Libro NIC 16

Norma Internacional de Contabilidad N 16
Propiedades, Planta y Equipo
NIC N 16, Propiedades, Planta y Equipo
Francisco Pinto Rojas Ph. D; CPA.
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La Convergencia de las Normas Internacionales una necesidad para el pas y el fortalecimiento de la profesin contable.
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Todos los derechos reservados y protegidos por las Leyes No. 1322 y 2206 y el D. S. No 23907. Ninguna parte de este Libro, sin Autorizacin previa del Autor podr ser reproducido o transcrito, ni tampoco publicado en sistema electrnico, mecnico, fotgrafo, fotocopia, grabacin u otra cualquier forma de reproduccin.
Es propiedad y derechos reservados de: Francisco Pinto Rojas Ph.D; CPA. Primera Edicin 2010 Derechos reservados del Autor: No. 1-8-014-16
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DEDICATORIA
Para mi hermano EDUARDO, quien siempre me brind su
amor y apoyo incondicional, an en sus horas ms difciles; MI AMOR Y RESPETO ETERNO.
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AGRADECIMIENTOS
A MI ESPOSA Tati, cuyo amor y lealtad son dignos de ejemplo. A MI MADRE Luisa Rojas Lpez (Q. E. P. D.), por su ejemplo de tesn y perseverancia. A MI PADRE Flix Pinto Hesse (Q.E.P.D.), por todo su legado. A MIS HERMANAS Susana y Norma por todo lo que representan para m. A Eduardo Daz Carmo (Q.E.P.D.), por todo el amor y apoyo que siempre me brind. AL CPC Oscar Glvez Arteaga, porque siempre fu mi ejemplo a seguir. A Miguel Laca Barreto, por todo lo que vivimos juntos. A mi Ta Enriqueta Chvez Vda. de Rojas, en representacin de toda mi gente del Callao. A MIS COLEGAS, especialmente a aquellos que comparten mi pasin por la enseanza. AL COLEGIO DE AUDITORES FINANCIEROS Y/O CONTADORES PBLICOS DE BOLIVIA, a su Directorio y especialmente a su Presidente el Lic. Aud. Jorge Villegas Fernndez y a su Director Ejecutivo Lic. Aud. Gustavo Gil Gil. A todos ellos, muchas gracias y que Dios los bendiga!!!
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PROLOGO
Es indudable la importante contribucin del Autor, Francisco Pinto Rojas PhD; CPA, al desarrollo de la profesin contable en los ltimos 20 aos. En este libro: NIC N16, Propiedades, Planta y Equipo, el Autor nos muestra todos los antecedentes y la Aplicacin Pctica de la Norma Internacional de Contabilidad N 16 (NIC 16), su elaboracin, presentacin e interpretacin dentro del cuerpo del Balance General y en relacin con los dems estados nancieros bsicos y las normas contables vigentes. Estoy esperanzado, de que este libro ser de gran utilidad para todos los miembros de la profesin y una fuente de consulta indispensable a nivel acadmico, especialmente ahora que nuestro Pas, a travs del Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia, est en pleno proceso de Convergencia a las Normas Internacionales de Contabilidad y Auditora.
Lic. Aud. Berman Hillman Gil Presidente de la Confederacin de Profesionales de Bolivia
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PARTE I
INTRODUCCIN.
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I. INTRODUCCION
La Norma Internacional de Contabilidad NIC N 16 Propiedades, Planta y Equipo, describe en forma detallada y precisa los procedimientos y tcnicas contables que se deben seguir para: (i) (ii) (iii) (iv) La identicacin de los componentes de Propiedades, Planta y Equipo. El registro de la revalorizacin de los componentes de las Propiedades, Planta y Equipo. El registro de la depreciacin de los componentes de las Propiedades, Planta y Equipo. La presentacin y revelacin, tanto en el cuerpo del Balance General, como en las Notas a los Estados Financieros, de los componentes de las Propiedades, Planta y Equipo. La determinacin del valor razonable de los componentes de Propiedades, Planta y Equipo.
(v)
Debido a lo mencionado anteriormente, realizamos esta obra NIC N 16 Propiedades, Planta y Equipo, con el propsito principal de conrmar la plena vigencia de la NIC N 16 en la elaboracin de los Estados Financieros bsicos (entendindose esto, como parte de la convergencia a las Normas Internacionales en Bolivia). En este sentido, es prioritario hacerle conocer a la comunidad profesional la importancia que tiene la adecuada elaboracin y presentacin de los componentes de Propiedades, Planta y Equipo, segn la NIC N 16. Francisco Pinto Rojas Ph.D; CPA
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PARTE II
Norma Internacional de Contabilidad N 16 Propiedades, Planta y Equipo
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Objetivo 1 El objetivo de esta Norma es describir el tratamiento contable de las propiedades, planta y equipo, de forma que los usuarios de los estados nancieros puedan conocer la informacin acerca de la inversin que la entidad tiene en sus propiedades, planta y equipo, as como los cambios que se hayan producido en dicha inversin. Los principales problemas que presenta el reconocimiento contable de propiedades, planta y equipo, son la contabilizacin de los activos, la determinacin de su importe en libros y los cargos por depreciacin y prdidas por deterioro, que deben reconocerse con relacin a los mismos.
Alcance 2 Esta Norma, debe ser aplicada en la contabilizacin de los elementos de propiedades, planta y equipo, salvo cuando otra Norma Internacional de Contabilidad, exija o permita un tratamiento contable diferente. Esta Norma no se aplicar a: (a) Las propiedades, planta y equipo clasicadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5 Activos No Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas; Los activos biolgicos relacionados con la actividad agrcola (vase la NIC 41 Agricultura); El reconocimiento y medicin de activos para exploracin y evaluacin (vase la NIIF 6 Exploracin y Evaluacin de Recursos Minerales); o Los derechos mineros y reservas minerales, tales como petrleo, gas natural y recursos no renovables similares.
(b) (c)
(d)
No obstante, esta Norma ser de aplicacin a los elementos de propiedades, planta y equipo utilizados para desarrollar o mantener los activos descritos en los prrafos (b) y (d). 4 Otras Normas Internacionales de Contabilidad, pueden obligar a reconocer un determinado elemento de propiedades, planta y equipo de acuerdo con un tratamiento diferente al exigido en esta Norma.
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Por ejemplo, la NIC 17 Arrendamientos, exige que la entidad evale, si tiene que reconocer un elemento de propiedades, planta y equipo sobre la base de la transmisin de los riesgos y ventajas. Sin embargo, en tales casos, el resto de aspectos sobre el tratamiento contable de los citados activos, incluyendo su depreciacin, se guiar por los requerimientos de la presente Norma. 5 La entidad, aplicar esta Norma a las propiedades que estn siendo construidas o desarrolladas para su uso futuro como propiedades de inversin, pero que no satisfacen todava la denicin de propiedad de inversin recogida en la NIC 40 Propiedades de Inversin. Una vez que se haya completado la construccin o el desarrollo, la propiedad pasar a ser una inversin inmobiliaria y la entidad estar obligada a aplicar la NIC 40. La NIC 40, tambin se aplica a las propiedades de inversin, que estn siendo objeto de nuevos desarrollos, con el n de ser utilizadas en el futuro como propiedades de inversin. La entidad que utiliza el modelo del costo para las propiedades de inversin, de acuerdo con la NIC 40, deber utilizar el modelo del costo al aplicar esta Norma. Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el signicado que a continuacin se especca: Importe en libros; es el importe por el que se reconoce un activo, una vez deducidas la depreciacin acumulada y las prdidas por deterioro del valor, acumuladas. Costo; es el importe de efectivo o medios lquidos equivalentes al efectivo pagados, o el valor razonable de la contraprestacin entregada, para comprar un activo en el momento de su adquisicin o construccin o, cuando sea aplicable, el importe atribuido a ese activo cuando sea inicialmente reconocido de acuerdo con los requerimientos especcos de otras NIIF, por ejemplo, de la NIIF 2, Pagos basados en acciones. Importe depreciable; es el costo de un activo, o el importe que lo haya sustituido, menos su valor residual. Depreciacin; es la distribucin sistemtica del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida til.
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Deniciones 6
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Valor especco para la entidad; es el valor presente de los ujos de efectivo que la entidad espera recibir por el uso continuado de un activo y por vender el mismo al trmino de su vida til. En el caso de un pasivo, es el valor presente de los ujos de efectivo en el que se espera incurrir para cancelarlo. Valor razonable; es el importe por el cual podra ser intercambiado un activo, o cancelado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transaccin realizada en condiciones de independencia mutua. La prdida por deterioro; es la cantidad en que excede el importe en libros de un activo a su importe recuperable. Las propiedades, planta y equipo son los activos tangibles que: (a) Posee una entidad para su uso en la produccin o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propsitos administrativos; y Se esperan usar durante ms de un periodo.
(b)
Importe recuperable; es la diferencia entre el precio de venta neto de un activo y su valor en uso. El valor residual de un activo; es el importe estimado que la entidad podra obtener actualmente por vender el activo, despus de deducir los costos estimados por tal operacin, si el activo ya hubiera alcanzado la antigedad y las dems condiciones esperadas al trmino de su vida til. Vida til es: (a) (b) El periodo durante el cual se espera utilizar el activo depreciable por parte de la entidad; o bien, El nmero de unidades de produccin o similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad.
Reconocimiento 7 Un elemento de propiedades, planta y equipo, se reconocer como activo si, y slo si: (a) Sea probable que la entidad obtenga los benecios
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econmicos futuros derivados del mismo; y (b) 8 El costo del activo para la entidad pueda ser valorado con abilidad.
Las piezas de repuesto y el equipo auxiliar se contabilizan habitualmente como inventarios y se reconocen en el resultado del periodo cuando se consumen. Sin embargo, las piezas de repuesto importantes y el equipo de mantenimiento permanente, que la entidad espere utilizar durante ms de un periodo, cumplen normalmente las condiciones para ser calicados como partidas de propiedades, planta y equipo. De forma similar, si las piezas de repuesto y el equipo auxiliar slo pudieran ser utilizados con relacin a una partida de propiedades, planta y equipo, se contabilizarn como propiedades, planta y equipo. Esta Norma, no establece la unidad de medicin para propsitos de reconocimiento, por ejemplo, no dice en qu consiste una partida de propiedades, planta y equipo. Por ello, se requiere la realizacin de juicios para aplicar los criterios de reconocimiento a las circunstancias especcas de la entidad. Podra ser apropiado, agregar partidas que individualmente son poco signicativas, tales como moldes, herramientas y troqueles, y aplicar los criterios pertinentes a los valores totales de las mismas. La entidad evaluar, de acuerdo con este principio de reconocimiento, todos los costos de propiedades, planta y equipo en el momento en que se incurre en ellos. Estos costos, comprenden tanto aqullos en que se ha incurrido inicialmente para adquirir o construir una partida de propiedades, planta y equipo, como los costos aplicados posteriormente para aadir, sustituir parte de o mantener el elemento correspondiente.
