un da
$400
400
500
700
800
800
1 000
1 000
1 300
800
500
400
400
900
$82 400
Se requiere:
1. El plan de Grace es satisfactorio? Por qu s o por qu no?
2. Revise el programa de ensamble acelerado de modo que Coastal Airlines reciba el primer avin antes de lo programado con el menor incremento de costos para ellos.
3. Calcule los costos incrementales que Bob tendra que pagar por esta entrega acelerada revisada.
(Adaptado de CMA)
10-55 Planeacin de la produccin y estrategia de control La siguiente es una historia de desempeo en la manufactura en una de las plantas de una compaa de gran tamao. Comienza con la visita de Kristen Reynolds, administrador de planta con relativamente poco tiempo en el puesto, a Bryan Simpkins, el jefe de planta de manufactura.
Kristen y Bryan trabajan para ITR Incorporated, empresa fabricante de dispositivos de iluminacin cuyas plantas
se ubican en seis pases y que realiza ventas a nivel mundial. La planta que Kristen y Bryan administran se localiza
en Canad, cerca de Hamilton, Ontario. Es una de las plantas del sistema de ITR que se centra en pedidos a la
medida con requerimientos especiales de materiales, preparacin y ensamble. Las otras cinco plantas proveen los
productos estndar de ITR, que constituyen su mayor volumen de ventas. Debido a cambios en las industrias de
la construccin residencial y comercial, la demanda por pedidos a la medida en su planta de Ontario se ha venido
incrementando de manera sostenida. Por desgracia, estos pedidos no se han entregado con la rapidez que Kristen
deseara. Muchos buenos clientes han tenido que esperar la entrega de sus pedidos varios das o semanas ms de lo
que esperaban hace un ao; por si fuera poco, varios vendedores de ITR han comenzado a responder con evasivas
a las preguntas de los clientes referentes a las fechas de entrega de sus pedidos. Kristen no sabe a ciencia cierta
cunto afectarn estos hechos las ventas o la lealtad de sus clientes.
Kristen: Hola, Brian. Qu gusto verte. Espero que todos en casa estn bien.
Brian: Todo va de maravilla . . . aunque me acabo de enterar que Jimmy va a tener que usar frenillos. No quiero
ni imaginarme cunto me va a costar.
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Captulo 10 Planeacin del costo para el ciclo de vida del producto 401
Kristen: Ni lo digas, yo ya pas por eso y no fue nada divertido (pausa). Bryan, hace tiempo que no visito la
planta de operaciones. Te molestara darme un paseo rpido por ella?
Brian: Con gusto.
Bryan y Kristen visitan primero una operacin donde un trabajador calificado opera una mquina que da forma
a un marco de metal en la cual se instalarn mltiples dispositivos de iluminacin. Observan mientras el obrero
(en su gafete aparece el nombre de Ed) completa la ltima pieza de un lote de 15 marcos. Cuando Kristen le
pregunta cunto tiempo le tom elaborar ese lote, el hombre le responde que 82 minutos. Y lo s con exactitud
porque debo cumplir con un estndar de productividad que me obliga a registrar mi tiempo para cada actividad. Mi
estndar es de 6 minutos por pieza, as que acabo de superar mi propia meta. Entonces Ed examina cada marco y
descubre un doblez incorrecto en uno de ellos, por lo que debe ser rechazado; todo lo anterior le toma 10 minutos.
Luego oprime un botn colocado cerca de la mquina para indicarle a otro obrero que debe venir a retirar el marco
defectuoso. Ed, entre tanto, carga los 14 marcos buenos en un carro y los traslada a la siguiente estacin de manufactura. Bryan y Kristen notan que en esa segunda estacin ya hay una gran cantidad de marcos esperando.
El obrero que fue llamado para retirar el marco defectuoso lo etiqueta, escribe las causas posibles del defecto
y se lleva el marco al rea de la planta destinada al material de desecho y a las piezas que deben reprocesarse.
Kristen y Bryan leen el informe del defecto, el cual seala dos posibilidades que debern ser analizadas ms tarde
por otro obrero asignado al rea de desecho y reproceso. Las dos posibilidades son mala calidad del material, que
puede explicarse por la aparente debilidad de ciertas porciones del componente del marco, o mala calidad en el
trabajo (Ed pudo haber daado accidentalmente el marco al golpearlo contra una de las vigas de soporte del techo,
ubicadas cerca de su rea de trabajo). Kristen y Bryan se dan cuenta de que, en efecto, la estacin de trabajo de
Ed est bastante atestada.
Entonces se dirigen a otra estacin de trabajo donde no hay ningn operador. Cuando le preguntan al respecto
al obrero de la estacin contigua, se enteran de que la estacin est fuera de servicio porque la mquina necesita
reparaciones. Por lo general a Joe le corresponde esa estacin, pero ahora se encuentra ayudando en el departamento de envos hasta que se repare la mquina.
Luego llegan a otra estacin que luce bastante activa. En el lugar espera un pedido marcado como urgente,
mientras Dan, el operador, termina a toda prisa otro pedido. Bryan le pregunta por qu no ha comenzado con el
pedido urgente, y Dan le explica que no puede darse el lujo de detener la mquina y reconfigurarla para trabajar
otro pedido. Algo as le costara tiempo, y esto reducira la productividad del trabajo actualmente en proceso. Dan
aade que esto es importante porque debe tener los artculos terminados en el orden actual y de manera rpida,
dentro de un nivel establecido de productividad, o de lo contrario los supervisores de produccin le llamaran la
atencin. Dice que tambin vio el letrero de urgente y por ello se est apresurando para llegar hasta ese pedido;
incluso es probable que retrase su almuerzo para empezar a trabajar en l.
Para investigar un poco sobre las cosas que han observado, Kristen y Bryan visitan a continuacin el departamento de compras. All se enteran de que el material utilizado por Ed para formar el marco fue comprado con un
proveedor ms o menos nuevo a un precio increblemente bajo. El administrador del departamento de compras
aprob su adquisicin porque otras compras del mes sobrepasaron el monto designado para ellas, y sta era una
manera de ajustarse de nuevo al presupuesto. El presupuesto consiste en una cantidad determinada de antemano
que el departamento de compras se supone debe invertir cada mes. Las polticas de la planta exigen que se investigue cualquier desviacin de lo asignado en el presupuesto.
A continuacin, Kristen y Bryan preguntan sobre la mquina de Joe. Al revisar el escritorio del programador
de las funciones observan que la estacin de trabajo se ha mantenido en uso constante durante las ltimas semanas. Joe dijo haber escuchado un ruido peculiar en la mquina, pero no lo report porque tena algunos trabajos
por terminar y su productividad se meda dependiendo de la velocidad con que los terminara. Aunque sus tiempos
entre un trabajo y otro no son medidos, es importante que haga cada trabajo con rapidez. Bryan le pregunta al
programador de las funciones por qu el rea de Ed est tan atestada si el resto de la planta parece tener espacio
suficiente. El programador le dice que no puede estar seguro, pero tal vez se deba a que los costos indirectos de
planta para cada departamento de produccin se determinan con base en los metros cuadrados de espacio que
ocupa dicho departamento. Entonces es probable que el administrador del departamento en el que trabaja Ed haya
reducido el espacio hasta donde le fue posible con tal de reducir ese cargo en costos indirectos.
Cuando la historia llega a su fin, Bryan y Kristen se preguntan cmo se programan los pedidos urgentes y
cmo son desplazados a travs de la planta.
Se requiere: Considere los procesos de manufactura observados en la planta de ITR en Ontario. Qu recomendaciones
cree que Bryan y Kristen deberan hacer?
Solucin
al problema de
autoevaluacin
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parece bajo en relacin con los costos de produccin y del flujo hacia abajo, sobre todo en el segmento especializado.
Preguntar qu clase de enfoques del diseo estn siendo utilizados. Animar a BBL a que adopte mtodos basados en
la ingeniera concurrente, sobre todo debido a los ciclos de vida en el mercado relativamente cortos de su industria.
2. Considerar un anlisis adicional de fijacin de precios. Debido a la enorme aceptacin de BBL en el segmento especializado y a que la estrategia de diferenciacin probablemente ser importante en ese segmento, un aumento en el
precio podra generar mayores ganancias con poca o ninguna prdida de la participacin de mercado.
El liderazgo en costos parece ser la estrategia adecuada para el segmento de los grandes minoristas; preguntar qu
mtodos est usando la compaa para reducir los costos del producto generales en este segmento.
Asimismo, investigar ms la tasa de devoluciones de los clientes para cada producto. El fenmeno se debe a
problemas en el diseo o a problemas en la administracin de las ventas?
3. Considerar un anlisis ms profundo de las erogaciones de marketing. Un aumento en el esfuerzo de marketing para
el segmento de los grandes minoristas mejorara las ventas en dicho segmento?
4. Considerar la necesidad de realizar un anlisis detallado por categora de producto dentro de cada segmento de mercado. Un anlisis de esta naturaleza podra sacar a la luz informacin importante sobre las oportunidades de reducir
costos y agregar valor dentro de la cadena de valor del producto.
5. Debido a los relativamente cortos ciclos de vida de las ventas, considerar si en BBL podra usarse de manera efectiva
el costeo objetivo. Qu tan intenso es el nivel de competencia en la industria, y hasta qu grado se llevan a cabo
equilibrios entre la funcionalidad y los precios en el desarrollo e introduccin de cada nuevo producto? Si el nivel de
competencia es muy intenso y los equilibrios entre funcionalidad y precio constituyen decisiones estratgicas clave,
el costeo objetivo debera resultar una herramienta til de la administracin.
6. Investigar el sistema de costeo. Est basado en actividades? Qu tan precisas son las cifras de costos desarrolladas
por medio de ste?
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C A P T U L O
O N C E
Coca-Cola Company (www.coke.com) es el fabricante, comercializador y distribuidor lder de concentrados y jarabes para refrescos y de los refrescos mismos. Su estrategia se centra tanto en el precio como en
la diferenciacin.
La estrategia de diferenciacin de Coca-Cola se muestra con toda claridad en su posicionamiento: se
ha posicionado como un producto nico y especial gracias a una imagen inigualable, joven y fresca, en el
segmento de los refrescos; se ha convertido en un recordatorio permanente de los valores clsicos de la cultura estadounidense dentro y fuera de ese pas, as como de los elementos que se consideran distintivos de
Estados Unidos: entretenimiento, deportes y juventud. Por si fuera poco, su nombre de marca es reconocido
en prcticamente cualquier pas del mundo. Su frmula exclusiva la hace un producto nico.
Coca-Cola usa el costeo por procesos para rastrear costos por producto y por cliente tales como los
materiales directos, la mano de obra directa y los costos indirectos que invierten los tres procesos principales: 1) fabricacin del concentrado y el jarabe, 2) mezclado y 3) envasado. Durante el primer proceso,
se mezclan agua, azcar, colorantes y otros ingredientes para producir concentrados, y mediante la adicin
de edulcorantes y ms agua a los concentrados se producen jarabes. En el segundo proceso, a la mezcla
de jarabes y agua se le aade dixido de carbono puro para producir las bebidas. En el tercer proceso, una
mquina introduce la cantidad exacta de la bebida as mezclada en botellas de plstico o en latas, y el recipiente se sella con una tapa de metal o plstico.
El costeo por procesos es un sistema de costeo de productos que acumula los costos de acuerdo con los
procesos o departamentos y los asigna a un gran nmero de productos casi idnticos entre s. Una empresa
tpica que utiliza el costeo por procesos emplea un proceso estandarizado de produccin para manufacturar
productos homogneos. El costeo por procesos provee informacin para que los administradores analicen
la rentabilidad del producto y los clientes y tomen decisiones sobre la fijacin de precios, la mezcla de
producto y la mejora de procesos.
En el ambiente competitivo de la actualidad, para estar en posibilidades de tomar buenas decisiones, los
administradores deben conocer los costos de los productos. Pinsese en el administrador de ms alto rango
de una gran corporacin que trata de decidir si debe descontinuar un producto sin saber cul es su costo.
Los administradores necesitan la informacin del costo para poder establecer metas, formar una estrategia,
desarrollar planes a corto y a largo plazo y para propsitos de control, medicin del desempeo y toma de
decisiones.
El costeo por procesos tambin les permite a los contadores determinar los costos por unidad necesarios
para valuar el inventario y el costo de ventas en los reportes financieros externos. Por ejemplo, Milliken &
Co. (www.milliken.com) usa un tipo de costeo por procesos basado en actividades para ayudar a sus administradores a concentrarse en los costos reales de cada proceso y para reducir, tambin en cada proceso, el
trabajo que no agrega valor.
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Las empresas cuyos productos son homogneos y deben pasar por procesos o departamentos similares
utilizan el costeo por procesos. Dichas empresas por lo general realizan la produccin en masa de pocos
productos parecidos entre s. Los costos de produccin se acumulan en cada proceso. Para llevar el registro
de la cantidad de la produccin y la informacin de costos, el contador administrativo se vale de un reporte
del costo de produccin. Para calcular cada costo de produccin se dividen los costos de los procesos de
cada departamento entre el nmero de unidades equivalentes producidas durante el periodo.
El sistema de costeo por procesos es usado en muchas industrias, entre ellas las de productos qumicos, refinacin de petrleo, textiles, pinturas, harinas, conservas, caucho, acero, vidrio, alimentos procesados, minera,
lneas de produccin de automviles, electrnica, plsticos, medicinas, papel, madera, artculos de piel, productos de metal, artculos deportivos, cemento y relojes. Tambin las organizaciones de servicios que otorgan
servicios homogneos mediante procesos repetitivos, como el procesamiento de cheques en un banco o la
clasificacin de cartas en un servicio de mensajera pueden utilizar el costeo por procesos. Entre las empresas
que usan este sistema estn Coca-Cola (www.coca-cola.com), Royal Dutch Shell Group (www.shell.com),
International Paper (www.internationalpaper.com) y Kimberly-Clark (www.kimberly-clark.com).
Unidades equivalentes
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 2
Explicar y calcular las unidades equivalentes.
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Al final de cada periodo contable, las empresas manufactureras por lo general tienen unidades parcialmente
terminadas. En el sistema de costeo por rdenes de produccin, estas unidades parcialmente terminadas no
son difciles de manejar debido a que los costos de la orden quedan asentados en hojas de costos por orden
de produccin.
En un sistema de costeo por procesos, no obstante, no se dispone con la misma facilidad de los costos
por producto de las unidades parcialmente terminadas. Como la atencin de la contabilidad de costos se ha
trasladado de las rdenes a los procesos o departamentos, lo que interesa ahora es el costo por unidad de
llevar a cabo cierto proceso durante un periodo determinado. El objetivo es encontrar el costo por unidad
mezclado de todas las unidades de producto procesadas en dicho periodo, incluso las que estn parcialmente terminadas ya sea al principio o al final del periodo contable. Debe hacerse notar que parcialmente
terminadas significa parcialmente terminadas para ese departamento en particular; un departamento determinado podra considerar completa una unidad, pero si ste no es su departamento final, lo ms probable
es que siga formando parte de la cuenta de Trabajo en proceso.
El clculo del costo del producto comienza cuando se determina el costo de produccin por unidad
en cada departamento de produccin. Si no se considera la cantidad de trabajo realizado en las unidades
parcialmente terminadas, dichos costos por unidad sern incorrectos. Por tanto, el clculo del costo debe
ajustarse para las unidades parcialmente terminadas para que todas las unidades incluidas en el clculo
reflejen el trabajo que de verdad se llev a cabo en el periodo.
Con unidades terminadas y parcialmente terminadas, se vuelve necesario tener una manera de medir la
cantidad apropiada de trabajo de produccin llevado a cabo durante un periodo. Una de estas medidas puede ser una unidad equivalente. El problema con las unidades equivalentes surge porque se toma un proceso
continuo y se desglosa en diferentes periodos separados. El proceso es continuo pero los reportes sobre el
mismo son peridicos, tal vez mensuales o anuales.
Las unidades equivalentes consisten en el nmero de unidades terminadas iguales o parecidas que
podran haber sido producidas con la cantidad de trabajo que realmente se destin tanto a las unidades terminadas como a las parcialmente terminadas. Las unidades equivalentes no son lo mismo que las unidades
fsicas. Por ejemplo, supngase que en un mes determinado una compaa de productos qumicos tiene en
proceso 30 000 galones de cierta sustancia, de los cuales 20 000 galones ya estn terminados al final del
mes pero los 10 000 restantes slo estn terminados en 50%. Las unidades equivalentes seran 25 000 galones [20 000 + (10 000 50%)]. El porcentaje de terminacin normalmente se mide mediante el porcentaje
del costo total que ya se ha invertido en la elaboracin del producto.
Las unidades equivalentes deben calcularse de manera separada para los materiales directos, la mano
de obra directa y los costos indirectos, ya que la proporcin del trabajo total realizado para elaborar las
unidades de producto en los inventarios de trabajo en proceso no siempre es la misma para cada elemento
del costo. Con frecuencia, las unidades parcialmente terminadas estn terminadas slo por lo que corresponde a los materiales directos, pero estn incompletas para la mano de obra directa y los costos indirectos.
Algunos ejemplos son los productos qumicos o la cerveza, en los cuales los materiales directos se agregan
desde el principio pero no estn terminados sino hasta que finaliza el proceso de coccin, el cual puede
extenderse varias horas o incluso das. Algunas empresas dividen los costos en las categoras de materiales directos y de costos de conversin. Los costos de conversin consisten en la suma de la mano de obra
directa y los costos indirectos.
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Costos de conversin
Debido al contenido relativamente pequeo de mano de obra directa de muchas industrias procesadoras
como las de refinacin de petrleo, de aluminio, de papel, qumica y farmacutica, a menudo los costos
indirectos y los costos de mano de obra directa se unen y se denominan como costos de conversin para
propsitos del clculo de unidades equivalentes de produccin. Agrupar estos dos elementos del costo
resulta prctico porque el costo de mano de obra directa no es un elemento significativo del costo en estas
industrias procesadoras.
Muchas operaciones de manufactura invierten en costos de conversin de manera constante durante
todo el proceso de produccin. Por tanto, las unidades equivalentes de los costos de conversin son el resultado de multiplicar el porcentaje de trabajo terminado durante el periodo por el nmero de unidades en las
que el trabajo est parcialmente terminado. Por ejemplo, para 1 000 unidades que en el inventario final de
trabajo en proceso se calculan terminadas en 30%, las unidades equivalentes de costo de conversin en el
periodo son 300 (30% 1 000 unidades).
Las empresas que usan generadores del costo no basados en la mano de obra (como pueden ser las
horas-mquina o el nmero de preparaciones) para sus costos indirectos encuentran ms apropiado calcular
por separado las unidades equivalentes de produccin para los costos indirectos y para los costos de mano
de obra directa.
Materiales directos
Los materiales directos pueden agregarse ya sea en puntos determinados o bien de manera continua durante la produccin. Si los materiales son aadidos constantemente, la proporcin utilizada para calcular las
unidades equivalentes de materiales directos es la misma que la proporcin para los costos de conversin.
Sin embargo, si los materiales se agregaran de una sola vez, la proporcin usada en el clculo depende de
si se ha alcanzado el punto del proceso en el que se han agregado los materiales.
La figura 11.1 muestra la forma de determinar las unidades equivalentes en materiales directos para el
inventario final de trabajo en proceso (WIP, por sus siglas en ingls: Work-in-process). En el ejemplo se
asume que el saldo final de trabajo en proceso (WIP) incluye 1 500 unidades de producto terminadas en
60%. La figura muestra cuatro situaciones de adicin de materiales: 1) los materiales se agregan de manera
gradual a todo lo largo del proceso, 2) todos los materiales se agregan al principio del proceso, 3) todos los
materiales se agregan en el punto de 40% de terminacin, y 4) todos los materiales se agregan al final del proceso. Obsrvese que las unidades equivalentes de los materiales en el saldo final WIP seran 900 (1 500 .6)
unidades equivalentes bajo el supuesto 1).
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60%
Materiales
agregados
de manera
gradual
Todos los
materiales
son agregados
al principio
Todos los
materiales son
agregados en
el punto de 40%
Todos los
materiales son
agregados
al final
1 500 60%
= 900
1 500 100%
= 1 500
1 500 100%
= 1 500
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FIGURA 11.2 Modelo de cuenta T del flujo de costos para dos departamentos en el costeo por procesos
Almacn de materiales
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
A
C
E
G
B
D
F
E
F
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 3
Paso 3: Determinar el costo total para cada elemento del costo de produccin
Entre los costos totales de produccin para cada elemento del costo se incluyen los costos actuales en que
se invirti y los costos de las unidades en el inventario del saldo inicial de trabajo en proceso. El monto
de estos costos se extrae de las requisiciones de materiales, de las tarjetas de entrada de los trabajadores
y de las hojas de la distribucin de costos indirectos. Este costo total de produccin para cada elemento
del costo tambin recibe el nombre de costo total por asignar, debido a que el costo total determinado en
el paso 3 debe concordar con el costo total asignado en el paso 5.
FIGURA 11.3
Los cinco pasos en el
costeo por procesos
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La administracin de costos
en accin
una operacin global. El segundo paso fue poner en prctica tcnicas de administracin de costos para reducir los costos de sus productos y activos. Fue
capaz Whirlpool de alcanzar su meta?
(Remtase a los comentarios del recuadro La administracin de costos en accin al final de
este captulo.)
Los dos mtodos usados para preparar el reporte de costos de produccin de cada departamento cuando la
empresa utiliza el costeo por procesos son el mtodo del costo promedio ponderado y el mtodo primeras
entradas, primeras salidas (PEPS). El mtodo del costo promedio ponderado incluye todos los costos,
tanto aquellos en los que se ha invertido en el periodo actual como aquellos en los que se invirti en el
periodo anterior, que se muestran como el saldo inicial de trabajo en proceso del periodo. En este mtodo,
los costos del periodo anterior y los del actual se promedian, de ah el nombre de promedio ponderado. El
mtodo PEPS, para el clculo del costo por unidad, incluye, para el clculo del costo por unidad, slo los
costos invertidos y el trabajo desempeado durante el periodo actual. En el PEPS se considera el inventario
del saldo inicial como un lote de artculos independiente de los artculos empezados y terminados durante
el mismo periodo. El PEPS supone que el primer trabajo por realizar es terminar el inventario del saldo
inicial de trabajo en proceso. De esta manera, se asume que todos los inventarios de los saldos iniciales de
trabajo en proceso estarn acabados antes de que termine el periodo actual.
Con el mtodo del costo promedio ponderado, todas las unidades terminadas en el mismo periodo y las
del inventario del saldo final de dicho periodo se tratan de la misma manera. Cuando se usa este mtodo, el
nico elemento que se considera es la situacin del producto al final del periodo.
Por otra parte, cuando se utiliza el mtodo PEPS para determinar los costos de los productos, debe tomarse en consideracin la situacin del producto tanto al final como al principio de un periodo determinado. En
otras palabras, el mtodo PEPS contempla tanto las etapas de entrada como de salida del proceso de produccin, en tanto que el mtodo del costo promedio ponderado contempla slo la etapa de salida del proceso de
produccin (artculos terminados y transferidos fuera e inventario del saldo final de trabajo en proceso).
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Para ejemplificar estos dos mtodos de costeo por procesos, supngase que Hsu Toy Company posee dos
departamentos de produccin, el de moldeado y el de acabado. Al principio del proceso el departamento
de moldeado introduce un material directo (plstico de vinilo) en produccin. Durante todo el proceso
se va invirtiendo de manera gradual y en distintas proporciones en los costos de mano de obra directa y
costos indirectos.
La figura 11.4 muestra en resumen las unidades y los costos del departamento de moldeado durante junio.
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FIGURA 11.4
Datos bsicos para
Hsu Toy Company:
Departamento de
moldeado
10 000 unidades
$10 000
1 060
1 620
$12 680
40 000 unidades
44 000 unidades
6 000 unidades
$ 44 000
22 440
43 600
$110 040
El mtodo del costo promedio ponderado no distingue entre los costos invertidos antes del periodo actual y
aquellos en que se invirti durante el mismo. En tanto que un costo se encuentre asentado dentro de la hoja
del costo del periodo actual de un departamento de produccin, se le tratar como a cualquier otro costo,
sin importar en qu momento se haya invertido en l. En consecuencia, el costo promedio por unidad equivalente incluye los costos invertidos tanto en el periodo actual como en el periodo anterior que se difieren
hacia este periodo a travs del inventario del saldo inicial de trabajo en proceso. Se utiliza el procedimiento
de los cinco pasos para asignar los costos de materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos
al objeto de costo, es decir, el departamento de moldeado para el mes de junio.
FIGURA 11.5
Paso 1: Analizar el
flujo fsico de unidades
de produccin:
Departamento de
moldeado
El primer paso consiste en analizar el flujo de todas las unidades a lo largo de la produccin. La figura 11.5
presenta los procedimientos para llevar a cabo este paso.
Las dos secciones de dicha figura muestran los dos aspectos del flujo de las unidades fsicas a lo largo de
la produccin, las unidades de entrada y las unidades de salida. Este procedimiento asegura que todas las
unidades en produccin sean asignadas. Las unidades de entrada incluyen todas las unidades que ingresan
al departamento de produccin durante un periodo contable o que ingresaron durante el periodo anterior,
pero an no estaban terminadas al principio de ese periodo. Estas unidades provienen de dos fuentes: 1)
del inventario del saldo inicial de trabajo en proceso iniciado en un periodo anterior pero se encontraba
parcialmente terminado al final del periodo previo, 10 000 unidades en nuestro ejemplo, y 2) el trabajo
empezado o recibido en el periodo actual, 40 000 unidades en nuestro ejemplo. A la suma de ambas fuentes, es decir, 50 000 unidades en este ejemplo, se le conoce como el nmero de unidades disponibles, que
consiste en la suma de las unidades del inventario del saldo inicial y el nmero de unidades empezadas
durante el periodo.
Las unidades de salida incluyen tanto aquellas unidades terminadas y transferidas fuera como las que no
se han terminado an al final de un periodo. Estas unidades pueden encontrarse en una de dos categoras: las
Entradas
Inventario del saldo de trabajo en proceso, 1 de junio
Unidades empezadas durante junio
Unidades totales disponibles
Unidades fsicas
10 000
40 000
50 000
Salidas
Unidades terminadas y transferidas durante junio
Inventario del saldo de trabajo en proceso, 30 de junio
Unidades totales asignadas
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44 000
6 000
50 000
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44 000 unidades terminadas o las 6 000 unidades en el inventario del saldo final de trabajo en proceso. A la
suma de estas dos categoras, 50 000 unidades, se le conoce como el nmero de unidades asignadas. Esta
cifra debera coincidir con el nmero de unidades disponibles. Las unidades asignadas incluyen la suma de
las unidades terminadas y transferidas fuera as como las unidades del inventario del saldo final.
El propsito principal de este primer paso es asegurar que todas las unidades en produccin sean asignadas antes de calcularse el nmero de unidades equivalentes de produccin para cada elemento de produccin.
Trabajo en proceso, 1 de junio
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Unidades empezadas
Unidades disponibles
Unidades
fsicas
10 000
40 000
50 000
Porcentaje de avance
en la transformacin
Unidades terminadas
Trabajo en proceso, 30 de junio
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Unidades asignadas
44 000
6 000
50 000
100%
44 000
100
50
60
6 000
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UNIDADES EQUIVALENTES
Materiales
directos
Mano de
Costos
obra directa indirectos
100%
30
40
44 000
44 000
3 000
3 600
50 000
47 000
47 600
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FIGURA 11.7
Paso 3: Determinar
los costos totales:
Departamento de
moldeado
$10 000
1 060
1 620
$ 12 680
$44 000
22 440
43 600
110 040
$122 720
Paso 3: Determinar los costos totales para cada elemento del costo de produccin
En el tercer paso se determina cunto dinero se invirti tanto en el inventario del saldo inicial de trabajo
en proceso como en la produccin actual en cuanto a materiales directos, mano de obra directa y costos
indirectos.
La figura 11.7 resume los costos totales de produccin por asignar. De acuerdo con los datos del ejemplo
presentado, los costos totales de produccin (122 720 dlares) consisten en el saldo inicial de trabajo en
proceso, 12 680 dlares, ms los costos invertidos durante junio, 110 040 dlares.
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Materiales
directos
Mano de
obra directa
Costos
indirectos
Total
$10 000
44 000
$54 000
$ 1 060
22 440
$23 500
$ 1 620
43 600
$45 220
$ 12 680
110 040
$122 720
50 000
$ 1.08
47 000
$ 0.50
47 600
+ $ 0.95
= $ 2.53
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FIGURA 11.9
Paso 5: Asignar los costos
totales de produccin:
Departamento de
moldeado
Mtodo del costo promedio
ponderado
Artculos terminados y
transferidos fuera (44 000 $2.53)
Trabajo en proceso final:
Materiales directos (6 000 $1.08)
Mano de obra directa (3 000 $0.50)
Costos indirectos (3 600 $0.95)
Costos totales asignados
Terminados y
transferidos fuera
Trabajo en
proceso final
Total
$111 320
$111 320
$6 480
1 500
3 420
6 480
1 500
3 420
$111 320
$11 400
$122 720
le conoce como conciliacin del costo. Por ejemplo, para el departamento de moldeado de Hsu Toy Company, los 122 720 dlares de costos totales de produccin por asignar en el paso 3 son iguales a los costos
totales asignados en el paso 5.
Otra manera de manejar el inventario cuando se aplica el costeo por procesos es mediante el mtodo de
primeras entradas, primeras salidas (PEPS), el cual asume que las primeras unidades en entrar al proceso
de produccin son las primeras unidades en ser terminadas y transferidas fuera.
Para el mtodo PEPS del costeo por procesos mostrado aqu como ejemplo se utilizan una vez ms los
datos del departamento de moldeado de Hsu Toy Company (vase la figura 11.4). Para calcular los costos por
unidad equivalente el mtodo PEPS, a diferencia del mtodo de costo promedio ponderado, no mezcla los
costos del inventario inicial con los costos presentes. El mtodo PEPS considera el inventario del saldo inicial
como si fuera un lote de artculos independientes de los artculos empezados y terminados dentro del mismo
periodo. Los costos de cada periodo se tratan de manera separada. Con todo, en la determinacin de los costos
por producto se seguirn los mismos cinco pasos que se usaron en el mtodo del costo promedio ponderado.
Paso 2: alternativa A
Una manera de calcular las unidades equivalentes PEPS consiste en restar a las unidades equivalentes del
costo promedio ponderado las unidades equivalentes del saldo inicial del trabajo en proceso para obtener
las unidades equivalentes del mtodo PEPS, como se muestra en las ltimas tres lneas de la figura 11.11.
Las 10 000 unidades fsicas del trabajo en proceso del 1 de junio contienen 100% de materiales directos,
por lo que antes del periodo actual tienen 10 000 unidades equivalentes de materiales directos. Sin embargo, en trminos de la mano de obra directa y los costos indirectos estas unidades slo estn completadas en
30 y 40%, respectivamente, por lo que contribuyen nicamente con 3 000 unidades equivalentes de mano
de obra directa (10 000 30%) y 4 000 unidades equivalentes de costos indirectos (10 000 40%) antes
del periodo actual. Obsrvese que el costo de 10 000 dlares de materiales directos en el saldo inicial de
trabajo en proceso se excluy de este clculo. Slo se usaron los costos actuales invertidos en junio para
calcular el costo por unidad equivalente bajo el mtodo PEPS.
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FIGURA 11.10
Reporte del costo
de produccin:
Departamento de
moldeado
Mtodo del costo promedio
ponderado
Unidades
fsicas
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de junio
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Unidades empezadas
40 000
Unidades disponibles
50 000
Salidas
Unidades terminadas
Trabajo en proceso, 30 de junio
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Unidades asignadas
44 000
6 000
50 000
Porcentaje de avance
en la transformacin
Materiales Mano de
Costos
directos obra directa indirectos
10 000
100%
30
40
100%
44 000
44 000
44 000
100
50
60
6 000
3 000
3 600
50 000
47 000
47 600
Materiales
directos
Mano de
obra directa
Costos
indirectos
Total
$10 000
44 000
$ 1 060
22 440
$ 1 620
43 600
$ 12 680
110 040
$54 000
$23 500
$45 220
$122 720
50 000
47 000
47 600
$ 1.08
$ 0.50
$ 0.95
$ 2.53
Terminados y
transferidos fuera
Trabajo en
proceso final
Total
$111 320
$111 320
$ 6 480
1 500
3 420
6 480
1 500
3 420
$111 320
$11 400
$122 720
Para calcular el nmero total de unidades equivalentes PEPS, se utilizan las siguientes ecuaciones para
cada elemento del costo:
+
=
=
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FIGURA 11.11
Paso 2: Calcular las
unidades equivalentes:
Departamento de
moldeado
Mtodo PEPS:
Alternativa A
Unidades fsicas
Porcentaje de avance
en la transformacin
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de junio
Unidades
equivalentes
Materiales
directos
Mano de
obra directa
Costos
indirectos
10 000
Materiales directos
100%
30
3 000
Costos indirectos
40
4 000
44 000
44 000
44 000
Unidades empezadas
40 000
Unidades disponibles
50 000
Salidas
Unidades terminadas
Trabajo en proceso, 30 de junio
Materiales directos
44 000
6 000
100%
10 000
100
6 000
50
3 000
Costos indirectos
60
3 600
Unidades asignadas
50 000
50 000
47 000
47 600
(10 000)
(3 000)
(4 000)
40 000
44 000
43 600
Segn muestra la figura 11.11, Hsu Toy Company debe asignar un total de 50 000 unidades, De stas,
44 000 estn terminadas y otras 6 000 constituyen el inventario del saldo final de trabajo en proceso que
estn completadas en 100% por lo que respecta a materiales directos. Las unidades equivalentes totales
para el periodo para materiales directos bajo el mtodo del costo promedio ponderado son 50 000. De las
44 000 unidades terminadas durante el periodo, 10 000 se encontraban en el inventario del saldo inicial de
trabajo en proceso. Estas 10 000 unidades ya contenan todos los materiales directos que se les invirtieron
en el periodo anterior. Al restar 10 000 unidades de las 50 000 unidades equivalentes totales para el periodo, las unidades equivalentes PEPS para el trabajo realizado slo en junio en lo referente a los materiales
directos asciende a 40 000. Siguiendo el mismo procedimiento, las unidades equivalentes de produccin
para el departamento de moldeado con el uso del mtodo PEPS son 44 000 de mano de obra directa y
43 600 de costos indirectos.
La diferencia entre el mtodo del costo promedio ponderado y el mtodo PEPS es que, bajo el primero,
las unidades equivalentes de produccin completadas antes del periodo actual no se restan de las unidades
totales terminadas, de modo que el nmero de las unidades equivalentes bajo el mtodo del costo promedio
ponderado siempre es tan grande o mayor que esas mismas unidades bajo el mtodo PEPS.
Paso 2: alternativa B
Un medio alternativo para determinar las unidades equivalentes usando el mtodo PEPS consiste en sumar
las unidades equivalentes del trabajo realizado en el periodo actual para cada componente constitutivo de
la salida. Estos tres componentes son 1) las unidades equivalentes agregadas para completar el inventario
del saldo inicial de trabajo en proceso, 2) las unidades empezadas y terminadas durante el periodo, y 3)
las unidades equivalentes del inventario del saldo final de trabajo en proceso. La figura 11.12 presenta el
clculo de las unidades equivalentes PEPS realizado mediante el uso del segundo procedimiento. Obsrvese que bajo el mtodo PEPS, las unidades equivalentes en el inventario del saldo inicial de trabajo en
proceso del esfuerzo laboral del mes anterior no se han agregado a las unidades equivalentes del trabajo
realizado este mes.
Por ejemplo, las 10 000 unidades del inventario del saldo inicial de trabajo en proceso estaban terminadas en 30% por lo que respecta a la mano de obra directa. Hsu Toy Company termin el inventario del
saldo inicial de trabajo en proceso mediante la adicin de 70% restante de mano de obra directa durante
el periodo actual para completar la produccin. Adems, la empresa empez otras 40 000 unidades de
produccin durante el periodo. De stas, la empresa termin la produccin de 34 000, y las 6 000 restantes
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FIGURA 11.12 Paso 2: Calcular las unidades equivalentes: Departamento de moldeado: Mtodo PEPS: Alternativa B
Unidades fsicas
Porcentaje de avance
en la transformacin
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de junio
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Materiales
directos
Mano de
obra directa
Costos
indirectos
10 000
Unidades empezadas
40 000
Unidades disponibles
50 000
Salidas
Terminadas y transferidas fuera
del trabajo en proceso, 1 de junio
Materiales directos
10 000 (1 100%)
Mano de obra directa 10 000 (1 30%)
Costos indirectos
10 000 (1 40%)
Empezadas y terminadas (44 000 10 000)
Trabajo en proceso, 30 de junio
Unidades
equivalentes
100%
30
40
10 000
100%
3 000
4 000
10 000
34 000
6 000
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Unidades asignadas
34 000
7 000
34 000
6 000
34 000
100
50
60
6 000
3 000
3 600
40 000
44 000
43 600
50 000
se encontraban an en el proceso de produccin al final del periodo. La empresa slo ha terminado 50%
de la mano de obra directa en el inventario del saldo final de trabajo en proceso, o su equivalente de 3 000
unidades. Para resumir la mano de obra utilizada durante el periodo, la empresa invirti un equivalente de
7 000 unidades de mano de obra directa para terminar el inventario del saldo inicial de trabajo en proceso
con que contaba, empez y termin 34 000 unidades e invirti el equivalente a 3 000 unidades para terminar
50% de las 6 000 unidades del inventario del saldo final de trabajo en proceso. La mano de obra directa total
del periodo equivale a la produccin de 44 000 unidades PEPS. La figura 11.13 ilustra de manera grfica la
diferencia entre las unidades equivalentes del costo promedio ponderado y las de PEPS.
FIGURA 11.13
Unidades equivalentes
del costo promedio
ponderado vs. PEPS
Mayo
WIP
inicial
de junio
Porcentaje de avance
en la transformacin
Unidades
terminadas
Junio
Unidades
empezadas
y terminadas
WIP
final
de junio
Unidades
equivalentes
del costo
promedio
ponderado
Unidades
equivalentes
PEPS
Porcentaje de avance
en la transformacin
Julio
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Paso 3: Determinar los costos totales para cada elemento del costo de produccin
Los costos totales invertidos para manufacturar unidades de producto no resultan afectados por el mtodo
de costeo por procesos que se utilice. Por esta razn, el paso 3 es el mismo que el del mtodo del costo promedio ponderado de la figura 11.7. ste muestra que el departamento de moldeado de Hsu Toy Company
tiene un monto de 122 720 dlares de costos totales de produccin por asignar.
Costos (tomados de la figura 11.7)
Trabajo en proceso, 1 de junio
Costos agregados durante junio
Costos totales por asignar
Se dividen entre las unidades equivalentes
(tomadas de la figura 11.11)
Costos por unidad equivalente
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Materiales
directos
Mano de
obra directa
Costos
indirectos
$44 000
$22 440
$43 600
$ 12 680
110 040
$122 720
40 000
$ 1.10
44 000
+
$ 0.51
Total
43 600
+
$ 1.00 = $ 2.61
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Los costos asignados a las 10 000 unidades del inventario del saldo inicial de trabajo en proceso que
fueron terminadas y transferidas fuera durante el periodo actual se calculan de la siguiente manera:
Trabajo en proceso, 1 de junio, 10 000 unidades
Costos agregados durante junio para completar el inventario del saldo inicial WIP
Mano de obra directa, 7 000 unidades equivalentes $0.51 por unidad equivalente
Costos indirectos, 6 000 unidades equivalentes $1.00 por unidad equivalente
Total del inventario del saldo inicial
$12 680
3 570
6 000
$22 250
$ 6 600
1 530
3 600
$11 730
La figura 11.15 muestra que la suma de los costos asignados a los artculos transferidos fuera y los que
an estn dentro del inventario del saldo final de trabajo en proceso es igual a los costos totales asignados,
que son de 122 720 dlares.
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FIGURA 11.15
Paso 5: Asignar los costos
totales de produccin:
Departamento de
moldeado
Mtodo PEPS
Terminados y
transferidos fuera
FIGURA 11.16
Reporte de costos
de produccin:
Departamento de
moldeado
Mtodo PEPS
Trabajo en
proceso final
Total
$ 12 680
$ 12 680
0
3 570
6 000
0
3 570
6 000
$ 22 250
$ 22 250
88 740
88 740
$110 990
$110 990
$ 6 600
1 530
3 600
$6 600
1 530
3 600
$110 990
$11 730
$122 720
Materiales Mano de
Costos
directos obra directa indirectos
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de junio
Materiales directos
10 000
100%
30
3 000
40
4 000
44 000
44 000
44 000
40 000
Unidades disponibles
50 000
Salidas
Unidades terminadas
Trabajo en proceso, 30 de junio
44 000
6 000
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Unidades asignadas
10 000
100%
100
50
60
6 000
3 000
3 600
50 000
47 000
47 600
(10 000)
(3 000)
(4 000)
40 000
44 000
43 600
50 000
Materiales
directos
Mano de
obra directa
Costos
indirectos
44 000
22 440
43 600
$ 12 680
110 040
$122 720
Total
(contina)
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FIGURA 11.16
(Continuacin)
Materiales
directos
Mano de
obra directa
Costos
indirectos
Total
40 000
$ 1.10
44 000
$ 0.51
43 600
$ 1.00
$ 2.61
Terminados y
transferidos fuera
Trabajo en
proceso final
Total
$ 12 680
$ 12 680
3 570
6 000
3 570
6 000
$ 22 250
$ 22 250
88 740
88 740
$110 990
$110 990
$ 6 600
1 530
3 600
$ 6 600
1 530
3 600
$110 990
$11 730
$122 720
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se analiza el concepto de los costos recibidos del departamento anterior y se describen asimismo los mtodos
para suponer el flujo de costos mediante el costo promedio ponderado y el PEPS para empresas con mltiples
departamentos.
Los costos recibidos del departamento anterior (TI, por sus siglas en ingls: transferred-in costs) son los
costos de un trabajo realizado en el departamento anterior que se transfieren al departamento actual. Incluir
estos costos constituye una parte necesaria del costeo por procesos porque cada departamento es tratado
como una entidad separada, y el reporte del costo de produccin de cada departamento incluye todos los
costos agregados al producto hasta ese momento. Si no se incluyeran los costos recibidos del departamento
anterior, cada unidad terminada y transferida fuera de un departamento incluira nicamente el valor del
trabajo realizado por ese departamento sobre dicha unidad. Quizs ayude pensar en los costos recibidos
del departamento anterior como algo parecido a los materiales directos que se introducen al principio del
proceso de produccin. Las unidades equivalentes de produccin de los costos recibidos del departamento
anterior pueden calcularse igual que los materiales directos que son agregados al inicio del proceso. La diferencia entre el costo de los materiales directos y el costo recibido del departamento anterior radica en que el
primero proviene del almacn, en tanto que el segundo proviene de otro departamento de produccin.
Siempre se asume que las unidades equivalentes del costo recibido del departamento anterior para el inventario del saldo final de trabajo en proceso son iguales que el nmero de unidades en el inventario del saldo
final de trabajo en proceso. Debido a que, para los costos de los departamentos anteriores, todas las unidades
en proceso estn completadas, por definicin el nmero de unidades equivalentes recibidas del departamento
anterior de un departamento es el mismo que el nmero de unidades fsicas recibidas del departamento anterior de dicho departamento.
Supngase que el departamento de moldeado de Hsu Toy Company transfiere sus unidades de produccin al departamento de acabado. En este departamento se agregan materiales directos al final del proceso.
Los costos de conversin (mano de obra directa y costos indirectos) se aplican de manera constante a todo
lo largo del proceso del departamento de acabado. El departamento de acabado usa el costo de mano de
obra directa como el generador del costo para aplicar los montos por costos indirectos.
En la figura 11.17 se muestran los datos del departamento de acabados correspondientes a junio.
FIGURA 11.17
Datos bsicos para
Hsu Toy Company:
Departamento de
acabado
$ 34 250
7 000
$ 41 250
44 000 unidades
$111 320
110 990
50 000 unidades
8 000 unidades
$ 25 000
47 000
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Las 8 000 unidades en el inventario del saldo final de trabajo en proceso estn terminadas en 100%
por lo que respecta a los costos recibidos del departamento anterior porque en el departamento anterior
ya estaban terminadas en 100%. No hay ningn componente de materiales directos porque los materiales
se agregan al final de la transformacin realizada en el departamento de acabado. Como el inventario del
saldo final de trabajo en proceso slo est terminado en 50% con respecto a los costos de conversin, los
inventarios de los saldos finales de trabajo en proceso representan 4 000 unidades equivalentes de costos de
conversin (8 000 unidades fsicas 50% de terminacin).
Como muestra la figura 11.18, el nmero total de unidades equivalentes se calcula de la siguiente
manera:
Unidades terminadas
+ Unidades equivalentes del saldo final de trabajo en proceso
Es decir, bajo el mtodo del costo promedio ponderado, las unidades equivalentes de produccin para el
departamento de acabado incluyen 58 000 unidades recibidas del departamento anterior, 50 000 unidades
de materiales directos y 54 000 unidades del costo de conversin.
Pasos 3 y 4: Determinar los costos totales y calcular los costos por unidad
El tercer paso consiste en determinar los costos totales de produccin por asignar, mientras que el cuarto
consiste en calcular los costos por unidad equivalente para los costos recibidos del departamento anterior,
de materiales directos y del costo de conversin.
FIGURA 11.18
Pasos 1 y 2: Analizar
el flujo de unidades
fsicas y calcular las
unidades equivalentes:
Departamento de
acabado
Mtodo del costo promedio
ponderado
Paso 1
Unidades equivalentes
Unidades
fsicas
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de junio
Recibido del departamento anterior
Materiales directos
Costo de conversin
Recibido del departamento anterior
100%
0
50
44 000
58 000
Salidas
Unidades terminadas
Trabajo en proceso, 30 de junio
50 000
8 000
14 000
Unidades disponibles
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Paso 2
100%
50 000
50 000
50 000
100
0
50
8 000
4 000
58 000
50 000
54 000
58 000
12/21/07 11:10:48 PM
FIGURA 11.19
Pasos 3 y 4: Determinar
los costos totales y
calcular el costo por
unidad equivalente:
Departamento de
acabado
Mtodo del costo promedio
ponderado
Paso 3
Materiales
directos
Costos de
conversin
Total
$ 34 250
111 320
$ 0
25 000
$ 7 000
47 000
$ 41 250
183 320
$145 570
$25 000
$54 000
$224 570
50 000
54 000
Paso 4
Dividir entre las unidades equivalentes
(tomadas de la figura 11.18)
Costos por unidad equivalente
58 000
$ 2.5098
$ 0.50
$ 1.00 = $ 4.0098
La figura 11.19 resume los costos totales de produccin por asignar y los costos por unidad para todos
los componentes de costos. Los costos totales de produccin por asignar (224 570 dlares) consisten en
el saldo inicial de trabajo en proceso, 41 250 dlares, ms los costos actuales agregados durante junio,
183 320 dlares ($111 320 + $25 000 + $47 000).
El costo por unidad equivalente para las unidades recibidas del departamento anterior (2.5098 dlares)
se calcula dividiendo el costo total recibido del departamento anterior (145 570 dlares), incluido el costo
del saldo inicial del trabajo en proceso (34 250 dlares) y el costo agregado durante junio (111 320 dlares)
entre las unidades equivalentes totales recibidas del departamento anterior (58 000). Se utiliza un procedimiento similar para los materiales directos y los costos de conversin.
El mtodo PEPS
A continuacin se ejemplificar el mtodo PEPS del costeo por procesos para mltiples departamentos
usando los datos del departamento de acabado de Hsu Toy Company (vase la figura 11.17).
Paso 5
Artculos terminados y transferidos
fuera (50 000 $4.0098)
Trabajo en proceso final
Recibido del departamento anterior (8 000 $2.5098)
Costo de conversin (4 000 $1.00)
Costos totales asignados
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Terminados y
transferidos fuera
Trabajo en
proceso final
Total
$200 490
$200 490
$20 078
4 000
20 078
4 000
$200 490
$24 078
$224 568
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APLICACIN REALLas industrias procesadoras usan la informacin del costo de los procesos
para cumplir con las normas ambientales
Muchas industrias procesadoras, como la de fabricacin de papel, de produccin de sustancias qumicas y de procesamiento del acero, por mencionar algunas, generan productos de desechos peligrosos para el ambiente.
Una meta crtica de administracin de costos de estas empresas es hallar
medios eficientes en costos para manejar estos productos de desecho. Por
ejemplo, un establecimiento de laminados de acero se vio hace poco ante la
necesidad de redisear su planta para cumplir con los estndares ambientales de Estados Unidos. La compaa solicit cotizaciones de empresas de
ingeniera ambiental para que realizaran este trabajo de rediseo. El promedio de las cotizaciones fue de 800 000 dlares, y cada una de ellas requera
una reconstruccin importante de la planta que la dejara inactiva duran-
te una cantidad significativa de tiempo. Para evitar el costo y la desorganizacin que un rediseo semejante conllevara, la compaa us mtodos
de administracin de costos basados en parte en la informacin del costo
FIGURA 11.21
Pasos 1 y 2: Analizar
el flujo de las unidades
fsicas y calcular las
unidades equivalentes:
Departamento de
acabado
Mtodo PEPS
Paso 1
Paso 2
Unidades
fsicas
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de junio
Unidades equivalentes
14 000
100%
Materiales directos
Costo de conversin
50
7 000
50 000
50 000
50 000
44 000
Unidades disponibles
58 000
Salidas
Unidades terminadas
Trabajo en proceso, 30 de junio
50 000
8 000
100%
14 000
100
0
50
8 000
4 000
50 000
54 000
58 000
58 000
(14 000)
44 000
(0)
50 000
(7 000)
47 000
para el saldo de trabajo en proceso. El inventario del saldo inicial de trabajo en proceso slo est completado en 50% con respecto a la actividad de conversin, de modo que este departamento tiene 7 000 unidades
equivalentes de costos de conversin (14 000 50%).
Como se indica en la figura 11.21, el nmero total de unidades equivalentes se calcula de la siguiente
manera:
Unidades terminadas
+ Unidades equivalentes del saldo final de trabajo en proceso
Unidades equivalentes del saldo inicial de trabajo en proceso
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12/21/07 11:10:49 PM
FIGURA 11.22
Pasos 3 y 4: Determinar
los costos totales por
asignar y calcular los
costos por unidad:
Departamento de
acabado
Mtodo PEPS
Paso 3
Materiales
directos
Costos de
conversin
Total
N/A
$110 990
N/A
$25 000
N/A
$47 000
$ 41 250
182 990
$224 240
44 000
50 000
$ 1.00
= $ 4.0225
Paso 4
Dividir entre las unidades equivalentes
(tomadas de la figura 11.21)
Costos por unidad equivalente
$ 2.5225
$ 0.50
47 000
+
* Nota: El costo recibido del departamento anterior de 110 990 dlares se tom del reporte PEPS del departamento de moldeado, figura 11.15.
N/A = No aplicable.
Es decir, las unidades equivalentes de produccin para el departamento de acabado usando el mtodo
PEPS ascienden a 44 000 unidades recibidas del departamento anterior, 50 000 unidades de materiales
directos y 47 000 unidades de actividad de conversin.
$41 250
7 000
7 000
$55 250
Se calculan los costos asignados a las 36 000 unidades empezadas y terminadas durante junio:
Los costos totales por unidades terminadas son la suma de los costos totales procedentes del inventario
del saldo inicial ms los costos totales por unidades empezadas y terminadas, es decir,
$55 250 + $144 810 = $200 060
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12/21/07 11:10:49 PM
FIGURA 11.23
Paso 5: Asignar los costos
totales: Departamento de
acabado
Mtodo PEPS
Terminados y
transferidos fuera
Trabajo en
proceso final
Total
$ 41 250
$ 41 250
7 000
7 000
7 000
7 000
$55 250
144 810
$ 55 250
144 810
$200 060
$200 060
$20 180
4 000
20 180
4 000
$200 060
$24 180
$224 240
El costo de las 8 000 unidades del departamento de acabado en el inventario del saldo final de trabajo en
proceso se calcula de la siguiente manera:
Recibidas del departamento anterior: 8 000 unidades equivalentes $2.5225
Costos de conversin: 4 000 unidades equivalentes $1.00
$20 180
4 000
$24 180
En la figura 11.23, la suma de los costos asignados a los artculos terminados y al inventario del saldo final
de trabajo en proceso es igual a 224 240 dlares. Obsrvese que el monto de los costos totales asignados en
este paso 5 debe ser igual a los costos totales por asignar del paso 3 (segn se muestra en la figura 11.22).
El costeo por procesos utiliza el mismo libro mayor general de cuentas de manufactura que el costeo por
rdenes de produccin que se analiz en el captulo 4. Sin embargo, en lugar de asignar costos de productos a rdenes especficas, esta vez se acumularn los costos en departamentos de produccin o en otros
centros de costos. Cada departamento tiene una cuenta separada de Trabajo en proceso. Estos asientos en
el libro diario para Hsu Toy Company utilizan los datos del mtodo del costo promedio ponderado de los
pasos 3 y 5 tomados tanto de la figura 11.10 (departamento de moldeado) como de la 11.20 (departamento
de acabado). Supngase que 50% de los costos de conversin del departamento de acabado corresponden
a mano de obra directa ($47 000 50% = $23 500).
Se han solicitado y usado los siguientes materiales directos:
(1)
44 000
25 000
69 000
maq-Blocher-11.indd 425
22 440
23 500
45 940
12/21/07 11:10:50 PM
(3)
43 600
23 500
67 100
A continuacin aparecen los costos recibidos del departamento anterior procedentes del departamento
de moldeado (con el uso del costo promedio ponderado):
(4)
111 320
111 320
Las unidades de producto acabadas se describen a continuacin (con el uso del costo promedio ponderado):
(5)
200 490
200 490
Edward Blocher, Betty Wong y Christopher T. McKittrick, Making Bottom-Up ABC Work at Reichhold, Inc., en Strategic
Finance, abril de 2002, pp. 51-55.
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12/21/07 11:10:50 PM
ceso de fabricacin de sus productos, Reichhold podra usar la teora de restricciones. Una vez determinado
cul paso en el proceso (tal vez la limpieza o la reaccin) es el que restringe el rendimiento en la planta,
Reichhold podra ajustar sus programas de produccin para darle un uso ms redituable a esa restriccin.
El costeo backflush
es un mtodo simplificado
para determinar el costo de
los productos que se usan
cuando hay poco o ningn
inventario de trabajo en
proceso.
Las empresas utilizan el mtodo justo a tiempo (JIT) para reducir el inventario al mnimo y mejorar la calidad mediante una meticulosa coordinacin entre la recepcin de la materia prima y la entrega del producto
con los procesos de produccin de la planta. La meta es mantener en la planta el mnimo de inventarios
de materia prima, trabajo en proceso y artculos terminados, y de ser posible no mantener ninguno. Esto
ahorra los costos surgidos de mantener inventarios, lo cual incluye el riesgo de daos, robo, prdidas o
la incapacidad de encontrar un cliente para el producto terminado. Dado que en un sistema JIT eficiente
el inventario es mnimo, no hay necesidad de sistemas como el costeo por procesos para determinar las
unidades equivalentes y asignar los costos de produccin en las unidades parcialmente elaboradas y en
los artculos terminados. En vez de ello se pueden usar mtodos ms sencillos, como el costeo backflush.
Dichos mtodos cargan los costos de la produccin actual directamente al almacn de artculos terminados
(usando costos por unidad estandarizados), sin asignar los flujos hacia dentro y hacia fuera de la cuenta de
Trabajo en proceso. Las diferencias entre estos costos por unidad estandarizados y los costos reales por lo
general son muy pequeas, y se cargan al costo de ventas al final del ao. A pesar de no ajustarse con los
principios de contabilidad generalmente aceptados (porque la pequea cantidad del saldo del trabajo en
proceso no es valuada y colocada en el balance general), el mtodo de costeo backflush resulta razonable y
conveniente para un entorno de produccin JIT.
A continuacin se muestra una breve ilustracin del costeo backflush. Supngase que una compaa
cuenta con la siguiente informacin para un mes determinado de actividad:
Compra de materiales directos
Materiales directos utilizados
Costos de conversin en que se invirti
Costos de conversin aplicados
$100 000
90 000
125 000
150 000
El inventario de materiales directos se increment en 10 000 dlares ($100 000 $90 000) durante el mes
y se sobreaplicaron los costos de conversin en 25 000 dlares ($150 000 $125 000 ). La compaa carga
un costo de conversin sobre o subaplicado al costo de ventas al final del ao, de un modo parecido a como
se explic en el captulo 4. Luego siguen los asientos en el libro diario para registrar 1) la compra de materiales directos, 2) los costos de conversin en que se invierte y 3) el acabado de los productos terminados
durante el mes. Obsrvese que no hay asientos referentes a la cuenta WIP, ya que el costeo backflush no
utiliza dicha cuenta.
(1)
(2)
(3)
Almacn de materiales
Cuentas por pagar, Efectivo
$100 000
Costos de conversin
Salarios por pagar, otras cuentas
$125 000
$240 000
$100 000
$125 000
$ 90 000
$150 000
El costo de conversin de 25 000 dlares sobreaplicado se cierra en el costo de ventas al final del ao.
Este ejemplo ilustra la simplicidad del costeo backflush, mismo que puede aplicarse de manera conveniente
cuando el saldo de trabajo en proceso es insignificante.
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Resumen
El costeo por procesos es un sistema de costos de productos que acumula los costos en los departamentos
de procesamiento y los distribuye entre todas las unidades procesadas durante el periodo, incluidas las
unidades terminadas y las parcialmente elaboradas. Lo utilizan las empresas que elaboran productos homogneos de forma continua como una manera de asignar los costos de produccin a las unidades en produccin durante el periodo. Entre las empresas que usan el costeo por procesos se cuentan las compaas de
pinturas, sustancias qumicas, refinacin de petrleo y procesamiento de alimentos.
Los sistemas de costeo por procesos proporcionan informacin para que los administradores puedan
tomar decisiones estratgicas en torno a los productos y clientes, los mtodos de fabricacin, las opciones
de fijacin de precios, los mtodos de distribucin de costos indirectos y otras cuestiones de largo plazo.
Las unidades equivalentes son el nmero de unidades terminadas idnticas o parecidas que pudieron
haber sido producidas mediante la cantidad de trabajo realmente realizado tanto en las unidades terminadas
como en las parcialmente terminadas.
El documento clave en un sistema de costeo por procesos tpico es el reporte del costo de produccin,
el cual sintetiza las unidades fsicas y las unidades equivalentes de un departamento de produccin, los
costos en que se invirti durante el periodo y los costos asignados a los artculos tanto terminados como los
transferidos fuera del departamento, as como a los inventarios de los saldos finales de trabajo en proceso.
Existen cinco pasos en la preparacin del reporte del costo de produccin: 1) analizar las unidades fsicas,
2) calcular las unidades equivalentes, 3) determinar los costos totales por asignar, 4) calcular los costos por
unidad y 5) asignar los costos de produccin totales.
Los dos mtodos para preparar el reporte del costo de produccin por departamento en el costeo por
procesos son el mtodo del costo promedio ponderado y el mtodo de primeras entradas, primeras salidas
(PEPS). El mtodo del costo promedio ponderado incluye los costos en que se invirti tanto en el periodo
actual como en los periodos anteriores, que se muestran como el inventario del saldo inicial de trabajo en
proceso de este periodo. El mtodo PEPS slo incluye los costos en que se invirti durante el periodo actual
para calcular el costo por unidad.
La mayora de las empresas manufactureras cuentan con diversos departamentos o usan procesos que
requieren varios pasos. Cuando un producto pasa de un departamento a otro, los costos del departamento previo se convierten en costos recibidos del departamento anterior o costos del departamento anterior. El costeo
por procesos con mltiples departamentos debe incluir como su cuarto elemento el costo recibido del departamento anterior, aunado a los costos de materiales directos, de mano de obra directa y de costos indirectos.
Apndice A
El desperdicio en el costeo por procesos
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 9
Dar cuenta del desperdicio
en el costeo por procesos.
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Como ya se mencion en el captulo 4, existen dos clases de desperdicio: el normal y el anormal. El desperdicio normal es el que tiene lugar bajo condiciones habituales de operacin. Es incontrolable a corto plazo
y por ello se le considera como parte del costo del producto. En otras palabras, los costos de las unidades
perdidas son absorbidos por las unidades producidas que se encuentran en buenas condiciones. El desperdicio anormal supera las prdidas esperadas bajo condiciones eficientes de operacin y se carga como una
prdida a las operaciones del periodo en que fue detectado.
Existen dos enfoques para dar cuenta del desperdicio normal en los sistemas del costeo por procesos. El
primero consiste en contar el nmero de unidades defectuosas, preparar un clculo separado de las unidades equivalentes con el costo por unidad de los artculos defectuosos y luego distribuir este costo entre las
unidades producidas en buen estado. El segundo enfoque consiste en omitir las unidades defectuosas en el
clculo de las unidades equivalentes de produccin; de este modo, el costo por desperdicio se incluye como
parte de los costos totales de produccin. El primer enfoque proporciona costos por producto ms precisos,
ya que calcula los costos asociados con el desperdicio normal y los distribuye entre todas las unidades buenas producidas. El segundo enfoque es menos preciso porque distribuye los costos del desperdicio normal
entre todas las unidades: tanto las terminadas en buen estado como las unidades en el inventario del saldo
final de trabajo en proceso e incluso las unidades de desperdicio anormal. En este apndice se analiza con
detalle el primero de dichos enfoques.
Considrese a Diamond Company, la cual muestra los siguientes datos para el periodo actual:
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Inventario del saldo inicial de trabajo en proceso
Materiales directos (completados al 100%)
Costos de conversin (completado al 75%)
Unidades empezadas en el periodo
Costos invertidos durante el periodo
Materiales directos
Costos de conversin
Inventario del saldo final de trabajo en proceso
Materiales directos (completados al 100%)
Costos de conversin (completado al 80%)
Terminadas y transferidas fuera (unidades buenas producidas)
El desperdicio normal es 10% de las unidades buenas producidas
Unidades
2 000
8 000
Costo
$100 000
80 000
300 000
405 000
2 000
7 000
700
Diamond Company usa el costeo por procesos. La compaa inspecciona todos los productos en el
punto de terminacin. Esto significa que todos los costos en que se invierte hasta el punto de terminacin
son desperdicio; por tanto, el costo por unidad de desperdicio es el costo total por unidad equivalente. Si el
punto de inspeccin ocurriera en una etapa ms temprana, el costo por desperdicio podra reducirse; de esta
manera, el costo por desperdicio se ajusta en consecuencia.
Cuando se usa el procedimiento de los cinco pasos descrito en este captulo, slo se necesita agregar los
componentes del desperdicio normal y el anormal en los clculos.
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FIGURA 11A.1
Reporte del costo de
produccin, Diamond
Company
Mtodo del costo promedio
ponderado
703 750
703 750
26 250
26 250
Paso 1:
Flujo de costos
Unidades
fsicas
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de mayo
Materiales directos
Costo de conversin
Nmero empezado
Porcentaje de avance
en la transformacin
Costos de
conversin
100%
7 000
700
300
7 000
700
300
100
80
2 000
1 600
10 000
9 600
2 000
100%
75
8 000
Total disponible
10 000
Salidas
Nmero completado
Desperdicio normal (10%)
Desperdicio anormal
Trabajo en proceso, 31 de mayo
Materiales directos
Costo de conversin
Total asignado
7 000
700
300
2 000
10 000
Materiales
directos
Costos de
conversin
$100 000
300 000
$ 80 000
405 000
$180 000
705 000
$400 000
$485 000
$885 000
10 000
9 600
$ 40.00
$ 50.521
Total
$ 90.521
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Terminados y
transferidos fuera
Trabajo en
proceso final
Total
$697 011
$697 011
27 156
$ 80 000
80 000
80 833
80 833
$697 011
$160 833
$885 000
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FIGURA 11A.2
Reporte del costo de
produccin PEPS de
Diamond Company
Unidades
fsicas
Entradas
Trabajo en proceso
inventario inicial
Empezado este periodo
2 000
8 000
Total disponible
Costos de
conversin
(100%)
(75%)
10 000
Salidas
Terminada
Desperdicio normal (10%)
Desperdicio anormal
Trabajo en proceso
inventario final
Total asignado
7 000
700
300
7 000
700
300
7 000
700
300
2 000 (80%)
2 000
1 600
10 000
10 000
9 600
(2 000)
(1 500)
8 000
8 100
Materiales
directos
Costos de
conversin
Trabajo en proceso
inventario inicial
Costo actual
$100 000
300 000
$ 80 000
405 000
$180 000
705 000
$400 000
$485 000
$885 000
Total
($300 000/
8 000) =
$ 37.50
($405 000/
8 100) =
$ 50.00
$ 87.50
Materiales
directos
Costos de
conversin
Total
$100 000
80 000
180 000
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25 000
25 000
$100 000
26 350
$105 000
35 000
$205 000
61 250
187 500
250 000
437 500
$313 750
11 250
(2 000 $37.5)
= $75 000
$390 000
15 000
(1 600 $50)
= $80 000
$703 750
26 250
$885 000
155 000
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Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos en
accin
En 1989, la Whirlpool Corporation adquiri 47% del negocio de aparatos electrodomsticos de Philips Electronics
en Europa, y el resto en 1991. La experiencia de Whirlpool en Europa la coloca muy por delante de otras empresas
estadounidenses como Maytag, General Electric y Electrolux en lo que se refiere a la creacin de un negocio global
integrado.
El cambio ms importante de Whirlpool radica en el uso de la informacin del costo de procesos para mejorar los procesos y actividades, lo que redunda en una reduccin en el costo de produccin. Whirlpool tambin fusion a diseadores
e investigadores estadounidenses en equipos paneuropeos que trabajan en estrecha colaboracin con los diseadores de la
compaa en Estados Unidos. Esto redujo de manera significativa los costos del producto de una serie de nuevos productos
Whirlpool que utilizan plataformas y procesos en comn, para permitir que distintos modelos puedan ser construidos
sobre la misma armazn y con el mismo proceso fundamentales.
Whirlpool tambin redujo los costos de sus activos al reunir y modernizar los dispersos activos de Philips. Ese slo
movimiento logr una reduccin inmediata de 400 millones de dlares en costos anuales. Whirlpool cerr una planta
de excedentes en Barcelona, recort sus 36 almacenes a slo 8 y centraliz el control del inventario, con lo que redujo a la mitad la legin de 1 600 proveedores de Philips. Mientras Philips compraba los cables de alimentacin de sus
refrigeradores con 17 proveedores, Whirlpool los compr slo con dos. En conjunto, todos estos cambios recortaron los
inventarios en un tercio.
Basado en informacin de Patrick Oster y John Rossant en Call It Worldpool, en BusinessWeek, 28 de noviembre de 1994.
Problemas de
autoevaluacin
(Para ver las
soluciones, vaya al
final del captulo.)
El departamento de montaje de chips de Smith Electronic Company tiene 300 unidades de productos parcialmente
elaborados, cada uno de los cuales est terminado en 40% al 30 de septiembre. Durante octubre del mismo ao, este
departamento coloc otras 900 unidades en produccin, termin 1 000 unidades y las transfiri al siguiente departamento de produccin. Al final de octubre, 200 unidades de producto parcialmente elaboradas en 70% fueron registradas en
el inventario del saldo final de trabajo en proceso. Smith Company introduce todos sus materiales directos cuando el
proceso de produccin est terminado en 50%. Los costos de mano de obra directa y los costos indirectos (es decir, de
conversin) son agregados de manera constante durante todo el proceso.
A continuacin se presenta un resumen de los costos de produccin en que se invirti durante octubre:
Trabajo en proceso inicial
Costos actuales
Costos totales
Materiales directos
Costos de conversin
$9 600
$9 600
$2 202
6 120
$8 322
Se requiere:
1.
2.
3.
4.
Calcule cada uno de los montos siguientes usando el costeo por procesos mediante el costo promedio ponderado.
a) Las unidades equivalentes de materiales directos y de costo de conversin.
b) Los costos por unidad de materiales directos y de costos de conversin.
c) El costo de los artculos terminados y transferidos fuera durante el periodo.
d) El costo del inventario del saldo final de trabajo en proceso del periodo.
Prepare un reporte del costo de produccin para octubre usando el mtodo del costo promedio ponderado.
Repita lo requerido en el inciso 1 usando el mtodo PEPS.
Repita lo requerido en el inciso 2 usando el mtodo PEPS.
2. El mtodo del costo promedio ponderado versus el mtodo PEPS con costos recibidos
del departamento anterior
Reed Company consta de dos departamentos: el de mecanizado y el de acabado. La informacin siguiente corresponde
al departamento de acabado: saldo de trabajo en proceso el 1 de noviembre fue de 10 unidades, terminadas en 40%, que
consistan en 100 dlares de costos recibidos del departamento anterior, 80 dlares de costos de materiales directos y
52 dlares de costos de conversin. La produccin terminada para noviembre totaliz 82 unidades; el saldo de trabajo
en proceso el 30 de noviembre fue de 8 unidades, terminadas en 50%. Todos los materiales directos del departamento de acabado se introdujeron al inicio del proceso; se invirti en los costos de conversin de manera constante a todo lo
largo del proceso. Los costos recibidos del departamento anterior procedentes del departamento de maquinado durante
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noviembre ascendieron a 800 dlares; los materiales directos agregados fueron de 720 dlares y los costos de conversin
en que se invirti ascendieron a 861 dlares. A continuacin aparece un resumen de los datos del departamento de acabado de Reed Company:
Trabajo en proceso, 1 de noviembre, 10 unidades:
Recibidas del departamento anterior: 100% completadas
Materiales directos: 100% completados
Costos de conversin: 40% completados
$ 100
80
52
$ 232
80 unidades
82 unidades
8 unidades
$ 800
720
861
$2 381
Se requiere:
1. Prepare un reporte del costo de produccin para noviembre usando el mtodo del costo promedio ponderado.
2. Prepare un reporte del costo de produccin para noviembre usando el mtodo PEPS.
Preguntas
11-1
11-2
11-3
11-4
11-5
11-6
11-7
11-8
11-9
11-10
11-11
11-12
11-13
11-14
11-15
11-16
11-17
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Cules son las caractersticas tpicas de las compaas que deberan usar un sistema de costeo por procesos?
Mencione tres clases de industrias que quizs usaran el costeo por procesos.
Explique las principales diferencias entre el costeo por rdenes de produccin y el costeo por procesos.
Qu significa el trmino unidades equivalentes?
De qu manera se ve afectado el clculo de las unidades equivalentes cuando los materiales directos son agregados al
principio del proceso en vez de hacerse de manera constante durante todo el proceso?
Qu es un reporte del costo de produccin? Cules son los cinco pasos clave en la preparacin de un reporte
del costo de produccin?
Cmo difiere el trato que se les da a las unidades equivalentes bajo el mtodo PEPS y bajo el mtodo del costo
promedio ponderado?
Identifique las condiciones ante las cuales el mtodo del costo promedio ponderado para el costeo por procesos
resulta inadecuado.
Especifique las ventajas del mtodo del costo promedio ponderado para el costeo por procesos sobre el mtodo
PEPS.
Desde el punto de vista del control de costos, por qu en el mtodo PEPS el valor del costo es superior al del
costo promedio ponderado? Es posible monitorear las tendencias de costos utilizando el mtodo del costo promedio ponderado?
Qu son los costos recibidos del departamento anterior?
Suponga que la fabricacin se realiza en una secuencia de departamentos de produccin. Prepare un asiento en
el libro diario para mostrar una transferencia de unidades parcialmente elaboradas desde el primer departamento
hacia el segundo departamento.
En el mtodo del costo promedio ponderado, todas las unidades transferidas fuera son tratadas de la misma
manera. Cmo difiere esto de la manera en que el mtodo PEPS maneja las unidades transferidas fuera?
En el mtodo PEPS, slo los costos y el trabajo del periodo actual se incluyen en los costos por unidad y en el
clculo de las unidades equivalentes. En el mtodo del costo promedio ponderado, qu suposiciones se hacen
cuando se calculan los costos por unidad y las unidades equivalentes?
Cul es la principal diferencia entre los asientos en el libro diario en el costeo por procesos y en el costeo por
rdenes de produccin?
Cul es la diferencia entre el costeo por procesos y el costeo backflush?
Describa el efecto de la automatizacin en el sistema de costeo por procesos.
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Ejercicios breves
11-18
11-19
11-20
11-21
80 000 unidades
?
60 000
75 000
?
55 000 galones
75 000 galones
83 000 galones
5 500 toneladas
3 400 toneladas
?
7 300 toneladas
45 000 unidades
23 000 unidades
57 000 unidades
?
11-22 El WIP inicial es de 2 000 unidades; las unidades terminadas ascienden a 44 000, y el WIP final es de 3 000 unidades, las cuales estn completadas en 100% para materiales y en 50% para costos de conversin. El inventario
del saldo inicial WIP est completado en un 100% para materiales y en 50% para costo de conversin.
a) Cules son las unidades equivalentes para materiales y costo de conversin usando el mtodo del costo
promedio ponderado?
b) Cules son las unidades equivalentes para materiales y costo de conversin usando el mtodo PEPS?
11-23 El costo por unidad equivalente es de 2 dlares para materiales y de 3 dlares para costo de conversin. No hay
costos recibidos del departamento anterior ni desperdicio. Cul es el costo de los artculos terminados si 10 000
unidades estn terminadas y 1 000 ms estn en el inventario del saldo final?
11-24 El desperdicio anormal es de 100 unidades y el normal es de 400 unidades. El inventario del saldo inicial WIP
consiste de 5 000 unidades; se empezaron 20 000 unidades y 22 000 unidades se terminaron en este periodo.
Cuntas unidades hay en el inventario del saldo final WIP?
11-25 El nmero de unidades de desperdicio anormal es de 300 y el costo por unidad equivalente es de 2 dlares para
materiales y 3 dlares para costo de conversin. El punto de inspeccin ocurre al final del proceso. Hay 600
unidades en el inventario del saldo final WIP y 200 unidades de desperdicio normal. Cul es el costo del desperdicio mostrado de manera separada en el reporte del costo?
11-26 No hay desperdicio, el inventario del saldo inicial WIP es de 6 000 unidades y el inventario del saldo final WIP
es de 4 000 unidades para el segundo departamento de un proceso que consta de dos departamentos. Cul es
el nmero de unidades recibidas del departamento anterior al segundo departamento si la salida de artculos del
segundo departamento es de 35 000 unidades?
Ejercicios
11-27 Unidades equivalentes; mtodo del costo promedio ponderado Washington Fisheries, Inc., procesa salmn
para varios distribuidores. Dos departamentos estn implicados: procesamiento y empacado. A continuacin se
proporcionan los datos sobre las toneladas de salmn enviadas al departamento de procesamiento durante mayo:
Saldo de trabajo en proceso, 1 de mayo
Saldo de Trabajo en proceso, 31 de mayo
Empezaron procesamiento durante mayo
Porcentaje de avance
en la transformacin
Toneladas de salmn
1 500
2 300
6 500
Materiales
80%
50
Costo de conversin
70%
30
Se requiere:
1. Calcule el nmero de toneladas completadas y transferidas fuera durante el mes.
2. Calcule el nmero de unidades equivalentes tanto para materiales como para costo de conversin para el mes de
mayo, suponiendo que la compaa use el mtodo del costo promedio ponderado.
11-28 Unidades equivalentes; mtodo del costo promedio ponderado Eastern Oregon Lumber Company siembra,
cultiva y procesa madera para su uso en la construccin. Los datos siguientes corresponden al aserradero de la
compaa:
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12/21/07 11:10:52 PM
30 000 unidades
15 000 unidades
Se requiere: Calcule las unidades equivalentes de material directo y de costo de conversin para el mes de septiembre. Use tanto el mtodo del costo promedio ponderado como el PEPS.
11-30 Unidades equivalentes; mtodos del costo promedio ponderado y PEPS Baker Company muestra la siguiente
informacin para el periodo del 1 al 30 de diciembre. Todos los materiales directos estn terminados en 100%; el
costo de los materiales iniciales es de 12 000 dlares.
Trabajo en proceso
Saldo inicial
200 unidades de diciembre,
completadas en 9%
para conversin
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Impuesto sobre la propiedad
Depreciacin
Servicios pblicos
Mano de obra indirecta
Saldo final al 31 de diciembre,
300 unidades, completadas en 12%
$14 000
54 000
34 000
$140 000
6 000
32 000
18 000
4 000
22 000
Se requiere: Calcule las unidades equivalentes usando los mtodos del costo promedio ponderado y PEPS.
11-31 Hawthorne Motor Company reconstruye motores de automvil daados o que requieren una reparacin total.
Los motores reconstruidos tienen una garanta de 100 000 millas, y son comprados por tiendas de refacciones
para auto, compaas y unidades gubernamentales que los adquieren en grandes lotes y algunos propietarios
individuales de autos. La planta de Hawthorne en Dayton se especializa en el motor Ford V6. All se reconstruyen
alrededor de 600 a 800 motores cada mes, y los costos de la planta se asignan a la produccin mensual mediante
el costeo por procesos con el costo promedio ponderado. El mes actual comenz con un inventario WIP de 200
motores terminados en 50% con respecto a los materiales y en 50% para costos de conversin. El costo de los
materiales en el saldo inicial de WIP era de 50 000 dlares, mientras que el costo de conversin era de 60 000
dlares. Durante el mes se terminaron y enviaron fuera 600 motores, y en el mismo plazo se invirti en un costo
total de los materiales por 550 000 dlares y en un costo de conversin por 640 000 dlares. El saldo final de WIP
de 200 unidades estaba terminado en 20% para materiales y en 40% para costos de conversin.
Se requiere: Calcule el costo por unidad equivalente para materiales y costo de conversin del mes.
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11-32 Unidades equivalentes; costo por unidad en el costo promedio ponderado y en PEPS Solidad Company
calcula el costo de una unidad equivalente de produccin usando el costeo por procesos.
Datos para junio
Inventario del saldo de Trabajo en proceso, 1 de junio: 30 000 unidades
Materiales directos: 100% completadas
Costo de conversin: 20% completado
Saldo en Trabajo en proceso, 1 de junio
Unidades empezadas durante junio
Unidades terminadas y transferidas
Inventario de saldo de Trabajo en proceso, 30 de junio
Materiales directos: 100% completadas
Costo de conversin: 70% completado
Costos invertidos durante junio
Materiales directos
Costos de conversin
Mano de obra directa
Costos indirectos aplicados
Costos de conversin totales
$ 60 000
24 000
$ 84 000
50 000
60 000
20 000
$120 000
120 000
180 000
$300 000
Se requiere:
1. Calcule el costo por unidad equivalente para el mtodo del costo promedio ponderado y el mtodo PEPS.
2. Explique la diferencia entre los costos por unidad en el PEPS y en el costo promedio ponderado.
11-33 Asientos en el libro diario NYI Corporation fabrica vidrio decorativo para ventanas en dos departamentos
consecutivos. Los siguientes datos corresponden al mes de agosto:
Materiales directos usados para produccin
Mano de obra directa
Costos indirectos aplicados
Costos de los artculos terminados y transferidos
Departamento 1
$ 55 000
160 000
340 000
850 000
Departamento 2
$ 32 000
320 000
250 000
740 000
Se requiere: Prepare los asientos en el libro diario para registrar los siguientes acontecimientos:
1.
2.
3.
4.
El uso de los materiales directos y la mano de obra directa. La aplicacin de los costos indirectos en el departamento 1.
La transferencia de productos del departamento 1 al departamento 2.
El uso de los materiales directos y la mano de obra directa. La aplicacin de los costos indirectos en el departamento 2.
La transferencia de productos terminados del departamento 2 al inventario de artculos terminados.
11-34 Mtodo PEPS Phillips and Jones, una empresa dedicada a la preparacin de declaraciones de impuestos sobre
la renta, usa el mtodo PEPS del costeo por procesos para sus reportes mensuales. Para la preparacin de sus
declaraciones la compaa no utiliza costo de materiales. El cuadro siguiente muestra la informacin para
marzo de Phillips and Jones:
Declaraciones en proceso, 1 de marzo (30% terminado)
Declaraciones empezadas en marzo
Declaraciones en proceso, 31 de marzo (90% terminado)
100
1 300
200
Costos de mano de obra y costos indirectos por las declaraciones en proceso, 1 de marzo $ 330
Costos de mano de obra y costos indirectos invertidos en marzo
$148 500
Se requiere: Calcule las cantidades siguientes para los costos de conversin usando el mtodo PEPS:
1. Las unidades equivalentes.
2. El costo por unidad equivalente.
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Unidades
1 000
5 000
Total disponible
6 000
1 000
3 000
2 000
6 000
Se requiere:
1. Usando el mtodo del costo promedio ponderado, calcule las unidades equivalentes para materiales directos y costos
de conversin.
2. Usando el mtodo PEPS, calcule las unidades equivalentes para materiales directos y costos de conversin.
(Adaptado de CMA)
11-36 Costeo backflush Choi Manufacturing utiliza el costeo backflush. La empresa cuenta con la siguiente informacin para el mes ms reciente de actividades:
Compra de materiales directos
Materiales directos usados
Costos de conversin en que se invirti
Costos de conversin aplicados
$190 000
210 000
350 000
380 000
Se requiere:
1. Prepare los asientos en el libro diario para la compra de materiales, los costos de conversin y la terminacin del
producto durante el mes.
2. Bajo qu condiciones se utiliza el costeo backflush en la prctica?
Problemas
11-37 Mtodo del costo promedio ponderado Hoffman, Inc., produce en grandes cantidades un modelo nico de un
telfono celular que es muy popular. Cada telfono debe pasar por dos departamentos: ensamble y verificacin.
A continuacin aparecen los costos de produccin del departamento de ensamble durante marzo:
Materiales directos agregados
Costos de conversin
$162 500
133 100
$295 600
El departamento de ensamble no tiene inventario en el saldo inicial de trabajo en proceso. Durante el mes,
empez el ensamble de 25 000 telfonos, pero slo 23 000 se terminaron por completo y se transfirieron al departamento de verificacin. En los 2 000 restantes, todas las piezas ya han sido manufacturadas y colocadas, pero
slo se ha terminado 60% de la conversin. La compaa usa el mtodo del costo promedio ponderado del costeo
por procesos para acumular los costos por producto.
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Se requiere:
1. Calcule las unidades equivalentes y los costos por unidad equivalente del departamento de ensamble para marzo.
2. Calcule los costos por unidad terminada y transferida al departamento de verificacin.
3. Calcule los costos del saldo final de trabajo en proceso.
11-38 Mtodo del costo promedio ponderado South Atlantic Pulp Company procesa pulpa de madera para elaborar
varios productos derivados de papel. La compaa emplea un sistema de costeo por procesos para sus operaciones de manufactura. Todos los materiales directos se agregan al principio del proceso, y se va invirtiendo en los
costos de conversin de manera constante a lo largo de todo el proceso. La siguiente es la cdula de produccin
de la compaa para mayo:
Porcentaje de avance
en la transformacin
Toneladas de pulpa
6 000
15 000
Unidades disponibles
21 000
6 000
12 000
3 000
21 000
50%
100%
50%
$ 88 000
126 000
220 000
356 000
Se requiere:
1. Calcule las unidades equivalentes de materiales directos y de costos de conversin durante mayo. Use el mtodo del
costo promedio ponderado.
2. Calcule el costo por unidad equivalente tanto para materiales directos como para costos de conversin durante mayo.
Use el mtodo del costo promedio ponderado.
11-39 Mtodo PEPS Remtase a la informacin del problema 11-38.
Se requiere: Complete el problema 11-38 usando esta vez el mtodo PEPS.
11-40 Mtodo del costo promedio ponderado Yamamoto Company fabrica un solo producto que debe pasar por dos procesos, mezclado y coccin. Los siguientes datos para el mes de agosto corresponden al departamento de mezclado:
Inventario del saldo de Trabajo en proceso, 1 de agosto
Costo de conversin: 80% completado
Inventario del saldo de Trabajo en proceso, 31 de agosto
Costo de conversin: 40% completado
Unidades empezadas en produccin
Unidades terminadas y transferidas fuera
Costos:
Saldo de Trabajo en proceso, 1 de agosto
Material X
Material Y
Conversin
Costos agregados durante agosto
Material X
Material Y
Conversin
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27 000 unidades
17 000 unidades
60 000
?
$ 64 800
89 100
119 880
152 700
138 400
302 520
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Unidades
3 000
?
?
?
?
4 000
?
Materiales
$172 500
?
?
Conversin
?
?
?
Total
?
?
?
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11-43 Mtodo del costo promedio ponderado: costos recibidos del departamento anterior Holton Tool Company
cuenta con dos departamentos, el de ensamble y el de acabado. El departamento de ensamble toma las piezas
adquiridas por la empresa y con ellas ensambla el producto final. El departamento de acabado realiza las pruebas,
agrega otros materiales y empaqueta el producto. Los materiales directos son agregados al final del proceso en el
departamento de acabado. La siguiente informacin resume las operaciones del departamento de acabado para
el mes de julio.
Nmero de unidades
Trabajo en proceso, 30 de junio, 50% completado para costos de conversin
3 000
Recibidos del departamento anterior durante julio
28 000
Terminados durante julio
27 000
Trabajo en proceso, 31 de julio, 50% completado para costos de conversin
4 000
Trabajo en proceso, 30 de junio (costos recibidos del departamento anterior:
$40 000; costos de conversin: $30 000)
Recibidos del departamento anterior desde el departamento de ensamble durante julio
Materiales directos agregados durante julio
Costo de conversin agregado durante julio
Costos
$ 70 000
150 000
60 000
80 000
$ 360 000
Se requiere: Calcule cada una de las cantidades siguientes para el departamento de acabado usando el mtodo de costo
promedio ponderado en el costeo por procesos:
1.
2.
3.
4.
Unidades equivalentes de materiales directos recibidos del departamento anterior y de costo de conversin.
Los costos por unidad de materiales directos recibidos del departamento anterior y de costo de conversin.
El costo de los artculos terminados y transferidos fuera durante julio.
El costo del inventario del saldo de Trabajo en proceso al 31 de julio.
11-44 Servicio de reacondicionamiento; mtodo del costo promedio ponderado Bauer Sports Inc. vende productos
y servicios destinados al golf. Una de sus unidades de negocios clave se especializa en la reparacin y reacondicionamiento de carritos de golf. Bauer mantiene contratos con diversos clubes de golf de todo Estados Unidos
mediante los cuales los clubes le envan sus carritos a Bauer para que ste los reacondicione por completo: motor,
reparacin de la carrocera cuando es necesario y reemplazo de las cubiertas de los asientos y la tela de los techos.
Los clubes por lo general reciclan entre 10 y 15% de sus carritos por medio de este proceso cada ao. Como el
negocio de Bauer ha tenido un crecimiento sostenido, le resulta de suma importancia completar el reacondicionamiento de los carritos en el tiempo y el costo presupuestados. La empresa usa el costeo por procesos con costo
promedio ponderado para llevar el registro de los costos en que invierte en el proceso de reacondicionamiento.
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La operacin de Bauer con los carritos de golf cuenta con la siguiente informacin para el mes de noviembre,
cuando se empez el reacondicionamiento de 800 carritos:
WIP inicial: 100 unidades, completadas en 50% para materiales (15 000 dlares) y en 20% para costo de conversin (20 000 dlares)
Costos actuales:
Materiales: 200 000 dlares
Costo de conversin: 250 000 dlares (los costos de conversin para Bauer por lo general suman en promedio
entre 300 y 350 dlares por unidad, con base en un promedio de 800-850 unidades completadas cada mes)
WIP final: 200 unidades, completadas en 30% para materiales y en 20% para costo de conversin
Se requiere:
1. Termine el reporte del costo para el mes de noviembre.
2. Bauer tiene programado iniciar otro lote de 900 carritos para su reacondicionamiento en diciembre. Comente sobre
la informacin contenida en el reporte del costo en relacin con la planeacin del trabajo de diciembre.
11-45 Mtodo del costo promedio ponderado Sosna Company tiene un departamento que fabrica armazones de
madera utilizados en la industria de la construccin. La siguiente informacin corresponde a la produccin de
estos armazones para el mes de febrero:
Inventario del saldo de trabajo en proceso, 1 de febrero
Costo de los materiales directos: 100% completados
Costo de conversin: 20% completado
Unidades empezadas durante febrero
Unidades terminadas durante febrero y transferidas fuera
Inventario del saldo de trabajo en proceso, 29 de febrero
Materiales directos: 100% completados
Costo de conversin: 40% completado
Costos en que se invirti durante febrero
Materiales directos
Conversin
5 000 armazones
$100 000
$135 000
12 000 armazones
13 000 armazones
$ 50 000
$ 95 000
Unidades
Costo
300 000
100 000
$660 960
504 900
Los materiales se agregan a la produccin al principio del proceso de manufactura, y los costos indirectos se
aplican a cada producto a una tasa de 60% de los costos de mano de obra directa. El 1 de enero de 2007 no hubo
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un inventario de artculos terminados. Epworth usa el mtodo de costeo PEPS. Una revisin de los registros de
costos del inventario de Epworth en 2007 arroj la siguiente informacin:
Costos
Saldo de trabajo en proceso, 1 de enero de 2007
(completado en 80% para mano de obra
y costos indirectos)
Empezadas
Terminadas
Costos del periodo actual
Unidades
Materiales
Mano de obra
200 000
1 000 000
900 000
$ 200 000
$ 315 000
1 300 000
1 995 000
Se requiere: Prepare un reporte del costo de produccin para verificar los saldos del inventario y preparar los asientos
necesarios en el libro diario que indique de manera correcta el inventario del saldo de artculos terminados y de trabajo
en proceso, bajo la suposicin de que los libros no se han cerrado an.
11-48 Mtodo del costo promedio ponderado; costos recibidos del departamento anterior En un suburbio de Sel,
en Corea del Sur, Daewoo Corporation fabrica un modelo de calculadora muy popular. El proceso de produccin pasa por dos departamentos: de ensamble y de verificacin. La siguiente informacin (en miles de wons, la
moneda de Corea del Sur) corresponde al departamento de verificacin para el mes de julio.
Inventario del saldo de trabajo en proceso, 1 de julio
Costos recibidos del departamento anterior
57 800 wons
Costos agregados por el departamento
Materiales directos
23 400 wons
Conversin
23 360 wons
4 000 unidades
(completado en 100%)
(completado en 100%)
(completado en 80%)
Durante el mes de julio se recibieron del departamento anterior 15 000 unidades procedentes del departamento de ensamble a un costo de 141 700 wons, y el departamento de verificacin agreg costos por 203 615 wons.
Materiales directos
Conversin
93 475 wons
110 140 wons
En el transcurso del mes se terminaron 16 000 unidades y se transfirieron al almacn. Para el 31 de julio, el
porcentaje de avance en la transformacin del trabajo en proceso fue como sigue:
Materiales directos
Costo de conversin
90%
60%
Se requiere:
1. Prepare el reporte del costo de produccin del departamento de verificacin para el mes de julio usando el costo
promedio ponderado en el costeo por procesos.
2. Revise la edicin ms reciente del Wall Street Journal o visite la pgina http://www.federalreserve.gov/releases/H10/
hist/ para conocer el tipo de cambio entre el dlar estadounidense y el won coreano.
11-49 Mtodo PEPS; costos recibidos del departamento anterior Wood Glow Manufacturing Company produce un
solo producto, un estuche para barnizado de madera que se vende en 17.95 dlares. El procesamiento final de los
estuches tiene lugar en el departamento de empaquetado. Al inicio del proceso de empaquetado se coloca una
envoltura interna acolchada. Cuando las unidades se encuentran en 60% del proceso, se les aade una caja externa dividida en compartimientos, impresa con instrucciones y el nombre y logotipo de la compaa. Los costos de
conversin, que consisten en mano de obra directa y costos indirectos aplicados, tienen lugar de manera continua
a todo lo largo del proceso de empaquetado. Las actividades de conversin una vez que se aade la caja implican
el sellado del empaque, las pruebas para evitar fugas y la inspeccin final. Los rechazos en el departamento de
empaquetado son raros, por lo que pueden pasarse por alto. Los datos siguientes corresponden a las actividades
del departamento de empaquetado durante el mes de octubre.
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El inventario del saldo inicial de Trabajo en proceso fue de 10 000 unidades, completadas en 40% en
cuanto a costos de conversin.
Durante el mes se empezaron y terminaron 30 000 unidades.
En el trabajo en proceso final haba 10 000 unidades completadas en 80% en cuanto a costos de conversin.
A continuacin se muestran los costos del departamento de empaquetado para el mes de octubre:
Envoltura acolchada
Cajas exteriores
Mano de obra directa
Costos indirectos aplicados (3 dlares por dlar de mano de obra directa)
$80 000
50 000
22 000
66 000
Los costos recibidos del departamento anterior procedentes del procesamiento anterior fueron de 3 dlares
por unidad. Los costos de venta para el mes fueron de 240 000 dlares, y el inventario final del almacn de
artculos terminados fue de 84 000 dlares. Wood Glow usa el mtodo de valuacin del inventario de primeras
entradas, primeras salidas (PEPS).
Se le ha pedido a Mark Brandon, el contralor de Wood Glow, que analice las actividades del departamento de
empaquetado durante el mes de octubre. Mark sabe que para determinar el costo por unidad de produccin del
departamento primero debe calcular las unidades equivalentes de produccin.
Se requiere:
1. Prepare una cdula de unidades equivalentes de produccin para las actividades de octubre del departamento de
empaquetado.
2. Determine el costo de produccin por unidad equivalente de octubre.
(Adaptado de CMA)
11-50 Mtodo PEPS Superior Brands, Inc., elabora en dos departamentos un cemento plstico de calidad intermedia.
Los siguientes son datos de costos y produccin para el primer departamento para junio.
Inventario del saldo de Trabajo en proceso, 1 de junio
Conversin: 40% completado
Inventario del saldo de Trabajo en proceso, 30 de junio
Conversin: 65% completado
Empezadas en produccin
Terminadas y transferidas fuera
Costos
Saldo de Trabajo en proceso, 1 de junio
Materiales directos
Conversin
Costos agregados durante junio
Material A
Material B
Conversin
15 000 unidades
25 000 unidades
80 000 unidades
?
$72 500
12 937.50
260 000
403 750
461 437.50
El material A se agrega al principio del proceso en el primer departamento. El material B tambin se agrega
en el primer departamento, pero slo hasta que el producto est completado en 50% en trminos de la conversin.
Se invierte en los costos de conversin de manera constante durante el proceso. La compaa usa el mtodo de
costeo PEPS.
Se requiere:
1.
2.
3.
4.
11-51 Mtodo del costo promedio ponderado; dos departamentos Allgood, Inc., un fabricante de sistemas de escape
para autos, cuenta con dos departamentos para el procesamiento de los silenciadores: el departamento de manufactura y el de ensamble.
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Todos los materiales para el departamento de manufactura se agregaron al principio del proceso. A continuacin aparecen los datos registrados para enero:
Unidades
Departamento de manufactura
Trabajo en proceso, 1 de enero
Transferidas en enero al
departamento de ensamble
Trabajo en proceso, 31 de enero
Departamento de ensamble
Trabajo en proceso, 1 de enero
(costo recibido del departamento
anterior: $92 000)
Terminadas y transferidas fuera en enero
Trabajo en proceso, 31 de enero
Costos invertidos en enero
Departamento de manufactura
Departamento de ensamble
Porcentaje de avance
en la transformacin
6 000
20%
50 000
4 000
40%
10 000
40
55 000
5 000
40
Materiales
directos
Costo de
conversin
$ 15 000
$ 20 000
$200 000
$117 500
$310 850
$723 400
1 de enero
Trabajo en proceso
31 de enero
Cantidad (libras)
Costo
Cantidad (libras)
Costo
Ninguno
5 000
$15 000
Ninguno
2 000
Departamento de moldeado
Departamendo de acabado
Se estima que el inventario del saldo de trabajo en proceso en el departamento de acabado est completado en
25% tanto al inicio como al final de enero. Lo siguiente corresponde a los costos de produccin para enero:
Costos de produccin
Departamento de moldeado
Departamendo de acabado
Materiales usados
Costo de conversin
$300 000
$50 000
40 000
El material usado en el departamento de moldeado pesaba 50 000 libras. La empresa usa el mtodo PEPS en
el costeo por procesos.
Se requiere: Prepare un reporte para cada departamento, de moldeado y de acabado, para el mes de enero. El reporte
debe incluir las unidades equivalentes de produccin (en libras), los costos totales de produccin, el costo por unidad
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equivalente (libras), el costo del inventario del saldo final de trabajo en proceso y el costo de los artculos terminados y
transferidos fuera.
11-53 Mtodo del costo promedio ponderado; mtodo PEPS; dos departamentos Porter Company fabrica su nico
producto mediante un proceso que requiere de dos departamentos. La produccin principia en el departamento
A y es terminada en el departamento B. Los materiales se agregan al principio del proceso en el departamento A.
Los materiales adicionales son agregados cuando el proceso se encuentra completado en 50% en el departamento
B. Se invierte en los costos de conversin de manera proporcional a lo largo de los procesos de produccin en
ambos departamentos.
El 1 de abril, el departamento A tena 500 unidades en produccin de las cuales se estimaba que tenan 30%
completado; en el departamento B haba 300 unidades con un avance en la transformacin estimado de 40%.
Durante abril, el departamento A empez 1 500 unidades y termin 1 600; el departamento B termin 1 400
unidades. Se estimaba que el inventario del saldo final de trabajo en proceso en el departamento B estuviera
completado en 20%, y el inventario del saldo final de trabajo en proceso en el departamento B en 70%.
El reporte de los costos para el departamento A muestra que las unidades en el inventario del saldo inicial de
trabajo en proceso tena costos de 3 000 dlares en materiales directos y de 1 530 dlares en costos de conversin.
Los costos de produccin invertidos en abril fueron de 12 000 dlares para materiales directos y de 10 710 dlares
para costos de conversin. El inventario del saldo inicial de trabajo en proceso al 1 de abril fue de 6 100 dlares; se
invirti en costos de materiales directos por 38 000 dlares y de 24 350 dlares en costos de conversin en abril.
El costo por unidad del departamento A en marzo es de 14 dlares, independientemente de cul mtodo del
costeo por procesos se utilice para determinar costos. Porter Company usa el mtodo PEPS para el departamento
A y el mtodo del costo promedio ponderado para el departamento B.
Se requiere:
1. Prepare un reporte del costo de produccin para el departamento A.
2. Prepare un reporte del costo de produccin para el departamento B.
11-54 Desperdicio, mtodo del costo promedio ponderado; costos recibidos del departamento anterior (apndice A)
Romano Foods Inc. fabrica las pizzas frescas congeladas Roman Surprise de 30 centmetros que se venden al
menudeo de 4.69 a 5.99 dlares, dependiendo de los ingredientes de la cubierta. La compaa utiliza un sistema
de costeo por procesos en el cual la produccin atraviesa por varios procesos. Joe Corolla, vicepresidente de produccin, ha sostenido un prolongado desacuerdo con la contralora, Sue Marshall, en torno a la forma de manejar
el costo por desperdicio. Joe se resiste a cualquier invento por imponer a la produccin responsabilidades por
variaciones a menos que sean favorables. En el pasado los costos por desperdicio nunca fueron importantes, pero
en noviembre, el desperdicio en el departamento de mezclado fue sustancial. Tradicionalmente Romano Foods
ha tratado 10% de produccin de artculos como desperdicio normal. El departamento de mezclado ingres
120 000 unidades de ingredientes; el departamento de inspeccin rechaz 13 000 unidades de masa. A Sue le preocupa el desperdicio anormal y quiere que Joe adopte medidas correctivas. No obstante, l sostiene que el departamento de mezclado opera de manera adecuada y para sustentar su postura ha preparado el siguiente reporte:
ROMANO FOODS: DEPARTAMENTO DE MEZCLADO
Reporte del costo de produccin
al mes que termin el 30 de noviembre de 2007
Unidades
de entrada
120 000
Costo
total
Unidades de produccin
en buen estado
Desperdicio
normal (10%)
$45 360
107 000
12 000
Desperdicio
Costo de las
anormal
unidades buenas
1 000
$ 0.42
$ 0.435
0.420
Variacin favorable
$ 0.015
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$44 940
Costo total
$45 360
420
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Sue lee el reporte y descubre que Joe ha calculado de manera errnea las unidades de desperdicio tanto normal como anormal, y que al calcular el costo total no ha incluido el desperdicio normal.
Se requiere:
1. Revise el reporte del costo de produccin para noviembre de 2007 de Joe Corolla mediante el clculo de las cifras o
las cantidades correctas para los siguientes elementos:
a) El nmero de unidades de desperdicio normal.
b) El nmero de unidades de desperdicio anormal.
c) Los costos totales y por unidad de la produccin de unidades buenas del departamento de mezclado en noviembre.
d) Los costos totales y por unidad de desperdicio anormal.
2. Prepare el asiento en el libro diario para los costos de transferencia del departamento de mezclado al departamento
de ensamble en noviembre.
3. Describa de qu manera el reporte del costo de produccin de Joe Corolla muestra un desempeo del departamento
de mezclado menos favorable del mostrado en el reporte revisado del inciso 1.
(Adaptado de CMA)
11-55 Costeo por procesos con costo promedio ponderado; desperdicio (apndice A) Ripley Paint Company, empresa fabricante de pintura de calidad para su venta a precios elevados, cuenta con un solo departamento de produccin. La fabricacin se inicia con el mezclado de las distintas sustancias qumicas que se agregan al inicio del
proceso y termina cuando se llenan las latas de pintura. Las latas con una capacidad de un galn son transferidas
posteriormente al departamento de distribucin para su embalaje y envo. La mano de obra y los costos indirectos
se agregan de manera continua durante todo el proceso. Los costos indirectos se aplican con base en las horasmano de obra directa a una tasa de 3 dlares por hora. Al calcular el costo por producto, la compaa mezcla
la mano de obra y los costos indirectos.
Antes de mayo, cuando se llev a cabo un cambio en el proceso, los inventarios de trabajo en proceso
eran insignificantes. Dicho cambio en el proceso permiti aumentar la produccin, pero dio como resultado la
aparicin por primera vez de una considerable cantidad de trabajo en proceso. La compaa tambin tuvo un
desperdicio de 1 500 galones en mayo, la mitad de los cuales correspondieron al desperdicio normal y el resto
fue desperdicio anormal.
Los datos siguientes se relacionan con la produccin real durante el mes de mayo:
Trabajo en proceso, 1 de mayo
Materiales directos: sustancias qumicas
Mano de obra directa ($10 por hora)
Costos indirectos
Costos agregados en mayo:
Materiales directos: sustancias qumicas
Mano de obra directa ($10 por hora)
Costos indirectos
Inventario del saldo de trabajo en proceso, 1 de mayo
(25% completado)
Enviadas al departamento de distribucin
Empezadas en mayo
Inventario del saldo de trabajo en proceso, 31 de mayo
(80% completado)
Costos
$ 45 600
6 250
1875
228 400
35 000
10 500
Unidades
5 000
25 000
26 000
4 500
Se requiere: Prepare un reporte del costo de produccin para mayo usando el mtodo del costo promedio ponderado.
(Adaptado de CMA)
11-56 Desperdicio; mtodo del costo promedio ponderado, costos recibidos del departamento anterior (apndice A)
APCO Company produce varias lneas de bicicletas. Debido al alto volumen de cada lnea, para determinar los
costos por unidad, la compaa utiliza un sistema de costeo por procesos mediante el uso del mtodo del costo
promedio ponderado. Las piezas de las bicicletas, las cuales son fabricadas en el departamento de moldeado, son
reunidas en el mismo departamento para completar una sola unidad de bicicleta que se enva al departamento de
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ensamble, donde es ensamblada parcialmente. Una vez terminado el ensamble, la bicicleta es enviada al departamento de empaquetado.
Los datos del costo por unidad para las bicicletas de montaa rodada 20 se renen durante el proceso en el
departamento de moldeado. El costo anual y las cifras de produccin para el departamento de ensamble se presentan en las cdulas que aparecen ms adelante.
Las bicicletas defectuosas son identificadas en el punto de inspeccin, cuando la labor de ensamble est
terminada en 70%; todos los materiales de ensamble se agregan en este punto. El retiro normal de bicicletas
defectuosas es de 5% de todas las bicicletas que llegan al punto de inspeccin. Cualquier bicicleta defectuosa por
encima de esta cuota de 5% se considera desperdicio anormal. Todas las bicicletas defectuosas son retiradas del
proceso de produccin para ser destruidas.
Se requiere:
1.
2.
3.
4.
5.
$ 82 200
1 237 800
$ 6 660
98 840
$ 11 930
236 590
$ 100 790
1 571 230
Costos totales
$1 320 000
$103 500
$248 520
$1 672 020
Bicicletas
Inventario inicial
Recibidas del departamento
anterior procedentes de
moldeado durante el ao
Transferidas fuera de empaquetado
durante el ao
Inventario final
3 000
Recibidas del
Materiales de Costo de conversin
departamento anterior
ensamble
de ensamble
100%
100%
80%
45 000
100
40 000
4 000
100
100
100
50
100
20
(Adaptado de CMA)
maq-Blocher-11.indd 447
12/21/07 11:10:57 PM
11-57 Costeo por procesos y costeo basado en actividades Hampton Chemical Specialties, Inc. (HCS), es un fabricante de sustancias qumicas especializadas las cuales son vendidas a fabricantes, hospitales y otros usuarios
similares. HCS produce de 10 a 15 millones de galones al mes de su principal producto, el HCS-22. A continuacin aparecen los datos para julio de 2007 (en miles de galones). Las materias primas de sustancias qumicas se
agrega al principio del procesamiento.
Inventario del saldo inicial de trabajo en proceso (60% completado para costo de
conversin; 55 000 dlares de materiales, 7 250 dlares de costo de conversin)
200 galones
Unidades empezadas
1 000 galones
Artculos terminados (no hay desperdicio)
800 galones
Inventario del saldo final de trabajo en proceso (30% completado para costo de conversin) 400 galones
Costos actuales de produccin
Materiales
Conversin
$176 000
$ 66 900
Cada mes, HCS produce un promedio de 100 lotes, cada uno de aproximadamente 12 000 galones, aunque
algunos lotes pueden ser de hasta 50 000 galones o ms, y otros de apenas unos cuantos cientos. Asimismo,
los pedidos de los clientes muestran un patrn recurrente: los pedidos grandes llegan en todo momento durante
el mes, mientras que los pedidos pequeos tienden a acumularse en los ltimos das del mes. Estos pequeos
pedidos se deben a que con ellos, los vendedores tratan de cubrir sus cuotas mensuales de ventas, pero tambin a
los patrones de compra de los clientes ms pequeos, quienes desean recibir sus envos en los primeros das del
mes siguiente. A resultas de ello, en un mes promedio tres cuartas partes de los pedidos totales se inician en los
ltimos das del mes, de los cuales la mayora no se termina sino hasta principios del mes siguiente. Por ejemplo,
en julio de 2007 se produjeron 100 lotes, de los cuales 75 an se encontraban en el inventario del saldo final de
trabajo en proceso al final de ese mes.
