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especial IASB

Anlisis de la NIC 12
a partir de un caso
prctico de aplicacin
El tratamiento contable del impuesto sobre beneficios ha venido siendo
objeto en los ltimos aos de un intenso debate en los mbitos acadmicos y
profesionales

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Julio Mata Melo y Alberto de la Pea Gutirrez

Profesores de la Universidad de Burgos

1. LA CONTABILIZACIN DEL
IMPUESTO SOBRE
BENEFICIOS: PLANTEAMIENTO TERICO

E
FICHA RESUMEN
Autores:
Julio Mata Melo y Alberto de la Pea Gutirrez
Ttulo:
Anlisis de la NIC 12 a partir de un caso prctico
de aplicacin
Fuente:
Partida Doble, nm. 171, pginas 26 a 37,
noviembre 2005
Localizacin: PD 05.11.02
Resumen:
El trabajo aborda brevemente, desde un punto
de vista terico, los distintos mtodos existentes
para registrar contablemente el impuesto sobre
beneficios desde un punto de vista terico.
Expone la situacin contable espaola en
relacin con la contabilidad de este impuesto y
realiza una visin muy general de la NIC 12.
Finalmente se analiza su contenido de manera
prctica mediante la resolucin de un supuesto.
Descriptores ICALI:
Normas Internacionales de Contabilidad.
Impuesto sobre beneficios.

pd

l impuesto sobre beneficios puede ser considerado o no como un

gasto del ejercicio. En el caso de
que no tuviera la consideracin
de gasto del periodo trataramos
a la Hacienda Pblica como un partcipe
ms del resultado empresarial mientras
que ste sea de signo positivo, con lo
que el importe de la cuenta de prdidas
y ganancias se tomara antes de impuestos y, por lo tanto, no podra considerarse como una partida perteneciente
a los fondos propios al poder participar
de su importe sujetos distintos de los
aportantes del capital de la empresa.
Por su parte, la consideracin del
impuesto sobre beneficios como gasto
implica que el beneficio despus de impuestos es la partida a incluir en el balance y su importe se integra en su totalidad dentro de los fondos propios. Esta
consideracin, mayoritariamente adoptada por los pases de nuestro entorno,
presenta dos tratamientos contables alternativos: considerar el gasto atendiendo a un criterio de caja, donde el importe del mismo coincidira con la cuota a
pagar del impuesto (mtodo de la cuota
a pagar) o bien determinar el gasto por
impuesto atendiendo al universalmente

reconocido principio del devengo (mtodo del efecto impositivo). De acuerdo

con Zamora (2000) el principio del devengo justifica la aplicacin del mtodo
del efecto impositivo, al tenerse que registrar el efecto fiscal en el ejercicio en
el que se reconoce contablemente el
hecho que lo genera.
Dentro de la aplicacin del mtodo del
efecto impositivo, nos encontramos bsicamente dos variantes: el mtodo diferido
o de capitalizacin y el mtodo de la deuda o del pasivo fiscal. La diferencia entre
ambos consiste en que, bajo el mtodo diferido, las cuentas que recogen el mtodo
del efecto impositivo se asemejan a los
ajustes por periodificacin y, por lo tanto,
no se ajustan ante los cambios producidos en el tipo de gravamen. Por su parte,
bajo el mtodo de la deuda las cuentas
que recogen el mtodo del efecto impositivo representan verdaderos activos y pasivos frente a la Hacienda Pblica y han
de ajustarse ante los cambios experimentados en la tasa impositiva.
A su vez, dentro del mtodo de la
Deuda podemos contemplar dos enfoques diferentes:

Mtodo de la deuda basado en la

cuenta de resultados

Mtodo de la deuda basado en el balance de situacin.

pg

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{ Las empresas espaolas van a tener, al

menos transitoriamente, tres regmenes
contables distintos para el registro del

impuesto sobre beneficios

El mtodo de la deuda basado en la

cuenta de resultados recoge el efecto
impositivo de las diferencias temporales
(Timing Differences), que son aquellas
diferencias que surgen cuando los gastos o los ingresos se registran contablemente en un perodo y se computan fiscalmente en otro. Mientras que el mtodo de la deuda basado en el balance de
situacin, recoge el efecto impositivo de
las diferencias temporarias (Temporary
Differences), que son aquellas diferencias que se producen entre el valor contable de un activo o pasivo exigible y el
valor que constituye la base fiscal de
los mismos.

