DERECHO TRIBUTARIO Origen del Derecho tributario En Derecho tributario tenemos un principio que no es del Derecho Tributario.

Si uno tiene que ubicar esta materia desde luego tenemos que decir que esto es Derecho Pblico y por tanto su gnesis es el Derecho Constitucional, que es bsico en todas las disciplinas jurdicas pero sobre todo a las que se refieren al mbito pblico y, siguiendo en esa lnea, hay algunos que sostienen que el Derecho Tributario forma parte del Derecho Administrativo toda vez que el Estado y su Administracin son los que ejecutan y contralan la tributacin de un pas. GERALDO ATALIBA (profesor brasileo) sostiene que el Derecho tributario es solo Derecho Administrativo. Otros dicen que el Derecho Tributario es una rama del Derecho financiero, toda vez que esta disciplina regula los ingresos y los gastos del Estado. Los tributos forman parte de los ingresos que el Fisco obtiene para satisfacer sus necesidades. Otros dicen que es una ciencia autnoma, como PEDRO MASSONE, en su libro Principio de Derecho Tributario Pero si observamos el fenmeno de los tributos desde el punto de vista conceptual tenemos que convenir que ellos son el producto o el resultado de la actividad econmica, es decir, si miramos desde una visin macro el fenmeno de los tributos, este es el resultado de una actividad econmica realizada por la personas. En efecto si uno observa el desarrollo de la humanidad constata que los hombres, primitivos, antepasados, lo primero que hicieron fue procurar la satisfaccin de sus necesidades bsicas como alimentacin, vestuario, de tal manera que la primera organizacin social fue la familia y para sostener la familia. Estos hombres tenan que realizar estas actividades primarias de sustento y abrigo, por otra parte, si entendemos la economa como una ciencia que explica la generacin de la riqueza sin duda que la actividad desarrollada por estas personas primitivas es una actividad econmica porque la riqueza de la poca consista en poder abrigar y sustentarse. Antropolgica y sociolgicamente la sociedad se fue desarrollando como tal, por el aumento del instinto gregario de las personas que descubrieron que necesitaban de los dems seres para desarrollar de mejor manera esta actividad econmica que le proporcionaba el abrigo y sustento y as se crearon los clanes, las tribus hasta llegar a lo que hoy conocemos, como la nacin y la organizacin poltica que es el Estado. Aparte de que las personas necesitan satisfacer sus necesidades privadas, el desarrollo de la organizacin social hizo nacer las necesidades pblicas tales como la seguridad, el transporte, la justicia, la defensa nacional, etc. De tal manera que, as como las personas individualmente desarrollaban actividades econmicas para satisfacer sus necesidades privadas, la organizacin social tambin necesit desarrollar una actividad econmica que le permitiera satisfacer las necesidades pblicas. De esta manera nacen las finanzas pblicas, que es la actividad que desarrolla el Estado para obtener los recursos necesarios para la satisfaccin de las necesidades pblicas. ESTEBAN JARAMILLO (Peruano) dice que las finanzas pblicas es el conjunto de reglas y principios que determinan la manera de constituir, administrar y distribuir el patrimonio pblico. Esta es una definicin bsica de las finanzas pblicas. FEDERICO FLORA, profesor de la Universidad de Madrid, dice que es la rama del conocimiento humano que estudia los principios abstractos, los objetivos polticos y las normas legislativas que rigen la adquisicin, la gestin y el empleo de las riquezas que son requeridas por los entes polticos para la satisfaccin de las 1

necesidades pblicas. Esta es una definicin que hace nfasis en los objetivos polticos para la obtencin d e recursos, que satisfacen las necesidades pblicas, en el sentido de que el nfasis de esta recaudacin debe efectuarlo el gobierno para cumplir determinados objetivos queridos por dicha administracin del Estado, los que pueden variar cuando dicho gobierno a su vez cambie los referidos objetivos. El Estado para poder recaudar los recursos que precisa para satisfacer las necesidades pblicas y cumplir con los objetivos que se ha proyectado, realiza lo que se denomina la actividad financiera del Estado. Qu es la actividad financiera del Estado?, es la actividad econmica desarrollada por el Estado destinada a obtener y administrar los medios necesarios para el cumplimiento de sus fines. En consecuencia y de acuerdo con la definicin, la Actividad Financiera Del Estado comprende 3 aspectos: 1 La obtencin de ingresos o recursos pblicos lo que en conjunto se denomina patrimonio pblico o erario nacional. 2 La administracin o empleo de estos recursos, representada esta parte de la actividad financiera por los gastos pblicos y el presupuesto nacional. *No desconocer la importancia que tiene el gasto pblico en la economa de un pas hoy da influye en la inflacin, ya que cuando un Estado gasta mucho hay sensacin de bienestar pero tambin produce en el mercado altas de inflacin. 3 La orientacin que darse a la actividad financiera del Estado para obtener determinados objetivos polticos, econmicos, tributarios, de justicia etc. Disciplinas que estudian la actividad financiera del Estado. 1 Se ha dicho que la actividad financiera del Estado es el brazo ejecutivo de la finanzas pblicas, es la gestin del Estado para generarse los recursos, de tal manera, que la primera disciplina que estudia la Actividad Financiera del Estado son las finanzas pblicas. 2 Tambin se dedica a este estudio la poltica financiera toda vez que las orientaciones que le da el que gobierna el Estado a la Actividad financiera del Estado obedecen a objetivos polticos, econmicos, sociales, de equidad etc. as por ejemplo, el Estado o el Gobierno pueden adoptar polticas financieras destinadas a obtener una mejor redistribucin de las rentas del pas a travs de la imposicin de nuevos tributos. *Ingreso per cpita mensual en Chile: cerca de los 19.000 dlares, casi 10 millones de pesos, segn los estudios de CEPAL en Chile, solo el 10% de la poblacin obtiene en promedio el ingreso promedio per cpita y el 60% de la poblacin obtiene un ingreso que no supera los 10.000 dlares, segn los ndices de la FAO la extrema pobreza cuando persona gana 200 o 300 dlares mensuales. Instrumento que se ocupa para obtener una mejor redistribucin son los tributos. Otra cosa es el gasto que el Estado hace a travs del presupuesto nacional, aqu est la concrecin de la redistribucin, los planes sociales y todas las cosas del gobierno anterior y la de este gobierno eso tiene que ver con los gastos del pas. 3 El Derecho Financiero. En el siglo XIX de nuestra era se produjo un enorme desarrollo de la finanzas pblicas que obligaron a los Estados a dictar una serie de normas legales y reglamentarias que regularan esta actividad que, hasta entonces, estaba regida por normas muy bsicas, ya que, los Estados de la poca eran autcratas.

Pero como se desarroll el Estado y el concepto de Estado y funcionamiento se fue haciendo ms complejo y aumentaron las necesidades pblicas es que fue necesaria regular la actividad financiera a travs de normas de distinto rango principalmente de carcter legal. MARIO PUGLIESE, italiano de la universidad de Palia, dice que el Derecho Financiero es la disciplina que tiene por objeto el estudio sistemtico del conjunto de las normas que reglamenta la recaudacin, la gestin y la erogacin de los medios econmicos que necesitan el Estado y los otros rganos pblicos para el desarrollo de sus actividades, y el estudio de las relaciones jurdicas entre los poderes y rganos del Estado; entre los ciudadanos y el Estado; y entre los mismos ciudadanos que derivan de la aplicacin de estas normas. GIULIANI FON ROUGE (CARLOS MARA) dice que es el conjunto de normas jurdicas que regulan la actividad financiera del estado en sus diferentes aspectos, los rganos que la ejercen, los medios en que se exterioriza y los contenidos de las relaciones que origina. PEDRO MASSONE dice que el Derecho Financiero es el complejo de normas que disciplinan la recaudacin, la gestin y la erogacin de medios econmicos necesarios para la vida de los entes pblicos. 4 El Derecho Tributario: Finalmente, estudia la actividad financiera del Estado el Derecho Tributario, que es el objeto de nuestro estudio. GIULIANI FON ROUGE dice que el Derecho Tributario (o Derecho Fiscal) es la rama del Derecho financiero que se propone estudiar el aspecto jurdico de la tributacin en sus diversas manifestaciones: como actividad del Estado, en las relaciones de ste con los particulares y en las que se suscitan entre estos ltimos. PEDRO MASSONE dice que el Derecho Tributario es la rama del Derecho que regula los tributos (impuestos y tasas) as como tambin los poderes, deberes y prohibiciones que los complementan. A juicio del profesor, el Derecho Tributario no es autnomo, es interdisciplinario: recibe influencia de otras ramas del Derecho, pero tambin acta sobre ellas y las complementa. Hoy los contribuyentes tienen que vivir con el gobierno y Estado que es el socio econmico que se lleva una parte importante de los ingresos en los tramos ms altos. LOS INGRESOS PBLICOS Los ingresos pblicos, segn el profesor ITALO PAOLINELLI son los recursos monetarios que se procura y obtiene el Estado para poder dar cumplimiento a sus fines. Se clasifican tradicionalmente1 en ordinarios y extraordinarios. Los ordinarios a su vez se clasifican en ingresos ordinarios de Derecho privado e ingresos ordinarios de Derecho pblico. Qu son los ingresos ordinarios? Son aquellos que se repiten regularmente en cuanta y tiempo, y que el Estado percibe en cada periodo financiero, y que se destinan a la satisfaccin de las necesidades generales, por ejemplo: los impuestos, los derechos aduaneros, etc. Como dijo los ingresos ordinarios se clasifican en: A. Ingresos ordinarios pblicos de Derecho privado: Son los que provienen de la actividad que desarrolla el Estado cuando ste acta como un particular, constituyen los ingresos que obtiene el Fisco explotando fuentes propias de riqueza y actuando como cualquier empresario en una actividad econmica, industrial, comercial, etc. Estos ingresos han disminuido su importancia en Chile a partir de la vigencia de la Constitucin de 1980 que estableci -como sabemos bien por nuestros estudios de Derecho Constitucional- el rol subsidiario del Estado en
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Segn el profesor esta clasificacin no es muy cientfica pero s es bastante didctica, que nos sirve para estudiar, adems es ordenada y da una visin de los ingresos pblicos.

la actividad econmica, principio que est resguardado por el recurso de amparo econmico. Cuando el Estado se mete en las actividades de los privados cualquiera que tenga inters y se sienta afectado tiene la facultad de interponer un recurso de amparo econmico lo que est muy relacionado con lo que hoy se llama libertad de emprendimiento que permite que cualquier persona pueda realizar cualquier actividad lcita. De tal manera que en Chile quedan muy pocas actividades de esta naturaleza que son ms bien excepcionales y se han mantenido por una cuestin estratgica, como ocurre por ejemplo con CODELCO, ENAP y ENAMI, o en cumplimiento de tratados internacionales que obligan al Estado de Chile como la EMPRESA DE CORREOS DE CHILE que slo se mantiene en poder o en propiedad del Estado, por ejemplo el Estado de Chile suscribi en siglo XIX un tratado con la UNIN POSTAL UNIVERSAL, con el que asegur el servicio postal universal, o sea que las comunicaciones de esta naturaleza iban a ser entregadas en todos los lugares donde fueran requeridas, ningn privado va a ir a entregar una carta a Curepto, o a la Antrtica (Correos de Chile tiene oficinas hasta en la Antrtica). B. Ingresos ordinarios pblicos de Derecho pblico: Reciben este nombre porque provienen de la actividad del Estado en el ejercicio de sus facultades soberanas actuando como autoridad en uso del ius imperium, creando relaciones entre l (el Estado) y los contribuyentes, las que deben ser reguladas por normas legales de Derecho Pblico. Se denominan tambin ingresos derivados y son conocidos genricamente, con el nombre de tributos y aqu ya camos en los que nos preocupa, en los tributos.

LOS TRIBUTOS Qu son los tributos?: Definiciones: 1. ACHILLES DONATO GIANNINI. Los tributos son los ingresos del Estado percibidos en virtud de su facultad de imperio. 2. Para el modelo de Cdigo Tributario para Latinoamrica de 19672, los tributos son prestaciones en dinero que exige el Estado en ejercicio de su poder de imperio con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines. 3. Concepto del Cdigo Tributario de la Repblica Oriental del Uruguay: Tributo es la prestacin pecuniaria que el Estado exige en virtud de su poder de imperio con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines.
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El modelo de Cdigo Tributario: En la dcada de 1960 hubo, existi en Latinoamrica un fuerte impulso integrador, estaba de moda la integracin de los Estados se haba creado recin la comunidad econmica europea, y en Latinoamrica tambin se les ocurri a los estadista que una forma de enfrentar el desarrollo de pases como USA, Japn y pases europeos, era crear un mercado latinoamericano y as se firm ALALC y se cre un organismo financiero el BID cuyo fundador y primer presidente es un abogado y economista chileno Felipe Herrera Lane. Entendiendo la OEA y el BID que una integracin econmica de los pases deba tener normas regulatorias comunes -sobre todo en materia tributaria-, encargaron a una comisin de notables tributaristas latinoamericanos la redaccin de un Cdigo que sirviera de modelo para un Cdigo Tributario para los pases latinoamericanos. Dicha comisin estuvo presidida por el notable tributarista uruguayo Osvaldo Valds Costa y el comit ejecutivo adems de Valds Costa lo formaba el brasilero Paulo de Barros Carvalho y el chileno Pedro Fernndez Richards. Este Cdigo fue promulgado en 1967 y fue adoptado por diversos pases parcial o totalmente, tales como, Ecuador, Uruguay en 1974, la provincia de Buenos Aires, Mxico. Su importancia es que defini muchos conceptos tributarios que antes no haban sido definidos.

Caractersticas de los tributos 1) Son prestaciones obligatorias y no voluntarias ya que no nacen de la voluntad de las partes sino de la imposicin del Estado a travs de la ley. 2) Para imponer los tributos el Estado acta como autoridad en uso de su poder de imperio, estableciendo normas de coercin para los contribuyentes en casos de incumplimientos. 3) Estas prestaciones son por lo general en dinero, pero no es forzoso que as ocurra ya que tambin pueden pagarse en especies. En Chile slo se permite el pago de los tributos en dinero, pero en Mxico, por ejemplo, existe un tributo que afecta a la minera que se paga con parte de la produccin. Fines u objetivos de los tributos Son de tres clases: 1. En primer lugar tiene un objetivo fiscal (es el principal): financiar los gastos pblicos. En Chile el 70% del gasto pblico, ms o menos, se financia con los tributos. 2. Segundo, tiene un objetivo econmico ya que a travs de ellos se puede conseguir determinados fines, por lo que sirven como instrumentos de poltica econmica. Por ejemplo, si se quieren proteger determinadas actividades econmicas nacionales, se pueden establecer aranceles aduaneros altos respecto de dicha produccin de manera de impedir la competencia de productos extranjeros de la misma naturaleza dentro del pas. Ocurra en Chile respecto de los licores importados que tenan un arancel aduanero bastante alto para proteger el pisco, hoy en da a travs de un recurso de proteccin y de amparo econmico el Estado de Chile debe equiparar los aranceles para no proteger la industria nacional y se paga menos de arancel por el whisky, gin, ron, etc. Tambin se pueden aumentar los impuestos o tasas que gravan el consumo para disminuirlo, o rebajar dichas tasas para aumentarlo. El aumento o disminucin del consumo tiene que ver con la actividad econmica sobre todo con la actividad productiva: cuando hay mucha oferta y poca demanda porque lo que hay en oferta es muy caro es conveniente rebajar los impuestos porque entonces aumenta el consumo, depende de lo que el gobierno quiera. El impuesto al consumo que hoy tenemos es el IVA, que es una tasa alta el 19%: es muy alto adems que es pareja, no hay graduaciones como en otros pases. Para que tengan una idea el VAT ( Value Added Tax) en Florida es de 7% (es el IVA de los gringos); en la Argentina tienen tasas diferenciadas, en Uruguay tambin, en cambio en Chile es de 19%, que es alta. Tambin se pueden aumentar los impuestos o tasas que gravan el consumo para disminuir o rebajar dichas tasas para aumentar. 3. Tambin tiene, en tercer lugar, un objetivo de carcter social ya que a travs de los tributos se puede establecer una mejor redistribucin de la renta nacional. De qu manera? Afectando a los que ms ganan en una mayor medida, y administrando el Estado eficientemente dichos recursos para crear oportunidades para las personas de menores recursos. Clases de tributos I. II. III. IV. Los impuestos Las tasas Los derechos Contribuciones especiales

(Esta clasificacin tambin es arbitraria, tambin es didctica. MASSONE dice que slo hay impuestos, tasas y contribuciones especiales, pero al profesor le gusta esta.) 5

I. LOS IMPUESTOS Qu son los impuestos? Definiciones: 1. El Modelo de Cdigo Tributario para Latinoamrica dice que impuesto es el tributo cuya obligacin tiene como hecho generador una situacin independiente de toda la actividad estatal relativa al contribuyente. O sea, esta definicin enfatiza, pone en relieve, el carcter arbitrario con que el Estado impone los impuestos a los ciudadanos. 2. GIULIANI FON ROUGE (CARLOS MARA): Son impuestos las prestaciones en dinero o en especie exigidas por el Estado -en virtud del poder de imperio- a quienes se hallen en las situaciones consideradas por la ley como hechos imponibles. Aqu por lo menos GIULIANI FON ROUGE establece los lmites que tienen los impuestos, a parte de la arbitrariedad del Estado que consiste en el hecho gravado, o sea los contribuyentes pagan cuando se encuentran en determinada situacin, no en cualquier situacin. 3. Finalmente, la definicin de impuesto de FELIPE HERRERA, impuesto es la prestacin monetaria de carcter indivisible, recabada por el Estado de los particulares compulsivamente de acuerdo con reglas fijas para financiar servicios de inters general. Anlisis de esta definicin: 1. Es una prestacin monetaria, porque en Chile la economa y el sistema impositivo es monetario. En consecuencia, en nuestro pas los impuestos siempre se pagan en dinero. 2. Los impuestos son indivisibles, porque estn destinados a satisfacer gastos que tienen por objeto procurar beneficios a toda la colectividad. Nadie puede pretender que no ocupa los servicios del Estado o que slo los usa parcialmente y en virtud de ello pagar menos impuestos que aquellos que le han sido establecidos en la ley. 3. La definicin seala que la prestacin es recabada por el Estado de los particulares, es decir, seala las partes de esta relacin de carcter legal. El Estado que es el acreedor del impuesto y sujeto activo de la obligacin que all se impone, que para estos efectos se denomina Fisco. Y los particulares que son los sujetos pasivos del impuesto y a quienes se les llama, como una irona al juicio del profesor, contribuyentes.

4. Establecido el monto de los impuestos, el pago de ellos puede ser exigido por el Fisco compulsivamente porque se trata de una obligacin legal de tal manera que el Estado ha establecido reglas especficas que lo habilitan para cobrar lo adeudado, forzadamente hasta obtener su parte. 5. Los impuestos se rigen por reglas fijas ya que tratndose de un arbitrio del Estado, las constituciones y las leyes deben fijar la forma en que los impuestos se establecen, su monto, la manera en que los particulares pueden quedar gravados, los lmites, las tasas y la forma en que ellos deben ser cumplidos. De esta manera se evitan arbitrariedades y abusos en el establecimiento, modificacin, aplicacin y cobro de los impuestos. 6

6. Finalmente, los impuestos estn establecidos para financiar servicios de inters general cuyo fin es financiar a todos los habitantes sin distinciones, lo que tiene una garanta constitucional que se denomina el principio de la no afectacin de los tributos y en virtud del cual todo lo que los impuestos recaudan son destinados a fondos generales de la nacin y no pueden tener una destinacin particular o especfica. Clasificacin de los impuestos Esta es una clasificacin clsica. A. Primera Clasificacin: La que distingue entre impuestos generales e impuestos especiales. En esta clasificacin hay dos criterios que distinguir: 1. Segn la fuente o destino, seran: Impuestos generales: Aquellos obtenidos de la comunidad, destinados a las necesidades pblicas sin distinciones. Impuestos especiales: Aquellos obtenidos de un grupo determinado de individuos y destinados a la satisfaccin de una necesidad especial de ese grupo de contribuyentes, exclusivamente. Esto es lo que en teora se denominan contribuciones especiales.

2. Un segundo criterio es segn la extensin de la aplicacin de los impuestos, segn el cual seran: Impuestos generales: Aquellos que se aplican a todas las rentas anlogas y las alcanzan en una misma medida. Impuestos especiales: Aquellos que se aplican a determinadas rentas en una misma medida.

B. Segunda Clasificacin: Distincin que clasifica a los impuestos en directos e indirectos. Por lo menos administrativamente es la clasificacin ms importante que hay para Chile. Hay tres criterios para distinguir entre impuestos directos e indirectos: 1. Aquel que se refiere a la recaudacin (o criterio administrativo), segn el cual son: Impuestos directos: Aquellos que se recaudan en virtud de listas o roles, de manera que se conoce de antemano las personas que segn las listas o roles estn obligados a pagarlos y la forma en que lo harn. Ejemplo de este tipo de impuestos es el impuesto territorial, mal llamado contribucin de bienes races. Impuestos indirectos: Aquellos que se recaudan en virtud de determinados hechos o actos del contribuyente, no existen nminas y se ignora quines lo pagarn y la forma en que lo harn, por ejemplo, el impuesto a las ventas y a los servicios.

2. Segundo criterio, que clasifica a los impuestos segn el proceso de traslacin e incidencia. Lo normal es que un impuesto grave el patrimonio de la persona que sufre el hecho gravado, dicho en cristiano, cuando alguien gana renta lo normal es que esa persona pague el impuesto a la renta: eso se llama incidencia. El proceso de incidencia consiste en que un impuesto afecta el patrimonio de una persona. Sin embargo, puede suceder que esa persona que est gravada traspase la carga econmica del 7

tributo a otra persona, por ejemplo cuando al dueo de una propiedad le suben el impuesto territorial, l sube la renta de arrendamiento de ese bien raz, por tanto le traslada el mayor impuesto que tiene que pagar a otro sujeto: ese es un proceso de traslacin, que puede ser legal (cuando la ley lo autoriza como ocurre por ejemplo con el impuesto de venta y servicios, en que segn la ley el sujeto pasivo es el vendedor, siendo el comprador o beneficiario del servicio el que paga, por ejemplo cuando vamos al supermercado quien paga el impuesto es el dueo del supermercado, pero quien en definitiva sufre el gravamen es el que compra.) o de hecho. Segn este criterio son: Impuestos directos: De acuerdo a este criterio, son impuestos directos aquellos que recaen sobre los contribuyentes de derecho, es decir, que afectan slo a las personas que la ley grava y no afectan los patrimonios de terceras personas, por ejemplo el impuesto a la renta, el impuesto a las herencias, asignaciones y donaciones.

Por el contrario, son Impuestos indirectos: Aquellos que, adelantados en su pago por los contribuyentes de derecho, inciden sobre consumidores posteriores, distintos de los primeros; dicho de otra manera, la ley seala un contribuyente que debe enterar, que debe recaudar y enterar en arcas fiscales el tributo pero que no sufre gravamen en su patrimonio ya que el impuesto le ha sido adelantado por un tercero. Ejemplo de este es el impuesto de las ventas y servicios.

3. Un tercer criterio para distinguir es segn la forma en que se gravan los patrimonios. Impuestos directos: Son impuestos directos los que gravan de un modo inmediato la renta, patrimonio o fortuna de una persona, por ejemplo el impuesto a la renta, el de herencias, asignaciones y donaciones; el impuesto territorial; el de timbres y estampillas, etc. Impuestos indirectos: Son impuestos indirectos aquellos que gravan el gasto y el empleo de los patrimonios, dicho de otra manera, son los que gravan los actos de consumo; por ello es que creen que esta distincin es intil y adems hay doble tributacin, porque cuando una renta ingresa al patrimonio de una persona se grava con el impuesto a la renta y cuando esa persona lo gasta, se grava con el impuesto al consumo. Piensen en un trabajador que recibe su salario el da sbado a medio da y la mujer le quita el 90% y parte al supermercado y compra lo necesario para subsistir en la semana. Cuando le pagaron a ese seor lo gravaron con el impuesto a la renta y cuando la seora parti al supermercado le gravaron con el IVA .Es la misma renta la que se grava, entonces, la distincin entre impuestos directos e indirectos es ftil y adems hay doble tributacin, por ello es que se sostiene que los impuestos al consumo son regresivos: regresan a gravar la renta.

C. Tercera Clasificacin: Impuestos reales e impuestos personales, atendiendo a la fuente de la que emana el rendimiento econmico. Impuestos reales: Son impuestos reales aquellos que se determinan de acuerdo con las condiciones de la materia imponible (por ejemplo, las dimensiones de un bien raz, el valor de una cosa, etc.), sin tener en cuenta las condiciones personales del contribuyente o dueo del bien gravado. Por ejemplo el impuesto territorial, el impuesto a las ventas y a los servicios. Impuestos personales: Son los que se determinan tomando en cuenta las condiciones del sujeto pasivo, las caractersticas individuales de las cuales depende la capacidad contributiva del mismo, entendiendo por capacidad contributiva o tributaria la facultad que tiene una persona de pagar los tributos sin afectar sus necesidades bsicas. Ejemplo: en el impuesto global complementario se consideran la 8

condicin del contribuyente como empresario o trabajador y el pago previo de los impuestos de categora o nicos en su caso. En el impuesto a las herencias y donaciones hay un mayor o menor impuesto dependiendo del grado de parentesco que exista entre el causante o donante y el heredero o beneficiario de la donacin. En sntesis, impuesto real es aquel que no atiende a las condiciones personales del contribuyente. Los impuestos personales son aquellos que atienden a las caractersticas del contribuyente, si tiene o no tiene cargas de familia, por ejemplo. En el caso de la herencia si es un pariente cercano o lejano el heredero del causante. D. Cuarta clasificacin: impuestos proporcionales e impuestos progresivos, atendiendo a la naturaleza de la tasa del impuesto, entendiendo por tasa el porcentaje o cantidad en virtud de la cual se paga el impuesto. Impuestos proporcionales: Son impuestos proporcionales aquellos en que la tasa o cuota para la liquidacin del impuesto permanece siempre fija, cualquiera que sea el monto imponible, y en consecuencia, es igual para todos, por ejemplo el impuesto a las ventas y a los servicios que tiene una tasa nica de 19%, el impuesto de primera categora a la renta que tiene una tasa proporcional de 17%. Impuestos progresivos: Son aquellos en que la tasa vara, creciendo en relacin con el aumento de la base imponible. Son de dos clases, a saber: 1) Simplemente progresivos: Aquellos en que la tasa aumenta en la medida en que aumenta la base imponible, por ejemplo tasa de 10% por un milln de pesos, tasa de 15% por dos millones de pesos, tasa de 20% por tres millones de pesos. Tabla 1

Base Imponible 1.000.000 2.000.000 3.000.000

Tasa 10% 15% 20%

2) Progresivos por tramos: Aquellos en que se fijan etapas en que la renta se va afectando con tasas que crecen mientras aumenta la base imponible, gravando cada tasa solo el tramo en que ella se encuentra. Ejemplo: desde un milln a dos millones 10%; desde dos millones 1 a 5 millones 20%; desde 5 millones 1 a 10 millones 30%, entonces si alguien gana diez millones en el primer tramo le van a aplicar el 10% en el segundo tramo le van a aplicar el 20%, en el tercer tramo le van a aplicar el treinta%. Tienen tasa progresiva por tramos el impuesto del articulo 42 N1 de la ley de la renta, llamado tambin impuesto nico de los trabajadores, y el impuesto global complementario. Tabla 2 Base Imponible 1.000.000 - 2.000.000 2.000.001 - 5.000.000 5.000.001 - 10.000.000 Tasa 10% 20% 30%

Explicaciones relativas a los impuestos progresivos por tramo. Qu pasa si t ganas 10 millones de pesos en el simplemente progresivo (guindonos por la tabla 2)?

R: Te aplican sobre 10 millones de pesos 30%. Si ganas 5 millones de pesos te aplicaran sobre 5 millones 20%, eso es simplemente progresivo. Si fuera progresivo por tramo hay que ir separando y si son 10 millones de pesos, se tendr que sacar el porcentaje de 1 a 2 millones, despus de 2 millones a 5 millones y despus de 5 a 10 millones. O sea, tramo por tramo se va sacando un valor distinto. La idea de la progresin es que paguen ms lo que tienen ms ingresos, por eso depende de la base imponible. En cambio en el simplemente progresivo si uno gana 10 millones y la tasa es del 30% se aplica la tasa del 30%. En el progresivo por tramo si ganas 10 millones de pesos tienen que ir sacando la cuenta tramo por tramo entre 1 peso y 2 millones de pesos, o sea, por un 1.999.999 pesos te van aplicar una tasa del 10% (se deja anotada al lado 200.000) de 2.000.001 a 5.000.000 te van aplicar el 20% (anotado al lado, 600.000) y de 5.000.001 a 10 millones te van aplicar el 30% (anotado al lado 1.500.00) se suma y tienes el impuesto a pagar, que ser de 2.300.000. Tramo por tramo se va aplicando una tasa distinta, la tasa crece en la medida que crece la base imponible. La idea es que paguen ms los que ganen ms, esa es la idea la progresin, crece la tasa en la medida que crece el ingreso. Se va sacando en cada tramo una tasa distinta por eso hay que ir anotndola al lado y luego sumarla. Base Imponible 1.000.000 - 2.000.000 2.000.001 - 5.000.000 5.000.001 - 10.000.000 Tasa 10% 20% 30%

$200.000 $600.000 $1.500.000 : $2.300.000

En este de tramo se van sumando, as 200 mil ms 600 mil ms 150000 lo que da 2.300.000. En cambio, en el simplemente progresivo si son 10 millones la tasa ser de 30%, o sea 3 millones. A cada tramo se le aplica el porcentaje y lo que queda es la diferencia entre lo que ya se descont y lo siguiente. Como es por tramos, en el ejemplo, los 2 primeros millones ya se gravaron con la tasa del 10% y luego de los 2 millones a los 5 millones la diferencia se vuelve a gravar y as sucesivamente hasta gravar los 10 millones. EN CADA TRAMO HAY UNA TASA DISTINTA. TRAMO POR TRAMO VA CAMBIANDO LA TASA: CRECE LA TASA EN LA MEDIDA QUE CRECE EL INGRESO. IR SUMANDO EL CLCULO DE CADA TRAMO E. Quinta clasificacin: impuestos ordinarios e impuestos extraordinarios, atendiendo a la periodicidad y permanencia de los impuestos en el sistema tributario. Impuestos ordinarios: Son los que se exigen con regularidad en cada periodo financiero, de manera que son generales y permanentes. Impuestos extraordinarios: Son extraordinarios aquellos cuya exigencia aparece en ocasiones especiales, en forma irregular y transitoria con el objeto de satisfacer necesidades especiales y que tienen una vigencia limitada en el tiempo. Hoy da no existen estos en Chile, pero existieron con ocasin del impuesto patrimonial que pagaban los funcionarios pblicos (1% sobre el patrimonio) con el objeto de facilitar la reconstruccin en el sur, despus del terremoto de Valdivia (1960). Este impuesto fue fijado en el periodo de Alessandri Rodrguez y hoy est derogado.

F. Sexta clasificacin: impuestos nicos e impuestos mltiples, atendiendo a la calidad de fuentes que gravan.

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Impuesto nico: Es el que grava una sola fuente de recursos y no admite otro impuesto, por ejemplo el impuesto del art 17 N 8 inciso antepenltimo del DL 824 sobre impuesto a la renta, llamado tambin impuesto de ganancia de capital. El impuesto del 42 N 1 de la ley de la renta que afecta a trabajadores dependientes y que tiene tambin el carcter de nico. Impuestos mltiples: Son los que gravan diversas fuentes de recursos y que admiten otros impuestos, por ejemplo el impuesto de primera categora a la renta. Tambin debe mencionarse en esta clasificacin a los impuestos sustitutivos, que son aquellos que la ley ha establecido en reemplazo de un impuesto general, atendiendo a situaciones especiales de determinados contribuyentes o de determinadas rentas. Los impuestos sustitutivos, por regla general, tienen tambin la calidad de impuestos nicos, por ejemplo los impuestos nicos sustitutivos que afectan a los pequeos contribuyentes sealados en el art 22 de la ley de impuestos a la renta tales como: suplementeros, ambulantes estacionados en la va pblica, etc.

G. Sptima clasificacin: impuestos internos e impuestos externos, atendiendo al lugar fsico en el que se gravan. Impuestos internos: Son los que gravan las rentas, actividades o riquezas que se encuentran dentro del territorio de un Estado o que se generan o desarrollan en l. Impuestos externos: Son los que se aplican a las operaciones a que da origen el trfico internacional de mercancas, como la importacin, exportacin y trnsito de mercaderas.

Teora general de los impuestos Se trata de un conjunto de postulados de carcter econmico, jurdico, financiero y administrativo, que han sido elaborados doctrinariamente y que son aplicables a los impuestos en general, no a algunos de ellos en particular. Son de cuatro categoras y los estudiaremos uno a uno: 1. Principios jurdicos de la imposicin. Son principios construidos con el objeto de que los impuestos sean justos, esto es, que con su aplicacin se consiga equidad, evitando tratos preferenciales para determinadas personas o situaciones, o que los impuestos perjudiquen a determinados sectores. Los principios jurdicos estn generalmente consagrados en leyes y son los siguientes: a) b) c) d) El de la legalidad de los impuestos. El de la igualdad de las partes en la imposicin tributaria. El de la igualdad de los habitantes frente a impuestos. El de la generalidad de las imposiciones.

