Voces: DERECHO A LA INFORMACION ~ DERECHOS DEL CIUDADANO ~ FUNCIONARIO PUBLICO

~ DEMOCRACIA ~ ESTADO NACIONAL ~ DERECHOS HUMANOS ~ DEBER DE COLABORACION ~

CONSTITUCION NACIONAL ~ CONTRIBUCION ~ GASTO PUBLICO ~ IMPUESTO ~
CONTRIBUYENTE ~ PRINCIPIO DE LEGALIDAD ~ PRINCIPIO DE RAZONABILIDAD ~ COMPUTO
DE RETENCIONES ~ DETERMINACION DEL TRIBUTO ~ ADMINISTRACION FEDERAL DE
INGRESOS PUBLICOS ~ LEY APLICABLE ~ ADMINISTRACION PUBLICA ~ OBLIGACIONES DE LA
ADMINISTRACION PUBLICA ~ BANCO DE DATOS ~ DATOS PERSONALES ~ PRINCIPIOS DE LA
TRIBUTACION ~ PRUEBA ~ CARGA DE LA PRUEBA ~ REQUERIMIENTO DE INFORMACION
Ttulo: Aspectos constitucionales del deber de informacin tributaria
Autor: Basterra, Marcela I.
Publicado en: LA LEY 31/03/2011, 31/03/2011, 1 - LA LEY2011-B, 929
Cita Online: AR/DOC/788/2011
Sumario: 1. Introduccin. 2. El deber de contribucin. Lmites. 3. El derecho de acceso a la informacin
tributaria de los contribuyentes. 4. Conclusiones.
Abstract: "La informacin gubernamental se presume pblica, por lo tanto si el Estado desea reservarla, en ste
recae la carga de demostrar que el secreto constituye una urgente necesidad estatal".
1. Introduccin
El concepto de acceso a la informacin estatal puede ser definido como el derecho que tiene toda persona
fsica o jurdica a tomar conocimiento de los expedientes, archivos, base de datos, documentos escritos,
fotografas y grabaciones, en soporte magntico o digital o en cualquier otro formato, que se encuentren en
poder de; personas jurdicas estatales o instituciones pblicas, personas jurdicas privadas con participacin
estatal o subvencin del Estado, y personas jurdicas privadas que tengan a su cargo la prestacin de un servicio
pblico esencial. (1)
La inclusin o proteccin del derecho de acceso a la informacin pblica en adelante DAIP en el
sistema jurdico, y particularmente en los textos constitucionales, contribuye a una mejor evaluacin por parte
de los ciudadanos respecto del desempeo de los gobernantes. Consecuentemente, si se ampla la garanta y el
fundamento del derecho a la informacin, se fortalece la democracia, otorgndose una herramienta concreta
hacia la transparencia y publicidad de los actos de gobierno. Se ha convertido en un verdadero "benchmark" (2)
o punto de referencia del rgimen democrtico.
El primer punto que entiendo necesario analizar en torno a la naturaleza jurdica del DAIP es si estamos ante
un derecho distinto del "derecho a la informacin" o, por el contrario, si se trata de un desprendimiento de este
derecho, entendindolo como una prerrogativa de informacin en favor de los individuos que, al ejercerse, toma
distintas formas.
Una primera postura es aquella que separa el DAIP del derecho a la informacin, tal vez como afirma Luque
Rzuri, (3) porque este ltimo en su carcter de derecho fundamental nace con el individuo en cuanto tal, por lo
que es "anterior a la existencia del Estado".
En cambio, el derecho de acceso a la informacin estatal no puede jams desarrollarse sin un mbito pblico
diferenciado, no slo de los individuos sino de cualquier inters privado, dado que se concreta en el Estado o en
aquellas entidades que expresan un inters social relevante. A quin se le podr solicitar el acceso a
determinada documentacin pblica en aquel hipottico e imaginario estado de naturaleza, previo a la aparicin
del Estado? Desde esta posicin estaramos frente a un nuevo derecho que requiere un tratamiento separado y un
anlisis que revalorice su especificidad.
Por la misma razn, al tratarse de un derecho "post-Estado" hay quienes se oponen a considerarlo como un
derecho humano en puridad, ya que no encuadrara dentro de las tradicionales libertades individuales, salvo que
nos aproximemos a ste por la va del derecho a la libertad de expresin. (4)
Una perspectiva ms reciente es la que entiende el derecho a la informacin como un derecho general,

