ACREDITAMIENTO DEL ISR PAGADO EN EL EXTRANJERO

L.C. Y E.F. SERGIO LOERA ESCOBAR
ESPECIALIDAD EN FISCAL POR EL POSGRADO DE LA FCA DE LA UNAM CONSULTOR INDEPENDIENTE EN FISCAL COLABORADOR DE NSC CONSULTORES S.C

Introducción
Para determinar el ISR acreditable pagado en el extranjero es necesario determinar en que casos se puede y en cuales no, las limitantes existentes y los requisitos. Es necesario estudiar cada párrafo del artículo 6 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en donde se establece el mecanismo para el acreditamiento del ISR pagado en el extranjero por la Sociedad residente en el extranjero a favor del Residente nacional. El acreditamiento del ISR pagado en el extranjero lo clasificamos de la siguiente manera: • • • • ISR pagado en el extranjero por dividendos ISR pagado en el extranjero por personas físicas ISR pagado en el extranjero por personas físicas con actividad empresarial ISR pagado en el extranjero en casos de escisión Acumulación del ISR pagado en el extranjero a los ingresos en el extranjero en México En nuestra ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 1 en su fracción I establece que las personas físicas y morales acumularan todos sus ingresos tanto nacionales como en el extranjero. Y si además consideramos que nuestra Carta Magna en su artículo 31 fracción IV establece la obligación de contribuir al gasto público. En el primer párrafo del artículo 6, se establece: ARTICULO 6o. LOS RESIDENTES EN MÉXICO PODRÁN ACREDITAR, CONTRA EL IMPUESTO QUE CONFORME A ESTA LEY LES CORRESPONDA PAGAR, EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA QUE HAYAN PAGADO EN EL EXTRANJERO POR LOS INGRESOS PROCEDENTES DE FUENTE UBICADA EN EL EXTRANJERO, SIEMPRE QUE SE TRATE DE INGRESOS POR LOS QUE SE ESTE OBLIGADO AL PAGO DEL IMPUESTO EN LOS TÉRMINOS DE ESTA LEY. EL ACREDITAMIENTO A QUE SE REFIERE ESTE PÁRRAFO SOLO PROCEDERÁ SIEMPRE QUE EL INGRESO ACUMULADO, PERCIBIDO O DEVENGADO, INCLUYA EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PAGADO EN EL EXTRANJERO. Se establece de forma genérica que para proceder al acreditamiento del impuesto pagado en el extranjero, se acumule este al ingreso de fuente de riqueza en el extranjero. Pero será necesario determinar en cada caso en particular el ISR que se acumulará al ingreso. Ejemplo: Ingreso en el Extranjero Más: ISR pagado en el Extranjero Ingreso acumulable México ISR pagado en el extranjero por dividendos Requisitos acreditamiento Para que proceda el acreditamiento del ISR pagado en el extranjero por fuente de riqueza, en el caso de que una Persona Moral residente en territorio nacional se deba cumplir con ciertos requisitos de ley para que se pueda realizar este.

