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TFA-510-P-2006-P. SALA PRIMERA. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO.

San José, a las nueve horas con treinta minutos del dieciséis de noviembre del año
dos mil seis.- ***************************************
Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por la señora SEÑORA
XXX , cédula de identidad número, expediente N° 8647, contra la resolución N°
DT-09-RV-0147-4, dictada por la Administración Tributaria Zona Sur, a las quince
horas del veintidós de diciembre del dos mil cuatro.-
****************************************************
RESULTANDO:
1) Que mediante procedimiento de auditoria realizado a la contribuyente
NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., se determinaron los siguientes ajustes:
aumento en el Impuesto sobre la Renta del período fiscal de 1999 con respecto a lo
declarado de ¢47.044.169,00, y un reconocimiento de ¢370.794.97 como saldo a
favor en el Impuesto General sobre las Ventas de los meses que abarcan de octubre
de 1998 a setiembre de 1999. Debido a que la sociedad auditada no presentó recurso
de revocatoria y apelación en contra la resolución determinativa No. DT-09-RV-
0143-4, emitida a las 09:00 horas del 22 de diciembre del 2004, y que fue notificado
en el domicilio que había señalado la representante legal para esos efectos, el 24 de
diciembre del 2004, los ajustes citados quedaron en firme. No obstante, debido a
que el plazo social de la sociedad de cita, que era de 99 años a partir del 13 de
noviembre de 1998, fue acortado a cinco años, la vida jurídica de la sociedad
feneció el 13 de noviembre del 2003, según acuerdo de los socios y directivos de la
misma. Asimismo, según consulta realizada al Juzgado Contravencional y de Menor
Cuantía de Pérez Zeledón, éste señaló que no aparece registrado el ingreso de
ningún proceso de liquidación a nombre de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX
S.A, aspecto que generó que la Administración Tributaria Zona Sur, de conformidad
con lo establecido en la Directriz No. 22-2003 de la Dirección General de
Tributación, de fecha 24 de junio del 2003, los artículos 16 y 21, inciso b), del
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Código de Normas y Procedimientos Tributarios, así como el artículo 210 del

Código de Comercio, procediera a notificarle a los socios y al secretario de dicha
sociedad, en calidad de responsables solidarios, los cargos determinados y citados
anteriormente.- ******
2) Que el 08 de noviembre del 2004, la Administración Tributaria Zona Sur, notificó
en calidad de responsable solidaria a SEÑORA XXX , socia, representante legal y
presidente de la obligada tributaria NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., los
traslados de cargos No. 2752000003557 y 2752000003532, correspondientes a los
ajustes en el impuesto sobre la renta del período fiscal 1999 y en el impuesto general
sobre las ventas de los meses que comprenden de octubre de 1998 a setiembre de
1999, respectivamente, los cuales fueron impugnados. (Folios 57 al 96).-
************************************
3) Que mediante la resolución determinativa DT-09-RV-0147-4, dictada por la
Administración Tributaria Zona Sur, a las 15:00 horas del 22 de diciembre del 2004,
se declaró sin lugar la nulidad alegada y el reclamo interpuesto en contra de los
traslados de cargos Nos. 2752000003557 y 2752000003532, determinando a cargo
de SEÑORA XXX , en carácter de responsabilidad solidaria en relación a
NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., un aumento de ¢47.044.169,00
(cuarenta y siete millones cuarenta y cuatro mil ciento sesenta y nueve colones sin
céntimos) en el impuesto sobre la renta del período fiscal 1999, y una disminución
neta de ¢370.794,97 (trescientos setenta mil setecientos noventa y cuatro colones
con noventa y siete céntimos) en concepto de impuesto general sobre las ventas
correspondiente a los meses de octubre de 1998 a setiembre de 1999. (Folios 109 y
110).- ****************************************************
4) Que la Administración Tributaria consideró como fundamento de su resolución, lo
siguiente: Nulidad- por la motivación- primero- aquella Administración indicó, que
no lleva razón la reclamante por cuanto en primera instancia, la responsabilidad
solidaria a que la actora hace mención, corresponden a los ajustes en los impuestos
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de renta y sobre las ventas del período fiscal 1999, período en que la señora
SEÑORA XXX fungía en calidad de socia y miembro de la Junta Directiva
(representante legal y presidente), por tanto no cabe que eluda esa responsabilidad
para ese período, ni siquiera si dejó de ser accionista a partir del 30 de julio del
2002, tampoco si la sociedad terminó su plazo social. Por otra parte, en relación a la
modificación de la estructura de una sociedad, en cuanto a la participación del
capital social, para que tuviera efectos ante terceros, ésta debía cumplir con ciertos
requisitos, entre ellos, publicarse primero en un extracto en el periódico oficial y
además, inscribirse ante el Registro Mercantil del Registro Público de conformidad
con lo que establece el artículo 19 y 235 del Código de Comercio y el artículo 22 del
Reglamento de la Ley Sobre Inscripción de Documentos en el Registro Público, lo
cual no consta en los autos. Asimismo, aquella Administración también le indicó que
el acto no presenta ninguna falta de requisitos como acto administrativo, debido a
que los traslados de cargos fueron motivados al indicarle que fungía como
responsable solidaria sobre los ajustes practicados a la sociedad de cita; la señora
xxx fungió en el período fiscal 1999, como accionista y miembro de la junta
Directiva, aspecto que se le indicó en los traslados mencionados. Además, como
parte de la motivación de los traslados de cargos, se le citó el artículo 22 inciso b)
del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de lo cual se concluyó que los
socios y/o accionistas son responsables solidarios ante el fisco por las deudas
tributarias determinadas a empresas ya liquidadas. Por último, la Administración
Tributaria le indicó, que la certificación pública sobre la naturaleza y propiedad de
las acciones, y certificación pública del plazo social de NEGOCITO DE LA
SEÑORA XXX S.A. ., no constituyen pruebas idóneas para desvirtuar la solidaridad
que se le imputa a la interesada, máxime que la supuesta condición de no accionaria
a partir del 30 de julio de 2002, no se encuentra debidamente demostrada. (Folios
105 al 109).- ****
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5) Que el 19 de enero del 2005, la interesada interpuso la excepción de Litis

