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MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE E-CONTABILIDAD FINANCIERA: NIVEL II MÓDULO 7: CONTABLE EL PROCESO DEL CIERRE OBJETIVOS DEL MÓDULO: • Detallar las fases del proceso de regularización contable. • Profundizar en los asientos de regularización. • Exponer los motivos y la problemática de la contabilización de operaciones no formalizadas al final del periodo. • Analizar la lógica contable de la periodificación, así como su mecanismo de registro. • Detallar las fases posteriores al cierre del ejercicio relativas: la formulación, auditoria, aprobación, deposito y publicidad de las cuentas anuales. ¾ Unidad Didáctica 1: Regularización La regularización y el cierre del ejercicio abarca una serie de operaciones que se realizan al final del periodo contable. El proceso de regularización consiste en la elaboración del inventario final, la contabilización de los asientos de regularización y la aplicación del resultado. El proceso de cierre abarca la elaboración de las “cuentas anuales” y el “cierre” de las cuentas. Los “asientos de regularización”, tienen la finalidad de realizar una serie de “ajustes” en determinadas cuentas para actualizarlas o corregir su valor según las normas del Plan. A continuación se exponen los principales asientos de regularización: 1 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE 1. Determinación del resultado: Son los asientos de regularización por excelencia, por lo que cuando se habla de regularización se refieren solo a ellos. Su objetivo es calcular el resultado del periodo comparando ingresos con gastos (asientos pérdidas y ganancias). Son los últimos en realizarse en toda la regularización. 2. Regularización de los saldos de las cuentas de existencias. Su determinación es actualizar las existencias según estas en el inventario final. 3. Amortizaciones y provisiones: Consiste en imputar temporalmente al ejercicio la parte que corresponda de activos fijos (amortizaciones), y contabilizar gastos por depreciación de activos o para prevenir grandes riesgos o gastos futuros (provisiones). 4. Calificación temporal correcta: Su objetivo es la reclasificación anual de créditos y deudas. Consiste en pasar la parte de los créditos y deudas a largo plazo, cuyo vencimiento sea menor de un año al final del ejercicio, a cuentas de créditos y deudas a corto plazo. 5. Calculo del impuesto sobre beneficios: Aunque sea provisionalmente, al final del ejercicio se deberá estimar el Impuesto sobre Beneficios para llevarlo a la “determinación de resultados” como un gasto más. 6. Contabilización de operaciones no formalizadas 7. Periodificación contable. De todos los asientos de regularización los dos últimos se analizan en los apartados siguientes. ¾ Unidad Didáctica 2: Periodificación La periodificación contable se basa “en el principio de devengo” según el cual “la imputación de gastos e ingresos deben hacerse atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que estos representan, independientemente de la fecha o periodo en que se paguen o cobren”. “Periodificar” consiste, en imputar los gastos e ingresos al periodo que pertenezcan por su intervención en la empresa, con independencia de que se hayan cobrado o pagado antes o después de tal periodo. Con la periodificación se justifica que al final del periodo se tengan que realizar unos “ajustes por periodificación” de cuentas de gastos o ingresos en las cuales se hayan contabilizado importes que 2 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE correspondan a otros ejercicios contables. Estos ajustes suelen realizarse al final del periodo, y en ellos intervienen además de las cuentas de gastos e ingresos, las siguientes cuentas: 480: “Gastos anticipados”. Gastos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que corresponde al siguiente/s. 485: “Ingresos anticipados”. Ingresos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que corresponden al siguiente/s. 580: “Intereses pagados por anticipado”. Intereses pagados por la empresa que corresponden a ejercicios siguientes. 