Analiza comparativ a cadrului conceptual IASB, a cadrului conceptal britanic i a celui american I.

Cadrul conceptual contabil IASB Este un dispozitiv al normalizrii contabile internaionale de tip privat. Denumit i Cadrul pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare ( Frame or! "or t#e $reparation and $resentation o" Financial Statements %, cuprinde concepte i principii teoretice pentru &ntocmirea i prezentarea situaiilor "inanciare pentru utilizatorii e'terni. Se inspir din cadrul contabil american. (n realizarea )adrului conceptual contabil internaional rolul de normalizator a revenit Consiliului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate ( International Accountin* Standards Board %, ca or*anism care reprezint pro"esia contabil din &ntrea*a lume. IASB+ul, prin standardele pro"esionale elaborate, este an*a,at &n atenuarea di"erenelor de prezentare a in"ormaiilor "inanciar+contabile, &n armonizarea re*lementrilor, standardelor i procedurilor contabile de &ntocmire a situaiilor "inanciare. -olul normalizrii contabile internaionale este acela de a. + "urniza re*uli contabile *eneral valabile, acceptate de toate rile lumii, capabile s armonizeze &ntr+o msur tot mai mare standardele i procedurile contabile naionale/ + asi*ura o baz unitar pentru elaborarea situaiilor "inanciare/ + adapta standardele naionale la cele internaionale i nu suprapunerea lor/ + "ace posibil circumscrierea ariei de aplicare a standardelor internaionale numai la elementele eseniale, urmrind ca standardele s nu devin limitative sau coercitive. Aria de aplicabilitate a )adrului *eneral o constituie. + obiectivul situaiilor "inanciare/ + caracteristicile calitative care determin utilitatea in"ormaiilor din situaiile "inanciare/ + de"inirea, recunoaterea i evaluarea structurilor pe baza crora sunt &ntocmite situaiile "inanciare/ i + conceptele de capital i de meninere a capitalului. Situaiile "inanciare &ntocmite &n spiritul cadrului *eneral sunt de interes *eneral, iar coninutul lor vine &n &nt0mpinarea nevoilor comune de in"ormaii ale unei s"ere lar*i de utilizatori. investitorii, an*a,aii, creditorii, "urnizorii i ali creditori, clienii, *uvernele i instituiile acestora, publicul. (n msura &n care anumii utilizatori au necesiti speci"ice, ei pot solicita i au capacitatea de a obine, in"ormaii suplimentare "a de cele comune coninute &n situaiile "inanciare 1biectivul situaiilor "inanciare este de a "urniza in"ormaii despre poziia "inanciar, per"ormanele i modi"icrile poziiei "inanciare ale &ntreprinderii care sunt utile unei s"ere lar*i de utilizatori &n luarea deciziilor economice. In"ormaiile privind poziia "inanciar sunt o"erite, &n primul r0nd, de bilan/ cele privind per"ormana sunt o"erite, &n primul r0nd, de contul de pro"it i pierdere/ iar cele privind modi"icrile poziiei "inanciare sunt "urnizate &n situaiile "inanciare prin intermediul unor situaii distincte. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile "inanciare sunt potrivit cadrului conceptual contabil. Inteli*ibilitatea/ -elevana/ )redibilitatea. + reprezentarea "idel, + prevalena economicului asupra ,uridicului, + neutralitatea, 2

+ prudena, + inte*ralitatea/ )omparabilitatea. + oportunitatea, + raportul cost+bene"iciu, + ec#ilibrul &ntre carcteristicile calitative )u privire la structurile modelate prin situaiile financiare, cadrul *eneral conceptual le prezint &n corelaie cu modalitile de recunoatere i evaluare a elementelor acestora. (n &ntocmirea i prezentarea situaiilor "inanciare sunt puse &n eviden trei tipuri de politici contabile. + politici contabile privind structurile situaiilor "inanciare/ + politici contabile privind recunoaterea structurilor situaiilor "inanciare/ + politici contabile privind evaluarea structurilor situaiilor "inanciare. $otrivit IAS 2 Prezentarea situaiilor financiare3, care completeaz cadrul conceptual IASB, sunt prezentate i e'plicitate elementele componente ale situaiilor "inanciare. (ndeplinirea acestui obiectiv se "ace prin urmtoarele politici contabile. + stabilirea componentelor situaiilor "inanciare care s prezinte poziia "inanciar, per"ormana i modi"icrile poziiei "inanciare, pentru a rspunde nevoii de in"ormare pentru o s"er lar* de utilizatori/ + delimitarea cate*oriilor pentru clasi"icarea elementelor care "ormeaz averea societii, cate*orii "ormulate de cadrul conceptual i care trebuie s apar &n situaiile "inanciare ale oricrei societi/ + clasi"icarea elementelor &ntr+una din cate*oriile identi"icate prin aplicarea de"iniiilor date de cadrul conceptual. $oziia "inanciar a &ntreprinderii este re"lectat &n componenta numit bilan i de"init prin structurile bilaniere de active, datorii i capitaluri proprii. Aceasta este in"luenat de resursele economice pe care le controleaz, de structura sa "inanciar, de lic#iditatea i solvabilitatea sa i de capacitatea sa de a se adapta la sc#imbrile mediului &n care &i des"oar activitatea &ntreprinderea. Scopurile &n care sunt utilizate in"ormaiile care in"lueneaz poziia "inanciar a &ntreprinderii sunt proprii "iecrui "actor. Ast"el. in"ormaiile despre resursele economice controlate de &ntreprindere i capacitatea sa din trecut de a le modi"ica sunt utile pentru a anticipa capacitatea &ntreprinderii de a *enera "lu'uri de trezorerie sau ec#ivalente de trezorerie &n viitor/ in"ormaiile privind structura "inanciar sunt utile pentru a anticipa nevoile viitoare de creditare i modul &n care pro"iturile i "lu'urile viitoare de trezorerie vor "i repartizate &ntre cei care au interes "a de &ntreprindere, precum i pentru anticiparea anselor &ntreprinderii de a primi "inanare &n viitor/ in"ormaiile privind lic#iditatea i solvabilitatea sunt utile pentru a anticipa capacitatea &ntreprinderii de a+i onora obli*aiile "inanciare scadente. (n acest conte't lic#iditatea este privit ca disponibilitatea de a utiliza numerarul &n viitorul apropiat, dup luarea &n calcul a obli*aiilor "inanciare ale acestei perioade/ iar solvabilitatea ca disponibilitatea de a utiliza numerarul pe o perioad mai lun* de timp &n care urmeaz s se onoreze obli*aiile "inanciare scadente. Structurile le*ate direct de evaluarea poziiei "inanciare sunt de"inite ast"el. un activ reprezint o resurs controlat de &ntreprindere ca rezultat a unor evenimente trecute i de la care se ateapt s *enereze bene"icii economice viitoare/

o datorie reprezint o obli*aie actual a &ntreprinderii ce decur*e din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care &ncorporeaz bene"icii economice/ + capitalurile proprii reprezint interesul rezidual &n activele unei &ntreprinderi dup deducerea tuturor datoriilor sale. Activele unei &ntreprinderi rezult din tranzacii i alte evenimente anterioare const0nd &n cumprarea sau producerea lor. 5ranzaciile sau evenimentele viitoare nu *enereaz prin ele &nsele active/ de e'emplu, intenia de a cumpra un bun nu satis"ace, prin ea &nsi, de"iniia unui activ. Bene"iciile economice viitoare &ncorporate &n active trebuie &nelese &n sensul potenialului acestora de a contribui, direct sau indirect, la "lu'ul de trezorerie i ec#ivalente de trezorerie ctre &ntreprindere. De e'emplu, activele unei &ntreprinderi sunt utilizate pentru a produce bunuri sau a presta servicii clienilor. Bene"iciile economice viitoare &ncorporate &n active pot intra &n &ntreprindere &n mai multe moduri, cum ar "i. a% utilizarea unui activ separat sau &mpreun cu alte active pentru prestarea de servicii sau producia de bunuri destinate v0nzrii de ctre &ntreprindere/ b% sc#imbarea unui activ cu alte active/ c% utilizarea unui activ pentru decontarea unei datorii/ d% repartizarea unui activ acionarilor &ntreprinderii. )adrul *eneral precizeaz c e'ist o str0ns le*tur &ntre ieirile de numerar i *enerarea de active, dar nu este necesar ca cele dou s coincid. De e'emplu, o ieire de numerar pentru obinerea unui activ nu este o dovad ca activul obinut corespunde de"iniiei unui activ. Dup cum absena ieirilor de numerar nu e'clude posibilitatea ca un element s satis"ac de"iniia unui activ (cazul activelor primite prin donaie%. )a i activele,datoriile &ntreprinderii rezult din tranzacii sau evenimente trecute cum ar "i. datorii comerciale pentru bunuri ac#iziionate, datorii "inanciare pentru credite primite de la bnci. Activul(ele% primit(e% reprezint tranzacia din trecut care d (dau% natere unei datorii. 1 caracteristic esenial a unei datorii este "aptul c &ntreprinderea are o obli*aie actual, ea reprezent0nd un an*a,ament sau o responsabilitate de a aciona &ntr+un anumit "el. plata sumelor pentru bunurile primite, plata sumelor pentru remedierea de"eciunilor produselor, c#iar i dup ce perioada de *aranie a e'pirat din dorina de a menine bune relaii de a"aceri sau de a se comporta &ntr+o manier ec#itabil. Stin*erea unei obli*aii actuale implic, de obicei, renunarea din partea &ntreprinderii la anumite resurse care &ncorporeaz bene"icii economice &n scopul satis"acerii cererii celeilalte pri. Acest lucru se poate "ace &n mai multe moduri, cum ar "i. +plata &n numerar/ +trans"erul altor active/ +prestarea de servicii/ +&nlocuirea respectivei obli*aii cu o alt obli*aie/ +trans"ormarea obli*aiei &n capitaluri proprii. )adrul *eneral are o viziune mai cuprinztoare re"eritoare la datorii &n sensul includerii &n s"era lor i a obli*aiilor a cror mrime este estimat, cazul de e'emplu al provizioanelor pentru pli ce trebuie "cute pentru *araniile e'istente. )apitalurile proprii sunt de"inite ca interes rezidual al acionarilor, &n bilan componentele lor "iind prezentate distinct. capital social, prime de capital, rezerve,rezerve din reevaluare, rezultatul e'erciiului, rezultatul reportat. 1 ast"el de prezentare poate "i relevant pentru utilizatorii situaiilor "inanciare &n procesul de luare a deciziilor atunci c0nd nu e'ist restricii 6