Ted Brown, contralor de planta de HCS, considera que el mtodo actual de costeo, que utiliza el costo promedio ponderado en el costeo por procesos, subestima el costo del inventario del saldo final de trabajo en proceso
lo mismo que el costo de los pedidos pequeos.
Se requiere:
1. Calcule el reporte del costo de produccin usando el mtodo del costo promedio ponderado.
2. Suponga que de los 66 900 dlares de costos de conversin actuales, 28 500 pueden vincularse con actividades relacionadas con los lotes, como la configuracin del equipo. Y ms todava: suponga que en todos estos costos relacionados con los lotes se invierten al momento de iniciarse el lote. Ted le ha pedido que recalcule el reporte del costo de
produccin para separar los costos relacionados con los lotes de los costos de conversin totales. Cmo difieren los
resultados del mtodo propuesto en el inciso 1? Tiene razn Ted en pensar que el costo del inventario del saldo final
de trabajo en proceso se est subestimando?
Soluciones a los
problemas de
autoevaluacin
a) Unidades equivalentes
1 200
1 140
maq-Blocher-11.indd 448
$8.00
$7.30
$15.30
$15.30 1 000
$15 300
$1 600
$1 022
$2 622
12/21/07 11:10:58 PM
2. Reporte del costo de produccin con el mtodo del costo promedio ponderado
SMITH ELECTRONIC COMPANY
Departamento de produccin para montaje del chip
Reporte del costo de produccin Costo promedio ponderado
Informacin de la cantidad de la produccin
Unidades
fsicas
Entradas
Inventario del saldo inicial
de trabajo en proceso
Porcentaje de avance en la transformacin
Materiales directos 0%
Conversin 40%
Empezadas este periodo
Costos de
conversin
1 000
1 000
300
900
Total disponible
1 200
Salidas
Terminadas
Inventario del saldo final
de trabajo en proceso
1 000
200
200
140
1 200
1 140
Total asignado
1 200
Determinacin del costo por unidad
Paso 3: Determinar
los costos por asignar
Total
Materiales directos
totales
Costos de
conversin
Saldo inicial de
trabajo en proceso
Costo actual
$ 2 202
15 720
$9 600
$2 202
$6 120
$17 922
$9 600
$8 322
$ 15.30
Materiales
directos
Unidades terminadas y
transferidas fuera
Saldo final de
trabajo en proceso
(200 $8) =
$1 600
Costos totales de
produccin asignados
maq-Blocher-11.indd 449
$15 300
($15.30 1 000)
2 622
Costos de
conversin
(140 $7.30) =
$1 022
$17 922
12/21/07 11:10:58 PM
3. Mtodo PEPS
a) Unidades equivalentes:
Materiales directos: (300 100%) + (1 000 300) + (200 100%)
o 1 000 + (200 100%) (300 0%)
Costo de conversin: [300 (1 40%)] + (1 000 300) + (200 70%)
o 1 000 + (200 70%) (300 40%)
b) Costo por unidad equivalente
Materiales directos: $9 600/1 200
Conversin: $6 120/1 020
1 200
1 200
1 020
1 020
$ 8
$ 6
$14
$ 2 400
$ 3 282
$ 5 682
$ 9 800
$15 482
$1 600
$ 840
$2 440
Unidades
fsicas
Entradas
Inventario del saldo inicial
de trabajo en proceso
Porcentaje de avance en la transformacin
Materiales directos 0%
Materiales
directos
Costos de
conversin
300
120
1 000
1 000
1 000
Conversin 40%
Empezadas este periodo
900
1 200
200
140
1 200
1 200
1 140
200
300
(120)
1 200
1 020
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Materiales
directos totales
Costos de
conversin
$ 2 202
15 720
$9 600
$2 202
6 120
$17 922
$9 600
$8 322
$14
$8
$6
Materiales
directos
Costos de
conversin
$2 202
3 480
(300 $8)
= $2 400
$2 202
(180 $6)
= $1 080
$5 682
$2 400
$3 282
2 440
(200 $8)
= $1 600
(140 $6)
= $840
$17 922
2. Mtodo del costo promedio ponderado versus mtodo PEPS con costo recibido del departamento anterior
1. Mtodo del costo promedio ponderado
REED COMPANY
Departamento de acabado
Reporte del costo de produccin Costo promedio ponderado
Informacin de la cantidad de produccin
Paso 1: Analizar el flujo
de unidades fsicas
Unidades
fsicas
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de noviembre
Empezadas este mes
10 (40%)
80
90
Salidas
Terminadas
Trabajo en proceso, 30 de noviembre
82
8 (50%)
Total asignado
90
Recibidas del
Materiales
departamento anterior directos
Costos de
conversin
82
8
82
8
82
4
90
90
86
(contina)
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Recibidos del
departamento anterior
Materiales
directos
Costos de
conversin
$ 232
2 381
$100
800
$80
720
$52
861
$2 613
$900
$800
$913
($900/90) =
$29.51
$10.00
($800/90) = ($913/86) =
$8.89
$10.62
Recibidos del
departamento anterior
Materiales
directos
Costos de
conversin
(8 $8.89)
(4 $10.62)
$2 420 = 82 $29.51
30 de noviembre (8)
193
(8 $10)
= $80
= $71
= $42
$2 613
2. Mtodo PEPS
REED COMPANY
Departamento de acabado
Reporte del costo de produccin PEPS
Informacin de la cantidad de produccin
Paso 1: Analizar el flujo
de unidades fsicas
Unidades
fsicas
Recibidas del
departamento anterior
Entradas
Trabajo en proceso, 1 de noviembre
Empezadas este mes
10 (40%)
80
90
Salidas
Terminadas
Trabajo en proceso, 30 de noviembre
82
8 (50%)
Total asignado
90
Costos de
conversin
82
8
82
8
82
4
90
(10)
90
(10)
86
(4)
80
80
82
Materiales
directos
Costos de
conversin
Recibidos del
departamento anterior
$ 232
2 381
$2 613
$29.50
$800
$720
$861
($800/80) =
($720/80) =
($861/82) =
$10.00
$9.00
$10.50
(contina)
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Materiales
directos
Costos de
conversin
$232
63
$100
$80
$52
(6 $10.50)
$295
$100
$80
$115
Unidades empezadas y
terminadas (82 10 = 72)
2 124 = 72 $29.50
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Recibidos del
departamento anterior
$2 419
194
(8 $10)
= $80
(8 $9)
= $72
(4 $10.50)
= $42
$2 613
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C A P T U L O
D O C E
De conformidad con la misin de sus empresas consistente en la mejora continua y la superioridad de sus
productos y servicios, General Electric (GE) y muchas otras empresas, como Ford Motor Company, Johnson & Johnson, IBM y Marriott, han buscado mtodos mejorados de proporcionar servicios administrativos
dentro de sus empresas. Estos servicios administrativos con frecuencia son llamados servicios compartidos, debido a que se comparten entre las unidades de operacin de la compaa. Por lo general, los servicios
compartidos incluyen servicios de proceso de transacciones, como proceso de nminas, proceso de reclamaciones, recursos humanos y muchos servicios de contabilidad, entre otros. Las empresas mencionadas
han estudiado el costo de proporcionar los servicios y se han alarmado por los costos relativamente altos,
como el de alrededor de 10 dlares o ms por procesar la factura de un solo vendedor. Algunas empresas
han elegido el outsourcing para estos servicios, o hacer que sus unidades de operacin proporcionen los
servicios de manera local. Empero ahora, como GE, la mayor parte de las empresas centralizan estos servicios para reducir el costo, proporcionar un nivel de calidad de servicio alto y estandarizado y proporcionar
una sola base tecnolgica que facilite la utilizacin, la comunicacin y la futura modificacin.1
Con el crecimiento de estos servicios centralizados, la necesidad de mtodos eficaces de asignar los
costos compartidos a las unidades de operacin ha ido en aumento. Por lo general, el tema de la distribucin
surge cuando el costo es compartido debido a una instalacin, un programa, un proceso de produccin, o un
servicio que se comparten. En este captulo se explican los mtodos utilizados para distribuir estos costos
conjuntos entre los productos.
En el captulo se explican los mtodos para distribuir dos amplios tipos de costos conjuntos entre
los productos: 1) los costos de los departamentos de produccin y de servicio compartidos por dos o ms
productos individuales y 2) los costos de produccin conjunta para productos que no son identificables de
manera separada hasta ms adelante en el proceso de manufactura. Un ejemplo de esto ltimo es el costo
de refinar petrleo crudo (el costo conjunto) para obtener productos individuales: gasolina, gasleo y otros
productos.
Por otra parte, se adopta una perspectiva estratgica para analizar estos mtodos de distribucin y se
formulan preguntas estratgicas. Cmo afectan los mtodos de distribucin que se han elegido a los motivos y los comportamientos de aquellos de las unidades de operacin, as como tambin los de las unidades
de servicio? Resulta posible utilizar los principios del costeo ABC para crear mtodos ms precisos de
distribucin del costo? Este servicio agrega valor o debe ser por medio del outsourcing? Las respuestas
de la empresa a estas preguntas tienen un efecto considerable en la competitividad y el xito de la empresa.
1 Para
454
maq-Blocher-12.indd 454
obtener ms informacin acerca de prcticas empresariales, vase Ann Triplett y Jon Scheumann, Managing Shared
Services with ABM, Strategic Finance, febrero de 2000, pp. 40-45.
12/21/07 11:12:08 PM
tratos reflejan una relacin de negocios compleja donde tanto los artistas
como el sello discogrfico tratan de manera comprensible de maniobrar a
su favor para obtener el mejor contrato posible en negociaciones o renegociaciones al tiempo que conservan una relacin mutuamente benfica. En otras palabras, ambas partes deben estar bien representadas por
contadores administrativos que comprendan la manera en que se calculan
y distribuyen los costos.
Fuente: Jennifer Ordonez, Rockers vs. Bean Counters, The Wall Street Journal, 24
de septiembre de 2002, p. B1.
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El primer y ms importante objetivo requiere que el mtodo de distribucin del costo sea lo suficientemente
preciso para respaldar una toma de decisiones administrativa eficaz con respecto a productos y departamentos.
El segundo objetivo, motivar a los administradores, significa que para ser eficaz, la distribucin del
costo empleada debe recompensar a los administradores de departamento por reducir costos en la forma en
que se desea. Un tema de motivacin fundamental es si el administrador controla el costo distribuido. Por
ejemplo, cuando la distribucin de costos de un departamento por el mantenimiento del equipo se basa en el
nmero de fallas de la maquinaria de ese departamento, el administrador tiene un incentivo para reducirlas,
y por tanto, reducir los costos de mantenimiento. Por otro lado, cuando el costo de mantenimiento se distribuye basndose en los metros cuadrados de espacio de piso del departamento, el administrador quien
no puede influir en el espacio de piso no tiene ninguna motivacin.
El tercer objetivo, proporcionar el incentivo para la toma de decisiones, se alcanza cuando la distribucin del costo proporciona de manera eficaz los incentivos para que un administrador individual acte
independientemente de un modo congruente con las metas de la administracin superior. Por ejemplo, una
ventaja importante de los mtodos de distribucin del costo es que atraen la atencin de los administradores
a las instalaciones compartidas. La distribucin de costos proporciona un incentivo para hacer esfuerzos
individuales y conjuntos encaminados a administrar estos costos y alentar a los administradores a utilizar
estas instalaciones para mejorar el desempeo de sus unidades.
El cuarto objetivo, equidad, se alcanza cuando la distribucin del costo se aplica en forma clara, objetiva
y consistente. La base ms objetiva para la distribucin del costo existe cuando puede determinarse una
relacin de causa y efecto. Por ejemplo, la distribucin del costo de mantenimiento con base en el nmero
de fallas del equipo es ms objetiva y justa que una distribucin basada en metros cuadrados, el nmero de
productos fabricados, o los costos de mano de obra del departamento. La razn es que existe una relacin
de causa y efecto entre los costos de mantenimiento y el nmero de fallas; sin embargo, los metros cuadrados o los costos de mano de obra, no tienen una relacin clara con los costos de mantenimiento.
En algunas situaciones, no estn disponibles las bases de causa y efecto y se utilizan conceptos alternativos de equidad. Uno de esos conceptos es la capacidad de soportar, que se emplea en forma comn con
bases relacionadas con el tamao, como ventas totales, activos totales, o la rentabilidad de los departamentos del usuario. Otros conceptos de imparcialidad se basan en una equidad percibida en la circunstancia,
como el beneficio recibido, que con frecuencia se mide en una forma no cuantitativa. Por ejemplo, el costo
de los servicios de cmputo de una empresa podra asignarse en su mayor parte o en su totalidad al departamento de investigacin y desarrollo porque las computadoras son ms vitales para el funcionamiento de
este departamento, y adems este departamento las utiliza ms que cualquier otro.
12/21/07 11:12:08 PM
Diversos problemas ticos son importantes en la distribucin del costo. Primero, los problemas ticos
surgen cuando los costos se distribuyen entre productos o servicios que se fabrican tanto para un mercado
competitivo como para un organismo pblico o un departamento gubernamental. Aunque las dependencias
gubernamentales con frecuencia compran basndose en un costo ms margen, los productos que se venden
en forma competitiva estn sujetos a la competencia de precios. El incentivo en estas situaciones corresponde
al fabricante, que utiliza los mtodos de distribucin del costo, para cambiar los costos de manufactura
de los productos competitivos a los productos de costo ms margen.
Un segundo problema tico en la aplicacin de los mtodos de distribucin del costo es el tema de la
equidad o reparto razonable que surge cuando una unidad gubernamental reembolsa los costos de una
institucin privada o cuando proporciona un servicio a cambio de una cuota al pblico. En ambos casos,
los mtodos de distribucin del costo se utilizan para determinar el precio adecuado o la cantidad de reembolso. Aunque no existe una sola medida de la equidad en estos casos, los objetivos de la distribucin del
costo especificados al inicio del captulo son una gua til.
Un tercer tema tico importante es el efecto del mtodo de distribucin elegido en los costos de los
productos vendidos a, o provenientes de, las subsidiarias extranjeras. El mtodo de distribucin del costo
por lo general afecta el costo de productos que se comercian en forman internacional, y en consecuencia, la
cantidad de impuestos pagados en el propio pas y en el extranjero. Las empresas pueden reducir su responsabilidad fiscal a nivel mundial al aumentar los costos de productos adquiridos en pases de impuestos elevados o en pases donde la empresa no tiene un tratamiento fiscal favorable. Por esta razn, las autoridades
fiscales internacionales vigilan de cerca los mtodos de distribucin del costo que emplean las empresas
multinacionales. Los mtodos ms aceptables para estas autoridades se basan en las ventas, o los costos de
mano de obra, o en ambos.2
Los captulos anteriores sobre costeo por orden de produccin (captulo 4), costeo basado en actividades
(captulo 5) y costeo por procesos (captulo 11) proporcionan un contexto til para introducir la distribucin del costo. Los procesos analizados en esos captulos distribuyeron los costos indirectos en forma
directa entre los productos (costeo por orden de produccin) o en forma indirecta en una distribucin
primero entre los departamentos de produccin y luego entre los productos (costeo por procesos), o bien
utilizando las actividades de produccin (costeo basado en actividades), como se ilustra en la figura 12.1.
La distribucin directa agrupa todos los costos indirectos en una sola cantidad y los asigna utilizando una
sola tasa. En contraste, el mtodo por departamento agrupa todos los costos indirectos en grupos de costos
FIGURA 12.1
ENFOQUE DIRECTO:
A) Costos indirectos
distribuidos en forma directa
entre los productos
Costos indirectos
Productos
Costos indirectos
Departamentos de produccin
Productos
Costos indirectos
Actividades de produccin
Productos
2 Eric
G. Tomsett, Allocation of Central Costs in an International Group, World Tax (una publicacin de Deloitte & Touche
International), enero de 1992.
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12/21/07 11:12:09 PM
exenta de impuestos competir de manera injusta con las empresas lucrativas debido a su condicin de exencin fiscal. El argumento fundamental
es que los costos conjuntos de las organizaciones sin fines de lucro exentas y las actividades de negocios se utilizarn para subsidiar al negocio
lucrativo (en este caso, las pruebas del producto gravable). La organizacin
no lucrativa tiene claramente un incentivo para asignar una porcin relativamente grande de los costos conjuntos a la actividad de negocios a fin
de reducir impuestos, pero las normas de la tesorera actuales requieren
que la distribucin del costo sea razonable. Esto ha llevado a algunos a
discutir que los costos conjuntos no deben asignarse en estos casos. Sin
embargo, un estudio analtico reciente (utilizando modelos econmicos) de
la productividad econmica de empresas sin fines de lucro y lucrativas que
compiten en el mismo negocio muestra que el no asignar los costos conjuntos llevara a una ineficiencia econmica al desalentar al administrador
de la organizacin no lucrativa a participar en negocios econmicamente
eficientes no relacionados. El estudio respalda la posicin de la tesorera,
que permite asignaciones de costos razonables.
Basado en informacin proveniente de Ken S. Cavalluzzo, Christopher D. Ittner y
David F. Larcker, Competition, Efficiency, and Cost Allocation in Government Agencies: Evidence on the Federal Reserve System, Journal of Accounting Research,
primavera de 1988, pp. 1-32; y Richard Sansing, The Unrelated Business Income
Tax, Cost Allocation, and Productive Efficiency, National Tax Journal, junio de 1988,
pp. 291-302.
departamentales y distribuye los costos indirectos de cada departamento entre los productos empleando
una tasa separada, una para cada departamento. El mtodo por departamento es el que se prefiere porque
permite rastrear en forma ms precisa los costos indirectos hasta los productos cuando distintos productos
requieren diferentes cantidades de recursos en los diversos departamentos de produccin.
El enfoque basado en actividades por lo general es el preferido entre los tres mtodos debido a que identifica el comportamiento de los costos al nivel de actividad, un nivel mucho ms detallado de anlisis que
el nivel por departamento que se utiliza en el mtodo de distribucin por departamento, o al nivel de
planta que se emplea en el enfoque directo.3 El mtodo del costeo basado en actividades se explica en el
captulo 5. En la siguiente seccin, se explica la aplicacin del mtodo por departamento.
una visin general del uso del costeo basado en actividades en la distribucin de los costos de instalaciones compartida,
vase Ann Triplett y Jon Scheumann, Managing Shared Services with ABM, Strategic Finance, febrero de 2000, pp. 40-45.
maq-Blocher-12.indd 457
12/21/07 11:12:09 PM
FIGURA 12.2 Las tres fases de la distribucin del costo por departamento
PRIMERA FASE:
Rastrear los costos directos y distribuir los
costos indirectos entre todos los departamentos
SEGUNDA FASE:
Distribuir los costos del departamento de servicios
entre los departamentos de produccin
TERCERA FASE:
Distribuir los costos del departamento
de produccin entre los productos
Departamento
de servicio 1
Costos directos
y costos
indirectos
Departamento
de servicio 2
Departamento
de produccin 1
Producto
1
Departamento
de produccin 1
Departamento
de produccin 2
Producto
2
Departamento
de produccin 2
FIGURA 12.3
Datos de Beary Company
Horas de mano de obra
Horas mquina
Costos directos
Mano de obra indirecta
Materiales indirectos
1 200
160
$5 500
3 600
5 400
1 120
1 600
$15 500
$13 400
No es posible rastrearla
No es posible rastrearla
Cantidad
total
12 000
3 200
$36 000
25 000
5 000
$66 000
La primera fase de distribucin de Beary Company se muestra en la figura 12.4. Los costos directos
totales de 36 000 dlares son rastreados a los cuatro departamentos y los costos indirectos se distribuyen
empleando horas de mano de obra (para la mano de obra indirecta) y horas mquina (para los materiales
indirectos). En la figura se presenta la informacin acerca de la base de distribucin para el empleo de la
hora de mano de obra y la hora mquina. Los 25 000 dlares de mano de obra indirecta se distribuyen entre
los cuatro departamentos empleando como base de distribucin las horas de mano de obra. Por ejemplo, la
cantidad de mano de obra indirecta asignada al departamento de servicio 1 es 3 750 dlares (la parte de
la mano de obra indirecta total del departamento de servicio 1, o 15% 25 000 dlares). Las distribuciones
de costos de mano de obra indirecta entre los otros departamentos se hacen de la misma forma. De manera
similar, los 5 000 dlares de costo de materiales indirectos son distribuidos entre los cuatro departamentos
utilizando horas mquina. La cantidad de materiales indirectos asignada al departamento de servicio 1 es
de 500 dlares (10% 5 000). Los totales de costos directos y de costos indirectos distribuidos son 66 000
dlares, lo mismo que el costo total que se va a distribuir (a partir de la figura 12.3).
Departamento de servicio 1
Departamento de servicio 2
Departamento de produccin 1
Departamento de produccin 2
5 850
8 250
24 750
27 150
Total
66 000
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12/21/07 11:12:10 PM
Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 459
Bases de distribucin
por departamento
Servicio
1
Servicio
2
Produccin
1
Produccin
2
Total
1 800
15%
1 200
10%
3 600
30%
5 400
45%
12 000
100%
320
10%
160
5%
1 120
35%
1 600
50%
3 200
100%
Primera fase: rastreo de costos directos y distribucin de costos indirectos entre los departamentos
Costos directos
Costos indirectos entre departamentos
Mano de obra indirecta DLH
Materiales indirectos MH
$1 600
$5 500
$15 500
$13 400
$36 000
3 750
= 15% $25 000
2 500
= 10% $25 000
7 500
= 30% $25 000
11 250
= 45% $25 000
$25 000
500
= 10% $5 000
250
= 5% $5 000
1 750
= 35% $5 000
2 500
= 50% $5 000
$ 5 000
$5 850
$8 250
$24 750
$27 150
$66 000
Flujos recprocos
representan el movimiento
de ir y venir de los servicios entre los departamentos de servicio.
departamentos de servicio, por lo que con frecuencia se les llama flujos recprocos. Por ejemplo, supngase
que 40% (720 horas) de las 1 800 horas de mano de obra del departamento de servicio 1 se emplean en
atender al departamento de servicio 2. Supngase tambin que 10% del tiempo del departamento de servicio 2 se emplea en dar servicio al departamento 1. Estos dos flujos recprocos de Beary Company aparecen
en la figura 12.5.
El porcentaje de relaciones de servicio se determina por lo general en referencia a las horas de mano de
obra, unidades procesadas, o alguna otra base de distribucin que mejor refleje el servicio proporcionado
en los departamentos. En Beary Company, los porcentajes de flujo de servicio para cada departamento de
servicio se determinan de acuerdo con las horas de mano de obra utilizadas para servicios proporcionados
a otro departamento de servicio y a los departamentos de produccin. El primer departamento de servicio
de Beary emplea 40% de su tiempo de mano de obra en atender al departamento de servicio 2 y 30% en
atender a cada uno de los dos departamentos de produccin. El departamento de servicio 2 dedica al departamento de servicio 1 aproximadamente 10% del tiempo, al primer departamento de produccin 30% del
tiempo, y al segundo departamento de produccin 60% del tiempo.
Los contadores utilizan tres mtodos comunes para asignar costos mediante el enfoque departamental:
1) el mtodo directo, 2) el mtodo escalonado y 3) el mtodo recproco.
FIGURA 12.5
Departamento
de servicio 1
Relaciones recprocas en
Beary Company
30%
Departamento
de produccin 1
30%
40%
30%
El mtodo directo
de la distribucin departamental de los costos se
realiza utilizando los flujos
de servicio que nicamente
van a los departamentos de
produccin y determinando
la parte de ese servicio
que le corresponde a cada
departamento de produccin.
maq-Blocher-12.indd 459
Departamento
de produccin 2
10%
60%
Departamento
de servicio 2
El mtodo directo El mtodo directo de distribucin del costo por departamento es el ms simple de los
tres mtodos porque ignora los flujos recprocos. La distribucin del costo se logra utilizando los flujos
de servicio slo a los departamentos de produccin y determinando la porcin de cada departamento de
produccin de ese servicio. Por ejemplo, en el caso del departamento de servicio 1, la porcin del tiempo
para cada departamento de produccin es de 50% del total de la produccin del departamento de servicio,
que se determina de la siguiente forma:
12/21/07 11:12:11 PM
Estas porciones de porcentajes se utilizan para distribuir los costos provenientes de los departamentos de
servicio entre los departamentos de produccin como se muestra en la parte superior de la figura 12.6, que
detalla la segunda fase. Por ejemplo, en esa parte de la figura, 5 850 dlares de los costos del departamento
de servicio 1 se distribuyen en forma equitativa entre los departamentos de produccin; el 50% a cada uno
es de 2 925 dlares. Los 8 250 dlares de los costos del departamento de servicios 2 se asignan 33.33%,
o sea 2 750 dlares al departamento de produccin 1, y 66.67%, o sea 5 500 dlares al departamento de
produccin 2. Los costos totales de los departamentos de produccin 1 y 2 al final de las distribuciones
de la segunda fase suman 30 425 y 35 575 dlares, respectivamente.
La tercera y ltima fase es muy semejante a la primera fase. La distribucin a partir de los departamentos de produccin entre los productos por lo general est basada en el nmero de horas de mano de obra
o de horas mquina utilizadas en los departamentos de produccin que fabrican los productos. Para Beary
Company, mediante el mtodo directo, los costos se distribuyen entre el departamento de produccin 1
basndose en las horas de mano de obra y entre el departamento de produccin 2 con base en las horas
mquina; vase la tercera fase en la parte inferior de la figura 12.6.
FIGURA 12.6 Segunda y tercera fase de distribucin por departamento, utilizando el mtodo directo: Beary Company
Segunda fase: distribucin de los costos del departamento de servicios entre los departamentos de produccin
Mtodo directo
Produccin 1
Produccin 2
Total
30%
50%=30/(30+30)
$2 925
= 50%$5 850
60%
66.67%=60/(30+60)
5 500
= 66.67%$8 250
27 150
$35 575
$66 000
Tercera fase: distribucin de los costos del departamento de produccin entre los productos
Base: horas de mano de obra
Horas
Porcentaje
Horas mquina
Horas
Porcentaje
Produccin 1 (base de horas de mano de obra)
Produccin 2 (base de horas mquina)
Totales de cada producto
maq-Blocher-12.indd 460
Producto 1
Producto 2
1 800
50%
1 800
50%
400
25%
$15 212.50
= 50%$30 425
$8 893.75
= 25%$35 575
1 200
75%
$15 212.50
= 50%$30 425
$26 681.25
= 75%$35 575
$24 106.25
$41 893.75
3 600
1 600
$66 000
12/21/07 11:12:11 PM
Suponga que la produccin del producto 1 requiri 1 800 horas del tiempo de mano de obra del departamento de produccin 1 de un total de 3 600 horas; de esta manera, se le asigna 50% (1 800/3 600) de los
costos totales del departamento de produccin 1. En forma similar, supngase que el producto 1 requiri
400 de las 1 600 horas mquina utilizadas en el departamento de produccin 2, se le asigna 25% (400/1
600) de los costos del departamento de produccin 2. Los costos del producto 2 se determinan de manera
similar, como se muestra en la figura 12.6. El costo total de 66 000 dlares se asigna como 24 106.25 al
producto 1 y 41 893.75 al producto 2.
El mtodo escalonado
utiliza una secuencia de
pasos en la distribucin del
costo de los departamentos
de servicio entre los departamentos de produccin.
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El mtodo escalonado El segundo mtodo para distribuir los costos del departamento de servicio es el
mtodo escalonado, llamado as porque utiliza una secuencia de pasos para asignar los costos del departamento de servicio a los departamentos de produccin. En el primer paso, se selecciona un departamento
de servicio para ser distribuido de un modo completo, esto es, entre el otro departamento de servicio as
como tambin entre cada departamento de produccin. El departamento que se asignar en su totalidad por
lo general se elige debido a que proporciona la mayor parte del servicio a otros departamentos de servicio.
En la Beary Company, el departamento de servicio 1 proporciona ms servicio (40%) y va primero en la
distribucin. El departamento de servicio 2 se distribuye slo entre los departamentos de produccin en
la misma forma que en el mtodo directo. En trminos generales, esto significa que el mtodo escalonado
podra proporcionar asignaciones ms precisas debido a que uno de los flujos recprocos entre los dos
departamentos de servicio (el del primer paso) se considera en la distribucin, a diferencia del mtodo
directo que hace caso omiso de todos los flujos recprocos.
La primera fase del mtodo escalonado (rastreo de los costos directos y distribucin inicial de los costos indirectos) es igual que en el mtodo directo, como se indica en la figura 12.4. Sin embargo, en la
segunda fase (figura 12.7), el departamento de servicio 1, que est en el primer paso, se distribuye entre
el departamento de servicio 2 y los dos departamentos de produccin. La distribucin que se hace entre el
departamento de servicio 2 es de 2 340 dlares (40% 5 850). Las asignaciones de los dos departamentos
de produccin se determinan en una forma similar. Luego, en el segundo paso, el departamento de servicio
2 se distribuye entre los dos departamentos de produccin utilizando el mtodo directo en la misma forma
que en la figura 12.6. La nica diferencia es que el costo total en el departamento de servicio 2 (10 590 dlares) ahora incluye el costo original en el departamento de servicio 2 (8 250 dlares) ms el costo distribuido
a partir del departamento de servicio 1 en el primer paso (2 340 dlares).
La tercera fase del mtodo escalonado se completa en la misma forma que en la figura 12.6. Por medio
del mtodo escalonado, el costo total distribuido entre el producto 1 es de 24 008.75 dlares y el costo total
distribuido entre el producto 2 es 41 991.25 dlares, para hacer un total de 66 000 dlares.
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FIGURA 12.7 Distribucin por departamento, segunda y tercera fase se utiliza el mtodo escalonado
Segunda fase: distribucin de los costos del departamento de servicio entre los departamentos de produccin: por medio del mtodo escalonado
Servicio 2
Primer paso
Servicio 1
Porcentaje de servicio
Cantidad
Segundo paso
Servicio 2
Porcentaje de servicio
Porcentaje de distribucin por mtodo directo
Cantidad
Ms: distribucin de la primera fase
Totales de los departamentos de produccin
Produccin 1
40%
$2 340
= 40% $5 850
30%
$1 755
= 30% $5 850
30%
$1 755
= 30% $5 850
10 590
= $8 250+$2 340
30%
33.33
3 530
= 33.33% $10 590
24 750
30 035
60%
66.67
7 060
= 66.67% $10 590
27 150
35 965
Tercera fase: distribucin de los costos de los departamentos de produccin a los productos
Horas de mano de obra
Horas
1 800
Porcentaje
50%
Horas mquina
Horas
400
Porcentaje
25%
Produccin 1 (base de horas de mano de obra)
$15 017.50
= 50% $30 035
Produccin 2 (base de horas mquina)
$8 991.25
= 25% $35 965
Totales de cada producto
El mtodo recproco
tiene en cuenta a todos los
flujos recprocos entre los
departamentos de servicio
mediante ecuaciones simultneas.
Produccin 2
1 800
50%
1 200
75%
$15 017.50
= 50% $30 035
$26 973.75
= 75% $35 965
$ 24 008.75
$41 991.25
Total
$66 000
3 600
1 600
$66 000
El mtodo recproco El mtodo recproco es el preferido de los tres mtodos porque, a diferencia de los
dems, considera todos los flujos recprocos entre los departamentos de servicio. Esto se logra utilizando
ecuaciones simultneas; los flujos recprocos se determinan en forma simultnea en un sistema de ecuaciones.
Una ecuacin para cada departamento de servicio representa el costo que se va a distribuir, el cual consiste en los costos de distribucin de la primera fase ms el costo distribuido a partir del otro departamento.
En el caso de Beary Company, la ecuacin para el departamento de servicio es la siguiente, y en sta se
utiliza el smbolo S1 para representar los costos del departamento de servicio 1 y el smbolo S2 para representar los costos del departamento de servicio 2.
Costos distribuidos S1 = Distribucin inicial + costo distribuido a partir del S2
S1 = $5 850 + 10% S2
En forma similar, la ecuacin para el segundo departamento de servicio es la siguiente:
Costos distribuidos S2 = Distribucin inicial + costo distribuido del S1
S2 = $8 250 + 40% S1
Estas dos ecuaciones pueden ser resueltas para S1 y S2 sustituyendo la segunda ecuacin en la primera
de la siguiente forma:
S2 = $11 031.25
Estos valores para S1 y S2 son distribuidos entre los departamentos de produccin empleando las cantidades de porcentaje de servicio de cada departamento. El proceso para Beary Company se ilustra en la
figura 12.8. Ntese que como el mtodo recproco ha considerado todas las actividades recprocas del
departamento de servicio, la distribucin se basa en los porcentajes de servicio reales de cada departamento
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La administracin de costos
en accin
Laboratorio
Radiologa
Urgencias
Farmacia
Actividades de servicio
Alimentacin
Lavado de ropa
Admisiones
Servicios sociales
Administracin de enfermera
de produccin. Por ejemplo, al departamento de produccin 1, que recibe 30% del trabajo del departamento de
servicio 1, se le asigna 30% del costo del departamento de servicio 1, 2 086 dlares (30% 6 953.13 dlares).
Las asignaciones se hacen en forma similar a la distribucin de los costos del departamento de servicio 2 y
a la del departamento de produccin 2.
El anlisis de la tercera fase en la figura 12.8 se realiza en la misma forma que en las figuras 12.6 y 12.7.
El costo total asignado al producto 1 es 24 036.25 dlares y para el producto 2, 41 963.75 dlares.
FIGURA 12.8 Segunda y tercera fases de la distribucin por departamento, se usa el mtodo recproco
Segunda fase: distribucin de los costos de los departamentos de servicio entre los departamentos de produccin por medio del mtodo recproco
Primero: resolver las ecuaciones simultneas para el servicio 1 y el servicio 2 (vase el texto):
Cantidad asignada a partir del servicio 1 $ 6 953.13
Cantidad asignada a partir del servicio 2 $11 031.25
Produccin 1
Produccin 2
Total
Segundo: asignar a los departamentos de produccin
Servicio 1
Porcentaje de servicio
Cantidad asignada
Servicio 2
Porcentaje de servicio
Cantidad asignada
Ms: costos asignados en la primera fase
Totales de los departamentos de produccin
30%
$2 086
= 30% $6 953
30%
$2 086
= 30% $6 953
30%
3 309
= 30% $11 031
24 750
60%
6 619
= 60% $11 031
27 150
$30 145
Tercera fase: asignacin de los costos de los departamentos de produccin a los productos
Base: horas de mano de obra directa
Horas
1 800
Porcentaje
50%
Horas mquina
Horas
400
Porcentaje
25%
Produccin 1 (base de horas de mano de obra directa)
$15 072.50
= 50% $30 145
Produccin 2 (base de horas mquina)
$8 963.75
= 25% $35 855
Totales de cada producto
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$24 036.25
$35 855
$66 000
1 800
50%
3 600
1 200
75%
$15 072.50
= 50% $30 145
$26 891.25
= 75% $35 855
$41 963.75
1 600
$66 000
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Cuestiones de implementacin
El asunto de implementacin fundamental es la eleccin del mtodo de distribucin ms preciso. Revsense en forma breve las figuras 12.6, 12.7 y 12.8. Ntese que aunque los costos totales son iguales
(66 000 dlares), las cantidades distribuidas entre los dos productos varan. Aunque estas cantidades no
varan en gran medida en el caso de Beary Company, en la prctica ocurren amplias diferencias. Cuando
existen diferencias importantes, un contador administrativo debe considerar el valor del mtodo recproco,
que es ms completo y preciso que los dems porque considera en su totalidad los flujos recprocos entre
los departamentos de servicio.
FIGURA 12.9 Resolver con el uso del mtodo de distribucin recproca por medio de la funcin Solver de Microsoft Excel
Solucionar los problemas de distribucin recproca por departamento se
hace tedioso si se trata de tres o ms departamentos. En este caso, se
sugiere el uso de programas como el de la herramienta Solver de Excel.
Con los siguientes datos capturados en la pantalla se ilustra la forma en que
la funcin Solver se utiliza para resolver el ejemplo de Beary Company
del texto. La columna de Costo distribuido en la hoja de clculo contiene
el costo de cada departamento de servicio, mientras que las columnas de
Tasas de servicio contienen las tasas de servicio recprocas. La columna
de Distribucin inicial entre contiene el producto de las columnas de
Costo distribuido y Tasas de servicio, por medio de frmulas en las
(contina)
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12/21/07 11:12:13 PM
Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 465
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Explicar los problemas en
la puesta en prctica de
los distintos mtodos de
distribucin del costo por
departamento.
El programa Excel es posible emplearlo para resolver el mtodo recproco de distribucin por medio de
la herramienta Solver. La tcnica de la solucin se ilustra en la figura 12.9.
Otros cuatro temas que se deben considerar al poner en prctica el mtodo de distribucin por departamento son: 1) dificultad para determinar una base apropiada de distribucin, 2) separacin de costos fijos y
variables (llamada distribucin doble), 3) uso de cantidades presupuestadas ms bien que reales, y 4) costos
asignados que exceden el precio de compra externo.
Dificultad para determinar la base de distribucin Con frecuencia es difcil determinar una base de distribucin adecuada y un porcentaje para el servicio proporcionado por los departamentos de servicio. Por
ejemplo, utilizar horas de mano de obra podra ser inapropiado en una planta automatizada donde la mano
de obra es una pequea parte del costo total. En forma similar, los metros cuadrados de espacio de piso
podran ser inapropiados para distribuir ciertos costos cuando existe una gran cantidad de espacio desocupado. Ms an, el uso de metros cuadrados de espacio tiene consecuencias indeseables en la motivacin.
Por ejemplo, si se estn distribuyendo los costos de mantenimiento de toda la planta entre los departamentos de produccin utilizando el espacio de piso como base, un departamento tiene un incentivo inadecuado para limitar su uso del desembolso de mantenimiento. Como el uso real del mantenimiento no
est relacionado con el espacio de piso, si un departamento dado incrementa su uso de mantenimiento,
entonces los dems departamentos pagan tambin por el incremento, como se ilustra en la figura 12.10.
Aqu, el departamento A aumenta su uso de mantenimiento en 60 000 dlares (del panel 2 al panel 3 en la
figura 12.10), mientras que el uso del departamento B sigue siendo el mismo. El efecto del aumento del
mayor uso del departamento A (cuando la distribucin se basa en metros cuadrados) es que el departamento B paga la mitad del costo aumentado. Un mtodo preferido en este ejemplo sera distribuir basndose
en las solicitudes de mantenimiento con el fin de alcanzar los objetivos deseados de motivacin y equidad.
En la figura 12.11 se sugieren algunas bases de distribucin que pueden emprenderse para enfrentar algunas
de estas dificultades.
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12/21/07 11:12:14 PM
FIGURA 12.10
Efectos desincentivadores
de algunos mtodos de
distribucin
Panel 1: informacin bsica
Metros cuadrados de espacio de piso
Nmero promedio de solicitudes de
mantenimiento
Costos de mantenimiento totales
Panel 2: distribucin de costo de
mantenimiento en un mes promedio utilizando
metros cuadrados de espacio de piso
Costo de mantenimiento distribuido
Departamento A
Departamento B
5 000
5 000
50
50
$200 000
$100 000
$100 000
$200 000
Panel 3: la distribucin del costo de mantenimiento basndose en metros cuadrados durante un mes cuando
el departamento A aumenta su uso de mantenimiento de 50 a 80 solicitudes de mantenimiento,
mientras que el uso del departamento B contina igual en 50 solicitudes. Aqu se supone que los costos
de mantenimiento son variables con el nmero de solicitudes de mantenimiento, o 2 000 dlares por
solicitud [$200 000/(50 + 50)], as que los costos de mantenimiento totales aumentan
a 260 000 dlares [($2 000 (50 + 80)].
Costo de mantenimiento asignado:
$130 000
$130 000
$260 000
FIGURA 12.11
Bases de distribucin
para tipos seleccionados
de costos
Fuente: Institute of
Management Accountants,
Allocation of Service and
Administrative Costs,
Statement Number 4B
(Montvale, NJ, 1985).
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Departamento A
Departamento B
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 467
(A)
(B)
epartamento
D
Horas de mano
usuario
de obra directa
A
B
C
D
Total
3 000
4 000
1 000
2 000
10 000
(C)
(D)
(E)
Base de
Distribucin del costo
distribucin de horas
con base en horas de
Precio
de mano de obra directa mano de obra directa externo
30%
(3 000/10 000)
40%
(4 000/10 000)
10%
(1 000/10 000)
20%
(2 000/10 000)
$ 300
400
100
200
$1 000
$ 360
600
120
120
$1 200
(F)
(G)
Base de
distribucin para
precio externo
Distribucin con
base en el
precio externo
30%
(360/1 200)
50%
(600/1 200)
10%
(120/1 200)
10%
(120/1 200)
$ 300
500
100
100
$1 000
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Los conceptos presentados en este captulo se aplican por igual a las organizaciones de manufactura, de
servicios, o sin fines de lucro que tienen costos conjuntos. Por ejemplo, las instituciones financieras, como
bancos comerciales, tambin utilizan la distribucin del costo. Para ilustrar, se utiliza el ejemplo del Community General Bank (CGB) que proporciona una diversidad de servicios bancarios, tales como cuentas
de depsito, prstamos hipotecarios, prstamos a plazos y servicios de inversin, entre otros servicios.
En la actualidad, CGB est analizando la rentabilidad de su departamento de prstamos hipotecarios, que
tiene dos negocios principales, prstamos comerciales y prstamos residenciales. Una parte importante del
anlisis de estos negocios de prstamos es determinar cmo seguirles el rastro o distribuir los costos entre
los dos negocios.
La distribucin del costo comienza por identificar qu departamentos respaldan en forma directa los
dos negocios de prstamos hipotecarios, el departamento de operaciones de prstamos y el departamento
de marketing. El departamento de operaciones maneja el procesamiento de las solicitudes de prstamos,
resguarda documentos apropiados, efecta la facturacin y mantiene cuentas para prstamos comerciales
y residenciales. El departamento de marketing proporciona publicidad directa, promociones y servicio al
cliente para ambos tipos de prstamos.
Otros departamentos respaldan a los dos negocios de prstamos en forma indirecta al apoyar a los departamentos de operaciones y de marketing. Dos importantes departamentos de respaldo son el departamento
de servicios administrativo y el de contabilidad. El departamento de servicios administrativos proporciona
respaldo legal y tcnico. El departamento de contabilidad proporciona servicios financieros, los cuales
incluyen los informes financieros regulares y el mantenimiento de los registros del cliente. Los departamentos de servicios administrativos y el de contabilidad se proporcionan servicios el uno al otro, as como
tambin a los departamentos de operaciones y marketing, como se ilustra en la figura 12.14. Cada uno de
los cuatro departamentos tiene nminas y ciertos costos de abastecimientos cuyo rastro es posible seguir en
forma directa hasta el departamento en cuestin. Adems, el departamento de recursos humanos de CGB y
el departamento de servicios de cmputo proporcionan servicios a los cuatro departamentos.
CGB utiliza el mtodo escalonado para distribuir los costos de los departamentos de respaldo entre
los negocios de prstamos. Vase el mtodo escalonado en la figura 12.15, que sigue el mismo mtodo de
Beary Company explicado en la figura 12.7. En la parte superior de la figura 12.15 se apuntan las bases
de distribucin que CGB utiliza para distribuir los costos de los recursos humanos y los costos de los servicios de cmputo entre cada departamento. La base de distribucin para los costos de los recursos humanos
es el nmero de empleados tambin llamado head count de cada departamento, y la distribucin de los
costos de los servicios de cmputo se basa en el nmero de computadoras de cada departamento. De igual
manera, se proporcionan el nmero de empleados y el nmero de computadoras de cada departamento.
La primera fase de la distribucin en la figura 12.15 seala rastrear los totales de 1 560 000 dlares de
mano de obra directa y 33 000 dlares de costos del abastecimiento hasta cada departamento, as como
tambin la distribucin de los costos de los recursos humanos (80 000 dlares) y los costos de los servicios
de cmputo (66 000 dlares), utilizando las bases de distribucin del nmero de empleados y el nmero de
computadoras, respectivamente. El resultado es que el costo total de 1 739 000 dlares se distribuye de la
siguiente forma:
FIGURA 12.14
Departamento
de contabilidad
Flujos de costo en
Community General
Bank
35%
Departamento
de operaciones
40%
25%
Departamento
de marketing
20%
40%
40%
Departamento de
servicios
administrativos
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 469
Departamento de contabilidad
$ 253 700
381 500
Departamento de operaciones
623 700
Departamento de marketing
480 100
Costo total
$1 739 000
En la segunda fase, los costos del departamento de contabilidad y servicios administrativos se distribuyen entre los departamentos de operaciones y de marketing empleando el mtodo escalonado y los porcentajes de servicio indicados en la figura 12.14. El resultado es que 1 739 000 dlares del costo total ahora
se distribuye entre el departamento de operaciones (934 957.50 dlares) y el departamento de marketing
(804 042.50 dlares).
FIGURA 12.15 Uso del mtodo escalonado para efectuar la distribucin de costos en Community General Bank
Departamentos
Bases de distribucin
por departamento
Contabilidad
Recursos Humanos
Headcount
Servicios de cmputo
Nmero de computadoras
Marketing
Total
80
20.0%
100
25.0%
160
40.0%
60
15.0%
400
100.0%
60
20.0%
60
20.0%
150
50.0%
30
10.0%
300
100.0%
$339 500
8 800
$554 500
4 200
$445 000
16 500
$1 560 000
33 000
20 000
13 200
32 000
33 000
12 000
6 600
80 000
66 000
$381 500
$623 700
$480 100
$1 739 000
Servicios
administrativos Operaciones
$253 700
50%
$222 462.50
$804 042.50
$934 957.50
35%
$88 795
40%
$101 480
40%
40%
50%
$222 462.50 [e.g., $222 462.50 = 50% ($381 500 + $63 425)]
$1 739 000
Prstamos
comerciales
15 000
60%
900
20%
$560 974.50
$160 808.50
10 000
40%
3 600
80%
$ 373 983
$ 643 234
25 000
$ 721 783
$1 017 217
$1 739 000
maq-Blocher-12.indd 469
Prstamos
residenciales
4 500
12/21/07 11:12:15 PM
FIGURA 12.16
Anlisis de rentabilidad
de los prstamos
hipotecarios de
Community General
Bank
Ingresos menos desembolsos
Costo de los fondos
Costos de operacin distribuidos
Contribucin
Razones fundamentales
Contribucin/ingresos
Costo de los fondos/ingresos
Prstamos comerciales
Prstamos residenciales
$2 755 455
1 200 736
721 783
$ 832 936
$2 998 465
1 387 432
1 017 217
$ 593 816
30.23%
43.58%
19.80%
46.27%
En la tercera y ltima fase, los costos de los departamentos de operaciones y marketing se distribuyen
entre los dos negocios, prstamos comerciales y prstamos residenciales. La base que CGB utiliza para
distribuir los costos del departamento de operaciones es el nmero de transacciones de banca manejado
dentro de las operaciones (15 000 para los prstamos comerciales y 10 000 para los prstamos residenciales), y para distribuir los costos de marketing, es el nmero de prstamos de uno u otro tipo (900 prstamos
comerciales y 3 600 prstamos residenciales). El resultado de la distribucin final es que el costo total de
1 739 000 dlares se distribuye entre el departamento de prstamos comerciales (721 783 dlares) y el departamento de prstamos residenciales (1 017 217 dlares), como se ilustra en la tercera fase de la figura 12.15.
La distribucin de costos proporciona a CGB una base para evaluar el costo y la rentabilidad de sus
servicios. Mediante los costos de operacin asignados recin determinados, el costo de los fondos proporcionados y el ingreso producido por los prstamos comerciales y los residenciales, es posible completar
un anlisis de rentabilidad de prstamos hipotecarios. Supngase que los departamentos de prstamos
comerciales y prstamos residenciales tienen ingresos de 2 755 455 y 2 998 465 dlares, respectivamente,
y costos directos de los fondos de 1 200 736 y 1 387 432 dlares, respectivamente.
El anlisis de rentabilidad de la figura 12.16 seala que los costos de operacin distribuidos relativamente altos del departamento de prstamos residenciales son un factor importante en el mal desempeo
general (slo una contribucin de 19.8% por dlar de ingreso en comparacin con ms de 30% en el rea
de prstamos comerciales). En contraste, el costo de los fondos es comparable en ambos tipos de prstamos
(43.58% de ingresos en el caso de prstamos comerciales y 46.27% de ingresos en el de prstamos residenciales). El anlisis indica que el banco debe investigar la rentabilidad de los prstamos residenciales y, en
particular, el costo de las operaciones y el marketing de estos prstamos.
maq-Blocher-12.indd 470
Muchas plantas manufactureras fabrican ms de un producto a partir de un proceso de manufactura conjunta. Por ejemplo, la industria de petrleo procesa el petrleo crudo para obtener mltiples productos:
gasolina, nafta, queroseno, gasleo y aceites pesados residuales. En forma similar, la industria de semiconductores procesa obleas de silicio para producir una diversidad de chips de memoria para computadoras
con distintas velocidades, tolerancias a la temperatura y expectativa de vida. La carne y el cuero son productos vinculados en el proceso de elaboracin de productos crnicos; ninguno de estos artculos puede
ser producido sin producir el otro. Otras industrias en las que se obtienen productos conjuntos incluyen
produccin de madera, procesamiento de alimentos, fabricacin de jabones, molienda de granos, produccin lechera y pesca.
Los productos conjuntos se clasifican en coproductos o productos principales y en los subproductos o
productos secundarios que resultan de procesar una sola materia prima o un conjunto comn de materias
primas. Los coproductos son productos provenientes del mismo proceso de produccin que tienen valores
de ventas relativamente considerables. Los productos cuyos valores de venta totales son menores en comparacin con el valor de venta de los coproductos se tipifican como subproductos.
Los coproductos y los subproductos comienzan su vida de manufactura como parte de la misma materia
prima. Hasta un cierto punto en el proceso de produccin, no se puede hacer ninguna distincin entre los
productos. El punto en un proceso de produccin conjunta en el cual es posible identificar productos individuales por primera vez se llama punto de separacin. Posteriormente, se pueden aplicar procesos de
produccin separados a los productos individuales. En el punto de separacin, segn su naturaleza, los
coproductos o los subproductos podran ser vendibles, o requerir procesamiento adicional para serlo.
Los costos conjuntos incluyen todos los costos de manufactura invertidos en ellos antes del punto
de separacin (incluidos materia prima, mano de obra directa y costos indirectos). Para los propsitos
12/21/07 11:12:16 PM
Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 471
de informes financieros, estos costos se distribuyen entre los coproductos. Los costos adicionales llevados
a cabo luego del punto de separacin que pueden ser identificados en forma directa con los productos individuales son llamados costos de procesamiento adicional o costos separables.
Otro resultado de la produccin conjunta incluye material de desecho, desperdicios, productos deteriorados y unidades defectuosas. El material de desecho lo constituyen los sobrantes de un proceso de produccin que tienen poco o ningn valor de recuperacin. Los desperdicios, como los qumicos, es un material
residual que no tiene ningn valor de recuperacin y que debe ser desechado por la empresa siguiendo
normas especificadas. Adems del desperdicio y el material de desecho, algunos productos no cumplen los
estndares de calidad y pueden ser reprocesados para su reventa. Las unidades deterioradas no se vuelven
a reprocesar por razones econmicas. Las unidades defectuosas son reprocesadas para transformarlas en
unidades vendibles.
El mtodo de medicin fsica, como es natural, utiliza una medida fsica como kilogramos, litros, centmetros, o unidades de volumen producidas en el punto de separacin para distribuir los costos conjuntos entre
los coproductos. El primer paso es seleccionar una medida fsica adecuada como base para la distribucin.
Es posible utilizar unidades de consumo o unidades de produccin. Por ejemplo, si se estn calculando los
costos de productos de atn, la produccin de 100 kilogramos de atn en latas de un cuarto de kilo tendra
una medida de consumo de 100 kilogramos y una medida de produccin de 400 latas. Cuando se utilizan
unidades de produccin, esto tambin se llama mtodo de costo promedio. Supngase que Johnson Seafood produce filetes de atn y atn enlatado para su distribucin a restaurantes y supermercados en el
sudeste de Estados Unidos. El costo de 14 000 libras de atn crudo, no procesado ms la mano de obra
directa y los costos indirectos por cortar y procesar el atn en filetes y atn enlatado es el costo conjunto
del proceso. El flujo de produccin se ilustra en la figura 12.17.
El proceso de produccin comienza en el punto 1. Se invierte en un costo conjunto total de 16 000
dlares (7 000 dlares de materiales directos, 5 000 de mano de obra directa y 4 000 dlares de costos
indirectos). El punto 2 es el punto de separacin donde se separan dos productos conjuntos: los coproductos que son 2 000 libras de filetes de atn y 8 000 libras de atn enlatado. Las restantes 4 000 libras de
subproductos, material de desecho y desperdicios no se consideran. (En el apndice del captulo se explica
cmo considerar los subproductos.) Si se emplea un mtodo de medicin fsica, el costo conjunto de 16 000
dlares se asigna como se indica en la figura 12.18.
Con base en el mtodo de medicin fsica (libras en este ejemplo), cuando los productos conjuntos
alcanzan el punto de separacin, es posible calcular la relacin de cada uno de los coproductos con la suma
FIGURA 12.17
Diagrama de los flujos del
costo de dos coproductos
de Johnson Seafood
Punto 1
Costos conjuntos erogados
Punto 2
Punto de separacin
14 000 libras
Atn no procesado
$16 000
Precio de venta
$2.20/lb
$1.65/lb
$4 000 de subproductos,
desechos y desperdicios
FIGURA 12.18
Mtodo de medicin fsica
maq-Blocher-12.indd 471
Producto
Medicin fsica
Filetes de atn
Atn enlatado
2 000 libras
8 000 libras
0.20
0.80
Total
10 000 libras
1.00
$16 000
12/21/07 11:12:17 PM
del total de unidades. El costo conjunto distribuido entre los coproductos es el costo promedio por libra del
costo conjunto, que es de 1.60 dlares por libra.
La medida fsica utilizada para determinar los pesos relativos para asignar el costo conjunto debe ser
la medicin de los coproductos en el punto de separacin, no la medicin cuando la fabricacin de los
productos se completa. As, la medicin relevante en el ejemplo son las 2 000 libras de filetes y las 8 000
libras de atn enlatado.
A continuacin se muestran los costos de produccin por libra para ambos productos:
Filetes
Atn enlatado
Ventajas y limitaciones Dos de las ventajas del mtodo de medicin fsica son que: 1) es fcil de usar y 2)
el criterio para la distribucin de los costos conjuntos es objetivo. Sin embargo, este mtodo ignora la capacidad de los productos individuales de producir ingresos, la cual vara ampliamente entre los coproductos
y no tiene relacin en absoluto con ninguna medicin fsica. Cada coproducto tambin tiene una medida
fsica nica (litros para uno, kilogramos para otro), y por tanto, el mtodo de medicin fsica podra no ser
aplicable. El siguiente mtodo trata de estas limitaciones.
472
maq-Blocher-12.indd 472
El mtodo del valor de venta en el punto de separacin es un mtodo alternativo y ampliamente utilizado. El
mtodo del valor de venta en el punto de separacin (o en forma ms simple, mtodo del valor de venta)
asigna costos conjuntos a los coproductos con base en los valores de venta relativos en el punto de separacin. Este mtodo nicamente es posible utilizarlo cuando los coproductos se pueden vender en el punto de
separacin. Si se supone que Johnson Seafood puede vender una libra de filetes por 2.20 dlares. y una libra
de atn enlatado por 1.65 dlares. y que Johnson ha producido 2 000 libras de filetes y 8 000 libras de atn
enlatado, el costo conjunto de 16 000 debera distribuirse entre los coproductos como se muestra en la figura 12.19.
El primer paso en el mtodo del valor de venta (figura 12.19) es calcular el valor de venta total de los
coproductos en el punto de separacin. Ntese que el valor de venta es el precio de la venta multiplicado
12/21/07 11:12:17 PM
Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 473
FIGURA 12.19
Mtodo del valor de venta
en el punto de separacin
Coproducto
Unidades
Filetes
Atn enlatado
Total
2 000 lbs
8 000 lbs
Precio
Valor de
por unidad
venta
Proporcin
$2.20
1.65
$ 4 400
13 200
$17 600
0.25
0.75
1.00
Costo conjunto
distribuido
Costo
por libra
$2.00
1.50
por el nmero de unidades de produccin, no el nmero real de unidades de venta. El segundo paso consiste
en determinar la proporcin entre el valor de venta de cada coproducto y el valor de venta total. La operacin final distribuye el costo conjunto total entre los coproductos basndose en esas proporciones.
En el ejemplo de Johnson Seafood, el valor de venta de los filetes es de 4 400 dlares y el del atn enlatado es de 13 200 dlares, un total de 17 600 dlares. La razn entre los valores de venta individuales de los
productos y el valor de venta total es de .25 (4 400 dlares/17 600 dlares) en el caso de los filetes y de .75
(13 200 dlares/17 600 dlares) en el del atn enlatado. Los costos distribuidos son 4 000 dlares entre los
filetes y 12 000 dlares entre el atn enlatado.
Los costos de produccin por libra para ambos coproductos se calculan de la siguiente forma:
= $ 4 000/2 000
= $12 000/8 000
Filetes
$2.00 por libra
Atn enlatado $1.50 por libra
Ntese que los filetes tienen un costo unitario ms elevado en el mtodo del valor de venta que en el
mtodo de medicin fsica. La razn es que los filetes tienen un valor de venta ms elevado. Si los precios
de venta se estiman en forma precisa y no hay costos de procesamiento adicional, el valor de venta en el
mtodo que en el punto de separacin genera el mismo porcentaje de margen bruto tanto para los filetes
como para el atn enlatado, lo que se muestra en la figura 12.20.
Ventajas y limitaciones Las ventajas del mtodo del valor de venta son: 1) es fcil de calcular, y 2) se
distribuye de acuerdo con los ingresos por producto individual. Este mtodo es superior al mtodo de
medicin fsica debido a que distribuye los costos conjuntos en proporcin a la capacidad del coproducto
de absorber estos costos. Esta es una aplicacin del concepto de capacidad de soportar relacionado con la
equidad e incluido en los objetivos de la distribucin del costo al inicio del captulo.
Una limitacin del mtodo del valor de venta es que los precios del mercado para algunas industrias
cambian en forma constante. Tambin, el precio de venta en el punto de separacin podra no estar disponible debido a que es necesario un procesamiento adicional antes de que el coproducto pueda venderse.
FIGURA 12.20
Anlisis de rentabilidad
de lneas de productos
Ventas
Costo de ventas
Margen bruto
Porcentaje de margen bruto
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Filetes de atn
Atn enlatado
9.09%
9.09%
12/21/07 11:12:17 PM
FIGURA 12.21 Diagrama del flujo de costos de tres coproductos de Johnson Seafood
Punto 1
Costos conjuntos erogados
Punto 2
Punto de separacin
Punto 3
Procesamiento adicional
14 000 libras
Atn sin procesar
$16 000
3 000 libras de
alimento para gato
Costo de
procesamiento
$850
En el ejemplo de Johnson Seafood, supngase que adems de los filetes y el atn enlatado, la empresa
elabora alimento para gatos a partir de atn crudo no procesado. Tambin supngase que 14 000 libras de
atn rinden en el punto de separacin 2 000 libras de filetes y 8 000 libras de atn enlatado como anteriormente, pero ahora 3 000 libras adicionales de alimento para gatos. Las restantes 1 000 libras son material
de desecho, desperdicios y subproductos. En el caso del alimento para gatos, el atn debe ser procesado
an ms antes de venderlo a los distribuidores de alimento para mascotas. El costo del procesamiento
adicional es de 850 dlares, derivados de los minerales y otros suplementos que son importantes para la
nutricin de los gatos pero no agregan peso al producto. Los distribuidores de alimentos para mascotas
compran el alimento preparado para gatos de Johnson en 1.75 dlares por libra y lo empacan en latas de 3
onzas para su venta en las tiendas de mascotas y supermercados. En la figura 12.21 aparece un diagrama
de esta situacin.
En la figura 12.22 se muestra la distribucin de costos conjuntos por medio del mtodo del valor realizable neto.
Si Johnson Seafood vendiera todos los coproductos que fabric durante el periodo, sus cantidades
de margen bruto de los coproductos seran como se indica en la figura 12.23. Ntese que el porcentaje de
margen bruto es menor en el caso del alimento para gatos que en el de los filetes, por causa del costo del
procesamiento adicional de 850 dlares.
Ventajas y limitaciones El mtodo NRV es superior al mtodo de medicin fsica debido a que, al igual
que el mtodo del valor de venta en el punto de separacin, origina una distribucin que resulta en un
nivel de rentabilidad predecible, comparable entre los coproductos. El mtodo de medicin fsica podra
constituir una gua engaosa para la administracin superior en lo que se refiere a la rentabilidad del coproducto.
FIGURA 12.22 Distribucin del costo conjunto con el uso del mtodo del valor realizable neto
Coproducto
Libras Precio
Valor de Procesamiento
venta
adicional
Filetes
2 000
Atn enlatado
8 000
Alimento para gatos 3 000
Total
13 000
$ 4 400
13 200
5 250
$22 850
FIGURA 12.23
Anlisis de rentabilidad
de las lneas de productos
de Johnson Seafood
$2.20
1.65
1.75
Ventas
Costo de ventas
Margen bruto
Porcentaje de margen bruto
maq-Blocher-12.indd 474
$850
$850
Valor realizable
neto
Porcentaje
de NRV
Costo
distribuido
Costo
total
Costo
por libra
$ 4 400
13 200
4 400
$22 000
20%
60
20
100%
$ 3 200
9 600
3 200
$16 000
$ 3 200
9 600
4 050
$16 850
$1.60
1.20
1.35
Filetes de atn
Atn enlatado
$1 200
$ 3 600
$1 200
27.27%
27.27%
22.86%
12/21/07 11:12:18 PM
Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 475
Resumen
En este captulo se explican los objetivos, conceptos y mtodos de la distribucin del costo. Existen dos
aplicaciones principales de la distribucin del costo: el costo por departamento y el costeo de productos
conjuntos. Lo ms importante, los objetivos y mtodos de distribucin del costo se determinan con base en
la estrategia de la empresa. La distribucin del costo se ocupa de la estrategia en cuatro formas fundamentales: 1) determinar costos precisos por departamento y de los productos como base para evaluar la eficiencia
del costo del departamento y la rentabilidad de los distintos productos, 2) motivar a los administradores a
trabajar duro, 3) proporcionar el incentivo adecuado para que los administradores alcancen las metas de la
empresa, y 4) proporcionar una base justa para recompensar a los administradores por su esfuerzo.
Cuando los administradores deben elegir entre mtodos alternativos de distribucin, a menudo surgen
problemas de naturaleza tica. El administrador tiene que escoger entre mtodos que podran disminuir el
costo de un producto, un cliente o una unidad de negocios a costa del incremento de costos en otro producto, cliente o unidad.
La distribucin departamental del costo se realiza en tres fases: 1) seguirle el rastro a todos los costos
directos y distribuir los costos indirectos entre los departamentos de servicio y de produccin, 2) distribuir
los costos de los departamentos de servicio entre los departamentos de produccin, y 3) distribuir los costos
de los departamentos de produccin entre los productos. La segunda fase es la ms compleja. Los costos de
los departamentos de servicio pueden ser asignados a los departamentos de produccin por medio de tres
mtodos: el mtodo directo, el mtodo escalonado y el mtodo recproco. Los tres mtodos difieren en la
forma en que tratan los flujos de servicio entre los departamentos de servicio. El mtodo directo ignora
estos flujos, el mtodo escalonado incluye algunos de ellos y el mtodo recproco incluye a todos. Por esta
razn, se prefiere el mtodo recproco.
Cuando se aplican los mtodos de distribucin del costo, incluidos los aspectos estratgicos y ticos de
la distribucin del costo, surgen diversos problemas de implementacin. Tambin es importante asignar los
costos variables y los fijos en forma separada (en un proceso llamado distribucin doble), para utilizar
cantidades presupuestadas ms bien que reales en la distribucin y considerar mtodos de distribucin
alternativos cuando el resultado de una distribucin entre un departamento es un costo ms elevado que el
que el departamento pudiera obtener al adquirir el artculo de una entidad externa.
La necesidad del costeo de coproductos surge cuando dos o ms productos se fabrican en forma simultnea en un proceso de manufactura dado. Los tres mtodos para realizar el costeo de los coproductos son
1) el mtodo de medicin fsica, 2) el mtodo del valor de venta en el punto de separacin, y 3) el mtodo
del valor realizable neto. El mtodo de medicin fsica es el ms simple de utilizar pero tambin tiene
una desventaja importante. Debido a que la distribucin ignora el valor de venta, el margen bruto de los
coproductos determinado por medio del mtodo de medicin fsica difiere de forma considerable y poco
razonable. En contraste, los mtodos del valor de venta y del valor realizable neto tienden a resultar en
mrgenes brutos similares entre los coproductos. El mtodo de valor de venta en el punto de separacin
se utiliza cuando se conoce el valor de venta en el punto de separacin; de otra manera, se utiliza el valor
realizable neto.
Apndice A
Costeo de subproductos
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 7
Utilizar los cuatro mtodos
de costeo de subproductos.
Un subproducto se define como un producto de valor de venta relativamente pequeo que se produce en
forma simultnea con uno o ms coproductos. Para el costeo de los subproductos se utilizan dos enfoques:
1) el enfoque del reconocimiento de activos y 2) el enfoque basado en los ingresos. La diferencia principal
entre estos enfoques reside en si asignan un valor susceptible de inventariar a los subproductos en el punto
de separacin. El enfoque del reconocimiento de activos registra a los subproductos como inventario a
valores realizables netos; por tanto, el subproducto se reconoce como inventario cuando se produce. En
contraste, el enfoque basado en los ingresos no asigna valores a los subproductos en el periodo de produccin, pero reconoce los ingresos del subproducto en el periodo de laventa.
Cada uno de los dos enfoques contiene dos mtodos alternativos, segn la forma en que se registren los
subproductos en el estado de resultados. A continuacin se presentan los dos mtodos del reconocimiento
de activos:
Mtodo del valor realizable neto. Este mtodo muestra el valor realizable neto de los subproductos en el balance
general como inventario y en el estado de resultados como una deduccin a partir del costo de produccin total de los
coproductos. Esto se hace en el periodo en el cual se produce el subproducto.
maq-Blocher-12.indd 475
12/21/07 11:12:18 PM
FIGURA 12A.1
Resumen de mtodos de
costeo de subproductos
Tiempo del reconocimiento
Como otro ingreso
En el momento de la produccin
(mtodos de reconocimiento de activos)
En el momento de la venta
(mtodos basados en el ingreso)
Mtodo de otros ingresos en el punto de produccin. Este mtodo muestra el valor realizable neto de los subproductos en
el estado de resultados como otro ingreso o dentro del rubro de otros ingresos sobre ventas. Esto se hace en el periodo en el
cual se produce el subproducto.
En la figura 12A.1 se resumen los cuatro principales mtodos del costeo de subproductos.
Punto 1
Costos conjuntos erogados
Punto 2
Punto de separacin
Punto 3
Procesamiento adicional
14 000 libras
Atn no procesado
$16 000
Costo de
procesamiento
$850
Costo de
procesamiento
$0.30 por lb
Desechos, desperdicios
500 libras
maq-Blocher-12.indd 476
12/21/07 11:12:19 PM
Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 477
FIGURA 12A.3
Costeo de subproductos:
mtodos de
reconocimiento de
activos
Venta de coproductos (figura 12.22)
Costo de coproductos vendidos (figura 12.22)
Menos valor realizable neto del subproducto
Costo de ventas
Margen bruto
Otros ingresos de produccin
Utilidad neta antes de impuesto sobre la renta
Mtodo de valor
realizable neto
$22 850
$16 850
(100)
$16 750
$ 6 100
$ 6 100
$22 850
$16 850
$16 850
$ 6 000
100
$ 6 100
De la figura 12.22, el valor total de venta de los filetes, el atn enlatado y el alimento para gatos es de
22 850 dlares (4 400 dlares + 13 200 dlares + 5 250 dlares) y el costo total de los productos vendidos
es de 16 850 dlares (3 200 dlares + 9 600 dlares + 4 050 dlares). El valor realizable neto (NRV) de las
500 libras de fertilizante fabricado es
maq-Blocher-12.indd 477
$22 850
$16 850
$22 850
$16 850
(80)
Costo de ventas
Margen bruto
Ingreso de subproductos
$16 850
$ 6 000
80
$16 770
$ 6 080
$ 6 080
$ 6 080
Venta de coproductos
Costo de ventas
Costo de coproductos vendidos
Menos ingreso neto de ventas de
subproductos vendidos ($0.50 $0.30) 400
12/21/07 11:12:20 PM
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos
en accin
Los proveedores de cuidados mdicos distribuyen costos para el esquema de reembolso de Medicare
El mtodo directo del enfoque departamental a la distribucin del costo explicado en este captulo nunca ha sido permitido para los informes del costo de Medicare. El nico mtodo permisible es el mtodo escalonado, que debe realizarse
siguiendo las directrices de Medicare y auditado por un intermediario privado (por ejemplo, Blue Cross). Un hospital
elige el orden en que se lleva a cabo el mtodo escalonado y las bases de distribucin (por ejemplo, metros cuadrados,
kilogramos de ropa sucia, tiempo empleado, nmero de comidas servidas). Es una cuestin ampliamente reconocida
que el orden del mtodo escalonado y la eleccin de la base de distribucin tienen un efecto importante en los costos
asignados. Resulta natural que los hospitales elijan mtodos que los favorezcan en el reembolso de costos. Muchos
consultores, autores y encargados de formular polticas han hecho un llamado a mejores directrices relacionadas con la
distribucin del costo para el esquema de reembolso de Medicare. Algunos sugieren que puesto que las herramientas
de software para asignar costos utilizando el mtodo recproco estn fcilmente disponibles, Medicare debe exigir este
mtodo ms preciso.
Fuente: David T. Meeting y Robert O. Harvey, Strategic Cost Accounting Helps Create a Competitive Edge, Healthcare Financial
Management, diciembre de 1998, pp. 42-51; y Leslie Eldenburg y Sanjay Kallapur, Changes in Hospital Service Mix and Cost
Allocations in Response to Changes in Medicare Reimbursement Schemes, Journal of Accounting and Economics, mayo de
1997, pp. 31-51.
Problema de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
Costeo de coproductos
Northern Company procesa 100 galones de materia prima para obtener 75 galones del producto GS-50 y 25 galones del
GS-80. El GS-50 es procesado an ms para producir 50 galones del producto GS-505 a un costo de 5 000 dlares, en
tanto que el producto GS-80 es procesado para obtener 50 galones del producto GS-805 a un costo de 2 000 dlares. En
la figura 1 se describe este flujo de manufactura.
FIGURA 1
Flujos del costo conjunto
de Northern Company
Punto 1
100 galones de
materia prima
procesada a un
costo de $20 000
Punto 2
Punto 3
75 galones de GS-50
Precio = $300
50 galones de GS-505
Precio = $500
25 galones de GS-80
Precio = $60
50 galones de GS-805
Precio = $140
El proceso de produccin comienza en el punto 1. Al alcanzar el punto 2 se invierte en un total de 20 000 dlares en
los costos de produccin conjunta. El punto 2 es el punto de separacin del proceso que manufactura GS-50 y GS-80.
En este punto, el GS-50 puede venderse por 300 dlares el galn y el GS-80 puede venderse por 60 dlares el galn. El
proceso se completa en el punto 3, los productos GS-505 y GS-805 tienen precios de venta de 500 dlares y 140 dlares
por galn, respectivamente.
Se requiere: Asignar los costos de los coproductos empleando cada uno de los tres mtodos: 1) medicin fsica, 2)
valor de venta en el punto de separacin y 3) valor realizable neto.
Preguntas
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12.1 Cules son los objetivos de la distribucin del costo? Cules son los ms importantes en una empresa de ventas
minoristas? En una empresa de manufactura? En una empresa de servicio?
12.2 Explique la diferencia entre los coproductos y los subproductos.
12.3 Explique la diferencia entre unidades deterioradas, desperdicios, reproceso y material de desecho.
12.4 Cules son los tres mtodos de distribucin del costo por departamento? Explique en qu forma difieren, cul es
el ms preferido y por qu.
12.5 Cules son las tres fases del enfoque de distribucin por departamento? Qu pasa en cada fase?
12.6 Proporcione dos o tres ejemplos del uso de la distribucin del costo en las industrias de servicio y las organizaciones sin fines de lucro.
12.7 Cules son los cuatro mtodos utilizados en el costeo de subproductos y en qu forma difieren? Cul es el
mtodo preferido y por qu?
12.8 Cules son las limitaciones de la distribucin del costo de coproductos?
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 479
12.9 Cules son las limitaciones de la distribucin del costo por departamento?
12.10 Cul es la funcin de la distribucin del costo desde un punto de vista estratgico?
Ejercicios breves
Los ejercicios breves del 12.11 al 12.14 incluyen distribucin del costo por departamento con dos departamentos de servicio y dos departamentos de produccin. Utilice la informacin siguiente para efectuar estos cuatro ejercicios:
Departamento
Servicio 1 (S1)
Servicio 2 (S2)
Produccin 1 (P1)
Produccin 2 (P2)
Costo
$ 30 000
20 000
100 000
150 000
S1
S2
P1
P2
0%
20
30%
0
35%
20
35%
60
12.11 Cul es la cantidad del costo del departamento de servicio distribuida entre P1 y P2 empleando el mtodo
directo?
12.12 Cul es el costo total en P1 y P2 luego de la distribucin?
12.13 Cul es la cantidad del costo del departamento de servicio distribuida entre P1 y P2 empleando el mtodo escalonado y comenzando con S1?
12.14 Cmo cambia su respuesta al ejercicio 12.11 si el costo en P1 se cambia de 100 000 a 120 000 dlares?
Los ejercicios breves 12.15 y 12.16 requieren la siguiente informacin:
Departamento
Servicio 1
Servicio 2
Produccin 1
Produccin 2
Costo
$112 000
44 000
345 000
216 000
$ 717 000
S1
S2
P1
P2
0%
20%
40%
0%
40%
40%
20%
40%
12.15 Qu porcentaje de los costos del departamento de servicio 1 se distribuyen entre P1 y P2 mediante el mtodo
directo?
12.16 Qu porcentaje de los costos del departamento de servicio 2 se distribuyen entre P1 y P2 mediante el mtodo
directo?
Los ejercicios 12.17 a 12.20 requieren la siguiente informacin acerca de un proceso de produccin conjunta para tres
coproductos, con un costo total de produccin conjunta de 100 000 dlares. No hay costos de procesamiento separables
(adicionales) para ninguno de los tres coproductos.
Coproducto
$130 000
240
50 000
960
20 000
1 200
$200 000
2 400
12.17 Qu cantidad de costo conjunto se asigna a cada uno de los tres coproductos utilizando el mtodo del valor de
venta relativo?
12.18 Qu cantidad de costo conjunto se asigna a cada uno de los tres coproductos utilizando el mtodo de unidades
fsicas?
12.19 Supngase que el valor de venta total en el punto de separacin para el coproducto 1 es de 50 000 dlares en
lugar de 130 000 dlares y el valor de venta del coproducto 3 es de 2 000 en lugar de 20 000 dlares. Supngase
tambin que, debido a su valor de venta relativamente bajo, la empresa trata el coproducto 3 como un subproducto
y utiliza el mtodo de valor realizable neto para considerar los costos conjuntos. Qu cantidad de costo conjunto
se distribuira entre los tres productos?
12.20 Supngase lo mismo que en el ejercicio anterior, excepto que el coproducto 3 es tratado como tal. Qu cantidad
de costos conjuntos se asignaran a los tres coproductos utilizando el mtodo del valor de venta relativo?
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Ejercicios
12.21 Distribucin de costos, general Los costos de servicio y administrativos de una organizacin pueden ser considerables y algunos o todos estos costos por lo general se distribuyen entre los objetos de costo. As, las distribuciones de los costos de servicio y administracin tienen un efecto importante en el costo y la fijacin de precios
del producto, la valuacin de activos y la rentabilidad de segmentos.
Se requiere:
1. Qu son los costos de servicio y administracin?
2. Cuando se distribuyen los costos de servicio y administracin, se renen en grupos homogneos y luego se asignan a
los objetos de costo de acuerdo con alguna base de distribucin.
a) Compare y seale las diferencias entre los criterios de beneficio y de costo para elegir una base de distribucin.
b) Explique qu significa el criterio de costos de capacidad de soportar al elegir una base de distribucin. Analice por
qu este criterio tiene un uso limitado.
(Adaptado de CMA)
12.22 Subproductos y estrategia de toma de decisiones Lowman Gourmet Products produce una amplia variedad de
cafs gourmet (que se venden en libras de granos tostados), mermeladas, jaleas y condimentos, como salsa
de mostaza condimentada. La empresa tiene una reputacin de ser una fuente de alta calidad de estos productos.
Lowman vende los productos a travs de un catlogo de ventas por correspondencia que se revisa dos veces por
ao. Joe, el presidente, est interesado en crear una nueva lnea de productos para complementar los cafs. La
fabricacin de las mermeladas y jaleas produce en la actualidad un excedente de lquido de frutas que no se utiliza en estos productos. La empresa ahora vende este excedente de lquido a otras empresas como saborizante para
productos de fruta enlatados. Joe planea refinar el lquido y agregarle otros ingredientes para fabricar un producto
saborizante de caf en lugar de vender el lquido. l calcula que el costo de producir las mermeladas y jaleas, y
por tanto el lquido de la fruta, es irrelevante; el nico asunto relevante es el de la prdida de las ventas a las enlatadoras y el costo de los ingredientes, el procesamiento y el empaque adicionales.
Se requiere: Este plan tiene sentido financiero y estratgico?
12.23 Coproductos Bravo Company fabrica los coproductos J, K y B por medio de un proceso conjunto. La siguiente
informacin se refiere a un lote producido en abril a un costo conjunto de 60 000 dlares:
Unidades producidas
Coproducto
y vendidas
J
K
B
1 000
2 000
4 000
$10 000
10 000
5 000
$90 000
50 000
10 000
Se requiere: Qu tanto del costo conjunto debe asignarse a cada coproducto empleando el mtodo de valor realizable
neto?
12.24 Coproductos Nebraska Corporation fabrica los compuestos qumicos lquidos A y B a partir de un proceso conjunto. Asigna los costos conjuntos basndose en el valor de venta en el punto de separacin. El procesamiento de
500 galones del coproducto A y 1 000 galones del coproducto B hasta el punto de separacin cuesta 4 560 dlares.
El valor de venta en el punto de separacin es de 10 dlares por galn en el caso del coproducto A y
14 dlares en el del coproducto B. El coproducto B requiere un proceso adicional ms all del punto de separacin
a un costo de 2.50 dlares por galn antes de que pueda venderse.
Se requiere: Cul es el costo de Nebraska para producir 1 000 galones del coproducto B?
12.25 Costeo de coproductos y subproductos (Apndice) Silverman Company produce 20 000 unidades de A,
20 000 unidades de B, y 10 000 unidades del producto C a partir del mismo proceso de manufactura a un costo
de 340 000 dlares. A y B son coproductos y C se considera como un subproducto. Los precios de venta unitarios
de los coproductos son de 50 dlares para el A, 25 dlares para el B y 1 dlar para el subproducto C. Ninguno de
los productos requiere procesamiento adicional. De las unidades producidas, Silverman Company vende 18 000
unidades de A, 19 000 unidades de B y 10 000 unidades de C. La empresa utiliza el mtodo del valor realizable
neto para asignar los costos conjuntos y el costo del subproducto. Supngase que no hay inventario inicial.
Se requiere:
1. Cul es el valor del inventario final del coproducto A?
2. Cul es el valor del inventario final del coproducto B?
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 481
12.26 Distribucin del costo por departamento HomeLife Life Insurance Company tiene dos departamentos de
servicio (actuarial y de evaluacin de primas) y dos departamentos de produccin (publicidad y ventas). La distribucin de los esfuerzos de cada departamento de servicio (en porcentajes) entre los otros departamentos es:
Entre
A partir de
Actuarial
Actuarial
Prima
20%
Ventas
10%
20%
10%
60%
Los costos de operacin directos de los departamentos (incluidos tanto los costos variables como los fijos) son:
Actuarial
Evaluacin de primas
Publicidad
Ventas
$80 000
15 000
60 000
40 000
Se requiere:
1. Determinar el costo total distribuido entre los departamentos de publicidad y ventas por medio del mtodo directo.
2. Determinar el costo total asignado a la publicidad y las ventas por medio del mtodo escalonado.
3. Determinar el costo total asignado a la publicidad y las ventas por medio del mtodo recproco.
12.27 Distribucin del costo por departamento Robinson Products Company tiene dos departamentos de servicio (S1
y S2) y dos departamentos de produccin (P1 y P2). La distribucin de los esfuerzos de cada departamento de
servicio (en porcentajes) entre los dems departamentos es la siguiente:
Entre
A partir de
S1
S2
S1
S2
P1
P2
10%
10%
20%
?%
?%
30%
Los costos de operacin directos de los departamentos (incluidos tanto los costos variables como los fijos) son:
S1
S2
P1
P2
$180 000
60 000
50 000
120 000
Se requiere:
1. Determine el costo total de P1 y P2 por medio del mtodo directo.
2. Determine el costo total de P1 y P2 por medio del mtodo escalonado.
3. Determine el costo total de P1 y P2 por medio del mtodo recproco.
Problemas
12.28 Distribucin del costo por departamento; outsourcing Williams Company fabrica dos productos de software
(NetA y NetB) en dos departamentos separados (A y B). Estos productos son programas de mantenimiento de red
muy apreciados. NetA se utiliza para redes pequeas y NetB se utiliza para redes grandes. Williams es conocido
por la calidad de sus productos y su capacidad de cumplir con las fechas prometidas para elevar el nivel de prestaciones del software.
El departamento A produce NetA y el departamento B produce NetB. Los departamentos de produccin estn
respaldados por dos departamentos de soporte, servicios de diseo de sistemas y servicios de programacin. La
fuente y el uso del tiempo del departamento de soporte se resumen como sigue:
A partir de
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Entre
Diseo
Programacin
Diseo
4 000
Programacin
600
Departamento A
Departamento B
Horas de mano
de obra totales
3 000
9 000
16 000
600
800
2 000
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Mano de obra y materiales (todos variables)
Depreciacin y otros costos fijos
Total
Diseo
Programacin
$36 000
38 000
$74 000
$25 000
45 000
$70 000
Se requiere:
1. Cules son los costos asignados a los dos departamentos de produccin a partir de los dos departamentos de servicio
utilizando a) el mtodo directo, b) el mtodo escalonado (las dos secuencias posibles), y c) el mtodo recproco?
2. En la compaa se considera el outsourcing para los servicios de programacin en RJB Services, Inc. por 25 dlares
la hora. Debe Williams hacer esto?
12.29 Distribucin del costo por departamento Haywood Manufacturing tiene dos departamentos de produccin:
ensamble y terminado. stos estn respaldados por dos departamentos de servicio: abastecimiento (compras y
manejo de materias primas y recursos humanos) y operaciones (programacin, supervisin e inspeccin del trabajo). Haywood tiene las siguientes horas de mano de obra dedicadas por ambos departamentos de servicio a los
dems departamentos:
Abastecimiento
Operaciones
Abastecimiento Operaciones
12 000
20 000
Ensamble
Terminado
35 000
48 000
70 000
40 000
Se requiere:
1. Cules son los costos asignados a los dos departamentos de produccin empleando a) el mtodo directo, b) el mtodo escalonado comenzando con el departamento de abastecimiento, y c) el mtodo recproco?
2. Cules son los costos totales en los departamentos de produccin despus de la distribucin?
12.30 Distribucin del costo por departamento; outsourcing; precio externo McKeoun Enterprises es un fabricante
grande de mquinas herramientas que en la actualidad experimenta aumentos alarmantes en la erogacin por
mantenimiento en cada uno de sus cuatro departamentos de produccin. Los costos de mantenimiento se asignan
en la actualidad a los departamentos de produccin basndose en las horas de mano de obra generadas en el
departamento de produccin. Con el propsito de presionar a los departamentos de produccin a utilizar menos
mantenimiento y proporcionar un incentivo al departamento de mantenimiento para que se vuelva ms eficiente,
McKeoun ha decidido examinar nuevos mtodos de distribucin de los costos de mantenimiento. Una sugerencia
que ahora se evala es el uso de outsourcing: los departamentos de produccin podran adquirir el servicio de
mantenimiento de un proveedor externo. Es decir, podran elegir entre utilizar un proveedor externo de mantenimiento, o que se les cargue una cantidad basada en su uso de horas de mano de obra. En la siguiente tabla se
muestran las horas de mano de obra en cada departamento, la distribucin del costo de mantenimiento basado en
las horas de mano de obra, y el costo de adquirir el nivel equivalente de servicio de mantenimiento de un proveedor de mantenimiento externo.
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 483
Departamento
de produccin
Base de distribucin
de horas de mano de
obra directa (%)
A
B
C
D
20%
30
10
40
$ 90 000
135 000
45 000
180 000
$115 000
92 000
69 000
184 000
Total
100%
$450 000
$460 000
Precio externo
Se requiere:
1. Como primer paso para cambiar al enfoque de outsourcing, McKeoun considera una distribucin basada en el precio
de mantenimiento del proveedor externo para cada departamento. Calcule la distribucin del costo sobre esta base y
comprela con la base actual de hora de mano de obra.
2. Si McKeoun sigue el plan propuesto, qu es lo ms probable que suceda con el uso general del mantenimiento?
Cmo se motivar a cada administrador de departamento a aumentar o disminuir el uso del mantenimiento? Cules
sern los efectos generales de cambiarse al nuevo plan?
12.31 Distribucin de costos por departamento Swanick Corporation prepara planes de negocios y anlisis de marketing para compaas que inician operaciones en el rea de Boston. Swanick ha tenido mucho xito en aos
recientes al proporcionar un servicio eficaz a un nmero creciente de clientes. La compaa proporciona sus
servicios desde un edificio de oficinas en Boston y est organizada en dos grupos principales de servicio a clientes:
uno de investigacin de mercados y el otro de anlisis financiero. Los dos grupos se tratan como centros de costos
con costos anuales presupuestados de 750 000 y 1 000 000 de dlares, respectivamente. Adems, Swanick tiene
un personal de soporte organizado en dos funciones principales; uno para apoyo administrativo, de instalaciones y
logstico (llamado grupo AIL) y otro para apoyo relacionado con las labores de cmputo. El grupo AIL tambin es
un centro de costos con costos anuales presupuestados de 500 000 dlares, mientras que el costo anual del grupo
de cmputo es de 600 000 dlares.
Tom Miggs, director ejecutivo de finanzas de Swanick, planea preparar una distribucin del costo por departamento para sus cuatro grupos, para lo cual ha recopilado la siguiente informacin:
Porcentaje de dlares estimados de trabajo y tiempo por AIL:
20%: servicio al grupo de cmputo
50%: servicio a la investigacin de mercado
30%: servicio al anlisis financiero
Porcentaje de dlares estimados de trabajo y tiempo por el grupo de cmputo:
12%: servicio al grupo AIL
44%: servicio a la investigacin de mercado
44%: servicio al anlisis financiero
Se requiere: Mediante una hoja de clculo, determine el costo total en el anlisis financiero y los grupos de investigacin de mercado, despus de la distribucin por departamento, empleando el mtodo directo, el mtodo escalonado y el
mtodo recproco.
12.32 Distribucin del costo por departamento Corporation Dundee distribuye sus costos indirectos del departamento
de servicio entre los departamentos de produccin. La siguiente informacin corresponde al mes de junio:
Costos indirectos ocurridos
Servicios proporcionados a los departamentos
Mantenimiento
Servicios pblicos
Produccin de A
Produccin de B
Totales
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Departamentos de servicio
Mantenimiento
Servicios pblicos
$30 000
$15 000
20%
40
40
10%
30
60
100%
100%
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Se requiere: Cul es la cantidad de los costos departamentales de mantenimiento y servicios pblicos que se distribuye entre los departamentos de produccin A y B durante junio utilizando 1) el mtodo directo, 2) el mtodo escalonado,
y 3) el mtodo recproco?
12.33 Costeo de coproductos Choi Company fabrica dos lociones para el cuidado de la piel, Smooth Skin y Silken
Skin, en un proceso conjunto. Los costos conjuntos en los que invierte son 420 000 dlares por un lote de produccin estndar que genera 180 000 galones de Smooth Skin y 120 000 galones de Silken Skin. Smooth Skin se
vende en 2.40 dlares por galn, mientras que Silken Skin se vende en 3.90 dlares por galn.
Se requiere:
1. Suponiendo que ambos coproductos se venden en el punto de separacin, qu cantidad del costo conjunto de cada
lote de produccin se le asigna a Smooth Skin teniendo en cuenta el valor realizable neto?
2. Si no se llevan a cabo costos adicionales luego del punto de separacin, qu cantidad del costo conjunto de cada lote
de produccin se le asigna a Silken Skin considerando el mtodo de medicin fsica?
3. Si los costos de procesamiento adicional ms all del punto de separacin son de 1.40 dlares por galn para Smooth
Skin y 0.90 dlares por galn para Silken Skin, qu cantidad del costo conjunto de cada lote de produccin se le
asigna a Silken Skin basndose en el valor realizable neto?
4. Si los costos de procesamiento adicional despus del punto de separacin son de 1.40 dlares por galn para Smooth
Skin y de 0.90 dlares por galn por Silken Skin, qu cantidad del costo conjunto de cada lote de produccin se le
asigna a Smooth Skin con base en el mtodo de medicin fsica?
(Adaptado de CMA)
12.34 Costeo de coproductos Sonimad Sawmill obtiene dos productos de madera a partir de un proceso de aserrado
conjunto: riostras para minas (RPM) y madera comercial para construccin verde o no secada (MCC). En un
lote de produccin estndar invierte en costos conjuntos 300 000 dlares y resulta en 60 000 unidades de RPM
y 90 000 unidades de MCC. Cada RPM se vende por 2 dlares la unidad y cada MCC se vende por 4 dlares la
unidad.
Se requiere:
1. Suponiendo que no ocurre procesamiento adicional despus del punto de separacin, qu cantidad de los costos
conjuntos se le asigna a la madera comercial para construccin (MCC) basndose en el mtodo de medicin fsica?
2. Si no ocurre un procesamiento adicional despus del punto de separacin, qu cantidad del costo conjunto se le
asigna a las riostras para mina (RPM) teniendo en cuenta el valor de venta?
3. Supngase que la MCC no se puede comercializar en el punto de separacin pero debe ser cepillada y dimensionada
a un costo de 200 000 dlares por lote de produccin. Durante este proceso, 10 000 unidades se pierden en forma
inevitable y no tienen ningn valor. Las unidades restantes de MCC son vendibles a 10 dlares por unidad. Las
RPM, aunque vendibles en forma inmediata en el punto de separacin, se recubren con un conservador semejante al
alquitrn a un costo de 100 000 dlares por lote de produccin. Las riostras se venden entonces a 5 dlares cada una.
Basndose en el valor realizable neto, qu cantidad del costo agregado debe ser asignada a cada unidad de MCC?
4. Debe Sonimad Sawmill elegir el procesamiento de la MCC por encima del punto de separacin? Cul sera la
contribucin si as lo hiciera?
(Adaptado de CMA)
12.35 Coproductos The Salinas Company fabrica tres coproductos, X, Y y Z mediante un proceso conjunto. Cada
coproducto puede ser vendido en el punto de separacin o procesado an ms. El procesamiento adicional no
requiere instalaciones especiales y los costos de produccin de un mayor procesamiento son variables y rastreables por completo hasta los coproductos implicados. El ao anterior los tres coproductos se procesaron por encima
del punto de separacin. Los costos de produccin conjunta para el ao fueron de 80 000 dlares. A continuacin
se presentan los valores de venta y los costos necesarios para evaluar la poltica de produccin de Salinas:
Coproducto
X
Y
Z
Unidades
producdas
Valor de venta en el
punto de separacin
Valor de venta
Costos adicionales
5 000
4 000
1 000
$25 000
41 000
24 000
$55 000
45 000
30 000
$9 000
7 000
8 000
Se requiere:
1. Determine el costo unitario y la utilidad bruta de cada coproducto si Salinas asigna los costos de produccin conjunta
en proporcin al volumen de produccin fsica relativo.
2. Determine los costos unitarios y la utilidad bruta para cada coproducto si Salinas asigna los costos conjuntos por
medio del mtodo del valor de venta.
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 485
Unidades vendidas
Precio (despus del procesamiento adicional)
Costo de procesamiento separable
Costo conjunto total $3 000 000
Precio de venta en el punto de separacin
AG
HB
CD
166 000
$ 21
$433 000
100 000
$ 14
$145 000
90 000
$ 18
$589 000
$ 12
$ 10
$ 11
Se requiere:
1. Calcule el costo de produccin de cada una de los tres coproductos de la lnea por medio de los siguientes mtodos:
a) mtodo de la unidad fsica, b) mtodo del valor de venta en el punto de separacin y c) mtodo del valor realizable
neto.
2. Cul de los tres mtodos cree usted que sera preferible en este caso? Por qu?
12.37 Coproductos; subproductos (Apndice) Multiproduct Corporation es un fabricante de compuestos qumicos que
produce dos productos principales (Pepco-1 y Repke-3) y un subproducto (SE-5) a partir de un proceso conjunto.
Si Multiproduct tuviera las instalaciones adecuadas, podra procesar el subproducto SE-5 an ms para obtener
un producto principal. La razn entre las cantidades de produccin y la cantidad de material directo utilizado en
el proceso conjunto es consistente con las condiciones del procesamiento y el nivel de actividad.
Multiproduct en la actualidad utiliza el mtodo de medicin fsica de asignar costos conjuntos a los productos
principales. Utiliza el mtodo de inventario, primeras entradas, primeras salidas (FIFO, siglas de First in, First
out) para valorar los productos principales. El subproducto es inventariado a su valor realizable neto, que se utiliza
para reducir los costos de produccin conjuntos antes de que sean asignados a los productos principales.
Jim Simpson, el contralor de Multiproduct quiere aplicar el mtodo del valor de venta de distribucin de costos
conjuntos. l cree que los costos de inventario deben basarse en la capacidad de cada producto de contribuir a la
recuperacin del costo de la produccin conjunta. El valor realizable neto del subproducto se tratara en la misma
forma que lo hara el mtodo fsico.
Los datos relacionados con las operaciones de Multiproducts durante noviembre se presentan en el siguiente
informe. El costo conjunto de produccin totaliz 2 640 000 dlares en noviembre.
Productos principales
Pepco-1
Repke-3
Subproducto
SE-5
40 000
700 000
720 000
$ 1.50
10 000
200 000
240 000
$0.55*
$720 000
$ 4.00
*Se invierte en costos por eliminacin de residuos y venta de 5 centavos de dlar por galn para vender el subproducto.
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Se requiere:
1. Describa el mtodo del valor de venta y explique cmo alcanzara el objetivo de Jim.
2. Suponiendo que Multiproduct adopta el mtodo del valor de venta para propsitos de informes internos, calcule lo
siguiente:
a) La distribucin del costo de produccin conjunta durante noviembre.
b) Los valores en dlares de los inventarios de coproductos terminados para Pepco-1, Repke-3 y SE-5 al 30 de
noviembre.
2. Multiproduct planea ampliar sus instalaciones de produccin para procesar ms el SE-5 y convertirlo en un producto
principal. Analice cmo cambiar la distribucin de los costos de produccin conjunta segn el mtodo del valor de
venta cuando el SE-5 se convierta en un producto principal.
(Adaptado de CMA)
12.38 Coproductos Alderon Industries fabrica sustancias qumicas para diversos propsitos. Un proceso que Alderon
utiliza produce SPL-3, un compuesto utilizado en albercas; PST-4, un compuesto utilizado en plaguicidas; y RJ-5,
un subproducto vendido a los fabricantes de fertilizantes. Alderon utiliza el valor realizable neto de sus productos
principales o coproductos para distribuir los costos de produccin conjunta y el mtodo de primeras entradas,
primeras salidas para valuar los productos principales. El subproducto se considera en el inventario a su valor realizable neto, el cual se utiliza para reducir los costos de produccin conjunta antes de que sean distribuidos entre
los productos principales. La razn entre produccin y consumo de materiales directos en el proceso conjunto es
consistente mes con mes.
A continuacin aparecen los datos relacionados con las operaciones de Alderon en el mes de noviembre.
Durante este mes, Alderon invirti en costos de produccin conjunta 1 702 000 dlares en la produccin de SPL-3,
PST-4 y RJ-5.
SPL-3
PST-4
RJ-5
52 000
325 000
350 000
$ 3.80
$816 000
$ 6.00
3 000
150 000
170 000
$0.70*
*Se erogan costos por eliminacin de residuos de 10 centavos de dlar por galn para vender el subproducto.
Se requiere:
1. Determine la distribucin de los costos de produccin conjuntos de Alderon Industries durante el mes de noviembre.
Asegrese de presentar los clculos de respaldo apropiados.
2. Determine los valores en dlares de los inventarios de artculos terminados de SPL-3, PST-4 y RJ-5 al 30 de noviembre.
3. Alderon tiene la oportunidad de vender el coproducto PST-4 en el punto de separacin a 3.80 dlares por galn.
Prepare un anlisis que indique si Alderon debe vender PST-4 en el punto de separacin o si debe procesarlo ms.
4. Como supervisor de produccin de Alderon, usted se ha enterado de que cantidades pequeas del compuesto qumico
crtico del producto PST-4 podra estar presente en el SPL-3. Qu debe hacer?
(Adaptado de CMA)
12.39 Coproductos; subproductos (repaso de los captulos 7 y 9) Lond Company fabrica los coproductos Jana y Reta
y el subproducto Bynd. Reta y Bynd pasan por un procesamiento adicional. Los datos de produccin correspondientes a estos productos para el ao que termin el 31 de diciembre de 2007, son como sigue:
Costos conjuntos
Variables
Fijos
Costos separables
Variables
Fijos
Produccin en libras
Precio de venta por libra
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Jana
Reta
Bynd
$ 88 000
148 000
$ 3 000
2 000
10 000
$ 1.10
$123 000
92 000
100 000
50 000
$ 4.00
$120 000
90 000
40 000
$ 7.50
Total
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 487
Lond no tena ni inventarios iniciales ni finales y ningn material result deteriorado durante la produccin. El
valor realizable neto de Bynd se dedujo de los costos conjuntos. Los costos conjuntos se asignan a los coproductos
para lograr el mismo porcentaje de margen bruto para cada uno de ellos.
Aunque el desempeo de 2007 podra repetirse en 2008, Lond est considerando operar la planta a su capacidad total de 120 000 libras. Las proporciones relativas de la produccin de cada producto con respecto al comportamiento de los costos y los aumentos de la produccin permaneceran sin cambios. Los estudios de mercado
indican que los precios de Jana y Bynd tendran que reducirse a 3.40 y 0.90 dlares, respectivamente. La declinacin esperada del precio de Reta no es posible determinarla.
Se requiere:
1. Prepare la siguiente informacin para Lond Company durante el ao que termin el 31 de diciembre de 2007.
a) Margen bruto total.
b) Distribucin de costos conjuntos entre Jana y Reta.
c) Separar los mrgenes brutos de Jana y Reta.
2. Calcule el punto de equilibrio de Lond en libras para el ao terminado el 31 de diciembre de 2007.
3. Prepare la siguiente informacin sobre Lond Company para el ao que termina el 31 de diciembre de 2008.
a) La produccin proyectada en libras para cada producto a capacidad completa.
b) Ingresos diferenciales (sin incluir a Reta).
c) Costos diferenciales.
d ) Precio de venta por libra de Reta requerido para que Lond logre el mismo margen bruto que el de 2007.
(Adaptado de CMA)
12.40 Distribucin del costo por departamento Marfrank Corporation es una compaa manufacturera con seis departamentos funcionales: finanzas, marketing, personal, produccin, investigacin y desarrollo (R&D) y sistemas de
informacin, cada uno administrado por un vicepresidente. El departamento de sistemas de informacin (DSI)
fue establecido en 2006 cuando Marfrank decidi adquirir una computadora central y crear un nuevo sistema de
informacin.
Aunque el desarrollo de sistemas y la puesta en prctica son un proceso en curso en Marfrank, muchos sistemas bsicos requeridos por cada departamento funcional eran operativos al final de 2007. As, el ao calendario
de 2008 se considera como el primer ao para el cual se pueden estimar los costos del DSI con un alto grado de
precisin. El presidente de Marfrank quiere que los otros cinco departamentos funcionales estn conscientes de la
magnitud de los costos del DSI distribuyndolos en los informes y estados preparados al final del primer trimestre
de 2008. La distribucin entre cada departamento se bas en el uso real de los servicios del DSI.
Jon Werner, vicepresidente del DSI, sugiri que los costos reales del DSI se distribuyan con base en el nmero
real de pginas producido por las computadoras. l eligi esta base porque todos los departamentos utilizan informes para evaluar sus operaciones y tomar decisiones. El uso de esta base result en la siguiente distribucin:
Departamento
Finanzas
Marketing
Personal
Produccin
Investigacin y desarrollo
Porcentaje
50%
30
9
6
5
Costos distribuidos
$112 500
67 500
20 250
13 500
11 250
Despus de que se distribuyeron los informes trimestrales, los departamentos de finanzas y de marketing se
opusieron a este mtodo de distribucin. Ambos departamentos reconocieron que eran los responsables de la
mayor parte de la produccin de informes, pero crean que esos costos podran ser los ms bajos del DSI y solicitaron que se creara una base de distribucin ms equitativa.
Luego de reunirse con Jon, Elaine Jergens, la contralora de Marfrank, concluy que el DSI proporciona tres
servicios distintos: desarrollo de sistemas, procesamiento computarizado de datos representado por el tiempo de
la unidad de procesamiento central (CPU) y generacin de informes. Ella recomend buscar una tasa predeterminada para cada servicio con base en las actividades y los costos anuales presupuestados. Entonces, los costos
del DSI se distribuiran entre los dems departamentos funcionales empleando la tasa predeterminada de tiempo
usada por la actividad real. El DSI absorbera cualquier diferencia entre los costos reales que se generaran y los
costos distribuidos a los dems departamentos.
Elaine y Jon concluyeron que el desarrollo de sistemas podra cargarse con base en las horas dedicadas al
desarrollo de sistemas y la programacin, el procesamiento de cmputo de datos basado en el tiempo del CPU
utilizado para operaciones (excluyendo el desarrollo y el mantenimiento de bases de datos) y la generacin de
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informes basada en el nmero de pginas de produccin. El nico costo que ellos pensaron no deba ser incluido
en ninguna de las tasas predeterminadas fue el del software adquirido; estos paquetes por lo general se adquirieron para el uso de un departamento especfico. As, Elaine concluy que el software comprado sera cargado al
costo del departamento para el cual se adquiri. Para revisar la distribucin del primer trimestre, ella recopil esta
informacin sobre costos y servicios del DSI:
Sueldos/beneficios
Administracin
$100 000
Operadores de computadoras
55 000
Analistas/programadores
165 000
Mantenimiento
Hardware
24 000
Software
20 000
Abastecimientos de produccin
50 000
Software comprado
45 000
Servicios
28 000
Depreciacin
Computadora central
325 000
Equipo de impresin
60 000
Mejoras de construccin
10 000
Costos totales por
departamento
$882 000
Porcentaje dedicado a
Reporte de computacin
Desarrollo
de sistemas Procesamiento Generacin
$ 25 000
13 000
43 500
60%
100
20%
20
6 000
5 000
11 500
16 000*
6 250
75
100
100
25
81 250
15 000
2 500
100
100
100
20%
80
100
$225 000
*Todo el software adquirido durante el primer trimestre de 2008 fue para el departamento de produccin.
Capacidad anual
Uso real durante el primer trimestre de 2008
Finanzas
Marketing
Personal
Produccin
Investigacin y desarrollo
Uso total
Desarrollo de
sistemas
Operaciones de
cmputo (CPU)
Generacin de
reportes
4 500 horas
100 horas
250
200
400
50
1 000 horas
8 horas de CPU
12
12
32
16
80 horas de CPU
Se requiere:
1. Para el DSI, determine lo siguiente:
a) Las tasas predeterminadas para cada categora de servicio: desarrollo de sistemas, procesamiento de cmputo y
generacin de reportes.
b) Con el empleo de las tasas predeterminadas obtenidas en el problema 1a, calcule la cantidad que sera cargada a
cada uno de los otros cinco departamentos funcionales por servicios del DSI proporcionados durante el primer
trimestre de 2008.
2. Con el mtodo propuesto por Elaine Jergens para cargar los costos del DSI a los otros cinco departamentos funcionales, los costos reales del DSI llevados a cabo y los costos asignados a los cinco departamentos usuarios podran
diferir.
a) Explique la naturaleza de esta diferencia.
b) Analice si esta propuesta mejorar el control de costos en el DSI.
3. Explique si el mtodo propuesto por Elaine de cargar a los departamentos usuarios los costos del DSI mejorar la
planeacin y el control en los departamentos usuarios.
4. Supngase que un administrador de finanzas ha sugerido el outsourcing para que realice las operaciones del DSI.
Qu factores debe considerar Marfrank al decidir si debe encargar a un proveedor externo las funciones del DSI?