585: “Intereses cobrados por anticipado”. Intereses cobrados por la empresa que corresponden a ejercicios siguientes. Para periodificar los gastos se utilizará la cuenta 480. El ajuste consiste en hacer un abono en la cuenta del grupo 6 en la que se hubiese registrados el gasto, y un cargo en al cuenta 480 por el mismo importe. Con esta anotación se reduce el gasto en la parte que no corresponda al ejercicio cuyo cierre se efectúa. Ejemplo: El día 1 de julio del año 02, se pagan 6.000 euros en efectivo por los gastos de una compaña publicitaria que durará un año. Al realizar este pago se origina el asiento (1). 6.000 Publicidad, propaganda y RR.PP. (627) 960 HP IVA Soportado (472) D Publi. Prop. RRPP H 6.000 (1) 3.000 (3) 3.000’ (2) 3.000’ (4) D H a Caja 6.960 D Publi Prop. RRPP H 3.000 (5) Gtos anticipados 3.000 (2) 3.000’ (5) En este caso, se puede apreciar que sólo la mitad del gasto desembolsado corresponde al año en curso. (Esquema) Año 02 Año 03 1/2 1/2 3 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE GASTO DE PUBLICIDAD 6.000/2=3.000 euros corresponden a cada periodo. Si no se hiciera ningún ajuste, la cuenta “Publicidad…” se llevaría a perdidas y ganancias al final del ejercicio 02 por el gastos total (6.000 euros). Por ello, antes de indicar el resultado es necesario realizar un ajuste por periodificación que consistirá en abonar la cuenta de gastos “Publicidad, propaganda y RRPP” por la cuantía que no corresponda al ejercicio que se cierra, es decir, por el importe que deba imputarse a año o años siguientes. El asiento de ajuste será: (2) 3.000 Gastos anticipados (480) a Publicidad…(627) 3.000 De esta forma el saldo que arroja la cuenta de gasto “Publicidad, propaganda y RRPP” es de 3.000 euros, que es lo que realmente corresponde imputar al resultado del año 02 (3). Dicho saldo se trasladará a “Pérdidas y Ganancias” quedando saldada la cuenta 627 (4). Por otra parte la cuenta 480 “Gastos anticipados” presentara un saldo de 3.000 euros, que pertenece al ejercicio 03. Esta cuenta se reflejara en el activo del balance de situación final. Posteriormente se deberá imputar el gasto correspondiente al ejercicio 02, en cualquier fecha de éste, realizando el asiento (5): 3.000 “Publicidad…”(627) a Gastos anticipados 3.000 (480) D Ing. arrendamiento H 4.800 (2) 7.200’ (1) 2.400 año 01 del D H Ing. anticipados 4.800’ (2) A resultados 4.800 (3) 4 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE De este modo queda saldada la cuenta “Gastos Anticipados” y se carga de nuevo la cuenta 627 “Publicidad, propaganda y RRPP” por el gasto que pertenece al año 03, gasto que al final de dicho periodo se llevara a “Pérdidas y Ganancias”. En la periodificación de ingresos se empleará la cuenta 485. El ajuste consiste en cargar la cuenta del grupo 7 en la que se hubiese registrado el ingreso, y abonar la cuenta 485 por el mismo importe. Con esta anotación se reduce el ingreso en la parte que no corresponda al ejercicio cuyo cierre se efectúa. Ejemplo: El día 01/09/02 se cobra mediante transferencia bancaria 7.200 euros por el alquiler anual de un local propiedad de la empresa. Como se puede deducir el ingreso corresponde a 12 meses, de los cuales 4 pertenecen al año 02 (septiembre, octubre, noviembre y diciembre) y 8 al año 03 (enero-agosto). Por ello el gasto debe imputarse a cada periodo en esta proporción: 7.200 euros/12 meses = 600 euros por mes Año 02-> 600 euros/mes x 4 meses = 2.400 euros. Año 03-> 600 euros/mes x 8 meses = 4.800 euros. Los asientos contables correspondientes serán: - Cuando se cobra el ingreso, el 01/09/02 (1): 8.352 Banco c/c (572) a a Ing. por arrendamiento 7.200 (752) 1.152 HP IVA repercutido (477) - Cuando se realiza la periodificación, el 31/12/02 (2): 2.400 Ing. Arrendamiento (752) a Ingresos anticipados 2.400 (485) - En el año 03 por la imputación del ingreso que le corresponde (3): 4.800 Ing. anticipados (485) a Ingresos arrendamiento 4.800 (752) En la periodificación de gastos e ingresos de naturaleza financiera (intereses) se emplearán las cuentas “Intereses pagados por anticipado” (580) e “Intereses cobrados por anticipado” (585), cuyo mecanismo contable es idéntico al de las cuentas 480 y 485 respectivamente. 