$ 100.00 45.00 145.00

DETERMINADO CONFORME A DICHO PÁRRAFO. por lo que si se tiene el derecho al acreditamiento del ISR pagado en el extranjero. SE ACUMULARA EL DIVIDENDO O UTILIDAD PERCIBIDO Y EL MONTO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PAGADO POR LA SOCIEDAD RESIDENTE EN EL EXTRANJERO CORRESPONDIENTE AL DIVIDENDO O UTILIDAD PERCIBIDO POR LA PERSONA MORAL RESIDENTE EN MÉXICO. al menos por los seis meses anteriores en que se paguen o entreguen los dividendos Ejemplo: Fecha de reparto dividendo 11 de marzo de 2004 Fecha en que se aporto capital a la sociedad en el extranjero 15 de agosto de 203 Solución A la fecha de la entrega del dividendo a la persona moral en México. TAMBIÉN SE PODRÁ ACREDITAR EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PAGADO POR DICHAS SOCIEDADES EN EL MONTO PROPORCIONAL QUE CORRESPONDA AL DIVIDENDO O UTILIDAD PERCIBIDO POR EL RESIDENTE EN MÉXICO. se establece: Artículo 6. En el tercer párrafo del artículo 6. AUN EN EL SUPUESTO DE QUE EL IMPUESTO ACREDITABLE SE LIMITE EN LOS TÉRMINOS DEL PÁRRAFO SIGUIENTE. . se tenía una tenencia accionaría de siete meses.En el segundo párrafo del artículo 6 de la LISR. EL MONTO PROPORCIONAL DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PAGADO EN EL EXTRANJERO POR LA SOCIEDAD RESIDENTE EN OTRO PAÍS CORRESPONDIENTE AL INGRESO ACUMULABLE POR RESIDENTES EN MÉXICO. AL MENOS DURANTE LOS SEIS MESES ANTERIORES A LA FECHA EN QUE SE PAGUE EL DIVIDENDO O UTILIDAD DE QUE SE TRATE. segundo párrafo: TRATÁNDOSE DE INGRESOS POR DIVIDENDOS O UTILIDADES DISTRIBUIDOS POR SOCIEDADES RESIDENTES EN EL EXTRANJERO A PERSONAS MORALES RESIDENTES EN MÉXICO. EL MONTO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PAGADO POR LA SOCIEDAD. Debemos determinar el procedimiento de la parte proporcional del ISR pagado en el extranjero. CORRESPONDIENTE AL DIVIDENDO O UTILIDAD PERCIBIDO POR EL RESIDENTE EN MÉXICO. ADEMÁS DEL DIVIDENDO O UTILIDAD PERCIBIDO. QUIEN EFECTÚE EL ACREDITAMIENTO A QUE SE REFIERE ESTE PÁRRAFO CONSIDERARA COMO INGRESO ACUMULABLE. Observaciones: • Sólo procederá el acreditamiento en manera proporcional al dividendo percibido por la persona moral • Que acumule el ISR pagado en el extranjero al dividendo • Que la persona moral residente en México sea propietaria por lo menos del 10% del capital social de la residente en el extranjero. tercer párrafo: PARA LOS EFECTOS DEL PÁRRAFO ANTERIOR. EL ACREDITAMIENTO A QUE SE REFIERE ESTE PÁRRAFO SOLO PROCEDERÁ CUANDO LA PERSONA MORAL RESIDENTE EN MÉXICO SEA PROPIETARIA DE CUANDO MENOS EL DIEZ POR CIENTO DEL CAPITAL SOCIAL DE LA SOCIEDAD RESIDENTE EN EL EXTRANJERO. De lo que se aprecia en este párrafo podemos determinar los pasos a seguir para la determinación del Coeficiente del ISR acreditable pagado en el extranjero. SE OBTENDRÁ DIVIDIENDO DICHO INGRESO ENTRE EL TOTAL DE LA UTILIDAD OBTENIDA POR LA SOCIEDAD RESIDENTE EN EL EXTRANJERO QUE SIRVA PARA DETERMINAR EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA A SU CARGO Y MULTIPLICANDO EL COCIENTE OBTENIDO POR EL IMPUESTO PAGADO POR LA SOCIEDAD. se establece: Artículo 6. Monto proporcional del ISR pagado en el extranjero En el caso del ISR de dividendos el acreditamiento sólo procederá en parte proporcional.