Vamos viendo:

a) Principio de la legalidad de los impuestos. Consiste en que para que se establezca un tributo, necesariamente debe estar contenido en una ley: nulla tributum sine legem (sin ley no hay impuesto). 11

La ley que establece un impuesto debe determinar la forma, la extensin, el monto, la medida y la recaudacin de las prestaciones de los contribuyentes. En Chile el principio de la legalidad de los tributos est establecido en la actual Constitucin de una manera elptica al revs de lo que suceda en la de 1925 que sealaba expresamente que slo por ley se podan establecer, modificar o derogar los tributos. Nuestra actual Constitucin seala en el articulo 63 N 14 que las leyes de carcter tributario son de iniciativa exclusiva del Presidente de la Repblica, y el art 65 Inc. 2 seala que ser iniciativa del ejecutivo presentar al Congreso los mensajes que contengan un proyecto de ley de carcter tributario cuya Cmara de origen ser siempre la de Diputados. Adems la facultad de legislar del Congreso en materia tributaria es restringida toda vez que los parlamentarios no pueden presentar mociones aditivas, o sea, que agreguen nuevas materias no contempladas en el proyecto de ley propuesto por el ejecutivo, lo cual ratifica la iniciativa exclusiva que el Presidente de la Repblica tiene en esta materia. Complementa lo anterior el principio de la no afectacin de los tributos, consagrado en el art 19 N 20 Inc. 3 de la Constitucin Poltica de la Repblica, que implica como ya nos haba sealado, que los tributos slo pueden tener por objeto los fondos generales de la nacin, el erario pblico, las arcas fiscales y no pueden tener beneficiarios especficos salvo dos excepciones que la misma Constitucin seala, a saber: 1) Aquellas leyes tributarias que beneficien a la seguridad y a la defensa nacional; 2) Aquellas leyes que establezcan tributos o exenciones que permitan el desarrollo regional. En ambos casos se requieren qurums especiales, ms estrictos para aprobar leyes de esta naturaleza. b) Principio igualdad de las partes en la imposicin tributaria. Este principio resguarda que tanto el Fisco (sujeto activo) como los contribuyentes (sujetos pasivos) deben actuar en igualdad de condiciones frente a la relacin jurdica derivada del impuesto. La doctrina tributaria sugiere que para llevar a cabo la igualdad existen dos caminos, a saber: 1) La existencia de organismos jurisdiccionales que resuelvan el conflicto con imparcialidad; 2) Procedimientos procesales preestablecidos que den garantas a los litigantes de un debido proceso. En Chile hasta el ao 2009, los tribunales tributarios se confundan con la Administracin toda vez que quien resolva en primera instancia las contiendas tributarias eran los Directores Regionales del Servicio de Impuestos Internos. Esta situacin, que dur ms de 80 aos, constitua a estos funcionarios en jueces y partes de un litigio tributario toda vez que ellos liquidaban los impuestos adeudados a los contribuyentes y el reclamo de estos ltimos en contra de dicha limitacin la resolva jurisdiccionalmente el mismo funcionario fiscalizador. En la actualidad se estn estableciendo, a partir del 2009, los Tribunales Tributarios y Aduaneros creados por la Ley 20.322 los que han ido aplicando las nuevas disposiciones en forma gradual en el territorio de la repblica, proceso que terminar en el ao 2013 cuando comiencen a funcionar los Tribunales Aduaneros de Santiago, Valparaso y Concepcin. En la actualidad ya estn funcionando los Tribunales Tributarios y Aduaneros de Arica, Iquique, Antofagasta, Copiap, La Serena, Punta Arenas. Los Tribunales Tributarios y Aduaneros son jueces independientes y autnomos que no dependen del Poder Judicial administrativamente, sino del Ministerio de Hacienda (crtica pues todava tienen 12

dependencia econmica) pero estn sujetos a la superintendencia de la Excelentsima Corte Suprema de Justicia. Son bien raros estos tribunales porque los jueces los nombra el Ministro de Hacienda, dependen administrativamente de ellos, sin embargo los jueces son independientes, al menos conceptualmente. Excepciones al principio de la igualdad de las partes en la imposicin tributaria.La ley ha establecido algunas circunstancias en las cuales se justifica que se rompa la igualdad que debe existir entre el Fisco y los contribuyentes, por ejemplo: a. Presunciones en favor del Fisco. Han sido establecidas frente a las dificultades de prueba que se le presentan al Fisco por lo establecido en el artculo 1698 del Cdigo Civil (CC) y que consisten en invertir el peso de la prueba. Por ejemplo: i. El artculo 20 del DL 824 sobre impuesto a la renta establece una presuncin de Derecho respecto de los bienes races agrcolas, explotadas por sus dueos en que se presume que ellos obtienen una renta equivalente al 10% del valor del avalo fiscal vigente al uno de enero del ao en que deba declararse y pagarse el impuesto. El artculo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta establece la presuncin general de renta por la que se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida y a los de las personas que viven a sus expensas.

ii.

Con estas presunciones el Fisco mejora la dificultad que tiene para acreditar la obligacin tributaria cuando alega su existencia. b. Una segunda excepcin es el principio de pago previo o solve et repete: Consiste en que el contribuyente debe pagar primero lo que presuntivamente adeuda por concepto de tributo y despus puede reclamar, si estima que los impuestos son indebidos. Este principio est consagrado para evitar reclamos injustificados de los contribuyentes. Existen tambin excepciones que permiten no pagar a pesar de interponer reclamos, los vamos a ver en su oportunidad. c) Principio de la igualdad de los habitantes frente a los impuestos. Este principio consiste en que los impuestos deben significar iguales sacrificios econmicos para todos los habitantes. En Chile est consagrado en la Constitucin, en el artculo 19 N 20. En doctrina se efectan las siguientes recomendaciones para lograr el idntico sacrificio entre los contribuyentes: 1. Al establecer los impuestos, el Estado debe proteger la capacidad tributaria de los contribuyentes. La capacidad tributaria es la aptitud que posee una persona para soportar el peso de los impuestos sin que se vea afectada la satisfaccin de sus necesidades esenciales. El lmite para establecer cundo se afectan las necesidades especiales de una persona a travs de la imposicin es muy difcil de establecer toda vez que dentro de un Estado existen disimiles capacidades econmicas en cada uno de sus habitantes. La doctrina, en general, estima como razonable gravar los ingresos de un contribuyente hasta en un 30%; as lo establece la Constitucin de la Repblica Federal de Alemania. En Chile no existe un lmite constitucional ni legal para que los contribuyentes se vean afectados por la tributacin; ni la jurisprudencia judicial ni administrativa han establecido parmetros sobre esta materia, slo existe una sentencia de la Excelentsima Corte Suprema de Justicia del ao 1982 que 13

estableci que la ley que impuso un gravamen -por nica vez- de un 80% del valor del predio agrcola que le era devuelto a sus antiguos dueos en virtud de haber sido expropiado en el periodo de 1970 al 11 de Septiembre de 1973, era inconstitucional porque afectaba gravemente el patrimonio de las personas que recuperaban dichos predios. 2. Debe existir un mnimo exento de imposicin, es decir, se debe dejar determinada la cuanta de renta sin gravamen impositivo con el objeto de que las personas puedan satisfacer sus necesidades bsicas, sin tributar. En Chile estn exentas de impuestos todas las personas que obtengan un ingreso de hasta 3,5 UTM.

3. Se recomienda un predominio de los impuestos personales, es decir, aquellos que consideran las caractersticas personales de los contribuyentes para fijar el monto de su aporte impositivo. En Chile, el impuesto a la renta considera dos tributos de esta caracterstica: el impuesto del artculo 42 N 1 del Decreto Ley 824 (que contiene el Impuesto a la Renta) y que se le llama tambin impuesto nico a las rentas de los trabajadores dependientes, y el impuesto del artculo 52 del referido Decreto Ley 824, que es el impuesto global complementario. 4. Tambin se sugiere la progresividad de las tasas del sistema impositivo de un pas, es decir, establecer impuestos que varen creciendo en proporcin al aumento de la base imponible. Dicho de otra manera, crear sistemas de tributacin donde los contribuyentes que obtengan los mayores ingresos, tengan tambin una mayor carga impositiva. En Chile, tambin los impuestos nicos de los trabajadores y global complementario tienen esta caracterstica. 5. Se recomienda una tributacin menor en las rentas ms bajas, o sea, conceder un trato ms favorable a las rentas del trabajo, a las rentas que se obtienen por el trabajador, que a aquellas que provienen del capital, por dos razones: a) Porque las rentas del trabajo son ms inestables, por razones de enfermedad, invalidez, cesanta, etc. Y, b) Porque los contribuyentes que obtienen las rentas del capital, por lo general, tienen adems capacidad de trabajo, o sea, se encuentran ms protegidos que aquellos que slo viven de su trabajo. 6. Finalmente, se recomienda tambin un predominio de los impuestos directos por sobre los indirectos, ya que estos ltimos (los indirectos) -por regla general- son ms fciles de evadir y producen distorsiones que afectan la capacidad tributaria de los contribuyentes. Por ejemplo el IVA, que es un impuesto indirecto, tiene una tasa proporcional con lo que afecta en igual medida a las rentas altas y a las bajas, pero desde el punto de vista del sacrificio econmico que cada contribuyente debe realizar, no cabe duda que los de rentas ms bajas tienen un mayor peso econmico en su patrimonio por efectos de este tributo: no es lo mismo gravar una renta de 300 mil pesos que una de renta de 3 millones en un 19%. d) Principio de la generalidad de la imposicin. Significa que deben pagar impuestos todas las personas que viven en un Estado y que no deben existir grupos privilegiados. Este principio jurdico es de carcter histrico, y se tuvo que establecer a partir de la Revolucin Francesa. 2. Principios econmicos de la tributacin.

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Son los postulados que tienen por objeto esencial evitar que la aplicacin de los impuestos produzca obstculos en el desenvolvimiento de actividades econmicas nacionales, y evitar las distorsiones en los efectos y en los objetivos de la imposicin. En esta materia, tributariamente se reconocen dos problemas3, a saber: 1. En primer lugar, la eleccin de la fuente imponible. 2. Y en segundo lugar la forma en que, jurdicamente o de hecho, se reparte la carga tributaria en las economas privadas. Primer Problema: La eleccin de la fuente imponible. Fuente imponible es la manifestacin de riqueza o poder contributivo que el Estado elige para gravarlas con impuestos. En Derecho Tributario corresponde al concepto de hecho gravado, y responde a la pregunta sobre qu recae el impuesto. En general, las fuentes imponibles han sido la renta y el capital, pero hoy existen otras fuentes, tales como los actos jurdicos, la produccin, distribucin y sobre todo, el consumo de bienes y servicios, y en algunos casos y esto es anecdtico, como en China por ejemplo- el nacimiento de ms de un hijo en el matrimonio. La eleccin de la fuente imponible es un problema de carcter poltico, que efecta el Estado conforme a las particulares condiciones de su economa, determinando cules van a ser los hechos o actos que se van a gravar con la tributacin, y determinando, la medida en que este gravamen va a afectar a los contribuyentes, por ello es que al establecer un tributo- el Estado debe cuidar que ste (el tributo) no afecte la economa del pas ni la de los contribuyentes. Segundo Problema: Forma en que jurdicamente o de hecho se reparte la carga tributaria en las economas privadas. El problema consiste en que el Estado al establecer un impuesto, lo hace con la intencin precisa y clara de gravar a determinadas personas con la carga econmica que importa el tributo y, normalmente, as lo seala en la ley que establece el impuesto. Sin embargo, en la prctica, muchas veces no existe coincidencia entre esa intencin del Estado de gravar a determinada persona- y la aplicacin prctica y efectiva de la ley, y ello puede desvirtuar todo el sentido de la poltica impositiva, ya que puede llegar a suceder que la persona que en definitiva soporta el gravamen no sea precisamente aquella que el Estado ha sealado a travs de la ley como contribuyente, lo que produce efectos graves en la economa nacional y ni hablar de la economa privada que se afecta injustamente. Esta situacin se estudia a travs de la relacin entre diversos fenmenos que se producen al aplicarse un tributo y la forma en que este afecta a los contribuyentes. Estos fenmenos son: 1. El impacto o percusin. 2. La traslacin. 3. La incidencia. Y, adicionalmente hay otros dos fenmenos que tambin tienen relevancia en esta materia y que son: 4. La evasin, y
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El primer problema es qu vamos a gravar (la renta), el segundo cmo va a afectar a los contribuyentes.

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5. La elusin. 1. Impacto o percusin. Cuando la ley establece un impuesto seala con precisin cul es la persona que debe pagarlo, el que adquiere por este hecho, la denominacin de sujeto pasivo de la obligacin tributaria, contribuyente de derecho, o contribuyente de iure (todo eso es sinnimo). Ahora bien, cuando el sujeto que la ley seala como obligado al pago, como contribuyente de iure o de derecho, paga efectivamente el impuesto, se produce el impacto o percusin. Se entiende, entonces, por impacto o percusin el proceso legal y econmico en virtud del cual, el contribuyente de derecho paga el impuesto al que la ley lo obliga. 2. Traslacin El contribuyente de derecho puede conformarse con pagar el gravamen o puede tratar de recuperar lo pagado, pasando el gravamen a otra persona: por ejemplo: recargando costos, aumentando aranceles u honorarios, subiendo la renta de arrendamiento, etc. Cuando el contribuyente de iure traspasa el peso del gravamen a otra persona, se produce la traslacin y ste ltimo (el traspasado) se denomina contribuyente de hecho o de facto. Traslacin entonces, es el procedimiento en virtud del cual, la persona que ha sufrido el impacto o percusin traspasa el todo o parte del gravamen econmico a otra u otras personas. La traslacin puede ser legal o de hecho, como es fcil entender la legal es la que autoriza la ley y la de hecho es la que se hace al margen de ella. En Chile, el impuesto a las ventas y a los servicios mal conocido como IVA (porque el impuesto al valor agregado es el sistema que se aplica para gravar el consumo) es un impuesto de traslacin. Por regla general, los impuestos directos no son trasladables y los indirectos s pueden trasladarse. 3. Incidencia Es el peso real y efectivo que una economa soporta, derivado del pago de los impuestos al no poder trasladarlos. La incidencia la sufre quien en definitiva soporta el gravamen, esta persona se llama contribuyente de hecho o de facto. Digmoslo con un ejemplo. En el IVA (impuesto a las ventas y a los servicios) quin es el contribuyente de derecho? el que vende, el seor Jumbo; quin es el contribuyente de hecho? el que compra, quien es adems incidido porque sufre el gravamen en su patrimonio. El seor jumbo paga cuando compra, y cobra el impuesto cuando vende, pero en realidad no paga nada, para l el impuesto es neutro, no tiene costo: es ms, tiene un beneficio financiero porque l tiene la plata del impuesto durante aproximadamente 20 das hbiles en su poder y la puede trabajar, por eso es que -lo vamos a ver despus tambin, cuando estudiemos el Cdigo Tributariocuando no paga el IVA se le puede apremiar, o sea lo pueden meter preso hasta que pague porque no es su plata, es plata del Estado. 4. Evasin Es el fenmeno que consiste en sustraerse del pago de los impuestos. Es grave que se evadan los impuestos porque distorsionan no solo el sistema impositivo sino toda la economa de un pas y en especial, se producen las siguientes consecuencias:

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1. Cuando se evade no hay impacto o percusin, y se alteran los fines de la imposicin, o sea el Estado no recauda los fondos que necesita para pagar sus actividades, (el fin financiero); se distorsiona la economa nacional; no se pueden cumplir los planes sociales del gobierno y, por ende, no hay redistribucin de la renta nacional. 2. Hay violacin de las leyes tributarias, que se castigan de dos formas: a) Con sanciones pecuniarias, tales como multas, comiso, clausura, etc. b) Penas corporales: crcel, relegacin y extraamiento, Es bueno tener presente desde ya que los delitos tributarios del artculo 97 nmero 4 tienen penas que parten con cinco aos y un da (presidio menor en su grado mnimo). 3. La evasin altera: a) El clculo de entradas y el presupuesto general de la nacin; b) Obliga a establecer nuevos impuestos o a aumentar las tasas de los ya existentes, para suplir la carencia que se produce por la evasin; y c) Afecta mucho ms fuerte a los que, por la naturaleza de sus ingresos, no pueden evadir, como los trabajadores a quienes se les retiene el impuesto a su ingreso. 5. Elusin4 Consiste en evitar el pago de los tributos por medios legales, pero no queridos por el legislador. Dicho de otra manera, la elusin ocupa los resquicios y omisiones de la ley para evitar el pago de los impuestos. 3. Principios financieros de la imposicin Son recomendaciones de carcter general que tienden a asegurar al Estado un adecuado rendimiento del sistema impositivo. Son cuatro, a saber: 1. El primero de ellos es la suficiencia en el rendimiento de los impuestos, que consiste en que los recursos que proporciona la tributacin al Fisco, deben ser capaces de cubrir todos los gastos en un periodo financiero. Este principio responde al concepto de equilibrio presupuestario, es decir, que los ingresos deben ser equivalentes a los gastos dentro de un periodo de tiempo. En Chile, los ingresos por conceptos de tributos cubren aproximadamente el 70% de los gastos del presupuesto fiscal. 2. Un segundo principio es la elasticidad en el sistema tributario, que consiste en que el sistema tributario y los impuestos en especial, deben ser capaces de adaptarse rpidamente a las variaciones que el Estado pueda experimentar en sus necesidades de ingresos. Dicho de otra manera, el sistema tributario debe poder cubrir los gastos del Estado aun ante eventos imprevistos, de manera de suplementar las necesidades contingentes de recursos para el Fisco, por ejemplo, frente a las catstrofes naturales (por ejemplo inmediatamente producido el terremoto del 27 de Febrero, el Fisco solicit al Gobierno la aprobacin de un aumento de los tributos y se aprob el aumento del royalty a la minera, y eso porque los impuestos en Chile son inelsticos, no son muy flexibles).

Se le llama tambin planificacin tributaria.

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3. Un tercer principio es el de la estabilidad del sistema tributario. Consiste en que deben evitarse las continuas innovaciones o modificaciones de aspectos generales de los impuestos, los que deben ser lo ms permanentes posibles. Los cambios constantes en la tributacin de un pas, desconciertan a los contribuyentes y desalientan a los inversores, con lo que se afecta no slo el adecuado ingreso de recursos para el Fisco sino tambin la produccin de riqueza para el pas. En Chile el estatuto para la inversin extranjera (Decreto Ley 600) establece la invariabilidad tributaria, es decir, se le asegura al inversor extranjero que el rgimen tributario que se le aplicar, ser el vigente en Chile a la fecha de suscripcin del contrato-ley de inversin y que este ser respetado aun cuando cambien legalmente los impuestos en Chile. 4. Un cuarto principio es el de la simplicidad del sistema tributario, que persigue tres objetivos: a) El primero es evitar la multiplicad tributaria, es decir, que existan los menos impuestos posibles dentro del sistema, ya que si hay muchos se dificultan la fiscalizacin, el pago, la declaracin, el cobro y adems es fcil que se produzca doble tributacin. b) Se debe simplificar la administracin, en base a normas sencillas y expeditas, y a trmites burocrticos amigables, fciles, simples, que alivien al contribuyente para cumplir con sus obligaciones tributarias. c) Orden legislativo. Debe existir leyes claras y, en lo posible, uniformidad en la interpretacin de la ley, lo que evita la confusin de los contribuyentes y la evasin de los impuestos. En Chile, el Cdigo Tributario ha establecido la facultad del Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos de interpretar administrativamente la ley tributaria, interpretacin que es obligatoria para todos los funcionarios del Servicios de Impuestos Internos, lo que est de acuerdo con el principio enunciado, ya que por lo menos- la Administracin tributaria tiene un solo criterio frente al sentido real de la ley. 4. Principios administrativos de la imposicin Estos fueron los primeros principios de la imposicin, que se formularon. Su autor es Adam Smith y los manifest en su libro La Riqueza de las Naciones y su intencin fue conciliar los intereses del Estado con los de los contribuyentes. Son los siguientes: 1. <<Los impuestos deben ser justos>>. Es decir, los contribuyentes deben ser gravados, y deben tributar de acuerdo a su capacidad econmica, y no es posible gravarlos de tal forma que se les afecten sus necesidades primarias o bsicas. 2. <<Los impuestos deben ser ciertos>>, la certeza en materia tributaria implica que los tributos deben ser determinados y no arbitrarios, y el contribuyente debe conocer la poca en que debe pagarlos, el modo del pago, y la cantidad a pagar, en forma anterior, precisa y clara. 3. <<Los impuestos deben ser cmodos>>, la comodidad de la tributacin dice relacin con que los impuestos deben recaudarse en el tiempo y forma ms conveniente para los contribuyentes. As, por ejemplo, el impuesto a la renta se paga en Chile el mes de abril, esto porque al principio de siglo pasado, en 1900, Chile era una economa de actividades primarias, agricultura y minera (sta empieza a caer) y el carbn, pero bsicamente era un pas agrcola, Cundo tienen plata los agricultores?, cuando venden la cosecha, y Cundo la vendan?, en marzo y la plata le llega en abril, por eso se pagan los impuestos en abril. 18

4. <<Los impuestos deben ser econmicos>>, lo que significa que debe existir economa en la recaudacin de los mismos, y que el Estado debe gastar lo mnimo posible para que su rendimiento sea ptimo y, adems, menos oneroso para el contribuyente. Hemos terminado el anlisis conceptual del primero de los tributos, que son los impuestos. II. LAS TASAS Es la compensacin monetaria hecha del particular al Estado, por el uso que aqul hace de los servicios pblicos sin que exista lucro por parte del Fisco. En Chile, el tributo denominado tasa se encuentra en extincin, toda vez que el Estado defini como concepto econmico necesario en sus servicios pblicos la subsidiariedad y el auto financiamiento de los servicios, de tal manera que en la actualidad- la gran mayora de los servicios y empresas pblicas que prestan servicios a los particulares cobran un precio pblico, que es la contraprestacin que le efecta el particular al Estado por el uso de sus servicios y que le restituye al Fisco el valor de la prestacin y alguna utilidad; de tal manera que la tasa en cuanto a tributo slo es una compensacin, ya que en la mayora de los casos ni siquiera retribuye al Estado el costo del servicio. Se sostiene, adems, que la tasa es obligatoria ya que, por regla general, los servicios o empresas que cobran tasas, prestan servicios monoplicos, de tal manera que el contribuyente no tiene alternativa respecto de estos servicios, lo que s ocurre respecto de los servicios y empresas pblicas que cobran precios pblicos. Ejemplos de tasas en Chile: Los certificados que otorga el Registro Civil, los cementerios pblicos, la tasa de embarque. ** La diferencia entre tasa y precio pblico podemos distinguirla de acuerdo a dos criterios: fin de lucro y monopolio. III. LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES Concepto Son las prestaciones obligatorias debidas en razn de beneficios de ciertos grupos sociales, derivados de la realizacin de obras pblicas o de especiales actividades del Estado. Caractersticas 1. Tienen por objeto distribuir entre ciertos contribuyentes, los gastos de realizacin de obras o mantenimiento de los servicios que los benefician colectivamente de alguna manera ms especial y directa, que al resto de la comunidad. 2. Se trata de obras de inters pblico, pero particularmente ventajosas para un grupo determinado. 3. Constituyen una excepcin al principio de la generalidad de la imposicin. Ejemplos en Chile 1. Los recargos especiales en el impuesto territorial para financiar obras de alcantarillado y de agua potable. (Se cobra en el impuesto territorial) 2. El gravamen que deben pagar los vecinos de una nueva avenida o camino, para financiar su construccin. (Se cobra en el impuesto territorial tambin) IV. LOS DERECHOS 19

Concepto Son los tributos en virtud de cuyo pago, el contribuyente queda autorizado para hacer algo que de otra manera la ley prohbe. Ejemplos en Chile. 1. Patentes municipales (tributariamente son un derecho, derechos municipales son tributos que se encuentran en la Ley de Rentas Municipales); 2. Derechos aduaneros. ** Terminamos el examen de los tributos o ingresos ordinarios pblicos. Vamos a ver brevemente los ingresos extraordinarios. INGRESOS EXTRAORDINARIOS Corresponden a circunstancias excepcionales por las que atraviesa el Estado, y debido a su heterogeneidad no son susceptibles de clasificacin. Los ms importantes son los siguientes: 1. Enajenacin de bienes del Estado, que consiste en sacar del patrimonio del Estado los bienes que ste posee a cualquier ttulo. En Chile fue muy importante a partir de 1973 en que se enajenaron innumerables empresas del Estado y hasta hoy se discute la enajenacin de CODELCO, ENAMI, etc. 2. Impuestos extraordinarios, son impuestos ocasionales, transitorios que satisfacen necesidades excepcionales; el problema es que en Chile se transforman en definitivos con el tiempo, pero el concepto es se. 3. La emisin de papel moneda. ste es un recurso peligroso que tiene el Estado, para obtener ingresos. En una economa, la masa de dinero debe corresponder exactamente a la riqueza que esa economa produce: porque si hay ms dinero que la riqueza que produce el pas, se produce inflacin. 4. El crdito pblico: es la capacidad del Estado para contraer deudas, y cuando lo hace, se llama deuda pblica, la que puede ser externa o interna, dependiendo de dnde obtiene el crdito. La deuda pblica puede contraerse tomando crditos con organismos financieros o con Estados extranjeros o, emitiendo instrumentos de deuda. LA OBLIGACIN TRIBUTARIA Entre el Estado y los contribuyentes, en virtud de la ley que establece el tributo se crea un vnculo de Derecho pblico que la doctrina denomina relacin jurdico-tributaria, que se define como el conjunto de derechos y obligaciones que nacen del ejercicio del poder tributario y que alcanza al titular de ste (del poder tributario), a los contribuyentes, y a los terceros. Forman parte de esta relacin jurdico -tributaria, la obligacin de pagar tributos, la obligacin de llevar la contabilidad, la obligacin de declarar tributos en pocas determinadas, las facultades fiscalizadoras, el procedimiento de reclamaciones, etc. La obligacin tributaria, que los autores italianos llaman deuda tributaria (debito imposte) forma parte de la relacin jurdica-tributaria, y es la ms importante de todas aquellas que la componen. Concepto: Don ITALO PAOLINELLI MONTI dice que obligacin tributaria es el vnculo jurdico cuya fuente es la ley, que nace en virtud de la ocurrencia de ciertos hechos que en la misma ley se designan, y por el cual ciertas

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personas determinadas se encuentran en la necesidad jurdica de entregar al Estado u otro ente pblico, cierta cantidad de dinero o bienes para la satisfaccin de las necesidades pblicas. Un segundo concepto lo entrega el artculo 18 del Modelo de Cdigo Tributario para Latinoamrica, la obligacin tributaria surge entre el Estado u otros entes pblicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la ley. Y un tercer concepto es el del profesor GIULIANI FON ROUGE, obliga cin tributaria es el vnculo jurdico en virtud del cual un sujeto (deudor) debe dar a otro sujeto que acta ejercitando el poder tributario (acreedor), sumas de dinero o cantidades de cosas determinadas por ley. Naturaleza jurdica de la obligacin tributaria 1. Es una obligacin de dar, generalmente en dinero y excepcionalmente en especies. 2. El vnculo jurdico creado por la obligacin tributaria es de orden personal, porque siempre hay una persona natural o jurdica como deudor responsable aunque el hecho gravado sean cosas, mercaderas, actos jurdicos, hechos, etc. 3. Es una obligacin regida por el Derecho pblico, toda vez que nace de la ley y se regula por sta, y sus lmites y caractersticas estn fijados, por regla general, en las Constituciones de los pases. Elementos Son de dos categoras o clases: 1. Primero: Elementos externos o requisitos de existencia, que se llaman as porque son necesarios para que la obligacin tributaria nazca, se produzca. Sin ellos no hay obligacin tributaria. Estos elementos son dos: a) La Ley, y b) El Hecho Gravado. 2. Segundo: Elementos internos o elementos propiamente tales de la obligacin tributaria , que son aquellos que la caracterizan. Son: a) Los Sujetos; b) El Objeto; y para algunos, c) La Causa de la obligacin tributaria. Vamos a verlos uno por uno. 1. Elementos externos o requisitos de existencia. a) La Ley El primero de los elementos externos o requisitos de existencia es la ley, es la norma jurdica que crea o establece tributos, mediante reglas de carcter y aplicacin general. Sin ley no hay tributos, de acuerdo al principio de la legalidad, que ya estudiamos. Los problemas que se plantean en relacin con la ley tributaria son los siguientes: Problema 1: Interpretacin de la ley.-

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En materia tributaria, la hermenutica o interpretacin legal, se ajusta a las normas generales de interpretacin 5, esto es: 1. Interpretacin legal: La ley tributaria se interpreta en forma legal o autntica, por el rgano constitucional que la dict (el Congreso), interpretacin que es de aplicacin general; 2. Interpretacin judicial: Tambin es interpretada (la ley tributaria) por los tribunales de justicia conforme a las normas de los artculos 19 a 24 del Cdigo Civil. 3. Interpretacin administrativa6: Sin embargo existe una particularidad, toda vez que el artculo 6A N 1 del Cdigo Tributario seala que al Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos le corresponde interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, para lo cual puede fijar normas, impartir instrucciones y dictar rdenes. Debe tenerse presente que los Directores Regionales de Servicio de Impuestos Internos conforme al artculo 6 B N1 del Cdigo Tributario no puede interpretar administrativamente la ley tributaria, pero s les corresponde absolver las consultas que hagan los contribuyentes y los funcionarios del Servicio sobre la aplicacin e interpretacin de las leyes tributarias que haya efectuado el Director Nacional. Caractersticas de la interpretacin administrativa que hace el Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos: 1. Este tipo de interpretacin obliga slo a los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos y tiene por objeto crear la uniformidad en la aplicacin e interpretacin de las normas tributarias dentro del Servicio de Impuestos Internos. 2. La interpretacin administrativa hecha por el Director Nacional, de acuerdo al artculo 15 del Cdigo Tributario, se publica en el boletn del Servicio de Impuestos Internos y en su pgina web. La modificacin de una interpretacin administrativa anterior que efecta el Director Nacional de Servicio de Impuestos Internos debe publicarse ntegramente en el Diario Oficial. 3. Esta interpretacin, slo tiene importancia para los particulares y contribuyentes frente a lo previsto por el artculo 26 del Cdigo Tributario, que establece que no proceder el cobro de ningn impuesto con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretacin de las leyes tributarias sustentada por el Director Nacional o los Directores Regionales del Servicio, en circulares, dictmenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o hacer conocidos de los contribuyentes en general o de uno o ms de stos en particular. ** Recapitulemos, la interpretacin administrativa efectuada por el Director Nacional slo obliga a los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, los contribuyentes pueden adoptarla o no.

En el apunte, para efectos de indicar con especial atencin la interpretacin administrativa es que aparece la denominacin de esas interpretaciones, a pesar de no haber sido esquematizadas por el profesor. 6 Esto es pregunta de examen.

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Para qu les sirve a los particulares? Para que cuando se hayan acogido de buena fe a una determinada interpretacin sustentada por el Director Nacional o Directores Regionales, no les puedan cobrar impuestos retroactivamente. Cul es la situacin?: Un contribuyente, de acuerdo a una circular del ao 1990, no pag determinados impuestos. El Director Nacional en el ao 2000 cambi esa interpretacin y dijo que en esa situacin se deba pagar impuestos. A este seor lo van a fiscalizar en el ao 2003 y cuando lo ven, el contador le dice al funcionario del Servicio de Impuestos Internos: oiga pero yo estoy acogido a esta circular del ao 1990, que dice que no tengo que pagar por qu me dice que tengo pagar?; y le dicen que se cambi de interpretacin y ahora s tiene que pagar. Cmo se beneficia el contribuyente? En que cuando est el contribuyente de buena fe no paga. Cundo Pierde la buena fe el contribuyente? Hasta cundo le van a cobrar y hasta cuando no le van a cobrar? Por esa razn es que el art. 15 del Cdigo Tributario obliga a publicar la modificacin de una interpretacin en el Diario Oficial, porque una vez publicada en el Diario Oficial, el contribuyente deja de estar de buena fe, o sea, hasta el 2000 no le pueden cobrar, pero del 2000 a la fecha en que lo fueron a ver, le van a cobrar los impuestos porque perdi la buena fe. Problema 2: Efectos de la ley tributaria en cuanto al tiempo o aplicacin temporal de la ley tributaria. El problema se refiere a qu actos se ven afectados por una ley en relacin a su fecha de vigencia. Lo normal es que las leyes rijan para el futuro, o sea, las leyes se aplican a hechos y a actos posteriores a la fecha de su vigencia. En materia tributaria la retroactividad, o sea cuando la ley se aplica a hechos acaecidos con anterioridad a su fecha de vigencia, es excepcional. El problema de la temporalidad de la ley tributaria est regido por el artculo 3 del Cdigo Tributario, segn el cual, se pueden distinguir dos aspectos, a saber: a. En cuanto a la fecha de vigencia de la ley tributaria. El principio general es que las leyes tributarias rigen desde la fecha en que la misma lo indica. As, por ejemplo, la Ley 18886 de 23 de julio de 1990 que aument la tasa del Impuesto a la Renta de Primera Categora de diez (10%) a quince por ciento (15%) 7, dijo que dicho aumento comenzaba a regir a partir del 1 de Enero de 1990, a pesar de haber sido dictada y promulgada en julio del mismo ao. Si la ley nada dice respecto de su vigencia, el artculo 3 del Cdigo Tributario establece las siguientes reglas: a) Las leyes tributarias rigen desde el da primero del mes siguiente al de su publicacin en el Diario Oficial, lo que ya es una diferencia con el artculo 7 del Cdigo Civil. b) Y esta es una norma especial, las leyes que modifiquen la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirven para determinar la base imponible de ellos, entrarn en vigencia el da 1 de Enero del ao siguiente al de su publicacin en el Diario Oficial. As, por ejemplo, Cundo habra entrado en vigencia la ley que modific la tasa del impuesto a la renta de primera categora, si es que la misma ley no hubiese dicho cul era la fecha en que entraba en vigencia?: El 1 de enero de 1991, de acuerdo con esta norma del Cdigo Tributario. Si publicamos hoy

Se trata de una ley que negoci el Gobierno de Aylwin con la oposicin de la poca, liderada en esa materia por el entonces senador Sebastin Piera, en que se pusieron de acuerdo en subir las tasas de primera categora que afecta a las empresas del 10 al 15%; en terminar con el sistema de retiros; y, en subir la tasa del impuesto a la ventas y los servicios del 15 al 17%.

