225-8-2000 EXPEDIENTE 163-2000 INTERESADO _: PAPELERA SUIZO PERUANA S.A. ASUNTO. Impuesto General a las Ventas PROCEDENCIA —: Lima FECHA Lima, 28 de marzo del 2000 Vista la apelacién de puro derecho interpuesta por PAPELERA SUIZO PERUANA S.A., contra la Resolucién de Determinacién N° 012-03:0000272, emitida por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administracién Tributaria, por omisiones al pago del Impuesto General a las Ventas por los periodos de febrero, junio, julio, octubre y diciembre de 1996, y las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837 a 012-02-0000840, emitidas por la comisién de la infraccién tipificada en el ‘numeral 1) del articulo 178° del Cédigo Tributario, aprobado por Decreto legislative N° 81 CONSIDERANDO: _, Que la recurrente presenta su recurso de apelacién de puro derecho al amparo del articulo 151° del Texto Unico Ordenado del Cédigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, por lo que cortesponde a esta instancia calificar la impugnacién como de puro derecho previamente a su conocimiento; ue atendiendo a que la materia de grado versa en determinar si el servicio de agenciamiento de compra prestado por un no domiciliado y la cesién en uso de una marca por un no domiciliado, constituyen operaciones que califican como una utilizacién de servicios en el pais gravada con el Impuesto General a las Ventas, asi como, en establecer si procede la aplicacién de las Resoluciones de Multa emitidas como consecuencia de los reparos efectuados en tomo a dicha calificacién por la Administracién Tributeria, y, no existiendo mas hechos que probar de los que se acreditan en la decumentacién que corre en autos, el presente recurso constituye una apelacién de puro derecho; Que respecto a servicio de agenciamiento de compra prestado por un no domiciliado, cabe Ssofalar que el reparo corresponde a una operacién realizada en el mes de julio de 1996, por lo que debe ser de aplicacion lo establecido en la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por Decreto Legislativo N° 821, vigente a partir del 24 de abril de 1996; Que de conformidad con el inciso b) del articulo 1° del Decreto Legislative precitado, el Impuesto General a las Ventas grava, entre otras operaciones, la utlizacién de los servicios en el pals: ue por otro lado, ot inciso ¢) del articulo 9°, precisa que se trata de la utilzacién en el pais do servicios prestados por no domiciliedos, y que el contribuyente del impuesto es el usuari Que de las normas glosadas, puede establecerse que la nocién de servicios utilzados en el pals, se integra por dos elementos: el sujeto que los presta -el no domiciiado: y el lugar de utilizacién; Que en cuanto al lugar de utllizacién del servicio, el segundo pérrafo del inciso b) del numeral 1) del articulo 2° del Reglamento de la Ley del Impuesto General @ las Ventas, aprobado por Decreto Supremo N° 29-94-EF, vigente en el ejercicio 1996, dispone que el servicio es utilizado en el pals, cuando siendo prestado Por un sujeto no domiciliado, es consumido 0 empleado en el teritario nacional; ue el reparo efectuado por la Administracién Tributaria, segun consta a fojas 407 de autos, ‘se sustenta en que la Factura N° 154 emitida por Anivox C.A. de 18 de julio de 1996, referida al cobro de una comisién que fluctaa entre e! 4.5% a 5% por conceptos de Rosse Ill, Unicosta, Unipampa, Unisierra, Unisol, Unimar y Uniselva, que son los navios que transportaron las bobinas de papel importado para la recurrente desd Venezuela -Puerto Cabello- al Peri -Callao-, y en que no ha sido sustentada la naturaleza de la comisién cobrada or Anivex C.A., concluyendo que estos servicios prestados en el exterior son utilizados en el pais: sin embargo, no establece 0 fundamenta bajo qué criterio técnico legal desemboca en dicha conclusién, pues no basta sefialar que como la factura menciona el nombre de los navios que transportaron la mercancia cuyo destino era la disposicién de esta Ultima por la recurrente, el servicio del comisionista fue utilzado en el pais; Que el mado de establecer si un servicio es utilizado en el pais, es decir, si es consumido 0 empleado en el territorio nacional, es en funcién del lugar donde el usuario -el que contraté el servicio- levard a ‘cabo el primer acto de disposicién del mismo; eulll225-8-2000 Pag. 02 Que en el caso de autos, el primer acto de disposicién del servicio se da en el momento en ‘que, como consecuencia de la intermediacién del agente de compras, el recurrente adquiere la mercancia a su proveedor, y ello se da en el pals de origen de la mercancia, concluyéndose la prestacién del servicio con el despacho de la misma en el puerto de origen: {Que en tal sentido, la comisién mercantil en la condicién de agente de compra, realizada por lun no domiciliado, no califica como una utilzaci6n de servicios en el pais, puesto que se estaria disponiendo del servicio en el extranjero, trayendo como consecuencia que éste no sea consumido ni empleado en el territorio nacional, por lo que procede se deje sin efecto el repara en cuestién; Que de otro lado, en cuanto a la cesién en uso de una marca por un no domiciliado, la controversia consiste en determinar si el pago de regalias a la empresa no domiciliada, en este caso Financial Trading & Consult S.A., se encuentra gravado con el Impuesto General a las Ventas, y asf determinar si los reparos efectuados por la Administracion en los meses de febrero, junio, octubre y diciembre de 1996 se ‘encuentran arreglados conforme a ley: Que debide a que en este caso los reparos tuviron lugar durante el alo 1996, deben distinguirse