IV Aplicacin Prctica

Tratamiento contable sugerido para los consorcios

sin contabilidad independiente, aplicando el PCGE
y la NIC 31
Ficha Tcnica
Autor : C.P. Too Gaytn Ortiz
Ttulo : Tratamiento contable sugerido para los
consorcios sin contabilidad independiente, aplicando el PCGE y la NIC 31
Fuente : Actualidad Empresarial, N 228 - Primera
Quincena de Abril 2011

1. Introduccin
El consorcio se origina por la unin de
dos o ms empresas para llevar a cabo
un negocio que les genere beneficio en
comn a las partes integrantes del consorcio, que por s solas no podran realizarlas,
este acuerdo se debe concretizar a travs
de un documento contractual. Tambin
es de mencionar que las empresas integrantes de un consorcio mantienen su
independencia y autonoma, asimismo es
de resaltar que las empresas integrantes
de un consorcio se encuentran en ventaja
ante las que no forman parte de un consorcio debido a que los gastos y costos
son compartidos por los participantes,
con lo que facilitan el logro de las metas
y objetivos econmicos.

Los tipos de contrato de consorcio ms

conocidos son los consorcios que llevan
contabilidad independiente y el consorcio sin contabilidad independiente, este
ltimo es el que se va a tratar en este
artculo con el afn de contribuir con el
tratamiento contable.

2. Definiciones segn las normas

contables y legales

En principio veamos cmo define la Ley

General de Sociedades en su Art. 445:
Contrato de Consorcio: es el contrato
por el cual dos o ms personas se asocian para participar en forma activa y
directa en un determinado negocio o
empresa con el propsito de obtener
un beneficio econmico, manteniendo cada una su propia autonoma.
Corresponde a cada miembro del consorcio realizar las actividades propias
del consorcio que se le encargan y
aquellas a que se ha comprometido.
Al hacerlo, debe coordinar con los
otros miembros del consorcio conforme a los procedimientos y mecanismos previstos en el contrato.
Como ya habamos comentado en
la parte introductoria del presente

IV-8

Instituto Pacfico

informe, los participantes en un

contrato de consorcio mantienen su
autonoma, asimismo el Art. 446 de
la Ley hace la aclaracin correspondiente a la propiedad de bienes en los
siguientes trminos: Cada miembro
del consorcio se vincula individualmente con terceros en el desempeo
de la actividad que le corresponde en
el consorcio, adquiriendo derechos y
asumiendo obligaciones y responsabilidades a ttulo particular.
Cuando el consorcio contrate con terceros, la responsabilidad ser solidaria
entre los miembros del consorcio,
slo si as se pacta en el contrato o lo
dispone la ley.
Ahora veamos lo que indica la NIC 31
Participaciones en negocios conjuntos:
Negocio conjunto: es un acuerdo
contractual en virtud del cual dos o
ms participantes emprenden una
actividad econmica que se somete
a control conjunto.
Control conjunto: es el acuerdo contractual para compartir el control sobre una actividad econmica, que se
da nicamente cuando las decisiones
estratgicas, tanto financieras como
operativas, de la actividad, requieren
el consentimiento unnime de las partes que estn compartiendo el control
(los participantes).
Participante: es cada una de las partes
implicadas en un negocio conjunto
que tiene control conjunto sobre el
mismo.
Formas de negocios conjuntos: los
negocios conjuntos pueden tener
diferentes formas y estructuras. En
esta Norma se identifican tres grandes tipos operaciones controladas
de forma conjunta, activos controlados de forma conjunta y entidades
controladas de forma conjunta,
todos ellos cumplen la definicin y
se describen habitualmente como
negocios conjuntos. Las siguientes
son caractersticas comunes a todos
los negocios conjuntos:
a. tienen dos o ms participantes ligados por un acuerdo contractual; y
b. el acuerdo contractual establece
la existencia de control conjunto.
Acuerdo contractual: La existencia de
un acuerdo contractual distingue a
las inversiones que implican control