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da una ley tributaria, cualquiera que no modifique las tasas ni las bases imponibles de los impuestos anuales, entrara a regir el 1 de mayo de este ao. b. En cuanto a los hechos o actos a los que afectan las leyes tributarias. El artculo 3 del Cdigo Tributario seala que, en general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, se aplicar a los hechos y actos ocurridos desde la fecha de su vigencia, esto es, en materia tributaria, por regla general, no existe la retroactividad. Sin embargo, y como esta es una norma de carcter legal, no obliga al legislador el que puede establecer normas de retroactividad en contravencin a la disposicin del artculo 3 del Cdigo Tributario, las que efectivamente se han establecido en el mismo Cdigo Tributario y en otras leyes, como sucede por ejemplo: a) Leyes sobre infracciones y sanciones.- Se aplican a hechos ocurridos antes de la legislacin tributaria cuando eximen a tales hechos de toda pena o aplican una menos rigurosa (principio de pro reo). b) Normas sobre tasas de inters moratorio.- La ley tributaria establece tasas especiales del inters que debe aplicarse a los impuestos en mora de su pago cuando ellos son pagados, que son bastante ms onerosos que las tasas normales de inters y que incluso pueden llegar a superar el inters mximo convencional. Ahora bien, las tasas de inters moratorio deben aplicarse a todos los pagos que deban efectuarse durante su vigencia aun cuando correspondan a hechos gravados ocurridos con anterioridad a ella, ya sea que la tasa sea mayor o menor a la vigente al momento de la mora. Las tasas de inters moratorio en materia tributaria estn fijadas por ley. Ejemplo: cay un contribuyente en mora, no pag el IVA en el ao 2003, en el 2003 la tasa moratoria era de un 3% y el seor vino a pagar el 2008 en que la tasa moratoria corresponda al 4%: tuvo que pagar un inters moratorio del 4% porque se aplica la tasa vigente a la fecha del pago con independencia de la tasa que estaba vigente antes. c) Leyes que modifican tasas de impuestos anuales o elementos que sirven para determinar la base de ellos.- La tasa vigente del impuesto anual vigente a la fecha del pago se aplica a todos los impuestos aun cuando correspondan a hechos gravados generados con anterioridad. En el ejemplo que nos seal (el de la ley que aument la tasa de impuesto a la renta de primera categora), un da un seor qued debiendo impuestos en el ao 1988 en el que la tasa del Impuesto a la Renta de Primera Categora era de un 10% y lo pag en el 91, en el que la tasa es de un 15%, todo el impuesto se lo aplican y calculan con la tasa de 15% y eso es retroactividad. Problema 3: Efectos de la ley tributaria en cuanto al territorio o aplicacin espacial de la ley tributaria. En materia de territorialidad, los tributos se rigen por las reglas generales, esto es: las leyes tributarias rigen slo dentro del territorio de la Repblica de Chile, y la extraterritorialidad debe estar expresamente contemplada en una ley, y es de carcter excepcional. Casos de extraterritorialidad de la ley tributaria chilena: a. El artculo 3 del Decreto Ley 824 que contiene el impuesto a la renta, seala que son contribuyentes de este tributo todas las personas domiciliadas o residentes en Chile por sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas est situada fuera o dentro del pas. All hay extraterritorialidad, porque afecta ingresos no obtenidos dentro del territorio de la Repblica. (Renta mundial)8
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La renta mundial es materia del segundo semestre, por ahora debemos saber que el domiciliado o residente en Chile paga por la renta que obtiene en Chile y la que obtiene en el extranjero. Por eso, si ests domiciliado en Chile y te contratan para

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b. Artculo 4 del Decreto Ley 825 que contiene el impuesto a las ventas y los servicios, este impuesto afecta a las convenciones celebradas en el extranjero cuando se trate de la venta de bienes corporales muebles ubicados en el territorio nacional. De tal manera que cuando voy a Nueva York y vendo todas las sillas que hay en esta sala en una notara de Nueva York al seor John Smith, esa convencin efectuada en Nueva York est afecta al impuesto a las ventas y servicios, lo que es un caso de extraterritorialidad, y que es adems una excepcin al principio locus regit actum. c. Artculo 5 Decreto Ley 825 sobre impuesto a las ventas y los servicios. El impuesto a los servicios opera o se devenga cuando esos servicios han sido prestados en Chile aun cuando la remuneracin por ellos haya sido pagada en el extranjero, por ejemplo: Rivadeneira arregla un buque en la baha a la MSC y el japons le deposita la plata en una cuenta que tiene en Nueva York, igual paga impuesto en Chile. d. Y finalmente, la Ley 16.271 de 1965 que contiene el impuesto a las herencias, donaciones y asignaciones, establece las siguientes normas: i. Cuando la sucesin se abre en Chile: Si el causante es chileno, el impuesto afecta a los bienes situados en Chile y en el extranjero. Si tengo una casa en Miami mis herederos pagan igual. Si el causante es extranjero afecta a los bienes situados en Chile y a los situados en el extranjero cuando se hubieren adquirido con bienes o recursos provenientes de nuestro pas. ii. Cuando la sucesin se abre en el extranjero, debe pedirse la posesin efectiva en Chile, respecto de los bienes situados en territorio chileno y respecto de ellos se aplica el impuesto.

Ahora viene la pregunta del examen, cundo hay extraterritorialidad en todos estos casos? En el primer caso, en el del causante chileno hay extraterritorialidad? S, sin duda; en el segundo caso, tambin; en el tercero no hay, pues se trata de bienes situados en Chile. b) El Hecho Gravado El hecho gravado tiene distintas denominaciones tanto en las legislaciones como en la doctrina, el profesor nos sealar la mayora: Hecho jurdico tributario (MASSONE le puso as); presupuesto del tributo; objeto del tributo; presupuesto de hecho (as lo llama el Modelo de Cdigo Tributario para Latinoamrica); objeto imponible; materia del tributo; hecho generador (as est sealado en el Cdigo Tributario del Ecuador); hecho imponible (as le llama el Cdigo Fiscal de la provincia de Buenos Aires.); hiptesis de incidencia tributaria, as lo llama GERALDO ATALIBA. Definicin de hecho gravado: Veremos la definicin de ITALO PAOLINELLI, es el hecho o conjunto de hechos a los cuales el legislador vincula el nacimiento de la obligacin jurdica de pagar un tributo; en general puede consistir en un acto, una cosa, una actuacin, una situacin, un contrato, etc., que segn la ley tributaria, obliga a pagar en las condiciones que esa misma ley determina. Por ejemplo: la renta, los bienes races, la compraventa de bienes corporales muebles, el consumo, la ejecucin de actos jurdicos, etc.

ir a dar una conferencia a Costa Rica y te pagan: esa renta est afecta al impuesto en Chile por el solo hecho de ser domiciliado o residente en Chile.

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Caractersticas 1. Debe estar previsto en la ley, porque forma parte del principio de la legalidad en la imposicin: sin ley y sin hecho gravado no hay tributo. 2. Es imprescindible. Sin hecho gravado no hay obligacin tributaria, y por ende no hay la obligacin de pagar el tributo. 3. El hecho gravado tiene siempre contenido econmico. Es decir, debe constituir un indicio o un ndice demostrativo de la capacidad econmica del sujeto o sujetos a quienes se atribuye, lo que el legislador toma en cuenta al calificar algo como hecho gravado es su idoneidad o aptitud para servir de medida de la capacidad econmica del sujeto pasivo de la obligacin tributaria. 4. Est constituido por dos elementos esenciales, a saber: a) La objetividad del hecho gravado. El hecho gravado es la materia a que la norma legal se dirige como la realidad o sustancia considerada apta para imponer un gravamen. Dicho de otra manera, es el asunto o la cosa en razn de la cual nace la deuda del impuesto y que delimita el campo de aplicacin de la ley tributaria. Esta objetividad es lo primero que corresponde determinar para saber qu es lo que queda afecto a un tributo, por ejemplo para el impuesto territorial lo primero que habr que precisar es el concepto de bien raz; para el impuesto a las ventas y a los servicios, se debe definir lo que se entiende por venta y lo que debe entenderse por servicio. b) La relacin en que debe encontrarse el sujeto pasivo frente a la objetividad , ya que la objetividad por s sola no basta pues ella debe estar relacionada con el contribuyente en la forma en que el legislador lo ha previsto, por ejemplo: en el impuesto territorial, el bien raz debe tener un dueo, un usufructuario y en algunos casos un arrendatario para quedar gravado con el tributo. En el impuesto a las ventas y a los servicios, debe existir un bien corporal mueble que se transfiere por un sujeto que se llama vendedor a otro que se llama comprador. All est completo el hecho gravado: la objetividad y el sujeto. Si se produce una renta necesita alguien que la produzca, debe tener un titular. Objetividades del hecho gravado Son los elementos materiales de que consta el hecho gravado entre las que se pueden distinguir: Primero, las objetividades personales. El hecho gravado o puede estar constituido en primer trmino por una objetividad que consiste en una simple calidad personal, por ejemplo la calidad de chileno, de pariente, de casado, de soltero, etc. No son muy frecuentes, y existieron en Chile en tiempos de la colonia (impuesto de rama por el solo hecho de ser espaol.) Dos, objetividades patrimoniales. Estn constituidas estas objetividades por la existencia de derechos sobre bienes singulares o sobre patrimonios. Por ejemplo el impuesto territorial, el tributo de las patentes mineras (114 del Cdigo del ramo) Tres, objetividades jurdicas. El hecho gravado tambin puede estar constituido por alguna institucin jurdica regulada por cualquier rama del Derecho, excluida la tributaria. Los modos de adquirir el dominio, los actos y contratos, los hechos jurdicos conforman instituciones que pueden ser elegidas como hechos gravados por el legislador. En Chile la ley de timbres y estampillas y la ley de herencias, asignaciones y donaciones contienen objetividades de este carcter.

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Y finalmente, cuatro, objetividades tributarias. Consisten en la ocurrencia de algn hecho o en la ejecucin de algn acto al que la sola ley tributaria atribuye un efecto de Derecho para dar nacimiento a las obligaciones impositivas; por ejemplo, el impuesto a la renta, en que el concepto de renta es una creacin de carcter tributario, o la movilizacin fsica de bienes desde el extranjero hacia el pas, que da origen a los derechos aduaneros y que tambin es una creacin meramente tributaria. II. Elementos internos de la obligacin tributaria: a) b) c) d) Sujeto activo; Sujeto pasivo; Objeto de la obligacin tributaria; Y para algunos, segn veremos, la causa de la obligacin tributaria.

a) El sujeto activo. El sujeto activo o acreedor es el titular del crdito a que da derecho el tributo y puede exigir su pago compulsivamente, empleando los medios que la ley le ha franqueado para ello. En Chile el sujeto activo o acreedor de la obligacin tributaria es el Estado, al que para estos efectos, se le denomina tambin Fisco. Y tambin existen personas jurdicas de Derecho pblico a quienes la ley les ha dado la calidad de sujetos activos o acreedores de tributos, quienes pueden por los medios sealados en la misma ley, crear, modificar o extinguir tributos; por ejemplo, aparte del Fisco cobra tributos en Chile, la municipalidad (que es una corporacin de Derecho pblico que crea, modifica y extingue tributos), cuando pedimos un certificado de estudios, tenemos que pagar una estampilla, y eso es un tributo, as, esta universidad tienen una Ley Orgnica que le otorga facultades para en determinados casos crear y extinguir tributos, y es sujeto activo de una obligacin tributaria, la estampilla sera una tasa. b) El sujeto pasivo de la obligacin tributaria El sujeto pasivo de la obligacin tributaria es la persona que segn la ley, est obligada a pagar los tributos, figurando como parte en la relacin jurdica correspondiente, y a quien le corresponde el ejercicio de los derechos correlativos frente a la Administracin. Debe tenerse presente que al sujeto pasivo de la obligacin tributaria se le llama, genricamente, contribuyente y corresponde a lo que hemos denominado contribuyente de derecho o contribuyente de iure, es decir, aquel al que la ley designa como obligado a enterar el tributo en las arcas fiscales. Esta situacin no tiene relacin con la traslacin en que tambin hay un sujeto pasivo de hecho o de facto; ste ltimo no es contribuyente ni sujeto pasivo de la obligacin tributaria, a pesar de que es l quien sufre el dao o detrimento del tributo en su patrimonio. En definitiva, contribuyente o sujeto pasivo de la obligacin tributaria es aquel que la ley seala como responsable del pago. As, en el IVA el contribuyente es el vendedor o el que presta el servicio, l es el que debe enterar el tributo en arcas fiscales. Caractersticas del sujeto pasivo: 1. La facultad para ser sujeto pasivo de una obligacin tributaria es bastante ms amplia que la capacidad comn que est regulada por el Derecho Civil. Esta mayor amplitud de la capacidad tributaria se puede demostrar desde dos puntos de vista: a) En el campo del Derecho civil, de acuerdo a los art 1445 (define la capacidad legal de las personas) y 1446 (declara que toda persona es capaz, salvo aquellos que la ley declara incapaces) del Cdigo del 27

ramo, slo las personas naturales y jurdicas pueden ser sujetos de derechos y obligaciones. En el Derecho tributario, en cambio, pueden ser sujetos pasivos de una obligacin como es la tributaria- adems de las personas naturales y jurdicas, otras entelequias que no tienen dicha calidad tales como las comunidades hereditarias, las sociedades de hecho, ciertos patrimonios, etc. Esto tiene explicacin porque existe lo que la doctrina tributaria llama personalidad econmica, que consiste en la posibilidad que tienen las personas naturales, jurdicas y las dems entelequias que la ley seala para producir hechos gravado; algunos ejemplos de esta situacin excepcional son los siguientes: i. Art 5 del DL 824 (sobre impuesto a la renta), seala que mientras no se determinen las cuotas de la comunidad hereditaria, el patrimonio hereditario pro indiviso se considerar como continuacin de la persona del causante. Explicacin: Producida la delacin de la herencia, hay un patrimonio que es el patrimonio hereditario, que no tiene dueo. Primero porque no se ha determinado quienes son los herederos, y segundo porque no se han determinado los cuotas o derecho que le corresponden a esos herederos en ese patrimonio, que se determina con la posesin efectiva, donde el juez determina quienes son los herederos, y para determinar la forma: a falta de testamento, lo determina la ley; si hay testamento habr de estar a lo que disponga el testamento y recin una vez tramitada la posesin efectiva pagados los impuestos de herencia correspondientes sabremos cual es la cuota de cada heredero; mientras todo esto no ocurra y puede transcurrir mucho tiempo- este patrimonio hereditario tributa porque produce hechos gravados, como si el causante estuviera vivo, y aqu tenemos un caso en que algo que es un patrimonio, que no es persona natural ni jurdica, es sujeto pasivo de una obligacin, de una obligacin legal como son los tributos. Otra situacin es la del artculo 2 N 3 del DL 825, que contiene el impuesto a las ventas y a los servicios, que indica qu se entiende por vendedor, o sea contribuyente, adems de las personas naturales y jurdicas, a las comunidades y a las sociedades de hecho. Las sociedades de hecho son un invento de los contadores para eludir el pago de honorarios a los abogados al constituir una sociedad. Para su constitucin van dos personas a la notaria con un papel tirillento, el notario autoriza sus firmas y en el papelito dice que ellos se constituyen en socios, con ese papelito concurren al SII quien est obligado a entregarles un rol nico tributario y abrirles libros de contabilidad, porque eso que la jurisprudencia ha entendido que es una comunidad, produce hechos gravados y por tanto hay que darles RUT, considerarlos como contribuyentes, a pesar de que legalmente no han cumplido con los requisitos necesarios para constituirse en sociedad y obtener la personalidad jurdica que dicho procedimiento les otorga. (Se discute la forma de racionalizar el costo de constituir una sociedad por aquello). Finalmente, un ltimo ejemplo es del artculo tercero del mismo Decreto Ley 825, que indica que son contribuyentes, para los efectos de esta ley, las personas naturales y jurdicas, incluyendo a las comunidades y a las sociedades de hecho.

ii.

iii.

b) Tienen capacidad econmica todos quienes poseen potencial economa aunque carezcan, en el Derecho Civil, de la capacidad de ejercicio. As por ejemplo, los absolutamente incapaces son sujetos pasivos de obligaciones tributarias, en tanto el patrimonio de su propiedad produzca hechos gravados. Debe tenerse presente, en todo caso, que en cuanto a los derechos de estas personas para actuar tributariamente, se aplican las reglas generales, esto es, deben actuar legalmente representados. Un impber es sujeto pasivo de la obligacin tributaria, porque si tiene patrimonio, ese patrimonio produce hechos gravados y si produce hechos gravados, tiene que pagar impuestos, si no los paga, el Fisco va a demandar al representante legal del impber.

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2. Si hay varios sujetos pasivos respecto de un mismo tributo, o sea, sujetos pasivos plurales, la regla general, al igual que en el Derecho civil, es que se trata de una obligacin simplemente conjunta. Por excepcin hay casos en que la ley, expresamente contempla la solidaridad, es decir, el Fisco puede exigir el pago de todo el tributo a uno cualquiera de varios obligados a ste; por ejemplo, la ley de timbres y estampillas establece que si un documento es suscrito por varias personas, todos ellos son solidariamente responsables del tributo. El artculo 3 del Decreto Ley 825 sobre impuesto a las ventas y a los servicios, seala que en el caso de las comunidades y sociedades de hecho, los comuneros y socios de hecho, son solidariamente responsables de los impuestos que afecten a dichas comunidades o sociedades de hecho. 3. Junto al sujeto pasivo propiamente tal, esto es, al que la ley seala que debe pagar los impuestos, existen en el Derecho Tributario dos casos en que los obligados al pago no sufren el gravamen en su propio patrimonio, y que se encuentran establecidos para facilitar la fiscalizacin en el cumplimiento de las leyes tributarias. Estos sujetos adyacentes como les llama la doctrina- son: los a) sustitutos tributarios y b) los terceros responsables. a) Los sustitutos tributarios.- Los sustitutos tributarios son aquellas personas a quienes la ley les asigna la calidad de sujeto pasivo, sin que sean la persona gravada que en definitiva, debe soportar la carga tributaria. Dicho de otra manera, son personas que estn en el lugar del contribuyente, personas que la ley ha puesto en el lugar del contribuyente, para los efectos de pagar el tributo, y que luego del pago pueden repetir contra la persona realmente gravada. Caractersticas de los sustitutos: 1. Se les llama as porque estn en el lugar, sustituyen al verdaderamente gravado, en el cumplimiento de todos los deberes y obligaciones de carcter tributario. Slo por imposicin de la ley adquieren la calidad de sujetos pasivos, debiendo, por tanto, declarar, pagar, e incluso pueden retomar. 2. Son excepcionales, lo que implica que deben estar expresamente establecidos en la ley. Por ejemplo, los artculos 63 y siguientes del Decreto Ley 824 sobre impuesto a la renta, sealan los impuestos sujetos a retencin y las personas que deben retenerlos, que tambin se denominan agentes de retencin. stos (los agentes de retencin) son sustitutos. Caractersticas del sistema de tributacin: Existen personas que, sin estar gravadas por un tributo, la ley los obliga a retener el monto de los impuestos que son de cargo de otros contribuyentes. Los principales casos en Chile, son: i. Los que pagan rentas gravadas por el artculo 42 N 1 del DL 824 sobre impuesto a la renta, que grava los sueldos, salarios y dems remuneraciones de los trabajadores dependientes. En este caso, el patrn, empleador o pagador de la renta, debe retener el impuesto de sus trabajadores y pagarlos en la Tesorera General de la Repblica. De acuerdo al artculo 48 del DL 824, las sociedades annimas que paguen participaciones, asignaciones o dietas a sus directores o consejeros, estn obligados a retener y pagar el impuesto que afecta a dichas rentas. Las instituciones fiscales y las semi fiscales; las municipalidades; las personas jurdicas, en general; y los contribuyentes de primera categora, obligados a llevar contabilidad, que paguen rentas del artculo 42 N 2 del DL 824, deben retener y pagar el impuesto que afecte a los honorarios profesionales de las personas que les presten sus servicios en esa calidad.

ii.

iii.

Efectos del sistema de tributacin de los sustitutos: 29

A. Las personas obligadas a retener deben declarar y pagar, los impuestos en los plazos sealados por la ley. B. La responsabilidad por el pago del impuesto sujeto a retencin recae sobre la persona obligada a retener, pero si no efecta la retencin, se le puede cobrar el impuesto en ciertos casos- al beneficiario de la renta afecta. b) Los terceros responsables: Terceros responsables, son personas a quienes la ley, sin asignarles la calidad de sujetos pasivos, y sin ocupar el lugar del sujeto pasivo propiamente tal, hace responsables del pago del impuesto en ciertos casos. Caractersticas: 1. No tienen la calidad de sujetos pasivos. 2. La responsabilidad se extiende slo al pago de la deuda en ciertos casos especiales expresamente establecidos por la ley. Ejemplos: 1. Artculo 5470 de la ley sobre impuesto a las herencias, asignaciones y donaciones. Los notarios no pueden autorizar escrituras pblicas de adjudicacin o enajenacin de bienes hereditarios, ni los conservadores de bienes races podrn escribirlos en sus registros, sin que se acredite el pago del impuesto de herencia. Si lo hacen, quedan obligados al pago del tributo si ste no se hubiera pagado con anterioridad. 2. El artculo 78 del Cdigo Tributario establece que los notarios estn obligados a vigilar el pago de los impuestos de la Ley de timbres y estampillas respecto de las escrituras y documentos que autoricen o protocolicen en su oficio, y respondern solidariamente con los obligados al pago del impuesto (aqu hay otro ejemplo de solidaridad legal). Para que no nos quepa duda, en sntesis: El sujeto pasivo propiamente tal o contribuyente es aquel que siendo gravado por la ley debe pagar los impuestos. El sustituto tributario, sin estar gravado en definitiva, la ley lo pone en el lugar del contribuyente, y debe pagar los tributos. El tercero responsable, sin ser contribuyente, sin ser persona gravada, y sin estar en el lugar del contribuyente, la ley lo hace responsable del pago del impuesto cuando ella misma lo seala. c) El objeto de la obligacin tributaria Es la prestacin monetaria o en especie debida por el sujeto pasivo, mediante el pago del cual la obligacin tributaria se extingue. Debe tenerse presente que el objeto de la obligacin tributaria es una cuestin distinta del hecho gravado u objeto del tributo que, como vimos, es la circunstancia material a la que la ley le otorga el atributo de generar un impuesto. Lo esencial en el estudio del objeto de la obligacin tributaria es la determinacin de la cantidad de dinero o el nmero de especies que deben entregarse al Fisco para extinguir la obligacin tributaria. El estudio de la determinacin del objeto de la obligacin tributaria es la materia ms importante y discutida en el Derecho tributario, ya que todas las legislaciones establecen la forma en que ella debe ejecutarse. La 30

determinacin del objeto de la obligacin tributaria, consiste en efectuar el clculo del monto del tributo actuando para ello en base a dos elementos: 1. La base imponible; y 2. La tasa del tributo. Cada ley en particular se encarga de establecer y reglamentar la base imponible y la tasa que le corresponde a cada tributo en particular. 1. Base imponible del tributo. Es el conjunto de elementos que concurren en el hecho gravado y que la ley considera para calcular el monto de la obligacin. En otras palabras, son los elementos que permiten determinar sobre qu cantidad debe pagarse. Ejemplos: 1) En el impuesto de herencia, entre otros, deben considerarse: a) La tasacin de los bienes que forman parte del patrimonio hereditario. b) El grado de parentesco que existe entre el causante y los herederos. c) Las bajas de la herencia. d) Etc. 2) En el impuesto de primera categora existe un proceso jurdico contable para determinar la base de este tributo que consta de las siguientes etapas: estas etapas son: a) Los ingresos brutos, o sea sobre la base de todo lo que ingresa a la empresa durante un patrimonio determinado, a eso se le restan los costos directos para deducir lo que la empresa elabora y se obtiene la renta bruta. Aqu ya tenemos una base imponible que es la renta bruta, a la renta bruta se le deducen los gastos necesarios para producir la renta (tales como sueldos, salarios, etc.) y vamos depurando el ingreso y transformndolo en renta, y ahora se llama renta lquida. Obtenemos renta lquida. A la renta lquida, que ya es una base imponible y est depurada tenemos que efectuarle dos ajustes: un ajuste por inflacin -que aqu en Chile se llama correccin monetaria- que puede aumentar la renta lquida o la puede disminuir, y otro ajuste que son los ajustes tributarios del artculo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, que tambin pueden aumentar o disminuir la renta lquida. Hechos esos ajustes tenemos la renta lquida imponible; sta, la renta lquida imponible es la base imponible del impuesto a la renta de primera categora, sobre ella vamos a aplicar la tasa. Con esto el profesor quiere demostrarnos que estos son los elementos que configuran el objeto de la obligacin tributaria, son los elementos que concurren en el hecho gravado para formar la base imponible de un impuesto (ingresos brutos, costos directos, renta bruta, etc. son los elementos que concurren en el hecho gravado). 3) Algo ms simple, cul ser la base imponible del IVA? R: El precio de venta o el precio del servicio. Ah hay un solo elemento, sobre ese se aplica la tasa del tributo que es 19%. 2. Tasa del tributo.Es el porcentaje que fija la ley y que se aplica sobre la base imponible. Hecha la operacin aritmtica de aplicar la tasa sobre la base, hemos obtenido el objeto de la obligacin tributaria, es decir, la cantidad que debe pagarse para extinguirla. **Sobre esto nos vamos a dedicar casi todo lo que nos queda en el semestre: vamos a determinar base imponible, as es que esto de la base imponible y de la tasa es lo bsico. 31

d) Causa de la obligacin tributaria En doctrina se ha discutido extensamente acerca de si la obligacin tributaria tiene causa, toda vez que se trata de una obligacin legal cuyo nico fundamento est en el poder de imperio que el Estado ejerce para producir una exaccin en el patrimonio de sus sbditos, para poder financiar sus gastos. Los causalistas, en general, sostienen que la causa de la obligacin tributaria es el beneficio que obtiene cada ciudadano por el hecho de vivir dentro de un Estado que le permite desarrollarse y emprender; y que le soluciona algunos problemas esenciales de la vida en sociedad, tales como la defensa de la soberana, la seguridad, la justicia, etc. Estos beneficios que obtienen los ciudadanos seran los que motivaran a stos a cumplir con la obligacin tributaria. Representantes de esta escuela son los tributaristas de la Universidad de Pava (Italia): PIZZIOTI, DINO JARACH y MARIO PUGLIESE Los anti causalistas por su parte, sealan que ninguna obligacin legal tiene causa, toda vez que ella ha sido impuesta por el Estado. Nadie puede entregar parte de su patrimonio voluntariamente. Siendo la causa un elemento subjetivo de la obligacin, en aquellas que tienen su origen en la ley, este elemento no existe. En Chile, la doctrina y la jurisprudencia son casi unnimes en este anti causalismo. La Excelentsima Corte Suprema de Justicia, por sentencia de 2 de junio del ao 1950, en la causa Botonera S.A con Servicio de Impuestos Internos ha dicho que el inciso segundo del artculo 1467 del Cdigo Civil, entiende por causa el motivo que induce al acto o contrato; y en la especie, se trata de una obligacin que no emana de un contrato sino de un acto de autoridad cuya fuente y causa estn en la ley misma, por lo que es inaplicable este precepto.

Hemos terminado una parte terica, doctrinaria, ms bien del Derecho financiero, que es necesaria para la comprensin de lo que vamos a estudiar a continuacin, que es el Derecho positivo chileno y en especial dos aspectos del Cdigo Tributario, fundamentales, que estn referidos a la determinacin de la obligacin tributaria: la determinacin de la administracin y la determinacin jurisdiccional de la obligacin tributaria. Pero primero que todo, vamos a sealar algunas cosas acerca del Cdigo Tributario. EL ORDENAMIENTO POSITIVO TRIBUTARIO CHILENO CDIGO TRIBUTARIO Aspectos preliminares El Cdigo Tributario chileno est contenido en el Decreto Ley 830, publicado en el Diario Oficial de 31 de diciembre de 1974 (entr a regir el 1 de Enero de 1975). Es una serie de normas jurdicas contenidas en un solo texto en donde se encuentran las instituciones jurdicas bsicas del sistema tributario chileno. De acuerdo con la mayora de los autores, se trata de una compilacin parcial de materias de carcter tributario. Por las siguientes razones: 1. Son disposiciones de carcter general, que regulan materias preferentemente administrativas y procesales. 2. No se reglamentan en particular diversos impuestos sino que aspectos generales de aplicacin comn, generalmente de carcter formal. (En el Derecho comparado existen Cdigos Tributarios que contienen estas normas generales, y adems todos los impuestos que se aplican en el pas, como ocurre, por ejemplo, con el Cdigo Tributario colombiano, y con el de Panam.) 3. En consecuencia, existen paralelamente en Chile: el Cdigo Tributario y leyes que establecen tributos especficos. 32

Campo de aplicacin del Cdigo Tributario Es restringido, ya que conforme a su artculo primero el Cdigo Tributario, se aplica exclusivamente a las materias de tributacin fiscal interna que sean, segn la ley, de competencia del Servicio de Impuestos Internos (SII). Qu significa esto que seala el artculo 1 del Cdigo Tributario? 1. Que sean materia de tributacin, implica que su campo de aplicacin son los ingresos pblicos ordinarios de Derecho pblico, o sea, los tributos (que como sabemos, son los impuestos, las tasas, los derechos y las contribuciones especiales): slo esas materias regula el Cdigo Tributario. 2. Que sean materias de tributacin fiscal, implica que el beneficiario del tributo debe ser el Estado de Chile. Los tributos vigentes en Chile cuyo beneficiario no es el Fisco, no se rigen por el Cdigo Tributario; por ejemplo, los tributos municipales estn regulados por la Ley de Rentas Municipales. 3. El Cdigo Tributario rige materias de tributacin fiscal interna, o sea, los tributos que se aplican territorialmente en la Repblica de Chile, y no a aquellos denominados externos, que regulan de preferencia, el comercio exterior y que son reglamentados por la Ordenanza General de Aduanas. 4. Finalmente, de acuerdo al artculo primero del Estatuto Orgnico del Servicio de Impuestos Internos, son de su competencia la aplicacin y fiscalizacin de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren fiscales o de otro carcter en que tenga inters el Fisco, y cuyo control no est especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente. Le corresponde adems, la aplicacin y fiscalizacin de aquellos impuestos cuyo control le encomiende la ley. Entonces, el mbito de aplicacin del Cdigo Tributario son las materias de tributacin fiscal interna que, de acuerdo con la ley, sean de competencia del Servicio de Impuestos Internos. DETERMINACIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA Determinacin de la obligacin tributaria es el conjunto de actos y procedimientos destinados a establecer en cada caso, la configuracin del hecho gravado, la determinacin del sujeto pasivo y su objeto, o sea, su monto o cantidad. Las leyes tributarias dan origen a obligaciones tributarias, y se limitan a sealar -en trminos generales-: el hecho gravado, el sujeto pasivo, la forma de pago del impuesto, el plazo para pagar, y sus elementos accesorios. Frente a cada caso concreto para poder establecer positivamente si una obligacin tributaria ha nacido y cul es su monto o importe, es necesario comprobar: 1. Si el hecho gravado se ha producido. 2. Tener certeza acerca del sujeto pasivo. 3. Cul es el objeto de la obligacin tributaria, o sea, cunto es el monto a pagar por concepto de tributo. Estos hechos y procedimientos destinados a verificar lo anterior es lo que se conoce como determinacin de la obligacin tributaria. Una vez hecho esto, o sea, una vez determinada la obligacin tributaria, esta se hace exigible, debe pagarse por el sujeto pasivo, y si ste no lo hace, puede perseguirse su cumplimiento forzado. Formas o procedimientos de determinacin En general, se conocen tres maneras de determinar la obligacin tributaria: 33

1. Determinacin por el sujeto pasivo: En primer lugar, la determinacin por el sujeto pasivo. Es la que hace el sujeto pasivo por s mismo, en forma espontnea, sin intervencin de la autoridad administrativa. No es definitiva, ya que queda sujeta a la revisin de la autoridad. Por ejemplo, en la Ley de Timbres y Estampillas al emitirse o autorizarse un documento, el sujeto pasivo determina el monto de su obligacin y la paga, sin perjuicio de la facultad de la Administracin para, posteriormente, revisar dicha determinacin. 2. Determinacin de oficio: El segundo tipo de determinacin es la determinacin de oficio, que es la que hace la Administracin tributaria, sin intervencin del sujeto pasivo o contribuyente. Por ejemplo, en las rentas presuntas de un hecho conocido se deduce una renta. Si queremos un ejemplo preciso de renta presunta, se presume de Derecho que la renta que produce un bien raz agrcola es equivalente al 10% de su avalo fiscal vigente al 1 de enero del ao en que debe declararse y pagarse el impuesto. Otro ejemplo son las tasaciones de oficio de la base imponible que efecta el Servicio de Impuestos Internos, por ejemplo, el valor de un bien raz objeto de un contrato por el que se deben pagar impuestos, es notoriamente inferior al valor corriente en plaza de ste en cuyo caso, el SII tasa la base imponible del tributo, de oficio, y sin previa citacin. 3. Determinacin mixta: Es la que hace la Administracin tributaria con la cooperacin del contribuyente. En este caso, el contribuyente pone en conocimiento de la Administracin las circunstancias susceptibles de generar tributos. Y el Fisco, a travs de la Administracin, es el que determina el monto del tributo, en definitiva. Por ejemplo, en el impuesto de herencias en que la posesin efectiva el contribuyente propone un clculo de impuesto de herencias y el SII la aprueba o hace un nuevo clculo si no est de acuerdo con la propuesta; o en los tributos aduaneros, en que el importador declara a la internacin de mercancas al pas y su valor pro forma 9, y la Aduana fija el monto de los tributos. Contenido de la determinacin de la obligacin tributaria La determinacin es un acto complejo en el que se pueden distinguir cuatro etapas, a saber: 1. La obligacin del sujeto pasivo de poner en conocimiento de la Administracin la ocurrencia de un hecho gravado. Estamos hablando de la declaracin. 2. Las facultades de la Administracin tributaria para informarse de todos los antecedentes necesarios para verificar lo notificado por el contribuyente, o sea, la facultad de fiscalizar. 3. Las facultades de la Administracin tributaria para pronunciarse sobre la ocurrencia del hecho gravado y establecer el monto de la obligacin tributaria, o sea la facultad de liquidar y girar los impuestos. 4. Los recursos y procedimientos conferidos al contribuyente para corregir lo resuelto por la Administracin tributaria. Desde otro punto de vista, los puntos 1, 2 y 3 (declaracin; fiscalizacin; liquidacin y giro de los impuestos) antes sealados, corresponden a lo que se llama la determinacin administrativa de la obligacin tributaria, y el punto nmero 4 (recursos y procedimientos) corresponde a la determinacin judicial de la obligacin tributaria; de tal manera que en Chile, en nuestra legislacin, tenemos una determinacin administrativa y otra judicial, de la obligacin tributaria: vamos a ver ambas, en extenso.