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Costos inciales 11 Algunos elementos de propiedades, planta y equipo pueden ser adquiridos por razones de seguridad o de ndole medioambiental. Aunque la adquisicin de ese tipo de propiedades, planta y equipo, no incremente los benecios econmicos que proporcionan las partidas de propiedades, planta y equipo existentes, puede ser necesaria para que la entidad logre obtener los benecios econmicos derivados del resto de los activos. Dichos elementos de propiedades, planta y equipo, cumplen las condiciones para su reconocimiento como activos, porque permiten a la entidad obtener benecios econmicos adicionales del resto de sus activos, respecto a los que hubiera obtenido si no los hubiera adquirido. Por ejemplo, una industria qumica puede tener que instalar nuevos procesos de fabricacin para cumplir con la normativa medioambiental, relativa a la produccin y almacenamiento de productos qumicos, reconociendo entonces como parte de propiedades, planta y equipo, las mejoras efectuadas en la planta, en la medida que sean recuperables, puesto que sin ellas la entidad quedara inhabilitada para producir y vender esos productos qumicos. No obstante, el importe en libros resultante de tales activos y otros relacionados con ellos, se revisar para comprobar la existencia de deterioro del valor, de acuerdo con la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. De acuerdo con el criterio de reconocimiento contenido en el prrafo 7, la entidad no reconocer, en el importe en libros de un elemento de propiedades, planta y equipo, los costos derivados del mantenimiento diario del activo. Tales costos, se reconocern en el resultado, cuando se incurra en ellos. Los costos del mantenimiento diario son principalmente los costos de mano de obra y los consumibles, que pueden incluir el costo de pequeos componentes. El objetivo de estos desembolsos, se describe a menudo como reparaciones y mantenimiento, de la partida de propiedades, planta y equipo. Ciertos componentes de algunas partidas de propiedades, planta y equipo pueden necesitar ser reemplazados a intervalos regulares. Por ejemplo, un horno puede necesitar revisiones y cambios tras un determinado nmero de horas de funcionamiento, y los componentes
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Costos posteriores 12
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interiores de una aeronave, tales como asientos o instalaciones de cocina, pueden necesitar ser sustituidos varias veces a lo largo de la vida de la aeronave. Ciertas partidas de propiedades, planta y equipo, pueden ser adquiridos para hacer una sustitucin recurrente menos frecuente, como podra ser la sustitucin de los tabiques de un edicio, o para proceder a un recambio no frecuente. De acuerdo con el criterio de reconocimiento del prrafo 7, la entidad reconocer, dentro del importe en libros de una partida de propiedades, planta y equipo, el costo de la sustitucin de parte de dicho elemento, cuando se incurra en ese costo, siempre que se cumpla el criterio de reconocimiento. El importe en libros, de esas partes que se sustituyen se dar de baja en libros, de acuerdo con las disposiciones que al respecto contiene esta Norma (vanse los prrafos 67 a 72, ms adelante). 14 Una condicin para que algunas partidas de propiedades, planta y equipo, continen operando, (por ejemplo, una aeronave), puede ser la realizacin peridica de inspecciones generales por defectos, independientemente de que las partes del activo sean sustituidas o no. Cuando se realice una inspeccin general, su costo se reconocer en el importe en libros de la partida de propiedades, planta y equipo, como una sustitucin, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Al mismo tiempo, se dar de baja cualquier importe en libros, procedente de una inspeccin previa, que permanezca en la citada partida y sea distinto de los componentes fsicos no sustituidos. Esto suceder, con independencia de que el costo de la inspeccin previa fuera identicado contablemente dentro de la transaccin mediante la cual se adquiri o construy dicha partida. Si fuera necesario, puede utilizarse el costo estimado de una inspeccin similar futura, como indicativo de cul era el costo de la inspeccin realizada, cuando la partida fue adquirida o construida. Medicin en el momento del reconocimiento 15 Todo elemento de propiedades, planta y equipo, que cumpla las condiciones para ser reconocido como un activo, se valorar por su costo.
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Componentes del costo 16 El costo de los elementos de propiedades, planta y equipo, comprende: (a) Su precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir cualquier descuento o rebaja del precio; Todos los costos directamente relacionados con la ubicacin del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia; La estimacin inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del activo, as como la rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, cuando constituyan obligaciones en las que incurre la entidad como consecuencia de utilizar el activo durante un determinado periodo, con propsitos distintos del de la produccin de inventarios durante dicho periodo. Los costos de benecios a los empleados (segn se denen en la NIC 19 Benecios a los Empleados), que procedan directamente de la construccin o adquisicin de una partida de propiedades, planta y equipo; Los costos de preparacin del emplazamiento fsico; Los costos de entrega inicial y los de manipulacin o transporte posterior; Los costos de instalacin y montaje; y Los costos de comprobacin, de que el activo funciona adecuadamente, despus de deducir los importes netos de la venta de cualesquiera elementos producidos durante el proceso de instalacin y puesta a punto del activo (tales como muestras producidas mientras se probaba el equipo); y Los honorarios profesionales.
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(b)
(c)
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Ejemplos de costos directamente relacionados son: (a)
(b) (c) (d) (e)
(f)
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La entidad, aplicar la NIC 2 Inventarios, para contabilizar los costos derivados de las obligaciones por desmantelamiento, retiro y rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta el activo, en los que se haya incurrido durante un determinado periodo como consecuencia de haber utilizado dicho activo, para producir inventarios. Las obligaciones por los costos contabilizados de acuerdo con la NIC 2 la NIC 16, se reconocern y medirn de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes. Ejemplos de costos que no forman parte del costo de una partida de propiedades, planta y equipo, son los siguientes: (a) (b) Costos de apertura de una nueva instalacin productiva; Costos de introduccin de un nuevo producto o servicio (incluyendo los costos de actividades publicitarias y de promocin); Costos de apertura del negocio en una nueva localizacin o dirigido a un nuevo segmento de clientela (incluyendo los costos de formacin del personal); y Costos de administracin y otros costos indirectos generales.
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(c)
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El reconocimiento de los costos en el importe en libros, de una partida de propiedades, planta y equipo, terminar cuando el activo se encuentre en el lugar y condiciones necesarias, para operar de la forma prevista por la gerencia. Por ello, los costos incurridos por la utilizacin o por la reprogramacin del uso de un activo, no se incluirn en el importe en libros del activo correspondiente. Por ejemplo, los siguientes costos no se incluirn en el importe en libros de una partida de propiedades, planta y equipo: (a) Costos incurridos cuando un activo, capaz de operar de la forma prevista por la gerencia, todava tiene que ser puesto en marcha o est operando por debajo de su capacidad plena; (b) Prdidas operativas iniciales, tales como las incurridas mientras se desarrolla la demanda de los productos que se elaboran con el activo; y (c) Costos de reubicacin o reorganizacin, de parte o de la totalidad de las operaciones de la entidad.
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Algunas operaciones, si bien relacionadas con la construccin o desarrollo de una partida de propiedades, planta y equipo, no son necesarias para ubicar al activo en el lugar y condiciones necesarios para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. Estas operaciones accesorias pueden tener lugar antes o durante las actividades de construccin o de desarrollo. Por ejemplo, pueden obtenerse ingresos mediante el uso de un solar como aparcamiento hasta que comience la construccin. Puesto que estas operaciones accesorias, no son imprescindibles para colocar al activo en el lugar y condiciones necesarios para operar de la forma prevista por la gerencia, los ingresos y gastos asociados a las mismas, se reconocern en el resultado del periodo, mediante su inclusin dentro las partidas apropiadas de ingresos y gastos. El costo de un activo construido por la propia entidad se determinar utilizando los mismos principios que si fuera un activo de propiedades, planta y equipo adquirido. Si la entidad fabrica activos similares para su venta, en el curso normal de su operacin, el costo del activo ser, normalmente, el mismo que tengan el resto de los producidos para la venta (vase la NIC 2 Inventarios). Por tanto, se eliminar cualquier ganancia interna, para obtener el costo de adquisicin de dichos activos. De forma similar, no se incluirn, en el costo de produccin del activo, las cantidades que excedan los rangos normales de consumo de materiales, mano de obra u otros factores empleados. En la NIC 23 Costos de Financiamiento, se establecen los criterios para el reconocimiento de los intereses como componentes del importe en libros de un activo de propiedades, planta y equipo, construido por la propia entidad.
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Medicin del costo 23 El costo de un activo de propiedades, planta y equipo, ser el precio equivalente al contado en la fecha de reconocimiento. Si el pago se aplaza ms all de los plazos normales del crdito comercial, la diferencia entre el precio equivalente al contado y el total de los pagos, se reconocer como gastos por intereses a lo largo del periodo de aplazamiento, a menos que se capitalicen
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dichos intereses, de acuerdo con el tratamiento alternativo permitido en la NIC 23. 24 Algunos activos de propiedades, planta y equipo, pueden haber sido adquiridos a cambio de uno o varios activos no monetarios, o de una combinacin de activos monetarios y no monetarios. La siguiente discusin se reere solamente a la permuta de un activo no monetario por otro, pero tambin es aplicable a todas las permutas descritas en el primer inciso de este prrafo. El costo de dicho activo de propiedades, planta y equipo, se medir por su valor razonable, a menos que (a) la transaccin de intercambio no tenga carcter comercial, (b) no pueda medirse con abilidad, el valor razonable del activo recibido ni el del activo entregado. El activo adquirido, se medir de esta forma, incluso, cuando la entidad no pueda dar de baja inmediatamente el activo entregado. Si la partida adquirida no se mide por su valor razonable, su costo se medir por el importe en libros del activo entregado. La entidad, determinar si una permuta tiene carcter comercial, considerando en qu medida se espera que cambien los ujos de efectivo futuros como consecuencia de dicha transaccin. Una transaccin de intercambio tendr carcter comercial, si: (a) La conguracin (riesgo, calendario e importe) de los ujos de efectivo del activo recibido, diere de la conguracin de los ujos de efectivo del activo transferido; o El valor especco para la entidad de la parte de sus actividades afectada por la permuta, se ve modicado como consecuencia del intercambio; y adems; La diferencia identicada en (a) en (b), resulta signicativa al compararla con el valor razonable de los activos intercambiados.
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(b)
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Al determinar, si una permuta tiene carcter comercial, el valor especco para la entidad de la parte de sus actividades afectada por la transaccin, deber tener en cuenta los ujos de efectivo despus de impuestos. El resultado de estos anlisis, puede quedar claro sin necesidad de que la entidad deba realizar clculos detallados.
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El valor razonable de un activo, para el que no existen transacciones comparables en el mercado, puede medirse con abilidad, si: (a) la variabilidad en el rango de las estimaciones del valor razonable del activo no es signicativa, (b) las probabilidades de las diferentes estimaciones, dentro de ese rango, pueden ser evaluadas razonablemente y utilizadas en la estimacin del valor razonable. Si la entidad es capaz de determinar de forma able los valores razonables del activo recibido o del activo entregado, se utilizar el valor razonable del activo entregado: para medir el costo del activo recibido, a menos que se tenga una evidencia ms clara del valor razonable del activo recibido. El costo de un activo de propiedades, planta y equipo; que haya sido adquirido por el arrendatario en una operacin de arrendamiento nanciero, se determinar utilizando los principios establecidos en la NIC 17, Arrendamientos. El importe en libros de un activo de propiedades, planta y equipo, puede ser disminuido por el importe de las subvenciones del gobierno, de acuerdo con la NIC 20 Contabilizacin de las Subvenciones del Gobierno e Informacin a revelar sobre las Ayudas Gubernamentales.
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Medicin posterior al reconocimiento 29 La entidad; elegir como poltica contable el modelo del costo (prrafo 30) o el modelo de revaluacin (prrafo 31), y aplicar esa poltica a todos los elementos, que compongan una partida de propiedades, planta y equipo. Con posterioridad a su reconocimiento como activo, una partida de propiedades, planta y equipo, se contabilizar por su costo menos la depreciacin acumulada y el importe acumulado de las prdidas por deterioro del valor. Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un elemento de propiedades, planta y equipo, cuyo valor razonable pueda medirse
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Modelo del costo 30
Modelo de revaluacin 31
con abilidad, se contabilizar por su valor revaluado, que es su valor razonable, en el momento de la revaluacin, menos la depreciacin acumulada y el importe acumulado de las prdidas por deterioro de valor que haya sufrido. Las revaluaciones se harn con suciente regularidad, para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no diera signicativamente del que podra determinarse utilizando el valor razonable en la fecha del balance. 32 Normalmente, el valor razonable de los terrenos y edicios se determinar a partir de la evidencia basada en el mercado mediante una tasacin, realizada habitualmente por tasadores calicados profesionalmente. El valor razonable de los elementos de propiedades planta y equipo ser habitualmente su valor de mercado, determinado mediante una tasacin. Cuando no exista evidencia de un valor de mercado, como consecuencia de la naturaleza especca del elemento de propiedades, planta y equipo y porque el activo rara vez es vendido salvo como parte de una unidad de negocio en funcionamiento, la entidad, podra tener que estimar el valor razonable a travs de mtodos que tengan en cuenta los desempeos del mismo o su costo de reposicin, una vez practicada la depreciacin correspondiente. La frecuencia de las revaluaciones, depender de los cambios que experimenten los valores razonables de los activos de propiedades, planta y equipo, que se estn revaluando. Cuando el valor razonable del activo revaluado diera signicativamente de su importe en libros, ser necesaria una nueva revaluacin. Algunos elementos de propiedades, planta y equipo experimentan cambios signicativos y voltiles en su valor razonable, por lo que necesitarn revaluaciones anuales. Tales revaluaciones frecuentes sern innecesarias para elementos de propiedades, planta y equipo con variaciones insignicantes en su valor razonable. Para stos, pueden ser sucientes revaluaciones hechas cada tres o cinco aos. Cuando se revale un activo de propiedades, planta y equipo, la depreciacin acumulada en la fecha de la revaluacin, puede ser tratada de cualquiera de las siguientes maneras: (a)
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Reexpresada proporcionalmente al cambio en el importe en

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libros bruto del activo, de manera que el importe en libros del mismo despus de la revaluacin sea igual a su importe revaluado. Este mtodo se utiliza a menudo cuando se revala el activo por medio de la aplicacin de un ndice a su costo de reposicin depreciado. (b) Eliminada contra el importe en libros bruto del activo, de manera que lo que se reexpresa es el valor neto resultante, hasta alcanzar el importe revaluado del activo. Este mtodo se utiliza habitualmente en edicios.