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abarcativo de todas las etapas del proceso de comunicacin; las que pueden ser sintetizadas de la siguiente
manera: a) derecho a recibir informacin, b) derecho a trasmitir la informacin y, c) derecho a difundirla,
entendidos por naturaleza inseparables. Este cambio en la visin de la libertad y la informacin ha provocado un
giro copernicano empezando por la terminologa utilizndose la denominacin Derecho a la Informacin.
Partiendo de esta nueva concepcin se han ensayado nuevas subdivisiones de este derecho, con base en los
elementos del proceso de transmisin de la informacin, llamado tambin proceso de comunicacin.
Se seala entonces, que "en el mbito iusinformativo, un sector de la doctrina ha tendido a estructurar la
ciencia del derecho de la informacin en el derecho de los sujetos, el derecho de los medios y el derecho de los
mensajes". (5) Tomando como base las etapas del proceso de comunicacin, existen tantos derechos como
etapas tiene la comunicacin misma, enumerndose los siguientes slo a ttulo ejemplificativo; a) derecho a
no ser molestado por opiniones personales, b) derecho a expresar esas opiniones, c) derecho a recibir
informacin, d) derecho a investigar y, e) derecho a difundir las ideas o mensajes por cualquier medio. (6)
Entiendo que coexisten el derecho a la informacin gnero y el derecho de acceso a la informacin
pblica como un desprendimiento de aqul, lo que en modo alguno significa que no est dotado de autonoma.
Vale decir, que todos los derechos que surgen en la etapa de comunicacin e informacin se pueden ejercer o
reclamar al Estado o a particulares, segn los casos, en forma separada. Sin embargo, no puede soslayarse el
aspecto "pblico", como elemento constitutivo del derecho de acceso a la informacin gubernamental.
El DAIP incluye ese mbito pblico, siendo el Estado el sujeto pasivo con obligaciones concretas. Este
concepto armoniza con una visin de la democracia en la cual se demandan derechos sobre ese espacio, como
ocurre cuando se le solicitan explicaciones a los gobernantes sobre la administracin de los asuntos pblicos.
El derecho de acceso a la informacin pblica es un derecho fundamental que puede bsicamente ser
abordado desde cinco planos diferentes, tales como; a) derecho humano fundamental, b) instrumento para la
participacin ciudadana, c) elemento que coadyuva a garantizar otros derechos, d) herramienta tendiente a
mejorar la gestin pblica y, e) mecanismo de control de la res pblica.
En el caso particular del derecho de acceso a la informacin tributaria, el Estado est doblemente obligado a
garantizar a la ciudadana el acceso a la informacin. Esta circunstancia se fundamenta en que siendo los
habitantes los sujetos pasivos en cuya cabeza reside la obligacin de contribuir econmicamente al
sostenimiento del Estado, es lgico pensar, como contrapartida, que ste deba poner a disposicin de los
contribuyentes toda informacin que tenga en su poder, para que las personas fsicas o jurdicas puedan
ejercer el "doble" control que, en su carcter de ciudadanos y de contribuyentes les compete. Este estudio se
centrar en el anlisis de la funcin especfica del deber de informacin por parte de los rganos
gubernamentales, con relacin al proceso de imposicin de tributos.
2. El deber de contribucin. Lmites
El poder impositivo del Estado se origina en la necesidad de que la poblacin contribuya al mantenimiento
de la Nacin, convalidando y cumplimentando las obligaciones impuestas por el ordenamiento jurdico a
determinados sujetos. Sin duda, es una manifestacin del denominado deber de colaboracin, dado que estos
compromisos estn orientados a facilitar el procedimiento de aplicacin de los tributos.
Tanto la doctrina como la jurisprudencia han coincidido mayoritariamente en situar el fundamento de los
mismos en el precepto que surge del art. 4 de la Constitucin Nacional; normativa que enuncia los recursos de
los cuales dispone el Estado para afrontar las erogaciones que se derivan de su propio funcionamiento y de la
consecucin de los objetivos del bien comn que le fij el constituyente. Entre otros, el deber de todos los
ciudadanos de contribuir al sostenimiento del gasto pblico.
Siguiendo esta lnea argumental, puede afirmarse que los recursos financiero-tributarios son aquellos que
nacen en el ejercicio de la potestad impositiva del Estado, que consiste en la creacin unilateral de tributos,
cargas y contribuciones que impone a las personas sometidas a la jurisdiccin estatal y, consecuentemente, la
facultad para percibirlos.
Con acierto se ha afirmado que se trata de un atributo de la soberana inherente a la facultad de gobernar, ya
que no hay posibilidad de ejercer sta sin recaudar los fondos necesarios para el mantenimiento del aparato

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estatal. (7) No obstante esta aseveracin, no significa que se trate de una facultad absoluta del Estado, toda vez
que los lmites surgen de la propia Ley Fundamental. En igual sentido la Corte Suprema de Justicia de la Nacin
sostuvo en el precedente "Banco de la Provincia de Buenos Aires c/ Nacin" (8) que: "... la facultad de
establecer impuestos es esencial e indispensable para la existencia del Gobierno, pero ese poder cuando es
ilimitado, en cuanto a la eleccin de la materia imponible o a la cuanta, envuelve necesariamente la posibilidad
de destruir que lleva en su entraa, desde que existe un lmite ms all del cual ninguna cosa, persona o
institucin tolerar el peso de un determinado tributo...".
En consonancia existen determinados principios que limitan esta potestad estatal y son bsicamente los
siguientes: a) legalidad, b) igualdad, c) equidad, d) no confiscatoriedad, e) razonabilidad, f) finalidad y, g)
realidad econmica.
Por lo que es necesario en orden a la concrecin de stos, que una la ley del Congreso precise: el hecho
imponible, el carcter de contribuyente, la base de clculo, el monto de la contribucin, las exenciones o
reducciones impositivas y las infracciones o sanciones ante el incumplimiento del gravamen. Ello porque el
tributo, adems de responder a la ley como garanta formal, debe ser justo, como garanta sustantiva
innominada. (9)
Con razn, Gelli (10) expresa que el principio de legalidad en materia tributaria es absoluto, no admite
excepcin alguna y alcanza tanto a la creacin de impuestos, tasas y contribuciones, como a la modificacin de
los elementos esenciales; hecho imponible, alcuota, base de clculo, sujetos alcanzados y sujetos exentos. La
competencia del Congreso es exclusiva en la materia y no podr ser ejercida por ninguno de los otros dos
poderes, ni siquiera en situaciones de emergencia.
En estas coordenadas, el Alto Tribunal en numerosos fallos ha sostenido que "... los principios y preceptos
constitucionales son categricos en cuanto prohben a otro poder que el Legislativo el establecimiento de
impuestos, contribuciones y tasas"; tal el caso "Kupchik". (11) Anteriormente en "Video Club Dreams", (12)
afirm categricamente que la decisin del Poder Ejecutivo manifestada en el Decreto N 2736/1991 (13)
de extender el hecho imponible creado por Ley 17.741 (14) a situaciones diferentes de las contempladas en esa
norma era inconstitucional. Ello en el entendimiento que "... cualquier extensin analgica, aun por va
reglamentaria, de los supuestos taxativamente previstos en la ley viola el principio constitucional de legalidad
del tributo, en virtud del cual ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposicin
legal dictada conforme a los preceptos y recaudos constitucionales".
Se advierte con claridad que el principio de legalidad no rige slo en materia de creacin de tributos, sino
tambin en la modificacin de sus elementos sustanciales. Este principio constitucional establece que ninguna
carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una normativa dictada conforme a los preceptos y
recaudos constitucionales. Tal es el caso de las disposiciones establecidas mediante decretos de necesidad y
urgencia, donde la legalidad en materia tributaria impone una limitacin constitucional infranqueable para los
mismos. (15)
En cuanto al principio de razonabilidad, ste se opone a la arbitrariedad y se entiende cumplido cuando la
imposicin es justa y razonable, lo que se desprende del espritu de la Constitucin conforme al objetivo
deseado por el constituyente. En efecto, se trata de que cada persona contribuya a la cobertura de las
erogaciones estatales en equitativa proporcin a su aptitud econmica de pago pblico, es decir, a su capacidad
contributiva.
Esta regla debe interpretarse en armona con el principio de no confiscatoriedad en materia tributaria.
Constituye una garanta implcita, dado que es la resultante de la creacin pretoriana del Alto Tribunal, en
relacin con la garanta de inviolabilidad de la propiedad, que encuentra base suficiente al estar expresamente
prevista en el art. 17 de la Ley Suprema. "Inviolable" significa que la propiedad es un derecho que no se puede
violentar o lesionar. Hay violacin o quebrantamiento no slo cuando a un derecho se lo desconoce por
completo o se lo aniquila, sino, tambin, cuando es cercenado sustancialmente o despojado de un atributo
esencial: "... el poder de crear impuestos est sujeto a ciertos principios que se encuentran en su base misma y,
entre otros, al de que ellos se distribuyan con justicia, habindose observado con fundamento que las