privind capacitatea &ntreprinderii de a utiliza &ntr+un alt mod capitalurile proprii. (n acelai conte't poate "i reinut i "aptul c prile care au interese &n capitalurile &ntreprinderii au drepturi di"erite la primirea dividendelor sau la rambursarea capitalului. 7rimea capitalurilor proprii care "i*ureaz &n bilan depinde de evaluarea activelor i datoriilor. (n mod normal mrimea capitalurilor proprii nu poate corespunde dec0t din &nt0mplare cu valoarea de pia a aciunilor &ntreprinderii sau cu suma care ar putea "i obinut prin v0nzarea pe buci a activului net sau a &ntreprinderii &n &ntre*ime, presupun0nd continuitatea activitii. $er"ormana &ntreprinderii este msurat prin pro"it, utilizat i ca baz de re"erin pentru ali indicatori cum ar "i. rentabilitatea investiiei sau rezultatul pe aciune. 8eniturile i c#eltuielile sunt structurile le*ate direct de msurarea per"ormanei. -ecunoaterea i evaluarea lor, i implicit a pro"itului depind parial de conceptele de capital i de meninere a capitalului, utilizate de &ntreprinderi &n elaborarea situaiilor "inanciare. 8eniturile i c#eltuielile, sunt de"inite de cadrul contabil *eneral IASB ast"el. veniturile + creteri ale bene"iciilor economice &nre*istrate pe parcursul perioadei contabile sub "orm de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz &n creteri ale capitalurilor proprii, altele dec0t cele rezultate din contribuii ale acionarilor/ De"iniia veniturilor include at0t veniturile din activiti curente c0t i c0ti*urile din alte surse. 8eniturile din activiti curente se pot re*si sub di"erite denumiri cum ar "i. v0nzri, comisioane, dob0nzi, dividende, redevene i c#irii. )0ti*urile reprezint elemente care corespund de"iniiei veniturilor i pot aprea sau nu ca rezultat al activitilor curente. (ntruc0t c0ti*urile reprezint creteri ale bene"iciilor economice, nu di"er ca natur de veniturile din activiti curente i, &n consecin, cadrul *eneral nu le consider structur separat. c#eltuielile + diminuri ale bene"iciilor &nre*istrate pe parcursul perioadei contabile sub "orm de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz &n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dec0t cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari. De"iniia c#eltuielilor include at0t c#eltuielile care se re"er la activitile curente ale &ntreprinderii c0t i pierderile. )#eltuielile activitilor curente ale &ntreprinderii includ costul v0nzrilor, salariile, amortizarea .a. (n mod obinuit ele iau "orma unei ieiri sau unei diminuri de valoare a activelor, cum ar "i. numerar sau ec#ivalente de numerar, stocuri, imobilizri corporale .a. $ierderile reprezint elemente care corespund de"iniiei c#eltuielilor i pot aprea sau nu ca rezultat al activitilor curente. (ntruc0t reprezint diminuri ale bene"iciilor economice i nu di"er ca natur de c#eltuielile privind activitile curente, cadrul contabil *eneral nu le consider structur separat. (n cate*oria pierderilor sunt incluse, de e'emplu, cele rezultate din dezastre. inundaii, incendii etc., precum i cele rezultate din cedarea activelor imobilizate. -ecunoaterea structurilor situaiilor "inanciare Cadrul contabil general IASB de"inete recunoaterea ca "iind procesul &ncorporrii &n bilan i &n contul de pro"it i pierdere a unui element care &ndeplinete criteriile de recunoatere. $rocesul &n sine implic descrierea &n cuvinte a elementului &n cauz i asocierea unei anumite sume, precum i includerea sumei respective &n bilan sau &n contul de pro"it i pierdere. )riteriile pentru recunoaterea unui element al structurilor situaiilor "inanciare sunt dou. probabilitatea ca orice bene"iciu (avanta,% economic viitor asociat elementului s intre sau s ias &n9din &ntreprindere/ elementul s aib un cost sau o valoare care poate "i evaluat (% &n mod credibil. E'emplu (pentru primul criteriu%. :

Dac &ncasarea unei creane a &ntreprinderii este probabil, &n lipsa oricrei probe care s demonstreze contrariul, creana se recunoate ca activ. Dac activitatea &ntreprinderii presupune un numr mare de creane, este destul de probabil ca unele dintre ele s nu poat "i &ncasate, deci s apar un anumit *rad de ne&ncasare. )a atare se recunoate o c#eltuial care reprezint reducerea bene"iciului economic. E'emplu (pentru al doilea criteriu%. Dac &ncasrile preconizate &n urma unui proces &n instan nu pot "i evaluate credibil, nu pot "i &nre*istrate ca active sau ca venituri, dar ele trebuie prezentate &n cadrul unor note sau in"ormaii suplimentare la situaiile "inanciare. )riteriile de recunoatere menionate sunt nuanate &n Cadrul contabil general IASB pe elementele proprii bilanului. active i datorii, i pe cele proprii contului de pro"it i pierdere. venituri i c#eltuieli. Evaluarea structurilor situaiilor "inanciare )on"orm, Cadrul contabil general IASB, evaluarea este procesul prin care se determin valorile la care structurile situaiilor "inanciare sunt recunoscute &n bilan i &n contul de pro"it i pierdere. Aceasta presupune ale*erea unei anumite baze de evaluare sau utilizarea di"eritelor baze de evaluare &n di"erite combinaii i *rade de utilizare. Bazele de evaluare prevzute de cadrul *eneral sunt. costul istoric, costul curent, valoarea realizabil (de decontare% i valoarea actualizat. )onceptele de capital i de meninere a capitalului ;a elaborarea situailor "inanciare, &ntreprinderile pot adopta, con"orm cadrului conceptual contabil, "ie conceptul de capital financiar, "ie de capital fizic. 2. )onceptul de capital. )onceptul de capital "inanciar se spri,in pe valoarea nominal sau pe puterea de cumprare a capitalului investit, capitalul "iind sinonim cu activele nete sau cu capitalurile proprii ale &ntreprinderii. )onceptul de capital "izic se spri,in pe capacitatea de e'ploatare , reprezint0nd capacitatea de producie a &ntreprinderii, e'primat &n uniti de producie pe zi. 4. )onceptul de meninerea a capitalului )ele dou concepte de capital *enereaz concepte corespunztoare de meninerea capitalului. meninerea capitalului "inanciar, respectiv meninerea capitalului "izic. )on"orm acestui concept, pro"itul se obine numai c0nd valoarea "inanciar (sau monetar% a activelor nete la s"0ritul perioadei este mai mare dec0t cea de la &nceputul perioadei, dup e'cluderea oricror distribuiri ctre proprietari i a oricror contribuii din partea acestora &n timpul perioadei analizate. -elaia proprie de calcul a rezultatului e'erciiului este, &n acest caz, de "orma. -ezultatul e'erciiului < = )apitalul propriu al e'erciiului < + )apitalul propriu al e'erciiului <+2 > )ontribuiile 9 distribuirile de capital )on"orm conceptului meninerii capitalului "izic, pro"itul reprezint creterea capitalului "izic &n cursul perioadei. -ezultatul se determin prin relaia. II. Cadrul conceptual contabil din area Britanie A. !r"s"turile contabilit"ii britanice# + simplitate ? motiv pentru care ne+am putea &ntreba @ de ce nu *0ndim i noi aa de simplu ca eiA3/ + libertatea ,udecii pro"esionale ? ar presupune s avem cultura lor/ B