Consorcio Pasiva Necesaria y nulidad de la resolución determinativa, así como, los
recursos de revocatoria con apelación en subsidio, en contra de la resolución DT-09-
RV-0147-4 citada, manifestando las razones de su inconformidad. (Folios 115 al
125).- *************************************************************
6) Que el 18 de noviembre del 2005, la Administración Tributaria Zona Sur, emitió
la resolución AU-09-RV-0202-5, denegando la excepción de Litis Consorcio Pasiva
Necesaria y la nulidad alegada. Asimismo, declaró sin lugar el recurso de
revocatoria planteado; y por estar a derecho, dio curso al recurso de apelación
interpuesto para ante el Tribunal Fiscal Administrativo, emplazando a la recurrente
para que se apersone en defensa de sus derechos. (Folios 160 al 168).- **********
7) Que en fecha 14 de diciembre del 2005, la apelante atendiendo el emplazamiento
otorgado, presentó escrito de apersonamiento ampliando los alegatos expuestos en el
recurso de apelación. (Folios 173 al 179).- *******************************
8) Que en los procedimientos se han observadas las prescripciones de ley, y.- ****
CONSIDERANDO:
I.- Que de lo expuesto en el recurso de apelación interpuesto contra la resolución
determinativa No. DT-09-RV-0147-4, y del escrito de apersonamiento, se extraen los
siguientes reclamos: 1- Excepción de Litis Consorcio Pasiva Necesario y nulidad-
considera que a la fecha en que se efectuó el traslado de cargos, dicho acto era
extemporáneo y violenta el derecho de defensa de la suscrita, toda vez que se debió
realizar conforme los criterios citados por el Tribunal Fiscal Administrativo. También
indica, nulidad absoluta de la resolución, al no entrar la Administración Tributaria a
considerar la prueba ofrecida y rechazarla. 2- Excepción de prescripción. 3-
Violación al principio de legalidad y seguridad jurídica- que en el
“RESULTANDO” de la resolución no se indicó que la obligación tributaria en
contra de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., no ha quedado en firme. Por
otra parte, respecto al “CONSIDERANDO”, no lleva razón la Administración al
indicar que la suscrita, ostentó durante toda la vida jurídica de la sociedad citada, la
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calidad de accionista, ver pruebas en los folios de la 35 al 48. La gestionante agrega,