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imposiciones que prescinden de aquello no seran impuestos sino despojo...". (16)

Vale recordar que en el ao 2008 el Ministerio de Economa y Produccin dict la Resolucin 125/08, (17)
mediante la cual fij alcuotas mviles para las exportaciones agrcolas, conocidas popularmente como
"retenciones al campo". De acuerdo a la resolucin, estas retenciones se establecan en un monto del 43% para
el cultivo de soja, y en un 39% para las exportaciones de girasol; esto es, que superaron ampliamente los
estndares numricos limitantes fijados por el Mximo Tribunal.
A mayor abundamiento, puede afirmarse que en forma invariable la jurisprudencia ha sostenido que para que
un impuesto no revista carcter confiscatorio, la alcuota no debe ser superior al 33%. Ya en 1938, en el fallo
"La Martona S.A. c. Prov. de Bs. Aires" (18) el Alto Tribunal destac que "... es un principio esencial del
rgimen representativo republicano de gobierno establecido por la Constitucin Nacional, que slo el Congreso
o las legislaturas provinciales tienen facultad para crear contribuciones...".
Reitera este argumento una dcada ms tarde en autos "Jardn Periss, Rosa c/ Prov. de Crdoba". (19) En
este precedente ratifica que "para la elucidacin del carcter confiscatorio de la contribucin territorial es
decisiva la proporcin que el impuesto guarda con el ndice de productividad del inmueble gravado. En tanto la
relacin entre el valor de la propiedad y la tasa de la contribucin sea razonable, la tacha de confiscatoriedad
slo es admisible si se demuestra que el rendimiento corriente de una explotacin econmicamente eficiente del
fundo en pocas normales es absorbido por el impuesto en una proporcin superior al 33 %. Explotacin
eficiente de un campo significa el debido aprovechamiento de todas las posibilidades al alcance del comn de
las gentes dedicadas a esta especie de trabajo, lo que supone la incorporacin de los capitales necesarios para
aquel fin. El rendimiento de estos capitales debe tenerse en cuenta para establecer el ndice de productividad del
campo. A falta de una prueba convincente de la absorcin de ms de 33 % del ndice de productividad del
campo por la contribucin territorial, debe desestimarse la impugnacin de confiscatoriedad respecto de un
perodo de tiempo que constituye un caso lmite. La impugnacin debe admitirse respecto del lapso en que la
absorcin de una proporcin ampliamente superior al 33 % del ndice de productividad es indudable".
En similar sentido se expresa Ekmekdjian (20) al entender que esta jurisprudencia de la Corte implica "una
pauta moral en la percepcin de los impuestos, a la vez que un tope a la verdadera voracidad fiscal de las
normas impositivas, es decir que se configura un desprendimiento del principio de equidad fiscal". Si bien no
coincido con el autor, en cuanto a que los tributos sean una cuestin de "pautas de sana moralidad", lo que no
genera duda es que los mismos deben mantenerse dentro de ciertos lmites razonables, dado que cuando la
alcuota establecida se torna desproporcionada se produce una confiscacin, resultando, por lo tanto,
inconstitucional. Todo gravamen que signifique ms del 33% como base imponible cuando sta es capital y
no renta es inconstitucional, dado que supone una grave lesin al derecho de propiedad.
De lo expuesto puede vlidamente afirmarse que las contribuciones establecidas por el Congreso a la
poblacin, de modo equitativo y proporcional, contribuyen a la formacin del tesoro nacional y son
constitucionales en la medida que cumplan con el principio de razonabilidad, estndar adquirido a travs de los
precedentes del Superior Tribunal de la Nacin.
3. El derecho de acceso a la informacin tributaria de los contribuyentes
3.1. Fundamentos y alcance.
La visin de los derechos fundamentales que corresponde al momento actual de evolucin del Estado
presenta caractersticas distintas a las del Estado liberal clsico. stas obedecen a un profundo cambio en su
naturaleza jurdica, al "dejar de ser slo derechos de defensa" para transformarse en derechos de participacin,
para cuya realizacin no basta la abstencin del Estado, sino que se hace indispensable la movilizacin de los
poderes pblicos. (21)
Siguiendo este lineamiento corresponde analizar si como contrapartida a la carga impuesta por parte del
Poder Legislativo a los ciudadanos, existe un deber del Estado a travs de su organismo recaudador: o sea la
Administracin Federal de Ingresos Pblicos en adelante AFIP de permitirles a los contribuyentes el acceso
a la informacin que sirve de base para la creacin de los impuestos, tasas y contribuciones.
Es en este punto, donde convergen las dos facetas del derecho de acceso a la informacin pblica. Por un