+ impunerea ima*inii "idele ? prin care sunt invitai productorii de in"ormaii "inanciar+contabile, la transparen &n de*a,area acestora, la respectarea principiilor "undamentale. $rin modul &n care britanicii s+au aplecat asupra stiinei contabilitii, acetia au construit o coal proprie de contabilitate, cunoscut sub denumirea de coala de contabilitate an*lo+sa'on. Ea a in"luienat i continu s in"luieneze normalizarea contabil european i mondial. (n "apt, britanicii au importat de la italieni o contabilitate &n partid dubl, pe care au per"ecionat+ o, reuind s e'porte astzi o @contabilitate de tip liberal3 i conceptul de @ima*ine "idel3, bazat pe ideea de instituionalizare a pro"esiei contabile. -evoluia industrial britanic a in"luienat &n mod decisiv evoluia sistemului contabil britanic. Dezvoltarea sectorului manu"acturier i a comerului internaional au condus la conturarea "actorilor care au in"luienat contabilitatea britanic, acetia "iind identi"icai &n. + comer ? pentru care en*lezul are un cult, spre deosebire de "rancez care nu are &ncredere &n bo*ia mobiliar sau &n comerul cu bani/ + sistemul bancar ? care au stimulat dezvoltarea economic, prin activitatea bncilor comerciale @ 7erc#ant ban!s3 care realizeaz "inanrile pe termen scurt a operaiilor de comer &n detrimentul "inanrii pe termen lun* a &ntreprinderilor industriale/ + bursele ? care au preluat "inanrile pe termen lun*, ca urmare la apelul "cut la economiile publice( &n -e*atul Cnit, prima burs a luat "iin la ;ondra &n anul 2BD2%. Crmare dezvoltrii economice, &n a doua ,umtate a sec. al EIE ?lea s+au dezvoltat practicile i au aprut conceptele de. + comunicare a in"ormaiilor "inanciare( "inancial reportin*%/ i + de bun in"ormare a publicului( "ull and "air disclosure%, &n spiritul @adevrului i e'actitii3, care conduce &n "inal la o ima*ine "idel a a"acerilor di"eritelor companii. Crmare aciunii "actorilor, trsturile de"initorii ale contabilitii britanice stabilite &n sec. al EIE ?lea au "ost identi"icate &n. + participarea nesemni"icativ a statului la re*lementarea contabil/ + orientarea in"ormaiilor "inanciare ctre nevoile marilor societi anonime/ + re*lementarea i evoluia principiilor contabile de ctre o pro"esie liberal puternic/ + necesitatea realizrii misiunilor de control a conturilor prin servicii specializate, puse la dispoziie de cabinete autorizate. )oncluzie. S"0ritul sec. al EIE+ lea *sete -e*atul Cnit "r o re*lementare contabil proprie, dar cu premisele create pentru o normalizare i re*lementare a contabilitii. $rima parte a sec. al EE+ lea aduce un semn de &ndoial asupra credibilitii contabilitii britanice, ca urmare a ine'istenei unei le*islaii i a unor norme solide de contabilitate care au *enerat di"erite scandaluri "inanciare( vezi cazul armatorului @ -oFal 7ail ;ine3%. Crmare scandalurilor "inanciare declanate de aruncarea pe piaa in"ormaiilor a unor in"ormaii "inanciare ireale, la &nceputul anilor G:H avem o prim tentativ a pro"esiei contabile britanice de a stabili norme contabile. Ast"el &n anul 2I:4 se creaz3 )omitetul principiilor contabile3 ( )ommittee on Accountin* $riciples% care timp de 4B ani de ani a elaborat i publicat o serie de recomandri. (n anul 2I:D , ca urmare a re"ormei &n le*islaia britanic, este elaborat ;e*ea societilor comerciale( )ompanies Act% , care &n anul 2I:J a "ost &nlocuit printr+o le*e a consolidrii. ;e*ea consolidrii stabilete liniile directoare ale contabilitii britanice care sunt valabile i astzi i care obli* la prezentarea prin conturi a unei ima*ini "idele, presupun0nd sc#imbri conceptuale de "ond, respectiv. + din @ o ima*ine corect3( correct%/ K

+ &n @ ima*ine loial, sincer, cinstit3( "air%. Dup 2I:J p0n &n anul 2ID2 urmeaz o alt perioad de vid &n normalizarea contabil, perioad &n care a "ost pre,udiciat calitatea comparabilitii conturilor anuale prezentate de societile britanice. (n anul 2ID2 ia "iin @ )omitetul normelor contabile3( Accountin* Standards )ommittee ? A.S.).%, care reunea ca membri reprezentani ai tuturor or*anizaiilor pro"esionale( 5#e Bi* Si'%. Acesta a elaborat &n perioada 2ID2+2IIH un numr de 4B de recomandri( norme%, intitulate @ Enunuri ale practicii contabile normalizate3( Statement o" Standard Accountin* $ractice ? SSA$%. Anterior elaborrii normelor, A)S+ul transmite celor ase or*anisme pro"esionale @proiectul de norm3(E'posure Dra"t+ ED%, spre consultare i per"ecionare. Inventariind unele dintre cele 4B de recomandri "ormulate de A)S constatm c ele au corespondene &n IAS+rile de astzi . 2. )ontabilitatea rezultatelor societilor asociate + vezi IAS 62/ 4. In"ormaii relative la politicile contabile + vezi IAS J/ 6. -ezultatul pe aciune + vezi IAS 66/ :. $relucrarea contabil a subveniilor publice + vezi IAS 4H/ B. )ontabilizarea 58A/ K. Elemente e'traordinare i a,ustrile privind e'erciiile anterioare + vezi IAS J/ J. $relucrarea impozitului &n sistemul de imputare &n conturile societilor/ I. Stocurile i contractele pe termen lun*/ 24. )ontabilitatea amortizrilor + vezi IAS 2K/ 26. )ontabilitatea c#eltuielilor de cercetare i de dezvoltare ? vezi IAS 6J/ 2:. )onturile de *rup ? vezi IAS 4:/ 2B. )ontabilizarea impozitelor am0nate ? vezi IAS 24/ 2D. )ontabilitatea evenimentelor posterioare &nc#iderii e'erciiului ? vezi IAS 2H/ 2J. )ontabilitatea riscurilor i eventualitilor+ vezi IAS 6D/ 2I. )ontabilitatea imobilelor *eneratoare de venituri ? vezi IAS :H/ 4H. )onversia monedelor strine ? vezi IAS 42/ 42. )ontabilizarea contractelor de locaie i de locaie+v0nzare/ 44. )ontabilitatea "ondului comercial i a di"erenelor de ac#iziie/ 46. )ontabilitatea ac#iziiilor i "uziunilor / 4:. )ontabilitatea c#eltuielilor de pensionare + vezi IAS 4K/ 4B. In"ormarea sectorial ? vezi IAS 2:. Surse ale normalizrii contabile britanice Sursele normalizrii contabile britanice de astzi sunt constituite din componentele dreptului contabil en*lez, care se re"er la. + le*ea societilor comerciale ( )A JB %, care transpune Directiva a 8II a )EE/ + normele emise de or*anele de normalizare contabil/ + avizele i lurile de poziie ale )omisiei de valori mobiliare. (n 2IJI, prin )A JI, *uvernul numete un consiliu responsabil cu re*lementarea contabil, care poart denumirea de @)onsiliul comunicrii "inanciare3( Financial -epotin* )ouncil+ F-)% , instalat &n "uncie &n anul 2IIH. (n realizarea obiectivelor sale F-) care dispune de dou comitete. + @)onsiliul normalizrii contabile3( Accountin* Standards Board. ASB%, care reprezint de "apt or*anismul de re*lementare/ + @)omitetul de revizuire a in"ormaiilor contabile3(Financial -eportin* -evie $anel. F--$%, care controleaz modul de aplicare a normelor. D