(Adaptado de CMA)
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 489
12.41 Distribucin del costo por departamento Computer Intelligence, una compaa consultora de software tiene tres
reas funcionales importantes: programacin de computadoras, consultora de sistemas de informacin y capacitacin en el uso de software. A Carol Bingham, una analista de precios del departamento de contabilidad, se le
ha pedido calcular los costos totales para las reas funcionales. Estos costos se utilizarn como gua para fijar el
precio de un nuevo contrato. Para calcular estos costos, Carol est considerando tres diferentes mtodos del enfoque de distribucin por departamento para asignar los costos indirectos: el mtodo directo, el mtodo escalonado
y el mtodo recproco. Ella reuni la siguiente informacin sobre los dos departamentos de servicio, los sistemas
de informacin y las instalaciones:
Departamentos de servicios
Departamentos de produccin
Consultora de Capacitacin
Sistemas de
Programacin de
sistemas de
en el uso de
informacin
Instalaciones
computadoras
informacin
software
Costos indirectos presupuestados
Sistemas de informacin*
(horas)
Instalaciones
(miles de m2)
Total
$80 000
$45 000
$150 000
$190 000
$135 000
$600 000
200
1 200
600
1 000
3 000
200
400
600
800
2 000
Se requiere:
1. Utilizando como base de aplicacin el tiempo del uso de las computadoras en el caso del departamento de sistemas
de informacin, y los metros cuadrados del espacio de piso en el caso del departamento de instalaciones, aplique los
costos indirectos provenientes de estos departamentos de servicio a los departamentos de produccin, por medio de
los siguientes tres mtodos. Utilice Excel y Solver para determinar las asignaciones.
a) Mtodo directo
b) Mtodo escalonado
c) Mtodo recproco
2. Antes que asignar los costos, cmo podra Computer Intelligence asignar mejor los costos del departamento de
sistemas de informacin?
(Adaptado de CMA)
12.42 Distribucin del costo por departamento; organizaciones sin fines de lucro Fleming Foundation es una organizacin benfica fundada por Gaylord Fleming y Sandy Fleming. Los Fleming pretendan que la organizacin
benfica proporcionara programas de cuidados mdicos para adultos mayores, en particular en situacin de pobreza. Las dos principales divisiones de la fundacin son salud mental para ancianos y hogar para ancianos. Adems
de estos programas, la Fundacin tambin proporciona programas educativos de cuidado de la salud y posee
logros importantes en la colecta de fondos para ayudar a que la Fundacin crezca y cumpla con las metas de los
fundadores. La Fundacin est organizada en dos departamentos principales (educacin y administracin de programas). Estos departamentos son respaldados por dos departamentos de servicio: tecnologa de la informacin y
administracin.
Hay 418 000 dlares de costos que se pueden rastrear en forma directa a cada uno de los cuatro departamentos.
Una cantidad adicional de 65 000 dlares de costos indirectos es compartida entre los cuatro departamentos; de
sta, 50 000 dlares son distribuidos a los departamentos con base en horas de mano de obra directa y 15 000 a
los departamentos basndose en el nmero de empleados de los departamentos.
El costo, las horas de mano de obra y el nmero de empleados en estos departamentos en el ao ms reciente
son los siguientes:
Costo directo
Tecnologa de la informacin
Administracin
Educacin
Administracin de programa
$ 6 000
122 000
100 000
190 000
$ 418 000
Horas de
mano de obra
Nmero de
empleados
2 000
6 000
4 000
4 000
2
3
3
4
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Los costos de los dos departamentos principales se distribuyen entre los dos programas de la siguiente manera:
los costos en educacin se distribuyen basndose en las horas de mano de obra en los programas, mientras que los
costos en administracin de programas se distribuyen de acuerdo al nmero de empleados utilizado en los dos
programas. En la siguiente tabla se muestran las horas de mano de obra y el consumo de horas de personal de
los dos programas.
Salud mental
Alojamiento
Horas de mano de obra en educacin
Nmero de empleados en la administracin de programa
Horas de
mano de obra
Nm. de
empleados
2 000
2 000
4 000
1
3
4
Se requiere: Determine los costos asignados a los programas de salud mental y de alojamiento por medio del mtodo
directo, el mtodo escalonado (suponiendo que tecnologa de la informacin va en primer lugar) y el mtodo recproco.
12.43 Coproductos y subproductos Princess Corporation cultiva, procesa, empaca y vende tres productos de manzana: rebanadas que se utilizan en pasteles congelados, compota de manzana y jugo de manzana. La cscara de
la manzana, que se retira en el departamento de corte y se procesa como alimento para animales, se trata como
un subproducto. Princess utiliza el mtodo de valor realizable para asignar los costos del proceso conjunto a los
productos principales o coproductos. El valor realizable neto del subproducto de la cscara se utiliza para reducir
los costos de produccin conjunta antes de la distribucin entre los productos principales. Los detalles del proceso
de produccin de Princess son como sigue:
El departamento de corte lava las manzanas y les quita la cscara. Luego, quita el centro y recorta los bordes
para rebanar las manzanas. En este punto, los tres productos principales y el subproducto son reconocibles.
Luego, cada producto se transfiere al siguiente departamento para el procesamiento final.
El departamento de rebanado recibe las manzanas bien mondadas, las rebana y las congela. El jugo generado
durante el proceso de rebanado se congela con las rebanadas.
El departamento de prensado corta en pedazos la manzana y los procesa para obtener compota de manzana. El
jugo generado durante esta operacin se utiliza en la compota de manzana.
El departamento de extraccin de jugo pulveriza el centro y cualquier resto de manzana del departamento de
corte para obtener un lquido. Este departamento experimenta una prdida equivalente a 8% del peso de la
produccin final lograda.
El departamento de alimentos corta la cscara en trocitos para que sirva como alimento para animales y la
empaca. Un total de 270 000 libras de manzanas ingresaron al departamento de corte durante noviembre. La
siguiente informacin muestra los costos erogados en cada departamento, la proporcin en peso (en libras) que
se transfiere a los cuatro departamentos de procesamiento final y el precio de ventas de cada producto final.
Supngase que no hay ni inventario inicial ni final de rebanadas de manzana, compota de manzana, o jugo de
manzana.
Costo
Departamento
erogado
Corte
Rebanado
Prensado
Extraccin
Alimento
$60 000
11 280
8 550
3 000
700
Total
$83 530
Proporcin del
producto en peso
transferida a
los departamentos
33%
30
27
10
Precio de venta
por libra del
producto final
$.80
.55
.40
.10
100%
Se requiere:
1. Princess Corporation utiliza el mtodo del valor realizable neto a fin de determinar los valores de inventario para sus
productos principales y subproductos. Para el mes de noviembre, calcule lo siguiente:
a) Produccin en libras para rebanadas de manzana, compota de manzana, jugo de manzana y alimento para animales.
b) El valor realizable neto en el punto de separacin de cada uno de los tres productos principales.
c) Los costos del departamento de corte asignados a cada uno de los tres productos principales y al subproducto de
acuerdo con la poltica corporativa.
d) El margen bruto en dlares para cada uno de los tres productos principales.
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 491
2. Haga un comentario sobre la importancia para la administracin de datos en dlares del margen bruto por producto
principal para propsitos de planeacin y de control al contrario de la valuacin de inventario.
3. Enumere los problemas importantes que Princess enfrenta como una compaa a escala mundial. Cules son los
factores crticos de xito? Qu cuestiones fundamentales surgen derivadas de que Princess opera en diversos pases?
Algunos de estos problemas afectaran la forma en que Princess distribuye los costos, como se determina en el problema 1?
(Adaptado de CMA)
12.44 Coproductos y subproductos Goodson Pharmaceutical Company fabrica tres productos principales a partir de
un proceso conjunto: Altox, Lorex y Hycol. Los datos relacionados con estos coproductos para el ao fiscal terminado el 31 de mayo de 2007, se presentan a continuacin:
Unidades producidas
Valor de venta unitario en el punto
de separacin
Distribucin de costos conjuntos*
Costos separables
Valor de venta final por unidad
Lorex
Hycol
170 000
Altox
500 000
330 000
$ 3.50
$450 000
$ 846 000
$1 400 000
$ 5.00
$ 2.00
$504 000
*Los costos conjuntos se distribuyen con base en el valor realizable neto, y el valor realizable neto
de cualquier subproducto se deduce de los costos conjuntos antes de la distribucin.
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estos incidentes. La prima para la cobertura de este seguro es una sola poltica y es un costo conjunto compartido
entre las ocho plantas. Uno de los administradores de plantas, Mike Griffin, seala que el procedimiento actual
para asignar el costo del seguro, basado en la produccin total de la planta, no proporciona a los administradores
de planta el incentivo deseado para reducir los accidentes. Slo significa que a las plantas ms grandes se les
hace un cargo mayor. Mike sugiere que el costo del seguro debe cargarse a las plantas con base en el nmero de
personal de manufactura en cada planta.
Se requiere: Qu opina de la sugerencia de Mike? Qu opcin sugerira usted, si acaso tiene alguna, para distribuir
el costo del seguro entre las plantas?
12.46 Distribucin del costo; porcentaje de margen bruto equitativo; nuevo mtodo Ted Brown es el director ejecutivo de finanzas de Haywood Inc., un fabricante grande de cosmticos y otros productos para el cuidado personal.
Ted est realizando un anlisis financiero de la lnea de cremas para manos de la empresa que consiste en tres
productos: SkinSalve, SkinCream y SkinBalm. Las ventas totales de los tres productos en el ao reciente fueron
de 400 000, 250 000 y 500 000 dlares, respectivamente. Debido a que hay una pequea cantidad de costo por procesamiento adicional para cada uno de los tres productos, que difiere entre los productos (20 000, 50 000 y 30 000
dlares, respectivamente), Ted ha estado utilizando el mtodo del valor realizable neto para asignar el costo de
produccin conjunta de 500 000 dlares. Sin embargo, no est satisfecho con el resultado de las razones porcentuales del margen bruto (margen bruto/ventas) algo diferentes para los tres productos cuando se utiliza este
mtodo. l conoce slo el mtodo de unidades fsicas, el mtodo del valor de venta en el punto de separacin y el
mtodo del valor realizable neto para distribuir el costo conjunto.
Se requiere: Conciba un nuevo mtodo de distribucin de costos para Ted de modo que despus de la distribucin de
los costos conjuntos y los costos separables, el porcentaje del margen bruto sea el mismo para los tres productos.
Solucin
al problema de
autoevaluacin
FIGURA 1
Mtodo de medicin fsica
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Coproducto
GS-50
GS-80
Medicin Fsica
Proporcin
75 galones
25 galones
75%
25%
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Captulo 12 Distribucin del costo: departamentos de servicio y costos de productos conjuntos 493
FIGURA 2
Mtodo del valor de venta
en el punto de separacin
Coproducto
Unidades
GS-50
GS-80
Total
75
25
Precio
Valor de venta
$300
60
Proporcin
93.75%
6.25%
100%
$22 500
1 500
$24 000
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Unidades de
produccin
Precio
de venta
Valor de
venta
Costo
separable
50
50
100
$500
140
$25 000
7 000
$32 000
$5 000
2 000
$7 000
Valor
realizable neto
Peso
$20 000
5 000
$25 000
80%
20%
100%
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C A P T U L O
T R E C E
El presupuesto flexible
y el costeo estndar:
materiales directos
y mano de obra directa
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Explicar la esencia de los sistemas de control en general, y de los sistemas de control operativo en particular.
2. Distinguir entre los aspectos de eficacia y eficiencia del desempeo operativo.
3. Desarrollar costos estndar para propsitos de costeo de productos, evaluacin del desempeo y de control.
4. Desarrollar y aplicar presupuestos flexibles para evaluar el desempeo financiero a corto plazo.
5. Reconocer las consideraciones relacionadas con el comportamiento al implementar un sistema de costos estndar.
6. (Apndice): registrar los flujos del costo de produccin y las variaciones relacionadas con un sistema de costos estndar.
United Parcel Services (UPS), fundada en 1907 en Seattle, Washington, para proporcionar servicios de
mensajera y entrega privados, se ha convertido en la compaa de entrega de paquetes ms grande del
mundo y un proveedor lder mundial en transportacin especializada y servicios de logstica.1 Su negocio
principal es la entrega en un tiempo definido de paquetes y documentos que UPS garantiza llegarn a su
destino en los tiempos que los clientes especifican. Adems de hacer entregas en todo Estados Unidos, la
empresa realiza entregas en ms de 200 pases y territorios. En 2004, UPS entreg ms de 3 600 millones
de paquetes en todo el mundo. Gener ingresos por ms de 36 000 millones de dlares en 2004 y obtuvo
una ganancia mayor que la de sus competidores. Cmo lo logra UPS?
UPS adopt de manera temprana estndares en todas las fases de sus operaciones, y es famosa por exigir
una estricta observancia de estos estndares. Todos los das, cada conductor de un camin de entrega de
UPS sabe el nmero exacto de paquetes y documentos que debe entregar ese da. Se espera que los conductores de larga distancia que llevan paquetes de UPS recorran una cierta distancia dentro de un tiempo especfico. Los clientes de UPS pueden seguirle la pista a sus paquetes en la pgina Web de la compaa para
averiguar el paradero de un paquete y el momento en que fue o ser entregado. Al mantener estndares de
trabajo estrictos, UPS es capaz de entregar tal como lo promete y se ha convertido en una de las empresas
mejor administradas de Estados Unidos y una compaa mundial con una de las marcas ms reconocidas
en el mundo.
Los presupuestos y estndares son lineamientos y metas de desempeo. Las organizaciones y empresas
(sean empresas de servicio, comercializacin, o manufactura, rentables o sin fines de lucro) utilizan presupuestos y estndares para establecer expectativas de desempeo, evaluar y controlar operaciones, motivar
a los empleados y alentar los esfuerzos que conducen a las metas fijadas. Las empresas de manufactura,
como Ford, Caterpillar, Toshiba, Siemens y Thomasville, especifican la cantidad de materiales y el nmero
de horas al fabricar sus productos. Las tiendas minoristas, como The Limited, Wal-Mart y Target, tienen
estndares especficos para sus empleados y vigilan la observancia de estos estndares muy de cerca. Los
agricultores tienen estndares para la cantidad de fertilizantes que deben utilizar por hectrea y la cantidad
de alimento que se debe dar a un cerdo cada da. En este captulo se examina el uso de los sistemas de costeo estndar y los presupuestos para propsitos tanto de costeo de productos como de control.
United Parcel Service Annual Report, 2004. Averige ms acerca de esta empresa en la pgina Web: www.ups.com
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 495
Uno no se puede quedar atrapado en las cosas que no es posible controlar Nosotros no somos capaces de controlar
nuestros precios de venta. En cambio, podemos controlar nuestro costo de produccin. Podemos controlar nuestra eficiencia.
El control financiero
consiste en una comparacin entre los resultados
financieros reales y los
presupuestados.
Las variaciones
son las diferencias entre las
cantidades presupuestadas
y las reales.
En negocios se utiliza el trmino control en un sentido general para referirse a un conjunto de procedimientos, herramientas y sistemas que las organizaciones utilizan para asegurarse de que se avanza en
el proceso de consecucin de las metas y los objetivos de la organizacin. En contabilidad, uno se puede
referir al sistema de contabilidad administrativa y control de una organizacin como el sistema central
de medicin del desempeo, proceso que incluye componentes tanto de planeacin como de evaluacin
(retroalimentacin).
Los sistemas integrales de contabilidad administrativa y de control pueden subdividirse para fines de
estudio en sistemas de control administrativo y sistemas de control operativo. Los sistemas de control
operativo se estudian con detalle en la parte V (captulos 17 y 18), en tanto, lo que se refiere a control operacional aparece en la parte IV (captulos 13-16) de este libro. En este texto se utiliza el trmino control
operativo para referirse al subconjunto del sistema integral de contabilidad administrativa y de control de
una organizacin que se enfoca en el desempeo operativo a corto plazo. Es decir, el control operativo se
enfoca en el control de los procesos (o actividades) de negocios bsicos que se realizan diariamente para
producir y entregar a los clientes la produccin de la organizacin (productos o servicios). Por ejemplo,
un proceso bsico para un fabricante es la compra de los materiales que se utilizan en la produccin. Otro
proceso se relaciona con la entrega de productos terminados a los clientes de la empresa. La meta general de
estos sistemas de control es determinar si las operaciones marchan segn lo planeado (es decir, estn bajo
control), o si se necesita algn tipo de intervencin para que las operaciones retomen su curso normal.
Bsicamente hay dos dimensiones de desempeo cubiertas por los sistemas de control operativo: financiera y no financiera. De esta manera, un sistema de control operativo eficaz incluir indicadores de desempeo de ambos tipos. Sin embargo, el nfasis relativo, y por tanto la funcin, de cada dimensin diferir segn
la estrategia que la organizacin persiga.
Por acuerdo, el control financiero se realiza comparando las cantidades reales con las presupuestadas.
En estos trminos, los presupuestos (que se estudian en el captulo 8) son tiles en el proceso de control
financiero debido a que proporcionan un estndar contra el cual se pueden comparar los resultados financieros reales. Las diferencias entre las cantidades presupuestadas y los resultados financieros reales se conocen como variaciones. Cuando los ingresos o utilidades reales son mayores que la cantidad presupuestada
respectiva, se dice que la variacin es favorable. Lo opuesto es vlido para los desembolsos: cuando
una erogacin dada excede al presupuesto, se dice que esa variacin es desfavorable, lo que significa
que disminuy la utilidad de operacin actual. En este texto se utilizan las letras F y D para referirse a las
variaciones favorables y desfavorables, respectivamente.
Eficacia
Con una operacin eficaz
se alcanza la meta establecida para la operacin.
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 2
Distinguir entre los aspectos
de eficacia y eficiencia del
desempeo operativo.
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Una operacin eficaz es aqulla que alcanza o sobrepasa la meta establecida para la operacin. Una empresa
que presupuest para el ao una ganancia de 50 millones de dlares de utilidad de operacin neta pero tuvo
un ganancia de 51 millones de dlares, fue eficaz. Una estudiante con la meta de mantener su promedio de
aprovechamiento (GPA, siglas de Grade Point Average) en 3.0 y quien obtuvo 3.25 durante el semestre, fue
eficaz. Una organizacin de servicio social que tiene la meta de servir 55 000 comidas calientes a personas
sin hogar y sirvi 55 000 comidas tuvo una operacin eficaz.
Algunas empresas miden su eficacia analizando uno o algunos de sus factores crticos de xito. Una
empresa comercial podra evaluar su eficacia basndose en si obtuvo la ganancia deseada en la utilidad de
operacin, si gan la porcin de mercado objetivo, si introdujo nuevos productos en los plazos marcados,
o si logr la tasa de rendimiento sobre activos netos especificada en el presupuesto maestro. Los distritos
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escolares podran utilizar el promedio de la puntuacin SAT (siglas de Scholastic Assessment Test) de sus
graduados de la escuela secundaria, o el nmero de estudiantes graduados como medida de su eficacia. Los
estudiantes podran evaluar su eficacia segn el nmero de horas de crdito completadas, o el promedio de
aprovechamiento (GPA) obtenido.
Un presupuesto maestro delinea la utilidad de operacin deseada para el periodo y es un punto de
partida comn para evaluar la eficacia de las operaciones. La diferencia entre la utilidad real y la utilidad
de operacin del presupuesto maestro mide el grado de eficacia con que una empresa alcanz sus metas
financieras en el periodo.
Eficiencia
En una operacin eficiente
no hay desperdicio de
recursos.
Una operacin eficiente hace un uso eficaz de los recursos al realizar la operacin. Una operacin es
ineficiente si la empresa eroga ms de la cantidad necesaria de recursos para completar las tareas. Una
empresa que desembolsa 40 000 dlares para fabricar y vender 10 000 unidades es eficiente si el estndar
es de 4 dlares por unidad. La misma empresa sera ineficiente si costara 50 000 dlares fabricar y vender
las mismas 10 000 unidades.
Las evaluaciones de eficiencia son independientes de las evaluaciones de eficacia. Una empresa puede
ser eficaz en cuanto a alcanzar la meta establecida para su operacin, pero aun as ser ineficiente. A la
inversa, una empresa puede ser eficiente y ser ineficaz si fracasa en alcanzar la meta de las operaciones.
Considrese la empresa de manufactura recin mencionada. Si sta fabric y vendi 9 000 unidades en
un periodo cuando el plan es fabricar y vender 10 000 unidades para el periodo, entonces fue ineficaz.
No alcanz su meta de ventas de 10 000 unidades. Sin embargo, la empresa fue eficiente si erog 35 000
dlares y no los 36 000 (4 dlares por unidad 9 000 unidades) permitidos, para fabricar y vender las
9 000 unidades. La empresa fue eficaz si fabric y vendi 12 000 unidades y alcanz la meta de vender
10 000 unidades durante el periodo. Sin embargo, la empresa no fue eficiente si erog 60 000 dlares en
fabricar y vender las 12 000 unidades.
Evaluacin de la eficacia
La variacin en utilidad de
operacin de un periodo
es la diferencia entre la
utilidad de operacin real
y la utilidad de operacin
presupuestada; tambin
se le denomina variacin
en presupuesto maestro
(esttico) durante el
periodo
Una meta financiera importante a corto plazo para una compaa es obtener la utilidad de operacin presupuestada para el periodo. Al final del periodo, la administracin quiere saber si se obtuvo la utilidad de
operacin planeada, la cual se refleja en el presupuesto maestro. La diferencia entre la utilidad de operacin real y la utilidad de operacin del presupuesto maestro se llama variacin en utilidad de operacin y
es una medida de la eficacia de las operaciones durante el periodo. Esta variacin tambin se conoce como
variacin en presupuesto maestro (esttico) durante el periodo.
Considrese el anlisis de operaciones de Schmidt Machinery Company que se presenta en la figura
13.1. La lnea inferior de la columna 2 seala que la utilidad de operacin presupuestada para el periodo
es de 200 000 dlares, mientras que la columna 1 informa que la empresa en realidad obtuvo una utilidad
de operacin de 128 000 durante el periodo. La diferencia es la variacin en utilidad de operacin para el
periodo, 72 000 dlares desfavorables (columna 3). Schmidt Machinery Company no fue eficaz en cuanto
a alcanzar su meta financiera para el periodo; su utilidad de operacin real fue 36% menor a la utilidad de
operacin presupuestada.
FIGURA 13.1
Comparacin de la
utilidad de operacin real
y la utilidad de operacin
presupuestada
Unidades
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(1)
Utilidad de operacin real
780
(2)
Presupuesto maestro (esttico)
1 000
(3)
Variaciones
220 D*
Ventas
Erogaciones variables
$639 600
350 950
100%
55
$800 000
450 000
100%
56
$160 400 D
99 050 F
Margen de contribucin
Erogaciones fijas
$288 650
160 650
45%
25
$350 000
150 000
44%
19
$ 61 350 D
10 650 D
Utilidad de operacin
$128 000
20%
$200 000
25%
$ 72 000 D
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 497
Adems de la variacin en utilidad de operacin, en la figura 13.1 se indica la diferencia entre el presupuesto maestro (esttico) y el resultado real de operacin de cada uno de los puntos incluidos, como
unidades vendidas, ventas y otros. Los resultados muestran que las unidades reales vendidas, 780, son 220
menos que aquellas vendidas del presupuesto maestro, un dficit de 22% en lo que se refiere a unidades.
En la figura 13.1 se observa que la erogacin variable que se llev a cabo en octubre es 99 050 dlares
menos que la cantidad presupuestada, una variacin favorable. Es probable que esta comparacin lleve a
concluir que la razn principal de que Schmidt no haya sido eficaz en cuanto a obtener su utilidad de operacin presupuestada sea el dficit de ventas, no una falla en controlar los costos variables. El dficit es tan
grande que incluso con un buen control de erogaciones, como lo prueba la considerable variacin favorable
en las erogaciones variables, la empresa an presenta un dficit considerable en la utilidad de operacin,
y como resultado, fracas en ser eficaz para ganar los 200 000 dlares presupuestados en la utilidad de
operacin.
Esa conclusin es engaosa. Las comparaciones directas entre los resultados de operacin reales y las
cantidades del presupuesto maestro (esttico) para erogaciones variables pueden carecer de sentido. En
este ejemplo, las erogaciones variables en el presupuesto maestro son para operaciones a un nivel mayor
que el logrado en realidad. Las erogaciones variables para 780 unidades deben ser menores que las erogaciones variables para 1 000 unidades. Schmidt no debe dar un reconocimiento a su administracin por
tener un buen control de las erogaciones variables basndose slo en el hecho de que los costos variables
que se llevaron a cabo estn por debajo de la cantidad fijada en el presupuesto maestro para el periodo. Las
diferencias en la cantidad destinada a erogaciones variables entre el nivel real de operaciones y la cifra del
presupuesto maestro no tienen ninguna implicacin en la eficacia de las operaciones, ni son mediciones de
eficiencia, como se analiza ms adelante.
La variacin en utilidad de operacin revela slo si la empresa logr la utilidad de operacin presupuestada para el periodo; no identifica las causas de la desviacin ni ayuda a la empresa a identificar maneras de
proceder para reducir o eliminar desviaciones similares en el futuro. La empresa necesita realizar anlisis
adicionales para saber la razn de no haber alcanzado el objetivo. Los presupuestos flexibles y los costos
estndar son crticos para la destreza de desglosar y explicar la variacin total en utilidad de operacin (o
presupuesto maestro) durante un periodo.
Costos estndar
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 3
Desarrollar costos estndar
para el costeo de productos,
la evaluacin del desempeo y el control.
Un costo estndar
es el costo que una empresa
debe llevar a cabo para
efectuar una operacin.
Cuntos golpes debe dar un golfista para jugar un campo? Cul debe ser el costo de Ford Motor Company
para fabricar una Explorer? Cul sera el costo de Wal-Mart para vender una secadora de cabello? Cul
debe ser el costo de una misin de Nueva York de servir una comida caliente a una persona sin hogar?
Un golfista utiliza el par de campo como una medicin de desempeo. Par es el nmero de golpes que
un golfista espera dar para recorrer un campo de manera competente, un estndar que el golfista lucha
por lograr. Los costos que Ford Motor Company, Wal-Mart y la misin de Nueva York establecen para sus
operaciones se llaman costos estndar. Un costo estndar es un costo determinado en forma cuidadosa
que una empresa u organizacin establece para una operacin; el costo que la empresa u organizacin debe
erogar para efectuar la operacin. Un costo estndar por lo general se expresa a base de unidades.
Los costos estndar se incorporan en los presupuestos y como tales pueden utilizarse para supervisar
y controlar las operaciones, as como tambin para evaluar el desempeo. Por ejemplo, un fabricante de
muebles presupuesta la cantidad en dlares de materiales directos que se requieren para producir 5 000 centros de entretenimiento basndose en el uso estndar de materiales directos por centro de entretenimiento y
los precios estndar de los materiales. Si el estndar requiere 3 pies cuadrados de plexigls para cada centro
de entretenimiento a 15 dlares por pie cuadrado, la empresa tiene un presupuesto de materiales de 15 000
pies cuadrados de plexigls y 225 000 dlares (15 15 000) para producir los 5 000 centros de entretenimiento planeados. La empresa tambin utiliza el precio estndar de 15 dlares por pie y los 3 pies estndar por
unidad en la supervisin de las operaciones de manufactura y la evaluacin del desempeo operativo.
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Resulta til distinguir entre los costos estndar y un sistema de costos estndar. Este ltimo se refiere a
un sistema de contabilidad en el que los costos estndar y las variaciones en el costo estndar relacionadas se utilizan en el sistema de contabilidad formal. El flujo de costos de produccin directa en los registros contables se ilustra con el ejemplo en el apndice de este captulo. Sin embargo, ntese que los costos estndar pueden utilizarse con propsitos de control fuera del sistema de contabilidad formal. Es decir,
al final del periodo de contabilidad, los contadores pueden comparar los costos reales y los costos estndar
y analizar las variaciones utilizando los procedimientos analizados en este captulo.
Un sistema de costos estndar es posible aplicarlo ya sea en una orden de produccin o en un contexto
de costo por procesos. Debido a la naturaleza repetitiva de las operaciones, por lo general es ms prctico
establecer estndares conjuntamente con un sistema de costos por procesos. Tambin, el uso de costos
estndar en un sistema de costos por procesos simplifica en gran medida la determinacin de los costos por
unidad equivalente: los costos estndar (predeterminados) sirven como costo por unidad equivalente para
materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos. Por ltimo, el uso del sistema de costos estndar facilita en gran medida el mantenimiento de registros en cualquier tipo de sistema de costos. Por ejemplo, los libros contables de las subsidiarias necesitan mantenerse slo en trminos de cantidades a la mano:
su costo relacionado es el costo estndar durante el periodo.
Tipos de estndares
Las empresas tienen diferentes expectativas para el nivel apropiado al cual establecer sus estndares. Las
diferencias en expectativas resultan en dos tipos de estndares: estndar ideal y estndar alcanzable para el
periodo actual tambin llamado bsico.
Estndar ideal
Un estndar ideal
es el que exige la implementacin perfecta y la
mxima eficiencia en todos
los aspectos de la operacin.
Un estndar alcanzable
para el periodo actual
establece el criterio de
desempeo en un nivel
que una persona con la
capacitacin y experiencia
adecuadas es capaz de
alcanzar, la mayor parte del
tiempo sin tener que hacer
un esfuerzo extraordinario.
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Un estndar ideal exige la mxima eficiencia en todos los aspectos de una operacin. Una empresa es
capaz de cumplir con los estndares ideales establecidos para sus operaciones cuando todos los factores de
operacin relevantes ocurren como se espera y la empresa realiza sus operaciones segn lo planeado.
Supngase que una empresa fabrica tableros de mesa de 4 4 pies cortando cada hoja de madera contrachapada de 8 4 pies a la mitad, de modo que cada tablero mida 4 4 pies. Un estndar ideal establece
el requisito de materiales para producir 1 000 tableros de mesa en 500 hojas de madera contrachapada. Una
empresa es capaz de cumplir con ese estndar si todo el equipo y los instrumentos estn en buenas condiciones de funcionamiento, si no tiene hojas de madera contrachapada defectuosas, si los empleados cortan
todas las piezas a la perfeccin y todos los dems factores de manufactura relevantes estn en la condicin
apropiada y operan como se espera.
Un estndar ideal no se logra con facilidad. Durante una operacin, suceden accidentes, surgen eventos
inesperados y se manifiestan circunstancias indeseables. Sin embargo, un desempeo perfecto no es imposible.
El ambiente tan competitivo de la actualidad y las demandas de una administracin de calidad total en todos los
aspectos de las operaciones han hecho que muchos lderes de la industria entiendan la importancia de lograr
estndares incluso ms elevados. Esto a menudo se le conoce como una estrategia de mejora continua.
En ocasiones, un estndar ideal puede satisfacerse slo si todas las personas que participan, incluidos
los que realizan la tarea y los que estn en funciones de respaldo, realizan esfuerzos extraordinarios en el
transcurso de la operacin. Aunque esto es posible, los esfuerzos extraordinarios para lograr estndares
ideales pueden resultar en una gran tensin durante un periodo largo que disminuye la moral, aumenta
las actitudes apticas entre los empleados y disminuye la productividad de la organizacin a largo plazo.
Esas inquietudes han llevado a algunas empresas a adoptar estndares ideales para sus operaciones slo
raras veces. Algunas empresas establecen estndares ideales para sus operaciones debido a que enfrentan
una crisis y necesitan que sus empleados realicen esfuerzos extraordinarios.
Las empresas que utilizan estndares ideales con frecuencia modifican las evaluaciones de desempeo
y las estructuras de recompensas para que los empleados no se frustren por los fracasos constantes en lograr
los estndares. Por ejemplo, las empresas pueden utilizar el progreso hacia un estndar ideal ms bien
que las desviaciones a partir de ste como el principal punto de referencia en la evaluacin de desempeo
y el sistema de recompensas.
Un estndar alcanzable para el periodo actual establece el criterio de desempeo a un nivel que una persona con la capacitacin y experiencia apropiadas puede lograr la mayor parte del tiempo sin tener que
ejercer ningn esfuerzo extraordinario. Un estndar alcanzable para el periodo actual hace hincapi en la
normalidad y permite algunas imperfecciones e ineficiencias.
Supngase que una empresa establece un estndar para la cantidad de madera contrachapada que se
requiere para producir 1 000 tableros de mesa en 525 hojas de madera contrachapada, aunque es posible
cortar de una hoja dos tableros. Las 25 hojas adicionales sirven para tener en cuenta situaciones como una
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La administracin de costos
en accin
En la Westinghouse Air Brake Company de Chicago, se espera que los trabajadores alimenten a intervalos fijos una banda transportadora con partes
terminadas. Al hacer esto de manera exitosa, los trabajadores en esa clula de
trabajo son recompensados con un bono de 1.50 dlares por hora en ese da
de trabajo. El bono, que representa un aumento de 12.5% de incremento en el
pago por las mismas horas, representa una inyeccin considerable a la paga
regular de 12 dlares por hora y un incentivo eficaz para la mayor parte de los
trabajadores de la planta.
posible calidad de los materiales menor a la ideal, un desajuste ocasional del equipo utilizado en la produccin, la fatiga del trabajador y la variacin en la experiencia y los niveles de habilidad del personal que participa en la produccin. Al utilizar un estndar que tiene en cuenta fluctuaciones normales en los factores de
manufactura relevantes, los empleados por lo general pueden cumplir con un estndar haciendo un esfuerzo
razonable.
Seleccin de estndares
Qu estndares debe utilizar una empresa ideales o alcanzables para el periodo actual? No hay una
respuesta nica para todas las situaciones. El estndar ms apropiado para una empresa es el que le ayuda
a lograr sus metas estratgicas.
Las empresas que luchan por sobrevivir en industrias intensamente competitivas podran optar por utilizar estndares ideales para motivar a los empleados a hacer sus mejores esfuerzos. Sin embargo, los
estndares ideales no son eficaces si los fracasos constantes en cumplir con los estndares desalientan a
los empleados, o los llevan a ignorar los estndares.
No obstante, los estndares alcanzables para el periodo actual podran llevar incorporado cierto grado
de ineficiencia. Permitir algunas ineficiencias no es inteligente desde el punto de vista estratgico si la
empresa opera en un ambiente intensamente competitivo. Por ejemplo, un estndar que permite 25 hojas
adicionales de madera contrachapada comunica a la produccin que ha logrado un desempeo aceptable en
tanto no cometa ms de 25 errores por cada 500 hojas que corta.
Las ineficiencias cuestan a la empresa, disminuye la utilidad de operacin y debilita su posicin competitiva. Un estndar ideal prescribe un desempeo alto pero alcanzable. Cualquier desviacin a partir de
este estndar ideal es una imperfeccin y es indeseable para la empresa. Una empresa de clase mundial no
puede permitirse el lujo de ninguna ineficiencia y, muy probablemente, utilizara estndares ideales para
sus operaciones.
Anlisis de actividades
Como se examin en el captulo 1, el anlisis de actividad es el proceso de identificar, delinear y evaluar
las actividades requeridas para completar un trabajo, proyecto u operacin. Un anlisis de actividad profundo incluye toda la cantidad de elementos y las actividades requeridas para completar una tarea en forma
eficiente. El anlisis incluye personal de diversas reas funcionales, entre otros ingenieros de producto,
ingenieros industriales y contadores administrativos, as como tambin trabajadores de produccin.
Debido a que cada producto es diferente, los ingenieros de producto deben especificar los componentes
del producto con detalle. Basndose en las instalaciones, el equipo de la empresa y el diseo del producto,
los ingenieros industriales analizan los pasos o procedimientos necesarios para completar la tarea o producto. Luego, los contadores administrativos trabajan con los ingenieros para completar el anlisis.
Por ejemplo, un anlisis de actividades para preparar una hamburguesa en un restaurante de comida
rpida comienza con determinar los ingredientes y las tareas que se requieren para preparar, cocinar y
envolver una hamburguesa. El anlisis especifica las cantidades y calidades de cebolla, lechuga, jitomate,
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APLICACIN REAL Cmo cambi el benchmarking de General Mills a travs del tiempo?
Cuando Stephen W. Sanger, el CEO de General Mills estaba considerando
mejorar la eficiencia de sus cambios en la lnea de produccin, envi a
sus tcnicos a las carreras automovilsticas de la NASCAR en Carolina del
Norte para observar a los equipos en el foso de reparaciones. Los tcnicos
aplicaron esas tcnicas y redujeron a travs del tiempo de cinco horas a
20 minutos.
Fuente: Basado en Julie Foster, The Lucky Charm of Steve Sanger, BusinessWeek,
26 de marzo de 2001, p. 76.
encurtidos, carne molida, pan y otros ingredientes. Luego determina las herramientas, pasos o procedimientos, y el tiempo necesario para picar cebollas, cortar la lechuga, rebanar los jitomates y los encurtidos, cocinar la carne, poner los anteriores componentes en el pan y envolver la hamburguesa. El anlisis
especifica el nivel de habilidad y experiencia que requieren poseer los empleados, el equipo que se va a
utilizar y otros factores relevantes que afectan el desempeo. El contador administrativo agrega el costo de
los ingredientes, el salario de los empleados segn los niveles de habilidad requeridos, los costos indirectos
y otros artculos de costo relevantes para calcular el costo total estndar de una hamburguesa. El estndar
para la misma operacin es probable que vare en las distintas empresas debido a las diferencias en equipo,
niveles de habilidad personal y experiencia, polticas de operacin, u otros factores relevantes. Por ejemplo,
el costo estndar para elaborar papas fritas en McDonalds es probable que difiera del costo estndar para la
misma actividad en una tienda de hamburguesas pequea, la cual podra estar utilizando un equipo con 30
aos de antigedad y preparando una orden a la vez. En contraste, el McDonalds de enfrente podra estar
utilizando el equipo ms moderno capaz de preparar 10 pedidos a la vez.
Un anlisis de actividades, si se ejecuta de manera adecuada, ofrece las especificaciones ms precisas
para determinar los estndares. Sin embargo, debido al anlisis detallado que entraa, consume mucho
tiempo y resulta costoso.
Datos histricos
El costo de crear estndares mediante el anlisis de actividades u otros mtodos es demasiado elevado. El
alto costo de elaborar estndares por medio de un mtodo diferente deja a muchas empresas, en particular a
las pequeas, con muy pocas opciones, salvo confiar en los datos histricos si quieren aprovechar el costeo
estndar y los sistemas de presupuesto flexible. Los datos histricos para elaborar un producto similar son
una buena fuente para determinar el costo estndar de una operacin, cuando se dispone de datos confiables
y precisos y no han ocurrido cambios significativos en las condiciones de operacin o las tecnologas.
Por medio del anlisis cuidadoso de los datos histricos de la fabricacin de un producto o la realizacin
de una tarea, la administracin puede determinar estndares de operacin. Una prctica comn consiste
en utilizar el promedio o la media de las cantidades histricas de una operacin como el estndar para la
operacin. Sin embargo, una empresa decidida a lograr la excelencia debe utilizar el mejor desempeo en
el pasado como su estndar.
El anlisis de los datos histricos por lo general es mucho menos caro que el anlisis de las actividades.
Sin embargo, un estndar basado en el pasado puede estar desviado, y dejar fuera mejoras o cambios esperados, as como perpetuar ineficiencias del pasado. Ms an, aunque es probable que los estndares histricos
sean ms alcanzables que los ideales, los primeros podran no concordar con las mejoras continuas requeridas por diversas empresas en el ambiente competitivo global de hoy.
Benchmarking
Las asociaciones de fabricantes con frecuencia recopilan informacin industrial y tienen datos disponibles
que los administradores pueden utilizar para determinar estndares de operacin. Las prcticas actuales de
operaciones similares en otras empresas, no necesariamente de la misma industria, tambin constituyen
buenas pautas para establecer el estndar.
En aos recientes, muchas empresas de nivel mundial han quedado insatisfechas con el uso de las mejores operaciones de empresas de la misma industria, por lo que han adoptado como estndares las mejores
operaciones de cualquier empresa en cualquier lugar. Bath Iron Works, el cuarto astillero ms grande de
Estados Unidos, utiliza como su estndar los benchmarks de la empresa alemana Thyssen para el curvado
de tubos, los de Walt Disney World para el mantenimiento preventivo y los de L.L. Bean en lo que se refiere
a la inspeccin de recibos y la reduccin del consumo de papel. La planta de IBM en Austin, Texas, utiliza benchmarks de plantas, tales como Tatung, Sampo y DTK establecidas en Taiwn, para la fabricacin
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Un estndar autorizado
lo determina nica
o principalmente la
administracin.
Un estndar participativo
requiere la participacin
activa durante todo el
proceso de establecimiento
de estndares de los
empleados afectados por
dichos estndares.
Al utilizar una o ms de las anteriores fuentes de estndares como punto de inicio, una empresa puede
emplear un procedimiento autorizado o uno participativo al establecer los estndares.
Un estndar autorizado lo determina nicamente la administracin. En contraste, un estndar participativo requiere, a lo largo de la totalidad del proceso de establecimiento de estndares, una participacin
activa de los empleados afectados por ese estndar. Una empresa utiliza un proceso autorizado para asegurar la consideracin apropiada de todos los factores de operacin, incorporar los deseos o expectativas de
la administracin, o para agilizar el proceso de establecimiento de estndares. Sin embargo, las empresas
que utilizan un proceso autorizado de establecimiento de estndares deben tener presente que un estndar
es intil si los empleados lo ignoran.
Es ms probable que los empleados acepten los estndares que ellos han ayudado a determinar. La
participacin tambin reduce la posibilidad de que los empleados vean el estndar como poco razonable y
aumenta la probabilidad de que se convenzan de l o lo adopten como propio. Sin embargo, la administracin necesita ser persuasiva para asegurarse de que los estndares de los procesos participativos no eviten
que la empresa alcance sus metas u objetivos de operacin estratgicos.
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proceso de produccin, entre otras la cantidad de materiales directos necesaria o utilizada en la manufactura, los precios de los materiales directos, el tiempo de procesamiento y el grado y la frecuencia de la
supervisin necesaria para completar la manufactura.
A menudo, se requiere hacer igualar el uso de materiales ms caros de mayor calidad con el uso de
otros menos costosos de menor calidad. Los departamentos de marketing, de ingeniera, de produccin,
as como los contadores administrativos, necesitan evaluar lo anterior y determinar la calidad apropiada de
materiales directos de los productos.
Una vez que la empresa determina la calidad de materiales directos, los contadores administrativos
necesitan trabajar con los ingenieros industriales y el departamento de produccin a fin de establecer el
estndar para la cantidad de materiales directos necesaria para fabricar el producto. Entre los factores
considerados para establecer los estndares de cantidad de materiales directos estn el diseo del producto, los generadores del costo de las actividades de manufactura, la calidad de los materiales directos, as
como las condiciones de las instalaciones de produccin y el equipo que se va a utilizar para fabricar el
producto.
La calidad, la cantidad, y en ocasiones la oportunidad de las compras, afectan los estndares de precios
de los materiales. En un ambiente competitivo, muchas empresas hacen hincapi en las relaciones a largo
plazo con proveedores seleccionados que son confiables en la entrega a tiempo de materiales de calidad.
Para una empresa que destaca los beneficios a largo plazo y la confiabilidad de su cadena de abastecimiento, el precio estndar necesita revisarse slo cuando ocurre un cambio en los factores bsicos a largo plazo
que afectan los precios de materiales.
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Los costos de la mano de obra directa varan con los tipos de trabajo, complejidad del producto, nivel de
capacidad del empleado, naturaleza del proceso de produccin y el tipo y condicin del equipo que se va
a utilizar. Despus de considerar estos factores, ingeniera industrial, produccin, personal, representantes
del sindicato laboral y contadores administrativos determinan en forma conjunta el estndar de cantidad
para la mano de obra directa.
El departamento de personal determina la tasa de salario estndar para el tipo y el nivel de capacidad
que se requiere posean los empleados para el proceso de produccin. La tarifa de mano de obra estndar,
tanto para la mano de obra directa como para la indirecta, incluye no slo el salario pagado sino tambin
las prestaciones que se proporcionan a los empleados y los impuestos de nmina relacionados con los
sueldos y salarios. Las prestaciones incluyen seguros mdico y de vida, contribuciones al plan de pensin y
vacaciones pagadas. Los impuestos de nmina incluyen impuestos de desempleo y la parte del empleador
correspondiente a la evaluacin que hace el seguro social del empleado.
Por lo general, surge una duda en cuanto a de qu manera se tratan las primas de horas extras, tanto para
el costeo del producto como para los propsitos de anlisis de variacin posteriores. En muchos casos, las
primas de horas extras se tratan como parte de los costos indirectos. Esto es verdad cuando la programacin de la produccin (o el servicio) es aleatoria, o cuando el tiempo extra es ocasionado por tomar ms
tareas de las que pueden ser manejadas durante una semana de trabajo estndar. En este caso, la prima de
horas extras debe dividirse entre la produccin en general, es decir, entre toda la produccin del periodo.
Sin embargo, en otros casos, la prima de horas extras podra ser atribuida a un trabajo o cliente especfico,
por ejemplo, un pedido urgente. En este caso, la prima puede ser rastreada, y por tanto debe tratarse como
parte del costo de la mano de obra directa. Estos pagos en exceso por lo general aparecern como parte de
la variacin en la tarifa de la mano de obra directa durante el periodo.
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 503
FIGURA 13.2
Descripciones
Cantidad
Costo unitario
Subtotal
Total
4 libras
1 libra
$25
40
$100
40
$140
5 horas
40
200
5 horas
5 horas
12
24
60
120
180
$520
Materiales directos
Aluminio
PVC
FIGURA 13.3
Hoja de costo estndar
de Merrill-Continental
Company, Inc.
Fuente: Thomas A. Faulhaber,
Fred A. Coad y Thomas J.
Little, Building a Process Cost
Management System from the
Bottom Up, Management
Accounting, mayo de 1988,
p. 60.
Producto
Color
Fieltro
Ancho
Grosor del hule
Longitud del rollo
Tipo de paquete
Tasa de produccin
Prdida del ajuste
Recuperacin del ajuste
Uso de pegamento
Pulgadas
Pulgadas
Pies
Pies/minuto
Porcentaje
Porcentaje
Libras/pies2
Negro
S
48
0.060
100
1
6
5.0%
2.0%
0.05
Negro
No
48
0.080
80
2
4
5.0%
3.0%
0.05
Blanco
S
48
0.060
100
1
6
10.0%
5.0%
0.10
0.41
1.60
0.41
1.58
0.06
0.08
0.60
0.80
2.00
4.00
1
0
1
0
1
0
0
0
0
0
0
1
0
1
0
1
1
0
Materiales
Compuesto 1
Compuesto 1
Compuesto 2
Compuesto 2
Fieltro 1
Fieltro 2
Pegamento 1
Pegamento 2
Paquete 1
Paquete 2
Dls./lb
S.G.
Dls./lb
S.G.
Dls./pies2
Dls./pies2
Dls./libra
Dls./libra
Dls./cada uno
Dls./cada uno
Mano de obra
Directa
Extrusora
Operador
Indirecta
Mantenimiento
Montacargas de horquilla
Dls./hora
$10.00
$ 6.00
1.00
3.00
1.00
2.00
1.00
3.00
$12.00
$ 8.00
0.50
0.30
0.50
0.30
0.50
0.30
Cada uno
Pies2 cada uno
0.50
500
0.50
500
0.50
50
Conversin-preparacin
Horas de lnea
Material de desecho
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El presupuesto flexible
es un presupuesto que ajusta los ingresos y los costos
a la produccin lograda.
El presupuesto preparado previamente al inicio de un periodo, como se analiza en el captulo 8, es un presupuesto maestro para el periodo; presenta las expectativas y proporciona el programa de operaciones para
el periodo siguiente. El presupuesto es un presupuesto esttico debido a que se elabora nicamente para un
nivel especfico. Por ejemplo, el presupuesto que prepara Kerry Industrial Company (figuras 8.4 a 8.15) es
para ventas de 20 000 unidades en abril; 25 000 unidades en mayo, y 35 000 unidades en junio. La cantidad
presupuestada del costo de productos vendidos en abril, 371 750 dlares, es el costo esperado de productos
vendidos cuando Kerry vende 20 000 unidades.
El presupuesto maestro es til para la planeacin inicial y la coordinacin de las actividades durante un
periodo dado. Tambin sirve como una pauta o benchmark importante en la supervisin y el control de las
operaciones, al igual que para la evaluacin del desempeo. Sin embargo, las condiciones de operacin
rara vez resultan de la misma forma en que se esperaba o se haba pronosticado cuando se elabor el presupuesto. Siempre que la produccin lograda (por ejemplo, el volumen de ventas) difiera de la produccin
presupuestada, la organizacin necesita revisar el presupuesto maestro antes de evaluar la eficiencia de
operacin.
Si Kerry vendi 22 000 unidades en abril, el costo presupuestado de productos vendidos, 371 750 dlares, ya no sera apropiado para evaluar la eficiencia de operacin durante el periodo. Es necesario utilizar la
cantidad de costo que Kerry debe haber gastado en operar al nivel de 22 000 unidades.
Un presupuesto flexible es aquel que ajusta los ingresos y las erogaciones a la produccin real lograda.
Los cambios en la produccin (por ejemplo, las unidades fabricadas o vendidas para una empresa de manufactura, el nmero de das de pacientes para un hospital, o el nmero de estudiantes para un distrito escolar)
cambian los ingresos y las erogaciones esperadas de la empresa. Una compaia por lo general prepara un
presupuesto flexible al final del periodo cuando se conoce el trabajo total realizado o la produccin real
alcanzada durante el periodo.
Los presupuestos flexibles son tiles para propsitos del control operativo. Los datos de Schmidt Machinery Company en la figura 13.1 indican que la utilidad de operacin del periodo es de 72 000 dlares menos
que la cantidad presupuestada. Al recibir el informe, es probable que la administracin quiera saber:
1. Por qu la utilidad de operacin ha disminuido.
2. Por qu las erogaciones han aumentado de 75 a 80% de las ventas. Puede la administracin hacer algo
para evitar que suceda lo mismo el siguiente ao?
3. Por qu las erogaciones de ventas y las erogaciones generales han aumentado en 10 650 dlares?
4. Cules son las razones del deterioro de los resultados de operacin? Es por causa de cambios en:
a) las unidades vendidas?
b) el precio de venta?
c) la mezcla de ventas?
d) los costos de produccin?
e) las erogaciones generales y de venta?
Preparar un presupuesto flexible permite a la administracin ajustar el presupuesto al nivel de produccin
alcanzado y responder a estas preguntas.
Los presupuestos flexibles difieren del presupuesto maestro en el nmero de unidades incluidas en el
presupuesto. Otros factores, como precios de venta por unidad y costos variables por unidad, siguen siendo
los mismos tanto en el presupuesto flexible como en el presupuesto maestro. Las erogaciones fijas totales
por lo general permanecen igual en el presupuesto flexible y en el presupuesto maestro a la vez, a menos
que el nivel real de actividad difiera en forma considerable del nivel planeado (por ejemplo, que se encuentre fuera del rango relevante). En la figura 13.4 se ilustra el presupuesto flexible de Schmidt para octubre
de 2007. Schmidt elabor el presupuesto flexible en tres pasos:
Paso 1: Determinar la produccin del periodo. Schmidt fabric y vendi 780 unidades. Por tanto,
el presupuesto flexible se basara en un nivel de produccin de 780 unidades.
Paso 2: Utilizar el precio de venta y los datos del costo variable por unidad asentados en el
presupuesto maestro para calcular los ingresos de venta y las erogaciones variables, respectivamente, para la produccin del periodo y calcular el margen de contribucin del presupuesto
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 505
FIGURA 13.4
Presupuestos flexible
y maestro de Schmidt
Machinery Company
(1)
Presupuesto flexible
Unidades
780
(2)
Presupuesto maestro (esttico)
1 000
Ventas ($800)
Erogaciones variables ($450)
$624 000
351 000
100.00%
56.25
$800 000
450 000
100.00%
56.25
$273 000
150 000
43.75%
24.04
$350 000
150 000
43.75%
18.75
Utilidad de operacin
$123 000
19.71%
$200 000
25.00%
flexible. El precio de venta por unidad y el costo variable por unidad en el presupuesto maestro es de
800 y 450 dlares, respectivamente. As, a 780 unidades:
Ventas totales del presupuesto flexible = 780 unidades por $800 por unidad
Erogaciones variables totales del presupuesto flexible = 780 unidades $450 por unidad
Margen de contribucin del presupuesto flexible = 780 unidades $350 por unidad
$624 000
351 000
$273 000
Una empresa puede preparar un presupuesto para distintos niveles de produccin o actividad. En este
texto se emplea el trmino proforma para referirse a los presupuestos preparados para mltiples niveles de
produccin. El trmino presupuesto flexible se utiliza en un sentido ms limitado, es decir, el presupuesto
basado en el nivel de actividad real que se logra durante un periodo.
Evaluacin de la eficiencia
Con la ayuda de un presupuesto flexible, ahora es posible separar los 72 000 dlares de variacin en utilidad de operacin (figura 13.1) en dos componentes: una variacin en presupuesto flexible y una variacin
en volumen de ventas. Los detalles de esta descomposicin se muestran en la figura 13.5. Ntese que
tambin se hace referencia a la variacin en utilidad de operacin como variacin total en el presupuesto
maestro (esttico).
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FIGURA 13.5
Desglose de la variacin
en utilidad de operacin
(1)
Real
Unidades
Ventas
Erogaciones variables
Margen de contribucin
Erogaciones fijas
Utilidad de operacin
(2)
Variaciones en el
presupuesto flexible
780
$639 600
(3)
Presupuesto
flexible
780
$15 600F
$624 000
(4)
(5)
Variaciones en
Presupuesto
volumen de ventas maestro (esttico)
220
1 000
$176 000D
$800 000
350 950
50F
351 000
99 000F
450 000
$288 650
$15 650F
$273 000
$ 77 000D
$350 000
160 650
10 650U
150 000
$128 000
$ 5 000F
$123 000
150 000
$ 77 000D
$200 000
La variacin en volumen de ventas de un periodo es la diferencia entre la cantidad en el presupuesto flexible y la cantidad en el presupuesto maestro (esttico) del periodo por el concepto correspondiente. Una
variacin en volumen de ventas mide el efecto de los cambios en el volumen de ventas sobre los ingresos,
las erogaciones, los mrgenes de contribucin, o la utilidad de operacin del periodo. En la columna 4
de la figura 13.5 se muestran las variaciones en volumen de ventas para octubre de 2007.
En el presupuesto maestro (columna 5) se observa que la empresa planeaba vender 1 000 unidades en
octubre de 2007. Sin embargo, Schmidt Machinery Company vendi slo 780 unidades en octubre. En la
columna 3 se apunta el presupuesto de 780 unidades (nivel de produccin real del periodo). La diferencia
entre el presupuesto flexible y el maestro es la variacin en volumen de ventas. As, la variacin en volumen de ventas es desfavorable en 220 unidades y desfavorable en 77 000 dlares en cuanto a utilidad de
operacin (columna 4).
Ntese que la variacin en volumen de ventas en trminos de la utilidad de operacin es la misma que la
variacin en volumen de ventas del margen de contribucin. Esto sucede por causa de que, como se seal
anteriormente, las erogaciones fijas en el presupuesto maestro y el presupuesto flexible por lo general son
iguales. As, otra forma de calcular la variacin en volumen de ventas en trminos de la utilidad de operacin es multiplicar la diferencia entre las unidades vendidas y las unidades asentadas en el presupuesto
maestro (esttico) por el margen de contribucin por unidad del presupuesto maestro:
Variacin en
volumen de ventas
Unidades reales
Unidades presupuestadas
=
en trminos de la utilidad
vendidas
por venderse
de operacin
= (780 1 000 ) $350
Margen de contribucin
del presupuesto
maestro por unidad
= $77 000D
La variacin en volumen de ventas expresada en trminos de la utilidad de operacin seala que, al
mantenerse constante todo lo dems, una disminucin de 220 unidades en las unidades vendidas disminuy
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 507
la utilidad de operacin de la empresa en 77 000 dlares. La variacin en volumen de ventas podra ser el
resultado de una o ms de las siguientes razones:2
1. El mercado para el producto ha cambiado. La demanda total del producto creci (declin) a una proporcin ms alta de lo esperado.
2. La empresa perdi participacin del mercado frente a sus competidores.
3. La empresa fall en establecer una meta apropiada para el periodo.
4. La empresa estableci un precio de venta inapropiado para el producto.
5. Los programas de marketing y de promocin no fueron eficaces.
Cada una de estas causas podra ser resultado de uno o ms factores de contribucin. Por ejemplo,
es probable que una empresa haya perdido participacin de mercado debido, entre otras causas, a problemas de calidad que resultaron en insatisfaccin de los clientes, cambios en las preferencias y gustos de los
clientes, publicidad ineficaz, reduccin en el nmero de llamadas de venta o de vendedores, o productos
no disponibles debido a problemas de produccin. La respuesta adecuada a una variacin en volumen de
ventas depende de la causa de sta. En el captulo 15 se hace un anlisis ms detenido de las variaciones en
volumen de ventas para identificar las variaciones atribuibles a cambios en el tamao y en la participacin
del mercado.
Las variaciones en volumen de ventas considerables tienen implicaciones importantes en la eficacia de
la estrategia elegida por la empresa. Una variacin desfavorable importante en volumen de ventas indica
que el mercado es ms pequeo que el nivel planeado cuando la empresa estableci su estrategia y la meta
para el periodo. La empresa podra necesitar modificar o abandonar su estrategia. Una pequea variacin
en volumen de ventas indica que la estrategia de la empresa y los planes de operacin estn en camino de
lograr sus metas. Una variacin favorable considerable en volumen de ventas indica que la empresa necesita buscar una estrategia o una meta de operacin ms dinmica.
Las variaciones en presupuesto flexible (FB) se refieren a diferencias entre las cantidades reales y las cantidades del presupuesto flexible. Como se indica en la columna 2 de la figura 13.5, una
Variacin en presupuesto flexible = Resultados reales Resultados del presupuesto flexible
De esta manera, hay variaciones en presupuesto flexible para ventas, costos variables, costos fijos y utilidad
de operacin.
La variacin total en presupuesto flexible de un periodo es la diferencia entre la utilidad de operacin
del presupuesto flexible y la utilidad de operacin que se obtuvo en realidad durante el periodo. En la figura
13.5 se observa que la variacin total en presupuesto flexible de octubre es favorable en 5 000 dlares de
la siguiente forma:
Variacin total en
Utilidad de operacin Utilidad de operacin
=
presupuesto flexible
(real) ganada
en presupuesto flexible
= $128 000 $123 000
= $5 000 favorables (F)
Esta variacin en presupuesto flexible total de 5 000 dlares (F) para Schmidt es el resultado de
una variacin favorable de 15 600 dlares en el precio de venta, una variacin favorable en las erogaciones
variables de 50 dlares y una variacin desfavorable en las erogaciones fijas de 10 650 dlares.
En el caso de una empresa de productos mltiples (que no se considera en este captulo), la variacin en volumen de ventas
es posible descomponerla en una variacin pura de volumen y una variacin de combinacin de ventas. Este tema se trata en el
captulo 15.
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Como su nombre lo dice, la variacin en precio de venta refleja el efecto de una diferencia en el precio de
venta real comparado con el precio de venta presupuestado. De este modo, la variacin en precio de venta
se determina tomando la diferencia entre los ingresos de venta reales por un periodo y el ingreso de ventas
en el presupuesto flexible para el periodo. La diferencia entre estas dos cantidades, si la hay, resulta de
las desviaciones del precio de venta real a partir del precio de venta presupuestado:
Ingreso de ventas real = Unidades vendidas precio de venta real por unidad
El ingreso de ventas en el presupuesto flexible = Unidades vendidas precio de venta presupuestado
por unidad
Ambos ingresos de venta son para el mismo nmero de unidades, las vendidas durante el periodo. La
diferencia entre estos dos ingresos de venta est en el precio de venta por unidad y, por tanto, se le llama
variacin en precio de venta del periodo.
Ingreso de ventas
Variacin en el presupuesto
Ingreso de
=
vendidas
real
por
unidad
vendidas
puestado por unidad
Precio de venta
Precio de venta
Unidades
=
real
por
unidad
presupuestado
por
unidad
vendidas
precio de venta
venta real
presupuesto flexible
= $639 600
$624 000
Precio de venta
Unidades
Variacin en
Precio de venta
=
La variacin total en costo variable en el presupuesto flexible es la diferencia entre el costo variable total
erogado durante un periodo y el costo variable total en el presupuesto flexible para el periodo. As, esta
variacin refleja la desviacin del costo variable real ocurrido durante el periodo a partir del costo variable
estndar para la produccin del periodo.
Ntese en la figura 13.5 que Schmidt erog 350 950 dlares de costos variables totales en octubre de
2007 para producir y vender 780 unidades de XV-1. En la hoja de costo estndar (figura 13.2), el costo
de produccin variable estndar es de 400 dlares por unidad, incluidos 140 dlares para materiales directos, 200 dlares para mano de obra directa y 60 dlares por costos indirectos variables. En el caso de
780 unidades, el costo de produccin variable estndar es de 312 000 dlares (400 dlares por unidad
780 unidades). Adems, la erogacin variable estndar de venta y administracin es de 50 dlares por
unidad, o 39 000 dlares en total (50 dlares por unidad 780 unidades). Esto lleva el costo variable total
de produccin y venta de 780 unidades a 351 000 dlares (312 000 + 39 000). La diferencia entre el costo
variable real llevado a cabo durante el periodo y el costo variable total en el presupuesto flexible para las
unidades fabricadas y vendidas durante el periodo es la variacin en costo variable en el presupuesto flexible, que es favorable en 50 dlares:
Variacin total en costo variable
Costo variable total del
== Total del costo variable erogado presupuesto flexible
en el presupuesto flexible
= $350 950 [( $140 + $ 200 + $60 + $ 50 ) 780 unidades]
= $350 950 ($450 780 )
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 509
Producto XV1
Unidades producidas: 780
Resultados reales
Materiales directos
Aluminio
PVC
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costo variable total de los artculos producidos
Erogaciones variables de ventas y administracin
Costos variables totales durante el periodo
Presupuesto flexible
Costo variable presupuestado de los artculos producidos:
Costo de produccin variable estndar por unidad (de la figura 13.2)
Nmero de unidades producidas
Erogaciones variables presupuestadas de ventas y administracin
Costos variables totales presupuestados para el periodo
Variacin total de costos variables en el presupuesto flexible para el periodo
$94 380
29 520
$400
780
780 $50
$123 900
147 420
40 630
$311 950
39 000
$350 950
$312 000
39 000
$351 000
$ 50F*
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Un modelo general para el anlisis de las variaciones en costo variable en el presupuesto flexible se presenta en la figura 13.7.
Obsrvese que la variacin en precio para los materiales directos puede calcularse ya sea al momento de
la compra o al momento de la produccin. Si lo primero es el caso, entonces AQ en la figura 13.7 significa
cantidad real de materiales comprados y se hace referencia a la variacin resultante como variacin en
precio de compra de los materiales. Sin tener en cuenta cundo se calcula la variacin en precio de los
materiales, la variacin en cantidad se calcula al final del periodo, una vez que se conoce la produccin.
El trmino AQ en la variacin en cantidad de materiales siempre se refiere a la cantidad real de materiales
consumidos en la produccin de un periodo dado.
En seguida se aplica el modelo general al anlisis de variaciones en costo variable en el presupuesto
flexible de Schmidt Machinery Company, octubre de 2007.
(1)
Costo de entrada real
(AQ) 3 (AP)
(2)
Entrada real a
costo estndar
(AQ) 3 (SP)
(3)
Cantidad del
presupuesto flexible
(SQ) 3 (SP)
Variacin en cantidad
(eficiencia) 5 (2) 2 (3)
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 511
FIGURA 13.8
Comparacin detallada
de los costos variables
reales y los costos
variables del presupuesto
flexible
Octubre de 2007
Producto XV1
Unidades producidas: 780
Costos variables reales erogados
Materiales directos
Aluminio
PVC
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costo variable total de los artculos producidos
Erogaciones variables de ventas y administracin
Costos variables totales ocurridos
Presupuesto flexible para costos variables
Materiales directos
Aluminio
PVC
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
$123 900
147 420
40 630
$311 950
39 000
$350 950
$109 200
156 000
46 800
$312 000
39 000
$351 000
$14 700D
8 580F
6 170F
$ 50F
0
$ 50F
En las figuras 13.8 y 13.9 se ilustra un anlisis de costos de materiales directos empleando los datos
de operacin de octubre de 2007 de Schmidt Company. En la figura 13.8 se observa que Schmidt utiliz
3 630 libras de aluminio a un costo total de 94 380 dlares para fabricar 780 unidades de XV-1. La hoja de
costo estndar que se presenta en la figura 13.2 indica que el costo estndar por una unidad de XV-1 es de 4
libras de aluminio a 25 dlares por libra. En la figura 13.9 aparecen los clculos para obtener las variaciones
relacionadas con el uso del aluminio para fabricar 780 unidades de XV-1 durante el periodo.
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FIGURA 13.9
Variacin de materiales
directos en el presupuesto
flexible: aluminio
(2)
Entrada real
a costo estndar
(AQ) (SP)
3 630 libras $25
$90 750
(1)
Costo de entrada real
(AQ) (AP)
3 630 libras $26
$94 380
Variacin en precio (PV)
O,
(3)
Cantidad del
presupuesto flexible
(SQ) (SP)
3 120 libras $25
$78 000
Variacin en uso (UV)
PV = ( AP SP) AQ
= ($26 $25) 3 630
= $1 3 630
= $3 630 desfavorable
Interpretacin de la variacin en precio (VP) de materiales directos. Una variacin en precio (VP)
de materiales directos es el resultado del fallo en negociar descuentos de compras, un cambio de precio
inesperado en los materiales, cambios en los costos de flete, variacin en los grados de materiales, u otras
causas. El departamento de compras con frecuencia es la oficina con ms probabilidad de proporcionar una
explicacin, o de ser el responsable de las variaciones en precio de los materiales.
Se debe tener cuidado al interpretar las variaciones en precio de materiales directos. Una variacin
favorable en precio de materiales directos podra resultar en altos costos de produccin si los materiales
de bajo costo son de mala calidad. Los costos de flujo hacia abajo, como material de desecho, reproceso,
interrupciones en los programas de produccin, o el campo del producto, podran exceder los ahorros obtenidos de precios ms bajos en los materiales. Una empresa con una estrategia de diferenciacin es probable
que fracase cuando busca variaciones en precio favorables por medio de la compra de materiales de baja
calidad. Una empresa que compite en costo bajo tambin tiene probabilidad de fracasar si la calidad de sus
productos es menor a las expectativas de los clientes o si aumenta sus costos de flujo hacia abajo.
3
Como alternativa, la variacin en el precio de materiales directos podra calcularse en el punto de produccin, en cuyo caso
AQ se refiere a cantidad real entregada a produccin.
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 513
Razn de uso de
materiales
es el cociente de la cantidad utilizada entre la
cantidad comprada.
Los costos de acarreo y los costos adicionales de manejo de los materiales pueden exceder los ahorros
derivados de las compras a precios bajos. Una empresa con un departamento de compras eficaz en cuanto
a costos que tiene varios almacenes llenos de materiales y abastos adquiridos al mayoreo a precios bajos
podra tener un costo general total ms elevado que una empresa que compra en pequeas cantidades segn
lo necesita y mantiene a la mano slo una cantidad mnima de materiales directos, aunque la empresa haya
pagado precios de compra ms elevados por estos materiales.
Adems de las variaciones en precio, muchas empresas tambin utilizan razones para evaluar el desempeo de los departamentos de compras. Una razn de uso de materiales es el cociente de la cantidad
utilizada entre la cantidad comprada. Una razn baja del uso de materiales sugiere que el departamento
de compras adquiri materiales para el inventario ms que para las necesidades operativas del periodo.
Dicho movimiento es costoso si la empresa considera todos los costos. El beneficio de cualquier variacin
favorable en precio debe evaluarse junto con el costo del almacenamiento del inventario de las compras
excedentes.
Variacin en uso
La variacin en uso de
materiales directos
de cada materia prima es
igual a la diferencia entre
las unidades reales utilizadas durante el periodo
y las unidades estndares
que deberan haberse usado para la produccin del
periodo, multiplicada por el
costo estndar por unidad
del material directo.
La variacin en uso de materiales directos se refiere a la eficiencia con la que cada materia prima se utiliz
durante el periodo. Para cada materia prima, esta variacin se calcula como la diferencia entre las unidades
reales utilizadas durante el periodo y las unidades estndar que deban haberse utilizado para la produccin
del periodo, multiplicada por el costo estndar por unidad de material directo. Esta variacin tambin se
conoce como variacin en eficiencia o en cantidad.
Schmidt Machinery Company utiliz 3 630 libras de aluminio para fabricar 780 unidades de XV-1. De
acuerdo con la hoja de costo estndar (figura 13.2), cada unidad de XV-1 requiere 4 libras de aluminio. Por
tanto, la cantidad total estndar de aluminio para las 780 unidades fabricadas durante el periodo es de 3 120
libras (780 unidades 4 libras por unidad). Esto indica que la cantidad de 3 630 libras de aluminio utilizada en la produccin es 510 libras ms grande que la cantidad total estndar por las 780 unidades de XV-1
fabricadas durante el periodo. Al precio estndar de 25 dlares por libra, la variacin en uso es desfavorable
en 12 750 dlares (columna 2 columna 3, figura 13.9). O de otra manera,
Variacin en uso Cantidad total
Cantidad estndar total
de materiales = de material de material directo por
directo utilizado las unidades producidas
directos
UV = (AQ SQ) 3 SP
Costo estndar
3 por unidad de
material directo
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FIGURA 13.10
Variacin de la mano
de obra directa en el
presupuesto flexible:
Schmidt Machinery
Company, octubre de
2007
(1)
Entrada real
a costo real
(AQ) (AP)
3 510 horas $42
$147 420
O,
(2)
Entrada real
a costo estndar
(AQ) (SP)
3 510 horas $40
$140 400
(3)
Cantidad en el
presupuesto flexible
(SQ) (SP)
3 900 horas $40
$156 000
(AP SP) AQ
($42 $40) 3 510
$7 020D
(AQ SQ) SP
(3 510 3 900) $40
$15 600F
La variacin en tarifa de mano de obra directa es la diferencia entre el salario estndar real y el salario
estndar multiplicado por las horas trabajadas durante el periodo. Schmidt Machinery Company pag un
salario promedio de 42 dlares por hora por 3 510 horas de mano de obra directa en octubre. Sin embargo,
la hoja de costo estndar requiere un salario de 40 dlares por hora. La empresa pag 2 dlares ms por
hora que la tarifa estndar por hora. Con 3 510 horas totales que se trabajaron en realidad, la variacin total
en tarifa de mano de obra directa es desfavorable en 7 020 dlares (figura 13.30, columna 1 columna 2).
O de otra manera,
Variacin en tarifa de Salario por hora
Tarifa por hora Total de horas de mano
=
de obra trabajadas
mano de obra directa real pagada
estndar
R V = (AP SP) AQ
= ($42 $40) 3 510 horas de mano de obra
= $7 020D
Una variacin en tarifa de mano de obra directa refleja el efecto en la utilidad de operacin cuando el
salario real por hora se desva del salario estndar por hora. Esto podra ser el resultado de no utilizar trabajadores con el nivel de habilidad especificado en la hoja de costo estndar para el trabajo realizado, o de
utilizar un estndar no actualizado.
Por lo general, el departamento de personal es responsable de las variaciones en el salario de la mano de
obra. Sin embargo, produccin podra ser el responsable de la variacin si elige utilizar empleados con un
nivel de habilidad distinto al especificado en la hoja de costos estndar.
Una variacin en eficiencia de mano de obra directa ocurre cuando el total de las horas de mano de
obra directa trabajadas se desva del total de horas de mano de obra directa estndar para la produccin
del periodo. Se calcula multiplicando la diferencia entre las horas reales y las horas estndar por la tarifa
estndar de mano de obra por hora.
Variacin en
eficiencia de mano =
de obra directa
Total de horas
Total de horas de mano
Tarifa estndar por hora
de mano de obra de obra directa estndar para de mano de obra directa
directa trabajadas
la produccin del periodo
Como se indica en la figura 13.8, Schmidt Machinery Company utiliz 3 510 horas de mano de obra directa
para fabricar 780 unidades de XV-1 en octubre de 2007. La hoja de costo estndar (figura 13.2) permite
cinco horas de mano de obra directa para una unidad de XV-1. El total de horas estndar tena en cuenta
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 515
780 unidades de XV-1, por consiguiente, es 3 900 horas (780 5). De esta manera, Schmidt utiliz este
periodo 390 horas de mano de obra directa menos que el estndar. A una tarifa estndar de 40 dlares la
hora, la variacin en eficiencia de mano de obra directa (cantidad) es favorable en 15 600 dlares (figura
13.10, columna 2 columna 3). O de otra manera,
Variacin en eficiencia 3 510 horas
3 900 horas
=
Entrada real a
costo unitario real
(AQ) (AP)
Nmero de unidades compradas
Costo unitario real de los materiales
Cantidad en el
presupuesto flexible
(SQ) (SP)
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Sin tener en cuenta cuando se reconoce una variacin en precio de materiales directos, para calcular la
variacin en el uso de los materiales directos se emplea el nmero de unidades consumido realmente en
la produccin, como se seala en la parte inferior de la figura 13.11.
En el apndice de este captulo se presentan los asientos en el libro diario para registrar los flujos de
costos en un sistema de costos estndar, as como tambin las variaciones en costo estndar relacionadas.
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Un sistema de costos estndar proporciona pautas para las operaciones y criterios o benchmarks para las
evaluaciones de desempeo. Sin embargo, las empresas deben utilizar las variaciones de manera estricta
como aportaciones para obtener un mejor entendimiento y mejorar las operaciones; nunca deben utilizar
las variaciones como medios para encontrar chivos expiatorios. La investigacin en el comportamiento
organizacional ha demostrado que las operaciones exitosas con frecuencia son resultado de recompensas
apropiadas. En el uso de un sistema de costo estndar, la atencin se debe concentrar en influir en el comportamiento por medio de un reforzamiento positivo y una motivacin apropiada. Rara vez el xito a largo
plazo resulta de penas y castigos.
Los estndares percibidos como irrazonables ejercen una presin excesiva en los empleados y podran
tener consecuencias disfuncionales. Los administradores o empleados con percepciones negativas a menudo se desalientan y adoptan comportamientos protectores o defensivos. Algunos podran incluso tratar de
sabotear el sistema utilizando tcticas como acolchonar el presupuesto, disminuir la calidad del producto
y el servicio, aumentar el ausentismo, presentar actitudes displicentes o una disminucin en la iniciativa,
entre otras. Por otro lado, los administradores y otros empleados que tienen percepciones positivas de un
sistema de costo estndar muestran entusiasmo, creatividad y productividad.
El contralor y el personal de apoyo son responsables de informar a la administracin los resultados de
las operaciones, comparar los resultados de operacin con las metas presupuestadas e identificar las variaciones. La funcin principal del contralor y su personal de soporte es ayudar a la administracin a lograr
mejores resultados. No deben usurpar la lnea de autoridad ni dar la impresin de que pueden hacerlo. A
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 517
los empleados del personal no se les deben dar rdenes de ejercer autoridad sobre el personal de la lnea
de operacin. Ni el contralor debe reprender al personal de operacin por los resultados desfavorables que
se reflejen en los informes de desempeo. Cualquier accin en respuesta a las variaciones favorables o
desfavorables es estrictamente una funcin de la lnea. El contralor es responsable de disear un sistema de
control de costos eficaz. Los ejecutivos y los supervisores de la lnea tienen la responsabilidad directa
de implementar el control de costos.
No todas las variaciones deben tratarse de la misma forma. Una variacin favorable en eficiencia de
una operacin que no constituye un cuello de botella tiene poco beneficio para la empresa, salvo el ahorro
en costo en la cantidad de la variacin favorable de eficiencia. Por otra parte, una variacin favorable en
eficiencia de una operacin de cuello de botella mejora la eficiencia de operacin general de la empresa,
adems de los ahorros en los costos de la variacin favorable de eficiencia. En forma similar, una variacin
desfavorable en eficiencia de mano de obra directa experimentada por una operacin que no constituye un
cuello de botella no afecta a la empresa ms que en el mayor nivel de costos de produccin. Por otro lado,
una variacin desfavorable en eficiencia de mano de obra directa en una operacin de cuello de botella
resulta en una reaccin en cadena negativa en los costos totales de produccin y las operaciones de la
empresa. La variacin desfavorable en eficiencia de una operacin de flujo hacia arriba que constituye un
cuello de botella es probable que reduzca la produccin de las operaciones de flujo hacia abajo. Una serie
de variaciones desfavorables en eficiencia en una o ms operaciones de cuello de botella ocasiona grandes
daos en la operacin de la empresa.
Resumen
Las mediciones de la eficacia y la eficiencia ayudan a los administradores a evaluar las operaciones. Los
administradores estn interesados en la eficacia para determinar si han alcanzado las metas establecidas
Variacin en
precio de venta
Variacin en materiales
directos (DM)
Variacin
en precio de
materiales
directos
Variacin
en uso de
materiales
directos
Variaciones en costos
de produccin
Variacin en mano
de obra directa (DL)
Variacin
en tarifa
de mano de
obra directa
Variaciones en erogaciones
de ventas y administracin
Variacin en costos
indirectos*
Variacin
en eficiencia
de mano de
obra directa
Variaciones
en costos
indirectos
variables
Variacin
en erogacin
de costos
indirectos
variables
Variacin
en eficiencia
de costos
indirectos
variables
Variaciones
en erogacin
variable de
ventas y
administracin
Variaciones
en erogacin
fija de
ventas y
administracin
Variaciones
en costos
indirectos
fijos
Variacin
en erogacin
(presupuesto)
de costos
indirectos
fijos
Variacin en
volumen de
produccin
de costos
indirectos
fijos
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para el periodo, y en la eficiencia para ver si han realizado las operaciones con la cantidad de recursos esperada. Una medida de la eficacia que se utiliza de manera comn es la variacin en la utilidad de operacin,
que es la diferencia entre el presupuesto maestro y la utilidad de operacin real. Esta variacin tambin se
conoce como variacin en presupuesto maestro del periodo.
Una operacin es eficiente si no desperdician recursos. Un presupuesto flexible tiene una funcin importante en la evaluacin de la eficiencia de operacin. Al utilizar el presupuesto flexible para la produccin lograda, la administracin puede separar la variacin en utilidad de operacin (tambin llamada
variacin en presupuesto maestro para el periodo) en una variacin en volumen de ventas y una variacin
total en presupuesto flexible. A su vez, la variacin total en presupuesto flexible puede separarse en una
variacin en precio de venta, una variacin en costo variable total y una variacin en costo fijo total. Las variaciones en costos variables pueden cada una dividirse en componentes de precio y calidad. En la figura
13.12 se proporciona una visin general del proceso de descomposicin de la variacin para una empresa
de un solo producto. En la figura 13.13 se presenta, por medio de un desglose de costos fijos en oposicin
a costos variables, un informe breve de la variacin para el ejemplo de Schmidt Machinery Company.
El establecimiento de un estndar requiere un anlisis cuidadoso de las operaciones. El estndar puede
ser un estndar ideal o un estndar alcanzable para el periodo actual. Una operacin de produccin por lo
general tiene una hoja de costo estndar que detalla la cantidad y el costo estndares para todos los elementos de la produccin importantes. Para fijar estndares una empresa utiliza el anlisis de las actividades,
datos histricos, benchmarking, expectativas del mercado, o consideraciones estratgicas, entre otras.
Los avances recientes en la tecnologa de produccin, como el sistema JIT, los sistemas de manufactura
flexible, la administracin de la calidad total y la teora de restricciones, han tenido un efecto considerable
en la manufactura y los costos estndar, incluida la disminucin de la importancia de la variacin en precio
de compra de los materiales, las variaciones en mano de obra y las variaciones en las operaciones que no
constituyen un cuello de botella.
El uso de costos estndar debe enfocarse en influir sobre el comportamiento con refuerzos positivos ms
bien que en imponer penas y castigos. Los flujos de costos en un sistema de costos estndar se ilustran en
el apndice A.
FIGURA 13.13 Resumen de variaciones: ejemplo de Schmidt Machinery Company, octubre de 2007
Variacin en el presupuesto maestro (esttico)
(Utilidad de operacin real utilidad de operacin en el presupuesto maestro)
$72 000D
Variacin en
materiales directos
$14 700D
Variacin en precio
de compra
$4 350D
Variacin
en uso
$10 350D
Variacin en mano
de obra directa
$8 580F
Variacin
en tarifa
$7 020D
Costos
indirectos
$6 170F*
Erogaciones
de ventas y
administracin
$0
Costos
indirectos
$10 650D*
Erogaciones
de ventas y
administracin
$0
Variacin
en eficiencia
$15,600F
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 519
Apndice A
Registro de los flujos de costos y las variaciones de stos
en un sistema de costos estndar
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 6
Registrar los flujos de costos
de produccin y las variaciones relacionadas en un
sistema de costos estndar.
Los sistemas de costo estndar utilizan las mismas cuentas para el inventario y para el registro de los costos de produccin que los sistemas de costeo real o normal emplean. En estos trminos, tienen cuentas,
como almacn de materiales, mano de obra devengada, costos indirectos, trabajo en proceso, almacn de
artculos terminados y costo de ventas. Los costos de produccin fluyen a travs de cuentas de produccin
y de costos de manufactura en formas que son similares a los flujos de costos en un sistema de costo real
o normal. Desde luego, los sistemas de costos estndar tienen costos estndar en lugar de costos reales o
normalizados que fluyen a travs de las cuentas.
Otra diferencia es el uso de cuentas de variacin en los sistemas de costo estndar. Las empresas que
utilizan un sistema de costo estndar tienen una cuenta de libro mayor separada para cada variacin. Las
variaciones favorables tendrn saldo acreedor mientras que las variaciones desfavorables tendrn saldo
deudor. La disposicin de fin de periodo (cierre) de estas cuentas de variaciones se examina en el captulo
14. En la figura 13A.1 se observa un diagrama del proceso de registro de costos para un sistema de costos
estndar.
Cuenta
Almacn de materiales
Variacin en precio de compra de materiales directos (si es desfavorable)
Efectivo o Cuentas por pagar
Variacin en precio de compra de materiales directos (si es favorable)
Cantidad
Costo total estndar de los materiales comprados
Cantidad de variacin desfavorable
Costo de compra de los materiales
Cantidad de variacin favorable
FIGURA 13A.1 Flujos de costo estndar de produccin (mano de obra directa y materiales directos)*
Almacn de
materiales directos
(1) Inventario inicial Entregas a
(2) Compras
produccin
(a costo estndar) (a costo
estndar)
(3)
Trabajo en proceso
Produccin
terminada
(7)
(artculos
producidos)
a costo estndar
Almacn de
artculos terminados
(8) Inventario inicial
(7) Costo
de artculos
producidos
Unidades
vendidas (a costo (9)
de produccin
estndar)
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APLICACIN REAL Factores que hicieron que funcionara el pago por desempeo en Monsanto,
DuPont, American Express y otras empresas
Despus de examinar las prcticas en varias compaas, incluidas Monsanto, DuPont, American Express, Xel, Xaloy, GTE y Black Bos, BusinessWeek
concluy que estos factores facilitan desempeos excelentes:
Establecimiento de metas alcanzables.
Establecimiento de metas con sentido. No se puede motivar ni recompensar estableciendo metas que los empleados no pueden comprender.
Medidas financieras complejas e informes con un exceso de lenguaje especializado no tienen ningn significado para la mayora de los
empleados.
Para ilustrar, en octubre de 2007 Schmidt Machinery Company adquiri 3 630 libras de aluminio a 26
dlares por libra. El trmino de la compra es 1/EOM, n/180. En la hoja de costo estndar (figura 13.2) se
indica que el costo es de 25 dlares por libra. La empresa registra todos los descuentos de efectivo cuando
se obtienen. El asiento de la compra en el libro diario es como sigue:
Fecha
Cuenta
7 de octubre
Cantidad
90 750
3 630
94 380
El precio de compra que Schmidt acord pagar es 3 630 dlares ms alto que el costo total estndar por las
3 630 libras de aluminio, una variacin desfavorable de precio en materiales directos. Schmidt registra la
variacin desfavorable cargando la cuenta de variacin.
El asiento en el libro diario al final del mes para registrar la entrega de materiales directos, despus de
que sea posible determinar la produccin del mes, toma la siguiente forma:
Cargo
Trabajo en proceso
Cuenta
Abono
Cantidad
antidad estndar total de materiales, a un costo
C
estndar, para la produccin del periodo
Cantidad de variacin desfavorable
Cantidad total de materiales utilizados como
costo estndar
Cantidad de variacin favorable
Durante octubre, el departamento de produccin consumi 3 630 libras de aluminio para la produccin
de 780 unidades de XV-1. As, el asiento de fin de mes es:
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Fecha
Cuenta
31 de octubre
Cantidad
78 000
12 750
90 750
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 521
Trabajo en proceso
Cuenta
Abono
Cantidad
mero total de horas estndar, al salario por
N
hora estndar, para las unidades fabricadas
Cantidad de variacin
Cantidad total de materiales utilizados como
costo estndar
Salario total pagado o devengado
Cantidad de variacin
La diferencia entre la cantidad de cargo (la cantidad que se deba haber erogado por las unidades de
producto fabricado) y la cantidad abonada (la cantidad total de salarios de mano de obra directa que se erog) resulta de una diferencia o en la tarifa o en la eficiencia de la mano de obra por hora durante el periodo.
Las diferencias entre la tarifa real y la tarifa estndar se asientan en la cuenta de variacin en tarifa de mano
de obra directa. Las diferencias en el nmero total de horas empleadas en la produccin y el nmero total de
horas estndar que deban haberse empleado para la produccin del periodo se registran en la cuenta
de variacin en eficiencia de mano de obra directa.
Durante octubre, Schmidt reconoce que el departamento de produccin emple 3 510 horas de mano
de obra directa por 147 420 dlares para completar la produccin de 780 unidades de XV-1, o 42 dlares por
hora. El estndar (figura 13.2) requiere 5 horas de mano de obra directa por unidad de XV-1 a 40 dlares por hora.
De esta manera, el asiento de fin de mes es:
Fecha
Cuenta
Cantidad
31 de octubre
156 000
7 020
15 600
147 420
Terminacin de la produccin
Luego de concluir la produccin, el costo estndar de las unidades manufacturadas se transfiere fuera de
la cuenta de trabajo en proceso y se ingresa en la cuenta de almacn de artculos terminados. En la hoja
de costo estndar (figura 13.2) se especifica que el costo total de produccin estndar por unidad de XV-1
es de 520 dlares. El siguiente asiento en el libro diario, el 31 de octubre, registra la terminacin de 780
unidades de XV-1:
Fecha
31 de octubre
Cuenta
Almacn de artculos terminados (780 $520)
Trabajo en proceso
Se terminaron 780 unidades de XV-1 a un costo de produccin estndar
por unidad, $520
Cantidad
405 600
405 600
En la figura 13A.2 se resumen los flujos de costos a travs de las cuentas del libro mayor en un sistema
de costos estndar. (El registro de los costos indirectos, incluidas las variaciones en los costos indirectos,
se analiza en el captulo 14.)
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12/21/07 11:13:23 PM
Figura 13A.2
Flujos de costos parciales
y asientos en el libro
mayor de un sistema de
costos estndar
Trabajo en proceso*
Almacn de materiales
Inventario inicial
a costo estndar
por unidad
xxx
Unidades compradas
costo estndar
por unidad
90 750
Unidades entregadas
a produccin
costo estndar
por unidad
90 750
3 630
Variaciones
favorables
Inventario inicial a
costo estndar xxx
Total de materiales directos
estndar por unidades
producidas Costo
estndar por unidad de
materiales directos 78 000
Total de horas de mano
de obra directa estndar
para unidades producidas
Tarifa estndar
por hora
156 000
12 750
Variaciones
favorables
Horas de mano de
obra directa
trabajadas tarifa
por hora real
147 420
7 020
Inventario inicial
a costo estndar xxx
Unidades terminadas
por la fbrica
Costo de
produccin estndar
por unidad
405 600
Unidades vendidas
Costo estndar
por unidad
xxx
Costo de Ventas
Unidades vendidas
Costo de produccin
estndar por unidad
Unidades terminadas
Costo de
produccin estndar
por unidad
405 600
Variaciones
favorables
Variaciones
favorables
15 600
Costo real
de compra de
materiales
94 380
Notas:
* Una contabilidad completa incluira tambin cargos por los costos indirectos, un tema que se abarca en el captulo 14.
** La disposicin de fin de periodo (cierre) de esas cuentas se explica en el captulo 14.
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos en
accin
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control, 495
control financiero, 495
control operativo, 495
costo estndar, 497
estndar alcanzable para el periodo
actual, 498
estndar autorizado, 501
estndar ideal, 498
estndar participativo, 501
hoja de costos estndar, 502
operacin eficaz, 495
operacin eficiente, 496
presupuesto flexible, 504
prima de horas extras, 502
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 523
constante. Para disminuir la tensin, las mquinas se ubicaron juntas en clulas en forma de U cuando se renov la planta.
Esto permiti que los trabajadores operaran las mquinas en forma ms eficiente y redujeran el tiempo requerido para
mover las partes dentro de la planta.
Un efecto secundario desafortunado del sistema es que los trabajadores con frecuencia dejaban a un lado media
docena o ms de partes terminadas para tener algunas que colocar en la banda transportadora en caso de que hubiera una
distraccin o una interrupcin de cualquier tipo. Las pocas partes terminadas adicionales que cada trabajador separaba
sumaban una cantidad considerable para la planta. Los administradores de la planta no estaban de acuerdo con esta prctica de inventario oculto y andaban a la caza de ella constantemente.
Fuente: Timothy Aeppel, Factory Lifts Productivity, But Staff Finds Its No Picnic, The Wall Street Journal, 18 de mayo de 1999, p. A10.
Problemas de
autoevaluacin
(La solucin se
encuentra al final del
captulo.)
Resultados
reales
octubre de 2007
9 500
$50.00
$551 000
$12.00
7.00
2.00
5.00
$26.00
$24.00
Costos fijos
Costos indirectos
Ventas y administracin
Costos fijos totales
Utilidad de operacin
$50 000
20 000
$70 000
$ 55 000
24 000
$ 79 000
$177 100
* Supngase que el nmero de libras compradas es igual al nmero de libras entregadas a produccin (es decir, una poltica de inventario JIT).
Al preparar el presupuesto maestro para octubre de 2007, la empresa reconoci que varios conceptos en la hoja de
costos estndar cambiarn. Por ejemplo, el precio de venta del producto se incrementar en 8%. Los proveedores han
notificado a la empresa que a partir del 1 de octubre, los precios de materiales aumentarn 5%. El contrato de la mano de
obra determina un aumento de 10%, a partir del 1 de octubre, en salarios y prestaciones. Los costos de produccin fijos
aumentarn 5 000 dlares en seguro, impuesto predial y salarios. Las erogaciones fijas de venta y administracin aumentarn de la siguiente forma: 2 000 dlares para sueldos de administradores y 2 000 dlares para publicidad durante
octubre del 2007. Se esperaba que las ventas de unidades para octubre del 2007 fueran de 10 000 unidades. Solid Box
Fabrications utiliza sistemas JIT en todas sus operaciones, incluidas las adquisiciones de materiales y la manufactura de
productos.
Se requiere:
1. Prepare el presupuesto maestro (esttico) y los presupuestos proforma para 9 500 unidades y 11 000 unidades para
octubre de 2007.
2. Calcule y etiquete como favorable o desfavorable la variacin en presupuesto esttico (maestro) (variacin en utilidad
de operacin) para octubre de 2007. Desglosar esta variacin en variacin en volumen de ventas y variacin total en
presupuesto flexible para el periodo.
3. Calcule y etiquete como favorable o desfavorable cada una de las siguientes variaciones para octubre de 2007: variacin en precio de venta, variacin total en costo variable en el presupuesto flexible (FB) y variacin total en costo
fijo.
4. Desglose la variacin total en materiales directos en el presupuesto flexible y la variacin total de mano de obra directa en el presupuesto flexible en sus componentes de precio (tarifa) y cantidad (eficiencia). Califique cada variacin
del componente como favorable o desfavorable.
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Por bolsa
$2.00
1.60
La empresa fabric 100 000 bolsas de Weed-Be-Doom en diciembre, utiliz 2 700 000 libras de XF-2000 y emple
5 200 horas de mano de obra directa. Durante el mes la empresa compr 3 000 000 de libras de XF-2000 a .075 dlares
por libra y erog en nmina un total de 182 000 dlares para mano de obra directa. La empresa registra las compras a un
costo estndar y por tanto reconoce las variaciones de precio del material en el punto de compra.
Se requiere:
1. Calcule las variaciones en precio y uso de materiales directos y las variaciones en tarifa y eficiencia de mano de obra
directa.
2. Prepare asientos en el libro diario para registrar los sucesos anteriores.
Preguntas
13-1 Tobias Company gan 5 millones de dlares el ao pasado por la venta de 25 000 unidades de un taladro especial
que no hace ningn ruido que moleste a los pacientes de los dentistas. El presupuesto maestro requiere ventas de
30 000 unidades para ganar 7.5 millones de dlares en utilidad de operacin. Sin embargo, la utilidad de operacin
en el presupuesto flexible de 25 000 unidades es de 4.5 millones de dlares. Un miembro del comit de revisin de
operaciones comenta que la empresa no era ni eficiente en lo que respecta a sus operaciones ni eficaz en cuanto a
alcanzar su meta de operacin. Est usted de acuerdo con esta evaluacin?
13-2 Los costos estndar pueden utilizarse en el costeo por orden de produccin? En el costeo de procesos?
13-3 Distinga entre los trminos costos estndar y sistema de costos estndar.
13-4 Cul es la diferencia entre costos estndar y costos presupuestados?
13-5 Cul es la diferencia entre un presupuesto maestro, los presupuestos proforma y un presupuesto flexible?
13-6 Explique las razones principales de que los costos reales de los materiales directos para un periodo dado seran
diferentes a los costos de las materias primas directas contenidas en el presupuesto maestro (esttico) que se prepar antes del inicio del periodo.
13-7 El presupuesto de Verbatim Company del ao anterior incluy 80 000 dlares para costos variables. El total de
costos variables reales para el periodo fue de 72 000 dlares. Es posible decir que el administrador de planta ha
hecho un buen trabajo en controlar estos costos si la produccin real fuera 80% de la produccin presupuestada?
13-8 Cul de las siguientes opciones debe utilizar una empresa como estndar en la evaluacin de las eficiencias de
produccin: estndares basados en un desempeo ideal, estndares basados en un desempeo alcanzable, o estndares basados en el promedio del desempeo histrico reciente?
13-9 Por qu la administracin necesita separar las variaciones de la mano de obra en componentes de tarifa y eficiencia?
13-10 El administrador de una empresa est feliz por recibir un informe que muestra una variacin total favorable de
materiales de 75 dlares. El administrador decide que no se necesita ninguna accin adicional, ya que la variacin total es una cantidad insignificante para una operacin con un costo total de materiales directos de ms de
100 000 dlares. Est usted de acuerdo?
13-11 Qu variaciones analizadas en este captulo resultaran afectadas de manera directa por un fenmeno de curva de
aprendizaje?
13-12 Afectarn las variaciones en mano de obra directa las primas de horas extras? Si es as, cules?
13-13 El desempeo de una divisin debe considerarse como menos que satisfactorio si todas sus variaciones resultan
desfavorables?
13-14 Explique lo que se quiere decir con el trmino administracin por excepcin. Cul es la relacin entre el proceso de anlisis de la variacin en el costo estndar y la administracin por excepcin?
13-15 Todco plane producir 3 000 unidades de su nico producto Teragram durante noviembre. Las especificaciones
estndar para una unidad de Teragram incluyen 6 libras de material a .30 dlares por libra. La empresa utiliza JIT
en todas sus operaciones. La produccin real en noviembre fue de 3 100 unidades de Teragram. El contador calcul una variacin favorable en precio de compra de materiales directos de 380 dlares y una variacin desfavorable
en el uso de materiales directos de 120 dlares.
Se requiere: Cul de las siguientes conclusiones respaldan mejor estas variaciones?
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 525
Ejercicios breves
13-23 The Ace Company vende un solo producto, a un precio de venta presupuestado por unidad de 20 dlares. Los costos de produccin fijos presupuestados para el periodo siguiente son de 10 000 dlares, mientras que las erogaciones de marketing fijas presupuestadas para el periodo son de 24 000 dlares. Los costos variables presupuestados
por unidad incluyen 2 dlares de erogaciones de ventas (comisin) y 4 dlares de costos de produccin. Cul
es la utilidad de operacin (proforma) presupuestada si el volumen de ventas anticipado para el periodo es de
a) 10 000 unidades, o b) 15 000 unidades?
13-24 The Baldwin Company, en su presupuesto maestro de 2007, pronostic un total de ventas de 160 000 dlares, costos variables de 48 000 y costos fijos de 52 000 (24 000 dlares de manufactura y 28 000 dlares de costos fuera
de la manufactura). El ingreso de ventas reales para 2007 result ser 180 000 dlares. Los costos reales fueron los
siguientes: variables, 54 000 dlares, y fijos, 50 000 dlares. Cul fue la variacin total en el presupuesto esttico
(utilidad de operacin) durante 2007? Esta variacin total fue favorable (F), o desfavorable (D)?
13.25 Chapman, Inc. vende un solo producto, Zud, que tiene un precio de venta presupuestado de 24 dlares por unidad
y un costo variable presupuestado de 12 dlares por unidad. Los costos fijos presupuestados para el ao suman
45 000 dlares. El volumen de ventas real para el ao (47 000) qued a 3 000 unidades del volumen de ventas
presupuestado para el ao. Los costos fijos reales fueron de 46 000 dlares. Con todo lo dems constante, qu
impacto tuvo la disminucin del volumen en la rentabilidad para ese ao?
13-26 Davidson Corp. produce un solo producto: cajas de seguridad a prueba de fuego para uso domstico. El presupuesto del ao actual anticip un precio de venta de 55 dlares por unidad. Debido a las presiones competitivas,
la compaa tuvo que reducir el precio de venta en 10% durante el ao. Los costos variables presupuestados por
unidad son 32 dlares y los costos fijos totales presupuestados son de 156 000 dlares para el ao. El volumen
de ventas anticipado para el ao fue de 10 000 unidades. El volumen de ventas reales fue de 5% menos que el
presupuestado. Cul fue la variacin en precio de ventas para el ao? Califique esta variacin como F (favorable)
o D (desfavorable), segn corresponda.
13-27 Edwards and Bell comercializa una sola lnea de computadoras para el hogar, llamada XL-98. El presupuesto maestro para el siguiente ao contena los siguientes conceptos: ingreso de ventas, 400 000 dlares; costos
variables, 250 000 dlares; costos fijos, 100 000 dlares. Los resultados reales para el ao fueron los siguientes:
ingreso de ventas, 350 000 dlares; costos variables, 225 000 dlares; costos fijos, 95 000 dlares. La utilidad
de operacin en el presupuesto flexible para el ao fue de 35 000 dlares. Cul es la variacin total en el presupuesto esttico (maestro) en utilidad de operacin durante el periodo? Qu porcin de la variacin total del
presupuesto esttico (maestro) es atribuible al volumen de ventas reales al ser diferente del volumen de ventas
planeado? Qu porcin se debe a una combinacin de precio de venta y costos (costo variable por unidad y costos
fijos totales) al ser diferente de las cantidades presupuestadas?
13-28 Refirase a la figura 13.8 y a la explicacin que le acompaa en el texto. Demuestre que la variacin en uso de
materiales de PVC durante 2007 fue favorable en 2 400 dlares.
13-29 Refirase a la figura 13.8 y a la explicacin que le acompaa en el texto. Demuestre que la variacin en precio
de compra para el PVC durante 2007 fue desfavorable en 720 dlares.
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13-30 Refirase a la figura 13.8 y a la explicacin que le acompaa en el texto. Demuestre que la variacin en el presupuesto flexible de PVC durante 2007 fue favorable en 1 680 dlares.
13-31 Moms Apple Pie Company utiliza un sistema de costo estndar. El tiempo de mano de obra directa estndar
para cada pastel es de 10 minutos. Durante el mes ms reciente, la compaa produjo y vendi 6 000 pasteles. La
tarifa de mano de obra directa estndar es de 8 dlares por hora; la tarifa de mano de obra real por hora durante
el mes fue de 8.40 dlares. La compaa utiliz un total de 980 horas de mano de obra. Cul fue la variacin en
eficiencia (uso) de mano de obra directa para el mes?
13-32 Refirase a los datos en el inciso 13.31 anterior. Cul fue la variacin en tarifa de mano de obra directa (precio)
para el mes?
Ejercicios
13-33 La administracin de la cartera es un concepto impactante en las finanzas y el marketing. La aplicacin de marketing de este concepto consiste en crear y administrar una cartera equilibrada de productos. La participacin del
mercado y el crecimiento de ste se utilizan para clasificar productos con fines relacionados con la cartera, y las
clasificaciones de productos con frecuencia se extienden a las unidades de organizacin que fabrican el producto.
Las clasificaciones de participacin y crecimiento del mercado se describen de la siguiente forma:
Tasa de crecimiento del mercado
Alta
Baja
Participacin de mercado
Alta
Producto estrella en surgimiento
Producto de alto rendimiento
Baja
?
Producto eliminable
El signo de interrogacin es la clasificacin para productos que muestran altas tasas de crecimiento pero tienen
una pequea participacin de mercado, como productos nuevos que son similares a sus competidores. Una estrella
en surgimiento es un producto de alto crecimiento y con alta participacin de mercado que tiende a madurar para
convertirse en un producto de alto rendimiento. ste es un producto establecido de lento crecimiento al que se
puede recurrir para obtener efectivo destinado a ayudar al signo de interrogacin y presentar nuevos productos.
El producto eliminable es un artculo de bajo crecimiento y baja participacin de mercado que es candidato a la
eliminacin o la segmentacin. Entender en qu categora clasificar un producto dentro de esta estructura de participacin y crecimiento de mercado es importante al aplicar un sistema de costo estndar.
Se requiere:
1. Analizar las principales ventajas de utilizar un sistema contable de costo estndar.
2. Describir los tipos de informacin tiles para establecer estndares y las condiciones que deben estar presentes para
respaldar el uso del costeo estndar.
3. Analizar si es posible o no la aplicacin del costeo estndar a un producto clasificado como a) un producto de alto
rendimiento, y b) un signo de interrogacin.
4. Cules son algunas de las principales crticas de utilizar sistemas de costos estndar en el ambiente de produccin
actual?
(Adaptado de CMA)
13-34 Presupuesto flexible y variaciones Schmidt Machinery Company (figura 13.1) fabric y vendi 900 unidades
por 840 dlares cada una en junio. La empresa erog 414 000 dlares de erogaciones variables totales y 180 000
dlares de erogaciones fijas totales.
Se requiere para el mes de junio:
1. Preparar un presupuesto flexible para la produccin y venta de 900 unidades.
2. Calcular para junio
a) La variacin en volumen de ventas, en trminos de utilidad de operacin.
b) La variacin en el volumen de ventas, en trminos de margen de contribucin
3. Calcular para junio
a) La variacin total en presupuesto flexible (FB).
b) La variacin total en costos variables en el presupuesto flexible.
c) La variacin total en costos fijos en el presupuesto flexible (FB).
d) La variacin en precio de venta.
13-35 Presupuesto flexible y variaciones El presupuesto maestro de Kermit Company requiere una produccin y
venta de 12 000 unidades por 48 000 dlares; costos variables de 18 000 dlares, y costos fijos de 16 000 dlares.
La empresa erog costos variables de 24 000 dlares para producir y vender 15 000 unidades por 64 000 dlares y
obtuvo 25 000 dlares de utilidad de operacin.
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Se requiere:
1. Determnense los siguientes conceptos de Kermit Company:
a) Utilidad de operacin en el presupuesto flexible.
b) Variacin en el presupuesto flexible, en trminos de margen de contribucin.
c) Variacin en el presupuesto flexible, en trminos de utilidad de operacin.
d) Variacin en el volumen de ventas, en trminos de margen de contribucin.
e) Variacin en el volumen de ventas, en trminos de utilidad de operacin.
2. Explique por qu es probable que sean idnticas la variacin en volumen de ventas del margen de contribucin y
la variacin en volumen de ventas de utilidad de operacin para el mismo periodo.
3. Explique por qu la variacin en el presupuesto flexible del margen de contribucin es probable que difiera de la
variacin en el presupuesto flexible de la utilidad de operacin para el mismo periodo.
13-36 Presupuestos flexibles y anlisis de variacin La siguiente informacin corresponde a Mitchelville Products
Company para el mes de julio:
Unidades
Ingreso de ventas
Costos variables de produccin
Costos fijos de produccin
Erogaciones variables de ventas y administracin
Costos fijos de ventas y administracin
Real
Presupuesto maestro
3 800
$53 200
19 000
16 000
7 700
10 000
4 000
$60 000
16 000
15 000
8 000
9 000
Se requiere:
1. Prepare una hoja de clculo para determinar la variacin en volumen de ventas de julio y la variacin en el presupuesto flexible tanto en trminos de margen de contribucin como en trminos de utilidad de operacin.
2. Examine las implicaciones de estas variaciones en la administracin de costos estratgicos de Mitchelville.
3. Cree una hoja de clculo electrnica que permita a la empresa preparar presupuestos proforma para actividades dentro
de su rango relevante de operaciones y prepare presupuestos flexibles cuando las ventas sean de:
a) 3 800 unidades
b) 4 100 unidades
(Adaptado de CMA)
13-37 Variaciones en materiales directos y mano de obra directa Schmidt Machinery Company (figura 13.2) utiliz
3 375 libras de aluminio en junio para fabricar 900 unidades. La empresa pag 30 dlares por libra durante el
mes para comprar aluminio. El 1 de junio, la empresa tena 50 libras de aluminio disponibles. Al final de junio, la
empresa slo tena 25 libras de aluminio en su almacn. La empresa emple 4 200 horas de mano de obra directa
en junio y el salario promedio durante el mes es de 42 dlares por hora.
Se requiere: Calcule los siguientes conceptos de Schmidt Machinery Company para el mes de junio:
1. Las variaciones en precio de compra y en uso del aluminio.
2. Las variaciones en tarifa de mano de obra directa y en eficiencia.
13-38 (Apndice): Asientos al libro diario Utilice los datos de la figura 13.2. El 7 de octubre, Schmidt Machinery
Company adquiri 720 libras de PVC a 41 dlares por libra. El 9 de octubre, el departamento de produccin de
Schmidt utiliz 720 libras de PVC para las 780 unidades de XV-1 que fabric.
Se requiere: Efecte los asientos necesarios en el libro diario para registrar la compra y el uso de PVC durante octubre.