Hasta la Reforma Mercantil el tratamiento que tena la Administracin Tributaria en relacin con el impuesto de beneficios era el de partcipe en el resultado
generado por la empresa, a modo de accionista que, sin exponer capital alguno,
participaba en las ganancias empresariales. A partir de entonces, el impuesto sobre beneficios pasa a tener la consideracin de gasto contable en consonancia
con la gran mayora de los pases de
nuestro entorno econmico. De entre las
posibilidades tcnicas expuestas en el
apartado anterior en cuanto a su aplicacin contable, el legislador espaol se
decant por el mtodo de la deuda basado en la cuenta de resultados.

2. PROBLEMTICA CONTABLE
DEL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS PARA LA EMPRESA
ESPAOLA

Esta situacin, que ya supuso un

vuelco en la consideracin contable de
este impuesto, se ha mantenido durante
todos estos aos, vindose, no obstante, complicada recientemente por dos
sucesos. En primer lugar, por la adopcin por parte de la Unin Europea de
determinadas Normas Internacionales
de Contabilidad a travs del Reglamento 1752/2003 de la Comisin de 29 de
septiembre de 2003; y, en segundo lugar, por el Real Decreto 296/2004 de 20
de febrero que aprueba un rgimen especial de contabilidad simplificada. Con
lo que las empresas espaolas van a
tener, al menos transitoriamente, tres
regmenes contables distintos para el
registro del impuesto sobre beneficios,
pudindose dar la circunstancia de que
puedan elegir aquel que deseen aplicar.

La Reforma Mercantil llevada a cabo en

nuestro pas, que se inici con la Ley
19/89 de 25 de julio, permiti la adaptacin de nuestra normativa a las Directivas comunitarias en materia de sociedades, proceso que culmin con la entrada
en vigor del Real Decreto 1643/1990 de
20 de diciembre por el que se aprobaba
la nueva versin del Plan General de
Contabilidad. De acuerdo con Ta
(1990) la Reforma Mercantil proclama la
independencia del ordenamiento mercantil y fiscal, perteneciendo el Plan General de Contabilidad al primero de ellos.
Una de las consecuencias de la adaptacin a las directivas comunitarias fue la
consideracin del impuesto sobre beneficios como un gasto ms del ejercicio.
pg
28

As, el RD 296/2004 en su artculo 5

establece para las entidades de reducida

dimensin, a efectos del mismo, la posibilidad de que el gasto por el impuesto sobre beneficios se pueda registrar en la
cuenta de prdidas y ganancias por el importe de la cuota a pagar en el ejercicio,
para lo que prev las cuentas correspondientes. De la magnitud de la importancia
de la aplicacin de esta norma baste citar
que la inmensa mayora de las empresas
espaolas son susceptibles de ser catalogadas, segn los criterios del RD, como
de reducida dimensin. Con ser importante este cambio en la normativa contable,
entendemos que el mismo no comportar
ninguna problemtica de esta naturaleza
nueva a las empresas, sino ms bien al
contrario, al simplificar la gestin contable
del impuesto sobre beneficios.
No ocurre lo mismo con la adopcin por parte de la Unin Europea de
la NIC 12 Impuesto sobre las ganancias. Hay que poner por delante que
la aplicacin de las NIC en el mbito
de la Unin Europea afectar, en principio de manera obligatoria, afecta
nicamente a las cuentas consolidadas de los grupos de empresas que
emitan ttulos admitidos a cotizacin
en mercados financieros, aplicndose,
por lo tanto, a un reducido nmero de
empresas en comparacin con el RD
de contabilidad simplificada. No obstante, esto no significa que en un futuro prximo no pueda extenderse su
aplicacin a grupos ms amplios de
empresas o, incluso, generalizarse.
Por este motivo, hemos pretendido
dar a conocer los aspectos ms generales de la NIC 12 desde un punto eminentemente prctico, a travs de la resolucin de un caso que ilustre la aplicacin de la misma.