dos periodos: el primero, durante la vigencia del Decreto Legislative N° 775 y el segundo, a partir de la vigencia del Decreto Legislative N° 821; Que de acuerdo con los mencionados Decretos Legislativos, el primero vigente desde el 1 de enero de 1994 hasta el 23 de abril de 1996 y el segundo de 24 de abril en adelante, al Impuesto General a las Ventas grava, entre otras operaciones, la utiizacién de los servicios en el pais; definiéndose para estos efectos los servicios como toda accién o prestacién que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribucién © ingreso que constituya 0 se considere renta de tercera categoria para los efectos de impuesto a la Renta; adn cuando no esté afecto a este ltimo impuesto, y al arendamiento de bienes musbles e inmuebles, y el artendamiento financieto Que la definicién de “servicios” contenida en las leyes del Impuesto General a las Ventas aplicables a los periodos acotados, es bastante amplia, pues el término prestacién comprende tanto las ‘obligaciones de dar, como las de hacer y de no hacer, por lo que, a fin de precisar sus aleances es necesario que dicha definicién sea interpretada en concordancia con las demas definiciones y normas que contienen diches leyes; ue ast, de las referidas normas so desprende que las prestaciones de dar que implican la transferencia de bienes en propiedad, estén comprendidas en las operaciones de venta de bienes muebles, en tanto que la definicién de servicios comprende las prestaciones de hacer y, excepcionalmente, cuando el servicio 8 detinido como atrendamiento de bienes musbles o inmusbles, @ las prestaciones de dar que importen la cesién en uso de bienes; Que conforme el inciso bi del articulo 3° del Decreto Legislativo N° 775 y del numeral 10) del articulo 2° del Reglamento aprobado por el Decrato Supremo N° 029-94-EF, la definicién de bienes muebles comprendia Gnicamente a los bienes corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, @ los derechos referentes 8 los mismos asi como a las naves y aeronaves; quedando expresamente excluidos los bienes incorporales 0 intangibles, tales como marcas, patentes, derechos de lave y similares; Que de lo expuesto se concluye que cuando la ley antes citada definia los servicios como artendamiento, sélo se referia al arrendamiento de bienes muebles corporales y no al arrendamiento de bienes intangibles 0 incorporales, el cual no estaba afecto al impuesto toda vez que, como se ha visto, los bienes intangibles estaban fuera del campo de aplicacién del impuesto, tal como se ha pronunciado el Tribunal Fiscal on las Resoluciones Nos. 2028-4-96, 1008-5:97 y 856-2-97; por lo que corresponde levantar el reparo afectuado por la Administracion Tributaria en el mes de febrero de 1986; Que en una clara innovacién, el inciso b) del articulo 3° del Decreto Legislativo N° 821, incluye dentro de {a definicién de los bienes muebles a los intangibles, teniendo como fundamento que las ‘operaciones referidas a ellos tienen las mismas caracteristicas que los referidos bienes corporales: am228-8-2000 Pég. 03 Que en tal sentido, se encuentran gravadas, a partir de la vigencia del Decreto Legislative N° 821, el arrondamiento de los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, entre los que se comprende al pago de regalias; por lo que procede mantener los reparos efectuados por la ‘Administracién en los meses de junio, octubre y diciembre de 1996; Que respecto a lo argumentado por la empresa recurronte en el sentido que el arzendamiento de bienes musbles es figura disimil de la cesién de uso de bienes muebles, cabe sefialar que la Norma IX del Titulo Preliminar del citado Cédigo Tributario permite la aplicacién supletoria de la Ley del Impuesto @ la Renta, aprobada por Decreto Legislative N° 774, la cual dispone en el primer pérrafo de su articulo 27° que cualquiera sea la denominacién que acuerden las partes, se considera regalia a toda contraprestacién en efectivo o en especie originada por el uso 0 por el privilegio de usar patentes, marcas, disefios 0 modelos, etc; Que de otro lado, el articulo 1666° del Codigo Civil seftala que por el arrendamiento el arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrendatario el uso de un bien por cierta renta convenida; Que de fo anteriormente expuesto, cabe concluir que la cesién en uso de una marca origina el ago de regalias, figura juridica que califica como’ un arrendamiento 0 cesi6n temporal en uso de un bien intangible, por lo que constituye una operacién que como se ha explicado en los patratos precedentes, se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas @ partir del Decreto Legislative N° 821; ‘Que en cuanto a las Resoluciones de Multa emitidas como consecuencia de los reparos antes reteridos, cabe sefialar que la recurrente sostiene que la Administracin Tributaria al momento de actualizar las sanciones en raclamo, indebidamente capitaliza intereses al 31 de diciembre de cada aio, cuando por disposicién contenida en el articulo 181° del Cédigo Tributario aprobado mediante el Decreto Legislativo N° 816, su actualizacién Gnicamente se realiza con el interés diario a que se refiere el inciso b) cuarto pérrafo del artfculo 33° del aludido cuerpo legal; Que al respecto es necesario procisar que el articulo 181° en mencién dispone que las multas impagas debian ser actualizadas aplicando ol interés diario @ que se refiere el articulo 33° desde la fecha en que se cometié la infraccidn 0, cuando no sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administracién detects la Infraccién; Que et cuarto pérrafo del aludido articulo 