que la Administración Tributaria desconoce la forma de transmisión de las acciones,
las cuales pueden ser por endoso, y se deben registrar en el registro mercantil, y las
formalidades a las que se refiere la resolución son propias de una reforma de
estatutos la que se realizó en su momento. Que atendiendo a la letra del artículo 22
inciso b) del Código de Norma y Procedimientos Tributarios, se estaría ante una
sucesión inter vivos o de responsabilidad por deuda ajena, y no ante un caso de
responsabilidad solidaria, debido a que ésta última se aplica si la sociedad está
liquidada. Argumenta la apelante, que la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA
XXX S.A. ., murió a la vida jurídica el 13 de noviembre del 2003, no obstante la
Administración Tributaria, a sabiendas de lo anterior decide emitir y simular una
notificación de una sociedad inexistente, implicando una actuación impropia. Aduce
además, que no se ha acreditado su condición de socia. (Folios 115-125, 172-179).-
*****************************
II.- Que los anteriores argumentos fueron analizados por la Administración
Tributaria en las diversas resoluciones que constan en el expediente, quién
consideró, como fundamento de la resolución apelada, que el impugnante no lleva
razón en sus objeciones, en virtud de las siguientes consideraciones: resolución
determinativa No. DT-09-RV-0147-4, indicó- “(...) DE LA MOTIVACIÓN: (…)
periodo en que la calidad de socia y miembro de la Junta Directiva estaba vigente
y por tanto no le cabe el eludir una responsabilidad que la normativa legal
establece como socia y miembro de una Junta Directiva de una sociedad anónima
sobre las decisiones y resultados que acontece de las gestiones y operaciones de la
empresa como tal, por tanto no se admite como válido el decir de la reclamante
ni la prueba ofrecida al respecto (certificación notarial folio 92) que a partir del
día 30 de julio del 2002 dejó de ser accionista y que al morir la sociedad terminó
(copia certificada del Acta Protocolizada de la Asamblea General Extraordinaria
de Accionista en donde redujeron el plazo social de la sociedad NEGOCITO DE
LA SEÑORA XXX S.A. ., folio 93) su responsabilidad como miembro de la Junta
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Directiva y por lo tanto ha fenecido la responsabilidad sobre la empresa en

cuestión, hecho que aunque se tomará como valido es posterior al periodo en
cuestión y no es excusa legal de la responsabilidad contraída en fechas pasadas.
En segunda instancia es importante recordarle a la reclamante que las
modificaciones de la estructura de la sociedad en cuando a la participación del
capital social para que tenga efectos ante terceros deben publicarse primero un
extracto en el periódico oficial y además deben inscribirse ante el Registro
Mercantil del Registro Público de conformidad con lo que establece el artículo 19
y 235 del Código de Comercio y el artículo 22 del Reglamento de la Ley Sobre
Inscripción de Documentos en el Registro Público, de lo cual no consta en autos la
aportación de pruebas de que la interesada haya cumplido con tal trámite. (…) por
cuando la implicada es consiente que para el periodo fiscal de referencia ella
fungió tanto como accionista y como miembro de la Junta Directiva de la referida
sociedad y cuando la oficina actora en los traslados de cita menciona la normativa
legal que la cataloga como responsable solidario está motivando en forma
contundente el acto, (…). Como se puede notar la oficina actora en estricto apego
a los principios de legalidad, reserva de ley y del debido proceso a motivado en
forma clara y contundente el acto que la llevo a comunicar los traslados de cargo
de cita a la reclamante en calidad de responsable solidario por las diferencias
determinas en los impuesto sobre la renta y sobre las ventas del periodo fiscal
1999 (01 de octubre de1998 al 30 de setiembre de 1999) de la contribuyente
NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. . (…) Por lo cual la interpretación literal
del la normativa en mención es clara y mientras no exista jurisprudencia
vinculante se debe aplicar en estricto apego al principio de legalidad y reserva ley
por lo tanto se concluye que los socios y o accionistas son responsables solidarios
ante el fisco por las deudas tributarias determinadas a empresas ya liquidadas.
(…) respecto a las pruebas aportadas, no constituyen pruebas idóneas para
desvirtuar la solidaridad que se le imputa a la interesada, máxime que la supuesta
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condición de no accionaria a partir del 30 de julio de 2002, no se encuentra

debidamente demostrada, (…) III. SOBRE EL FONDO: De los hechos
mencionados por la administración tributaria: Manifiesta la reclamante que los
considera inexistentes y no son hechos que consten a la impugnante ni deben
constar, en primer lugar porque no fungía como administradora o como parte de
la sociedad y en segundo lugar por lo dicho anteriormente. Con lo anterior, la
reclamante no formula oposiciones por el fondo, en razón de ello, en cuanto al
fondo de los Traslados de Cargos, los mismos se confirman en todos sus extremos.
(…)”. Por su parte, en la resolución AU-09-RV-0202-5, la Administración Tributaria
señaló: “(…) A. NULIDAD: (…) 1) No lleva razón la recurrente, toda vez que
consta en la resolución que esta Administración sí se pronunció sobre la prueba
ofrecida, basta releer lo expuesto en el Considerando III, último párrafo (folio
109), y al no presentar la recurrente elemntos adicionales que orienten esta
resolución a declinar lo resuelto en aquella oportunidad, se confirma lo resuelto.
2) En cuanto a que el Traslado de cargos se notificó en forma extemporánea,
entendemos que se refiere a que el Traslado de Cargos que le fue notificado a
ella como solidaria le fue comunicado cuando la sociedad investigada ya había
muerto a la vida jurídica, le indicamos que no lleva razón la recurrente, toda vez
que consta en el expediente determinativo de la investigada la citada resolución, la
cual fue comunicada a la interesada en calidad de responsable solidaria de
conformidad con el ordenamiento jurídico tributario, (…) En síntesis, en relación
con los argumentos analizados ofrecidos para sustentar la nulidad alegada, se le
informa a la contribuyente que los mismos no resultan idóneos para sustentar una
nulidad, toda vez que para que el instituto de la nulidad nazca a la vida jurídica es
requisito sine qua non que se haya producido un estado de indefensión al
administrado, situación que no demuestra la recurrente haya sucedido en el
proceso que se ventila, todo lo contrario queda evidencia en autos que en todo
momento ha podido la interesada ejercitar su derecho a defensa, (…). B. LITIS
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CONSORCIO NECESARIO PASIVO. Respecto a estos argumentos ofrecidos,