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lado, el derecho colectivo de acceso a la informacin de todos los ciudadanos para conocer los fundamentos que
sustentan la creacin de los impuestos, establecidos por el art. 4 de la Constitucin y, por el otro, el derecho
individual de los titulares de los datos, de saber cul es la informacin relativa a su persona que obra en el
organismo recaudador del Estado.
Los datos a los que nos referimos responden a las denominadas obligaciones contables, registrales y
censales. De este modo existe por parte de la AFIP la necesidad de conocer la situacin concreta de cada
contribuyente, en orden a una adecuada aplicacin de la norma tributaria. Justamente, la transparencia en el
ejercicio de las funciones pblicas y la participacin ciudadana en los asuntos de inters general requieren del
conocimiento pleno de todo el sistema normativo.
Esta informacin tributaria se articula como uno de los instrumentos que permiten a la Administracin el
conocimiento de la verdad material que posibilita la contribucin de todos al sostenimiento del gasto pblico,
con arreglo a la real capacidad econmica. (22)
La configuracin de la potestad de obtencin de informacin y el correlativo deber de su cumplimiento se
constituyen como un medio al servicio de la aplicacin efectiva del sistema tributario. En consonancia, el art. 2
de la ley 11.683 (23) de "Procedimientos Fiscales" dispone: "Para determinar la verdadera naturaleza del hecho
imponible se atender a los actos, situaciones y relaciones econmicas que efectivamente realicen, persigan o
establezcan los contribuyentes. Cuando stos sometan esos actos, situaciones o relaciones a formas o estructuras
jurdicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar
adecuadamente la cabal intencin econmica y efectiva de los contribuyentes se prescindir en la consideracin
del hecho imponible real, de las formas y estructuras jurdicas inadecuadas, y se considerar la situacin
econmica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicara con
independencia de las escogidas por los contribuyentes o les permitira aplicar como las ms adecuadas a la
intencin real de los mismos".
En Espaa, a fin de implementar la transparencia y el acceso a la informacin estatal, la Ley 30/92 sobre
"Rgimen Jurdico de las Administraciones Pblicas y del Procedimiento Administrativo Comn" (24) atribuye
a los ciudadanos el derecho de acceso a los registros y archivo de las Administraciones Pblicas en los trminos
previstos en la Constitucin (25) y leyes especficas concordantes.
De este modo, todos los ciudadanos son titulares del derecho de acceder a los documentos que se encuentren
en los archivos administrativos, en cualquier tipo de soporte material, sea grfico, sonoro, expreso, etc. El nico
lmite es que pertenezcan a procedimientos terminados a la fecha de la solicitud. (26)
El ejercicio del derecho debe llevarse a cabo de forma tal que no afecte la eficacia del funcionamiento de los
servicios pblicos. Para ello la informacin solicitada estar correctamente individualizada y no tendr carcter
genrico, a excepcin de las solicitudes formuladas por investigadores que acrediten un inters histrico,
cientfico o cultural relevante.
El acceso a los documentos que contengan datos personales se encuentra reservado slo a los titulares de los
mismos, quienes, nicamente, para el caso que figuren datos incompletos o inexactos, podrn exigir la
rectificacin o actualizacin. Sin embargo no pueden modificarse los antecedentes que existan en expedientes
caducados, de acuerdo a los plazos legales que se determinen para los diferentes procedimientos. (27)
El acceso a documentos nominativos podr ser ejercido por terceros en caso que acrediten un inters
legtimo y directo, siempre que no incluya informacin que afecte la intimidad de las personas, que obren en
procedimientos de aplicacin del derecho y que no se trate de imposicin de sanciones disciplinarias. (28)
Entre las excepciones al libre ejercicio del derecho de acceso, la ley espaola menciona: a) los documentos
que contengan informacin sobre las actuaciones del Gobierno del Estado o de las Comunidades Autnomas, b)
aquellos relativos a informacin en materia de Defensa Nacional o Seguridad del Estado, c) los relacionados con
la investigacin de delitos, cuando pudieran poner en peligro la proteccin de los derechos y libertades, d)
aquellos protegidos por el secreto comercial o industrial y, e) los documentos que se refieran a actuaciones
administrativas derivadas de la poltica monetaria. (29)
No puede soslayarse, que la Ley Orgnica 15/99 (30) de Proteccin de Datos de Carcter Personal establece

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expresamente algunas limitaciones concretas al rgimen de garantas en el caso especfico de la informacin