33° establece que los intereses moratorios se debian. calcular de la manera siguiente: a) Interés diario: aplicable desde el dia siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente, la TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta (30); b) interés diario acumulado al 31 de diciembre de cada ‘fio se debia agregar al tributo impago, constituyendo la nueva base para el célculo de los intereses diarios del ‘fo siguiente: Que por Io tanto ls nueva base para el célculo de los intereses tenia tratamiento de tributo para efectos de la imputacién de pagos a que se retiere el articulo 31° del Cédigo Tributario en mencién; Que de las normas glosadas es posible concluir que si bien el citado articulo 33° regula el céloulo de los interases moratorios para los tributes, al remiti el articulo 181° en mencién a la referida norma legal, debe interpretarse que también comprende el célculo de intereses moratorios para el caso de las multas; Que asimismo, cuando el articulo 181° antes sefialado hace referencia a la actualizacion de las rmuitas aplicando el interés diario y remite al aludido articulo 33°, es pertinente interpretar que se refiere a la aplicacién de las dos formas de interés diario que contempla la norma, el interés diario en puridad a que se F el inciso a) y el interés diario acumulable del inciso b); Que en consecuencia, la actualizacién de las multas también debe hacerse igual que los tributos: aplicando el interés diario y la capitalizacién anual, por lo que no es fundado este extremo de la impugnacién presentada por la recurrente; Que en cuanto a las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837 y 012-03-0000838 ‘emitidas por los meses de junio y julio de 1996, la recurrente sostiene que por los referidos periodos ‘tributarios no incurrié en omisiones en la declaracién jurada, toda vez que no tue posible cumplir con la obligacién de declarar ol Me225-8-2000 Pg. 04 Impuesto General a las Ventas por la utilizacién de servicios en el pals, debido @ Ia falta de formulario, el mismo ‘que fue aprobado recién en agosto de 1996; Que al respecto, cabe indicar que las Resoluciones de Multa mencionadas, fueron emitidas por la infraccién tipticada en el numeral 1) del articulo 178° del citado Cédigo Tributario y no precisamente por no presentar las declaraciones que contenga la determinacién de la deuda tributaria y ser detectado por la ‘Administracién, contenida en el numeral 1) del articulo 176° del mismo cuerpo legal, infraccién a la que alude la recurrente en sus argumentos expuestos; por lo que no cabe atender la nulidad alegada en este extremo, toda vvez que dichas razones hacen referencia a sanciones que no han sido impuestas por la Administracién Tributaria; ue finaimente, la Resolucién de Multa N° 012.02-0000838 debe ser dejads sin efecto, puesto que ella fue emitida por los reparos a la Comisién Mercantil abonada a favor de Anivex C.A, debiendo roseguirse con la cobranza de las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837, 012-02-0000839 y 012-02. (0000840, toda vez que las mismas se encuentran directamente vinculadas con los reparos por el concepto de regalias pagadas a Financial Trading & Consult S.A. en los meses de junio, octubre y diciembre de 1996; De acuerdo con el dictamen del Vocal Herrera Bonilla, cuyos fundamentos se reproduce: Con tos Vocales Guillén Meza, Herrera Bonilla y Carrasco Molina; RESUELVE DECLARAR FUNDADA EN PARTE la apelacién de puro derecho interpuesta por la recurrente, revocdndose la Resolucién de Determinacién N° 012-03-0000272 en cuanto a los reparos por la Comision Mercantil abonada a favor de Anivex C.A. y regallas pagadas a Financial Trading & Consult S.A. en el mes de febrero da 1996, y la Resolucién de Multa N° 012-02-0000838 la que dobe dejarse sin efecto, e, INFUNDADA. en lo demés que contiene la Resoluciin de Determinacién N°012-03-0000272 y en lo referente a las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837, 012-02-0000839 y 012-02-0000840 extremos que deben ‘confirmarse. Rogistrese, comuniquese y devutlvase a la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la SUNAT, para sus efectos. | V\t \ 4 — culleh' leah’ FIRERA BONILLA CARRASCO MOLINA peat Presibenre Vocal Woon Sapafura Rojas Sebrdtaria Relatora HBISRinit “Eine aor oe aEXPEDIENTE : 163-2000 DICTAMEN _ : 077- Vocal Herrera Bonilla INTERESADO : PAPELERA SUIZO PERUANA S.A. ASUNTO Impuesto General a las Ventas. PROCEDENCIA: Lima FECHA : Lima, 28 de marzo de! 2000 Sefior: PAPELERA SUIZO PERUANA S.A., representada por Emesto Schiitz Freund, interpone recurso de apelacién de puro derecho contra la Resolucién de Determinacién N° 012-03- 0000272, emitida por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administracién Tributaria, que repara omisiones al pago del Impuesto General a las Ventas por los periodos de febrero, junio, julio, octubre y diciembre de 1996 y las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837 a 012-02-0000840, emitidos por la comisién de la infraccién tipificada en el numeral 1) del articulo 178° del Cédigo Tributario, aprobado por Decreto Legislativo N° 816. Argumentos de la recurrente: Mediante la interposicién de! recurso de apelacién de puro derecho, la recurrente pretende la nulidad de la Resolucién de Determinacién y de las Resoluciones de Multa, por los siguientes fundamentos: 1. Comisién Mercantil abonada a favor de Anivex C.A., empresa no domiciliada. El reparo formulado por la Administracién consiste en servicios prestados en el exterior pero utilizados en el pats por la empresa no domiciliada Anivex C.A.. El razonamiento por el