estima la Administración que no son los idóneos para demostrar que se declare la
Litis Consorcio Necesaria Pasiva, por lo tanto, por carecer de argumentos que
respalde la petición, la misma debe ser denegada. (…) En relación con la
jurisprudencia en lo que a solidaridad compete, (…) sobre los que considera esta
Administración no son aplicables al caso objeto del estudio (…). C. VIOLACIÓN
AL PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURIDICA: (…) Por lo cual mientras no
exista jurisprudencia vinculante al contrario, se debe aplicar en estricto apego al
principio de legalidad y reserva de ley por lo tanto se concluye que los socios y o
accionistas son responsables solidarios ante el fisco por las deudas tributarias
determinadas a empresas ya liquidadas. (…)”. (Folios 105-109, 163-168).-
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III.- Que este Tribunal como Órgano Fiscalizador de Legalidad, se ha avocado al
estudio y análisis de la totalidad del expediente administrativo confeccionado por el a
quo, así como del expediente relacionado con NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX
S.A. ., y previo a pronunciarse sobre los argumentos de la apelante, para mayor
entendimiento, se expondrá un recuento de los antecedentes que originan el presente
caso. Primero- según escritura número 22-3, las señoras SEÑORA XXX y Adriana
Ceciliano Rivera, constituyen la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .,
la cual quedó registrada en el “Tomo 1140, Folio 166 y Asiento 207” de la Dirección de
Personas Jurídicas del Registro Público, a partir del 13 de noviembre de 1998, ver
folios del 35 al 47 del expediente. En dicha acta se señaló que la señora SEÑORA
XXX , se nombraba como “Presidente” de la citada sociedad, teniendo a su cargo la
representación judicial y extrajudicial de la misma, con facultades de apoderada
general sin límite de suma. Segundo- Según “Comunicación de Actuación
Fiscalizadora No. 1971000044526”, notificada el 17 de enero del 2001, se le informó a
la representante legal, de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., la
señora Ceciliano Rivera, sobre el inicio de una actuación fiscalizadora, al período
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fiscal 1999, período en el cual la apelante fungía como representante de la sociedad de