Dependent de ASB "uncioneaz @)omitetul de ur*en3(Cr*ent Issues 5as! Force. CI5F%, care are ca sarcin e'aminarea acelor te'te ale )A JI sau ale normelor contabile ce conduc la interpretri nesatis"ctoare sau con"lictuale. (ncep0nd cu anul 2IIH noua structur a sistemului britanic de re*lementare contabil, se prezint ast"el. Dup anul 2IIH, dup crearea ASB+ului, normalizatorii britanici &ncearc s de"ineasc un cadru contabil conceptual propriu, publicat sub numele de @ prezentare de principii3( Statement o" $rinciples%, di"erit de cel american, dar care are multe puncte comune cu acesta din urm. ;a prima sa redactare cadrul conceptual contabil britanic avea apte capitole, iar din 2III acesta conina opt capitole, dup cum urmeaz. )apitolul 2. $biectivul situaiilor financiare % !&e ob'ective of financial statements(/ )apitolul 4. )ntitatea raportoare % !&e reportig entit*(/ )apitolul 6. Caracteristicile calitative ale informaiei financiare % !&e +ualitative c&aracteristics of financial information(/ )apitolul :. )lementele situaiilor financiare % !&e elements of financial statements(, )apitolul B. -ecunoaterea n situaiile financiare % -ecognition in financial statements(/ )apitolul K. "surarea n situaiile financiare % easurement in financial statements(/ )apitolul D. Prezentarea informaiilor financiare %Presentation of financial information(/ )apitolul J. Contabilitatea ntereselor n alte intreprinderi % Accounting for interests in ot&er entities(. )apitolul 2.+ 1biectivele situaiilor "inanciare ASB stabilete obiectivul situaiilor "inanciare ca "iind acela @ de a furniza informaii utile privind situaia financiar". performana i adaptabilitatea financiar" a ntreprinderii. informaiiadresate unei game destul de largi de utilizatori. care trebuie s" ia decizii de investire3. $entru ASB *ama de utilizatori este mult mai lar* dec0t la normalizatorii americani( investitorii i creditorii bursieri%, acetia "iind identi"icai &n. + investitori/ + salariai/ + creditori/ + "urnizori/ + clieni/ + puterea public i a*eniile *uvernamentale/ + marele public. )apitolul 4. ? Entiti raportoare Este de"init entitatea ce comunic in"ormaiile "inanciare(reportin* entitF% ca "iind entitatea ce constituie subiectul setului dat de situaiile "inanciare, dac e'ist o cerere le*itim cu privire la in"ormaiile pe care respectivele situaii "inanciare le+ar putea o"eri.. Sunt precizate ce "el de situaii sunt prezentate. situaii individuale sau situaii consolidate. Sunt comentate di"eritele cate*orii de investiii, modul de abordare a proprietarului, abordarea entitii, "ilialele, &ntreprinderea. Capitolul /. 0 Caracteristicile calitative ale informaiilor financiare $entru ca in"ormaiile s "ie utile, ASB consider c o calitate prioritar a acestora trebuie identi"icat &n importana relativ( materialitF%. Sunt stabilite calitile principale ca "iind. + pertinena( relevance%/ + "iabilitatea ( reliabilitF %. J

)alitile secundare, "r de care in"ormaiile "inanciare ar "i discutabile, au "ost enunate ca "iind. + comparabilitatea (comparabilitF, care la r0ndul ei implic permanana metodelor +consistencF%, comunicabilitatea (disclosure% i respectarea normelor contabile(compliance it# accountin* standards%/ + inteli*ibilitatea(understandabilitF%, care presupune o cunoatere la nivel satis"ctor a contabilitii de ctre utilizatori(usersGabilities%/ i + o prezentare adecvat (presentation%. Sc#emele propuse de ABS pentru prezentarea caracteristicilor calitative ale in"ormaiilor "inanciare )apitolul :?Elementele situaiilor "inanciare )adrul conceptual britanic, &n mod similar celui american, acord o importan deosebit i prioritate bilanului &n raport cu contul de pro"it i pierdere. ASB a*reeaz dou noiuni de rezultat, din punctul de vedere al bazei de calcul. + calculat ca di"eren &ntre veniturile i c#eltuielile e'erciiului/ i + calculat ca variaie a capitalurilor proprii &n cursul e'erciiului. )adrul conceptual utilizeaz termenii de activ i datorii, iar sc#imbrile de valoare a elementelor bilaniere sunt considerate c0ti*uri sau pierderi. ASB nu consider activele le*ate de dreptul de proprietate, ci de dreptul de utilizare. E'emplu. o imobilizare prezint un interes, ca activ, dat de utilitatea sa &n procesul de producie al &ntreprinderii i indi"erent de valoarea real pe care aceasta o are,ea trebuie s *enereze venituri su"icient de mari pentru a acoperi toate costurile ocazionate de deinerea sa. )adrul conceptual contabil britanic mai de"inete. datoriile, capitalurile proprii, c0ti*urile, pierderile, aporturile acionarilor i distribuirile de capital &n "avoarea acionarilor. De"iniiile "ormulate sunt. + datoriile(liabilities% sunt obli*aii ale unei entiti de a trans"era bene"icii economice, ca rezultat al tranzaciilor i evenimentelor trecute/ + capitalurile proprii(o ners#ip% reprezint suma rezidual determinat prin deducerea tuturor datoriilor din totalul activelor/ c0ti*urile(*ains% sunt creteri ale capitalurilor proprii, altele dec0t cele care se re"er la contribuiile proprietarilor/aceast de"iniie este inte*retoare, ea cuprinz0nd veniturile i c0ti*urile/ + pierderile(losses% care reprezint reduceri ale capitalurilor proprii, altele dec0t distriburile &n "avoarea proprietarilor/acest termen, &n &neles britanic, implic un rezultat net(net result%, nu doar o c#eltuial/ + )ontribuiile( aporturile% proprietarilor(contributions "rom o ners% sunt creteri ale capitalurilor proprii, care rezult din investiii "cute de proprietari, &n calitatea lor de acionari/ + distribuirile &n "avoarea proprietarilor(distributions to o ners%, reprezint descreteri ale capitalurilor proprii, care rezult din distribuiile "cute de &ntreprindere ctre proprietari, &n calitatea lor de acionari/ )apitolul B. ? -ecunoatere &n situaiile "inanciare $entru a "i recunoscut o tranzacie trebuie s "i modi"icat valoarea activului sau datoriilor, iar o ast"el de sc#imbare s poat "i msurat &n mod "iabil. (n acest sens , &n materie de recunoatere, atra* atenia urmtoarele. + criteriile propuse pentru o recunoatere iniial,sunt sc#imbarea &n valoarea activelor i datoriilor i posibilitatea ca aceast sc#imbare s poat "i msurat &n etalon bnesc, "iabil/

+ o sc#imbare &n valoarea la care este &nre*istrat9 un activ sau o datorie(remsurare ulterioar% opereaz i este recunoscut atunci c0nd e'ist o prob su"icient c valoarea s+a modi"icat, i noua valoare poate "i msurat cu "iabilitate/ + un activ sau o datorie ar trebui s &nceteze s mai "ie recunoscut9 dac activul nu mai aduce bene"icii &n viitor &ntreprinderii, iar datoria nu mai *enereaz trans"eruri viitoare de bene"icii. )apitolul K. 7surare &n situaiile "inanciare Bazele de evaluare a*reate de cadrul contabil britanic sunt. + costul istoric/ + valoarea curent actual/ + valoarea de deposedare( valoarea pentru &ntreprindere%. Sunt prezentate de asemenea conceptele de meninere a capitalului( capital maintenance%. Sunt puse &n paralel sistemul costurilor istorice i sistemele convenionale bazate pe valoarea curent sau actual( conventional current value sFstems%. (n cate*oria costurilor convenionale sunt incluse valoarea de intrare(costul de &nlocuire%, valoarea de ieire(valoarea realizabil net% i valoarea de utilitate(valoarea actualizat%, stabilit pe baza "lu'urilor de trezorerie. )apitolul D. $rezentarea situaiilor "inanciare Se identi"ic modul &n care in"ormaiile trebuie s "ie prezentate &n situaiile "inanciare pentru a o"eri o ima*ine c0t mai obiectiv asupra situaiilor "inanciare, per"ormanei i adaptibilitii "inanciare a &ntreprinderii, ast"el &nc0t s "ie utile unei *ame lar*i de utilizatori, &n vederea evalurii actului de conducere i a lurii deciziilor economice. Sunt identi"icate ca "iind &n mod obbli*atoriu de &ntocmit urmtoarele situaii "inanciare. + bilanul/ + contul de pro"it i pierdere/ + tabloul "lu'urilor de numerar/ + situaia rezultatului *lobal/ + situaia variaiilor capitalurilor proprii/ + notele la situaiile "inanciare. )apitolul J. )ontabilitatea &ntereselor &n alte intreprinderi Sunt prezentate in"ormaii ce vizeaz modul &n care trebuie s se &ntocmeasc situaiile "inanciare consolidate. Situaiile "inanciare consolidate vor "i prezentate "uncie de nivelul de deinere a aciunilor unei &ntreprinderi, care presupune patru niveluri. + interes de control ? relaia societate mam + "ilial/ + control comun ? asocierea &n participaie/ + in"luien semni"icativ "r control ? relaia cu o societate asociat *rupului/ + interes nesemni"icativ sau lipsa interesului ? simpla investiie. $rincipiile contabile "undamentale (n practica contabil britanic, ima*inea "idel este o practic secular. $rin aceast sinta*m se &nele*e ima*ine adevrat i corect ? corect, &n sensul de sincer, leal. )ontabilitatea britanic consider ima*inea "idel un obiectiv urmrit &n &ntocmirea situaiilor "inanciare. ;e*ea societilor comerciale()A JB% dispune c. + bilanul trebuie s dea o ima*ine "idel a situaiei "inanciare a societii/ iar + contul de pro"it i pierdere trebuie s dea o ima*ine "idel a rezultatului rezultatului e'erciiului. Ima*inea "idel rezult din aplicarea sincer a re*ulilor "ormulate prin le*e i prin normele contabile &n vi*oare. 2H