cual deduce la Administracién la utilizacién del servicio es la siguiente; + Existe una factura que acredita el pago de comisiones a una empresa no domiciliada y como fa recurrente no ha presentado documentacién que sustente la naturaleza de la comisi6n el reparo no se levanta. * Es decir, la deduccién légica del fiscalizador es la prueba que acredita la utilizacién en el pais de este servicio. * Todas sus afirmaciones fluyen de la lectura de la factura y su relacién con importaciones de bobinas de papel, que emplea la empresa como insumo industrial. * Este hecho, el utilizar bobinas en el pais, evidencian para el fiscalizador que las comisiones también son utilizadas en el pais. Es decir, ligadas al transporte o embarque de las bobinas. Sin embargo, éste no es un andlisis econémico de los hechos. Sélo insinua que la comisién est4 ligada al transporte de mercaderia importada y la empresa, como dueiia de la mercaderia, también ha utilizado estos servicios. Como el beneficiario est en el pais, los servicios son utilizados en el pafs, pese a reconocer que los servicios fueron prestados en el exterior, La ley no dispone ninguna presuncién. legal sobre este punto que justifique el reparo de la Administracién. Por lo contrario, la utilizacién en el pals esta ligada al criterio de consumo © empleo interno, aspectos determinantes no sustentados por la Administracién. R.T.F. N° 225-5-2000Pag. 02 Estando establecido que el servicio fue prestado en el exterior, su utilizacién se define con la causa inmediata para los que fueron contratados. Esta causa fluye de la misma factura: Anivex C.A. no es agente de la empresa que suministro las bobinas ni la empresa transportista. Actué como su agente en la compra de las bobinas, terminando su responsabilidad con el embarque de las mismas. La factura reparada, no requiere de la existencia de ningun otro documento para que tenga valor probatorio pleno que los servicios de! comisionista fueron prestados y utilizados en el exterior. La identificacién de los navios que transportaron las bobinas con otros documentos, mencionados por el fiscalizador, no amplia las pruebas. Esto evidencia la falta de motivacién del presunto gravamen reparado por el fiscalizador, lo que importa la nulidad del acto administrative, de conformidad con el numeral 2 del articulo 109° del Cédigo Tributario. 2. Regalias pagadas a Financial Trading & Consult S.A. empresa no domic El reparo formulado por la Administracién consiste en servicios prestados en el pais por no domiciliados, por concepto de regalias pagadas a la empresa no domiciliada Financial Trading & Consult S.A.. La aplicacién del Impuesto General a las Ventas con que se pretende gravar las regalfas, carece de fundamento legal. La empresa considera que el pago de regalfas a una empresa no domiciliada no esté gravada con el Impuesto General a las Ventas. Este contrato no se encuentra en ninguno de los supuestos previstos por las normas tributarias que regularon el Impuesto General a las Ventas durante los periodos acotados. Decreto Legislativo N° 775 Coincide con el fiscalizador en la naturaleza del contrato retribuido con el pago de regallas. Se trata de una cesién de uso de una marca o lo que es lo mismo, la explotaci6n de ella. Este contrato de cesién de uso de marca o derecho de explotacién, no es el de una prestacién de servicios, segtin lo establecido en reconocida de jurisprudencia del Tribunal Fiscal N° 2028-4-96 del 9 de agosto de 1996. Asimismo, tanto para el arrendamiento como para la venta de bienes muebles, éstos debfan ser para efectos del Impuesto General a las Ventas estrictamente bienes corporales, es decir los que pueden trasladarse de un lugar a otro. Como bien sefiala el fiscalizador, las marcas no son bienes muebles para efectos del Impuesto General a las Ventas. Sin embargo esto no significa que el pago de regalias deba estar gravado como servicio. Al parecer para el fiscalizador, frente a hechos debidamente probados y aceptados por la empresa, s6lo cabe la alternativa de estar gravados como bienes muebles 0 como servicios, no estando en su razonamiento el tratarse de operaciones que estén fuera del campo de aplicacién del Impuesto General a las Ventas. La explotacién de una marca no es una operacién gravada con el Impuesto General a las Ventas. No estan estos contratos comerciales expresamente incluidos en la legislacion ‘como materia imponible. R.T.F. N° 225-5-2000 ed ‘Mesacos EvERY Oe LAS CARBPag. 03 Decreto Legislative N° 821 Cuando la Ley alude en la definicién general de servicios al término “prestacién” se refiere a prestaciones de hacer, que implican la realizacién de un acto material determinado en el tiempo y en el espacio, a favor de un tercero. Es decir no califican como servicios las prestaciones de dar, salvo por el arrendamiento de bienes que esté expresamente gravado, ni las de no hacer. Las obligaciones con prestaciones de dar, cuando implican transferencia en propiedad de bienes muebles, se encuentran incluidas en lo que la normativa del Impuesto General a las. Ventas denomina “venta de bienes muebles” y no en la definicién de servicios, mientras que cuando implican entrega temporal en uso - lo que incluye el disfrute o explotacién econémica - de bienes muebles o inmuebles, también estén por excepcién gravados como servicios pero no por la definicién general de éstos. No se trata de la prestacién que una persona realiza para otra y por la cual percibe rentas de tercera categoria. El legislador las. ha incluido excepcionalmente dentro de los que se entiende por servicios, como arrendamiento de bienes muebles o