cita (ver hojas de trabajo 333, 334 y 335 del expediente No. 8917 de NEGOCITO DE
LA SEÑORA XXX S.A. .). Tercero- Después de realizar las actuaciones y
procedimientos de fiscalización, así como diversas entrevistas a la representante legal
de la sociedad mencionada (ver hojas de trabajo Nos. 336, 339, 340, 342, 343 del
expediente No. 8917 de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .), la Administración
Tributaria Zona Sur, por medio del Acta N° 5451000092806, notificada el 04 de marzo
del 2002 (ver hoja de trabajo No. 3 del expediente No. 8917 de NEGOCITO DE LA
SEÑORA XXX S.A. .) le comunicó a SEÑORA XXX , en calidad de representante de
la sociedad citada, el resultado de la actuación fiscalizadora. Cuarto- Que debido a
que la sociedad no estuvo de acuerdo en las determinaciones practicadas al impuesto
sobre la renta del período fiscal 1999 y al impuesto general sobre las ventas del período
de octubre de 1998 a setiembre de 1999, la Administración Tributaria, procedió a
notificarle a la representante legal de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .,
SEÑORA XXX , el 18 de abril del 2002, según actas visibles en los folios 20 y 28 del
expediente 8917, los traslados de cargos Nos. 2751000036337 y 2751000036346,
respectivamente, para que ejerciera su derecho a la defensa. Quinto- Que, SEÑORA
XXX , en calidad de representante legal de la sociedad mencionada, el 10 de junio del
2002, presentó escrito de impugnación contra los traslados de cargos indicados,
adjuntando al mismo certificación de personería jurídica en la que consta las calidades
de representación de la señora Ceciliano Rivera (ver folio 57 del expediente No. 8917).
Sexto- Que según consta en certificación emitida por notario público (Folio 92 del
expediente No. 8647 de SEÑORA XXX ) la señora Ceciliano Rivera, dejó de ser socia
de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., a partir del 31 de julio del
2002. Sétimo- Que en Asamblea General Extraordinaria de socios, celebrada el 31 de
julio del 2002, con la asistencia de la totalidad de los socios de NEGOCITO DE LA
SEÑORA XXX S.A. ., acuerdan en la cláusula primera, acortar el plazo de su vida
jurídica a cinco años, terminando ésta el 13 de noviembre del 2003, misma que quedó
protocolizada en la escritura No. 186-27, de fecha 06 de agosto del 2002, según se
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observa en el folio 93 del expediente No. 8647. Octavo- Que debido a lo anterior, la
Administración Tributaria Zona Sur, notificó a la señora SEÑORA XXX , el 08 de
noviembre del 2004, en calidad de responsable solidario, los traslados de cargos Nos.
2752000003557 y 2752000003532, correspondientes a las determinaciones de los
impuestos sobre la renta del período fiscal 1999 y general sobre las ventas de octubre
de 1998 a setiembre de 1999, que se confeccionaron a NEGOCITO DE LA SEÑORA
XXX S.A. . (ver folios 57 a 85 del expediente 8647 de SEÑORA XXX ). Expuestos los
antecedentes anteriores, esta Sala concluye, que sin lugar a dudas, durante el período
fiscal 1999, según consta en los diferentes documentos y actuaciones de la
fiscalización, la señora SEÑORA XXX , fungió como “socia” y “Presidente”,
teniendo a su cargo la representación legal de la sociedad NEGOCITO DE LA
SEÑORA XXX S.A. ., hecho que es el fundamento base del presente caso, pues en el
período auditado a la sociedad, ella tenía las calidades mencionadas. Es importante
agregar, que el principio de contabilidad denominado “Período Contable”, determina
que las operaciones de los negocios deben ser medidas en períodos, siendo éste el
mecanismo mediante el cual una empresa registra sus operaciones en un tiempo
determinado, para así medir su grado de eficiencia, el cual se reflejará en los Estados
Financieros, donde mostrarán, para un período dado, que en el presente caso
corresponde desde el 1° de octubre de 1998 al 30 de setiembre de 1999, los ingresos
realizados y gastos incurridos para generar dichos ingresos; aspecto que se vería
modificado en una eventual fiscalización, cuyas diferencias con el Fisco, se le
comunicarían al representante legal de esa sociedad en ese período específico, a saber,
en el caso presente se le notificó a SEÑORA XXX , en calidad de representante legal
de la sociedad supra citada. Debido a lo anterior, este Tribunal señala que lo sucedido
en un determinado período contable (1999), se le debe hacer del conocimiento del
representante legal de la sociedad que los genera, o en su defecto, acorde con lo que en
derecho procede, a los socios de dicha sociedad, acto que es el que nos ocupa en el
presente expediente. De conformidad con el principio de legalidad establecido en el
artículo 11 de la Constitución Política y su similar de la Ley General de la
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Administración Pública, los funcionarios públicos sólo pueden realizar aquellos actos
que estén expresamente autorizados por el Ordenamiento Jurídico. En ese sentido, y
atendiendo a que la Administración Tributaria Zona Sur determinó que SEÑORA XXX
, fungía como responsable solidaria de la sociedad citada, es criterio de ésta Sala
revisar el fundamento jurídico que utilizó la Administración Tributaria, que concluyó
con el instituto de la responsabilidad solidaria a cargo de la apelante. El artículo 22,
inciso b) del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, dispone: “(…) b) (…)
para estos efectos, los socios o los accionistas de las sociedades liquidadas también
deben considerarse sucesores. (…)” (el subrayado no es del original). De dicha norma,
este Tribunal determina lo siguiente: Primero- Que atendiendo a la escritura No. 186-
27, celebrada el 06 de agosto del 2002 (Ver folio 93 del expediente 8647, de SEÑORA
XXX ), la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., redujo el plazo social a
cinco años, es decir, que la sociedad finalizaría a la vida jurídica el 13 de noviembre
del 2003; dicho acto es regulado por el legislador, a saber- el artículo 201 inciso a) del
Código de Comercio, establece que- “(…) Las sociedades se disuelven por cualquiera
de las siguientes causas: a) El vencimiento del plazo señalado en la escritura social;
(…)”; por su parte, el artículo 209 de ese mismo cuerpo normativo dice- “(…)
Disuelta la sociedad, entrará en liquidación conservando su personalidad jurídica
para los efectos de ésta. (…)” (el subrayado es propio). De una interpretación
armoniosa y jurídica de los artículos citados, se concluye que la sociedad NEGOCITO
DE LA SEÑORA XXX S.A. ., había iniciado el proceso de liquidación. Segundo- Es
necesario profundizar en la legislación que regula el término de socio. En esa
dirección, del Código de Comercio, se extracta lo siguiente: “(…) Artículo 137: Las
sociedades anónimas que emitieren acciones nominativas llevarán los registros
necesarios en que anotarán: (…) a) El nombre, la nacionalidad y el domicilio del
accionista; la cantidad de acciones que le pertenezcan, expresando los números,
series, clases y demás particularidades; (…). Artículo 140: La sociedad considerará
como socio al inscrito como tal en los registros de accionistas, si las acciones son
nominativas; y al tenedor de éstas, si son al portador. (…) Artículo 687: Son títulos
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nominativos los expedidos a favor de persona determinada, cuyo nombre ha de