Ima*inea "idel primeaz asupra tuturor celorlalte obli*aii. $rincipiile contabile de baz britanice pot "i *rupate "uncie de sursele dreptului contabil care le+ au "ormulat. a. $rincipii enunate de norma SSA$ 4 i de ;e*ea societilor comerciale()A%. + Continuitatea e1ploat"rii%going concern concept% ? unde re*iula de baz &n evaluare este costul istoric/ + Permanena metodelor%consistenc* concept(# totui SSA$ K autorizeaz o sc#imbare de metod contabil, sub rezerva ca noua metod s concure mai bine la obinerea ima*inii "idele/ 2 Independena e1erciiilor i conectarea c&eltuielilor cu veniturile% Accruals 0 atc&ing concept(# SSA$ 4 aduce precizri cu privire la modul de repartizare &n timp a c#eltuielilor, conectarea c#eltuielilor la veniturile e'erciiului,modului de ale*ere &ntre principiul prudenei i cel al conectrii, atunci c0nd se a,un*e la o stare con"lictual. Prudena%Prudence concept% care se constituie mai mult &ntr+o atitudine dec0t &ntr+un principiu, "iind operaional dup aplicarea principuilui conectrii c#eltuielilor cu veniturile. b. $rincipiu enunat de ;e*ea societilor comerciale()A%. + 3ecompensarea%non2aggregation concept%, care se aplic &n prezentarea bilanului i contului de pro"it i pierdere, precum i &n evaluarea elementelor acestor documente "inanciare. Este un principiu care se aplic mai puin ri*uros. c. $rincipiu enunat &n pre"aa introductiv la normele contabile(SSA$% i &n ;e*ea societilor comerciale()A%. + Importana relativ"%materialit* concept%, potrivit cruia conturile anuale trebuie s conin toate in"ormaiile susceptibile s aib o in"luen asupra evalurilor i deciziilor *enerate prin lectura conturilor. $rin acest principiu se evit supra&ncrcarea in"ormaional a conturilor principale. $rincipiul de evaluare prevzut &n ;e*ea societilor comerciale()A% i normele(SSA$% vizate. + 3ominalismul%&istorical cost concept(. este considerat principiul de baz &n evaluare.De la acesta sunt prevzute i dero*ri. Ast"el )A JB propune metode opionale &n evaluare de"inite prin costul actual(current cost%, valoarea e pia( mar!et value% i evaluarea conductorilor(directors valuation%. (ntreprinderile britanice pot evalua imobilizrile corporale &n bilan la o valoare mai mare dec0t costul istoric, "r ca acestea s "ie supuse unor incidene "iscale. e. $rincipiu enunat &n norma F-S B . + Preeminena realit"ii asupra aparenei%substance over from concept%,cu o recunoatere internaional, potrivit cruia operaiunile sunt &nre*istrate i prezentate con"orm naturii lor i realitii lor "inanciare, "r s in cont de apartenena ,uridic. ". $rincipiu reinut prin norma SSA$ K i tratat i &n alte te'te. + intangibilitatea bilanului de desc&idere%all inclusive concept%, potrivit cruia c#eltuielile i veniturile trebuie s "ie &nre*istrate la nivelul rezultatului i nu &n mod direct la rezerve. E'ist i unele dero*ri de la acest principiu, con"orm crora sunt imputate &n conturile de capitaluri proprii, "r s mai treac prin contul de pro"it i pierdere . e"ectele sc#imbrii de politici contabile i recti"icrile de erori "undamentale(SSA$ K%/ &nre*istrarea reevalurii imobilizrilor *eneratoare de venituri/ imputarea unor di"erene de curs valutar(SSA$ 4H%/ &nre*istrarea *ood ill+ului(SSA$ 44%/ &nre*istrarea c#eltuielilor de constituire, a celor e"ectuate cu emisiunea de aciuni sau de obli*aiuni, a primelor de emisiune. III. Cadrul conceptual contabil din Statele 4nite ale Americii

22

(n abordarea sistemelor contabile comparate i a contabilitii internaionale, contabilitatea american constituie un punct de reper important. Dei &ntre *0ndirea i practicile din contabilitatea american i cele din Europa continental e'ist mari deosebiri, e'periena american &n materie de normalizare contabil reprezint ,"r dubii, at0t din punct de vedere e'plicit c0t i implicit, o baz de re"lecie pentru orice or*anism de re*lementare, naional, re*ional sau internaional. Deosebirile dintre cele dou curente de *0ndire i practic contabil au "ost *enerate de in"luiena "actorilor de mediu. Fr a supraaprecia *0ndirea contabil american, trebuie s recunoatem c &n ultimii BH de ani, polul de interes privind dezvoltarea te#nicii, artei i limba,ul contabilitii s+a mutat &n S.C.A., pendul0nd de cele mai multe ori &ntre 7area Britanie i S.C.A. Dac revoluia industrial britanic este la ori*inea contabilitilor an*lo+sa'one, trebuie s recunoatem c S.C.A. reprezint astzi motorul dezvoltrii sistemelor contabile, oriunde ar "i concepute acestea &n lume. Este important de reinut c &ntre cele dou sisteme contabile, american i britanic, e'ist mari deosebiri, care au condus la punerea &n eviden a unor di"erene semni"icative, *enerate de un volum mai mare al te'telor americane "a de cele en*leze i, &n acelai timp, mult mai restrictive dec0t acestea din urm. Se pune &ntrebarea. )are sunt atuurile sistemului contabil american, ast"el &nc0t aceasta a captat interesul *eneral &n dezvoltarea contabilitiiA -spunsul este. + nivelul ridicat de conceptualizare al contabilitii/ + crearea cadrului conceptual contabil( au "ost primii care au realizat necesitatea acestuia i l+au creat%/ + ridicarea la un &nalt *rad de ra"inament a principiilor contabile, at0t sub aspect teoretic, c0t i al aplicabilitii practice/ + conceperea i dezvoltarea standardelor de contabilitate &n concordan cu @principiile contabile *eneral acceptate3( *enerallF accepted accountin* principles. LAA$%/ + per"ecionarea teoriei contabile &n universitile americane, cercetarea contabil &mbrc0nd dou "orme. una normativ, menit s uni"ormizeze practicile i o a doua pozitivist, care &ncearc s e'plice de ce "ace contabilitatea ceea ce "ace, su*er0nd satis"acerea di"eritelor cerine in"ormaionale ale utilizatorilor. III.5. 6actorii de mediu i influiena lor asupra contabilit"ii americane (n dezvoltarea sistemului contabil american distin*em patru perioade , care corespund unor etape distincte &n dezvoltarea economico+social a S.C.A. i anume. + de la s"0ritul secolului al EIE ? lea p0n la criza economic mondial din anii G6H/ + de la s"0ritul marii crize economice mondiale p0n la &nceputul anilor GDH/ + din anul 2ID4( anul creierii actualului or*anism de re*lementare% p0n la s"0ritul anilor GJH/ + perioada anilor GIH. 5rebuie precizat c "actorii de mediu care au in"luienat evoluia contabilitii americane, au acionat &n conte'tul politic, economic, "inanciar i social al acestor perioade. III.5.5. Caracterizarea perioadei de la sf7ritul secolului al 8I82 lea p7n" la marea criz" a anilor 9/: $erioada este caracterizat de dezvoltarea industrial a S.C.A., care+i *sesc sursa dezvoltrii &n modelul industrial. 7odelul industrial american se "ace simit printr+un &nceput mai lent, &nt0rziat, dup rzboiul de secesiune(2JK2+2JKB%. Acest lucru a "ost posibil datorit atuurilor pe care S.C.A. le avea la acea dat. 24