Cuando uno compra en el extranjero para importar, lo primero que te llega es una factura que se llama factura PRO FORMA cuyo objetivo es precisamente presentarlo a los organismos que tienen que calificar los derechos aduaneros. Es una factura provisoria hasta que no la aprueba la autoridad, si la autoridad cree que el valor es conforme al precio vigente en el mundo, entonces te mandan la factura definitiva. La factura PRO FORMA sirve para internar la mercanca al pas.

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I. DETERMINACIN ADMINISTRATIVA DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA Es la que hace la administracin tributaria sin forma de juicio. Por regla general comprende las siguientes etapas: 1. 2. 3. 4. Declaracin. Fiscalizacin. Liquidacin. Giro.

Por excepcin, existen casos especiales en que las leyes disponen otra cosa y no existen estas etapas o falla alguna de ellas. Por ejemplo, en el Impuesto de Timbres y Estampillas no hay declaracin. Vamos a ver cada una de estas etapas: 1. PRIMERA ETAPA: LA DECLARACIN.Es la presentacin del contribuyente que tiene por objeto que el Servicio de Impuestos Internos determine el monto de las obligaciones tributarias. Requisitos de forma de la declaracin: a) La declaracin se presentar por escrito, bajo juramento, en las oficinas del Servicio u otras que seale la Direccin Nacional en la forma y cumpliendo con los requisitos que sta determine. b) La Direccin Nacional podr autorizar a los contribuyentes para que presenten las declaraciones e informes en medios distintos al papel, cuya lectura pueda efectuarse mediante sistemas tecnolgicos. (Hoy da se pueden presentar las declaraciones por internet, es ms el SII tiene una propuesta para contribuyentes personas naturales para declarar, uno puede tomarlo o no). c) El Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos podr convenir con la Tesorera General de la Repblica y con entidades privadas, la recepcin de las declaraciones, incluidas aquellas con pago simultneo. En la actualidad, las declaraciones deben presentarse en los bancos e instituciones financieras con convenios con Tesorera o SII. d) El Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos podr disponer de acuerdo con el Tesorero General de la Repblica, que el pago de determinados impuestos se efecte simultneamente con la declaracin, omitindose el giro de rdenes de ingreso: esto es lo que se llama declaracin y pago simultneo. Debe tenerse presente que el pago deber hacerse slo en la Tesorera General de la Repblica o en las entidades en que sta delegue la funcin recaudadora que, como ya mencionamos, son hoy en da los bancos e instituciones financieras. e) Junto con sus declaraciones los contribuyentes debern presentar los documentos y antecedentes que la ley, los reglamentos o las instrucciones de la Direccin Regional del SII les exijan. Por ejemplo, los balances. f) La impresin en papel que efecte el Servicio de Impuestos Internos, de los informes o declaraciones presentadas por medios tecnolgicos, tendr el valor probatorio de un instrumento privado emanado de la persona bajo cuya firma electrnica se presenta. g) El SII proporcionar los formularios para las declaraciones, pero la falta de ellos no eximir a los contribuyentes de la obligacin de presentarlas dentro de los plazos legales o reglamentarios. Secreto de las declaraciones.35

Consiste en la prohibicin para todos los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos de divulgar los datos contenidos en las declaraciones de los contribuyentes. (Artculo 35 Inciso segundo del Cdigo Tributario.) Asimismo, las personas que a cualquier ttulo reciban o procesen declaraciones o giros, en virtud de alguna delegacin o encargo que les efecte el SII o la Tesorera, quedan sujetas a la obligacin de reserva absoluta de todos aquellos antecedentes individuales de que conozcan en virtud del trabajo que realizan. La infraccin a esta obligacin, ser sancionada con reclusin menor en su grado medio y multa de 5 a 100 UTM. (Artculo 30 Inciso 4 del Cdigo) Excepciones al secreto de las declaraciones: 1. Cuando sea necesario para dar cumplimiento a disposiciones del Cdigo Tributario u otras normas legales. A peticin judicial en los siguientes casos: a. b. c. d. 3. Juicios sobre impuestos. Juicios sobre alimentos. Procesos por delitos comunes. Juicios laborales (para efectos de la gratificacin legal).

2.

La informacin que soliciten los fiscales del Ministerio Pblico cuando investiguen hechos constitutivos de delitos. Para la publicacin de datos estadsticos., en forma que no puedan identificarse los informes, declaraciones o partidas respecto de cada contribuyente, en particular.

4.

Oportunidad para presentar las declaraciones El artculo 36 del Cdigo Tributario seala que el plazo de declaracin y pago de los diversos impuestos, se regir por las disposiciones legales y reglamentarias vigentes. Si a uno le preguntan cuando se pagan los impuestos? Debemos responder: cuando la ley lo diga. As por ejemplo, el Decreto Ley 825 seala que el impuesto a la venta y a los servicios se pagar hasta el da 12 del mes siguiente al de su devengo. Y el Decreto Ley 824 sobre impuesto a la renta, indica que el impuesto se pagar durante el mes de abril de cada ao. Ahora bien, cuando el plazo de declaracin y pago de un impuesto vence en da feriado o en da sbado, este plazo se prorrogar hasta el primer da hbil siguiente. Excepciones: (o sea cundo los impuestos no se pagan en la fecha que sealan la ley y los reglamentos?) 1. El Presidente de la Repblica puede fijar y modificar las fechas de declaracin y pago de los diversos impuestos: es una facultad general para todo tipo de impuestos, de la que ste funcionario puede hacer uso discrecionalmente. La facultad est contenida artculo 36 Inciso 4 del Cdigo Tributario. La nica vez que el profesor vio que se us fue en 1985 con motivo del terremoto, cuando se prorrog el plazo para pagar el impuesto a la renta hasta el 30 de junio del mismo ao. 2. El Director del Servicio de Impuestos Internos podr ampliar el plazo de presentacin de aquellas declaraciones que se realicen por sistemas tecnolgicos y que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes con derecho a devolucin de impuestos. Esta facultad est contenida en el artculo 36 inciso final del Cdigo Tributario. El ao pasado el Director Nacional del 36

Servicio de Impuestos Internos dijo que aquellos contribuyentes que no tenan que pagar y a los que haba que devolverles dinero, podan declarar el impuesto hasta la primera semana de mayo sin perjuicio de que igual debiera devolverle, lo que hubiera que devolver, al 30 de mayo, que es la fecha tope que tiene Tesorera para devolver esos tributos. 3. El Director Regional del Servicio de Impuestos Internos podr ampliar el plazo para la presentacin de las declaraciones siempre que a su juicio exclusivo10, existan razones fundadas para ello, hasta por cuatro meses. A menos que el contribuyente se encuentre en el extranjero y las declaraciones se refieran al impuesto a la renta, o sea, en ese caso no hay facultad, porque cuando est en el extranjero no puede fiscalizarlo y adems se suspende la prescripcin. Caractersticas de esta facultad: a) Son declaraciones individuales del plazo declaracin del impuesto. b) Los impuestos se pagarn con reajuste e intereses penales (intereses que fija la ley tributaria por la mora). c) Es una facultad de juicio exclusivo del Director Regional. Prueba de la veracidad de las declaraciones. Corresponde al contribuyente probar la verdad de sus declaraciones con la contabilidad, los documentos y los dems antecedentes que correspondan. El Servicio de Impuestos Internos debe aceptar la documentacin de los contribuyentes y no podr determinar otro impuesto que el que de stos se desprenda, a menos que declare por resolucin fundada que dicha contabilidad, documentos y antecedentes no son fidedignos, en cuyo caso, adems, lo ms probable es que presente una querella por delito tributario. 2. SEGUNDA ETAPA: LA FISCALIZACIN.Esta etapa de la determinacin administrativa, comprende el control que se ejerce por la Administracin tributaria para el correcto cumplimiento, por parte de los contribuyentes, de las normas tributarias. De acuerdo al artculo sexto del Cdigo Tributario, corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicacin y fiscalizacin administrativa de las disposiciones tributarias. Comentarios: 1. La fiscalizacin del Servicio de Impuestos Internos se refiere slo a aquellas materias sealadas en el artculo 1 del Cdigo Tributario, esto es, a las materias de fiscalizacin interna que de acuerdo con la ley sean de la competencia del Servicio de Impuestos Internos. 2. La fiscalizacin de estos tributos le corresponde al Servicio de Impuestos Internos en forma exclusiva. 3. En caso de contiendas de competencia entre el Director o un Director Regional del Servicio de Impuestos Internos con otra autoridad, ella es resuelta por la Excelentsima Corte Suprema de Justicia. 4. De acuerdo al artculo 6 del Cdigo Tributario, algunas atribuciones de fiscalizacin le corresponden al Director del Servicio de Impuestos Internos y otras a los Directores Regionales. Atribuciones del Director y de los Directores Regionales relativas a la fiscalizacin 1. En cuanto a la interpretacin administrativa de la ley tributaria.a. Al Director del Servicio de Impuestos Internos le corresponde interpretar administrativamente la ley tributaria. (Art 6 letra A N1 del Cdigo Tributario).
10

El profesor pregunta en los exmenes a lo menos diez ejemplos de facultades exclusivas.

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b. A los Directores Regionales les corresponde resolver las consultas sobre aplicacin e interpretacin de las leyes tributarias. (Art 6 B N 1 del Cdigo Tributario). 2. En cuanto a la aplicacin de apremios.La aplicacin de apremios es una facultad que les corresponde a los Directores Regionales de acuerdo con el artculo 6 B N 2. Apremio es la privacin de la libertad del contribuyente, decretada por la justicia ordinaria por el incumplimiento de ciertas obligaciones tributarias y previo apercibimiento legal. Los apremios estn contenidos en los artculos 93 a 96 del Cdigo. Caractersticas: a. Por regla general, los solicita el Director Regional, pero en algunos casos debe pedirlos el Tesorero regional. b. Consisten en la privacin de libertad del apremiado hasta por quince das, los que pueden renovarse indefinidamente cuando se mantengan las circunstancias que los motivaron. c. Cesan cuando el apremiado cumple con las obligaciones respectivas, de ah que se afirme que no constituyen una pena. d. Los decreta la justicia ordinaria por regla general, el juez civil y a veces, excepcionalmente, el juez de garanta. e. Es requisito previo que se aperciba al contribuyente para que cumpla con las obligaciones pendientes dentro de un plazo. f. La resolucin que decreta el apremio es inapelable.

Algunos ejemplos de causales de apremio: a. No llevar los libros de contabilidad en la forma en que lo exigen la Direccin Regional del SII o las leyes, o llevarlos en forma distinta. b. Negarse a exhibir los libros de contabilidad. c. Retardo en el pago de los impuestos sujetos a retencin, recargo o traslacin, por ejemplo el IVA, el impuesto nico a la renta de los trabajadores. 3. En cuanto a los asuntos administrativos.Es facultad del Director Regional resolver administrativamente todos los asuntos de carcter tributario que se promuevan en su jurisdiccin, incluso corregir de oficio vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en la liquidacin o giro de los impuestos. Ejemplos de asuntos administrativos que resuelve Director Regional son las solicitudes de balances en fechas especiales, la solicitud de llevar la contabilidad por medios computacionales la solicitud de cambio de sujeto pasivo del IVA, etc. Sin embargo, el Director Regional no podr resolver peticiones administrativas que contengan las mismas pretensiones planteadas previamente por el contribuyente en sede jurisdiccional. Cuando el contribuyente reclam, el Director Regional ya no puede pronunciarse aunque el contribuyente lo requiera. 4. En cuanto a la aplicacin, rebaja o condonacin de sanciones administrativas.Esta facultad est contenida en el art 6 B N 3 del Cdigo Tributario, que encarga al Director Regional la aplicacin, rebaja o condonacin de dichas sanciones. Las sanciones administrativas en materia tributaria son: la multa, el comiso y la clausura. Relacionando esta materia con lo dispuesto en el artculo 106 del Cdigo, se concluye que los Directores Regionales pueden adems de aplicar, rebajar o condonar multas 38

administrativas; suspender el cumplimiento de las sanciones administrativas y que tanto para condonar, rebajar y suspender dichas sanciones se requiere que el contribuyente pruebe, acredite que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la accin u omisin en que hubiere incurrido. Al hacer uso de estas facultades, los Directores Regionales resuelven a su juicio exclusivo. 5. En cuanto a la condonacin de intereses.(Cuestin de suyo importante para ir a negociar con el Servicio cuando uno debe impuestos). Los Directores Regionales del Servicio de Impuestos Internos pueden condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los impuestos. Conforme a la atribucin que se les otorga en los artculos 6B N 4 en relacin con el artculo 56 del Cdigo Tributario. Los medios de fiscalizacin Los medios de fiscalizacin pueden ser generales y especiales. Vamos a revisar cada uno de ellos. I. Medios generales de fiscalizacin Son aquellos aplicables al comn de los contribuyentes de los que el Servicio de Impuestos Internos acta directamente. Son los siguientes: 1. 2. 3. 4. 5. 6. La revisin de las declaraciones. Las declaraciones juradas. La citacin. El rol nico tributario. El aviso de iniciacin de actividades. El aviso de trmino de giro.

I. 1.- La revisin de las declaraciones Es el medio de fiscalizacin ms general ya que siempre que un contribuyente presenta inconsistencias en su declaracin, la primera actividad que realiza el Servicio de Impuestos Internos es revisar dicha declaracin. De acuerdo al artculo 59 del Cdigo Tributario, el Servicio de Impuestos Internos puede examinar y revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes dentro de los plazos de prescripcin que tiene para liquidar y girar los impuestos. La prescripcin la vamos a ver en detalle en su oportunidad, pero a estas alturas de nuestro curso es bueno adelantar algunas nociones acerca de la prescripcin tributaria: a) en primer lugar, existen varios tipos de prescripcin en materia tributaria, pero las ms importantes estn contenidas en el artculo 200 del Cdigo Tributario y son dos: uno es la prescripcin que tiene el Servicio de Impuestos Internos para liquidar y girar impuestos, es decir, el plazo que la ley le otorga al Servicio para fiscalizar a los contribuyentes; la otra prescripcin es la que tiene el Fisco, el Estado, para cobrar los impuestos, para exigir compulsivamente el pago de los impuestos. b) Los plazos de prescripcin son de tres aos, por regla general, y de seis aos por excepcin, cuando no se haya presentado la declaracin o cuando la declaracin presentada sea maliciosamente falsa. c) Lo ltimo que nos va a decir es que la primera prescripcin (la del Servicio para fiscalizar), segn los autores, no es una prescripcin sino un plazo de caducidad, toda vez que por el cumplimiento del plazo de prescripcin no nacen ni se extinguen derechos, que es lo que caracteriza a una prescripcin; la segunda, la del Fisco para el cobro de los impuestos, s sera una prescripcin de acuerdo con la doctrina. Excepcin a esto de que el Servicio puede revisar las declaraciones dentro de los plazos de prescripcin. El artculo nico de la Ley 18.320 (que los tributaristas denominan ley tapn) que incentiva el cumplimiento tributario, seala que el Servicio de Impuestos Internos al fiscalizar las disposiciones del DL 825 sobre impuesto a las ventas y a los servicios, deber solicitar los antecedentes de los ltimos 36 meses de ejercicio del 39

contribuyente y, si no detecta irregularidades ni inconsistencias, no podr revisar otros periodos. Por el contrario, si detecta dichas irregularidades, podr fiscalizar todos los periodos que correspondan conforme a los plazos de prescripcin del artculo 200 del Cdigo Tributario. Esto es una limitacin que tienen el servicio, si fiscalizando el IVA toma al contribuyente y le revisa los ltimos 36 meses, contados desde la fecha de fiscalizacin si no detecta irregularidades ni inconsistencias, no puede revisar ms atrs. Para efectuar sus labores de revisar las declaraciones de los contribuyentes de acuerdo a los art 60 y 61 del Cdigo Tributario, el Servicio de Impuestos Internos cuenta con las siguientes facultades: a. El examen de los documentos. b. La solicitud de estados de situacin. c. La intervencin en inventarios. a. El examen de los documentos: Es una facultad muy amplia del Servicio de Impuestos Internos, que se refiere a que se le puede solicitar al contribuyente que exhiba los libros de contabilidad y todos los documentos en los que stos se sustentan y que se relacionen con la o las declaraciones presentadas por el contribuyente. Materialmente, esta diligencia de fiscalizacin se efecta mediante la notificacin que hace al contribuyente un fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos, revestido de la calidad de ministro de fe, en que le seala los libros y documentos que deber exhibir. Llega un funcionario de Impuestos Internos a donde el contribuyente y le dice <<mire, en su declaracin del ao 2010 usted presenta varias inconsistencias y por tanto yo necesito que usted, a ms tardar en tal fecha, me haga llegar sus libros de contabilidad y los siguientes antecedentes (1,2,3,4)>>, todo eso se lo hace saber a travs de un acta, que es un formulario que tienen los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos donde est detallado qu es lo que se objeta y cules son los documentos y antecedentes que se solicitan al contribuyente, y adems en ese formulario, hay una frase que dice el contribuyente voluntariamente acepta traspasar, llevar los libros y documentos a la oficina del Servicio de Impuestos Internos que se seala en la notificacin, y se la dejan al contribuyente, y all comienza de hecho y de Derecho un proceso de fiscalizacin. Si sucede esto, significa que la cosa viene grave. Esta es la forma ms normal en que comienza la fiscalizacin del Servicio de Impuestos Internos, aqu parti la determinacin administrativa de la obligacin tributaria, o sea, el Estado, el Fisco est ejerciendo la facultad que tiene de determinar 1) que se ha producido uno o ms hechos gravados; 2) quin es el sujeto pasivo de la obligacin tributaria; y 3) cul es el monto de esa obligacin tributaria. Lo que nos acaba de resumir es el objeto de cualquier determinacin de la obligacin tributaria. Esto que vimos conceptualmente hace dos o tres clases atrs, es como se materializa en Chile la determinacin de la obligacin tributaria. b. Solicitud de estado de situacin: el Director Regional puede pedir a los contribuyentes estados de situacin cuando lo estime conveniente, y puede pedir que en ellos se incluyan el valor de costo de los artculos adquiridos y la fecha de adquisicin de los bienes, en la forma en que lo especifique. Un estado de situacin es una foto contable a una fecha determinada de la situacin econmica y financiera de un contribuyente; el estado de situacin comprende, generalmente, la calificacin del capital propio del contribuyente, sus pasivos (deudas) y sus existencias (mercaderas, insumos). c. Intervencin en los inventarios: esta facultad se refiere a las siguientes actuaciones: 1. Los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, pueden observar la confeccin y la modificacin de los inventarios del contribuyente. 2. El Director Regional puede exigir que se efecten nuevos inventarios. 3. El Director Regional puede exigir que se confronten los inventarios con las existencias reales en las bodegas del contribuyente. 4. En caso de oposicin del contribuyente a los inventarios, tanto el Director como los Directores Regionales del Servicio de Impuestos Internos pueden pedir el auxilio de la fuerza pblica, la que deber ser otorgada por el Jefe de Carabineros de Chile requerido, a su sola peticin. 40

Una breve explicacin. Breve referencia a los inventarios.- De nuestros estudios de Derecho Comercial debemos saber que uno de los libros obligatorios en la contabilidad completa es el libro de inventarios, all deben detallarse las existencias del contribuyente y las fechas en las que fueron adquiridas, y las fechas en las que fueron enajenadas. Son importantes en materia de fiscalizacin porque lo primero que hacen los fiscalizadores cuando caen sobre un contribuyente es revisarle dos cosas: 1) la caja, 2) los inventarios. Van y confrontan lo que dice el libro de inventario con lo que dice el contribuyente y lo que est en la bodega, porque si hay diferencias entre el libro de inventarios, las boletas y facturas emitidas por el contribuyente y lo que tiene en bodega, o sea lo que se llama faltante de inventario, en los libros aparecen ms bienes de los que estn en la bodega, es que ese seor vendi sin boletas entonces est ocultando IVA y renta, convirtindose en un indicio de no cumplir las obligaciones tributarias Limitaciones a la facultad de revisar declaraciones del Servicio de Impuestos Internos: 1. La revisin de las declaraciones debe efectuarse en el lugar en que el interesado mantenga los libros o documentos; o en otros lugares sealados, de comn acuerdo, por el contribuyente y los fiscalizadores. Esto es una norma que tiene su base en el principio de la comodidad de la imposicin (hay que darles facilidades a los contribuyentes para tributar) y por eso es que se establece que la fiscalizacin, la revisin de los libros de contabilidad y de los documentos, debe hacerse en el lugar en que el contribuyente tiene dichos libros y documentos, ms aun en nuestro pas en las grandes empresas, los fiscalizadores estn permanentemente ah (los van cambiando cada tres meses, generalmente) por ejemplo en la Compaa Chilena de Tabacos y en la Sudamericana de Vapores hay oficinas donde estn los fiscalizadores del Servicio de Impuestos Internos. Esto se explica porque generalmente estas grandes empresas llevan toda su documentacin y el respaldo de sus antecedentes en sistemas computacionales. Hay sistemas que se llaman ERP, uno de los cuales es el SAP, que son sistemas de gestin, principalmente de gestin contable y financiera, incluso de recursos humanos. El SII no tiene SAP, entonces tienen que mandar a sus fiscalizadores a revisar dentro del SAP qu es lo que tienen (las empresas) y por eso los tienen viviendo en esas empresas. 2. Es la reserva de la cuenta corriente bancaria. De acuerdo al artculo primero ley sobre cuentas bancarias y cheques, slo puede darse informacin al girador, a las personas autorizadas por ste o a la justicia ordinaria en causas civiles o criminales seguidas en contra del librador. De tal manera que el Servicio de Impuestos Internos no puede en el proceso de fiscalizacin recabar al contribuyente, antecedentes de su cuenta corriente bancaria. Sin perjuicio de lo anterior, el artculo 62 del Cdigo Tributario dispone que el Director del Servicio de Impuestos Internos, por resolucin fundada, podr resolver el examen de la cuenta corriente bancaria de un contribuyente cuando el Servicio se encuentre investigando infracciones a las leyes tributarias, sancionadas con pena corporal, o sea, cuando est investigando delitos tributarios. En la causa Banco OHiggins con Servicio de Impuestos Internos, recurso de proteccin del ao 1986, la Excelentsima Corte Suprema de Justicia dispuso que esta facultad del Director del Servicio de Impuestos Internos est circunscrita slo a la cuenta corriente bancaria de un contribuyente mas no a sus dems operaciones con el banco, como son, por ejemplo: sus depsitos de ahorro, sus movimientos de comercio exterior, etctera; teniendo como fundamento para ello, el secreto bancario que est consagrado en la costumbre mercantil. Nos cita este fallo por varias razones: fue relevante, no solo en materia tributaria sino tambin en materia comercial porque es uno de los pocos fallos de la Corte Suprema que le ha dado plena vigencia a la costumbre mercantil de acuerdo con las normas de interpretacin especficas del Cdigo de Comercio; la segunda cosa importante, y esta s que tiene que ver con materia tributaria, es que la disposicin del Cdigo Tributario que le permite al Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos recabar antecedentes de la cuenta corriente de un contribuyente se refiere slo a la cuenta corriente bancaria, no a las dems operaciones que realiza un contribuyente con el banco, por ejemplo las que realiza con su tarjeta de crdito. Para investigar otras operaciones, el Director tiene que querellarse en contra del contribuyente, por delito tributario, lo que tiene que pedir en sede jurisdiccional.

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I. 2. Las declaraciones juradas.Se trata de dos situaciones distintas en que el Servicio de Impuestos Internos puede exigir declaraciones juradas de algunas personas dentro de los plazos de prescripcin. La primera situacin: De acuerdo al artculo 34 del Cdigo Tributario, estn obligados a atestiguar bajo juramento sobre los puntos contenidos en una declaracin, las siguientes personas: a. Los contribuyentes. b. Los que firmaron la declaracin (que a veces no son los contribuyentes son los gerentes, los contadores, etc.) c. Los tcnicos o asesores que hayan intervenido en la confeccin de la declaracin (o sea podra llamarse a un abogado cuando haya asesorado a un contribuyente) d. Tratndose de sociedades, esta obligacin recaer adems de los sealados anteriormente, sobre los socios o administradores que seale la Direccin Regional. Si se trata de una sociedad annima o en comandita por acciones, estn obligados a declarar bajo juramento, su presidente, vicepresidente, gerente, directores, o socios gestores, segn indique la Direccin Regional. La segunda facultad es la del articulo 60 incisos 8 y 9 del Cdigo Tributario, que sealan que el SII puede pedir declaracin jurada por escrito o citar a toda persona para que concurra a declarar sobre hechos datos o antecedentes de cualquiera naturaleza relacionados con terceras personas para la aplicacin, fiscalizacin o cumplimiento de las leyes tributarias. O sea que el Servicio de Impuestos Internos, de acuerdo con estas dos facultades, puede citar a todos lo que estn directamente implicados en la declaracin, y a cualquier persona para que declare sobre otra (sobre un tercero) si es que conoce hechos datos o antecedentes que tengan que ver con la fiscalizacin tributaria. Excepciones. No estn obligados a prestar declaracin jurada: a. El cnyuge; los parientes por consanguinidad en la lnea recta o dentro del cuarto grado de la colateral; los descendientes todos; el adoptante; el adoptado; los parientes por afinidad en la lnea recta o dentro del segundo grado en la colateral. b. Las personas obligadas a guardar el secreto profesional11. En todos los casos sealados anteriormente, si los que deben declarar bajo juramento, citados por tercera vez, no concurren a rendir su testimonio sin causa justificada, proceden en su contra los apremios del artculo 95 del Cdigo Tributario, esto es, hasta quince das de arresto, renovables hasta que presten el testimonio que se les solicita. I. 3. La citacin.ste no es el ms general como era la revisin de las declaraciones, pero es el ms importante de los medios de fiscalizacin. La citacin es la comunicacin dirigida al contribuyente por el Jefe de la Oficina del SII respectiva, en la cual se le solicita que dentro del plazo de un mes presente una declaracin o rectifique, aclare, ample o confirme una anterior. Artculo 63 inciso 2 del Cdigo Tributario.- El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podr citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaracin o rectifique, aclare, ample o confirme la anterior. ()
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Los contadores no estn amparados por el secreto profesional, sino por otra disposicin del Cdigo.

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Jefe de la oficina del Servicio es una denominacin histrica, ya que hoy no existe dicha nomenclatura en la estructura del SII. La jurisprudencia judicial y administrativa, ha entendido que este funcionario es aquel que tiene la facultad de citar a un contribuyente para los efectos de fiscalizarlo, as por ejemplo, se consideran jefes de la oficina del Servicio de Impuestos Internos: al Director Regional, al Jefe de la Divisin de Fiscalizacin, a los Jefes de Grupo de Fiscalizacin, etc. Plazo de la citacin. La citacin debe ser cumplida en un mes, plazo que puede ser ampliado hasta por un mes ms, a solicitud del interesado por el jefe de la oficina del SII, o sea la ampliacin de plazo debe solicitarse al funcionario del Servicio de Impuestos Internos que emiti la citacin. Objetivo de la citacin. Son dos: 1. Que el contribuyente presente una declaracin cuando no lo ha hecho y a juicio del SII debe realizar este trmite. 2. Que el contribuyente rectifique, aclare, ample o confirme una declaracin anterior. La Ley N 20.322 sobre Tribunales Tributarios, interpret las disposiciones de los artculos 63 y 64 del Cdigo Tributario y estableci que la citacin era obligatoria para el Servicio de Impuestos Internos si detectaba inconsistencias o falta de declaracin de los contribuyentes. Anteriormente, tanto la jurisprudencia judicial como la administrativa haban establecido que la citacin era facultativa para el SII en estos casos. Esto, la citacin es una especie de formalizacin (haciendo una mala comparacin con el proceso penal), le dicen: <<Venga usted. Sabe que tena que declarar y no declar? As que venga y declare, tiene 30 das para hacerlo >> o, si ha declarado, le van a decir que venga a rectificar, ampliar, aclarar o confirmar la declaracin. Efectos de la citacin. La citacin produce dos efectos, a saber: 1. El primer efecto es que ampla los plazos de prescripcin. La citacin aumenta los plazos de prescripcin que tiene el Servicio de Impuestos Internos para revisar, liquidar y girar impuestos. Y el plazo de prescripcin que tiene el Fisco para perseguir el pago de los impuestos. Caractersticas del aumento: a. La citacin aumenta los plazos de prescripcin en tres meses, contados desde la fecha de la notificacin de la respectiva citacin. b. Si se ampla el plazo para cumplir con la citacin, se aumenta el plazo de la prescripcin en tres meses ms la ampliacin. c. El aumento del plazo de la prescripcin se produce nicamente respecto de los impuestos derivados de operaciones ejecutadas por el contribuyente y que han sido indicadas determinadamente en la citacin. El plazo de prescripcin comienza a correr desde la fecha en que debieron declararse y pagarse los impuestos. Por ejemplo en el impuesto a la renta, el plazo es el 30 de abril de cada ao. Transcurri un ao, transcurrieron dos aos y aqu, junio se produce la notificacin de una citacin al contribuyente. Cunto aument el plazo de prescripcin, que es de tres aos?, tres meses. O sea tenemos tres aos tres meses. Pero el contribuyente le dijo a su abogado que le pidiera ms plazo porque tena que juntar los papeles y todo lo dems, y se produjo el aumento del plazo de la citacin y le dieron de aumento del plazo de la citacin, 15 das. Cunto aument la prescripcin?, 15 das. Por tanto, en el ejemplo que se propone tenemos un plazo de prescripcin para ese contribuyente en los impuestos que estn contenidos en la citacin, de tres aos, tres meses y quince das. 2. El segundo efecto de la citacin permite al Servicio de Impuestos Internos tasar la base imponible. De acuerdo al artculo 64 del Cdigo Tributario en los casos en que la ley lo seala, se habilita al SII para tasar la base

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imponible, o sea, para determinar sobre qu cantidad debe pagarse un impuesto, con los antecedentes que tenga en su poder. La ley seala que la tasacin de la base imponible previa citacin se har en los siguientes casos: a. Cuando el contribuyente no concurre a la citacin. b. Cuando el contribuyente no cumple con las exigencias formuladas por el Servicio de Impuestos Internos en la citacin. c. Cuando la documentacin presentada por el contribuyente no es fidedigna. (art 21 inc. 2 Cdigo Tributario.) d. Cuando el contribuyente no presenta declaracin, estando obligado a hacerlo (art 22 del Cdigo Tributario) e. Cuando el contribuyente cumple con las exigencias formuladas en la citacin, pero a pesar de ello no se subsanan las deficiencias comprobadas, o que en definitiva se comprueben. Casos en que no es necesaria la citacin para que el Servicio de Impuestos Internos tase la base imponible.El Servicio de Impuestos Internos puede tasar la base imponible de los impuestos del contribuyente sin previa citacin, y por excepcin, en los siguientes casos sealados en el artculo 64 incisos terceros y siguientes: 1. Cuando el precio o valor asignado al objeto de la enajenacin de una especie mueble corporal o incorporal o al servicio prestado sirva de base o sea uno de los elementos para determinar el impuesto si dicho valor es notoriamente inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren por convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operacin. En este caso el Servicio de Impuestos Internos puede tasar la base imponible sin previa citacin. Excepcin: No se aplicar la tasacin sin previa citacin: a. En los casos de divisin o fusin por creacin o incorporacin de sociedades, siempre que la nueva sociedad o la subsistente, mantenga registrado el valor tributario que tenan los activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante. La situacin es la siguiente: se produce una reestructuracin societaria, una sociedad se divide en dos, se crea una nueva sociedad y subsiste la anterior. Para crear esa nueva sociedad, la sociedad subsistente tiene que traspasarle capital a la nueva sociedad, y si en ese capital hay bienes corporales muebles, ellos pueden tener un valor notoriamente inferior al corriente en plaza con lo cual el SII podra usar la disposicin del artculo 64 inciso 3 que le permite tasar la base imponible sin previa citacin: seor este valor que le asign a este bien est mucho ms bajo que el valor corriente en plaza, por lo que yo le fijo y aqu tiene que pagar el IVA por este valor y no por el que usted le asigna; pero si le asignaron un valor contable y tributario que tena ese bien en la sociedad matriz de la que sali a la nueva sociedad, el SII si quiere hacer eso tiene que hacerlo previa citacin. b. Tampoco se aplicar la tasacin sin previa citacin del Servicio de Impuestos Internos cuando se trata del aporte social o activos de cualquier clase, corporales o incorporales que resulte de otros proceso de reorganizacin de grupos empresariales, que obedezcan a una legtima de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea sta individual, societaria o de aquellas que no tienen domicilio ni residencia en Chile, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitucin de una nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante siempre que los aportes se efecten y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en el aportante. Dichos valores debern asignarse en las respectivas juntas de accionistas o en la escritura pblica de constitucin o modificacin de la sociedad tratndose de sociedades de personas.

