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Concepto
El derecho internacional tributario es la rama del derecho tributario cuyo objeto es
estudiar las normas que corresponde aplicar cuando dos o ms naciones o entes
supranacionales integrados entran en contacto por motivos de distinta ndole, como, por
ejemplo, coordinar los mtodos necesarios para combatir la evasin fiscal internacional.
La multiplicacin de relaciones internacionales se motivo inicialmente en un creciente
intercambio comercial, cientfico y cultural entre pases de las ms diversas ideologas.
Estos fenmenos provocaron el origen de diversas regulaciones por los estados, dando
lugar, entre otras consecuencias, al conjunto de normas que fueron conformando el
sector jurdico ahora analizado.
Globalizacin y fiscalidad internacional
La globalizacin es un proceso que tiende a eliminar las barreas entre las naciones, peor
en una forma muy diferente al sistema comunitario institucionalizado. Ac son las
empresas multinacionales, las fusiones sin fronteras y todos los acontecimientos que
describimos los que fuerzan la cada de las fronteras. Esto llev a contemplar una serie
de problemas desde un ngulo diferente al antes utilizado.
La globalizacin ha pasado a ser uno de los aspectos mas destacados de nuestros das.
Contenido
El derecho internacional pblico se compone de:
a) Tratados colectivos de derecho internacional tributario. Entran en juego los
acuerdos y convenciones que establecen los estados para regular aspectos
tributarios comunes, entre los que figura lo referente a la evasin fiscal.
b) Tratados de doble imposicin. Procuran evitar la simultaneidad de potestades
tributarias diferentes en torno de un mismo sujeto pasivo.
c) Normas internas destinadas a tener efectos en el exterior.
Fuentes
a) Las convenciones internacionales que establezcan reglas expresamente
reconocidas por los estados en litigio.
b) La costumbre internacional
c) Los principios generales de derecho reconocidos por las nacionales civilizadas.
d) Las decisiones judiciales y la doctrina de los publicistas (como medio auxiliar
para determinar las reglas de derecho).
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Empresas trasnacionales
La empresa en si misma, signific desde sus inicios actividad econmica que por las
exigencias de un consumo cada vez mas expansivo y de una tcnica cada da mas
perfeccionada, fue deteriorando los esquemas clsicos que caracterizaron la economa
de otros tiempos.
Estos factores fueron contribuyendo para que las empresas desbordaran el mbito
nacional para extender su actividad mas all de las fronteras, dando lugar a las
corporaciones trasnacionales o multinacionales.
La desregulacin de los mercados financieros en el orden nacional y la progresiva
remocin de obstculos al libre movimiento del capital entre pases han incidido
decisivamente en la munidializacin de las finanzas internacionales.
Estos condujo a un incremento desmesurado de las empresas financieras con negocios
internacionales causando una dura competencia en el sector. Se consecuencia fue el
desarrollo de una estrategia inetrnaiconal, la mayor interrelacin entre los diversos
sistemas financieras nacionales y esfuerzos de ciertos gobiernos por atraer empresas
financieras de otros pases.
A la vez hubo un incremento notable en multimillonarias inversiones llevadas a cabo
por diversas empresas multinacionales en pasases distintos de los de su origen.
El riesgo para los estados reside en que estas megafusiones, situadas en todas partes y
en ninguna en especial, no estn reguladas en forma eficiente.
No estn territorialmente ligadas a ninguna comunidad especfica ni a ninguna regla
burocrtica.
La situacin descripta lleva a concluir que el escenario dominante en el marco
econmico mundial a mediados y fines de los aos noventa podra resumirse para las
empresas trasnacionales en dos palabras: globalizacin y competitividad.
Teora del rgano
La Argentina vino aplicando desde hace varios aos el principio de la realidad
econmica.
Plataforma fctica
Comenz a darse el caso de empresas multinacionales con matriz en el exterior y filiales
en nuestro pas.
Los problemas con el fisco argentino comenzaron a suscitarse cuando estas filiales
dedujeron como gastos, distintos pagos negociados con las matrices por variados
conceptos.
Jurisprudencia sobre la cuestin
En el primer caso la Corte Suprema dijo que si una sociedad extranjera posea la casi
totalidad del capital de la sociedad argentina, no poda celebrar un contrato consigo
misma y desestim la pretensin de descontar en el balance impositivo de la empresa
local lo pagado a la matriz por regalas (Refineras de Maz).
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Varios aos despus la Corte aplic la teora del rgano, basada en la autorizacin
emanada del principio de la realidad econmica consagrado en el art. 2 de la ley 11683.