conjunto de las inversiones en asociadas, en las cuales el inversor tiene

influencia significativa. No son negocios conjuntos, a los efectos de esta
norma, las actividades que no cuenten
con un acuerdo contractual donde se
establezca ese control conjunto.
El acuerdo contractual puede manifestarse de diferentes maneras, por
ejemplo, mediante un contrato entre
los participantes o mediante las actas
de las reuniones mantenidas entre
ellos. En algunos casos, el acuerdo
se incorpora a los estatutos u otros
reglamentos del negocio conjunto.
Cualquiera que sea la forma, el acuerdo contractual se formaliza generalmente por escrito, y trata cuestiones
tales como las siguientes:
a. la actividad, su duracin y las
obligaciones de informacin financiera del negocio conjunto;
b. el nombramiento del consejo
de administracin u rgano de
gobierno equivalente del negocio
conjunto, as como los derechos
de voto de los participantes;
c. las aportaciones al capital hechas
por los participantes; y
d. el reparto entre los participantes
de la produccin, los ingresos, los
gastos o los resultados del negocio
conjunto.
El acuerdo contractual establece un control comn sobre el negocio conjunto.
Tal requisito asegura que ningn participante, por s solo, est en posicin de
controlar la actividad desarrollada.
Registros contables: podra no ser
necesario, para el negocio conjunto,
llevar registros contables por separado
ni elaborar estados financieros. No
obstante, los participantes podran
decidir elaborar informes contables
para la gerencia, de manera que se
pueda evaluar el rendimiento del
negocio conjunto.
Con respecto a sus participaciones
en operaciones controladas de forma
conjunta, el participante reconocer
en sus estados financieros:
a. los activos que estn bajo su
control y los pasivos en los que
ha incurrido; y
b. los gastos en que incurre y su
participacin en los ingresos
obtenidos de la venta de bienes
N 228

Primera Quincena - Abril 2011

rea Contabilidad y Costos

o prestacin de servicios por el
negocio conjunto.

3. Consorcio sin contabilidad

independiente
En el Art. 2 inc. a) del Decreto Legislativo
N 943 se indica: deben inscribirse en
el RUC a cargo de la SUNAT, todas las
personas naturales o jurdicas, sucesiones
indivisas, sociedades de hecho u otros
entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados o no en el pas, que se
encuentren en alguno de los siguientes
supuestos: sean contribuyentes y/o responsables de tributos administrados por
la SUNAT, conforme a las leyes vigentes.
Lo cual nos deriva a la Resolucin de
Superintendencia N 210-2004/SUNAT
que en su Art. 2 inc. a) seala: Debern
inscribirse en el RUC: Los sujetos sealados en el Anexo N 1 de la presente
Resolucin que adquieran la condicin
de contribuyentes y/o responsables de
tributos administrados y/o recaudados
por la SUNAT. Por lo que se hace una
revisin del anexo indicado y en su numeral 17 el anexo indica: que son sujetos
obligados a inscribirse en el RUC los,
contratos de colaboracin empresarial
que llevan contabilidad independiente.
Para lo cual debern cumplir con los
siguientes requisitos: Exhibir el original y
presentar fotocopia simple del Contrato
de Colaboracin Empresarial. Pero no hay
indicacin para el contrato de colaboracin empresarial que NO LLEVAN CONTABILIDAD INDEPENDIENTE, por lo que
es de concluir que no estaran obligados
a obtener el nmero de RUC.
Por lo sealado se entiende que para
registrar las operaciones del contrato de
consorcio debern hacerlo cada uno de
los partcipes, pero para ello se requiere
que uno de los partcipes centralice la
informacin, a este partcipe se le conoce
con el nombre de Operador, quien se
encargar de reconocer los gastos y los
ingresos para lo que emplear su nmero
de RUC, y posteriormente, transfiere los
gastos y los ingresos proporcional a cada
uno de los partcipes por medio de un
documento denominado, Documento de
atribucin de ingresos y gastos.

4. Documento de atribucin
Segn la Resolucin de Superintendencia N 022-98/SUNAT, publicada el
11.02.98, el documento de atribucin
es aquel que emite el operador para que
los dems partcipes de una sociedad de
hecho, consorcio, joint venture u otras
formas de contratos de colaboracin
empresarial que no llevan contabilidad
independiente a la de sus socios, puedan
sustentar el porcentaje de crdito fiscal,
gasto o costo para efecto tributario que
les corresponda, de los documentos anotados en el Registro Auxiliar.
N 228