5 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE Ejemplo: Un cliente que debe 6.000 euros, paga en efectivo 360 euros de intereses, por el aplazamiento del cobro a 3 meses, el dia 1/11/02. Los asientos a realizar son: - Por el cobro de los intereses de aplazamiento el 1/11/02: 360 Caja (570) a Ing. de créditos a CP (763) 360 - Al 31/12/02, por los intereses que corresponden al siguiente ejercicio: 240 Ing. créditos CP (763) a Int. cobrados anticipado (585) 240 360/3= 120 euros/mes Ejercicio 02-> 120 x 2 meses = 240 euros. Ejercicio 03-> 120 x 1 mes = 120 euros. - En el ejercicio 02 por la imputación de los intereses cobrados en el anterior: 120 Int. Cobrados anticipado (585) a Ingresos crédito CP (763) 120 ¾ Unidad Didáctica 3: Contabilización de operaciones no formalizadas En la práctica contable se suelen registrar los gastos e ingresos cuando se reciben o emiten las facturas que los justifican. No obstante, al finalizar el ejercicio, se deben contabilizar todos los gastos o ingresos aunque no se hayan recibido o emitido sus correspondientes facturas para así cumplir con el principio de devengo, establecido por el Plan General de Contabilidad. Para registrar estos derechos se cobro u obligaciones de pago cuyas facturas no han sido recibidas o emitidas, se pueden utilizar las subcuentas: 6 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE 4309: 4409: 4009: 4109: “Clientes, facturas pendientes de formalizar”. “Deudores, facturas pendientes de formalizar”. “Proveedores, facturas pendientes de recibir o formalizar”. “Acreedores, facturas pendientes de recibir o formalizar”. Ejemplo: Si al final del ejercicio una empresa ha realizado una compra de mercaderías por valor de 6.000 euros, y además estima que el consumo de energía eléctrica correspondiente al mes de diciembre es de 3.000 euros, aunque no se haya recibido ninguna de las dos facturas, deberá realizar antes del cierre los siguientes asientos: 6.000 Compra de mercaderías (600) HP IVA soportado 960 (472) 300 Suministros 48 HP IVA soportado (472) Proveedores, facturas pendientes de recibir o formalizar (4009) 6.960 Acreedores, facturas pendientes de recibir o formalizar (4109) 348 a a ¾ Unidad Didáctica 4: Cierre del ejercicio Para realizar el cierre se recomienda seguir los siguientes pasos: 1. Comprobar que la contabilidad está cuadrada Antes de iniciar el proceso del cierre del ejercicio es necesario comprobar que la contabilidad está cuadrada. Para ello se debe realizar un balance de comprobación de sumas y saldos a fecha de cierre del ejercicio contable, generalmente 31 de Diciembre, donde podrá comprobar si está cuadrada o no la contabilidad. Existen programas de gestión que no permiten asientos descuadrados y otros que sí. En cualquier caso hay que hacer esta comprobación y subsanar posibles errores, ya que también pueden existir problemas técnicos en nuestro ordenador que causen descuadres. 2. Revisar las fichas del libro mayor una a una Tendremos que hacer lo siguiente: - Detectar si falta algo de contabilizar. - Detectar y corregir errores . 