consignarse tanto en el texto del documento como en el registro que deberá llevar al
efecto el emisor. (…)” (el subrayado es propio). Asimismo, sobre éste tema de la
legitimación de socio, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, indicó: “(…)
IX. En lo concerniente al tema de la falta de legitimación del actor, quien no ha
acreditado la condición de socio, al no exhibir la acción debidamente endosada a su
nombre, ni demostrar la inscripción de éste en el registro de accionistas. Para una
mejor comprensión del tema, siendo la acción un título valor nominativo, conviene
analizar el contenido de éste en la legislación vigente. El Código de Comercio regula
estos títulos y conforme al numeral 120 expresamente prevé: “La acción es el título
mediante el cual se acredita y transmite la calidad de socio. Las acciones comunes –
también llamadas ordinarias – otorgan idénticos derechos y representan partes
iguales de capital social y deberá ser nominativas”. Como la demandada afirma que
las acciones de la sociedad son nominativas, es decir: expresan el nombre de la
persona a quien corresponde la acción, es necesario estudiar los artículos 687 y 140
ambos del Código de Comercio. De acuerdo al ordinal 687, cualquier acto u
operación referente a esta clase de títulos surte efectos si se inscribe en éste y en el
registro; así como en el numeral 140 ibídem se considera socio al inscrito como tal
en el registro de accionistas. Así lo ha expuesto la Sala Constitucional mediante voto
N° 1193-91 de las 11 horas 4 minutos del 21 de junio de 1991: “De acuerdo con lo
dispuesto en artículos 137, 140 y 686 y siguientes del Código de Comercio la
sociedad considerará como socios a los inscritos como tales en su libro de Registro
de Accionistas y para dejar asentado en él cualquier cambio se requiere que las
acciones hayan sido adquiridas por endoso nominativo traslativo de dominio y que
ello se solicite así, expresamente, al personero de la sociedad con facultades
suficientes para asentar dicho traspaso …”. Aunado a lo anterior, según fotocopias al
“Libro de Accionistas” de la sociedad, visibles en las hojas de trabajo de la 453 a la
455 del legajo de hojas de auditoria del expediente 8917 de NEGOCITO DE LA
SEÑORA XXX S.A. ., consta que SEÑORA XXX , para el período fiscal 1999, era
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poseedora de cinco acciones de la sociedad auditada. Por lo que, atendiendo a lo