13-39 Variaciones en los materiales: trabajar en sentido inverso Los costos de los materiales directos de Joseph
Company son los siguientes:
Precio estndar por libra de materias primas directas
Materias primas directas compradas (libras)
Materias primas directas totales estndar (libras) para el producto manufacturado
Materias primas directas utilizadas en la produccin (libras)
Variacin en precio de compra de las materias primas, favorable
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$10 000
2 000
1 600
1 800
$ 400
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40 000 libras
38 000 libras
$120 000
$3.50 por libra
$6 500
4 000 libras
120 000 libras
$440 000
$48 000
108 000 libras
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13-43 Variaciones en las materias primas directas: asientos en el libro diario Steinberg Company tuvo los siguientes
costos de materias primas directas para la fabricacin del producto T en marzo:
Precio de compra real por libra
Estndar de materias primas directas teniendo en cuenta las unidades
del producto T fabricadas
Disminucin en el inventario de materias primas directas
Materias primas directas utilizadas en la produccin
Precio estndar por libra de material
$7.50
2 100 libras
100 libras
2 300 libras
$7.25
Se requiere:
1. Cules fueron las variaciones en precio de compra y en uso de materiales directos en Steinberg durante marzo?
2. (Apndice): Proporcione los asientos en el libro diario apropiados para marzo.
13-44 Variaciones en los materiales: Asientos en el libro diario Bechtal Company utiliza un sistema de costo estndar para dar cuentas de su nico producto. El estndar de materiales directos por unidad del producto es de 4 libras
a 5.10 dlares por libra. A continuacin se presentan los datos de operacin durante abril:
Variacin total desfavorable en el presupuesto flexible para los materiales
Materiales adquiridos
Nmero de unidades terminadas producidas
Aumento en el inventario de materiales directos
$640 desfavorables
8 300 libras
2 000
500 libras
Real
40 000
$390 000
$220 000
$140 000
45 000
$450 000
$270 000
$138 000
Se requiere:
1. Cul fue la utilidad de operacin real durante el periodo?
2. Cul fue la utilidad de operacin en el presupuesto maestro de la compaa durante el periodo?
3. Cul fue la variacin total en el presupuesto maestro (esttico), en trminos de la utilidad de operacin, durante el
periodo? Esta variacin es favorable (F) o desfavorable (D)? Por qu?
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4. A partir de la informacin proporcionada anteriormente, puede usted descomponer la variacin total en el presupuesto maestro (esttico) en una variacin total en el presupuesto flexible y una variacin en volumen de venta? Por
qu s, o por qu no?
5. Defina el significado de variacin total en el presupuesto flexible y variacin en volumen de ventas.
13-48 Control financiero comparado con control operativo; consideraciones de comportamiento en el proceso de
establecimiento de estndares Usted ha sido asignado a un comit de liderazgo estratgico al que el CEO le ha
encargado crear e implementar un sistema integral de contabilidad administrativa y control. En la primera sesin
de planeacin a la que asisti, surgi el tema de los sistemas de control financiero, pero haba cierta incertidumbre relacionada con la naturaleza de dichos sistemas y con algunas de las consideraciones de comportamiento
que posiblemente tendran que hacerse en el proceso del diseo. El director del comit le ha pedido preparar un
documento breve escrito que pueda utilizarse como base de la discusin en la siguiente reunin. De un modo especfico, se le ha pedido: definir y distinguir entre control operativo y control financiero, y la forma en que dichos
sistemas se relacionan con el sistema de contabilidad y control administrativos de una organizacin; explicar la
teora detrs del uso de presupuestos flexibles, costos estndar y anlisis de variaciones como elementos de un
sistema de control financiero; y la forma en que se deben establecer los estndares/presupuestos para la evaluacin del desempeo (esto es, si se deben utilizar estndares autorizados, o estndares participativos, o un enfoque
consultivo en el proceso de establecimiento de estndares).
13-49 Costeo estndar/asientos en el libro diario Elabore una hoja de clculo de Excel para registrar, de manera
adecuada, los asientos en el libro diario para cada uno de los siguientes sucesos y transacciones.
a) Compradas, en cuenta abierta, 4 000 libras de materiales directos a un costo total de 20 200 dlares. El costo
estndar de estos materiales, a 5.00 dlares por libra, fue de 20 000 dlares. La compaa registra cualquier
variacin en precio de materiales directos en el punto de compra.
b) Durante el mes actual, se fabricaron 1 000 unidades de produccin. Cada unidad de produccin, de acuerdo
con el estndar, requiere 2 libras de materias primas directas, a 5 dlares por libra. Durante el mes, se consumi un total de 1 950 libras de materiales en produccin.
c) La nmina de mano de obra directa para el periodo fue de 25 000 dlares y todava tiene que pagarse. El
estndar de horas de mano de obra directa para producir cada unidad es de 2 horas y la tarifa estndar por
hora es de 11 dlares. La tarifa real por hora fue de 10 dlares.
d) El costo de produccin directo para cada unidad es de 32 dlares. Durante el mes, se fabricaron 1 000 unidades.
e) Durante el mes, se vendieron 900 unidades, a un costo de 50 dlares por unidad. Describa, de un modo breve,
los asientos en el libro diario para registrar cada uno de los siguientes conceptos:
1. El costo de las unidades vendidas (slo costos directos de produccin).
2. El ingreso de ventas durante el periodo.
13-50 Variacin en tarifa estndar de mano de obra y en eficiencia estndar de mano de obra La mano de obra
directa de Elof cuesta lo siguiente durante el mes de enero:
Tarifa por hora de mano de obra directa pagada
Total de horas de mano de obra directa estndar para la produccin
Horas de mano de obra directa trabajadas
Variacin favorable en tarifa de mano de obra directa
$30 000
12 000
11 000
$33 000 favorables
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$1 000
100 favorables
165 desfavorables
200
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20 000
$6 000
$378 000
8 000
24 000
6 000
Se requiere:
1. Cul es la tarifa estndar por hora de mano de obra directa en Nelof?
2. Cul es la variacin en eficiencia de mano de obra directa de Nelof en enero?
3. (Apndice): Proporcione el asiento apropiado en el libro diario para registrar los costos de la mano de obra directa
durante enero.
13-53 Un presupuesto flexible generado El presupuesto maestro (esttico) de Balmer Corporation durante el ao se
muestra a continuacin:
Ventas (50 000 unidades)
Costo de ventas:
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos (costos indirectos variables aplicados
a 40% del costo de la mano de obra directa)
Utilidad bruta
Erogaciones de ventas:
Comisiones de ventas (todas variables)
Renta (toda fija)
Seguros (todos fijos)
Erogaciones generales:
Salarios (todos fijos)
Renta (toda fija)
Depreciacin (toda fija)
Utilidad de operacin
$1 600 000
$150 000
450 000
240 000
840 000
$ 760 000
$160 000
40 000
40 000
92 000
77 000
51 000
450 000
$ 310 000
Se requiere:
1. Durante el ao la compaa en realidad fabric y vendi 42 000 unidades de producto. Prepare una hoja de clculo en
Excel que contenga un presupuesto flexible para este nivel de produccin.
2. Sin embargo, supngase que el nivel real de produccin fue de 52 000 unidades de produccin. Vuelva a procesar su
hoja de clculo para generar un presupuesto flexible para este nivel de produccin.
3. Qu importancia tiene la nocin de rango relevante al preparar presupuestos proforma, o un presupuesto flexible
para propsitos de control?
13-54 Variaciones en tarifa de mano de obra directa y eficiencia A continuacin se presentan los costos de mano de
obra directa de Keck Company para fabricar su nico producto en octubre:
Horas de mano de obra directa estndar por unidad de producto
Nmero de unidades terminadas producidas
Tarifa estndar por hora de mano de obra directa
Total de nmina para mano de obra directa
Salario pagado por hora de mano de obra directa
1.5
10 000
$16
$207 000
$18
Las diferencias en las tarifas por hora reflejan los niveles de habilidad de los trabajadores.
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Durante diciembre de 2007, Boron produjo un total de 2 500 galones de volumen de produccin y erog los
siguientes costos de produccin directos:
Mano de obra directa: 4 900 horas trabajadas a una tarifa promedio de $19.50 por hora
Materiales directos:
Comprados: 6 000 galones a 10.45 dlares por galn
Utilizados en produccin: 5 100 galones
Boron registra cualquier variacin en precio de materiales directos en el punto de compra.
Se requiere: Prepare los asientos en el libro diario para los siguientes sucesos y transacciones.
1. Compra, a crdito, de las materias primas directas.
2. Materias primas directas enviadas a produccin.
3. Costo de la mano de obra directa de las unidades terminadas en este periodo.
4. Costo de produccin directa (mano de obra directa ms materiales directos) de las unidades completadas y transferidas al almacn de artculos terminados.
5. Venta, a 150 dlares por galn, de 2 000 galones de produccin. (Nota: Aqu necesitar hacer dos asientos en el libro
diario.)
13-57 Variaciones en la mano de obra Tubbard Company utiliza un sistema de costo estndar. La siguiente informacin corresponde a la mano de obra directa para el producto B durante el mes de octubre.
Horas estndar calculadas para la produccin lograda
Tarifa de mano de obra directa pagada por hora
Tarifa de mano de obra estndar por hora
Variacin en eficiencia de mano de obra
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2 000
$22.50
$20 00
$4 000 desfavorables
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 533
Se requiere:
1. Cuntas horas directas se trabajaron en total?
2. Cul es la variacin en tarifa de mano de obra directa?
3. Cul es la variacin en el presupuesto flexible para el costo de mano de obra directa del periodo?
13-58 Variaciones en la mano de obra A continuacin aparecen los costos de mano de obra directa de Tommy Company durante mayo:
Tarifa estndar por hora de mano de obra
Total de horas estndar de mano de obra directa por trabajo realizado
Total de horas de mano de obra directa trabajadas
Total de la variacin en mano de obra directa en el presupuesto flexible
$50.00
16 000
18 000
$20 000 favorables
25
40
35
$30
40%
Se requiere: Determine el costo estndar de la mano de obra directa por unidad del producto.
13-61 Indicadores de desempeo financiero e indicadores de desempeo no financiero para el control operativo
Como se explica en el texto, tanto los indicadores de desempeo financiero como los indicadores no financieros realizan funciones importantes en el sistema de control operativo general de una organizacin. Explique de
manera concisa, la ventaja relativa de cada tipo de indicador del desempeo. Es decir, qu funcin lleva a cabo
cada tipo de indicador del desempeo para contribuir a asegurar que las operaciones estn bajo control? (Nota:
Piense acerca de este tema desde el punto de vista de los administradores y desde el punto de vista del personal de
operacin a la vez.)
13-62 Costos estndar y tica Ohio Apple Orchards (OAO), Inc. produce un jugo de manzana orgnico de alta calidad
que se comercializa en tiendas especializadas en alimentos. OAO compra sus manzanas a un grupo selecto de
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agricultores localizados en la zona de medio oeste de Estados Unidos. Recientemente, una egresada de la universidad local, Susanna Wu, se uni al personal de OAO. Entre las primeras responsabilidades asignadas a Susanna
estaban desarrollar y poner en prctica un sistema de costos estndar para OAO, en respuesta a la competencia
que significan los nuevos y dinmicos participantes en el mercado de los alimentos orgnicos. Susanna analiz su
tarea con la contralora de la compaa, Mary Whitman, quien indic que el jugo de manzana no refinado costara
1.50 dlares por litro, el precio que Miss Whitman pretenda pagar a su amigo de la universidad, Bill ONeal,
quien desde que egresaron haba estado operando su propia huerta de manzanas con prdidas. Por causa de las
condiciones climticas favorables durante la estacin de cultivo ms reciente, el precio para el jugo de manzana
comparable en la regin ha cado a 1.10 dlares por litro. Mary pensaba que el precio de 1.50 dlares, si se mantena a lo largo del presente ao, sera suficiente para hacer que finalmente la operacin de Bill fuera rentable.
Se requiere: Es tico el comportamiento de Mary en relacin con la informacin de costos que le proporcion a
Susanna? Respalde su respuesta y refirase a la Statement of Ethical Professional Practice del Institute of Management
Accountant (www.imanet.org).
(Adaptado de CMA)
13-63 Presupuestos flexibles y variaciones en la mano de obra directa Duo Co. tiene los siguientes estndares de
procesamiento para sus empleados de oficina:
Nmero de horas por 1 000 documentos procesados
Nmero normal de documentos procesados por ao
Tarifa por 1 000 documentos
Costo total estndar variable (incluida la mano de obra)
de produccin de 1 500 000 documentos
Costos fijos por ao
150
1 500 000
$1 200
$2 700 000
$ 150 000
La siguiente informacin corresponde a los 1 200 000 documentos procesados durante el ao:
Costo total
Costo de mano de obra
Horas de mano de obra
$1 995 000
$1 710 000
190 000
Se requiere: Prepare una hoja de clculo de Excel que pueda ser utilizada para estimar lo siguiente para Duo Co.:
1. Costo total esperado durante el ao para el procesamiento de 1 200 000 documentos, suponiendo un desempeo
estndar.
2. Variacin en tarifa de mano de obra para el ao.
3. Variacin en eficiencia de mano de obra para el ao.
(Adaptado de CPA)
Problemas
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13-64 Sistema de costo estndar: Consideraciones de comportamiento Mark-Wright Inc. (MWI) es un procesador
especializado en alimentos congelados ubicado en los estados del medio oeste de Estados Unidos. Desde su fundacin en 1982, MWI ha disfrutado de una clientela local leal dispuesta a pagar precios elevados por los alimentos
congelados de alta calidad preparados siguiendo recetas especiales. En los ltimos dos aos, MWI ha experimentado
un crecimiento rpido en las ventas dentro de su regin de operacin y ha tenido muchas solicitudes para distribuir
sus productos a nivel nacional. Para satisfacer este crecimiento, MWI expandi sus capacidades de manufactura,
lo cual result en un aumento de los costos de produccin y distribucin. Adems, MWI ha estado encontrando
presin en los precios derivada de los competidores actuando fuera de su regin de marketing normal.
Debido a que MWI desea continuar su expansin, Jim Condon, el CEO, ha contratado a una empresa de consultora para ayudar a la compaa a determinar su mejor curso de accin. La empresa consultora concluy que,
aunque el precio elevado es sostenible en ciertas reas, MWI debe hacer concesiones de precio si quiere lograr el
crecimiento de las ventas. Tambin, para mantener los mrgenes de ganancia, la compaa debe reducir y controlar sus costos. La empresa consultora recomend utilizar un sistema de costos estndar que facilitara un sistema
de presupuesto flexible para ajustarse mejor a los cambios en la demanda que son de esperarse cuando se atiende
a un rea de mercado en expansin.
Jim se reuni con su equipo administrativo y les explic las recomendaciones de la empresa consultora. Luego
le asign al equipo la tarea de establecer costos estndar. Despus de discutir la situacin con sus respectivos
empleados, el equipo administrativo se reuni para revisar el asunto.
Jane Morgan, la administradora de compras, seal que para cumplir con la produccin adicional se necesitara obtener abastecimientos de los alimentos bsicos a partir de fuentes distintas a las tradicionales de MWI. Esto
implicara un aumento en los costos de las materias primas y el transporte y podra resultar en abastos de menor
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 535
calidad. En consecuencia, el departamento de procesamiento tendra que compensar estos costos ms elevados si
se pretende mantener o reducir los niveles de costos actuales.
Alan Chen, el administrador de produccin, replic que cabe la posibilidad de esperar que la necesidad de
acelerar los ciclos de procesamiento para aumentar la produccin, combinada con la posibilidad de recibir abastecimientos de menor calidad, resulte en una baja en la calidad y una tasa ms elevada de rechazo del producto. En
estas circunstancias, la utilizacin de mano de obra por unidad no puede mantenerse o reducirse, y se vuelve muy
difcil pronosticar el contenido de mano de obra por unidad en el futuro.
Tina Lopez, ingeniera de produccin, advirti que el no dar mantenimiento adecuado ni limpieza completa al
equipo en los intervalos diarios prescritos podra afectar la calidad y el sabor nico de los productos congelados.
Jack Reid, vicepresidente de ventas, afirm que si no era posible mantener la calidad, MWI no poda esperar que
las ventas se incrementaran a los niveles proyectados.
Cuando el equipo administrativo dio a conocer estos problemas a Jim, ste respondi que si no poda llegarse a
un acuerdo en cuanto a los estndares apropiados, l hara que la empresa consultora fijara los estndares, y todos
tendran que aceptar los resultados.
Se requiere:
1. Respecto al uso de un sistema de costo estndar, elabore una lista de:
a) Sus principales ventajas.
b) Sus desventajas.
2. Identifique quines deben participar en el establecimiento de los estndares y describa los beneficios de su participacin.
3. Explique los rasgos y las caractersticas generales relacionados con la introduccin y operacin de un sistema de
costo estndar que lo hacen una herramienta eficaz para el control de costos.
4. Cules seran las consecuencias si Jim Condon, el CEO, hace que la empresa consultora establezca los estndares
de Mark-Wright?
(Adaptado de CMA)
13-65 Hoja de costos estndar Singh Company es un pequeo fabricante de artculos de madera para el hogar. Al
Rivkin, contralor corporativo, planea poner en prctica un sistema de costos estndar. l tiene informacin proveniente de varios compaeros de trabajo que le ayudar a elaborar estndares para los productos de Singh.
Uno de los productos es una tabla de madera para cortar. Cada tabla requiere 1.25 pies tabla (unidad de medida
que equivale a una tabla de un pie2 y una pulgada de espesor) de madera y 12 minutos de tiempo de mano de obra
directa para preparar y cortar la madera. Las tablas de cortar se inspeccionan despus de cortarse. Como estn
hechas de un material natural que tiene imperfecciones, por lo general se rechaza una tabla por cada cinco tablas
que se aceptan. En las esquinas de cada tabla de cortar se fijan cuatro almohadillas de hule. Se requiere en total
15 minutos de tiempo de mano de obra directa para fijar los cuatro cojines y terminar de cortar cada tabla. La madera para cortar las tablas cuesta 10 dlares por pie tabla y cada almohadilla cuesta 50 centavos de dlar. La mano de
obra directa se paga a una tarifa de 18 dlares la hora.
Se requiere:
1. Prepare la hoja de costos estndar para los componentes directos de los costos de produccin de la tabla de cortar.
Para cada componente directo de los costos, el costo estndar debe identificar lo siguiente:
a) Cantidad estndar.
b) Tarifa estndar.
c) Costo estndar por unidad.
2. Identifique las ventajas de establecer un sistema de costeo estndar.
3. Explique la funcin de cada una de las siguientes personas en el establecimiento de estndares:
a) Administrador de compras.
b) Ingeniero industrial.
c) Contador de costos.
(Adaptado de CMA)
13-66 Hoja de costos estndar y el uso de la informacin de la variacin ColdKing Company es un pequeo productor de postres congelados con sabor a frutas. Durante muchos aos, sus productos han tenido altas ventas
regionales debido al reconocimiento de la marca; sin embargo, otras compaas han comenzado a comercializar
productos similares en el rea y la competencia de precios se ha vuelto cada vez ms importante. Janice Wakefield,
contralora de la compaa, planea implementar un sistema de costo estndar para ColdKing y ha reunido informacin considerable a partir de sus compaeros de trabajo acerca de los requerimientos de produccin y materiales
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para los productos de ColdKing. Janice cree que el uso de costos estndar permitir a la compaa mejorar el
control de costos, tomar decisiones acertadas acerca de los precios y enriquecer la administracin estratgica.
El producto ms popular de ColdKing es el sorbete de frambuesa. El sorbete se produce en lotes de 10 galones, cada uno de los cuales requiere 6 cuartos de galn de buenas frambuesas y 10 galones de otros ingredientes.
Las frambuesas frescas son clasificadas a mano antes de que ingresen al proceso de produccin. Debido a las
imperfecciones de las frambuesas y la descomposicin normal, un cuarto de galn de frambuesas se descarta por
cada cuatro que se aceptan. El tiempo estndar de mano de obra directa invertido en la clasificacin para obtener
un cuarto de galn de frambuesas aceptables es de tres minutos. Las frambuesas aceptables luego se mezclan con
los dems ingredientes; la mezcla requiere 12 minutos de tiempo de mano de obra directa por lote. Despus de la
mezcla, el sorbete se empaca en recipientes de un cuarto de galn. Janice ha recopilado la siguiente informacin
acerca de los precios:
ColdKing compra frambuesas por 4.00 dlares por cuarto. Todos los dems ingredientes cuestan 2.25 dlares
por galn.
La mano de obra directa se paga a una tarifa de 15 dlares por hora.
El costo total de empaque (mano de obra y materiales) por el sorbete es de 0.50 dlares por cuarto de galn.
Se requiere:
1. Obtener el costo estndar para los componentes directos de los costos de un lote de 10 galones de sorbete de frambuesa. Para cada componente de costos directo, el costo estndar debe identificar lo siguiente:
a) Cantidad estndar.
b) Tarifa estndar.
c) Costo estndar por lote.
2. Como parte de la implementacin de un sistema de costos estndar en ColdKing, Janice planea capacitar a quienes
son responsables de mantener los estndares en el uso del anlisis de variacin. Ella est interesada en particular en
las causas de las variaciones desfavorables.
a) Examine las posibles causas de variaciones desfavorables en el precio de los materiales, identifique a los individuos que deben ser responsables de ellas y comente sobre las implicaciones de estas variaciones en la administracin estratgica de costos.
b) Examine las posibles causas de variaciones desfavorables en eficiencia de la mano de obra, identifique a los
individuos que deben ser responsables de ellas y comente sobre las implicaciones de estas variaciones en la administracin estratgica de costos.
(Adaptado de CMA)
13-67 Presupuestos maestros, presupuestos flexibles y anlisis de variacin Como parte de su sistema integral de
planeacin y control, Menendez Company utiliza un presupuesto maestro y un anlisis de variacin posterior.
Usted recibe la siguiente informacin relacionada con el nico producto de la compaa, XL-10, para el mes de
diciembre.
Se requiere:
1. Empleando la figura 13.5 del texto como gua, complete las partes faltantes del siguiente reporte de ganancias durante
diciembre.
Ventas de unidades
Ventas
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
Resultados
reales
Variacin en
el presupuesto Presupuesto
flexible
flexible
Variacin en
el volumen
de ventas
Presupuesto
maestro
(esttico)
50 000
40 000
$450 000
375 000
$ 75 000
65 000
$ 10 000
$400 000
280 000
$120 000
75 000
$ 45 000
2. Con base en su reporte de ganancias completado, determine la cantidad en dlares y clasifique como favorable o
desfavorable cada una de las siguientes variaciones durante diciembre:
a) Variacin total en el presupuesto maestro (esttico).
b) Variacin total en el presupuesto flexible.
c) Variacin en volumen de ventas, en trminos de utilidad de operacin.
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 537
Variacin en
el presupuesto Presupuesto
flexible
flexible
Variacin
en volumen
de ventas
Presupuesto
maestro
Unidades
N/D
100F
1 500
Ingreso de ventas
Costo variable
Produccin
De ventas y administracin
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
$e
$1 600D
$d
$c
$37 500
h
4 000
l
r
$1 000
$1 600D
i
m
u
w
f
3 200
n
s
$3 600
g
k
p
v
y
$24 000
j
q
t
x
Se requiere:
1. Encuentre las cantidades faltantes de a a y (no hay o).
2. Calcule el precio de venta real por unidad.
13-69 Presupuestos maestros, presupuestos flexibles y anlisis de variaciones The Ono Tuna Company utiliza presupuestos flexibles al final de cada periodo para evaluar el desempeo financiero de cada unidad de operacin.
Como contador a cargo, se le ha pedido a usted que explique a la administracin por qu los resultados reales
durante el ao pasado difirieron de los resultados contenidos en el presupuesto maestro que se prepar antes del
inicio del ao.
Se requiere:
1. Utilizando como gua la figura 13.5 del texto, agregue las cantidades y los encabezados que faltan (Nota: A y B son
encabezados).
Resultados
reales
A?
Presupuesto
flexible
B?
Unidades
Ingresos de ventas
Costos variables
Costos fijos
Utilidad de operacin
205 000
$2 255 000
J?
$170 000
O?
D?
$2 203 750
I?
$180 000
Q?
C?
F?
$6 000 D
L?
P?
E?
G?
K?
M?
R?
Presupuesto
maestro
200 000
H?
$660 000
N?
S?
2. Cul fue la variacin total en el presupuesto maestro (esttico) para el periodo? Qu tanto de esta variacin fue
atribuible a que el volumen de ventas para el periodo fuera distinto del planeado? Qu tanto es atribuible a una combinacin de que el precio de venta, el costo variable por unidad y la erogacin en costos fijos haya sido diferente de
lo planeado?
3. Un administrador de produccin que asiste a su presentacin le pregunta acerca de la variacin total desfavorable de
los costos variables en el presupuesto flexible de 6 000 dlares que se llevaron a cabo durante el ao pasado. Explique
cmo se podra analizar esta variacin con mayor detalle para obtener conocimiento administrativo. Suponga, para
este problema, que slo hay tres costos variables para la compaa: materiales directos, mano de obra directa y erogaciones variables de ventas y administracin.
4. Qu indicadores de desempeo no financiero podran ser apropiados en este contexto como parte de un sistema
integral de evaluacin del desempeo?
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13-70 Agregar los datos faltantes Pokeman Bunch, Inc. fabrica figuras de PokeMonsters y tiene los siguientes datos
para el ao recin terminado:
Resultados
reales
Unidades
Ingresos
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
Variacin en
el presupuesto Presupuesto
flexible
flexible
1 200
$69 600
j
k
p
$5 800
a
e
i
$11 200D
s
w
b
d
g
l
r
v
Variacin
en volumen Presupuesto
de ventas
maestro
c
f
h
m
q
u
1 000
$60 000
40 000
n
5 000
t
13-72 Variaciones en la mano de obra directa: trabajar en sentido inverso Nelson Company utiliza un sistema de
costos estndar. Durante el mes pasado, la operacin de produccin mostr las siguientes variaciones en la mano
de obra directa:
Variacin en tarifa de mano de obra directa
Variacin en eficiencia de mano de obra directa
$11 600F
$24 000D
La empresa permite dos horas de mano de obra directa estndar por unidad y su tarifa estndar por hora de
mano de obra directa es de 30 dlares. Durante el mes, Nelson utiliz 16% ms de horas de mano de obra directa
que las horas estndar totales calculadas teniendo en cuenta las unidades fabricadas.
Se requiere: Determine lo siguiente para Nelson Company:
1. Total de horas estndar calculadas teniendo en cuenta las unidades producidas.
2. Total de horas de mano de obra directa trabajadas.
3. La tarifa real de mano de obra directa por hora.
4. El nmero de unidades producidas.
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 539
13-73 Problema de resumen: todas las variaciones Funtime, Inc. fabrica mquinas de videojuegos. La saturacin del
mercado y las innovaciones tecnolgicas ocasionaron presiones de precios que resultaron en la baja de ganancias.
Para poner freno al descenso de utilidades hasta que se puedan introducir nuevos productos, la administracin
superior pas a concentrar su atencin en los aspectos econmicos de la manufactura y al aumento en la produccin. Para alcanzar estos objetivos, la administracin elabor un programa de incentivos para premiar a los
administradores de produccin que contribuyeran a aumentar el nmero de unidades producidas y a disminuir
los costos.
Los administradores de produccin respondieron a la presin de mejorar la manufactura en diversas formas
que aumentaron el nmero de unidades terminadas por encima de los niveles normales de produccin. El grupo
de ensamble arma las mquinas de videojuegos que requieren partes provenientes de los grupos de tableros de
circuitos impresos (PCB) y de los grupos de lectores de cabezas (RH). Para alcanzar niveles de mayor produccin,
los grupos de PCB y RH comenzaron a rechazar partes que anteriormente hubieran sido probadas y modificadas
para cumplir con los estndares de manufactura. El mantenimiento preventivo de las mquinas que se utiliza para
producir estas partes ha sido pospuesto; slo se realizan reparaciones de emergencia para mantener las lneas
de produccin en movimiento. El departamento de mantenimiento est preocupado por la posibilidad de que
ocurran fallas graves y las condiciones inseguras de operacin.
Los supervisores de produccin del grupo de ensamble con ms iniciativa presionaban al personal de mantenimiento para atender las mquinas de este grupo en lugar de las de los otros grupos. Esto dio como resultado
tiempos de inactividad de la maquinaria en los grupos de PCB y RH que, cuando se sumaron a las demandas de
entregas aceleradas de partes por el grupo de ensamble, result en un rechazo ms frecuente de partes y aument
la friccin entre los departamentos.
Funtime opera bajo un sistema de costos estndar. Dichos costos por mquina de videojuegos son los siguientes:
Concepto de costos
Cantidad
Materiales directos
Unidad de cubierta
Tableros de circuito impresos
Cabezas lectoras
Mano de obra directa
Grupo de ensamble
Grupo PCB
Grupo RH
Total de costo estndar por unidad
1.0
2.0
4.0
Costo
Total
$20
15
10
$ 20
30
40
10
11
12
20
11
18
$139
2.0 horas
1.0 hora
1.5 horas
Funtime prepara reportes de desempeo mensual basndose en los costos estndar. A continuacin aparece el
reporte de contribucin de mayo de 2007 cuando la produccin y las ventas alcanzaron 2 200 unidades.
FUNTIME INC.
Reporte de contribucin
del mes de mayo de 2007
Unidades
Ingresos
Costos variables
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos variables totales
Margen de contribucin
Presupuesto
Real
Variacin
2 000
2 200
200F
$400 000
$396 000
$ 4 000D
$180 000
98 000
278 000
$122 000
$220 400
112 260
332 660
$ 63 340
$40 400D
14 260D
54 660D
$58 660D
La administracin superior de Funtime se sorprendi por la variacin desfavorable en margen de contribucin a pesar del aumento de ventas en mayo. Por lo anterior, se le pidi a Constance Brown, contadora de costos
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de la empresa, que identificara e informara sobre las razones del margen de contribucin desfavorable al igual
que sobre los individuos o grupos responsables de ellas. Despus de su revisin, Constance prepar el siguiente
reporte de consumos:
FUNTIME INC.
Reporte de consumos
durante el mes de mayo de 2007
Concepto de costos
Materiales directos
Unidades de cubiertas
Tableros de circuitos impresos
Cabezas lectoras
Mano de obra directa
Ensamble
Tableros de circuitos impresos
Cabezas lectoras
Costo variable total
Cantidad
Costo real
2 200 unidades
4 700 unidades
9 200 unidades
$ 44 000
75 200
101 200
3 900 horas
2 400 horas
3 500 horas
31 200
31 060
50 000
$332 660
Constance inform que los grupos PCB y RH sostuvieron los elevados niveles de produccin pero experimentaron un tiempo anormal de inactividad de la maquinaria, lo que ocasion tiempo ocioso que requiri el uso
de horas extras para cumplir con la demanda acelerada de partes. Estas horas extras fueron cargadas a la mano de
obra directa. Ella tambin inform que los administradores de produccin de estos dos grupos recurrieron al
rechazo de partes, en lugar de probarlas y modificarlas, como se haca de manera rutinaria en el pasado. Constance determin que el grupo de ensamble alcanz los objetivos de la administracin al aumentar la produccin
mientras utilizaba menos horas que las estndar.
Se requiere:
1. Prepare una hoja de clculo en Excel para estimar estas seis variaciones:
a) Variacin en precio de materiales directos, calculada en el punto de produccin.
b) Variacin en uso de materiales directos.
c) Variacin en eficiencia de mano de obra directa.
d) Variacin en tarifa de mano de obra directa.
e) Variacin en precio de venta.
f ) Variacin en volumen de ventas, en trminos del margen de contribucin.
2. Explique la variacin desfavorable de 58 660 dlares entre el margen de contribucin presupuestado y el real durante
mayo de 2007.
3. Identifique y explique en forma breve los factores de comportamiento que podran provocar friccin entre los administradores de produccin y entre stos y el administrador de mantenimiento.
4. Evale el anlisis de Constance Brown sobre los resultados de contribucin desfavorables, en trminos de si fue un
anlisis completo o no y de su efecto en el comportamiento de los grupos de produccin.
(Adaptado de CMA)
13-74 Revisin de estndares NuLathe Co. produce un componente de motor turbo para fabricantes de jets. Ha utilizado un sistema de costos estndar durante aos con buenos resultados.
Desafortunadamente, NuLathe ha experimentado a ltimas fechas problemas de produccin. El proveedor
de sus materiales directos se fue a la quiebra. El nuevo proveedor produce materiales similares pero de mayor
calidad. El precio por libra del proveedor anterior era un promedio de 7 dlares, en tanto que el precio del proveedor nuevo es de 7.77 dlares. El uso de los nuevos materiales resulta en una reduccin de material de desecho
que disminuye el consumo real de materiales directos de 1.25 a 1.00 libra por unidad. Adems, la mano de obra
directa disminuy de 24 a 22 minutos por unidad debido a menos mano de obra desperdiciada y menos tiempo
de preparacin de mquinas.
El problema de los materiales directos ocurri cuando las negociaciones sindicales ocasionaron un aumento
de ms de 14% en los costos de mano de obra directa por hora. La tarifa promedio aument de 12.60 dlares
por hora a 14.40 dlares por hora. La produccin del producto principal requiere un nivel alto de mano de obra
experta. Por causa de una continua escasez en esa rea de experiencia, NuLathe tuvo que firmar un acuerdo de
salario intermedio.
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 541
NuLathe comenz a utilizar los nuevos materiales directos el 1 de abril de este ao, el mismo da en que
comenz a surtir efecto el nuevo contrato laboral. La empresa haba estado utilizando estndares establecidos al
inicio del ao calendario. Los estndares de los materiales directos y de la mano de obra directa para el componente del motor turbo son los siguientes:
Materiales directos 1.2 libras a 6.80 dlares por libra
20 minutos de mano de obra directa a 12.30 dlares la hora
Costo estndar de produccin directa por unidad
$ 8.16
4.10
$12.26
Howard Foster, supervisor de contabilidad de costos, haba estado examinando el siguiente reporte de desempeo que haba preparado al cierre del negocio el 30 de abril. Jane Keene, contralora asistente, entr en la oficina
de Howard. Levantando los ojos, ste le dijo, Jane, mira este reporte de desempeo. El precio de las materias
primas directas aument 11% y la tarifa de la mano de obra aument ms de 14% durante abril. Yo esperaba
variaciones ms grandes, pero los costos de produccin directa disminuyeron ms de 5% de los 13.79 dlares que
experimentamos durante el primer trimestre de este ao. El mensaje adecuado no est siendo transmitido.
ste ha sido un periodo poco comn, dijo Jane. Con los cambios no previstos, tal vez deberamos revisar
nuestros estndares con base en las condiciones actuales e iniciar de nuevo.
Howard replic: Creo que podemos mantener los estndares actuales pero en ese caso expandir el anlisis
de variaciones. Podemos calcular las variaciones para los cambios especficos que han ocurrido a los materiales
directos y la mano de obra directa antes de que calculemos el precio normal y las variaciones de cantidad. Lo que
realmente creo que sera til para la administracin en este momento es determinar el efecto que los cambios en
la mano de obra directa tuvieron en la reduccin de nuestros costos directos de produccin por unidad, de 13.79
dlares en el primer trimestre a 13.05 dlares en abril, una reduccin de 0.74 dlares.
NULATHE CO.
Costos de produccin directos:
anlisis de variacin de costos estndar durante abril
Materiales directos
Mano de obra directa
Total
Estndar
Variacin en precio
Variacin en cantidad
Real
$6.8 1.2
= $8.16
$12.3 0.33
= $4.10
$12.26
($7.77 $6.80)
1.0 = $0.97D
($14.4 $12.3)
22/60 = $0.77D
$7.77 1.0
= $7.77
$14.4 22/60
= $5.28
$13.05
Primer trimestre
Abril
Porcentaje
$ 8.75
5.04
$13.79
$ 7.77
5.28
$13.05
(11.2)%
4.8
(5.4)%
Se requiere:
1. Analice las ventajas de revisar en forma inmediata los estndares y de retener los estndares actuales y ampliar el
anlisis de variaciones.
2. Prepare un anlisis que refleje el efecto del nuevo proveedor de materias primas directas y el nuevo contrato laboral
en la reduccin de los costos por unidad de NuLathe Co. de 13.79 dlares en el primer trimestre a 13.05 dlares en
abril. Este anlisis debe hacerse con suficiente detalle para identificar los cambios debidos al precio de las materias
primas directas, la tarifa de mano de obra directa, el efecto de la calidad de las materias primas directas en el uso de
stas y el efecto de la calidad de las materias primas directas en el uso de la mano de obra directa. El anlisis debe
mostrar los cambios en el costo por unidad debido a lo siguiente:
a) Uso de las materias primas directas procedentes de los nuevos proveedores. (Nota: Debe haber tres componentes:
cambio debido al precio; cambio debido al efecto de la calidad de los materiales sobre el uso de los materiales,
y cambio en el uso de la mano de obra basada en la calidad de los materiales. El efecto neto de estos tres factores
es de 1.40 dlares por unidad.)
b) El nuevo contrato laboral. (Obsrvese que la suma de a) y de b) debe ser igual a 0.74 dlares por unidad.)
(Adaptado de CMA)
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13-75 Costo estndar en el costeo por procesos; todas las variaciones y asientos en el libro diario Dash Company
adopt un sistema de costeo estndar desde hace varios aos. Los costos estndar para los costos primos (es decir,
materiales directos + mano de obra directa) de su nico producto son:
Material
Mano de obra
(8 kg $5.00/kg)
(6 h $18.20/h)
$ 40.00
$109.20
Todos los materiales se aaden al inicio del proceso. Estos datos de operacin se tomaron de los registros de
noviembre:
Inventario inicial en proceso
Inventario final en proceso
Unidades completadas
Produccin presupuestada
Compras de materiales
Costos totales de mano de obra reales
Horas reales de mano de obra
Variacin en uso de materiales
Variacin total en materiales
ninguno
800 unidades, 75% de avance en la transformacin
respecto a mano de obra
5 600 unidades
6 000 unidades
50 000 kilogramos
$600 000
36 500 horas
$1 500 desfavorables
$750 desfavorables
Se requiere:
1. Calcule para noviembre:
a) Variacin en eficiencia de mano de obra.
b) Variacin en tarifa de mano de obra.
c) Nmero real de kilogramos de material utilizado en el proceso de produccin durante el mes.
d) Precio real pagado por kilogramo de material durante el mes.
e) Cantidad total de material y costo de mano de obra transferidos a la cuenta de artculos terminados.
f ) Cantidad total de material y costo de mano de obra en la cuenta de trabajo en proceso al final de noviembre.
2. (Apndice): Prepare asientos en el libro diario para registrar todas las transacciones, incluidas las variaciones enumeradas en el inciso 1.
(Adaptado de CMA)
13-76 Variacin en materiales directos conjuntos Benderboard produce envases de cartn corrugado que la vecina
industria de vinos utiliza para empacar vino al mayoreo. Benderboard compra papel kraft por tonelada, lo convierte en cartn muy resistente en su mquina de corrugado y luego lo corta y pega para formar cajas plegables.
Las cajas se abren y se recubre su interior con una pelcula plstica, para luego llenarlas con el vino.
Muchos otros convertidores de cartn corrugado estn establecidos en el rea y la competencia es fuerte.
Benderboard est deseosa de mantener sus costos bajo control. La empresa ha utilizado un sistema de costos
estndar por varios aos. La responsabilidad de las variaciones se ha establecido. Por ejemplo, el representante
de compras fue responsable de la variacin en precio de los materiales directos, y el supervisor general acept su
responsabilidad por la variacin en el uso de los materiales directos.
Recientemente, el ingeniero industrial y el contador participaron en un taller patrocinado por el Institute of
Management Accountants en el cual se explic algo el anlisis de variaciones. Observaron que el taller propona
que la responsabilidad por algunas variaciones era propiamente compartida. El contador y el ingeniero revisaron
su sistema y no estaban seguros de cmo adaptar la nueva informacin a l. La empresa tiene los siguientes estndares respecto a sus materiales directos:
Costo estndar de materiales directos por gruesa (12 docenas) de cajas terminadas = 4 toneladas
de papel kraft a 10 dlares por tonelada = $45.00
Durante mayo, el contador recopil los siguientes datos acerca de los materiales directos:
Producto terminado: 5 000 gruesas de cajas
Costo real de los materiales directos utilizados durante el mes: $300 000 por 25 000 toneladas
Materiales directos puestos en produccin (utilizadas): 25 000 toneladas
Benderboard inici y termin el mes de mayo sin ningn inventario
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 543
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13-79 Variacin en el precio de compra y tipos de cambio de moneda extranjera Applied Materials Science (AMS)
compra sus materiales en diversos pases. Como parte de su control de costos, AMS utiliza un sistema de costos estndar para todos los aspectos de sus operaciones, incluidas compras de materiales. La empresa establece
costos estndar para los materiales al inicio de cada ao fiscal.
Pat Butch, el administrador de compras, est contento con el resultado del ao recin terminado. l piensa que
la variacin en precio de compra para el ao ser favorable y tiene mucha confianza en que su departamento al
menos ha cumplido con los precios estndar. El reporte preliminar de la oficina del contralor confirma su creencia.
sta es una porcin del reporte preliminar:
Cantidad total adquirida
Precio promedio por kilogramo
Precio estndar por kilogramo
Cantidad presupuestada por trimestre
36 000 kilogramos
$50
$60
4 000 kilogramos
En el cuarto trimestre, el departamento de compras aument las compras del volumen normal presupuestado
de 4 000 a 24 000 kilogramos para satisfacer la mayor demanda, lo cual fue resultado del xito inesperado de la
empresa en una puja extremadamente competitiva. El aumento considerable en el volumen que se va a comprar
forz al departamento de compras a buscar otros proveedores. Luego de una bsqueda desesperada, encontr
proveedores en diversos pases capaces de satisfacer las necesidades de la empresa y proporcionar materiales
con una mayor calidad que la del proveedor regular de AMS. Sin embargo, el departamento de compras estaba
renuente a hacer la compra porque el precio negociado era de 76 dlares por kilogramo, incluidos el embarque y
el impuesto de importacin.
Sin embargo, el costo real de las compras era mucho ms bajo por causa de las devaluaciones de la moneda
antes de que comenzaran las entregas, lo cual era el resultado de la agitacin financiera en varios pases de la
regin.
Patricia Rice, la contralora, no comparte la euforia del departamento de compras. Ella est consciente de las
siguientes compras trimestrales:
Cantidad
Precio de compra (por kg)
Primer trimestre
4 000
$68
Segundo trimestre
4 000
$69
Tercer trimestre
4 000
$73
Cuarto trimestre
24 000
?
Se requiere:
1. Calcule las variaciones en precio de compra durante el cuarto trimestre y durante el ao. Qu cantidad de la variacin en precio es atribuible a cambios en los tipos de cambio de moneda extranjera?
2. Evale el desempeo del departamento de compras.
13-80 Variaciones en materiales directos y en la mano de obra directa: trabajar en sentido inverso Cintani Industries hace paneles arquitectnicos laminados, pasillos y toldos. Los principales productos de la compaa son
los paneles laminados para paredes interiores y exteriores. Un panel laminado tpico consiste en dos capas de
aluminio con una o ms capas de otros materiales en medio. El proceso de produccin comienza con molinos que
reducen vidrio a un polvo fino. Mientras tanto, bandas de aluminio delgado se enrollan sobre una flama descubierta para remover las impurezas. A continuacin se le aade el polvo de vidrio al aluminio y se funde en un horno de
1 100 grados lo suficientemente caliente para fundir el vidrio y abrir los poros microscpicos del aluminio
para obtener un terminado permanente que nunca se quitar.
Cintani utiliza un sistema de costos estndar para dar cuenta de los costos de produccin. Los costos estndar
para una unidad de PAP, un panel resistente al graffiti de porcelana sobre aluminio popular en las zonas escolares,
incluyen lo siguiente:
Materiales directos (6 libras a 5 dlares por libra)
Mano de obra directa (2/3 de h a 30 dlares por h)
Costos indirectos
$30.00
20.00
10.00
$60.00
Cargo
Abono
Ventas
Cuentas por pagar por compras de materiales directos
$6 500
$500 000
136 500
(contina)
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 545
$6 500
5 000
4 200
6 000
La empresa paga todas sus compras del mes en el mes siguiente a la compra. La empresa fabric y vendi
4 500 unidades en mayo. Todas las variaciones se identifican y registran lo ms pronto posible.
Se requiere: Calcule cada uno de los siguientes conceptos para la empresa durante el mes de mayo. Muestre todos sus
clculos.
1. Costo total estndar de la mano de obra directa para las unidades producidas en mayo.
2. Horas totales de mano de obra directa trabajadas.
3. Tarifa real por hora de mano de obra directa.
4. Cantidad estndar total de materiales directos (en libras) para los paneles manufacturados.
5. Total de libras de materiales directos utilizadas.
6. Total de libras de materiales directos compradas.
7. Precio real de materiales directos por libra.
13-81 Anlisis de variacin y responsabilidad A finales de noviembre, el departamento de ventas de Sanchez Manufacturing acept un pedido urgente por 8 000 unidades de uno de sus productos. El departamento de ventas no
consult con ninguno de los departamentos de operacin antes de comprometerse a una entrega segura el 20 de
diciembre. El material directo y los costos de mano de obra directa estndar para este producto son los siguientes:
Materiales directos: 1.5 libras a 10.00 dlares por libra
Mano de obra directa: clase III, 1.2 h a 18 dlares por h
Costo total directo de produccin por unidad
$15.00
$21.60
$36.60
Desafortunadamente, toda la mano de obra que normalmente se emplea para fabricar este producto estaba ya
programada para producir 12 000 unidades para entrega a fines de diciembre. Adems, el proveedor regular de
materias primas poda slo proporcionar la cantidad necesaria para las 12 000 unidades programadas originalmente. Para cumplir con los compromisos regulares, as como tambin con el pedido urgente, Sanchez hizo lo
siguiente.
1. Adems de las 18 200 libras de materias primas provenientes del proveedor regular de Sanchez (el costo era
de 180 862.50 dlares), el departamento de compras pudo obtener materias primas de un nuevo proveedor a
un precio favorable (siempre y cuando se compraran 18 000 libras). Se supona que estas otras materias primas
seran de la misma calidad y tuvieron un costo total de 177 750 dlares.
2. El departamento de produccin fue capaz de cambiar la mano de obra de clase II proveniente de otro producto
para que ayudara en la produccin de las 20 000 unidades (12 000 unidades regulares ms 8 000 de unidades
de pedidos urgentes) de producto. La tarifa estndar de mano de obra para la clase II es de 20 dlares por
hora.
A finales de diciembre, el departamento de produccin recibi el siguiente reporte sumario en lo que se refiere
a los costos de produccin relacionados con la manufactura de este producto. Las variaciones en precio en las
materias primas no se incluyen en este informe debido a que estn aisladas al momento de la compra y se cargan
en forma directa al departamento de compras. Cuando se hace una solicitud de materias primas, stas se cargan al
departamento de produccin a costo estndar.
Costo cargado al departamento de produccin:
Material regular (18 200 libras compradas y utilizadas)
Material sustituto (18 000 libras compradas/15 800 libras utilizadas)
Mano de obra de clase III: 15 200 h trabajadas
Mano de obra de clase II: 10 300 h trabajadas
Costo total cargado al departamento de produccin
Costo estndar de produccin directa de la produccin terminada =
20 000 unidades 36.60/unidad
Variacin en costo desfavorable
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$182 000
158 000
281 200
204 970
$826 170
732 000
$ 94 170
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La siguiente discusin sucedi entre Sarah Young, contadora de costos, y Carlos Sanchez, del departamento
de produccin, en relacin con este informe.
Young: Carlos, qu sucedi este mes con este producto? Tus costos para este producto por lo general estn a
la par con el estndar. Si calculo la variacin en mano de obra, sera enorme! El jefe quiere que haga
un anlisis del exceso de costos. Me puedes ayudar?
Sanchez: No me sorprende en absoluto el exceso de costos. Tuvimos todo tipo de problemas este mes, ninguno
de los cuales estuvo bajo mi control!
Young: Qu quieres decir con eso?
Sanchez: Programamos una produccin de 12 000 unidades basada en pedidos de contratos recibidos. Luego,
sin aviso, ventas acept un pedido de 8 000 unidades ms para entregarse a mitad del mes! Entonces
tuve que transferir mano de obra de clase II desde otro proceso de produccin para cubrir ese pedido;
y estos individuos ganan alrededor de 2 dlares ms por hora. Si los hubiera dejado en el proyecto
para el que estn ms capacitados, probablemente hubiera tenido una variacin favorable en tarifa de
mano de obra.
Young: Al transferir la mano de obra de clase II es probable que tambin te hayas retrasado en el otro proyecto, correcto? Adems, apuesto a que los trabajadores de clase II fueron lentos e ineficientes porque
se trataba de un producto nuevo para ellos.
Sanchez: Bueno, marchamos bien en el proyecto donde se supone que los trabajadores de clase II deben trabajar porque arreglamos con el comprador retrasar la entrega 30 das. Los trabajadores de clase II realmente no fueron ineficientes una vez que aprendieron la rutina. Lo que si estuvo mal fue el material
que el departamento de compras adquiri para nosotros.
Young: Qu quieres decir con material malo?
Sanchez: Bueno, nuestro proveedor regular de este proyecto slo poda proporcionar material suficiente para
12 000 unidades. Compras tena que encontrar otro proveedor. Lo lograron y pareca que haban conseguido un buen arreglo, pero el material que recibimos no era de la misma calidad. El desperdicio
realmente aument. El problema era que algunas veces no podamos saber si estaba mal o no hasta
que comenzbamos a trabajar con l. Lo interesante es que los trabajadores de clase II y clase III
tuvieron los mismos problemas y yo dira que el mismo porcentaje de error. Se poda realmente ver
cuando comenzbamos a utilizar el material sustituto.
Young: Tienes algn desglose que me pueda ayudar? Tal vez pueda yo mostrar a mi jefe lo que sucedi aqu.
Sanchez: Claro, tengo algunos datos. Lo he analizado con cuidado. Se debera cargar toda esa variacin al
departamento de ventas; despus de todo, ellos ocasionaron todos los problemas con ese pedido
urgente.
Sanchez pudo determinar cundo se realiz el cambio al material sustituto, y Young fue capaz de determinar
cuntas horas de mano de obra directa se trabajaron antes y despus del cambio a las materias primas sustitutas.
A continuacin se presenta un resumen de los resultados de ambos.
Materiales directos utilizados (en libras)
Produccin terminada:
Clase III
Clase II
Produccin total
Horas de mano de obra directa reales:
Mano de obra clase III
Mano de obra clase II
Total de horas de mano de obra directa
Materiales regulares
Materiales sustitutos
18 200
15 800
7 200
4 800
12 000
4 800
3 200
8 000
8 600
5 900
14 500
6 600
4 400
11 000
Se requiere:
1. Determine, calculando la variacin en eficiencia (uso) de materiales directos, tanto para los materiales regulares como
para los sustitutos, si Carlos Sanchez tena o no razn en lo concerniente a su anlisis del uso del material directo.
2. Sara Young ha decidido preparar un anlisis punto por punto de la variacin total en mano de obra directa. Calcule los
siguientes componentes de la variacin total en mano de obra directa:
a) Variacin en tarifa de mano de obra, por clase de mano de obra.
b) Variacin en la sustitucin de la mano de obra, mano de obra clase II (calcule esto como la diferencia en tarifa
estndar por hora para la clase II frente a la mano de obra clase III, multiplicado por el nmero real de horas de
mano de obra de clase II trabajadas).
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 547
c) Variacin de mano de obra derivada del uso del material de menor calidad, por clase de mano de obra.
d) Variacin en eficiencia de mano de obra relacionada con el uso de materiales regulares, por clase de mano de
obra.
3. Sanchez afirm que las variaciones generadas por el pedido urgente deberan cargarse al departamento de ventas.
a) Identifique cul de las variaciones calculadas en los incisos 1 y 2 anteriores, si acaso hay alguna, podra ser relacionada con el pedido urgente. Para cada variacin identificada, d una explicacin breve de por qu se relacionan
con el pedido urgente.
b) Analice si Sanchez tiene justificacin o no para afirmar que las variaciones relacionadas con el pedido urgente
deban ser cargadas al departamento de ventas.
(Adaptado de CMA)
Solucin a los
problemas de
autoevaluacin
Unidades
Ventas ($54/unidad)
Costos variables
Materiales directos ($12.60/unidad)
Mano de obra directa ($7.70/unidad)
Costos indirectos
Ventas y administracin
Costo variable total ($27.30/unidad)
Margen de contribucin ($26.70/unidad)
Costos fijos
Produccin
Ventas y administracin
Costos fijos totales
Utilidad de operacin
Presupuestos proforma
10 000
9 500
11 000
$540 000
$513 000
$594 000
$126 000
77 000
20 000
50 000
$273 000
$267 000
$119 700
73 150
19 000
47 500
$259 350
$253 650
$138 600
84 700
22 000
55 000
$300 300
$293 700
$ 55 000
24 000
$ 79 000
$188 000
$ 55 000
24 000
$ 79 000
$174 650
$ 55 000
24 000
$ 79 000
$214 700
2. Variacin total del presupuesto maestro (esttico) = utilidad de operacin real utilidad de operacin del presupuesto maestro
= $177 100 $188 000 = $10 900D
Variacin en volumen de ventas, en trminos de la utilidad de operacin = utilidad de operacin en el presupuesto
flexible utilidad de operacin en el presupuesto maestro (esttico)
= $174 650 $188 000 = $13 350D
o = cm estndar/unidad (volumen de ventas real volumen de ventas en el presupuesto maestro)
= ($54.00 $27.30)/unidad (9 500 10 000) unidades = $13 350
Variacin total en el presupuesto flexible = utilidad de operacin real utilidad de operacin en el presupuesto
flexible
= $177 100 $174 650 = $2 450F
3. Variacin en precio de venta = ingreso de ventas real ingreso de ventas en el presupuesto flexible
= $551 000 $513 000 = $38 000F
o = AQ (AP SP) = 9 500 unidades ($58.00 $54.00)/unidad = $38 000F
Variacin total en costos variables en el presupuesto flexible = total de costos variables reales total de costos
variables en el presupuesto flexible
= $294 900 $259 350 = $35 550D
o AQ (AP SP) = 9 500 unidades ($31.0421 $27.30)/unidad = $35 550D
Variacin total en costos fijos en el presupuesto flexible = costos fijos reales costos fijos en el presupuesto flexible = $79 000 $79 000 = $0
Revisin:Variacin total en el presupuesto flexible = variacin en precio de venta + variacin total en costos
variables en el presupuesto flexible + variacin total en costos fijos en el presupuesto flexible
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4. Variacin en precio de compra de materiales directos, variacin en el uso de materiales directos, variacin en
tarifa directa y variacin en eficiencia de mano de obra directa.
Materiales directos
$3 48 000 lbs $144 000
Variacin en uso
$120 960 $119 700
$1 260D
O,
Variacin en tarifa
$76 800 $73 920
$2 880D
O,
Variacin en eficiencia
$73 920 $73 150
$770D
O,
2. Variaciones en precio de compra y en uso de las materiales directos, variaciones en tarifa y en eficiencia de
mano de obra directa, as como asientos en el libro diario
1. Clculos de las variaciones
Materiales directos: XF-2000
Cantidad estndar total de materiales directos para el producto manufacturado (SQ)
100 000 bolsas 25 libras de XF-2000 por bolsa 2 500 000 libras
(AP) (AQ)
$0.075 3 000 000 libras
$225 000
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(SP) (AQ)
$0.08 3 000 000 libras
$240 000
(SP) (AQ)
$0.08 2 700 000 libras
$216 000
(SP) (SQ)
$0.08 2 500 000 libras
$200 000
Variacin en uso
$216 000 $200 000
$16 000D
O
(2 700 000 libras 2 500 000 libras) $0.08
200 000 $0.08
$16 000D
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Captulo 13 El presupuesto flexible y el costeo estndar: materiales directos y mano de obra directa 549
Mano de obra directa
Tarifa real por hora de mano de obra directa (AP)
$182 000 5 200 h $35 por hora.
Horas estndar totales de mano de obra directa para el producto manufacturado (SQ)
100 000 bolsas 0.05 h por bolsa 5 000 horas
(AP) (AQ)
$5 5 200 h
$182 000
(SP) (AQ)
$32 5 200 h
$166 400
Variacin en tarifa
$182 000 $166 400
$15 600D
O
($35 $32) 5 200
$3 5 200
$15 600D
(SP) (SQ)
$32 5 000 h
$160 000
Variacin en eficiencia
$166 400 $160 000
$6 400D
O
(5 200 h 5 000 h) $32
200 $32
$6 400D
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240 000
15 000
225 000
200 000
16 000
216 000
160 000
15 600
6 400
182 000
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C A P T U L O
C A T O R C E
El presupuesto flexible:
costos indirectos
Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
1. Distinguir entre los fines de costeo del producto y los fines de control de los costos estndar para los costos indirectos.
2. Calcular e interpretar de manera adecuada las variaciones del costo estndar de los costos indirectos por medio de los
mtodos tradicionales.
3. Registrar los costos indirectos y las variaciones del costo estndar relacionadas.
4. Aplicar los costos estndar a las organizaciones de servicio.
5. Analizar las variaciones de los costos indirectos en un sistema de costos basado en actividades (ABC).
6. Comprender las reglas de decisin que es posible utilizar para guiar la decisin de la investigacin de las variaciones.
El tercer trimestre fue un periodo difcil para United. El desempeo en cuanto a ingresos sufri de manera
considerable por las interrupciones de las operaciones que experimentamos a lo largo del trimestre, dijo
James Goodwin, presidente del consejo y director general de United Airlines.1 United (UAL) sufri por
causa de miles de cancelaciones y retrasos de vuelos relacionadas con problemas laborales y el clima
durante el tercer trimestre del ao 2000 en tanto negociaba un contrato laboral con sus pilotos. Las ganancias por accin durante el trimestre disminuyeron de una ganancia de 2.89 dlares el ao anterior a una
prdida de 1.29 dlares.
Los resultados de operacin de UAL experimentaron este cambio radical aunque la disminucin en el
trfico de pasajeros fue slo de un pequeo porcentaje del trfico total durante el tercer trimestre de 2000.
Al igual que el caso de otras compaas con costos fijos elevados, el volumen es un factor de xito crtico
para UAL. Las fluctuaciones en el volumen de trfico de pasajeros en UAL con frecuencia explican el
volumen de cambios en los resultados de operacin. UAL vigila de forma constante los datos de variacin
en volumen, que miden el efecto que las desviaciones en el volumen real (millas de pasajeros) a partir
del presupuesto o el nivel planeado tienen en los resultados de operacin. La meta de tener el mnimo de
trastornos en las operaciones planeadas y alcanzar o exceder el nivel de operacin esperado lleva a las aerolneas a buscar en forma constante ese ltimo pasajero a bordo, mediante una reestructuracin de precios
o alguna otra maniobra.
Las compaas con costos fijos elevados experimentan variaciones amplias en los resultados de operacin cuando fluctan sus niveles operativos. Los administradores de estas organizaciones vigilan de cerca
los volmenes de negocios e intentan reducir las fluctuaciones en las actividades de negocios. En este captulo se examina el volumen de produccin y otras variaciones relacionadas con los costos indirectos que
las organizaciones utilizan para vigilar las operaciones, con el fin de obtener un mejor control y mejorar
los resultados de operacin.
Un hombre nunca debe avergonzarse por reconocer que se equivoc, que es tanto como decir que hoy es ms sabio de
lo que fue ayer.
Jonathan Swift
En el captulo 13 se analizan los costos estndar y los sistemas de costo estndar, el uso de los presupuestos flexibles y los costos estndar para fines de control financiero, as como el registro de los costos
estndar de materiales directos y mano de obra directa. En el captulo 14 se contina con el anlisis de
los costos estndar y el anlisis de las variaciones tanto en los sistemas de costos tradicionales como en los
basados en actividades (ABC). En particular, la atencin se centra en los costos estndar y las variaciones
1
550
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UAL to Post Loss to 3rd Period, Probably for 4th, The Wall Street Journal, 2 de octubre de 2000, p. A12.
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relacionadas de los costos indirectos. El captulo termina con un anlisis de los mtodos que los administradores pueden utilizar para determinar cundo se deben investigar las variaciones del costo estndar,
acogindose a la filosofa de administracin por excepcin.
FIGURA 14.1
Costos indirectos
variables: costeo del
producto frente a control
Como se seala en el captulo 13, los costos estndar pueden utilizarse solos para fines de control, o pueden
incorporarse de manera formal en los registros contables para fines tanto de costeo del producto como de
control. En el captulo 13 se utiliza un presupuesto flexible para calcular diversas variaciones en los ingresos
y los costos, y as explicar por qu la utilidad de operacin real en un periodo difiri de la utilidad de operacin reflejada en el presupuesto maestro (esttico). Para fines de control de costos, se calcula una variacin
total en el presupuesto flexible y luego se pasa a explicar esta variacin total calculando una variacin en
precio de venta, variaciones en costo fijo (tanto por costos de produccin como por costos que no corresponden a produccin) y una variacin total en el presupuesto flexible para los costos de produccin directos.2
Luego, se desglosa la variacin de la mano de obra directa y los materiales directos en un componente
de precio (tarifa) y un componente de eficiencia (cantidad). El desglose de la variacin en el presupuesto
flexible para los costos indirectos se dej para el captulo 14. Sin embargo, antes de analizar las variaciones
del costo estndar relacionadas con los costos indirectos, es necesario diferenciar los fines de costeo del
producto y los fines de control de costos de los costos estndar utilizados para los costos indirectos.
En el caso de los costos indirectos variables, es decir, aquellos que varan en respuesta a cambios en uno
o ms de los generadores del costo, el modelo bsico para fines de control y fines de costeo del producto
es el mismo, como se ilustra en la figura 14.1. Recuerde que Schmidt Machining Company utiliza horas de
mano de obra directa como la variable de actividad para aplicar los costos indirectos. La compaa podra
haber utilizado otras bases de distribucin, como el nmero de horas mquina.
El punto ms importante es que tanto para aplicar los costos indirectos variables a la produccin (propsito de costeo del producto) como para comparar con el costo indirecto variable real (propsito de control
de costos) se utilizan cantidades idnticas. La hoja de costos estndar para Schmidt Machinery Company
que aparece en el captulo 13, se reproduce aqu como figura 14.2. Como se observa, la tasa de costos
indirectos variables estndar por unidad es de 60 dlares (5 horas de mano de obra directa estndar/unidad
12 dlares de costo indirecto variable estndar por hora de mano de obra directa). Es esta cantidad la
que se carga a la produccin durante el periodo (propsito de costeo del producto) y la que se utiliza en el
presupuesto flexible (propsito de control de costos) en la figura 13.8. En pocas palabras, la grfica que se
describe en la figura 14.1 para los costos indirectos variables es similar en forma a lo que se pudo haber
preparado en el captulo 13 o para el costo de materiales directos o para el costo de la mano de obra directa.
Lo anterior tiene sentido porque los tres son costos variables.
Sin embargo, la situacin en el caso de los costos fijos es diferente, como se refleja en la grfica presentada como figura 14.3. Para fines de control de costos, se observa que se utilizan los costos indirectos fijos
presupuestados (suma total), vase la lnea horizontal en la figura 14.3. Al final del periodo, esta cantidad
presupuestada se compara con el costo indirecto fijo real que se llev a cabo. La diferencia resultante se
llama variacin en erogacin. La variacin en erogacin de costos indirectos fijos, junto con la variacin
Costos
indirectos
variables
Horas de
mano de obra
Leyenda: SQ 5 Estndar permitido de horas de mano de obra para unidades producidas
SP 5 Costos indirectos variables estndar por hora de mano de obra
2
Como usted recordar, con el fin de explicar la variacin total en el presupuesto maestro (esttico) durante el periodo,
tambin se calcula una variacin en volumen de ventas. Otro anlisis ms de esta variacin se explica en el captulo 15.
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FIGURA 14.2
Cantidad
Materiales directos
Aluminio
PVC
Mano de obra directa
Costos indirectos (basados en
5 000 horas de mano de obra directa)
Variables
Fijos
Costo estndar por unidad
FIGURA 14.3
Costos indirectos fijos:
costeo del producto frente
a control
Costos
indirectos
fijos
Costo unitario
Subtotal
Total
4 libras
1 libra
5 horas
$25
40
40
$100
40
$140
200
5 horas
5 horas
12
24
60
120
180
$520
Volumen como
denominador
Horas de mano
de obra
en erogacin de costos fijos que no son de produccin, se utiliza para explicar una parte de la variacin
total en el presupuesto maestro durante el periodo, como se hizo en el captulo 13.
Sin embargo, para fines del costeo del producto, es necesario unitizar los costos indirectos fijos. Como
se indica en la figura 14.3, para fines de costeo del producto, los costos indirectos fijos se tratan como si
fueran costos variables. En el caso de Schmidt Machinery Company, la tasa de costos indirectos fijos
estndar por unidad producida es de 120 dlares (es decir, 5 horas de mano de obra directa estndar por
unidad 24 dlares de costo indirecto fijo estndar por unidad). Ntese en la figura 14.2, que esta tasa de
distribucin del costo por unidad de 120 dlares se declara en un nivel de produccin de 1 000 unidades
(5 000 horas de mano de obra directa/5 horas de mano de obra directa estndar por unidad), una cantidad
que llamamos el volumen como denominador.
Se supone que Schmidt Machinery Company utiliza un sistema de costos estndar. As, al final de cada
periodo, el contador de la compaa prepara un anlisis de la variacin total del costo estndar de los costos
indirectos tanto variables como fijos. En cada caso, la meta ser explicar la diferencia entre el costo real que
ocurri y el costo que se carga a produccin (unidades producidas) durante el periodo. Como se muestra
posteriormente, estas variaciones se registran al final del periodo en cuentas de variacin separadas.
Para fines de costeo del producto, la variacin total en costos indirectos durante el periodo (tambin
llamado costo indirecto total sobre o subaplicado) es igual a la diferencia entre el costo indirecto real que
se lleva a cabo y el costo indirecto estndar aplicado a la produccin (unidades producidas). Para Schmidt,
la variacin total de los costos indirectos durante octubre de 2007 es de 30 880 dlares desfavorable, que
se calcula de la siguiente forma:
Variacin total en costos indirectos = Total de costos indirectos reales Total de costos indirectos aplicados
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La variacin total en
costos indirectos variables
es la diferencia entre el
costo indirecto variable
real que se lleva a cabo y
el costo indirecto variable
estndar que se aplica a la
produccin; tambin se le
llama costo indirecto variable sobre o subaplicados
durante el periodo.
La variacin en
erogacin de costos
indirectos variables
es la diferencia entre los
costos indirectos variables
reales que se llevan a cabo
y el presupuesto flexible
para los costos indirectos
variables basados en el
nmero de elementos
durante el periodo (por
ejemplo, horas reales de
mano de obra trabajadas).
La variacin en eficiencia
de los costos indirectos
variables
es la diferencia entre el presupuesto flexible para los
costos indirectos variables
basados en el nmero de
elementos (por ejemplo,
horas reales de mano de
obra trabajadas) y el presupuesto flexible para los
costos indirectos variables
basados en los productos
(es decir, estndar permitido de horas de mano
de obra para las unidades
producidas).
FIGURA 14.4
Anlisis de variacin
de Schmidt Machinery
Company: costos
indirectos variables
= (Total de costos indirectos variables + Total de costos indirectos fijos) (Tasa de aplicacin de costos
indirectos total horas estndar permitidas en la produccin de este periodo)
= ($40 630 + $130 650) [$36/hora (780 unidades 5 horas/unidades)]
= $171 280 $140 400 = $30 880 desfavorable (es decir, $30 880 de costos indirectos subaplicados)
Desde luego, la variacin total en costos indirectos durante el periodo puede desglosarse en una variacin
total en costos indirectos variables. A su vez, cada una de estas variaciones puede desglosarse ms, como
se explica a continuacin.
(SQ SP)
(AQ SP)
(AQ AP)
Variacin
en
erogacin
(F)
(AQ)
(SQ)
Variacin
en eficiencia Variacin
total
(F)
en costos
indirectos
variables
(F)
Horas de mano
de obra
Leyenda: SQ Horas de mano de obra directa estndar permitidas por unidades producidas 5 780 3 900 horas
SP Costo indirecto variable estndar por hora de mano de obra $12
AQ Horas de mano de obra reales trabajadas 3 510 horas
AP Costo indirecto variable real por hora de mano de obra trabajada $11.5755 (redondeado)
Variacin total en costos indirectos variables Variacin en erogacin Variacin en eficiencia
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O
= 3 510 horas de mano de obra ($11.5755 $12)/hora de mano de obra = $1 490 favorable (redondeados)
Variacin en eficiencia de costos = Costos indirectos variables presupuestados con base en el nmero de
indirectos variables
de elementos Costos indirectos variables estndar aplicados a la
produccin
= (AQ SP) (SQ SP)
= SP (AQ SQ)
Como se infiere a partir de la grfica de la figura 14.1, la cantidad del costo indirecto estndar aplicado a la
produccin (propsito de costeo del producto) y el presupuesto flexible con base en la produccin (propsito de control de costos) son siempre iguales para los costos indirectos variables.
Las horas de mano de obra estndar por unidad son 5. De este modo, la variacin en eficiencia de costos
indirectos variables para octubre de 2007 es:
= $42 120 [(780 unidades 5 horas/unidad) $12/hora]
= $42 120 $46 800 = $4 680 favorable
O
= $12/hora (3 510 - 3 900) horas = $4 680 favorable
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FIGURA 14.5
Anlisis de variacin
de Schmidt Machinery
Company: costos
indirectos fijos
Costos indirectos
fijos reales
Costos
indirectos fijos
presupuestados
Costos
indirectos
fijos aplicados
Variacin
total (D)
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APLICACIN REAL Uso del costo de la capacidad no utilizada para optimizar la mezcla de producto
Como se ha visto, los sistemas ABC intentan relacionar los costos de actividad con los objetos de costo (productos, servicios, etctera). Puede el
pensamiento reciente relacionado con el diseo de sistemas ABC facilitar
las decisiones de mezcla de productos? Esta es precisamente la pregunta
que recientemente abordaron Baxendale y otros (2005) en un estudio de
campo realizado en un complejo habitacional para jubilados con asistencia
constituido por 70 unidades. La instalacin constaba de 10 unidades de dos
habitaciones, 41 unidades con una habitacin y 19 unidades tipo estudio y
proporcionaba cuatro niveles de cuidados: cuidado a corto plazo (es decir,
temporal), vida sin asistencia, vida con asistencia parcial y vida con asistencia total. La combinacin del tipo de unidad y el tipo de cuidado resultaba
en un total de nueve objetos de costo (por ejemplo, vida con asistencia total
y unidad de una habitacin = 1 objeto de costo).
Dada la naturaleza del cuidado, las horas de mano de obra (de diferentes tipos) se utilizaban como las variables de actividad para el sistema
ABC. Un objetivo clave de este estudio fue determinar para cada una de las
siete actividades principales, la cantidad de capacidad no utilizada. Para
hacer esto, los autores tuvieron que calcular la capacidad prctica mensual
de cada actividad. Para cada una de las siete actividades principales, los
autores calcularon entonces el factor de intensidad de uso para cada uno
de los nueve objetos de costo. Luego, fue posible determinar los costos de
las actividades y el costo de la capacidad no utilizada para cada una de las
nueve actividades. Despus, los autores construyeron un estado de resultados mensual por la oferta de servicio.
Los datos del estado de resultados mensual ms un conjunto de restricciones (por ejemplo, nmero total de unidades de dos habitaciones
disponibles) permitieron a los autores crear un modelo de cmputo para
determinar la mezcla de productos ptima a corto plazo para las instalaciones. Este modelo se ejecut con el uso de la funcin Solver en Excel y se
confiaba de manera crucial en la disponibilidad del costo de la capacidad no
utilizada de cada una de las siete actividades.
Resumiendo, los datos de capacidad prctica y los datos ABC en relacin con los costos relacionados con cada actividad de servicio se combinaron en un programa de cmputo que proporcionaba a los dueos de la
instalacin la informacin que poda utilizarse para respaldar un esfuerzo
coordinado de marketing y una mejora del proceso. Las decisiones apropiadas a este respecto tenan el potencial de mejorar considerablemente la
utilidad de operacin mensual.
Fuente: S.J. Baxendale, M. Gupta y P.S. Rau, Profit Enhancement Using an ABC
Model, Management Accounting Quarterly 6, nm. 2, invierno de 2005, p. 20.
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Paso 1: Total de costos indirectos fijos presupuestados. Los costos indirectos fijos, por definicin, no
varan a corto plazo en respuesta a cambios en la produccin o en la actividad. Como tales, estos costos con
frecuencia se llaman costos de produccin relacionados con la capacidad. As, una vez que una organizacin ha determinado su capacidad para un periodo prximo (por ejemplo, un ao), elabora un presupuesto
para los costos relacionados con la capacidad. En el caso de Schmidt Machinery Company, los costos de
produccin relacionados con la capacidad se estiman en 120 000 dlares por mes.
Paso 2: Eleccin de una medida de actividad apropiada para aplicar los costos indirectos fijos. Para fines
de costeo del producto, los costos de produccin relacionados con la capacidad se asignan a los artculos
producidos con base en una o ms medidas de actividad (horas mquina, horas de mano de obra, etctera). Por lo general, esta es la misma medida de actividad que se utiliza para aplicar los costos indirectos
variables a los productos. Schmidt Machinery Company utiliza las horas de mano de obra directa como la
medida de actividad para asignar los costos indirectos fijos a la produccin.
Paso 3: Eleccin de un nivel de actividad como denominador. Con el fin de unificar los costos indirectos
fijos para propsitos de costeo del producto, se debe elegir algn nivel de produccin (actividad) sobre el
cual sea posible distribuir los costos fijos presupuestados para el periodo. Schmidt Machinery Company
utiliza 5 000 horas de mano de obra directa por mes (es decir, 1 000 unidades 5 horas de mano de obra
directa por unidad) del nivel de actividad como denominador. El trmino general que se emplea para describir el nivel de produccin (actividad) con el que se establece la tasa de aplicacin de costos indirectos
fijos estndar es el nivel de actividad como denominador, o volumen como denominador. Existen diversas
opciones para definir el nivel de actividad como denominador: dos opciones basadas en abastecimientos
y dos opciones basadas en demanda.
Definiciones de capacidad basadas en abastecimientos. El nivel de actividad como denominador
puede definirse en trminos de capacidad de produccin proporcionada. En este aspecto, resulta til pensar
en trminos de dos opciones: capacidad terica (el nivel mximo de actividad o produccin basada en la
capacidad disponible), o capacidad prctica (capacidad terica disminuida por los descansos normales
de los empleados, tiempo en reposo de la maquinaria por mantenimiento y otras prdidas de la produccin
esperadas). Como regla general aproximada, se podra pensar en la capacidad prctica como un espacio
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definido desde el punto de vista de las operaciones situado en las cercanas de 80 y 85% de la capacidad
terica. El punto importante aqu es que la nocin de la capacidad prctica no se define en forma rgida.
El uso de la capacidad
presupuestada
representa una
produccin planeada
(pronosticada) para el
periodo siguiente, por lo
general un ao.
La capacidad normal
representa la demanda
promedio esperada al ao
en un plazo intermedio, por
ejemplo, los prximos tres
a cinco aos.
Definiciones de capacidad con base en demanda. Tambin es posible definir la capacidad en trminos de demanda por parte de la produccin de la organizacin. Por ejemplo, se podra emplear el uso de
la capacidad presupuestada (el nivel esperado de actividad o produccin para el periodo prximo, por lo
general un ao), o la capacidad normal (el promedio de la demanda para el producto de la compaa proyectado durante un nmero intermedio de aos hacia el futuro, por ejemplo, tres a cinco aos).
Dadas estas opciones, qu nivel de actividad se debe elegir al determinar la tasa de aplicacin de los
costos indirectos fijos? Desafortunadamente, la respuesta es en parte subjetiva. En gran medida, esto se
debe al hecho de que la informacin resultante sobre el costo del producto se utilizar por distintas razones,
que van desde las decisiones de determinacin de precios de los productos, hasta los fines de evaluacin del
desempeo y los requisitos fiscales y los informes externos en contabilidad.
Obsrvese que las diferentes definiciones del volumen como denominador resultarn en distintas tasas
de aplicacin de los costos indirectos fijos, distintas cantidades de costos indirectos fijos cargados a la produccin, y por tanto, cantidades diferentes para la variacin en volumen de produccin (como se analiza
ms adelante). Segn la forma en que se coloquen las variaciones al final del ao, los estados financieros
resultan afectados por la eleccin del nivel de actividad como denominador.3
La posicin de los autores de este libro es que se utilice la capacidad prctica como el denominador para
establecer la tasa de distribucin de los costos indirectos fijos. Mantienen esta posicin por diversas razones.
Primera, aunque no necesariamente sea de control, el uso de la capacidad prctica concuerda con los requisitos actuales del impuesto sobre ingresos en Estados Unidos. Segunda, en relacin con el rendimiento presupuestado, el uso del volumen de la capacidad prctica proporciona ms datos uniformes con el paso del
tiempo, lo que facilita la toma de decisiones por parte de la administracin. (Es decir, los administradores no
tienen que reevaluar en forma continua decisiones basadas en datos sobre el costo de produccin cambiantes con el paso del tiempo). Tercera, el uso de la capacidad prctica en el denominador concuerda de manera
3
Como se explica ms adelante en este captulo, hay diferentes formas de cancelar las variaciones del costo estndar al final del
ao. Uno de estos mtodos es restituirlas al costo de ventas) y a las cantidades del inventario final a los costos actuales calculando de nuevo, al fin de ao, el costo indirecto fijo real por unidad de produccin. Otro mtodo consiste en distribuir (prorratear)
las variaciones entre el inventario final y la cuenta de costo de ventas. Con cualquiera de esos enfoques, el nivel de actividad
como denominador elegido al inicio del ao para fines de costeo del producto durante el ao tendr poco o ningn efecto en los
estados financieros del ao. Sin embargo, la eleccin del volumen como denominador afectar los estados financieros cuando
las variaciones del costo estndar se eliminen en su totalidad del costo de ventas. Resumiendo, en algunos casos la eleccin del
volumen como denominador afectar los estados financieros de la organizacin durante el ao.
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lgica con el numerador en el clculo de la tasa de costos indirectos fijos. Es decir, el numerador representa
los costos de la capacidad proporcionada y el denominador representa, en trminos prcticos, la cantidad de
capacidad que se proporcion.4 Cuarta, y tal vez la ms importante, el uso de la capacidad prctica significa
que los clientes actuales y la produccin actual no cargan con el costo de la capacidad no utilizada, que
sera el caso si la produccin presupuestada fuera menor que la capacidad prctica. Desde el punto de vista
de la determinacin de precios, lo anterior ayuda a los administradores a evitar el efecto de la espiral de
la muerte, analizado en el captulo 5 (ABC y ABM). Por ltimo, los datos resultantes de la variacin en
volumen de la produccin (analizados lneas adelante) se pueden interpretar, en trminos generales, como el
costo de la capacidad no utilizada. Esta informacin facilita las decisiones de la administracin en cuanto
al abastecimiento apropiado de los recursos relacionados con la capacidad (y los costos asociados).
La variacin en volumen
de produccin de los
costos indirectos fijos
es la diferencia entre los
costos indirectos fijos presupuestados y los costos
indirectos fijos estndar
que se aplican a la produccin (por medio de la tasa
de distribucin de costos
indirectos fijos).
Paso 4: Calcular la tasa predeterminada de aplicacin de costos indirectos fijos. El ltimo paso del
proceso es dividir los costos indirectos del periodo entre el nivel de actividad como denominador. En
el caso de Schmidt, este clculo resulta en una tasa de 24 dlares por hora de mano de obra directa, como
se observa en la figura 14.2. De esta manera, para fines de costeo del producto, a cada unidad producida se
le asignan 120 dlares de costos indirectos fijos.
En resumen, para fines del costeo del producto una compaa debe elegir un nivel de actividad sobre el
cual distribuya los costos de produccin fijos presupuestados durante un periodo dado. Si la compaa opera en realidad al nivel supuesto cuando se determin la tasa de aplicacin, habr asignado a la produccin
exactamente los costos indirectos fijos presupuestados para el periodo. Por otro lado, si la compaa opera
a cualquier nivel de actividad distinto del nivel de actividad del denominador, entonces habr aplicado a la
produccin una cantidad mayor o menor que los costos indirectos fijos presupuestados. Es a estos costos
indirectos fijos presupuestados sobre o subaplicados a lo que se le denomina variacin en volumen de
produccin durante el periodo.
Refirase a la figura 14.5. La lnea que parte del origen representa el costo indirecto fijo estndar aplicado a la produccin. La pendiente de esta lnea es igual a la tasa de aplicacin de los costos indirectos
fijos, que en el caso de Schmidt Machinery Company es de 24 dlares la hora. Se observar que la nica
situacin donde el total de costo indirecto fijo aplicado iguala exactamente a los costos indirectos fijos
presupuestados es cuando la produccin (actividad) del periodo es de 5 000 horas estndar permitidas (o en
forma equivalente, 1 000 unidades producidas). Por tanto, la variacin en volumen de produccin se define
como la diferencia entre los costos indirectos fijos presupuestados y los costos indirectos fijos estndar
aplicados a la produccin. Durante octubre, esta variacin para Schmidt Machinery Company es de 26 400
dlares desfavorable, y se calcula de la siguiente forma:
Refirase a la figura 14.4. En general, se observa que la variacin en erogacin de costos indirectos fijos se
define como la diferencia entre los costos indirectos fijos presupuestados y los costos indirectos fijos
reales durante el periodo. Para Schmidt Machinery Company, la variacin en erogacin de costos indirectos
fijos durante octubre fue de $10 650 desfavorable, la cual se calcula como sigue:
Variacin en erogacin (presupuesto) de costos indirectos fijos = Costos indirectos fijos reales costos
indirectos fijos presupuestados = $130 650 $120 000 = $10 650 desfavorable
Ntese que sta es la cantidad asentada en el resumen de variaciones-utilidades que aparece en la figura
13.13.
4
Se observa que la capacidad prctica puede cambiar con el paso del tiempo debido a cambios en el diseo de manufactura, el
mejoramiento en las eficiencias de los trabajadores, etc.
5
Dada la forma en que los costos se aplican a los productos en un sistema de costos estndar, la variacin en volumen de
produccin tambin puede calcularse como: tasa de costos indirectos fijos estndar/unidad (volumen como denominador, en
unidades unidades producidas reales). En el ejemplo anterior se tendra 120 dls./unidad (1 000 unidades 780 unidades)=
26 400 dls. subaplicados. De hecho, este mtodo para calcular la variacin en volumen de produccin sera el mtodo utilizado
por una compaa que produce un solo producto.
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FIGURA 14.6
Modelo general: anlisis
de cuatro variaciones de
la variacin total en los
costos indirectos
(A)
(B)
(C)
(D)
Costo incurrido
Presupuesto flexible
con base en el
nmero de elementos
Presupuesto flexible
basado en la
produccin
Costos indirectos
estndar
aplicados
Costos indirectos
variables
Cantidad erogada
Cantidad real de la
actividad para aplicar
los costos indirectos
variables tasa de
costos indirectos
variables estndar
Cantidad
presupuestada
(suma total)
Las compaas que no separan los costos indirectos variables de los fijos para fines de costeo del producto,
realizan lo que se llama un anlisis de dos variaciones de la variacin total de costos indirectos. Es decir, la
variacin total de costos indirectos para el periodo se desglosa en una variacin total en costos indirectos
en el presupuesto flexible y una variacin en volumen de produccin (vinculada slo al propsito de costeo del producto, como ya se describi).
En el caso de Schmidt Machinery Company, la variacin total en costos indirectos en octubre, como
antes, es de 30 880 dlares desfavorable. Esta variacin se desglosa de la siguiente forma:
Variacin en presupuesto flexible
= Costos indirectos reales costos indirectos en el presupuesto flexible basados en el rendimiento (es
decir, basados en horas permitidas para las unidades producidas)
= (Costos indirectos fijos reales + Costos indirectos variables reales)-[Costos indirectos fijos presupuestados + (Horas estndar permitidas tasa de costos indirectos variables por hora)]
= ($130 650 + $40 630) [$120 000 + ($12.00/hora 3 900 horas)]
= $171 280 $166 800 = $4 480 desfavorable
Ntese que 4 480 dlares es la cantidad neta de las dos variaciones en costos indirectos en el presupuesto
flexible, el cual aparece en la figura 13.13: una variacin total en costos indirectos variables de 6 170 dlares favorable ms una variacin total en costos indirectos fijos de 10 650 dlares desfavorable.
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Real
(AQ AP)
Costos indirectos
variables
(3 510 $11.5755)
$40 630
Variacin en
erogacin $1 490F
Costos
indirectos fijos
$130 650
(3 900 $12.00)
$46 800
Variacin de
eficiencia $4 680F
$120 000
No aplica
(3 900 $24.00)
$93 600
Variacin en volumen
de produccin $26 400D
Presupuesto flexible
basado en la produccin
Costos indirectos
variables
$40 630
$42 120
$46 800
Costos indirectos
fijos
Total
$130 650
$171 280
$120 000
$162 120
$120 000
$166 800
Variacin en
erogacin $9 160D
Variacin de
eficiencia $4 680F
(3 900 $12.00)
$46 800
No aplica
$120 000
Variacin en
erogacin $10 650D
Costo estndar
aplicado a
la produccin
(SQ SP)
Presupuesto flexible
basado en los productos
(SQ SP)
Costo estndar
aplicado a
la produccin
3 900 horas
$36.00h
$140 400
Variacin en volumen
de produccin $26 400D
Real
Costos indirectos
variables
$40 630
$46 800
Costos indirectos
fijos
Total
$130 650
$171 280
$120 000
$166 800
Costo estndar
aplicado a
la produccin
3 900 horas
$36.00h
$140 400
Variacin en el presupuesto
Variacin en volumen
flexible $4 480D
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Antes de dejar esta discusin, es importante sealar alguna terminologa alternativa para las variaciones
explicadas en las secciones precedentes. Cuando los costos estndar se incorporan de manera formal en los
registros contables (es decir, cuando se utiliza un sistema de costo estndar), ya se ha indicado que tambin
es posible referirse a la variacin total en costos indirectos para el periodo como total de costos indirectos
sobre o subaplicados. Asimismo, ntese que a la variacin en volumen de produccin (que surge slo
cuando se utiliza un sistema de costos estndar) tambin se le llama variacin en capacidad, variacin en
capacidad ociosa, variacin en nivel como denominador, variacin en costos indirectos a nivel de rendimiento, o simplemente, variacin del denominador. La variacin en erogacin para los costos indirectos
variables a veces se le llama variacin en precio o variacin en presupuesto. A la variacin total en costos
indirectos en el presupuesto flexible (y por extensin la variacin total en costos indirectos fijos en el presupuesto flexible y la variacin total en costos indirectos variables en el presupuesto flexible) se le denomina
algunas veces variacin controlable. Este ltimo trmino es ms descriptivo del uso de los costos estndar
y las variaciones relacionadas para fines de control de costos. Por esta razn, la variacin en volumen de
produccin a veces se llama variacin en costos indirectos no controlables. El punto importante es que,
desafortunadamente, sta es un rea donde la terminologa no es estndar. Por tanto, se necesita tener presentes las alternativas antes mencionadas en alguna situacin particular.
Costos indirectos
Servicios pblicos por pagar
Almacn de materiales indirectos
40 630
30 000
10 630
Al final del mes (sistema de costos por procesos) o en la terminacin de una o ms rdenes (sistema de
costos por rdenes de produccin), a la cuenta de trabajo en proceso se le debe cargar el costo indirecto
variable estndar de las 780 unidades producidas. La tarifa del costo indirecto variable estndar es de 12
dlares por hora de mano de obra y el nmero estndar de horas de mano de obra por unidad es de 5. As,
para octubre de 2007, el asiento apropiado en el diario sera:
46 800
46 800
En este punto, se puede ver que el saldo en la cuenta de costos indirectos (46 800 dlares abono + 40 630
dlares cargo = 6 170 dlares favorables) es la variacin total de los costos indirectos variables durante el
periodo.
Supngase ahora, por razones de simplificacin, que el costo indirecto fijo real para octubre de 2007
consisti slo en dos conceptos: 100 000 dlares en salarios de supervisin ms 30 650 dlares de depreciacin. El asiento en el libro diario para registrar los costos indirectos fijos reales para el mes sera:
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Costos indirectos
Depreciacin acumulada
Salarios por pagar
130 650
30 650
30 650
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Recuerde que la tasa de costos indirectos fijos estndar fue de 24 dlares por hora de mano de obra estndar
permitida, o en forma equivalente, 120 dlares por unidad producida (ya que hay 5 horas de mano de obra
estndar por unidad producida). El asiento en el libro diario para cargar a la produccin los costos indirectos fijos estndar sera:
Trabajo en proceso [(780 unidades 5 horas/unidad) 24 dlares/hora]
Costos indirectos
93 600
93 600
En forma similar a los asientos que se hicieron en el captulo 13 (apndice A) para los materiales directos y
la mano de obra directa, se transferira entonces el costo indirecto estndar de la produccin terminada de
trabajo en proceso al almacn de artculos terminados, mediante el siguiente asiento:
140 400
140 400
Despus de que estos asientos se registran en el libro mayor, la cuenta de costos indirectos contiene el saldo
de costos indirectos neto durante el periodo, 30 880 dlares de cargo (es decir, variacin desfavorable neta).
Las variaciones de los componentes calculadas empleando uno de los mtodos descritos con anterioridad,
podran calcularse y utilizarse para cancelar el saldo deudor de 30 880 dlares en la cuenta de costos indirectos. Suponga que Schmidt Machinery Company utiliza el enfoque de cuatro variaciones para el anlisis
de los costos indirectos. El asiento en el libro diario apropiado para registrar las variaciones de los costos
indirectos estndar para octubre de 2007 se hara de la siguiente forma:
Costos indirectos
Variacin en erogacin de costos indirectos variables
Variacin en eficiencia de costos indirectos variables
Variacin en volumen de produccin
Variacin en erogacin de costos indirectos fijos
30 800
1 490
4 680
26 400
10 650
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Variacin
Fuente
Cantidad
Figura 13.13
Figura 13.13
Figura 13.13
Figura 13.13
Figura 14.7, parte 1
Figura 14.7, parte 1
Figura 14.7, parte 1
Figura 14.7, parte 1
$4 350D
10 350D
7 020D
15 600F
1 490F
4 680F
10 650D
26 400D
$37 000D
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Costo de ventas
Variacin en eficiencia de mano de obra directa
Variacin en eficiencia de costos indirectos variables
Variacin en erogacin de costos indirectos variables
Variacin en precio de compra de materiales directos
Variacin en cantidad de materiales directos
Variacin en tarifa de mano de obra directa
Variacin en erogacin de costos indirectos fijos
Variacin en volumen de costos indirectos fijos
37 000
15 600
4 680
1 490
4 350
10 350
7 020
10 650
26 400
Con la suposicin de que los resultados de octubre representan resultados anuales para Schmidt Machinery
Company, el estado de resultados condensado de 2007 para esta empresa se refleja en la figura 14.8. Como
se seala anteriormente, este tratamiento de la variacin neta del periodo es apropiado cuando la cantidad
de que se trata se considera insignificante, por ejemplo cuando se expresa como un porcentaje de las ventas
totales, o como utilidad de operacin total.
Sin embargo, algunos contadores afirman que cualquier variacin que resulta de ineficiencias que podran
haberse evitado a juicio de la administracin, sin tener en cuenta la cantidad, deben cancelarse en libros
contra costo de ventas en vez de continuarse en el balance general, como es el caso con el mtodo de
prorrateo que se analiza ms adelante. No hacer esto implica que los valores de los activos reflejados en el
balance general (es decir, inventarios) necesariamente contienen el costo de las ineficiencias, una situacin
que algunos contadores desecharan como inapropiada.
FIGURA 14.8
Estado de resultados
anual con deduccin de la
variacin neta en el costo
de produccin
$624 000
$405 600
+ 37 000D
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15 600F
$639 600
442 600
$197 000
69 000
$128 000
de 50 dlares F en el costo variable neto (figura 13.6) + variacin de 37 050 dlares D en el costo fijo neto (figura 14.7, parte 1).
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Cualquier variacin en los costos de mano de obra y en los costos indirectos variables se distribuir
entre el trabajo en proceso, el almacn de artculos terminados y el costo de ventas con base en la mano de
obra estndar y los costos indirectos variables estndar, respectivamente, en estas cuentas al final del ao.
La variacin en erogacin de los costos indirectos fijos debe distribuirse entre cuatro cuentas: trabajo en
proceso, almacn de artculos terminados, costo de ventas y variacin en volumen de produccin. Por ltimo, la variacin en volumen de produccin, si se distribuye, debe hacerse entre trabajo en proceso, almacn
de artculos terminados y costo de ventas.
Un intento de prorratear la variacin en el costo estndar neto consiste en ajustar todas las cuentas
(almacenes, trabajo en proceso y costo de ventas) para aproximarse a los costos reales. Desde luego, la
disponibilidad de un software elaborado y la capacidad de procesar informacin permiten hoy en da hacer
el tipo de ajustes complicados al que se hace referencia lneas atrs. Por ejemplo, considrese qu difcil
sera distribuir variaciones si hubiera cientos de materiales directos y tal vez miles de productos. Aun con
la tecnologa disponible, prorratear las variaciones al final del ao sera una propuesta costosa. Sin embargo, obsrvese que si las variaciones de costos son el resultado de estndares inapropiados (por ejemplo,
estndares obsoletos) o errores en la tenedura de libros, entonces las variaciones deben distribuirse entre
los saldos finales de almacenes y trabajo en proceso y el costo de ventas.
Por esta razn, algunas compaas adoptan un enfoque ms simple en cuanto a la decisin de distribuir
las variaciones. Por ejemplo, podran utilizar los saldos totales de las cuentas de fin del periodo, en lugar del
costo estndar de este periodo en cada cuenta de fin de periodo, para distribuir la variacin neta del costo de
produccin. Otras compaas, en particular las que tienen inventarios finales mnimos, eligen cancelar contra
costo de ventas la variacin neta, sin tener en cuenta el tamao de sta, debido a que la mayor parte de la variacin de cualquier forma se asignar al costo de ventas. As, el error de no distribuir una porcin de la variacin
entre las cuentas de produccin, as como tambin entre costo de ventas, se considera como mnimo.
En resumen, se hace hincapi en que es probable que el lector observe diversos tratamientos en la prctica actual.6 Principalmente, se requiere buen juicio para justificar un tratamiento particular. La opinin
de los autores de este texto es que, en la mayora de los casos, no hay probabilidades de que los mtodos
ms complejos de distribuir las variaciones del costo estndar aporten informacin considerablemente ms
precisa a la administracin. En estos trminos, en general, los autores son partidarios de la cancelacin de
la variacin neta del costo de produccin contra el costo de ventas del periodo.
Como se seala en el captulo 13, un sistema de costo estndar facilita la planeacin (esto es, la preparacin
del presupuesto) y el control financiero (a travs del anlisis de la variacin del costo estndar) y ayuda a
los administradores a tomar decisiones, como la determinacin de precios de productos y la administracin
de recursos. Sin embargo, estos beneficios no estn limitados a las empresas de manufactura. En potencia,
todas las organizaciones pueden beneficiarse del uso de un sistema de costo estndar.
De hecho, en el ambiente actual altamente competitivo, cada vez ms empresas de servicio reconocen la
importancia de los costos estndar en la vigilancia de la productividad, el control de calidad, la planeacin
de la lnea de productos y otras iniciativas de la administracin de costos. El empleo de los costos estndar
ayuda a los administradores a comprender los patrones de comportamiento de las partidas de costos, evaluar y vigilar la eficiencia y la rentabilidad de sus organizaciones, identificar desviaciones en las operaciones y reas objetivo que requieren atencin.
Para utilizar un sistema de costos estndar de la mejor manera, una organizacin debe adaptar el sistema
a sus caractersticas y objetivos de operacin. Es probable que los objetivos difieran en las distintas organizaciones. Sin embargo, algunas caractersticas generales distinguen a una empresa de servicio de una empresa
de manufactura o de comercializacin. Entre stas se encuentran la ausencia de inventarios considerables, la
importancia de la interaccin frente a frente con los clientes, la predominancia de los costos fijos en la estructura de costos de la organizacin, y la falta de una medicin uniforme para el rendimiento organizacional.
El servicio proporcionado no puede ser almacenado para su uso en un periodo futuro, como en el caso
de los fabricantes o los comerciantes. Los espacios de servicio en un taller de reparacin de automviles
6
De hecho, como se indica en la nota al pie de pgina nmero 3, existe una tercera posibilidad para cancelar las variaciones del
costo estndar al final del ao. Este mtodo, conocido como mtodo de la tasa de distribucin ajustada, bsicamente revisa
todos los asientos de costos de produccin durante el ao que se hicieron con base en los costos estndar (como se explica
antes en este captulo). Esto es, al final del ao, el contador sabe cul fue el total de costos indirectos y cul fue el nivel real de
actividad para la base de distribucin de costos. Por tanto, todos los costos en el inventario final y la cuenta de costo de ventas
se ajustan a una base de costo real. La disponibilidad de tecnologa apropiada ahora hace que el uso de este mtodo sea factible
para muchas compaas. Sin embargo, el mtodo tiene la desventaja evidente de no generar informacin relacionada con el costo
de la capacidad no utilizada.
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12/21/07 11:14:29 PM
400
200
6-9% de dficit de
capacidad bruta
0
4 am
7 am
10 am
1 pm
4 pm
7 pm 9.30 pm
que no se utilizan hoy no aumentan el nmero de espacios disponibles maana. Los asientos vacos en
un avin comercial en vuelo, no aumentan los asientos disponibles en el siguiente vuelo. Las camas de
hospital vacas (esto es, un censo bajo de pacientes) hoy, no aumentan el nmero de camas disponibles
maana. Es decir, la produccin de servicios no puede generarse antes de que se requiera, una produccin
de servicios existe slo cuando existe un cliente. En contraste, un fabricante puede elaborar productos para
entregas futuras. Por consiguiente, el fabricante necesitar por lo general tener tanto una variacin en volumen de produccin como una variacin en volumen de ventas, segn lo determine empleando los mtodos
analizados anteriormente en este captulo y en el captulo 13. Por otra parte, una organizacin de servicios
presenta slo esta ltima variacin.
En muchas organizaciones de servicio, la mayor parte de los desembolsos son costos de salario, costos
relacionados con salarios y costos de garanta. Los costos de materiales son desembolsos imprevistos. Por
consiguiente, las medidas relacionadas con la mano de obra, como la tarifa de mano de obra y las variaciones en eficiencia, son relativamente ms importantes para los administradores de las empresas de servicio.
Adems, una cantidad considerable de mano de obra lleva a las empresas de servicio a vigilar las actividades y a estimar los resultados de las operaciones por medio de medidas basadas en la mano de obra.
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12/21/07 11:14:30 PM
El equipo en las organizaciones de servicio permite a los miembros del personal realizar mejor el servicio. As, el nuevo equipo para una organizacin de servicio con frecuencia aumenta, en vez de disminuir,
los costos de operacin. Un hospital que aade una pieza de equipo; por ejemplo, un escner para obtener
imgenes por resonancia magntica (MRI) de lo ms moderno, mejora la calidad del tratamiento que proporciona; sin embargo, el equipo, agrega costos al hospital y en ltima instancia a los pacientes. Un saln
de clases con multimedia no slo mejora la calidad de la enseanza sino que tambin incrementa los costos de
sta. Una razn simple de costo/rendimiento con frecuencia no es una buena medida de la eficiencia en
estos contextos. El uso inadecuado de una razn de costo/rendimiento generada por un sistema de costo
estndar es perjudicial para el objetivo final de una organizacin de servicio: proporcionar mejor servicio
a los clientes o consumidores.
La mayor parte de los costos en una organizacin de servicio, son costos fijos a corto plazo (es decir,
relacionados con la capacidad). La mayor parte de los costos de mano de obra corresponde a personal profesional que por lo general recibe un sueldo mensual. Las variaciones de un periodo al siguiente por el personal asalariado deben ser pequeas o no existentes. Otros costos indirectos para estas organizaciones con
frecuencia consisten en erogaciones relacionadas con instalaciones y equipo, en consecuencia son fijos a
corto plazo. Otras compaas del sector de servicios tienen costos mnimos de mano de obra en lo referente
a los costos relacionados con la capacidad. Algunos ejemplos de esto son la industria del transporte areo,
la industria del transporte martimo y gran parte de la industria de telecomunicaciones. La predominancia
de los costos relacionados con la capacidad en estas compaas aumenta la importancia de vigilar las variaciones en erogacin de los costos fijos.
Por otra parte, las organizaciones de servicio cuentan con diversas mediciones de produccin. En la
figura 14.9 se enumeran algunas de las medidas de rendimiento que con frecuencia utilizan las organiza-
FIGURA 14.9
Mediciones de
produccin para algunas
organizaciones de servicio
Organizacin
Medicin de la produccin
Aerolnea
Hospital
Hotel
Empresas contables, legales y de consultora
Universidades
Escuelas primarias y secundarias
FIGURA 14.10
Desembolsos directos
Sueldos y salarios
Supervisores
Enfermeras registradas
Enfermeras prcticas con licencia
Asistentes de enfermera
Abastecimientos Inventario
Abastecimientos No inventario
Cuotas de pediatra
Otros desembolsos directos
Tarifa/Precio
$ 30.00 por hora
20.00 por hora
13.00 por hora
0.20 por unidad
$ 200 por hora
Cantidad
Fijos
$9 000
300
250
Desembolsos transferidos
Limpieza general
Lavandera
Desembolsos distribuidos
Personal
Otros desembolsos
administrativos y generales
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12/21/07 11:14:30 PM
ciones de servicio. Como se indica en la figura 14.10, los hospitales utilizan das por paciente para medir el
rendimiento. Las universidades utilizan la unidad crdito-hora para mostrar su rendimiento. Sin embargo,
estas medidas de rendimiento rara vez son indicadores perfectos del rendimiento de las organizaciones de
servicio. Es probable que los pacientes o sus familias le otorguen distintos valores al mismo nmero
de das por paciente, segn los resultados del tratamiento. Un paciente que se cura de una enfermedad es
probable que est ms complacido por el cuidado recibido que la familia de un paciente que muri de la
misma enfermedad, aunque el nmero de das por paciente sea idntico para ambos. Adems, la cantidad
y el tipo de trabajo realizado por una organizacin de servicio para completar una unidad de rendimiento
con frecuencia varan de un cliente a otro, o de un da por paciente a otro. Las cantidades y los tipos del
trabajo desempeado para dos pacientes con enfermedades cardacas idnticas durante sus estancias de 10
das pueden ser muy diferentes aunque el nmero de das por paciente sea idntico y sus enfermedades
sean las mismas.
Las instituciones educativas, rara vez utilizan el conocimiento aprendido como una medida de su
rendimiento. En lugar de eso, estas instituciones con frecuencia citan la produccin hora-crdito como
medida de su produccin. Sin embargo, cien horas-crdito de una instruccin mediocre no tienen el mismo
valor que cien horas de una instruccin excelente. Los atributos intangibles, adems de las unidades de
produccin, resultan importantes para determinar el valor del rendimiento de una organizacin de servicio.
Estas caractersticas con frecuencia llevan a las organizaciones de servicio a confiar en las mediciones relacionadas con el nmero de elementos, como los das paciente y el nmero de horas-crdito de instruccin,
para medir y vigilar las operaciones.
Las diferencias en las caractersticas de operacin entre las organizaciones de servicio y las empresas
de manufactura tpicas, hacen que sea una necesidad modificar los sistemas de costo estndar antes de
aplicarlos a las organizaciones de servicio.
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El ambiente de la manufactura ha evolucionado durante las ltimas dcadas, y muchas tcnicas nuevas de
administracin se han creado durante este periodo para poner de relieve la mejora continua, la administracin de la calidad total y las actividades administrativas ms bien que el costo. Se hace hincapi en que han
cambiado el costeo del producto, las decisiones estratgicas y de operacin y los mtodos de determinacin
de costos, como se estudia en los captulos anteriores. Tambin influyen las formas en que muchas empre-
12/21/07 11:14:31 PM
sas utilizan los sistemas de costo estndar como herramientas administrativas, incluidas la preparacin de
los presupuestos flexibles, la seleccin de los criterios de evaluacin y la implicacin de las variaciones
reportadas.
Variable
Fijos
Partida de costos
$20/unidad
Materiales directos
30/horas de mano
de obra directa
Mano de obra directa
2/horas de mano
de obra directa
Material indirecto
5/horas de mano
de obra directa
Reparacin y mantenimiento
$ 5 000
Recepcin de material
30 000
Seguros
75 000
Preparacin de mquinas
Total
$ 40 000
$ 60 000
30 000
45 000
2 000
3 000
5 000
5 000
30 000
75 000
7 500
5 000
30 000
75 000
$187 000
$225 500
R. Cooper, Cost Classification in Unit-Based and Activity-Based Manufacturing Cost Systems, Journal of Cost Management
for the Manufacturing Industry, otoo de 1990, pp. 4-14.
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FIGURA 14.12
Costo real
Reporte de desempeo
financiero tradicional
Materiales directos
Mano de obra directa
Materiales indirectos
Reparacin y mantenimiento
Recepcin de material
Seguro
Preparacin de mquinas
Total
$ 50 000
36 000
3 000
6 500
3 000
30 000
50 000
$178 500
Presupuesto flexible
basado en la produccin
Variacin en el
presupuesto flexible
$ 40 000
30 000
2 000
5 000
5 000
30 000
75 000
$187 000
$10 000D
6 000D
1 000D
1 500D
2 000F
25 000F
$ 8 500F
base en mediciones de mltiples actividades. En el presente ejemplo, se utilizan tres diferentes medidas de
actividad relacionadas con el volumen (unidades producidas, horas de mano de obra directa y horas mquina), as como tambin una actividad no relacionada con el volumen (nmero de preparaciones de mquinas
de produccin). Ntese que hay un solo costo de nivel de instalacin, el seguro, que esencialmente no
tiene una variable de actividad bien definida. Debido a que este costo no est relacionado con el volumen
de la produccin, ni con el nmero de lotes, ni el nmero de productos, se distribuye entre los productos
por medio de un mtodo sistemtico pero fundamentalmente arbitrario, como pies cuadrados en la fbrica
dedicados a la fabricacin de cada producto.
En comparacin con el presupuesto de control ms simple que se presenta en la figura 14.11, es probable
que el presupuesto flexible basado en un sistema ABC e ilustrado en la figura 14.13 sea una representacin
ms precisa de los costos de produccin que se debieron erogar para la produccin de 2 000 unidades. En
la figura 14.14 se presenta un reporte del desempeo durante el periodo, basado en el presupuesto flexible
ABC.