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Se trata de un grupo empresarial (por ejemplo el Grupo Luksic -que est compuesto de varias empresas y existe una matriz-), que est reorganizando su estructura y entre medio de eso tiene que hacerle aportes en bienes corporales muebles a una o varias de esas empresas; podra ser que a esos bienes corporales muebles se les asignara un valor que fuere notoriamente inferior al corriente en plaza Cmo evito que el Servicio de Impuestos Internos me tase la base imponible sin previa citacin? lo dice la misma ley, asignando el precio al valor contable o tributario que ellos tenan en la sociedad aportante. Tena asignado 100 calzones a mil pesos cada uno y se los aport a esta otra sociedad y tengo que aportarlos en mil pesos cada uno Dnde fijo ese valor? Si es sociedad annima en la junta de accionistas; si es sociedad de personas en la escritura de constitucin o modificacin de la sociedad; all se tiene que decir que el valor all es tanto. Eso es lo que dice la ley Qu es lo que se hace en prctica? lo que se hace en la prctica, para evitar que el SII tase la base imponible, se hace un peritaje externo e independiente entonces en la junta de accionistas el gerente de finanzas de la empresa dice que se mand hacer dos informes periciales que confirman que los valores de los bienes corporales muebles que se estn aportando tienen este determinado valor y se inserta en el acta de junta extraordinaria de accionistas, que est aprobando esta restructuracin, que tiene una legitima razn de negocios; o inserto en la escritura pblica de modificacin o constitucin de la sociedad de personas el respectivo informe pericial que dice cual es el valor contable y tributario que esos bienes tienen en la contabilidad de la empresa aportante. Esos bienes se pasan de una sociedad a otra y para que el Servicio de Impuestos Internos no tase la base imponible sin previa tasacin deben estar al valor tributario y contable que tenan en la empresa aportante y no importa que tenga menor valor que en plaza. 2. Segunda situacin en que est habilitado para efectuar la tasacin sin previa citacin: en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinacin se basa en el precio o valor de bienes races, el Servicio de Impuestos Internos podr tasar dicho precio o valor sin previa citacin, si el fijado en el respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de ubicacin y caractersticas similares en la localidad respectiva y girar de inmediato y sin otro trmite previo, el impuesto correspondiente. La tasacin y giro podrn ser impugnados en forma simultnea por el contribuyente, a travs del procedimiento general de reclamaciones. Qu sucede en la prctica? Cul es el valor comercial o corriente en plaza para el Servicio de Impuestos Internos? R: El avalo fiscal, o sea, el avalo que tienen los bienes races para los efectos del impuesto territorial. Si colocamos ese valor a una compraventa de bienes races, nadie lo va a impugnar. El problema es cuando uno le coloca menos valor que el avalo fiscal, en ese caso lo recomendado es efectuar una tasacin independiente que justifique el menor valor que se le asigna en una enajenacin a un bien raz para evitar la sancin del SII. 3. En los casos de delitos tributarios a que se refiere el artculo 97 N4, el Servicio de Impuestos Internos tasar de oficio y para todos los efectos tributarios, el monto de las ventas u operaciones gravadas sobre las cuales deber pagarse el impuesto y las multas. Esto es lo que la doctrina llama tasacin de oficio. Para estos efectos, se presume que el monto de las ventas y dems operaciones gravadas no podr ser inferior en un periodo determinado al monto de las compras efectuadas y de las existencias iniciales, descontndose las existencias en poder del contribuyente y agregando las utilidades fijadas por los organismos estatales, tratndose de precios controlados o las que determine el Servicio de Impuestos Internos en los dems casos. As lo establece el artculo 65 inc. 1 del Cdigo Tributario. Los delitos del artculo 97 N 4 se refieren casi todos ellos a los delitos cometidos en el IVA. Producida una querella por esta razn (por ejemplo, por facturas falsas), el SII debe practicar una tasacin de oficio para determinar cul es el monto de los impuestos adeudados, como las facturas son falsas no pueden ser consideradas como un antecedente vlido (porque como no son fidedignas, no sirven y el Servicio no los puede considerar) qu es lo menos que puede tasar el SII como base imponible en caso de los delitos tributarios? Lo menos que puede tasar es el monto de las compras: todo lo que compr en un periodo (mensual) ms sus existencias, menos lo que vendi en ese periodo y ms la utilidad probable que hubiere 45

obtenido Cmo se sabe cul es la utilidad? Hay una norma que ya casi no se aplica: si tuviere precio fijado por la autoridad debera aplicar la utilidad que la autoridad le fija. Hoy en da no hay muchos precios fijados en este pas, solo algunos servicios son fijados como los de telefona, elctricos; antes haba un organismo que fijaba los precios de todo (pan, azcar, trigo, etc.), hoy eso no existe. Entonces la norma que da la ley es la utilidad que fije el SII, esa es la operacin que hay que hacer para determinar y tasar de oficio la base imponible del impuesto. Imagnate que t eres comerciante, que vendes ropa interior y que te pillaron facturas falsas. El Servicio se querell porque durante 8 meses incorporaste facturas falsas. Esos 8 meses no sirven para la contabilidad y el Servicio tiene la facultad de tasarte la tasa imponible del IVA obtenido durante ese periodo sin previa citacin Cmo lo hace? En el primer mes tiene que tomar las existencias previas (lo que tu tenias de calzones y sostenes), ms los calzones y sostenes que compraste en ese mes, menos los calzones y sostenes que vendiste en ese mes ms la utilidad y a eso le aplicas la tasa del impuesto del 19% y tienes la base imponible del IVA. 4. Se presume que en el caso de aviso o deteccin de prdida o inutilizacin de los libros de contabilidad o documentos (materia que est regida en el artculo 97 nmero 16 del Cdigo Tributario), la base imponible de impuesto a la renta ser la que resulte de aplicar sobre el monto de las ventas anuales, hasta el porcentaje mximo de utilidad tributaria, que hayan obtenido las empresas anlogas y similares. El porcentaje mximo aludido ser determinado por el Servicio de Impuestos Internos (Director Regional) con los antecedentes de que disponga su juicio exclusivo. Explicacin: el art 97 N 16 del Cdigo Tributario establece la sancin por la prdida o inutilizacin de los libros de contabilidad, seala el plazo en el cual el contribuyente tiene que avisar que ha ocurrido este percance y seala los plazos que debe dar el Servicio para restablecer la contabilidad, si no es posible restablecerla el Servicio de Impuestos Internos, sin previa citacin, puede tasar la base imponible de oficio. Cmo la tasa? Ah est la frmula, tiene que sumar las ventas anuales (cunto fue lo que vendi en el ao) y a esa suma bruta debe aplicarle el margen de utilidad que obtiene hasta el mximo del porcentaje de utilidad que obtienen empresas similares o anlogas. Ahora, cuando en la contabilidad de un contribuyente aparece delito tributario la contabilidad se tiene perder, no hay alternativa. En suma, podramos decir que la citacin es la formalizacin de un contribuyente como un deudor tributario. I. 4 El rol nico tributario. De acuerdo al manual del Servicio de Impuestos Internos, Volumen V, prrafo 5210, el rol nico tributario es un registro numrico a nivel nacional, en el cual se identifica a todos los contribuyentes del pas, de los diversos impuestos y, en general, a toda entidad que cause y/o deba retener impuestos en razn de las actividades que desarrolla. El artculo 66 del Cdigo Tributario en relacin con el artculo 3 del Reglamento del Rol nico Tributario, que es el DFL N3 (publicado en el Diario Oficial de quince de febrero de 1969), seala que debe inscribirse en el rol nico tributario, las personas naturales y jurdicas, comunidades, patrimonios fiduciarios y aquellos sin titular, sociedades de hecho, asociaciones, agrupaciones o entes de cualquier especie con o sin personalidad jurdica, siempre que causen y/o deban retener impuestos, en razn de las actividades que desarrollan. Tambin debern especificarse las personas o entes sealados, cuando as lo disponga el Director del Servicio de Impuestos Internos en razn de que puedan causar y/o llegar a tener la obligacin de retener impuestos. En la prctica, en Chile, a todas las personas se les asigna el rol nico tributario en cuanto nacen o ingresan a nuestro pas con visa de permanencia e inmediatamente, en virtud de ese nmero, se les crea lo que se denomina la cuenta tributaria nica que es administrada indistintamente por el Servicio de Impuestos Internos y la Tesorera General de la Repblica y en donde se consigna todos los hechos relevantes de carcter tributario en los que participa el contribuyente que tiene asignado un determinado nmero de rol nico tributario. 46

I.5 Aviso de iniciacin de actividades Consiste en la obligacin de ciertos contribuyentes de presentar una declaracin jurada al Servicio de Impuestos Internos cuando inician labores o negocios susceptibles de producir rentas. Se entender que se inician actividades cuando se efecta cualquier acto o que constituya en elemento necesario para la determinacin de los impuestos peridicos que afecten a la actividades que se desarrollar o que generen los referidos impuestos. Estn obligados a dar aviso de iniciacin de actividades: 1. Los contribuyentes que obtengan rentas de los nmeros 1 letras a) y b), 3, 4 y 5 del artculo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, que se refieren respectivamente- a las rentas que producen los bienes races agrcolas, ya sea que tributen por contabilidad o presuncin; las rentas del comercio; las rentas anexas al comercio como el corretaje y la agencia, por ejemplo; y, las rentas generales, o sea aquellas que no estn clasificadas en ninguna otra categora. 2. Los contribuyentes que tributan rentas del artculo 42 N2 de la Ley de Impuesto a la Renta, o sea los profesionales y los titulares de ocupaciones lucrativas. 3. Los contribuyentes afectos al artculo 48 de la Ley de Impuesto a la Renta, o sea los directores y consejeros de sociedades annimas. Plazo. Los contribuyentes antes sealados debern dar aviso al Servicio de Impuestos Internos dentro de los dos meses siguientes a aquel en que comiencen sus actividades. De tal manera que si juramos como abogados hoy da en la Corte Suprema, tenemos plazo hasta el 30 de junio para dar aviso de iniciacin de actividades. Formalidades. La declaracin inicial de actividades se har en un formulario nico, proporcionado por el Servicio de Impuestos Internos, que contendr todas las enunciaciones requeridas para el enrolamiento del contribuyente en cada uno de los registros en que debe inscribirse y se entender que el contribuyente ha cumplido con todas las obligaciones de inscripcin que le correspondan sin necesidad de otros trmites. Los contribuyentes debern poner en conocimiento del SII las modificaciones importantes de los datos y antecedentes aportados en la declaracin inicial de actividades, dentro de un plazo de dos meses contados desde la fecha en que ellas se produjeron. Si hoy, 19 de abril se modifica la sociedad que inici actividades hace cinco aos, hoy da suscribimos la escritura de modificacin de la sociedad hay plazo hasta el 19 de junio. I.6 Aviso de trmino de giro o de trmino de actividades.Es el aviso que debe dar al Servicio de Impuestos Internos toda persona natural o jurdica que por trmino de su giro industrial o comercial o de sus actividades deje de estar afecto a impuestos. Se trata de un acto complejo que comprende tres obligaciones del contribuyente, a saber: 1. Un aviso por escrito al Servicio de Impuestos Internos en el formulario que corresponde. 2. Adjuntar al aviso de trmino de giro, el balance final o balance de trmino de giro, junto con los antecedentes que se estime necesarios. 3. Pagar todos los impuestos que afecten al contribuyente, hasta la fecha del balance de trmino de giro. Efectos del aviso de trmino de giro. Son los siguientes: 1. Al recibir el aviso de trmino de giro, el Servicio de Impuestos Internos deber efectuar una revisin o auditora al contribuyente, para determinar si adeuda algn tributo.

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2. Si hay reparos se proceder a determinar administrativamente dichos tributos, y tendr que citar al contribuyente. 3. Si no hay reparos y estn pagados todos los impuestos, el SII otorgar un certificado en el que conste esta circunstancia, que se llama certificado de trmino de giro. Plazo para dar aviso de trmino de giro. Los dos meses siguientes al trmino de las actividades del contribuyente; as si termino hoy tengo plazo hasta el 30 de junio. Caso de la transformacin de sociedades. De acuerdo al artculo 8 N 13 del Cdigo Tributario, se entiende por transformacin de sociedades, el cambio de especie o tipo social efectuado por reforma del contrato social o de los estatutos, subsistiendo la personalidad jurdica, por ejemplo, de sociedad colectiva a sociedad de responsabilidad limitada; de sociedad de responsabilidad limitada a sociedad annima, etc. En estos casos es obligatorio dar aviso de trmino de giro a menos que se exprese en la escritura pblica de modificacin que la sociedad modificada es sucesora de la que se modifica, y que se hace solidariamente responsable con su antecesora, de los impuestos que pudiere adeudar; as se evita el trmino de giro. Casos de la conversin de empresa individual en sociedad; de la sociedad que aporta a otra u otras todo su activo o pasivo; o de las sociedades que se fusionan. En estos casos deber darse aviso de trmino de giro. Sin embargo, podr evitarse dicho aviso si en la escritura de conversin, aporte o fusin, se deja constancia que las nuevas sociedades se hacen cargo de todos los impuestos que pudiere adeudar su antecesora. Casos relacionados con el trmino de giro: 1. Artculo 70 del Cdigo Tributario. No se puede autorizar la disolucin de ninguna sociedad sin el certificado del Servicio de Impuestos Internos en que conste que la sociedad se encuentre al da en el pago de sus tributos, o sea sin el certificado de trmino de giro. 2. Artculo 71 del Cdigo Tributario. en los casos en que una persona natural o jurdica cesa en sus actividades por venta, cesin o traspaso a otra de sus bienes, negocios o industrias, la persona adquirente tendr el carcter de fiador respecto de las obligaciones tributarias correspondientes a lo adquirido que afecten al vendedor o cedente. En consecuencia, siempre que se efecte un contrato de venta, cesin o traspaso que signifique el fin de las actividades de una persona o sociedad, debe exigirse el certificado de trmino de giro e insertarlo en la escritura correspondiente. Ocurre normalmente en los traspasos de patentes (sobre todo en las patentes de alcoholes). 3. Artculo 89 inciso final del Cdigo Tributario. El Banco Central de Chile no autorizar la adquisicin de divisas correspondientes al retiro de capital o utilidades a la empresa extranjera que ponga trmino a sus actividades en Chile, mientras no acredite mediante el certificado del Servicio de Impuestos Internos correspondiente, haber cumplido con las obligaciones establecidas en el artculo 69 del Cdigo Tributario: aviso de trmino de giro, incluido el pago de los impuestos correspondientes, devengados hasta el trmino de las operaciones respectivas. 4. Artculo 14 Bis inciso 2 de la Ley de Impuesto a la Renta (DL 824). Determina que cuando los contribuyentes, acogidos al rgimen tributario que se consagra en esta disposicin, pongan trmino a su giro, debern tributar por las rentas que resulten de comparar el capital propio inicial y sus aumentos como en el capital propio existente al trmino de giro. 5. Artculo 69 N 2 de la Ley de Impuesto a la Renta (DL 824). Aquellos contribuyentes que terminen su giro, debern declarar y pagar el impuesto de esta ley, en la oportunidad sealada en el Cdigo Tributario; dicho de otra manera, el plazo para declarar y pagar el impuesto a la renta (abril de cada ao), en el caso del termino de giro son los dos meses siguientes a aquel en que se puso trmino a la actividad que genera

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la renta. Ejemplo si en agosto termina su giro, el plazo para declarar y pagar el impuesto a la renta es el 31 de octubre. II. Medios especiales de fiscalizacin Son aquellos que se aplican a determinados contribuyentes y donde la administracin tributaria acta indirectamente. Los medios especiales se pueden agrupar en tres categoras: A. La primera es la inscripcin en registros especiales (veremos slo algunos), se destacan los siguientes medios: 1. Art 67 del Cdigo Tributario establece que las Direcciones Regionales estn facultadas para exigir a determinados contribuyentes su inscripcin en los registros especiales que ellos designen. 2. Algunas leyes especiales exigen a ciertos contribuyentes inscripciones en registros creados por ellas, por ejemplo, el artculo 51 del DL 1601 que cre el registro de importadores. 3. La ley sobre bebidas alcohlicas, analcohlicas y vinagres, cre el rol general de viedos en el que deben inscribirse todos los propietarios de vias que produzcan bebidas alcohlicas o vinagres. 4. Toda persona natural o jurdica que se dedique a actividades relacionadas con el turismo, debe inscribirse en un rol especial que lleva el Servicio de Impuestos Internos. Por ejemplo, hoteles, moteles, residenciales, empresas de transportes, agencias de viajes, etc. B. Una segunda categora son los casos del art 72 a 92 del Cdigo Tributario. El Cdigo Tributario ha establecido diversos medios especiales de fiscalizacin que se encuentran en los artculos sealados. Algunos casos son los siguientes: 1. Art 74 del Cdigo Tributario. Se refiere a dos cuestiones: a. Los Conservadores de Bienes Races no pueden inscribir transferencia de dominios de bienes races, constituciones de hipotecas u otros derechos reales sin que se acredite estar al da en los impuestos que afecten al bien raz. b. Los notarios, en los documentos que consignen la venta, permuta, hipoteca o cesin de bienes races, deben insertar el recibo que acredite el pago del impuesto territorial y del impuesto a la renta de los contratantes. Si el bien raz ha sido adquirido por herencia, debe exigir, adems, que se acredite el pago de su impuesto o de su exencin. 2. Art 75 del Cdigo Tributario. Los notarios no pueden autorizar instrumentos que dejen constancia de convenciones afectas al impuesto a las ventas sin que se les acredite el pago de este tributo. Por ejemplo si a la notara concurren tres contratantes a formar una sociedad y uno de ellos aporta especies corporales muebles de su giro, el notario tiene que exigirle que emita una factura e insertar la factura en la escritura correspondiente porque con eso se est acreditando que se va a pagar el tributo correspondiente y que ya fue pagado en la compra que este aportante hizo. 3. Art 76 del Cdigo Tributario. Los notarios deben enviar al Servicio de Impuestos Internos copias de los contratos otorgados ante ellos que sean susceptibles de revelar la renta de los contribuyentes. En la prctica hoy da le mandan todo. 4. Artculo 81 del Cdigo Tributario. Los tesoreros municipales deben enviar copia al Servicio de Impuestos Internos del rol de patentes profesionales, industriales y comerciales. 5. Artculo 89 del Cdigo Tributario. Contiene dos normas de fiscalizacin muy importantes: 49

a. Los bancos, la CORFO, y las dems instituciones de crdito, no pueden tramitar solicitudes de este tipo sin que se les acredite estar al da en el pago del impuesto global complementario o el impuesto a la renta del articulo 42 N1 que afecta a las rentas provenientes del trabajo baso su subordinacin y dependencia. b. Igual obligacin afecta a los notarios tratndose de escrituras pblicas o privadas de carcter patrimonial. 6. Art 92 del Cdigo Tributario (*importante*). Seala que salvo disposicin especial en contrario en los caso en que se exija comprobar el pago de un impuesto se entender cumplida eta obligacin por alguno de los siguientes medios: a. Con la exhibicin del respectivo recibo de pago. b. Con el certificado de exencin de pago del impuesto respectivo. c. Demostrndose estar al da en el cumplimiento de un convenio de pago celebrado con el servicio de tesoreras (convenio de pago). C. Finalmente, nos referiremos a los medios de fiscalizacin establecidos en leyes especiales. Por ejemplo: 1. Los artculos 54 y 70 de la Ley de impuestos a las herencias, asignaciones y donaciones, establece que los notarios no pueden autorizar escrituras de adjudicacin de venta de bienes hereditarios, ni el conservador de bienes races inscribirlas sin que se acredite el pago del impuesto. 2. Artculo 52 y siguientes del DL 825. Establece la obligacin, para los contribuyentes que all se indican, de extender boletas, facturas y dems documentos tributarios en los casos y bajo las formas que en las sealadas disposiciones se indica. 3. TERCERA ETAPA: LA LIQUIDACIN Es un acto escrito en virtud del cual la Administracin tributaria pone en conocimiento del contribuyente que adeuda determinados impuestos. Casos en que procede la liquidacin (cundo el Servicio de Impuestos Internos emite una liquidacin): 1. Si el contribuyente no presenta contribucin y est obligado hacerlo, en cuyo caso el Servicio de Impuestos Internos tasa la base imponible, previa citacin, y despus practica la liquidacin (Artculo 24 del Cdigo Tributario). 2. Cuando el contribuyente declara pero se le determinan diferencias de impuestos y previa citacin, el Servicio de Impuestos Internos liquida estas diferencias de impuestos (Artculo 24 del Cdigo Tributario). 3. Cuando la documentacin que tiene o presenta el contribuyente no es fidedigna, en cuyo caso el Servicio de Impuestos Internos tasa la base imponible previa citacin, y luego liquida los impuestos con los antecedentes con que cuenta (Art 21 del Cdigo Tributario). Limitaciones a la facultad de liquidar del Servicio de Impuestos Internos 1. La liquidacin debe efectuarse dentro de los plazos de prescripcin a que se refiere el artculo 200 del Cdigo Tributario, esto es, que la facultad que el Servicio de Impuestos Internos tiene para revisar, liquidar y girar los impuestos prescribe en tres o seis aos segn los casos, contados desde la fecha en que debi pagarse el tributo. Dicho de otra manera, la facultad de fiscalizar con que cuenta el Servicio de Impuestos Internos prescribe en tres o seis aos. La liquidacin es la consecuencia directa del proceso de fiscalizacin que realiza la administracin tributaria. 50

2. El Servicio de Impuestos Internos no puede prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente, ni liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes, no sean fidedignos (Art. 21 Inciso 2 del Cdigo Tributario). Si no declara como fidedignos los documentos, los libros, los antecedentes que presenta el contribuyente, el SII debe liquidar los impuestos con esos antecedentes: no puede hacer otra cosa, no puede hacer lo que le parezca. (*Muy importante) 3. El Servicio de Impuestos Internos no puede liquidar con efecto retroactivo los impuestos. Cuando un contribuyente se haya acogido de buena fe a una determinada interpretacin administrativa hecha por el Director, y ella ha sido modificada (Artculo 26 del Cdigo Tributario). 4. El Servicio de Impuestos Internos est obligado a citar previamente a un contribuyente antes de liquidar un impuesto, salvo que la ley -por excepcin- lo autorice para liquidar sin previa citacin. Contenido de las liquidaciones De acuerdo al artculo 24 del Cdigo Tributario, slo es necesario: 1. Indicar el monto de los tributos adeudados. 2. Las multas que se aplican. Y, 3. Los intereses y reajustes cuando procedieran. Sin embargo, el Servicio de Impuestos Internos ha estimado que adems de las menciones que seala el artculo 24 del Cdigo Tributario, las liquidaciones deben contener las siguientes, que son las que aparecen en la prctica: 1. El lugar y fecha en que se practica la liquidacin. 2. El nmero correlativo de la liquidacin. 3. La individualizacin precisa de la liquidacin, es decir, los impuestos que se liquidan y los periodos tributarios que se liquidan. 4. La base imponible y la tasa que les corresponde. 5. La firma del o de los funcionarios liquidadores del Servicio de Impuestos Internos. Clases de liquidacin Las liquidaciones se pueden clasificar por sus efectos, de acuerdo al artculo 25 del Cdigo Tributario. As, por regla general, las liquidaciones son provisionales mientras no se cumplen los plazos de prescripcin que tiene el Servicio de Impuestos Internos para liquidar y girar los impuestos, pudindose efectuar otra u otras re liquidaciones respecto de los mismos impuestos o puntos contenidos en una liquidacin anterior ( siempre puede hacerlo, ya sea para aumentar la liquidacin o para disminuirla). Por excepcin, las liquidaciones son definitivas, en los siguientes casos: 1. Cuando se han cumplido los plazos de prescripcin que tiene el Servicio de Impuestos Internos para liquidar. 2. En aquellos puntos o materias contenidos expresamente en un pronunciamiento jurisdiccional; generalmente, en la sentencia de un reclamo pronunciada por el Tribunal Tributario y Aduanero. De lo contrario, iramos en contra de la autoridad de cosa juzgada. 3. En aquellos puntos o materias comprendidos expresa y determinadamente en una revisin, sobre la cual se haya pronunciado el Director Regional a peticin del contribuyente, tratndose de un trmino de giro. 51

--*-Parntesis del profesor. RAF: ejemplo legal de re liquidacin.De acuerdo del Artculo 25 del Cdigo Tributario, las liquidaciones pueden ser provisionales o definitivas; por regla general, son provisorias mientras no se cumplan los plazos de prescripcin que tienen servicio para liquidar; es decir, el Servicio de Impuestos Internos siempre puede re-liquidar los mismos impuestos contenidos en una misma liquidacin anterior para aumentar la liquidacin como para disminuirla puede hacerlo siempre. A propsito del Procedimiento General de Reclamaciones, existe un recurso administrativo que se llama la RAF, (la Remisin de la Actuacin Fiscalizadora), fiscalizadora del SII, por el que administrativamente, cuando un contribuyente estima que el Servicio de Impuestos Internos ha cometido un error en la revisin de sus antecedentes, puede recurrir administrativamente (no jurisdiccionalmente) ante la autoridad superior del Servicio para que se revise esa actuacin fiscalizadora. Hoy en Chile, transitoriamente, coexisten dos regmenes en materia tributaria: 1) el rgimen anterior a la dictacin de la Ley 20.322 y 2) el rgimen posterior a la vigencia de esta ley, que es la ley que cre los Tribunales Tributarios y Aduaneros y un nuevo procedimiento ms justo para que los contribuyentes puedan objetar lo obrado por la Administracin tributaria. Todo esto va estar vigente a partir de Febrero del 2013. En Valparaso comienza a regir este sistema a partir de esa fecha pero ya se ha ido implantando gradualmente en el pas, hoy est vigente en la mitad de nuestro pas. La RAF en el sistema antiguo: Cuando se presentaba, suspenda los plazos para reclamar; de tal manera que cuando se resolva la RAF, recin se empezaban a correr los plazos -que eran de 60 das-, pero el plazo definitivo va a ser de 90 das hbiles. Hoy en da no los suspende, pero el Servicio de Impuestos Internos tiene plazos para resolver la RAF. Cuando el Servicio acoga una RAF, respecto de una liquidacin, tena que re liquidar y ese es un ejemplo de re liquidacin un ejemplo legal de re liquidacin. --*-No olvidemos, Cundo son definitivas las liquidaciones? 1. Cuando se cumplen los plazos de prescripcin. Aqu el Servicio de Impuestos Internos no puede fiscalizar, por lo tanto no puede liquidar y la liquidacin que ya practic es definitiva. 2. Cuando haya habido una decisin jurisdiccional sobre una liquidacin, cundo se produce, por regla general, la decisin sobre una liquidacin? R: Cuando se dicta la sentencia definitiva del Tribunal Tributario y Aduanero en un Procedimiento General de Reclamaciones, aqu ya el SII no puede re liquidar: estara atentando contra el principio de la cosa juzgada, que es uno de los pilares del sistema judicial. 3. Cuando en un procedimiento de trmino de giro (es en el que el contribuyente presenta una declaracin, un balance y la peticin de que SII declare que l no adeuda impuestos). Qu tiene que hacer el Servicio de Impuestos Internos?, fiscalizar, revisar lo que el contribuyente le presenta. Si nada adeuda el contribuyente, le otorga un certificado de trmino de giro, cuando el Servicio de Impuestos Internos revisa a propsito de un trmino de giro y practica una liquidacin esa liquidacin es definitiva. Funcin de la liquidacin

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La funcin de la liquidacin es obtener que el contribuyente se pronuncie acerca de la valoracin cumplida por el Servicio de Impuestos Internos, ya que frente a la notificacin de una liquidacin el contribuyente puede asumir dos actitudes, a saber: 1. Acatar la liquidacin. 2. Reclamar de la liquidacin en el plazo de 90 das hbiles, contados desde la fecha de la notificacin de la referida liquidacin. Efectos de la liquidacin Para que la liquidacin produzca sus efectos, debe ser notificada, vlidamente al contribuyente. Sus principales efectos son: 1. Comienzan a correr los plazos para la interposicin de reclamos. 2. La no presentacin oportuna del reclamo vale como reconocimiento de la liquidacin. 3. La notificacin de la liquidacin interrumpe los plazos de prescripcin de la accin del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses y sanciones, de acuerdo al artculo 201 del Cdigo Tributario. Importante: la notificacin de la liquidacin interrumpe los plazos de prescripcin de la accin del Fisco para el cobro; no interrumpe la prescripcin del Servicio de Impuestos Internos para revisar, liquidar y girar impuestos. 4. LTIMA ETAPA: EL GIRO Concepto de giro Giro es el decreto o resolucin administrativa que contiene el libramiento o expedicin de la orden de pago de un impuesto. Cuando el Servicio de Impuestos Internos emite un giro lo que est diciendo al contribuyente es <<yo le liquid un impuesto que era de tanto, ahora pguelo>>. Clasificacin de los giros. De acuerdo al artculo 37 del Cdigo Tributario, los giros pueden ser: 1. Roles, que se utilizan para girar impuestos sujetos a declaracin. 2. rdenes de ingreso, son giros individuales que se utilizan para cobrar diferencias de impuestos y tambin impuestos de declaracin presentados fuera de plazo. Se exceptan del giro No se giran los impuestos que deban pagarse por timbres y estampillas, esos se determinan y se pagan, no ms. Oportunidad en que deben efectuarse los giros Cundo se deben girar los impuestos? Cundo el Fisco de Chile va a cobrar los impuestos que adeuda el contribuyente? : 1. Si el contribuyente no deduce reclamacin de la liquidacin, se gira una vez transcurridos 90 das contados desde la fecha de la notificacin de la liquidacin. 2. Si el contribuyente deduce reclamacin de la liquidacin, se gira:

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a. Una vez que se notifica el fallo de primera instancia dictado por el Tribunal Tributario y Aduanero. Ah se produce la suspensin del cobro, no hay solve et repete: no hay que pagar para reclamar, durante todo el reclamo. O, b. Cuando se ha dictado por el Tribunal Tributario y Aduanero una resolucin que impide la tramitacin del reclamo o hace imposible su prosecucin, porque ah se acab el reclamo. (Es una forma anormal de terminar el reclamo) 3. A peticin del contribuyente, quien puede solicitar antes de los plazos ya sealados, el giro de los impuestos. Esto tiene sentido, si al contribuyente que dentro del plazo de 90 das que tiene para reclamar pide que se le giren los impuestos y los paga, el plazo para reclamar se le aumenta en un ao, por ejemplo no tiene antecedentes para reclamar, y no le alcanzan los 90 das, y as puede buscar todos los antecedentes y poder reclamar. 4. Los impuestos de retencin o traslacin que no son declarados oportunamente, se giran de inmediato, sin trmite previo, es decir, no hay citacin ni liquidacin (por ejemplo si alguien no paga el IVA (caso de impuesto de traslacin) o el impuesto nico de los trabajadores (caso de impuesto de retencin), se lo giran de inmediato: no hay citacin ni liquidacin. Recapitulacin.Despus de haber estudiado qu son los tributos y qu es la obligacin tributaria, estudiamos la determinacin de la misma. Si recordamos clases anteriores, la obligacin tributaria tiene elementos de dos tipos: 1) elementos de la existencia (o sea aquellos sin los cuales la obligacin tributaria no existe), que son: la ley y el hecho gravado, sin una ley que establezca una obligacin tributaria y sin un hecho gravado establecido en la ley no hay obligacin tributaria. Pero, adems, en la obligacin tributaria tenemos elementos propiamente tales, que son: el sujeto activo (que normalmente es el Estado y a veces son determinados organismos que la ley les ha dado la posibilidad en establecer tributos como por ejemplo las municipalidades); est el sujeto pasivo con todas sus particularidades (el contribuyente, que es el que debe pagar el tributo); y por ltimo est el objeto de la obligacin tributaria (o sea, la cantidad que debe pagarse para extinguir la obligacin tributaria): esa cantidad que debe pagarse para extinguirse la obligacin tributaria, se determina a travs de la base imponible y la tasa. La tasa imponible es el monto sobre el cual debe aplicarse la tasa para determinar el monto del impuesto, cunto cuesta el tributo. Ahora, determinar el monto del tributo es una cuestin compleja porque para ello debe determinarse: 1. Que se ha producido un hecho gravado. 2. Quin es el que debe pagar la obligacin tributaria. 3. Cul es el monto que debe pagar. Ese proceso se llama determinacin de la obligacin tributaria. En Chile, el Cdigo Tributario ha establecido dos formas de determinar la obligacin tributaria: determinacin administrativa, que es la que realiza la administracin tributaria; y determinacin jurisdiccional de la obligacin tributaria, que es la que hacen los tribunales La determinacin administrativa de la obligacin tributaria comprende 4 etapas: 1. 2. 3. 4. La declaracin. La fiscalizacin. La liquidacin. El giro. 54

Cmo ocurre esto en la prctica?, Si se trata de IVA, un contribuyente de ese impuesto debe declarar todos los meses. El da 12 del mes siguiente a aquel que se produjeron los hechos gravados del IVA, el contribuyente debe declarar y pagar los tributos en las arcas fiscales. Si es renta, tiene que hacerlo durante el mes de abril de cada ao: el contribuyente va y declara. Puede ocurrir que no pase nada: declaro, pasan 3 aos, no hay ningn problema, se acaba. Qu hace el Servicio de Impuestos Internos?, a travs del RUT, que es uno de los medios de fiscalizacin que tiene lo que se llama la cuenta nica tributaria todos los contribuyentes en Chile (tienen una cuenta nica donde se reflejan todos los hechos de relevancia jurdica que esa persona realiza, quines alimentan esas bases del datos? Todos los organismos que tienen relacin con la vida econmica y financieras de este pas, los bancos, las instituciones financieras, las notarias, los conservadores de bienes races, los pagadores de renta, los patrones tienen que efectuar declaraciones juradas al SII, acerca de las circunstancias, hechos o actos de carcter tributario que se producen en el pas lo que queda reflejado en la cuenta tributaria de cada uno de los contribuyentes.) Qu hace el Servicio de Impuestos Internos y que no est en ninguno de estos medios que ha sealado el profesor en la fiscalizacin?, cada una de las declaraciones que efectan los contribuyentes, ya sea de IVA o de renta son procesados para detectar inconsistencias numricas o errores de la declaracin (en un gran computador), que tambin puede conllevar a una citacin, pero si uno sigue declarando en forma errnea va a liquidar la obligacin, es decir, va a notificar de acuerdo a la posicin del SII -que es la posicin del Estado de Chile-, que se sigue adeudando impuestos, pero ahora se notifica oficialmente y lo que podra realizar el contribuyente es pagar o ir donde un abogado tributarista: en ese momento se comienza la determinacin jurisdiccional de la obligacin tributaria. II. DETERMINACIN JURISDICCIONAL DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA.La determinacin judicial de la obligacin tributaria reviste forma de juicio y est constituida por los procedimientos y los recursos conferidos al contribuyente para corregir lo resuelto a travs de la determinacin administrativa. Tribunales que conocen de asuntos tributarios, de acuerdo al Cdigo Tributario Son de dos clases: a. Los tribunales especiales, que son aquellos regidos por el Cdigo Tributario y que tienen competencia exclusivamente tributaria, por lo que se les llama tambin, tribunales tributarios propiamente tales: son el Tribunal Tributario y Aduanero, y los Tribunales especiales de alzada. Slo como antecedente histrico, el antecesor del Tribunal Tributario y Aduanero es el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos. En Valparaso todava se reclama ante el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos. b. Los otros tribunales que conocen de materias tributarias, son los tribunales ordinarios. Aquellos a los que el Cdigo Tributario u otras leyes les han dado competencia tributaria en ciertas materias. a.1. Los tribunales especiales: Tribunales tributarios y aduaneros Fueron creados por la Ley 20.322 publicada en el Diario Oficial de 27 de enero de 2009, bajo el epgrafe fortalece y perfecciona la jurisdiccin tributaria y aduanera. Antes de esta ley, la jurisdiccin tributaria y aduanera se encontraba radicada en los Directores Regionales del Servicio de Impuestos Internos y del Servicio Nacional de Aduanas, respectivamente. Caractersticas del Tribunal Tributario y Aduanero 1. Son tribunales letrados, porque los jueces y sus subrogantes legales son abogados. Antes no lo eran, no necesariamente. El Director Regional no tiene que ser abogado. 55