Tendrá que determinar cual es el tope o límite del ISR que puede acreditar en su Impuesto anual. Determinación del coeficiente de acreditamiento Dividendo pagado Entre: Utilidad fiscal Coeficiente de acreditamiento 3. En el cuarto párrafo del artículo 6.000 2.000 757.462 . RESPECTO DEL INGRESO TOTAL DEL CONTRIBUYENTE EN EL EJERCICIO. LAS DEDUCCIONES QUE SEAN ATRIBUIBLES EXCLUSIVAMENTE A LOS INGRESOS DE FUENTE DE RIQUEZA UBICADA EN TERRITORIO NACIONAL NO DEBERÁN SER CONSIDERADAS Y.000 0. Datos Dividendo pagado Dividendo bruto Utilidad fiscal ISR total pagado en el extranjero 2.650.000 927. EL MONTO DEL IMPUESTO ACREDITABLE A QUE SE REFIERE EL SEGUNDO PÁRRAFO DE ESTE ARTICULO.500 0.Dividendo percibido en el extranjero Entre: Utilidad fiscal que sirvió de base para el pago del impuesto en el extranjero Coeficiente de acreditamiento del ISR pagado en el extranjero Ya una ves que determinamos los pasos a seguir en el coeficiente de acreditamiento. pasemos a un caso práctico.500 757.02856 927.000 2. EL MONTO DEL IMPUESTO ACREDITABLE A QUE SE REFIERE EL PRIMER PÁRRAFO DE ESTE ARTICULO NO EXCEDERÁ DE LA CANTIDAD QUE RESULTE DE APLICAR LA TASA A QUE SE REFIERE EL ARTICULO 10 DE ESTA LEY.650. Para una compresión más sencilla enumeramos los puntos importantes: 1. Determinación del ISR acreditable ISR total pagado Por Coeficiente de acreditamiento ISR acreditable Límite del ISR acreditable para Persona Moral El impuesto pagado por la sociedad extranjera no podrá ser acreditable en su totalidad por la sociedad residente en el país. Ejemplo: 1. El ISR pagado en el extranjero no podrá exceder de aplicar la Tasa del artículo 10. A LA UTILIDAD FISCAL QUE RESULTE CONFORME A LAS DISPOSICIONES APLICABLES DE ESTA LEY POR LOS INGRESOS PERCIBIDOS EN EL EJERCICIO DE FUENTE DE RIQUEZA UBICADA EN EL EXTRANJERO. LAS DEDUCCIONES QUE SEAN ATRIBUIBLES PARCIALMENTE A INGRESOS DE FUENTE DE RIQUEZA EN TERRITORIO NACIONAL Y PARCIALMENTE A INGRESOS DE FUENTE DE RIQUEZA EN EL EXTRANJERO. cuarto párrafo: TRATÁNDOSE DE PERSONAS MORALES. PARA ESTOS EFECTOS. se establece: Artículo 6.02856 273. a la utilidad determinada conforme este artículo 6. LAS DEDUCCIONES QUE SEAN ATRIBUIBLES EXCLUSIVAMENTE A LOS INGRESOS DE FUENTE DE RIQUEZA UBICADA EN EL EXTRANJERO SE CONSIDERARAN AL CIEN POR CIENTO. NO EXCEDERÁ DE LA CANTIDAD QUE RESULTE DE APLICAR LA TASA A QUE SE REFIERE EL ARTICULO 10 DE ESTA LEY A LA UTILIDAD DETERMINADA DE ACUERDO CON LAS DISPOSICIONES APLICABLES EN EL PAÍS DE RESIDENCIA DE LA SOCIEDAD DEL EXTRANJERO DE QUE SE TRATE CON CARGO A LA CUAL SE DISTRIBUYO EL DIVIDENDO O UTILIDAD PERCIBIDO. 500. SE CONSIDERARAN EN LA MISMA PROPORCIÓN QUE REPRESENTE EL INGRESO PROVENIENTE DEL EXTRANJERO DE QUE SE TRATE. en este ejercicio fiscal 2004 será del 33%.