La variacin total en el presupuesto flexible del costo de produccin para el periodo, basada en un sistema de costos tradicional es de 8 500 dlares favorables (figura 14.12). En contraste, el enfoque ABC arroja
una variacin desfavorable de 17 000 dlares durante el mismo periodo (figura 14.14). En la figura 14.15
se comparan estos reportes del desempeo.
En la figura 14.15 se demuestra que las variaciones identificadas que utilizan un mtodo tradicional
(una sola actividad para aplicar los costos indirectos) son engaosas. En las variaciones por reparacin y
mantenimiento, recibos de materiales y preparacin de mquinas de produccin se encuentran diferencias
considerables. El mtodo tradicional en este ejemplo considera la reparacin y el mantenimiento como un
costo variable que cambia con las horas de mano de obra directa. En contraste, el enfoque ABC identifica
FIGURA 14.13 Representacin de los costos de produccin en un sistema ABC
Datos
Funcin de costo
Medicin de la actividad
Datos de operacin
Produccin
Horas de mano de obra
directa estndar
Horas mquina estndar
Nmero de preparaciones
de mquinas
Datos de costos
Materiales directos
Mano de obra directa
Materiales indirectos
Reparacin y mantenimiento
Recepcin de materiales
Preparacin de mquinas
Seguro
Nmero de unidades
Horas de mano de obra directa
Horas de mano de obra directa
Horas mquina
Nmero de preparaciones de
mquinas
Nmero de preparaciones de
mquinas
Nivel de la instalacin
Total
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Variable
Fijo
Nmero de unidades
2 000 unidades
3 000 unidades
1 000 horas
300 000 horas
1 500 horas
450 000 horas
2 preparaciones
3 preparaciones
$ 40 000
30 000
2 000
6 000
$ 60 000
45 000
3 000
7 500
500
3 500
5 000
$30 000
50 000
30 000
75 000
30 000
$161 500
$225 500
$20/unidad
$30/hora, 0.5 hora/unidad
$2/hora de mano de obra directa
$0.01/hora mquina
$ 3 000
$1 500/preparacin
$25 000/preparacin
12/21/07 11:14:32 PM
el volumen. Los costos de produccin indicados para los productos representativos de cada una de las tres lneas de producto en cada uno de los tres
sistemas difirieron, y en algunos casos por una cantidad considerable.
Una de las funciones del sistema ABC fue ser capaz de pronosticar la
cantidad de los costos que se llevan a cabo en distintos niveles de actividad
y de produccin. Los administradores encontraron que el costo del producto ms complejo y demandante de recursos estaba seriamente distorsionado en el sistema tradicional y en el sistema ABC simple. De hecho, este
producto estaba siendo subsidiado por el costeo excesivo vinculado a la
lnea del producto de alto volumen. Las distorsiones de costos en el sistema antiguo se atribuyeron al hecho de que el sistema distribua los costos
de apoyo de la manufactura por medio de una medicin de las actividades
basada en el volumen. El sistema ABC mostr mejor capacidad de presupuestar los costos de apoyo de produccin con base en las demandas de
recursos que cada lnea de producto hizo en la organizacin. A su vez, esta
informacin fue utilizada por la administracin para fines de determinacin
de precios, diseo de procesos y control de costos.
Fuente: William J. Bruns, Jr., Destin Brass Products Co., Harvard Business School
Case #9-190-089.
la reparacin y el mantenimiento como un costo mixto con la porcin variable del costo que vara con las
horas mquina. Como resultado, la variacin en la reparacin y el mantenimiento disminuye de 1 500 dlares desfavorable a 500 dlares desfavorable. En el enfoque tradicional se consideran el recibo de materiales
y las preparaciones de mquinas como costos fijos, mientras que el enfoque ABC clasifica estos dos costos
indirectos como costos relacionados con los lotes. Como se ilustra en la figura 14.15, la diferencia en la
variacin neta entre estos dos enfoques es de 25 500 dlares.
FIGURA 14.15
Reportes de desempeo:
comparacin entre el
enfoque tradicional y
el enfoque ABC
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$ 50 000
36 000
3 000
6 500
3 000
30 000
50 000
$178 500
Variacin en el
presupuesto
flexible
Materiales directos
Mano de obra directa
Materiales indirectos
Reparacin y mantenimiento
Recepcin de material
Seguro
Preparacin de mquinas
Total
$10 000D
6 000D
1 000D
500D
500F
$17 000D
Variacin
Tradicional
$10 000D
6 000D
1 000D
1 500D
2 000F
25 000F
$ 8 500F
Basada en actividades
$10 000D
6 000D
1 000D
500D
500F
$17 000D
Diferencia
$ 1 000
1 500
25 000
$25 500
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La administracin de costos
en accin
de las ganancias analizado en los captulos 13 y 14 por lo que toca a los cambios planeados y no planeados en el inventario (esto es, los desequilibrios entre
el volumen de produccin y el volumen de ventas durante un periodo). Este
tema se aborda en el artculo: R. Balakrishnan y G. B. Sprinke, Integrating Profit Variances and Capacity Costing to Provide Better Managerial Information,
Issues in Accounting Education 17, No. 2, mayo de 2002, pp. 149-161.
Estudie la lectura anterior y explique de qu forma es posible ampliar un
reporte tradicional de variacin de ganancias para incluir cambios en el inventario, planeados y no planeados. Tambin, analice cmo la informacin de variacin resultante sera til para los administradores.
Identificar y comunicar las variaciones son los primeros pasos para reducir las variaciones y mejorar las
operaciones. Un sistema de costo estndar eficaz requiere que la administracin responda de manera rpida
y que tome las medidas adecuadas para impedir que vuelvan a ocurrir las variaciones desfavorables. Si
se dejan sin corregir, es probable que las variaciones se vuelvan a repetir un periodo tras otro. El abuso y
desperdicio de recursos, una baja moral y un desempeo en declive son comunes entre las empresas que no
prestan atencin a las variaciones.
Sin embargo, no todas las variaciones requieren investigacin y medidas correctivas. La respuesta adecuada a la variacin depende del tipo de estndar que la empresa utilice, las expectativas de la empresa, la
magnitud y el efecto de la variacin, as como de las causas y el grado en que es controlable la variacin.
Tipo de estndar
Es probable que la administracin fije normas basndose en un estndar alcanzable para el periodo actual o
un estndar ideal. Las medidas adecuadas para las variaciones a partir de estos dos estndares difieren. Una
variacin significativa a partir de un estndar alcanzable para el periodo actual, sea favorable o desfavorable, con frecuencia requiere la atencin inmediata de la administracin.
En contraste, la misma variacin a partir de un estndar ideal no requiere implementar ninguna medida
administrativa, fuera de tomar nota de las mejoras en las operaciones indicadas por la magnitud y la direccin de la variacin. Siempre y cuando la organizacin avance hacia la consecucin del estndar ideal, es
posible que la administracin no tenga necesidad de tomar medidas correctivas, incluso si la variacin es
grande.
Expectativas de la organizacin
Las organizaciones tienen diferentes expectativas acerca de sus operaciones. Una compaa que experimenta una crisis necesita y exige un desempeo mximo de todos los empleados. Una empresa en apuros
podra tener necesidad de alcanzar los estndares establecidos en todos los casos. Para sobrevivir, es probable que la empresa no permita ninguna excepcin a los estndares, incluso si la administracin adopta
estndares ideales. En comparacin, los administradores de una empresa muy rentable podran estar satisfechos con progresar de un modo constante hacia el estndar establecido, en particular cuando la empresa
utiliza un estndar ideal. La administracin no estara demasiado alarmada por desviaciones menores a
partir del estndar.
La experiencia tambin afecta la reaccin de la administracin a una variacin. Una compaa en las
etapas iniciales de utilizacin de estndares ideales no debe alarmarse por pequeas desviaciones; una
empresa que lleva recorrido un trecho ms largo del camino que lleva a los estndares ideales, podra ver la
misma cantidad de desviacin como un contratiempo que requiere medidas correctivas inmediatas.
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APLICACIN REAL Qu efectos tiene la fabricacin en clulas sobre los costos indirectos?
Despus de casi un siglo de movimiento hacia la produccin en masa, el
uso de maquinaria cada vez ms grande y las instalaciones de la cadena
de montaje de Henry Ford, la Asociacin Estadounidense de Fabricantes
encontr en 1994 que la mayora de las fbricas de ahora utilizan la fabricacin en clulas. En la fabricacin en clulas, un pequeo equipo de trabajadores se agrupa alrededor del equipo de manufactura y elabora productos
completos. Una sola clula fabrica, verifica e incluso empaqueta un producto completo, o un componente. Cada trabajador realiza varias tareas y cada
clula es responsable de la calidad de sus productos.
Los beneficios de las clulas de manufactura incluyen rapidez, productividad, flexibilidad y una calidad ms elevada. Luego de que Gore-Tex adopt la fabricacin en clulas en varias de sus 46 plantas, disminuy el tiempo
de produccin a la mitad y entreg 97%, en comparacin con 75%, de los
productos a tiempo. En Harley-Davidson y en Lexmark, la productividad ha
aumentado en 25%. Las plantas basadas en clulas de Harley-Davidson
han experimentado mejoras considerables en la calidad, a pesar del hecho
de que el nmero de inspectores de calidad se ha disminuido en forma
considerable. El seor Kathuria, un gerente de fbrica de Harley-Davidson,
atribuye el xito de las clulas a la satisfaccin de los empleados. Trabajar
en una cadena de ensamble permite a los trabajadores pasar slo unos
cuantos segundos con cada producto. Pocos trabajadores ven el producto
la administracin a menos que aparezca un patrn. Una variacin desfavorable pequea pero persistente,
podra requerir la atencin de la administracin porque su efecto acumulativo en los resultados de las operaciones con el paso del tiempo se hace bastante considerable.
Las variaciones grandes por lo general llaman la atencin de la administracin y reciben respuestas
inmediatas. Sin embargo, pudiera ser que las respuestas no estn garantizadas. Una variacin grande no
requiere accin si no es resultado de anomalas en las operaciones precedentes, o si es un suceso que ocurre
una sola vez. Una variacin desfavorable grande en eficiencia de los costos indirectos variables, identificada con horas de mano de obra directa como la base para aplicar los costos indirectos, pudiera ser que
no indique costos indirectos sin control si el grueso de los costos indirectos es generado por actividades
distintas de las horas de mano de obra directa. En forma similar, una variacin desfavorable en el uso de
materiales directos no requiere accin adicional si es un resultado de, por ejemplo, una mquina mal ajustada que desde entonces se ha calibrado en forma adecuada.
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Las causas de las variaciones y el grado en que una organizacin puede controlarlas determinan si se necesitan medidas correctivas. No se requiere implementar ninguna medida si la administracin no tiene control
sobre la variacin, incluso si la variacin tiene un efecto considerable en los resultados de operacin de la
empresa.
Las causas de las variaciones y el grado en que son controlables las variaciones caen en dos categoras:
aleatorias y sistemticas. Las variaciones aleatorias estn fuera del alcance del control de la administracin, desde el punto de vista tcnico o financiero, y con frecuencia se consideran como variaciones
incontrolables. Muchos estndares son objetos de estimacin de un desempeo promedio a largo plazo de
las operaciones. En las operaciones ocurren pequeas variaciones en cualquier direccin, y por lo general, investigarlas o responder a ellas no aporta ningn beneficio a las empresas. Por ejemplo, los precios
de bienes o servicios adquiridos en los mercados abiertos fluctan, entre otros factores, con la oferta y la
demanda al momento de la adquisicin y la cantidad de tiempo permitido para adquirir los bienes o servicios. Estas variaciones son esencialmente aleatorias y no requieren atencin por parte de la administracin.
Una empresa con 10% de exceso en el uso de las materiales es muy probable que no investigue la variacin
si la empresa eligi comprar el equipo que, en promedio, tena una tasa de produccin defectuosa de 12%
y el estndar no permite piezas desperdiciadas.
Las variaciones sistemticas son persistentes y es probable que vuelvan a suceder hasta que se corrijan.
Por lo general son controlables por la administracin o pueden ser eliminadas o reducidas mediante medidas administrativas. Las variaciones sistemticas que son significativas en cantidad, requieren una medida
correctiva rpida.
Entre las causas de las variaciones sistemticas estn los errores en la prediccin, en el diseo, la medicin y la implementacin. Cada uno de estos factores tiene sus propias implicaciones en relacin con la
12/21/07 11:14:33 PM
Causa
Medida correctiva
Ejemplo
Incontrolable (aleatoria)
Error aleatorio
Ninguna
Controlable (sistemtica)
Error de prediccin
Error de diseo
Error de medicin
Error de implementacin
Modificar el proceso de
establecimiento de estndares
Corregir el modelo o el proceso
de diseo
Ajustar el procedimiento contable
Tomar medidas apropiadas para
corregir las causas
Un error de prediccin
es una desviacin a partir
del estndar por causa de
estimaciones inexactas.
Los errores de diseo
son fallas en no incluir
todas las variables pertinentes, o incluir variables equivocadas o irrelevantes.
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necesidad de una mayor investigacin o de medidas administrativas adecuadas para corregir la variacin.
En la figura 14.16 se clasifican las variaciones de acuerdo con la facilidad de control, causas y acciones
que se deben tomar.
Los errores de prediccin resultan de una estimacin inexacta de las cantidades de variables incluidas
en el proceso de establecimiento de estndares. Por ejemplo, la administracin esperaba un incremento de
5% en el precio de un material directo cuando el precio aument 10%, o esperaba tener trabajadores disponibles por 15 dlares la hora cuando una escasez la forz a contratar trabajadores a 25 dlares la hora.
Los errores de diseo resultan de no incluir todas las variables pertinentes, o de incluir las variables
equivocadas o que no tienen que ver en el proceso de establecimiento de estndares. Por ejemplo, un
error de esta naturaleza ocurre cuando una empresa utiliza como estndar la tasa de produccin de trabajadores experimentados aunque la mayora de sus trabajadores sean nuevas contrataciones con poca o
ninguna experiencia. La variacin desfavorable en eficiencia de la mano de obra directa que la empresa
experimenta es el resultado de un error de diseo, no de operaciones ineficientes. El estndar de obtener
100 litros de produccin por cada 100 litros de material de consumo es un error de diseo, cuando el proceso de manufactura tiene un ndice de evaporacin normal de 5%. Las medidas correctivas para los errores
de prediccin y de diseo requieren que la empresa cambie su estndar y el proceso de establecimiento de
estndares.
Los errores de medicin consisten en el uso de nmeros incorrectos debido a sistemas o procedimientos contables inadecuados o imprecisos. Incluir bonos por productividad extraordinaria como un costo del
periodo en el que se pagan los bonos en lugar del periodo en el que se obtienen, es un error de medicin.
Cargar los costos indirectos que se erogan por preparaciones de mquinas basadas en horas de mano de
obra directa de produccin en lugar de en el nmero de preparaciones es un error de medicin. Las medidas
correctivas para los errores de medicin incluyen redisear el sistema o los procedimientos contables de
una empresa.
El hecho de no corregir los errores de prediccin, diseo, o medicin, a largo plazo llevar a los empleados a sentirse frustrados y a concentrarse en mostrar los mejores resultados reportados, incluso a expensas
del mejoramiento del desempeo de la empresa. Los empleados de las empresas que utilizan sistemas de
costo estndar con errores no corregidos de prediccin, diseo o medicin a menudo pierden la confianza
en los reportes contables.
Los errores de implementacin son desviaciones a partir del estndar debido a errores de los operadores. Las variaciones desfavorables en el uso de los materiales derivadas de utilizar materiales de menor
calidad que los especificados por el estndar son errores de implementacin. La variacin en la tarifa de
mano de obra directa o en eficiencia de una operacin que asign trabajadores con nivel de habilidad
distinto del requerido en el estndar es un error de implementacin. Ajustar una mquina cortadora para
cortar tubos en longitudes de 85.6 centmetros en lugar de 86.3 centmetros como se requiere, es un error
de implementacin.
Algunos errores de implementacin son temporales y desaparecen en periodos subsecuentes en el
curso normal de las operaciones. Otros errores de implementacin podran ser persistentes y seguir apareciendo hasta que la empresa tome medidas correctivas adecuadas. Una mquina cortadora ajustada de
modo incorrecto contina la fabricacin de productos con las longitudes equivocadas hasta que se corrige
el problema. Por otro lado, pudiera ser que el uso de materiales excesivos en la produccin ocurra en una o
slo en algunas corridas de produccin.
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Grfico de control
Un diagrama de control
estadstico
Los administradores y empleados utilizan grficas de control para identificar las variaciones aleatorias
en oposicin a las sistemticas. Una grfica de control seala o marca las mediciones de una actividad o
suceso en el transcurso del tiempo; esta herramienta ampliamente utilizada ayuda a los administradores a
identificar las variaciones fuera de control. Un diagrama de control tiene un eje horizontal, un eje vertical,
una lnea horizontal al nivel de la caracterstica deseable y una o dos lneas horizontales adicionales para
el rango permisible de variacin. La lnea horizontal representa intervalos de tiempo, nmeros de lote, o
corridas de produccin. En la figura 14.7, la lnea horizontal denota meses, de enero a diciembre. La lnea
vertical indica escalas para la caracterstica de inters, como costo que se eroga. La escala de inters en la
figura 14.17 es la cantidad de variacin, que va de 200 dlares favorables a 200 dlares desfavorables. La
lnea horizontal al nivel de la caracterstica deseable en la figura 14.17 representa conformidad con el costo
estndar (variacin de 0 dlares). Las dos lneas horizontales adicionales de la figura 14.17 son los lmites
superior e inferior que indican el rango permisible de la variacin. La administracin ha decidido que
una variacin favorable menor de 150 dlares es aceptable. Las variaciones dentro de los lmites se consideran variaciones aleatorias y no hace falta tomar otra medida a menos que surja un patrn.
Un diagrama de control permite a los administradores y empleados captar el tamao y la tendencia,
si la hay, de las variaciones en el tiempo. La figura 14.7 refleja una tendencia ascendente de variaciones
desfavorables de marzo a junio, y que se repite de septiembre a diciembre. Un administrador cuidadoso
muy probablemente vigilara las operaciones de cerca a partir de alrededor de abril o mayo. Si se hubiera
tomado alguna medida correctiva en abril o mayo, el patrn ascendente de las variaciones desfavorables
que comienza en septiembre pudiera ser que no se hubiera presentado. La grfica tambin sugiere que la
empresa tiende a tener variaciones desfavorables ms grandes al inicio y al final del ao. La administracin
necesita examinar este fenmeno y determinar si la accin correctiva est garantizada.
Establecer lmites de control superiores e inferiores en los diagramas de control es responsabilidad de
la administracin. Aunque los lmites en la figura 14.17 son iguales en cuanto a distancia a partir del costo
estndar, no necesariamente es as. Cuando los lmites de control se establecen por medio de un procedimiento estadstico, el diagrama se llama grfico de control estadstico. Una prctica comn es establecer
los lmites de control a 3 desviaciones estndar a partir del costo estndar. Suponiendo que la caracterstica de inters tiene una distribucin normal, un diagrama de control estadstico con desviaciones estndar
de 3 como lmites de control sugiere que la probabilidad de que una observacin est fuera del lmite de
control si el proceso est bajo control, es de slo 0.13% en cualquier direccin. Por ejemplo, supngase que
la variacin en eficiencia de mano de obra directa en la figura 14.17 tiene una distribucin normal y
que una variacin de 150 dlares est a tres desviaciones estndar de distancia del costo estndar, entonces
la oportunidad de que ocurra una variacin como las observadas en diciembre o febrero es de slo 0.13%
un suceso raro que probablemente no es resultado de una causa aleatoria. La administracin tal vez necesite
investigar la razn de la variacin.
En el apndice del captulo se analiza un enfoque de costo-beneficio a la decisin de investigacin de
la variacin.
FIGURA 14.17
Grfica cronolgica:
variacin en eficiencia
de mano de obra directa,
departamento de
terminado
$200D
$150D
$100D
Ene.
Mar.
$50D
Costo estndar
Abr.
Mayo
Lmite superior
Jun.
Jul.
Ago.
Sep.
Oct.
Dic.
Nov.
Feb.
$50F
$100F
$150F
Lmite inferior
$200F
Mes
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Prcticas de la empresa
Los administradores experimentados por lo general tienen una buena intuicin acerca de si una variacin
requiere investigarse ms detenidamente. Otros siguen una regla prctica (es decir, heurstica), sea en
cantidades de dlares o en porcentaje de variacin, para determinar si investigar ms a fondo las variaciones o no. Con frecuencia, la causa de una variacin se corrige antes de que se informe la variacin. Las
inspecciones visuales durante una operacin pudiera ser que alerten al operador de una mquina cortadora
que los cortes no son cuadrados como se requiere. Lo ms probable es que el operador haya ajustado la
alineacin que ocasion el corte inadecuado y corregido el problema antes de que el administrador reciba
el informe de variacin. Eso seala la necesidad general de proporcionar al personal de operacin datos
no financieros en tiempo real (por ejemplo, mano de obra por hora o consumo de materiales) para fines de
control de las operaciones.
Resumen
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Establecer las tasas de aplicacin de costos indirectos variables estndar requiere la seleccin de las medidas de actividad apropiadas. Estas tasas se pueden determinar empleando procedimientos relativamente
simples (por ejemplo, una sola medida de actividad relacionada con el volumen), o procedimientos ms
complejos, como los sistemas ABC. Los datos resultantes del costo estndar pueden utilizarse para fines de
costeo del producto y, mediante su inclusin en los presupuestos flexibles, para fines de control a la vez.
Para propsitos de control, los costos indirectos reales (tanto variables como fijos) se comparan con los
costos del presupuesto flexible. En la figura 14.18 se presenta un resumen de las variaciones en los costos
indirectos realizado por Schmidt Machinery Company para octubre de 2007. Esta figura es una variante
del modelo presentado antes en la figura 14.7. Ambas figuras son de naturaleza general y por tanto pueden
utilizarse en un enfoque de cuatro, tres y dos variaciones para desglosar la variacin total de los costos
indirectos durante el periodo. El lector tiene la libertad de utilizar el modelo de estos dos que encuentre
ms atractivo.
Como se indica en la figura 14.8, la variacin total en costos indirectos variables (tambin llamada
variacin total en costos indirectos variables en el presupuesto flexible, o total de costos indirectos variables sobreaplicados o subaplicados) es de 6 170 dlares favorable y se calcula como la diferencia entre
los costos indirectos variables reales durante el periodo y los costos indirectos variables en el presupuesto
flexible basados en la produccin (es decir, basados en la actividad permitida para el nmero de unidades
producidas durante el periodo). Las variaciones en erogacin (1 490 dlares favorables) y en eficiencia
(4 680 dlares favorables) de los costos indirectos variables son componentes de la variacin total en costos
indirectos variables. La variacin en eficiencia de costos indirectos variables refleja la eficiencia o la ineficiencia en el uso de la medicin de la actividad empleada para construir el presupuesto flexible; en el caso
de Schmidt Machinery Company, esta medida de la actividad es horas de mano de obra directa. La variacin en erogacin de costos indirectos variables refleja el hecho de que el desembolso en los conceptos de
costos indirectos variables, por hora de mano de obra directa, fue diferente de la erogacin planeada. Como
tal, esta variacin refleja tanto los efectos en el precio como los efectos en el uso (eficiencia). Sin embargo,
la capacidad de desentraar estos efectos, requiere informacin detallada acerca de los precios presupuestados y las cantidades presupuestadas de las partidas individuales de los costos indirectos variables.
En la figura 14.18 tambin se indica una variacin total en los costos indirectos fijos durante el periodo
de 37 050 dlares D. Esta variacin, que tambin se llama total de costos indirectos fijos sobreaplicados o
subaplicados para el periodo, puede desglosarse en una variacin en erogacin de costos indirectos fijos
(10 650 dlares desfavorable) y una variacin en volumen de produccin (26 400 dlares desfavorable). La
primera variacin se define como la diferencia entre los costos indirectos fijos reales y los costos indirectos
fijos presupuestados (suma total) para el periodo. Si la administracin lo desea, esta variacin total puede
desglosarse por lnea de partidas. Esta variacin en volumen de produccin existe slo porque el costeo del
producto necesita asignar una porcin de los costos indirectos fijos a cada unidad producida. Para hacer
esto, el contador obtiene una tasa de distribucin de costos indirectos fijos, que se define como costos indirectos fijos presupuestados dividida por un nivel de actividad supuesto, llamado volumen como denominador. Si el volumen como denominador se define como capacidad prctica, entonces la variacin resultante
del volumen de produccin puede considerarse como una medicin del costo de la capacidad no utilizada.
Se debe tener presente que en la prctica, se utilizan distintos trminos para describir la misma variacin
de costos indirectos. As, se le aconseja al lector que al elaborar cualquier reporte de desempeo, se defina
con claridad el significado de cada variacin contenida en el informe.
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FIGURA 14.18
Resumen del anlisis de
variaciones: Schmidt
Machinery Company,
octubre de 2007
Costos indirectos variables: anlisis de la variacin del costo estndar. Formato optativo
Costos indirectos
variables reales
(AQ AP)
$40 630
Costos indirectos
variables aplicados
(SQ SP)
$46 800
Variacin en erogacin
AQ (AP SP)
$1 490F
Presupuesto flexible
basado en el nmero
de elementos
(Horas mquina
reales) (AQ
SP) $42 120
Presupuesto flexible
basado en
la produccin
Variacin
(Horas mquina
en eficiencia estndar) (SQ
SP (AQ SQ)
SP) $46 800
$4 680F
Leyenda: SQ Horas de mano de obra estndar permitidas para las unidades producidas 3 900
AQ Horas de mano de obra reales trabajadas durante el periodo 3 510
SP Costos indirectos variables estndar $12/hora
AP Costos indirectos variables reales por hora de mano de obra $11.5755 (redondeados)
Variacin total en los costos indirectos variables = Variacin en erogacin Variacin en la eficiencia
Costos indirectos fijos: anlisis de variacin del costo estndar. Formato optativo
Costos indirectos
fijos reales
$130 650
Variacin en erogacin
$10 650D
Leyenda: SQ Horas de mano de obra estndar permitidas para las unidades producidas = 3 900 horas
SP Costos indirectos fijos estndar $24/hora
Volumen como denominador = Nmero de horas de mano de obra utilizadas para calcular la tasa predeterminada
de aplicacin de costos indirectos fijos 1 000 unidades 5 horasunidad 5 000 horas
Variacin total en los costos indirectos fijos Variacin en erogacin (presupuesto) Variacin
en volumen de produccin
Una empresa puede efectuar el registro contable de las variaciones en el estado de resultados del periodo
en que la variacin ocurre cargndolas al costo de ventas. Como alternativa, la empresa puede prorratear
las variaciones entre el costo de ventas, el saldo final de trabajo en proceso y el saldo final de artculos
terminados. Para las variaciones en precio de los materiales, el prorrateo debe incluir el inventario final de
materias primas y la variacin en uso de materiales.
Los usos de los sistemas de costo estndar no estn limitados a las operaciones de manufactura; las
empresas de servicio y otras organizaciones tambin pueden beneficiarse de utilizarlos. Como las caractersticas de las operaciones de las empresas de servicio con frecuencia difieren de las de las empresas
de manufactura, pudiera ser que se necesiten modificaciones, y cuando se utilizan costos estndar en una
organizacin de servicio la importancia particular que se les concede podra ser diferente. Algunas de las
caractersticas de operacin que difieren entre las organizaciones de produccin y las de servicios incluyen
la falta del inventario de produccin, las operaciones intensivas en mano de obra, la predominancia de los
costos fijos y la ambigedad de las mediciones de rendimiento en las organizaciones de servicio.
Los cambios en los entornos de manufactura en aos recientes han dado motivo a cambios en los sistemas de costos. Cada vez ms, las compaas estn utilizando sistemas con mltiples mediciones de actividades, tanto basadas como no basadas en el volumen. Los presupuestos flexibles basados en los sistemas
ABC proporcionan datos ms precisos para fines de control del costo.
El investigar o no las variaciones depende del tipo de estndar que la empresa utilice, las expectativas de
la empresa, la magnitud y el impacto de las variaciones y las causas y el grado en que son controlables las
variaciones. Las causas de las variaciones pueden ser aleatorias o sistemticas. Los administradores pueden
utilizar grficas de control para separar las variaciones aleatorias de las que no lo son. En el apndice se
analiza la decisin concerniente a la investigacin de las variaciones en condiciones de incertidumbre.
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Apndice A
Decisiones concernientes a la investigacin de las variaciones
en condiciones de incertidumbre
La investigacin de las variaciones cuesta tiempo y dinero. Los administradores deben evaluar los costos
anticipados de la investigacin contra los beneficios anticipados al decidir si investigar o no una variacin.
El propsito de la investigacin es determinar la causa de la variacin con el fin de tomar las medidas
correctivas apropiadas.
Como se seala en el captulo, los estados naturales que se encuentran detrs de una variacin pueden
ser aleatorios o sistemticos. Las opciones con que cuenta la administracin al enfrentar una variacin son
realizar una investigacin o no hacer nada. Con dos posibles estados naturales y dos cursos de accin, hay
cuatro combinaciones, cada una de las cuales implica un costo diferente para la empresa. A continuacin
se describen estas cuatro combinaciones:
IA Investigar y concluir que la variacin reportada es una fluctuacin aleatoria. No se requiere otra
actividad.
IN Investigar y concluir que la variacin reportada es un resultado de causas sistemticas (es decir,
causas no aleatorias). Tal vez la administracin necesite tomar medidas correctivas.
NA No investigar y la variacin reportada es un resultado de variaciones aleatorias.
NN No investigar y la variacin reportada es un resultado de causas sistemticas (esto es, no aleatorias).
TABLA DE RENTABILIDAD
El costo para la empresa de los diversos cursos de accin y los estados de su naturaleza es probable que sea
diferente. En la figura 14A.1 se muestran las consecuencias de la accin alternativa en diferentes estados de
naturaleza. El costo de una investigacin es I. Cuando la variacin es el resultado de un factor no aleatorio,
el costo para la empresa de corregir la variacin es C. El costo de correccin incluye el costo de corregir el
factor no aleatorio que result en la variacin y el costo del proceso que se encuentra fuera de control hasta
que se corrija la variacin. Si la administracin decide no investigar la variacin reportada y la variacin
es sistemtica y persistente, la empresa experimenta un costo total, L (el valor actual de todas las prdidas
que la empresa experimentar antes del siguiente punto de decisin).
La decisin de no investigar es correcta cuando la variacin es un suceso aleatorio. En esta situacin, la
empresa no desecha recursos en absoluto; sin embargo, sufrir una prdida de L si la variacin reportada es
el resultado de una causa no aleatoria.
La administracin tambin debe estimar la probabilidad de que la operacin (por ejemplo, el uso de las
materias primas) est dentro o fuera de control, basndose en la comprensin del estado de la naturaleza
de la operacin. Estar dentro de control implica que la variacin informada es un fenmeno aleatorio.
Estar fuera de control indica que la variacin reportada es el resultado de una o ms causas sistemticas.
Las probabilidades estimadas del estado de su naturaleza permiten a la administracin calcular los costos
esperados de cada medida optativa. Estos costos esperados luego sirven como aportacin a la decisin
concerniente a la investigacin de la variacin.
Supngase que al recibir un informe de variacin, la administracin estima que la probabilidad de que
la variacin reportada sea una fluctuacin aleatoria es de 90%. El costo para realizar una investigacin es
de aproximadamente 1 000 dlares. Las medidas correctivas, si son necesarias, es probable que le cuesten
a la empresa alrededor de 5 000 dlares, incluida la prdida derivada del proceso fuera de control hasta
que se corrija el problema subyacente. Supngase que la empresa sufrir prdidas con un valor presente de
FIGURA 14A.1
Tabla de rentabilidad
para decidir la
investigacin de
la variacin
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Estados de la naturaleza
Accin administrativa
Aleatoria
No aleatoria
Investigar
No investigar
I
ninguno
I+C
L
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FIGURA 14A.2
Tabla de rentabilidad:
datos supuestos
Accin administrativa
Aleatoria
(90%)
Investigar
No investigar
$1 000
0
No aleatoria
(10%)
Valor esperado
$6 000
30 000
$1 500
3 000
30 000 dlares si no realiza ninguna investigacin y si la variacin proviene de una causa no aleatoria. En
la figura 14A.2 se resume esta informacin.
La administracin tiene 90% de posibilidades de encontrar que la variacin sea simplemente una fluctuacin y que una investigacin, si se realiza, sera una prdida de tiempo y de recursos. Sin embargo, hay
10% de probabilidades de que la variacin resulte de uno o ms de los factores no aleatorios que deben
corregirse para evitar prdidas futuras. Con el costo de la investigacin, 1 000 dlares y el costo de las
medidas correctivas, 5 000 dlares, el costo total de la empresa ser de 6 000 dlares si la investigacin
encuentra que la causa de la variacin es no aleatoria. Por tanto, el valor esperado de la investigacin es de
1 500 dlares y se calcula de la siguiente forma:
E(investigar) = ($1 000 90%) + ($6 000 10%)= $1 500
Los estados de su naturaleza en la figura 14A.2 indican que hay 90% de probabilidades de que la
variacin sea aleatoria. La empresa no sufre ningn costo si decide no investigar. Sin embargo, hay 10%
de probabilidad de que la variacin sea resultado de uno o ms factores no aleatorios. Es probable que la
empresa sufra una prdida total de 30 000 dlares si la variacin es un resultado de uno o ms factores
no aleatorios y la administracin permite que la variacin contine al no realizar ninguna investigacin.
As, el costo esperado de la decisin de no investigar la causa de la variacin es de 3 000 dlares, como se
muestra aqu:
E(no investigar) = ($0 90%) + ($30 000 10%) = $3 000
El costo esperado de investigacin de 1 500 dlares es ms bajo que el costo de 3 000 dlares de no
investigar. De esta manera, de acuerdo con la tabla de rentabilidad, la empresa llevar a cabo un costo
menor (en promedio) si realiza una investigacin para encontrar la causa de la variacin reportada y luego
toma las medidas apropiadas basndose en el resultado de la investigacin.
PROBABILIDAD DE INDIFERENCIA
En una forma de anlisis de sensibilidad, los administradores pueden utilizar una tabla de rentabilidad
para determinar el nivel mximo de probabilidad de que suceda una variacin no aleatoria. Siempre que
la probabilidad de que una variacin no aleatoria ocurra sea igual o menor que la probabilidad calculada,
entonces de acuerdo con la tabla de rentabilidad, la accin preferida es no investigar la causa de la variacin
reportada.
Sea p la probabilidad de que ocurra una variacin no aleatoria. Luego, la probabilidad de una variacin
aleatoria es 1 p. La figura 14A.3 representa una tabla de rentabilidad. Los costos esperados de las acciones administrativas pueden representarse de la siguiente forma:
E(investigar) = [I (1 p)]+[(I + C) p]
y
E(no investigar) = L p
Si el costo esperado de cada accin administrativa es el mismo, a la empresa no le afecta qu curso de
accin se debe tomar. Es decir, para que la administracin sea indiferente a cualquier curso de accin (investigar o no investigar), los costos esperados deben ser iguales. Por tanto, en el punto de indiferencia:
I (1 p) + (I + C) p = L p
FIGURA 14A.3
Empleo de una tabla
de rentabilidad
para determinar
la probabilidad de
indiferencia
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Accin administrativa
Investigar
No investigar
Estados de la naturaleza
Aleatoria (1 - p)
No aleatoria (p)
I
0
I+C
L
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p=
I
L C
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos en
accin
uso de la capacidad
presupuestada, 556
variacin en eficiencia de costos
indirectos variables, 553
variacin en erogacin (presupuesto)
de costos indirectos fijos, 558
variacin en erogacin de costos
indirectos variables, 553
variacin en volumen de produccin
de costos indirectos fijos, 558
variacin total en costos indirectos
fijos, 555
Los autores de este trabajo describen un mtodo para incorporar los cambios, tanto planeados como no planeados que
ocurren en los niveles de inventario (esencialmente, el uso de la capacidad), en el modelo de variacin de ganancias analizado en los captulos 13 y 14 del texto. Como tal, el marco informativo de estos autores supera una limitacin inherente
del modelo bsico, la cual supone que los cambios en el inventario son cero (o de una cantidad tan insignificante que,
para fines analticos, puede ser ignorada).
Cmo funciona el modelo modificado presentado por Balakrishnan y Sprinkle? Esencialmente, se necesita hacer
dos cambios al modelo presentado en el texto: uno, preparar un presupuesto flexible basado en el rendimiento (volumen
y mezcla de ventas reales) y el cambio presupuestado en el inventario; y dos, incluir en todas las columnas del reporte de
variacin de las ganancias el costo de la capacidad no utilizada planeada. La diferencia entre la columna del presupuesto
maestro (esttico) y la columna del presupuesto flexible nuevo es la variacin en volumen de ventas, la diferencia entre
las dos columnas del presupuesto flexible es igual a la variacin en cambio de inventario, y la diferencia entre la columna
real y el presupuesto flexible basado en la columna del rendimiento es, como antes, la variacin total en el presupuesto
flexible. En cada una de las cuatro columnas del reporte del anlisis de variacin, el costo de la capacidad no utilizada
se divide entre la capacidad ociosa planeada y no planeada. (Para obtener detalles adicionales, refirase al artculo original.)
Qu conocimiento adicional proporciona el modelo modificado a los administradores? Los autores afirman que el
anlisis de variacin de las ganancias corregido es superior por tres razones: 1) el marco de referencia resalta los efectos
de las ganancias de producir para el inventario; 2) el marco de referencia ayuda a la administracin a esclarecer los efectos en la ganancia en los cambios planeados frente a los no planeados (es decir, circunstancias no anticipadas a priori) en
el inventario y 3) las variaciones de los costos en el presupuesto flexible se calculan por medio del volumen de produccin, no del volumen de ventas. Como tal, el modelo modificado ayuda mejor a los administradores a manejar los costos
relacionados con la capacidad. Por ltimo, el procedimiento general modificado facilita la evaluacin del desempeo al
separar el impacto de las ganancias atribuible a los cambios planeados y no planeados en el inventario, el volumen de
ventas y la capacidad de uso.
Fuente: R. Balakrishnan y G. B. Sprinkle, Integrating Profit Variances and Capacity Costing to Provide Better Managerial
Information, Issues in Accounting Education, Nm. 2, mayo de 2002, pp. 149-161.
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Problemas de
autoevaluacin
(Las soluciones se
encuentran al final del
captulo)
Total
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
$ 10
50
10
40
$110
La empresa aplica los costos indirectos con base en las horas de mano de obra directa y determina la tasa de costos
indirectos basndose en una capacidad prctica de 400 unidades del producto.
La empresa tiene los siguientes resultados de operacin reales para el ao recin terminado:
Unidades producidas
Materiales directos comprados y utilizados
Mano de obra directa que se eroga
Costos indirectos variables que se erogan
Costos indirectos fijos que se erogan
360
1 800 libras
750 horas
$19 800
20 250
4 800
15 800
Antes de cerrar las cuentas transitorias, a continuacin se presentan los saldos (costo estndar) de algunas cuentas:
Cuenta
Trabajo en proceso
Almacn de artculos terminados
Costo de ventas
Cargo (total)
Abono (total)
$153 000
134 640
111 690
$134 640
111 690
Se requiere:
1. Determine para el periodo los siguientes conceptos:
a) Presupuesto flexible para los costos indirectos variables basados en la produccin durante el periodo.
b) Costos indirectos variable totales aplicados a la produccin durante el periodo.
c) Costos indirectos fijos totales presupuestados.
d) Costos indirectos fijos totales aplicados a la produccin durante el periodo.
2. Calcule las siguientes variaciones por medio del anlisis de cuatro variaciones:
a) Variacin total en costos indirectos variables.
b) Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
c) Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
d) Total de costos indirectos variables sobreaplicados o subaplicados.
e) Variacin en erogacin de costos indirectos fijos.
f) Variacin en volumen de produccin.
g) Variacin total en costos indirectos fijos.
h) Total de costos indirectos fijos sobreaplicados o subaplicados.
3. Calcule las siguientes variaciones por medio del anlisis de tres variaciones:
a) Variacin en erogacin de costos indirectos.
b) Variacin en eficiencia de los costos indirectos.
c) Variacin en volumen de produccin.
4. Calcule la variacin total en costos indirectos en el presupuesto flexible y la variacin en volumen de produccin por
medio de un anlisis de dos variaciones.
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Preguntas
14.1 Verbatim Company presupuest 80 000 dlares de costos indirectos para manufacturar 1 000 unidades en 2007.
Al final del 2007, la empresa encontr que fabric slo 850 unidades. La empresa erog 80 000 dlares en los
costos indirectos en el 2007. Hizo un buen trabajo el administrador de planta en el control de los costos indirectos si a) la empresa tuvo slo los costos indirectos fijos, o b) la cifra de costos indirectos presupuestados incluy
60 000 dlares de costos indirectos variables?
14.2 Cul es la relacin entre la variacin en eficiencia de costos indirectos variables y la variacin en eficiencia de
mano de obra directa para una empresa que utiliza horas de mano de obra directa para aplicar los costos indirectos?
14.3 Cules son las relaciones entre la variacin en erogacin total de los costos indirectos, la variacin en erogacin
de los costos indirectos variables la variacin en presupuesto de los costos indirectos fijos y la variacin en eficiencia de los costos indirectos variables?
14.4 Cul es la variacin en el presupuesto flexible de los costos indirectos?
14.5 La direccin de una variacin (favorable o desfavorable) es irrelevante en las decisiones concernientes a investigar o no la variacin. Est usted de acuerdo?
14.6 En tanto el total de los costos indirectos reales no difiera considerablemente del total de los costos indirectos
estndar para el periodo, no hay necesidad de realizar anlisis adicionales de la variacin en los costos indirectos.
Est usted de acuerdo?
14.7 Por qu algunas empresas eligen utilizar un anlisis de dos variaciones en lugar de uno de tres variaciones, o uno
de cuatro variaciones, de la variacin total de los costos indirectos para el periodo?
14.8 Cul es la diferencia entre los costos indirectos variables aplicados y el total de los costos indirectos variables en
el presupuesto flexible? Entre los costos indirectos fijos aplicados y el total de los costos indirectos fijos asentados en el presupuesto flexible?
14.9 Afectara la eleccin del nivel como denominador a la cantidad de la variacin en erogacin (presupuesto) de los
costos indirectos fijos? A la variacin en volumen de produccin?
14.10 Es posible separar la variacin total de los costos indirectos de un periodo en variaciones de precio y eficiencia?
Explique.
14.11 Enumere las causas que podran llevar a una variacin en erogacin de costos indirectos variables.
14.12 Enumere las causas que podran llevar a una variacin en eficiencia de los costos indirectos variables.
14.13 Enumere las causas que podran llevar a una variacin en erogacin de costos indirectos fijos.
14.14 Enumere las causas que podran llevar a una variacin en volumen de produccin.
14.15 Cules son las justificaciones para utilizar la capacidad prctica en el volumen como denominador cuando se
calcula la tasa de aplicacin de los costos indirectos fijos?
14.16 En qu difieren las caractersticas de las empresas de servicio y de manufactura? Analice los efectos, si los hay,
que estas caractersticas podran tener en el uso de un sistema de costo estndar por parte de las empresas de
servicio.
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14.17 Por qu algunas empresas en el entorno de la manufactura actual ya no calculan ni informan una variacin en
precio de los materiales directos?
14.18 Explique dos tratamientos disponibles para efectuar la cancelacin de las variaciones de los costos indirectos al
final de un periodo.
14.19 Qu factores se deben considerar al determinar si se investiga o no una variacin?
Ejercicios breves
14.20 El presupuesto maestro de Sipple Furniture para el ao incluye 360 000 dlares para salarios de supervisin fijos.
La capacidad prctica, que se utiliza para establecer la tasa de distribucin de los costos indirectos fijos, es de 500
unidades por mes. Se espera erogar en salarios de supervisin de manera uniforme a lo largo del ao. Durante
agosto, la compaa produjo 250 unidades, erog en salarios de supervisin de la produccin por 29 000 dlares,
e inform un costo indirecto fijo subaplicado de 14 000 dlares por salarios de supervisin. Cul es la variacin
en presupuesto (erogacin) de salarios de supervisin de Sipple Furniture en el mes de agosto?
14.21 El presupuesto maestro de Baxter Corporation requiere una produccin de 5 000 unidades por mes y 144 000
dlares de costos de mano de obra indirecta para el ao. Baxter considera la mano de obra indirecta como un
componente del costo indirecto variable. Durante abril, la compaa produjo 4 500 unidades e incurri en costos
de mano de obra indirecta de 10 100 dlares. Qu cantidad se informara en abril como una variacin en el presupuesto flexible para la mano de obra indirecta?
14.22 Patel and Sons, Inc., utiliza un sistema de costos estndar para aplicar los costos indirectos a las unidades producidas. La capacidad prctica de la planta se define como 50 000 horas mquina por ao, lo cual representa
25 000 unidades de produccin. Los costos indirectos fijos presupuestados anuales son de 250 000 dlares y el
costo indirecto variable presupuestado es de 4 dlares por unidad. Los costos indirectos se aplican con base en
las horas mquina estndar permitidas para las unidades producidas. La produccin presupuestada y real durante
el ao fue de 20 000 unidades, que consumi 41 000 horas mquina. Los costos indirectos fijos reales para el ao
sumaron 245 000 dlares, mientras que el costo indirecto variable real por unidad fue de 3.90 dlares. Cul fue
a) la variacin en presupuesto (erogacin) de los costos indirectos fijos durante el ao y b) la variacin en volumen
de produccin de los costos indirectos durante el ao?
14.23 Refirase a los datos del ejercicio 14.22. Dada esta informacin, cul fue a) la variacin en erogacin de costos
indirectos variables durante el ao, y b) la variacin en eficiencia de costos indirectos variables durante el ao?
14.24 Refirase de nuevo a los datos del ejercicio 14.22. Proporcione los asientos de resumen correctos en el libro diario
para los costos indirectos aplicados (variables y fijos) durante el ao. Suponga que la compaa utiliza una sola
cuenta, costos indirectos, para registrar tanto los costos indirectos reales como los aplicados. Tambin, suponga
que el nico costo indirecto variable fue la electricidad y que los costos indirectos fijos reales consistan en una
depreciacin de 150 000 dlares y salarios de supervisin de 95 000 dlares.
14.25 Refirase a sus respuestas a los ejercicios 14.22 y 14.23 y a los asientos en el libro diario que se hicieron de manera conjunta con el ejercicio 14.24. Dada esta informacin, proporcione los asientos en el libro diario apropiados:
a) para registrar las variaciones de los costos indirectos durante el periodo (y cerrar con eso el saldo en la cuenta
de costos indirectos), y b) para cerrar las cuentas de variacin contra el costo de ventas al final del periodo.
14.26 A manera de extensin del ejercicio 14.25, suponga que al final del ao, la administracin de Patel and Sons, Inc.,
decide que las variaciones en los costos indirectos deben asignarse a trabajo en proceso, al almacn de artculos
terminados y al costo de ventas utilizando los porcentajes siguientes: 10, 20 y 70%, respectivamente. Proporcione los asientos en el libro diario adecuados para cerrar las variaciones de los costos indirectos de la produccin
durante el ao.
14.27 Refirase a la informacin en el ejercicio 14.22. Calcule y clasifique las siguientes variaciones de los costos
indirectos durante el ao: a) variacin total en costos indirectos, b) variacin total en el presupuesto flexible y
c) variacin en volumen de produccin.
14.28 Refirase a las variaciones calculadas de manera conjunta con el ejercicio 14.27 y a la informacin de los ejercicios 14.22 y 14.24. Indique los asientos en el libro diario apropiados para registrar: a) los costos indirectos
reales y aplicados durante el ao (tanto variables como fijos) y b) las tres variaciones de los costos de produccin
calculadas en el ejercicio 14.27.
14.29 Refirase a los asientos en el libro diario que se hicieron en el ejercicio 14.28. Proporcione un asiento apropiado
de cierre de ao si la variacin neta en los costos indirectos: a) se cancela por completo contra el costo de ventas
y b) se distribuye entre trabajo en proceso, el almacn de artculos terminados y el costo de ventas utilizando los
siguientes porcentajes: 10, 20 y 70%, respectivamente.
Ejercicios
14.30 Variaciones en los costos indirectos variables La fbrica Platter Valley de Bybee Industries fabrica botas de
campo. El costo de cada bota incluye materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos. La empresa
sigue el rastro de todos los costos directos hasta los productos y distribuye los costos indirectos con base en las
horas de mano de obra directa.
La empresa presupuest 15 000 dlares de costos indirectos variables y 2 500 horas de mano de obra directa
para fabricar 5 000 pares de botas en marzo de 2007.
La fbrica us 2 700 horas de mano de obra directa en marzo de 2007 para fabricar 4 800 pares de botas y
erog 15 600 dlares en costos indirectos variables durante el mes.
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Se requiere:
1. Calcule la variacin en el presupuesto flexible, la variacin en erogacin y la variacin en eficiencia para los costos
indirectos variables durante marzo.
2. Proporcione los asientos en el libro diario apropiados para registrar las variaciones en erogacin y en eficiencia de los
costos indirectos variables.
3. Comente acerca de la operacin de la fbrica en marzo de 2007 en relacin con los costos indirectos variables.
14.31 Variaciones en costos indirectos fijos (continuacin del ejercicio 14.30) Durante marzo de 2007, la fbrica
Platter Valley de Bybee Industries presupuest 90 000 dlares de costos indirectos fijos. Su capacidad prctica es
de 2 500 horas de mano de obra directa por mes (para fabricar 5 000 pares de botas).
La fbrica us 2 700 horas de mano de obra directa en marzo de 2007 para manufacturar 4 800 pares de botas.
El costo indirecto fijo real en que se incurri en el mes fue de 92 000 dlares.
Se requiere:
1. Calcule la variacin en erogacin (presupuesto) y la variacin en volumen de produccin para los costos indirectos
fijos durante marzo.
2. Calcule la variacin en el presupuesto flexible de los costos indirectos fijos.
3. Proporcione los asientos en el libro diario apropiados para registrar las variaciones en erogacin y en volumen de
produccin de los costos indirectos fijos durante marzo.
4. Comente acerca de los resultados de la fbrica en marzo de 2007 con respecto a los costos indirectos fijos.
14.32 Anlisis de tres variaciones en costos indirectos (continuacin de los ejercicios 14.30 y 14.31) La fbrica Platter
Valley de Bybee Industries utiliza un anlisis de tres variaciones de la variacin total de los costos indirectos.
Se requiere:
1. Utilice los datos de los ejercicios 14.30 y 14.31 para calcular la variacin en erogacin total de los costos indirectos,
la variacin en eficiencia y la variacin en volumen de produccin.
2. Utilice sus respuestas al punto 1 de los ejercicios 14.30 y 14.31 para determinar la variacin en erogacin, la variacin
en eficiencia y la variacin en volumen de produccin.
14.33 Anlisis de dos variaciones de la variacin de costos indirectos (continuacin de los ejercicios 14.30 y 14.31)
La fbrica Platter Valley de Bybee Industries utiliza un anlisis de dos variaciones de la variacin total de los
costos indirectos.
Se requiere:
1. Utilice los datos de los ejercicios 14.30 y 14.31 para calcular la variacin total en el presupuesto flexible (controlable)
y la variacin en volumen de produccin durante marzo.
2. Utilice sus respuestas al punto 1 de los ejercicios 14.30 y 14.31 y determine la variacin en el presupuesto flexible y
la variacin en volumen de produccin durante marzo.
3. Qu informacin contiene cada una de las variaciones en un desglose de dos variaciones de la variacin total de los
costos indirectos?
14.34 Anlisis de los costos indirectos: dos, tres y cuatro variaciones El departamento de maquinado de Walkenhorst
prepar su presupuesto de 2007 con base en los siguientes datos:
Capacidad prctica
Horas mquina por unidad
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
40 000 unidades
2
$3.00 por hora
$360 000
El departamento utiliza horas mquina para aplicar los costos indirectos. En 2007, la empresa us 85 000 horas
mquina y 625 000 dlares en costos indirectos para fabricar 42 000 unidades. El costo indirecto fijo real para el ao fue
de 375 000 dlares.
Se requiere: Prepare una hoja de clculo de Excel para determinar durante el ao:
1. La tasa de aplicacin de los costos indirectos.
2. El presupuesto flexible para el costo indirecto basado en la produccin alcanzada en 2007.
3. La variacin en volumen de produccin.
4. La variacin en erogacin total de costos indirectos.
5. La variacin en eficiencia de costos indirectos.
6. Las variaciones en erogacin de costos indirectos fijos y variables.
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14.35 Presupuesto flexible de los costos indirectos y anlisis de variacin Lopez & Co., utiliza presupuestos flexibles
para el control de costos. Durante marzo, Lopez us 2 850 horas mquina para producir 10 800 unidades y erog
un total de 13 000 dlares de costos indirectos, de los cuales 4 500 dlares fueron por costos indirectos fijos.
El presupuesto maestro para el ao exiga una produccin de 150 000 unidades con el uso de 37 500 horas
mquina y un total de costos indirectos de 180 000 dlares. El total de costos indirectos fijos en el presupuesto
anual fue de 60 000 dlares.
Se requiere: Calcule lo siguiente para marzo:
1. Presupuesto flexible para el costo indirecto total con base en la produccin (esto es, unidades producidas).
2. Variacin en el presupuesto flexible (controlable) de los costos indirectos.
3. Todas las variaciones, incluidas:
a) Variaciones en erogacin de costos indirectos variables y fijos.
b) Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
c) Variacin en volumen de produccin de los costos indirectos fijos.
4. Concilie sus respuestas dadas a los puntos 2 y 3 anteriores.
5. Qu recomendacin tiene usted en relacin con la forma en que se determina la tasa de aplicacin de los costos
indirectos fijos?
14.36 Anlisis de dos y tres variaciones (continuacin del ejercicio 14.35) Con los datos dados en el ejercicio 14.35
para Lopez y Co.
Se requiere:
1. Utilice un anlisis de tres variaciones de la variacin total de costos indirectos para determinar los siguientes componentes de la variacin:
a) Variacin en erogacin total de costos indirectos.
b) Variacin en eficiencia de costos indirectos.
c) Variacin en volumen de produccin.
2. Utilice un anlisis de dos variaciones de la variacin total de los costos indirectos para determinar los siguientes
componentes de la variacin:
a) Variacin total controlable (del presupuesto flexible) de los costos indirectos.
b) Variacin en volumen de produccin.
3. Cul es la variacin total de los costos indirectos durante el mes de marzo?
14.37 Presupuesto flexible y variaciones por depreciacin El presupuesto maestro de Somson SuperKlean Service
incluye 258 000 dlares por depreciacin de equipo. El presupuesto maestro se prepar para un volumen anual
de 103 200 horas que pueden atribuirse. Se espera que este volumen ocurra de manera uniforme a travs del ao.
Durante septiembre, Somson utiliz 8 170 horas que pueden atribuirse, y la empresa registr 20 500 dlares por
concepto de depreciacin.
Se requiere:
1. Determine la cantidad en el presupuesto flexible para la depreciacin de equipo en septiembre.
2. Calcule la variacin en erogacin del concepto de depreciacin del equipo.
3. Calcule la variacin en volumen de produccin para el concepto de depreciacin. Cul es la interpretacin de esta
variacin?
4. Enumere las posibles razones de la variacin en erogacin.
14.38 Costos indirectos: anlisis de cuatro variaciones La siguiente informacin de Swinney Company est disponible para diciembre:
Costos indirectos que ocurren
Costos indirectos variables que ocurren
Costos indirectos fijos presupuestados
Horas de mano de obra directa trabajadas (HMOD)
Horas de mano de obra directa estndar permitidas para las unidades producidas
Capacidad prctica, en horas de mano de obra directa
Tasa estndar de costos indirectos variables por HMOD
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$40 000
$24 150
$18 000
4 200
4 000
4 500
$ 5.00
Swinney utiliza horas de mano de obra directa para aplicar los costos indirectos.
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Se requiere: Utilice el marco de referencia presentado en la figura 14.7 del texto para calcular durante el mes de
diciembre:
1. Variacin en erogacin de los costos indirectos variables.
2. Variacin en eficiencia de los costos indirectos variables.
3. Variacin en erogacin (presupuesto) de los costos indirectos fijos.
4. Variacin en volumen de produccin de los costos indirectos fijos.
5. Variacin total de los costos indirectos.
14.39 Anlisis grfico: variaciones en costos indirectos variables Usted est a cargo de hacer una presentacin a los
administradores de operacin respecto al significado de la variacin total de los costos indirectos que aparece cada
mes en los reportes de desempeo de aqullos. La contralora le sugiri que una presentacin grfica podra ser
una forma eficaz de comunicar los puntos esenciales a su pblico. En estos trminos, le proporcion esta grfica
parcialmente completada. Esta grfica representa una situacin donde: 1) las horas mquina se utilizan para aplicar los costos indirectos variables a los productos y 2) hay tanto una variacin en erogacin desfavorable en los
costos variables como una variacin desfavorable en eficiencia de los costos indirectos variables. La contralora
tambin indic que le gustara que usted utilizara la siguiente notacin para algunos de los conceptos que se van
a incluir en el diagrama: nmero real de horas mquina trabajadas durante el periodo = AQ; nmero estndar de
horas mquina permitidas para la produccin del periodo = SQ; costo indirecto variable real por hora mquina
trabajada durante el periodo = AP; y costo indirecto variable estndar por hora mquina = SP.
(A)
(C)
(D)
rea (G)
rea (I)
rea (H)
(E)
(F)
(B)
Se requiere: Con base en las suposiciones y la informacin anteriores, marque de manera adecuada los siguientes
componentes de la grfica anterior:
1. (A) = ?
2. (B) = ?
3. (C) = ?
4. (D) = ?
5. (E) = ?
6. (F) = ?
7. rea (G) = ?
8. rea (H) = ?
9. rea (I) = ?
10. Suma de las reas (G), (H) e (I) = ?
14.40 Anlisis grfico: variacin en costos indirectos fijos (continuacin del ejercicio 14.39). La contralora est
satisfecha con la representacin grfica que usted prepar en forma conjunta con el ejercicio 14.39. Ella piensa
que esta representacin grfica de las variaciones en costos indirectos variables ser bien recibida por los administradores de operacin de la compaa. En estos trminos, la contralora le pide preparar una grfica adicional
respecto a las variaciones en los costos indirectos fijos. Ella le indica que usted debe suponer lo siguiente al construir la grfica: 1) los costos indirectos fijos se aplican a la produccin con base en las horas mquina estndar
permitidas para la produccin del periodo (el costo indirecto estndar por hora mquina es de 10 dlares, mientras
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que el costo indirecto variable por hora mquina es de 6 dlares); 2) durante el caso que sirve de ejemplo, hubo una
variacin favorable en volumen de produccin y una variacin en erogacin (presupuesto) desfavorable en costos
indirectos fijos. Con base en estas suposiciones, la contralora le ha pedido que complete la siguiente grfica.
(A)
(C)
Pendiente de la lnea 5 (D)
(H)
(K)
(I)
(J)
(L)
(E)
(B)
(F)
(G)
Se requiere:
1. (A) = ?
2. (B) = ?
3. (C) = ?
4. (D) = ?
5. (E) = ?
6. (F) = ?
7. (G) = ?
8. (H) = ?
9. (I) = ?
10. Distancia vertical (J) = ?
11. Distancia vertical (K) = ?
12. Distancia vertical (L) = ?
14.41 Tasa de costos indirectos fijos, nivel como denominador y anlisis de dos variaciones A continuacin aparece
la informacin sobre los costos indirectos para Danielson Company para octubre:
Total de costos indirectos que ocurre
Costos indirectos fijos presupuestados
Tasa del total de costos indirectos estndar por hora mquina (HM)
Tasa de costos indirectos variables estndar por HM
Horas mquina estndar permitidas para las unidades producidas
$28 800
$ 7 200
$ 4.50
$ 3.00
3 500
Se requiere:
1. Cul es la tasa de costos indirectos fijos estndar por hora mquina?
2. Cul es el nivel de actividad como denominador que se utiliz para establecer la relacin de aplicacin de los costos
indirectos fijos?
3. Elabore un diagrama como el de la figura 14.17, compartimiento 3, del texto para calcular las siguientes variaciones
de los costos indirectos durante octubre.
a) Variacin en el total del presupuesto flexible (controlable) para los costos indirectos.
b) Variacin en volumen de produccin de costos indirectos.
c) Variacin en el total de costos indirectos.
14.42 Reporte del desempeo: el uso de la informacin sobre la variacin en costo estndar Usted ha sido contratado recientemente como contador de costos por la divisin de productos al consumidor de ABC Manufacturing
Company. La administradora de produccin de una de las lneas de producto de esta divisin ha expresado su pre-
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ocupacin y desaliento acerca de la naturaleza de los reportes peridicos utilizados para evaluar su desempeo. En
una conversacin con usted, ella expres: siento que los reportes de contabilidad de costos utilizados para evaluar
el desempeo financiero de mi lnea de producto son engaosos e injustos. He sido administradora de lnea por
ms de 15 aos y, como tal, s cmo hacer un buen producto! Debido a presiones competitivas, nuestra lnea ha
sido capaz incluso de recortar los costos de la materia prima. Creo que los reportes financieros que obtenemos de
contabilidad no reflejan estas mejoras. De igual manera, los reportes siempre contienen slo informacin negativa, lo que ustedes llaman variaciones en costo. Me siento frustrada de que los administradores de los niveles
superiores utilicen estos reportes para evaluar mi desempeo y el desempeo de mi lnea de producto.
A continuacin aparece un reporte representativo de los que se le proporcionan a la administradora de lnea
en cuestin:
ABC MANUFACTURING COMPANY
Divisin de productos al consumidor
Reporte de desempeo: lnea de producto X
Diciembre de 2007
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
Totales
Costo
real
Presupuesto
maestro
Variacin
de costo
$15 390
$25 680
$21 500
$62 570
$14 000
$24 500
$20 000
$58 500
$1 390D
$1 180D
$1 500D
$4 070D
20 000
$72 000
$ 12.60
Greenhat presupuest su operacin para el 2007 a 90% de la capacidad terica. El estndar requiere dos horas
mquina por unidad manufacturada. Durante 2007 Greenhat oper 23 000 horas mquina para fabricar 11 300
unidades. La compaa desembols 12 000 dlares ms de costos indirectos que la cantidad del presupuesto flexible para las unidades producidas, de los cuales 5 000 dlares se debieron a los costos indirectos fijos.
Se requiere:
1. Cul es el costo indirecto fijo presupuestado a un nivel de 80% de operacin? A un nivel de 100% de operacin?
2. Cul fue la tasa de costos indirectos variables estndar y la tasa de costos indirectos fijos estndar durante 2007?
(Suponga que no hay ningn cambio en la tasa de costos indirectos variables).
3. Cul es la cantidad en el presupuesto flexible del costo indirecto total para 2007? (Suponga que no hay ningn cambio en los costos del 2006).
4. Calcule las siguientes cuatro variaciones de los costos indirectos para Greenhat Company:
a) Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
b) Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
c) Variacin en erogacin de costos indirectos fijos.
d) Variacin en volumen de produccin.
5. Calcule las siguientes dos variaciones de costos indirectos para Greenhat Company:
a) Variacin total en el presupuesto flexible (controlable).
b) Variacin en volumen de produccin.
14.44 Presupuestos de costos indirectos flexibles para el control Johnny Lee, Inc., produce una lnea de motores de
gasolina de dimensiones reducidas que pueden utilizarse en una diversidad de mquinas caseras, que van desde
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distintos tipos de cortadoras de csped, hasta sopladores de nieve y herramientas de jardinera (como cultivadoras
y cortadoras de maleza). La lnea bsica de producto consiste en tres modelos diferentes, cada uno con la intencin
de llenar las necesidades de un mercado distinto. Suponga que usted es el contador de costos de esta compaa
y que el dueo de sta le ha pedido elaborar un presupuesto flexible para costos de apoyo de produccin (es
decir, costos indirectos), que parecen estar creciendo en esta compaa con mayor rapidez que los ingresos. En la
actualidad, la compaa utiliza horas mquina (HM) como base para asignar los costos indirectos tanto fijos como
variables a los productos.
Dentro del rango relevante de produccin, usted determina que los siguientes costos indirectos fijos por mes
deben ocurrir: apoyo de ingeniera, 15 000 dlares; seguro sobre la instalacin de manufactura, 5 000 dlares;
impuestos sobre la propiedad de la instalacin de manufactura, 12 000 dlares; depreciacin del equipo de manufactura, 13 800 dlares; costos de mano de obra indirecta: salarios de supervisin, 14 800 dlares; mano de obra
de preparacin de mquinas, 2 400 dlares; manejo de materiales, 2 500 dlares. Los costos indirectos variables
se presupuestan a 21 dlares por hora mquina, de la siguiente forma: electricidad, 8 dlares; materias primas
indirectas: material A = 1 dlar, material B = 4 dlares; mano de obra de mantenimiento, 6 dlares; y abastecimientos de manufactura, 2 dlares.
Se requiere:
1. Utilice una hoja de clculo de Excel y prepare un presupuesto flexible para Johnny Lee, Inc., para cada uno de los
siguientes niveles mensuales de horas: 4 000, 5 000 y 6 000. (Nota: Proporcione en la hoja de clculo una lnea separada para cada uno de los costos indirectos de la compaa).
2. Genere una ecuacin para representar, dentro del rango relevante, los costos indirectos por mes para Johnny Lee, Inc.
3. Elabore una representacin grfica de la funcin de costos indirectos mensuales (dentro del rango relevante) para
Johnny Lee, Inc.
14.45 Asientos en el libro diario de los costos indirectos y las variaciones en el costo estndar Refirase a la informacin de Johnny Lee, Inc., en el ejercicio 14.44. Suponga que en un mes dado, las horas mquina estndar permitidas para la produccin realizada fueron 5 500. Tambin, suponga que el nivel de actividad como denominador
para establecer la tasa de costos indirectos predeterminada es de 6 550 horas mquina por mes.
Los costos indirectos fijos reales para el mes fueron los siguientes: apoyo de ingeniera, 15 500 dlares (salarios); seguro de fbrica, 5 500 dlares; impuesto sobre la propiedad, 12 000 dlares; depreciacin del equipo,
13 800 dlares; salarios de supervisin, 14 800 dlares; mano de obra de preparacin de mquinas, 2 200 dlares;
mano de obra de manejo de materiales, 2 400 dlares. El costo indirecto variable real por hora mquina trabajada
fue igual al costo estndar excepto por los siguientes dos conceptos: electricidad, 8.50 dlares por hora mquina;
abastecimientos de produccin, 2.10 dlares por hora mquina. La compaa utiliz 5 600 horas mquina en
diciembre.
La compaa utiliza una sola cuenta de costos indirectos, costos indirectos, y realiza un anlisis de dos variaciones para la variacin total de los costos indirectos cada mes.
Se requiere:
1. Calcule a) la variacin controlable (presupuesto flexible) y b) la variacin en volumen de produccin durante el mes.
(Nota: La variacin del costo indirecto total para el mes es de 16 660 dlares desfavorable).
2. Proporcione el asiento de resumen en el libro diario para registrar los costos indirectos reales y los costos indirectos
estndar aplicados a la produccin durante el mes.
3. Proporcione el asiento en el libro diario para registrar las dos variaciones de los costos indirectos para el mes.
4. Suponga que las variaciones calculadas en el punto anterior representan las variaciones netas durante el ao. Proporcione el asiento en el diario requerido para cerrar estas variaciones a la cuenta de costo de ventas.
14.46 Anlisis de dos variaciones y variacin de la mano de obra directa Marilyn, Inc., utiliza un sistema de costo
estndar y analiza los costos indirectos por medio de un anlisis de dos variaciones. La siguiente informacin se
refiere a las operaciones de esta empresa en abril:
Costo total real de la mano de obra directa
Total de horas de mano de obra directa trabajadas
Total de horas de mano de obra estndar para la produccin en abril
Variacin en tarifa de mano de obra directa, desfavorable
Costo indirecto total real
Costo indirecto fijo presupuestado
Capacidad prctica, en horas
Tasa de aplicacin de costos indirectos totales por hora de mano de obra directa estndar
$86 800
14 000
15 000
$ 2 800
$32 000
$ 9 000
12 000
$ 2.25
Nota: Para el anlisis de la variacin de costos indirectos totales, prepare un modelo similar al que se presenta en
la figura 14.18.
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Se requiere:
1. Cul fue la variacin en eficiencia de mano de obra directa de Marilyn durante abril?
2. Cul fue la variacin en el presupuesto flexible (controlable) de los costos indirectos de Marilyn durante el mes
de abril?
3. Cul fue la variacin en volumen de produccin de Marilyn durante abril?
4. Cul es la relacin entre la variacin en eficiencia de la mano de obra directa y la variacin en eficiencia de los costos
indirectos variables?
(Adaptado de CMA)
14.47 Anlisis de tres variaciones Utilice los datos del ejercicio 14.46 para Marilyn, Inc.
Se requiere: Utilice un modelo similar al que se presenta en la figura 14.18 del texto para realizar un anlisis de tres
variaciones para variacin de los costos indirectos totales, de la siguiente forma:
1. Variacin en erogacin de costos indirectos.
2. Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
3. Variacin en volumen de produccin.
4. Prepare una conciliacin de los resultados provenientes de los mtodos de dos y tres variaciones.
(Adaptado de CMA)
14.48 Anlisis de cuatro variaciones (continuacin del ejercicio 14.46) Utilice los datos proporcionados en el ejercicio 14.46 para Marilyn, Inc. Adems, la empresa ha determinado que el costo indirecto variable real en abril fue
de 21 980 dlares.
Se requiere: Utilice el modelo presentado en la figura 14.18 para calcular las siguientes variaciones durante el mes de
abril:
1. Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
2. Erogacin en costos indirectos variables.
3. Variacin en erogacin (presupuesto) de costos indirectos fijos.
4. Variacin en volumen de produccin.
14.49 Trabajar en sentido inverso: costos indirectos totales Shonburger Company aplica los costos indirectos con
base en las horas mquina (HM) y tuvo una variacin favorable en los costos indirectos de 120 000 dlares durante 2007. A continuacin se presentan datos adicionales correspondientes a 2007:
Costos indirectos variables
Aplicados, basndose en HM estndar para las unidades producidas
Aplicados, basndose en HM reales
Costos indirectos fijos
Aplicados, basndose en HM estndar para las unidades producidas
Presupuestados (suma total)
$600 000
500 000
$360 000
300 000
Se requiere:
1. Cul es el costo indirecto total en que se incurri en 2007 si la variacin favorable de los costos indirectos de
120 000 dlares incluye la variacin en volumen de produccin?
2. Cul es el total de costos indirectos en que se incurri en 2007 si la variacin favorable de 120 000 dlares de costos
indirectos se define como la variacin total de costos indirectos en el presupuesto flexible?
3. Cul es la variacin en volumen de produccin en los puntos 1 y 2 anteriores?
4. Suponga, como en el punto 3 anterior, que la variacin favorable de 120 000 dlares representa la variacin total en el
presupuesto flexible (controlable) para 2007. Suponga tambin que la compaa en 2007 utiliz 50 000 horas mquina (HM) a un costo indirecto variable total de 504 000 dlares, y que en 2007 la tasa de costos indirectos variables
estndar fue de 10 dlares por hora mquina. Dadas estas suposiciones, calcule lo siguiente:
a) Horas mquina estndar permitidas para la produccin de este periodo.
b) Variacin en eficiencia de los costos indirectos variables.
c) Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
d) Variacin en erogacin de costos indirectos fijos.
14.50 Variaciones en costos indirectos Shateau Job Shop obtuvo los siguientes datos operativos para sus operaciones
en el 2007:
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$20 000
$3 por MH
$21 400
$32 500
10 000 MH
9 500
4 500
Se requiere: Elabore una hoja de clculo en Excel para Shateau Job Shop que calcule lo siguiente:
1. Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
2. Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
3. Variacin en erogacin (presupuesto) de costos indirectos fijos.
4. Variacin en volumen de produccin.
5. Variacin en erogacin de costos indirectos por medio de un anlisis de tres variaciones.
6. Variacin en el presupuesto flexible (controlable) de los costos indirectos por medio de un anlisis de dos variaciones.
14.51 Costeo ABC Alden Company utiliza un anlisis de dos variaciones para calcular las variaciones de los costos
indirectos. La capacidad prctica se define como 32 preparaciones de mquinas y 32 000 horas mquina para
fabricar 6 400 unidades durante el ao. A continuacin se presentan datos seleccionados del 2007:
Costos indirectos fijos presupuestados:
Preparacin de mquinas
Otro
$ 64 000
200 000
$264 000
$480 000
$600
$5
30 000 horas
35 000 horas
28
Se requiere:
1. Calcule a) la variacin en erogacin total de los costos indirectos, b) la variacin en eficiencia de los costos indirectos
y c) la variacin total en el presupuesto flexible de los costos indirectos para el 2007.
2. Suponga que la empresa incluye todos los costos de preparacin de mquinas como costos indirectos variables. Por
tanto, el costo indirecto fijo total presupuestado es de 200 000 dlares, y la tasa estndar de los costos indirectos
variables por preparacin de mquinas es de 2 600 dlares. Cules son las variaciones a) en erogacin de costos
indirectos, b) de eficiencia y c) en el presupuesto flexible durante el ao?
3. Suponga que la empresa utiliza slo las horas mquina como medida de la actividad para aplicar los costos indirectos
tanto variables como fijos e incluye todos los costos de preparacin de mquinas como costos indirectos variables.
Cul es a) la variacin en presupuesto de costos indirectos, b) la variacin en eficiencia y c) la variacin en el presupuesto flexible para el ao?
14.52 Capacidad ABC y prctica La ABC Manufacturing Company fabrica dos productos, S-101 y C-110. Usted ha
obtenido la siguiente informacin en lo que se refiere a los costos de apoyo de fabricacin anuales (es decir, costos
indirectos) relacionados con el proceso de manufactura utilizado para fabricar estos dos productos.
Costos
Grupos de costo
presupuestados
Actividad de preparacin
de mquinas
$ 250 000
Empaque y embarque
$ 50 000
Inspeccin
$ 30 000
Maquinado
$ 750 000
Orden de compra
$ 40 000
Total
$1 120 000
Actividades presupuestadas
Medicin de la actividad Capacidad
para el ao siguiente
(generador del costo)
prctica
S-101
C-110
Horas de preparacin
de mquinas
5 000 2 500
2 350
Nmero de embarques
2 000 1 200
775
Nmero de lotes
1 000
250
700
Unidades producidas
150 000 100 000
40 000
Nmero de pedidos
200
50
110
Produccin estimada para el siguiente ao: S-101 = 100 000 unidades; C-110 = 40 000 unidades.
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Se requiere:
1. Prepare una hoja de clculo de Excel que proporcione los costos unitarios ABC basados en unidades de actividad presupuestadas para el ao siguiente. a) Cul es el costo de apoyo de produccin presupuestado por unidad de S-101?
b) Cul es el costo de apoyo de produccin presupuestado por unidad de C-110?
2. Con su hoja de clculo, recalcule los costos unitarios ABC, en esta ocasin basndose en la capacidad prctica como
nivel de actividad como denominador. a) Cul es el costo de apoyo de produccin presupuestado por unidad de S101? b) Cul es el costo de apoyo de produccin presupuestado por unidad de C-110?
3. Calcule, para cada grupo de costo de la lista anterior, la diferencia entre el costo presupuestado del ao y el costo total
distribuido entre la produccin. Cmo interpreta estas variaciones (diferencias)?
14.53 Variaciones en los costos indirectos fijos El presupuesto maestro anual de Selo Imports incluye 324 000 dlares de salarios fijos de supervisin de produccin y un volumen de capacidad prctica de 180 000 unidades. Se
espera erogar en los salarios de supervisin de manera uniforme a lo largo del ao. La empresa erog 28 000
dlares en salarios de supervisin de produccin para fabricar 15 750 unidades en septiembre.
Se requiere: Determine las siguientes variaciones en relacin con los salarios de supervisin de la produccin que se
incluirn en el reporte de desempeo de septiembre.
1. Variacin en erogacin (presupuesto).
2. Variacin en eficiencia.
3. Variacin en volumen de produccin.
4. Interprete la variacin en volumen de produccin calculada en el nmero 3 anterior.
14.54 Presupuestos flexibles con ABC Cameron Corporation utiliza un sistema ABC, con los siguientes costos de
apoyo de produccin (es decir, costos indirectos):
Costos de apoyo a nivel unitario:
Electricidad
Mano de obra de mantenimiento
Costos de apoyo a nivel lote:
Preparaciones de mquinas para la produccin
Inspeccin inicial
Costos de apoyo a nivel del producto:
Apoyo de ingeniera
Costos de apoyo a nivel instalaciones:
Depreciacin de la planta
Seguro e impuestos de la propiedad
El administrador de la planta le ha pedido que prepare presupuestos flexibles (de control) para tres niveles de
actividad posible para el mes siguiente: 4 000 horas mquina, 5 000 horas mquina y 6 000 horas mquina. Los
niveles de actividad relacionados para los costos de apoyo de produccin son los siguientes:
Preparaciones de mquinas
para la produccin
rdenes de compra
ECO
5 000
6 000
20
10
12
24
15
15
28
20
18
Se requiere:
1. Utilice una hoja de clculo de Excel para preparar un presupuesto flexible (de control) para los siguientes tres niveles
de produccin: a) 4 000 horas mquina, b) 5 000 horas mquina y c) 6 000 horas mquina.
2. En qu difieren estos presupuestos flexibles de los preparados siguiendo un enfoque tradicional (por ejemplo, en el
caso en que se utiliza una sola medida de actividad, horas mquina, para construir el presupuesto flexible (de control)?
14.55 (Apndice): uso de tablas de rentabilidad La experiencia anterior indica que hay una probabilidad de 85% de
que una variacin en costos indirectos reportada no se deba a una causa especfica (esto es, que sea atribuible a
fluctuaciones aleatorias). La experiencia del pasado tambin seala que el costo promedio de investigar la causa
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subyacente de una variacin es de 750 dlares y que el costo de corregir un proceso fuera de control es, en promedio, de 3 000 dlares. Si la variacin subyacente es sistemtica y la administracin decide no investigar la causa
de la variacin, se piensa que los costos son considerables: 25 000 dlares.
Se requiere: Prepare una hoja de clculo de Excel para responder las siguientes preguntas:
1. Dada la informacin precedente, cul es el valor esperado de investigar la variacin reportada?
2. Prepare una tabla de rentabilidad que resuma la informacin anterior. (Nota: Su tabla debe incluir celdas para combinaciones de medidas administrativas (investigar frente a no investigar) y estados de naturaleza (causa sistemtica
frente a suceso aleatorio), ms celdas para representar el valor esperado de cada medida administrativa.
3. Dada la informacin anterior, cul es el nivel de probabilidad, p, de la variacin no aleatoria que hace que a la
administracin le resulten indiferentes los dos cursos de accin: investigar frente a no investigar? (Nota: Usted puede
utilizar la frmula del texto para calcular p. Tambin podra utilizar la funcin buscar objetivo del men de herramientas de Excel para calcular este nmero.)
Problemas
14.56 Anlisis de cuatro variaciones en la variacin total de costos indirectos Franklin Glass Works tiene la capacidad de fabricar 200 000 unidades para el ao que termina en noviembre 30 de 2007. La hoja de costo estndar
especifica dos horas de mano de obra directa para cada unidad fabricada. El total de costos indirectos se presupuest en 900 000 dlares para el ao con una tasa de costos indirectos fijos de 3 dlares por unidad. Tanto los
costos indirectos variables como los fijos se asignan a los productos con base en las horas de mano de obra directa
estndar. Los datos reales para el ao que termina el 30 de noviembre de 2007, se presentan a continuacin:
Unidades producidas
Horas de mano de obra directa trabajadas
Costos indirectos variables erogados
Costos indirectos fijos erogados
198 000
440 000
$352 000
$575 000
Se requiere:
1. Determine lo siguiente para el ao contable recin terminado.
a) Total de horas estndar para las unidades producidas.
b) Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
c) Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
d) Variacin en erogacin de costos indirectos fijos.
e) Total de costos indirectos fijos aplicados a las unidades producidas.
f) Variacin en volumen de produccin.
2. Prepare los asientos en el libro diario apropiados para el anlisis de cuatro variaciones. Suponga que la compaa
utiliza slo dos cuentas de costos indirectos, una para los costos indirectos variables y otra para los costos indirectos
fijos.
3. D una explicacin concisa de cada una de las cuatro variaciones de costos indirectos que calcul.
14.57 Todas las variaciones de manufactura Eastern Company fabrica equipo y refacciones elctricos especiales. La
empresa utiliza un sistema de costo estndar con estndares separados establecidos para cada producto.
El departamento de transformadores fabrica un transformador especial. Este departamento mide el volumen de
produccin en horas de mano de obra directa y utiliza un sistema de presupuesto flexible para planear y controlar
los costos indirectos del departamento.
Los costos estndar para el transformador especial se determinan en forma anual en septiembre para el ao
siguiente. El costo estndar de un transformador en su planta DeCatur para el ao apenas complet sus 67 dlares
por unidad, como se muestra aqu:
Materiales directos
Hierro
Cobre
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
Total
5 hojas $2
3 carretes $3
4 horas $7
4 horas $3
4 horas $2
$10
9
28
12
8
$67
Las tasas de costos indirectos se basaron en la capacidad prctica de 4 000 horas de mano de obra directa por
mes. Se espera que los costos indirectos variables cambien con el nmero de horas de mano de obra directa utilizadas en realidad.
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Durante octubre, la planta produjo 800 transformadores. Este nmero estuvo por debajo de las expectativas
debido a un paro de trabajo que ocurri durante las negociaciones del contrato laboral. Cuando el contrato se
firm, el departamento program horas extras en un intento por alcanzar los niveles de produccin esperados.
En el mes de octubre se llevaron a cabo los siguientes costos:
Materiales directos
Hierro
Cobre
Mano de obra directa
Tiempo regular
Horas extras
Costos indirectos
Variables
Fijos
Se requiere:
1. Cul es el momento ms apropiado para registrar cualquier variacin a partir del estndar de los precios reales de los
materiales? Explique.
2. Cul es la variacin total en tarifa (precio) de mano de obra directa?
3. Cul es la variacin total en eficiencia de la mano de obra directa?
4. Cul es la variacin total en precio de compra de materiales directos?
5. Cul es la variacin total en el uso de materiales directos?
6. Cul es la variacin en erogacin de costos indirectos variables?
7. Cul es la variacin en eficiencia de costos indirectos variables?
8. Cul es la variacin en erogacin (presupuesto) de los costos indirectos fijos?
9. Cul es la variacin en volumen de produccin?
(Adaptado de CMA)
14.58 Anlisis directo de cuatro variaciones de la variacin total en los costos indirectos Derf Company aplica los
costos indirectos con base en las horas de mano de obra directa. Cada producto requiere dos horas de mano de
obra directa. La produccin planeada (presupuestada) para el periodo se estableci en 9 000 unidades. La capacidad prctica es de 10 000 unidades por periodo. El costo indirecto est presupuestado en 135 000 dlares para
el periodo, del cual 20% es fijo. Las 17 200 horas trabajadas durante el periodo resultaron en una produccin de
8 500 unidades. El costo indirecto variable en que se incurri fue de 108 500 dlares y el costo indirecto fijo fue
de 28 000 dlares. Derf Company utiliza un anlisis de cuatro variaciones para analizar los costos indirectos.
Se requiere: Elabore una tabla como la 14.18 para calcular lo siguiente para Derf Company:
1. La variacin en erogacin de costos indirectos variables para el periodo.
2. La variacin en eficiencia de costos indirectos variables para el periodo.
3. La variacin en erogacin de costos indirectos fijos para el periodo.
4. La variacin en volumen de produccin del periodo.
5. Vuelva a calcular la variacin en volumen de produccin bajo la suposicin de que la tasa de costos indirectos fijos
se calcula con base en la produccin presupuestada. Qu explica la diferencia entre esta respuesta y su respuesta al
nmero 4?
(Adaptado de CMA)
14.59 Anlisis de cuatro variaciones Able Control Company, que fabrica interruptores elctricos, utiliza un sistema
de costo estndar y lleva todo el inventario a costo estndar. El costo indirecto estndar por interruptor est basado
en horas de mano de obra directa:
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos
(5 horas a $8/hora)
(5 horas a $12*/hora)
$ 40
60
$100
* Basados en una capacidad prctica de 300 000 horas de mano de obra directa por mes.
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Caso 1
Caso 2
Caso 3
A
$ 7 500
$11 400
K
L
M
U
W
$11 500
B
$10 000
C
N
O
$11 960
X
$16 500
Y
D
E
800
F
$ 8 800
G
$10 000
$6.60
P
Q
600
R
S
T
$5
Z
1 200
AA
BB
CC
DD
$900D
H
I
J
$0
$0
$800F
$500D
$450D
$200D
EE
$550F
14.61 Anlisis integral de variacin Organet Stamping Company fabrica una diversidad de productos hechos a base
de componentes de plstico y aluminio. Durante los meses de invierno, bsicamente toda la capacidad de produccin se dedica a fabricar regaderas de jardn para las siguientes estaciones de primavera y verano. Se fabrican
otros productos durante el resto del ao. Debido a que una diversidad de productos se fabrica a lo largo del ao,
el volumen de fabricacin se mide utilizando las horas de mano de obra de produccin en vez de las unidades de
produccin.
El volumen de produccin ha crecido de manera constante durante los ltimos aos, segn lo indica la siguiente cdula de mano de obra de produccin:
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Este ao
Hace un ao
Hace dos aos
Hace tres aos
Hace cuatro aos
32 000 horas
30 000 horas
27 000 horas
28 000 horas
26 000 horas
La compaa ha establecido costos estndar para sus diversos productos. Establece costos estndar para cada
ao en el mes de octubre anterior. El costo estndar de una regadera este ao fue de 4 dlares, calculados de la
siguiente forma:
Materiales directos
Aluminio
Plstico
Mano de obra de produccin
Costos indirectos*
Variables
Fijos
Total
$0.08
0.38
2.70
0.48
0.36
$4.00
Durante febrero de este ao, se fabricaron 8 500 regaderas en buen estado. Se erogaron los siguientes costos
y se cargaron a produccin:
Requisiciones de materiales para produccin
Aluminio
Plstico: Regular
Baja calidad
Mano de obra de produccin
Tiempo normal
Horas extras
Costos indirectos
Variables
Fijos
Costos cargados a la produccin
$5 200
3 100
$ 760
2 280
1 330
8 300
$41 670
Las variaciones en precio de materiales se cargan a una cuenta de variacin en precio de materiales al momento en que se ingresa la factura. Todos los materiales se llevan en un inventario a precios estndar. A continuacin
se presentan las compras de materiales para febrero:
Aluminio
Plstico
Calidad regular
Baja calidad
$864
1 500
1 740
La
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CAIN COMPANY
Reporte de costos de produccin
para el ao contable que termina el 31 de mayo
(en miles de dlares)
Concepto
Materiales directos
Aluminio G27
Aleacin de acero M14
Mano de obra directa
Ensamblador
Esmerilador
Costos indirectos
Mantenimiento
Abastecimientos
Supervisin
Inspectores
Seguros
Depreciacin
Costo total
Presupuesto flexible
Plan de ganancias
(6 000 unidades)
31 000
horas mquina
32 000
horas mquina
Costos
reales
$ 252.0
78.0
$ 260.4
80.6
$ 268.8
83.2
$ 270.0
83.4
273.0
234.0
282.1
241.8
291.2
249.6
287.0
250.0
24.0
129.0
80.0
144.0
50.0
200.0
24.8
133.3
82.0
147.0
50.0
200.0
25.6
137.6
84.0
150.0
50.0
200.0
25.0
130.0
81.0
147.0
50.0
200.0
$1 464.0
$1 502.0
$1 540.0
$1 523.4
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de 2007, Yuba comenz a utilizar una tasa predeterminada de aplicacin de costos indirectos para determinar los
costos de produccin de manera ms oportuna. La siguiente informacin es del presupuesto de 2007-2008 para la
planta de Sutter City:
Con base en estos datos, la tasa predeterminada de aplicacin de costos indirectos se estableci en 4.60 dlares
por hora de mano de obra directa.
A continuacin se presenta un reporte de variacin para la planta de Sutter City por los seis meses que terminan el 31 de mayo de 2008. En la planta se erog la cantidad de 40 000 horas de mano de obra directa, que
representa la mitad del nivel de capacidad prctica de la compaa.
Reporte de variacin
Costos reales
Aplicados*
Variacin
$120 220
$120 000
$ (220)
$ 39 000
25 000
15 300
$ 79 300
$ 32 000
20 000
12 000
$ 64 000
$ (7 000)
(5 000)
(3 300)
$(15 300)
El contralor de Yuba, Sid Thorpe, sabe por los registros de inventario que un tercio de los costos indirectos fijos
aplicados en este periodo permanecen en las cuentas de almacn de artculos terminados y de trabajo en proceso.
Con base en esta informacin, l ha incluido 48 000 dlares de costos indirectos fijos (es decir, tres cuartos de los
costos indirectos fijos aplicados del periodo) como parte del costo de ventas en el siguiente estado de resultados
provisional:
Ventas
Costo de ventas
$ 625 000
Utilidad bruta
Desembolso de ventas
Depreciacin
Desembolso administrativo
380 000
$ 245 000
44 000
58 000
53 000
Utilidad de operacin
$ 90 000
Se requiere:
1. Defina el trmino capacidad mxima (terica) y explique por qu pudiera ser que no sea una base satisfactoria para
determinar la tasa de aplicacin de los costos indirectos fijos. Qu otros niveles de capacidad pueden utilizarse
para establecer la tasa de distribucin de costos indirectos fijos?
2. Prepare un reporte de variacin revisado para Yuba Machine Company empleando la capacidad prctica como base
para determinar la tasa de aplicacin de los costos indirectos fijos.
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3. Determine el efecto en la utilidad de operacin informada de Yuba de 90 000 dlares al 31 de mayo del 2008, si la
tasa de costos indirectos fijos se bas en la capacidad prctica ms bien que en la capacidad mxima.
4. Qu nivel de capacidad deben utilizar las compaas para determinar la tasa de aplicacin de los costos indirectos?
Por qu?
(Adaptado de CMA)
14.64 Anlisis de cuatro variaciones Nolton Products obtuvo su tasa de aplicacin de costos indirectos a partir
de su presupuesto anual actual. El presupuesto se basa en la produccin esperada de 720 000 unidades con
3 600 000 horas de mano de obra directa. La compaa programa la produccin de manera uniforme a lo largo del
ao. Nolton produjo 66 000 unidades que requieren 315 000 horas de mano de obra directa durante mayo, cuando
sus costos indirectos reales sumaron 375 000 dlares. A continuacin se presenta una comparacin de los costos
reales con el presupuesto anual y con una doceava parte de ste:
Presupuesto anual
Por hora de mano Presupuesto
Costos reales
Cantidad total Por unidad de obra directa
mensual para mayo de 2007
Variables
Mano de obra indirecta $ 900 000
$1.25
$0.25
$ 75 000
$ 75 000
Abastos
1 224 000
1.70
0.34
102 000
111 000
Fijos
Supervisin
648 000
0.90
0.18
54 000
51 000
Servicios pblicos
540 000
0.75
0.15
45 000
54 000
Depreciacin
1 008 000
1.40
0.28
84 000
84 000
$4 320 000
$6.00
$1.20
$360 000
$375 000
Nolton utiliza un sistema de costo estndar y aplica los costos indirectos con base en las horas de mano de obra
directas estndar para las unidades producidas.
Se requiere: Prepare una hoja de clculo en Excel que pueda utilizarse para calcular las siguientes cantidades para
Nolton Products para mayo de 2007. Asegrese de identificar cada variacin como favorable (F) o desfavorable (D).
1. Costos indirectos aplicados.
2. Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
3. Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
4. Variacin erogacin de costos indirectos fijos.
5. Variacin en volumen de produccin.
(Adaptado de CMA)
14.65 Prorrateo de variaciones Butrico Manufacturing Corporation utiliza un sistema de costo estndar, registra
variaciones en los precios de los materiales cuando se compran las materias primas y prorratea todas las variaciones al final del ao. Las variaciones vinculadas a los materiales directos se prorratean con base en los saldos de
los materiales directos en las cuentas apropiadas; en tanto que las variaciones vinculadas a con la mano de obra
y los costos indirectos se prorratean en el almacn de artculos terminados y costo de ventas con base en el costo
relativo de la mano de obra directa en estas cuentas en el cierre del ao.
La siguiente informacin de Butrico es para el ao que termina el 31 de diciembre:
Almacn de artculos terminados al 31 de diciembre
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos aplicados
Almacn de materias primas al 31 de diciembre
Costo de ventas durante el ao terminado el 31 de diciembre
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos aplicados
Variacin (desfavorable) en precio de materiales directos
Variacin (favorable) en uso de materiales directos
Variacin (desfavorable) en tarifa de mano de obra directa
Variacin (favorable) en eficiencia de mano de obra directa
Costos indirectos reales en que se incurri
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$ 87 000
130 500
104 400
$ 65 000
$348 000
739 500
591 600
10 000
15 000
20 000
5 000
690 000
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La compaa no tena inventarios iniciales y ningn inventario en trabajo en proceso. Asimismo, aplica un
costo indirecto a 80% del costo de mano de obra directa estndar.
Se requiere: Calcule lo siguiente:
1. Cantidad de variacin en precio de materiales directos que se va a prorratear entre el almacn de artculos terminados
al 31 de diciembre.
2. Cantidad total del costo de los materiales directos en el almacn de artculos terminados al 31 de diciembre, luego de
que todas las variaciones de los materiales han sido prorrateadas. (Nota: La cantidad correcta es 85 732 dlares).
3. Cantidad total de costo de mano de obra directa en el almacn de artculos terminados al 31 de diciembre, despus de
que todas las variaciones han sido prorrateadas. (Nota: La cantidad correcta es 132 750 dlares).
4. Costo de ventas total durante el ao terminado el 31 de diciembre, despus de que todas las variaciones han sido
prorrateadas. (Nota: La cantidad correcta es 1 681 678 dlares).
(Adaptado de CMA)
14.66 Trabajar en sentido inverso: anlisis de dos variaciones Beth Company ha presupuestado costos indirectos
fijos de 50 000 dlares por mes y una tasa de costos indirectos variables de 4 dlares por hora de mano de obra
directa. El estndar de horas de mano de obra directa para la produccin de octubre fue de 18 000. Un anlisis de
los costos indirectos indica que Beth tuvo una variacin desfavorable en el presupuesto flexible (controlable)
de 1 000 dlares y una variacin favorable en volumen de produccin de 7 600 dlares en octubre. Beth utiliza un
anlisis de dos variaciones de la variacin total de costos indirectos.
Se requiere: Calcule lo siguiente:
1. Total de costos indirectos reales en que se incurre en octubre.
2. Costos indirectos de Beth aplicados en octubre.
3. Total de horas de mano de obra directa presupuestadas (es decir, el nmero de horas de mano de obra utilizadas para
establecer la tasa de aplicacin de los costos indirectos fijos).
(Adaptado de CMA)
14.67 Anlisis de cuatro variaciones y asientos en el libro diario Edney Company utiliza un sistema de costos estndar para el costeo de productos. El costo estndar de su producto es:
Materias primas directas
Mano de obra directa (2 horas de mano de obra directa 8 dls.)
Costos indirectos (2 horas de mano de obra directa 11 dls.)
Costo total estndar
$14.50
16.00
22.00
$52.50
La tasa de costos indirectos est basada en un nivel de capacidad normal de 600 000 horas de mano de obra
directa. (La capacidad normal se define conforme el nivel de capacidad necesario para satisfacer la demanda promedio de los clientes durante un periodo de dos a cuatro aos. Desde el punto de vista de la operacin, este nivel
de capacidad tendra en cuenta tendencias de ventas y factores de temporada y cclicos que afectan la demanda).
La empresa tiene el siguiente presupuesto anual de costos indirectos:
Variables
Fijos
$3 600 000
3 000 000
$6 600 000
Edney erog 433 350 dlares de costo de mano de obra directa en 53 500 horas de mano de obra directa para
fabricar 26 000 unidades en noviembre. Los costos erogados en noviembre incluyen 260 000 dlares para costos
indirectos fijos y 315 000 dlares para costos indirectos variables de manufactura.
Se requiere:
1. Determine lo siguiente para el mes de noviembre.
a) Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
b) Variacin en eficiencia de los costos indirectos variables.
c) Variacin en erogacin (presupuesto) de costos indirectos fijos.
d) Variacin en volumen de produccin.
e) Cantidad de costos indirectos sobre o subaplicados.
2. Proporcione los asientos en el libro diario apropiados para registrar los costos indirectos reales, los costos indirectos
estndar aplicados a la produccin y las cuatro variaciones en los costos indirectos.
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3. Proporcione el asiento apropiado en el libro diario para cerrar todas las variaciones de costos indirectos a la cuenta de
costo de ventas. (Suponga que las variaciones que usted calcul lneas atrs son para el ao, no para el mes).
(Adaptado de CMA)
14.68 Clculo de todas las variaciones de los costos de produccin variable Aunt Mollys Old Fashioned Cookies
produce galletas para tiendas minoristas. La galleta mejor vendida de la compaa es la suprema de nuez y chocolate, que se comercializa como una galleta para gourmets y por lo general se vende a 8 dlares la libra. El costo
estndar por libra de supremas de nuez y chocolate, basado en la capacidad normal* de Aunt Molly de 400 000
libras por mes es:
Concepto de costos
Materiales directos
Mezcla para galletas
Chocolate con leche
Almendras
Mano de obra directa
Mezcla
Horneado
Costos indirectos variables
Costo estndar total por libra
Cantidad
Costo total
10 onzas
5 onzas
1 onza
$0.02/onza
$0.15/onza
$0.50/onza
$0.20
0.75
0.50
$1.45
1 minuto
2 minutos
3 minutos
$14.40/hora
$18.00/hora
$32.40/hora
0.24
0.60
0.84
1.62
$3.91
*Capacidad normal se define como el nivel de capacidad necesario para satisfacer el promedio de la demanda de los clientes
durante un periodo de dos a cuatro aos. Desde el punto de vista de la operacin, este nivel de capacidad tendra en cuenta tendencias de ventas y factores de temporada y cclicos que afectan la demanda.
Las tarifas de mano de obra directa incluyen las prestaciones de los empleados.
Aplicados con base en las horas de mano de obra directa.
La contadora administrativa de Aunt Molly, Karen Blair, prepara reportes de presupuesto mensuales basados
en estos costos estndar. El reporte de contribucin de abril es el siguiente:
Reporte de contribucin
abril de 2007
Presupuesto
Real
Variacin
400 000
$3 200 000
580 000
336 000
648 000
1 564 000
$1 636 000
450 000
$3 555 000
865 000
348 000
750 000
1 963 000
$1 592 000
50 000F
$355 000F
$285 000D
12 000D
102 000D
$399 000D
$ 44 000D
Justine Molly, presidenta de la compaa, est decepcionada por los resultados. A pesar de un considerable
incremento en las galletas vendidas, la contribucin del producto a la rentabilidad general de la empresa disminuy. Justine le ha pedido a Karen que identifique las razones de la disminucin en el margen de contribucin. Karen
ha reunido esta informacin para ayudarse en su anlisis de la disminucin:
Reporte de uso
abril de 2007
Concepto de costos
Materiales directos
Mezcla para galletas
Chocolate con leche
Almendras
Cantidad
Costo real
4 650 000 onzas
2 660 000 onzas
480 000 onzas
$ 93 000
532 000
240 000
(contina)
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Reporte de uso
abril de 2007
Concepto de costos
Mano de obra directa
Mezcla
Horneado
Costos indirectos variables
Total de costos variables
Cantidad
Costo real
108 000
240 000
750 000
$1 963 000
Se requiere:
1. Prepare una hoja de clculo de Excel que pueda ser utilizada para explicar la variacin desfavorable de 44 000 dlares entre el margen de contribucin presupuestado y el real para la lnea de galletas supremas de nuez y chocolate
durante abril de 2007 calculando las siguientes variaciones. Suponga que todos los materiales se utilizan en el mes de
la compra.
a) Variacin en precio de venta.
b) Variacin en precio de materiales.
c) Variacin en uso de materiales.
d) Variacin en eficiencia de mano de obra.
e) Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
f) Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
g) Variacin en volumen de ventas (en trminos del margen de contribucin).
2. a) Explique los problemas que podran surgir al utilizar las horas de mano de obra directa como base para distribuir
los costos indirectos para fines de control de costos (evaluacin del desempeo).
b) Cmo podra resolver el costeo basado en actividades (ABC) los problemas descritos en el punto 2a anterior?
(Adaptado de CMA)
14.69 Comparacin de los costos indirectos reales con los presupuestados Talbot Company fabrica camisas que
vende a los clientes para su estampado con diversos lemas y emblemas. Bob Ricker, supervisor de manufactura,
recibi recientemente el siguiente reporte de produccin de noviembre; el presupuesto de noviembre est basado
en la fabricacin de 80 000 camisas.
Reporte de produccin de noviembre de 2007
Concepto de costos
Presupuesto
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos
$160 000
240 000
200 000
Real
$162 000
246 000
241 900
Variacin
$(2 000)
(6 000)
(41 900)
Bob estaba extremadamente molesto por las variaciones negativas en el reporte de noviembre ya que haba trabajado muy de cerca con su gente durante los dos ltimos meses para mejorar la productividad y asegurarse de que
todos los trabajadores recibieran su salario estndar. Inmediatamente pidi reunirse con su jefe, Chris Langdon.
Tambin molesto por los resultados de noviembre, Chris sugiri que Bob se reuniera con Sheryl Johnson, contralora de Talbot, para ver si poda obtener mayores datos acerca de los problemas de la produccin. Sheryl fue
muy servicial y le proporcion a Bob informacin adicional acerca del presupuesto anual y estas cantidades reales
para noviembre:
Por unidad
Noviembre
$ 450 000
300 000
200 000
50 000
$0.45
0.30
0.20
0.05
$36 000
33 700
16 400
12 300
Total
$1 000 000
$1.00
$98 400
(contina)
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Salarios de supervisin
Seguro
Impuestos sobre la propiedad
Depreciacin
Calefaccin, luz, telfono
Inspeccin de calidad
Total
Noviembre
$ 22 000
29 500
6 500
34 000
21 600
29 900
$143 500
Los costos indirectos en Talbot incluyen componentes tanto variables como fijos y se aplica con base en las horas de
mano de obra directa. El presupuesto de la compaa de 2007 incluye la fabricacin de 1 milln de camisas y el uso
de 250 000 horas de mano de obra directa.
La tarifa real de este periodo fue de 12 dlares por hora. El costo de materiales estndar por camisa es de 2 dlares.
La produccin real durante noviembre fue de 82 000 camisas.
Con estos datos, Sheryl y Bob analizaron las variaciones de noviembre, prestando particular atencin a la
variacin en los costos indirectos debido a su tamao. Sheryl sabe que parte del problema es que Talbot no utiliza
un presupuesto flexible, lo que ella tratar de explicar a Bob conforme analicen los datos.
Se requiere:
1. Mediante el clculo de las siguientes cuatro variaciones, explique la variacin desfavorable de 41 900 dlares entre
los costos indirectos reales y los presupuestados para el mes de noviembre.
a) Variacin en volumen de ventas, expresada en trminos de costo indirecto variable.
b) Variacin en eficiencia de costos indirectos variables.
c) Variacin en erogacin de costos indirectos variables.
d) Variacin en erogacin de costos indirectos fijos.
2. Describa el probable impacto en el nimo de Bob Ricker de la informacin proporcionada por los clculos especificados en el punto 1. Asegrese de hacer referencia especfica a las variaciones calculadas indicando la responsabilidad
de Bob en cada caso.
(Adaptado de CMA)
14.70 Investigacin de la variacin en condiciones de incertidumbre (apndice A) La auditora interna de Transnational Company calcula que la probabilidad de que su procedimiento de control interno est bajo control es de 80%.
Ella estima que el costo de realizar una investigacin para encontrar reas de mejoramiento asciende a alrededor
de 20 000 dlares, y el costo de corregir y mejorar el procedimiento de control interno es de aproximadamente
50 000 dlares. El valor actual del ahorro de contar con el nuevo procedimiento se espera que sea de 250 000
dlares.
Se requiere:
1. Elabore una tabla de rentabilidad para la empresa que ayude a sta a determinar el mejor curso de accin.
2. Cul es el costo esperado para la empresa si realiza una investigacin? Si no investiga? Debe investigar la empresa? Por qu s o por qu no?
3. Cul es el valor esperado de una informacin perfecta? Nota: El valor esperado de la informacin perfecta (VEIP) se
define como la diferencia en el costo esperado en que se incurrira en condiciones de informacin perfecta y el costo
esperado en que se incurrira sin informacin perfecta. En el contexto presente, el VEIP es la cantidad mxima que
un tomador de decisiones sensato estara dispuesto a pagar con el fin de determinar si el proceso est bajo control o
fuera de control. (Nota: Para este problema, el costo esperado cuando se cuenta con informacin perfecta es de 66 000
dlares).
14.71 Toma de decisiones en condiciones de incertidumbre (apndice A) La administradora de MMX Digital debe
decidir si inicia una campaa publicitaria para el chip de computadora de multimedia ms reciente de la empresa.
Ha habido cierta discusin entre los administradores de divisin acerca de la condicin del mercado para el chip.
El departamento de marketing calcula que la probabilidad de tener un mercado fuerte es de 0.6.
La administradora, con la ayuda del personal de marketing, ha calculado las ganancias que cree que la empresa
podra obtener:
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$10 millones
4 millones
8 millones
5 millones
Se requiere:
1. Debe la empresa emprender la campaa publicitaria? Por qu s o por qu no?
2. Cul es el nivel de probabilidad respecto al estado del mercado que har que a la administradora le sean indiferentes
los cursos de la accin?
3. Cul es la cantidad mxima que la empresa debe pagar para obtener la informacin perfecta acerca del estado del
mercado si est disponible esa informacin? (Vase la nota anexa a la parte 3 del problema 14.70.)
14.72 Investigacin de la variacin en condiciones de incertidumbre (apndice A) Ron Bagley est considerando
investigar una variacin en eficiencia de mano de obra que la empresa experiment en el departamento de ensamblado. La investigacin costar 6 000 dlares. Si la investigacin encuentra que el departamento opera de manera
inadecuada, la medida correctiva costar otros 18 000 dlares. Si el departamento opera de manera inadecuada y
Ron no hace la investigacin, se esperan costos de operacin adicionales por 33 000 dlares a causa de las ineficiencias. A qu nivel de probabilidad de que la operacin est fuera de control, Ron estara indiferente acerca de
efectuar una investigacin para averiguar la causa de la variacin?