inmuebles, incluido el arrendamiento financiero. No es posible considerar que el pago de una regalia es equivalente a un arrendamiento, Porque en el arrendamiento sélo se cede el uso del bien materia de arrendamiento, mientras que en el caso de una regalia el pago es la contraprestacién por el uso y disfrute de una marca. En conclusién, también bajo el decreto Legislativo N° 821, el pago por concepto de regalfas no constituye un servicio gravado con el Impuesto General a las Ventas. Adicionalmente, el texto de la nueva Ley no menciona expresamente que el arrendamiento esté incluido dentro de la definicién general de servicio, sino que s6lo ha unido en un numeral, dos operaciones que anteriormente estaban reguladas en dos numerales distintos. A mayor abundamiento, la propia SUNAT mediante Oficio N° 1658-94/SUNAT.R1.1000 emitido el 2 de noviembre de 1994, ha reconocido que las prestaciones de servicios gravadas con el Impuesto General a las Ventas, son aquéllas que implican obligaciones de hacer, salvo la excepcién constituida por el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles Y Por el arrendamiento financiero en que median prestaciones de dar, opinién aplicable a la definicién de servicios que establece la actual Ley, puesto que en esencia se mantiene la misma redaccién. 3. Multas por omisién al pago del Impuesto General a las Ventas de los conceptos reparados 3.1 Indebida capitalizacién de intereses: El recurrente deduce la nulidad de las multas reclamadas por haber sido dictadas sin observar el procedimiento legal establecido para la actualizacién de éstas. Sostiene que la Administracién Tributaria al momento de actualizar las sanciones en reclamo, indebidamente capitaliza intereses al 31 de diciembre de cada afio, cuando por disposicién contenida en el articulo 181° del Cédigo Tributario su actualizacién Unicamente se realiza con el interés diario a que se refiere el inciso b) cuarto pérrafo del articulo 33° del Cédigo Tributario. R.T.F. N° 225-5-2000Pag. 04 El mandato del articulo 181° del Cédigo Tributario no ordena la actualizacién de las multas con el procedimiento aplicable a los tributos impagos, como indebidamente ha interpretado la Administracién Tributaria, sino Gnicamente con uno de los componentes fijados por el articulo 33° del Cédigo Tributario para la determinacion de los intereses moratorios aplicables a los tributos impagos, que es el interés diario. ‘A mayor abundamiento, la recurrente sefiala que cuando el articulo 33° del Cédigo Tributario prevé la capitalizacién de interés diario, es sélo por el tributo impago, concepto distinto del de la multa. Asi se expresa el articulo 28° del Cédigo Tributario cuando establece los componentes de la deuda tributaria, distinguiendo los intereses por el pago extempordneo del tributo a que se refiere el articulo 33° del Codigo Tributario del interés moratorio aplicable a las multas a que se refiere el articulo 181° del Cédigo Tributario, 3.2 Improcedencia de la multa por supuesto tributo omitido en los periodos junio y julio de 1996. Las sanciones contenidas en las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837 y 012- 03-0000830 por omisiones al pago del Impuesto General a las Ventas correspondiente a los periodos de junio y julio de 1996, respectivamente, carecen de sustento legal al no tipificar su conducta como infraccién prevista en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tribute En efecto, por los referidos periodos tributarios no incurrié en omisiones en la declaracién jurada, toda vez que no fue posible cumplir con la obligacién de declarar el Impuesto General a las Ventas por la utilizacién de servicios en el pals, debido a la falta de formulario, el mismo que fue aprobado recién en agosto de 1996 mediante la Resolucién de Superintendencia N° 065-96/SUNAT. En este sentido, en el improbable aso que esté obligada al pago del Impuesto General a las Ventas no esté obligada a asumir el pago de las multas acotadas por los periodos junio y julio de 1996. Recuerda que a partir de la vigencia del Decreto Legislativo N° 821, texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas, la condicién tributaria del beneficiario de un servicio prestado por un domiciliado cambié; quien dejé de ser responsable en el pago del impuesto y pasé a ser contribuyente del mismo, por utilizar el servicio en el pais. Asi, los formularios 156 y 256 vigentes hasta abril de 1996 para declarar y retener impuestos cayeron en desuso, sin que se aprobaran los nuevos formularios para que se cumpla con el deber formal de presentar declaracién jurada. Este vacio legal impidié a los contribuyentes realizar la declaracién del Impuesto General a las Ventas por la utilizacién de servicios prestados por no domiciliados Con to afirmado no pretende sostener que los contribuyentes estuvieron impedidos de efectuar el pago del tributo dentro de los plazos de ley, el mismo que podfa realizarse en los formularios denominados “Boletas de Pago” o cualquier otro formulario. Sin embargo la obligacién formal de declarar estuvo suspendida en tanto la Administracién Tributaria no aprobara los nuevos formularios, lo que ocurrié recién en agosto de 1996. Ana El articulo 151° del Texto Unico Ordenado del Cédigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, establece que podré interponerse recurso de apelacién ante el R.T.F. NP 225-6.2000 NAY FINAAZADPag. 