La cuanta del ajuste en la depreciacin acumulada, que surge de la reexpresin o eliminacin anterior, forma parte del incremento o disminucin del importe en libros del activo, que se contabilizar de acuerdo con lo establecido en los prrafos 39 y 40. 36 Si se revala una partida de propiedades, planta y equipo, se revaluarn tambin todas las partidas que pertenezcan al mismo grupo de activos. Una partida perteneciente a propiedades, planta y equipo, es un conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las operaciones de una entidad. Los siguientes son ejemplos de partidas componentes de este rubro: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) (h) 38 Terrenos; Edicios; Maquinaria; Buques; Aeronaves; Vehculos de motor; Muebles y enseres; y Equipo de ocina, etc.
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Los activos pertenecientes a una partida, de las que componen las propiedades, planta y equipo, se revaluarn simultneamente con el n de evitar revaluaciones selectivas, y para evitar la inclusin en los estados nancieros de partidas que seran una mezcla de costos
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y valores referidos a diferentes fechas. No obstante, cada partida de activos, puede ser revaluada de forma peridica, siempre que la revaluacin se realice en un intervalo corto de tiempo y que los valores se mantengan constantemente actualizados. 39 Cuando se incremente el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluacin, tal aumento se llevar directamente a una cuenta de supervit de revaluacin, dentro del patrimonio. No obstante, el incremento se reconocer en el resultado del periodo en la medida en que suponga una reversin de una disminucin por devaluacin del mismo activo, que fue reconocida previamente en resultados. Cuando se reduzca el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluacin, tal disminucin se reconocer en el resultado del periodo. No obstante, la disminucin ser cargada directamente al patrimonio contra cualquier supervit de revaluacin reconocido previamente en relacin con el mismo activo, en la medida que tal disminucin no exceda el saldo de la citada cuenta de supervit de revaluacin. El supervit de revaluacin de un activo de propiedades, planta y equipo, incluido en el patrimonio, podr ser transferido directamente a la cuenta de resultados acumulados, cuando se produzca la baja en libros del activo. Esto, podra implicar la transferencia total del supervit, cuando la entidad venda o retire el activo. No obstante, parte del supervit, podra transferirse a medida que el activo fuera utilizado por la entidad. En ese caso, el importe del supervit transferido sera igual a la diferencia entre la depreciacin calculada segn el valor revaluado del activo y la calculada segn su costo original. Las transferencias desde las partidas de supervit de revaluacin a las partidas de resultados acumulados, no pasarn por el resultado del periodo. Los efectos de la revaluacin de propiedades, planta y equipo, sobre el impuesto sobre las ganancias, si los hubiere, se contabilizarn y revelarn de acuerdo con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias. Se depreciar de forma separada cada parte de un elemento de
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propiedades, planta y equipo, que tenga un costo signicativo con relacin al costo total del activo. 44 La entidad, distribuir el importe inicialmente reconocido de un elemento de propiedades, planta y equipo, entre sus partes signicativas y depreciar de forma separada cada una de estas partes. Por ejemplo, podra ser adecuado depreciar por separado la estructura y los motores de un avin, tanto si se tiene en propiedad como si se tiene en arrendamiento nanciero. Una parte signicativa de un elemento de propiedades, planta y equipo, puede tener una vida til y un mtodo de depreciacin que coincidan con la vida y el mtodo utilizados, para otra parte signicativa del mismo activo. En tal caso, ambas partes podran agruparse para determinar el cargo por depreciacin. En la medida, que la entidad deprecie de forma separada algunas partes de un elemento de propiedades, planta y equipo, tambin depreciar de forma separada el resto del activo. El resto, estar integrado por las partes del activo que individualmente no sean signicativas. Si la entidad, tiene diversas expectativas para cada una de esas partes, podra ser necesario emplear tcnicas de aproximacin para depreciar el resto, de forma que represente elmente el patrn de consumo o la vida til de sus componentes, o ambos. La entidad, podr elegir por depreciar de forma separada las partes que compongan un elemento y no tengan un costo signicativo, con relacin al costo total del mismo. El cargo por depreciacin de cada periodo se reconocer en el resultado del periodo, salvo que se haya incluido en el importe en libros de otro activo. El cargo por depreciacin de un periodo, se reconocer habitualmente en el resultado del mismo. Sin embargo, en ocasiones los benecios econmicos futuros incorporados a un activo se incorporan a la produccin de otros activos. En este caso, el cargo por depreciacin formar parte del costo del otro activo y se incluir en su importe en libros. Por ejemplo, la depreciacin de una instalacin y equipo de manufactura, se incluir en los costos de transformacin de los inventarios (vase
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la NIC 2). De forma similar, la depreciacin de las propiedades, planta y equipo, utilizadas para actividades de desarrollo, podr incluirse en el costo de un activo intangible reconocido, de acuerdo con la NIC 38 Activos Intangibles. Importe depreciable y periodo de depreciacin 50 51 El importe depreciable de un activo, se distribuir de forma sistemtica a lo largo de su vida til. El valor residual y la vida til de un activo, se revisarn, como mnimo, al trmino de cada periodo anual y, si las expectativas dirieren de las estimaciones previas, los cambios se contabilizarn como un cambio en una estimacin contable, de acuerdo con la NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores. La depreciacin, se contabilizar incluso si el valor razonable del activo excede a su importe en libros, siempre y cuando el valor residual del activo no supere al importe en libros del mismo. Las operaciones de reparacin y mantenimiento de un activo, no evitan realizar la depreciacin. El importe depreciable de un activo, se determina despus de deducir su valor residual. En la prctica, el valor residual de un activo a menudo es insignicante, y por tanto irrelevante en el clculo del importe depreciable. El valor residual de un activo, podra aumentar hasta igualar o superar el importe en libros del activo. Si esto sucediese, el cargo por depreciacin del activo ser nulo, a menos quey hasta que ese valor residual disminuya posteriormente y se haga menor que el importe en libros del activo. La depreciacin de un activo, comenzar cuando est disponible para su uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicacin y en las condiciones necesarias, para ser capaz de operar de la forma prevista por la gerencia. La depreciacin de un activo, cesar en la fecha ms temprana entre aqulla en que el activo se clasique como mantenido para la venta, (o incluido en un grupo de activos que se haya clasicado como mantenido para la venta), de acuerdo con la
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NIIF 5, y la fecha en que se produzca la baja en libros del mismo. Por tanto, la depreciacin no cesar cuando el activo est sin utilizar o se haya retirado del uso activo, a menos que se encuentre depreciado por completo. Sin embargo, si se utilizan mtodos de depreciacin en funcin del uso, el cargo por depreciacin podra ser nulo, cuando no tenga lugar ninguna actividad de produccin. 56 Los benecios econmicos futuros incorporados a un activo, se consumen, por parte de la entidad, principalmente a travs de su utilizacin. No obstante, otros factores, tales como la obsolescencia tcnica o comercial y el deterioro natural, producido por la falta de utilizacin del bien, producen a menudo una disminucin en la cuanta de los benecios econmicos que se podra esperar de la utilizacin del activo. Consecuentemente, para determinar la vida til del activo de propiedades, planta y equipo, se tendrn en cuenta todos los factores siguientes: (a) La utilizacin prevista del activo. El uso, debe estimarse por referencia a la capacidad o al desempeo fsico que se espere del mismo. El desgaste fsico esperado, que depender de factores operativos, tales como el nmero de turnos de trabajo en los que se utilizar el activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, as como el grado de cuidado y conservacin mientras el activo no est siendo utilizado. La obsolescencia tcnica o comercial derivada de los cambios o mejoras en la produccin, o bien de los cambios en la demanda del mercado, de los productos o servicios que se obtienen con el activo. Los lmites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como las fechas de caducidad de los contratos de servicio, relacionados con el activo.
(b)
(c)
(d)
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La vida til de un activo, se denir en trminos de la utilidad que se espere que aporte a la entidad. La poltica de gestin de activos llevada a cabo por la entidad, podra implicar la venta y/o retiro de los activos despus de un periodo especco de utilizacin, o tras haber consumido una cierta proporcin de los benecios econmicos
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incorporados a los mismos. Por tanto, la vida til de un activo puede ser inferior a su vida econmica. La estimacin de la vida til de un activo, es una cuestin de criterio, basada en la experiencia que la entidad tenga con activos similares. 58 Los terrenos y los edicios son activos separados, y se contabilizarn por separado, incluso si han sido adquiridos de forma conjunta. Con algunas excepciones, tales como minas, canteras y vertederos, los terrenos tienen una vida ilimitada y por tanto no se deprecian. Los edicios tienen una vida limitada y, por tanto, son activos depreciables. Un incremento en el valor de los terrenos en los que se asienta un edicio, no afectar a la determinacin del importe depreciable del edicio. Si el costo de un terreno incluye los costos de desmantelamiento, traslado y rehabilitacin, la porcin que corresponda a la rehabilitacin del terreno se depreciar a lo largo del periodo en el que se obtengan los benecios por haber incurrido en esos costos. En algunos casos, el terreno en s mismo puede tener una vida til limitada, en cuyo caso se depreciar de forma que reeje los benecios que se van a derivar del mismo.
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Mtodo de depreciacin 60 El mtodo de depreciacin utilizado, reejar el patrn con arreglo al cual se espera que sean consumidos, por parte de la entidad, los benecios econmicos futuros del activo. El mtodo de depreciacin aplicado a un activo, se revisar, como mnimo, al trmino de cada periodo anual y, si hubiera habido un cambio signicativo en el patrn esperado de consumo de los benecios econmicos futuros incorporados al activo, se cambiar para reejar el nuevo patrn. Dicho cambio, se contabilizar como un cambio en una estimacin contable, de acuerdo con la NIC 8. Pueden utilizarse diversos mtodos de depreciacin, para distribuir el importe depreciable de un activo de forma sistemtica a lo largo de su vida til. Entre los mismos, se incluyen el mtodo lineal, el mtodo de
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depreciacin decreciente y el mtodo de las unidades de produccin. La depreciacin lineal, dar lugar a un cargo constante a lo largo de la vida til del activo, siempre que su valor residual no cambie. El mtodo de depreciacin decreciente en funcin del saldo del elemento, dar lugar a un cargo que ir disminuyendo a lo largo de su vida til. El mtodo de las unidades de produccin, dar lugar a un cargo basado en la utilizacin o produccin esperada. La entidad, elegir el mtodo que ms elmente reeje el patrn esperado de consumo de los benecios econmicos futuros incorporados al activo. Dicho mtodo, se aplicar uniformemente en todos los periodos, a menos que se haya producido un cambio en el patrn esperado de consumo de dichos benecios econmicos futuros. Deterioro del valor 63 Para determinar, si un activo de propiedades, planta y equipo, ha visto deteriorado su valor, la entidad aplicar la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos. En dicha Norma, se explica cmo debe proceder la entidad para la revisin del importe en libros de sus activos, cmo ha de determinar el importe recuperable de un activo y cundo debe proceder a reconocer, o en su caso, revertir, las prdidas por deterioro del valor. [Eliminado]
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Compensacin por deterioro del valor 65 Las compensaciones procedentes de terceros, por activos de propiedades, planta y equipo, que hayan experimentado un deterioro del valor, se hayan perdido o se hayan abandonado, se incluirn en el resultado del periodo, cuando tales compensaciones sean exigibles. El deterioro del valor o las prdidas de los elementos de propiedades, planta y equipo son hechos separables de las reclamaciones de pagos o compensaciones de terceros, as como de cualquier compra posterior o construccin de activos, que reemplacen a los citados
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activos, y por ello se contabilizarn de forma separada, procediendo de la manera siguiente: (a) (b) El deterioro del valor de los activos de propiedades, planta y equipo, se reconocer segn la NIC 36; La baja en libros de los activos de propiedades, planta y equipo, retirados o de los que se haya dispuesto por otra va, se contabilizar segn lo establecido en esta Norma; La compensacin de terceros, por activos de propiedades, planta y equipo que hubieran visto deteriorado su valor, se hubieran perdido o se hubieran abandonado se incluir en la determinacin del resultado del periodo, en el momento en que la compensacin sea exigible; y El costo de los elementos de propiedades, planta y equipo, rehabilitados, adquiridos o construidos para reemplazar los perdidos o deteriorados, se determinar de acuerdo con esta Norma.