14.73 Anlisis de dos variaciones: ejemplo de una compaa de servicio International Finance Incorporated emite
cartas de crdito a importadores para efectuar compras en el extranjero. La compaa carga una cuota no reembolsable de 3 000 dlares por solicitud y, al aprobarse sta, una cuota de servicio adicional de 2% de la cantidad del
crdito solicitado.
El presupuesto de la empresa para el ao recin terminado incluy desembolsos fijos para sueldos y salarios
de oficina de 500 000 dlares, renta de espacios de oficina y equipo de 50 000 dlares, y servicios pblicos y otros
desembolsos de operacin de 10 000 dlares. Adems, el presupuesto incluy desembolsos variables para abastos
y otros costos indirectos variables de 1 000 000 dlares. La empresa calcul que estos costos indirectos variables
eran de 2 000 dlares por cada carta de crdito aprobada y emitida. La empresa aprueba, en promedio, 80% de
las solicitudes recibidas.
Durante el ao, la empresa recibi 600 solicitudes y aprob 75% de ellas. El costo indirecto variable total fue
10% ms elevado que la cantidad estndar aplicada; el total de erogaciones fijas fue 5% ms bajo que la cantidad
permitida.
Adems de estas erogaciones, la empresa pag una prima de seguro de 270 000 dlares por las cartas de crdito emitidas. La prima del seguro es de 1% de la cantidad de crditos emitidos en dlares estadounidenses. La
cantidad real de crdito emitido con frecuencia difiere de la cantidad solicitada debido a fluctuaciones en los tipos
de cambio y las variaciones en las cantidades embarcadas respecto de la cantidad ordenada por los importadores.
La solidez del dlar durante el ao disminuy la prima del seguro en 10%.
Se requiere:
1. Calcule las tasas a) variable y b) fija de los costos indirectos durante el ao.
2. Prepare un anlisis de las variaciones de costos indirectos para el ao recin terminado. a) Cul es la variacin
controlable (es decir, del presupuesto flexible) total para el periodo? b) Cul es la variacin en volumen de costos
indirectos para el periodo? (Nota: Estas dos deben sumar 88 000 dlares D).
14.74 tica y variacin en costos indirectos New Millenium Technologies utiliza un sistema de costos estndar y 50 000
horas mquina presupuestadas para fabricar 100 000 unidades en 2007. El costo indirecto fijo total presupuestado
fue de 9 000 000 de dlares. La empresa fabric y vendi 80 000 unidades en 2007 y reportara una prdida de
9 600 000 dlares luego de cargar la variacin en volumen de produccin al costo de ventas del periodo.
Bob Evans, vicepresidente de finanzas, cree que el nivel de actividad como denominador de 50 000 horas
mquina es demasiado bajo. La capacidad mxima de la empresa es entre 5 000 000 y 6 000 000 de horas mquina. Bob considera que un nivel como denominador equivalente a la mitad del lmite inferior de la capacidad
resulta razonable. Ms an, l cree que la variacin desfavorable en volumen de produccin debe capitalizarse
(en lugar de amortizarse contra las utilidades del periodo actual) debido a que la demanda por los productos de la
empresa se ha estado incrementado con rapidez. Una proyeccin conservadora de las ventas de la empresa coloca
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las ventas totales en un nivel que requerir al menos 5 millones de horas mquina en menos de 5 aos. Bob fue
capaz de mostrar una mejora considerable de las utilidades de operacin luego de modificar los datos de costos.
Utiliz los resultados de operacin revisados para informar a los analistas financieros.
Se requiere:
1. Calcule el efecto neto en la utilidad de operacin de los dos cambios hechos en relacin con los costos indirectos
fijos.
2. Es tico que Bob haya hecho los cambios? (Consulte la pgina www.imanet.org).
14.75 Enfoque ABC y enfoque tradicional al control de los costos indirectos Bangor Manufacturing Company hace
robots de juguete mecnicos que por lo general se producen en lotes de 250 unidades. Antes del ao actual, los
contadores de la compaa utilizaban un sistema de costos estndar con un mtodo simplificado de asignar
los costos de apoyo de la manufactura (es decir, los costos indirectos) a los productos: todos esos costos fueron
distribuidos entre la produccin con base en las horas mquina estndar permitida para la produccin. Usted se
uni recientemente al equipo contable y se hallan elaborando una propuesta a fin de que la compaa adopte un
sistema ABC para el costeo de productos y fines de control. Con la finalidad de ilustrar el beneficio de dicho sistema en trminos de los propsitos de control, usted decide armar un anlisis de costos indirectos relacionados con
los lotes. Usted elige estos costos debido a que una investigacin previa indica que hay un componente variable
con respecto a estos costos (materiales ms fuerza motriz) ms un componente fijo (depreciacin y salarios). El
presupuesto del ao anterior indica que el costo indirecto variable por hora de preparacin de mquinas fue de 20
dlares y que los costos de preparacin de mquinas de la produccin relacionados con los costos indirectos fijos
por ao fueron de 20 000 dlares. La produccin se presupuest en 10 000 unidades durante el ao. Por lo general, un lote requiere cuatro horas de tiempo de preparacin de mquinas. Para fines de control de costos, suponga
que el presupuesto flexible est basado en el nmero presupuestado de horas de preparacin de mquinas para la
produccin del periodo.
De igual manera, usted ha reunido datos en relacin con los resultados reales del ao pasado. De un modo
especfico, la compaa produjo (y vendi) 9 000 robots de juguete, que fueron producidos en un tamao de lote
promedio de 200 unidades. Las horas de preparacin de mquinas reales por lote el ao anterior resultaron ser
4.25, y el costo indirecto variable real por hora de preparacin de mquinas fue de 19 dlares. Los costos indirectos fijos reales relacionados con la preparacin de mquinas fueron de 21 000 dlares el ao anterior.
El anlisis que usted ha hecho de manera conjunta con el contralor de la compaa indica que con el sistema
contable anterior, todos los costos indirectos relacionados con la preparacin de mquinas eran distribuidos entre
la produccin con base en las horas mquina. El estndar permitido de horas mquina por unidad producida era
de 1.50 horas. El nivel de actividad como denominador supuesto para aplicar los costos fijos de apoyo de la manufactura a las unidades producidas era de 15 000 horas mquina.
Se requiere:
1. Segn el enfoque ABC, cul fue a) la variacin en erogacin y b) la variacin en volumen de produccin el ao
pasado para los costos indirectos fijos relacionados con la preparacin de mquinas descritos lneas atrs? Cmo
explicara estos resultados a la administracin?
2. Segn el enfoque ABC, cul fue a) la variacin en erogacin y b) la variacin en eficiencia el ao pasado para los
costos indirectos variables relacionados con la preparacin de mquinas descritos lneas atrs? Cmo explicara
estos resultados a la administracin?
3. Prepare un estado breve que describa los costos y los beneficios proyectados de utilizar un mtodo ABC para el control diario de los costos indirectos mencionados en prrafos anteriores, en comparacin con el uso de un sistema de
costos ms tradicional.
4. Bangor Manufacturing Company en la actualidad experimenta una fuerte presin basada en los costos por parte de
los competidores extranjeros. En estos trminos, la administracin superior de la compaa est interesada en mejorar
el sistema de control financiero existente en la organizacin. Qu otra recomendacin podra hacer usted a la administracin en relacin con este asunto? Es decir, qu recomienda usted para acompaar al tipo de anlisis financiero
mencionado con anterioridad?
14.76 Efectos en el estado de resultados de la alternativa del uso de los niveles de actividad como denominador En
una reunin reciente del consejo de Grayson Manufacturing Company, varios individuos presentes expresaron su
preocupacin por no poder entender cmo la eleccin de un nivel de actividad para determinar las tasas de aplicacin de los costos indirectos de la compaa podra afectar las ganancias de operacin reportadas. La contralora,
Susanna Wu, presente en la reunin, expres a los miembros del consejo que, de hecho, las compaas tienen
mucha libertad para elegir la forma en que se determinan las tasas de aplicacin de los costos indirectos. Por
ejemplo, agreg, las compaas pueden distribuir los costos indirectos fijos presupuestados para el periodo entre
la actividad presupuestada (pronosticada), entre la capacidad normal, la capacidad prctica, o incluso entre la
capacidad terica (mxima). Todo esto no les son bien a los miembros del consejo, quienes bsicamente consideraron la discusin como slo otro ejemplo de la forma en que se puede utilizar la contabilidad para administrar la
utilidad (cocinar los libros). El titular del comit financiero del consejo de directores le pidi a Susanna generar
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un reporte conciso que ilustrara, en trminos concretos, los temas puestos de relieve. A su vez, se le ha pedido a
usted preparar este reporte, que se distribuir a los asistentes en la siguiente reunin del comit financiero. Estos
miembros del comit son adeptos a utilizar las hojas de clculo y por tanto, se le ha pedido a usted que su informe
se les distribuya en forma electrnica.
Con base en conversaciones posteriores con la contralora, usted consigue la siguiente informacin, pertinente
para su tarea:
a) Base para aplicar los costos indirectos a las unidades producidas = horas mquina estndar.
b) Total de costos indirectos fijos presupuestados = 350 000 dlares/ao.
c) Nmero estndar de horas mquina por unidad producida = 2.0
d) Datos de ventas: unidades vendidas = 11 500; precio de venta unitario = 100 dlares
e) Costo estndar variable de produccin por unidad producida = 60.25 dlares.
f ) Inventario inicial = 0 dlares (0 unidades)
g) Costos de operacin presupuestados: variables = 4.95 dlares/unidades vendidas; fijos = 65 000 dlares/ao
h) Nmero de unidades producidas durante el ao = 12 250.
i) Niveles de capacidad (en horas mquina): capacidad terica = 30 000 horas; capacidad prctica = 27 000
horas; capacidad normal = 25 000 horas; utilizacin presupuestada (proyectada) = 24 000 horas.
Se requiere:
1. Elabore una hoja de clculo de Excel para calcular la cantidad de la variacin en volumen de produccin en cada uno
de los siguientes niveles de actividad como denominador, y que pueda utilizarse para establecer la tasa de distribucin de
los costos indirectos fijos: a) capacidad terica; b) capacidad prctica; c) capacidad normal y d) uso de la capacidad
presupuestada.
2. Determine el saldo de fin de ao en la cuenta de almacn de artculos terminados (a un costo de produccin estndar)
en cada uno de los siguientes niveles de actividad como denominador para establecer la tasa de distribucin de los
costos indirectos fijos: a) capacidad terica; b) capacidad prctica; c) capacidad normal y d) el uso de la capacidad
presupuestada.
3. Suponga que la prctica de la compaa al final de ao es cerrar cualquier variacin del costo estndar contra el costo
de ventas. Cul es la cantidad de utilidad de operacin que se informara para cada una de las siguientes opciones a
efectos de definir el nivel de actividad como denominador con el propsito de calcular la tasa de distribucin de los
costos indirectos fijos?: a) capacidad terica; b) capacidad prctica; c) capacidad normal y d) uso de la capacidad
presupuestada.
4. A qu conclusiones se llega con base en el anlisis anterior que usted realiz? Es decir, cul es la informacin
esencial que usted quisiera transmitir a los miembros del comit financiero?
Soluciones a los
problemas de
autoevaluacin
Total de horas de mano de obra directa estndar permitidas para las unidades producidas
Tasa de costos indirectos variables estndar por hora de mano de obra directa
Presupuesto flexible para costos indirectos variables para las unidades producidas
2
720
$5.00
$3 600
3 600
400
2
800
Tasa de costos indirectos fijos estndar por hora de mano de obra directa
$20
$16 000
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b) Total de costos indirectos variables aplicados a la produccin (lo mismo que el presupuesto
flexible para los costos indirectos variables basados en la produccin)
360
d) Total de horas de mano de obra directa estndar para las unidades producidas (a partir de 1a)
Tasa de costos indirectos fijos estndar por hora de mano de obra directa (a partir de c)
720
$20
$14 400
12/21/07 11:14:48 PM
2. a, b y c,
(A)
Costos indirectos
variables reales
que se erogan
(B)
Presupuesto flexible para
los costos indirectos variables basado
en el nmero de elementos
$4 800
O,
(C)
Presupuesto flexible para
los costos indirectos variables
basado en la produccin
720 horas 3 $5 5 $3 600
Variacin en eficiencia de
costos indirectos variables
5 $3 750 2 $3 600
5 $150 D
5 (750 2 720) 3 $5
5 30 3 $5
5 $150 D
d) Total de costos indirectos variables subaplicados = variacin total en el presupuesto flexible de los costos indirectos variables = $1 200
e, f y g
(A)
(B)
Costos indirectos
fijos presupuestados
(C)
Costos indirectos
fijos aplicados
a la produccin
$15 800
$16 000
O,
h) Total de costos indirectos fijos subaplicados = Variacin total en los costos indirectos fijos = $1 400
3. a) Variacin en erogacin Variacin en erogacin de
Variacin en erogacin de
=
+
de costos indirectos
costos indirectos variables
costos indirectos fijos
= $1 050 D + $200F
= $850 D
b) Variacin en eficiencia
de costos indirectos
maq-Blocher-14.indd 607
12/21/07 11:14:50 PM
4.
Variacin controlable
Variacin en erogacin
Variacin en eficiencia
=
+
(en el presupuesto flexible)
de costos indirectos
de costos indirectos
de los costos indirectos = $850 D + $150 D
= $11 000 D
La variacin en volumen de produccin es de 1 600 dlares D, la cantidad identificada tanto en el anlisis de cuatro
variaciones como en el de tres variaciones.
5. a)
b)
c)
Costos indirectos
Efectivo, cuentas prepagadas, depreciacin acumulada;
o cuentas por pagar diversas
Trabajo en proceso
Costos indirectos
Costos indirectos aplicados
Variacin en erogacin de costos indirectos variables
Variacin en eficiencia de costos indirectos variables
Variacin en volumen de produccin
d) 1)
Costos indirectos
Variacin en erogacin de costos indirectos fijos
Costo de ventas
Variacin en erogacin de costos indirectos fijos
Variacin en erogacin de costos indirectos variables
Variacin en eficiencia de costos indirectos variables
Variacin en volumen de produccin
Cuenta
Costo
estndar
Porcentaje
del total
Trabajo en proceso
Almacn de artculos terminados
Costo de ventas
Total
$ 18 360
22 950
111 690
$153 000
12%
15
73
100%
maq-Blocher-14.indd 608
20 600
18 000
18 000
1 050
150
1 600
2 600
200
18 000
20 600
200
1 050
150
1 600
$ 18 360
22 950
$111 690
$153 000
Costo de ventas
Trabajo en proceso
Almacn de artculos terminados
Variacin en erogacin de costos indirectos fijos
Variacin en erogacin de costos indirectos variables
Variacin en eficiencia de costos indirectos variables
Variacin en volumen de la produccin
20 600
1 898
312
390
200
Costo ajustado
$ 18 672
23 340
113 588
$155 600
1 050
150
1 600
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Tabla de rentabilidad
Accin administrativa
Investigar
No investigar
Estados de la naturaleza
Bajo control* (0.40)
$2 500
0
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C A P T U L O
Q U I N C E
El presupuesto f lexible:
anlisis adicional de la
productividad y las ventas
Al terminar de estudiar el captulo, usted deber:
1. Explicar el papel estratgico del presupuesto flexible para analizar las ventas y la productividad.
2. Calcular e interpretar las mediciones de la productividad operativa parcial y la productividad financiera parcial.
3. Utilizar el presupuesto flexible para descomponer la productividad financiera parcial en precio de entrada y componentes
de productividad.
4. Utilizar el presupuesto flexible para calcular e interpretar la cantidad de ventas y las variaciones en la mezcla de ventas.
5. Utilizar el presupuesto flexible para calcular e interpretar la variacin en tamao del mercado y la variacin en participacin
de mercado.
6. Utilizar el presupuesto flexible para analizar el desempeo de ventas al paso del tiempo.
Se espera que Toyota Motor Company, con ventas que aumentan 5% al ao y con una productividad que
contina su posicin fuerte frente a los fabricantes de autos estadounidenses, aumente su presencia global
en los siguientes aos. Una medicin de productividad, el nmero de horas por vehculo ensamblado, en
el 2004 fue de 27.9 horas para Toyota, 37 para Ford y 35.9 para DaimlerChrysler; y aunque Ford, GM y
DaimlerChrysler han mejorado su productividad en los aos recientes, la de Toyota ha aumentado a una
mayor velocidad.
Por el lado de las ventas, la participacin de ventas de Toyota en Amrica del Norte contina su aumeto
en relacin con otros fabricantes de autos, mientras que el inters de los consumidores en camionetas completamente equipadas y en las deportivas para pasajeros ha comenzado a desacelerarse. Las mediciones
de las ventas incluyen aquellas que observan el crecimiento de ventas y la rentabilidad de las ventas. Para
ilustrar, la ganancia promedio por vehculo en 2004 para Toyota fue de 1 742 dlares, mientras que los
fabricantes estadounidenses promediaron una pequea prdida en cada venta. El desafo de la competitividad global es muy fuerte en la industria automotriz, donde la productividad y el desempeo de ventas son
dos medidas clave del desempeo de ventas. En el captulo 15 se aplica el concepto del presupuesto flexible
como se utiliza en los captulos 13 y 14, para analizar con mayor detalle el desempeo de una compaa en
cuanto a ventas y productividad.1
La funcin estratgica del anlisis de ventas es comprender mejor las razones detrs de un aumento (o disminucin) en los dlares de ventas totales sobre la cantidad presupuestada o un aumento (o disminucin)
sobre el ao anterior. Las preguntas clave para un anlisis competitivo son: cmo el cambio en ventas ha
afectado la rentabilidad de la empresa y el crecimiento en las reas de mercado deseadas. La empresa
cumple con las metas de ventas estratgicas? Las ventas aumentan en lneas de productos rentables o no
1 Jeffrey
610
maq-Blocher-15.indd 610
K. Liker, The Toyota Way, McGraw Hill, 2004; John Teresko, Learning from Toyota-Again, Industry Week, febrero
de 2006, pp. 34-39; Norihiko Shirouzu y Sebastian Moffett, As Toyota Closes in on GM, Quality Concerns Also Grow, The
Wall Street Journal, 4 de agosto de 2004, p. 1; Jeffrey McCracken y Joseph B. White, Ford Woes Mount as S&P Sounds a
Louder Alarm, The Wall Street Journal, 6 de enero de 2006, p. A3; Lee Hawkings, Jr., U.S. Auto Makers Get Better Grades for
Productivity, The Wall Street Journal, 11 de junio de 2004, p. A3.
12/21/07 11:15:37 PM
rentables? Para empezar a responder estas preguntas, la cantidad total de cambio en ventas se desglosa en
diversos componentes, cada uno de los cuales tiene algunas respuestas acerca de estas preguntas estratgicas. Por ejemplo, el total de cambio en dlares de ventas por arriba (o por abajo) del presupuesto, puede
explicarse en trminos de cambios en los precios de venta y cambios en el volumen de unidades vendidas.
Un cambio en precios o volumen afectar las ventas totales. La descomposicin de las ventas totales en
estas dos variaciones, en precio de venta y en volumen, se ilustra al utilizar el presupuesto flexible en el
captulo 13. En el captulo 15 ahora se aborda una de stas, la variacin en volumen, y se desglosa en
elementos que explican el efecto de los cambios en la mezcla del producto (la proporcin de las ventas
totales para cada uno de los productos), el tamao de los mercados para los productos de la empresa y la
participacin de la empresa en estos mercados. El anlisis posterior permite a los administradores ver cmo
los cambios en la mezcla del producto y en la participacin y tamao del mercado afectan las ganancias. La
descomposicin de las variaciones en ventas utiliza el presupuesto flexible en dos formas: 1) por medio del
anlisis de diferencias entre las ventas reales y las ventas del presupuesto maestro (como en el enfoque en
el captulo 13), y 2) a travs del anlisis de los cambios en ventas sobre el ao anterior.
El papel estratgico del anlisis de productividad es ayudar a la administracin a identificar los generadores de la productividad y a poner en prctica mtodos que mejoren la productividad y la rentabilidad.
La buena noticia es que en aos recientes, en la mayora de los pases ha aumentado la productividad. En
Estados Unidos desde 2001 la productividad en el sector de negocios privado, no agrcola, ha aumentado en
un promedio de 3.4% al ao. Desde luego, el crecimiento de productividad ha diferido en forma sustancial
entre industrias, segn la capacidad de la industria para controlar los desechos, los costos de mano de obra
y desarrollar el producto y las innovaciones del proceso de manufactura. Por ejemplo, algunas de las industrias que han sido lentas para innovar en relacin con otras, son la de fabricacin de muebles, impresiones
y fabricacin de alimentos.2
Los determinantes clave de la productividad para la mayora de las organizaciones son:
Control de desechos.
Control de costos de mano de obra.
Innovacin en el producto y el proceso de manufactura.
Fluctuaciones en la demanda debido a cambios en el ciclo de negocios o por otras razones.
El control de desechos se logra a travs de esfuerzos en la administracin y calidad del flujo de trabajo.
Un buen ejemplo es el sistema de produccin de Toyota (TPS), que la ha ayudado a convertirse en uno
de los fabricantes de automviles ms productivos en el mundo.3 Los principales elementos de TPS son
1) un enfoque a largo plazo en las relaciones con los proveedores y la coordinacin con stos; 2) un nfasis
en la manufactura de flujo continuo, equilibrada con niveles de produccin estables; 3) mejora continua en
el diseo de producto y procesos de manufactura con el objetivo de eliminar los desechos (TPS define desechos como defectos, sobreproduccin, transportacin, tiempo de espera, inventario y sobreprocesamiento),
y 4) sistemas de manufactura flexible en los que se producen distintos vehculos en la misma lnea de
ensamblado y los empleados son capacitados para una diversidad de tareas. El enfoque en los desechos y
los flujos de produccin equilibrados tambin se llama manufactura esbelta.
El control de los costos de mano de obra es importante en la mayora de las empresas, pero en particular
en la industria automotriz estadounidense. GM tiene costos salariales de 74 dlares por hora, similares a
aqullos de su proveedor de partes clave, Delphi, que tiene costos por hora de 68 dlares.4 Gran parte de
este costo por hora son las prestaciones relacionadas con el retiro y las empresas ahora toman medidas para
disminuir estos costos, al reducir las prestaciones de retiro y ofrecer planes de retiro anticipados. IBM y
Delta Airlines hacen ajustes similares.
La innovacin del producto y los procesos son el tercer factor clave de la competitividad en la productividad, que con frecuencia se logra a travs de la implementacin de la tecnologa de la informacin. Ir
ms all de estas tres determinantes es importante para comprender que la productividad en una empresa o
industria est influida en gran medida por el ciclo de negocios. La productividad ms elevada es vista por
lo general cuando una empresa sale de un punto bajo del ciclo de negocios, estira los recursos existentes
2
James C. Cooper y Kathleen Madigan, Can Productivity Keep Up the Good Work? en BusinessWeek, 19 de diciembre de
2005, p. 25; David Huether, The Case of the Missing Jobs, en BusinessWeek, 3 de abril de 2006, p. 136; James C. Cooper,
U.S.: The Double Whammy That Could Ignite Inflation, BusinessWeek, 20 de marzo de 2006, p. 25, U.S. Factories Falling
Behind, BusinessWeek, 24 de mayo de 2004, pp. 94-96.
3 Taiichi Ohno, Toyota Product System: Beyond Large Scale Production, Productivity Inc., 1988.
4 John Stoll, GM to Freeze Pension Plans of White-Collar Workers, The Wall Street Journal, 8 de marzo de 2006, p. A10;
Jeffrey McCracken y Lee Hawkings, Jr., GM Makes Sweeping Buyout Offer, The Wall Street Journal, 23 de marzo de 2006,
p. 1.
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12/21/07 11:15:37 PM
para cumplir con la demanda y luego el crecimiento de productividad se desacelera mientras se agregan
los recursos. As que siempre es importante analizar la productividad dentro del contexto ms grande del
ambiente competitivo y el ciclo de negocios en el que opera la empresa.
Anlisis de la productividad
OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 2
Calcular e interpretar
las mediciones de la
productividad operativa
parcial y la productividad
financiera parcial.
Productividad
es la razn de salida a
entrada.
La productividad
operativa
es la razn de las unidades
de salida al nmero de
unidades de entrada.
La productividad
financiera es la razn
de la salida a la cantidad en
dlares de las entradas en
el numerador
o el denominador.
La productividad parcial
se centra en la relacin
entre los factores
de entrada y salida.
La productividad total
incluye todos los recursos
en el clculo de la razn de
la salida alcanzada
a los recursos de entrada
consumidos.
Numerador (salida)
Denominador (entrada)
Medida de la productividad
(salida/entrada)
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Productividad total
Operativa
Financiera
Unidades de salida
Unidades de entrada
Unidades de salida
por unidad de entrada
Unidades de salida
Valor en dlares de entrada
Unidades de salida
por valor en dlares de entrada
Unidades de salida
Valor en dlares de entrada
Unidades de salida por valor
en dlares de entrada
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Figura 15.2
Datos de operacin
de Erie Precision Tool
Company en 2006 y 2007
2007
Unidades manufacturadas y vendidas
Ventas totales (500 dlares precio por unidad)
Materiales directos (25 000 libras a 24 dlares/libra en 2006 y 32 000 libras a 25 dlares/libra
en 2007)
Mano de obra directa (4 000 horas a 40 dlares por hora en 2006 y 4 000 horas a 50 dlares/hora
en 2007)
Costos indirectos fijos y erogaciones de operacin fijas
Utilidad de operacin
2006
4 800
$2 400 000
4 000
$2 000 000
800 000
600 000
200 000
300 000
$1 100 000
160 000
300 000
$ 940 000
en 2006. Con los costos indirectos fijos y las erogaciones de operacin fijas sin cambio en 300 000 dlares
cada ao, el aumento en la utilidad de operacin deba haber sido mayor al aumento de 20% en el total de
ventas. El incremento ms bajo en la utilidad de operacin es el resultado de un aumento ms alto que el
proporcional en los costos variables de la empresa por materiales directos y mano de obra directa. El total
de costos variables aument 32% [(1 000 dlares 760 dlares)/760 dlares] mientras que el total de ventas
aument slo 20%.
Diversos factores podan haber contribuido al aumento en los costos de materiales directos y de mano de
obra directa, incluidos los aumentos en las unidades manufacturadas y vendidas, cambios en las cantidades
y/o las proporciones de los recursos utilizados en la produccin y aumentos en el costo unitario de recursos.
La empresa debe identificar los factores que ocasionaron los cambios para que la administracin pueda
disminuir los costos de produccin y aumentar la utilidad de operacin.
Las medidas de productividad que se discuten en este captulo analizan el efecto de la productividad de
una empresa en su utilidad de operacin. El aumento en la productividad disminuye los costos y aumenta
la utilidad de operacin. Sin embargo, los cambios en la productividad de diferentes recursos, no siempre
ocurren en la misma direccin o al mismo ritmo. La productividad de una empresa o el uso de materiales
directos pueden mejorar mientras que su productividad de mano de obra directa se puede deteriorar. Por
ejemplo, un fabricante de muebles aument la productividad de los materiales al reducir los desechos
debido a un cortado indebido. Sin embargo, para reducir el corte inadecuado de materiales, los trabajadores
emplearon ms horas de mano de obra en cortar las tablas con cuidado. La productividad de la mano de
obra por hora disminuy. La administracin necesita conocer los cambios en la productividad de los recursos de produccin individuales, que proporcionan las productividades parciales.
Productividad parcial
Una medida de productividad parcial describe la relacin entre la salida y uno de los recursos de entrada
requeridos utilizados para producir la salida.
Nmero de unidades manufacturadas
Productividad parcial =
Nmero de unidades o costo de un solo recurso de entrada
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Por ejemplo, la productividad parcial de los materiales directos para Erie Precision Tool Company en
2006 es de 0.16 unidades de salida por libra de material, como se calcula aqu:
4 000
Productividad parcial de materiales directos en 2006 =
= 0.16 unidades/libra
25
000
El grupo de la parte inferior de la figura 15.3 informa las productividades financieras parciales de los materiales directos y la mano de obra directa. La productividad financiera parcial indica el nmero de unidades de
salida fabricadas por cada dlar que la empresa invirti en el recurso de entrada. La productividad financiera
parcial de materiales directos se determina al dividir la salida (4 000 unidades en 2006 y 4 800 unidades
en 2007) entre el costo del recurso para el ao (costo de materiales directos: 600 000 dlares en 2006
y 800 000 dlares en 2007). Las productividades financieras parciales fueron .0067 en 2006 y .006 en 2007.
La productividad financiera parcial disminuy de fabricar .0067 unidades en 2006 a .006 unidades en 2007
por cada dlar invertido en materiales directos, una disminucin en la productividad de 2006 a 2007 de 10%
[(0.0067 0.006 0.0067].
Figura 15.3
Productividad parcial
de Erie Precision Tool
Company en 2006 y 2007
Materiales directos
Mano de obra directa
2007
2006
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2006
4 000/$600 000 = 0.0067
4 000/$160 000 = 0.025
12/21/07 11:15:38 PM
Figura 15.4
Cambios
en la productividad parcial
operativa de Erie Precision
Tool Company en 2007
(2)
Salida de 2007
Productividad
operativa
parcial 2006
(3)
= (1)/(2)
Salida de 2007
a productividad
de 2006
Recurso de entrada
Materiales directos
Mano de obra directa
(4)
Entradas utilizadas
en 2007
(5)
= (3)(4)
Ahorros (prdida)
en unidades
de entrada
4 800
4 800
0.16
1.00
30 000
4 800
32 000
4 000
(2 000)
800
La productividad financiera parcial de mano de obra es de 0.025 para 2006 y 0.024 para 2007, una disminucin de 4% [(0.025 0.024) 0.025]. Este resultado est en conflicto con la productividad operativa
parcial de mano de obra reportada anteriormente (mejora de 20%). Estos resultados sugieren que aunque la
productividad de los empleados por hora aument, el incremento del costo debido a salarios por hora ms
elevados contrarrest la ganancia en productividad por hora.
Los factores que pueden contribuir a la diferencia en los costos de produccin entre dos operaciones son
diferencias en el nivel de salida, costo de entrada o productividad. En el panel 1 de la figura 15.5 se muestra
cmo el presupuesto flexible se puede utilizar para determinar los efectos de cada uno de estos factores. El
punto A es el resultado de operacin real de 2007. Las cantidades de los tres factores en el punto A son las
cifras reales de 2007: las unidades de salida, la productividad y el costo de entrada. El punto B es el costo
de produccin de la salida de 2007 en el nivel de productividad de 2006 y el costo de entrada de 2007. La
nica diferencia entre los puntos A y B est en la productividad. As, cualquier diferencia entre los puntos
A y B es atribuible a los cambios en la productividad en 2007 y en 2006.
El punto C es el costo de la produccin de las salidas de 2007 al nivel de productividad de 2006 y al
costo de entradas de 2006. Recuerde que el punto B es el costo de produccin de la salida de 2007 al nivel
de productividad de 2006 y al costo de entrada de 2007. La nica diferencia entre los puntos B y C est
en el costo unitario del recurso de entrada en cada uno de los aos: el punto B utiliza el costo por unidad
para el recurso de entrada de 2007 mientras que el punto C utiliza el costo por unidad para el recurso de
entrada de 2006. La diferencia entre las cantidades en los puntos B y C, si la hay, resulta de la diferencia en
el costo unitario del recurso de entrada.
El punto D es el costo de produccin de la salida de 2006 a un nivel de productividad de 2006 y al costo
unitario del recurso de entrada de 2006. Recuerde que el punto C es el costo de produccin de la salida de
2007 a la productividad de 2006 y al costo unitario para el recurso de entrada de 2006. Cualquier diferencia
en los costos entre los puntos C y D es debido a los distintos niveles de salida entre estos dos puntos. La
salida entonces se divide entre el costo total del recurso requerido para fabricar la salida. Como el costo
total del recurso requerido en cada uno de los aos se determina al utilizar el mismo nivel de productividad
(productividad de 2006) y el mismo costo unitario del recurso de entrada (costo por unidad del recurso de
entrada de 2006), el costo total del recurso requerido en cada uno de los aos va en proporcin a su nivel
de salida respectivo. Como resultado, las razones de salida a entrada (costos) en los puntos C y D son siempre idnticas y el cambio en la productividad para el cambio de la salida de 2006 a 2007 es siempre igual
a cero. La columna correcta para el punto D se incluye para tener la informacin completa, para mostrar
el cambio total de los resultados reales de 2006 a los de 2007; el cambio en productividad de 2006 a 2007
es el resultado de dos cambios nicamente: el cambio en precios de entrada y el cambio en materiales o
productividad en la mano de obra.
El anlisis muestra que, de la disminucin de 10% en la productividad financiera parcial de materiales
directos (del 0.0067 al 0.006, figura 15.3), 6% (0.0004/0.0067, parte inferior del panel 4, figura 15.5)
es atribuible a un cambio en la productividad. El restante 4% (parte inferior del panel 4, figura 15.5) refleja
el cambio de precio en el costo por libra de las materiales directos (24 dlares en 2006 a 25 dlares en
2007).
La productividad parcial financiera de mano de obra directa es 4% ms baja que la de 2006 (del 0.025 al
0.024, figura 15.3). Sin embargo, la productividad financiera parcial ms baja de mano de obra directa en
2007 no se debe a una disminucin en la productividad de la mano de obra directa en 2007. La productividad parcial de la mano de obra directa aument en 16% (parte inferior del panel 4, figura 15.5). El 25%
de aumento en salarios (40 dlares por hora en 2006 y 50 dlares por hora en 2007) contrarrestan de ms
la ganancia en productividad de la mano de obra. Como resultado, el costo total de mano de obra directa
aument y la productividad financiera parcial disminuy en 4%.
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Figura 15.5 Desglose de la productividad financiera parcial por medio del presupuesto flexible
ERIE PRECISION TOOL COMPANY
Desglose de la productividad financiera parcial
Panel 1: Marco de referencia del presupuesto flexible
A
Salida
Productividad
Costo de entrada
2007
2007
2007
2007
2006
2007
2007
2006
2006
2006
2006
2006
Cambio de productividad
Cambio de salida
Salida de 2007
a la productividad de 2006
y costo de entrada de 2007
Salida de 2007
a la productividad de 2006
y costo de entrada de 2006
Resultados de operacin
reales 2006
4 800
4 800
4 800
4 000
$1 000 000
$990 000
$912 000
$760 000
Total
Operacin 2006
Salida 2007/(entrada
2007 costos de entrada
2007)
Materiales directos
Mano de obra directa
Materiales directos
Mano de obra directa
Cambio de productividad
Salida 2006/(entrada
2006 costos de entrada
2006)
Cambio de salida
0.006667 0.006667 = 0
0.025000 0.025000 = 0
0.0004D
0.0040F
0.000267D
0.005000D
Cambio en la salida
+
+
0
0
Cambio total
=
=
0.000667D
0.001000D
6%D
16%F
4%D
20%D
+
+
Cambio en la salida
0%
0%
Cambio total
=
=
10%D
4%D
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cantidad fsica, es la principal preocupacin. Adems, la productividad financiera parcial puede utilizarse
en operaciones que usan ms de un factor de produccin. La productividad operativa parcial, por otro lado,
mide slo un recurso de entrada a la vez.
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horas de mano de obra por unidad de salida, mientras que el anlisis de productividad observa a la inversa:
los nmeros de unidades de salida por unidad o entrada de materiales o de mano de obra.
Tanto los anlisis del costo estndar (captulo 13) como el anlisis de productividad (captulo 15) son ampliamente utilizados y tienen distintos objetivos. El anlisis del costo estndar se enfoca en cumplir con los
estndares de materiales y el uso de la mano de obra, mientras que los anlisis de productividad analizan
los cambios en la productividad con el paso del tiempo.
Productividad total
La productividad total es la razn de la salida frente al costo total de todos los recursos de entrada utilizados
para producir la salida.
Productividad total =
Figura 15.6
Productividad total
para Erie Precision Tool
Company
2007
2006
4 800
$1 000 000
0.00480
4 000
$ 760 000
0.005263
2007
2006
$2 400 000
$1 000 000
$ 2.4000
$2 000 000
$ 760 000
$ 2.6316
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La administracin de costos
en accin
Por necesidad, la productividad total es una medida de productividad financiera. El personal al nivel
operativo puede tener dificultad para vincular las medidas de productividad financiera con sus operaciones diarias. Ms an, el deterioro de la productividad total puede resultar de los costos aumentados de los
recursos que estuvieron fuera del control del administrador. La ambigedad en la relacin entre la facilidad
de control de las operaciones y la medida del desempeo basada en la productividad total podra vencer el
propsito de tener una medida de productividad.
Otra consideracin al utilizar una medida de productividad total es que la base para evaluar los cambios
en la productividad podra variar con el paso del tiempo. Por ejemplo, Erie Precision Tool Company evala
el cambio en la productividad en 2007 del 2006 al utilizar la productividad de 2006 como el criterio. La
evaluacin del cambio de 2006 en la productividad del 2005 hubiera utilizado la productividad del 2005
como criterio. Este procedimiento hace imposible el comparar los cambios en la productividad de 2006 a
2007 contra los cambios de 2005 a 2006 porque las dos medidas utilizan distintos aos como base. Una
solucin a este problema es el uso de un ao base constante.
Adems, las medidas de la productividad pueden ignorar los efectos de los cambios en la demanda del
producto, cambios en los precios de ventas de los productos o servicios y cambios en las compras especiales o arreglos de venta en la productividad.
Los cambios en la demanda alteran el tamao de las operaciones. Dicho tamao puede afectar la productividad total as como la productividad parcial para materiales, mano de obra o procesos. Las economas de
escala con frecuencia implican una productividad mejorada conforme aumenta el tamao de la operacin.
La productividad mejorada por unidad de recurso de entrada de una operacin ms grande puede no ser el
resultado de una productividad elevada o uno o ms de los recursos de entrada, sino simplemente puede
deberse a las economas de escala.
Los arreglos especiales en la venta de las salidas o compra de recursos de entrada tambin pueden alterar
la relacin subyacente entre la entrada y la salida medida por la productividad. Un arreglo especial para
vender productos a un precio de descuento disminuye la productividad en dlares de la salida por unidad
de entrada. En forma alternativa, una compra especial de materiales aumenta la productividad financiera.
Ninguna de estas acciones puede ser atribuida a una prdida o ganancia en la productividad.
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fueron de 780 unidades y el total de ventas reales en dlares fue de 639 600 dlares. El precio real recibido fue de 639 600 dlares/780 u 820 dlares, una mejora de 20 dlares sobre el precio presupuestado. La
variacin en volumen de ventas de 176 000 dlares (D) se calcula en la figura 13.5 de la siguiente forma:
Variacin en volumen de ventas = precio de ventas presupuestado cambio en el volumen de ventas
176 000 (D) = $800 (1 000 780) = $800 000 $624 000
Utilizamos la (D) despus de la variacin para indicar que es desfavorable, debido a que las ventas por
unidad estuvieron por debajo del presupuesto. La variacin en precio de ventas se completa en una forma
similar. Ntese que es favorable por el aumento de 20 dlares en el precio.
Variacin en precio de ventas = unidades de ventas real cambio en el precio
$15 600 (F) = 780 ($820 $800) = $15 600 = $639 600 $624 000
La variacin en precio de ventas refleja el efecto positivo en las ganancias de un aumento en el precio
de ventas sobre el presupuesto. Para mayor simplicidad, el ejemplo ha supuesto un solo producto, para que
las variaciones en precio de ventas y en volumen de ventas sean fciles de interpretar. El caso ms comn
es que existan dos o ms productos. La variacin en precio de ventas podra calcularse por cada producto
en forma similar a la anterior. La administracin tambin tendra que investigar si un cambio en el precio
de un producto poda ser asociado o causado por un cambio en el precio de otro producto. En el captulo 10
se proporciona una cobertura ms completa de temas de fijacin de precios.
Cuando hay mltiples productos, la variacin en volumen de ventas podra calcularse por cada producto
en forma similar a la anterior. Tambin, la variacin en volumen de ventas se puede descomponer en dos
partes ms, una que se relaciona con la mezcla o proporcin de productos en ventas totales y la otra con la
cantidad total de ventas. El anlisis posterior permite a los administradores ver los cambios en la mezcla de
producto y la cantidad total que afecta las ganancias.
Un factor que contribuye a las variaciones en volumen de ventas de las empresas con mltiples productos
es la diferencia entre las unidades vendidas presupuestadas y reales, variacin en cantidad de ventas. La
variacin en cantidad de ventas mide el efecto de las desviaciones en la contribucin y la utilidad en el nmero
de unidades vendidas frente al nmero de unidades presupuestadas.
La variacin en cantidad de ventas se enfoca en los efectos de las desviaciones de la cantidad de ventas
reales frente a la cantidad de ventas presupuestadas. Una variacin en cantidad de ventas de un producto
es el resultado de tres elementos:
1. L
a diferencia en el total de unidades de todos los productos entre las unidades reales vendidas y las
unidades presupuestadas de venta.
2. La razn de la mezcla de ventas presupuestadas del producto.
3. El margen de contribucin presupuestado por unidad del producto.
Con el enfoque de una variacin en cantidad de ventas como la diferencia en el total de unidades entre las
unidades vendidas reales y las unidades presupuestadas, utilizamos las cantidades presupuestadas para los
otros dos elementos, mezcla de ventas y margen de contribucin por unidad, para calcular la variacin en
cantidad de ventas.
Variacin
en cantidad
de ventas =
de un producto
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los produuctos
los
produ
u
ctos
los productos
de todos
presupuestada
vendidos
vendidos
productos
del producto
losvendidos
Margen
de contribucin
presupuestado
por unidad de producto
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Ntese que el clculo de la variacin en cantidad de ventas para un producto utiliza la mezcla de ventas
presupuestada y el margen de contribucin presupuestado por unidad del producto. Sin embargo, la diferencia en cantidad es la diferencia entre el nmero total de unidades vendidas y el nmero total de unidades
presupuestadas para venderse para todos los productos de la empresa.
de
en mezcla
de todos
ventas
= los produuctos
de ventas
reales
vendidos
de un producto del
producto
unidades
total de
Mezcla
de
detodos
ventas
presupuestadas
los produuctos
vendidos
producto
del
Total
de
unidades
vendidas
Margen
de contribucin
presupuestado
por unidad de producto
Tome como ejemplo Schmidt Machinery Company, que tiene dos productos, XV-1 y FB-33. Las unidades de ventas presupuestadas, precios, costos variables y costos fijos de cada producto para el mes de
diciembre de 2006 se muestran en la figura 15.7. Las unidades de ventas reales, precios, costos variables
y costos fijos de diciembre de 2006 se muestran en la figura 15.8. Ntese que no ha habido cambios en
los precios de productos, costos variables unitarios o costos fijos, as que nos podemos enfocar slo en los
cambios en unidades vendidas. Para empezar el anlisis calculamos la mezcla de ventas presupuestada y
real de la siguiente forma:
Producto
Unidades vendidas
Ventas presupuestadas
XV-1
1 600
1 000
FB-33
3 400
3 000
Total
5 000
100%
100%
4 000
El clculo de las variaciones en mezcla y en cantidad para cada producto se ilustra en la figura 15.9,
con el presupuesto flexible. En el panel 1 de la figura 15.9 se muestra el marco de referencia del presupuesto flexible que se utiliza para calcular las variaciones. Ntese que el presupuesto maestro est en la
columna del lado derecho C mientras que la columna A tiene la mezcla de ventas real y B tiene la mezcla de
ventas presupuestada. La diferencia entre las columnas B y C es el total de unidades vendidas presupuestadas (columna C) y reales (columna B). En el panel 2 de la figura 15.9 se muestra el clculo de la mezcla y
las variaciones en cantidad del producto XV-1, mientras que el panel 3 muestra los clculos para el producto FB-33. En el panel 4 se muestra el total para ambos productos y en el panel 5 se muestra el resumen de
los resultados por cada producto y en total. Ntese que la variacin en cantidad de ventas ms la variacin
en mezcla de ventas de cada producto iguala a la variacin en volumen de ventas de ese producto. Adems,
Figura 15.7
Presupuesto maestro
de Schmidt Machinery,
diciembre de 2006
Unidades
Ventas
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
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Total
1 000
$800 000
450 000
$350 000
150 000
$200 000
XV-1
Por unidad
$800
450
$350
Total
3 000
$1 800 000
960 000
$840 000
450 000
$ 390 000
FB-33
Por unidad
$600
320
$280
Ambos productos
Total
4 000
$2 600 000
1 410 000
$1 190 000
600 000
$ 590 000
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Figura 15.8
Estados de resultados
para dos productos
XV-1
Unidades
Por unidad
FB-33
1 600
Ventas
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
Figura 15.9
Por unidad
Total
3 400
$1 280 000
720 000
$ 560 000
150 000
$ 410 000
$800
450
$350
$2 040 000
1 088 000
$ 952 000
450 000
$ 502 000
5 000
$600
320
$280
$3 320 000
1 808 000
$1 512 000
600 000
$ 912 000
Variaciones en mezcla de
ventas y en cantidad
B
Real
Presupuesto
Presupuesto
Real
Real
Presupuesto
C
Presupuesto
Presupuesto
Presupuesto
Presupuesto flexible
con mezcla de ventas reales
Presupuesto maestro
(esttico)
5 000
32%
$350
5 000
25%
$350
4 000
25%
$350
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Figura 15.9
Continuacin
C
4 000 75% $280
= 3 000 $280
= $840 000
Panel 5: Resumen
Producto
XV-1
FB-33
Total
$122 500F
98 000 U
$ 24 500F
$87 500F
$210 000F
210 000F
112 000F
$ 297 500F
$ 322 000F
la variacin en volumen calculada aqu puede conciliarse con la variacin en volumen como se determina
en forma directa de la comparacin de los resultados reales frente a los del presupuesto en las figuras 15.8
y 15.7, respectivamente. Como el precio de ventas real iguala al precio de ventas del presupuesto en este
ejemplo, la variacin en precio de ventas iguala a cero, y como la variacin en volumen ms la variacin en
precio de ventas es la variacin de ventas total, la diferencia completa entre el margen de contribucin real
y el presupuestado es la variacin en volumen (1 512 000 dlares 1 190 000 dlares = 322 000 dlares).
Vase el panel 4 de la figura 15.9.
Ventas
Costos variables
Margen de contribucin
$3 320 000
$2 600 000
1 808 000
1 410 000
$1 512 000
$1 190 000
$ 322 000
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Ntese que las variaciones en mezcla, cantidad y volumen se pueden calcular con base en el margen de
contribucin (como lo hemos hecho antes) o con base en el total de unidades de ventas o cantidad en dlares. Por ejemplo, si utilizramos los dlares de ventas para completar el anlisis en la figura 15.9, entonces
la variacin en mezcla de ventas de XV-1 hubiera sido:
(1 600 1 250) $800 = $280 000
ms que como se calcula ahora, con base en el margen de contribucin:
(1 600 1 250) $350 = $122 500 dlares
En la prctica se utilizan ambos mtodos, pero el de margen de contribucin se utiliza de manera ms
comn.
Dos factores que contribuyen a la variacin en cantidad de ventas son los cambios en el tamao del mercado
y en la participacin de mercado de la empresa. Conforme se expande el mercado total para sus productos,
es probable que una empresa venda ms unidades. Por el contrario, cuando el mercado para sus productos se contrae es muy probable que la empresa venda menos unidades. Una variacin en tamao del mercado mide el efecto de los cambios en el tamao del mercado del producto de la empresa en los resultados
de operacin de la misma, incluidos su margen de contribucin total y su utilidad de operacin.
Cuando aumenta la participacin de mercado de una empresa, sta vende ms unidades. La variacin
en participacin de mercado evala el efecto que esos cambios en la proporcin del mercado total de una
empresa tienen en los resultados de operacin de la misma, incluidos su margen de contribucin total y su
utilidad de operacin.
Cuando Schmidt prepar el presupuesto para diciembre de 2006, la empresa esper que el mercado total
a nivel mundial para sus productos XV-1 y FB-33 fuera de 40 000 unidades por mes y que Schmidt tuviera
10% del mercado total. Los datos del presupuesto maestro para diciembre se muestran en la figura 15.7. En
la figura 15.8 se muestran las operaciones reales del mes. En la figura 15.9 se muestra que la empresa tuvo
una variacin en cantidad de ventas totales favorable de 297 500 dlares en diciembre.
El tamao del mercado es el total de unidades en la industria. La variacin en tamao del mercado mide
el efecto de los cambios en el tamao del mercado en el margen de contribucin total de una empresa.
Conforme se expande el tamao del mercado es probable que las empresas vendan ms unidades. Por el
contrario, cuando el tamao del mercado se contrae, es probable que las empresas vendan menos unidades.
Al calcular la variacin en tamao del mercado, el enfoque est en el cambio en el tamao del mercado: la
diferencia entre el tamao del mercado (unidades) real y el presupuestado. Al determinar la variacin en
tamao del mercado de una empresa suponemos que la empresa mantiene la posicin presupuestada (participacin de mercado) en el mercado y el margen de contribucin promedio presupuestado por unidad. A
continuacin se presenta la ecuacin para calcular una variacin en tamao del mercado:
total de unidades total de unidades
Variacin
Tamao
Tamao del mercado Participacin
Promedio ponderado
de todos real presupuestado
de todos
en tamao = del mercado
de mercado del margen de contribucin
del mercado (en
presupuestado por unidad
losunidades)
produuctos (en
losunidades)
produuctos presupuestada
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Figura 15.10
Variaciones en tamao
del mercado y en la
participacin de mercado
$260 312.50D
557 812.50F
$297 500.00F
El promedio ponderado del margen de contribucin presupuestado por unidad de una empresa se determina al dividir el total de unidades de la empresa entre el total del margen de contribucin total de la empresa. Algunos administradores se refieren a este margen de contribucin como el margen de contribucin
compuesto por unidad. Schmidt Company presupuest vender 4 000 unidades del XV-1 y FB-33 para ganar
un margen de contribucin total de 1 190 000 dlares como se mostr en la figura 15.7. As, el promedio
ponderado de la contribucin presupuestada por unidad es de 297.50 dlares (1 190 000 dlares/4 000
unidades).
La empresa presupuest vender 4 000 unidades y esper que el mercado total fuera de 40 000 unidades.
La participacin de mercado presupuestada es de 10% del mercado total. El mercado total de diciembre de
2006 result ser 31 250 unidades; el tamao del mercado total se contrajo. En el panel 1 de la figura 15.10
se muestra el clculo de la variacin en tamao del mercado de Schmidt, que es de 260 312.50 dlares
desfavorable.
El tamao del mercado real de la industria (31 250 unidades) es una disminucin de las 8 750 unidades
del tamao del mercado presupuestado de 40 000 unidades. Si la empresa hubiera mantenido su participacin de mercado de 10%, las 8 750 unidades de disminucin en el mercado hubieran disminuido el total
de ventas de Schmidt en 875 unidades. Con un promedio ponderado del margen de contribucin de 297.50
dlares por unidad, la disminucin en unidades (875) habra disminuido el margen de contribucin total de
Schmidt y la utilidad de operacin en 260 312.50 dlares.
La variacin
en la participacin
de mercado mide el efecto
que los cambios en la
participacin de mercado
tienen en el margen
de contribucin total y
en la utilidad de operacin.
La participacin de mercado es la proporcin de una empresa en un mercado en particular; es una funcin de sus capacidades competitivas centrales y de su ambiente competitivo y refleja la posicin competitiva de la empresa. Una compaa exitosa mantiene o aumenta su participacin de mercado. Una empresa
que experimenta una erosin continua en su participacin de mercado, es probable que experimente dificultades financieras.
La variacin en la participacin de mercado compara la participacin de mercado real de una empresa
con su participacin de mercado presupuestada y mide el efecto de la diferencia en participacin de mercado en el margen de contribucin total y en la utilidad de operacin de la empresa. Participan tres conceptos
para determinar la variacin en la participacin de mercado: la diferencia entre la participacin de mercado de la empresa real y la presupuestada, el tamao del mercado total real y el promedio ponderado del
margen de contribucin presupuestado por unidad. Ntese que el clculo utiliza el tamao del mercado total
real, no el presupuestado y el promedio ponderado del margen de contribucin presupuestado por unidad, no
el real. El producto de estos tres factores, la diferencia en porciones de mercado, el tamao del mercado
total real y el promedio ponderado del margen de contribucin del presupuesto, es la variacin en la participacin de mercado. La ecuacin es:
total de unidades
totalde unidades
Variacin en la Participacin Participacin
Tamao
El promedio ponderado
de todos
de
todos
participacin = del mercado del
mercado del mercado real del margen de contribucin
losreal
produuctos total (en unidades)
los
produuctos
de mercado
presupuestada
presupuestado por unidad
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Figura 15.11
Anlisis de las variaciones
en tamao del mercado
y de la participacin de
mercado por medio
de un formato de
columnas
Real
Real
Real
Presupuesto
Presupuesto
Presupuesto
Presupuesto
Presupuesto
Presupuesto
Variacin en la participacin
de mercado
Panel 2: Detalle
Variacin en tamao
del mercado
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Figura 15.12
Componentes
de las variaciones
en ventas
Captulo 13
Captulo
15
real de 31 250, la empresa hubiera vendido 3 125 unidades en total si hubiese mantenido su participacin
de mercado de 10%. A un promedio ponderado del margen de contribucin presupuestado de 297.50 dlares por unidad, el margen de contribucin total sera de 929 687.50 dlares. La nica diferencia entre el
punto A y el punto B est en la participacin de mercado. Por tanto, la diferencia de 557 812.50 (1 487 500
929 687.50) entre estos dos puntos, es una variacin en la participacin de mercado. Esta variacin es favorable debido a que la participacin de mercado real es de 16%, frente al 10% presupuestado.
El punto C es el presupuesto maestro. El total de unidades presupuestado en el presupuesto maestro es
el producto del tamao del mercado presupuestado y la participacin de mercado presupuestado:
40 000 10% = 4 000 unidades
Al promedio ponderado del margen de contribucin presupuestado de 297.50 dlares por unidad, el margen
de contribucin total en el presupuesto maestro es
4 000 unidades $297.50 por unidad = $1 190 000
La nica diferencia entre el punto B y el C es el tamao del mercado total: el tamao del mercado real al
punto B y el tamao del mercado presupuestado al punto C. Por tanto, la diferencia es una variacin en
tamao del mercado, que es 260 312.50 dlares. La variacin es desfavorable porque el tamao del mercado real es ms pequeo que el tamao del mercado presupuestado anticipado al momento en que la empresa
prepar el presupuesto maestro de diciembre de 2006.
Los diversos componentes del desempeo de ventas se resumen en la figura 15.12.
Ntese que las variaciones en la participacin de mercado y el tamao del mercado se pueden calcular
con base en el margen de contribucin (como lo hemos hecho anteriormente) o con base en el total de
ventas de unidades o de dlares de ventas. En la prctica se utilizan ambos mtodos, pero es ms comn el
mtodo de margen de contribucin y, por tanto, es el que utilizaremos en este captulo.
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Una aplicacin comn del anlisis de desempeo de las ventas es desglosar la diferencia entre las ventas
actuales y del ao anterior. El marco de referencia analtico, basado en el presupuesto flexible, es el mismo
que para el anlisis del presupuesto maestro anterior. Por ejemplo, suponga que Schmidt Machinery tiene
otro mes de operaciones que considerar, enero. Utilizamos los datos reales de diciembre, como se usaron en
la seccin anterior y analizamos el cambio en el desempeo de ventas de diciembre a enero. La informacin
relevante se muestra en la figura 15.13. Suponemos que los costos fijos no cambian y como los costos variables unitarios no han cambiado, los nicos cambios que debemos analizar en este ejemplo son los cambios
en unidades vendidas y los precios de los dos productos.
Ntese que los datos de diciembre de 2006 son iguales a los que se muestran en la figura 15.8, con
los mrgenes de contribucin de XV-1 de 350 dlares (800 dlares 450 dlares) y para FB-33, 280 dlares
(600 dlares 320 dlares). Los mrgenes de contribucin en enero de 2007 son 355 dlares y 270 dlares para XV-1 y FB-33, respectivamente. Nuestro primer paso es calcular los estados de resultados de enero
y diciembre, como se muestra en la figura 15.14.
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Figura 15.13
Variaciones
en tamao del mercado
y en la participacin
de mercado
Enero de 2007
Unidades de ventas
Mezcla de ventas por cada producto
XV-1
FB-33
Precio
XV-1
FB-33
Costo variable por unidad
XV-1
FB-33
Figura 15.14
Estados de resultados
comparativos de Schmidt
Machinery Company
Ventas XV-1
Ventas FB-33
Ventas totales
Menos costos variables
Contribucin
Menos costos fijos
Utilidad de operacin
Diciembre de 2006
5 100
5 000
30%
70%
32%
68%
$805
590
$800
600
450
320
450
320
Enero de 2007
Diciembre de 2006
$1 231 650
2 106 300
3 337 950
1 830 900
1 507 050
600 000
$ 907 050
$1 280 000
2 040 000
3 320 000
1 808 000
1 512 000
600 000
$ 912 000
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$1 231 650
2 106 300
3 337 950
1 830 900
1 507 050
600 000
$ 907 050
Variacin
en precio de ventas
$ 7 650
(35 700)
$(28 050)
Presupuesto flexible
Variacin
en volumen de ventas
$1 224 000
2 142 000
$3 366 000
1 830 900
$1 535 100
$(56 000)
102 000
$46 000
22 900
$23 100
Diciembre de 2006
$1 280 000
2 040 000
3 320 000
1 808 000
1 512 000
600 000
$ 912 000
en cierto modo diferente: la disminucin de precio ocasion una variacin en precio de ventas desfavorable
significativa, pero una variacin en volumen favorable mucho mayor. El total de ventas aument en 17 950
dlares (46 000 dlares 28 050 dlares; o en forma equivalente, 3 337 950 dlares 3 320 000 dlares)
que es el efecto neto de las variaciones en precio de ventas y en volumen de ambos productos. Sin embargo, los costos variables aumentaron en 22 900 dlares (1 830 900 dlares 1 808 000 dlares) debido al
aumento en volumen; es decir, el aumento en las ventas de 100 unidades ocasion un aumento en el costo
variable total (incremento de 170 unidades de FB-33 a 320 dlares cada una, menos de 70 unidades de
reduccin en el volumen de XV-1 a 450 dlares cada una). El efecto neto es una reduccin relativamente
pequea en la contribucin total y en la utilidad de operacin de 4 950 dlares (912 000 dlares 907 050
dlares).
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XV-1
FB-33
Contribucin
Variacin en volumen
$(24 500)
47 600
$ 23 100
12/21/07 11:15:44 PM
los procedimientos utilizados en el captulo 13. De nuevo, el presupuesto flexible basado en la produccin
real y en los costos variables por unidad reales del ao anterior, proporcionara el marco de referencia deseado. Por ejemplo, si el costo variable unitario en enero del producto XV-1 fue de 460 dlares en lugar de
los 450 dlares como se muestra en la figura 15.13 y si suponemos que el costo variable unitario de XV-1
fue de 450 dlares en diciembre, entonces podemos calcular una variacin en costo variable de la siguiente
forma, para el mes de enero:
Variacin en el presupuesto flexible del costo variable = ($460 $450)
5 100 .3 = $15 300
La variacin en el presupuesto flexible del costo variable podra entonces desglosarse en las seis variaciones por el uso y el precio de los materiales y la mano de obra y el uso y la erogacin de costos indirectos
variables. El desglose se hara en la misma forma como se explic y se ilustr en los captulos 13 y 14.
Resumen
La productividad es la razn de la salida frente a la entrada. Las mejoras a la productividad permiten a las
empresas hacer ms con menos recursos. Una medida de la productividad con frecuencia se compara con
el desempeo de un periodo previo, otra empresa, el estndar de la industria o un benchmark para evaluar
la productividad de una empresa.
La productividad parcial es la razn del nivel de salida logrado frente a la cantidad de un recurso de entrada utilizado en la operacin. A mayor razn, mejor. Una productividad operativa parcial es la cantidad fsica
requerida de un recurso de entrada para producir una unidad de salida. La productividad financiera parcial de
un recurso de entrada es el nmero de unidades o el valor de la salida manufacturada por cada dlar invertido
en el recurso de entrada. Una medida financiera parcial de la productividad puede separarse en cambios en la
productividad, precio de entradas y salidas. El cambio en la productividad es la diferencia entre la cantidad
real utilizada y la cantidad esperada de recursos de entrada para fabricar la salida. El precio de entrada representa los efectos o la diferencia entre los precios reales presupuestados (o benchmark) y los precios reales
para el recurso de entrada en la utilidad de operacin del periodo.
Una productividad total mide la relacin entre la salida alcanzada y el total de costos de entrada y por lo
general es una medida de productividad financiera.
Las medidas de la productividad son aplicables a todas las organizaciones incluidas las empresas de servicio y las organizaciones sin fines de lucro. Sin embargo, las mediciones imprecisas de la salida, carecen
de relaciones definitivas entre la salida y los recursos de entrada o la ausencia de ingresos en las organizaciones sin fines de lucro puede limitar la utilidad de las medidas de productividad para organizaciones de
servicio o de las no lucrativas.
La creciente competencia global y los cambios rpidos en las tecnologas requieren que la administracin
est en constante alerta a los cambios en la productividad de recursos, as como a las oportunidades y cambios en marketing. La administracin debe estar consciente de los niveles y cambios en sus factores productivos, tales como materiales, mano de obra, energa y procesos. Para evaluar en forma eficaz el desempeo de
ventas, la administracin debe estar completamente informada de los efectos de los cambios en los precios
de ventas, volmenes de ventas, mezclas de ventas, tamaos del mercado y participaciones de mercado en
las operaciones y en la estrategia de la empresa. La administracin debe vigilar los efectos de estos cambios
en los resultados de operacin para poder tomar las acciones apropiadas lo ms rpido posible.
La variacin en volumen de ventas refleja la diferencia en el margen de contribucin o en la utilidad
de operacin entre el presupuesto flexible y el presupuesto maestro. La variacin en volumen de ventas de
una empresa de un solo producto puede determinarse al multiplicar el margen de contribucin presupuestado por unidad de producto y la diferencia en unidades entre el nmero de unidades vendidas y las unidades
de venta presupuestadas. La variacin en volumen de ventas de las empresas con mltiples productos se
puede separar en la mezcla de ventas y en las variaciones en cantidad de ventas. La variacin en mezcla de
ventas es el producto de tres componentes:
1. La diferencia entre la mezcla de ventas real (definida como la razn de las unidades del producto
frente a las unidades totales de todos los productos) y la mezcla de ventas del presupuesto.
2. El nmero total de unidades de todos los productos vendidos durante el periodo.
3. El margen de contribucin presupuestado del producto.
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La variacin en cantidad de ventas de un producto tiene tres elementos: 1) la diferencia entre el total de
unidades vendidas reales de la empresa y las unidades presupuestadas, 2) la mezcla de ventas del producto
en el presupuesto y 3) su margen de contribucin presupuestado. El producto de estos tres elementos es
la variacin en cantidad de ventas del producto. Una variacin en cantidad de ventas evala el efecto de la
diferencia entre las unidades vendidas y el nmero de unidades de venta presupuestadas en el margen de
contribucin total y en la utilidad de operacin.
Una variacin en cantidad de ventas se puede separar an ms en variacin en tamao del mercado y
variacin en la participacin de mercado. Una variacin en tamao del mercado evala el efecto de los cambios en el tamao total del mercado de la industria sobre el margen de contribucin total de la empresa y la
utilidad de operacin. Una variacin en tamao del mercado es el producto de tres factores: 1) la diferencia
entre el tamao del mercado total real y el presupuestado (en nmero de unidades), 2) la participacin de
mercado presupuestada de la empresa y 3) el promedio ponderado del margen de contribucin presupuestado por unidad. La variacin en tamao del mercado es favorable si el tamao del mercado total real es
ms grande que el tamao del mercado esperado cuando el presupuesto maestro se prepar. Una variacin
en la participacin de mercado mide el efecto de los cambios en la participacin de mercado de la empresa
sobre su utilidad de operacin. Una variacin en la participacin de mercado es el producto de tres elementos: 1) el nmero total real de unidades en el mercado (tamao del mercado real), 2) la diferencia entre la
participacin de mercado real y la presupuestada de la empresa y 3) el promedio ponderado del margen de
contribucin presupuestado por unidad.
El desempeo de ventas se puede analizar desde dos benchmarks: el presupuesto maestro o el periodo
previo. El anlisis periodo a periodo tambin utiliza el presupuesto flexible y se calculan las mismas variaciones, con interpretaciones similares.
Trminos clave
Comentarios
sobre la
administracin
de costos en
accin
Debido a la tensin financiera en la industria de refacciones automotrices, Ross puede comprar las plantas a un costo muy
bajo. l pretende agilizar las operaciones de las compaas, renegociar sus contratos laborales y regresar a las compaas
a un enfoque estrecho en la fabricacin de refacciones automotrices de bajo costo y alta calidad. La industria de refacciones automotrices comenz a diversificarse a principios de la dcada de 1990, al proporcionar numerosos servicios y tipos
de partes. Gran parte de este negocio ha demostrado no ser rentable. Ross planea regresar a las compaas a un enfoque
en la manufactura de refacciones y a reducir los costos de mano de obra, con el fin de que vuelvan a sus primeros niveles
de productividad.
Fuente: Monica Langley y Jeffrey McCracken, Showdown on Auto Labor Costs Looms as Delphi Goes to Court, en The Wall Street Journal, 31 de
marzo de 2006, p. 1, Wilbur Ross Says His Auto Parts Acquisition Spree Has Far to Go, Bloomberg News Service (www.bloomberg.com),
30 de marzo de 2006, Jeffrey McCracken y Terry Kosdrosky, Delphi Restructuring Plan Sets Up Power Struggle, The Wall Street Journal, 1 y 2
de abril de 2006, p. 1.
Problemas de
autoevaluacin
(Las soluciones se
encuentran al final del
captulo)
1. Variaciones en productividad
Carlson Automotive Company fabrica los sistemas de inyeccin de combustible. Fabric y vendi 60 000 unidades en
2006 y 64 000 unidades en 2007 a 25 dlares por unidad. En 2006, la empresa utiliz 75 000 libras de aleacin TPX-45
a 7.20 dlares por libra y emple 10 000 horas de mano de obra directa a una tarifa de 30 dlares por hora. En 2006, la
empresa utiliz 89 600 libras de aleacin de TPX-45 a 6.80 dlares por libra y emple 10 847 horas de mano de obra
directa a una tarifa de 32 dlares por hora. La cantidad total de todos los dems desembolsos sigue siendo la misma a
450 000 dlares cada ao. Jerry Olson, CEO, estaba decepcionado de que, aunque el total de ventas aument en 2007,
la utilidad de operacin de 195 616 dlares ganada en 2007 es slo 93% de la cantidad ganada en 2006, que fue de
210 000 dlares.
Se requiere: Analice lo siguiente:
1. La productividad operativa parcial del material directo y la mano de obra directa de 2006 y 2007.
2. La productividad financiera parcial de los materiales directos y la mano de obra directa para 2006 y 2007.
3. Desglose detallado de la productividad financiera parcial.
4. Productividad total de 2006 y de 2007 segn se mida tanto en ventas de unidades o en dlares.
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2. Variaciones en ventas
Springwater Brewery tiene dos productos principales: Cerveza premium y regular. Sus resultados de operacin y el presupuesto maestro de 2007 (en miles de dlares) se presentan a continuacin.
Resultados de operacin de 2007
Barriles
Ventas
Erogaciones variables
Margen de contribucin
Erogaciones fijas
Utilidad de operacin
Premium
Regular
Total
Premium
Regular
Total
180
540
720
240
360
600
$28 800
$62 100
$90 900
$36 000
$43 200
$79 200
16 200
40 500
56 700
21 600
27 000
48 600
$12 600
$21 600
$34 200
$14 400
$16 200
$30 600
10 000
5 000
15 000
10 000
5 000
15 000
$ 2 600
$16 600
$19 200
$ 4 400
$11 200
$15 600
Pam Kuder, CEO, esperaba que las ventas totales de la industria fueran de 1 500 000 barriles durante el periodo. Despus de un ao, Mark Goldfeder, el contralor, inform que el total de ventas de la industria fue de 1 600 000 barriles.
Se requiere: Calcule lo siguiente:
1. Variaciones en precio de ventas para el periodo de cada producto y de la empresa.
2. Variaciones en volumen de ventas para el periodo de cada producto y de la empresa.
3. Variaciones en cantidad de ventas por cada producto y de la empresa.
4. Variaciones en mezcla de ventas para el periodo por cada producto y de la empresa.
5. La suma de la variacin en cantidad de ventas y la variacin en mezcla de ventas y verificar que este total sea igual a
la variacin en volumen de ventas.
6. Variacin en tamao del mercado.
7. Variacin en la participacin de mercado.
8. La suma de la variacin en tamao del mercado y la variacin en la participacin de mercado y verificar que este total
sea igual a la variacin en cantidad de ventas.
Preguntas
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15.17 Cules son las relaciones entre una variacin en precio de ventas, una variacin en mezcla de ventas, una variacin en cantidad de ventas y una variacin en volumen de ventas?
15.18 Distinga entre una variacin en tamao del mercado y una variacin en la participacin de mercado.
15.19 Una variacin en cantidad de ventas favorable indica que el administrador de marketing ha hecho un buen trabajo. Est usted de acuerdo? Puede usted dar un ejemplo en el que una variacin en tamao del mercado o una
variacin en la participacin de mercado sea opuesta a la de la variacin en cantidad de ventas?
15.20 Cules son las relaciones entre la variacin en tamao del mercado, la variacin en la participacin de mercado,
la variacin en cantidad de ventas y la variacin en volumen de ventas?
15.21 Una mejora en el crecimiento de ganancias puede lograrse a costa de la participacin de mercado (una variacin
en la participacin de mercado desfavorable). Est usted de acuerdo?
Ejercicios breves
Utilice la informacin para ejercicios breves 15.22 al 15.24. CompuWorld vende dos chips RISC, R66 y R100, a pequeos fabricantes de herramientas de maquinaria. A continuacin se presentan datos relevantes del 2005:
Presupuestado
R66
Real
R100
50
$ 160
40
90
Margen de contribucin
10
$ 70
30
$ 40
Ventas en unidades
1 200
400
R66
$
55
R100
$ 155
43
$
12
95
$
5
$
1 000
60
25
35
1 000
d) $3 000F
e) $3 600F
d) $40 000F
e) $70 000F
d) $22 000F
e) $40 000F
Utilice la siguiente informacin para los ejercicios breves del 15.25 al 15.27. C.W. McCall vende una taza de souvenir
dorada; espera vender 1 600 unidades a 45 dlares cada una para ganar un margen de contribucin de 25 dlares por unidad. Janice McCall, presidente, espera que el mercado total del ao sea de 32 000 unidades. Para el ao recin terminado,
la universidad local gan el campeonato nacional de hockey y el mercado total fue de 100 000 unidades. C.W. McCall
vendi 3 000 a 75 dlares cada una. El costo variable de la empresa fue de 40 dlares por unidad.
15.25 Cul fue la variacin en la participacin de mercado?
a) $8 000D
b) $11 200D
c) $40 000D
d) $50 000D
e) $70 000D
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d) $85 000F
e) $119 000F
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d) $85 000 F
e) $135 000 F
Ejercicios
15.29 Productividad financiera parcial y productividad total RFD Corporation hace pequeas refacciones de hojas
de aleacin de acero. La administracin tiene la flexibilidad de elegir los materiales directos por mano de obra de
manufactura directa. Si los trabajadores cortan el acero con cuidado, ms partes se pueden manufacturar de una
hoja de acero, pero esto requiere horas adicionales de mano de obra de manufactura directa. En forma alternativa,
RFD puede utilizar menos horas de mano de obra de manufactura directa si est dispuesto a tolerar ms desechos
de materiales directos. RFD proporciona esta informacin para los aos 2006 y 2007:
Unidades de produccin
Horas de mano de obra de manufactura directa
Salarios por hora
Materiales directos utilizados
Costo de materiales directos por tonelada
2006
2007
400 000
486 000
10 000
13 500
$26
$25
160 toneladas
180 toneladas
$3 375
$3 125
Se requiere: Lleve todos los clculos hasta cuatro dgitos despus del punto decimal.
1. Calcule la productividad financiera parcial para los factores de manufactura de 2006 y 2007.
2. Calcule la productividad total de RFD en unidades por dlar en 2006 y 2007.
3. Evale la decisin de la administracin en 2007 para elegir un factor de produccin por otro.
15.30 Productividad financiera y operativa parcial Software Solution (SOS) ayuda a sus suscriptores a resolver problemas de software. Todas las transacciones se hacen va telefnica. Para el ao 2006, 10 ingenieros, la mayora
de los cuales son recin graduados, manejaron 100 000 llamadas. El sueldo anual promedio de los ingenieros de
software fue de 45 000 dlares. A partir de 2007, la empresa retuvo y contrat slo a los ingenieros en software
con al menos dos aos de experiencia. SOS aument el sueldo de los ingenieros a 60 000 dlares por ao. En
2007, ocho ingenieros manejaron 108 000 llamadas.
Se requiere:
1. Calcule la razn de la productividad operativa parcial por ambos aos.
2. Calcule la razn de la productividad financiera parcial por ambos aos.
3. La empresa tom la decisin correcta de contratar slo ingenieros en software con al menos dos aos de experiencia?
4. Liste otros factores que deberan ser considerados al tomar la decisin.
15.31 Desempeo de ventas en Hewlett-Packard A principios de 2006, el nuevo CEO de Hewlett-Packard (H-P),
Mark Hurd, se percat de varias quejas de los clientes acerca de la facilidad de acceso al respaldo de ventas de la
compaa. Las quejas se referan a una estructura administrativa confusa y una falta de contacto con el personal
de respaldo de ventas de H-P. Haba 17 000 personas en ventas de H-P y los clientes, en particular los clientes
corporativos grandes, estaban frustrados al tratar con la complejidad del sistema de ventas de H-P.
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Se requiere: Qu le propondra usted a Mark Hurd, el CEO de H-P, en relacin con un cambio total en los sistemas
de respaldo en H-P?
15.32 Productividad, hacia qu lado inclinarse? La manufactura esbelta es lo que buscan muchas empresas de manufactura en estos das. Esto significa un enfoque renovado en la productividad y la rentabilidad, en particular para
las empresas que compiten en una estrategia de liderazgo en costos y que enfrentan una competencia global de
bajo costo. Adoptar el enfoque contable correcto para facilitar las mejoras en la productividad es crtico para estas
compaas. Empresas como Whirlpool y Pratt-Whitney, una unidad de United Technologies, General Electric y
muchos otros fabricantes adoptan los mtodos de la manufactura esbelta.
Se requiere: Qu tipos de contabilidad necesitan estas compaas? Cul dira usted que es la contabilidad esbelta
para respaldar la manufactura esbelta?
15.33 Variaciones en volumen de ventas, en cantidad de ventas y en mezcla de ventas The Varner Performing Arts
Center tiene una capacidad total de 7 500 asientos: 2 000 asientos centrales, 2 500 laterales y 3 000 de balcn. Los
boletos presupuestados y los reales vendidos para un musical de Broadway son los siguientes:
Porcentaje
Centro
Lateral
Balcn
$60
50
40
80%
90
85
95%
85
75
Los precios de los boletos actuales son los mismos que los presupuestados. Una vez que un espectculo ha sido reservado, el costo total no vara con la asistencia total.
Se requiere: Calcule lo siguiente para el espectculo:
1. El porcentaje de la mezcla de ventas real y el presupuestado para distintos tipos de asientos.
2. El margen de contribucin promedio presupuestado por asiento.
3. La variacin en cantidad de ventas y la variacin en mezcla de ventas total.
4. La variacin en volumen de ventas total.
15.34 Variaciones en ventas; ao con ao Hathaway Products, Inc. produce un sistema de alumbrado innovador que
se utiliza en restaurantes y tiendas departamentales para brindar una atmsfera agradable y clida. Hathaway produce dos versiones del producto, llamado Starlight y Moonlight. La administracin de ventas en Hathaway quiere
terminar un anlisis de desempeo de ventas y ha reunido la siguiente informacin para 2006 y 2007.
2007
Unidades de ventas
2006
12 000
10 000
Starlight
20%
25%
Moonlight
80%
75%
Precio
Starlight
35.00
35.00
Moonlight
85.00
90.00
Starlight
22.00
22.00
Moonlight
Costo fijo
$
48.00
$150 000.00
Se requiere:
1. Calcule el estado de resultados por contribucin del presupuesto flexible para 2007, que muestre los resultados de
2007, los resultados de 2006 y el presupuesto flexible. Utilice la figura 15.15 como gua.
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2. C
alcule las variaciones en volumen por cada producto basado en dlares de ventas y margen de contribucin.
3. Determine la variacin en volumen de ventas, la variacin en mezcla de ventas y la variacin en cantidad de ventas
por cada producto basada en el margen de contribucin.
Problemas
15.35 Productividad operativa parcial Frisen Communication Inc. fabrica un aparato decodificador para telfonos
celulares. El principal componente del aparato es una parte delicada llamada CSU10, la cual se daa con facilidad
y requiere un manejo cuidadoso. Una vez que se daa se debe desechar. La empresa contrata slo trabajadores
capacitados para fabricar e instalar el CSU10; sin embargo, an as algunos se daan. Instrumentos de robtica
procesan las dems partes. Los datos de operacin de Frisen para 2006 y 2007 se presentan a continuacin:
2007
2006
Unidades manufacturadas
500 000
600 000
800 000
825 000
150 000
200 000
$156
$135
$56
$63
Se requiere:
1. Calcule la productividad operativa parcial para 2006 y 2007.
2. Con base en la productividad parcial que usted calcul, qu conclusiones puede sacar acerca de la productividad de
la empresa en 2007 en relacin con 2006?
15.36 Productividad parcial financiera Utilice los datos para Frisen Communication Inc. en el problema 15.35 para
completar los siguientes requisitos.
Se requiere:
1. Calcule las razones de productividad financiera parcial para 2006 y 2007.
2. Con base en las razones de productividad financiera parcial que usted calcul, a qu conclusiones puede llegar acerca
de la productividad de la empresa en 2007 en relacin con 2006?
3. Separe el cambio de la razn de productividad financiera parcial de 2006 a 2007 en cambios de productividad, cambios de precio de entrada y cambios de salida.
4. La informacin detallada proporcionada al separar el cambio de la razn de produccin financiera parcial ofrece
algn conocimiento adicional acerca de la productividad relativa de 2006 y 2007?
15.37 Productividad total Utilice los datos de Frisen Comunicacin Inc. en el problema 15.35 para hacer lo siguiente.
Se requiere:
1. Calcule las razones de productividad total de 2006 y 2007.
2. Sobre la base de la productividad total que calcul, a qu conclusiones llega usted acerca de la productividad de la
empresa en 2007 en relacin con 2006?
15.38 Productividad financiera y operativa parcial En el cuarto trimestre de 2006 Simpson Company se embarc
en un esfuerzo importante por mejorar la productividad. Redise los productos, realiz la reingeniera de los
procesos y ofreci los cursos de mejoramiento de la productividad. El esfuerzo se complet en el ltimo trimestre
de 2006. La oficina del contralor ha reunido los siguientes datos de fin de ao para evaluar los resultados de este
esfuerzo.
Unidades manufacturadas y vendidas
Precio de venta del producto
Materiales utilizados (libras)
Costo por libra de materiales
Horas de mano de obra
2007
18 000
$40
$40
12 000
12 600
$8
$10
6 000
5 000
$20
$25
Energa (Kwh)
1 000
2 000
$2
$2
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2006
15 000
12/21/07 11:15:47 PM
Se requiere:
1. Prepare un estado de resultados con el enfoque de contribucin resumido por cada uno de los dos aos y calcule el
cambio en la utilidad de operacin.
2. Calcule las razones de productividad operativa parcial para cada factor de produccin en 2006 y en 2007.
3. Calcule las razones de productividad financiera parcial de cada factor de produccin en 2006 y en 2007.
4. Con base en la productividad operativa y financiera parcial que calcul, a qu conclusiones puede llegar acerca de la
productividad de la empresa en 2006 en relacin con 2007?
5. Separe los cambios en la razn de la productividad financiera parcial de 2006 y 2007 en cambios de productividad,
cambios de precios de entrada y cambios de salida.
6. Analice el conocimiento adicional en la productividad relativa entre 2006 y 2007 de la informacin detallada proporcionada al separar el cambio en las razones de productividad parcial.
15.39 Estados de resultados comparativos y variaciones en el desempeo de ventas, ao actual y anterior Yard Plus
fabrica dos tipos de cortadoras para jardines, un modelo de trabajo ligero llamado media pulgada, que se utiliza
para cortar ramas y tallos hasta de media pulgada de ancho. El modelo una pulgada est diseado para tallos y
ramas ms pesados. Para impulsar las ventas, Yard Plus decidi al inicio de 2007 reducir el precio del modelo de
media pulgada para posicionar mejor su precio en relacin con algunos competidores clave. Por otro lado, Yard
Plus sinti que el modelo una pulgada era tcnicamente superior a los modelos de los competidores y decidi
que era apropiado un ligero aumento de precio. Los datos para el ao actual y previo son los siguientes:
Se requiere:
2007
Unidades de ventas
2006
7 200
6 500
50%
50%
60%
$ 12.00
$ 15.00
$ 35.00
$ 32.00
Precio
Modelo de media pulgada
40%
6.00
6.00
8.00
8.00
$35 000
$30 000
Costo fijo
1. Calcule el estado de resultados por contribucin comparativo para Yard Plus de 2007 que muestre las variaciones en
volumen y en precio de ventas para cada producto con base en el margen de contribucin. (Nota: Utilice la figura 15.15
como ejemplo.)
2. Determine la variacin en mezcla de ventas y la variacin en cantidad de ventas por cada producto, con base en el
margen de contribucin.
3. El cambio en el precio tuvo los resultados esperados? Por qu s o por qu no?
15.40 Productividad operativa parcial y financiera Varceles Design ha decidido experimentar con dos enfoques de
manufactura alternativa, identificados como MF y LI, para fabricar ropa de moda para hombres. La empresa
espera que la demanda total sea de 20 000 trajes. Los factores de manufactura que se requieren para fabricar estos
productos difieren. La administracin calcula que los recursos de entrada que se requieren por medio de distintos mtodos de manufactura son:
Materiales (yardas)
MF
300 000
100 000
LI
200 000
200 000
El costo de los materiales es de 8 dlares por yarda; el costo de la mano de obra es de 25 dlares por hora.
Se requiere:
1. Calcule las razones de productividad operativa parcial por cada uno de los enfoques de produccin. Qu enfoque
elegira usted con base en las razones de productividad operativa parcial?
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12/21/07 11:15:47 PM
2. C
alcule las razones de productividad financiera parcial para cada uno de los enfoques de produccin. Qu enfoque
elegira usted con base en las razones de productividad financiera parcial?
3. Calcule las razones de productividad total de cada uno de los enfoques de produccin. Qu enfoque elegira con base
en las razones de productividad total?
15.41 Variaciones en eficiencia y en tarifa de mano de obra directa; mediciones de productividad; revisin del
captulo 13 Textron Manufacturing Inc. ensambla instrumentos industriales de prueba en dos departamentos,
ensamble y verificacin. A continuacin se presentan los datos de operacin de 2006 y de 2007:
2006
2007
Departamento de ensamble
Horas reales de mano de obra directa por instrumento
Tarifa real por hora
Horas de mano de obra directa estndar por instrumento
Tarifa estndar por hora
25
20
$30
$36
24
21
$28
$35
Departamento de verificacin
Horas reales de mano de obra directa por instrumento
Tarifa real por hora
Horas de mano de obra directa estndar por instrumento
Tarifa estndar por hora
12
10
$20
$24
14
11
$21
$25
Se requiere:
1. Calcule las variaciones en tarifa de mano de obra directa y en eficiencia para ambos departamentos en los dos aos.
2. Calcule la razn de productividad operativa parcial de mano de obra directa para ambos departamentos en los dos
aos.
3. Determine la productividad financiera parcial para ambos departamentos en los dos aos.
4. Compare sus respuestas para los requisitos 2 y 3. Comente los resultados.
5. Las medidas de productividad ofrecen distintas perspectivas para las decisiones estratgicas de la empresa que aqullas del anlisis de variaciones?
15.42 Estados de resultados comparativos y variaciones en el desempeo de las ventas; ao actual y anterior Lawn
Master fabrica carritos cortadores de csped que se venden a las tiendas de descuento grandes como Wal-Mart,
Lowes y Home Depot. Los cortadores se comercializan como un producto de valor, con buena calidad a un muy
buen precio. Los dos productos de la compaa son el cortador Quality, que en 2006 se venda por 1 000 dlares
(los vendedores minoristas lo vendan en 1 500 dlares) y el modelo Heavy Duty, que Lawn Master venda en
1 500 dlares (los vendedores minoristas lo vendan en 2 200 dlares). Al final de 2006, la compaa se enfrenta
con un aumento en la competencia de precios de otros fabricantes y cree que debe reducir su precio en 2007 en
ambos productos para poder mantener su participacin en el mercado con ventas de 3 300 unidades. Los costos
variables por unidad para el producto Quality son 800 dlares y 950 dlares para el producto Heavy Duty. La
administracin no cree que pueda reducir estos costos variables para el ao siguiente pero comenzar a estudiar
las formas de hacerlo para el 2008. Mientras tanto, la administracin de la compaa cree que puede mantener su
participacin total del mercado al aumentar sus erogaciones en publicidad en 150 000 dlares y recortar el precio
de los dos modelos en 10%. Los costos fijos fueron de 550 000 dlares en 2006 y no se espera que cambien en
2007, con excepcin del aumento en la publicidad. En 2006, la mezcla de ventas fue de un tercio para Quality y
dos tercios para Heavy Duty, respectivamente. En 2007, la mezcla de ventas fue de 40% para Quality y de 60%
para Heavy Duty, respectivamente.
Se requiere:
1. Calcule un estado de resultados por contribucin comparativo para Lawn Master de 2007 que muestre el volumen y
variaciones en precio de ventas para cada producto con base en el margen de contribucin. (Nota: Utilice la figura
15.15 como ejemplo.)
2. Determine la variacin en mezcla de ventas y la variacin en cantidad de ventas para cada producto, con base en el
margen de contribucin.
3. El cambio e incremento en el precio de ventas tuvo los resultados esperados? Por qu s o por qu no?
4. Qu mtodos debe adoptar Lawn Master para volverse ms competitivo en 2007 y en 2008?
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15.43 P
roductividad y participacin de mercado en la industria automotriz; ejercicio de Internet Los siguientes datos
se obtienen de los estados financieros recientes de tres fabricantes de autos estadounidenses.
Ford
GM
DaimlerChrysler
Ventas
300 000
100 000
000
Costo de ventas
200 000
200 000
000
Se requiere:
1. Calcule e interprete la productividad de tres fabricantes de autos. Suponga que el total de costos de produccin variable
es de 80% del costo de ventas para cada fabricante de autos.
2. Vaya a los sitios de Internet de estas compaas y busque la informacin de los inversionistas para encontrar los estados
financieros de cada compaa. Revise las secciones de anlisis y discusin de la administracin y los estados financieros relacionados y las notas al calce y encuentre la informacin del tamao del mercado y la participacin de mercado
proporcionada por esas empresas.
Ford: www.ford.com
GM: www.gm.com
DaimlerChrysler: www.daimlerchrysler.com
15.44 P
roductividad y tica Janice Interiors instala interiores personalizados para casas mviles de lujo. En su negociacin ms reciente con el sindicato, la empresa propuso compartir las ganancias de productividad en la mano de
obra directa equitativamente con el sindicato. A cambio, ste acord no exigir aumentos de sueldo. Sin embargo, la
mayor parte de los miembros del sindicato, se encuentran escpticos en relacin con la honestidad de la administracin para calcular las medidas de productividad. No obstante, los miembros del sindicato votaron por probar el
programa. Kim Tomas, el contador administrativo responsable de determinar las medidas de productividad, reuni
estos datos al final de 2007.
Nmero de instalaciones
Horas de mano de obra directa
2007
560
112 000
2006
500
99 000
Steve Janice, el CEO, est muy ansioso por demostrar las buenas intenciones de la empresa al mostrar al sindicato laboral
un resultado positivo. l sugiere a Kim que algunas de las horas de mano de obra directas son en realidad indirectas. Por
ejemplo, algunas de las horas de mano de obra son indirectas porque no pueden ser distribuidas entre tipos de trabajo
especficos. Despus de su sugerencia, Kim reclasifica 12 000 horas como mano de obra indirecta.
Se requiere:
1. Evale si es tica la sugerencia de Steve para reclasificar algunas de las horas de mano de obra directa como mano de
obra indirecta.
2. Sera tico que Kim modificara sus clculos?
15.45 Tamao del mercado, participacin de mercado, trabajar en sentido inverso Triple Delight es un establecimiento
de comida ubicado en una esquina muy concurrida en el distrito local de negocios. En promedio vende tres hamburguesas con queso y un emparedado de pescado por cada cuatro hamburguesas que se venden. Los siguientes datos
se obtuvieron de su operacin de 2007:
(contina)
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El volumen total estimado para los puestos de comida en la regin fue de 2 500 000 unidades. El buen clima
consistente impuls el volumen total para el ao a 4 000 000.
Se requiere: Determine lo siguiente:
1. El promedio ponderado del margen de contribucin presupuestado.
2. La participacin de mercado presupuestada y real.
3. Total de unidades vendidas presupuestadas y reales.
4. Variaciones en cantidad de ventas de los emparedados de pescado.
5. Margen de contribucin presupuestado para cada producto.
6. Mezcla de ventas reales de cada producto.
7. Unidades vendidas reales y presupuestadas de cada producto.
15.46 Variaciones en el presupuesto flexible, en volumen de ventas, en mezcla de ventas y en cantidad de ventas
Melinda Company tiene dos productos, A y B. El presupuesto de Melinda para agosto de 2007 es el siguiente:
Presupuesto maestro
Producto A
Producto B
Total
Ventas
$200 000
$300 000
$500 000
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
Precio de venta por unidad
120 000
150 000
270 000
80 000
$150 000
$230 000
100 000
90 000
190 000
$(20 000)
$ 60 000
$ 40 000
100
50
Producto A
Producto B
Total
Ventas
$180 000
$320 000
$500 000
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
Utilidad de operacin
120 000
140 000
260 000
60 000
$180 000
$240 000
100 000
90 000
190 000
$ (40 000)
$ 90 000
$ 50 000
1 900
5 000
Unidades vendidas
Se requiere:
1. Para cada producto determine las siguientes variaciones en los mrgenes de contribucin:
Producto A
Producto B
2. Explique la variacin en el presupuesto flexible por medio del precio en ventas y las variaciones en costo variable.
15.47 Variaciones en el presupuesto flexible, en volumen de ventas, en mezcla de ventas y en cantidad de ventas
Jerry Tidwell, CEO y accionista mayoritario de Tidwell Company, no estaba feliz con los resultados de operacin
de 2007.
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La compaa fabrica dos mquinas limpiadoras industriales amigables con el ambiente que se utilizan principalmente en
talleres de reparacin de automviles, estaciones de gasolina y concesionarias de automviles. El presupuesto maestro y
los resultados del ao son los siguientes (se omiten 000 excepto en el precio de venta por unidad).
Presupuesto maestro
Resultados reales
SK-100
SK-50
Total
SK-100
SK-50
Total
$100 000
$50 000
$150 000
$90 000
$60 000
$150 000
50 000
20 000
70 000
50 000
22 200
72 000
$ 50 000
$30 000
$ 80 000
$40 000
$38 000
$ 78 000
20 000
20 000
40 000
30 000
20 000
50 000
Utilidad de operacin
$ 30 000
$10 000
$ 40 000
$10 000
$18 000
$ 28 000
Unidades vendidas
900
1 200
Ventas
Costos variables
Margen de contribucin
Costos fijos
100
50
Se requiere:
1. Calcule la variacin en el presupuesto flexible de la utilidad de operacin, la variacin en volumen de ventas de la
utilidad de operacin, la variacin en cantidad de ventas del margen de contribucin y la variacin en mezcla de ventas
del margen de contribucin para cada producto y para la empresa.
2. Escriba un memo a Jerry Tidwell acerca de las implicaciones de las variaciones que usted calcul en la planeacin y
el control operativo.
15.48 Variaciones en tamao del mercado, en la participacin de mercado, en cantidad de ventas, un solo producto
Prolite Company fabrica un producto. Sus resultados presupuestados y de operacin de 2007 se presentan a continuacin:
Unidades vendidas
Margen de contribucin unitario
Precio de venta por unidad
Presupuestado
$90 000
8.00
$ 20.00
Real
$100 000
10.00
$ 21.00
El volumen de la industria se calcul en 1 500 000 unidades cuando se prepar el presupuesto. El volumen total
real de la industria para el periodo fue de 2 000 000 de unidades.
Se requiere:
1. Cul es la variacin en tamao del mercado?
2. Cul es la variacin en la participacin de mercado?
3. Cul es la variacin en cantidad de ventas?
15.49 Variaciones en tamao del mercado y la participacin de mercado Lau & Lau, Ltd. de Hong Kong, fabrica
dos productos para el mismo mercado. Su presupuesto y sus resultados de operacin para el ao recin terminado
se presentan a continuacin:
Unidad de ventas
Producto A
Producto B
Margen de contribucin por unidad
Producto A
Producto B
Precio de ventas por unidad
Producto A
Producto B
Presupuesto
Real
30 000
60 000
35 000
65 000
$4.00
10.00
$3.00
12.00
$10.00
25.00
$12.00
24.00
Al momento de la preparacin del presupuesto, el departamento de presupuesto y el de ventas acordaron que el volumen de la industria para el ao era probable que fuera de 1 500 000 unidades. El volumen real de la industria result ser
de 2 000 000 unidades.
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12/21/07 11:15:49 PM
Se requiere:
1. Cul es el margen de contribucin presupuestado promedio por unidad?
2. Cul es la variacin en el margen de contribucin en volumen de ventas por cada producto?
3. Cul es la variacin en el margen de contribucin en mezcla de ventas de cada producto?
4. Cul es la variacin en el margen de contribucin en cantidad de ventas para cada producto?
5. Cul es la variacin en el margen de contribucin en tamao del mercado?
6. Cul es la variacin en el margen de contribucin en la participacin de mercado?
7. Cul es la variacin del margen de contribucin del presupuesto flexible total?
8. Cul es la variacin en precio de costo variable total si la variacin en precio del margen de contribucin fue de
50 000 dlares favorable?
9. Cul fue la variacin en eficiencia del costo variable total si la variacin en precio del margen de contribucin total
fue de 50 000 dlares favorable?
15.50 V
ariaciones en volumen de ventas, en cantidad de ventas y en mezcla de ventas Classic Ice Cream opera
varias tiendas en una ciudad metropolitana importante y sus suburbios. A continuacin presentamos los datos de
presupuesto y de operacin para 2007:
Sabor
Galones
Vainilla
Chocolate
Fresa
Anchoas
250 000
300 000
200 000
50 000
Precio Costos
de venta variables
por galn
por galn
Galones
$1.20
1.50
1.80
2.50
Precio
de venta
por galn
Costos
variables
por galn
$1.00
$1.00
2.00
3.00
$0.45
$0.50
0.75
1.20
Se requiere:
1. Calcule estas variaciones para los sabores individuales y el total vendido:
a) Volumen de ventas.
b) Mezcla de ventas.
c) Cantidad de ventas.
2. Evaluar las ventas en 2007 con base en sus anlisis.
15.51 Variaciones en volumen de ventas, en cantidad de ventas y en mezcla de ventas; trabajar en sentido inverso
DOA Alive es un grupo de aspirantes a msicos y actores que se presentan en teatros y clubes nocturnos. Tienen
un espectculo de matine y uno nocturno. Estos datos de operacin son del mes de julio:
Datos del presupuesto maestro
$10 000
Utilidad de operacin total
$39 200
Costo fijo mensual total
100
Nmero total de espectculos
$240
Margen de contribucin por espectculo: Matine
$600
Nocturno
Resultados de operacin reales
$4 920U
Variacin en cantidad de ventas totales
Los espectculos de matine fueron 150% de los espectculos nocturnos
Se requiere:
1. Calcule para cada tipo de espectculo y el total:
a) Variaciones en mezcla de ventas.
b) Variaciones en cantidad de ventas.
c) Variaciones en volumen de ventas.
2. A qu implicaciones estratgicas puede usted llegar por las variaciones?
15.52 V
ariaciones en tamao del mercado y en la participacin de mercado Transpacific Airlines (TPA) presupuest
80 millones de millas pasajero o 5% del total del mercado para el ao recin terminado en un margen de contribucin de 40 centavos por milla. El costo variable presupuestado es de 12 centavos por milla.
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12/21/07 11:15:49 PM
Los datos de operacin para el ao muestran que TPA tuvo 69.12 millones de millas de pasajeros con un precio
promedio de 48 centavos por milla de pasajeros. La actividad terrorista en la primera parte del ao en varios pases en
la regin disminuy el total de millas voladas por todas las aerolneas para el ao en 10%. No hay una variacin en el
presupuesto flexible para todos los costos.
Se requiere: Evale los efectos del precio, volumen de ventas, tamao del mercado y participacin de mercado en los
resultados de operacin de la empresa de ese ao.
15.53 Variaciones en tamao del mercado y en la participacin de mercado para las pequeas empresas Dianes
Designs es una pequea empresa propiedad de su casa matriz. Durante los ltimos seis meses, la compaa ha
vendido dos productos, un letrero de bienvenida y una casa para pjaros. El dueo ha estado preocupado por la
eficacia del marketing de la compaa. El presupuesto maestro y los resultados reales de marzo de este ao se
presentan a continuacin:
Presupuesto maestro
Letreros de bienvenida
Ventas
Costos variables
50
25
75
$250
$1 250
890
120
1 010
$ 110
$130
$ 240
Utilidad de operacin
Precio de venta por unidad
75
75
150
35
$ 55
$ 90
Resultados reales
Letreros de bienvenida
Ventas
Total
45
35
80
$675
$420
$1 095
Costos variables
Margen de contribucin
580
270
850
$ 95
$150
$ 245
Costos fijos
Utilidad de operacin
Precio de venta por unidad
Total
$1 000
Margen de contribucin
Costos fijos
75
75
150
20
$ 75
$ 95
El mercado total de los letreros de bienvenida durante los ltimos seis meses fue de 3 000 presupuestados y
3 000 reales. Diane esperaba que el total del mercado de casas para pjaros fuera de 200 unidades por mes, sin
embargo, el volumen real del mercado completo, result ser de slo 175 unidades por mes.
Se requiere:
1. Compare la participacin de mercado de Dianes Designs para letreros de bienvenida y casas para pjaros.
2. Cul es la variacin en la participacin de mercado?
3. Cul es la variacin en tamao del mercado?
4. Explique las posibles razones para estas variaciones.
5. Cmo podra Dianes Design mejorar en el futuro?
(Contribucin de Stacy Armstrong)
15.54 Variaciones en ventas y en costo variable; actuales frente al ao previo; revisin del captulo 13 Ross Product,
Inc. fabrica un solo producto con la siguiente informacin para los aos 2006 y 2007.
Unidades vendidas
Precio
Costo de materiales por unidad de material
Uso de materiales (materiales requeridos por unidad de salida)
Uso de la mano de obra (horas de mano de obra requeridas por unidad)
Tarifa (dlares/h)
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2007
25 000
$41.00
$18.00
0.75
2.25
$ 9.00
2006
22 000
$40.00
$16.00
1.00
2.00
$10.00
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Se requiere:
1. Determine la variacin en precio de ventas de 2007 con base en los dlares de ventas. Determine la variacin en
volumen con base en a) las ventas y b) margen de contribucin.
2. Determine las variaciones en costos variables (revisin del captulo 13, donde se utiliza el ao 2006 para el presupuesto):
a) Variaciones en uso y precio de materiales (suponga que no hay un cambio en el inventario).
b) Variaciones en tarifa y uso de la mano de obra.
3. Analice sus resultados en las partes 1 y 2 anteriores.
Solucin a los
problemas de
autoevaluacin
1. Variaciones en la productividad
2006
Salida
TPX-45
60 000
Mano de obra directa 60 000
2007
Recursos
Recursos
de entrada
Productividad
de entrada
Productividad
utilizados
parcial
Salida
utilizados
parcial
75 000
0.8
64 000
89 600
=
0.7143
100 000
6.0
64 000
10 847
=
5.9002
2006
Unidades
de
Salida
TPX-45
60 000
Mano de obra directa 60 000
2007
$540 000
$300 000
=
=
0.1111
0.2000
64 000
64 000
Costo de recursos
de entrada
utilizados
$609 280
$347 104
Productividad
parcial
=
=
0.1050
0.1844
(A)
(B)
Cambio en la productividad
Materiales directos
Mano de obra directa
(C)
(D)
0.1050 0.1176
= 0.0126D
0.1844 0.1875
= 0.0031D
Cambio de salida
0.1111 0.1111
=0
0.200 0.2000
=0
Resumen de resultados
Cambio
Cambio
en el precio
Cambio
Cambio
en la productividad de entrada
total
en la productividad
Materiales directos
TPX-45
0.0126D
0.0065F
0.0061D
11.34%D
Mano de obra directa
0.0031D
0.0125D
0.0156D
1.55%D
* Productividad de 2006: Materiales directos TPX-45
Mano de obra directa
Cambio
en el precio
de entrada
5.85%F
6.25%D
Cambio
total
5.49%D
7.8%D
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Cambio en la productividad
DM-TPX-45
Mano de obra directa
Cambio total
12/21/07 11:15:49 PM
4. Productividad total
Productividad total en unidades
a) Total de unidades producidas
b) Total de costos de produccin variable en que se invirti
c) Productividad total a)/b)
d) Disminucin en la productividad
2006
2007
60 000
64 000
$840 000
$956 384
0.071429
0.066919
0.071429 0.0669191 = 0.00451
2006
2007
$1 500 000
$1 600 000
$840 000
$956 384
$1.7857
$1.6730
$1.7857 $1.6730 = $0.1127
Premium
Regular
Ventas
Precio de ventas
totales Unidades presupuestado por unidad
$36 000 240 =
$150
43 200 360 =
120
Total de unidades
Ventas
vendidas en 2007 en el presupuesto flexible
180
=
$27 000
540
=
64 800
Premium
Real
Barriles
180
Ventas
$28 000
Regular
Presupuesto
Variacin
flexible
en precio de ventas
Real
180
540
$27 000
$1 800F
$62 100
Presupuesto
flexible
540
$64 800
Variacin
en precio de venta
$2 700D
2. V
ariaciones en volumen de ventas (miles de dlares) por el periodo, por cada producto y de la empresa.
Erogaciones variables en el presupuesto flexible:
Presupuesto maestro para 2007
Total
de erogaciones
variables
Premium
Regular
Erogaciones
variables
presupuestadas
por unidad
Nmero
de unidades
$21 600
27 000
240
360
=
=
$90
75
Erogaciones
variables
en el presupuesto
flexible
Total
de unidades
vendidas en 2007
180
540
=
=
$16 200
40 500
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Presupuesto
maestro
Regular
Variacin
en volumen
de ventas
Presupuesto
flexible
Presupuesto
maestro
Variacin
en volumen
de ventas
180
240
60D
540
360
180F
$27 000
$36 000
$9 000D
$64 800
$43 200
$21 600F
16 200
21 600
5 400F
40 500
27 000
13 500F
$10 800
$14 400
$3 600D
$24 300
$16 200
$ 8 100 F
Erogaciones fijas
10 000
Utilidad de operacin
800
10 000
$ 4 400
_
$3 600D
5 000
5 000
$19 300
$11 200
_
$ 8 100F
12/21/07 11:15:50 PM
3. Variaciones en cantidad de ventas de la empresa y para cada producto. (Vase la solucin para 4.)
4. Variaciones en mezcla de ventas para el periodo para cada producto y para la empresa (se omitieron 000).
Mezclas de ventas:
Presupuestado
Premium
Regular
Total
Real
Mezcla de ventas
0.40
0.60
1.00
Mezcla de ventas
0.25
0.75
1.00
Margen de contribucin presupuestado por unidad =
Precio de ventas presupuestado por unidad (concepto 1 anterior) costo variable presupuestado por
unidad (concepto 2 anterior)
Premium = $150 $90 = $60
Regular = $120 $75 = $45
Variaciones en mezcla de ventas y en cantidad de ventas:
Presupuesto flexible
Presupuesto maestro
Premium
720 0.25 $60 = $10 800
Para verificar:
Regular
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Para verificar:
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5. Verificacin
Variacin en mezcla de ventas + variacin en cantidad de ventas = variacin en volumen de ventas
Premium
$6 480D
4 860F
3 240F
8 100F
$1 620D
$6 120F
$4 500F
Regular
Total
$2 880F
$3 600D
Total
$30 600
600
$
51
Participacin de mercado:
8. A
continuacin, la suma de la variacin en tamao del mercado y la variacin en la participacin de mercado.
Verifique que este total sea igual a la variacin en cantidad de ventas.
Variacin en tamao del mercado total + variacin en la participacin de mercado total = variacin en cantidad total
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$2 040F
$4 080F
$6 120F
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C A P T U L O
D I E C I S I S
La administracin
y control de la calidad
Al terminar de estudiar el captulo, usted deber:
1. Definir el papel de la contabilidad en la administracin y el control de la calidad.
2. Definir la calidad y las caractersticas de la administracin de la calidad total (TQM, por sus siglas en ingls: total quality
management).
3. Desarrollar una estructura integral para la administracin y el control de la calidad.
4. Comprender dos enfoques para el establecimiento de las metas relacionadas con la calidad (estndares Seis Sigma y metas
frente a los estndares de conformidad absoluta).
5.Preparar e interpretar la informacin financiera relevante para respaldar las iniciativas de TQM.
6. Analizar el uso de la informacin de desempeo no financiero para respaldar las iniciativas de TQM.
7. Describir y comprender las tcnicas que se pueden utilizar para detectar y corregir los problemas de calidad.
No se puede encender la calidad como si fuera un interruptor. Es una cultura, un estilo de vida dentro de una compaa.
Un ingeniero de Ford
Durante dcadas, expertos en administracin en Estados Unidos, incluidos W. Edwards Deming y J.M.
Juran, exhortaron a los fabricantes a disear la calidad al inicio del proceso y no a inspeccionar la
calidad al final de la lnea de produccin. La llamada por la calidad por lo general lleg a odos sordos en
Estados Unidos, pero no en Japn. Hace ms de 40 aos, Juran pronostic que un enfoque en la calidad
ayudara a convertir a Japn en un centro energtico econmico.