Primera Quincena - Abril 2011

En el Art. 8 de la resolucin antes citadas se indica: El Operador deber llevar

un Registro Auxiliar por cada contrato o
sociedad de hecho, en el que se anotarn
mensualmente los comprobantes de pago
y las declaraciones nicas de importacin
que den derecho al crdito fiscal, gasto o
costo para efecto tributario, as como el
documento de atribucin correspondiente.
El Registro Auxiliar deber contener la
informacin requerida por el numeral
1 del artculo 10 del Reglamento de la
Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo.
En el caso de las empresas sujetas al Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV
se deber adicionar una columna donde
se indique el monto del Impuesto sujeto
al Rgimen de Recuperacin Anticipada.
Requisitos mnimos del documento
de atribucin
El documento de atribucin deber contener los siguientes requisitos mnimos:
1. Informacin Impresa
1.1. Datos de identificacin del Operador:
Apellidos y nombres o razn social
del operador. Adicionalmente, deber
consignar su nombre comercial, si lo
tuviera.
Direccin de la casa matriz y del establecimiento donde est localizado el
punto de emisin.
Nmero de Registro nico de Contribuyentes (RUC).
1.2. Denominacin del documento:
Documento de Atribucin.
1.3. Datos de la imprenta o empresa
grfica que efectu la impresin y
nmero de la autorizacin de impresin, los cuales deben cumplir con
lo dispuesto en los numerales 1.4 y
1.5 del artculo 8 del Reglamento
de Comprobantes de Pago.
1.4. Destino del original y copias:
En el original: Partcipe
En la primera copia: Operador
En la segunda copia: SUNAT
En las copias se consignar adems la
leyenda copia sin derecho a crdito fiscal
del IGV.
2. Informacin no necesariamente
impresa
A. Fecha de emisin.
B. Datos de Identificacin del Partcipe:
Apellidos y nombres o razn
social.
Nmero de Registro nico de
Contribuyentes (RUC).

IV

C. Nombre o resolucin que identifique

al contrato o a la sociedad de hecho.
D. Perodo tributario al que corresponde
el crdito fiscal atribuido.
E. Valor de las adquisiciones totales para
efecto tributario correspondientes a las
compras comunes del mes, pertenecientes al contrato o a la sociedad de hecho, las cuales se aplicarn de acuerdo a
las normas tributarias correspondientes.
Se deber diferenciar las operaciones
afectas al IGV, de las no afectas.
F. Monto del crdito fiscal total del mes
correspondiente a las adquisiciones
comunes pertenecientes al contrato
o a la sociedad de hecho.
G. Porcentaje de atribucin correspondiente al partcipe determinado en el
contrato o en la sociedad de hecho,
as como el monto que le corresponde
de las adquisiciones y crdito fiscal.
En el caso de ser una empresa sujeta al
Rgimen de Recuperacin Anticipada
deber discriminarse adems, el monto
del Impuesto General a las Ventas (IGV)
sujeto a Rgimen de Recuperacin Anticipada, indicndose la norma legal a la
que se encuentra acogida.
Anotacin del documento de atribucin
Asimismo en los artculos 9 y 10 de la
Resolucin de Superintendencia N 022
-98/SUNAT se menciona: La atribucin
a cada uno de los partcipes, deber ser
anotada en el Registro Auxiliar en el perodo tributario al que correspondan las
adquisiciones del contrato o sociedad de
hecho, de forma tal que se muestren las
siguientes lneas, por cada columna que
conforma el Registro Auxiliar: Totales, Deducciones por cada uno de los partcipes,
Neto a trasladar al Registro de Compras.
El operador deber consignar en la parte
superior de los comprobantes de pago
y de las declaraciones nicas de importacin anotados en el Registro Auxiliar
mencionado en el artculo 8, el nombre
del contrato o sociedad de hecho, de tal
manera que se pueda diferenciar de los
documentos que no pertenecen a dicho
contrato o sociedad de hecho.
Obligaciones del partcipe
La obligacin del partcipe principalmente est referida a la anotacin del
documento de atribucin en el Registro
de Compras del Partcipe, lo cual le permitir ejercer el derecho al crdito fiscal,
constituyendo sustento suficiente para
efectos del mismo. Cada partcipe deber
registrar el documento de atribucin en
el plazo sealado en el artculo 10 del
Reglamento del Impuesto General a las
Ventas.
Modelo del documento de atribucin
El modelo sugerido sera el siguiente:
Actualidad Empresarial

IV-9

IV

Aplicacin Prctica
X

18 SERVIC. Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIP. 101,694.92

189 Otros gastos contratados por anticipados
1891 Combustible
76,271.19
1892 Repuestos
25,423.73
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
18,305.08
401 Gobierno Central
4011 IGV
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 120,000.00
421 Fact., boleta y otros comprob. por pagar
4212 Emitidas
x/x Por reconocimiento de las compras de suministros y repuestos.