(c)
(d)
Baja en cuentas 67 El importe en libros de un activo de propiedades, planta y equipo, se dar de baja en libros: (a) (b) 68 Cuando la entidad vende o retira el mismo; o Cuando no se espere obtener benecios econmicos futuros por su uso, venta o retiro.
La prdida o ganancia, surgida al dar de baja un activo de propiedades, planta y equipo, se incluir en el resultado del periodo, cuando la partida sea dada de baja en libros (a menos que la NIC 17 establezca otra cosa, en caso de una venta con arrendamiento nanciero posterior). Las ganancias no se clasicarn como ingresos de operacin. La venta retiro de un activo de propiedades, planta y equipo, puede llevarse a cabo de diversas maneras (por ejemplo mediante la venta realizando sobre la misma un contrato de arrendamiento nanciero o por donacin). Para determinar la fecha de la venta o retiro del
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activo, la entidad aplicar los criterios establecidos en la NIC 18 Ingresos Ordinarios, para el reconocimiento de ingresos por ventas de bienes. Se aplicar la NIC 17, en caso de que la disposicin del activo, consista en una venta con arrendamiento posterior. 70 Si, de acuerdo con el principio de reconocimiento del prrafo 7, la entidad reconociera dentro del importe en libros de un activo de propiedades, planta y equipo, el costo derivado de la sustitucin de una parte del activo, entonces dar de baja el importe en libros de la parte sustituida, con independencia de si esta parte se hubiera depreciado de forma separada. Si no fuera practicable para la entidad la determinacin del importe en libros de la parte sustituida, podr utilizar el costo de la sustitucin, como indicativo de cul podra ser el costo de la parte sustituida en el momento en que fue adquirida o construida. La prdida o ganancia derivada de la baja en libros de un activo de propiedades, planta y equipo, se determinar como la diferencia entre el importe neto que, en su caso, se obtenga por la venta o retiro y el importe en libros del activo. La contrapartida a cobrar por la venta o retiro de un activo de propiedades, planta y equipo, se reconocer inicialmente por su valor razonable. Si se aplazase el pago a recibir por el activo, la contrapartida recibida se reconocer inicialmente al precio equivalente de contado. La diferencia entre el importe nominal de la contrapartida y el precio equivalente al contado, se reconocer como un ingreso por intereses, de acuerdo con la NIC 18, de forma que reeje el rendimiento efectivo derivado de la cuenta por cobrar.
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Informacin a revelar 73 En los estados nancieros, se revelar, con respecto a cada una de las partidas de propiedades, planta y equipo, la siguiente informacin: (a) (b) (c) Las bases de medicin utilizadas para determinar el importe en libros bruto; Los mtodos de depreciacin utilizados; La vida til o los porcentajes de depreciacin utilizados;
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(d)
El importe en libros bruto y la depreciacin acumulada (junto con el importe acumulado de las prdidas por deterioro del valor), tanto al principio como al nal de cada periodo; y La conciliacin entre los valores en libros al principio y al nal del periodo, mostrando: (i) (ii) Las inversiones o adiciones realizadas; Los activos clasicados como mantenidos para la venta o incluidos en un grupo en que haya sido clasicado como mantenido para la venta, de acuerdo con la NIIF 5, as como las ventas o disposiciones por otra va; Las adquisiciones realizadas, mediante combinaciones de negocios; Los incrementos o disminuciones, resultantes de las revaluaciones, de acuerdo con los prrafos 31, 39 y 40, as como las prdidas por deterioro del valor reconocidas, o revertidas directamente al patrimonio neto, en funcin de lo establecido en la NIC 36; Las prdidas por deterioro del valor reconocidas en el resultado del periodo, aplicando la NIC 36; Las prdidas por deterioro de valor que se hayan revertido, y hayan sido reconocidas en el resultado del periodo, aplicando la NIC 36;
(e)
(iii) (iv)
(v) (vi)
(vii) La depreciacin; (viii)Las diferencias netas de cambio surgidas en la conversin de estados nancieros desde la moneda funcional a una moneda de presentacin diferente (incluyendo tambin las diferencias de conversin de un operacin en el extranjero a la moneda de presentacin de la entidad que informa); y (ix) 74 (a)
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Otros movimientos.
En los estados nancieros, se revelar tambin: La existencia y los importes correspondientes a las restricciones
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de titularidad, as como las propiedades, planta y equipo que estn afectos como garanta al cumplimiento de obligaciones; (b) El importe de los desembolsos reconocidos en el importe en libros, en los casos de activos de propiedades, planta y equipo, en curso de construccin; El importe de los compromisos de adquisicin de propiedades, planta y equipo; y Si no se ha revelado de forma separada en la cuenta de resultados, el importe de las compensaciones de terceros, que se incluyen en el resultado del periodo por activos de propiedades, planta y equipo, cuyo valor se hubiera deteriorado, se hubiera perdido o se hubiera retirado.
(c) (d)
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La seleccin de un mtodo de depreciacin y la estimacin de la vida til de los activos, son cuestiones que requieren la realizacin de juicios de valor. Por tanto, las revelaciones sobre los mtodos adoptados, as como sobre la vida til estimada o sobre los porcentajes de depreciacin, suministran a los usuarios de los estados nancieros, informacin que les permite revisar los criterios seleccionados por la gerencia de la entidad, a la vez que hacen posible la comparacin con otras entidades. (a) La depreciacin del periodo, tanto si se ha reconocido en el resultado de periodo, como si forma parte del costo de otros activos; y La depreciacin acumulada al trmino del periodo.
Por razones similares, es necesario revelar:
(b) 76
De acuerdo con la NIC 8, la entidad, deber de informar acerca de la naturaleza y del efecto del cambio en una estimacin contable, siempre que tenga una incidencia signicativa en el periodo actual o que vaya a tenerla en periodos siguientes. Tal informacin puede aparecer, en las propiedades, planta y equipo, respecto a los cambios en las estimaciones referentes a: (a) (b) Valores residuales; Costos estimados de desmantelamiento, retiro o rehabilitacin
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de activos, de propiedades, planta y equipo; (c) (d) 77 Vida til; y Mtodos de depreciacin.
Cuando los activos de propiedades, planta y equipo, se contabilicen por sus valores revaluados, se revelar la siguiente informacin: (a) (b) (c) (d) La fecha efectiva de la revaluacin; Si se han utilizado los servicios de un tasador independiente; Los mtodos y las hiptesis signicativas aplicadas en la estimacin del valor razonable de los elementos; En qu medida el valor razonable de los activos de propiedades, planta y equipo fue determinado directamente con referencia a los precios observables en un mercado activo o a recientes transacciones de mercado, entre sujetos debidamente informados en condiciones de independencia, o fue estimado utilizando otras tcnicas de medicin; Para cada partida de propiedades, planta y equipo, que se haya revaluado, el importe en libros al que se habra reconocido, si se hubieran contabilizado segn el modelo del costo; y El supervit de revaluacin, indicando los movimientos del periodo, as como cualquier restriccin sobre la distribucin de su saldo a los accionistas.
(e)
(f)
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Siguiendo la NIC 36, la entidad revelar informacin sobre las partidas de propiedades, planta y equipo, que hayan sufrido prdidas por deterioro del valor, adems de la informacin requerida en los puntos (iv) a (vi), del apartado (e), del prrafo 73. Los usuarios de los estados nancieros, tambin podran encontrar relevante para cubrir sus necesidades, la siguiente informacin: (a) (b) El importe en libros de los activos de propiedades, planta y equipo, que se encuentran temporalmente fuera de servicio; El importe en libros bruto de cualesquiera propiedades, planta y equipo que, estando totalmente depreciados, se encuentren, todava en uso;
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(c)
El importe en libros de las propiedades, planta y equipo, retirados de su uso activo y no clasicados como mantenidos para la venta, de acuerdo con la NIIF 5; Cuando se utiliza el modelo del costo, el valor razonable de las propiedades, planta y equipo, cuando es signicativamente diferente, de su importe en libros.
(d)
Por tanto, se aconseja a las entidades presentar tambin esta informacin. Disposiciones transitorias 80 Los requerimientos relativos a la medicin inicial de los activos de propiedades, planta y equipo, adquirido en permutas de activos, que se encuentran especicados en los prrafos 24 a 26, se aplicarn prospectivamente y afectarn slo a transacciones futuras.
Fecha de vigencia 81 La entidad aplicar esta Norma en los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicacin anticipada. Si alguna entidad, aplicase esta norma para un periodo que comenzase antes del 1 de enero de 2005, revelar este hecho.
81A La entidad, aplicar las modicaciones del prrafo 3 para periodos anuales que comienzan a partir del 1 enero 2006. Si una entidad, aplica la NIIF 6 Exploracin y Evaluacin de Recursos Minerales, para un periodo anterior, dichas modicaciones deben ser aplicadas para ese periodo anterior. Derogacin de otros pronunciamientos 82 83 Esta Norma deroga la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo (revisada en 1998). Esta Norma deroga las siguientes Interpretaciones:
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(a) (b) (c)
SIC-6 Costos de Modicacin de los Programas Informticos Existentes; SIC-14 Propiedades, Planta y EquipoIndemnizaciones por Deterioro del Valor de las Partidas; y SIC-23 Propiedades, Planta y EquipoCostos de Revisiones o Reparaciones Generales.
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PARTE III
Presentacin y revelacin en los estados financieros
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Presentacin y Revelacin de los Bienes de Propiedades, Planta y Equipo en los Estados Financieros. Los Bienes de Propiedades, Planta y Equipo, pueden presentarse en el Balance General, bajo dos modalidades: Presentacin discriminada; y Presentacin consolidada. - Presentacin discriminada Los diferentes rubros componentes de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, pueden presentarse por grupos que los identique, conjuntamente con su cuenta regularizadora, de la siguiente forma:
Propiedades, Planta y Equipo Terreno Edicios Menos: Depreciacin acumulada edicios Vehculos Menos: Depreciacin acumulada vehculos Muebles y enseres Menos: Depreciacin acumulada muebles enseres Total 850.000 (185.000) 300.000 (130.000) 110.000 45.000 65.000 950.000 170.000 665.000 Bs. Bs. 50.000
- Presentacin consolidada Se puede presentar en forma resumida, de la siguiente manera: Bs. Propiedades, Planta y Equipo, neto de depreciacin acumulada por Bs. 360.000 950.000
En este caso, se debe acompaar una explicacin de la composicin y naturaleza de las partidas, mediante notas a los estados nancieros.
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Qu aspectos deben revelarse en los estados nancieros? Mediante Notas a los Estados Financieros, debe revelarse los siguientes aspectos respecto a los Bienes de Propiedades, Planta y Equipo: i) Las bases de medicin utilizadas para determinar el importe en libros bruto, y cuando hayan sido utilizadas varias, debe desglosarse el importe en libros bruto que corresponde a cada base de medicin. Los mtodos de depreciacin utilizados; Las vidas tiles o los porcentajes de depreciacin utilizados; El importe en libros bruto y la depreciacin acumulada, tanto al principio como al nal de cada periodo; La depreciacin del periodo; La conciliacin de los valores en libros al inicio y nal del periodo, mostrando las adiciones y bajas. Los incrementos o disminuciones resultantes de revaluaciones llevadas a cabo durante el periodo, la depreciacin del periodo y otros movimientos. Los activos clasicados como mantenidos para la venta o incluidos en un grupo en desapropiacin, que haya sido clasicado como mantenido para la venta, as como las ventas o disposiciones por otra va; Las prdidas por deterioro de valor, reconocidas en el resultado del periodo; Las existencia, en su caso y los valores correspondientes a las restricciones de titularidad, as como los importes que corresponda a bienes de Propiedades, Planta y Equipo, que estn afectados como garanta al cumplimiento de determinadas obligaciones; El importe de los desembolsos reconocidos en el importe en libro en los casos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, en proceso de construccin; y.
ii) iii) iv) v) vi) vii)
viii)
ix) x)
xi)
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xii)
Si existen bienes revaluados, debe incluirse las bases utilizadas para la revaluacin, la fecha de la misma y el criterio adoptado para la depreciacin de estos bienes.