3. CONSIDERACIONES GENERALES ACERCA DE LA NIC 12

Antes de pasar a realizar el supuesto
prctico vamos a ofrecer algunas consideraciones muy generales acerca de la
NIC n 12.
La NIC 12 prescribe el tratamiento
contable del impuesto sobre las ganancias estableciendo que el gasto (ingre-

pd

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so) por el impuesto que se incluye en la

determinacin del resultado neto del
ejercicio comprende tanto el impuesto
corriente como el diferido.
El impuesto corriente se corresponde con el importe a pagar (recuperar) en concepto de impuesto sobre
sociedades respecto de la base imponible de ese ejercicio, es decir, es el
pasivo (impuesto a pagar) o activo
(impuesto a devolver) derivado de las
liquidaciones fiscales. Por su parte, el
impuesto diferido se origina como
consecuencia de las diferencias temporarias que son las que surgen entre
el valor en libros de los activos o pasivos y su correspondiente base fiscal.
Aplicando el tipo de gravamen a las
diferencias temporarias se determinan

(1) La NIC 12 recoge las deferencias entre el valor

en libros y la base fiscal de los activos y pasivos
mientras que la normativa actual recoge las diferencias temporales, esto es, aquellas diferencias
ocasionadas entre la contabilidad y la fiscalidad
con motivo de los distintos criterios de imputacin
temporal de los ingresos y gastos.
(2) No se reconocern los activos ni los pasivos por
impuestos diferidos derivados del reconocimiento
inicial de un activo o pasivo en una transaccin que
en el momento en que se realice no afecte al resultado contable ni al fiscal.

los pasivos y activos por impuestos

diferidos.
La base fiscal de un activo o de un
pasivo es el importe atribuido para fines
fiscales. Por lo que respecta a la base
fiscal de un activo la NIC 12 establece
que es el importe que ser deducible, a
efectos fiscales, de los beneficios econmicos que obtenga la empresa en el futuro, cuando recupere el valor en libros
de dicho activo. Mientras que la base fiscal de un pasivo es su valor neto contable menos cualquier importe que sea deducible a efectos fiscales respecto del
mismo en ejercicios futuros.
Garca Olmedo y Corona Romero
(2004) nos facilitan unas frmulas de
ayuda para la determinacin de la base
fiscal que parten siempre del valor contable del elemento, que en el caso de
los activos se obtienen de la siguiente
forma (Cuadro 1).
Las diferencias temporarias pueden
ser imponibles o deducibles. Las diferencias temporarias imponibles dan lugar a importes gravables futuros cuando el valor neto contable del activo se
recupere o el del pasivo se cancele, por
lo tanto, estas diferencias dan lugar a

CUADRO 1

Base fiscal de un activo =

= valor contable del activo (segn balance)
importe que ser gravado cuando se recupere el activo
+ importe que ser fiscalmente deducible cuando se recupere el activo
Por su parte, en la determinacin de la base fiscal de los pasivos se distingue
entre deudas normales e ingresos recibidos por anticipado. La formula para
determinar la base fiscal de las dudas normales es la siguiente:
Base fiscal de un pasivo exigible (deuda general) =
=Valor contable del pasivo (segn balance)
importes que sern deducibles fiscalmente cuando se pague el pasivo
+importes que sern gravados fiscalmente cuando se pague el pasivo
Mientras que la base fiscal de los ingresos recibidos por anticipados es:
Base fiscal de un pasivo (Ingreso por anticipado) =
=Valor contable del pasivo (segn balance)
importe del ingreso que ya ha sido gravado (y que no ser gravado fiscalmente
en perodos futuros)