000 927. Las deducciones atribuibles a la fuente de riqueza en el extranjero. en este caso se considerarán al 100% para determinar la utilidad antes referida.650. 3. Ejemplo: Datos Dividendo pagado neto de ISR del extranjero Dividendo Bruto recibido del extranjero ISR pagado en el extranjero del Dividendo Utilidad que sirvió de base para el impuesto en el extranjero ISR pagado por la sociedad de la utilidad 500. con datos de un ingreso por dividendos. para determinar la utilidad. 650. Las deducciones atribuibles a la fuente de riqueza nacional no beberán ser consideradas para determinar esta utilidad.000 257. deberemos determinar la proporción de la deducción que podremos deducir del ingreso en el extranjero para determinar la utilidad.000 2.066 198 500 198 302 Ahora procederemos a determinar con otro ejemplo el límite que existe para el acreditamiento del ISR pagado en el extranjero.2856 . Determinación de la utilidad Ingresos de la fuente de riqueza en el extranjero Menos: Deducciones atribuibles a la fuente de riqueza en el extranjero Utilidad de ingresos en el extranjero 500 7.000 757. Las deducciones atribuibles parcialmente a fuente de riqueza nacional y extranjera. 4. Determinación de las deducciones atribuible a la fuente de riqueza en el extranjero Deducciones atribuibles a las dos fuentes de riqueza Por: Proporción Deducciones atribuibles a la fuente de riqueza en el extranjero 3. se considerará en la proporción que represente el ingreso proveniente en el extranjero del ingreso total del contribuyente.2. Determinación del coeficiente de acreditamiento Dividendo pagado Entre: Utilidad fiscal Coeficiente de acreditamiento 757.000 0. 2.500 0. Por lo consiguiente: Ingresos provenientes de fuente de riqueza en el extranjero Entre: Ingresos totales del contribuyente Proporción de deducciones atribuibles a la fuente de riqueza en el extranjero Ejemplo: 1. Es necesario determinar la proporción de las deducciones Ingresos provenientes de fuente de riqueza en el extranjero Entre: Ingresos totales del contribuyente Igual: Pero veámoslo con el ejemplo de los dividendos. En este orden de ideas podemos decir que en caso de que se tengan deducciones que sean atribuibles a la fuente de riqueza en el extranjero y a su vez sea atribuible a la fuente de riqueza nacional.066 300 0.000 2.500 1.

siempre que dicho pago no sea superior al ISR que se causaría en México. Ejemplo: Capital social a repartir Escindida A Escindida B Escindida C Limite del acreditamiento Persona Física Las personas físicas que obtengan ingresos en el extranjero provenientes de fuente de riqueza en el extranjero tienen el derecho de acreditar el ISR pagado. se establece: Artículo 6. las escindidas podrán acreditar el ISR en la proporción en que se divida el capital social. LAS DEDUCCIONES QUE NO SEAN ATRIBUIBLES EXCLUSIVAMENTE A LOS INGRESOS DE FUENTE DE RIQUEZA UBICADA EN EL EXTRANJERO DEBERÁN SER CONSIDERADAS EN LA PROPORCIÓN ANTES MENCIONADA. PARA ESTOS EFECTOS.462 20. aunque no difieren casi nada.000 20. NO EXCEDERÁ DE LA CANTIDAD QUE RESULTE DE APLICAR LO PREVISTO EN EL CAPITULO XI DEL TITULO IV DE ESTA LEY A LOS INGRESOS PERCIBIDOS EN EL EJERCICIO DE FUENTE DE RIQUEZA UBICADA EN EL EXTRANJERO. En la lectura del párrafo de la ley podemos decir que este esta estableciendo el tratamiento de a seguir para el acreditamiento del ISR pagado en el extranjero de ingresos de fuente de riqueza distintos a la actividad empresarial ya que hay un apartado especial para este. EL MONTO DEL IMPUESTO ACREDITABLE A QUE SE REFIERE EL PRIMER PÁRRAFO DE ESTE ARTICULO. Destacamos lo siguiente: 50.000 100% 15.220 En caso de escisión el derecho del acreditamiento del ISR pagado en el extranjero sólo corresponderá ala escidente. Determinación límite de acreditamiento Dividendo pagado Más: ISR acreditable Ingreso acumulable México Por: Tasa ISR México 4. En el párrafo octavo del artículo 6. Si en la escisión desaparezca ala escidente.462 500.000 273.02856 273.2.500 0.242 273.462 33% 253. Determinación del ISR no acreditable ni deducible ISR determinado de la utilidad en México Menos: ISR acreditable en el extranjero ISR no acreditable ni deducible Acreditamiento en caso de Escisión 957.000 30% 40% 30% .242 253. . párrafo octavo: EN EL CASO DE LAS PERSONAS FÍSICAS.000 15. Determinación del ISR acreditable ISR total pagado Por Coeficiente de acreditamiento ISR acreditable 3. UNA VEZ EFECTUADAS LAS DEDUCCIONES AUTORIZADAS PARA DICHOS INGRESOS DE CONFORMIDAD CON EL CAPITULO QUE CORRESPONDA DEL TITULO IV ANTES CITADO.462 773.