Cuando los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, se contabilicen por sus valores revaluados, se revelar la siguiente informacin: i) ii) iii) iv) La fecha efectiva de la revaluacin; Si se han utilizado los servicios de un tasador independiente; Los mtodos y las polticas signicativas aplicadas en la estimacin del valor razonable de los elementos. En qu medida el valor razonable de los elementos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, fue determinado directamente por referencia a los precios observables en un mercado activo o a recientes transacciones de mercado entre sujetos debidamente informados en condiciones de independencia , o fue estimado utilizando otras tcnicas de medicin; Para cada clase de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, que se haya revaluado, el importe en libros al que se habra reconocido, si se hubiera contabilizado segn el modelo del costo; y El supervit de revaluacin, indicando los movimientos del periodo, as como cualquier restriccin sobre la distribucin de su saldo a los accionistas.
v)
vi)
Los usuarios de los estados nancieros, tambin podran encontrar relevante para cubrir sus necesidades, la siguiente informacin: i) ii) El importe en libros de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, que se encuentran temporalmente fuera de servicio; En importe en libros bruto de cualesquiera bien de Propiedades, Planta y Equipo, que, estando totalmente depreciado, se encuentran todava en uso; El importe en libros de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, retirados de uso activo y no clasicados como mantenidos para la venta, de acuerdo con la NIIF 5; y
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iii)
iv)
Se utiliza el modelo del costo, el valor razonable de las propiedades, planta y equipo, cuando es signicativamente diferente de su importe en libros.
CONSIDERACIONES FINALES SOBRE EL TRATAMIENTO DE LOS BIENES DE PROPIEDADES, PLANTA y EQUIPO. Algunos aspectos fundamentales mencionados en la NIC N 16, se pueden resumir de la siguiente manera: i) Se el costo inicial de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, sealando que forma parte del costo la estimacin inicial de los costos de desmantelamiento o retiro de los elementos, as como, la rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta. Por lo tanto, el valor correspondiente, incluye no slo los costos inciales, sino tambin todos los que se vayan a derivar del retiro o desmantelamiento del elemento al nal de su vida til, que se registran desde el principio como un mayor valor del activo y como una provisin para gastos en el pasivo. El concepto sobre la depreciacin de los bienes, seala que se debe aplicar de forma independiente a cada elemento del activo que tenga un costo signicativo con relacin al costo total del elemento. Por tanto, se debe separar un bien de Propiedades, Planta y Equipo, en cada una de las partes que los componentes en funcin de la vida econmica esperada. Ejemplo: si el motor de un tractor dura la mitad que el resto del elemento, se tiene que separar este elemento contablemente y depreciarlo cuando esta parte sea sustituida, se dar de baja slo el motor anterior y se sustituir por el nuevo, que tendr una vida til propia. La vida til, se dene en trminos de la utilidad que se espera que aporte a la entidad, por lo que es bsicamente una cuestin de criterio. El valor residual y la vida til de un activo se deben revisar, como mnimo, al trmino de cada ejercicio.
ii)
iii)
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iv)
Se hace nfasis en que el periodo de depreciacin es: la vida econmica, no la vida til, lo cual es especialmente necesario en caso de activos sometidos a desgaste basado en la obsolescencia tecnolgica, como es el caso de las computadoras y otros elementos con esas caractersticas. El valor de los activos, se transforma en un proceso planeado, secuencial y organizado de manera que pueda resultar til, porque hace nfasis en el destino del activo, que es transformarse en ujos de efectivo en el futuro. A partir de esto, parecen importantes tres controles planteados por las normas contables, que suponen la aplicacin de una perspectiva racional, basada en el marco conceptual, para la medicin del valor de los elementos del activo y que se reeren al: clculo completo del costo de adquisicin o produccin; La estructura de la poltica de depreciacin; y la deteccin y registro de los deterioros de valor. Para la identicacin, del deterioro de los activos, se sugiere utilizar indicadores internos (prdida de productividad o menor produccin de la prevista) o externos (obsolescencia tecnolgica). El seguimiento de deterioro de valor, supone una forma de control muy evolucionada, que obliga a las entidades a replantearse continuamente los importes por los que se registran y presentan los bienes de Propiedades, Planta y Equipo. Para evaluar el deterioro de valor de los activos, se utiliza la comparacin con precios de mercado o con valores econmicos; pero unos y otros, no son ms que la estimacin de los ujos de efectivo que la entidad pueda obtener de los elementos correspondientes, en un caso por venta inmediata, en el otro por utilizacin en el destino previsto del bien que se est evaluando. Todos los activos, no pueden estar medidos por encima del importe que se espera recuperar de los mismos. El importe recuperable es el mayor entre el precio de venta neto y el valor de utilizacin econmica. Mantener una actitud de vigilancia sobre los saldos contables, es un criterio esencial del sistema de control interno que obliga a las entidades a cuestionarse
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v)
vi)
vii)
el valor de los activos, tomando como punto de referencia los ujos de efectivo, que van a producir en el futuro. viii) Estimar los ujos de efectivo, en base a las expectativas de benecios econmicos futuros, relacionados con los bienes de Propiedades, Planta y Equipo.
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LABORATORIO PRCTICO CASO: INDUSTRIAS MOLINA S.A.

ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE MARZO DE 2010
(Presentacin y revelacin de los Bienes de Propiedades, Planta y Equipo en el Cuerpo del Balance General y en las Notas a los Estados Financieros)
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INDUSTRIAS MOLINA S.A.

BALANCE GENERAL AL 31 DE DICIEMBRE DE 2010
Bs. ACTIVO ACTIVO CORRIENTE Disponibilidades Cuentas por cobrar comerciales Otras cuentas por cobrar Existencias TOTAL ACTIVO CORRIENTE ACTIVO NO CORRIENTE Propiedades, Planta y Equipo Otros activos TOTAL ACTIVO CORRIENTE TOTAL ACTIVO PASIVO y PATRIMONIO PASIVO CORRIENTE Proveedores Otras cuentas por pagar TOTAL PASIVO CORRIENTE PASIVO NO CORRIENTE Provisin para benecios sociales TOTAL PASIVO NO CORRIENTE TOTAL PASIVO PATRIMONIO Capital Social Ajuste de capital Ajuste global al patrimonio Revalorizacin tcnica de Propiedades, Planta y Equipo Reserva Legal Ajuste de reservas patrimoniales Resultados acumulados Resultado del ejercicio (Utilidad) TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO y PATRIMONIO 298.104 1.000.000 120.167 2,636.117 4,054.388 1.879.851 25.348 1.905.199 5.959.587
2.808.692 797.184 3.605.876 536.356 536.356 4.142.232 1,285.600 102.274 112.447 35.280 11.637 12.211 146.333 111.573 1,817.355 5.959.587
Las notas del 1 al 20 que se acompaan, forman parte integrante de estos estados nancieros.
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ESTADO DE GANANCIAS y PRDIDAS POR EL EJERCICIO COMPRENDIDO ENTRE EL 1 DE ABRIL DE 2009 y EL 31 DE MARZO DE 2010 Bs. VENTAS COSTO DE VENTAS Margen bruto de utilidad 4.858.127 (4.003.583) 854.544
Ms (Menos) Gastos administrativos Otros ingresos y gastos, neto (564.638) (122.461) (687.099) RESULTADO DEL EJERCICIO ANTES DE IUE 167.445
IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES IUE RESERVA LEGAL RESULTADO DEL EJERCICIO (UTILIDAD)
(50.000) (5.872) 111.573
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ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO POR EL EJERCICIO COMPRENDIDO ENTRE EL 1 DE ABRIL de 2009 y EL 31 DE MARZO DE 2010
Capital Social Bs. Bs. Reserva Legal
Concepto
Ajuste Ajuste de Global al Capital Patrimonio Bs. Bs. Revalorizacin Tcnica de Propiedades Planta y Equipo Bs. Ajuste de reservas patrimoniales Bs.
Resultados Resultado Total acumulados del patrimonio ejercicio Bs. Bs. Bs.
Saldos al 1ro de abril de 2.009 800.000 485.600
10.000
112.447
35.280
5.765
5.000
123.684
6.939
1.099.115 485.600 6.939 (6.939) -
Aumento de capital
Traslado a resultados acumulados
Ajuste de capital 2010 5.872
92.274
92.274 5.872 7.211 15.710 111.573 112.447 35.280 11.637 12.211 146.333 111.573 7.211 15.710 111.573 1.817.355
Reserva legal
Ajuste de reservas patrimoniales
Ajuste de resultados acumulados
Resultado del ejercicio
Saldos al 31 de marzo de 2010 1.285.600 102.274
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Las notas 1 a 20 que se acompaan forman parte integrante de estos estados nancieros.
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ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO POR EL EJERCICIO COMPRENDIDO ENTRE EL 1 DE ABRIL DE 2009 y EL 31 DE MARZO DE 2010
Bs. FLUJO EFECTIVO POR ACTIVIDADES OPERATIVAS Resultado del ejercicio (Utilidad) Ms (Menos): CARGOS (ABONOS) A RESULTADOS QUE NO GENERAN MOVIMIENTO DE EFECTIVO Incobrables Depreciacin de propiedades, planta y equipo Amortizacin de intangibles Benecios sociales Impuesto sobre las utilidades de las empresas IUE Provisiones varias Ajuste por inacin y tenencia de bienes Diferencia de cambio Efectivo neto, generado por actividades operativas, antes de cambios en las cuentas de capital de trabajo CAMBIOS EN ACTIVOS y PASIVOS (Aumento) disminucin de cuentas por cobrar comerciales (Aumento) disminucin de otras cuentas por cobrar (Aumento) disminucin de existencias Aumento (disminucin) de proveedores Aumento (disminucin) de otras cuentas por pagar Efectivo neto, aplicado en actividades operativas Flujo de efectivo por actividades de inversin (Aumento) disminucin de propiedades, planta y equipo Efectivo neto, utilizado en actividades de inversin Flujo de efectivo por actividades de nanciamiento Aumento (disminucin) de capital social Efectivo neto, proveniente de actividades de nanciamiento Aumento (disminucin) neto en disponibilidades Disponibilidades al inicio del ejercicio DISPONIBILIDADES AL CIERRE DEL EJERCICIO 111.573 50.000 110.565 20.000 78.990 50.000 9.763 115.200 (116.870) 429.221 (1.250.000) (23.163) (618.781) 1.506.949 76.637 (308.358) (347.000) (347.000) 485.600 485.600 259.463 38.641 298.104
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NOTA 1 NATURALEZA Y OBJETO DE LA ENTIDAD INDUSTRIAS MOLINA S.A., fue constituda el 04 de Abril de 1.998, mediante Instrumento N 04/98 otorgado ante la Notaria N 14. La empresa tiene como objetivo principal la produccin y comercializacin, de balanzas de precisin, as como actividades conexas en general. NOTA 2 BASES PARA LA PREPARACIN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Los estados nancieros de INDUSTRIAS MOLINA S.A., han sido preparados en base a las cifras que surgen de los registros contables, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, reconociendo en forma integral los efectos de la inacin. Dichos estados nancieros, estn expresados en bolivianos de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. NOTA 3 PRINCIPALES PRCTICAS CONTABLES 4.1 Criterios de Valuacin a) Moneda extranjera Los saldos en moneda extranjera al 31 de marzo de 2010, estn expresados al tipo de cambio ocial a esa fecha, de Bs. 7.07, por cada dlar estadounidense. b) Existencias Las existencias estn valuadas a su costo de reposicin, que es inferior en su conjunto, al valor neto de realizacin. c) Propiedades, Planta y Equipo Los saldos de Propiedades, Planta y Equipo, estn registrados a su costo de adquisicin reexpresados a moneda de cierre (Cotizacin de la UFV), menos la correspondiente depreciacin acumulada, que es calculada por el mtodo de lnea recta,
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aplicando tasas anuales sucientes para extinguir el valor del activo, al trmino de su vida til estimada. Los importes correspondientes a renovaciones y mejoras que extienden la vida til y/o aumentan el valor de los bienes son activados, mientras que los referidos a mantenimiento y reparaciones son cargados a los resultados del ejercicio en el que incurren. El valor en libros del costo y de la correspondiente depreciacin acumulada de las Propiedades, Planta y Equipo, de los activos vendidos o retirados se descargan de las respectivas cuentas y la ganancia o prdida resultante, se registra en los resultados del ejercicio en el que se incurren.
d) Provisin para benecios sociales La provisin para benecios sociales se constituye para todo el personal por el total del pasivo devengado al cierre de cada ejercicio. Segn disposiciones legales vigentes, transcurridos los noventa das de antigedad en su empleo, el personal ya es acreedor a la indemnizacin equivalente a un mes de sueldo por ao de antigedad, incluso en los casos de retiro voluntario. e) Patrimonio Capital Social El capital social, ha sido reexpresado en base a la variacin en la cotizacin ocial de la UFV con respecto al boliviano, ocurrida durante el ejercicio terminado al 31 de marzo de 2010. La partida utilizada para dicho ajuste fue la cuenta denominada Ajuste de Capital, teniendo como contrapartida, la cuenta denominada Ajuste por inacin y tenencia de bienes.