pg
30

un pasivo por impuestos diferidos. Por

su parte, las diferencias temporarias deducibles dan lugar a importes deducibles futuros cuando el valor neto contable del activo se recupere o el del pasivo se cancele, lo que originar un activo
por impuestos diferidos.
Los activos por impuestos diferidos
pueden surgir como consecuencia de:
a) Diferencias temporarias deducibles.
b) Prdidas fiscales no utilizadas que
se compensarn en ejercicios posteriores.
c) Crditos fiscales no utilizados que se
aplicarn en ejercicios posteriores.
Como podemos observar se produce
un cambio de enfoque respecto de nuestra normativa actual ya que la NIC 12 est basada en el mtodo de la deuda recogiendo las diferencias que se producen
en el balance mientras que la normativa
actual se basa tambin en el mtodo de
la deuda pero enfocado a la cuenta de
resultados en vez de al balance(1).
Tanto las diferencias temporales como las temporarias dan lugar al reconocimiento de activos y pasivos por impuestos diferidos. No obstante, el concepto de diferencias temporarias es
ms amplio que el de diferencias temporales, ya que en estas ltimas solamente se recogen los activos y pasivos
por impuestos diferidos que tengan como contrapartida los resultados. Sin
embargo, en el caso de las diferencias
temporarias se recogen, adems de los
anteriores activos y pasivos, aquellos
otros cuya contrapartida no sea la cuenta de resultados sino los fondos propios
o el fondo de comercio. Por lo tanto, todas las diferencias temporales sern
tambin diferencias temporarias pero
no todas las temporarias son diferencias temporales.
La NIC 12 establece que los pasivos
por impuestos diferidos deben reconocerse en todo caso, sin embargo, los
activos por impuestos diferidos solo se
reconocen si es probable que puedan
ser realizados(2).

pd

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Anlisis de la NIC 12 a partir de un

caso prctico de aplicacin

Supuesto prctico de aplicacin de la NIC 12.

Supongamos que el balance de comprobacin a 31/12/X6 de la empresa Y es el siguiente:

Cuentas

Terrenos

1.600

Construcciones

3.000

Maquinaria

800

Crdito por prdidas a compensar

140

Gastos de I+D

500

Existencias

1.960

Af para negociar

1.000

Clientes

700

AF disponibles para la venta

800

H.P., retenciones y pagos a cuenta

100

Tesorera

500

Capital social

2.000

Reservas voluntarias

1.600

Reservas revalorizacin

1.400

Reservas por ganancias acumuladas

100

Reservas por valor razonable en AFDV

200

Ingreso distribuir varios ejercicios (Subv. Capital)

200

Provisin responsabilidades

200

Provisin garantas y devoluciones

100

Prstamos a largo plazo

2.100

Pasivo por sancin administrativa

100

Impuestos diferidos

140

Proveedores

500

Amortizacin acumulada de maquinaria

600

Amortizacin acumulada de construcciones

200

Amortizacin acumulada de Gastos I+D

Compras de existencias

100
4.000

Ventas de existencias

8.070

Sueldos y salarios

2.210

B procedentes de enajenacin del inmovilizado

Prdidas ctos. comerciales

500
200

b en valor razonable de activos para negociar

100

Subv. capital traspasadas al rtdo.

200

Gasto por sancin administrativa

100

Dotacin provisin responsabilidades

200

Dotacin provisin garantas y devoluciones

100

Dotacin amortizacin maquinaria

200

Dotacin amortizacin construcciones

200

Dotacin amortizacin Gastos I+D

Total

pd

100
18.410

18.410

pg
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Durante el presente ejercicio todava no se ha realizado

ningn asiento en relacin con el impuesto sobre beneficios por lo que los saldos de las cuentas que recogen el
efecto impositivo que figuran en el balance (impuestos anticipados, diferidos y crditos por prdidas a compensar)
estaban ya presentes a comienzos de X6.
Para contabilizar el impuesto de beneficios se dispone de
la siguiente informacin:
1.

El deterioro de clientes (200) no es admitido fiscalmente como gasto deducible.

2.

La provisin para responsabilidades ser gasto deducible cuando se produzca la sentencia del litigio.

3.

La provisin por devoluciones ser gasto deducible

cuando se produzca la devolucin.

9.

La subvencin de capital financia la maquinaria y vamos a suponer, a efectos de la solucin del presente
supuesto, que el importe de la subvencin no computa ni computar fiscalmente como ingreso.

10. Los Activos Financieros (AF) para negociar fueron adquiridos este ejercicio. Estos activos se actualizan al
final del ejercicio a su valor razonable, teniendo como
contrapartida cuentas de gastos o de ingresos. Las
plusvalas o minusvalas de los AF para negociar vamos a considerar que no tributan fiscalmente hasta su
enajenacin o venta.
11. En el ejercicio X5 se incurri en una base imponible
negativa por importe de 400 u.m. habindose reconocido el crdito correspondiente.
12. El b obtenido por la venta de inmovilizado corresponde
a un terreno que hemos vendido en el presente ejercicio. Las plusvalas obtenidas tributan al tipo del 18%.