señalado, tanto en la normativa como de las pruebas incluidas en ambos expedientes,
SEÑORA XXX , durante el período fiscal 1999, al cual se le practicó un proceso
fiscalizador, además de tener a su cargo la representación legal de NEGOCITO DE
LA SEÑORA XXX S.A. ., también reunía la condición de socia de dicha sociedad.
En consecuencia, este Órgano Colegiado concluye, que la Administración Tributaria
Zona Sur, aplicó el artículo 22 inciso b) del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios, en lo que ha derecho se refiere, por cuanto como ya se ha explicado, se
cumplen con los presupuestos establecidos en dicha norma, a saber, proceso de
liquidación de la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., y la calidad de
socia de SEÑORA XXX en el período fiscal 1999. Por otra parte, el Código de
Normas y Procedimientos Tributarios, establece- “(…) Artículo 20.- Obligados por
deuda ajena (responsables). Son responsables las personas obligadas por deuda
tributaria ajena, o sea, que sin tener el carácter de contribuyentes deben, por
disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones correspondientes a éstos.
(…)”, extrayendo este Tribunal, que en casos como el que nos ocupa, la solidaridad se
llevó a cabo por una deuda ajena, pues si la sociedad está en proceso de liquidación, la
Administración Tributaria, por disposición de la Ley, puede acudir a los socios, como
responsables solidarios, acto que fue el que se ejecutó en éste expediente, pues se
consideró como sujeto pasivo a la señora SEÑORA XXX , en calidad de responsable
solidaria. Una vez aclarado lo anterior, esta Sala pasa a pronunciarse sobre los
alegatos mencionados por la apelante, y le indica lo siguiente: 1-, sobre los argumentos
relacionados con la excepción de litis consorcio pasiva necesario, este Tribunal le
señala, que tal figura no es la que está presente en el caso que nos ocupa, pues la
Administración a quo, ha aplicado la litis consorcio facultativa, pues debido a que la
sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., decidió acortar el plazo de su
vida social a cinco años, es facultad de la Administración, en aplicación del artículo 22
inciso b) del Código Tributario, acudir a los socios de la citada, señoras SEÑORA
XXX y SEÑORA YYY, poseedoras cada una de cinco acciones de la sociedad citada,
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con el fin de continuar las gestiones de cobro de la deuda tributaria. En éste sentido, la
jurisprudencia ha señalado- “(…) Tratándose de acciones de simple declaración de
obligaciones, nunca puede ser necesario el litis consorcio, aunque sí pueda
producirse voluntariamente, porque la obligación es por su naturaleza
individualizada por la persona del obligado, y, como tal susceptible de una
declaración judicial también individual. Consecuentemente en virtud de una
obligación de esta naturaleza, surge una litis consorcio facultativa, como lo establece
el artículo 107 del Código Procesal Civil, en cuyo caso el acreedor puede reclamar la
obligación contra todos los deudores solidarios o bien solo contra uno de ellos.
Doctrina del artículo 640 del Código Civil (…)”. (Sentencia del Tribunal Superior
Segundo Civil No. 550 de las 10 hrs. del 31 de octubre de 1990, publicada en la
Revista Judicial No. 59). Igualmente la Sala Constitucional ha establecido: “De
conformidad con el conjunto de normas que se han transcrito, la obligación tributaria
en este caso es solidaria. Esto significa que de conformidad con la ley y la doctrina
de las obligaciones solidarias, es facultad legal de la Administración Tributaria,
escoger a un sujeto pasivo cuando ocurra el fenómeno de la solidaridad. (…)”
(Resolución No. 2626-96 de 14 horas 57 minutos del 31 de mayo de 1996). Este
Tribunal considera que la interpretación anterior en el subexámine, es la que más se
ajusta a la doctrina y legislación imperante sobre la materia, pues tratándose de la
solidaridad en materia tributaria, aplicando el principio de discrecionalidad
administrativa, que regula los actos discrecionales de los órganos administrativos, es lo
más lógico y razonable que siempre quede a juicio de la Administración Tributaria
determinar en estos casos, contra quién o quiénes se inicia el proceso de determinación
con el objeto de garantizar un procedimiento efectivo y eficaz que conlleve a una
recaudación pronta y segura, máxime que la sociedad está en proceso de disolución,
por lo que la Administración Tributaria, acude a los socios como solidarios
responsables. Por otra parte, se indica, que por el principio de legalidad establecido en
los numerales 11 de la Constitución Política y su similar de la Ley General de la
Administración Pública, al aplicar al caso que nos ocupa, lo normado en el artículo 22
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inciso b), citado, no implica que se han llevado a cabo actos extemporáneos, debido a
que la responsabilidad solidaria a la que la oficina actora hace mención, respecto de los
ajustes al impuesto sobre la renta y general sobre las ventas del período fiscal 1999, la
apelante tenía la condición de socia y además era miembro de la Junta Directiva, y por
tanto no le cabe el eludir una responsabilidad que la normativa legal establece como
socia. Además, en cuanto a la prescripción del período fiscal 1999, de previo, esta Sala
ha señalado que para el período fiscal 1999 el término de la prescripción es de cuatro
años, pues de conformidad con los principios de irretroactividad de las normas y el de
seguridad jurídica, no se puede aplicar a períodos fiscales anteriores la Ley No. 7900,
que entró en vigencia a partir del 1° de octubre de 1999, en la cual modificó el plazo de
la prescripción al acortar el término de cuatro a tres años. Al respecto, este Tribunal ha
manifestado- “(…) Es criterio de este Tribunal, que en el caso de autos, tratándose de
disposiciones legales, que extinguen obligaciones tributarias, las mismas son de
carácter sustantivo y no normas de procedimiento, para pretender su aplicación
inmediata, tal y como igualmente lo ha resuelto la Sala Constitucional en sentencia
S.C.V. 3740/99 de l6 horas 18 minutos del l9 de mayo de l999. Con el criterio citado,
la Procuraduría, vía analógica e integrativa, contraviene el principio de legalidad y
reserva de ley establecidos en los artículos 11 y 121 inciso 13) de la Constitución
Política y de la Ley General de Administración Pública, y 6 del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios, al establecer una nueva causa de extinción de las
obligaciones tributarias, al acortar retroactivamente el plazo de prescripción de
cuatro a tres años a periodos fiscales ya concluidos y sobre los cuales se habían
establecido las reglas de juego claras y precisas, sobre todo que no existió transitorio
alguno que de manera expresa estableciera dicho plazo para periodos anteriores. Con
el criterio citado, se causan funestas consecuencias económicas a la Hacienda
Pública, violándose flagrantemente el principio de legalidad citado. Precisamente,
por el principio de seguridad jurídica, indicado por aquella Procuraduría, debió
respetarse la disposición sobre prescripción vigente para aquellos períodos, que ya
tenían un plazo establecido expresamente por la Ley 7535, sea de cuatro años.
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Finalmente el Tribunal, como órgano contralor de la legalidad administrativa, aclara