El pronstico de Juran demostr ser verdadero.1 A finales de la dcada de 1970 y principios de la de
1980, muchas empresas estadounidenses tuvieron un duro despertar. Muchos ejecutivos estadounidenses
se dieron cuenta, por primera vez, que la leyenda Hecho en Estados Unidos ya no significaba lo mejor
disponible. Lo que alguna vez fue una leyenda objeto de burla, Hecho en Japn, se convirti en un trmino
sinnimo de calidad. Los ejecutivos estadounidenses, en especial los que trabajan para empresas que utilizan tcnicas administrativas tradicionales que haban dado muchos rendimientos 20 aos antes, se encontraron en una bsqueda frentica de respuestas y un deseo desesperado por seguir siendo competitivos.
Los fabricantes de automviles estadounidenses se dieron cuenta al final de la dcada de 1970 de que
los fabricantes de autos japoneses de alguna manera eran capaces de vender automviles que se desempeaban mejor, tenan menos defectos y costaban menos que los hechos en Estados Unidos y an as
obtener dividendos. De igual forma, cuando Hewlett-Packard prob la calidad de ms de 300 000 nuevos
chips de cmputo, encontr que los hechos por los fabricantes japoneses tenan cero defectos por cada
mil. Los hechos por los fabricantes estadounidenses tenan de 11 a 19 defectos por cada mil. Luego de
1 000 horas de uso, la tasa de fallas de los chips estadounidenses fue 27 veces ms alta que la de los chips
japoneses. Muchos lderes de la industria y el gobierno en Estados Unidos vieron lo que estaba escrito en
la pared: Obtengan calidad o pierdan la carrera.
El mundo haba cambiado. La competencia global dio abundantes opciones a los consumidores, quienes
se volvieron ms conscientes del costo y el valor y exigan productos y servicios de alta calidad. Las empresas que fracasaron en prestar atencin a la calidad, con frecuencia encontraron que sus participaciones en
el mercado y sus ganancias de operacin estaban en erosin.
1 N.
648
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Gross, M. Stepanek, O. Port y J. Carey, Will Bugs Eat Up the U.S. Lead in Software? BusinessWeek, 6 de diciembre de
1999.
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La calidad se ha convertido en una idea central importante de las empresas a nivel mundial. En respuesta,
diversos grupos promulgaron estndares relacionados con la calidad para guiar la prctica de negocios. En
1947, para estandarizar las prcticas de la administracin de calidad, se form una agencia especializada
(International Organization for Standardization). En 1987 este cuerpo adopt un conjunto de estndares
de calidad, que fueron revisados en 1994 y de nuevo en el ao 2000. As, el conjunto actual de estndares de
calidad administrativa se conoce como ISO 9000:2000. A nivel mundial, el ISO 9000 se ha convertido en
una certificacin buscada por las compaas globales para obtener el sello de aprobacin en la calidad de
sus productos y servicios.
Los estndares del ISO 9000:2000 se enfocan en desarrollar, documentar y poner en prctica procedimientos eficaces para asegurar la consistencia de las operaciones y el desempeo en la produccin y
en los procesos de entrega de servicios, con una meta general de mejora continua. Estos estndares en
realidad consisten en tres documentos: ISO 9000, bases y vocabulario; ISO 9001, requisitos (por ejemplo, especificaciones para un sistema de administracin de calidad, al que las organizaciones se deben adherir;
estos requisitos se dividen en cuatro secciones principales: Responsabilidad administrativa, Administracin de recursos, Realizacin del producto y Medicin/Anlisis/Mejora); e ISO 9004, Lineamientos para
mejoras de desempeo (por ejemplo, lineamientos para ayudar a las organizaciones a mejorar sus sistemas
de administracin de calidad ms all de los requisitos mnimos especificados en el ISO 9001). Ntese
que el conjunto de estndares del ISO 9000 se relaciona con los procesos que se tienen que aseguran que
2
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S.N. Mehta, How to Thrive When Prices Fall, Fortune, 12 de mayo del 2003, p. 132.
12/21/07 11:16:28 PM
El ISO 14000
conjunto de estndares
de calidad diseados
para minimizar los efectos
que las salidas de una
organizacin tienen
en el medio ambiente.
las salidas de la organizacin satisfaga los requisitos de calidad del cliente. Ms an, se pretende que estos
estndares apliquen a todo tipo de empresas, incluidas las de servicios como transportacin, cuidados mdicos y banca.
El ISO 14000 es un conjunto de estndares que se relacionan con la administracin ambiental, es decir,
lo que una organizacin hace para minimizar los efectos dainos al ambiente. Al igual que con el ISO 9000,
el ISO 14000 se relaciona con la administracin de la calidad, los procesos que se tienen para asegurar que
un producto tendr el menor impacto daino en el ambiente, en cualquier etapa de su ciclo de vida, ya sea
por polucin o por agotamiento de los recursos naturales.
En resumen, los estndares ISO contribuyen a hacer el desarrollo, manufactura y suministro de productos y servicios ms eficientes, seguros y limpios. Hacen que el comercio entre los pases sea ms fcil y ms
justo. Proporcionan a los gobiernos una base tcnica para salud, seguridad y legislacin ambiental y ayudan
a transferir tecnologa a los pases en desarrollo. Los estndares ISO tambin sirven para salvaguardar a los
clientes y usuarios en general, de productos y servicios, as como a hacer sus vidas ms simples. Hasta el
momento de este escrito, ms de 700 000 organizaciones en 154 pases han puesto en prctica los estndares del ISO 9000 y el ISO 14000 (vase www.iso.ch).
M.R. Ostrega, Return on Investment through Cost of Quality, Journal of Cost Management, verano de 1991, pp. 37-77; R.K.
Youde, Cost of Quality Reporting, Management Accounting, enero de 1992, pp. 33-38.
4 T. Wolf, Becoming a Total Quality Controller, The Small Business Controller, primavera de 1992, pp. 24-27.
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Figura 16.1
Inversiones en la calidad
Calidad mejorada
Tasa
de devolucin
menor
Garanta
y costos
de servicio
menores
Inventario
menor
Mayor
rotacin
Costos
de produccin
ms bajos
Se percibe
un valor alto
Clientes ms
satisfechos
Precios
ms elevados
Mayores
ingresos
Tiempo
de throughput
ms rpido
Entrega
ms rpida
Mayor
participacin
de mercado
Desempeo financiero
confiables. La calidad mejorada del producto tambin disminuye los costos de produccin conforme la
empresa reduce o elimina el reproceso y aumenta la productividad. Es probable que los clientes perciban los
productos de calidad como de valores ms elevados, lo que permite a la empresa tener precios ms altos y
disfrutar de una mayor participacin de mercado; ambos aspectos incrementan los ingresos y las ganancias.
Una calidad mejorada tambin disminuye el tiempo del ciclo. Los tiempos del ciclo ms rpidos aceleran
las entregas y esto hace clientes felices, crea mayor demanda y aumenta la participacin de mercado. Los
ingresos ms altos y los costos ms bajos impulsan la utilidad neta y aumentan el retorno sobre la inversin
(ROI, por sus siglas en ingls: return of investment) de la empresa.
J.M. Barron y K.P. Gjerde, Who Adopts Total Quality Management (TQM): Theory and an Empirical Test, Journal of Economics and Management Strategy, 5, nmero 1, primavera de 1996, pp. 69-106.
6 G.S. Easton y S.L. Jarrell, The Effects of Total Quality Management on Corporate Performance: An Empirical Investigation,
Journal of Business, 71, nmero 2, 1998, pp. 253-307.
7 Como se report en J.R. Evans y W.M. Lindsay, The Management and Control of Quality, 6a. ed., Mason, OH, South-Wester,
2005, p. 26.
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Durante casi todos los aos desde 1995, el hipottico Baldrige Stock Index, que consiste en las compaas estadounidenses que comercializan en forma pblica que han recibido el Malcolm Baldrige National Quality Award, ha tenido un desempeo superior que las Standard & Poors 500 por un margen de casi
tres a uno. En una serie de artculos,8 Hendricks y Singhal compararon el desempeo de 600 compaas de
calidad premiada, incluido el premio Baldrige, estatales (por ejemplo, Georgia Oglethorpe Award) y otros
programas de premiacin a la calidad, con el desempeo de un grupo de control de compaas. Estos investigadores encontraron que las empresas premiadas tenan un desempeo muy superior al grupo de control
en muchos aspectos, incluido el valor de su capital social comn, utilidad de operacin, ventas, retorno
sobre las ventas y crecimiento de activos. Saccomano9 reporta que las compaas con programas eficaces
de TQM tienen precios de acciones, ventas y ganancias ms elevados, en comparacin con una muestra de
control de empresas.
En resumen, el costo, la calidad y el tiempo estn dentro de los factores crticos en las estrategias
exitosas. Tener productos de calidad permite que las empresas que compiten por una diferenciacin sean
eficaces en sustentar su estrategia. Una empresa con costos bajos y con productos de calidad proporciona a
sus clientes productos de calidad igual o superior a precios bajos. Slo con productos de calidad puede una
empresa realmente ser lder en costo. Las mejoras continuas en la calidad de los productos y servicios y en
los procesos debe ser un objetivo estratgico fundamental y un concepto importante en el cuadro de mando
integral de la mayora de las empresas y las organizaciones.
El anlisis anterior debe haberle transmitido que las iniciativas de calidad, tal como la TQM, son iniciativas
o prerrogativas de administracin, no de contabilidad. As, desde nuestra perspectiva, la pregunta apropiada
que planteamos es cmo la contabilidad puede agregar valor o respaldar las iniciativas relacionadas con la
calidad de la administracin. Una inspeccin de la figura 16.1 sugiere que los contadores pueden agregar
valor al proceso al proporcionar a los administradores informacin relevante y oportuna de naturaleza
financiera y no financiera.
Con su capacitacin y experiencia para analizar, medir y reportar informacin, los contadores administrativos pueden ayudar en el diseo y operacin de un sistema completo de costos de administracin y control
de calidad. Aqu es donde los contadores tienen una ventaja competitiva dentro de la organizacin.
El significado de calidad
Existen muchas definiciones de calidad y la gente con frecuencia la ve de maneras distintas debido a las
diferencias en sus papeles en la cadena de produccin/marketing/consumo y sus expectativas de productos
o servicios. En tiempos sin complicaciones, muchos CEO percibieron la calidad como una caracterstica
revelada por lo sabr cuando lo vea. Sin embargo, ese enfoque a la calidad no proporciona un lineamiento
claro para cumplir con ella y como tal, hace que la administracin y el control de la calidad resulten dificiles, si no es que imposibles de realizar.
8
K.B. Hendricks y V.R. Singhal, Does Implementing an Effective TQM Program Actually Improve Operating Performance:
Empirical Evidence from Firms That Have Won Quality Awards, Management Science, 43, 1997, pp. 1258-1274; K.B. Hendricks y V.R. Singhal, Firm Characteristics, Total Quality Management, and Financial Performance, Journal of Operations
Management, 19, 2001, pp. 269-285; y K.B. Hendricks y V.R. Singhal, The Long-Run Stock Price Performance of Firms with
Effective TQM Programs as Proxied by Quality Award Winners, en Management Science, 47, 2001, pp. 359-368.
9 A. Saccomano, TQM Works Over Time, Traffic World, 1998, p. 37.
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Calidad
se define como
la satisfaccin del cliente
con la experiencia total
de un producto o servicio,
esto es, la diferencia entre
los deseos del cliente
y el desempeo real
del producto o servicio.
Calidad de diseo
diferencia entre los deseos
del cliente (con respecto
a atributos, servicios,
funcionalidad, etc.)
y el diseo del producto.
Calidad del desempeo
diferencia entre
el desempeo real
y las especificaciones
del diseo.
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Para fines de esta discusin, definimos el trmino calidad como el nivel total de la satisfaccin del cliente con el producto o servicio de la organizacin. Definida de esta manera, podemos desglosar el concepto
de calidad en dos componentes amplios: caractersticas y desempeo. El primer componente se refiere a
si las caractersticas, atributos o funcionalidad del producto o servicio son compatibles con las expectativas
del cliente, en pocas palabras, la calidad de diseo. La salida que falla en cumplir con dichas expectativas resulta en costos de fallas en la calidad de diseo. En forma conceptual, usted puede pensar en el fracaso del diseo como la diferencia entre las caractersticas reales del producto (o servicio) y lo que el cliente
quiere. Esas fallas representan un componente del costo de la calidad total. Una forma de administrar (por
ejemplo, reducir) las fallas de diseo es a travs del uso de procedimientos del costeo objetivo, como se
analiz en el captulo 10.
En este captulo, nos interesa la administracin y control de otros componentes amplios de la calidad,
calidad del desempeo. La calidad del desempeo puede definirse como la diferencia entre las especificaciones del diseo del producto y el desempeo real del producto. As, una computadora personal cuyo
ratn electrnico funciona mal de manera consistente o cuyo sistema operativo constantemente se bloquea,
se relaciona con lo que puede llamarse fallas de conformidad con la calidad. Como tal, definimos los costos
de calidad del desempeo como aqullos relacionados con proporcionar el nivel requerido del desempeo de un producto o servicio por parte de un cliente.
No todos los clientes tienen las mismas expectativas de un producto o servicio. Todas las brocas de
taladro de 3/8 de pulgada pueden hacer agujeros de 3/8 de pulgada. Sin embargo, una empresa puede fabricar una broca de taladro de 3/8 de pulgada que cuesta 3 dlares para uso domstico y una broca de fuerza
industrial que cuesta 15 dlares. Las especificaciones y las expectativas de calidad para la broca de taladro
menos costosa no son las mismas que las de la ms cara. La broca de taladro de fuerza industrial est diseada para un uso pesado y continuo y se puede utilizar por, digamos, unas 100 horas antes de que necesite
reemplazarse. Por otro lado, una broca de taladro de uso domstico no est diseada para un uso continuo
durante largas horas y tiene una vida esperada ms corta, digamos de unas 10 horas.
Las expectativas de servicios tambin difieren. Un turista no espera los mismos servicios de un Motel 6
que de un hotel Ritz-Carlton, aunque los dos brindan habitaciones para turistas. Un mecnico realiza un
servicio de calidad al cambiar el aceite de un auto como est especificado: drenar el aceite viejo, instalar
un nuevo filtro de aceite, lubricar el chass y agregar aceite nuevo y limpio. El servicio es un servicio de
calidad, incluso si el mecnico utiliz un aceite regular y no un aceite sinttico que mejora el desempeo
del motor, si el cliente pidi un cambio de aceite regular y no uno de lujo. Sin embargo, el mecnico habr
fallado en entregar un servicio de calidad, si el nuevo filtro de aceite falla a la maana siguiente debido a
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una instalacin inadecuada o si el llenado es de cuatro o seis cuartos de aceite en lugar de los cinco cuartos
especificados por el fabricante.
Las figuras 16.1 y 16.2 del texto proporcionan una amplia gua para el desarrollo de una estructura integral
(o sistema) para la administracin y el control de la calidad. Una estructura posible se presenta en la figura
16.3. La figura sirve como punto focal alrededor del cual se construye la discusin en el texto del captulo.
Por tanto, a manera de introduccin, ahora proporcionamos una visin general de los elementos principales
de la estructura.
Quality Improvements, Statement on Management Accounting No. 4-R, Montvale, NJ, Institute of Management
Accountants, 1993, p. 17.
11 Ibid, p. 31.
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Figura 16.2
Factores crticos
de la administracin de
la calidad total (TQM)
Respaldo
y participacin
de la administracin
superior
Objetivos
claros
y mensurables
Reconocimiento
oportuno
Capacitacin
continua
Enfoque
en los clientes
Mejora
continua
Participacin
de todos los empleados
Expectativas y requisitos
de los clientes externos
Especificaciones
para proveedores/clientes internos
Especificaciones
para proveedores externos
como un esfuerzo multifuncional, con aportaciones de los administradores a travs de la cadena de valor.
Debido a sus responsabilidades en el mantenimiento de registros y de reportes, los contadores pueden ser
vistos como el punto clave de contacto a travs de las diversas subunidades y administradores dentro de la
organizacin. As, el desarrollo de dicho sistema integral requiere que el contador tenga amplio conocimiento del negocio, al igual que conocimientos de procesos del negocio fundamentales.
Expectativas
del cliente
Clientes
satisfechos
Metas establecidas
relacionadas
con la calidad
(por ejemplo, estrategia)
Procesos de
trabajo
Cumplir el
trabajo/vigilar
Indicadores
de calidad
no financieros
Programas
de las funciones
de prdida
de la calidad
Costos
de prevencin
Inversiones/desembolsos
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Entregar
el producto/servicio y vigilar
la satisfaccin del cliente
Clientes
insatisfechos
Control de calidad
estadstico y cartas
de funcionamiento
Costos
de evaluacin
Costos
de evaluacin
Costos
de fallas externas
Control de diagnstico
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As, en el modelo integral mostrado en la figura 16.3, describimos las expectativas del cliente como piedra angular de la estructura completa. Entonces, en este sentido, el modelo puede ser visto como basado en
el cliente. Tambin, el modelo intenta capturar (como costos de fallas externas) diversos costos asociados
con clientes insatisfechos.
Componente financiero
Usted notar que el reporte de la informacin del costo de calidad es un elemento clave de la estructura integral que se mostr en la figura 16.3. De hecho, desglosamos la informacin del costo en cuatro categoras
separadas para dar prominencia a los distintos tipos de costos de calidad en que incurren las organizaciones. Este enfoque financiero a la administracin y control de calidad, conocido como costo de calidad, se
trata con mayor detalle ms adelante en el captulo.
Ciclos de retroalimentacin
Usted notar que la estructura integral ilustrada en la figura 16.3 contiene diversos ciclos de retroalimentacin, diseados para informar futuras decisiones y para respaldar la meta general de la organizacin
de mejora continua. As, por ejemplo, el modelo completo ayuda en forma continua a la organizacin a
comprender mejor las expectativas del cliente y, a su vez, establece metas de calidad apropiadas para la
organizacin.
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APLICACIN REALLas compaas farmacuticas utilizan Seis Sigma a travs de su cadena de valor
para acelerar el tiempo al mercado, reducir los costos y abordar las ineficiencias
de manufactura
Como se pudo observar en la figura 16.3, las metas de calidad reales que se adoptan en la organizacin son
afectadas principalmente por las demandas del cliente, es decir, el nivel de calidad (incluida la funcionalidad
del producto) que el grupo de clientes objetivo est dispuesto a pagar. En esta seccin analizamos dos
enfoques para traducir las demandas del cliente en metas relacionadas con la calidad: Estndares de Seis
Sigma y metas frente a estndares de conformidad absoluta.
Seis Sigma12 ha sido adoptado por muchas organizaciones como el principio gua que impulsa las mejoras
en productos, servicios y procesos (por ejemplo, desarrollo de producto, logstica, ventas, marketing y distriSeis Sigma
bucin). Seis Sigma tal vez puede definirse mejor como un enfoque de mejora de proceso de negocios
estrategia general para
que busca encontrar y eliminar las causas de los defectos y los errores, reducir los tiempos del ciclo y
acelerar las mejoras
los costos de produccin, mejorar la productividad, cumplir mejor con las expectativas del cliente y alcanzar
y alcanzar niveles
una utilizacin de activos ms elevada y mayores retornos de la inversin en las operaciones de manufactura
de desempeo sin
y de servicio.13
precedente, al enfocarse
en caractersticas que
Rudisill y Clary14 ofrecen los siguientes ejemplos reales de mejoras realizadas por el movimiento hacia
son crticas para los clientes Seis Sigma:
e identificar y eliminar
las causas de los errores
o los defectos en
los procesos.
Reduccin de los desechos en una planta de manufactura de cojinetes de bolas y en la capacidad de una
planta de ensamble.
Identificacin y reduccin de inventario de refacciones innecesario para una planta de vasos de papel.
Reduccin de los defectos y la variacin del producto en una planta de terminado textil.
Reduccin de los tiempos programados para el desarrollo de un producto y el aumento de la escala en
una compaa farmacutica.
Reduccin en el tiempo de espera para la notificacin de aprobacin de prstamos (del banco).
Seis Sigma est basado en una metodologa simple de solucin de problemas, DMAIC (Definicin,
Medicin, Anlisis, Mejoramiento y Control, por sus siglas en ingls: Define, Measure, Analyze, Improve
and Control). Por lo general, la aplicacin de Seis Sigma se realiza al utilizar equipos multifuncionales,
12
Seis Sigma es una marca registrada en forma federal y marca de servicios de Motorola, Inc.
J.R. Evans y W.M. Lindsay, An Introduction to Six Sigma and Process Improvement, Mason, OH, South-Western, 2005, p. 3.
14 F. Rudisill y D. Clary, The Management Accountants Role in Six Sigma, en Strategic Finance, noviembre de 2004, pp.
35-39.
13
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ms o menos en una base de proyecto de consulta. En la etapa de diseo del proyecto, el equipo de Seis
Sigma define el problema y el alcance del mismo (por ejemplo, especifica lo que el proyecto producir). En
la etapa de medicin, el equipo rene datos de desempeo del proceso relevante. En la etapa de anlisis, el
equipo trata de descubrir las causas de raz de un problema subyacente de calidad. A esto le sigue la etapa
de mejorar, en la que se generan y luego se ponen en prctica soluciones a los problemas subyacentes. Por
ltimo, en la etapa de control del proyecto, los controles apropiados se ponen en su lugar para asegurar que
el problema identificado no vuelva a ocurrir.
Motorola, Inc. fue el pionero del concepto de Seis Sigma como un enfoque estructurado para evaluar y
mejorar la calidad del producto y del servicio. En la actualidad, este enfoque ha ganado notoriedad y credibilidad debido a su adopcin por parte de empresas como Allied Signal y General Electric. El trmino Seis
Sigma en realidad viene de estadsticas: en una distribucin normal, el rea fuera de +/ seis desviaciones
estndar de la media es muy pequea. Desde el punto de vista de control, podemos expresar esta rea en
trminos del nmero relativo de defectos. Una interpretacin de una expectativa de calidad de Seis Sigma
es de aproximadamente 3.4 defectos por milln de productos fabricados.15
El movimiento de, digamos, un nivel de calidad de 3 sigma a uno de 6 sigma es impresionante. Por
ejemplo, suponga que su banco rastrea el nmero de errores asociados con cheques escritos en el banco
por sus clientes. Si el banco encuentra, digamos 12 errores por cada 1 000 cheques procesados, esto es
equivalente a una tasa de errores de 12 000 por milln, niveles en algn lugar entre 3.5 y 4 sigma! Como
sealan Evans y Lindsay,16 un cambio de 3 a 4 sigma representa una mejora en calidad de 10 veces; un
cambio de 4 a 5 sigma, una mejora de 30 veces y un cambio de 5 a 6 sigma, una mejora de 70 veces. Por
esta razn, no es probable que Seis Sigma sea la meta para todos los procesos y operaciones. La expectativa
de calidad apropiada es una funcin de la importancia estratgica del proceso y los costos anticipados de
llevar el proceso a un nivel ms elevado de calidad.
15
Como lo muestran Evans y Lindsay (2005, pp. 36-38), la interpretacin anterior es una interpretacin aproximada de la base
estadstica de Seis Sigma. Esto es, muestran que la especificacin general para un nivel de calidad de k-Sigma es el siguiente:
k desviacin estndar del proceso = Tolerancia/2.
16 Ibid, p. 39.
17 Esta discusin est adaptada de P.C. Brewer y J.E. Eighme, Using Six Sigma to Improve the Finance Function: Here Are
Some Tips for Success, Strategic Finance, mayo de 2005, pp. 27-33.
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APLICACIN REAL Puede utilizarse Seis Sigma para incrementar los ingresos?
Muchas organizaciones en la actualidad utilizan los principios de Seis
Sigma para mejorar la eficiencia de produccin y para disminuir los costos. Otros lo utilizan para mejorar los procesos de servicio. Sodhi y Sodhi
(2005) proporcionan un ejemplo reciente de un fabricante global de equipo
industrial que aplic el rigor de Seis Sigma para aumentar los ingresos.
La compaa en cuestin ofrece una lnea de producto diversa, con
muchos productos fabricados de acuerdo con las especificaciones del
cliente. Cada venta tiene su propio descuento autorizado en forma individual y por tanto su propio precio de factura. Con decenas de miles de
transacciones de ventas por ao, la tarea de asegurarse de que cada factura
concuerde con la lista y los precios aprobados es en realidad intimidante.
La compaa ya haba experimentado el xito en la aplicacin de los
principios de Seis Sigma a sus operaciones de manufactura. De hecho,
varios individuos dentro de la compaa haban ganado certificaciones de
Seis Sigma (Cinta Verde, Cinta Negra). Entonces la compaa decidi aplicar en una base piloto, un enfoque de Seis Sigma a su proceso de fijacin
de precios.
El proyecto en cuestin incluy un equipo interdisciplinario (tecnologa
de la informacin, ventas, precios, finanzas y marketing) y cinco pasos de
Seis Sigma llamados DMAIC: Definicin (el equipo decidi que un defecto
deba ser definido como una transaccin facturada a un precio menor que
el departamento de precios haba aprobado); Medicin (el equipo desarroll un mapa del proceso de establecimiento de precios, que incluy seis
pasos secuenciales; en teora, el proceso era simple, pero en la prctica
con frecuencia se tomaron atajos y la calidad de la informacin disponible
en diversas etapas se consider deficiente); Anlisis (el equipo utiliz una
matriz de causa y efecto en cada una de las seis etapas para describir las
posibles causas por la falta de control); Mejorar (Improve) (la meta aqu
fue disminuir el nmero de precios no aprobados sin crear un proceso de
aprobacin oneroso); y Control (en el caso actual, la compaa estableci un proceso de revisin mensual para asegurarse de que la compaa
experimentaba precios de transaccin ms elevados, menos excepciones
de precios y ninguna prdida en la participacin de mercado).
El resultado general? La meta original fue incrementar los ingresos de
ventas en 500 000 dlares al ao. Sin embargo, en slo seis meses los ingresos haban aumentado de manera sorprendente en 5.8 millones de dlares,
la mayora de los cuales fueron directamente a los resultados. Como tal, la
compaa ahora utiliza el establecimiento de precios Seis Sigma a travs de
la organizacin completa.
Fuente: M.S. Sodhi y N.S. Sodhi, Six Sigma Pricing, Harvard Business Review,
mayo de 2005, pp. 135-142.
Un enfoque alternativo para definir las expectativas de calidad o las tolerancias del producto, es elegir entre
rango aceptable de una carac- las metas y los estndares de conformidad absoluta. Una ventaja de estos ltimos es que son consistentes
terstica de calidad, como el
con el uso de las funciones de prdida de calidad de Taguchi para fines de control, un tema que se trata en
espesor (medido, por ejemplo,
el apndice A.
en centmetros).
Conformidad con la meta
conformidad con una
especificacin de calidad
expresada como un rango
especificado alrededor
del objetivo.
La conformidad con la meta es la concordancia con la especificacin de calidad expresada como un rango especfico alrededor del objetivo. El objetivo es el resultado ideal o deseable de la operacin. El rango
alrededor del objetivo se conoce como tolerancia de calidad.
Por ejemplo, el objetivo para un proceso de produccin para fabricar una hoja de metal de 0.5 pulgadas
es un ancho de 0.5 pulgadas para todas las hojas de metal producidas. Al reconocer que cumplir todas las
veces con el objetivo es difcil, una empresa con frecuencia especifica un rango de tolerancia. Una empresa
que especifica una tolerancia de + .05 pulgadas cumple con el estndar de calidad cuando el espesor de sus
productos est entre .55 y .45 pulgadas.
Este enfoque supone que el cliente aceptara cualquier valor dentro del rango de tolerancia. As, el
enfoque supone que los costos relacionados con la calidad no dependen del valor actual de la caracterstica
de calidad, siempre y cuando este valor caiga dentro del rango especificado. Con el rango especificado
permitido para las variaciones, la administracin espera que toda la produccin est dentro de este rango.
En la figura 16.4 se describen las especificaciones de conformidad con las metas para el ejemplo de la hoja
de metal.
Figura 16.4
Conformidad con las metas
Prdida
Sin prdida
Prdida
Valor
Lmite
objetivo superior
.50
.55
Tolerancia
Espesor
Lmite
inferior
.45
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La conformidad absoluta con la calidad o el enfoque de la calidad robusta busca que todos los productos o
servicios cumplan con el valor objetivo de manera exacta, sin ninguna variacin. Una conformidad absoluta requiere que todas las hojas de metal tengan un espesor de 0.5 pulgadas, no 0.5 + .05 pulgadas o incluso
0.5 pulgadas + .0005 pulgadas. En la figura 16.5 se muestra el enfoque de calidad robusta. Este enfoque
supone que entre menos se alejen del valor objetivo, mejor ser la calidad.
Se supone que las variaciones del valor objetivo tienen consecuencias econmicas negativas. La condicin robusta en la calidad viene con cumplir en forma exacta con el objetivo de modo consistente. Cualquier desviacin del objetivo es vista como una falla de calidad y debilita la calidad general del producto
o servicio.
Figura 16.5
Conformidad absoluta
(enfoque de calidad
robusta)
Prdida
Prdida
.5
Valor objetivo
18 Evans
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Figura 16.6
Densidad de color
de los aparatos de TV
Sony fabricados
en la planta de San Diego
y en la de Tokio
Fuente: J.R. Evans y W.M.
Lindsay, The Management
and Control of Quality, 6.
ed., South-Western, 2005,
p. 113.
Planta
de Tokio
.45
Planta
de San Diego
.50
Objetivo
Lmites de tolerancia
.55
Sin embargo, el costo de calidad promedio (prdida) por unidad en la planta de San Diego fue de 0.89
dlares ms alto que la de la planta japonesa. Una razn para el costo de calidad ms elevado por unidades
producidas en la planta de San Diego fue la necesidad de un servicio de campo ms frecuente. Es ms probable que los clientes se quejen cuando la densidad est ms lejos del valor objetivo. Aunque la planta en
Tokio tuvo una tasa de rechazos ms elevada, experiment menores costos de garanta y reparacin por
sus productos. Para empresas que desean lograr una rentabilidad y satisfaccin del cliente a largo plazo, la
conformidad absoluta es un mejor mtodo.
Como se indic en la figura 16.3 hay dos situaciones importantes en las que los contadores pueden proporcionar informacin financiera relevante como parte de una estructura integral para administrar y controlar
los costos de calidad: datos del costo relevante (e ingresos) para fines de toma de decisiones y reportes del
costo de calidad (COQ).
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Figura 16.7
Ejemplos de costos
de calidad
Hasta mediados de la dcada de 1980, los costos de calidad se encontraban esencialmente enterrados en
los estados financieros de una compaa. Algunos costos aparecan en cuentas de costos indirectos (por
ejemplo, costos de pruebas del producto, inspeccin de materiales, desperdicio normal), mientras que otros
costos de calidad se incluan como parte de las erogaciones generales y de administracin. Cuando estn
garantizados, los sistemas de contabilidad de costos tradicionales, tanto de rdenes de produccin como de
procesos, informan de manera separada el costo del desperdicio anormal.
Sin embargo, como se indic en la figura 16.3 los costos de calidad estn asociados con actividades
a travs de la cadena de valor, desde el diseo de los procesos de trabajo hasta la produccin de salidas
(productos y servicios) para entrega de las salidas a los clientes. As, los costos de calidad incluyen costos asociados con funciones de respaldo como la del diseo del producto, compras, relaciones pblicas y
servicios al cliente. El gur de la calidad Joseph Juran fue probablemente el primero en crear una visin
ms expansiva de los costos de calidad. De acuerdo con Juran, los costos de calidad (COQ) para una organizacin son los costos de actividades asociadas con prevencin, identificacin, reparacin y rectificacin
de mala calidad, as como los costos de oportunidad de la produccin perdida y las ventas perdidas como
un resultado de la mala calidad. En la figura 16.7 se proporcionan ejemplos de los componentes del costo
total de la calidad.
Costos de prevencin
Los costos de prevencin son los que se generan al evitar que ocurran defectos de calidad. Los costos de
prevencin incluyen lo siguiente:
Costos de capacitacin en calidad. Los costos en que se invierte para realizar programas de capacitacin internos y para que los empleados participen en programas externos para asegurar una adecuada
produccin, entrega y mantenimiento de productos y servicios para mejorar la calidad. Estos costos
incluyen sueldos y salarios por el tiempo empleado en la capacitacin, los costos de instruccin, las
erogaciones del personal administrativo y diversos abastecimientos, as como los costos de preparacin
de folletos y manuales de instruccin.
Costos de mantenimiento de equipo. Los costos en que se invierte al instalar, calibrar, mantener, reparar e inspeccionar el equipo de produccin.
Costos del seguro del proveedor. Los costos en que se invierte para asegurar que los materiales, componentes y servicios recibidos cumplan con los estndares de calidad de la empresa. Estos costos incluyen costos de seleccin, evaluacin y capacitacin de los proveedores para cumplir con los requisitos de
la TQM.
Costos de sistemas de informacin. Los costos generados por desarrollar requerimientos de informacin y medicin, auditora e reporte de informacin acerca de la calidad.
Costos de prevencin
Capacitacin
Sueldos del instructor
Equipo de pruebas
Cuotas por capacitacin externa
Sueldos y salarios por el tiempo empleado en capacitacin
y educacin
Planeacin y ejecucin de un programa de calidad
Salarios
Costo de reuniones/Crculos de calidad
Inversiones
Rediseo de producto
Mejoramiento de los procesos
Mantenimiento del equipo
Costos por fallas internas
Eliminacin de desechos (costo neto)
Reproceso (materiales, mano de obra, costos indirectos)
Prdidas debido a degradaciones*
Costos de reinspeccin
Prdidas debido a las interrupciones de trabajo*
Costos de evaluacin
Inspeccin de materias primas
Inspeccin del trabajo en proceso
Inspeccin de artculos terminados
Equipo de prueba
Depreciacin
Sueldos y salarios
Mantenimiento
Software
Costos de fallas externas
Devoluciones de ventas y descuentos
Costo de garanta/servicio de campo
Margen de contribucin de pedidos de ventas
cancelados
Margen de contribucin de pedidos de ventas
perdidos
Retiros de productos
Demandas de responsabilidad de productos
* Costos de oportunidad.
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Crculo de calidad
pequeo grupo
de empleados de la misma
rea de trabajo que se
renen con regularidad para
identificar y resolver
problemas relacionados
con el trabajo y para poner
en prctica y vigilar
soluciones a los problemas.
Costos de evaluacin
(deteccin)
erogaciones dedicadas
a la medicin y anlisis
de los datos para determinar
la conformidad
de las salidas con
las especificaciones.
Rediseo de producto y mejoramiento de procesos. Costos en que se invierte para evaluar y mejorar
los diseos del producto y los procesos de operacin para simplificar los procesos de produccin o reducir o eliminar los problemas de calidad.
Crculos de calidad. Costos en que se invierte para establecer y operar crculos de control de calidad
para identificar problemas de calidad y para ofrecer soluciones para mejorar la calidad de productos y
servicios.
Costos de evaluacin
Los costos de evaluacin (deteccin) son costos dedicados a la medicin y anlisis de informacin para
determinar la conformidad de las salidas con las especificaciones. Se invierte en estos costos durante la
produccin y antes de las entregas a los clientes. A travs de la medicin, anlisis y vigilancia de los procesos de manufactura y el examen de productos y servicios antes de la entrega, las empresas identifican los
productos defectuosos y aseguran que todas las unidades cumplan o excedan los requerimientos del cliente.
Los costos de evaluacin incluyen lo siguiente:
Costo de prueba e inspeccin. Costos en que se invierte al probar e inspeccionar los materiales entrantes, trabajo en proceso y artculos terminados y el costo en que se invierte al inspeccionar la maquinaria;
tambin, pruebas de campo de los productos en la localidad del consumidor.
Pruebas de equipo e instrumentos. La inversin que se lleva a cabo para adquirir, operar o mantener
instalaciones, software, maquinaria e instrumentos para prueba o evaluacin de la calidad de productos,
servicios o procesos.
Los costos de fallas internas se generan al corregir procesos defectuosos o productos defectuosos que
se encuentran a travs de la evaluacin antes de la entrega a los clientes. Estos costos no agregan valor e
incluyen:
Costos de accin correctiva. Costos por tiempo empleado para encontrar la causa de la falla y corregir
el problema.
Reproceso y costos de desechos (neto). Costos de materiales, mano de obra y costos indirectos por
desechos, reproceso y reinspeccin.
Costos de procesos. Costos generados al redisear el producto o los procesos, tiempo muerto de maquinaria no planeado por ajuste y produccin perdida debido a la interrupcin del proceso por reparacin o
reproceso.
Costos de aceleracin. Costos en que se invierte para acelerar las operaciones de manufactura debido
al tiempo empleado en reparar o reprocesar.
Costos de reinspeccin y repeticin de pruebas. Los sueldos, salarios y erogaciones en que se invierte
durante la reinspeccin o repeticin de pruebas de los items reprocesados o reparados.
Contribuciones perdidas debido a una mayor demanda en los recursos restringidos. Los recursos
restringidos que se erogan en unidades defectuosas aumentan el tiempo del ciclo y reducen la salida
total. Las contribuciones perdidas por las unidades no producidas debido a una falta de disponibilidad
de los recursos restringidos reducen el potencial de la utilidad de operacin de la empresa.
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Los costos de fallas externas son los costos relacionados con los defectos de calidad detectados luego de
que productos o servicios inaceptables llegan al cliente. Los costos de fallas externas incluyen lo siguiente:
Costos de reparacin o reemplazo. La reparacin o el reemplazo de productos defectuosos devueltos.
Costos por el manejo de quejas y devoluciones del cliente. Salarios y costos indirectos de administracin del departamento de servicio al cliente; rebaja o descuento otorgado por mala calidad; y cargos de
fletes por los productos devueltos.
Costos de retiro del producto y responsabilidad del producto. Costos de administracin por el manejo de retiro de productos, reparaciones o reemplazos; costos legales y acuerdos que resultan de las acciones legales.
Ventas perdidas y mala voluntad del cliente por salidas defectuosas. Prdida en los mrgenes
de contribucin por cancelacin de pedidos, ventas perdidas y disminucin en la participacin de
mercado.
Costos de la reparacin de la reputacin. El costo de actividades de marketing para minimizar los
daos de una reputacin manchada y para restablecer la imagen de la empresa y su reputacin.
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En forma ideal, cada costo de calidad debe tener su propia cuenta para que la informacin de costos de
calidad est disponible de inmediato y no enterrada entre una diversidad de cuentas. Estas cuentas de costos
de calidad son la fuente de la informacin de los costos de calidad.
Ingeniera
de diseo
Compras
Produccin
Finanzas
Contabilidad
Otros
Totales
Porcentaje
de ventas
Costos de prevencin
Planeacin de la calidad
Capacitacin
Otros
Costos de evaluacin
Prueba e inspeccin
Instrumentos
Otros
Costos de fallas internas
Desechos
Reproceso
Otros
Costos de fallas externas
Devoluciones
Retiros de producto
Otros
Totales
19 Adaptado
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Figura 16.9
Reporte del costo de
calidad (COQ)
de Bally Company
Ao 2
Costos de prevencin
Capacitacin
Planeacin de la calidad
Otras mejoras de la calidad
Evaluacin de proveedores
Total
Costos de evaluacin
Pruebas
Medicin del desempeo de la calidad
Vigilancia de proveedores
Encuestas de clientes
Total
Costos de fallas internas
Reproceso y rechazo
Reinspeccin y repeticin de pruebas
Fallas de equipo
Tiempo muerto
Total
Costos de fallas externas
Seguros de responsabilidad del producto
Reparaciones en garanta
Prdidas de clientes (estimadas)
Total
Costos de calidad total
Ventas totales
90 000
86 000
60 000
40 000
$ 276 000
Ao 0
12 000
100 000
60 000
30 000
$ 310 000
55 000
35 000
30 000
20 000
$ 140 000
70 000
100 000
600 000
$ 770 000
1 496 000
$9 000 000
3.07%
20 000
20 000
40 000
30 000
$ 110 000
3.44%
100 000
80 000
10 000
10 000
$ 200 000
1.56%
150 000
30 000
50 000
50 000
$ 280 000
8.56%
16.62%
100%
250 000
120 000
1 400 000
$1 770 000
$2 360 000
$8 000 000
Cambio de porcentaje
1.38%
350%
330
50
33
151
2.5%
20
25
500
200
55
3.5%
(63)
16
(40)
(60)
(50)
22.13%
29.50%
100%
(72)
(17)
(57)
(56)
(37)
Como se puede ver por el anlisis anterior, se necesitan datos financieros relevantes para guiar la toma
de decisiones sobre las inversiones y para planear y controlar los costos relacionados con la calidad. Sin
embargo, como se indic en la figura 16.3, los datos de desempeo no financiero tambin tienen un papel
importante en una estructura integral para administrar y controlar los costos de calidad.
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Porcentaje de resultados de primera ronda (por ejemplo, porcentaje de la salida inicial que cumple con
los estndares de calidad).
Nmero de partes defectuosas producidas (por ejemplo, partes por milln, ppm).
Tiempo activo de mquina (o tiempo muerto de mquina).
Tendencia de cantidad en dlares de inventario mantenido.
Rotacin de empleados (por ejemplo, nmero de empleados que voluntariamente dejan la compaa/
total del nmero de empleados).
Registro de seguridad (por ejemplo, nmero de accidentes al mes, nmero de das desde el ltimo
accidente).
Throughput (por ejemplo, salidas productos o servicios fabricados y entregados a los clientes).
Tiempo de respuesta al cliente (CRT, por sus siglas en ingls: customer response time) (por ejemplo, el
lapso total entre el momento en que un cliente coloca un pedido y el momento en que el cliente recibe
los artculos terminados; este tiempo total puede desglosarse en tres componentes: tiempo de recepcin,
tiempo de manufactura y tiempo de entrega).
Tiempo de produccin (manufactura) (por ejemplo, la diferencia entre el momento en que un pedido se
recibe en manufactura y el momento en que el pedido se completa).
Eficiencia del tiempo del ciclo (por ejemplo, razn del tiempo empleado en actividades que agregan
valor frente a la suma de tiempo empleado en actividades que agregan valor y actividades que no
agregan valor; tambin conocido como razn de tiempo de throughput o eficiencia en el ciclo del
proceso).
Eficiencia en throughput (por ejemplo, la razn de throughput en relacin con los recursos utilizados).
Producto nuevo (o servicio), tiempo de desarrollo.
Usted notar que muchas de las medidas anteriores se relacionan con la eficiencia del proceso. El
mejoramiento de la calidad debe mejorar muchas, si no es que todas estas medidas. En la prctica real,
la responsabilidad de poner en prctica cambios en los procesos diseados para mejorar estas medidas se
asigna a equipos multifuncionales. Ms an, por lo general se utilizan ciertos tipos de benchmark, ya sea
internos o externos, como estndar contra el cual medir el desempeo real.
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donde
OT = llegadas puntuales
DB = abordajes negados
MB = mal manejo de equipaje
CC = quejas de los clientes
Pesos respectivos = 8.63, 8.03, 7.92 y 7.17
2005 AQR
Puntuacin
Lugar
Jet Blue
1.88
1
Air Train
0.99
2
Independence Air
1.05
3
U.S. Airways
2.77
15
COMAIR
2.96
16
Atlantic Southeast
4.68
17
Promedio de la industria 1.73
2004 AQR
Puntuacin
0.59
0.76
N/A
1.55
3.27
4.10
1.38
Lugar
1
2
12
15
16
Fuente: B.D. Bowen y D.E. Headley, 2006 Airline Quality Rating, abril de 2006, disponible en www.aqr.aero/aqrreports/AQR2006final.pdf
Como se indic en la figura 16.3, una estructura integral para administrar y controlar la calidad confa en el
uso de un nmero de tcnicas para detectar la mala calidad y luego tomar acciones correctivas apropiadas.
Estas tcnicas vienen principalmente del campo de la administracin de operaciones. En general, usted
puede pensar de estas tcnicas, que adoptan una sola meta general: mejoramiento de los procesos. Como
parte de un equipo interdisciplinario de implementacin de diseo, los contadores administrativos necesitan tener al menos un conocimiento rudimentario y comprensin de estas tcnicas.
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Una vez que se ha especificado un conjunto apropiado de indicadores del desempeo no financiero, la
administracin necesita determinar cmo analizar los datos que recopila. La meta general es determinar
cuando el proceso subyacente no est en control y, por tanto, en necesidad de correccin. Una forma de
lograr esto es a travs del uso de los grficos de control.
Un grfico de control representa observaciones sucesivas de una operacin, tomada en intervalos constantes para determinar si todas las observaciones caen dentro del rango especificado para la operacin. La
operacin puede ser una mquina, una estacin de trabajo, un trabajador individual, una clula de trabajo,
una parte, un proceso o un departamento. Los intervalos pueden ser periodos, lotes, corridas de produccin
u otras demarcaciones de la operacin.
Un grfico de control tpico tiene un eje horizontal que representa unidades, intervalos, nmeros de lote
o corridas de produccin y un eje vertical que denota una medida de conformidad con la especificacin
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Una carta
de funcionamiento
muestra las tendencias
en las mediciones de
la calidad a travs
del tiempo.
de la calidad. La medida vertical tiene un rango permisible de variaciones, que se conocen como lmites
superiores y lmites inferiores, respectivamente. En la figura 16.10 se encuentran grficos de control para la
fabricacin de brocas de taladro de 1/8 de pulgada en tres estaciones de trabajo.
Suponga que una empresa ha determinado que todas las brocas de taladro deben estar dentro de .0005
pulgadas del dimetro especificado. Todas las unidades de la estacin A estn dentro del rango especificado
(+.0005) y no es necesaria una investigacin posterior. Tres unidades de la estacin de trabajo B estn
fuera del rango especificado, una indicacin de que no todas las operaciones en la estacin de trabajo B
estn bajo control. La administracin debe investigar la causa de la desviacin para evitar fallas de calidad posteriores. Aunque todas las unidades producidas por la estacin de trabajo C estn dentro del rango especificado aceptable para la empresa, el grfico de control revela que las caractersticas de calidad de
la estacin de trabajo C se mueven en direccin ascendente. (Si se utiliza de esta manera, el grfico de control con frecuencia se llama carta de funcionamiento. Una carta de funcionamiento muestra la tendencia de
las observaciones al paso del tiempo.) La administracin puede querer iniciar una investigacin porque las
tendencias sugieren que en el futuro prximo es muy probable que la operacin produzca brocas de taladro
fuera del rango especificado.
Cuando la lnea central y los lmites en un grfico de control se determinan a travs de un proceso estadstico, el grfico de control es un grfico de control de calidad estadstico (SQC) o un grfico de control
de proceso estadstico (SPC). Los grficos de control presentados en la figura 16.10 son grficos SQC (o
SPC) si la lnea en el centro, 0.125, se determina al calcular la media aritmtica (, que se lee mu) si las
observaciones y los lmites, 0.1255 y 0.1245, se determinan con base en la desviacin estndar ( que se
lee sigma) de las observaciones. Por ejemplo, la desviacin estndar de las brocas de taladro es digamos
0.00025 y la empresa ha determinado que las variaciones dentro de dos desviaciones estndar son aceptables. As, los lmites son 2 o 0.125 2 .00025, que son 0.1255 y 0.1245 para lmites superiores
e inferiores, respectivamente.
Una empresa establece los lmites de control superiores e inferiores con base en la experiencia, tecnologa,
expectativas del cliente y anlisis de costo y beneficio que determinan el alcance de las variaciones
dentro de las cuales la empresa est dispuesta a aceptar o tolerar. El propsito de un grfico de control
es distinguir entre las variaciones aleatorias y las no aleatorias. Un proceso se considera que est en control
estadstico si ninguna observacin de muestra se encuentra fuera de los lmites establecidos. Las variaciones que caen dentro de los lmites establecidos se consideran variaciones aleatorias, as que no se requiere
una investigacin posterior. Las observaciones fuera de los lmites pueden sealar fallas en la calidad.
Figura 16.10
ESTACIN DE TRABAJO A
.1255
Tamao
Grfico de control
de brocas de taladro de
1/8 pulgada
Lmite superior
.125
Lmite inferior
.1245
Unidades
ESTACIN DE TRABAJO B
Tamao
.1255
Lmite superior
.125
Lmite inferior
.1245
Unidades
ESTACIN DE TRABAJO C
Tamao
.1255
Lmite superior
.125
Lmite inferior
.1245
Unidades
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Sin embargo, para observaciones dentro de los lmites establecidos que se consideran aleatorios, las
observaciones no tienen que mostrar ningn patrn o corrida aparente, con un nmero aproximadamente
igual de observaciones por arriba y por abajo de la lnea central y la mayora de los puntos que se acercan
a la lnea central. Un proceso puede estar fuera de control si las observaciones muestran tendencias, ciclos,
grupos o cambios sbitos sobre la lnea del centro o los lmites de control.
Los grficos de control son tiles para establecer el estado de control y procesos de vigilancia. El colocar
los grficos de control en un rea comn facilita la deteccin temprana de problemas de calidad, promueve
la consciencia de los trabajadores en la situacin de la calidad de sus productos o servicios y alienta una
participacin activa en los esfuerzos por elevar la calidad.
Histograma
Un histograma
es una representacin
grfica de la frecuencia
de los atributos o sucesos
en un conjunto
determinado de datos.
Un histograma es una representacin grfica de la frecuencia de los atributos o eventos en un conjunto dado
de datos. Los patrones o las variaciones que con frecuencia son difciles de ver en un conjunto de nmeros
se vuelven claros en un histograma. En la figura 16.11 se encuentra un histograma de factores que contribuyen a la calidad de los programas identificados por una empresa que fabrica mousse de chocolate.
La empresa ha experimentado una calidad desigual en una lnea de su producto. La empresa identifica
seis factores que contribuyen al problema de calidad: chocolate de baja calidad, mezcla de licor inadecuada,
tamao desigual de los huevos, velocidad desigual de batido, tiempo de batido variable y una refrigeracin
inadecuada despus de la produccin. Identific 210 lotes como de mala calidad. El histograma en la figura
16.11 sugiere que las variaciones en el tamao de los huevos pueden ser el mayor factor en el problema de
calidad, seguido de una velocidad desigual al batir los ingredientes.
Un diagrama de Pareto
es un histograma de la
frecuencia de factores que
contribuyen a un problema
de calidad, ordenado de
mayor a menor frecuencia.
Diagrama de Pareto
Un diagrama de Pareto es un histograma de factores que contribuyen a un problema de calidad en especfico, ordenado del ms al menos frecuente. Joseph Juran observ en la dcada de 1950 que unas cuantas
causas por lo general representan la mayor parte de los problemas de calidad, de ah el nombre Pareto.20
Vase el diagrama de Pareto del problema del mousse de chocolate en la figura 16.12.
Figura 16.11
70
Histograma de un
problema de calidad:
Factores que contribuyen
60
Frecuencia
50
40
30
20
10
0
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Pareto, un economista italiano del siglo xix observ que 80% de la riqueza en Miln era poseda por 20% de sus residentes.
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Un diagrama de Pareto no slo revela la frecuencia de los factores asociados con un problema de calidad
sino que tambin proporciona una ayuda visual til. Un diagrama de Pareto incluye una curva que muestra
el nmero acumulativo de causas, como se muestra en la figura 16.12. Por medio de un diagrama de Pareto,
la administracin puede separar las pocas causas principales de los problemas de calidad de las muchas triviales e identificar reas que contribuyen ms a una mala calidad. As, la administracin puede enfocar sus
esfuerzos a reas que es probable que tengan el mayor impacto en la mejora de la calidad. Por ejemplo, la
lnea acumulativa en la figura 16.12 muestra que el tamao inadecuado del huevo y la velocidad equivocada
de batido representan 110 problemas de calidad en la fabricacin del mousse de chocolate. Para mejorar
la calidad, es muy probable que la administracin exija que todos los proveedores entreguen huevos de un
tamao uniforme y que el personal de operacin regule la velocidad de las batidoras.
El diagrama de causa y efecto (tambin llamado de esqueleto de pescado), organiza una cadena de causas
y efectos para descifrar las causas de raz de un problema de calidad identificado. Karou Ishikawa descubri que para situaciones con una diversidad de factores, la cantidad de factores que influan en un proceso
o contribuan a un problema de calidad, con frecuencia era abrumadora. Desarroll diagramas de causa y
efecto como un apoyo de organizacin.21
Un diagrama de causa y efecto consiste de una espina, costillas y huesos. En el extremo de la derecha
de la espina horizontal est el problema de calidad con el que se trata. La espina conecta las causas con el
efecto, el problema de calidad. Cada rama o costilla que seala hacia la espina describe una causa principal
del problema. Los huesos que apuntan hacia cada costilla son los factores que contribuyen a la causa. En la
figura 16.13 ilustramos la estructura general de un diagrama de causa y efecto.
Las causas principales tpicas de los problemas en las operaciones de manufactura son:
Mquinas
Materiales
Mtodos
Mano de obra
Algunos usuarios se refieren a las cuatro categoras principales como 4M.
220
200
Figura 16.12
Acumulado
180
160
Frecuencia
140
120
100
80
60
40
20
0
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
(6)
21
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K. Ishikawa, Guides to Quality Control, 2a. ed., Tokyo: Asian Productivity Organization, 1986.
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Figura 16.13
Causa
Contribuyente
a la causa
Diagrama bsico
de causa y efecto
(esqueleto de pescado)
Problema
de calidad
Causa
En la figura 16.14 mostramos un diagrama de causa y efecto para los problemas de calidad en la manufactura del mousse de chocolate. La empresa identific estas causas principales para una tasa de rechazo
del 20%:
Mquinas
Equipo no calibrado adecuadamente
Funciones del programa de tiempo errticas
Materiales
Los proveedores entregaron huevos de tamao equivocado o de tamaos irregulares
Chocolate de baja calidad
Uso del licor equivocado
Mtodos
Refrigeracin inadecuada de los ingredientes
Ingredientes no agregados en el momento adecuado o en la secuencia prescrita
Precalentamiento inadecuado
Mano de obra
Contratacin de trabajadores nuevos sin experiencia apropiada y no se les brind la capacitacin
adecuada
Los trabajadores fallaron en seguir las instrucciones
Muchas empresas han encontrado que la lluvia de ideas es una tcnica eficaz en la construccin de diagramas de causa y efecto.
Figura 16.14
Diagrama de causa
y efecto para
el problema de calidad
del mousse de chocolate
Mquina
Materiales
Programador
de tiempo
Calibracin
inadecuada
Tamao irregular
de huevos
Chocolate de baja
calidad
No seguir
instrucciones
Refrigeracin
inadecuada
Mtodos
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Programador
de tiempo
20%
tasa
de rechazo
No seguir
instrucciones
Trabajadores
inexpertos
Mano de obra
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de espuma terminados. La instalacin alcanz con rapidez 30% de ganancia en eficacia sobre su predecesora e impuls la capacidad en 50%, todo
en un espacio ms pequeo con menos de dos tercios de la fuerza laboral.
El sistema de manufactura permite a LFI rastrear cada colchn, hasta el
momento en que los robots los oprimen para probar su firmeza con una
precisin numrica.
Fuente: Adam Aston, The Flexible Factory, BusinessWeek, 5 de mayo de 2003,
p. 91.
Resumen
En la competencia global de la actualidad, con ciclos de vida de producto breves y tecnologas y gustos
del consumidor rpidamente cambiantes, las empresas pueden sostener una supervivencia y rentabilidad a
largo plazo slo al fabricar productos de calidad y brindar servicios de calidad.
Brindar calidad es la mejor estrategia para lograr una rentabilidad a largo plazo. Las empresas que
ofrecen productos y servicios de calidad ganan participacin de mercado con el transcurso de los aos; los
estudios muestran que la calidad est positivamente relacionada con el desempeo financiero.
Un producto o servicio de calidad cumple o excede las expectativas del cliente a un precio que ellos
estn dispuestos a pagar. Para alcanzar productos o servicios de calidad, muchas empresas adoptan una
administracin de calidad total, que requiere esfuerzos continuos para que todos en una organizacin comprendan, cumplan y excedan las expectativas de los clientes internos y externos.
Cmo puede la contabilidad agregar valor a la organizacin al respaldar las iniciativas relacionadas con
la calidad de la administracin? Proponemos, en la figura 16.3, una estructura integral que puede utilizarse
para administrar y controlar la calidad de una empresa. Esta estructura comienza y termina con la meta de
cumplir con las expectativas del cliente. Esto es, la estructura implica un proceso iterativo o continuo. Una
funcin principal en este proceso de contabilidad es proporcionar informacin financiera relevante. Identificamos dos de esos ejemplos: informacin del costo relevante (e ingreso) para evaluar el desembolso y
las inversiones en la calidad y la preparacin de los reportes de costos de calidad (COQ). Esa informacin
financiera relacionada con la calidad se complementa con mediciones no financieras internas y externas.
Para detectar la mala calidad (por ejemplo, procesos fuera de control), estos datos pueden analizarse por
medio de cartas de funcionamiento o grficos de control. Los histogramas, los diagramas de Pareto y los
diagramas de causa y efecto pueden utilizarse para fines de control diagnstico, esto es, para identificar la
fuente de los problemas de calidad con el fin de informar acerca de una accin correctiva adecuada.
Los contadores administrativos, con capacitacin y experiencia en anlisis, medicin y reporte de informacin, pueden ayudar a disear y poner en prctica el tipo de sistema de control integral descrito en la
figura 16.3.
Apndice A
Funcin de prdida de calidad de Taguchi
Genichi Taguchi y Y. Wu propusieron el enfoque de conformidad de calidad absoluta como un control de
calidad fuera de lnea.22 Este enfoque presta ms atencin a las actividades del flujo hacia arriba como el diseo del producto y la planeacin de la manufactura o los procesos de operacin. Taguchi cree que estas
dimensiones necesitan perfeccionarse antes de iniciar la manufactura.
Taguchi y Wu tienen la hiptesis de que cualquier variacin de las especificaciones exactas implica un
costo o una prdida para la empresa. Este costo o esta prdida puede describirse en una funcin cuadrtica
similar a la que se muestra en la figura 16.5.
22 Taguchi
y Wu, Introduction to Off-Line Quality Control. Vase tambin Evans y Lindsay, The Management and Control of
Quality, pp. 594-597, y T.L. Albright y H.P. Roth, The Measurement of Quality Costs: An Alternative Paradigm, Accounting
Horizons, junio de 1992, pp. 15-27.
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La funcin de prdida de calidad de Taguchi (QLF, por sus siglas en ingls: quality loss funcion) describe
la funcin de costos asociada con la desviacin de la calidad objetivo. La prdida se vuelve ms grande
conforme la variacin aumenta (una funcin cuadrtica): la prdida total aumenta conforme la magnitud
de una caracterstica de calidad de un producto o servicio se aleja ms del valor objetivo. En una funcin
cuadrtica la prdida se cuadruplica cuando la desviacin del valor objetivo se duplica. Por ejemplo, si la
prdida es de 4 dlares cuando la desviacin es 0.1 del valor objetivo, la prdida ser de 16 dlares cuando
la desviacin se duplica o sea de 0.2 del valor objetivo.
El costo total de las desviaciones del objetivo de calidad incluye costos directos de produccin y servicio y costos de calidad ocultos. Los costos directos son costos como el reproceso, reparacin o reemplazo
de garanta, costos de produccin adicional y prdida en la eliminacin. Las prdidas de calidad oculta
incluyen la insatisfaccin del cliente, prdida de negocios futuros, prdida de participacin de mercado,
costos de ingeniera adicionales, costos de administracin adicionales e inventario adicional.
Por ejemplo, suponga que una empresa ha determinado que ningn cliente aceptar una hoja de metal
que se desve ms de 0.05 pulgadas del valor objetivo en espesor, que el espesor objetivo es de 0.5 pulgadas
y que el costo estimado para la empresa es de 5 000 dlares por cada rechazo de un cliente. El costo de
5 000 dlares para la empresa incluye reparacin o reemplazo, procesamiento, costos de servicio y otros
costos debido a la insatisfaccin del cliente. Entonces
$5 000
0.052
k = $2 000 000
k=
Si el espesor real de una unidad es de 0.47 entonces la prdida total estimada por esa unidad es
L(0.47) = $2 000 000 (0.470.5)2 = $1 800
Sin embargo, si el espesor es de 0.46, entonces la prdida total estimada de la desviacin aumenta a 3 200
dlares de la siguiente forma:
L(0.46) = $2 000 000 (0.460.5)2 = $3 200
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Figura 16A.1
Total estimado
de prdidas de calidad
(1)
Espesor
medido
(2)
(3)
L(x)
Planta A
Prdida
de calidad
Probabilidad
(5)
Planta B
Prdida
ponderada
Probabilidad
0.43
$9 800
0.02
$196
0.46
3 200
0.20
640
0.03
96
0.48
800
0.20
160
0.15
120
0.50
0.20
0.60
0.52
800
0.20
160
0.15
120
0.54
3 200
0.20
640
0.03
96
0.57
9 800
0.02
196
$1 600
$824
Prdida esperada
Prdida
ponderada
prdidas de todas las unidades cuyo valor observado de la caracterstica de calidad se desvi del valor
objetivo.
En forma alternativa, la prdida total debida a las variaciones en la caracterstica de calidad puede determinarse al multiplicar la prdida promedio por unidad por el nmero total de unidades manufacturadas. La
prdida promedio por unidad es aquella esperada debido a variaciones en la caracterstica de calidad. En la
figura 16A.1 se muestran los clculos de las prdidas totales esperadas en dos plantas identificadas como A
y B. Estas dos plantas tienen diferentes distribuciones de probabilidad de desviaciones del valor objetivo,
como se seal en las columnas (3) y (5).
La produccin de la planta A se distribuye equitativamente sobre el rango de 0.46 a 0.54, con ninguna
unidad fuera de los lmites de tolerancia. En contraste, la produccin de la planta B se concentra cerca del
valor objetivo especificado, pero no todas las unidades se encuentran dentro de los lmites de tolerancia.
Albright y Roth muestran que la prdida esperada o promedio por unidad puede determinarse por medio
de la variacin y el cuadrado de la desviacin media del valor objetivo, de la siguiente forma:23
EL (x) = k (2 + D2)
donde:
Suponga que la variacin es de 0.0008 para la planta A25 y 0.000412 para la planta B y que el valor de D
es 0 para ambas plantas.26 As,
Planta A: EL(x)
Planta B: EL (x)
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de San Diego: todas las unidades estn dentro y se distribuyen de manera uniforme sobre los lmites de
tolerancia especificados. La caracterstica de calidad de la planta B es similar a la observada en la planta
de Sony en Japn: no todas las unidades estn dentro de los lmites de tolerancia, sino que la mayora de las
unidades se agrupan alrededor del valor objetivo. Sin embargo, algunas unidades caen fuera de los lmites
de tolerancia. La planta B, al igual que la planta de Sony en Japn, genera un pequeo costo promedio
por unidad. Aunque todas las unidades de la planta A caen dentro de los lmites de tolerancia mientras que
algunas unidades de la planta B estn fuera de los lmites de tolerancia, la planta B tiene una prdida esperada
menor que la de la planta A.
En el ejemplo anterior, la empresa espera que el costo de fallas externas, C2, sea de 5 000 dlares, el costo
para la empresa que sea de 300 dlares si la empresa repara, reprocesa o desecha la unidad defectuosa antes
de embarcar (C1); y la tolerancia del cliente sea 0.05. La empresa entonces establecera la tolerancia en
0.0122, de la siguiente forma:
Tolerancia = 0.05 $300/$5 000 = 0.0122
Trminos clave
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Comentarios
sobre la
administracin
de costos en
accin
Problema de
autoevaluacin
( Para las soluciones,
vaya al final del
captulo.)
$ 55
120
100
68
20
157
67
30
40
88
20
15
35
25
240
Prepare un reporte del costo de calidad (COQ) y clasifique los costos como de prevencin,
evaluacin, fallas internas y fallas externas.
Se requiere:
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Preguntas
16.1 Definir calidad. Para fines de administracin y control, defina los dos componentes principales de la calidad.
16.2Cules son las razones de que el costo de la mala calidad haya alcanzado un nivel epidmico antes de que las
compaas estadounidenses fueran motivadas a hacer algo acerca del problema en 1980?
16.3Qu es la TQM? En qu punto puede una empresa considerar que su esfuerzo est completo para alcanzar
una administracin de calidad total?
16.4Qu es el Premio Malcolm Baldrige National Quality Award y el certificado de ISO 9000? Por qu muchas
empresas en Estados Unidos los buscan?
16.5En qu aspecto son deficientes los sistemas contables tradicionales en trminos de la meta de administrar y
controlar la calidad?
16.6Por qu la mejora continua (Kaizen) es esencial para alcanzar la TQM y crtica para el xito y posicin competitiva de una organizacin?
16.7Describa los elementos principales de una estructura integral para administrar y controlar la calidad, como la
estructura presentada en la figura 16.3.
16.8 Cules son los fines de realizar una auditora de calidad?
16.9Qu se quiere decir con Seis Sigma? Cules son los cinco pasos que se asocian por lo general con las aplicaciones de Seis Sigma?
16.10Qu lineamientos de implementacin puede usted ofrecer para asegurar el xito de los programas Seis
Sigma?
16.11 Describa la conformidad con la meta.
16.12 Analice la diferencia entre la conformidad con la meta y la conformidad absoluta con la calidad.
16.13Taguchi alega que estar dentro de los lmites de especificacin no es suficiente para ser competitivo en la economa global actual. Est usted de acuerdo? Por qu?
16.14Como se indic en la figura 16.3 y el anlisis que le acompaa, es probable que una estructura integral para la
administracin y control de la calidad incluya datos financieros y no financieros. Explique el papel principal
de cada uno en trminos del proceso de administracin de la calidad general. Por ejemplo, es probable que la
informacin financiera sea ms relevante para los administradores o para el personal de operacin?
16.15 Nombre tres costos asociados con cada una de las siguientes categoras de costos:
a) Prevencin
b) Evaluacin
c) Fallas internas
d) Fallas externas
16.16 Cul de las siguientes categoras de costos tiende a incrementar durante los primeros aos de la TQM? Cul
de ellas tiende a disminuir con el paso de los aos debido a una administracin de calidad total exitosa? Por
qu?
a) Prevencin
b) Evaluacin
c) Fallas internas
d) Fallas externas
16.17 Cul es el costo de conformidad? De no conformidad?
16.18 Muchas organizaciones han encontrado que las inversiones en prevencin y evaluacin por lo general resultan
en ahorros de costos importantes en otras reas. Explique este fenmeno.
16.19 Qu funciones tiene el reporte del costo de calidad (COQ) en un programa de mejoramiento de la calidad?
16.20 Nombre y describa brevemente los tres mtodos que las compaas utilizan para identificar o para corregir los
problemas de calidad.
16.21 Qu es un diagrama de causa y efecto? Cul es su propsito principal?
16.22 Cules son las principales causas de los problemas de calidad descritos en un diagrama tpico de causa y
efecto para operaciones de produccin?
16.23 Qu es un diagrama de Pareto? Cul es su funcin?
16.24 Defina los trminos de tiempo cliente-respuesta, tiempo medio de manufactura (ciclo de manufactura) y eficiencia en el tiempo del ciclo (tambin conocido como razn del tiempo de proceso o eficiencia del ciclo de
proceso).
16.25 Como se explic en el captulo, muchas organizaciones en la actualidad adoptan la nocin de la administracin
de la calidad total (TQM), esto es, intentan asegurar una ventaja competitiva a travs de la calidad en toda la
cadena de valor. Analice el papel que tiene la contabilidad administrativa para respaldar la meta de la TQM.
(Nota: Utilice la figura 16.3, como punto de referencia.)
16.26 Defina lo que se quiere decir con el trmino informacin financiera relevante (para fines de toma de decisiones). Dentro del contexto de desembolsos e inversiones relacionados con la calidad, liste algunos de los beneficios ms importantes (ahorros de costos y ganancias en ingresos) que las organizaciones pueden anticipar.
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16.27 D
esde un punto de vista de diseo, cules son algunas de las caractersticas deseables de un sistema de reportes del costo de calidad (COQ)? Es decir, si usted tuviera que disear ese sistema desde cero, cules seran
los atributos clave del sistema?
16.28 De las cuatro categoras en un reporte del COQ, qu categora del costo de calidad es la ms daina para la
organizacin? Por qu es este el caso?
16.29 Proporcione una explicacin breve de la relacin conceptual entre las mejoras de calidad y las mejoras del
desempeo financiero.
16.30 Cmo son las variaciones del proceso y del producto de los indicadores (pronosticadores) de la calidad
estndar?
Ejercicios breves
16.31 U
n cliente coloca un pedido el 1 de enero de 2008. Diez das ms tarde el pedido se recibe por el departamento
de manufactura. Quince das ms tarde, el pedido se inicia en produccin. El tiempo de proceso (manufactura)
es de 20 das para este pedido. El pedido terminado se enva 10 das ms tarde. Para este pedido, cul fue el
tiempo total de respuesta al cliente (CRT)?
16.32 En promedio, el tiempo de manufactura (proceso) que se emplea por pedido es de aproximadamente cuatro
das. Adems, un pedido tpico tarda cuatro das en moverse de un proceso al otro, tres das de almacenamiento
y dos das en inspeccin. Para un pedido promedio, cul es la eficiencia del ciclo de produccin?
16.33 Para un pedido tpico, suponga los siguientes tiempos (en horas): tiempo de almacenamiento (entre los procesos), 5.0; tiempo de inspeccin, 1.0; tiempo de movimiento (de proceso en proceso), 2.0; y tiempo de manufactura (procesamiento), 8.0. Dada esta informacin, cul es la eficiencia del ciclo de produccin?
16.34 (Apndice): Solidtronic, Inc., un fabricante de equipo original, tiene una especificacin de producto de 75 +/ 5.
El costo de servicios de garanta se calcula en 500 dlares por unidad. Cul es el valor de k, el coeficiente del
costo en la funcin de prdida de calidad de Taguchi?
16.35 (Apndice): Refirase a la informacin en el 16.34. Calcule el costo total estimado cuando la caracterstica de
calidad medida, x (por ejemplo, pulgadas, libras, unidades), es 78.
16.36 (Apndice): Refirase a la informacin en el 16.34. Cul es la prdida (costo) esperada por unidad si el proceso de manufactura se centra en una especificacin objetivo con una desviacin estndar de 2?
16.37 Ms adelante se encuentran listados los conceptos del reporte del costo de calidad (COQ) de Watson Products
para el mes pasado.
Categora
Cantidad
Reproceso
$ 725
1 154
786
560
Desperdicio
459
780
695
2008
2009
Costos de prevencin
$ 200
$ 300
+ 50
Costos de evaluacin
210
315
+ 50
190
114
40
1 200
621
48
$1 800
$1 350
25
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Porcentaje de cambio
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a) U
n aumento en los costos de conformidad result en un producto de mayor calidad y, por tanto, una disminucin
de los costos de no conformidad.
b) Un aumento en los costos de inspeccin fue el nico responsable por la disminucin en la calidad.
c) Los costos de calidad como desechos y reproceso disminuyeron en 48%.
d) Los costos de calidad como devoluciones y reparaciones cubiertos en garanta disminuyeron 40%.
e) Los costos de no conformidad aumentaron en 50% y los costos de conformidad disminuyeron en aproximadamente 47%.
16.40 S
uponga que una compaa de televisiones de plasma trabaja en un nivel de tres sigma de calidad en trminos de
cada una de las 100 partes componentes en cada televisin que fabrica. Debido al precio elevado asociado con
estos conjuntos de televisin, la compaa define un defecto de producto como cualquier unidad con uno o ms
componentes defectuosos. (Es decir, una produccin de buena calidad se define como un conjunto de TV con cero
partes defectuosas.) En promedio, cul es la probabilidad de producir una unidad con cero defectos? (Muestre
los clculos.)
Ejercicios
16.41 Reporte del costo de calidad (COQ), opcin mltiple Circule la letra correspondiente a la mejor respuesta a cada
uno de los siguientes conceptos.
1. Todo lo siguiente por lo general estara incluido en un reporte del costo de calidad (COQ), excepto
a) Reclamaciones de garanta.
b) Ingeniera de diseo.
c) Evaluaciones/certificaciones del proveedor.
d) Desembolso por comisin de ventas.
e) Costo de transportacin relacionado con retiros de producto.
2. Un ejemplo del costo de fallas internas es
a) Mantenimiento.
b) Inspeccin.
c) Reproceso.
d) Retiros de productos.
e) Prdida de la buena voluntad del cliente.
3. Los costos relacionados con la calidad del producto son parte de un programa de control de calidad. Un costo
en que se invirti relacionado con la calidad del producto, al detectar productos individuales que no cumplen
con las especificaciones es ejemplo de un
a) Costo de prevencin.
b) Costo de evaluacin.
c) Costo de fallas internas.
d) Costo de fallas externas.
e) Costo de oportunidad.
f) b y e son correctos.
4. E
n aos recientes, se ha puesto mucha atencin en la calidad del producto y el control de calidad total. Cul
de los siguientes conceptos normalmente sera considerado como un costo de calidad (COQ)?
a) Costos en que se invierte al prevenir unidades defectuosas en la produccin.
b) Costos en que se invierte al detectar productos defectuosos durante la produccin.
c)Costo en que se invierte al detectar productos defectuosos fabricados antes de que se embarquen a los
clientes.
d) Costo en que se invierte despus de que los productos defectuosos han sido enviados a los clientes.
e)Costo en que se invierte al abreviar los tiempos de procesamiento de los productos y en alcanzar entregas
puntuales.
5. Las cuatro categoras de costos asociadas con un reporte del costo de calidad (COQ) son
a) Fallas externas, fallas internas, prevencin y acarreo.
b) Fallas externas, fallas internas, prevencin y evaluacin.
c) Fallas externas, fallas internas, conformidad y evaluacin.
d) Garanta, fallas internas, evaluacin y responsabilidad de producto.
e) Garanta, responsabilidad de producto, prevencin y evaluacin.
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6. E
n un reporte del costo de calidad (COQ), el costo continuo de utilizar un proceso de control de calidad estadstico
(SQC, por sus siglas en ingls: statistical quality control) se clasifica como un
a) Costo de falla externa.
b) Costo de falla interna.
c) Costo de capacitacin.
d) Costo de evaluacin.
e) Costo de prevencin.
7. E
n un reporte del costos de calidad (COQ), el costo de los desechos, reproceso y mantenimiento excesivo sera
clasificado como
a) Costo de falla externa.
b) Costo de falla interna.
c) Costo de capacitacin.
d) Costo de evaluacin.
e) Costo de prevencin.
8. Cul de los siguientes puede utilizarse para control diagnstico (por ejemplo, para diagnosticar la causa y las
posibles soluciones para problemas de calidad identificados)?
a) Anlisis de regresin lineal.
b) Presupuestos flexibles y costos estndar.
c) Diagramas de causa y efecto (esqueleto de pescado).
d) Anlisis de estimacin del costo.
e) Funciones de prdida de calidad de Taguchi.
16.42 Interpretacin Seis Sigma A qu probabilidades corresponden cada uno de los siguientes niveles sigma, con
base en una curva normal estndar, 3 sigma, 4 sigma, 5 sigma y 6 sigma? (Nota: Utilice la funcin NORMSDIST
en Excel. Ntese que esta funcin regresa la funcin de distribucin acumulativa normal estndar. La distribucin
tiene una media de 0 (cero) y una desviacin estndar de uno. Verifique las cifras: para 3 sigma, la probabilidad
de dos extremos es igual a 0.27%; para 6 sigma, el nivel de probabilidad de dos extremos es de 0.0000002%).
A qu nivel de defectos por milln corresponde cada una de las dos probabilidades de dos extremos? Cul es
el fin de estos clculos?
16.43. C
alificaciones de calidad: programas de negocios de graduados Usted puede ver de la discusin en el texto que
existen calificaciones de calidad y programas de premios de calidad para diversos tipos de empresas y organizaciones. Algunos de ustedes pueden considerar ingresar en un programa de maestras de administracin de empresas
al terminar sus estudios universitarios. Por tanto, les podra interesar que los programas de negocios de postgrado
en Estados Unidos y en el extranjero estn clasificados por varias publicaciones, incluidos The Wall Street Journal,
BusinessWeek, el Financial Times, el Economist y U.S. News & World Report. Hasta cierto grado, estas fuentes
utilizan distintas mediciones para determinar sus calificaciones de calidad. Desarrolle una lista de criterios que
podran utilizarse para generar clasificaciones de calidad de los programas de postgrado de negocios.
16.44 Detectar la calidad en los programas de negocios A travs de su funcin de acreditacin, AACSB International
(www.aacsb.edu) busca en forma continua mejoras de calidad en el contenido, entrega y administracin de la
educacin de administracin. La AACSB en realidad acredita programas de negocios, a los niveles universitarios y
de postgrado, con base en una evaluacin general de la calidad de estos programas. Como estudiantes, usted puede
haberse formado algunas ideas en relacin a cmo detectar la calidad en un programa de postgrado de negocios. Si
usted estuviera a cargo de desarrollar los estndares de acreditacin para los programas de postgrado de negocios,
qu mediciones especficas de calidad incluira? Esto es, cmo podra detectar la calidad en trminos de un
programa de postgrado de negocios?
16.45 Papel de la contabilidad administrativa en Seis Sigma En este captulo se encuentra un panorama general del
proceso de Seis Sigma que muchas organizaciones utilizan en la actualidad para mejorar servicios y productos.
Uno podra tener la impresin, por el anlisis, de que este tema es ms adecuadamente un tema de administracin
o de administracin de operaciones. Responda a esta posicin al especular en cuanto a la funcin apropiada del
contador administrativo en el proceso de Seis Sigma. (Nota: Utilice como base para estructurar su respuesta en
enfoque de implementacin DMAIC que comnmente se asocia con Seis Sigma.)
16.46 Aplicar los principios de Seis Sigma a la funcin contable Brewer y Eighme (2005) reportan los resultados de un
caso de estudio real de la aplicacin de los principios Seis Sigma para mejorar la funcin contable, en especfico
para mejorar la velocidad con la cual una subsidiaria comunicaba trimestralmente los resultados financieros a su
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casa matriz (para permitir la preparacin de estados financieros consolidados). Suponga que usted est a cargo de
un proyecto de Seis Sigma diseado para abordar este problema. Analice los pasos que tomara como administrador de proyecto para abordar el problema, incluidos los cinco pasos en la estructura DMAIC (diseo, medicin,
anlisis, mejora y control) analizado en el texto. (P.C. Brewer y J.E. Eighme, Using Six Sigma to Improve the
Finance Function, en Strategic Finance, mayo de 2005, pp. 27-33.)
16.47 Costo de los reportes de calidad ambiental En ese captulo se incluye un panorama general de un sistema
de reporte del costo de calidad (COQ). De hecho, dicho sistema ha sido aplicado en la prctica por diversas
compaas. Este ejercicio se refiere a la aplicacin de una estructura de reporte del COQ con la administracin
ambiental.
1. Qu motivacin hay para implemenar un sistema de control y contabilidad ambiental?
2. Proporcione una muestra de costo ambiental de un reporte de calidad que utiliza las cuatro categoras que comprenden un reporte del COQ tradicional (por ejemplo, costos de prevencin, costos de evaluacin/deteccin,
costos de fallas internas y costos de fallas externas).
3. Cree usted que las empresas estaran motivadas a proporcionar a los accionistas informacin contenida en el
reporte del COQ ambiental que usted propuso antes en el inciso 2)? Por qu s o por qu no?
16.48 C
osto de un reporte de calidad ambiental Usted recibe los siguientes costos relacionados con la calidad ambiental:
Capacitacin de empleados
Diseo del producto
Certificacin de proveedores
Inspeccin de procesos
Depreciacin, equipo de control de contaminacin
Mantenimiento de equipo de control de contaminacin
Limpieza de un lago contaminado
Restablecimiento la tierra despus de su uso
Reclamacin de daos en la propiedad
$100 000
140 000
40 000
320 000
400 000
200 000
500 000
700 000
600 000
Se requiere:
1. Prepare un reporte del costo de calidad ambiental para el ao. Determine los subtotales por cada una de las categoras del reporte y exprese cada subtotal como un porcentaje de los desembolsos de operacin totales (10 millones de
dlares) para el ao.
2. Con base en el reporte que usted prepare, a qu conclusiones puede llegar en relacin con el desempeo de calidad
ambiental de la compaa para el ao?
3. Puede usted ofrecer sugerencias a la administracin para el diseo de un sistema de reporte eficaz del costo de calidad ambiental? (Esto es, qu se considerara un buen sistema de reporte?)
16.49 M
ediciones de control no financieras (operativas): Desempeo ambiental Suponga que la compaa para la que
usted trabaja est interesada en poner en prctica una vigilancia integral y un sistema de control en relacin con
el desempeo ambiental. La compaa est convencida de que un desempeo mejorado en esta rea llevar a costos reducidos, una imagen corporativa mejorada, mayor participacin de mercado y por tanto mayores retornos
financieros. Para complementar varios indicadores de desempeo financiero en el rea de calidad ambiental, est
interesada en desarrollar un conjunto de indicadores de desempeo no financiero, que (se espera) motiven mejor
la calidad ambiental. En relacin con este tema, la compaa ha adoptado cinco objetivos estratgicos: minimizar
materiales peligrosos; minimizar el uso de materiales crudos/vrgenes; minimizar las necesidades de energa;
minimizar la liberacin de residuos al ambiente y maximizar las oportunidades de reciclado. Por cada uno de
estos cinco objetivos estratgicos, proporcione al menos dos indicadores de desempeo no financiero que puedan
llevar a un desempeo ambiental mejorado.
16.50 Descripcin grfica: Hay un nivel ptimo de inversin en la calidad o es libre la calidad? Algunos proponentes de la TQM aseveran que la calidad es gratis, es decir, que la calidad es una empresa sin fin y que mejorar la
calidad del producto o servicio reducir la inversin total de una compaa en la calidad. Otros creen que despus
de un punto hay retornos que disminuyen las inversiones adicionales en la calidad. Proporcione una representacin grfica de cada uno de estos argumentos. Complemente sus grficas con explicaciones/interpretaciones
apropiadas.
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16.51 D
iagrama de Pareto (grfica)
nado:
Las siguientes causas de ausentismo para un estudiante son del ao recin termi-
Causa de ausentismo
Nmero de veces
Enfermedad personal
12
Enfermedad de un hijo
26
Emergencia personal
32
Se qued dormido
Visitante inesperado
11
Se requiere: Construya un diagrama de Pareto (grfica). En conjunto con la estructura presentada en la figura 16.3 qu
papel tiene el uso de estos diagramas?
16.52 Histograma del COQ Genova Company clasifica sus costos de calidad en cuatro categoras. Los costos de calidad
(COQ) como un porcentaje del costo de ventas por los ltimos tres aos son los siguientes:
2009
Costos de prevencin
2.00%
2008
4.00%
1.00%
2007
Costos de evaluacin
1.50
2.50
3.00
14.00
23.00
27.00
12.00
18.00
31.00
Se requiere:
1. Utilice
una hoja de clculo para preparar un histograma que muestre las tendencias de los costos de calidad
(COQ) como un porcentaje del costo de ventas.
2. Comente acerca de las tendencias en costos de calidad durante un periodo de tres aos del 2007 al 2009.
3. Qu costo de calidad puede esperar la empresa como un porcentaje de su costo de ventas en el 2010? Explique.
16.53 Clasificacin del costo de calidad
Se requiere: Clasifique cada uno de los siguientes costos en una de las cuatro categoras del costo de calidad:
1. Materiales, mano de obra y costos indirectos de unidades de desecho.
2. Tiempo de ingeniera empleado para determinar las causas de las fallas en cumplir con la especificacin de producto.
3. Sueldos y salarios por el tiempo empleado por parte de los trabajadores en recopilar las mediciones de calidad.
4. Los costos de sistemas de informacin empleados en desarrollar requisitos de datos.
5. Erogacin del personal de oficinas para coordinar los programas de capacitacin.
6. Salarios de miembros de equipos de solucin de problemas.
7. Pago para llegar a un arreglo de una demanda de responsabilidad de producto.
16.54 Clasificacin de costos de calidad
Se requiere: Identifique la categora del costo de calidad por cada uno de los siguientes costos:
1. Materiales, mano de obra y costos indirectos empleados en reprocesar los artculos devueltos.
2. Tiempo muerto de mquina no planeado para corregir una mala alineacin.
3. Sueldos y salarios por el tiempo empleado por los trabajadores para analizar las mediciones de calidad.
4. Primas de tiempo extra que resultan del tiempo muerto de mquina no planeado.
5. Costos de mantenimiento de instrumentos de medicin.
6. Reingeniera de costos para procesos de operacin.
7. Salarios y costos complementarios para realizar estudios de confiabilidad.
8. Costos empleados en implementar planes de control de procesos.
9. Costos empleados en responder las quejas presentadas por agencias de regulacin federal.
10. Contratar primas de fletes por la devolucin de productos de reemplazo a los clientes.
16.55 Mejora del costo de calidad: anlisis del costo relevante PIM Industries, Inc. fabrica componentes electrnicos. Cada unidad cuesta 30 dlares antes de la verificacin final. La prueba final rechaza, en promedio, 5%
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de las 50 000 unidades producidas al ao. La tasa de rechazo promedio de la industria es de 3%. Un consultor
ha determinado que una mala iluminacin es la causa ms probable de esta elevada tasa de rechazo. Costara
100 000 dlares instalar un alumbrado adecuado en el departamento de ensamble, que sera til durante cinco
aos. Con una iluminacin adecuada que costar unos 5 000 dlares adicionales en costos de operacin cada ao,
la empresa espera reducir su tasa de rechazo a no ms del promedio en la industria.
Se requiere:
1. Debera la empresa instalar el alumbrado? (muestre los clculos).
2. Qu otras consideraciones podran afectar esta decisin?
3. Cul es la funcin principal del contador administrativo en este contexto de decisin?
16.56 M
ejora del costo de calidad Office Pro vende materiales de oficina a corporaciones e instituciones importantes. Clientes como instituciones educativas, religiosas y no lucrativas as como agencias gubernamentales estn
exentos del impuesto a las ventas. La empresa estima que pierde 600 000 dlares al ao por fallar con cobrar el
impuesto a las ventas de los clientes que no tienen derecho a esta exencin de impuesto de ventas. La empresa puede contratar tres auditores para verificar la certificacin de cada cliente que afirma tener una exencin de impuesto
a las ventas y reducir el costo en 90%. La empresa estima que cada auditor costar 80 000 dlares, incluido salario,
prestaciones y erogaciones relacionadas. Adems, el costo anual de espacio y equipo de oficina necesario para los
auditores es de aproximadamente 100 000 dlares.
Se requiere: Cul es el costo para la empresa de reducir errores en un 90%?
16.57 Anlisis de la funcin de prdida de calidad de Taguchi (Apndice) Flextronchip, un fabricante de equipo original, tiene un chip de quinta generacin para telfonos celulares, con especificacin de chip de 0.2 0.0002 mm
para la distancia entre dos clavijas adyacentes. La prdida por un chip defectuoso se ha estimado en 20 dlares.
Se requiere:
1. Calcule el valor de k en la funcin de prdida de calidad de Taguchi.
2. Suponga que el administrador de control de calidad toma una muestra de 100 chips del proceso de produccin. Los
resultados son los siguientes:
Medicin
0.1996
0.1997
0.1998
0.1999
0.2000
0.2001
0.2002
0.2003
0.2004
Frecuencia
2
5
12
11
45
10
8
5
2
a) Calcule la prdida de calidad estimada para cada una de las mediciones observadas.
b) Calcule la prdida esperada (por ejemplo, promedio) para el proceso de produccin como un todo.
3. Por medio de los datos del inciso 2) anterior
a) Determine la variacin en la distancia medida entre dos clavijas.
b) Calcule la prdida esperada del proceso por medio de la variacin calculada, por el mtodo presentado por Albrecht
y Roth, The Measurement of Quality Costs: An Alternative Paradigm, Accounting Horizons, junio de 1992, pp.
15-27 (vase la nota 23 de pie de pgina).
16.58 Utilizacin de la funcin de prdida de calidad de Taguchi para determinar la tolerancia (Apndice)
La distancia deseada para los clientes de Flextronchip es de 0.2 mm entre las dos clavijas adyacentes. Cualquier
desviacin de este valor causa una interferencia. El proceso de manejo de quejas cuesta a la empresa al menos 40
dlares por chip. Los ingenieros de la empresa esperan que sea probable que el cliente promedio se queje cuando
la distancia est fuera del objetivo en al menos 0.0001. En la fbrica, el ajuste se puede hacer a un costo de 1.60
dlares, que incluye la mano de obra de hacer el ajuste y las pruebas adicionales.
Se requiere: Cul debe ser la tolerancia antes de que se haga un ajuste en la fbrica?
16.59 Anlisis del costo relevante: conversin a JIT La compaa de manufactura The J.J. Borden propone introducir
mtodos de produccin justo a tiempo (JIT). Los administradores de la compaa tienen una sensacin intuitiva en
relacin con los beneficios financieros que se asocian con un cambio a JIT, pero les gustara tener algunos datos
para informar su toma de decisiones en cuanto a este tema. Se le proporcionan los siguientes datos:
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Concepto
Situacin existente
12%
28%
30%
22%
5%
10%
20%
15%
$1 350 000
$180 000
$1 650 000
$30 000
60 das
10%
30 das
0%
Otros datos:
Tiempo del ciclo de manufactura
Costo (por ao) de financiamiento de inventario
Se requiere: Se le ha pedido en conjunto con su posicin como contador administrativo de la compaa, que construya
una hoja de clculo de Excel que pueda utilizarse para calcular los beneficios asociados con la adopcin de JIT.
16.60 Anlisis del costo relevante, mejoras de calidad Destin Company produce vlvulas de control de agua hechas
de bronce, que se venden principalmente a contratistas para uso en construcciones de bienes races comerciales.
Estas vlvulas deben cumplir con especificaciones rgidas (por ejemplo, la tolerancia de calidad es muy pequea). Las vlvulas que, despus de la inspeccin, son rechazadas se devuelven al departamento de moldeado, por
ejemplo, a la primera de las cuatro etapas del proceso de manufactura. Los productos rechazados se funden y se
vuelven a moldear. Por esto, no se requieren nuevos materiales en el departamento de moldeado para reprocesar
estos productos. Sin embargo, se deben agregar materiales nuevos en el departamento de terminado para todas las
vlvulas reprocesadas. Como contador de costos de la compaa, usted ha preparado los siguientes datos de costos
en relacin con la produccin de una vlvula tpica:
Costo
Moldeado
Terminado
Inspeccin
Empacado
Total
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos variables
Costos indirectos fijos distribuidos
$200
110
100
70
$12
120
150
80
$-0-
20
20
40
$8
20
20
10
$220
270
290
200
$480
$362
$80
$58
$980
La compaa, obligada por presiones de precio intensas por parte de fabricantes extranjeros, recientemente inici
diversos programas de calidad. Como resultado, la tasa de rechazos de las vlvulas ha disminuido de 5.0 a 3.5%
de la produccin anual (igual en un total de 15 000 unidades). La reduccin en la tasa de rechazo ha permitido a la
compaa reducir sus inventarios de 400 000 a 250 000 dlares. Destin estima que el costo de financiamiento anual
asociado con el mantenimiento de inventarios es de 12%.
Se requiere: Proporcione un estimado en dlares de los ahorros en costos anuales asociados con las mejoras de calidad
recin instauradas.
16.61 Grficos de control Refirase a la informacin de antecedentes en el ejercicio 16.60 de Destin Company. Una
de las mejoras de calidad que instituy la administracin en forma reciente fue el uso de grficas de control estadstico. Durante el periodo ms reciente de 12 semanas, usted ha obtenido los siguientes datos de tiempo del ciclo
promedio en relacin con el proceso de produccin de vlvulas:
Semana
1
2
3
4
5
6
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Semana
7
8
9
10
11
12
Se requiere:
1. U
tilice Excel para preparar un diagrama de control de las observaciones secuenciales semanales que se proporcionaron antes. La administracin ha determinado que el nivel de desempeo objetivo para el tiempo del ciclo es de 14
minutos y que los lmites de control superiores e inferiores deben ser establecidos, respectivamente, en los minutos
16.0 y 12.0.
2. Cul es la media y cul es la desviacin estndar de las 12 observaciones de tiempo del ciclo de produccin?
3. A qu conclusiones llega usted acerca del proceso, con base en los datos del tiempo del ciclo contenidos en su hoja
de clculo?
4. Cul es la diferencia principal entre la grfica de control que usted produjo y lo que se llama grfica estadstica de
control?
16.62 Clasificacin del costo de calidad Una lista parcial de las actividades de Josephson Manufacturing Company
durante el ltimo ao incluye lo siguiente:
Materiales para reparacin de artculos bajo garanta.
Inspeccin de productos reparados bajo garanta.
Procesamiento de devoluciones del cliente.
Pedidos de ventas cancelados debido a productos insatisfactorios previamente entregados a sus clientes.
Costos de mantenimiento para el equipo de verificacin.
Inspeccin de los artculos terminados.
Tiempo empleado para determinar los cursos necesarios para la capacitacin en la calidad.
Depuracin del software de produccin antes de que la produccin comience.
Ayuda tcnica para resolver los problemas de produccin de los clientes que pudieran haber sido ocasionados
por virus en el software embarcado con el producto de la compaa.
j) Supervisin del personal de verificacin.
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)
Se requiere:
1. Clasifique cada costo por medio de una de las siguientes categoras: costo de prevencin, costo de evaluacin, costo
de fallas internas, costo de fallas externas o no es un costo de calidad.
2. Identifique los costos de conformidad y no conformidad en la lista de actividades.
16.63 Clasificacin del costo de calidad
Se requiere: Clasifique los siguientes conceptos en tipos de costo de calidad:
a) Reparaciones en garanta
b) Desechos (netos o valor de rescate)
c) Rebajas de ventas otorgadas debido a defectos
d) Margen de contribucin de las ventas perdidas
e) Cuotas de cursos de administracin de calidad
f) Inspeccin de materias primas
g) Inspeccin de trabajo en proceso
h) Costo de embarque de reemplazos de producto
i) Retiros de producto (costos de procesamiento)
j) Cuotas legales por el manejo de litigios ambientales
k) Inspeccin de los productos reprocesados
l) Prima de tiempo extra ocasionada por el reproceso
m) Mantenimiento de la maquinaria
n) Afinacin del equipo de verificacin
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Problemas
16.64 C
ategora del costo de calidad La administracin de Brooks Company cree que sus costos totales de calidad
pueden reducirse si la empresa aumenta los erogados en ciertos costos clave de las categoras de calidad. La administracin ha identificado los siguientes costos de calidad:
Costos
$ 6 000
15 000
9 000
12 000
12 000
5 000
18 000
9 000
15 000
7 000
18 000
10 000
9 000
5 000
1 000
15 000
Se requiere:
1. Clasifique estos costos en categoras del costo de calidad (COQ).
2. Determine el total en dlares que se emplea en cada categora.
3. Con base en los desembolsos de la compaa por categoras del costo de calidad, en qu categora del costo debe la
compaa concentrar sus esfuerzos para disminuir sus COQ generales?
4. Ofrezca algunas sugerencias para mejorar el reporte del COQ de Brooks Company.
16.65 A
nlisis del costo de calidad (COQ) Duncan Materials Company fabrica y vende recubrimientos sintticos que
pueden soportar altas temperaturas. Sus clientes principales son fabricantes de aviacin y compaas de mantenimiento. La siguiente tabla contiene informacin financiera relacionada con el costo de calidad en 2007 y 2008
en miles de dlares:
2008
Ventas
$18 750
Inspeccin de materiales
60
Inspeccin de produccin
125
Inspeccin del artculo terminado
70
Mantenimiento de equipo preventivo
60
Desechos (neto)
300
Reparaciones en garanta
400
Ingeniera de diseo de producto
270
Certificacin de proveedores
60
Costos directos de artculos devueltos
80
Capacitacin de trabajadores de planta
140
Verificacin de productos, mantenimiento del equipo
60
Mano de obra de verificacin de producto
90
Reparaciones de campo
30
Reprocesos antes del embarque
180
Acuerdos por responsabilidad de producto
60
Reparacin de emergencia y mantenimiento
60
2007
$15 000
300
160
225
20
500
700
150
10
250
40
60
210
70
240
360
190
Se requiere:
1. Clasifique los conceptos de costos del listado dentro de las categoras del costo de calidad (COQ).
2. Calcule la razn de cada categora del COQ para los ingresos en cada uno de los dos aos.
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Se requiere: Cul es el total del COQ como un porcentaje de las ventas totales?
16.67 Reporte del costo de calidad (COQ) Buster Company fabrica mquinas moledoras diseadas a la medida e
invirti en los siguientes costos de calidad en 2008 y 2007:
Reproceso
Capacitacin en la calidad
Diseo del producto
Verificacin
Reproceso (productos defectuosos)
Retiros de productos
Servicio de campo
Eliminacin de unidades defectuosas
2008
$200 000
40 000
300 000
80 000
50 000
360 000
230 000
90 000
2007
$250 000
50 000
270 000
60 000
90 000
500 000
350 000
85 000
Las ventas netas en cada uno de los aos totalizaron 6 000 000 de dlares. El costo de ventas de la empresa es por
lo general un tercio de las ventas netas.
Se requiere:
1. Prepare un reporte del costo de calidad (COQ) que clasifique los costos de la empresa bajo la categora adecuada del
COQ.
2. Calcule la razn de cada categora del COQ a las ventas netas en cada uno de los dos aos. Comente acerca de las
tendencias en el costo de calidad entre 2007 y 2008.
3. Proporcione tres ejemplos de medidas no financieras que Buster Company puede querer vigilar como parte de un
esfuerzo de administracin de calidad total (TQM).
16.68 tica Jan Williams fue contratada recientemente como asistente del contralor de GroChem, Inc., que procesa
qumicos para su uso en fertilizantes. Williams fue elegida para esta posicin debido a su experiencia pasada en el
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campo de procesamiento de qumicos. Durante su primer mes en el puesto, Williams se hizo la promesa de llegar a
conocer a la gente responsable por las operaciones de la planta y aprender cmo se hacen las cosas en GroChem.
Durante una conversacin con el supervisor de planta, Williams pregunt acerca de los procedimientos de la
compaa para manejar materiales txicos de desecho. El supervisor de planta respondi que l no participaba en
el desecho de los desperdicios y sugiri que Williams sera inteligente si simplemente ignorara el tema. Esta respuesta fortaleci la resolucin de Williams de investigar ms en el rea, para estar segura de que la compaa no
era vulnerable a algn litigio.
Despus de ms investigaciones, Williams descubri pruebas de que GroChem estaba utilizando un terreno
residencial cercano para tirar los desperdicios txicos. Al parecer algunos miembros del equipo administrativo
de GroChem estaban conscientes de esa situacin y, de hecho, pueden haber participado en los arreglos para tirar
estos desechos, sin embargo, Williams fue incapaz de determinar si su superior, el contralor, participaba tambin.
Insegura acerca de la forma en que deba proceder, Williams comenz a considerar sus opciones al delinear los
siguientes tres cursos de accin alternativos de accin:
1. Buscar el consejo de su superior, el contralor.
2. Liberar en forma annima la informacin al peridico local.
3. Analizar la situacin con un miembro externo del consejo directivo a quien Williams conoce.
Se requiere:
1. Explicar cmo el uso de una estructura del reporte del costo de calidad (COQ) puede facilitar un mejor control administrativo y toma de decisiones en relacin con los costos ambientales y las probables responsabilidades.
2. Analice por qu Jan Williams tiene una responsabilidad tica de tomar alguna accin en el tema de GroChem Inc. y
el desecho de los desperdicios txicos. Refirase a los estndares ticos especficos contenidos en la declaracin de
prcticas profesionales ticas de IMA (www.imanet.org) para respaldar su respuesta.
3. Por cada uno de los tres cursos alternativos de accin que Jan Williams ha preparado, explique si la accin es consistente o no con los estndares ticos referidos en el punto anterior.
4. Sin prejuicios por su respuesta al inciso 3, suponga que Jan Williams busca el consejo de su superior, el contralor y descubre que l particip en la decisin de tirar el desperdicio txico producido por la compaa. Refirase a la
declaracin de prcticas profesionales ticas de IMA y describa los pasos que Williams debe tomar para resolver
la situacin.
(Adaptado de CMA)
16.69 Reporte del costo de calidad (COQ) Scrabbling Enterprises (SE) es un pionero en el diseo y produccin de dispositivos escarbadores. Los productos de SE fueron diseados en forma brillante, pero la administracin descuid
el proceso de manufactura; como consecuencia, los problemas de calidad han sido crnicos. Cuando los clientes
se quejaron acerca de las unidades defectuosas, SE simplemente envi una persona de reparaciones o reemplaz
la unidad defectuosa. Recientemente, varios competidores introdujeron productos similares con mucha mayor
calidad, lo que ocasion que las ventas de SE declinaran. La participacin de mercado de la empresa declin de
60 a 40% en el 2007.
Para salvar la situacin, SE se involucr al inicio del 2008 en una campaa intensiva para fortalecer su
control de calidad. Estos esfuerzos encontraron cierto xito; se revirti el descenso de las ventas y la participacin de mercado aument de 40% en el 2007 a 45% en el 2008. Para ayudar a vigilar el progreso de la compaa,
los costos relacionados con la calidad y el control de calidad se recopilaron del ao anterior (2007) y para el primer
ao completo de la campaa (2008). Los costos, que no incluyen las ventas perdidas debido a una reputacin de
mala calidad, aparecen en miles:
Retiros del producto
Desarrollo de sistemas
Inspeccin
Costo neto por los desechos
Materiales utilizados en las pruebas
Reparaciones en garanta
Mano de obra de reproceso
Control de proceso estadstico
Devoluciones del cliente de artculos defectuosos
Costo de equipo de verificacin
Ingeniera de calidad
Tiempo muerto debido a problemas de calidad (produccin perdida)
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2008
2007
$ 600
680
2 770
1 300
40
2 800
1 600
270
200
390
1 650
1 100
$3 500
120
1 700
800
30
3 300
1 400
3 200
270
1 080
600
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Se requiere:
1. Prepare un reporte del costo de calidad para 2007 y 2008. Realice clculos de porcentaje hasta dos decimales.
2. Prepare un histograma que muestre la distribucin de los diversos costos de calidad por categora.
3. Escriba un anlisis para acompaar los reportes que usted ha preparado en los requisitos 1 y 2 acerca de la eficacia de
los cambios que la empresa hizo el ao anterior.
4. Suponga que la empresa acaba de enterarse de que su competidor principal ha reducido su precio en 20%. SE puede
permitirse bajar su precio slo si puede recortar costos. Un administrador de ventas sugiere que la empresa puede reducir ingeniera de calidad y trabajo de inspeccin hasta que el mercado se estabilice. El administrador tambin
seala que la reduccin de inspecciones disminuir el costo neto de desechos y prdidas de tiempo muerto debido a
problemas de calidad. Est usted de acuerdo? Por qu s o por qu no?
16.70 Reportes del costo de calidad (COQ) Carrie Lee, el presidente de Lee Enterprises, estaba preocupado acerca de
los resultados de los nuevos esfuerzos de control de calidad de su compaa. Tal vez el nfasis que hemos puesto
en mejorar nuestro sistema de control de calidad rendir frutos a la larga, pero no parece ayudarnos mucho en el
presente. Pens que la calidad mejorada dara un impulso real a las ventas, pero stas siguen sin movimiento en
aproximadamente 10 millones de dlares por los ltimos dos aos.
Lee Entreprises ha visto declinar su participacin de mercado en los ltimos aos debido a un aumento en
la competencia extranjera. Un esfuerzo intensivo para fortalecer la calidad en el sistema de control se inici hace
un ao (en enero 1 de 2008) con la esperanza de que una mejor calidad fortalecera la posicin competitiva de la
compaa y reducira los costos de garanta y servicio. Los siguientes costos (en miles) se relacionan con la calidad
y el control de calidad durante los dos ltimos aos:
Reparaciones en garanta
Mano de obra de reproceso
Materiales utilizados en las pruebas
Depreciacin del equipo de prueba
Reemplazos en garanta
Servicio en el campo
Inspeccin
Desarrollo de sistemas
Eliminacin de productos defectuosos
Costo neto de los desechos
Retiros del producto
Pruebas de productos
Control de proceso estadstico
Ingeniera de calidad
2008
2007
$140
200
6
34
18
120
120
106
76
124
82
160
74
80
$420
140
4
22
60
180
76
64
54
86
340
98
56
Se requiere:
1. Prepare una hoja de clculo que produzca un reporte del costo de calidad (COQ) para 2008 y 2007. Realice clculos
del porcentaje hasta dos decimales.
2. Utilice su hoja de clculo para preparar un histograma que muestre la distribucin de los diversos costos de calidad
por categora.
3. Prepare una evaluacin escrita para acompaar los reportes que usted ha preparado en los requisitos 1 y 2. Esta evaluacin debe analizar la distribucin de los costos de calidad en la compaa, cambios en esta distribucin que usted
detecte que han tenido lugar durante el ao anterior y cualquier otra informacin que usted crea que sera til para la
administracin.
4. Un miembro del equipo administrativo cree que los empleados seran ms escrupulosos en su trabajo si se les responsabilizara por los errores. l sugiere que los trabajadores deben hacer el reproceso de los productos en su tiempo libre
y que tambin deben pagar por la eliminacin de las unidades defectuosas y el costo de los desechos. La propuesta
estima que la compaa puede ahorrar otros 400 000 dlares en costos de calidad y es menos probable que los empleados cometan tantos errores. La empresa debe poner en prctica esta propuesta? Por qu s o por qu no?
(Adaptado de CMA)
16.71
tica Keystone Electronics Corporation (KEC) es una compaa con ocho aos de antigedad que desarroll un
proceso para fabricar componentes electrnicos altamente confiables a un costo muy por debajo de la competencia
establecida. En la bsqueda de expandir su negocio de componentes en general, KEC decidi ingresar al negocio
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de equipos de fax ya que haba un nicho para mquinas de fax de menor precio en un mercado de gran crecimiento.
El mercado que buscaba KEC consista en negocios regionales pequeos que an no haban sido abordados por
los grandes proveedores. KEC vende sus mquinas con un ao de garanta y ha establecido una fuerza de mantenimiento para manejar las descomposturas de mquinas.
Cuando los clientes de KEC se enteraron de los beneficios de las transmisiones de fax, algunos incrementaron
su uso en forma significativa. Despus de seis meses, los usuarios de grandes volmenes experimentaron descomposturas y el equipo de pruebas porttil de los tcnicos de campo no era lo suficientemente sofisticado para
detectar los cortos en los circuitos electrnicos ocasionados por la utilizacin ms pesada que la acostumbrada. En
consecuencia, a los tcnicos de campo se les requiri reemplazar los componentes daados y regresar los defectuosos a la compaa para pruebas posteriores.