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Reservas patrimoniales Las reservas patrimoniales, han sido reexpresadas en base a la variacin de la cotizacin ocial de la UFV con respecto al boliviano, ocurrida durante el ejercicio terminado al 31 de marzo 2010. La partida utilizada para dicho ajuste, fue la cuenta denominada Ajuste de reservas patrimoniales, mientras que la contrapartida, fue la cuenta de resultados Ajuste por inacin y tenencia de bienes.
Resultados acumulados Esta cuenta fue actualizada en base a la variacin de la cotizacin ocial de la UFV con respecto al boliviano, ocurrida durante el ejercicio terminado al 31 de marzo 2010, teniendo como contrapartida la cuenta de resultados Ajuste por inacin y tenencia de bienes.
f) Estado de ganancias y prdidas La empresa registra los ingresos y gastos del ejercicio de acuerdo con lo requerido por el D.S. N 24051, el D. S. N 29387 y la RND N 10.0004.08, registrando en la cuenta Ajuste por inacin y tenencia de bienes, el ajuste por correccin monetaria en base al ndice UFV, de cada una de las partidas componentes del estado de resultados. Este procedimiento contable, no ha afectado el resultado nal del ejercicio.
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NOTA 4 - DISPONIBILIDADES La composicin del rubro al 31 de marzo de 2.010 es la siguiente: Caja Bancos Bs.5.000 293.104 298.104
NOTA 5 - CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES La composicin de este rubro al 31 de marzo de 2.010, es como sigue: Clientes Previsin para incobrables Bs.1.650.000 (650.000) 1.000.000
Durante la gestin terminada al 31 de marzo de 2010, el importe cargado a resultados por concepto de incobrables, ascendi a Bs. 50.000 NOTA 6 - OTRAS CUENTAS POR COBRAR La composicin del rubro al 31 de marzo de 2010, es como sigue: Bs.84.504 35.663 120.167
Crdito Fiscal - IVA Prstamos al personal
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NOTA 7 - EXISTENCIAS La composicin del rubro al 31 de marzo de 2010, es la siguiente: Mercadera en Almacn Bs.2.636.117 2.636.117
NOTA 8 PROPIEDADES, PLANTA y EQUIPO La composicin del rubro al 31 de marzo de 2010, es la siguiente:
Valores Actualizados Bs.13.182 124.575 21.453 2.602.728 1.319 824 2.764.081 Depreciacin Acumulada Bs.11.599 49.159 21.452 801.566 144 310 884.230 Valores Residuales Bs.1.583 75.416 1 1.801.162 1.175 514 1.879.851
Cuentas Muebles y enseres Vehculos Equipos de computacin Maquinaria y equipo Equipos de ocina Equipo de seguridad
La depreciacin de propiedades, planta y equipo cargada a resultados, fue de Bs. 110.565.
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NOTA 9 - OTROS ACTIVOS Al 31 de marzo de 2010, la composicin del rubro es la siguiente: Certicados de aportacion en COTAS Ltda Sistema de contabilidad (Software) Amortizacion acumulada Bs.23.834 100.000 (98.486) 25.348
La amortizacin cargada a resultados, ascendi a Bs. 20.000. NOTA 10 - PROVEEDORES La composicin del rubro al 31 de marzo de 2.010 es la siguiente: Proveedores varios Bs.2.008.692 2.008.692
NOTA 11 - OTRAS CUENTAS POR PAGAR La composicin del rubro al 31 de marzo de 2.010, es la siguiente:
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Victoria Trujillo Jaime Velasco Gastos de publicidad - provisin Gastos aduaneros - provisin Retenciones y aportes laborales Aportes patronales Obligaciones scales IVA e IT IUE por pagar Provisiones varias
Bs.52.847 98.064 266.421 269.587 11.445 11.622 27.435 50.000 9.763 797.184
NOTA 12 - IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS - IUE Al 31 de marzo de 2010, el IUE, ha sido calculado y registrado, de acuerdo con la NIC N 12 - Impuesto a las ganancias, determinando el impuesto a pagar de Bs. 50.00 (25%), sobre el resultado tributario ascendente a Bs. 200.000. NOTA 13 - CAPITAL SOCIAL El capital social al 31 de marzo de 2.010 asciende a Bs. 1.285.600, conformado por 12.856 acciones, de Bs. 100 valor nominal cada una. NOTA 14 - AJUSTE DE CAPITAL Al 31 de marzo de 2010, el saldo de esta partida asciende a Bs. 102.274, proveniente de la reexpresin del capital social en base al ndice UFV, segn la Norma Contable N 3 Revisada, la Resolucin N 01/08 del CTNAC y la RND N 10.0004.08, emitida, por el SIN.
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La contrapartida del ajuste, fue la cuenta de resultados Ajuste por inacin y tenencia de bienes. NOTA 15 AJUSTE GLOBAL AL PATRIMONIO El saldo de esta cuenta al 31 de marzo de 2.010, asciende a Bs. 112.447, que corresponde a la reexpresin de las cuentas patrimoniales de acuerdo con la Norma de Contabilidad N 3 anterior, emitida por el Consejo Tcnico Nacional de Auditoria y Contabilidad del Colegio Nacional de Auditores de Bolivia. Esta partida, podr ser utilizada para efectuar aumentos de capital o cubrir prdidas NOTA 16 REVALORIZACIN TCNICA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO El saldo de esta cuenta al 31 de marzo de 2.010 , asciende a Bs. 35.280, correspondiente a revalorizaciones tcnicas de Propiedades, Planta y Equipo practicadas en aos anteriores, de acuerdo con la Norma de Contabilidad N 4, emitida por el Consejo Tcnico Nacional de Auditoria y Contabilidad del Colegio Nacional de Auditores de Bolivia. Esta partida, podr ser utilizada para efectuar aumentos de capital o cubrir prdidas NOTA 17 AJUSTE DE RESERVAS PATRIMONIALES Al 31 de marzo de 2010, el saldo de esta partida asciende a Bs. 12.211, proveniente de la reexpresin de las reservas patrimoniales en base al ndice UFV, segn la Norma Contable N 3 Revisada, la Resolucin N 01/08 del CTNAC y la RND N 10.0004.08, emitida por el SIN. La contrapartida del ajuste, fu la cuenta de resultados Ajuste por inacin y tenencia de bienes. NOTA 18 - RESERVA LEGAL De acuerdo a las disposiciones legales vigentes, se debe detraer de las utilidades liquidas anuales como mnimo el 5% para constituir la
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reserva legal, hasta alcanzar el 50% del capital social. NOTA 19 RESULTADOS ACUMULADOS Al 31 de marzo de 2010, el saldo de esta partida asciende a Bs. 146.333. El saldo inicial al 01 de abril de 2009 fue reexpresado segn la Norma Contable N 3 Revisada, la Resolucin N 01/08 del CTNAC y la RND N 10.0004.08, emitida por el SIN. La contrapartida utilizada para dicho registro, fu la cuenta de resultados Ajuste por inacin y tenencia de bienes. NOTA 20 HECHOS POSTERIORES No se han producido despus del 31 de marzo de 2.010, hechos o circunstancias que afecten en forma signicativa los estados nancieros del ejercicio terminado en esa fecha.
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PARTE IV
Tratamiento contable de las Propiedades, Planta y Equipo
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NATURALEZA DE LAS OPERACIONES Todas las entidades, cualquiera sea el tamao y/o actividades a la que se dediquen, utilizan en sus operaciones activos de naturaleza duradera. Las denominaciones, que tambin se utilizan para estos bienes son comnmente las de: propiedades, planta y equipo; activos jos bienes de uso. Las propiedades, planta y equipo, desde el punto de vista contable, son costos diferidos que peridicamente se deben imputar a los resultados con base en la aplicacin de un mtodo de depreciacin. Esta imputacin, se conoce con el nombre de depreciacin. Por sus caractersticas, las propiedades, de planta y equipo, son todos aquellos bienes tangibles de naturaleza relativamente duradera que se utilizan para desarrollar la actividad de la entidad, deben tener una vida til estimada superior a un ao y no estar destinados para la venta, por lo que estarn sujetos a depreciacin. La Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 16, establece que: Las Propiedades, Planta y Equipo, son activos tangibles que: - Posee una entidad para su uso en la produccin o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propsitos administrativos ; y - Se esperan usar durante ms de un periodo. Un elemento de las Propiedades, Planta y Equipo, se reconocer como activo cuando: - Sea probable que la entidad obtenga los benecios econmicos futuros derivados del mismo; y - El costo del activo para la entidad pueda ser valorado con abilidad. Qu caractersticas debe tener un bien para ser considerado como Propiedades, Planta y Equipo? Se espera que un bien para ser considerado como Propiedades, Planta y
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Equipo, presente las siguientes caractersticas: - Que sea de naturaleza relativamente duradera, tales como los edicios, muebles, equipos y otros, que presten servicio durante una cierta cantidad de aos; y - Que estn destinados al uso de la entidad y no a la venta, por lo que nicamente los activos utilizados en las operaciones normales de la entidad, se deben clasicar como Propiedades, Planta y Equipo. De acuerdo con las caractersticas sealadas, los terrenos, edicios, muebles, maquinarias y otros que sean de propiedad de la entidad y que adems estn siendo utilizados en el desarrollo de sus actividades, son considerados como Propiedades, Planta y Equipo. CALIFICACIN DE LAS PROPIEDADES, PLANTA y EQUIPO Como cualquier bien tangible, stos se pueden ver y tocar; ocupan un espacio y tienen un valor de acuerdo con sus propiedades fsicas. Las tres clases generales de Propiedades, Planta y Equipo, son las siguientes: - Bienes no sujetos a depreciacin; - Bienes sujetos a depreciacin; y - Bienes sujetos a agotamiento. Bienes no sujetos a depreciacin Los terrenos destinados a la explotacin industrial y/o comercial, son normalmente el nico tipo de activo tangible no sujeto a depreciacin. Los terrenos, solo tienen valor como supercie. Bienes sujetos a depreciacin Est constituido por aquel grupo de bienes, tales como edicios, maquinarias,
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muebles y enseres de ocina, equipos de ocina, equipos de computacin y otros que a causa del deterioro natural, o uso, pierden su valor con el tiempo. Bienes sujetos a agotamiento Son activos que tienen relacin con los recursos naturales, tales como campos petroleros, madereros, mineros, agropecuarios, bienes semovientes etc., que disminuyen en su valor, a medida que se explotan. Costo de Adquisicin de las Propiedades, Planta y Equipo Segn la NIC 16, el costo de un elemento de Propiedades, Planta y Equipo, comprende: - Su precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir cualquier descuento en el precio; - Todos los costos directamente relacionados con la ubicacin del activo en el lugar y en las condiciones necesarias, para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia; tales como: Los costos de benecios a los empleados, que procedan directamente de la construccin o adquisicin de un elemento de propiedades, planta y equipo. Los costos de preparacin del emplazamiento fsico. Los de entrega inicial y los de manipulacin o transporte posterior, Los costos de instalacin y montaje; y Los costos de comprobacin de que el activo funciona adecuadamente, despus de deducir los importes netos de la venta de cualesquiera elemento producido durante el proceso de instalacin y puesta a punto del activo (tales como muestras producidas mientras se probaba el equipo); y Los honorarios profesionales. La estimacin inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del
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elemento, as como la rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, cuando constituyan obligaciones en las que incurre la entidad como consecuencia de utilizar el elemento durante un determinado periodo, con propsitos distintos a la produccin de inventarios, durante tal periodo. Las piezas de repuestos y el equipo auxiliar, que acompaan a un bien de Propiedades, Planta y Equipo, se contabilizan habitualmente como inventarios y se reconocen en el resultado del periodo cuando se consumen. Sin embargo, las piezas de repuesto importantes y el equipo de mantenimiento permanente, que la entidad espera utilizar durante ms de un periodo, cumplen normalmente las condiciones para ser calicados como Propiedades, Planta y Equipo, de forma similar, si las piezas de repuestos y el equipo auxiliar, slo pudieran ser utilizados con relacin, a un elemento de propiedades, planta y equipo, se contabilizan como tal. Algunos elementos de Propiedades, Planta y Equipo, pueden ser adquiridos por razones de seguridad o de ndole medioambiental. Aunque la adquisicin de ese tipo de bienes no incremente los benecios econmicos que proporcionan las partidas de Propiedades, Planta y Equipo, existentes puede ser necesaria para que la entidad logre obtener los benecios econmicos derivados del resto de los activos. Estos elementos de Propiedades, Planta y Equipo, cumplen las condiciones para su reconocimiento como activos porque permiten a la entidad obtener benecios econmicos adicionales del resto de sus activos, respecto a los que hubieran obtenido si no los hubiera adquirido. El precio de compra a considerar deber ser el de contado, es decir que los activos deben registrar inicialmente a su valor presente, para no incorporar al costo otros elementos que correspondan a las modalidades de pago. Cuando el precio de compra se determina sobre la base de pago de contado y por el pago nanciado se estipulan intereses, stos no deben integrar la composicin del costo de los bienes adquiridos. Dicho criterio, no debe cambiar cuando se establecen distintos precios, segn el pago, sea de contado o diferido, ya que ello supone la existencia de un inters implcito en la operacin. Los gastos de instalacin, habilitacin y puesta en marcha, integran el valor de costo de un bien de Propiedades, Planta y Equipo?
