Analiza costului pe produs

Analiza costului pe produs constituie o problema deosebit de important pentru orice agent
economic deoarece rentabilitatea, capacitatea de autofinanare, i solvabilitatea depind n
mare msur de modul de administrare a resurselor, de capacitatea de optimizare a
consumurilor pe unitatea de produs. Reducerea costurilor pe produs i creterea profitului
unitar reprezint un obiectiv al eficientizrii activitii economice, motiv pentru care
conducerea ntreprinderii trebuie s adopte n permanen msuri de natur economic,
tehnic, financiar etc. prin care s se diminueze consumurile specifice, s creasc
productivitatea muncii, gradul de utilizare a capacitii de producie, randamentul
echipamentelor, s se reduc funcionarea n gol a instalatiilor, pierderile tehnice, rebuturile
sau defectele de producie.
Analiza economic i financiar a costurilor pe produs se realizeaz pe categorii de cheltuieli
(materiale i cu personalul) directe i indirecte. n literatura de specialitate analiza costurilor
se realizeaz prin metode specifice:
Analiza costului complet tradiional
Analiza costului complet economic
Metode bazate pe teoria costurilor pariale precum metoda direct costing pe produs,
direct costing global, direct costing evoluat, metoda costului marginal, etc.
Analiza costului pe produs pe categorii de cheltuieli se realizeaz prin studierea factorilor de
influen i identificarea cilor de reducere a cheltuielilor, acolo unde exist posibiliti.
1. Analiza cheltuielilor cu materii prime i materiale pe produs
n aceast etap se identific abaterile pe categorii de cheltuieli cu materiile prime i
materialele i se analizeaz prin prisma factorilor de influen posibilitile de reducere a
acestora.
Cheltuielile cu materiile prime i materialele pe produs (chm) sunt dependente de volumul
fizic consumat sub forma consumului specific (cs) i de preul de aprovizionare al materiei
prime sau materialului folosit. Modelul de analiz factorial este:
Chm cs p ' n care:
cs reprezinta consumul specific
p este preul de aprovizionare al materialului.
Analiza factorial va evidenia efectele generate de influena celor doi factori asupra
cheltuielilor materiale pe unitatea de produs:
1. Influena modificrii consumului specific
Cs (Cs1 Cs 0 ) p 0'

Reducerea consumurilor specifice fr a afecta calitatea i cantitatea produsului trebuie s

constituie o preocupare permanent a managementului ntreprinderii. Se va pune accent pe
acele categorii de materii prime i materiale de substituie care presupun valori de
intrebuintare similare si preturi de aprovizionare mai reduse, reducerea rebuturilor i
produselor cu defecte (care conduc n ncrcarea costurilor materialelor unitare), redefinirea
i regndirea permanent a procesului de fabricaie i a nomenclatorului de produse n funcie
de ciclul de via i de tendinele pieei.

Analiza cheltuielilor cu materii prime i materiale se va realiza separat pentru toate categoriile
de materii prime sau materiale, la fiecare tip de cheltuiala putndu-se realiza un diagnostic
global, pornind de la modelul:
n

i 1

i 1

Chmtot Chmi sau Chmtot Csi pai n care:

Chmtot reprezint cheltuieli cu materii prime i materialele totale pe unitatea de produs.
Chmi cheltuielile cu materii prime sau materiale de tip i
pai - preul de aprovizionare aferent materiei prime sau materialului i
Csi consumul specific din materia prim i
2. Influena modificrii preului de aprovizionare:
p Cs1 ( p1' p0' )
'

Mrimea cheltuielilor materiale este condiionat n mare msur de preurile de achiziie ale
materiilor prime i materialelor.
Relaia cu furnizorii, frecvena furnizorilor pe o piata, concurena, structura pietei etc.
influeneaz puterea de negociere a ntreprinderii. De asemenea, mrimea preurilor de
aprovizionare este condiionat i de cheltuielile cu transportul i ncrcarea descrcarea
materiilor prime. Ca soluii pentru reducerea a preturilor de achizitie se recomand: selectarea
furnizorilor apropiai de sediul firmei, ncrcarea la maxim a capacitii de transport,
utilizarea unor mijloace de transport economice care presupun costuri reduse pe ton / km sau
utilizeaz combustibili mai eficieni etc., diminuarea furturilor, spargerilor, degradrilor,
pierderilor, asigurarea unui optim economic ntre cheltuielile de transport i cele de stocare si
depozitare etc. Este unanim recunoscut faptul ca piata va reaciona ntotdeauna n favoarea
productorului care realizeaz produse competitive, cu valoare de ntrebuinare identic dar la
preturi de vanzare mai reduse n raport cu concurena.
3. Analiza cheltuielilor cu salariile pe produs
Cheltuielile cu salariile directe (Chs) pe unitatea de produs sunt influenate de norma de
fabricaie, respectiv de productivitatea muncii exprimat prin timpul consumat pentru
realizarea unui produs (t) (n ore) i de salariul mediu stabilit pe unitatea de timp (Sh)
Relaia de analiz a cheltuielilor cu salariile pe unitatea de produs este de forma:
Chs t Sh n care, aa cum s-a precizat:
t productivitatea muncii exprimat n ore (timpul necesar realizrii unui produs)
Sh salariu mediu aferent unei uniti de timp (salariul mediu orar, de obicei).
Analiza factorial presupune etapele cunoscute:
1. Determinarea modificarii cheltuielilor cu salariile directe:
Chs Chs1 Chs0

2. Influena factorilor:
a. Modificarea productivitii muncii, prin factorul timp consumat pe unitate de
produs:
t Chs (t1 t0 ) Sh0