05 Tribunal Fiscal cuando la impugnacién sea de puro derecho, no siendo neceserio presentar reclamacién ante instancias previas. Podré interponerse tal recurso, dentro del plazo de veinte (20) dias habiles siguientes a la notificacién de los actos de la Administracién. EI Ultimo pérrafo de la citada norma legal dispone que el recurso de apelacién a que se contrae este articulo deberé ser presentado ante el drgano recurrido, quien daré la alzada luego de verificar que se ha cumplido con lo establecido en el articulo 146° y que no haya reclamacién en tramite sobre la misma materia. El articulo 146° del Cédigo Tributario sefiala, que debe presentarse el recurso adjuntando escrito fundamentando con firma de letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva y la Hoja de Informacién Sumaria, cuyo formato se aprobard mediante Resolucién de Superintendencia o norma de rango similar. Habiendo cumplido con todos los requisitos formales, el expediente materia de autos es elevado a este Tribunal. En este contexto, se debe proceder a calificar si la impugnacién correspondiente a la Resolucién de Determinacién y sus consecuentes Resoluciones de Multa es de puro derecho, facultad otorgada al Tribunal Fiscal, de acuerdo a lo sefialado por el tercer pérrafo del articulo 151° del citado Cédigo Tributario. El objeto de autos, es el pronunciamiento del Tribunal Fiscal con relacién a tres puntos controvertides, los que a continuacién serdn calificados si corresponde a situaciones de n Mercantil abonada a favor de Anivex C.A., empresa no domi jada. Del recurso de apelacién y de los actuados, puede establecerse que corresponde a una cuestién de puro derecho, determinar si la comisién mercantil en la condicién de agente de compra, califica como una utilizacién de servicios en el pais efectuada por una empresa no domiciliada. Teniendo en cuenta que el reparo corresponde a una operacién realizada en el mes de julio de 1996, debe ser de aplicacién lo establecido por la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el Decreto Legisiativo N° 821, vigente a partir del 23 de abril de 1996. De acuerdo con el articulo 1° del Decreto Legislativo precitado, el Impuesto General a las Ventas grava, entre otras operaciones, la utilizacién de los servicios en el p Por otro lado, el inciso c) del articulo 9°, precisa que en la utilizacién en el pafs de servicios prestados por no domiciliados, el contribuyente del impuesto es el usuario. De las normas glosadas, puede establecerse que la nocién de servicios utilizados en el pais, se integra por dos elementos: el sujeto que los presta (el no domiciliado) y el lugar de utilizacién. En lo que se refiere al lugar de utilizacién del servicio, el segundo parrafo del inciso b) del numeral 1 del articulo 2° del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas vigente en 1996, aprobado por el Decreto Supremo N° 29-94-EF, dispone que el servicio es utilizado en el pais, cuando siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido © empleado en el territorio nacional. RTF. N° 225-5-2000Pag. 06 El reparo realizado por la Administracién, sefiala que la factura N° 154 emitida por Anivex C.A. del 15 de julio de 1996, se refiere al cobro de una comisién que fluctia entre el 4.5% a 5% por conceptos de Rosse Ill, Unicosta, Unipampa, Unisierra, Unisol, Unimar y Uniselva que son los navios que transportaron las bobinas de papel importado para la recurrente desde Venezuela (Puerto Cabello) al Per (Callao) y al no haber sustentado la naturaleza de la comisién cobrada por Anivex C.A., concluye que estos servicios prestados en el exterior son utilizados en el pais; sin embargo no establece o fundamenta bajo qué criterio técnico legal llega a esa conclusién, pues no basta sefialar que como la factura menciona el nombre de navios que transportan la mercancia cuyo destino es la disposicién de esta ultima por la recurrente, el servicio del comisionista es utilizado en el pais. La manera de establecer si un servicio es utilizado en el pais, es decir si es consumido 0 empleado en el territorio nacional, se determina en funcién del lugar donde el usuario (el que contraté el servicio) llevard a cabo el primer acto de disposicién del servicio. En el caso de autos, el primer acto de disposicién del servicio se da en el momento en que, como consecuencia de la intermediacién del agente de compras, el recurrente adquiere la mercancfa a su proveedor, y ello se da en el pais de origen de la mercancla, concluyéndose la prestacién del servicio con el Despacho de la mercancia en el puerto de origen. Asi, la comisién mercantil en la condicién de agente de compra, realizada por un no domiciliado, no califica como una utilizacién de servicios en el pais, puesto que se estaria disponiendo del servicio en el extranjero, trayendo como consecuencia que éste no es consumido ni empleado en el territorio nacional. En consecuencia la Administracién Tributaria deberd dejar sin efecto el reparo efectuado, da 2. Regalias pagadas a Financial Trading & Consult S.A., empresa no domi En el presente caso la controversia consiste en determinar si el pago de regalfas @ una empresa no domiciliada se encuentra gravado con el Impuesto General a las Ventas. Al tratarse de un asunto de puro derecho, corresponde que sea calificado como un apelacién que se enmarca dentro de lo establecido en el articulo 151° del Cédigo Tributario. Debido a que los reparos materia de autos tuvieron lugar durante el afio 1996, deben distinguirse dos periodos : * Durante la vigencia del Decreto Legislativo N° 775. * A partir de la vigencia del Decreto Legislativo N° 821. De acuerdo con el articulo 1° y con el numeral 1) del inciso c) del articulo 3° de las Leyes del Impuesto General a las Ventas aprobadas por ambos Decretos Legislativos, vigentes desde el 01 de enero