2. Son tribunales especiales, pues su jurisdiccin slo abarca las materias sealadas por el artculo 1 de la ley 20322. 3. Son tribunales independientes, porque no dependen de otra autoridad para el ejercicio de su jurisdiccin. 4. Son tribunales que no integran el Poder Judicial. As lo estipul el fallo del Tribunal Constitucional de 30 de diciembre de 2008. 5. Son tribunales que estn sujetos a la superintendencia directiva, correccional y econmica de la Excelentsima Corte Suprema de Justicia de acuerdo al artculo 82 de la Constitucin Poltica de la Repblica. Competencia de los Tribunales Tributarios y Aduaneros Son rganos jurisdiccionales letrados, especiales e independientes en el ejercicio de su ministerio, cuyas funciones en el mbito de su territorio son: 1. Resolver las reclamaciones que presenten los contribuyentes, de conformidad con el artculo tercero del Cdigo Tributario. 2. Conocer y fallar las denuncias a que se refiere el artculo 161 Cdigo Tributario, es decir, aquellas que se resuelven a travs del procedimiento general para la aplicacin de sanciones contenido en dicha disposicin. 3. Resolver las reclamaciones presentadas conforme al Ttulo VI del Libro II de la Ordenanza de Aduanas y las que se interpongan de acuerdo a los artculos 186 y 187 de esa Ordenanza. 4. Disponer en los fallos que se dicten, la devolucin y pago de las sumas solucionadas indebidamente o en exceso a ttulo de impuestos, reajustes, intereses, sanciones, costas u otros gravmenes. 5. Resolver las incidencias que se promuevan durante la gestin de cumplimiento administrativo de las sentencias. 6. Conocer del procedimiento especial de reclamo por vulneracin de derechos a que se refiere el prrafo 2 del Ttulo III del Libro III del Cdigo Tributario, o sea, cuando se vulneren los derechos de los contribuyentes por una accin de fiscalizacin: la famosa RAF. 7. Conocer del procedimiento especial de reclamo por vulneracin de derechos establecidos en el prrafo 4 del Ttulo VI del Libro II de la Ordenanza de Aduanas. 8. Conocer de las dems materias que le seale la ley. Nmero de tribunales aduaneros y tributarios La regla general es que habr un tribunal y por consiguiente un juez tributario y aduanero por cada regin del pas. La excepcin es que en la Regin Metropolitana, habr cuatro tribunales y el cuarto tribunal ser servido por dos jueces, en atencin a su extensin y a que en su territorio jurisdiccional se encuentra el mayor nmero de causas tributarias y aduaneras del pas (ms o menos el 75% de las causas tributarias y aduaneras se tramitan en Santiago) a. 2. Tribunales especiales: Tribunales especiales de alzada 56

Conocen de las apelaciones que se deduzcan en contra de las resoluciones del Tribunal Tributario y Aduanero al conocer de los reclamos de avalos de bienes races, de acuerdo al procedimiento especial de reclamos sealado en el artculo 149 del Cdigo Tributario. Existen dos de estos tribunales en cada ciudad que sea asiento de una Corte de Apelaciones, y su territorio jurisdiccional es el mismo que el de la Corte respectiva. Uno de ellos ve las apelaciones de los bienes races de la primera serie (o bienes races agrcolas), y el otro ve las apelaciones de los bienes races de la segunda serie (o bienes races no agrcolas o urbanos). b. Tribunales ordinarios Son aquellos a los cuales el Cdigo Tributario u otras leyes le han dado competencia en materia tributaria. Son los siguientes: 1. Jueces de letras en lo civil. Conocen: a. De acuerdo al artculo 96, de la aplicacin de apremios cuando proceda. Es competente el juez de letras en lo civil del domicilio del contribuyente. b. Artculo 180 del Cdigo Tributario, en ciertas circunstancias en el procedimiento de cobro ejecutivo de obligaciones de dinero que hace la Tesorera General de la Repblica, estos juzgados tienen competencia para ordenar ciertos trmites que requieren de la facultad de imperio; por ejemplo, el embargo y retiro de especies. 2. Juzgados de Garanta. Conocen: a. De la aplicacin de apremios. b. De juicios por delitos tributarios. 3. Cortes de Apelaciones. Conocen de la segunda instancia en los recursos de apelacin en contra de las resoluciones del Tribunal Tributario y Aduanero. 4. Corte Suprema. Conoce del recurso de casacin en la forma y en el fondo en contra de las sentencias de segunda instancia dictadas por las Cortes de Apelaciones, en los casos en que ellas sean procedentes de acuerdo al Cdigo de Procedimiento Civil y al Cdigo Tributario. Procedimientos de reclamacin o reclamos contenidos en el Cdigo Tributario Se pueden agrupar en dos categoras: I. Procedimientos que sirven para la determinacin judicial de la obligacin tributaria. Son los siguientes: 1. El Procedimiento General de Reclamaciones. 2. El Procedimiento Especial de Reclamacin de Avalo de Bienes Races. Procedimientos que no constituyen determinacin judicial de la obligacin tributaria. Son: 1. El Procedimiento General para la Aplicacin de Sanciones, del artculo 161 del Cdigo Tributario. 2. Los Procedimientos Especiales para la Aplicacin de ciertas Multas, del artculo 165 del Cdigo Tributario. 3. El Procedimiento de Cobro Ejecutivo de las Obligaciones Tributarias de Dinero, contenido en los artculos 168 y ss. del Cdigo Tributario.

II.

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De acuerdo con el programa de este curso solo deberamos estudiar el Procedimiento General de Reclamaciones, pero trataremos de ver otros ms. Procedimiento General de Reclamaciones ste es el ms importante. Caractersticas: 1. Es un procedimiento escrito, con excepcin de los alegatos ante las Cortes de Apelaciones y ante la Corte Suprema. 2. Es un procedimiento de doble instancia puesto que de lo resuelto en la sentencia pronunciada por el Tribunal Tributario y Aduanero, se puede apelar para ante la Ilustrsima Corte de Apelaciones competente. 3. Es un procedimiento declarativo, puesto que no se persigue el cumplimiento forzado de una obligacin sino la declaracin o reconocimiento de un derecho desconocido o menoscabado. El cumplimiento de lo resulto en la sentencia ejecutoriada de este procedimiento debe ser perseguido en otro juicio, que tiene el carcter de ejecutivo. 4. Es un procedimiento especial, en el sentido de que es un juicio que ha sido establecido por el legislador para el conocimiento de ciertas y determinadas materias sealadas en el Cdigo Tributario y la Ley 20.322. 5. Es un procedimiento comn u ordinario en materia tributaria, en el sentido de que sus normas se aplican supletoriamente a todas las reclamaciones contendas en el Cdigo Tributario, en cuanto a la naturaleza de la tramitacin de estos procedimientos lo permitan. Situacin de las materias reclamables Para determinar de qu se puede reclamar, el Cdigo Tributario se refiere a tres grupos de situaciones, a saber: 1. Las materias reclamables. 2. Las materias no reclamables. 3. Las materias que no son objeto de reclamo pero que son objeto de una solicitud administrativa de la que puede devenir un reclamo. 1. Materias reclamables O sea, de qu se puede reclamar. Conforme al art 134 del Cdigo Tributario y dems disposiciones que se citan, se puede reclamar de las siguientes materias: 1. De la totalidad o alguna de las partidas o elementos de una liquidacin. 2. De la totalidad o alguna de las partidas o elementos de un giro. 3. De la totalidad o alguna de las partidas o elementos de un pago. 4. De la resolucin que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo.

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5. De la resolucin administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones a que se refiere el artculo 126 del Cdigo Tributario. Se trata de peticiones administrativas de devolucin de impuestos por las causales que en la referida disposicin de indican (las vamos a estudiar en su oportunidad) 6. Del acto sealado en el artculo 64 inciso final del Cdigo Tributario, esto es, de la tasacin del precio o valor de un bien raz que efecta el Servicio de Impuestos Internos sin previa citacin. 7. De los actos referidos en el artculo 161 N 7 del Cdigo Tributario, esto es, de los intereses o sanciones pecuniarias aplicadas por el Servicios de Impuestos Internos y relacionados con hechos que incidan en una liquidacin o re liquidacin de impuestos ya notificada al contribuyente. Debe tenerse presente que en los tres primeros casos sealados, por regla general, de lo que se reclama es de la liquidacin. Si un contribuyente reclama de la liquidacin no puede reclamar del giro, a menos que dicho giro no se conforme con la liquidacin que le ha servido de antecedente. Por su parte, para reclamar de un pago, slo puede hacerse cuando dicho pago no se conforma con el giro que lo antecedi. Adems de esto puedo reclamar de las resoluciones. Por ejemplo, tengo una resolucin del SII que establece que no se acogen las prdidas que yo he tenido durante determinado periodo tributario, esa resolucin incide en el pago del impuesto, y puedo reclamar. Tambin puedo reclamar de la resolucin del Director Regional que niega lugar a una devolucin administrativa de impuestos me equivoqu, seor director, quiero que me devuelva los impuestos no te los devuelvo, reclama. Tambin puedo reclamar de la resolucin por la que el Servicio de Impuestos Internos, sin previa citacin me tas la base imponible en la venta o enajenacin de un bien raz. Y tambin puedo reclamar de los intereses y sanciones pecuniarias que se le aplican por el SII en relacin con una liquidacin o re liquidacin de impuestos. De esas siete cosas puedo reclamar, todas esas son materias reclamables. 2. Materias no reclamables A fin de evitar confusiones, el Cdigo Tributario ha establecido expresamente algunas materias no reclamables. Estas son: 1. Las instrucciones o circulares impartidas por el Director Nacional o los Directores Regionales al personal del SII. 2. Las respuestas dadas por el Director Nacional, los Directores Regionales, u otros funcionarios del Servicio a consultas que se les formule sobre aplicacin o interpretacin de las leyes tributarias. 3. Las resoluciones dictadas por el Director Regional o las direcciones Regionales sobre materias cuya decisin el Cdigo Tributario u otros textos legales entreguen a su juicio exclusivo. Por ejemplo: a. Artculo 31, la ampliacin del plazo para presentar declaraciones. b. Artculo 106, la revisin, rebaja o suspensin de sanciones pecuniarias. c. Artculo 56, la condonacin de intereses, cuando el impuesto se adeude por causa no imputable al contribuyente. 3. Materias que no son objeto de reclamo, pero que son objeto de una solicitud administrativa de la que puede devenir un reclamo Se trata de materias que slo pueden ser objeto de una peticin administrativa y que se resuelven por los Director Regional conforme a las facultades establecidas en el artculo 6B Nos. 5 y 9 del Cdigo Tributario.

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Se trata de peticiones de devoluciones de impuestos las que estn reglamentadas en el artculo 126 del Cdigo Tributario y cuyos fundamentos deben ser alguno de los siguientes: 1. Corregir errores propios del contribuyente. Para estos efectos se entiende por error el concepto equivocado que una persona tiene de algo. Caractersticas: a. El error debe ser cometido al declarar o pagar los impuestos. b. Los errores pueden ser de hecho, generalmente numricos; o de Derecho. 2. Obtener la restitucin de sumas pagadas doblemente en exceso o indebidamente a ttulo de impuestos, reajustes, intereses y multas. Debe tenerse presente que los pagos en este caso, no deben provenir ni de liquidaciones ni de giros ya que en estos casos, si se ha pagado doblemente en exceso o indebidamente, lo que corresponde es reclamar y lo que se devuelve, si hay derecho para ello, es lo que establece el fallo. Si no se reclama, no se devuelve nada porque se perdi la oportunidad legal y procesal de obtener la devolucin de lo pagado. Excepcin: slo se puede pedir la devolucin de lo pagado doblemente, en exceso o indebidamente, si no se reclama de la liquidacin ni del giro cuando dicho pago se hubiere originado en un error manifiesto de la liquidacin o del giro. 3. Restitucin de tributos que ordenen leyes de fomentos o que establecen franquicias tributarias. Por ejemplo la devolucin del IVA de los exportadores (la exportacin est exenta de IVA), la devolucin del IVA en zonas francas, etc.

Caractersticas comunes a los tres casos del artculo 126 del Cdigo Tributario (devolucin de impuestos): a. Las resoluciones administrativas de devolucin de impuestos deben presentarse dentro del plazo de tres aos contados desde el hecho o acto que le sirva de fundamento. Es un plazo legal y fatal, por lo que es improrrogable. b. Si la peticin es denegada, la resolucin que niega la devolucin de los impuestos, se puede reclamar a travs del procedimiento general de reclamaciones. Quin se encuentra habilitado para reclamar? Del texto del art 124 del Cdigo Tributario se desprende que puede reclamar toda persona que invoque un inters actual y comprometido. De aqu se colige que no es necesario ser contribuyente para reclamar, ya que como est dicho, basta con tener un inters actual y comprometido. Este concepto (inters actual y comprometido) no est definido por la ley, pero la jurisprudencia de los tribunales y del Servicio de Impuestos Internos, ha entendido lo siguiente: 1. Que debe tratarse de un inters pecuniario. 2. Que debe estar relacionado directamente con la materia del reclamo. 3. Que el inters no debe ser a futuro, no debe ser una mera expectativa, sino que debe existir a la fecha del reclamo. Ejemplos de personas que pueden reclamar por tener un inters actual y comprometido: 1. El contribuyente propiamente tal. 2. El sustituto. 3. El beneficiario de la renta a quien se le ha retenido el tributo. 60

4. Los socios o accionistas por actuaciones que afecten a la sociedad. Plazo para reclamar Est contenido en el artculo 124 inciso 3 del Cdigo Tributario, de acuerdo al cual se debe distinguir: 1. Regla general: el plazo es de 90 das contados desde la fecha de la notificacin del acto que origina el reclamo. Caractersticas del plazo: 1. Es un plazo de das hbiles. O sea se cuentan de lunes a sbado, se excluyen los domingos, festivos y feriados. 2. Es un plazo legal. 3. Es fatal. 4. En consecuencia, es improrrogable. 2. Por excepcin el plazo para reclamar se ampla a un ao cuando el contribuyente pague la suma determinada por el Servicio de Impuestos Internos dentro del plazo de 90 das que tiene para reclamar. En consecuencia, para que opere este plazo excepcional deben reunirse los siguientes requisitos copulativos: a. El contribuyente, una vez que se la he notificado la resolucin, debe pedir al Servicio de Impuestos Internos el giro de los impuestos adeudados. Y, b. Debe pagar lo dispuesto por el giro dentro de los 90 das de notificada la liquidacin. Trmite previo al reclamo. El recurso de reposicin administrativa en conformidad a las normas del Captulo V de la ley nmero 19.880, conforme al nuevo artculo 123 Bis del Cdigo Tributario, respecto de las materias reclamables contenidas en el artculo 124 del Cdigo Tributario, proceder el recurso de reposicin administrativo en conformidad a las normas del Captulo V de la ley nmero 19.880 con las modificaciones que se indican en el referido artculo 123 bis. Esta es la antigua RAF, que como nos dijo todava est vigente en Valparaso hasta febrero del ao 2013. Caractersticas de este recurso de reposicin 1. Procede en contra de las actuaciones del SII indicadas en el art 124 del Cdigo Tributario, esto es, las materias reclamables, a saber: el todo o parte de una liquidacin giro o pago; la resolucin que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo y la resolucin administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones administrativas a que se refiere el artculo 126 del Cdigo Tributario recin vistas. 2. El recurso administrativo es voluntario para el reclamante ya que puede presentarlo o no, a su entero albedrio ya que no obsta a la presentacin del reclamo, dentro del plazo que corresponda. 3. El plazo para interponerlo es de 15 das contados desde la notificacin del acto que lo motiva. Este plazo se rige por la ley 19880, por lo que de acuerdo al inciso primero de su artculo 25 este plazo es de das hbiles entendindose inhbiles para esta ley los sbados, domingos y festivos. 4. El recurso de reposicin administrativo, debe interponerse ante la misma autoridad que emiti el acto que se repone (artculo 19 de la Ley 19.880): Si fue el Director Regional el que emiti el acto, debe interponerse ante el Director Regional. 61

5. Ni el Cdigo Tributario ni la Ley 19.880 sealan un plazo especifico para resolver este recurso de reposicin administrativa; sin embargo, seala la Ley N 19880, en su artculo 65, que la reposicin se entender rechazada si, en caso de no encontrarse notificada, la resolucin que se pronuncia sobre ella dentro del plazo de 50 das contados desde la fecha de su presentacin. O sea que notifican la liquidacin, tenemos 15 das para presentar el recurso de reposicin administrativa y si a los 50 das la autoridad que emiti la liquidacin no ha emitido resolucin (o sea transcurridos 65 das), se entiende rechazado el recurso, esto como una manifestacin del silencio negativo consagrado en esta ley. Porque el plazo para reclamar es de 90 das, tiene que haber un margen de tiempo en que conociendo ya el resultado del recurso de reposicin, determine el interesado si es que va a reclamar o no (porque si le fue bien con el recurso, no va a reclamar, obvio). 6. El recurso de reposicin administrativa no interrumpe el plazo para interponer el reclamo. 7. La reposicin debe resolverse por el mismo rgano que dict el acto impugnado. 8. No procede el recurso jerrquico del artculo 59 ni el recurso extraordinario de revisin del artculo 60 de la Ley 19.880 9. Los plazos de este recurso se rigen por la Ley 19.880, es decir, se trata de das hbiles, entendindose inhbiles los sbados, domingos, festivos y feriados; lo que es distinto a los plazos de das hbiles establecidos en el Cdigo Tributario. Tribunal competente para conocer del reclamo La materia est regida por el artculo 115 del Cdigo Tributario, que seala las siguientes disposiciones: 1. Ser competente para conocer de las reclamaciones de liquidaciones, giros o resoluciones, el Tribunal Tributario y Aduanero cuyo territorio jurisdiccional corresponda al de la unidad del Servicio de Impuestos Internos que emiti la liquidacin, el giro o que dict la resolucin contra la que se reclama. 2. Ser competente para conocer de los reclamos de los pagos, el Tribunal Tributario y Aduanero cuyo territorio jurisdiccional corresponda al de la unidad del Servicio de Impuestos Internos que emiti el giro al cual corresponda el pago; se hace la distincin porque esto puede ser distinto. El giro debe emitirse en el lugar donde tiene domicilio el contribuyente, que para fines tributarios es el que est indicado en la ltima declaracin. Ejemplo: al Sr. Jumbo le encuentran una diferencia de impuestos en Puerto Montt, pero como tiene su domicilio en Santiago la emite el SII de Santiago por ser ste el domicilio indicado por el contribuyente en su ltima declaracin. 3. Ser competente para conocer de los reclamos de liquidaciones, giros o resoluciones emitidas por unidades de la Direccin Nacional del Servicio de Impuestos Internos (por ejemplo, la Direccin de Grandes Contribuyentes), el Tribunal Tributario y Aduanero en cuyo territorio tena su domicilio el contribuyente al momento de ser notificado de revisin, citacin liquidacin o giro. (Ejemplo Hidro Aysn) 4. Ser competente para conocer de los reclamos de pagos de giros, efectuado por unidades de la Direccin Nacional del Servicio de Impuestos Internos, el Tribunal Tributario y Aduanero en cuyo territorio tena su domicilio el contribuyente al momento de ser notificado de revisin, citacin, liquidacin o giro. Formacin del expediente 62

La materia se encuentra regulada por el artculo 130 del Cdigo Tributario. Seala que el Tribunal Tributario y Aduanero, llevar los autos en la forma ordenada por los artculos 29 y 34 del Cdigo de Procedimiento Civil (CPC). Tambin seala una norma restrictiva, durante la tramitacin del reclamo, slo las partes podrn informarse de las declaraciones all contenidas, de tal manera que el expediente del reclamo no es pblico. Das hbiles e inhbiles.La situacin es como sigue, de acuerdo al art. 131 del Cdigo Tributario: 1. Todos los plazos de das del Libro III del Cdigo Tributario son de das hbiles. Por tanto, das hbiles son de lunes a sbado, e inhbiles: domingos festivos y feriados. 2. Los das del feriado judicial son hbiles para efectos del Procedimiento General de Reclamos. Notificacin de las resoluciones que dicte el Tribunal Tributario y Aduanero.De acuerdo al artculo 131 bis del Cdigo Tributario, las resoluciones pronunciadas por el Tribunal Tributario y Aduanero, se notificarn del siguiente modo: Regla general: las resoluciones se notificarn a las partes mediante la publicacin de su texto integro en el sitio internet del tribunal. Formalidades de la notificacin: De haberse efectuado la notificacin y su fecha, los errores u omisiones en dicho testimonio no invalidarn la notificacin. Podr solicitarse por cualquiera de las partes, que se le avise mediante correo electrnico del hecho de haber sido notificada una o ms resoluciones. La falta de este aviso no invalidar la notificacin. Excepcin: la notificacin por carta certificada. Esto slo en los siguientes casos: 1. La notificacin al reclamante de la sentencia definitiva, o sea al Servicio de Impuestos Internos se le notifica por la pgina web. 2. La notificacin al reclamante de la resolucin que recibe la causa a prueba. Nuevamente, al Servicio se le notifica por la pgina web. 3. La notificacin al reclamante de la resolucin que declara inadmisible el reclamo que ponga trmino al juicio o que haga imposible su prosecucin. 4. Las notificaciones que se dirijan a terceros ajenos al juicio, por ejemplo cuando se pida un oficio solicitando una determinada informacin a una empresa, que no es parte en el juicio. La notificacin por carta certificada se entender practicada al tercer da, contados desde aquel en que la carta fue expedida desde el Tribunal. La fecha de emisin es certificada por Correos de Chile, tambin lo es la fecha en que fue entregada a su destinatario. Ah se sabe desde cuando contar el plazo. Para los efectos de este tipo de notificaciones, el reclamante deber designar un domicilio dentro del radio urbano de una localidad ubicada en alguna de las comunas de la regin sobre cuyo territorio el Tribunal Tributario y Aduanero ejerce competencia. Si no se hace, el tribunal ordenar al reclamante que designe dicho domicilio dentro de quinto da bajo apercibimiento de notificarle todas las resoluciones mediante su publicacin en la pgina internet del sitio del Tribunal. Sin perjuicio de lo anterior, las resoluciones que deben notificarse por carta certificada, tambin sern publicadas en el sitio internet del Tribunal.

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Estamos viendo la determinacin jurisdiccional de la obligacin tributaria que se produce cuando un contribuyente no est de acuerdo con la determinacin que la administracin tributaria ha hecho de los impuestos y por tanto, reclama, se alza en contra de esa determinacin del Servicio de Impuesto Internos y concurre a los tribunales a solicitar que se revise esa determinacin. Para esos efectos el Cdigo Tributario, ha sealado diversos procesos de reclamo el ms importante de todos el Procedimiento General de Reclamaciones, pero tambin existen otros procedimientos algunos de ellos constituyen o sirven para determinar la obligacin tributaria, los otros no tienen esa cualidad. Los que no la tienen son, el procedimiento para la aplicacin de sancin, procedimiento para la aplicacin de ciertas multas (Art 165 CT), y el procedimiento reclamacin por vulneracin de Derechos por actos y omisiones del Servicio de Impuestos Internos, los que sirven para determinar la obligacin tributaria son: -El Procedimiento General de Reclamaciones. -Procedimiento para el reclamo para el avalu de los bienes races. Hoy veremos; Cmo se tramita el Procedimiento General de Reclamaciones? Tres etapas: 1. La discusin. 2. La prueba. 3. La sentencia 1. Etapa de discusin: Conformada por todas las actuaciones y diligencias relativas a la conformacin de la controversia, en general y sin perjuicio de las situaciones especiales que se puedan presentar consta de las siguientes actuaciones y diligencias a) El acto reclamado y su notificacin. b) El escrito de reclamo. c) Contestacin del SII. a) El acto reclamable Tal como ya se estudi son reclamables el todo o parte o algunos de los elementos de una liquidacin, giro o pago; o una resolucin que incida en el pago o en alguno de los elementos que sirvan para determinarlo y tambin la resolucin administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones de devolucin de impuestos a que se refiere el art 126 del Cdigo Tributario. Tambin se puede reclamar de la tasacin del precio o valor de un bien raz que sea practicada por el SII conforme al artculo 64 del Cdigo Tributario (tasacin sin previa citacin). Y tambin se puede reclamar de los intereses y sanciones pecuniarias aplicadas por el ente fiscalizador, y relacionados con hechos que incidan en una liquidacin o re liquidacin de impuestos ya notificada al contribuyente. Debe tenerse presente que el procedimiento judicial no comienza con la notificacin de estos actos, toda vez que ellos son de carcter administrativo y no judicial. El procedimiento propiamente tal comienza con la interposicin del reclamo, a travs de un escrito en que consta la formalizacin del desacuerdo del contribuyente con la determinacin de la obligacin tributaria que ha efectuado la Administracin. Profesor nos seala esto porque en el antiguo procedimiento exista una teora que tuvo alguna acogida en la jurisprudencia (elaborada por el profesor Toms Merino de la Universidad de Concepcin): el juez es el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos o sea un funcionario administrativo- y el procedimiento de reclamo se lleva a cabo en el Servicio de Impuestos Internos, lo que conceptual y jurdicamente es una aberracin: el seor fiscaliza al Director del Servicio 64

Regional y despus lo juzga lo que el mismo ha fiscalizado o sea es juez y parte, y adems carece de independencia porque el artculo 6 Letra B N8 del Cdigo Tributario seala que los funcionarios del Servicio en uso de sus atribuciones y una de las atribuciones del Director Regional es juzgar debern acatar las rdenes en esas instrucciones impartidas por el Director Nacional , de tal manera que en ese procedimiento el Director Regional actuando como juez tributario no es solo juez y parte sino que tambin era y todava lo sigue siendo en algunos lugares, no era independiente no tena la autonoma de que debe gozar todo tribunal y eso se mantuvo 80 aos hasta la dictacin de la Ley 20.392. Pues bien, En ese procedimiento tambin se inicia con un escrito de reclamo, pero la nica parte que hay es el reclamante, en el actual procedimiento vamos a ver que hay dos partes (uno es el reclamante y el otro es el SII) y hay un juez que es independiente y no es juez -parte, porque no depende del rgano administrativo. El Profesor Merino seala bajos estas circunstancias mire el reclamo es la contestacin de la demanda, porque la demanda es la liquidacin porque procesalmente en la liquidacin el Fisco seala una pretensin jurdica que, el demandado (el contribuyente) puede aceptar si no reclama o no si reclama de tal manera que como esto es todo administrativo porque el reclamo es procedimiento administrativo y no un procedimiento judicial, la demanda constituye la liquidacin y el reclamo es la contestacin de la demanda y procesalmente tiene sentido la pretensin del Estado es cobrarle al contribuyente estos impuestos, el contribuyente demandado para estos efectos que no est de acuerdo y plantea su pretensin, en este nuevo procedimiento (que va a quedar vigente en todo el pas a partir de febrero de 2013) es claro que la demanda es el reclamo porque la liquidacin es un acto administrativo y aqu si estamos frente a un proceso jurisdiccional propiamente tal sin las distorsiones que tena el procedimiento anterior del Cdigo Tributario para reclamar. b) El escrito del reclamo Est reglamentado por los artculos 124 y 125 del Cdigo Tributario. Requisitos. Se deben distinguir los siguientes: 1. Se debe consignar el nombre o razn social, nmero de rol nico tributario (RUT), domicilio, profesin u oficio del reclamante, y en su caso, de la o las personas que lo representan y la naturaleza de la representacin. 2. El reclamo debe precisar sus fundamentos. Como las disposiciones legales citadas no distinguen, entendemos que deben precisarse los fundamentos de hecho y de Derecho, pueden ser razones de forma, de fondo o ambas. Si los fundamentos son varios, se pueden exponer todos ellos, unos en subsidios de los otros. Todas estas defensas y alegaciones deben ser resueltas en la sentencia definitiva por el juez, a menos que sean incompatibles unas de otras. 3. El reclamo debe ser acompaado por los documentos y dems antecedentes en que se funda, excepto aquello que por su volumen, naturaleza, ubicacin u otras circunstancias no puedan agregarse a la solicitud. Se trata de documentos y antecedentes de aquellos que la doctrina denomina por va de fundacin, lo que no obsta a que tambin sirvan para probar la pretensin del demandante o reclamante, en cuyo caso debern reiterarse en la oportunidad procesal correspondiente (etapa de prueba). 4. El reclamo debe contener en forma precisa y clara las peticiones que se someten a la consideracin del Tribunal. Estas peticiones fijan la competencia del Tribunal Tributario y Aduanero, por lo que son de la mayor importancia, ya que si son controvertidas por el Servicio de Impuestos Internos, determinan la traba de la litis o cuestin controvertida. 5. Las partes deben comparecer con patrocinio de abogado habilitado para el ejercicio de la profesin, a menos que se trate de causas cuya cuanta sea inferior a 32 UTM. En el procedimiento anterior no era necesario contar con patrocinio de abogado habilitado, y generalmente todo esto quedaba en mano de los contadores que tristemente, no formulaban peticiones. 65

6. Adems el reclamo debe contener los requisitos generales de todo escrito judicial, tales como: la suma del reclamo; la designacin del Tribunal al que se dirige; debe estar firmado por los comparecientes; debe ser redactado en trminos respetuosos y convenientes, etc. Si no se cumpliere con los requisitos antes enumerados, el Juez Tributario y Aduanero dictar una resolucin ordenando que se subsanen las omisiones en que se hubiere incurrido, dentro del plazo que seale el Tribunal, el cual no podr ser inferior a tres das, bajo apercibimiento de tener por no presentada la reclamacin. Respecto de aquellas causas o reclamos en que se permita la litigacin sin patrocinio de abogado, dicho plazo no podr ser inferior a 15 das. Efectos de la presentacin vlida del reclamo Son los siguientes: 1. La presentacin del reclamo de liquidaciones suspende el giro de los impuestos que se contienen en las liquidaciones reclamadas (Artculo 24 Inc. Segundo del Cdigo Tributario). O sea, aqu se suspende el principio solve et repete. 2. Hace nacer el derecho que concede al contribuyente el artculo 127 del Cdigo Tributario, esto es, que dentro del plazo para reclamar, el contribuyente puede solicitar la rectificacin de cualquier error de que adolecieran las declaraciones o pagos de impuestos correspondientes al periodo re liquidado. Este derecho debe ejercerse conjuntamente con el reclamo. IMPORTANTE: El Art 127 del Cdigo, establece la posibilidad de que el contribuyente que ha sido notificado de una liquidacin o una re liquidacin junto con reclamar de esa liquidacin o re liquidacin, pueda rectificar los errores propios cometidos en sus declaraciones. Cuando estudiamos la liquidacin vimos que la liquidacin poda referirse a uno o ms impuestos a distintos impuestos y de distintos periodos tributarios, por ejemplo, en renta podra referirse al ao tributario 2010, 2009, 2008, (3 periodos tributarios), o sea, 3 declaraciones de impuesto distintas, el IVA podra referirse a 2 aos tributarios completos, es decir, a 24 periodos del IVA, los cuales son mensuales, son 24 declaraciones distintas y de todas y cada una de ellas o una parte de ellas el contribuyente puede reclamar, de tal manera que, el artculo 127, lo que le dice al contribuyente es que junto con reclamar, por ejemplo, en el caso de la renta que le liquidaron 3 aos, el ao 2009 y 2008, el contribuyente va a reclamar desde el 2008 y 2010 porque no est de acuerdo con la determinacin que le hizo el SII, pero advierte que en el ao 2009 cometi un error al declarar y por tanto, ese error y con los antecedentes con que el cuenta ahora puede mejorar su situacin y adems indujo a error al SII cuando produjo la liquidacin, Qu puede hacer, entonces, conjuntamente con la liquidacin puede colocar en un otro s por ejemplo, rectifica errores propios cometidos en la declaracin del ao tributario 2009, a eso se refiere a lo que acabo de mencionar, y no puede hacerlo como peticin de devolucin de impuestos, si hubiera para ello de acuerdo al artculo 126, porque una de las opciones que tiene el contribuyente para pedir devolucin de impuestos es corregir errores propios en su declaracin o que haya pagado de ms y despus pedir que se le devuelva , si esa declaracin est comprendida en un liquidacin el tribunal tiene que reclamar para poder pedir la devolucin. *Para recordar (muy importante con lo anterior), en la clase anterior vimos que se poda pedir administrativamente la devolucin de impuestos por 3 causales, por que los contribuyentes cometen un error al declarar los impuestos, cuando ha pagado doblemente en exceso o indebidamente impuestos y cuando tiene derecho a pedir la devolucin de acuerdo a leyes de exencin o de franquicia para eso tiene 3 aos en que l mediante una solicitud administrativa le dice al Director Regional del SII que en la declaracin del ao 2009, cometi un error al declarar y por tanto le tienen que devolver dinero y el Director Regional va a resolver y si la resolucin es negativa, o sea, que no da lugar a la devolucin de impuestos el contribuyente puede reclamar y es una de las causales por las cuales se puede reclamar, pero si esa declaracin esta revisada, fiscalizada y comprendida en una liquidacin efectuadas por el SII, el contribuyente tiene que pedir la devolucin de los impuestos conjuntamente con el reclamo. 66

3. La interposicin del reclamo (y esta es la contrapartida) autoriza al Director Regional del Servicio de Impuestos Internos para ordenar que se practiquen nuevas liquidaciones o re liquidaciones, en relacin con el mismo impuesto que hubiere dado origen a la reclamacin, las que sern reclamables separadamente, sin perjuicio de la acumulacin de autos que proceda conforme a las normas el Cdigo de Procedimiento Civil. Es la contrapartida porque y lo vamos a ver- el contribuyente reclama y hay que notificarle la reclamacin al Servicio y cuando se la notifican el Servicio dice ah, me equivoqu, ero igual su declaracin est mala, as que lo jodo igual, lo re liquido, por eso las declaraciones son provisionales. 4. La interposicin del reclamo permite al Tribunal Tributario y Aduanero disponer en el fallo, de oficio (el contribuyente no le dijo nada en el reclamo), la anulacin o eliminacin de los rubros del acto reclamado que correspondan a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripcin; es decir el Juez Tributario y Aduanero tiene la facultad de declarar la prescripcin de oficio, lo que es una excepcin a la norma general del Derecho comn de que toda prescripcin debe ser alegada.