Segn ste, si las partes usan formas manifiestamente inapropiadas, la autoridad fiscal
puede prescindir de ellas y emplear las lgicas que el derecho positivo nacional les
aplicara.
Entre varios casos con solucin similar, los ms trascendentes fueron:
En Parke Davis la Corte estableci que un pago de regalas de filial a matriz era solo
un retiro disimulado de utilidades que se dedujeron incorrectamente como gastos y
disminuyeron las rentas gravadas por la Argentina.
En Mellor Goodwin declar inaceptable un traslado de mercaderas con
consecuencias fiscales favorables a la disminucin de impuestos.
En Ford Motor de Argentina consider que un supuesto pago de intereses de filial a
matriz no era otra cosa que una remesa de utilidades de la entidad local en beneficio de
la no residente.
En los tres asuntos sealados, la Corte consider conjunto econmico a filial y
matriz, argumentando que nadie puede contratar consigo mismo.
La vinculacin surgi al acreditarse estos hechos:
La matriz no residente era duea de casi el 100% de las acciones de la filial.
La matriz seleccionaba y designaba los jefes y cuadros directivos de la filial.
Exista un proceso nico de formacin de cada decisin econmica por parte de
la matriz.
La Corte en Ford dijo que, tratndose de una sociedad comercial de las que integran un
conjunto econmico trasnacional y que, por lo tanto, funcionan simultneamente en
varios pases unidas por el lazo vertical de control, las distintas fracciones del mismo se
encuentran sometidas a las diferentes leyes y jurisdicciones nacionales del lugar de su
radicacin.
En el caso Kellogg, la Corte decidi, con distinto resultado que:
El fisco argentino dijo que la matriz residente en los EEUU y dos empresas que
operaban localmente integraban un solo conjunto dominado por la central no residente.
Ante los no correspondan las deducciones o regalas, intereses de prestamos,
contraprestaciones por servicios tcnicos y toro rubros por los que las sociedades
argentinas resultaban deudoras de la matriz no residente.
Qued probado que ambas empresas argentinas integraban un conjunto econmico
multinacional de la que era dominante Kellogg de EEUU, con 80.000 acciones sobre las
89.400 acciones en que se divida el capital.
1. La filial Argentina Kellogg reconoci estar incluida en dicho conjunto
econmico, reformul sus declaraciones juradas por los impuestos cuestionados
y conforme las reglas de la teora del conjunto econmico.
2. La corte no encontr irregularidades en las contabilidades de las empresas
argentinas y tuvo por no probado perjuicio alguno para el fisco en su vinculacin
econmica entre dichas sociedades y su matriz no residente, resolviendo la causa
a favor de la empresa.
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Las ganancias que obtienen los exportadores del extranjero por la simple introduccin
de sus productos en la Argentina son de fuente extranjera.
Asimismo, se establece que cuando las operaciones a que se refiere el art. 8 fueran
realizadas con personas o entidades vinculadas, y sus precios y condiciones no se
ajusten a las prcticas del mercado entre partes independientes, ellas debern ajustarse
de conformidad a lo previsto por el art. 15 de la ley 25.784.
En los casos en que, de acuerdo con las disposiciones anteriores, se trate de operaciones
de importacin o exportacin de bienes a cuyo respecto pueda establecerse el precio
internacional, por medio de mercados de transparentes, bolsas de comercio similares,
corresponder, salvo prueba en contrario, utilizar dichos precios a los fines de la
determinacin de la ganancia neta de fuente argentina.
Finalmente se establece que, cuando se trate de operaciones distintas a las indicadas en
el prrafo anterior, celebradas entre partes independientes, el contribuyente deber
suministrar a la AFIP la informacin que sta disponga, efectos de establecer que los
precios declarados se ajustan razonablemente a los de mercado.
En lo que atae al art. 14, la regla general es la de considerar a la filial local como una
entidad argentina independiente que no deja de ser sujeto pasivo a titulo propio de la
obligacin nacida del impuesta las ganancias.
Para determinar su utilidad, debe llevar la registracion contable en firma separada de su
casa matriz. Pero si esta reigistracin es insuficiente o no surge de ella la ganancia neta
de fuente nacional, el fisco puede considerar a la filial local y a la casa matriz fornea
como una unidad econmica y determinar la respectiva ganancia neta sujeta al
gravamen.
De la misma amera sucede si la empresa fornea y la filial local celebran transacciones
y ellas no se ajustan a las practicas normales del mercado entre entes independientes.
En estos casos se considera a las empresas como vinculadas econmicamente.