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Por lo expuesto en el concepto de valor de costo, los desembolsos incurridos para el ensamblaje, instalacin de los bienes, construccin de plataformas, montaje, puesta a punto y ensayos de puesta en marcha y, si el caso fuera, los gastos de desmantelamiento forman parte del costo de Propiedades, Planta y Equipo, es decir, que todos los desembolsos necesarios incurridos, para que el bien pueda ser utilizado econmicamente, por parte de la entidad, forman parte del costo. La fecha limite para la incorporacin de los elementos incurridos, como parte del costo de las Propiedades, Planta y Equipo, terminar cundo el elemento se encuentre en el lugar y condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la gerencia, o sea, cuando cumpla su utilizacin econmica. Si el costo de un terreno, incluye los costos de desmantelamiento, traslado y rehabilitacin, la porcin que corresponda a la rehabilitacin del terreno se depreciar a lo largo del periodo en el que se obtenga los benecios, por haber incurrido en esos costos. En algunos casos, el terreno en si mismo puede tener un vida til limitada, en cuyo caso se depreciar de forma que reeje los benecios, que se van a derivar del mismo. Los intereses son capitalizables o no? Como se mencion anteriormente, los intereses no son parte del costo de un bien debido a que no incrementan el valor de ste; sin embargo, pueden existir circunstancias que permitan la adopcin de otro criterio en los casos en los que la construccin o produccin de los bienes requieran de un proceso de tiempo prolongado. (ver NIC N 23). De acuerdo con la NIC 16, cuando se diere el pago de un elemento integrante de Propiedades, Planta y Equipo, ms all de los plazos normales del criterio comercial, su costo ser el precio equivalente al contado. La diferencia entre esta cantidad y los pagos totales aplazados, se reconocer como gastos por intereses a lo largo del periodo del aplazamiento, a menos que se capitalice, de acuerdo con el tratamiento alternativo permitido por la NIC 23, Costos de de nanciamiento. Sobre este particular, la NIC 23 presenta dos alternativas:
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Tratamiento punto de referencia; y Tratamiento alternativo permitido. El primer tratamiento, seala que los costos de prstamos son reconocidos como un gasto del periodo en el que son incurridos, independientemente de cmo se aplican los prstamos. Adems, recomienda que se debe revelar, mediante notas a los estados nancieros, la poltica contable adoptada para los costos por intereses sobre prstamos. Respecto al segundo tratamiento, establece que los costos de los prstamos, intereses y otros conexos con el prstamo, que son directamente atribuibles a la adquisicin, construccin o produccin de un activo calicable, deber ser capitalizados como parte del costo de ese activo. Estos costos por intereses se capitalizan cuando es probable que darn como resultado benecios econmicos futuros a la entidad y que los costos pueden ser cuanticados conablemente. Un activo calicable, es aquel que requiere, necesariamente, de un periodo sustancial antes de estar listo para su uso o para la venta a la que est destinado. Adicionalmente, son costos por intereses directamente atribuibles a la adquisicin, construccin o produccin de un activo que cumple las condiciones mencionadas para su calicacin, los costos que podran haberse evitado si no se hubiera efectuado ninguna inversin en el activo correspondiente. La capitalizacin de los costos de prstamos como parte del costo de un activo calicable, debe comenzar cuando: - Se incurren en desembolso por el activo; - Se incurren en costos de intereses por prstamos ; y - Cuando estn en curso las actividades que son necesarias, para preparar el activo para el uso o venta a la que est destinado. La capitalizacin de los costos de prstamos, debe terminar cuando estn completas sustancialmente todas las actividades necesarias para preparar el activo calicado para el uso o venta a la que est destinado. De presentarse suspensiones por periodo extensos, los costos de los
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prstamos no se deben capitalizar. Cuando la construccin de un activo calicable es terminada por partes y cada parte puede ser utilizada mientras continua la construccin de las otras partes, la capitalizacin de los costos de prstamos, debe cesar al nalizar cada parte. Adicionalmente, esta norma contable seala que los estados nancieros, deben revelar mediante notas a los estados nancieros, lo siguiente: - La poltica contable adoptada para costos por intereses sobre prstamos; - El importe de los costos por intereses sobre prstamos capitalizados durante el periodo; y - La tasa de capitalizacin utilizada para determinar el importe de los costos por intereses sobre prstamos susceptibles de capitalizacin. Adquisicin de Terrenos El costo de adquisicin de un terreno, se determina mediante la sumatoria de la totalidad de los desembolsos efectuados con este propsito (excluyendo los terrenos que contienen recursos naturales), hasta el momento de su utilizacin econmica. Se deben considerar como parte del costo de este bien, lo siguiente: - El precio de compra, pactado con el vendedor; - Los costos incidentales incurridos por concepto de honorarios profesionales, de los abogados que realizaron la minuta de transferencia de derecho propietario y trmites de registro. - Impuestos pagados por la transferencia del terreno; y - Pagos efectuados para poner el terreno en condiciones de servicio, tales como: nivelacin, relleno, desage, limpieza y otros.
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Ejemplo N 1 Asumamos, que la empresa Eduardo S.A., efecta la compra de un terreno para la cual se realizaron los siguientes desembolsos al contado: el precio convenido fue de Bs. 210.000, los honorarios pagados a los abogados por el trmite de adquisicin fueron de Bs. 12.000, los impuestos de transferencia signicaron Bs. 16.500. El registro contable de la operacin, sera:
CUENTA CONCEPTO DEBE Bs. HABER Bs.
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Terreno Banco
Para registrar la compra de un terreno ubicado en la zona del Callao con una extensin de 2.000 m2, registrado en Derechos Reales bajo la partida 1970/08, de acuerdo a lo siguiente: Precio del bien Bs. 210.000 Honorarios profesionales Bs. 12.000 Impuestos de transferencias Bs. 16.500 Costo del bien. 210.000 + 12.000 + 16.500 = 238.500
238.500 238.500
En ocasiones, al comprar un terreno don destino a construir un edicio, sobre este se halla otro edicio. En estos casos, los pagos efectuados, para el retiro del edicio viejo, la demolicin, limpieza de escombros y otros hasta poner el terreno en condiciones de servir para los nes para los cuales fue adquirido, son parte del costo del terreno. Cualquier benecio que se obtenga de la demolicin del edicio viejo, tales como el importe obtenido por la venta de los materiales recuperados de la demolicin, se consideran como reducciones del costo del bien. Se puede sealar que los terrenos se consideran parte de Propiedades, Planta y Equipo, sin embargo, cuando estos terrenos no son utilizados en las operaciones corrientes de la entidad y son adquiridos con nes de especulacin, corresponde considerarlos como inversiones.
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Adquisicin de Terreno y Edicio La adquisicin de un edicio, normalmente implica la compra de dos activos: el edicio propiamente dicho y el terreno. De presentarse esta situacin, corresponde imputar todos los desembolsos realizados originalmente a una cuenta de activo denominada: Terreno y Edicio. El valor de costo de estos inmuebles, incluye todos los desembolsos incurridos por la entidad, para adquirir el bien; es decir, el precio de compra y todos los desembolsos incidentales necesarios para su adquisicin. Posterior al registro contable por la adquisicin de estos bienes, la entidad, debe recurrir a los servicios profesionales de un perito valuador con el propsito de que sea este, quien estime el costo del terreno y el edicio de manera separada. Los desembolsos efectuados con posterioridad, se deben prorratear para asignar los costos a cada uno de ellos de manera satisfactoria. Ejemplo N 2 La empresa Rogelio S.A, compr un edicio en Bs. 750.000, habindose realizado adicionalmente los siguientes desembolsos: honorarios profesionales Bs. 21.500; impuesto municipal a la transferencia Bs. 22.500; y gastos de trmites Bs. 2.800.
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Terreno y Edicio Banco

Para registrar la compra de un edicio ubicado en la zona del Callao con una extensin de 1.200 m2, registrado en Derechos Reales bajo la partida 1970/08, de acuerdo a lo siguiente: Precio del bien Bs. 750.000 Honorarios profesionales Bs. 21.500 Impuestos de transferencia: Bs. 22.500 Trmites: Bs. 2.800 Costo del bien: 750.000 + 21.500 + 22.500 + 2.800 = 796.800
796.800 796.800
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Adicionalmente, la empresa contrat los servicios profesionales de un perito valuador, quien determin que el costo del terreno representa el 40% del costo total del inmueble y 60%, signica el valor del edicio. Con base en el informe preparado por este perito, el registro contable, para regularizar el valor de los inmuebles adquiridos, seria el siguiente:
6-A 6-B
6
Terreno; Edicio
TERRENO y EDIFICIO
318.720 478.080 796.800
Para registrar el informe del perito valuador que distribuy el costo del terreno y edicio adquirido, en la proporcin del 40% para el terreno y 60% para el edicio, de acuerdo a lo siguiente: Costo del bien: Bs. 796.800 Costo del terreno Bs. 796.800 x 40% Bs. 318.720. Costo del edicio Bs. 796.800 x 60% Bs. 478.080. Construccin de Edicios Las entidades, que cuentan con un terreno pueden decidir construir su edicio, razn por la cual, se puede recurrir a las siguientes opciones: - Contratar los servicios de una empresa constructora; - Efectuar la construccin por administracin directa; o - Emplear una combinacin de ambas opciones. Contratar los servicios de una empresa constructora Si la entidad, contrata los servicios de una empresa constructora para la ejecucin del trabajo, el costo de la edicacin, estar representado por la
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totalidad de los desembolsos efectuados a favor de dicha empresa. Un aspecto a considerar para el registro contable, son las clausulas contenidas en el contrato suscrito, que prev, entre otras cosas, la forma de pago, tiempo y moneda. Ejemplo N 3 La empresa Pinto Rojas S.A., contrata los servicios de la empresa constructora Libra S.R.L., para la construccin de su edicio, habindose convenido un costo total de US$ 28.000, pagaderos en cuatro cuotas iguales del 25% del costo cada una, no admitindose reajustes al precio, por ningn concepto. Los pagos, debern realizarse de la siguiente manera: 25% al inicio de la obra que no es deducible de los pagos siguientes, 25% al terminar la obra gruesa, 25% al terminar la obra nal y el 25% inicial a la entrega denitiva del inmueble. As mismo, la empresa recibe dos boletas de garanta, una por el importe total del anticipo y otra de cumplimiento de contrato por un importe de US$ 28.000, las mismas, que sern devueltas al concluir debidamente el contrato. La empresa Libra S.R.L., present planillas de avance de obra y un informe tcnico en sus solicitudes de pago, con excepcin del primer desembolso. El tiempo mximo estimado es de 16 meses. Los tipos de cambio del Dlar Estadounidenses, fueron los siguientes: Al primer desembolso Al segundo desembolso
Al tercer desembolso Al cuarto desembolso
Bs. 8.00 Bs. 8.02 Bs. 8.04 Bs. 8.08
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Los registros contables a efectuarse por la operacin relacionada con el contrato de construccin suscrito, son los siguientes: - A la fecha de suscripcin del contrato:
CUENTA
a b
CONCEPTO
CONTRATOS DE CONTRUCCIN SUSCRITOS CONTRATOS SUSCRITOS Para registrar en cuentas de orden el contrato suscrito con la empresa Libra S.R.L para la construccin del edicio de la empresa por el precio convenido de US$ 280.000, pagaderos en cuatro cuotas iguales. El tiempo estimado de la obra es de 16 meses, de acuerdo a lo siguiente: US$ 280.000 X Bs. 8.00 = 2.240.000
DEBE Bs.