tributaria. En primer lugar, el art. 6.2 dispone que no ser necesario el consentimiento del afectado, cuando los
datos fueran recolectados para el ejercicio de las funciones propias de las Administraciones Pblicas.
En segundo lugar, con relacin a la cesin de datos el art. 15 excepta de la obligacin de solicitar el
consentimiento en dos supuestos: a) cuando exista una ley que la autorice y, b) cuando se realice entre
Administraciones Pblicas, con el objeto posterior de fines estadsticos, histricos o cientficos.
Este dispositivo legal es completado por el art. 21, que prescribe: "1. Los datos de carcter personal
recogidos o elaborados por las Administraciones pblicas para el desempeo de sus atribuciones no sern
comunicados a otras Administraciones pblicas para el ejercicio de competencias diferentes o de competencias
que versen sobre materias distintas, salvo cuando la comunicacin hubiere sido prevista por las disposiciones de
creacin del fichero o por disposicin de superior rango que regule su uso, o cuando la comunicacin tenga por
objeto el tratamiento posterior de los datos con fines histricos, estadsticos o cientficos. 2. Podrn, en todo
caso, ser objeto de comunicacin los datos de carcter personal que una Administracin pblica obtenga o
elabore con destino a otra. 3. No obstante lo establecido en el artculo 11.2.b), la comunicacin de datos
recogidos de fuentes accesibles al pblico no podr efectuarse a ficheros de titularidad privada, sino con el
consentimiento del interesado o cuando una ley prevea otra cosa. 4. En los supuestos previstos en los apartados
1 y 2 del presente artculo no ser necesario el consentimiento del afectado a que se refiere el artculo 11 de la
presente Ley".
Debe destacarse que el apartado 1 del art. 21 fue declarado inconstitucional por el Tribunal Constitucional
Espaol (31) al entender que: "En la medida que este rgimen legal haya establecido restricciones al ejercicio de
este derecho o, segn aqu ocurre, ... haya previsto supuestos en los cuales se deja a la Administracin Pblica
competente la facultad de conceder o denegar discrecionalmente el ejercicio de estas facultades por las personas
concernidas, en tales casos, evidentemente, se habra producido una vulneracin de garantas legales con la que
nuestra Constitucin ha querido asegurar el respeto por todos, del derecho fundamental".
La administracin pblica debe dar a conocer en forma peridica la informacin que obre en su poder y
pueda ser objeto de consulta por parte de los particulares, bajo un sistema especial de publicidad y sin que ello
afecte a la colectividad en su conjunto. Tales documentos comprenden las instrucciones y respuestas a consultas
realizadas por los particulares u rganos administrativos que comporten una interpretacin del derecho positivo
o de los procedimientos vigentes, a efectos que puedan ser alegadas por los contribuyentes en su relacin con la
Administracin. (32)
En el ao 2004 el gobierno espaol aprob un "Acuerdo de transparencia en la informacin econmica y
estadstica" (33) que vincula a la administracin pblica y las entidades que de sta dependen,
comprometindose a que la informacin econmica y estadstica sea publicada de manera peridica, previsible y
de forma que resulte til al ciudadano en soportes accesibles, adecuados a las nuevas tecnologas, permitiendo
su estudio y anlisis. El acuerdo est basado, entre otros, en el principio de publicidad de la informacin de
contenido econmico y estadstico.
Finalmente, la Ley N 58/2003 (34) enuncia expresamente en el art. 30 referido a "las obligaciones y deberes
de la Administracin tributaria"; el deber de otorgar acceso y transparencia en el marco del desarrollo de los
procedimientos tributarios. En forma complementaria, el art. 34 que se refiere a los "derechos y garantas de los
contribuyentes" prev; "1. Constituyen derechos de los obligados tributarios, entre otros, los siguientes: ... a.
Derecho a ser informado por la Administracin tributaria sobre el ejercicio de sus derechos y en relacin al
cumplimiento de sus obligaciones tributarias ... e. Derecho a conocer el estado de tramitacin de los
procedimientos en los que sea parte ... i. Derecho en los trminos legalmente previstos, al carcter reservado de
los datos, informes, o antecedentes obtenidos por la Administracin tributaria, que slo podrn ser utilizados
para la aplicacin de los tributos o recursos cuya gestin tenga encomendada ... . Derecho a ser informado al
inicio de las actuaciones de comprobacin o inspeccin sobre la naturaleza y alcanza de las mismas ..." .
Puede afirmarse que la normativa espaola garantiza plenamente el deber del rgano recaudador de brindar
acceso y transparencia en el desarrollo de cualquier procedimiento en relacin al contribuyente y,

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consecuentemente, el derecho de stos a requerir informacin relacionada con sus obligaciones tributarias, as
como a reservar los datos que por ley corresponda.
3.2. El caso argentino.
En Argentina, si bien no se ha sancionado an la ley nacional de acceso a la informacin pblica, (35)
resultan de aplicacin en materia tributaria la ley de "Proteccin de datos personales" (36) y la ley 11.683 (t.o.
1998) (Adla, LVIII-C, 2969) de "Procedimientos fiscales". (37)
El principio general de acceso a los datos personales tiene determinadas excepciones taxativamente
expresadas en el art. 17 (38) de la ley 25.326 (Adla, LX-E, 5426), que establecen que los responsables o
usuarios de bancos de datos pblicos (entre stos la AFIP) pueden denegar el acceso, la rectificacin o la
supresin, siempre que medie una decisin fundada en la proteccin de la defensa de la nacin, del orden y la
seguridad pblica o de la proteccin de los derechos e intereses de terceros. La que adems ser notificada al
afectado. No obstante, el acceso deber permitirse, sin excepcin, en oportunidad en que el titular del dato tenga
que ejercer su derecho de defensa en juicio.
Asimismo prev que la informacin sobre datos personales tambin puede ser denegada por los responsables
de bancos de datos pblicos cuando pudieran obstaculizar: a) actuaciones judiciales o administrativas en curso,
vinculadas a la investigacin sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias o previsionales, b) el desarrollo
de funciones de control de la salud y del medio ambiente, c) la investigacin de delitos penales y, d) la
verificacin de infracciones administrativas.
Si bien coadyuva al inters general que el Estado obtenga los recursos suficientes para satisfacer las
funciones fiscales que le fueron encomendadas, no puede cumplirse mandato legal alguno, vulnerando derechos
individuales.
En tal sentido, se torna imprescindible analizar el fallo del Alto Tribunal en el caso "Empresa de
Combustible Zona Comn S.A. c. Administracin Federal de Ingresos Pblicos", (39) en el que resolvi
errneamente que la Administracin Federal de Ingresos Pblicos no constituye un banco de datos pblicos
en los trminos prescriptos por el artculo 43, prrafo 3 de la Constitucin Nacional. (40)
El Procurador y la Corte (retomando sus fundamentos) ratificaron las conclusiones alegadas por la AFIP, en
cuanto a que la accin intentada por la actora no se compadeca con el objeto de la garanta invocada hbeas
data. En efecto, el Mximo Tribunal entendi que el organismo recaudador no se encontraba entre los bancos
de datos pblicos que tienen obligacin de dar a conocer los datos que se le solicitan, sino que por el contrario,
en atencin a la funcin que desempea estaba comprendido por las excepciones taxativamente establecidas por
el legislador.
Por otra parte consider, que la falta de acreditacin de la falsedad o discriminacin de los datos era
abstracta, por cuanto, de acuerdo al art. 16 de la ley 25.326, esa exigencia slo puede requerirse, siempre y
cuando, el interesado haya tomado conocimiento de los datos en los trminos del art. 14, para ejercer
posteriormente la opcin que estime corresponder. No obstante esa circunstancia no aconteci, ya que la
empresa accionante no pudo saber cules eran los datos a ella referidos.
Se tom en cuenta que las intimaciones de la actora fueron realizadas en el ao 1999, esto es, con
anterioridad a la sancin de la ley 25.326 ao 2000, por lo que se concluye que la exigencia que surge del
art.17 inc. 2 (41) era improcedente de acuerdo con el principio de irretroactividad legal.
La AFIP haba manifestado que, dada la importancia que la actividad de combustibles implica para la
economa nacional y debido a la comprobacin de ciertas maniobras que eventualmente podan ser evasivas en
la declaracin y pago del tributo, se haba ordenado la verificacin de la actividad de esas empresas a nivel
nacional. En consecuencia, el Procurador dictamin que se encontraban cumplidos los recaudos previstos para el
rechazo del derecho de acceso, tal como lo dispone la ley. El dictamen concluye que los argumentos de la
demanda no se condicen con el objeto y finalidad de la accin de proteccin de datos personales, porque, en el
caso, la AFIP se encontraba cumpliendo funciones de organismo recaudador. Por ltimo, advierte que la accin
pretenda adelantar la oportunidad en la que, segn el art. 17 (42) de la ley 11.683, la actora podra ejercer el
derecho de defensa y presentar su descargo.