Dac se noteaz cu T norma realizata de un angajat (pe luna, an etc), exprimata in ore, atunci
productivitatea fizic a muncii (exprimat n numr de produse) se poate determina astfel:
W

fiz 0

T0
t0

fiz1

T
t1

Rezult c IWfiz

Wfiz1

100 sau IWfiz

Wfiz 0

t0
100 unde IWfiz - indicele productivitii fizice a
t1

muncii. n aceste condiii, influena productivitii muncii mai poate fi scris:

t
Chs0
t Chs (t1 t0 ) Sh0 Chs0 1 Chs0
Chs0
t0
IWfiz
Influena salariilor medii orare:
ShChs t1 ( Sh1 Sh0 ) sau utiliznd aceleai artificii de calcul:
ShChs Chs1

Chs0 , dac se dorete calculul influenei salariului normat pe unitatea

IWfiz

de timp n funcie de productivitatea fizic a muncii.

Reducerea cheltuielilor cu salariile pe unitatea de produs trebuie s se realizeze n primul
rnd prin creterea productivitii fizice a muncii (respectiv prin reducerea duratei normate
pe produs), prin msuri specifice amintite la capitolul dedicat resurselor umane ale
ntreprinderii: dezvoltarea tehnic i tehnologic a ntreprinderii, reducerea timpilor mori
(firelor de ateptare i a gtuirilor n producie), motivarea personalului (financiar,
profesional i moral), mbuntirea calificrii personalului, reducerea micrii
personalului etc.
3. Analiza cheltuielilor indirecte pe produs
Cheltuielile indirecte totale ale ntreprinderii sunt determinate i de alte cauze dect
capacitatea de productie si volumul fizic al productiei realizate ns mrimea lor
influeneaz nivelul cheltuielilor indirecte pe unitate de produs. Deoarece dein ponderi
importante n costul pe produs, repartiia cheltuielilor indirecte pe centre de analiz
(primare i auxiliare) i imputarea acestora n scopul formrii costului complet presupune
pruden n stabilirea criteriilor de repartiie.1
Cheltuielile indirecte sunt influenate de volumul fizic al produciei fabricate i de
valoarea absolut a cheltuielilor indirecte inregistrate la nivelul intreprinderii.
Chi

Ci
n care:
q

Ci Cheltuielile indirecte ale ntreprinderii

q volumul fizic al activitii
Chi cheltuieli indirecte aferente unui produs
Nivelul cheltuielilor indirecte pe unitatea de produs este influenat de:
1. Volumul fizic al produciei
Ci Ci Ci
Ci
q Chi 0 0 0 Ci0 0 Ci0
q1
q1
q0
Iq
q0
n condiiile mentinerii constante a cheltuielilor indirecte totale, creterea volumului fizic
al produciei (Iq>100) va genera o scdere a cheltuielilor indirecte pe unitatea de produs.
Un mijloc de cretere a eficienei activitii l constituie utilizarea la maximum a
capacitii de producie. Orice subactivitate (utilizare incomplet a potentialului tehnic)
are drept consecin creterea costului pe produs i reducerea rentabilitii ntreprinderii.
2. Suma cheltuielilor indirecte
1

M. Niculescu Diagnostic economic, Tribuna Economic 2003, Bucureti, p. 248 - 259

Ci1 Ci0
Ci
Ci

Ci1 0 Ci1 0
q1
q1
q1
Iq
q0
Creterea sumei cheltuielilor indirecte trebuie s se realizeze doar pe criterii economice,
deoarece aceasta se va reflecta direct asupra costului pe unitate de produs.
n teoria i practica economic 2 este explicat influena variaiei volumului de activitate
(gradului de utilizare a capacitii de producie) asupra costului unitar. Spre exemplificare
se consider situaia:
1. volumul normal de activitate 3 (q)=7000 buci
2. suma cheltuielilor fixe (Chf) = 140.000 lei
3. costul variabil unitar (Cv) = 50 lei
4. suma cheltuielilor variabile (Chv) = 7000 x 50 = 350.000 lei
5. cheltuieli totale: Cht=ChF+Chv: 490.000 lei
Ci Chi

6. costul unitar: Cu

ChT
: 70 lei
q

Dac se presupune c n perioada curent se asist la o reducere a cererii, volumul produciei

va scdea la 5000 buci. n acest caz, costul unitar va avea valoarea:
Cu

140.000 250.000 390.000

78 lei
5.000
5.000

n concluzie, efectul reducerii volumului de activitate de la 7000 la 5000 buci a condus la

creterea costului pe produs de la 70 la 78 lei, deci la o majorare a costului unitar cu
Cu Cu1 Cu0 8 lei.
Dac se presupune c preul de vnzare este estimat la 84 lei, rezultatul scontat va fi:
1. n cazul utilizrii complete (normale) a capacitii de producie:
(84-70) x 7.000 q ( p Cu ) =98.000 lei
2. n cazul subactivitii
(84-78) x 5.000 q ( p Cu ) =30.000 lei
3. efectul subactivitii (utilizrii incomplete a capacitii ntreprinderii) va fi: 30.00098.000=-68.000 mii lei.
Din exemplul prezentat se poate deduce importana dimensionrii capacitii de producie, a
deciziilor de investiii n strns corelaie cu tendinele pieei (cerere, concuren, potenial de
absorbie etc.).

D. Mrgulescu coordonator Analiza economico-financiar a societii comerciale metode i tehnici,

Tribuna Economic, 1994
3
Care asigur utilizarea raional a capacitii de producie