. Con el mismo procedimiento que las personas morales.Monto máximo a acreditar en la anual 800.000 175. Determinación de la base del Impuesto Ingresos por sueldos en el extranjero Menos: Deducciones atribuibles en el extranjero Base gravable 2. es decir. Actividad empresarial. Esto se encuentra en el noveno párrafo del artículo 6. LAS DEDUCCIONES QUE NO SEAN ATRIBUIBLES EXCLUSIVAMENTE A LOS INGRESOS DE FUENTE DE RIQUEZA UBICADA EN EL EXTRANJERO DEBERÁN SER CONSIDERADAS EN LA PROPORCIÓN ANTES MENCIONADA.000 975. Personas Físicas extranjeras residentes en México En el párrafo décimo del artículo 6.000 274.• Determinación del ISR máximo a acreditar del pagado en el extranjero • Determinación de la utilidad a la que se aplicara el procedimiento de la anual conforme al Capítulo XI Título IV • Las deducciones que no sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza en el extranjero deberán deducirlas proporcionalmente. EL MONTO DEL IMPUESTO ACREDITABLE A QUE SE REFIERE EL PRIMER PÁRRAFO DE ESTE ARTICULO NO EXCEDERÁ DE LA CANTIDAD QUE RESULTE DE APLICAR AL TOTAL DE LOS INGRESOS DEL EXTRANJERO LA TARIFA ESTABLECIDA EN EL ARTICULO 177 DE ESTA LEY. PODRÁN EFECTUAR EL ACREDITAMIENTO A QUE SE REFIERE ESTE ARTICULO HASTA POR UNA CANTIDAD EQUIVALENTE AL IMPUESTO QUE HUBIERAN PAGADO EN EL EXTRANJERO DE NO HABER TENIDO DICHA CONDICIÓN. Ejemplo: Datos: Ingresos Sueldos en el extranjero ISR pagado en el extranjero Deducciones atribuibles a la fuente de riqueza 1.000 0 975. Lo único destacable es que para determinar la utilidad aplicaran todo lo referente al capítulo II del Título IV. se establece: Artículo 6 décimo párrafo: LAS PERSONAS FÍSICAS RESIDENTES EN MÉXICO QUE ESTÉN SUJETAS AL PAGO DEL IMPUESTO EN EL EXTRANJERO EN VIRTUD DE SU NACIONALIDAD O CIUDADANÍA. Se sigue la misma mecánica que para las demás personas físicas. se establece: Artículo 6 noveno párrafo: EN EL CASO DE LAS PERSONAS FÍSICAS QUE DETERMINEN EL IMPUESTO CORRESPONDIENTE A SUS INGRESOS POR ACTIVIDADES EMPRESARIALES EN LOS TÉRMINOS DEL CAPITULO II DEL TITULO IV DE ESTA LEY.947 Como el monto determinado conforme a la mecánica del cálculo anual no es mayor al ISR pagado en el extranjero se acredita en su totalidad. Determinación del limite del ISR acreditable Base del impuesto Aplicación de las tarifas artículos 177 y 178 ISR de cálculo 3. PARA ESTOS EFECTOS.000 0 975. Limite del ISR acreditable para PF con actividades empresariales En el caso de las personas Físicas que realicen actividades empresariales y obtengan ingresos de fuente de riqueza en el extranjero tendrán derecho a acreditar el impuesto pagado en el extranjero.