Esta situacin ocasion un aumento en los costos de mantenimiento, que se sumaron al costo del producto.
Desafortunadamente no haba forma de determinar cuntas de las empresas se convertiran en usuarios pesados
y estaran sujetos a descomposturas. Algunos de los usuarios de volumen pesado comenzaron a cambiarse a las
mquinas ms caras disponibles de los competidores ms grandes. Aunque los pedidos nuevos de ventas disfrazaban la prdida de los clientes de mayor volumen, los costos de mantenimiento ms elevados tuvieron un impacto
en las ganancias. En su reporte reciente preparado para la reunin trimestral del consejo de directores, Mary Stein,
asistente del contralor de KEC, resumi esta situacin y su efecto anticipado en las ganancias.
Jim March, vicepresidente de manufactura est preocupado de que el reporte no proporcione ninguna solucin
al problema. Le pidi a Mara Sanchez, la contralora, que atrasara el asunto para que su personal de ingeniera
pudiera trabajar en el problema. l cree que los componentes electrnicos pueden ser rediseados. El modelo rediseado, aunque es ms costoso, podra ser una solucin apropiada para los usuarios de un volumen ms pesado,
quienes no deben esperar que un modelo de bajo costo sirva para sus necesidades anticipadas. March espera que el
consejo pueda decidir si discontina el producto, si es que no hay una solucin inmediata disponible y la compaa
podra perder una oportunidad potencial rentable. March cree que el tono del reporte coloca a la organizacin en
una luz desfavorable.
La contralora llam a Stein a su oficina y le pidi suprimir la parte del reporte formal relacionada con las
fallas de los componentes. Sanchez le pidi a Stein que lo abarcara en forma oral en la junta y que sealara que
ingeniera estaba trabajando con marketing en la situacin para llegar a una solucin satisfactoria. Stein senta
que el consejo estara mal informado acerca de un probable impacto serio en las ganancias si segua el consejo
de Sanchez.
Se requiere:
1. Refirase a la declaracin de prcticas profesionales ticas de IMA (www.imanet.org). Explique por qu la solicitud
de Mara Sanchez a Mary Stein es poco tica. Cite tanto las acciones como las omisiones de Mara Sanchez que
resultan en una situacin poco tica.
2. Identifique los pasos que Mary Stein debe seguir para resolver la situacin.
(Adaptado de CMA)
16.72 Costos relevantes y mejora de la calidad Lightening Bulk Company es una compaa de mudanzas que se especializa en transportar artculos grandes a nivel mundial. La empresa tiene una tasa de 85% de entregas puntuales.
Doce por ciento de los artculos se colocan en lugares equivocados y el restante 3% se pierden en el embarque. En
promedio, la empresa invierte en 60 dlares adicionales por artculo para rastrear y entregar los artculos colocados en otros sitios. Los artculos perdidos cuestan a la empresa alrededor de 300 dlares cada uno. El ao anterior
la empresa embarc 5 000 artculos con una factura de flete promedio de 200 dlares por artculo embarcado.
El administrador de la empresa considera invertir en un nuevo sistema de programacin y rastreo que cuesta
150 000 dlares por ao. Se espera que el nuevo sistema reduzca la colocacin equivocada a 1% y los artculos
perdidos a 0.5%. Ms an, la empresa espera que las ventas totales aumenten en 10% con el servicio mejorado. El
margen de contribucin promedio es de 40%.
Se requiere:
1. Con base en un anlisis del costo relevante, debe la empresa instalar el nuevo sistema de rastreo? Muestre los
clculos.
2. Qu otros factores necesita considerar el administrador de la empresa al tomar la decisin?
3. Con base en una investigacin posterior, el administrador descubri que 80% de los artculos colocados en forma
equivocada o perdidos se originaban dentro de un mismo pas o se entregaban dentro de ese mismo pas. Cul es la
cantidad mxima que la empresa debe emplear en reducir los problemas en ese pas en 90%?
16.73 Mejora de calidad, anlisis del costo relevante Worrix Corporation fabrica y vende cada ao 3 000 proyectores
de multimedia de calidad superior a 12 000 dlares por unidad. Al nivel de produccin actual, los costos de produccin de la empresa incluyen costos variables de 2 500 dlares por unidad y costos fijos anuales de 6 millones
de dlares. Los desembolsos adicionales de ventas, administrativos y otros que no incluan 15% de comisiones de
ventas son de 10 millones de dlares por ao.
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Dimetro
1.232
1.240
1.250
1.258
1.262
1.270
1.272
Nmero
de unidades
1
2
3
2
2
3
6
Dimetro
Nmero
de unidades
Dimetro
Nmero
de unidades
1.273
1.274
1.275
1.276
1.277
1.280
1.288
6
7
18
8
5
2
2
1.292
1.293
1.294
1.298
1.300
1.304
1.320
2
1
4
2
2
1
1
Se requiere: Prepare una hoja de clculo de Excel, que utilice una funcin de prdida de calidad de Taguchi para
determinar:
1. La prdida esperada de este proceso.
2. La tolerancia del dimetro que se debe establecer para fabricar el eje.
16.77 Reporte del anlisis del costo de calidad (COQ) Bergen Inc. fabrica equipos telefnicos en su planta de Georgia.
En los ltimos aos, la participacin de mercado de la compaa se ha erosionado por una fuerte competencia de
los competidores de Asia y Europa. El precio y la calidad del producto son dos reas clave en las que las compaas compiten en este mercado.
Jerry Holman, el presidente de Bergen, decidi dedicar ms recursos a la mejora de la calidad del producto luego de enterarse que los productos de su compaa estaban clasificados en lugar nmero 4 en calidad de producto
en una encuesta telefnica del 2005 de usuarios de equipo telefnico. l crea que Bergen ya no poda permitirse
ignorar la importancia de la calidad de producto. Jerry estableci una fuerza de tarea que l dirigi para implantar
un programa de mejora de calidad. Incluidos en la fuerza de tarea haba representantes de ingeniera, ventas, servicio al cliente, produccin y contabilidad, porque Jerry crea que ste era un programa de toda la compaa y que
todos los empleados deban compartir la responsabilidad de su xito.
Despus de la primera reunin de la fuerza de tarea, Sheila Haynes, administradora de ventas, pregunt a Tony
Reese, el administrador de produccin, qu pensaba acerca del programa propuesto. Tony respondi: Tengo mis
reservas. La calidad es demasiado abstracta para ponerle costos y luego hacer que t y yo seamos responsables por
las mejoras del costo. Me gustara trabajar con metas que pueda ver y contar! No me gusta que mi bono anual est
basado en disminuir los costos de calidad; hay demasiadas variables que no podemos controlar!
El programa de mejora de calidad de Bergen ha estado en operacin durante 18 meses y el siguiente reporte
de costos se emiti recientemente.
Cuando revisaron el reporte, Sheila pregunt a Tony qu pensaba ahora del programa de calidad. El trabajo
realmente est movindose a travs del departamento de produccin, replic Reese. Antes emplebamos tiempo
en ayudar al departamento de servicio al cliente a resolver sus problemas, pero nos estn dejando solos estos das.
Hasta ahora no tengo quejas. Estar ansioso por ver cunto incrementa nuestros bonos el programa.
Costos de prevencin
Mantenimiento de mquinas
Capacitacin de proveedores
Revisiones de diseo
Costos de evaluacin
Inspeccin a la entrada
Pruebas finales
Costos de fallas internas
Reproceso
Desechos (netos)
Junio 30,
2007
Septiembre 30,
2007
$ 215
5
20
$ 240
$ 215
45
102
$ 362
45
160
$ 205
$ 120
68
$ 188
$ 106
64
$ 170
53
160
$ 213
Diciembre 31,
2007
Marzo 31,
2008
Junio 30,
2008
$ 202
25
111
$ 338
$ 190
20
100
$ 310
$ 170
20
104
$ 294
$ 160
15
95
$ 270
36
140
$ 176
34
115
$ 149
$ 88
42
$ 130
$ 78
40
$ 118
$ 62
40
$ 102
57
154
$ 211
$ 114
53
$ 167
Septiembre 30,
2008
22
94
$ 116
(contina)
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Septiembre 30,
2007
Diciembre 31,
2007
Marzo 31,
2008
Junio 30,
2008
Septiembre 30,
2008
69
31
24
25
23
23
262
251
122
116
87
80
$ 331
$ 282
$ 146
$ 141
$ 110
$ 103
$ 964
$1 027
$ 862
$ 757
$ 671
$ 591
$4 120
$4 540
$4 380
$4 650
$4 580
$4 510
Se requiere:
1. Identifique al menos tres factores que deben estar presentes para que una organizacin sea exitosa en la puesta en
prctica de un programa de mejoramiento de calidad.
2. Al analizar el reporte del costo de calidad (COQ) presentado, determine si el programa de mejoramiento de calidad
de Bergen ha sido exitoso. (Nota: Usted podra querer enfocarse en el trimestre ms antiguo y el ms reciente.) Liste
pruebas especficas que respalden su respuesta.
3. Analice porqu la reaccin actual de Tony Reese al programa de mejoramiento de calidad es ms favorable que su
reaccin inicial.
4. Jerry Holman crea que el programa de mejoramiento de calidad era esencial y que Bergen ya no poda permitirse
ignorar la importancia de la calidad del producto. Analice cmo Bergen poda medir el costo de oportunidad de no
implementar el programa de mejoramiento de calidad.
5. Comente acerca de la siguiente declaracin: Los reportes del COQ permiten a una organizacin enfocarse en la
reduccin o eliminacin de los costos de calidad que no agregan valor.
(Adaptado de CMA)
16.78 C
osto de calidad esperado, intervalo de confianza y tamao de muestra (consulte el captulo 6) Paragon
Manufacturing produce pequeos motores para ensamble en herramientas manuales como sierras elctricas y
sierras circulares. En fecha reciente la compaa comenz a fabricar un nuevo motor, modelo EZ3 y pronostica
una demanda anual de 200 000 unidades para este modelo.
Cada modelo de EZ3 requiere una cubierta manufacturada con especificaciones de ingeniera precisas. Paragon compra tres cubiertas, que no estn sujetas a inspeccin de control de calidad antes de entrar al proceso
de produccin; sin embargo, Paragon prueba el desempeo del motor completo despus del ensamblado final.
Durante las corridas de produccin de prueba del nuevo motor, varias de las cubiertas tenan tamaos equivocados
y fueron rechazadas. Si las cubiertas tenan muy poca profundidad, no podan ensamblarse en forma correcta; si
eran demasiado profundas, el motor no operaba de manera adecuada.
Ross Webster, el administrador de produccin de Paragon recopil la siguiente informacin durante las corridas de produccin de prueba.
Cuando las cubiertas eran rechazadas durante el ensamble porque tenan poca profundidad, eran reemplazadas
por otras cubiertas. Este cambio de cubiertas requera de nueve minutos de mano de obra directa adicional por
cada unidad afectada.
Las unidades que eran rechazadas durante las pruebas de desempeo debido a que las cubiertas eran demasiado
profundas tenan que romperse y volverse a ensamblar con cubiertas nuevas. Esta operacin requiri 1 hora y
15 minutos de mano de obra directa adicional para cada unidad afectada.
El proveedor de las cubiertas est dispuesto a recibir de vuelta las cubiertas defectuosas pero las reembolsar
slo a mitad de precio. En el futuro, si Paragon inspecciona la cubierta antes de que entre al proceso de ensamble, el proveedor reembolsar el precio completo de todas las cubiertas rechazadas.
A continuacin los costos del modelo EZ3:
Materiales*
Mano de obra directa (3 h a 12 dlares/h)
Costos indirectos variable (18 dlares/h)
$ 44
36
54
Costos totales
$134
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La mayora de los rechazos experimentados durante las corridas de prueba estuvieron relacionados con las
cubiertas. El estimado de Ross de la probabilidad de los rechazos por un lote de 800 cubiertas se presenta
a continuacin:
Rechazo durante el ensamble
Cantidad
Probabilidad
Cantidad
Probabilidad
90
70
50
30
0.40
0.30
0.20
0.10
50
40
20
10
0.50
0.15
0.15
0.20
Si Paragon decide inspeccionar las cubiertas antes del ensamble, Ross debe seleccionar el tamao de
muestra apropiado al utilizar las siguientes dos frmulas. El tamao de muestra estimado (frmula 1) debe
modificarse por la segunda frmula (tamao de muestra final) debido a que Ross tomar muestras sin reemplazo.
Frmula 1
Frmula 2
nc
5nf =
nc = C pq / a
nc
1+
N
donde:
2
Se requiere:
1. Determine la cantidad mxima que Paragon Manufacturing estara dispuesta a emplear en forma anual para implementar una inspeccin de control de calidad de las cubiertas antes de que comience el ensamble. (Verifique la cifra:
509 000 dlares.)
2. Para fines de la inspeccin de control de calidad, determine el tamao de la muestra que Ross debe seleccionar de
un lote de 800 cubiertas si el nivel deseado es de 95.5% (coeficiente de confianza 2.00) con una precisin de 1% y
rechazos que no excedan de 1%. (Verifique la cifra: 265 unidades.)
3. Sin prejuicios por su respuesta del requisito 2, para fines de inspeccin de control de calidad, suponga que el tamao
de la muestra es de 240 cubiertas y el nivel deseado es de 95.5% (coeficiente de confianza de 2.00) con una precisin de
1% y rechazos que no excedan 1%. Determine si Ross debe aceptar o rechazar un lote si hay
a) Dos cubiertas defectuosas en la muestra.
b) Tres cubiertas defectuosas en la muestra.
Explique su respuesta en cada situacin.
(Adaptado de CMA)
16.79 Beneficios del cambio a JIT Recientemente usted fue contratado como contador administrativo de ABC Manufacturing Technologies, Inc. La compaa produce una amplia lnea de subensambles que se utilizan en la produccin de televisiones de pantalla plana y otro equipo electrnico. Las presiones competitivas, en especial del
extranjero, han ocasionado que la compaa reexamine su estrategia competitiva y sistemas de contabilidad administrativa asociada y de control. Ms an, la compaa siente una fuerte necesidad de adoptar la manufactura JIT,
para mejorar la calidad de sus productos (en respuesta a las demandas siempre crecientes de los consumidores de
productos electrnicos) y para administrar mejor su estructura del costo.
Hace un ao ABC adquiri por medio de un arrendamiento de cinco aos, equipo de manufactura nuevo,
con un costo anual de 500 000 dlares. Sin embargo, para respaldar el movimiento a JIT, ABC tendra que adquirir
un equipo de manufactura nuevo controlado por computadoras, con un costo de arrendamiento que se estima en
2 millones de dlares por ao en cuatro aos. Si la compaa terminara con su arrendamiento actual se le aplicara
una pena nica de 240 000 dlares.
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Concepto
Costo de ventas por unidad
Costo promedio por unidad de materias primas
Costo promedio por unidad de trabajo en proceso
Costo promedio por unidad de artculos terminados
Precio de venta por unidad
Inventario
previo al JIT
Inventario
posterior al JIT
$ 5.00
$15.00
$25.00
$40.00
$65.00
$ 5.00
$12.00
$20.00
$30.00
$65.00
Una mayor automatizacin, incluidos los controles de manufactura basados en computadoras, asociada con el
equipo de reemplazo reducir en gran medida la necesidad de un mantenimiento de inventario. El costo de mantenimiento de inventario anual, con base en el costo promedio ponderado del costo de capital de la compaa es
15%. Con base en los estimados de ingeniera proporcionados a ABC por la compaa arrendadora, todo el mantenimiento del inventario (materias primas, trabajo en proceso y artculos terminados) puede recortarse en forma
segura a la mitad de los niveles actuales. En la actualidad, ABC tiene en promedio cuatro meses de inventario de
materias primas, tres meses de inventario del trabajo en proceso y dos meses de inventario de artculos terminados,
todo lo cual est basado en requisitos de produccin.
Se requiere:
1. En esencia, en qu es diferente un sistema de manufactura JIT de un sistema convencional?
2. Cul sera un papel apropiado para un contador administrativo en cuanto a la adopcin por parte de una compaa
de un sistema administrativo JIT?
3. Con base en la informacin presentada anteriormente, determine el beneficio financiero anual (incluida la reduccin
en costos de mantenimiento de inventario) asociado con el movimiento propuesto por la compaa hacia JIT.
4. Con base nicamente en un anlisis de consideraciones financieras, debe la compaa en esta situacin hacer el
cambio a JIT? Por qu s o por qu no?
5. Qu factores cualitativos podran influir en la decisin que se enfrenta?
Solucin a los
problemas de
autoevaluacin
57 500 000
S, el aumento en la ganancia de las ventas adicionales y la disminucin en los costos de reparaciones en garanta y
retiros exceden 1 000 millones de dlares en el mejoramiento del costo de la calidad
2. Funcin de prdida de calidad de Taguchi (Apndice)
1. $36 = k(0.25)2
k = $576
L(x = 2.12) = $576(2.12 2.0)2 = $8.2944
2. $3 = $576 (tolerancia)2
Tolerancia = 0.0722
Por tanto, la especificacin debe establecerse a 2 pulgadas 0.0722 pulgadas.
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$ 120
67
20
15
$ 222
55
88
25
$ 168
20.6
15.5
30
40
35
$ 105
9.7
$ 100
68
157
20
240
$ 585
54.2
$1 080
100.0
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Periodos
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
22
24
25
30
35
40
4%
0.962
0.925
0.889
0.855
0.822
0.790
0.760
0.731
0.703
0.676
0.650
0.625
0.601
0.577
0.555
0.534
0.513
0.494
0.475
0.456
0.422
0.390
0.375
0.308
0.253
0.208
5%
0.952
0.907
0.864
0.823
0.784
0.746
0.711
0.677
0.645
0.614
0.585
0.557
0.530
0.505
0.481
0.458
0.436
0.416
0.396
0.377
0.342
0.310
0.295
0.231
0.181
0.142
7%
0.935
0.873
0.816
0.763
0.713
0.666
0.623
0.582
0.544
0.508
0.475
0.444
0.415
0.388
0.362
0.339
0.317
0.296
0.277
0.258
0.226
0.197
0.184
0.131
0.094
0.067
8%
0.926
0.857
0.794
0.735
0.681
0.630
0.583
0.540
0.500
0.463
0.429
0.397
0.368
0.340
0.315
0.292
0.270
0.250
0.232
0.215
0.184
0.158
0.146
0.099
0.068
0.046
9%
0.917
0.842
0.772
0.708
0.650
0.596
0.547
0.502
0.460
0.422
0.388
0.356
0.326
0.299
0.275
0.252
0.231
0.212
0.194
0.178
0.150
0.126
0.116
0.075
0.049
0.032
10%
0.909
0.826
0.751
0.683
0.621
0.564
0.513
0.467
0.424
0.386
0.350
0.319
0.290
0.263
0.239
0.218
0.198
0.180
0.164
0.149
0.123
0.102
0.092
0.057
0.036
0.022
11%
0.901
0.812
0.731
0.659
0.593
0.535
0.482
0.434
0.391
0.352
0.317
0.286
0.258
0.232
0.209
0.188
0.170
0.153
0.138
0.124
0.101
0.082
0.074
0.044
0.026
0.015
12%
0.893
0.797
0.712
0.636
0.567
0.507
0.452
0.404
0.361
0.322
0.287
0.257
0.229
0.205
0.183
0.163
0.146
0.130
0.116
0.104
0.083
0.066
0.059
0.033
0.019
0.011
13%
0.885
0.783
0.693
0.613
0.543
0.480
0.425
0.376
0.333
0.295
0.261
0.231
0.204
0.181
0.160
0.141
0.125
0.111
0.098
0.087
0.068
0.053
0.047
0.026
0.014
0.008
14%
0.877
0.769
0.675
0.592
0.519
0.456
0.400
0.351
0.308
0.270
0.237
0.208
0.182
0.160
0.140
0.123
0.108
0.095
0.083
0.073
0.056
0.043
0.038
0.020
0.010
0.005
15%
0.870
0.756
0.658
0.572
0.497
0.432
0.376
0.327
0.284
0.247
0.215
0.187
0.163
0.141
0.123
0.107
0.093
0.081
0.070
0.061
0.046
0.035
0.030
0.015
0.008
0.004
20%
0.833
0.694
0.579
0.482
0.402
0.335
0.279
0.233
0.194
0.162
0.135
0.112
0.093
0.078
0.065
0.054
0.045
0.038
0.031
0.026
0.018
0.013
0.010
0.004
0.002
0.001
25%
0.800
0.640
0.512
0.410
0.328
0.262
0.210
0.168
0.134
0.107
0.086
0.069
0.055
0.044
0.035
0.028
0.023
0.018
0.014
0.012
0.007
0.005
0.004
0.001
0.000
0.000
30%
0.769
0.592
0.455
0.350
0.269
0.207
0.159
0.123
0.094
0.073
0.056
0.043
0.033
0.025
0.020
0.015
0.012
0.009
0.007
0.005
0.003
0.002
0.001
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Periodos
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
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30
35
40
4%
0.962
1.886
2.775
3.630
4.452
5.242
6.002
6.733
7.435
8.111
8.760
9.385
9.986
10.563
11.118
11.652
12.166
12.659
13.134
13.590
14.451
15.247
15.622
17.292
18.665
19.793
5%
0.952
1.859
2.723
3.546
4.329
5.076
5.786
6.463
7.108
7.722
8.306
8.863
9.394
9.899
10.380
10.838
11.274
11.690
12.085
12.462
13.163
13.799
14.094
15.372
16.374
17.159
6%
0.943
1.833
2.673
3.465
4.212
4.917
5.582
6.210
6.802
7.360
7.887
8.384
8.853
9.295
9.712
10.106
10.477
10.828
11.158
11.470
12.042
12.550
12.783
13.765
14.498
15.046
7%
0.935
1.808
2.624
3.387
4.100
4.767
5.389
5.971
6.515
7.024
7.499
7.943
8.358
8.745
9.108
9.447
9.763
10.059
10.336
10.594
11.061
11.469
11.654
12.409
12.948
13.332
9%
0.917
1.759
2.531
3.240
3.890
4.486
5.033
5.535
5.995
6.418
6.805
7.161
7.487
7.786
8.061
8.313
8.544
8.756
8.950
9.129
9.442
9.707
9.823
10.274
10.567
10.757
10%
0.909
1.736
2.487
3.170
3.791
4.355
4.868
5.335
5.759
6.145
6.495
6.814
7.103
7.367
7.606
7.824
8.022
8.201
8.365
8.514
8.772
8.985
9.077
9.427
9.644
9.779
11%
0.901
1.713
2.444
3.102
3.696
4.231
4.712
5.146
5.537
5.889
6.207
6.492
6.750
6.982
7.191
7.379
7.549
7.702
7.839
7.963
8.176
8.348
8.422
8.694
8.855
8.951
12%
0.893
1.690
2.402
3.037
3.605
4.111
4.564
4.968
5.328
5.650
5.938
6.194
6.424
6.628
6.811
6.974
7.120
7.250
7.366
7.469
7.645
7.784
7.843
8.055
8.176
8.244
13%
0.885
1.668
2.361
2.974
3.517
3.998
4.423
4.799
5.132
5.426
5.687
5.918
6.122
6.302
6.462
6.604
6.729
6.840
6.938
7.025
7.170
7.283
7.330
7.496
7.586
7.634
14%
0.877
1.647
2.322
2.914
3.433
3.889
4.288
4.639
4.946
5.216
5.453
5.660
5.842
6.002
6.142
6.265
6.373
6.467
6.550
6.623
6.743
6.835
6.873
7.003
7.070
7.105
15%
0.870
1.626
2.283
2.855
3.352
3.784
4.160
4.487
4.772
5.019
5.234
5.421
5.583
5.724
5.847
5.954
6.047
6.128
6.198
6.259
6.359
6.434
6.464
6.566
6.617
6.642
20%
0.833
1.528
2.106
2.589
2.991
3.326
3.605
3.837
4.031
4.192
4.327
4.439
4.533
4.611
4.675
4.730
4.775
4.812
4.843
4.870
4.909
4.937
4.948
4.979
4.992
4.997
25%
0.800
1.440
1.952
2.362
2.689
2.951
3.161
3.329
3.463
3.571
3.656
3.725
3.780
3.824
3.859
3.887
3.910
3.928
3.942
3.954
3.970
3.981
3.985
3.995
3.998
3.999
30%
0.769
1.361
1.816
2.166
2.436
2.643
2.80
2.925
3.019
3.092
3.147
3.190
3.223
3.249
3.268
3.283
3.295
3.304
3.311
3.316
3.323
3.327
3.329
3.332
3.333
3.333
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699
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700 Glosario
G L O S A R I 0
A
actividad Se compone de acciones, movimientos o secuencias
de trabajo; es el trabajo que se realiza dentro de una organizacin.
actividad a nivel de las instalaciones Actividad realizada para
apoyar la produccin de los productos en general.
actividad a nivel de lote Actividad realizada por cada lote de
productos en lugar de por cada unidad de produccin.
actividad a nivel de unidad Actividad realizada por cada unidad
de produccin.
actividad a nivel del producto Actividad realizada para apoyar la
produccin de un producto especfico.
actividad de valor agregado Actividad que contribuye al valor
y satisfaccin del cliente, o que satisface una necesidad de la
organizacin.
actividad de valor agregado alto Aumenta el valor del producto
o servicio para el cliente.
actividad de valor agregado bajo Consume tiempo, recursos, o
espacio, pero aporta poco o nada a la satisfaccin de las necesidades
del cliente.
actividad sin valor agregado Actividad que no contribuye al valor
para el cliente o a las necesidades de la organizacin.
actividades que generan valor Las empresas de una industria
realizan actividades para convertir materias primas en el producto
final; incluyen el servicio al cliente.
administracin basada en actividades (ABM, siglas
de Activity-Based Management) Usa el anlisis por actividades
y el costeo basado en actividades para ayudar a los administradores
a identificar el valor de las actividades y tomar decisiones
administrativas de desempeo estratgico, como agregar o suprimir
productos, ajustar las capacidades de los procesos, ajustar los precios,
eliminar costos y complejidades, y ms.
administracin de costos estratgica La obtencin de informacin
de administracin de costos para facilitar la funcin administrativa
principal: la administracin estratgica.
administracin de la calidad total (TQM, siglas de Total Quality
Management) Tcnica con la cual la administracin formula
polticas y prcticas para garantizar que los productos y servicios
de la empresa superen las expectativas de los clientes.
administracin del costo La prctica contable en la que el contador
crea y usa informacin de administracin del costo.
administracin estratgica La creacin de una posicin
competitiva sustentable.
anlisis qu pasara si El clculo de una cantidad cuando se
especifican diferentes niveles de un factor que influye en dicha
cantidad.
anlisis de actividades La realizacin de una descripcin detallada
de las actividades especficas llevadas a cabo en las operaciones de la
empresa.
anlisis de costo-volumen-utilidad (CVP, siglas
de Cost-Volume-Profit) Mtodo para analizar cmo varias
decisiones de operacin y marketing afectarn la utilidad neta.
700
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Glosario 701
B
bases de distribucin Los generadores del costo utilizados para
distribuir los costos.
benchmarking Proceso por medio del cual una empresa identifica
sus factores crticos de xito, estudia las mejores prcticas de otras
empresas (u otras unidades dentro de una empresa) para lograr estos
factores crticos de xito y despus lleva a cabo mejoras en
los procesos de la empresa para igualar o superar los resultados
de esos competidores.
bono Remuneracin basada en el logro de las metas de desempeo
en el periodo.
C
cadena de valor Herramienta analtica que las empresas usan para
identificar los pasos especficos que se requieren para proporcionar
un producto o servicio al cliente.
calidad Se define como la satisfaccin del cliente con la experiencia
total de un producto o servicio, esto es, la diferencia entre los deseos
del cliente y los resultados reales del producto o servicio.
calidad de diseo La diferencia entre los deseos del cliente (con
respecto a atributos, servicios, funcionalidad, etc.) y el diseo real
del producto.
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702 Glosario
costo fijo La parte del costo total que no se modifica con un cambio
en la cantidad del generador del costo, dentro del rango relevante
y en un periodo determinado (por ejemplo, un ao).
maq-Blocher-Glos.indd 702
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Glosario 703
D
desecho Producto residual que tiene poco o ningn valor.
desperdicio Unidad rechazada que se desecha o vende a valor
de eliminacin.
desperdicio anormal Una unidad inaceptable que no debe surgir
en condiciones de operacin eficiente.
desperdicio normal Unidad inaceptable que aparece en condiciones
de operacin eficiente; desperdicio inherente al proceso de fabricacin.
despliegue de la funcin de calidad (QFD, siglas de Quality
Function Deplyment) La integracin de la ingeniera del valor,
el anlisis de marketing y el costeo objetivo para ayudar a identificar
qu componentes de los productos son candidatos al rediseo.
diagrama de causa y efecto Diagrama utilizado para identificar
las posibles causas de los problemas de calidad.
diagrama de flujo Grfico del flujo de trabajo realizado que muestra
la secuencia de los procesos y el tiempo requerido para cada uno.
diagrama de Pareto Histograma de la frecuencia de factores
que contribuyen a un problema de calidad, ordenados de mayor
a menor frecuencia.
diagrama de red Diagrama de flujo del trabajo realizado que muestra
la secuencia de los procesos y el tiempo requerido para cada uno.
diferenciacin Estrategia competitiva en la que una empresa alcanza
el xito si crea y mantiene un valor nico para el producto (o servicio)
segn lo perciben los consumidores.
distribucin de costos en dos etapas Procedimiento que asigna
los costos de los recursos de una empresa concretamente, los costos
indirectos a los grupos de costos y despus a los objetos de costo.
distribucin del costo El proceso de asignar los costos indirectos
a los grupos de costo y objetos de costo.
distribucin doble Mtodo de distribucin del costo que separa
los costos fijos de los variables. Los costos variables se rastrean
directamente con los departamentos usuarios y los costos fijos
se distribuyen de alguna manera lgica.
maq-Blocher-Glos.indd 703
E
eficiencia del ciclo de produccin (MCE, siglas de Manufacturing
Cycle Efficiency) La razn del tiempo de procesamiento
a la duracin total del ciclo.
elaboracin de plantillas Mtodo en el que la escala de un producto
aumenta o disminuye para ajustarse a las especificaciones del nuevo
producto deseado.
elemento del costo Cantidad pagada por un recurso consumido
por una actividad e incluida en un grupo de costos.
error de implementacin Desviacin a partir del estndar que ocurre
durante las operaciones como resultado de los errores de los operarios.
error de prediccin Desviacin a partir del costo estndar debida
a una estimacin inexacta de las cantidades de las variables utilizadas
en el proceso de establecimiento de estndares.
error estndar de la estimacin (SE, siglas de Error of the
Estimate) Medida de la precisin de las estimaciones de la regresin.
error porcentual medio absoluto (MAPE, siglas de Mean Absolute
Percentage Error) Se calcula tomando el valor absoluto de cada
error de prediccin, promediando estos errores y convirtiendo
un resultado en un porcentaje del valor real.
errores de diseo Desviacin a partir del estndar a causa de que no
se incluyeron todas las variables pertinentes, o debido a la inclusin de
variables equivocadas o que no tienen que ver en el proceso
de establecimiento de estndares.
errores de medicin Cifras incorrectas que resultan de sistemas
o procedimientos contables incorrectos o imprecisos.
estadstica de Durbin-Watson Medicin del grado de no linealidad
en la regresin.
estadstica F Medida de la fiabilidad estadstica de un modelo
de regresin.
estado de resultados por contribucin Se centra en los costos
variables y fijos, en contraste con el estado de resultados tradicional,
que se centra en los costos de los productos y los costos
de los factores que no son productos.
estado de resultados por margen de contribucin Estado
de resultados basado en el margen de contribucin que se crea
por cada SBU de utilidades y por cada grupo relevante de SBU de
utilidades.
estndar alcanzable para el periodo actual Nivel de rendimiento
que los trabajadores pueden alcanzar con la capacitacin y experiencia
adecuadas, la mayor parte del tiempo sin hacer un esfuerzo
extraordinario.
estndar autorizado Norma determinada exclusiva o
principalmente por la administracin.
estndar ideal Estndar que exige la implementacin perfecta
y la mxima eficiencia en todos los aspectos de la operacin.
estndares participativos Participacin activa a lo largo del proceso
de establecimiento de los estndares por parte de los empleados
afectados por dichos estndares.
estimacin del costo El establecimiento de una relacin bien
definida entre un objeto de costo y sus generadores del costo para
efectos de pronosticacin del costo.
estrategia Conjunto de polticas, procedimientos y mtodos
de negocios que producen el xito a largo plazo.
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704 Glosario
F
fabricacin por contrato La prctica de contratar a otro fabricante
(en ocasiones un competidor directo) para que elabore una parte
de los productos de la empresa.
factores crticos de xito (CSF, siglas de Critical Success Factors)
Mediciones de los aspectos del desempeo de una empresa que son
esenciales para su ventaja competitiva y, por tanto, para su xito.
fijacin de precios de transferencia La determinacin de un precio
de intercambio por un producto o servicio cuando diferentes
unidades de negocios dentro de una empresa lo intercambian.
fijacin de precios predatorios Existe cuando una compaa ha
establecido precios por debajo del costo variable promedio
y planea elevar los precios posteriormente para recuperar las
prdidas producidas por los precios bajos.
grfico de costo-volumen-utilidad (CVP siglas de Cost-VolumeProfit) Ilustra cmo los niveles de los ingresos y costos totales
cambian a travs de los diferentes niveles de produccin.
H
histograma Representacin grfica de la frecuencia de atributos
o sucesos en un conjunto de datos determinado.
hoja de costos estndar Una lista del precio y la calidad estndar
de cada elemento del costo de manufactura para la produccin de una
unidad de un producto.
hoja de costos por orden de produccin Hoja de costos donde
se registran y resumen los costos de los materiales directos la mano
de obra directa y los costos indirectos de un trabajo en particular.
holgura presupuestaria La diferencia entre el desempeo
presupuestado y el desempeo esperado.
G
generador del costo Cualquier factor que ocasione un cambio
en el costo de una actividad.
generador del costo relacionado con el consumo de actividades
Mide cunto de una actividad utiliza un objeto de costo.
generador del costo relacionado con el consumo de recursos
Mide la cantidad de recursos que consume una actividad.
generadores de ingresos Los factores que afectan el volumen
de ventas, como cambios en los precios, promociones, descuentos,
atencin a clientes, cambios en las caractersticas de los productos,
fechas de entrega y otros factores de valor agregado.
generadores del costo de procedimiento Factores que la empresa
puede administrar en el corto plazo para reducir los costos, como
la participacin de los empleados, el diseo del proceso de produccin
y las relaciones con los proveedores.
generadores del costo estructural Planes y decisiones estratgicos
que tienen un efecto de largo plazo con respecto a cuestiones, como
escala, experiencia, tecnologa y complejidad.
grados de libertad Representa el nmero de decisiones
independientes que pueden tomarse por cada componente
de variacin.
grfica del volumen de utilidad Ilustra cmo la cantidad
de ganancias cambia en los diferentes niveles de produccin.
maq-Blocher-Glos.indd 704
12/21/07 11:17:19 PM
Glosario 705
K
kanban Conjunto de tarjetas de control utilizadas para indicar si
hace falta que los materiales y productos avancen de una operacin a
la siguiente en una lnea de ensamble.
L
liderazgo en costo Estrategia competitiva en la que una empresa
alcanza el xito si produce productos o servicios al menor costo
en la industria.
lista de materiales Listado en forma detallada de los componentes
del producto manufacturado.
M
mapa de estrategias Dispositivo que usa el cuadro de mando
integral para describir en detalle la estrategia de la empresa mediante
el uso de diagramas de causa y efecto.
margen controlable Margen que se determina restando los costos
fijos controlables a corto plazo del margen de contribucin.
margen de contribucin por unidad La diferencia entre el precio
de venta unitario y el costo variable unitario; es una medida del
cambio en las ganancias por un cambio unitario en las ventas.
margen de contribucin total El margen de contribucin unitario
multiplicado por el nmero de unidades vendidas.
margen de seguridad El exceso de las ventas proyectadas por
encima del punto de equilibrio.
margen throughput Medicin basada en la TOC de la rentabilidad
del producto; es igual al precio menos el costo de los materiales,
incluidos todos los componentes comprados y los costos de manejo
de los materiales.
medicin del desempeo estratgico Sistema de contabilidad
utilizado por la alta direccin para evaluar a los administradores
de las SBU.
medicin del trabajo Mtodo de estimacin de costos que realiza
un estudio detallado de alguna actividad de produccin o servicio para
medir el tiempo o los recursos requeridos por unidad de produccin.
medida del desempeo Medida que seala los elementos que
indican el trabajo realizado y los resultados obtenidos por una
actividad, proceso o unidad organizativa.
mejora continua (el trmino japons es kaizen) Tcnica
administrativa en la que los administradores y trabajadores
se comprometen a seguir un programa de mejoramiento continuo
de la calidad y otros factores crticos de xito.
mejoramiento de procesos comerciales Tcnica de administracin
mediante la cual los administradores y trabajadores se comprometen
a seguir un programa de mejoramiento continuo en calidad y otros
factores crticos de xito.
mtodo de costeo primeras entradas, primeras salidas (PEPS)
Mtodo del costeo por procesos para calcular el costo unitario,
que incluye slo los costos invertidos y el esfuerzo de trabajo durante
el periodo actual.
mtodo de costo ms margen Mtodo que determina el precio de
transferencia basado en los costos del vendedor ms un porcentaje
de utilidad bruta, determinado por medio de la comparacin entre las
ventas del vendedor y las de partes que no tienen relacin entre s.
mtodo de costo promedio Mtodo que utiliza las unidades de
salida para distribuir costos conjuntos entre productos conjuntos.
maq-Blocher-Glos.indd 705
N
nivel de actividad como denominador El nivel de produccin
(actividad) utilizado para calcular la tasa predeterminada de aplicacin
12/21/07 11:17:19 PM
706 Glosario
O
objeto de costo Todo producto, servicio, cliente, actividad o unidad
organizativa en el cual, los costos se acumulan con algn propsito
administrativo.
operacin eficaz El logro de la meta establecida para la operacin.
operacin eficiente Operacin que no desperdicia recursos.
P
periodo de recuperacin (payback) Plazo requerido para que
las entradas de efectivo acumuladas despus de impuestos,
provenientes de una inversin, recuperen el desembolso inicial
de la inversin.
periodo de recuperacin a valor presente Plazo requerido
para que el valor presente acumulado de las entradas de efectivo
despus de impuestos recuperen el desembolso inicial de una
inversin.
personalizacin masiva Tcnica administrativa en la que se
disean procesos de marketing y produccin para manejar la creciente
variedad que resulta de entregar productos y servicios personalizados
a los clientes.
plan a largo plazo Plan que identifica las acciones requeridas
durante el periodo de cinco a 10 aos que abarca el plan para alcanzar
las metas estratgicas de la empresa.
planeacin y toma de decisiones Las decisiones de presupuestacin
y planeacin de utilidades, administracin de los flujos de efectivo y
de otro tipo relacionadas con las operaciones.
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R
R cuadrada Un nmero entre cero y uno. A menudo se describe
como una medida de la capacidad explicativa de la regresin; esto
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Glosario 707
S
salario Pago fijo.
saldo de trabajo en proceso Contiene todos los costos
que intervienen en la manufactura de productos comenzados pero
no terminados en la fecha del estado financiero.
Seis Sigma Estrategia general para acelerar las mejoras y alcanzar
niveles de desempeo sin precedentes, centrndose en caractersticas
que son cruciales para los clientes e identificando y eliminando
las causas de los errores o los defectos en los procesos.
sistema de contabilidad administrativa y control Se refiere
al sistema central de medicin de los resultados de una organizacin.
sistema de control estratgico Se refiere a los procesos y
procedimientos que las organizaciones usan para observar el progreso
para alcanzar las metas estratgicas de la organizacin; puede
compararse con los sistemas de control administrativo y de control
operativo.
sistema de costeo normal Proceso de costeo que usa los costos
reales de los materiales directos y de la mano de obra directa, y aplica
los costos indirectos a varios trabajos usando una base predeterminada.
sistema de costeo real Sistema de costeo que utiliza los costos
reales llevados a cabo en la compra de materiales directos, mano de
obra directa y costos indirectos.
sistema de costos estndar Sistema en el que los costos estndar,
y no los reales, fluyen a travs de los registros contables formales.
sistema de tambor-amortiguador-cuerda Sistema para equilibrar
el flujo de produccin mediante una restriccin, con lo que se logra
reducir la cantidad de inventario al nivel de restriccin y se mejora
la productividad en general.
sistema justo a tiempo (JIT, siglas de Just-in-Time) Sistema
integral de produccin e inventario en el que se compran o producen
materiales y partes slo en la medida necesaria y justo a tiempo para
utilizarlos en cada etapa del proceso de produccin.
Solver Herramienta analtica disponible en el men de herramientas
de Excel que puede utilizarse para resolver problemas de
programacin lineal.
subproductos Productos en un proceso de produccin conjunta
cuyo valor total de venta es menor en comparacin con el valor de
venta de los coproductos.
sustentabilidad El equilibrio entre las metas de corto y largo plazos
en las tres dimensiones del desempeo de una compaa: econmico,
social y ambiental.
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12/21/07 11:17:20 PM
708 Glosario
U
unidades asignadas La suma de las unidades transferidas
y las unidades del inventario del saldo final.
unidades disponibles La suma de las unidades del inventario del
saldo inicial y el nmero de unidades empezadas durante el periodo.
unidades equivalentes El nmero de unidades terminadas iguales
o semejantes que podran haberse producido dada la cantidad
de trabajo realizado efectivamente tanto en las unidades terminadas
como en las parcialmente terminadas.
uso de la capacidad presupuestada La produccin planeada
(pronosticada) para el prximo periodo, por lo general un ao.
V
valor bruto en libros (GBV, siglas de Gross Book Value) El costo
histrico sin la reduccin de la depreciacin acumulada.
valor de liquidacin El precio que podra recibirse por la venta
de los activos.
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Glosario 709
maq-Blocher-Glos.indd 709
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N D I C E
Los nmeros de pgina seguidos de n indican notas.
A
Actividad a nivel de las instalaciones, 125
Actividad a nivel de lote, 125
Actividad a nivel de producto, 125
Actividad a nivel de unidad, 124-125
Actividad como denominador, 556-557
Actividad de valor agregado alto, 131-133
Actividad de valor agregado bajo, 133
Actividades
anlisis del valor agregado, 131-133
costos de recursos asignados a, 125-126
definicin, 122
grupos de costos, 122-123
identificacin, 124-125
niveles de, 124-125
Actividades bancarias de la comunidad, 223
Actividades que generan valor
definicin, 35
vnculos entre, 37
Adecuacin del ajuste, 192
Administracin; vase tambin
Administracin basada en actividades
en el anlisis SWOT, 31
funciones y tipos, 4-5
proceso de presupuestacin, 255
Administracin basada en actividades,
130-144
anlisis de actividades, 131
anlisis de rentabilidad del cliente,
138-142
anlisis del costo del cliente, 139-140
anlisis del valor agregado, 131-133
compaas exitosas, 142
definicin, 11
en el gobierno, 136-138
en la industria de servicio, 135-136
en la manufactura, 133-135
evaluacin del valor del cliente, 141-142
funciones, 130-131
herramientas de, 131
problemas de implementacin
costeo basado en unidades de tiempo,
143-144
costeo en etapas mltiples, 143
procesos exitosos, 143
Administracin de inventarios
en corporaciones multinacionales, 279
mtodo de costeo primeras entradas,
primeras salidas (PEPS), 408,
412-419
sistemas justo a tiempo, 95
Administracin de la cadena de recursos, 35,
516
Administracin de la calidad total (TQM, por
sus siglas Total quality management),
11
capacitacin para la, 677
caractersticas, 654
y administracin estratgica, 6
y organizacin administrativa, 9
y tcnicas de administracin
contemporneas, 10-13
Administracin del producto, 187
Administracin estratgica
definicin, 4
y xito de la empresa, 6
Administracin estratgica del costo
caractersticas, 6
mediciones del xito, 14-15
Administrador financiero certificado, 19
Administradores
control del costo distribuido, 455
pensamiento competitivo, 6
Aguilar, Carlos, 52
AIRCO, 133-135
Ajikkya, Bipin, 238
Alaire Corporation, 162-163
Albrecht, W. Steve, 5
Albright, T. L., 673n, 675
Allen-Bradley, 63, 501
Allied Signal, 658, 677
Almacn de artculos terminados, 66-67
y prorrateo, 96-97
Almacn de materiales, 66
Al-Rifai, Mohammad Hani, 133n
Amazon.com, 6, 8, 30, 138, 145, 221, 369
Ambiente de negocios
anterior comparado con el contemporneo,
9
aspectos polticos, sociales y culturales, 8
e-commerce, 8
enfoque de administracin de costos en
el, 14
enfoque del cliente, 8-9
informacin para administracin de
costos, 3
mundial, 7-8
nueva economa, 8
organizacin administrativa, 9
tecnologas de manufactura, 8
Ambiente de negocios contemporneo; vase
Ambiente de negocios
Ambiente de negocios mundial, 7-8
Amenazas; vase Anlisis SWOT
America Online, 145
American Accounting Association, Seccin de
Contabilidad Administrativa, 18
American Airlines, 234, 335, 340
American Cancer Society, 653
American Express Company, 256, 257, 258,
520
American Home Products, 54
American Institute of Certified Public
Accountants, 5, 17, 18, 19, 22, 77,
472
American Production and Inventory Control
Society, 614
710
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ndice 711
American Productivity and Quality Center,
142, 614
American Society for Quality, 614
American Society of Professional Estimators,
170
Amor, Jean-Pierre, 187
Amway Corporation, 282
Anlisis qu pasara si, 231
Anlisis costo-beneficio, 578-580
Anlisis de actividades, 58, 124, 499-500
anlisis del valor agregado, 131-133
definicin, 11
ejemplos, 132
propsito, 131
Anlisis de datos histricos, 500
Anlisis de diseo, 364
Anlisis de fortalezas-debilidadesoportunidades-amenazas (SWOT,
siglas de Strengths-WeaknessesOpportunities-Threats)
anlisis de competidores, 31-32
definicin, 31
factores crticos de xito, 32-33
recursos especficos, 31
Anlisis de la cadena de valor, 35-38, 171
creacin de la ventaja competitiva, 36-37
en el anlisis de diseo, 364
en Flextronics, 38
en Ford Motor Company, 36
en la fabricacin de computadoras, 37-38
identificacin de actividades, 35
para costos del flujo hacia arriba y del
flujo hacia abajo, 377
propsito, 35
Anlisis de la curva de aprendizaje
aplicaciones, 187
decisiones influidas por el, 187-188
ejemplo de desarrollo de software, 186187
forma general del modelo, 188-189
limitaciones, 189
tasa de aprendizaje, 186
Anlisis de la variacin en volumen de
produccin
interpretacin, 559
pasos del, 556-558
Anlisis de las variaciones
costeo basado en actividades, 568-571
costos indirectos
anlisis alternativos, 559-561
anlisis de los costos indirectos fijos,
555-559
anlisis de los costos indirectos
variables, 553-555
resumen de variaciones, 561-562
variacin total en costos indirectos
variables, 562-564
costos variables, 629-630
mezcla y cantidad, 629
modelos de variaciones en costos
variables, 509-510
ocurrencia del reconocimiento de las
variaciones, 515-516
precio de venta y volumen, 628-629
problemas de implementacin, 517
publicidad en medios, 510
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712 ndice
costos a nivel de planta, 323
costos a nivel de unidad, 322
depreciacin, 320
en la sustitucin de equipo, 319
generadores del costo a nivel de lote,
319-320
identificacin de los costos relevantes,
336-337
informacin del costo, 318-319
informacin sobre el uso de la capacidad,
320
objetivos a largo plazo, 335
para el control de calidad, 656
para productos defectuosos, 328
rentabilidad del producto, 329-330
sustitucin de costos variables con costos
fijos, 336
varios productos y recursos limitados,
332-335
vender antes o despus del procesamiento
adicional, 327-328
y valor del dinero en el tiempo, 321
Anlisis del costo-volumen-utilidad
anlisis de sensibilidad
apalancamiento de operacin,
232-234
forma grfica, 235
margen de seguridad, 231-232
preguntas qu pasara si, 231
aplicaciones, 218-219
con dos o ms productos, 234-236
definicin, 218
ejemplos de planeacin del costo, 227
en SFX Entertainment, 218
estado de resultados por contribucin,
219-220
funcin estratgica, 220-221
inclusin del impuesto sobre la renta, 228
margen de contribucin, 219-220
modelo, 219
organizaciones sin fines de lucro, 236
para anlisis del punto de equilibrio
en actividades bancarias de la
comunidad, 223
mtodo de ecuacin, 222-223
mtodo de margen de contribucin,
223-225
para costeo basado en actividades, 229230
para planeacin de utilidades, 225
planeacin del costo, 225-228
preguntas respondidas por, 221
supuestos y limitaciones
costos escalonados, 237
costos fijos a incluir, 237-238
costos variables por unidad, 238
linealidad y rango relevante, 236-237
periodo de costos, 238
usando la herramienta Buscar Objetivo,
226
y anlisis de la curva de aprendizaje, 188
y costeo del ciclo de vida, 221
y costeo objetivo, 221
y posicionamiento estratgico, 221
Anlisis del posicionamiento estratgico, 171
B
B. F. Goodrich Company, 256, 257, 258
Bailey, Charles D., 187n
Bain and Company, 141
Balakrishnan, R., 572, 580
Balance general presupuestado, 274-276
Baldrige Stock Index, 652
Bally Company, 665
Bamber, Linda, 238
Bancos de la Reserva Federal, 457
Bancos de trabajo, 239
Banham, Russ, 283n
Barker, Robert, 336
Barney, Douglas, 127, 142
Barreras de entrada, 31
Barron, J. M., 651
Barton, Thomas L., 335n
Bases de distribucin, 56
determinacin de, 465
para tipos de costos seleccionados, 466
Bath Iron Works, 500
Baxendale, S. J., 556
Beck, 455
Benchmarking
como origen de estndares, 500-501
competitivo, 668
definicin, 10
en anlisis de diseo, 364
en ingeniera de valor, 363
para evaluar la productividad, 614
y el cambio a travs del tiempo, 500
Bentley, 16
Berman, Dennis K., 221
Berra, Yogi, 254
Best Brand Lighting, Inc., 384
Best Buy, 138
BetterManagement.com, 127
Bezos, Jeff, 30, 138
Bienes pblicos, 6
Bienes races comerciales, 182
Black Box, 520
12/21/07 11:17:55 PM
ndice 713
Black, Clint, 455
Blackjack Pizza Restaurant, 227
Blocher, Edward, 426n
Block, Richard J., 281n
Blue Cross, 478
Blumenthal Print Works, 324
BMW, 16, 27, 374
Boeing Corporation, 36, 106, 340, 362
Bossidy, Larry, 34n
Boston Consulting Group, 22
Boston Scientifc Corporation, 653
Boudette, Neal E., 38
Bowen, B. D., 668
Bowerman, Bruce, 177n
Bravos de Atlanta, 44
Brealey, R. A., 834n
Brecht, Bertolt, 263
Bremner, Brian, 356n
Brewer, P. C., 658n
Brewer, Peter, 41
Briggs & Stratton, 613
British Research Establishment Limited, 650
Brooke Group Ltd. contra Brown &
Williamson Tobacco Corporation, 335
Brown, Bud, 44
Browning, E. S., 234
Bruns, William J., Jr., 254n, 571
Bryant, Stephanie M., 231n
Buchheit, Steve, 321
Budweisser, 72
BusinessWeek, 5, 29, 30, 39, 257, 520
C
Cadena de valor
como ciclo de vida del costo, 361n
de los costos del producto, 64-65
definicin, 12
fases, 35
reducciones del costo, 384
Calidad; vase tambin Costo de calidad
costos de la mala calidad, 653
desempeo, 653
diseada en, 648
en diseo, 653
en servicios de guardera infantil, 649
expectativas del cliente, 653-654
importancia estratgica
administracin de la calidad total,
651-652
estndares ISO, 649-650
para rentabilidad, 650-651
premios, 649
Japn en comparacin con Estados
Unidos, 648
mediciones financieras y costos de, 661666
premios, 542, 649
significado de la, 652-654
Calidad del producto; vase Calidad
Calvin Klein, 27
Cmaras Olympus, 48, 364
Cambio de datos, 185
Cambio del costo, 457
Cannondale Corporation, 51-52
Canon, 48
Cantidad fija, 176
Capacidad
costo de la no utilizada, 127
y demanda en la industria de servicio, 566
y presupuesto de produccin, 266
Capacidad de soportar, concepto de, 455
Capacidad normal, 557
Capacidad prctica, 556-557
Capacidad terica, 556-557
Capacidades de enrutamiento de llamadas,
566
Capacitacin cruzada, 62
Carey, J., 648n
Carnegie Steel, 170
Carnegie, Andrew, 170
Carney, Dan, 335n
Carr, Lawrence P., 281n
Cascade DieCasting, 677
Caterpillar, Inc., 38, 494
Cavalluzzo, Ken S., 457
Centros de actividad, 122
Centros de atencin telefnica, 566
Charan, Ram, 34n
Chartered Institute of Management
Accountants (Reino Unido), 18
Chen, C. C., 557
Chen, J., 186n
Chenhall, Robert, 321
Chow, Chee W., 40, 51
Chrysler Corporation, 39
Churchill, Winston, 17
Cianciolo, S. T., 256
Ciclo de vida de las ventas, 366
fases del, 381-382
mtodos de planeacin del costo, 361
Ciclo de vida del costo
costeo objetivo en, 362
fijacin de precios utilizando el, 379-381
ingeniera concurrente, 378
mediciones de velocidad, 369-370
mtodos de planeacin del costo, 361
Ciclo de vida del producto, 6
costeo del ciclo de vida, 12
etapas del, 381
fijacin de precios estratgicos, 381
mtodos de planeacin del costo, 361
uso del ciclo de vida de las ventas, 381382
uso del ciclo de vida del costo, 379-381
Circuitos de retroalimentacin, 656
Cisco Systems, 6, 37, 263n
Citizen Watch, 282
Clark, Don, 234
Clary, D., 657
Cleveland State University, 653
Cliente, 97
Clientes
costo de atraerlos, 221
en el cuadro de mando integral, 39
en el mapa de estrategias, 41
enfoque en, 8-9
factores crticos de xito, 33
funcin en el control de calidad, 655-656
poder de negociacin, 32
Cluskey, G. R., Jr., 181, 194n
12/21/07 11:17:55 PM
714 ndice
mtodo de contabilidad con base
acumulada, 238
organizaciones profesionales, 17-19
para administracin de la calidad total, 64
para costos de mano de obra directa, 521
para costos de materiales directos, 519520
para costos indirectos, 562-563
terminacin de la produccin, 521-522
Contabilidad con base acumulada para costos
fijos, 238
Contabilidad de costos
comercializacin, 65-68
costos del periodo, 64-65
costos del producto, 64-65
industria de servicio, 65-68
manufactura, 65-68
productos y servicios, 64
Contador administrativo
certificacin profesional, 19
cdigo de tica, 20-21
definicin, 3
funcin en el control de calidad, 652
funciones, 4-5
funciones del, 10
generadores del costo y, 58
organizaciones profesionales, 17-19
restricciones de precio, 379
y componentes del sistema de control,
495
y sistemas de control en UPS, 494
Contadores, 5; vase tambin Contador
administrativo
Contadores administrativos certificados, 19
marco de competencia, 5
Contadores pblicos certificados, 19
Continental Airlines, 340
Contingencias, 283
Contralor, 3, 286
Contralor general, 138
Contribuciones perdidas, 663
Control, 495
costeo basado en actividades para,
569-571
costos estndar para, 551-552
objetivos mximos para, 557
presupuesto maestro comparado con el
presupuesto flexible, 569
Control administrativo
definicin, 5
y anlisis de la curva de aprendizaje, 188
Control de calidad
amplitud del sistema, 656
anlisis del costo relevante, 656
circuitos de retroalimentacin, 656
componente financiero, 656
conocimiento de los procesos comerciales,
654-655
deteccin de la mala calidad, 668-670
diagrama de Pareto, 670-671
fuera de lnea, 674
funcin de la contabilidad, 652
funcin de los clientes, 655-656
funcin de prdida de la calidad de
Taguchi para, 673-676
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ndice 715
Costeo normal, 85
aplicacin de costos indirectos
ajuste al costo de ventas, 95-96
aplicacin de costos, 93-94
disposicin de costos subaplicados/
sobreaplicados, 95-97
generadores del costo, 93
prorrateo, 96-97
sobreaplicados, 94
subaplicados, 94
tasas departamentales, 94-95
naturaleza del, 91-93
Costeo objetivo, 362-368
anlisis CVP, 221
anlisis de diseo, 364
anlisis funcional, 363
benchmarking, 363
despliegue de la funcin de calidad,
367-368
ejemplos, 364
en el ciclo de vida del costo, 362
en empresas japonesas, 364
en Toyota, 360
fabricacin de productos para la salud,
366
ingeniera del valor, 363-365
opciones, 362
pasos, 363
pronosticacin, 171
tablas del costo, 365
tecnologa grupal, 365
ventajas, 368
y anlisis de la curva de aprendizaje, 188
y kaizen, 365-366
Costeo por rdenes de produccin, 84-103
comparado con el costeo por procesos,
85
costeo del producto, 84-86
costos de mano de obra directa, 89-90
costos de materiales directos, 87-89
costos de operacin, 98-100
costos indirectos, 91-97
ejemplos de, 84
en la fabricacin flexible, 95, 103
en la industria de impresin, 87
en la industria de servicio, 97-98
en la remodelacin de casas, 87
en sistemas justo a tiempo, 95, 103
flujos de costos, 86-93
hoja del costo por orden de produccin,
86-87
y desecho, 101, 102-103
y desperdicio, 101-102
y reprocesar, 101, 102
Costeo por procesos, 404-432
asientos en el libro diario, 425-426
comparacin de mtodos, 419
comparado con el costeo por rdenes de
produccin, 85
con mltiples departamentos
costos recibidos del departamento
anterior, 420
mtodo de costeo primeras entradas,
primeras salidas (PEPS),
422-425
12/21/07 11:17:56 PM
716 ndice
establecimiento de los costos estndar, 502
flujos y variaciones de costos, 521
Costos de mano de obra
control de los, 611
directos, 89-90
directos e indirectos, 57
en el presupuesto de mano de obra directa,
268-269
indirectos, 90
prima de horas extras, 502
en organizaciones de servicios, 567
Costos de mantenimiento, 181-182
Costos de materiales directos, 57, 87-89, 406
establecimiento de los costos estndar,
501-502
flujos y variaciones de costos, 519
Costos de materiales, 55
directos, 87-89
directos e indirectos, 57
Costos de no conformidad, 664
Costos de prevencin, 662-663, 664
Costos de procesamiento adicional, 471
Costos de productos estndar, 188
Costos de realizar nuevas pruebas, 663
Costos de recursos
asignados a las actividades, 125-126
identificacin, 124-125
Costos de reinspeccin, 663
Costos de rendimiento, 615
Costos de reparacin, 663
Costos de reprocesar, 663
Costos de reputacin, 663
Costos de responsabilidad del producto, 663
Costos de retirar el producto del mercado,
663
Costos de retiro, 233
Costos de servicio, 377
Costos de verificacin e inspeccin, 663
Costos del flujo hacia abajo, 7, 376-377
Costos del flujo hacia arriba, 376-377
Costos del periodo, 64-65
Costos del producto, 64-65
Costos del sistema de informacin, 662
Costos directos, 55-56
de mano de obra, 57
de materiales, 57
flujo de, 57
rastreo, 457-458
Costos en efectivo, 661
Costos escalonados, 60
incluidos en el anlisis CVP, 237
Costos estndar
anlisis de variacin de los costos,
552-562
costos indirectos, 551-552
definicin, 497
en comparacin con el sistema de costos
estndar, 497-498
en industrias de servicio, 565-568
establecimiento
para mano de obra directa, 502
para materiales directos, 501-502
orgenes de los, 499-401
planeacin comparada con control,
551-552
problemas de comportamiento e
implementacin, 516-517
procedimientos para establecer los
estndares, 501
registro de los costos indirectos, 562-564
seleccin de estndares, 499
tipos de estndares, 498-499
y productividad parcial, 617-618
Costos fijos
anlisis CVP, 229
bajos y altos, 232-233
como costos relevantes, 318
costos indirectos, 551-552
definicin, 60-61
en la distribucin de costos, 465-467
en la planeacin del costo, 225-227
en sustitucin de costos variables, 336
incluidos en el anlisis CVP, 237-238
organizaciones sin fines de lucro, 236
para capacidad, 62
y depreciacin, 320
Costos fijos no controlables, 714
Costos futuros, prediccin de, 171
Costos hundidos, 69
irrelevantes, 336
Costos indirectos, 56, 58, 91, 550-580; vase
tambin Asientos de costos indirectos
ajustes en el costo de ventas, 95-96
aplicacin de costos indirectos, 91
asientos en el libro diario y las
variaciones, 562-563
asignacin contable de variaciones
variacin neta insignificante,
563-564
variacin neta significativa en monto,
564-565
costeo basado en actividades, 568-571
costeo normal, 91-93
costeo real, 91
costos de mano de obra indirecta, 90
costos fijos como, 59
costos indirectos, 58
efectos de la manufactura celular, 573
en el costeo por rdenes de produccin,
91-93
en la industria de servicio, 97-98
en United Airlines, 550
fijos, 552
flujo de, 57
flujos de costo, 92
identificacin e informes de las
variaciones, 572-576
mtodos de asignacin, 85-86
para mano de obra, 57, 90
para materiales, 57
planeacin comparada con el control,
551-552
pronosticacin, 181
prorrateo, 96-97
sobreaplicados, 94, 95-97
subaplicados, 94, 95-97
tasa predeterminada, 93
variables, 551
y costeo basado en volumen, 121
Costos indirectos de fbrica, 91
Costos indirectos reales, 91
D
DAmore, N., 657
DAveni, Richard, 23
DaimlerChrysler, 364, 610, 789
12/21/07 11:17:57 PM
ndice 717
Dana Corporation, 619
Dana Packaging Company, 48-49
Daniels, M., 833
Datos
constantes y precisos, 172
definicin, orgenes y recopilacin,
664-665
precisin, 183
problemas de no linealidad, 184-185
seleccin del periodo, 183-184
trazado de grficas de los, 172
Davis Langdon Adamson Associates, 170
Dawson, Chester, 356n
De Moraes, Lisa, 62
Debilidades; vase Anlisis SWOT
DeCamp, Cynthia, 568
Decisin de fabricar, arrendar o comprar
anlisis del costo relevante, 325-327
anlisis estratgico del costo, 327
encuesta sobre, 340
estudio de empresas estadounidenses, 328
Decisin sobre pedidos especiales
anlisis del costo relevante
costos a nivel de lote, 322
costos a nivel de planta, 323
costos a nivel de unidad, 322
anlisis estratgico del costo
fijacin excesiva de precios con base
en el costo relevante, 324-325
uso de la capacidad, 323-324
informacin de precios para, 324
Decisiones estratgicas, 501
Decisiones sobre la distribucin de las
variaciones, 563-565
Declaracin de la misin, 2
creacin de, 13-14
sitios Web para, 13
Deere & Company, 38
Dell Computer, 12, 16, 29, 145, 369
mapa de estrategias, 41-42
sistema de fijacin de precios, 324
Delphi Automotive Systems, 37, 43-44, 611,
619
Delta Air Lines, 56, 611
Demanda y capacidad de organizaciones de
servicio, 566
Deming, W. Edwards, 3, 648
Dennis, Charles G., 181, 196
Departamento de Agricultura, 64, 71, 421
Departamento de Comercio, 49
Departamento de contabilidad, 468
Departamento de Energa, 235
Departamento de marketing, 468
Departamento de operaciones, 468
Departamento de presupuestos, 286
Departamento de produccin
costos del departamento de servicio
distribuidos a, 458-463
distribucin del costo
mtodo departamental, 457-467
mtodo directo, 456-457
funciones, 457
Departamento de servicios administrativos,
468
Departamento de sistemas financieros, 3-4
Departamento de Transporte, 668
y calidad, 650-651
y fijacin de precios, 379
Digital Semiconductor, 281
Director de informacin, 3
Director financiero, 3
funcin en expansin del, 5
Diseo
factores crticos de xito, 377
ingeniera bsica, 377-378
ingeniera concurrente, 378
plantillas, 378
prototipos, 378
Diseo de productos
bajo costo, 362
etapas, 377-378
Diseo del proceso de produccin, 63
Disraeli, Benjamin, 3
Distribucin de costos por departamento,
457-467
distribucin de costos del departamento
de produccin entre productos,
460-463
distribucin de costos del departamento de
servicio entre los departamentos
de produccin, 458-460
distribucin de costos indirectos entre
departamentos, 457-458
fases, 458
flujos recprocos, 459
limitaciones,465-467
mtodo directo, 459-461
mtodo escalonado, 461
mtodo recproco, 462-463
problemas de implementacin, 464-467
determinacin de la base de
distribucin, 465
distribucin doble, 465-466
montos presupuestados comparados
con montos reales, 466-467
Distribucin del costo, 55-58, 127, 454-478
Banco de la Reserva Federal, 457
costeo de productos conjuntos, 470-474
costeo de subproductos, 470, 475-477
mtodos de ingresos, 477
mtodos de reconocimiento de activos,
476-477
cuestiones ticas, 456
departamentos de servicios y produccin,
456-467
determinacin de la base de distribucin,
465
distribucin doble, 465
efectos de desincentivacin, 466
empresas con servicios compartidos, 454
en hospitales y organizaciones de
mantenimiento de la salud (HMO,
siglas de Health Maintenance
Organizations), 461
en industrias de servicio, 468-470
flujos recprocos, 459
funcin estratgica de, 455
hoja de clculo, 464-465
industria discogrfica, 455
mtodo de medicin fsica, 471-472
mtodo del valor de venta en el punto de
separacin, 472-473
12/21/07 11:17:57 PM
718 ndice
mtodo del valor realizable neto, 473-474
mtodo directo, 459-461
mtodo escalonado, 461
mtodo recproco, 462-463
objetivos, 455
organizaciones sin fines de lucro, 457
presupuestados comparados con el monto
real, 466-467
punto de separacin, 470
que superan el costo de compra externo,
467
reembolso de Medicare y, 461, 463
Distribucin doble, 465-467, 711
Dixon, Rob, 472
Dodd, Mikel, 755
Dlar estadounidense frente al euro, 32
Donlin, Gina, 324
Drucker, Peter F., 3
DTK, 501
Duke Energy, 745
Dumcius, Gintautas, 793
Dumping, 336
DuPont, 42, 520
Duracin del ciclo, 369
restricciones, 370
ejemplos de, 374
rpida, 375
E
E*Trade, 8
Eastern Digital, 35
Eastman Kodak, 48, 384
Easton, G. S., 651
eBay, 8, 221
E-commerce, 8
Economa nueva, 8
Amazon.com, 30F
Ecuacin de estimacin, 175
Ecuacin de regresin, 176
Ecuacin del costo, 175
Eficiencia del ciclo del proceso, 667
Eighme, J. E., 658n
Elaboracin de plantillas, 378
Elaboracin de presupuestos; vase tambin
Presupuestacin de capital
actualizacin de cambios, 288
autoritarios comparados con
participativos, 286
basada en actividades, 280-281
congruencia de las metas, 284
de base cero, 279-280
definicin, 255
en Johnson & Johnson, 254
en las industrias de servicio, 276-278
en organizaciones sin fines de lucro, 278
en situaciones internacionales, 278-279
tica en la, 284
funcin del contralor, 286
funcin del departamento de presupuestos,
286
importancia de la estrategia en la, 256-258
kaizen, 281-282, 365-366
nivel de dificultad del objetivo, 285
proceso de abajo hacia arriba, 286
Escala, 171
y generadores del costo estructurales, 63
Escndalos contables, 5
Estacionalidad, 183-185
Estadstica de Durbin-Watson, 193-195
Estadstica F, 192
Estado de resultados
de empresa de comercializacin, 68
de empresa de servicio, 68
de empresa manufacturera, 68
presupuestado, 274, 275
Estado de resultados por contribucin,
219-220
Estados financieros, 5
Estndar autorizado, 501
Estndares
actualmente alcanzables, 498-499
autorizados, 501
ideales, 498
lineamientos y metas de desempeo, 494
orgenes de anlisis de actividades,
499-500
benchmarking, 500-501
datos histricos, 500
decisiones estratgicas, 501
expectativas de mercado, 501
participativos, 501
variaciones a partir de los, 572
Estndares alcanzables para el periodo actual,
498-499
Estndares ideales, 498
Estndares ISO 14000, 650
Estndares ISO 9000:2000, 649-650
Estndares para el uso eficiente de
combustible en vehculos automotores
(CAFE, siglas de Corporate
Automotive Fuel Efficiency), 77
Estndares participativos, 501
Estimacin, 125
Estimacin de cuentas incobrables, 272
Estimacin de la regresin, 189-190
Estimacin del costo, 127, 170-196
anlisis de la curva de aprendizaje,
186-189
definicin, 171
ejemplos, 181
en la industria de la construccin, 170
error porcentual absoluto medio, 173
funcin estratgica de la, 179-172
mtodos
administracin del trabajo, 176-183,
189-195
ilustracin, 173
mtodo de punto alto punto bajo,
173-176
para predecir los costos futuros, 171-172
pasos de la
datos para grficos, 172
definicin del objeto de costo, 172
determinacin de los generadores del
costo, 172
evaluacin de la precisin, 173
recopilacin de datos, 172
seleccin del mtodo, 173
precisin de los datos, 183
problemas de no linealidad, 184-185
12/21/07 11:17:57 PM
ndice 719
seleccin del periodo, 183-184
y generadores del costo, 171-172
Estimacin estadstica del costo, 176
Estrategia, 2
confrontacin, 23
cuadro de mando integral como reflejo
de, 39-40
cuadro de mando integral para, 258-259
definicin, 13
determinacin, 256-257
ejecucin de, 33-34
en la declaracin de la misin, 13-14
en Sara Lee, 14
enfoque basado en la misin, 22
errores, 257
xitos, 257
externa e interna, 23
formulacin, 257, 258
hipercompetencia, 23
importancia en la elaboracin del
presupuesto, 256-258
objetivos de corto plazo, 258-259
para fijacin de precios, 379
plan a largo plazo, 258
posicionamiento competitivo, 22-23
software para, 260
Estrategia basada en la misin, 22
Estrategia competitiva
caso, 19
efectos en los recursos y ejecucin, 34
Estrategia de construccin, 22
Estrategia de cosechar, 22
Estrategia de mantener, 22
Estrategia externa, 23
Estrategia interna, 23
Etapa de crecimiento, 381
Etapa de declinacin, 381
Etapa de introduccin, 381
Etapa de madurez, 381
tica
en la distribucin del costo, 456
en la presupuestacin, 284
Euro, 32
Evaluacin del valor del cliente, 141-142
Evans, J. R., 651n, 657n, 658, 661, 665
Evian, 110
xitos, 2
mediciones estratgicas, 14-15
mediciones financieras, 15
mediciones no financieras, 15
Expectativas de calidad
conformidad absoluta, 659-661
conformidad con las metas, 650-661
mtodo Seis Sigma, 657-659
Expectativas del cliente, 8-9
Expectativas del mercado, 501
Experiencia y generadores del costo
estructurales, 63
Extraccin de datos, 265n
F
Fabricacin de computadoras, 37-38
ciclo de vida de las ventas en la, 381-382
Facilidad de manufactura, 377
Finanzas nuevas, 5
Firestone Tire Company, 664
Fleming, John, 24
Flexibilidad, 6
Flextronics International Ltd., 36-37, 38,
263n, 364
Flujo de produccin
tambor-amortiguador-cuerda, 373
tiempo Takt, 373-374
Flujos del costo, 86-93
costos de mano de obra directa, 89-90
costos de materiales directos, 87-89
costos indirectos, 91-93
en el costeo por procesos, 406-407
en el sistema del costo estndar, 519-522
en la comercializacin, 66
en la manufactura, 66
hoja de costos por orden de produccin,
86-87
Flujos recprocos, 459
Flynn, Tom, 223
Ford, Henry, 11, 362, 573
Ford Motor Company, 13, 36, 37, 38, 42, 44,
85, 239, 283, 316, 364, 384, 454, 494,
497, 610, 664
costos de retiro, 233
Fordham, David R., 231n
Frmula de inventario, 66
Formulario de requisicin de materiales, 88-89
Fortalezas; vase Anlisis SWOT
Foster, Julie, 500
Frangos, A., 650
Franklin, Benjamn, 120, 369
Freeman, Kerie, 238
Freeman, Mark, 238
Friedland, Jonathan, 384
Friedman, Thomas L., 16, 327
Frog Design, 38
Fujitsu Computer Products of America, 283
Funcin de prdida de la calidad de Taguchi,
673-676
definicin, 674
funcin cuadrtica, 674
para determinacin de la tolerancia, 676
prdida total y promedio, 674-676
Funcin de recursos humanos, outsourcing,
326
G
Geac, Inc., 260, 283
Generadores del costo
a nivel de lote, 319-320
aplicacin de costos indirectos, 93
basados en actividades, 58-59
bases de distribucin, 56
con base en volumen, 59-62
consumo de actividades, 122
consumo de recursos, 122
costos de atencin al paciente, 136
de procedimiento, 63
definicin, 55
en el anlisis del costo del cliente, 139
estimacin del costo para identificarlo,
171-172
12/21/07 11:17:58 PM
720 ndice
estimacin del costo y tipos de, 171
estructurales, 63
identificacin, 172
informacin en tablas del costo, 365
rango relevante, 59-60
y comportamiento de los costos, 58
Generadores del costo a nivel de lote,
319-320
Generadores del costo basados en actividades,
58-59
Generadores del costo basados en volumen,
59-62
aumento del intervalo marginal de
productividad, 59
capacidad comparada con el uso de
costos, 62
costo marginal, 61
costo por unidad, 61
costos escalonados, 61
costos fijos y variables, 60-61
costos mixtos, 60
definicin, 59
en Lincoln Electric, 62
rango relevante, 59-60
y estimacin del costo, 171
Generadores del costo de procedimiento, 63,
820
Generadores del costo estructurales, 63, 171
Generadores del costo relacionados con el
consumo de actividades
definicin, 122
en la manufactura, 135
tipos y usos de, 126
Generadores del costo relacionados con el
consumo de recursos
definicin, 122
en la manufactura, 134
tipos de, 125
General Electric, 6, 8, 12, 26, 28, 29, 36, 38,
42, 286, 288, 408, 432, 454, 658, 660,
677
General Electric Lighting, 379
General Mills, 500
General Motors, 6, 26, 27, 37, 38, 44, 283,
328, 364, 610, 611
bancos de trabajo, 239
costos de retiro, 233
Gerstner, Louis V., Jr., 33-34, 258
Gjerde, K. P., 651
GlaxoSmithKline, 32
Global Crossing, 257
Global Reporting Initiative, 43
Gobierno, 6-7
costeo basado en actividades/
administracin, 136-138
factores crticos de xito, 33
Goldratt, E., 270
Goodwing, James, 550
Google Inc., 29
Gore-Tex, 573
Govindarajan, Vijay, 22n
Grados de libertad, 191
Grfica del CVP, 224-225
Grfica del volumen-utilidad, 224-225
Grfico de control, 575, 668-669
H
Haddad, Kamal M., 40, 51
Hammer Iron Works, 84
Hammond, John S., 336n
Hammonds, Keith H., 22n
Harborne, Richard, 288
Hardy, Arlene, 172n
Harley-Davidson, Inc., 12, 52, 573
Harvey, Robert O., 478
Hatch, Toby, 39n, 43
Hawken, Paul, 42n
Hawkins, Lee, Jr., 44, 610n, 611n
Hawler-Perkins, Inc., 153
Headley, D. E., 668
Health Care Finance Administration, 136
Heerema, D. L., 336n
Heinzl, Mark, 384
Hempel, Charlene, 32
Henderson, B. D., 22n
Hendricks, K. B., 652
Hennessey, Carly, 227
Herramienta buscar objetivo, 226
Hewlett-Packard, 35, 36, 63, 126, 379, 501,
603, 648
Hickman-Riggs, Lillian, 32
Hicks, Douglas T., 142
Hiebert, Murray, 336n
Hilliard, Jimmy E., 231n
Hipercompetencia, 23
Histograma, 670
Hof, Robert D., 30
Hoja de clculo
para anlisis de regresin, 182-183, 184
para anlisis de riesgo, 842
para distribucin del costo, 464-465
para presupuestacin y planeacin, 282283
para programacin lineal, 337-339
Hoja de costos estndar, 502-503
Hoja de costos por orden de produccin
costo de la mano de obra en la, 89-90
costo de los materiales en la, 88
propsito, 86-87
I
IBM, 12, 13, 28, 29, 32, 26, 258, 364, 384,
454, 500-501, 603, 611
ejecucin de la estrategia, 33-34
Implementacin de la estrategia
anlisis de la cadena de valor, 35-38
anlisis SWOT, 31-33
cuadro de mando integral, 38-43
ejecucin, 33-34
en Amazon.com, 30
en IBM, 33-34
en Research Triangle Park, 32
Importancia de F, 180-181
Impuesto sobre la renta
en el anlisis CVP, 228
Indicadores de calidad, 666-668
Indicadores de calidad no financieros
funcin de los, 667-668
mediciones de calidad externas, 667
mediciones de calidad internas, 666-667
Indicadores de desempeo, 559
Indicadores de desempeo ambiental, 42
Indicadores del desempeo social, 42-43
Industria automotriz, 316, 648
reubicacin de plantas, 384
Industria de la construccin, 170, 181
Industria de las computadoras personales,
16
Industria farmacutica, 567
Industrias de servicio
anlisis CVP, 236
anlisis de la cadena de valor en las, 35
anlisis de rentabilidad, 331-332
contabilidad de costos para las, 64
costeo/administracin basados en
actividades, 135-136
costeo en, 65-68
costeo por rdenes de produccin en las,
97-98
costos estndar, 565-568
distribucin del costo, 468-470
elaboracin de presupuestos para las,
276-278
estado de resultados, 68
medidas de produccin, 567-568
Industrias procesadoras, 423
Inflacin, efecto en los presupuestos, 279
Informacin
financiera, 3
no financiera, 3
12/21/07 11:17:58 PM
ndice 721
Informacin de administracin del costo
definicin, 3
para funciones de la administracin, 4-5
Informacin del costo
oportunidad, 69
para el anlisis del costo relevante,
318-319
precisin, 69
Informacin del uso de la capacidad, 320
Informacin estratgica sobre el costo, 321
Informacin estratgica, falta de, 15
Informes de contabilidad, 13
Informes de la teora de restricciones, 375
Informes financieros
cumplimiento, 3-4
precisin, 3-4
Ingeniera bsica, 377-378
Ingeniera concurrente, 378
Ingeniera del valor
anlisis de diseo, 364
anlisis funcional, 363
benchmarking, 363
definicin, 363-365
tablas del costo, 365
tecnologa grupal, 365
Ingeniera simultnea, 378
Ingresos y programa Seis Sigma, 659
Innovacin, 13
Innovacin de procesos, 611-612
Innovacin del producto, 611, 612
Innovacin tecnolgica, 63
Institute of Internal Auditors, 18, 19
Institute of Management Accountants, 5, 17,
18, 19, 22
Cdigo de tica, 20-21
encuesta sobre conocimientos, habilidades
y capacidades (KSA), 256
lineamientos de la administracin de la
calidad total (TQM), 660
Sarbanes-Oxley Network, 18
Statement of Ethical Professional
Practice, 284
Instrumentos del equipo de verificacin, 663
Integridad, 20
Intel Corporation, 28, 35, 63, 362
Intensidad de la rivalidad, 31
Interbrand Corporation, 28
Interceptar, 176
Internal Revenue Service, 5, 28, 138
International Benchmarking Clearinghouse, 10
International House of Pancakes, 72
International Organization for
Standardization, 10, 34, 652
International Paper, 85, 405
Internet, 8
Intervalo de confianza, 192
Inventario final, 265
reformulacin, 557n
Inventario final del trabajo en proceso, 408,
411, 416, 417
Inventario inicial del trabajo en proceso,
416-417
Inventarios
costo de, 64-65
prorrateo entre, 96-97
y presupuesto de produccin, 265-266
J
Jarrell, S. L., 651
JE Dunn, 170
Jiffy Lube, 85
Jin, Qinglu, 124
Johnson & Johnson, 54-55, 254, 261-262,
288, 454
Johnson Industrial Controls, 26
Jones, K. T., 557
Juran, Joseph M., 648, 662, 670
K
Kahn, Gabriel, 384
Kahneman, Daniel, 336n
Kaiser Permanente, 85
Kallapur, Sanjay, 461, 478
Kane, Nancy M., 461
Kaplan, Robert S., 4n, 10, 39, 41n, 143n,
254n
Ke, Dagang, 124
Kee, Robert C., 230n, 376n
Keeney, Ralph L., 336n
Keystone Bridge, 170
Khan, Z. U., 256
Kimberly-Clark Corporation, 85, 331, 405
Kincheloe, Stephen C., 196
Kinkos, 85, 110
Kirby, Alison L., 136
Kmart, 384
Kmart/Sears, 16-17
Komatsu, 364
Kosdrosky, Terry, 631
KPMG, 283
KPMG Consulting, 261n
L
L. L. Bean, 500
Lancaster, Hal, 677
Langley, Monica, 631
Larcker, David F., 457
Latex Foam International, 673
Lau, Christopher, 227
Lawson, Raef, 39n, 43
Lealtad del cliente, 221
Lehman Brothers, Inc., 258
Leitch, Robert A., 231n
Lenatti, Chuck, 822
Letterman, David, 62
M
MacArthur, John B., 335n
Madigan, Kathleen, 611n
Madison, R. L., 261
Magnusson, Paul, 336n
Mala calidad; vase Control de calidad
Mala voluntad del cliente, 663
Malcolm Baldrige National Quality Award,
649, 652
Management Accounting, 5
Manes, R., 186n
Manufactura
ambiente de negocios anterior/actual, 9
anlisis de la cadena de valor en la, 35
anlisis de productividad, 611-619
con mltiples departamentos, 419-425
costeo basado en actividades, 121, 133135
costeo de operacin, 98-100
costeo de productos conjuntos, 470-474
costeo en, 65-68
costeo por procesos, 404-431
costo de los artculos producidos, 67
costos de conversin, 406
costos de mano de obra, 57
12/21/07 11:17:59 PM
722 ndice
costos de mano de obra directa, 89-90
costos de materiales, 57
costos de materiales directos, 87-89
costos del producto, 65
costos indirectos, 58
costos indirectos de fbrica, 91-93
cuentas de costos, 66-67
decisin de fabricar, arrendar o comprar,
325-327
decisin sobre pedidos especiales, 322325
desecho, 101, 102-103
desperdicio, 101-102
duracin del ciclo, 369-370
efecto de la nueva tecnologa, 516
eficiencia del ciclo de produccin, 369370
esbelta, 611
escala en la, 171
estado de resultados, 68
flexible, 8, 95, 102
flujos de costos, 66, 86-93
hoja del costo por orden de produccin,
86-87
identificacin de restricciones, 382-383
industria de la computacin, 37-38
ingeniera del valor, 363-365
manufactura celular, 573
marcha al extranjero, 364
mtodos de planeacin del costo, 361
personalizacin masiva, 12
proceso de rediseo, 375
relaciones contables, 67
reprocesar, 101, 102
reubicacin de plantas, 384
sistemas justo a tiempo, 95, 102
teora de restricciones, 369-376
vender antes o despus del procesamiento
adicional, 327-328
Manufactura de productos para la salud
anlisis de la teora de restricciones, 370373
costeo objetivo, 366
Manufactura flexible, 8, 95
y costeo por rdenes de produccin, 102
Manzoni, J., 285
Mapa de estrategias, 40-42
para Dell Computer, 41-42
Margen de contribucin, 219-220, 231
y variacin en la participacin de
mercado, 625-627
Margen de contribucin compuesto por
unidad, 625
Margen de contribucin por unidad, 219-220,
625
Margen de contribucin total, 219-220
Margen de ganancia
costo del ciclo de vida ms, 380
costo total de produccin ms, 379-380
Margen de seguridad, 231-232
Margen throughput, 372-373
Marketing
ambiente de negocios anterior/actual, 9
factores crticos de xito, 34
Marriott International, 149, 454
12/21/07 11:17:59 PM
ndice 723
Mtodo del valor realizable neto, 473-474
Mtodo directo de distribucin del costo por
departamento, 459-461
Mtodo escalonado de distribucin del costo,
461-462
Mtodo punto alto-punto bajo de estimacin
del costo, 173-176
Mtodo recproco de distribucin del costo,
462-463
Mtodos con base en los ingresos, 477
Mtodos de reconocimiento de activos,
476-477
Mezcla de productos
decisin, 337-339
determinacin, 371-373
Mezcla de ventas, 621
Michel, R. Gregory, 326
Michelin, Edouard, 28
Michelin, neumticos, 28
Microsoft Corporation, 28, 29, 34, 282
Milani, Ken, 279
Milliken & Company, 404
Minolta, 12
Mintzberg, Henry, 23n
Mitchell, T., 510
Modelo de cuenta T de flujos del costo, 406407
Modelos economtricos, 264-265
Modianos, Doan T., 181, 194n
Moen, Inc., 378
Moffett, Sebastian, 610n
Molson, 72
Monsanto, 520
Montgomery, Cynthia A., 262n
Moore, ley de, 63
Morris, Deigan, 321
Morse, Dan, 374
Motel 6, 653
Motivacin
de presupuestos, 255
objetivos mximos para la, 557
Motorola, Inc., 63, 257, 658, 677
Muestreo del trabajo, 176
Muller, N., 664
Multicolinealidad, 180
N
Nachtman, Heather, 133n
Nasser, Jacques, 664
National Association of Manufacturers, 573
National Blood Authority (Reino Unido), 472
National Institute of Standards and
Technology, 49
National Weather Service, 181
Negocio de autopartes, 631
Nestl, 62, 110
New Century Software, 110
Neylon, Paul M., 613
Nike, Inc., 35
Nissan Motors, 364, 365, 374
Niven, Paul R., 258n
No linealidad, 193
Nokia, 28, 29, 110
O
OBrien, Conan, 62
ONeil, Cherie, 325n
Objetivo del presupuesto, 284
Objetivos a corto plazo, 258-259
Objetivos estratgicos, 335
Objetivos estratgicos a largo plazo, 335
Objetivos mximos, 557
Objeto de costo
definicin, 55
en estimacin del costo, 172
relacin con costos y grupos de costos, 56
se asignan los costos de las actividades
al, 126
y costos directos, 55-56
y costos fijos y variables, 59
y costos indirectos, 56
Ocurrencia del reconocimiento de las
variaciones, 515-516
Office of Federal Procurement Policy, 18
Oficina de Administracin Estratgica, 39
Oficina de Administracin y Presupuesto, 138
Oficina de Patentes y Marcas de Estados
Unidos, 136
Ohno, Taiichi, 611n
Operacin eficaz
definicin, 495-496
evaluacin, 496-497
Operacin eficiente, 496
evaluacin del presupuesto flexible, 505507
y estndares ideales, 498
y la teora de restricciones, 516
Operaciones, 35
complejidad de las, 54
Oportunidad de la informacin sobre el costo,
69
Oportunidad de los informes financieros, 3-4
Oportunidades; vase Anlisis SWOT
Optimizacin global, 559
Oracle Corporation, 283
Ordonez, Jennifer, 227, 455
Organigrama, 4
Organizacin administrativa, 9
Organizacin Mundial de Comercio, 8, 336
Organizaciones de mantenimiento de la salud,
461
Organizaciones profesionales, 17-19
Organizaciones sin fines de lucro, 6-7
anlisis CVP, 236
anlisis de rentabilidad, 331-332
cambio del costo, 457
distribucin del costo, 457
presupuestacin para, 278
Organizaciones, tipos de, 6-7
P
Pagano, M. S., 834n
Palmisano, Samuel J., 34
Paradigmas administrativos, 557
Paramount Pictures, 85, 110
Pareto, diagrama de, 670-671
Pareto, Vilfredo, 670n
Park, Hong Y., 340
Participacin de costos conjuntos, 748
Participacin de los trabajadores, 63
Partridge, Mike, 361n
Peacock, E., 256
Pedido especial, 322
Pendleton Woolen Mills, 17
Pensamiento competitivo, 6
Pensamiento estratgico, 6
Pensamiento interfuncional, 6
PeopleSoft, 283
Prdida promedio, 674-676
Prdida total, 674-676
Performance Management Software, 260
Periodo del presupuesto, 261-262
Periodos desajustados, 185
Perren, Lew, 361n
Personalizacin masiva, 10
Peugeot, 364
Philips Electronics, 432
Pietraszek, Wayne E., 566
PIMS Associated, Inc., 651
Plan de operacin, 255
Plan presupuestal autoritario, 286
Planeacin de ingresos, 225
Planeacin de recursos empresariales, 283
Planeacin de utilidades
planeacin de ingresos, 225
planeacin del costo
comisiones de venta y salarios,
227-228
equilibrio entre costos, 225-227
incluido el impuesto sobre la renta,
228
y Ford y General Motors, 239
Planeacin del costo, 360-384
ciclo de vida de las ventas, 361
ciclo de vida del costo, 361
comisiones de venta y salarios, 227-228
costeo del ciclo de vida, 376-379
costeo objetivo, 360-361, 362-368
costos fijos comparados con costos
variables, 225-226
diagrama de flujo para identificar las
restricciones, 382-383
ejemplos de CVP en la, 227
12/21/07 11:17:59 PM
724 ndice
en Toyota, 360
fijacin de precios estratgicos usando el
ciclo de vida del producto,
379-382
incluyendo el impuesto sobre la renta, 228
mtodos, 361
teora de restricciones, 369-376
Planeacin y diseo de procesos, 377
Planeacin y toma de decisiones; vase
tambin Proceso de toma de
decisiones
a partir del costeo basado en actividades,
126
atributos de la informacin del costo
costo y valor de los, 69
oportunidad, 69
precisin, 69
conceptos del costo
costo de oportunidad, 69
costo relevante , 68-69
costos hundidos, 69
contingencias en la, 283
costeo basado en actividades para la, 571
costos estndar para, 551-552
definicin, 4-5
Planes a largo plazo, 258
Plazo constante, 176
Poder de negociacin
de los clientes, 32
de los proveedores, 32
Poltica de cero defectos, 516
Porcentaje de margen bruto, 380
Port, O., 648n
Porter, Michael E., 15n, 16, 22, 24, 25, 32, 48,
262n, 361n
Posicin competitiva
actual y potencial, 14
Posicin financiera actual, 14
Posicionamiento competitivo, 22-23
Posicionamiento estratgico, 32
anlisis CVP, 221
diferenciacin, 16
liderazgo en costos, 15-16
problemas en el, 16-17
Precio de venta por unidad, 504
Precio externo, 467
Precisin, 3-4, 179
de la informacin sobre los costos, 69
Precisin de la regresin, 191-192
Premio Georgia Oglethorpe, 652
Preparacin de estados financieros, 5
Prestaciones adicionales al sueldo, 502
Prestaciones recibidas, 455
Presupuestacin basada en actividades, 280281
Presupuestacin de capital, 258
por corporaciones multinacionales, 279
y anlisis de la curva de aprendizaje, 188
Presupuestacin de mejora continua, 281-282
y costeo objetivo, 365-366
Presupuestacin kaizen, 281-282
y costeo objetivo, 365-366
Presupuestacin participativa, 286
Presupuestacin y planeacin con base en
computadora, 282-283
12/21/07 11:18:00 PM
ndice 725
Proceso de negocios
mejora, 11
y control de calidad, 654-655
Proceso de presupuestacin
comit de presupuesto, 260-261
lineamientos, 262
negociacin, revisin y aprobacin, 262263
periodo del presupuesto, 261-262
propuesta inicial, 262
revisin, 263
Proceso de presupuestacin de abajo hacia
arriba, 286
Proceso de presupuestacin de arriba abajo,
286
Proceso de presupuestacin negociada, 286
Proceso de toma de decisiones; vase tambin
Planeacin y toma de decisiones
anlisis de rentabilidad, 329-332
anlisis estratgico, 330-331
evaluacin de proyectos, 331
industrias de servicio, 331-332
organizaciones sin fines de lucro,
331-332
caractersticas y pasos, 317
cuestiones de comportamiento e
implementacin
fijacin de precios predatorios, 335336
identificacin de los factores
relevantes, 336-337
objetivos estratgicos, 335
sustitucin de costos variables con
costos fijos, 326
decisin de fabricar, arrendar o comprar
anlisis del costo relevante, 325-327
anlisis estratgico del costo, 327
decisin sobre la mezcla de productos,
337-339
decisin sobre pedidos especiales
anlisis del costo relevante, 322-323
anlisis estratgico del costo, 323-325
problemas de fijacin de precios, 324
distribucin del costo en, 455
en la industria automotriz, 316
estrategias de fabricar o comprar, 340
informacin del costo relevante, 318-321
informacin estratgica del costo, 321
objetivos de largo plazo comparados con
objetivos de corto plazo, 316
programacin lineal para, 337-339
software para, 282-283
varios productos y recursos limitados,
332-335
vender antes o despus del procesamiento
adicional
anlisis del costo relevante, 327-328
anlisis estratgico del costo, 328
y anlisis de la curva de aprendizaje,
187-188
Proceso del establecimiento de estndares,
501
Procesos comerciales internos, 13
Procesos internos
en el cuadro de mando integral, 39
en el mapa de estrategias, 41
factores crticos de xito, 33
Procter & Gamble, 29, 63
administracin del costo en, 54-55
Produccin masiva, 85
Productividad
benchmarking, 614
control de desechos, 611
control del costo de mano de obra, 611
definicin, 612
determinantes esenciales, 611
innovacin de productos/procesos, 611-612
parcial, 613-618
tipos de, 612
total, 618-619
Productividad financiera, 612
comparada con la productividad de
operacin, 616-617
medicin de la productividad total, 618619
parcial, 614-616
Productividad marginal, 59
Productividad marginal creciente, 59
Productividad operativa, 612
comparada con productividad financiera,
616-617
parcial, 614
Productividad parcial
como medicin, 613-614
definicin, 612
financiera, 614-616
lmites del anlisis, 617
operativa, 614
operativa comparada con financiera,
616-617
presupuesto flexible y costos estndar,
617-618
Productividad total
anlisis de la, 618
definicin, 612
limitaciones del anlisis, 618-619
Productores de Broadway, 256
Productos, 59-60
ciclo de vida de las ventas, 361
ciclo de vida del costo, 361
contabilidad de costos para, 64
de la produccin conjunta, 471
defectuosos, 328, 663
homogneos, 405
ingeniera del valor, 363-365
mediciones de la industria de servicio,
567-568
mejora continua, 54
Productos bsicos, 16
Productos conjuntos, 470
Productos de la produccin conjunta, 471
Productos sustitutos, 31
Programa de productividad kaizen, 522-523
Programa Nacional de Calidad Malcolm
Baldrige, 34, 49
Programa Seis Sigma
bases del, 657-658
capacitacin para el, 677
consejos prcticos para la
implementacin, 658
R
R cuadrada, 179, 192
Raiborn, Mitchell H., 181, 194n
Raiffa, Howard, 336n
Ralph Lauren, 384
Ramchandran, Adesh, 566
Ramsland, Maxwell O., Jr., 196
Rango relevante, 59-60
de los generadores del costo, 175
en el anlisis CVP, 236-237
Rastreo directo, 125
Rau, P. S., 556
Ray, Manash R., 381n
Razn de contribucin, 231
Razn de desembolso administrativo, 461
Razn de prdidas mdicas, 461
Razn del margen de contribucin, 220
para dos o ms productos, 234-236
Razn del margen de seguridad, 232
Razn del tiempo de throughput, 667
Recortes presupuestarios, 282
Recursos, 122
en el anlisis SWOT, 31
necesarios, 34
operacin eficiente, 496
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726 ndice
Recursos de los costos indirectos, 134
Recursos necesarios, 34
Red Hat, Inc., 234
Reddy, C. Surender, 340
Rediseo de productos y mejoramiento de los
procesos, 663
Reducciones del costo
oportunidades de, 36-37
por ingeniera de valor, 363-365
y cadena de valor, 384
Reebok International, 35
Reestructuracin, 283
Regresin cruzada, 195
Regresin de mnimos cuadrados, 176
Regresin en serie cronolgica, 195
Regresin lineal mltiple, 183
Regresin lineal simple, 183
Regulacin de los servicios pblicos, 181
Reichheld, Frederick F., 145, 221
Reingeniera, 11
Reinhold Inc., 426
Relacin entre causa y efecto en la
distribucin de costos, 455
Relaciones con los proveedores, 63
Relaciones contables, 67
Remuneracin
y objetivos mximos, 557
Renault, 364
Rendimiento sobre activos, 380-381
Rentabilidad vinculada a la calidad, 650-651
Reorganizacin de capital, 37, 43-44
Reporte de la evaluacin de la calidad de las
aerolneas, 668
Reporte de variacin en las ganancias, 580
Reporte del costo de produccin, 407-408,
412, 417-419
Reportes del costo de calidad
costeo basado en actividades para
preparar, 666
costo de, 665
costos de conformidad, 664
costos de evaluacin, 663
costos de fallas externas, 663
costos de fallas internas, 663
costos de no conformidad, 664
costos de prevencin, 662-663
datos para, 664-665
ilustracin, 665-666
propsito, 664
Reprocesar, 101, 102
Research Triangle Park, 32
Resolucin de conflictos, 21
Resolucin de conflictos ticos, 21
Responsabilidad ambiental, 42
Responsabilidad corporativa, 42
Responsabilidad social, 42
Restricciones, 370
agregar capacidad a, 375
diagrama de flujo para identificarlas,
379-371, 382-383
reduccin del flujo por medio de,
373-374
Restricciones de precios, 379
Restricciones de produccin, 332-335
Retencin del cliente, 145
S
Saccomano, A., 652
Sack, Robert J., 5
Salarios, 227-228
Salarios de las celebridades de televisin, 61
Saldo final de efectivo antes de
financiamiento, 273
Sampo, 501
Samuelson, Donald, 325n
San Miguel, Joseph G., 361n
Sanger, Stephen W., 500
Sansing, Richard, 457
SAP, 110, 283
Saporito, Bill, 265n
Sapsford, Jathon, 356n
Sara Lee, 13
estrategia corporativa, 14
Sarkar, Sam, 340
Satisfaccin del cliente, 13
ScanDisk Corporation, 28
Schefter, Phil, 145, 221
Scheumann, Jon, 454
Schmidt, Charles, 376n
Schulist, Stephen, 138n
Schwab, Charles, 170
SCI Systems, Inc., 36, 364
Seagate Technology, 35
Sears, Roebuck, 6
Securities and Exchange Commission, 5, 18,
69
Service Corps, 7
Servicio Postal de Estados Unidos, 121
Servicios compartidos, 454
en el mapa de estrategias, 41
Servicios de guardera infantil, 649
Servicios pblicos, outsourcing, 326
Sesgos en la toma de decisiones, 336n
12/21/07 11:18:01 PM
ndice 727
Swift, Jonathan, 550
Szczesny, Andrea, 187
T
Tabla de rentabilidad, 578-579
Tabla del anlisis de varianza, 191
Tablas del costo, 365
Taguchi, Genichi, 673-674
Tambor-amortiguador-cuerda, 373
Target Stores, 2, 6, 19, 23-24, 63, 72, 494
Tarifa o cuota del salario, 502
Tarjeta de tiempo, 89-90
Tarjetas de registro de asistencia, 90
Tarjetas registradoras, 90
Tartan Corporation, 47-48, 74
Tasa de aplicacin de costos indirectos fijos,
556-557
Tasa de aprendizaje de procedimientos
quirrgicos, 187
Tasa departamental de costos indirectos,
94-95
Tasa predeterminada de costos indirectos
clculo, 93-94
definicin, 93
en la industria de servicio, 98
obtencin, 93
Tasas de inters, 279
Tatung, 501
Tcnica de descomposicin, 185
Tcnicas administrativas
administracin basada en actividades, 11
administracin de la calidad total, 10
anlisis de actividades, 11
anlisis de la cadena de valor, 12
benchmarking, 10
costeo basado en actividades, 11
costeo del ciclo de vida, 12
costeo objetivo, 12
cuadro de mando integral, 12-13
mejoramiento de los procesos
comerciales, 11
personalizacin masiva, 12
reingeniera, 11
y la teora de restricciones, 11
Tecnologa
efecto en los mtodos de costeo, 516
grupal, 365
y generadores del costo estructurales, 63
Tecnologa de la informacin, 8
Tecnologas de clulas de combustible, 235
Tecnologas de produccin, 8
Tendencia, 183-185
Teora de restricciones, 11, 369-376
costeo basado en actividades y, 375-376
elaboracin de la, 370
en la fabricacin de productos para la
salud, 370
margen throughput, 372-373
pasos en el anlisis
agregar capacidad, 375
determinacin de la mezcla de
productos, 371-373
identificar la restriccin, 370-371
U
Unidades asignadas, 410
Unidades de entrada, 407, 409-410
Unidades de produccin, 407, 409-410
Unidades de produccin, flujo fsico de, 407,
409-410, 412
Unidades disponibles, 409
Unidades equivalentes
asignacin del costo total, 411
calculadas en cada elemento del costo,
407
calculadas para cada elemento del costo,
410
costo por unidad equivalente, 411
costos de conversin, 405-406
determinacin de los costos totales, 411
materiales directos, 405-406
por cada elemento del costo, 412-415
Unin Econmica y Monetaria, 32
Unin Europea, 8
eurodivisa, 32
Union Iron, 170
United Airlines, 234, 550
United Auto Workers, 239
United Parcel Service, 13, 36, 494
United States Green Building Council, 650
UnumProvident Corporation, 653
Uso de la capacidad, 323-324
no utilizada, 556
presupuestada, 557
terica, normal, o prctica, 556-557
variacin en volumen de produccin para,
559
Utilidad de los reportes financieros, 3-4
Utilidad de operacin y fluctuaciones en el
tipo de cambio, 743
Utilidad despus de impuestos, 228
V
Valor agregado, oportunidades derivadas del,
36
Valor del cliente, 36
Valor del dinero en el tiempo, 321
Valor p, 180-181
Valor t, 180, 192-193
Valor vitalicio del cliente, 142
Valores atpicos, 177-178, 185
Valuacin de bienes races, 181
Variable de tendencia, 185
Variable indicadora, 179
Variables dependientes, 176
seleccin, 178
tipos de, 178
Variables independientes, 176, 192-193
fiabilidad estadstica, 192
multicolinealidad, 180
seleccin, 178-179
tipos de, 178
valor p, 180-181
valor t, 179-180
Variacin como denominador, 562
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728 ndice
Variacin en cantidad de ventas, 620-621
factores que contribuyen
variacin en la participacin de mercado,
625-627
variacin en tamao del mercado, 624-625
y ventas de aos anteriores, 629
Variacin en capacidad ociosa, 562
Variacin en costos indirectos a nivel de
produccin, 562
Variacin en costos indirectos no controlables,
562
Variacin en eficiencia de los costos
indirectos variables, 553-555
Variacin en el presupuesto esttico; vase
Variacin en el presupuesto maestro
Variacin en el presupuesto flexible, 507
Variacin en el presupuesto maestro,
496-497
Variacin en el uso de materiales directos, 513
Variacin en erogacin de costos indirectos
fijos
definicin, 558
interpretacin de, 59
Variacin en erogacin de costos indirectos
variables, 553-555
Variacin en erogacin, 562
Variacin en la participacin de mercado,
625-627
Variacin en mezcla de ventas, 621-624
y ventas de aos anteriores, 629
Variacin en precio de compra de materiales
directos, 512-513
Variacin en precio de materiales directos,
515-516
Variacin en precio de venta, 508, 628-629
Variacin en precios, 562
Variacin en tamao del mercado, 624-625
Variacin en volumen de produccin de
costos indirectos fijos, 558
Variacin en volumen de produccin, 558
causas, 559
para medir el uso de la capacidad, 559
trminos para, 562
Variacin en volumen de ventas, 506-507,
628-629
variacin en cantidad de ventas, 620-621
variacin en mezcla de ventas, 621-624
Variacin neta
considerada insignificante, 563-564
considerada significativa, 564-565
Variacin total de costos indirectos fijos
anlisis alternativo, 559-561
descomposicin en dos variaciones,
560-562
descomposicin en tres variaciones,
560
interpretacin de la
variacin en erogacin de costos
indirectos fijos, 559
variacin en volumen de produccin,
559
variacin en erogacin de costos
indirectos fijos, 558
variacin en volumen de produccin,
555-558
Ventaja competitiva
anlisis de la cadena de valor para, 35
creacin de, 36-37
identificacin, 36
identificacin de los costos principales, 55
por medio de la calidad, 650-651
Ventajas en costo, 15-16
Ventas a crdito, 272
Ventas perdidas, 663
Vera-Munoz, Sandra C., 321
Vicker, Marcia, 5
Vinson, Betty, 21
Visteon, 37, 43-44
Vogelstein, Fred, 263n
Vogue, 19, 24
Volkswagen, 364, 384
W
Walt Disney Company, 13, 28
Walt Disney World, 500
Wang, Pingxin, 124
Warnaco Group, 27
Warner-Lambert Company, 54, 288
Watkins, Sherron, 21
Weisel, James A., 231n
Welch, Jack, 286
Westinghouse Air Brake Company, 499,
522-523
Weyerhaeuser, 660, 677
Whirlpool Corporation, 37, 408, 432
White, Joseph B., 610n
Whyte, Glenn, 336n, 846n
Wiersma, Fred, 22n
Wild, John J., 794n
Wildstrom, Stephen H., 384
Williams, Charlotte, 182
Williamson, James W., 40, 51
Wills, Matthew, 325n
Wilson, Woodrow, 142
Wolf, T., 650n
Wong, Betty, 426n
World Is Flat, The (Friedman), 16, 327
World Resources Institute, 42
WorldCom, 28
Wu, Y., 673-674
X
Xel, 520
Xerox Corporation, 10
Xian Electronics, 124
Y
Youde, R. K., 650n
Youngblood, Stuart A., 326
Z
Zahn, Paula, 62
Zellner, Wendy, 234
Zurich Financial Services Group, 110
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