7 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE Comprobar para declaración de más de 3005.06 € (antigua declaración de + de 500.000 Ptas.) - Reclasificación de los saldos de las cuentas en función del vencimiento Es necesario revisar las fichas del libro mayor una a una a fin de detectar algún fallo en la contabilidad, como por ejemplo haber olvidado crear la cuenta de amortización de un determinado inmovilizado, tener contabilizados apuntes en cuentas que no les correspondan, algo que falte de contabilizar, algún importe incorrecto, algún saldo que no coincide, etc. También debemos reclasificar los importes de las cuentas que están a largo plazo y pasarlos a corto. El importe que se debe pasar del largo al corto plazo es aquel cuyo vencimiento se produzca en el año que vamos a iniciar. Los subgrupos que tienen cuentas que quizás necesitemos reclasificar son los siguientes: 15 Empréstitos y otras emisiones análogas. 16 Deudas a largo plazo con empresas del grupo y asociadas. 17 Deudas a largo plazo por préstamos recibidos y otros conceptos. 18 Fianzas y depósitos recibidos a largo plazo. 24 Inversiones financieras en empresas del grupo y asociadas. 25 Otras inversiones financieras permanentes. 26 Fianzas y depósitos constituidos a largo plazo. 29 Provisiones de inmovilizado Antes de calcular el beneficio contable hay que ajustar las cuentas que pueden modificar el resultado del mismo. El resultado de una empresa son los ingresos menos los gastos (grupos 6 y 7). Ahora bien, antes de calcular el resultado es necesario realizar una serie de ajustes para obtener el verdadero resultado del mismo. Las cuentas que hay que tener presentes son las siguientes: • Existencias • Inmovilizado • Provisiones • Ajustes por periodificación • Ingresos y gastos a distribuir en varios ejercicios • Amortizaciones 3. Calcular el Impuesto de Sociedades Después de realizadas todas estas operaciones anteriores ya conocemos el resultado contable antes de impuestos, es decir ingresos contables menos gastos contables, calculados según el Plan General de Contabilidad, sin embargo para conocer el 8 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE resultado fiscal hay que hacer una serie de ajustes que establece el texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades, para calcular la base imponible de dicho impuesto. BASE IMPONIBLE = RESULTADO CONTABLE + / – AJUSTES A partir de este momento vamos a calcular el gasto por impuesto sobre beneficios (630), que es una cuenta de gastos que se regulariza en la cuenta de Pérdidas y Ganancias (129), resultando el beneficio contable después de impuestos y también la cuota líquida del impuesto de sociedades, (4752) Hacienda Pública, acreedor por impuesto sobre sociedades, que es la cantidad que se paga a la Hacienda Pública y que no tiene por qué coincidir con el gasto por impuesto de sociedades. Sobre la cuota liquida del impuesto de sociedades (4752), hay que deducir los pagos que se hayan realizado durante el ejercicio (473) Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta 4. Cierre del ejercicio Una vez terminados todos los pasos anteriores y realizado el asiento del impuesto de sociedades ya podemos realizar el cierre del ejercicio. El cierre del ejercicio consiste en listar todos los libros contables que necesitemos (en papel o en soporte informático) y en proceder a la regularización, cierre y apertura del nuevo año contable. » IDEAS CLAVE: • El proceso de regularización y cierre de la contabilidad abarca todas las operaciones contables que deben hacerse al final del ejercicio. • Los asientos de regularización tienen la finalidad de realizar ajustes en algunas cuentas para corregir su valor según las normas previstas por el Plan. • Los asientos de regularización, en un sentido estricto, consisten en trasladar los saldos de las cuentas de ingresos y gastos a una única cuenta llamada 9 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE “Pérdidas y Ganancias” que refleja el resultado obtenido por la empresa. • Según el principio de devengo, se deben contabilizar todos los gastos e ingresos del ejercicio antes de realizar el cierre de éste. • Para diferenciar los derechos de cobro u obligaciones de pago, cuyas facturas no hayan sido recibidas o emitidas, se