5. El artculo 134 Inc. Final del Cdigo Tributario, permite que queden comprendidos en el reclamo los impuestos que se devenguen durante el curso de la causa, siempre que se renan los siguientes requisitos:

a. Que graven a la misma persona que reclam. b. Que los nuevos tributos nazcan de hechos gravados, de idntica naturaleza a aquellos tributos objeto
del reclamo.

c. Que el fundamento legal para la aplicacin del tributo sea idntico, es decir, el fundamento del
gravamen debe encontrarse en la misma disposicin. *Lo que ocurre, es que se est reclamando del IVA, de un criterio del SII que tena que pagar en determinadas circunstancias el IVA y yo soy un comerciante y el hecho por el cual SII, me liquido el IVA se sigue produciendo, el IVA mensual se liquida todos los meses, entonces cuando yo reclamo esos impuestos tengo que decirle al juez tributario, sabe qu, que adems reclamo de todos los impuestos que se me devengan en el futuro por esta misma causa, porque si no lo hiciera as, cuando termine este reclamo voy a tener otra liquidacin cuando los impuestos se devengaran efectivamente y me van a girar esos impuestos y no los voy a pagar tengo que reclamar de todo lo que se produzcan en el futuro tambin por la misma causa y por eso es que se permite esto, con lo cual, esto constituye una excepcin al hecho de que se debe reclamar de hechos o actos vigentes, presentes y no de hechos futuros, o menos expectativas. 6. Se suspende prescripcin de la accin fiscalizadora y de la accin de cobro, porque el Servicio de Impuestos Internos queda impedido de girar. (Artculo 201 Inc. Final del Cdigo Tributario) 7. La interposicin del reclamo tributario fija la cuestin controvertida que se somete a la jurisdiccin del Tribunal Tributario y Aduanero. Resolucin del Tribunal Tributario y Aduanero que provee el reclamo: El escrito de reclamo valido debe ser provedo por el Tribunal Tributario y Aduanero confiriendo traslado al SII por veinte das hbiles. (Art 132 inc. 1 CT) Contestacin del Servicio de Impuestos Internos Debe contener: 67

1. Una exposicin clara de los hechos y fundamentos de Derecho en que se apoya; y, 2. Las peticiones concretas que se someten a la decisin del Tribunal. Las medidas cautelares. (Esto no exista en el procedimiento antiguo). El artculo 137 del CT otorga al Servicio de Impuestos Internos la facultad de solicitar la medida cautelar de prohibicin de celebrar actos o contratos sobre bienes o derechos especficos del contribuyente. Dicha medida cautelar se puede impetrar en los siguientes casos: 1. Cuando las facultades del contribuyente no ofrezcan suficientes garantas; o, 2. Cuando haya motivo racional para creer que proceder a ocultar sus bienes. Antes cuando no existan las medidas cautelares, los abogados lo que hacan era simplemente, era como el reclamo estaba muy perdido era desnudar a nuestro cliente, como formar sociedades, traspasar los bienes, hacer cualquier cosa. Ahora el SII puede pedir medidas cautelares. La carga de la prueba.- En este caso es del Servicio de Impuestos Internos. El Tribunal Tributario y Aduanero se limitar a los bienes y derechos suficientes para responder de los resultados del proceso y se decretar sobre bienes o derechos cuyo gravamen no afecte el normal desenvolvimiento del giro del contribuyente. Por ejemplo, se decretar sobre bienes del activo fijo y no sobre los del activo realizable. El activo fijo es el que ocupa un contribuyente para desarrollar su giro, y el activo realizable comprende aquellos bienes que constituyen el giro del contribuyente. Por ejemplo activo fijo: es el galpn donde est la fabrica, el terreno donde est la fabrica y las maquinas con las cuales funciona la fabrica; el activo realizable son: Los insumos y las mercaderas lo que se pretende es que el contribuyente siga produciendo, siga generando impuestos. La Peticin de la medida cautelar por el SII.- La peticin de la medida cautelar por el SII se tramitar como incidente y en ramo separado. La medida cautelar es esencialmente provisional, es decir, es temporal y cesar si se dan las circunstancias previstas por el legislador, es decir: 1. Siempre que desaparezca el peligro que se ha querido evitar; o, 2. Que se otorgue caucin de resultas suficiente. Recursos.- Contra la solicitud que concede o la que rechaza la medida cautelar, proceden los recursos de reposicin y de apelacin, dentro del plazo de 5 das. Si se interponen ambos, el de apelacin deber ser en subsidio de la reposicin. El recurso se conceder en el slo efecto devolutivo, y ser tramitado por la Ilustrsima Corte de Apelaciones, en cuenta y en forma preferente. Contra la resolucin que se pronuncia sobre la solicitud de alzar la medida cautelar slo proceder el recurso de reposicin. Como este es un procedimiento nuevo todava no hay jurisprudencia pero la Doctrina ha discutido acerca si de esta medida cautelar se puede interponer por el SII, como medida pre judicial precautoria, hay opiniones diversas, en opinin del profesor no es posible porque si no hay reclamo lo que se va a producir es el giro del impuesto y el Servicio de Tesoreras tiene facultades para solicitar medidas cautelares, pero adems por un razn formal porque el artculo 137 del Cdigo Tributario se encuentra dentro del procedimiento general de reclamaciones y con una segunda medida cautelar, porque esto es Derecho Pblico en este rige el principio de la 68

clausura, es decir, solo se puede hacer aquello que est permitido y la disposicin del Art 137 en ninguna parte autoriza para pedir como pre judicial precautoria esta medida cautelar, mientras el Servicio de Impuestos Internos dice que se puede. 2. Etapa de prueba El artculo 132 inciso 2 del Cdigo Tributario seala que vencido el plazo de 20 das con que cuenta el SII para contestar el reclamo, haya o no contestado el tribunal tributario y aduanero, de oficio o a peticin de parte, deber recibir la causa a prueba si hubiere controversia sobre algn hecho sustancial y pertinente. Juan Rafael Bravo Arteaga (profesor colombiano) ha establecido que en materia tributaria la prueba tiene por objeto establecer la certeza de que ha ocurrido el hecho gravado en un caso preciso y determinado y que tal hecho gravado representa una determinada magnitud gravable para as determinar o deducir que se ha configurado la obligacin tributaria y que ella tiene un determinado valor. El profesor ha citado esto del Juan Rafael Bravo porque lo que interesa es que no perdamos de vista el objetivo, lo que estamos haciendo ac es determinar la obligacin tributaria y Qu es determinar la obligacin tributaria? a. b. c. Comprobar que se ha producido un hecho gravado Determinar quin es el sujeto pasivo de ese hecho gravado Determinar cunto es lo que debe pagarse en virtud de ese hecho gravado.

Eso es la obligacin tributaria, ahora, en el proceso jurisdiccional de determinacin de la obligacin tributaria Dnde es que esto se produce? En la prueba, all es donde debe determinarse que hay un hecho gravado, el contribuyente que lo tenemos claro porque est reclamando y cuanto es lo que debe ese contribuyente por el tributo que adeuda. La resolucin que recibe la causa a prueba debe sealar los puntos sobre los cuales deber recaer la prueba. Contra esta resolucin proceden los recursos de reposicin y apelacin dentro del plazo de 5 das contados desde su notificacin, entendindose la apelacin en subsidio de la reposicin si se interponen ambos recursos. La apelacin procede solo en el efecto devolutivo y la Corte de Apelaciones la tramita en cuenta y en forma preferente. El trmino probatorio es de 20 das y dentro de l se deber rendir toda la prueba, dicho trmino podr ampliarse por el Tribunal Tributario y Aduanero hasta por 10 das contados desde la fecha de notificacin de la resolucin que ordena la ampliacin en 2 casos, a saber: 1. 2. Cuando hayan de practicarse diligencias probatorias fuera del lugar en que se sigue el juicio. Si durante el trmino probatorio ocurre entorpecimientos que imposibiliten la recepcin de la prueba.

La resolucin que decreta la ampliacin de plazo o la que la rechaza solo es susceptible del recurso de reposicin (5 das). Lista de testigos. Dentro de los 2 primeros das del probatorio deber presentarse una lista o nmina de testigos de los que la parte piensa valerse con expresin de su nombre y apellido, domicilio y profesin u oficio. *** La ley no dice que se debe presentar el RUT o el nmero de cdula de identidad en la lista de testigos y eso tiene un origen en la historia de la ley, un par de parlamentarios debidamente advertidos se opusieron a que se exigiera el nmero de cdula de identidad porque el SII podra revisarlos para inhabilitarlos como testigos, hay 69

una causal de inhabilidad y es la de tener inters en los resultados del juicio porque es deudor de impuesto, entonces, es por eso que la ley determin no exigir el RUT. Solo se examinarn los testigos que figuren en esta nmina, pueden declarar 4 testigos por cada punto de prueba. El art. 132 inciso 4 seala que en este procedimiento no existirn testigos inhbiles, sin perjuicio de lo cual el Tribunal podr repeler de oficio a los que notoriamente aparezcan comprendidos en alguna de las situaciones del artculo 357 del CPC. Peticin de oficios. El artculo 132 dispone: el Tribunal Tributario y Aduanero dar lugar a la peticin de oficios que hagan las partes cuando se trate de requerir informacin pertinente sobre los hechos materia del juicio debiendo sealarse especficamente el o los hechos sobre los que se pide el informe. El oficio debe notificarse por carta certificada al tercero que debe responderlo otorgndose un plazo de hasta 15 das para estos efectos los que podrn ampliarse por 15 das ms cuando las circunstancias as lo aconsejen. Este plazo tambin se le aplica al informe de peritos el que debe ser rendido en 15 das. Absolucin de posiciones. El artculo 132 inciso 9 seala que el Director Nacional, los Subdirectores y los Directores Regionales no tendrn la facultad de absolver posiciones en representacin del SII. Medios de prueba admisibles. Segn la norma del art. 132 inc. 10 es admisible cualquier medio probatorio apto para producir fe, es decir, se establece la libertad probatoria (aqu no estn las restricciones del Cdigo Civil ni del Cdigo de Procedimiento Civil), cualquier medio sirve. Excepciones. El. Artculo 132 incisos 11 y 12 establecen que no sern admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relacin directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y especficamente por el SII al reclamante en la citacin a la que se refiere el artculo 63 del Cdigo Tributario y que ste ltimo (reclamante) no obstante disponer de ellos, no haya acompaado en forma integra dentro del plazo del inc. 2 de dicho artculo (art. 63). En la prctica esto se ha entendido como que el contribuyente no puede presentar en el reclamo documentos que no present en la citacin, lo que es importante, por eso el profesor en su oportunidad nos dijo que es conveniente la presencia y asesora de un abogado inmediatamente que se produce la primera notificacin del SII porque ah comienza la pelea.

Sin perjuicio de lo anterior, el reclamante siempre podr probar que no acompa la documentacin en el plazo de la citacin por causas que no le hayan sido imputables. Se trata de una sancin procesal para el contribuyente que teniendo a su disposicin determinadas pruebas que dicen relacin con una citacin no los acompaa en el plazo para ello y los hace luego valer en el reclamo. Reglas especiales en materia de prueba. Son dos: 1. Los actos y contratos solemnes solo podrn ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley. Por ejemplo, la compraventa de un bien raz solo se puede probar mediante la correspondiente escritura pblica, solemnidad ad solemnitatem. 2. En aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna el juez deber ponderar preferentemente dicha contabilidad. Por ejemplo, el art. 61 inc.1 del DL 824, que contiene el texto de impuesto a 70

la renta, establece que si el contribuyente alegare que sus ingresos e inversiones provienen de renta exentas de impuestos o afectas a impuestos sustitutivos o que provienen de rentas efectivas superiores que las presumidas de derecho deber acreditarlo mediante contabilidad fidedigna, este tipo de contabilidad se denomina contabilidad pro forma (sirve para justificar las inversiones). Explicacin de la situacin. Hay un contribuyente que tributa por renta presunta, por ejemplo, el dueo de un bien raz agrcola, al que la ley le seala una renta equivalente al 10% del valor del evalo de ese bien raz vigente al 1 de enero del ao en que debe pagarse la renta. De tal manera que si el fundo del caballero vale 100 millones la renta o utilidad que la ley presume que ese seor obtiene son 10 millones de pesos y sobre esos, paga el impuesto a la renta. La tasa ahora es el 20% del impuesto a la renta, por lo tanto, va a pagar 2 millones de pesos de impuestos. Pero ese seor que tributa de esa forma se compra una casa en el pueblo que le cost 80 millones y el SII va y le dice oiga de donde saco la plata si usted gana 10 millones de acuerdo a la renta presunta y le responde, no es que este ao el fundo estuvo bueno y me gane los 100 millones ah muy bien le dice el SII pero debe acreditarlo. Entonces, qu es lo que la ley exige? Mir usted tributa por la renta presunta pero no est obligado a llevar contabilidad porque tributa por la presuncin pero si quiere acreditar el origen de sus fondos debe llevar contabilidad y esa contabilidad se llama pro forma y sirve para justificar las inversiones, porque han de saber ustedes desde ya (lo veremos el 2 semestre) que el artculo 70 del DL 824 sobre impuesto a la renta establece una presuncin general, ese art. dice que se presume que toda persona disfruta de una renta equivalente a sus gastos de vida y de aquellos que viven a sus expensas. De tal manera que, no habiendo otro modo de justificar las inversiones o los gastos de vida de un contribuyente, el SII presume que esa persona disfruta de una renta equivalente a sus gastos de vida y de aquellos que viven a sus expensas y en virtud de esa disposicin, por ejemplo, pudo investigar, fiscalizar y liquidar impuesto contra Pinochet adems alcanz a procesarlo como delincuente tributario antes de que fuera sobresedo por muerte. Porque le presumi los gastos de vida de l y de los que vivan a sus expensas y esos se contradeca con sus ingresos demostrables. Entonces, para los efectos de la prueba, en la determinacin jurisdiccional de la obligacin tributaria, el juez debe privilegiar los datos contenidos en una contabilidad fidedigna. Apreciacin de la prueba. La prueba ser apreciada por el juez tributario y aduanero en conformidad a la reglas de la sana critica, al apreciar las pruebas de esta manera el Tribunal deber expresar en la sentencia las razones jurdicas y las simplemente lgicas, cientficas, tcnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima, en general, tomar especial consideracin la multiplicidad, gravedad precisin, concordancia y conexin de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lgicamente a la conclusin que convence al sentenciador. El art. 144 del Cdigo Tributario obliga a que los fallos pronunciados por el Tribunal Tributario y Aduanero deben ser fundados y si la sentencia definitiva no est debidamente fundada ello debe ser alegado por el apelante de dicha sentencia debiendo ser corregido estos vicios por el Tribunal de Apelaciones que corresponda. Esto porque en el procedimiento general de reclamaciones no cabe el recurso de casacin en la forma contra la sentencia definitiva de primera instancia, excepcin tambin al derecho comn en que la sentencia de primera instancia es casable en la forma. 3. Etapa de sentencia. Plazo para dictar sentencia. Lo seala el art. 132 inciso final el tribunal tributario y aduanero tendr el plazo de 60 das para dictar sentencia contados desde el vencimiento del trmino probatorio. Requisitos de la sentencia. 71

1. El requisito contenido en el art. 132 inciso 14 que establece que el sentenciador al aplicar las reglas de la sana critica deber expresar en la sentencia las razones jurdicas y las simplemente lgicas, cientficas, tcnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima, en general tomar especial consideracin de la multiplicidad, gravedad, precisin, concordancia y conexin de las pruebas o antecedentes del proceso que inicie de manera que el examen conducta lgicamente a la conclusin que convence al sentenciador. 2. El requisito del artculo 144, esto es, que los fallos en este procedimiento deben ser fundados. 3. Adems los fallos deben cumplir con los requisitos generales de toda sentencia, esto es, los exigidos por el artculo 170 del CPC, el auto acordado de la Corte Suprema sobre la forma de las sentencias. 4. Costas. Deben regularse conforme a las normas generales sobre condena y costas, esto es, por los artculos 138 a 147 del Cdigo de Procedimiento Civil, esto significa que si el Servicio de Impuestos Internos es vencido en todo o parte del reclamo debe pagar las costas en que ha incurrido el reclamante tanto las procesales cuanto las personales. Notificacin de la sentencia. Hay que distinguir: 1. Al reclamante se le notifica la sentencia por carta certificada. 2. Al apoderado del Servicio de Impuestos Internos mediante la publicacin del texto ntegro de la sentencia en el sitio de internet del Tribunal. Desasimiento del tribunal. El artculo 138 del Cdigo Tributario dispone que notificada que sea la sentencia que falle el reclamo no podr modificarse ni alterarse salvo en cuanto se deba de oficio o a peticin de parte aclarar los puntos oscuros o dudosos, salvar las omisiones o rectificar los errores de copia, referencias o de clculos numricos que aparezcan en ella. Es una norma similar a las del artculo 182 CPC la nica diferencia es que, en materia tributaria, el juez puede obrar de oficio. En el artculo 182 del Cdigo de Procedimiento Civil se establece el recurso de aclaracin, rectificacin y enmienda, de tal manera que ese recurso tambin es procedente en materia tributaria. Abandono del procedimiento. Hay una discusin muy grande porque el cdigo tributario establece que las normas del Ttulo 2 del CPC (reglas comunes a todo procedimiento) son aplicables al procedimiento general de reclamaciones en cuanto sean pertinentes y el abandono del procedimiento est en las normas comunes a todo procedimiento, de tal manera que, de acuerdo con ese criterio podra existir el abandono del procedimiento en primera instancia pero es requisito del abandono del procedimiento en materia civil que sea solicitado por el demandado y el demandado en el procedimiento general de reclamaciones es el Servicio de Impuestos Internos y ah volvemos otra vez a la idea del profesor Merino es en verdad un demandado el Servicio de Impuestos Internos cuando es quien esgrime la pretensin del Fisco de cobrar un impuesto? O sea, el nico que podra alegar es el servicio y si este deja botada la causa, no contesta por ejemplo, o no hace gestiones tiles durante 6 meses El reclamante podra pedir el abandono del procedimiento? Todava no hay jurisprudencia, es un tema muy nuevo y recin la doctrina lo est estudiando. 72 Finalmente, si existen, los requisitos del artculo 136 del Cdigo Tributario, es decir, si el juez tributario y aduanero de oficio declara la prescripcin de alguno de los actos reclamados.

Recursos contra las resoluciones dictadas en la primera instancia en el procedimiento general de reclamaciones: Regla general: Est en el artculo 133 del Cdigo Tributario. Las resoluciones que se dicten durante la tramitacin del reclamo slo sern susceptibles del recurso de reposicin, el que deber interponerse dentro del trmino de 5 das contados desde la fecha de la notificacin correspondiente. Excepciones: Se refieren a las resoluciones que se indican y que estn contenidas en las normas legales que se sealan. 1. Recursos en contra de la resolucin que recibe la causa a prueba (Artculo 132 inciso 2) Procede en los recursos de reposicin y apelacin en el plazo de 5 das siendo la apelacin siempre en subsidio del de reposicin, procede solo en el efecto devolutivo y se ve en cuanta y en forma preferente. 2. Recurso en contra de la resolucin que se pronuncia sobre la solicitud de medida cautelar (Art. 137 inciso 3) Procede en contra de los recursos de reposicin y apelacin en el plazo de 5 das siendo la apelacin siempre en subsidio del de reposicin, se otorga solo en el efecto devolutivo y se ve en cuenta y en forma preferente. 3. Recurso en contra de la sentencia que falla el reclamo (Artculo 139) Slo procede en el recurso de apelacin dentro del plazo de 15 das contados desde la fecha de notificacin de la sentencia12. El recurso se tramita en cuenta a menos que cualquiera de las partes solicite dentro del plazo de 5 das contados desde su ingreso a la Secretara de la Corte que se oigan sus alegatos. Solo si se solicitan alegatos la Corte de Apelaciones ordena traer los autos en relacin. Tambin procede la aclaracin, rectificacin o enmienda de la sentencia definitiva, ya sea de oficio, dentro de 5 das contados desde la notificacin de la sentencia, o a peticin de parte mientras no se cumple la sentencia, debe tenerse presente que el trmino para apelar no se suspende por la solicitud de aclaracin, rectificacin o enmienda. 4. Recursos en contra de la resolucin que declare inadmisible un reclamo o que haga imposible su persecucin (Art. 139 inciso 2). Se puede interponer recurso de apelacin y reposicin y si se interpone en conjunto debe entenderse la apelacin en subsidio de la reposicin, el recuso de reposicin solo se concede en efecto devolutivo y se tramita por la Corte en cuenta y trmino preferente. 5. Recursos en contra de la resolucin que disponga aclaraciones, agregaciones o rectificaciones a un fallo dictado por un juez tributario o aduanero. (Artculo 139 inciso final). Procede el recurso de apelacin en ambos efectos dentro del plazo de 15 das contados desde la fecha de la notificacin respectiva.

Regulacin de la 2 instancia en el proceso general de reclamaciones. Revisin del expediente. Concedido el recurso de apelacin debe remitirse el expediente a la corte de apelaciones respectiva dentro del plazo de 15 das de notificada la resolucin que concede el recurso. Corte de Apelaciones competente.

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Fijarse bien en este plazo.

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Segn el artculo 120 inciso 1 y 2 conoce de los recursos de apelacin en contra de las resoluciones del Tribunal Tributario y Aduanero, la Corte de Apelaciones en cuyo territorio jurisdiccional tenga asiento el Tribunal que dict la resolucin apelada. Tal como se seal en su oportunidad existe un Tribunal Tributario y Aduanero en cada una de las capitales de las regiones del pas, salvo en Santiago que hay 4 tribunales. De tal manera que hay Cortes de Apelaciones que nunca vern cuestiones tributarias, por ejemplo, la Corte de Apelaciones de Chilln porque las ver todas la Corte de Concepcin porque all tiene su asiento el Tribunal Tributario y Aduanero. La VIII regin tiene 2 Corte de Apelaciones y si no hubieran designado las regiones XIV y XV esas Cortes tampoco veran asuntos tributarios, ahora lo ven porque son regiones pero antes eran la X y la I respectivamente. Tramitacin de la apelacin que falla el reclamo. El recurso de apelacin se tramitar en cuenta a menos que cualquiera de las partes dentro del plazo de 5 das contados desde el ingreso de los autos a la Secretara de la Corte de Apelaciones respectiva solicite alegatos (que se conozca en cuenta significa que la sala correspondiente conocer el asunto por la sola cuenta del relator que se designa en la causa, no hay partes, la relacin ni siquiera es pblica). En el caso de las corte de apelaciones de Valparaso, San Miguel, Concepcin y Santiago existir una sala especializada para conocer este tipo de causa por lo que dichas apelaciones debern ser distribuidas a las referidas salas especializadas. (Artculo 66 COT). En las restantes Cortes de Apelaciones se proceder a distribuir a la Sala que conozca en forma preferente de los asuntos tributarios y aduaneros que se promuevan en uno o ms das de la semana si se ha solicitado alegatos por alguna de las partes se dictar la resolucin autos en relacin y la vista de las causas comprende solo el trmite de fijar la causa en tabla y el trmite del anuncio. En este procedimiento no existe la obligacin de comparecencia de las partes en 2 instancia por lo que tampoco existe la institucin de la desercin del recurso (artculo 143 del Cdigo Tributario). Suspensin del cobro de los impuestos. Hay que distinguir. 1. En primera instancia no es comn porque la interposicin del reclamo suspende el giro que es la orden de pago, por ende, no puede haber cobro si se reclama de la liquidacin pero puede ocurrir que se giren los impuestos antes del reclamo, por ejemplo, cuando el SII puede girar de inmediato y sin ningn trmite previo13. En estos casos el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos puede suspender total o parcialmente el cobro judicial por un plazo determinado o hasta que se dicte sentencia de primera instancia. Artculo 147 inciso 4. 2. Suspensin del cobro en segunda instancia y ante la Corte Suprema. Para entender esto hay que tener presente algo que ya se dijo y es que los impuestos se giran cuando se dicta sentencia de primera instancia en el reclamo. El giro del impuesto, o sea, la orden de pago que le da la administracin tributaria a los contribuyentes, se produce, si no hay reclamo, transcurridos los 90 das contados desde la fecha de la notificacin y si hay reclamo (plazo para reclamar son de 90 das) cuando se dicta sentencia de primera instancia, all el Servicio de Impuestos Internos gira los impuestos, de tal manera que cuando se apela o cuando se est en la va de casacin en la Corte Suprema los impuestos son cobrables. Cmo suspendemos? La Corte de Apelaciones y la Corte Suprema podrn conceder la suspensin total o parcial del cobro de los impuestos reclamados a peticin de parte y previa vista e informe del servicio de tesoreras por un plazo determinado el que podr ser renovado tambin a peticin de partes. Normalmente en la prctica se otorgan 90 das.

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Impuestos de retencin y recargo se giran de inmediato.

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El informe de Tesorera deber ser emitido dentro de 15 das de recibida la solicitud del Tribunal el que en ese plazo con o sin el informe deber resolver la peticin de suspensin de cobro. Excepcin. La suspensin de cobro no ser aplicable a los impuestos sujetos a retencin, por ejemplo, el impuesto nico de los trabajadores ni aquellos que por ley deban ser materia de recargo en los cobros o ingresos de un contribuyente, por ejemplo, el IVA, en la parte en que efectivamente se hubieren retenido o recargado por el contribuyente. Es decir, que si el impuesto reclamado es el impuesto nico de los trabajadores o el IVA y uno perdi en primera instancia el reclamo hay que advertirle al cliente que los impuestos se los van a cobrar y deben ser pagados independientemente del resultado que se obtenga en definitiva en el juicio porque la corte no dar lugar a la suspensin del cobro. La suspensin del cobro en la segunda instancia y en la Corte Suprema hay que pedirla, cuando pidan los alegatos tienen que pedir suspensin del cobro en un otros. Prueba en 2 instancia. Podr rendirse en forma excepcional conforme a las reglas del artculo 207 del CPC en relacin con el artculo 148 del Cdigo Tributario. En consecuencia, en segunda instancia no se admitir prueba alguna salvo en los casos previstos por las sealadas disposiciones, esto es: a. Prueba testimonial como medida para mejor resolver; b. Tambin se podr rendir prueba en segunda instancia en el caso del artculo 310 inciso final las excepciones anmalas y en los del artculo 348 (que se refiere a la prueba instrumental en segunda instancia) y 385 (que se refiere a la confesin). Todos estos artculos del Cdigo de Procedimiento Civil. Trmino del recurso de apelacin. Sea que el recurso que conozca en cuenta o previa vista de la causa lo normal es que concluya con la sentencia de segunda instancia que puede confirmar o revocar aquella pronunciada por el Tribunal Tributario y Aduanero. Recursos en contra de la sentencia en segunda instancia. Proceden los recursos de casacin en el fondo y forma de acuerdo a las reglas generales con las modificaciones del cdigo tributario, por ejemplo, para preparar el recurso de casacin en la forma no se requiere que se haya interpuesto contra la sentencia de 1 instancia porque el procedimiento general de reclamaciones no hay casacin en la forma contra sentencia de primera instancia. Lo pueden interponer el reclamante y el Servicio de Impuestos Internos. Los conoce la tercera Sala de la Corte Suprema que es la designada para conocer de los juicios tributarios segn constan en el auto acordado de la Corte Suprema que establece una nueva distribucin de las causas entre las salas de esta Corte durante el funcionamiento ordinario y extraordinario de fecha 20 de septiembre del 2001. La casacin forma y fondo se interpone ante la Corte de Apelaciones que dict el fallo de segunda instancia para ante la Corte Suprema. (Fin procedimiento general de reclamaciones.) Procedimiento Especial de Reclamacin por vulneracin de derechos de los contribuyentes. Se trata de un nuevo procedimiento creado por la ley. 20.322 y que consta en los artculos 155 a 157 del Cdigo Tributario. En este procedimiento se incorpora una nueva accin destinada a amparar a los particulares frente a las acciones u omisiones del Servicio de Impuestos Internos que vulneren las garantas constitucionales contempladas en el art. 19 N 21, 22 y 24 de la Carta Fundamental y que permiten reclamar por todos aquellos actos del servicio que no pueden ser reclamados por los dems procedimiento es establecidos en el Cdigo Tributario. 75

Este procedimiento fue creado con ese propsito, haban actos del Servicio que no eran reclamables y nadie poda reclamar de ninguna otra manera y que cuando llegaban a vulnerar alguna garanta constitucional solo se podan reclamar a travs del recurso de proteccin lo que era impropio, adems los tribunales eran muy reticentes a aceptar recursos de proteccin contra actos administrativos del SII porque entendan que all no haba arbitrariedad toda vez que el servicio tenia facultades para fiscalizar, entonces, rechazan los recursos de proteccin y frente a esa indefensin se cre este procedimiento por la vulneracin de los derechos del contribuyente y con causales precisas. Estructura del procedimiento de reclamacin por vulneracin de derechos. Sujeto activo. Es el particular que producto de un acto u omisin del Servicio de Impuestos Internos considera vulnerados derechos contemplados en el art. 19 N 21, 22 y 24 de la Constitucin Poltica de la Repblica producto de un acto u omisin del SII. De acuerdo al artculo 157 parte final del Cdigo Tributario el particular puede actuar sin patrocinio de un abogado para iniciar la accin aunque siempre sea recomendable llevar al letrado. Sujeto pasivo. El legitimado pasivo de esta accin es el SII conforme a lo que dispone la primera parte del art. 155 del CT, lo ser en razn de un acto u omisin de algunos de sus funcionarios que vulnere las garantas antes sealadas. Objeto de la accin. El artculo 156 inciso 3del Cdigo Tributario seala que el objeto de esta accin es que el Tribunal Tributario y Aduanero dicte las providencias necesarias para restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida proteccin del solicitante. Causal de la accin. Como ya est dicho el artculo 55 del Cdigo Tributario dispone que la causal es la vulneracin de las garantas consagradas en el art. 19 n 21, 22 y 24 de la Constitucin Poltica de la Repblica en razn de un acto u omisin del Servicio de Impuestos Internos. Por consiguiente, deber existir: 1. Un hecho o una accin, esto es el ejercicio de una actividad por parte de la administracin tributaria que vulnere las ya citadas garantas, por ejemplo, si el Servicio de Impuestos Internos bloquea14 a un contribuyente estamos frente a una accin del SII que puede estimarse que vulnera las garantas del artculo 19 N 21 de la Constitucin y que no es reclamable conforme a los procedimientos ordinarios. 2. Una abstencin, o sea, el dejar de hacer algo que la autoridad tributaria est obligada a efectuar conforme a la ley y que vulnera las precipitadas garantas, por ejemplo, si al Servicio de Impuestos Internos no resuelve dentro de plazo una devolucin de impuestos IVA de acuerdo al artculo 27 bis del DL 825 (establece las formas que se devuelve los impuestos IVA a que tienen derechos los exportadores) En este caso se entiende que el Servicio est vulnerando probablemente la garanta del artculo 19 n24 (derecho de propiedad) y no existiendo la posibilidad de reclamar por esta situacin procede entablar esta accin. Las garantas que deben vulnerarse son las siguientes:

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El bloqueo se refiere a cuando el SII estima que un contribuyente tiene deudas de alguna forma o est incumpliendo alguna norma tributaria y le impide ejecutar actos administrativos, por ejemplo, le impide timbrar boletas y factura con lo cual lo deja sin trabajar, o no puede presentar declaraciones, etc. o sea, lo bloquea. Es una medida administrativa.