de 1994 hasta el 23 de abril de 1996 y el segundo del 24 de abril en adelante, el Impuesto General a las Ventas grava, entre otras operaciones, la prestacién o utilizacién de los servicios en el pais; definiéndose para estos efectos los servicios com 1. Toda accién o prestacién que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribucién o ingreso que constituya 0 se considere renta de tercera categoria para los efectos de Impuesto a la Renta; atin cuando no esté afecto a este tltimo impuesto y, 2._ Al arrendamiento de bienes muebles e inmuebles, y el arrendamiento financiero. R.T.F. N° 225-5-2000 (ameTeRO oF f Y FO TREUN paca.Pag. 07 De acuerdo a esta definicién, resultan gravados con el Impuesto General a las Ventas todos los servicios que tengan las siguientes caracteristicas: - Que se trate de una accidn o prestacién que una persona realiza en favor de otra; S Que el servicio sea prestado a titulo oneroso; y, : Que la retribucién 0 ingreso sea considerado renta de tercera categoria para efectos del Impuesto a la Renta. Como puede apreciarse, la definicién de “servicios” contenida en las leyes del Impuesto General a las Ventas aplicables a los perfodos acotados es bastante amplia, pues el término prestacién comprende tanto las obligaciones de dar, como las de hacer y de no hacer, por lo que, a fin de precisar sus alcances es necesario que dicha definicién sea interpretada en concordancia con las demés definiciones y normas que contiene la ley. En este sentido, de las normas que regularon el Impuesto General a las Ventas se desprende que las prestaciones de dar que implican la transferencia de bienes en propiedad, estén comprendidas en las operaciones de venta de bienes muebles; en tanto que la definicién de servicios comprende las prestaciones de hacer y, excepcionalmente, cuando el servicio es definido como arrendamiento de bienes muebles o inmuebles, a las prestaciones de dar que importen la cesién en uso de bienes Ahora bien, de conformidad con el inciso b) del articulo 3° del Decreto Legislative N° 775 y del_numeral 10) del articulo 2° del Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N° 029-94-EF, la definicién de bienes muebles comprende Gnicamente a los bienes corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, a los derechos referentes a los mismos asi como a las naves y aeronaves; quedando expresamente excluidos los bienes incorporales o intangibles, tales como marcas, patentes, derechos de llave y similares. De lo expuesto puede concluirse que cuando la ley define los servicios como arrendamiento, sélo se refiere al arrendamiento de bienes muebles corporales y no al arrendamiento de bienes intangibles o incorporales, el cual no est afecto al impuesto toda vez que, como se ha visto, los bienes intangibles estén fuera del campo de aplicacién de! impuesto. Cabe sefialar que en este sentido se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en reiteradas Resoluciones, tales como las Nos. 2028-4-96, 1008-5-97 y 856-2-97. Sin embargo, el inciso b) del articulo 3° del Decreto Legislative N° 821, incluye dentro de la definicién de fos bienes muebles a los intangibles. El fundamento de la innovacién fue que las operaciones referidas a ellos tienen las mismas caracteristicas que los referidos bienes corporales. En tal sentido, se encuentran gravadas, a partir de la vigencia del Decreto Legislative N° 821, el arrendamiento de los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, entre los que se comprenderia el pago de regalias, por lo que procede mantener los reparos efectuados por la Administracién en los meses de junio, octubre y diciembre de 1996. Con relacién a lo argumentado por la empresa recurrente en el sentido que el arrendamiento de bienes muebles es figura disimil de la cesién de uso de bienes muebles, cabe seiialar lo siguiente: La norma IX del Titulo Preliminar de el citado Cédigo Tributario, permite la aplicacién supletoria de la normas tributarias, pudiendo aplicarse otras normas tributarias 0 normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. R.T-F, NP 225-8-2000~ Pag. 08 La Ley del Impuesto a la Renta, aprobada por el Decreto Legislative N° 774, dispone en el primer pérrafo del articulo 27° que cualquiera sea la denominacién que acuerden las partes, se considera regalia a toda contraprestacién en efectivo o en especie originada por el uso 0 por el privilegio de usar patentes, marcas, disefios o modelos, etc. Cabe resaltar en la norma glosada en el pérrafo anterior, que la contraprestacién que se paga, en el caso de las regalfas, es por el uso 0 por el privilegio de usar los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave o similares. De otro lado, el articulo 1666° del Cédigo Civil, sefiala que por el arrendamiento el arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrendatario el uso de un bien por cierta renta convenida. De Io sefialado anteriormente es posible concluir que la cesién en uso de una marca, origina el pago de regalias, figura juridica que califica como un arrendamiento o cesion temporal en uso de un bien intangible, operacién que como se ha desarrollado en los pérrafos anteriores, se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, a partir de la vigencia del Decreto Legislativo N° 821. 3.