+ un teritoriu imens, inepuizabil, care putea con"eri *zduire unei populaii din ce &n ce mai mare/ + mari bo*ii ener*etice i minerale/ + o populaie &n cretere numeric. Economia american &n aceast perioad este caracterizat de . + o pia intern, din ce &n ce mai mare, prote,at prin politici protecioniste, &ncep0nd cu anul 2JKH/ + o in"uzie de capitaluri europene, &n mod deosebit britanice/ + premisele unor investiii din propriile capitaluri, americane, lucru care a condus ca S.C.A. s devin &n ,urul anului 2I2: al patrulea e'portator mondial de capitaluri. 7odelul industrial american de la s"0ritul secolului al EIE+lea se caracterizeaz prin. + adoptarea celor mai di"erite "orme de inovare/ + or*anizarea muncii/ + utilizarea e"icient a capitalurior i a "orei de munc/ + standardizarea produciei pentru a *enera scderea costurilor/ + concentrarea rapid a &ntreprinderilor, prin constituirea oli*opolurilor i monopolurilor. Simbolul capitalismului american &l reprezint industria pertrolier. S.C.A. "urnizeaz &n anul 2I26, 6B,JM din producia industrial mondial. E'cedentul industrial i abundena de capitaluri au permis S.C.A. s ,oace un rol important &n primul rzboi mondial, acord0d aliailor &mprumuturi pe care acetia le utilizeaz pentru cumprri de bunuri de pe piaa american. (n 2I2D americanii intervin direct &n con"lict. Anii G4H sunt considerai ani de prosperitate pentru Statele Cnite, caracterizai prin. + investiii &n industria automobilelor, &n c#imie i &n industria produselor electrice/ + punerea pe baze tiini"ice a or*anizrii muncii &n industrie, dup practicile taFloriste( NenrF Ford d0nd e'emplu &n &nteprinderile sale, unde pune bazele or*anizrii tiini"ice a muncii, invent0nd producia i lucrul pe band%. Anii G4H sunt considerai ani de prosperitate pentru Statele Cnite, caracterizai prin. + investiii &n industria automobilelor, &n c#imie i &n industria produselor electrice/ + punerea pe baze tiini"ice a or*anizrii muncii &n industrie, dup practicile taFloriste( NenrF Ford d0nd e'emplu &n &nteprinderile sale, unde pune bazele or*anizrii tiini"ice a muncii, invent0nd producia i lucrul pe band%. )ra#ul bursier din anul 2I4I, obli* Statele Cnite s traverseze cea mai mare criz economic din e'istena sa( 2I4I+2I66%, care a presupus. + reducerea la ,umtate a produciei industriale/ + creterea oma,ului la 4:M &n anul 2I66( apro'imativ 24+2: milioane de omeri%/ + a*ravarea crizei a*ricole/ + prbuirea preurilor/ + a*ravarea situaiei economice, &n *eneral, ca urmare a politicilor de combatere a in"laiei neadecvate. $e acest "ond, sub preedenia democratului Fran!lin D. -oosevelt, statul "ederal american, s"id0nd do*mele liberalismului, intervine pentru a pune &n micare mainria capitalismului( <e Deal ? <oul Acord%. (n baza politicii @<e Deal3 a "ost elaborat primul act normativ "ederal , controversat i invalidat de )urtea Suprem S.C.A. &n anul 2I6B, intitilat <ational Industrial -ecoverF Act+ <I-A( ;e*ea redresrii industriei naionale+ 2I66%, prin care statul suspend &n mod o"icial le*ile antitrust, &ncura,az concentrarea &ntre industriai, &ndeamn la elaborarea de coduri privind concurena loial, &n materie de preuri, de salarii( introducerea salariului minim%, stabilirea duratei zilei de lucru, a cotelor de producie. 26

$e "ondul trans"ormrilor economice i sociale petrecute &n Statele Cnite, &n aceast perioad, a aprut necesitatea normalizrii contabile, ca urmare a nevoii tot mai mare de in"ormaii "inanciar+ contabile. Ast"el, &n anul 2JJD ia "iin @ Institutul american al e'perilor contabili autorizai3 ( American Institute o" )erti"ied $ublic Accountants ? AI)$A %,or*anism al pro"esiei contabile americane. Se constituie &ntr+o instan pro"esional a e'perilor contabili din Statele Cnite ale Americii, "iind &n acelai timp cea mai important surs a doctrinei contabile. (n plan editorial, publicistic, editeaz lunar o revist de specialitate @ 5#e Oournal o" AccountancF3( -evista de eviden contabil%. De la &n"iinare i p0n &n anul 2I4I, AI)$A emite c0teva re*uli cu privire la comunicarea in"ormaiior "inanciare. (n materie de normalizare contabil, perioada la care ne raportm poate "i caracterizat ast"el. + societile utilizau o multitudine de metode contabile &n &ntocmirea i prezentarea situaiilor "inanciare/ + &n de*a,area in"ormaiilor "inanciare societile sunt supuse le*islaiei statale i nu celei "ederale/ + "iecare stat are propria sa le*islaie, lucru ce nu a permis o bun in"ormare a investitorilor/ + criza din 2I4I+2I66, a "ost i o criz care a atins i zona calitii in"ormaiilor "inanciare, care &ncep0nd cu anii 2I6H se cereau a "i din ce &n ce mai "iabile. (n anul 2I6:, &n urma a numeroase scandaluri "inanciare )on*resul ( le*islativul american% &n"iineaz @ )omisia valorilor mobiliare3( Securities and E'c#an*e )ommission+SE)%, or*anism *uvernamental cu putere de re*lementare i control le*ate de operaiile bursiere. )omisia are atribuiuni &n. + prescrierea "ormei i coninutului situaiilor "inanciare cu ocazia cotrii la burs a titlurilor/ + reprimarea practicilor ilicite/ + de"inirea rapoartelor care urmeaz a "i prezentate , periodic, de societile cotate/ + a solicita ca situaiile ce+i sunt remise s "ie revizuite i s "i "ost &ntocmite &n con"ormitate cu principiile de"inite de pro"esia contabil. III.5.;. 6actori de mediu care au acionat de la sf7ritul crizei mondiale p7n" la nceputul anilor<=: $erioada scurs &ntre anii 2I66 ? 2IDH este caracterizat prin prezena a dou dominaii, care i+ au pus amprenta asupra contabilitii americane. + dominaia economic/ + dominaia monetar i "inanciar. A. Dominaia economic este caracterizat de provocrile dictate de o economie de rzboi, prin care trebuie s treac Statele Cnite, cu toate consecinele ulterioare i anume. + producia/ + "ora de munc/ + "inanarea. Statele Cnite se an*a,az &n perioada anilor G:H &ntr+o producie pentru rzboi, dublat de o activitate de cercetare tiini"ic prosper ;a s"0ritul celui de+al II+ lea rzboi mondial industria american ocupa primul loc &n lume, iar dup un raport al Institutului de 5e#nolo*ie din 7assac#ussets, publicat &n anul 2IJI a'ele superioritii americane vizau. + o pia intern de opt ori mai mare dec&t a celei mai mari dintre celelalte ri ale lumii/ + o dominaie pe plan te#nolo*ic/ + muncitori "oarte bine cali"icai, mai bine pre*tii dec0t cei din celelalte ri dezvoltate/ 2:

+ e'istena celui mai mare capital pe persoan an*a,at &n economia american/ + cei mai bine pre*tii i mai buni mana*eri din lume S"0ritul anilor GKH pune &n eviden primele semnale ale &mbtr0nirii modelului economic american. Apar primele cutremure economice pentru acesta. + concuren pe pieele e'terne i interne/ + derapa,e &n industria te'til i celelalte productoare de bunuri de consum/ + primul oc petrolier/ + seisme &n siderur*ie i &n construcia de nave/ + oelul ,aponez i cel amerian mai ie"tin dec0t cel american/ + industria de automobile intr &n di"icultate. B. Dominaia monetar i "inanciar Este caracterizat de ascensiunea dolarului. (n 2I::( 2+44 iulie% la Bretton Poods are loc con"erina pentru reconstrucia sistemului monetar internaional.Se adopt un sistem de sc#imburio "i'e a,ustabile, a'at pe etalonul de sc#imb+aur ( *old e'c#an*e standard%, potrivit cruia aurul i monedele convertibile &n aur puteau servi drept instrumente de pla la nivel internaional. Dolarul devine sin*ura moned mare, convertibil &n aur, care ,oac rolul de moned internaional, deoarece Statele Cnite deineau 496 din stocul monetar mondial de aur i se an*a,au s o"ere dolari contra aur( 6B Q9 uncia de aur%. Este creat Fondul 7onetar Internaional( 2I:: %. S.C.A. au supremaia &n sistemul monetar mondial p0n spre anii GKH. ;una mai 2ID2 aduce pentru Statele Cnite o balan comercial de"icitar, care antreneaz o criz a dolarului, pieele de sc#imb valutar se &nc#id. ;a 2B au*ust 2ID2 administraia <i'on anun suprimarea convertibilitii &n aur a dolarului i o suprata' de 2HM asupra impoturilor. (n "ebruarie 2ID6 S.C.A. devalorizeaz dolarul care a,un*e la :4.44 Q9 uncia de aur. (ntrea*a perioada la care ne raportm este marcat de crearea eurodolarului, a eurobncilor care acordau &mprumuturi &n dolari, culmin0nd cu apariia petrodolarilor . !oi aceti factori au condus la o nevoie crescut" de informaii financiare. care a presupus noi reglement"ri n materie.dar i noi forme de organizare a instituiilor de reglementare. Ast"el &n 2I6K ca urmare a dele*rii SE), AI)$A creaz @ )omitetul privind procedurile contabile3( )ommittee on Accountin* $rocedures+ )A$%, "ormat din specialiti ai pro"esiei i pro"esori universitari. )A$ public un numr de B2 @ buletine de cercertare3( Accountin* -esearc# Bulletins+A-B%, care se re"er la probleme te#nice speci"ice, c0t i la principii *enerale sau teoretice, cum ar "i. + recunoaterea costului istoric ca baz de evaluare &n contabilitate/ + contabilizarea veniturilor &n momentul v0nzrii/ + &nre*istrarea c#eltuielilor &n acelai e'erciiu ca i veniturile de care acestea sunt le*ate. $entru a putea "ace "a sc#imbrilor din mediul contabil, )A$ este &nlocuit &n anul 2IBI cu @ )onsiliul principiilor contabile3( Accountin* $rinciples Board+ A$B%, dotat cu capaciti materiale, te#nice i academice mult mai per"ormante pentru a &ndeplini o serie de obiective, dintre care amintim. + asi*urarea redactrii de principii contabile *enerale i re*uli contabile/ + reducerea sau eliminarea re*ulilor incorecte/ + elaborarea unui cadru conceptual care s permit mai de*rab o abordare @ proactiv3 a problemelor dec0t o *estiune a rezolvrilor ur*ente.