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1. Garanta del artculo 19 Nmero 21, que consagra el derecho a desarrollar cualquier actividad econmica que no sea contraria a la moral, orden pblico, o la seguridad nacional respetando las normas que la regulen. Se le llama libertad de empresa o libertad de emprender. Si el Servicio de Impuestos Internos me bloquea, me est impidiendo ejercer mi actividad legtima. 2. Garanta del artculo 19 Nmero 22, asegura la no discriminacin arbitraria en el trato que deben dar el estado y sus organismos en materia econmica. Esta disposicin seala que solo por excepcin el estado puede ser empresario y puede obtener un trato econmico preferente cuando realiza la actividad que se le ha autorizado (se requiere ley de qurum calificado) al profesor no se le ocurre una ejemplo en que se vulnere esta garanta. 3. Garanta del artculo 19 Nmero 24, reconoce el derecho de propiedad en sus diversas especies sobre toda clase de bienes corporales e incorporales. Ejemplo el caso de las devoluciones cuando el servicio se demora ah est afectando mi derecho de propiedad sobre ese dinero que no me quiere devolver. Se plantea otro tema en esta parte, que es el tema de los impuestos confiscatorio sobre los que el profesor Juan Eduardo Figueroa Valds seala que un tributo es confiscatorio cuando el monto de su tasa es irrazonable lo que ocurre cuando ocasiona el aniquilamiento del derecho de propiedad en su esencia o cualquiera de sus atributos, esto es cuando equivale a una parte sustancial del valor del capital renta o utilidad. La Corte Suprema, por su parte, ha establecido que un tributo que tiene una tasa de 80% del capital o de la renta de un contribuyente es confiscatorio, a propsito de un impuesto declarado inconstitucional por tener dicha tasa. Algunas legislaciones de derecho comparado como las de Alemania, Japn y algunos estados de EEUU han establecido porcentajes mximos en que se puede afectar la renta de las personas, los 3 pases sealados indican que nadie puede tributar ms del 30% anual de su renta. En Chile el promedio del impuesto a la renta que pagan las personas que tributan en el tramo ms alto del impuesto global complementario es 32,5% al ao. Tribunal competente. Es el tribunal tributario y aduanero en cuya jurisdiccin se haya producido el acto u omisin del SII que se estima que vulnera las garantas amparadas por la accin. Plazo. La accin deber interponerse en el plazo faltan de 15 das contados desde la ejecucin del acto o la ocurrencia de la omisin o desde que el reclamante haya tenido conocimiento cierto de los mismo lo que se har constar en autos. Art. 155 inciso 2 del Cdigo Tributario. Formalidades del reclamo. Son los siguientes: 1. Debe presentarse por escrito. 2. Debe ser fundado tanto en los hechos como en el derecho. 3. No se requiere de patrocinio de abogado sin perjuicio que siempre puede ser patrocinado por un letrado. Limitaciones. Son dos: 1. Artculo 155 inciso primero.- No debe tratarse de la vulneracin de algn derecho que sea reclamable conforme a los procedimientos ordinarios de reclamo contenidos en el cdigo tributario o en otras leyes. 77

De esta manera si la vulneracin de derechos re refiere a una materia reclamable debe ser usada esa va procesal y no este procedimiento. 2. Artculo 155 inciso final.- Seala interpuesta la accin de proteccin a que se refiere el artculo 20 de la Constitucin Poltica de la Repblica en los casos en que ella proceda no se podr recurrir de conformidad a las normas de este prrafo por los mismos hechos. El Tribunal Constitucional ha declarado que la expresin interpuesta usada en esta disposicin se refiere a declarada admisible de tal manera que si se interpone por un contribuyente un recurso de proteccin por vulneracin de los derechos del art. 19 N 21, 22 o 24 causados por la accin u omisin del Servicio de Impuestos Internos y es declarado inadmisible puede presentarse esta accin ante el Tribunal Tributario y Aduanero competente por los mismo hechos. ***Aqu el legislador fue impropio us la expresin interpuesta debiendo usar declarado admisible, lo que pasa es que el recurso de proteccin es ms estricto porque requiere arbitrariedad adems, este recurso no requiere la arbitrariedad requiere solo la accin u omisin que vulnere derechos, no tiene que ser un acto arbitrario. Tramitacin del recurso. 1. Presentado el reclamo de acuerdo al artculo 156 del Cdigo Tributario, el Tribunal Tributario y Aduanero debe examinar si la accin ha sido presentada en tiempo y forma y si tiene fundamentos, en consecuencias, pueden existir 2 alternativas: a. Que el Tribunal Tributario y Aduanero estime que el reclamo ha sido extemporneo o que adolece de manifiesta falta de fundamento. En este caso el reclamo se declarar inadmisible a travs de una resolucin fundada, no existe recurso en contra de esta resolucin. (**Salvo el de queja que siempre proceder contra un juez por un acto arbitrario o abusivo) b. Si el Tribunal Tributario y Aduanero estima que la reclamacin se ha presentado en tiempo y forma y que est fundada, la accin ser acogida a tramitacin otorgando traslado al Servicio de Impuestos Internos por un plazo de 10 das. 2. El traslado al Servicio de Impuestos Internos deber contener una exposicin clara de los hechos y fundamentos de derecho en que se apoya y las peticiones concretas que se someten a la decisin del Tribunal. 3. Orden de no innovar. El artculo 156 inciso final del Cdigo Tributario seala que el Tribunal Tributario y Aduanero podr decretar orden de no innovar en cualquier estado de la tramitacin del reclamo de oficio o a peticin de parte. 4. Recepcin de la causa a prueba. El art. 156 inciso 2 seala que vencido el plazo de 10 das del traslado otorgado al SII haya o no evacuado el servicio este trmite y existiendo hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos se abrir un trmino probatorio de 10 das en el que las partes tendrn que rendir todas sus pruebas para los efectos de rendir la prueba testimonial y sus limitaciones se aplican las normas de procedimiento general de reclamaciones del art. 132 (que recin vimos) 5. Apreciacin de la prueba: ser apreciada conforme a las reglas de la sana crtica. 6. Notificacin de las resoluciones: rige las mismas normas que para el procedimiento general de reclamaciones, se notifican en el sitio de Internet y algunas de ellas por carta certificada al reclamante. 7. Sentencia: El inciso 3 del. Art. 156 del Cdigo Tributario seala que vencido el probatorio, el juez dictar sentencia en el plazo de 10 das. La sentencia debe contener las mismas menciones obligatorias que las del procedimiento general de reclamaciones. 78

En contra de la sentencia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero en este procedimiento solo procede el recurso de apelacin para ante la Corte de Apelaciones que corresponda en un plazo de 15 das contados desde la notificacin de dicha sentencia. La Corte de Apelaciones conocer del recurso en cuenta y en forma preferente a menos que cualquiera de las partes, dentro del plazo de 5 das contados desde que los autos ingresaron a la Secretara de la Corte solicite alegatos, en cuyo caso, se ver previa vista de la causa. En contra de la sentencia de la Corte de Apelaciones no proceden los recursos de casacin, de tal manera que solo podra interponerse un recurso extraordinario de queja. Estamos viendo en verdad, ahora muy impropiamente, la determinacin jurisdiccional de la obligacin tributaria. Dice impropiamente porque vamos a empezar a ver procedimientos que no constituyen sino que buscan otros fines. Procedimientos que no constituyen determinacin de la obligacin tributaria sino que buscan otros fines.En primer lugar vamos a ver: I. Procedimiento general para la aplicacin de sanciones, que est contenido en el artculo 161 del Cdigo Tributario. Infracciones a las que se aplica: Este procedimiento se aplicar a las infracciones sancionadas con multa y penas privativas de libertad en el caso en que el Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos decida no ejercer la accin penal que, privativamente, le confiere el artculo 162 del Cdigo Tributario. De tal manera que al adoptar la decisin de no querellarse por el supuesto delito que importa la comisin de la infraccin, remite los antecedentes del caso a la Direccin Regional correspondiente para que slo se aplique la sancin pecuniaria. Se trata de las infracciones tipificadas en el artculo 30 N 5, y en los nmeros 4, 5, 8, 9, 12, 13, 14, 18, 22, 24, 25 y 26 del artculo 97; y en el artculo 100, todas ellas disposiciones del Cdigo Tributario. Ello sin perjuicio de los delitos tributarios previstos en otros cuerpos legales como el artculo 64 del la Ley N 16.271 (ley de impuesto a las herencias, asignaciones y donaciones), y las denuncias por las dems infracciones tributarias que no consistan en penas privativas de libertad, o sea que tengan una pena de multa o de comiso, y que no estn sometidas al procedimiento especial del artculo 165 del Cdigo Tributario, como ocurre por ejemplo, en los casos previstos en los artculo 66 a 72 de la Ley de impuesto a las herencias, asignaciones y donaciones. Una breve explicacin, como en este curso no tenemos en el programa el Derecho Penal Tributario, esta cosa de este procedimiento y el que sigue -que es el del 165- resulta un poco raro. Veamos, las infracciones tributarias tienen un doble tratamiento, generalmente tienen 1) una pena compuesta por multa o comiso y 2) una pena corporal privativa de libertad. Sin embargo, el delito tributario es un delito de accin privada toda vez que slo la puede interponer y puede perseguir este delito el Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos mediante la presentacin de la correspondiente querella en los tribunales correspondientes (Tribunal de Juicio Oral en lo Penal). As las cosas, existen entonces dos formas de sancionar las infracciones tributarias que tienen pena compuesta de multa o comiso y pena: una es cuando el Director Nacional decide querellarse, en cuyo caso esta cuestin la conoce la justicia ordinaria, va al Ministerio Pblico que persigue el delito correspondiente y el Servicio se encargar de proporcionarle al Fiscal las pruebas que acreditan la comisin del delito; pero puede ocurrir -y este es un arbitrio exclusivo del Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos- que decida no perseguir la accin criminal, en cuyo caso debe mandar los antecedentes de la infraccin a la Direccin Regional correspondiente, que es aquella donde tiene su domicilio el contribuyente infractor, y all la Direccin Regional cursar la infraccin y ella se ir al Tribunal Tributario y Aduanero, segn vamos a ver a continuacin, y para esa 79

circunstancia: cuando el Director Nacional decide no querellarse y por tanto no perseguir la accin criminal que tiene este delito ni la pena privativa de libertad, se aplica este procedimiento del art 161 del Cdigo Tributario, en cuyo caso la pena privativa de libertad queda excluida porque el Tribunal Tributario y Aduanero no puede aplicar sanciones ni penas privativas de libertad, no est dentro del mbito de su competencia; as, cuando el Director Nacional decide no querellarse, renuncia a la pena privativa de libertad. Casos a los que no se aplica el procedimiento del artculo 161 Estn contemplados en los nmeros 7, 8 y 9 del mencionado artculo 161. Corresponden a situaciones especiales en que, an tratndose de infracciones a las que se aplica este procedimiento, ellas han sido excluidas de ste. Son las siguientes: 1. Intereses y sanciones pecuniarias aplicadas por el Servicio de Impuestos Internos, relacionados con hechos que inciden en una liquidacin o re liquidacin ya notificada. Estos intereses y sanciones deben ser reclamadas conjuntamente con los impuestos a los cuales acceden. La situacin en este caso es que hubo una liquidacin o re liquidacin, y de esa liquidacin o re liquidacin apareci una infraccin tributaria de aquellas que son tramitadas conforme a este procedimiento; los intereses y las multas que se apliquen en este caso, deben ser reclamadas conjuntamente con la liquidacin o re liquidacin, pero con el procedimiento general de reclamos, no con este procedimiento del artculo 161. 2. Tampoco se aplica este procedimiento al cobro por parte de la Tesorera de los intereses devengados en razn de mora o atraso en el pago.- Se tramitan conforme al procedimiento de cobro ejecutivo de obligaciones tributarias de dinero. Qu puede pasar?, nos lo explica para que entendamos, se cometi una infraccin, se le aplic la multa al contribuyente, no la pag y los intereses de los impuestos que deba tampoco los pag cuando debi pagarlos porque le aplicaron la sancin en el procedimiento del 161. Quin lo cobra? la Tesorera, cmo los cobra? a travs del procedimiento ejecutivo de obligaciones tributarias de dinero, a pesar de que provienen de la comisin de una infraccin; entonces, no se cobra por el 161 sino por el procedimiento ejecutivo de obligaciones tributarias de dinero. 3. Las infracciones sancionadas con multa y pena privativa de libertad, en cuyo caso, si el Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos decide perseguir la accin penal, toda la infraccin se tramita en la justicia ordinaria y no se aplica el 161. No es que haya dos procedimientos, slo el proceso penal. Tribunal competente Es el Tribunal Tributario y Aduanero competente en el territorio donde se cometi la infraccin. Tramitacin del procedimiento del artculo 161 1. Levantamiento y notificacin del acta de denuncia. En conocimiento de haberse cometido una infraccin, o reunidos los antecedentes que hagan verosmil su comisin, se levantar un acta por el funcionario competente del Servicio de Impuestos Internos, quien la notificar al imputado personalmente o por cdula. En la prctica esto es un parte, es una boleta de infraccin. Va el fiscalizador del Servicio y le entrega un parte (igual que el de los Carabineros) al contribuyente que dice acta de notificacin: denuncia; y donde le dice mire, usted no pag el impuesto al IVA del mes de abril y marzo de 2011. 2. Plazo para los descargos.

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El imputado tendr un plazo de 10 das contados desde la fecha de la notificacin del acta de denuncia, para formular descargos ante el juez tributario y aduanero. Es un plazo de das hbiles, legal, fatal y por consecuencia, improrrogable. 3. Requisitos del escrito de descargos. a. b. c. d. Debe presentarse por escrito. Debe indicar con claridad y precisin los medios de prueba de que piensa valerse. Debe ser patrocinado por un abogado habilitado. Tiene que consignar el nombre o razn social, el nmero del rol nico tributario, y el domicilio, profesin u oficio del reclamante, y en su caso, de la o las personas que lo representan y la naturaleza de la representacin. e. Debe precisar los fundamentos de hecho y de Derecho de los descargos contenidos en el escrito. f. Contener en forma precisa y clara las peticiones que se someten a la consideracin del Tribunal. g. Debe tener los requisitos generales de todo escrito judicial (trminos respetuosos y convenientes, escrito en idioma castellano, etc.) 4. Traslado al Servicio de Impuestos Internos. Si el imputado presenta descargos se debe dar traslado al SII por diez das hbiles, el que se notifica por correo electrnico. La contestacin del Servicio deber contener una exposicin clara de los fundamentos de hecho y de Derecho en que se apoya y las peticiones concretas que se someten a la decisin del Tribunal Tributario y Aduanero. 5. Trmino de prueba. De acuerdo al nmero 4 del artculo 161 del Cdigo Tributario, la recepcin de la causa a prueba supone el cumplimiento de dos requisitos copulativos, a saber: a. Que existan descargos. b. Que en los descargos el imputado haya indicado con claridad y precisin los medios de prueba de que piensa valerse. La resolucin que recibe la causa a prueba la dicta el juez tributario y aduanero vencido el plazo del traslado al Servicio, haya o no contestado este traslado, lo que hace a travs de una resolucin que se notifica al reclamante por carta certificada y al Servicio de impuestos internos mediante su transcripcin ntegra en el sitio internet del Tribunal. En cuanto al trmino probatorio, no existe un plazo pre determinado por la ley, por lo que el Tribunal lo fija a su arbitrio. Dentro de este trmino se debern producir todas las pruebas y se solicitarn las diligencias probatorias que las partes estimen pertinentes. En esta materia, rigen las normas del procedimiento general de reclamaciones en lo que sean pertinentes, principalmente, en lo relativo a la prueba testimonial. ** No nos olvidemos que el procedimiento general de reclamaciones es supletorio de los dems procedimientos contenidos en el cdigo Tributario. Sentencia de primera instancia Debe cumplir con todos los requisitos que se sealaron para este mismo rubro en el procedimiento general de reclamaciones, y adems con los siguientes: 81

1. Debe considerar las circunstancias modificatorias de responsabilidad sealadas en artculo 107 del Cdigo Tributario. Este artculo contiene indistintamente circunstancias agravantes y atenuantes de responsabilidad, que son bien especiales por ejemplo el grado de cultura del infractor y el conocimiento que pudiere haber tenido de las normas tributarias; cosa que es de calificacin absolutamente subjetiva. 2. Si el reclamo se rechaza se debe determinar en l la sancin que se aplicar al infractor, el giro de la multa la efectuar el Servicio de Impuestos Internos una vez que la sentencia quede ejecutoriada. Cmo se notifica la sentencia? Al reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante la publicacin del texto ntegro de la sentencia en el sitio internet del Servicio. Recurso contra la sentencia de primera instancia Solo procede el recurso de apelacin, dentro del plazo de 15 das contados desde la fecha de la notificacin de la sentencia, para ante la Ilustrsima Corte de Apelaciones en cuyo territorio jurisdiccional tenga asiento el Tribunal Tributario y Aduanero que dict la resolucin apelada. El recurso debe ser fundado y debe contener peticiones concretas. Tramitacin en segunda instancia Se tramita de la misma forma que la apelacin de la segunda instancia en el procedimiento general de reclamaciones, esto es, se ver el recurso en cuenta, a menos que alguna de las partes o una de ellas, en el plazo de 5 das contados desde el ingreso de los autos a la Secretara de la Corte de Apelaciones respectiva, solicite alegatos: en cuyo caso se resolver previa vista de la causa. La sentencia de segunda instancia se notifica por el estado diario. Contra la sentencia de segunda instancia, proceden los recursos de casacin en la forma y en el fondo conforme a las reglas generales (casacin penal, pues se trata de infracciones). Medidas conservativas previstas en este procedimiento El nmero 3 del artculo 161, faculta al Servicio de Impuestos Internos para que pendiente el procedimiento se puedan adoptar las medidas conservativas necesarias para evitar que desaparezcan antecedentes que prueben la infraccin o que se consumen los hechos que la constituyen, cuidando siempre que no se impida el normal desenvolvimiento de las actividades habituales del contribuyente. Contra la resolucin administrativa que ordene las medidas conservativas y sin que ello obste a su cumplimiento, podr recurrirse ante el juez de letras de mayor cuanta en lo civil que corresponda, quien resolver con citacin del Jefe del Servicio de Impuestos Internos del lugar en que se haya cometido la infraccin (tres das). El fallo que se dicte por el juez civil, ser apelable slo en lo devolutivo. Cabe hacer presente que estas medidas se pueden decretar cuando el Servicio de Impuestos Internos se encuentre recopilando los antecedentes que habrn de servir de fundamento a la decisin del Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos acerca de si persigue la responsabilidad penal por la infraccin o slo la infraccional conforme al artculo 161 del Cdigo Tributario. Las medidas conservativas que pueden ser resueltas por el Servicio de Impuestos Internos y que seala el Cdigo Tributario son las siguientes: 1. La aposicin de sellos, o sea cerrar un determinado lugar, recinto, caja, etc. 2. La incautacin de los libros de contabilidad. 82

3. La incautacin de los dems documentos relacionados con el giro del negocio del presunto infractor. II. Procedimientos especiales para la aplicacin de ciertas multas, del artculo 165 del Cdigo Tributario. En este caso, al revs de lo que sucede con el procedimiento del artculo 161 del Cdigo Tributario, el Tribunal Tributario y Aduanero slo conocer a travs de este procedimiento cuando el infractor presente reclamo en contra de la infraccin que le ha notificado el Servicio de Impuestos Internos, pues si no presenta reclamo dentro del plazo que tiene para hacerlo, el Servicio le cursar administrativamente la multa correspondiente y no hay ms trmite. A ver, para que entendamos: le pasan una infraccin a un seor porque no dio boleta de compraventa; le pasan la infraccin (artculo 97 N 10 del Cdigo Tributario: no dar boleta), no reclama: se la giran, se acab, acept la infraccin, listo. Reclam al Tribunal Tributario y Aduanero? Ah entonces tenemos procedimiento ante el Tribunal Tributario y Aduanero. Multas e infracciones a las que se aplica el procedimiento. Se aplica para el conocimiento y fallo de: 1. Las multas previstas en los nmeros primero inciso primero, segundo y once del artculo 97 del Cdigo Tributario. 2. A las infracciones previstas en los nmeros primero inciso segundo, tres, seis, siete, diez (el que ms se aplica, no entregar documentos tributarios boletas, facturas, guas de despacho, etc.); 15, 16, 17, 19, 20 y 21 del artculo 97; y, en el artculo 109, todos del Cdigo Tributario. Notificada la multa o infraccin por el Servicio de Impuestos Internos, el infractor tendr 15 das hbiles para interponer el reclamo ante el Tribunal Tributario y Aduanero que tenga competencia en el territorio donde tenga su domicilio el infractor. Tramitacin El reclamo debe interponerse por escrito; cumplir con todas las formalidades ya mencionadas en los dems procedimientos, con la sola salvedad que, en este caso, no se requiere de patrocinio de abogado. Presentado el reclamo y si es que cumple con los requisitos o subsanados sus defectos, se dar traslado al Servicio de Impuestos Internos por diez das hbiles. Vencido el plazo del traslado (haya o no contestado el Servicio de Impuestos Internos), el Juez tributario y aduanero podr recibir la causa a prueba, si estima que existen hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, abriendo un trmino probatorio por ocho das, determinando en dicha resolucin la oportunidad en que deber rendirse la prueba, fijando el da y hora de la audiencia15. La lista de testigos debe presentarse dentro de los dos primeros das hbiles del probatorio no pudiendo declarar ms de cuatro testigos por cada parte. El Tribunal Tributario y Aduanero tiene la facultad de citar a declarar a personas que no figuran en las listas de testigos y decretar otras diligencias probatorias que estime pertinentes; o sea, puede actuar de oficio en materia de prueba. La sentencia debe dictarse dentro de los 5 das desde que los autos queden en estado. Contra la sentencia de primera instancia slo procede el recurso de apelacin dentro del plazo de 15 das contados desde la notificacin de ella.
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La verdad es que el da y hora de la audiencia es slo para los efectos prueba testimonial, porque las otras se rinden en cualquier momento o se pide una diligencia probatoria y ah se determinar cuando se aplica, pero la fijacin de da y hora es solo para la prueba testimonial

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El recurso de apelacin es conocido en cuenta por la Corte de Apelaciones, en forma preferente y sin esperar la comparecencia de las partes, salvo que la misma Corte estime conveniente el conocimiento de ella previa vista y en la forma prevista para los incidentes. De tal manera que, y esto es prctica, cuando tengamos una apelacin en este procedimiento lo conveniente es estar muy atento a la fecha en que los autos ingresan a la Secretara de la Corte y ah mismo presentar un escrito pidiendo alegatos y que se vea previa vista, porque la ley dice que la causa se ve de inmediato, en cuenta, en forma preferente. Si el recurso de apelacin es rechazado por la unanimidad de los miembros del tribunal de segunda instancia, ste ordenar que el recurrente pague a beneficio fiscal una cantidad adicional equivalente al 10% de la multa reajustada y se condenar en costas al recurrente, todo ello conforme a las normas generales, o sea aqu hay sancin por perder el recurso cuando lo pierde por votacin unnime. Contra la sentencia de segunda instancia no proceden los recursos de casacin en la forma y en el fondo. III. Procedimiento para el cobro ejecutivo de la obligacin tributaria. Como su nombre lo indica se trata de un procedimiento de carcter ejecutivo que representa la forma coercitiva que la ley le ha otorgado al fisco para exigir el pago de las obligaciones tributarias no solucionadas por los contribuyentes. En Chile la cobranza administrativa y judicial de las obligaciones tributarias est entregada al Servicio de Tesoreras conocida tambin como Tesorera General de la Repblica. Este procedimiento es bastante reglamentario lo que lo hace engorroso y rebuscado, de tal manera que slo nos referiremos a sus principales trmites en su estudio. Titulo ejecutivo Artculo 169 del Cdigo Tributario. Por el solo ministerio de la ley, para los efectos de la cobranza de las obligaciones tributarias, constituye titulo ejecutivo las listas o nminas de deudores morosos, las que contendrn bajo la firma del Tesorero Regional que corresponda, las siguientes menciones16: 1. Individualizacin completa del deudor y su domicilio. 2. Especificacin del periodo y de la cantidad adeudado por concepto de impuestos o sanciones en su caso y del tipo de tributo. 3. Nmero de rol (si lo hubiera). 4. Nmero de la orden de ingreso, boletn o documento que haga sus veces, o sea, nmero del giro. Ubiqumonos en esto. Aqu lo que ha ocurrido es que el contribuyente no ha cumplido con sus obligaciones tributarias, no ha pagado con sus tributos, ya sea que declar sus impuestos y no pag, ya sea que el Servicio de Impuestos Internos a travs de la determinacin administrativa de la obligacin tributaria o los tribunales de justicia a travs de la determinacin jurisdiccional de la obligacin tributaria han determinado cunto es lo que este contribuyente adeudad, en todos estos casos, cualquiera que sea el que ocurra, el SII debe emitir un giro, o sea, una orden de pago de un impuesto y esa orden de pago no ha sido satisfecha oportunamente. Hay que tener presente que la orden de pago puede tener no slo la determinacin de un tributo sino tambin multas, reajustes, intereses y sanciones.
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Cada vez que se refiere al Tesorero Regional el Cdigo Tributario habla del Tesorero Comunal. Hoy da el Tesorero Comunal ya no existe, solo existe el Tesorero Regional.

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Estas obligaciones tributarias incumplidas son las que dan origen al procedimiento de cobro ejecutivo de obligaciones tributarias de dinero. Cul Es el titulo ejecutivo de este procedimiento? El titulo ejecutivo de este procedimiento es la nomina o rol de deudores morosos de impuestos. Etapas de la cobranza. Se distinguen tres etapas: 1. La cobranza administrativa. 2. La primera etapa de la cobranza judicial 3. La segunda etapa de la cobranza judicial. 1. Primera etapa: La cobranza administrativa Tambin se llama cobranza extrajudicial porque se efecta antes o fuera de la cobranza judicial. El artculo 170 del Cdigo Tributario y la Ley Orgnica del Servicio de Tesoreras, indican que sin perjuicio del procedimiento judicial ejecutivo de cobranza, la Tesorera correspondiente al domicilio del deudor podr en forma previa, concomitante, o posterior, enviar comunicaciones administrativas a los deudores morosos y efectuar las diligencias que se determinen por el Tesorero General de la Repblica a fin de obtener el pago de los impuestos adeudados. Esta etapa de la cobranza comienza al da siguiente del vencimiento de los impuestos y dura hasta 60 das despus, se realiza en las oficinas de la Tesorera y consiste en enviar comunicaciones escritas, efectuar llamados telefnicos, entrevistas, etc. 2. Segunda etapa: Primera etapa de la cobranza judicial ste es el procedimiento ejecutivo propiamente tal, es un procedimiento judicial por el cual se trata de inducir al contribuyente moroso para que pague utilizando medios ms eficaces y de mayor fuerza como son los apremios judiciales. Tribunal competente en esta etapa Es el Tesorero Regional quien acta como juez sustanciador, o sea, aquel funcionario que procura poner en una etapa ms avanzada el procedimiento realizando gestiones procesales destinadas a este efecto. Trmites: A. B. C. D. E. F. G. H. I. Confeccin de la nmina de deudores morosos. Certificacin del Tesorero Regional. Resolucin del juez sustanciador. Notificacin del mandamiento de ejecucin y embargo. Requerimiento de pago. Confeccin de las actas de notificacin y requerimiento. Traba del embargo. Levantamiento de actas de embargo. Certificacin de excepciones.

A. Confeccin de la nmina de deudores morosos. Las nminas constituyen el titulo ejecutivo en este procedimiento y deben contener las menciones que ya se indicaron anteriormente. 85

B. Certificacin del Tesorero Regional. Confeccionada la nmina de deudores morosos, el Tesorero Regional (bajo su timbre y firma) certifica que los contribuyentes sealados en ella se encuentran a la fecha morosos en el pago de el o los impuestos que se indican ms sus reajustes, multas e intereses penales.

C. Resolucin del juez sustanciador. El Tesorero Regional, actuando como juez sustanciador y una vez elaborada y certificada la nmina de deudores morosos, dicta la providencia conocida como mandamiento de ejecucin y embargo. En el caso que se trate de impuestos de retencin y recargos adems deber dictarse esta providencia bajo apercibimiento de arresto. Esta resolucin hace de auto cabeza de proceso y no es susceptible de recurso alguno. (Auto cabeza de proceso es la primera providencia) D. Notificacin del mandamiento de ejecucin y embargo. En este procedimiento las notificaciones y dems actuaciones las realiza un funcionario del Servicio de Tesoreras revestido de la calidad de ministro de fe, denominado recaudador fiscal. La notificacin del hecho de encontrarse el deudor en mora y del requerimiento de pago se har personalmente o por cedula, adems, cuando se trabe embargo sobre las remuneraciones del contribuyente moroso debe notificarse por cedula al pagador de dicha remuneracin o a su representante legal. E. Requerimiento de pago. El requerimiento se hace en el mismo acto en que se notifica el mandamiento de ejecucin y embargo. Conjuntamente el recaudador fiscal debe hacer saber al deudor moroso de impuestos que tiene un plazo de 10 das hbiles para oponer excepciones, alegaciones o defensas. F. Actas de notificacin y requerimientos. Debe dejarse constancia en el proceso o expediente que se ha practicado la notificacin del mandamiento de ejecucin y embargo y se ha efectuado el requerimiento de pago al deudor. G. Traba del embargo Esta diligencia la ordena el Tesorero Regional como juez sustanciador y la practica el recaudador fiscal. Embargo de remuneraciones. El artculo 445 del Cdigo de Procedimiento Civil declara que no son embargables los sueldos, gratificaciones, pensiones de gracia, pensiones de retiro y montepos. El artculo 170 inciso 3 del Cdigo Tributario es una excepcin a esta regla ya que permite embargar la remuneracin del deudor de impuestos en la parte en que ella exceda de 5 UTM. (Es como el ingreso mnimo, sobre ello se puede embargar) Medidas de ubicacin de bienes embargables. El Servicio de Tesoreras cuenta con diversos medios para obligar al deudor de impuestos a sealar bienes embargables cuando no ha logrado descubrir bienes de este tipo al notificarle el mandamiento de ejecucin y embargo y requerimiento de pago. Estas medidas son: 1. El recaudador fiscal puede solicitar al deudor que declare bajo juramento todos los bienes que posee en el plazo que se le determine, sino lo hace se le pueden aplicar apremios, o sea, prdida de libertad por 15 das renovables hasta que cumpla con la obligacin.

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2. El Servicio de Tesoreras a travs de los funcionarios que designe nominativamente el Tesorero General de la Repblica tendr acceso, para el slo efecto de determinar los bienes del contribuyente, a todas las declaraciones de impuestos que haya formulado el contribuyente como as mismo a todos los dems antecedentes que obren en poder del Servicio de Impuestos Internos debiendo aguardarse el respectivo secreto funcionario bajo apercibimiento de sanciones administrativas. Oposicin a la traba del embargo. En los casos en que el contribuyente u otras personas se opongan a que el recaudador fiscal practique el embargo este ministro de fe deber recurrir al auxilio de la fuerza pblica, la que deber concederse por el jefe de la oficina de Carabineros de Chile con la sola exhibicin de la resolucin del juez sustanciador o del juez letrado si corresponde que ordena la traba del embargo, si persiste la oposicin se debe solicitar al juez de letras en lo civil una orden de allanar y desarrajar H. Confeccin del acta de embargo. En el mismo acto en que se realiza la traba del embargo se levantar un acta de la que deber dejarse copia al contribuyente o persona que la represente en ese momento. Esta acta deber ser firmada por el ejecutado o persona adulta de su domicilio, si se niegan a firmar deber dejarse constancia de esta circunstancia en el acta. I. Certificacin de excepciones. Una vez que se han agregado los autos al expediente las actas de todas las diligencias de notificacin, de requerimiento y del embargo el juez sustanciador debe certificar si se han opuesto excepciones y en que han consistido. Dichas excepciones deben oponerse todas en un mismo escrito en la Tesorera Regional dentro del plazo de 10 das hbiles contados desde la fecha del requerimiento de pago. Las excepciones tambin pueden oponerse por carta certificada cuando cumplan con los siguientes requisitos: 1. 2. Que la recepcin de la carta certificada en la oficina de la empresa de Correos de Chile se hubiere verificado dentro del plazo de 10 das hbiles contados desde la fecha del requerimiento de pago. Que el requerimiento de pago se hubiere practicado en lugares apartados y de fcil comunicacin.

Excepciones que pueden oponerse: Hay que distinguir: 1. Ante el juez sustanciador slo son oponibles las siguientes excepciones: a. El pago de la deuda. b. La prescripcin de la deuda. c. No entorpecer el titulo al ejecutado. Esto significa que en el titulo o documento que sirve de base al juicio (nmina de deudores morosos) no le puede afectar al ejecutado porque no le corresponde o le falta algn requisito o condicin exigida por la ley para que tenga fuerza ejecutiva en contra del deudor. Para que esta excepcin sea considerada debe cumplir con los siguientes requisitos copulativos: 1) Aparecer revestida de un fundamento plausible. 2) Debe encontrarse en un fundamento escrito. 3) No puede discutirse por esta excepcin la existencia de la obligacin tributaria.

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Si en la interposicin de esta excepcin (de no entorpecer) no se cumple con estos requisitos ella debe ser rechazada de plano ante el juez civil. 2. El artculo 177 del Cdigo Tributario seala que las dems excepciones del artculo 464 del CPC se entendern siempre reservadas al ejecutado para el juicio ordinario correspondiente, sin necesidad de peticin ni de declaracin expresa. Tramitacin de las excepciones impuestas ante el juez. Recibido el escrito de oposicin el tesorero regional deber pronunciarse dentro del plazo de 5 das. El Tesorero Regional slo podr pronunciarse sobre la excepcin de pago cuando proceda acogerla ntegramente y las dems excepciones debern ser remitidas al abogado provincial (as lo llama el Cdigo Tributario, la referencia es hoy da al jefe del departamento jurdico de la Tesorera Regional) a quien se le remitirn en cuaderno separado junto con el principal una vez concluidos los trmites de competencia del Tesorero Regional o juez sustanciador y vencidos todos los plazos de que dispongan los contribuyentes contra quienes se ha dirigido la contribucin. El abogado provincial debe revisar el expediente y verificar que se encuentre completo y deber enviarlo al juez de letras en lo civil del domicilio del demandado al momento de practicarse el requerimiento de pago, pidindole: 3. Si ha habido oposicin del ejecutado, que resuelva las excepciones y alegaciones exponindole lo que juzgue oportuno en relacin a ellas. 4. Si no ha habido oposicin, debe solicitarle que en merito del proceso se ordene el retiro de las especies y dems medidas de realizacin que correspondan, o sea, el remate de lo embargable. 3. Tercera etapa: Segunda etapa de la cobranza judicial. Se realiza ante la justicia ordinaria, ante el juez de letra en lo civil competente. Este juez para resolver las excepciones puestas en su conocimiento por el abogado provincial o aquellas excepciones que le opongan los deudores morosos en esta etapa, aplicarn para la tramitacin y fallo de ellas en lo que sean pertinentes las disposiciones de los artculos 467, 468, 469, 470, 472, 473 y 474 del CPC.

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