4.

La sancin administrativa no constituye gasto fiscal.

5.

Los impuestos diferidos que aparecen en el balance

hacen referencia a la mquina que figura en el balance la cul fue adquirida el 1/1/X4, vida til 4 aos, valor residual = 0. Fiscalmente se amortiza en 2 aos.

13. Las deducciones aplicadas durante el presente ejercicio han ascendido a 50 u.m.

El 1/1/X6 se ha revalorizado la construccin a efectos

contables hasta un importe neto de 3.000. Sin embargo dicha revalorizacin no tiene efectos fiscales(3). La
construccin fue adquirida el 1/1/X1 por un importe de
2000 y se le estim una vida til de 20 aos.

Determinar el gasto por impuesto corriente y diferido.

Determinacin de la base imponible del impuesto de

sociedades.

Asientos contable relativos a la contabilidad del impuesto sobre beneficio.

6.

7.

Los Gastos de I+D fueron activados a comienzos del

presente ejercicio, amortizndose en cinco ejercicios.
Fiscalmente han sido deducidos en su totalidad.

8.

Los Activos Financieros Disponibles para la Venta

(AFDV) han sido adquiridos durante el ejercicio. Estos activos segn la NIC 39 se actualizan al final del
ejercicio a su valor razonable, teniendo como contrapartida cuentas de patrimonio neto y cuando se enajenen el saldo de las reservas positivas o negativas por
este concepto se traspasa a resultados. A efectos fiscales vamos a considerar que no tributan hasta su
venta.

Se pide:

(3) Como comenta Alonso, Nevado y Nuez (2003) la normativa internacional considera que se produce una diferencia temporaria en el caso de revalorizaciones contables no reconocidas fiscalmente, con la aplicacin del consiguiente efecto impositivo que nuestra normativa vigente no lo contempla y lo trata
como una diferencia permanente.

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Anlisis de la NIC 12 a partir de un

caso prctico de aplicacin

4. Sancin administrativa.

Solucin:

Valor en libros del pasivo por sancin adva. = 100

1. Clientes:
Valor en libros = 700
Base fiscal = 900 (700 del valor en libros + 200 u.m. que
sern fiscalmente deducibles cuando se recupere el
activo, esto es, cuando fiscalmente se considere el
gasto por insolvencias)
Diferencia temporaria deducible = 200

Base fiscal del pasivo por sancin adva. = 100 (100 del
valor en libros 0, ya que la sancin administrativa
no tendr la consideracin de gasto deducible
fiscalmente en ningn momento)
Diferencia temporaria deducible = 0
Asiento a realizar: No procede asiento al no originarse
ninguna diferencia temporaria.

Asiento a realizar:

5. Maquinaria.
Valor en libros de la maquinaria = 200 (800-600)

31/12/X6
70 Impuestos anticipados (0,35*200)
a

Impuesto sobre b

70

Base fiscal = 0 (la mquina est completamente

amortizada fiscalmente)
Diferencia temporaria imponible = 200Saldo que
debe quedar en la cuenta de impuestos diferidos
por este concepto = 70 (35% de 200).

2. Provisin para responsabilidades:

Valor en libros = 200
Base fiscal = 0 (200 del valor en libros -200 que sern
deducibles fiscalmente cuando se pague el importe
de la indemnizacin)

Como el saldo de Impuestos diferidos del balance hace

referencia a la aceleracin de amortizaciones derivada de la
mquina y presenta un saldo de 140, lo tendremos que
rebajar hasta 70.
Asiento a realizar:

Diferencia temporaria deducible = 200

31/12/X6

Asiento a realizar:

70 Impuestos anticipados (0,35*200)

a

31/12/X6
70 Impuestos anticipados (0,35*200)
a

Impuesto sobre b

6. Construccin.

3. Provisin por devoluciones

Valor en libros = 100
Base fiscal = 0 (100 del valor en libros -100 que sern
deducibles fiscalmente cuando produzca la
devolucin)
Diferencia temporaria deducible = 100
Asiento a realizar:

31/12/X6
35 Impuestos anticipados (0,35*100)

pd

70

70

Impuesto sobre b

Impuesto sobre b

35

La construccin fue adquirida el 1/1/X1 por lo que en el

momento de la revalorizacin (1/1/X6) llevaba un total de
5 amortizaciones de 100 u.m. cada una (20.000/20=100),
por lo que la amortizacin acumulada hasta ese momento
era de 500 u.m. (100*5).
A partir de llevarse a cabo la revalorizacin, la nueva
cuota de amortizacin asciende a 200 u.m. (3000/15
aos que restan de vida til), por lo que la diferencia
entre la cuota de amortizacin nueva y antigua es de 100
u.m. (200-100).
En el momento de efectuarse la revalorizacin el importe
de la reserva de revalorizacin alcanz un importe de
1.500, pero a 31/12/X6 el saldo que presenta es de 1.400
u.m. debido a la disminucin del importe procedente de la
diferencia de amortizacin nueva y antigua en ese
ejercicio.

pg
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Valor en libros de la construccin = 2.800 (3.000-200)

Base fiscal = 1.400 (2.000 - 600)
Diferencia temporaria imponible = 1.400Saldo de ID =
35% de 1.400 = 490
Ritmo de amortizacin antes de la revalorizacin =
2.000/20 = 100
Ritmo de amortizacin despus de la revalorizacin =
(3.500-500)/15 = 200

31/12/X6
200 Dotacin amortizacin de construcciones
a Amortizacin acumulada
de construcciones 200

X
65 Reservas por revalorizacin (1500-525)/15
35 Impuestos diferidos (0,35*100)
a Reservas por ganancias
acumuladas
100

Asientos realizados por la empresa:

1/1/X6
500 Amortizacin acumulada de construcciones
a

Construcciones

500

31/12/X6
490 Reservas por valor revalorizacin
a Impuestos diferidos
(0,35*1.400)
490

1.500 Construcciones
a

Reservas por
revalorizacin

7 Gastos de I+D:
1.500

Valor en libros de los gastos de I+D = 400 (500-100 de la

amortizacin correspondiente al presente ejercicio)
Base fiscal = 0 (el importe total de los Gastos de
I+D han pasado a resultados)

31/12/X6

Diferencia temporaria imponible = 400

200 Dotacin amortizacin de construcciones

a

Asiento a realizar por este concepto:

Amortizacin acumulada
de construcciones
200

140 Impuesto sobre b

100 Reservas por revaloracin

a

Reservas por ganancias

acumuladas
100

(Por la diferencia entre la amortizacin nueva

y la antigua)

1/1/X6
500 Amortizacin acumulada de construcciones
a Construcciones
500

X
Reservas por
revalorizacin

8. Activos Financieros disponible para la Venta (AFDV):

Valor en libros de los AFDV = 800

Base fiscal = 600 (800-200 de revalorizacin)

1.500

525 Reservas por revalorizacin

a Impuestos diferidos
(0,35*1500)
525

34

Asiento a realizar por este concepto:

pg

Impuestos diferidos
(0,35*400)
140

Diferencia temporaria imponible = 200

1.500 Construcciones

Como hemos comentado anteriormente estos activos se

actualizan a valor razonable al final de cada ejercicio
teniendo como contrapartida, no los resultados del ejercicio,
sino los fondos propios de la empresa por lo que los
impuestos diferidos que surgen de dichos activos tambin
se registran contra los fondos propios.

Asientos que debi realizar la empresa:

31/12/X6

31/12/X6
70 Reservas por valor razonable (AFDV)
a

Impuestos diferidos
(0,35*400)
70

pd

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Anlisis de la NIC 12 a partir de un

caso prctico de aplicacin

9. Subvencin de capital:
Valor en libros de la subvencin de capital = 200
Base fiscal = 0 (la subvencin no se considera
ingreso gravable)
Diferencia temporaria deducible = 200
Asiento a realizar por este concepto: al no afectar en el
momento de su reconocimiento inicial ni al resultado contable ni a la base imponible no se reconocen los impuestos
anticipados correspondientes en ningn momento.
10. Activos financieros para negociar:
Valor en libros = 1.000

Ajustes al resultado para la determinacin de la base

imponible:

Resultado contable

1.560

Ajustes al resultado para la

determinacin de
la base imponible

Prdidas ctos. comerciales

200

Dotacin provisin
responsabilidades

200

Dotacin provisin garantas

y devoluciones

100

Sancin administrativa

100

Base fiscal = 900 (1.000-100 de incremento en el

valor razonable)