2B

A$B public 62 @opinii3(1pinions% i : @interpretri neo"iciale3( Statements%.1piniile se constituie &n norme av0nd "or obli*atorie &n timp ce interpretrile au caracter de recomandare. 7ulte din opinii au &nlocuit buletinele de cercetare(A-B%. A$B+ul a "ost criticat, "iind acuzat de a "i avut le*turi prea str0nse cu AI)$A, c era dominat de e'perii contabili, care prin poziiile lor puteau avanta,a clienii lor. Ast"el la &nceputul anilor GDH, A$B+ului &i sunt "ormulate dou critici. + c era dominat de marile cabinete americane de audit, lucru ce l+a "cut s nu "ie independent/ + opiniile "ormulate nu "ceau re"erin la un cadru conceptual coerent( conceptual "rame or!%. III.5./. >in anul 5?=;% anul creierii actualului organism de reglementare( p7n" la sf7ritul anilor <@: Aceast perioad de aproape 4H de ani este caracterizat de evoluii ale situaiei economice i situaia monetar i "inanciar. A. )u privire la situaia economic 7odelul economic american a devenit anacronic &n raport cu evoluia economic mondial. Institutul de 5e#nolo*ie din 7assac#ussets identi"ic &n acest sens ase probleme. + &nvec#irea modelului de producie( producia american de mas versus producia ,aponez bazat pe metoda de *estiune%/ + versiunea pe termen scurt a industriailor americani care au pre"erat speculeiile "inanciare &n locul investiiilor/ di"icultile aprute ca urmare a imposibilitii de trans"ormare a investiiilor &n produse/ + o "ormare de"ectuoas a muncitorilor, di"erit "a de cea din Oaponia i Lermania ( cca. 4HM din muncitorii americani sunt, "uncional, anal"abei%/ + o slab dezvoltare a raporturilor de cooperare &ntre indivizi i &ntre or*anizaii/ + o lips de &nele*ere, cooperare &ntre industrie i puterea public. (n acest conte't modelul american este acuzat c a privile*iat. + concurena &n detrimentul cooperrii/ + interesul acionarilor &n detrimentul interesului salariailor/ + Fle'ibilitatea e'tern a &ntreprinderii &n detrimentul celei interne. B . Situaia monetar i "inanciar Este marcat de "luctuaiile dolarului i libaralizarea sistemului "inanciar internaional. Dup acordurile din Oamaica( 2IDK%, sistemul monetar internaional se trans"orm &n mod radical. + este adoptat sistemul de sc#imburi "lotante, propus de 7ilton Friedman/ + aurul este demonetizat/ + monedele nu mai sunt de"inite &n raport cu aurul/ + rezervele de aur ale F7I sunt parial restituite rilor mambra, parial v0ndute + D5S+urile, emise de F7I &n 2IKI vor deveni instrumentul o"icial de rezerv i plat. Acest nou sistem nu corespunde intereselor americane. Dolarul urmeaz s &i conserve rolul su internaional. Dup 26 "ebr. 2ID6 dolarul continu s se devalorizeze, "r ca autoritile americane s reacioneze, &ntruc0t scderea dolarului a "ost privit pozitiv de e'portatorii amerinani. Pe fondul acestor evenimente. nevoia de informaii financiare sincere. credibile. devine tot mai mare. Ast"el, la &nceputul anilor GDH AI)$A creaz dou comitete. + PNEA5 )ommittee+ &n anul 2ID2+ care va "i &nsrcinat cu re"orma or*anismului i mecanismului de normalizare/

2K

+ 5-CEB;11D )ommittee ? &n anul 2ID4+ &nsrcinat cu analiza situaiilor "inanciare, care &n raprtul su a propus des"iinarea A$B i invita pro"esia contabil s creeze un nou or*anism de normalizare, complet independent. (n anul 2ID6 este creat un nou or*anism de normalizare, independent de AI)$A i de SE), @ Comitetul normelor de contabilitate financiar"% 6inancial Accounting Standard Board26ASB(. care va promul*a &ncep0nd de la aceast dat normele contabile americane( CS LAA$ sau FAS%. Activitile FASB sunt suprave*#eate de @ Fundaia contabilitii "inanciare3( Financial Accountin* Foundation+FAF%,or*anism cu o lar* reprezentare. FAF are sarcina de a *si resursele pentru "inanarea activitii FASB i de numi membrii @ )onsiliului de spri,in al normalizrii contabilitii "inanciare( Financial Accountin* Standards AdvisorF )ouncil+ FASA)%, or*anism care reprezint productorii, revizorii i utilizatorii de in"ormaii "inanciare. FASB este autorul cadrului conceptual contabil american i a unui numr de 26H de norme contabile. III.5.A Bn perioada anilor <?: A. Situaia economic )aracteristic pentru aceast perioad este reor*anizarea &ntreprinderilor i mondializarea. (ntreprinderile americane capt dimensiuni planetare, tridimensionale, "iind prezente pe trei piee. Statele Cnite, Europa comunitar i 1rientul &ndeprtat. Se constat o continuare a concentrrii ce capital prin "uziuni, ac#iziii, o"erte publice de cumprare, constituirea de 3 ,oint+ventures3, p0n la "ormarea de *rupuri *i*antice &n toate sectoarele de activitate. (ncepe cotarea pe pieele de capital a &ntreprinderilor mici, lucru ce conduce la dezvoltarea <ASDAR, care devine dup 2IIH cea mai dianmic pia din Statele Cnite. -eor*anizarea &ntreprinderilor presupune. + reor*anizarea muncii sau rein*inerie/ + creterea "le'ibilitii or*ani*ramelor/ + e'ternalizarea a numeroase servicii. B. Situaia monetar i "inanciar Se constat o intervenie a Bncii centrale ( Fed%, care reduce rata dob0nzii. Economia american se "inancializeaz i ea , la "el ca mai toate economiile rilor dezvoltate. Apar. + "ondurile de pensii/ + "ondurile de plasament "inanciar( mutual "unds% i "ondurile de arbitra,( #ed*e "unds%, care realizeaz speculaii la nivel maional i mondial/ + noi produse "inanciare, at0t pentru acoperirea unor riscuri, c0t i pentru operaii speculative. )oncluzie 6ASB se constituie &n or*anismul principal de normalizare i re*lementare contabil american. Acesta a elabora CS LAA$+ urile/ Si+a e'primat susinerea &n "avoarea unei internaionalizri a normelor contabile. FASB are &n vederea realizrii obiectivului su i promovarea elaborrii i aderrii la normele contabile internaionale de &nalt calitate. (ntre CS LAA$+uri i IAS+uri sunt di"erene, at0t ca numr c0t i din punct de vedere conceptual. IAS+urile nu vor &nlocui CS LAA$+urile. III.;. Cadrul contabil conceptual american )onceptele de contabilitate "inanciar enunate i publicate de F.A.S.B., &n anul 2IDJ trateaz. obiectivele in"ormrii contabile realizate de &ntreprindere/ 2D