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A tal fin, la Administracin Federal de Ingresos Pblicos debera proporcionarle detallado fundamento de las
impugnaciones y cargos, as como permitirle el acceso a la totalidad de las actuaciones administrativas labradas.
Es decir que, a criterio del funcionario, ante el cuestionamiento de una determinacin impositiva, el legislador
ya haba establecido un procedimiento y un rgano de aplicacin, adems del derecho de recurrir la decisin
ante la justicia.
Entiendo que la lnea argumental utilizada como base jurdica de la sentencia es equvoca. Si bien es cierto
que la AFIP se rige por la ley que reglamenta los procedimientos fiscales, no lo es menos que esa normativa no
contiene disposiciones orientadas a tutelar el derecho de acceso de los contribuyentes, como tampoco excepta
al organismo recaudador del deber de dar a conocer la informacin tributaria que le sea solicitada. Por
consiguiente, se tornan aplicables los principios generales establecidos en la ley 25.326.
En sntesis considero que, de conformidad con lo dispuesto por el art. 43 constitucional y sin importar lo que
establezca una ley reglamentaria anterior, la AFIP s es susceptible de ser legitimada en forma pasiva en la
accin intentada, dado que se trata de un banco de datos pblicos, que no est expresa ni implcitamente
salvaguardado en el texto de referencia.
4. Conclusiones
Sin duda el principio general es el acceso: esto significa que queda comprendida dentro de la obligacin
estatal suministrar "toda" la informacin que se encuentre en su poder, salvo las excepciones que por ley se
establezcan.
La informacin gubernamental, se presume pblica; por lo tanto si el Estado desea reservarla, en ste recae
la carga de demostrar que el secreto constituye una urgente necesidad estatal. En toda aqulla informacin que
esencialmente tenga carcter pblico el secreto slo podr justificarse por un inters de igual naturaleza. Es
decir que el mismo argumento que fundamenta la transparencia puede legitimar el secreto. Efectivamente,
cuando la divulgacin de informacin pone en peligro a la sociedad y a los individuos que la integran, entonces,
puede validarse la reserva. (43)
La confidencialidad tambin aparecer justificada cuando est en juego el derecho a la intimidad de las
personas. Entonces, por ms que los datos de un individuo se encuentren en un banco o registro estatal, no
pueden ser divulgados si afectan derechos individuales. En el punto se debe tomar como parmetro la
legitimacin del art. 34 (44) de proteccin de datos personales. Lo que significa que stos slo pueden ser
solicitados por las personas legitimadas en esa reglamentacin. Toda vez que, si bien la informacin es pblica,
no existe inters pblico.
En materia de informacin tributaria slo podra legalizarse el secreto cuando el eficaz funcionamiento del
organismo recaudador dependa de ste y resulte esencial para el fin buscado, siempre que ese objetivo se
pondere ms valioso que la transparencia. Ello, por cuanto los ciudadanos son quienes tienen la obligacin de
contribuir con el pago de los impuestos.
De lo expuesto resulta que la restriccin del derecho de acceso a la informacin tributaria debe ser
expresamente fijada por ley y estrictamente necesaria para asegurar el fin que se persigue.
Mientras no se sancione una Ley Nacional de Acceso a la Informacin Pblica, se obstaculiza el acceso a la
informacin relacionada con la gestin estatal, a la que tienen derecho todos los habitantes de la nacin, como
destinatarios de las prerrogativas que la propia Constitucin les otorga. Se corre el riesgo de promover la
corrupcin dentro de los rganos del Estado, lo que redunda en detrimento de nuestra debilitada democracia. El
acceso a la informacin se constituye como forma preventiva de este tipo de prcticas ilegales contra las que
pareciera no hay remedios jurdicos suficientes. (45)
En suma, se entiende necesario que, en la medida que se incrementen los deberes de los contribuyentes, se
acente la obligacin estatal de garantizar el ejercicio eficaz del derecho de acceso a la informacin. Situacin
que, en definitiva, redundar en beneficio de los derechos y garantas de los administrados.
El secreto slo se justifica cuando la divulgacin de la informacin ponga en juego intereses pblicos
superiores o igualmente justificables; de lo contrario debe prevalecer el derecho de acceso, como principio
fundamental de un Estado constitucional de derecho.
Thomson La Ley

Especial para La Ley. Derechos reservados (Ley 11.723).