que en casos como el presente, ante actos administrativos ilegales, esta Sala tiene
prohibición expresa de acuerdo con el artículo 164 inciso c)... i) del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios para aplicarlos, razón por la cual, en el
subjúdice, lo desaplica en forma expresa. Con base en las consideraciones anteriores,
se declara sin lugar la excepción de prescripción interpuesta. (…)” (Fallo 264-2001-P,
de las nueve horas del veintiséis de setiembre del 2001). Por otra parte y aunado a lo
anterior, de conformidad con la normativa que se le relaciona, se tiene que como el
inicio de actuación fiscalizadora a la sociedad NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX
S.A. ., se notificó el 17 de enero del 2001 (Folio 333 del expediente 8917, legajo de
hojas de auditoria de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. .), se interrumpió el
plazo de prescripción, el cual volvía computarse a partir del 1° de enero del 2002 y
hasta el 31 de diciembre de 2005, por lo que la notificación de la resolución No. DT-
09-RV-0147-4, a la apelante SEÑORA XXX , el 29 de diciembre del 2004 (Folios 77 y
85 del expediente No. 8647 de SEÑORA XXX ), no había operado la prescripción, por
lo que éste argumento no es válido. Además, de conformidad con el artículo 54 del
Código citado, con la presentación de los recursos de revocatoria y apelación, llevados
a cabo el 19 de enero de 2005, se genera la interrupción especial la cual volverá a
computarse a partir del 1° de enero del año siguiente en que se emita la sentencia por
parte del Tribunal Fiscal Administrativo (Folios 97 a 125 del expediente No. 8647 de
SEÑORA XXX ). Por otra parte, en cuanto a la nulidad que alega, este Tribunal le
indica que no es cierto que no se haya valorado la prueba ofrecida, simplemente que
como ha quedado demostrado y explicado líneas atrás, el hecho de que la prueba
aportada relacionado con la apelante, en la que se indica que la señora Ceciliano Rivera
no es socia de la sociedad a partir del 31 de julio del 2002, no es de recibo debido a
que durante el período fiscal 1999, como ha quedado demostrado, si fungía en carácter
de socia de la sociedad de repetida cita. Por otra parte, en cuanto a los argumentos
expuestos en el punto 2-, este Órgano Colegiado le indica, que respecto a la “excepción
de prescripción”, la misma ya fue explicada en el punto anterior, pues cuando se le
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notificó la resolución determinativa No. DT-09-RV-0147-4, a SEÑORA XXX , el

término de la prescripción no había operado. Por otro lado, y como bien se ha
explicado en éste “Considerando”, la Administración Tributaria ha aplicado lo que en
derecho corresponde, no violentando el principio de legalidad ni el de seguridad
jurídica. Pues como bien se le señaló, precisamente por ser la Administración
Tributaria un ente público, debe obedecer el ordenamiento jurídico, y en ese sentido,
ha aplicado correctamente el artículo 22 inciso b) del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios, pues durante el período fiscal 1999, la señora SEÑORA
XXX , fungió como socia de NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., y como ésta
sociedad se inició jurídicamente un proceso de liquidación, la Administración
Tributaria tiene la facultad, por el principio de solidaridad, de acudir a los socios con el
fin de ejercer el adeudo tributario, aspecto que como bien se explicó, ha sido acorde
con la normativa tributaria. Además, este Tribunal le indica, que dado los antecedentes
expuestos líneas atrás, extrae que en el caso de la sociedad no se ha dado una sucesión
inter vivos, pues ya NEGOCITO DE LA SEÑORA XXX S.A. ., ha iniciado las
gestiones de liquidación de la sociedad, aspecto que se genera por el acortamiento del
plazo social que se hizo y que quedó demostrado en el expediente, por consecuencia no
hay tal sucesión inter vivos, lo cual si sucedería si la sociedad hubiere traspasado su
empresa mientras tenía plazo social. En conclusión de todo lo anterior, y dados los
antecedentes secuenciales del caso presente, esta Sala confirma los ajustes incoados en
contra de SEÑORA XXX , como responsable solidaria de NEGOCITO DE LA
SEÑORA XXX S.A. .- ***************************************
POR TANTO
Se declaran sin lugar las excepciones de Litis Consorcio Pasiva Necesario y de
prescripción, así como las nulidades alegadas por violación al principio de legalidad y
de seguridad jurídica. Se confirma la resolución recurrida. Se declara agotada la vía
administrativa. NOTIFÍQUESE. (Exp. 8647).- ***************************
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Lic. Luis Rodríguez Picado. Lic. Franklin Tiffer Reyes.

PRESIDENTE

Lic. Abel Gómez Zúñiga. Licda. Ma. de los Ángeles Acuña.

SECRETARIA
JFCP/.10/11/2006.