El art. 15 precepta que cuando por la clase de operaciones o por las modalidades de
organizacin de las empresas no puede establecerse con exactitud la ganancia de fuente
argentina, la AFIP puede determinar la ganancia neta sujeta al gravamen tomando como
base los resultados obtenidos por empresas independientes dedicadas a actividades de
iguales o similares caractersticas.
La AFIP realizar un control peridico de las sociedades locales vinculadas con
personas o entidades ubicadas en el exterior.
La vinculacin se da cuando sociedades residentes en el pas y entidades o
establecimientos constituidos o ubicados en el exterior, con quienes aquellas realicen
transacciones, estn sujetos de manera directa o indirecta a la direccin o control de las
mismas personas fsicas o jurdicas de stas, sea por su participacin en el capital, su
grado de acreencias, sus influencias funcionales o de cualquier otra ndole, contractuales
o no, tengan poder de decisin para orientar o definir las actividades de las mencionadas
sociedades, establecimientos u otro tipo de entidades.
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Parasos fiscales
Puede denominarse paraso fiscal al pas con baja o nula fiscalidad, que cuenta
asimismo con secreto bancario, falta de control de cambios en mayor o menor medida y
que, como complemento, desarrolla en todos los caos una gran flexibilidad jurdica para
la constitucin y administracin de sociedades locales.
Elementos bsicos
1. No hay impuestos, o son insignificantes (P. ej. Islas Caimanes)
2. Los impuestos solos se aplican alas bases imponibles internas.
3. Otorgan privilegios tributarios especiales a ciertos tipos de personas o hechos
imponibles.
4. Hay riguroso secreto bancario.
5. Gozan de estabilidad poltica y econmica.
6. No existen controles sobre cambio de moneda.
7. Estn dotados de un sistema jurdico estable que otorga seguridad jurdica y libre
ingreso y salida de capitales.
8. El sistema jurdico es permisivo respecto del tipo de organizacin y del negocio
financiero que el contribuyente dice tener o celebrar all.
9. Gozan de facilidades de comunicacin y transporte adecuado.
Razn de su existencia
El incremento de los parasos fiscales esta ligado al impuesto a las rentas sobre las
corporaciones y a la imposicin directa a las personas fsicas en diversos pases del
orbe. El creciente aumento de esta fiscalidad es una de las principales causas de
creacin de ciertas legislaciones perifricas, que pretenden atraer las rentas y riquezas
de la nacin central, a cambio de confidencialidad y tributacin a tasa cero.
Otra razn es el incremento de las tasas de impuestos que gravan ciertas
manifestaciones de riqueza.
Modos de operar
Desde el punto de vista fiscal, estos parasos sirven para minimizar o anular la carga
tributaria de empresas multinacionales, nacionales y personas fsicas no residentes en
ellos, para lo cual emplean numerosas tcnicas.
Como norma general, en estos refugios tributarios se establecen compaas, holdings,
trusts, etc. su objeto principal es concentrar en ellas los beneficios generados en otro
pas donde la carga tributaria es mas elevada. Esto es posible porque estas empresas se
manejan internamente a travs de precios de transferencia que no solo minimizan el
monto total de los impuestos que recaen sobre la empresa considerada como unidad
econmica, sino que tambin permiten eludir disposiciones cambiarias, tanto en el
precio de las divisas como en la posibilidad de efectuar remesas al exterior.
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Legislacin actual
La ley de impuesto a las ganancias reformada por la ley 25.239, dispone en su art. 8,
prrafo 2, que las transacciones que empresas y entes domiciliados o ubicados en el pas
realicen con personas fsicas o jurdicas domiciliadas constituidas o ubicadas en los
pases de baja o nula tributacin que, de manera taxativa indique la reglamentacin, no
sern consideradas ajustadas a las practicas o a los precios normales de mercado entre
partes independientes. Para determinar los precios de dichas transacciones sern
utilizados los mtodos que resulten ms apropiados de acuerdo con el tipo de
transaccin realizada.
Observamos tambin que la ley Argentina adhiere al sistema de la lista oficial de
parasos fiscales.
Utilizacin de parasos fiscales como fraude fiscal
Una cosa es que no se respeten los precios fijados por quienes comercian con personas
residentes en parasos fiscales y que de ello puedan derivar diferencias de impuesto a
favor del fisco, como decide la ley Argentina, y otra muy distinta es que la utilizacin de
un paraso fiscal sea, en si mismo, ilcita.
Otras maniobras distorsivas
Las ms habituales distorsiones son:
Transportes martimos
Subcapitalizacin
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