pueden utilizar las subcuentas: o 4309: “Clientes, facturas pendientes de formalizar”. o 4409: “Deudores, facturas pendientes de formalizar”. o 4009: “Proveedores, facturas pendientes de recibir o formalizar” o 4109: “Acreedores, facturas pendientes de recibir o formalizar”. • Periodificación consiste en imputar los gastos e ingresos al periodo al que realmente pertenezcan por su intervención en la actividad de la empresa, independientemente que se hayan pagado o cobrado antes o después de dicho período. • Una vez realizado el cierre del ejercicio, deben elaborarse las cuentas anuales en un plazo de tres meses. Posteriormente se aprobarán por el órgano competente en un plazo máximo de seis meses desde 10 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE el final del ejercicio, y una vez aprobadas serán depositadas en el Registro Mercantil en el plazo de un mes. » AUTOEVALUACIÓN: 1) Para contabilizar las deudas por compras cuya factura aun no se ha recibido se utilizara la subcuenta: a) 4309 b) 4009 c) Ninguna 2) La contabilización de operaciones no formalizadas se basa en el principio: a) Del devengo. b) Del registro. c) Los dos anteriores. 3) La cuenta ingresos anticipados se carga cuando: a) Corresponda imputar ingresos satisfechos en períodos anteriores. b) Se realice la determinación de resultados. c) Se periodifiquen ingresos al final del período. 4) La periodificación contable se basa en el principio de: a) Registro b) Prudencia c) Ninguno 5) El asiento de cierre consiste en: a) En cerrar los libros contables. b) Saldar las cuentas que queden abiertas al final del año c) Calcular los beneficios del período. 6) Periodificar consiste en: a) Dividir la contabilidad en períodos de tiempo b) Distribuir gastos e ingresos a los períodos que realmente correspondan c) Ambas son correctas. 11 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE 7) Las cuentas de gastos sólo se abonan: a) Al realizar la determinación de resultados b) Al periodificar gastos c) Ambas son correctas. 8) La reclasificación de deudas normalmente se hace: a) Al final del período b) Cuando falte menos de un año para su vencimiento c) Ninguna de las anteriores. 9) Los principales asientos de regularización son: a) Determinar el resultado b) Amortizaciones c) Ambas son correctas 10) Las cuentas que intervienen en los ajustes de periodificación son: a) 629 b) 485, 580… c) Ninguna son correctas » SUPUESTOS PRÁCTICOS: Ejercicio 1: Registre las siguientes operaciones en el libro diario de la empresa Campofrío: 1) Se abona una factura por valor de 125 euros correspondiente a los gastos de viaje del Director Comercial durante su visita a clientes. 2) Un cliente que nos debe 600 euros paga mediante transferencia bancaria 60 euros de intereses, por el aplazamiento del cobro de dicha factura. 3) Al formalizar el contrato de alquiler, el cual comenzará a tener vigor a partir del año que viene, se adelantan 180 euros al arrendador. 4) Por la compra de pequeños accesorios de escaso valor correspondientes a material de oficina se pagan, antes que entreguen el pedido, 60 euros para el pago de los mismos. 5) Regularizamos al final del año, los intereses de aplazamiento de cobro (punto 2) correspondiente al siguiente ejercicio así como los gastos de oficina u otros servicios. 12 MÓDULO 7: EL PROCESO DEL CIERRE CONTABLE 6) Al cierre del ejercicio económico, 31/12/02, todavía no hemos recibido una factura correspondiente a la compra de existencias realizada la semana anterior por valor de 900 euros. 7) En ese mismo día, 31/12/02, la empresa estima el consumo de agua y luz correspondiente al último mes del año por valor de 125 euros. 8) Con fecha 31/12/02, reclasificamos la deuda de 3.000 euros que tiene la empresa con los proveedores de una maquina por quedar menos de un año para la finalización del pago de ésta. NOTA: El IVA es del 16 %. Los cobros y pagos se realizan por banco. 13