(1) BASTERRA, Marcela I., "El Derecho Fundamental de Acceso a la Informacin Pblica", Lexis Nexis,
Buenos Aires, 2006, p. 411/412.
(2) Trmino utilizado por DARBISHIRE, Helen, "El acceso a la informacin pblica: un panorama
internacional" en "Seminario Internacional sobre Acceso a la Informacin Pblica. Descripcin general del
estado de reconocimiento del derecho de acceso a la informacin en los diferentes participantes." Buenos Aires,
28 y 29 de abril de 2005, publicado en www.cippec.org.ar
(3) LUQUE RZURI, Martn, "Acceso a la informacin pblica documental y regulacin de la informacin
secreta", ARA Editores, Lima, Per, 2002, p.116/124.
(4) DESBASCH, Ch., "La Trasparence Administrative en Europe", Editions du Centre National de la
Recherche Scientifique, Pars, Francia, 1990, p. 11. Es uno de los autores que con ms energa aboga por esa
postura.
(5) COUSIDO GONZLEZ, Pilar, "Secretos Oficiales, Comentarios a su ley y Reglamento", Bosch Casa
Editorial S.A., Barcelona, Espaa, 1995.
(6) Puede verse DESANTES, Jos Mara, "La Informacin como derecho", Editora Nacional, Madrid,
Espaa, 1974, p. 28. El autor toma como base el art. 19 de la Declaracin Universal de los Derechos Humanos
considerando que el derecho a la informacin es susceptible de ser dividido en los siguientes derechos: a)
Derecho a no ser molestado a causa de opiniones personales, b) Derecho a investigar informaciones, c) Derecho
a investigar opiniones, d) Derecho a recibir informaciones, e) Derecho a recibir opiniones f) Derecho a difundir
informaciones, g) Derecho a difundir opiniones. Todos estos derechos estn estrechamente vinculados entre s,
casi se puede afirmar que no son sino un derecho descompuesto de sus elementos ms simples, tanto es as que
no pueden existir plenamente unos sin los otros.
(7) EKMEKDJIAN, Miguel ngel, "Tratado de Derecho Constitucional", Depalma, 1 reimpresin, Buenos
Aires, 2005, p. 238.
(8) CSJN, Fallos 186:170, "Banco de la Provincia de Buenos Aires c. Nacin".
(9) De CARLOS, Nereo N., "Lmites de la delegacin legislativa en materia tributaria y el respeto al
principio de legalidad", LA LEY 21/09/2005, p. 15.
(10) GELLI, Mara Anglica, "Constitucin de la Nacin Argentina Comentada y Concordada", La
Ley, Buenos Aires, 2001, p. 35.
(11) CSJN, Fallos 321:366, "Kupchik, Luisa Spak de y Kupchik, Alberto Mario c. B.C.R.A. y Estado
Nacional (M.E.) s/varios", LA LEY, 1999-E, 67.
(12) CSJN, Fallos 318:1154, "Video Club Dreams c. Instituto Nacional de Cinematografa s/amparo", LA
LEY, 1995-D, 247.
Thomson La Ley

(13) Decreto 2736/91, publicado en el B.O. de 07/01/1992 (Adla, LII-A, 354)

(14) Ley 17.741, Ley de fomento de la actividad cinematogrfica nacional, publicada en el B.O. de
30/05/1968 (t.o. 2001) (Adla, XXVIII-B, 1851)
(15) MIDON, Mario A. R., "Decretos de Necesidad y Urgencia en la Constitucin Nacional y los
Ordenamientos Provinciales", La Ley, 2000, Buenos Aires, p. 112.
(16) CSJN, Fallos 138:313, "Doa Rosa Melo de Can, su testamentaria; sobre inconstitucionalidad de
impuesto a las sucesiones en la provincia de Buenos Aires".
(17) MEP, Resolucin N 125/08, Publicada en el BO el 12/03/2008 (La Ley Online)
(18) CSJN, Fallos 182:41, "La Martona S.A. c. Prov. de Bs. Aires" (La Ley Online)
(19) CSJN, Fallos 209:200, "Jardn Periss, Rosa c. Prov. de Crdoba".
(20) EKMEKDJIAN, Miguel ngel, "Tratado de Derecho Constitucional", op. cit., p. 266.
(21) PREZ LUO, Enrique, "Derechos Humanos, Estado de Derecho y Constitucin", Editorial Tecnos,
Madrid, Espaa, 1984, p. 252.
(22) CHECA GONZLEZ, C. y MERINO JARA, I., "El derecho a la intimidad como lmite a las funciones
investigadoras de la Administracin tributaria", Revista Impuestos, N II, 1988, p. 733, Citado por SNCHEZ
LPEZ, Mara Esther, "Los deberes de informacin tributaria desde la perspectiva constitucional", Centro de
Estudios Polticos y Constitucionales, Madrid, 2001, p. 46.
(23) Ley 11.683, publicada en el BO de 12/01/1933.
(24) Ley 30/1992, Publicada en el BOE N 285 de 27/11/1992.
(25) Constitucin Espaola, art. 105. "La ley regular: a) La audiencia de los ciudadanos, directamente o a
travs de las organizaciones y asociaciones reconocidas por la ley, en el procedimiento de elaboracin de las
disposiciones administrativas que les afecten. b) El acceso de los ciudadanos a los archivos y registros
administrativos, salvo en lo que afecte a la seguridad y defensa del Estado, la averiguacin de los delitos y la
intimidad de las personas. c) El procedimiento a travs del cual deben producirse los actos administrativos,
garantizando, cuando proceda, la audiencia del interesado".
(26) LRJAPPAC. Espaa, art. 37.1."Los ciudadanos tienen derecho a acceder a los registros y a los
documentos que, formando parte de un expediente, obren en los archivos administrativos, cualquiera que sea la
forma de expresin, grfica, sonora o en imagen o el tipo de soporte material en que figuren, siempre que tales
expedientes correspondan a procedimientos terminados en la fecha de la solicitud".
(27) LRJAPPAC. Espaa, art. 37.2. "El acceso a los documentos que contengan datos referentes a la