Dotacin amortizacin
maquinaria

200

Diferencia temporaria imponible = 100

Exceso amortizacin
Construcciones

100

31/12/X6
35 Impuesto sobre b
a

Impuestos diferidos
(0,35*100)
35

X
11. En este ejercicio se compensa la base imponible
negativa del ao anterior y como fue reconocido el
crdito por prdidas a compensar correspondiente, le
damos de baja por haberse compensado en el ejercicio
presente.
Asiento a realizar por este concepto:

b en AF negociar
(incremento valor razonable)

-100

Gastos I+D (500-100)

-400

Subv cap traspasadas

al resultado

-200

B contable en venta de
inmovilizado

-500

B fiscal por venta

inmovilizado (500*18/35)

257

Total

1157

-1.200

Resultado fiscal ejercicio

1.517

-Base imponible
negativa de X5

-400

Base imponible ejercicio X6

1.117

Cuota ntegra (35%)

31/12/X6

391

- Deducciones aplicadas

140 Impuesto sobre b

a

Crdito por prdidas a

compensar (0,35*400) 140

-50

Cuota lquida

341

- Retenciones y pagos a cuenta

-100

Cuota diferencial

12. Plusvalas obtenidas en la venta de inmovilizado.

Asiento a realizar por este concepto: En este punto se trata
de una diferencia permanente que no da lugar, por lo tanto,
a diferencias temporarias, motivo por el cual no procede
realizar ningn asiento. Este hecho se tendr en cuenta a la
hora de determinar el gasto por impuesto corriente.

241

Asiento a realizar por el impuesto corriente:

31/12/X6
341 Impuesto sobre b

Determinacin del impuesto corriente:

Ingresos contables = 8.870

Gastos contables = 7.310

Hacienda Pblica,
retenciones y
pagos a cuenta
100
Hacienda Pblica,
acreedor por impuesto
sobre b
241

Resultado contable = 1.560

pd

pg
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35

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28/10/05

especial IASB

09:09

Pgina 36

n 171 noviembre 2005

El Impuesto sobre b del ejercicio estar formado por la

suma del impuesto corriente y el diferido: 341 + 70 = 411
Impuesto corriente = 341

Las cuentas distintas del impuesto sobre b que han

intervenido en el reconocimiento de los impuestos diferidos
presentan los siguientes movimientos:

Impuesto diferido = 170

RESERVAS DE REVALORIZACIN
IMPUESTOS SOBRE B

Debe

Debe

490

Haber
140

70

35

70

140

35

341

70

Haber
1.400
Sa=910

RESERVAS POR VALOR RAZONABLE (AFDV)

sd=411

Debe

Haber
70

Las cuentas que recogen el efecto impositivo presentan los

siguientes saldos:

200
Sa=140

Informacin a revelar:
Los importes y saldos que deben presentarse de acuerdo
con la NIC 12 son los siguientes:

IMPUESTOS ANTICIPADOS

Debe

Haber
70

Prrafo 79. Principales componentes del gasto (ingreso)

por impuesto sobre las ganancias:

70
35
sd=175

X6

CRDITOS POR PRDIDAS A COMPENSAR

Debe

Haber

Saldo inicial=140

Gasto por impuesto corriente

341

Gasto (ingreso) fiscal relacionado con

el nacimiento y reversin de las diferencias
temporarias

70

Gasto por el impuesto sobre b

411

140
Prrafo 81.a. Importe total de los impuestos, corrientes y
diferidos relativos a partidas cargadas o abonadas
directamente a las cuentas de patrimonio neto:

S=0

IMPUESTOS DIFERIDOS

Debe

Haber
70

140=Saldo inical
490
140
70
35
Sa=805

pg
36

Impuestos diferidos relativos a la

revalorizacin del inmueble
Traspaso de ID a Neto por el efecto
impositivo de la diferencia de amortizacin
actual e inicial 35% (200-100)
Impuestos diferidos derivados del
incremento en el valor razonable
de los AFDV
Total