caracteristicile calitative al in"ormaiilor contabile/ modul de &nscriere( recunoatere % a elementelor &n contabilitate i modul lor de evaluare. Ar#itectura cadrului contabil conceptual american se prezint, con"orm F.A.S.B., &ntr+o structur piramidal. $roiectul cadrului conceptual contabil american a &nceput s "ie publicat &ncep0nd anul 2IDJ i cuprinde urmtoarele structuri. + SFA) 2 ? $biectivele raport"rii financiare a ntreprinderilor ( 1b,ectives o" Financial -eportin* bF Business Entreprises ,2IDJ%/ + SFA) 4 ? Caracteristicile calitative ale informaiei contabile (Rualitative )#aracteristics o" Accountin* In"ormation ,2IJH%/ + SFA) 6 + )lementele situaiilor financiare ale ntreprinderii ( Elements o" Financial Statements o" Business Entreprises ,2IJH%/ + SFA) : ? 1biectivele raportrii "inanciare ale or*anizaiilor cu scop nelucrativ (1b,ectives o" Financial -eportin* bF <onbusiness 1*anizations, 2IJH %/ + SFA) B ? Principiiile de recunoatere i m"surare n situaiile financiare ale ntreprinderilor (-eco*nition and 7easurement in Financial Statements o" Business Entreprises ,2IJ: %/ + SFA) K ? )lementele situaiilor financiare ( Elements o" Financial Statements ,2IJB %/ + SFA) D ? 4tilizarea informaiilor privind flu1urile de numerar i a valorii actualizate n evaluare ( Csin* )as# Flo In"ormation and $resent 8alue in Accountin* 7easurements, 4HHH%.TTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTTT SFA) = Statemens o" Financial Accountin* )oncepts ? Enunuri ale conceptelor contabilitii "inanciare. $biectivele raport"rii financiare a ntreprinderilor 2 prezint natura i obiectivele situaiilor "inanciare/ 1biectivele situaiilor "inanciare sunt. + "urnizarea unei in"ormaii utile investitorilor, creditorilor i altor investitori actuali i poteniali, care s le permit e"ectuarea unor ale*eri raionale &n materie de investiii, de credite i alte decizii similare/ + "urnizarea unei in"ormaii utile investitorilor, creditorilor i altor investitori actuali i poteniali, care s le permit s evalueze suma, scadena i incertitudinea "lu'urilor de trezorerie viitoare pentru &ntreprinderea analizei/ + "urnizarea unei in"ormaii asupra resurselor economice ale &ntreprinderii, asupra drepturilor a"erente i asupra e"ectelor tranzaciilor, evenimentelor i circumstanelor care pot s a"ecteze aceste resurse i aceste drepturi. Caracteristicile calitative ale informaiei contabile 2 normalizatorii americani aeaz caracteristicile calitative ale in"ormaiei contabile pe mai multe paliere, cu adresabilitate di"eriilor decideni. Ideea central care transpare este aceea c in"ormaia "urnizat de situaiile "inanciare trebuie s "ie util. Sc#ema privind caracteristicile calitative ale in"ormaiei contabile se prezint ast"el. )lementele situaiilor financiare ale ntreprinderilor identi"icate &n 2H elemente. + activele/ + datoriile/ + capitalurile proprii/ + veniturile/ + c#eltuielile/ 2J

+ c0ti*urile/ + pierderile/ + rezultatul economic/ + investiiile proprietarilor / i + distribuirile &n "avoarea proprietarilor. 1biectivele raportrii "inanciare ale or*anizaiilor cu scop nelucrativ + in"ormaiile contabile trebuie s "ie utile &n procesul decizional/ + in"ormaiile contabile trebuie s "ie utile &n determinarea volumului i a valorii serviciilor/ + in"ormaiile contabile trebuie s "ie utile &n aprecierea per"ormanei conductorilor acestor entiti. Principiiile de recunoatere i m"surare n situaiile financiare ale ntreprinderilor Enuul recunoate urmtoarele situaii "inanciare. + bilanul+ un document al situaiei "inanciare/ + contul de pro"it i pierdere/ + contul rezultatului economic/ + tabloul de "inanare, &nlocuit con". FAS IB cu tabloul "lu'urilor de trezorerie / + situaia aporturilor proprietarilor i a distribuirilor &n "avoarea acestora. )u privire la recunoaterea elementelor situaiilor "inanciare, au "ost enunate patru criterii care trebuie &ndeplinite. + de"iniia ? s corespund acesteia/ + evaluarea ? s "ie "iabil/ + pertinena ? in"ormaia s "ie util &n luarea deciziilor/ + "iabilitatea ? in"ormaia re"eritoare la un element trebuie s "ie sincer, veri"icabil i neutr. )lementele situaiilor financiare Acest enun &nlocuiete enunul nr.6, de"inind cu ri*urozitate elementele situaiilor "inanciare. 1 importan deosebit o prezint de"iniia dat rezultatului *lobal care este @ 8ariaia capitalurilor proprii ale &ntreprinderii de+a lun*ul unui e'erciiu, provenind din operaii, evenimente i circumstane, altele dec0t raporturile cu acionarii. -ezultatul *lobal cuprinde alturi de rezultatul determinat pe baza costurilor istorice i plusvalorile economice nerealizate i alte sc#imburi ale valorii reale a &ntreprinderii, precum di"erenele din reevaluare3. Acest lucru pune &n eviden "aptul c normalizatorii americani acord un mare interes bilanului. 4tilizarea informaiilor privind flu1urile de numerar i a valorii actualizate n evaluare Bn cadrul acestui enun se definete utilizarea flu1urilor viitoare de numerar ca fiind o baz" de evaluare i se precizeaz" faptul c" obiectivul evalu"rii unui activ sau unei datorii la valoarea actualizat" este acela de a apro1ima valoarea 'ust" a respectivului element. )lementul c&eie l reprezint" determinarea valorii actuale a viitoarelor intr"ri de numerar generate de modific"ri ale activelor sau datoriilor. lu7nd n considerare orice element de incertitudine cu privire la valoarea i momentul flu1urilor de numerar. Principiile contabilit"ii americane Sunt de"inite de ctre Eric Uo#ler ca "iind @ ansamblul doctrinei le*ate de teoria contabil i de procedurile contabile, av0nd ca scop e'plicarea practicilor &n vi*oare i *#idarea practicii curente &n ale*erea di"eritelor convenii i proceduri3. $otrivit acestei de"iniii, prezentarea principiilor contabile se realizeaz ca @un element "undamental al structurii teoriilor contabile3, necesar &nele*erii principiilor, iar "uncia lor servete drept @*#id &n evaluarea practicilor contabile i &n ale*erea metodelor i procedurilor contabile3. Analiz0nd principiile contabile americane pot "i puse &n eviden dou curente, dou coli. 2I

+ un curent consider principiile contabile ca "iind @ enunuri "oarte *enerale , de natur conceptual3/ + un altul lea* principiile contabile de @ te#nici speci"ice contabilitii i de re*uli precise ale practicii contabile3. (n 2IDH, un subcomitet al AI)$A elaboreaz studiul intitulat @ )oncepte de baz i principii contabile care "undamenteaz situaiile "inanciare ale societilor comerciale3, &n care sunt e'puse 6 concepte de baz i principiile contabile clasi"icate &n trei *rupe, ca ultim "orm dat conceptelor de baz i principiilor contabile. + )ele 6 concepte de baz. 7ediul ( cadrul % contabilitii ? contabilitatea "inanciar vizeaz re"lectarea aspectelor mediului economic &n care ea opereaz/ 1biectivele contabilitii "inanciare i situaiilor "inanciare ? enunarea scopurilor i obiectivelor contabilitii i situaiilor "inanciare poate s contribuie la rezolvarea anumitor probleme particulare i la evaluarea principiilor *enerale, actuale sau propuse/ )aracteristicile i elementele de baz ale contabilitii "inanciare ? care constituie le*tura dintre mediul i obiectivele contabilitii "inanciare i situaiilor "inanciare, pe de o parte, i principiile contabile, pe de alt parte. + $rincipiile ( L.A.A.$. %. Lrupa 2 . $rincipiile universale ? care "ormeaz baza procesului contabil, divizate &n dou cate*orii. a. K principii *enerale de msurare. + principiul primei &nre*istrri/ + principiul realizrii unui venit/ + trei principii privind recunoaterea c#eltuielilor/ + principiul care de"inete unitatea de msur de utilizat. b. c0teva convenii de modi"icare a principiilor. principiul permanenei metodelor, prudena i primordialitatea rezultatului. Lrupa 4 . $rincipii *enerale operaionale ? clasi"icate &n dou cate*orii. a. principii de ale*ere i de msurare/ b. principii de prezentare a situaiilor "inanciare. Lrupa 6 . $rincipii detaliate ? care determin maniera de &nre*istrare contabil.

4H