- Resoluciones de Multa La recurrente solicita la nulidad de las Resoluciones de Multa por dos razones: a) La actuslizacién realizada por ta Administracién, respecto de la actualizacién de los intereses moratorios. b) La improcedencia en la emisién de las multas correspondientes a los meses de junio y julio de 1996 En cuanto a la actualizacién de las multas la recurrente sostiene que la Administracién Tributaria al momento de actualizar las sanciones en reclamo, indebidamente capitaliza intereses al 31 de diciembre de cada aio, cuando por disposicién contenida en el articulo 181° del Cédigo Tributario su actualizacién unicamente se realiza con el interés diario a que se refiere el inciso b) cuarto pérrafo del articulo 33° del Cédigo Tributario. Al respecto es necesario precisar que el articulo 181° del Cédigo Tributario aprobado por el Decreto Legislative 816 dispuso que las multas impagas debian ser actualizadas aplicando el interés diario a que se refiere el articulo 33° desde la fecha en que se cometid la infraccién 0, cuando no sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administracién detecté la infraccién El cuarto pérrafo del articulo 33° del Cédigo Tributario dispuso que los intereses moratorios se debfan calcular de la manera siguiente: a) Interés diario: aplicable desde el dia siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta (30). b) El interés diario acumulado al 31 de diciembre de cada afio se debia agregar al tributo impago, constituyendo la nueva base para el célculo de los intereses diarios del afio siguiente. La nueva base para el célculo de los intereses tenia tratamiento de tributo para efectos de la imputacién de pagos a que se refiere el articulo 31°. R.T.F. N° 225-5-2000Pag. 09 De las normas glosadas es posible concluir en primer lugar que si bien el articulo 33° regula el célculo de los intereses moratorios para los tributos, al remitir el articulo 181° del Cédigo Tributario a la referida norma legal, debe interpretarse que también comprende el célculo de intereses moratorios para el caso de las multas. En segundo lugar, cuando el articulo 181° del Cédigo Tributario hace referencia a la actualizacién de las multas aplicando el interés diario y remite al articulo 33° del mismo cuerpo legal, es también posible interpretar que se refiere a la aplicacién de las dos formas de interés diario que contempla la norma, el interés diario en puridad a que se refiere el inciso a) y el interés diario acumulable del inciso b). En este sentido, la actualizacién de las multas también debe hacerse igual que los tributos: aplicando el interés diario y la capitalizacién anual. Por lo tanto, no es fundado este extremo de la impugnacién presentada por la recurrente. En cuanto a las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837 y 012-03-0000838 emitidas por los meses de junio y julio de 1996, la recurrente sostiene que por los referidos periodos tributarios no incurrié en omisiones en la declaracién jurada, toda vez que no fue posible cumplir con la obligacién de declarar el Impuesto General a las Ventas por la utilizacién de servicios en el pais, debido a la falta de formulario, el mismo que fue aprobado recién en agosto de 1996. En este sentido, en el improbable caso que esté obligada al pago del Impuesto General a las Ventas no esté obligada a asumir el pago de las multas acotadas. Al respecto cabe indicar que las Resoluciones de Multa alegadas fueron emitidas en virtud de la infraccién tipificada en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario consistente en no incluir en las declaraciones ingresos o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias que influyan en la determinacién de la obligacién tributaria y no precisamente por no presentar las declaraciones que contenga la determinacién de la deuda tributaria y ser detectado por la Administracién, contenida en el numeral 1 del articulo 176° del mismo cuerpo legal, infraccién a la que alude la recurrente con los argumentos expuestos. En este sentido, tampoco cabe atender la nulidad deducida por la recurrente por este extremo, al referirse sus argumentos a sanciones que no han sido impuestas por parte de la Administracién Tributaria. En lo que concierne a las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837 a 012-02- 0000840, ademas conviene indicar que la infraccién tributaria contenida en el numeral 1) del articulo 178° del Cédigo Tributario aprobado por el Decreto Legislative N° 816, es accesoria de la establecida en la parte correspondiente de la Resolucién de Determinacién. Dentro de este contexto, la Resolucién de Multa N° 012-02-0000838 se debe dejar sin efecto, puesto que ella esta relacionada con los reparos a la Comisién Mercantil abonada a favor de Anivex C.A, debiendo proseguirse con la cobranza de las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837, 012-02-0000839 y 012-02-0000840, toda vez que las mismas se encuentran directamente vinculadas con los reparos por el concepto de regalias pagadas a Financial Trading & Consult S.A. en los meses de junio, octubre y diciembre de 1996. Conclusion : Por lo anteriormente expuesto, soy de opinién que el Tribunal Fiscal declare FUNDADA EN PARTE el recurso de apelacién de puro derecho interpuesta por la recurrente, revocéndose R.T.F, N° 226-5-2000 Gameteno oF a) TRBUN, EPag. 10, la Resolucién de Determinacién N° 012-03-0000272 en cuanto a los reparos por la Comisién Mercantil abonada a favor de Anivex C.A, y regalias pagadas a Financial Trading & Consult S.A. en el mes de febrero de 1996 y la Resolucién de Multa N° 012-02- 0000838 Ia que debe dejarse sin efecto, e, INFUNDADA en lo dems que contiene la Resolucién de Determinacién N° 012-03-0000272 y en lo referente a las Resoluciones de Multa Nos. 012-02-0000837, 012-02-0000839 y 012-02-0000840 extremos que deben confirmarse. Salvo mejor parecer, TRIBUNAL FISCAS, a _ HERRERA BONILLA Vocal informanto HB/njt R.T.F. N° 225-5-2000