5. Caso prctico
Dos empresas: la empresa Agayros S.A. y la empresa Gayork S.A.
celebran un contrato de consorcio con el objetivo de brindar el
servicio de trasporte de materiales para el asfalto de carreteras
del departamento de Ancash. Las dos empresas se comprometen
a llevar acabo de manera conjunta los trabajos para prestar el
servicio de manera coordinada, Asimismo se sabe que en el
contrato acordaron designar como Operador del consorcio a la
empresa Agayros S.A. Como el operador es quien tratar con los
clientes y proveedores, es necesario que cuente con un fondo,
por lo que han establecido en el contrato que ambas empresas
aportarn S/.80,000.00 cada uno, los cuales son depositados
en una cuenta corriente mancomunada1.
Se conoce que los gastos correspondientes al primer mes son:
por la compra de combustible por S/.90,000.00, incluido IGV
del 18% y por la compra de llantas por S/.30,000.00, incluido
IGV del 18%, los ingresos correspondientes al primer mes son
de S/.250,000.00.
Se solicita reflejar el tratamiento contable.
Solucin
En primer lugar debemos contabilizar el importe que ambas
empresas aportan para el fondo del consorcio, por lo que la
contabilidad del operar (Agayros S.A.) sera as:
X

DEBE HABER

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO

160,000.00
104 Cuentas corrientes e instituciones fin.
1041 Ctas. ctes. operativas
47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS-RELACIONADAS 160,000.00
479 Otras Cuentas por pagar diversas
47913 Asociadas
479131 Agayros S.A.
80,000.00
479132 Gayork S.A.
80,000.00
x/x Por el reconocimiento del aporte de los partcipes.

Este mismo hecho deben reconocer los partcipes en su contabilidad, el registro contable que debe hacer por ejemplo el
partcipe Gayork S.A., sera el siguiente:
X

DEBE HABER

17 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 80,000.00

178 Otras cuentas por cobrar diversas
1781 Aporte consorcio (Sugerido)
17811 Operador Agayros S.A.
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 80,000.00
104 Cuentas corrientes e instituciones fin.
1041 Ctas. ctes. operativas
x/x Por el aporte entregado al operador del consorcio.

En seguida mostramos el asiento sugerido para el reconocimiento

de los gastos e ingresos por parte del operador:
1 Una cuenta corriente es conjunta o mancomunada cuando existen dos o ms titulares, de forma que
cualquier disposicin debe realizarse por acuerdo de todos los titulares, exigindose la firma de todos ellos.

IV-10

Instituto Pacfico

DEBE HABER

X
12 CTAS. POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 295,000.00
121 Fact., boleta y otros comprob. por cobrar
1212 Emitidas en cartera
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD 45,000.00
401 Gobierno Central
4011 IGV
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 250,000.00
469 Otras cuentas por pagar diversas
4699 Otras cuentas por pagar diversas
x/x Por el reconocimiento del ingreso del consorcio.

Como se ha detallado en la parte terica el operador est obligado a emitir el documento de atribucin por lo que deber
efectuar, tanto para la atribucin de ingresos y gastos as como
del crdito fiscal el siguiente asiento:
X

DEBE HABER

17 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 120,000.00

178 Otras cuentas por cobrar diversas
1781 Gayork S.A.
60,000.00
1782 Agayros S.A.
60,000.00
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD 18,305.08
401 Gobierno Central
4011 IGV
18 SERVIC. Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO 101,694.92
189 Otros gastos contratados por anticipados
1891 Combustible
76,271.19
1892 Repuestos
25,423.73
x/x Por reconocimiento del documento de atribucin de gastos.
X
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 250,000.00
469 Otras cuentas por pagar diversas
4699 Otras cuentas por pagar diversas
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
45,000.00
401 Gobierno Central
4011 IGV
47 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS-RELACIONADAS 295,000.00
479 Otras cuentas por pagar diversas
47913 Asociadas
479131 Gayork S.A.
147,500.00
479132 Agayros S.A.
147,500.00
x/x Por el reconocimiento del documento de atribucin de ingresos.

Los partcipes debern reconocer los ingresos, gastos y el IGV

con los documentos de atribucin emitidas por el operador, el
registro de la empresa Gayork S.A. sera:
N 228

Primera Quincena - Abril 2011

rea Contabilidad y Costos

X

DEBE HABER

65 OTROS GASTOS DE GESTIN

50,847.46
656 Suministros
6561 Combustible
38,135.59
6562 Repuestos
12,711.86
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD
9,152.54
401 Gobierno Central
4011 IGV
47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS-RELACIONADAS
60,000.00
479 Otras cuentas por pagar diversas
47913 Asociadas
479131 Agayros S.A.
x/x Por reconocimiento del gasto segn doc. de atribucin emitido
por el operador.

N 228

Primera Quincena - Abril 2011

IV

DEBE HABER

17 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS 147,500.00

178 Otras cuentas por cobrar diversas
1781 Agayros S.A.
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR. AL SIST. PRIV.
DE PENS. Y SALUD 22,500.00
401 Gobierno Central
4011 IGV
70 VENTAS 125,000.00
704 Prestacin de servicios
x/x Reconocimiento de ingresos segn doc. de atribucin emitido
por el operador.

Actualidad Empresarial

IV-11