LAS DISPOSICIONES SOBRE PERDIDAS DEL CAPITULO V DEL TITULO II DE ESTA LEY.25 2. Artículo 6 párrafo duodécimo: PARA DETERMINAR EL MONTO DEL IMPUESTO PAGADO EN EL EXTRANJERO QUE PUEDA ACREDITARSE EN LOS TÉRMINOS DE ESTE ARTICULO. PARA LOS EFECTOS DE ESTE ACREDITAMIENTO. SE DEBERÁ EFECTUAR LA CONVERSIÓN CAMBIARIA RESPECTIVA. Tiempo para acreditar el ISR pagado en el extranjero En el décimo primer párrafo del artículo 6. Esto es más sencillo de comprender con un ejemplo: Ejemplo: ISR del impuesto anual de todos los ingresos Menos: Pagos provisionales ISR pagado en el extranjero acreditable Saldo a favor 25. Con tipo de cambio en compra de moneda extranjera ISR acreditable dólares 31 marzo 2004 Por: Tipo de cambio de compra divisa de ese día ISR acreditable moneda nacional 2.250 200 11. A LOS INGRESOS PROCEDENTES DE FUENTE UBICADA EN EL EXTRANJERO A QUE CORRESPONDA EL IMPUESTO. SE APLICARAN. transcribimos.1540 2. HASTA AGOTARLO. Ejemplo: 1. CONSIDERANDO EL TIPO DE CAMBIO QUE RESULTE APLICABLE CONFORME A LO SEÑALADO EN EL TERCER PÁRRAFO DEL ARTICULO 20 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN.Aquí lo que podemos comentar es que por tener su residencia en México podrán acreditar el ISR pagado en el extranjero como sino tuvieran la obligación de pagar el impuesto por su nacionalidad o ciudadanía.000 Los 5. Tipo de cambio a utilizar Para los cálculos del ISR acreditable debemos considerar lo que nos establece el párrafo decimosegundo del artículo 6. se establece.000 20.231 En caso de pago en exceso de acuerdo al Tratado para evitar la Doble Tributación . Artículo 6 décimo primer párrafo: CUANDO EL IMPUESTO ACREDITABLE SE ENCUENTRE DENTRO DE LOS LIMITES A QUE SE REFIEREN LOS PÁRRAFOS QUE ANTECEDEN Y NO PUEDA ACREDITARSE TOTAL O PARCIALMENTE. EL ACREDITAMIENTO PODRÁ EFECTUARSE EN LOS DIEZ EJERCICIOS SIGUIENTES.000 5.000 los podrá acreditar en los diez ejercicios siguientes hasta agotarlo contra el impuesto anual de los siguientes ejercicios. Con Tipo de cambio Banco de México ISR acreditable dólares 31 marzo 2004 Por: Tipo de cambio Banco México ISR acreditable moneda nacional 200 11. EN LO CONDUCENTE. En este caso al momento del acreditamiento tenemos que considerar el tipo de cambio de la moneda que compremos o en el tipo de cambio publicado por el Banco de México del día anterior al que se causen las contribuciones.000 10.

Los contribuyentes que hayan pagado en el extranjero impuesto sobre la renta en un monto que exceda al previsto en el tratado para evitar la doble tributación que. En el último párrafo del artículo en estudio. BASTARA CON UNA CONSTANCIA DE RETENCIÓN. se establece: Artículo 6 último párrafo: LOS CONTRIBUYENTES DEBERÁN CONTAR CON LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA DEL PAGO DEL IMPUESTO EN TODOS LOS CASOS. (DR)I No existe mayor problema con la constancia de retención cuando México tenga Tratados de Intercambio de información. Constancia del pago o retención en el extranjero Un requisito fundamental para que proceda el acreditamiento es comprobar que se pago este impuesto en el extranjero o que fue retenido y pagado por la sociedad en el extranjero. cuando su retención o pago este condicionado a su acreditamiento en los términos de esta ley. ya que basta con la constancia de retención que emita la persona en el extranjero que no retuvo. No se tendrá derecho al acreditamiento del impuesto pagado en el extranjero. CUANDO SE TRATE DE IMPUESTOS RETENIDOS EN PAÍSES CON LOS QUE MÉXICO TENGA CELEBRADOS ACUERDOS AMPLIOS DE INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN. solo podrán acreditar el excedente en los términos de este articulo una vez agotado el procedimiento de resolución de controversias contenido en ese mismo tratado. en su caso. . sea aplicable al ingreso de que se trate. Pero en el caso de no ser así deberá tener la documentación del pago de este ISR en el extranjero debidamente apostillada.

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