X6
525

<-35>

70
560

pd

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Pgina 37

Anlisis de la NIC 12 a partir de un

caso prctico de aplicacin

Prrafo 81.c. Explicacin de la relacin existente entre el

gasto por impuesto sobre b y el resultado contable. Se
permiten 2 mtodos alternativos:

Con respecto a cada tipo de diferencia temporaria, y con

respecto a cada tipo de prdidas o crditos no utilizados:

Conciliacin entre el gasto (ingreso) por el impuesto y el

resultado de multiplicar el resultado contable por el tipo
impositivo, especificando tambin la manera de computar las tasas aplicables utilizadas:

Cuanta de los activos y pasivos por impuestos

diferidos reconocidos en el balance para cada uno de
los periodos de los que se informa;

X6
Activos Pasivos
X6
Resultado contable
Impuestos a la tasa vigente (35% de 360)

1.560
546

Efecto fiscal de los gastos que no son

deducibles al calcular el resultado fiscal:
+Sancin administrativa (35% de 100)

35

+Exceso de amortizacin construccin

(35% de 100)

35

Efecto fiscal de los ingresos que no son

computables al calcular el resultado fiscal:
-Subvenciones traspasadas (35% de 200)

<-70>

- Importe de las plusvalas por venta

inmovilizado que no tributan (17% de 500)

<-85>

-Deducciones cuota

<-50>

Gasto fiscal

Reduccin del saldo de clientes por

prdidas que se deducirn en
ejercicios posteriores
Provisin responsabilidades que se
deducir en ejercicios posteriores
Provisin garantas y devoluciones
que se deducir en ejercicios
posteriores
Costes de I+D deducidos fiscalmente
Amortizacin fiscal acelerada
(maquinaria)
incremento saldo de AF para negociar
que tributar en ejercicios posteriores
Revalorizacin neta de la construccin
Incremento en valor razonable de AFDV
Total

70
70

35
140
70
35
490
70
175

805

411
BIBLIOGRAFA

Conciliacin numrica entre la media efectiva y la tasa

impositiva aplicable, especificando tambin la manera
de computar la tasa aplicable utilizada.

X6
Tasa impositiva aplicable

35

Efecto fiscal de los gastos que no son

deducibles al calcular el resultado fiscal:
2,2

+ Exceso de amortizacin construccin

(35*100/1.560)

2,2

Efecto fiscal de los ingresos que no son

computables al calcular el resultado fiscal:

<-4,5>

- Subvenciones traspasadas (70*100/1.560) <-5,4>

<-3,2>

-Deducciones cuota (50*100/1.560)

Gasto fiscal

pd

Garca Olmedo, R. y Corona Romero, E. (2004). Impuesto

sobre las Ganancias. Monografa 16 sobre las Normas
Internacionales de Informacin financiera. Tomo 5 pgs 141-342.
Biblioteca Expansin.
Ley 19/89 de 25 de julio de adaptacin de nuestra normativa a las
Directivas comunitarias en materia de Sociedades.
Real Decreto 1643/1990 de 20 de diciembre por el que se
Aprueba el Plan General de Contabilidad.

+ Sancin administrativa (35*100/1.560)

- Plusvalas por venta inmovilizado que no

tributan (85*100/1.560)

Alonso Carrillo,I.; Nevado Pea, D.; Nuez Chicharro, M.

(2003): La Reforma Contable y la Relacin Contabilidad-Fiscalidad. Partida Doble n 147. Septiembre 2003. pgs 18-33.

26,3

Real Decreto 296/2004 de 20 de febrero que aprueba un

rgimen especial de contabilidad simplificada
Reglamento (CE) 2086/2004 de 19 de noviembre de 2004 por el
que se adopta la NIC 39 en el mbito de la Unin Europea.
Reglamento 1752/2003 de la Comisin de 29 de Septiembre de
2003 por que se Adoptan Determinadas Normas Internacionales
de Contabilidad en el mbito de la Unin Europea.
Ta Pereda, J. (1990): El Plan General de Contabilidad y el
Derecho Contable. Revista Espaola de Financiacin y
Contabilidad. Vol. XIX n 65. Octubre-diciembre. Pgs. 833-838.
Zamora Ramrez, C. (2000): Una Perspectiva Crtica desde el
Marco Conceptual Respecto a la Contabilizacin del Impuesto
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pg
www.partidadoble.es

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