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intimidad de las personas estar reservado a stas, que, en el supuesto de observar que tales datos figuran
incompletos o inexactos, podrn exigir que sean rectificados o completados, salvo que figuren en expedientes
caducados por el transcurso del tiempo, conforme a los plazos mximos que determinen los diferentes
procedimientos, de los que no pueda derivarse efecto sustantivo alguno".
(28) LRJAPPAC. Espaa, art. 37.3. "El acceso a los documentos de carcter nominativo que sin incluir
otros datos pertenecientes a la intimidad de las personas figuren en los procedimientos de aplicacin del
derecho, salvo los de carcter sancionador o disciplinario, y que, en consideracin a su contenido, puedan
hacerse valer para el ejercicio de los derechos de los ciudadanos, podr ser ejercido, adems de por sus titulares,
por terceros que acrediten un inters legtimo y directo".
(29) LRJAPPAC. Espaa, art. 37.5. "El derecho de acceso no podr ser ejercido respecto a los siguientes
expedientes: a) Los que contengan informacin sobre las actuaciones del Gobierno del Estado o de las
Comunidades Autnomas, en el ejercicio de sus competencias constitucionales no sujetas a Derecho
Administrativo. b) Los que contengan informacin sobre la Defensa Nacional o la Seguridad del Estado. c) Los
tramitados para la investigacin de los delitos cuando pudiera ponerse en peligro la proteccin de los derechos y
libertades de terceros o las necesidades de las investigaciones que se estn realizando. d) Los relativos a las
materias protegidas por el secreto comercial o industrial. e) Los relativos a actuaciones administrativas
derivadas de la poltica monetaria".
(30) Ley 15/1999, Publicada en el BOE N 298 de 14/12/1999.
(31) STC 292/2000, de 30 de noviembre de 2000. (Fundamento Jurdico N 12).
(32) LRJAPPAC. Espaa, art. 37.9. "Ser objeto de peridica publicacin la relacin de los documentos
obrantes en poder de las Administraciones Pblicas sujetos a un rgimen de especial publicidad por afectar a la
colectividad en su conjunto y cuantos otros puedan ser objeto de consulta por los particulares"; art. 37.10."Sern objeto de publicacin regular las instrucciones y respuestas a consultas planteadas por los particulares u
otros rganos administrativos que comporten una interpretacin del derecho positivo o de los procedimientos
vigentes a efectos de que puedan ser alegadas por los particulares en sus relaciones con la Administracin".
(33) Puede consultarse en www.mineco.es
(34) Ley 58/2003, publicada en el B.O.E. N 302 de 18/12/2003.
(35) Sin embargo, debe mencionarse que con fecha 29/09/2010 se generaron los consensos necesarios,
obteniendo sancin en el Senado Nacional.
(36) Ley 25.326, Publicada en el BO el 02/11/2000.
(37) Ley 11.683. Op. cit.
(38) Ley 25.326, art. 17: "Excepciones. 1. Los responsables o usuarios de bancos de datos pblicos pueden,
mediante decisin fundada, denegar el acceso, rectificacin o la supresin en funcin de la proteccin de la
defensa de la Nacin, del orden y la seguridad pblicos, o de la proteccin de los derechos e intereses de
terceros. 2. La informacin sobre datos personales tambin puede ser denegada por los responsables o usuarios

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de bancos de datos pblicos, cuando de tal modo se pudieran obstaculizar actuaciones judiciales o
administrativas en curso vinculadas a la investigacin sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias o
previsionales, el desarrollo de funciones de control de la salud y del medio ambiente, la investigacin de delitos
penales y la verificacin de infracciones administrativas. La resolucin que as lo disponga debe ser fundada y
notificada al afectado. 3. Sin perjuicio de lo establecido en los incisos anteriores, se deber brindar acceso a los
registros en cuestin en la oportunidad en que el afectado tenga que ejercer su derecho de defensa".
(39) CSJN, "Empresa de Combustible Zona Comn SA. c. Administracin Federal de Ingresos Pblicos",
de 07/04/2009 (LA LEY, 2009-C, 418)
(40) Puede verse de BASTERRA, Marcela I., "La garanta constitucional de hbeas data y las excepciones
al derecho de acceso", Suplemento de Jurisprudencia Argentina, Lexis Nexis, 24/06/2009; y PELUFFO, Mara
Laura, "La accin de proteccin de datos personales y los procedimientos fiscales. Comentario al fallo "Empresa
de Combustible Zona Comn S.A. c. Administracin Federal de Ingresos Pblicos. (LA LEY, 2009-C, 417)
(41) Ley 25.326, art. 17, inc. 2 - "... La informacin sobre datos personales tambin puede ser denegada
por los responsables o usuarios de bancos de datos pblicos, cuando de tal modo se pudieran obstaculizar
actuaciones judiciales o administrativas en curso vinculadas a la investigacin sobre el cumplimiento de
obligaciones tributarias o previsionales, el desarrollo de funciones de control de la salud y del medio ambiente,
la investigacin de delitos penales y la verificacin de infracciones administrativas. La resolucin que as lo
disponga debe ser fundada y notificada al afectado. Sin perjuicio de lo establecido en los incisos anteriores, se
deber brindar acceso a los registros en cuestin en la oportunidad en que el afectado tenga que ejercer su
derecho de defensa...".
(42) Ley 11.683, art. 17. "... El procedimiento de determinacin de oficio se iniciar, por el juez
administrativo, con una vista al contribuyente o responsable de las actuaciones administrativas y de las
impugnaciones o cargos que se formulen, proporcionando detallado fundamento de los mismos, para que en el
trmino de 15 das, que podr ser prorrogado por otro lapso igual y por nica vez, formule por escrito su
descargo y ofrezca o presente las pruebas que hagan a su derecho...".
(43) BASTERRA, Marcela I., "El derecho fundamental..." op. cit., p. 424.
(44) Ley 25.326, art. 34.- "La accin de proteccin de los datos personales o de hbeas data podr ser
ejercida por el afectado, sus tutores o curadores y los sucesores de las personas fsicas, sean en lnea directa o
colateral hasta el segundo grado, por s o por intermedio de apoderado. Cuando la accin sea ejercida por
personas de existencia ideal, deber ser interpuesta por sus representantes legales, o apoderados que stas
designen al efecto. En el proceso podr intervenir en forma coadyuvante el Defensor del Pueblo."
(45) BASTERRA, Marcela I., "La reglamentacin del "lobby" en Argentina. Anlisis del decreto
1172/2003", LA LEY, 06/09/2004, p. 1.

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