2.240.000
HABER Bs.
2.240.000
- Por el primer desembolso a la fecha de inicio de la obra:

CUENTA
a b
CONCEPTO
EDIFICIO EN CONTRUCCIN BANCO Para registrar el primer pago por la construccin del edicio de la empresa, en virtud a los trminos del contrato suscrito con la empresa Libra S.R.L., de acuerdo a lo siguiente: US$ 70.000 X Bs. 8.00 = 560.000
DEBE Bs.
560.000
HABER Bs.
560.000
Adicionalmente, se puede registrar las boletas de garanta recibidas en cuentas de orden, o caso contrario, realizar simplemente una revelacin de la existencia de las mismas mediante notas a los estados nancieros, si su materialidad, justicase tal procedimiento. En caso de utilizar cuentas de orden para las garantas recibidas, el registro contable seria el siguiente:
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CUENTA
a b
CONCEPTO
BOLETAS DE GARANTIA RECIBIDAS BOLETAS DE GARANTA RECIBIDAS Para registrar en cuentas de orden las boletas de garanta recibidas de la empresa Libra S.R.L para la construccin del edicio, de acuerdo a lo establecido en el contrato suscrito: Boleta de garanta de correcta inversin del anticipo: US$ 70.000 X Bs. 8.00 = 560.000 Boleta de garanta de cumplimiento de contrato: US$ 28.000 X Bs. 8.00 = Bs. 224.000
DEBE Bs.
784.000
HABER Bs.
784.000
Considerando que el tipo de cambio del dlar estadounidense a la fecha de suscripcin del contrato y el primer desembolso es el mismo, se debe realizar directamente la regularizacin de las cuentas de orden por el pago realizado, mediante el siguiente registro contable.
CUENTA
a b
CONCEPTO
CONTRATOS SUSCRITOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIN SUSCRITOS Para registrar, la regularizacin del pago efectuado a cuenta de la construccin y revelar el saldo adeudado a la empresa Libra S.R.L., por la construccin del edicio de la empresa por un contrato suscrito, de acuerdo a lo siguiente: Pago efectuado: US$ 70.000 x 8.00 = 560.000 Saldo adeudado a la fecha: US$ 280.000 x US$ 70.000 = US$ 210.000 US$ 210.000 x Bs. 8.00 = 1.680.000
DEBE Bs.
560.000
HABER Bs.
560.000
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En la fecha del segundo pago (terminada la obra gruesa)

CUENTA
a b
CONCEPTO
EDIFICIO EN CONSTRUCCIN BANCO Para registrar, el segundo pago por la construccin del edicio de la empresa, segn los trminos del contrato suscrito y el avance de obra presentado, de acuerdo a lo siguiente US$ 70.000 x 8.02 = Bs.- 561.400
DEBE Bs.
561.400
HABER Bs.
561.400
Simultneamente, debe realizarse la reexpresin de valor del saldo del contrato, mediante el siguiente registro contable:
CUENTA
a b
CONCEPTO
CONTRATOS DE CONSTRUCCIN SUSCRITO CONTRATOS SUSCRITOS Para registrar la reexpresin de valor de las cuentas de orden del contrato suscrito con la empresa Libra S.R.L., para la construccin del edicio, de acuerdo a lo siguiente: MTA = Bs. 1.680.000 x 8.02/8.00 = Bs. 1.684.200 IPDC = Bs. 1.684.200 - Bs. 1.680.000 = Bs. 4.200
DEBE Bs.
4.200
HABER Bs.
4.200
As mismo, se debe realizar la regularizacin de las cuentas de orden por los pagos realizados hasta la fecha, y determinar, adems el saldo adeudado, mediante el siguiente registro contable.
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CUENTA
a b
CONCEPTO
CONTRATOS SUSCRITOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIN SUSCRITOS Para registrar, la regularizacin del pago efectuado a cuenta de la construccin y revelar el saldo adeudado a la empresa Libra S.R.L., por la construccin del edicio de la empresa, de acuerdo a lo siguiente: Pago efectuados hasta la fecha : US$ 140.000 x 8.02 = Bs. 1.122.800 Saldo adeudado a la fecha: US$ 280.000 - US$ 140.000 = US$ 140.000 US$ 140.000 x Bs. 8.02 = Bs. 1.122.800
DEBE Bs.
561.400
HABER Bs.
561.400
Los registros contables expuestos anteriormente por la reexpresin de valor de las cuentas de orden y la regularizacin del saldo del contrato por los pagos efectuados, sern similares para el tercer y cuarto pago, por lo que no sern descritos en la solucin del presente caso. Al conciliarse la obligacin, la cuenta de orden deber darse de baja. En la fecha del tercer pago (terminada la obra na), se debe efectuar el siguiente asiento contable.
CUENTA
a b
CONCEPTO
CONTRATOS SUSCRITOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIN SUSCRITOS Para registrar el tercer pago por la construccin del edicio de la empresa, segn los trminos del contrato suscrito y el avance de obra presentado, de acuerdo a lo siguiente: US$ 70.000 x Bs. 8.04 = Bs. 562.800
DEBE Bs.
562.800
HABER Bs.
562.800
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En la fecha del cuarto pago, que coincide con la entrega denitiva de la obra, se debe efectuar el siguiente asiento contable:
CUENTA
A A
CONCEPTO
CONTRATOS SUSCRITOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIN SUSCRITOS Para registrar el pago por la construccin del edicio de la empresa y la recepcin denitiva, segn los trminos del contrato suscrito, de acuerdo a lo siguiente: US$ 70.000 x Bs. 8.08 = Bs. 565.600
DEBE Bs.
565.600
HABER Bs.
565.600
Paralelamente, debe efectuarse el asiento contable por la devolucin de las boletas de garanta, de la siguiente manera:
CUENTA
a b
CONCEPTO
BOLETAS DE GARANTA RECIBIDAS DERECHOS POR BOLETAS DE GARANTIA RECIBIDAS Para registrar en cuentas de orden las boletas de garanta recibidas de la empresa Libra S.R.L., para la construccin del edicio de acuerdo a lo establecido en el contrato suscrito: Boleta de garanta de correcta inversin del anticipo: US$ 70.000 x Bs. 8.08 = Bs. 565.600 Boleta de garanta de cumplimiento de contrato: US$ 28.000 x 8.08 = Bs. 226.240
DEBE Bs.
791.840
HABER Bs.
791.840
Los saldos de estas cuentas debern ser reexpresados previamente cuando existan variaciones en el tipo de cambio del dlar estadounidense, de acuerdo a la metodologa mencionada, para este tipo de cuentas.
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Considerando del cumplimiento del contrato y la recepcin denitiva de la obra, corresponde realizar el traspaso del saldo contable de la cuenta Edicio en Construccin a la cuenta Edicios, debido a que este bien, est listo para ser utilizado por la empresa, mediante el siguiente asiento contable:
CUENTA
A B EDIFICIO
CONCEPTO
DEBE Bs.
2.249.800
HABER Bs.
EDIFICIO EN CONSTRUCCION
2.249.800
Para registrar la recepcin denitiva del Edicio, segun contrato.
En base en los asientos contables efectuados, corresponde realizar los siguientes comentarios: i) La cuenta Edicio en Construccin, recibe un tratamiento similar al de Propiedades, Planta y Equipo, por lo que su saldo no requiere de reexpresin de valor alguno por las variaciones en el tipo de cambio del dlar estadounidense, correspondiente a los desembolsos parciales realizados por la construccin; El contrato suscrito, se debe registrar mediante cuentas de orden, para mantener control respecto de la obligacin contrada; Las boletas de garanta recibidas, relacionadas con el contrato pueden ser registradas como cuentas de orden, o simplemente ser reveladas, mediante notas a los estados nancieros, por tratarse de activos contingentes de acuerdo a lo establecido en la NIC N 37;
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ii) iii)
iv)
Las cuentas de orden que registran el valor del contrato, se deben reexpresar de valor y efectuar asientos contables, para regularizar los saldos en funcin de los pagos parciales realizados; Las cuentas de orden que registran el valor de las boletas de garanta recibidas, se deben reexpresar de valor y efectuar asientos contables de regularizacin al momento de su devolucin; y Al momento de la entrega denitiva se debe regularizar la cuenta de control de la construccin Edicio en Construccin, debitando por el costo total la cuenta de Edicios, y a partir del momento de su utilizacin econmica, registrar la depreciacin correspondiente.
v)
vi)
Efectuar la construccin por administracin directa La determinacin del costo de construccin de un edicio por administracin directa, conlleva una serie de problemas. En efecto, no existiendo un precio de compra o de contrato, se deben registrar los costos y gastos en que se incurren, para determinar el costo de la construccin. Los materiales y mano de obra directa utilizados, no presentaran mayores problemas de registro, considerando que estos costos son identicables. Sin embargo, la asignacin de los costos indirectos de construccin, tales como: energa elctrica, seguros, supervisin, depreciacin, manejo de materiales, mantenimiento y otros, crea problemas de difcil solucin, por los diferentes criterios que se pueden utilizar para su prorrateo y distribucin, que entre otros podran ser el costo de la mano de obra directa, los materiales directos, etc. La NIC 16, menciona que el costo de un activo construido por la propia empresa, se determina utilizando los mismos criterios que si fuera un bien adquirido en el mercado. Si la empresa fabrica activos similares para su venta, en el curso normal de sus operaciones, el costo del activo ser, normalmente, el mismo que tengan el resto de los producidos para la venta. Por tanto, se eliminarn cualesquiera benecios internos para llegar al costo de adquisicin de tales elementos. De forma similar, no se incluirn, en el costo de produccin del activo, las cantidades que exceden los rangos normales de consumo de material, mano de obra u otros factores empleados.
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En base en lo mencionado, se presentan normalmente dos criterios para proceder con los costos indirectos: i) Registrar parcialmente en el costo de la construccin, los costos indirectos. Los costos indirectos son normalmente jos y no aumentarn como resultado de la construccin. Los costos indirectos variables que se originen como resultado de la ejecucin de la obra, se deben imputar al costo del bien; y ii) Registrar los costos indirectos al costo de la construccin. En base a los mtodos de prorrateo sealados, se debe proceder al clculo y asignacin de los costos indirectos de la construccin.
Construccin de Propiedades, Planta y Equipo El costo de un activo construido por la propia entidad, de manera general, se determina utilizando los mismos criterios que si fueran un elemento de Propiedades, Planta y Equipo. Si la entidad, fabrica activos similares para su venta, en el curso normal de su operacin, el costo del activo ser, normalmente, el mismo que tengan el resto de los producidos para la venta. Por tanto, se eliminar cualquiera ganancia interna, para obtener el costo de adquisicin de dichos activos. De forma similar, no se incluirn, en el costo de produccin del activo, las cantidades que excedan los rangos normales de consumo de materiales, mano de obra u otros factores empleados. En la NIC 23, costos de nanciamiento, se establecen los criterios, para el reconocimiento de los intereses, como componentes del importe en libros de un elemento de Propiedades, Planta y Equipo, construido por la propia entidad. Compra de otra clase de Propiedades, Planta y Equipo La compra de Propiedades, Planta y Equipo al contado, de una naturaleza diferente de las expuestas hasta el momento, no implica mayores dicultades si se considera que para efectos de valuacin del costo de los mismos, se utilizan bsicamente el precio de adquisicin ms todos los desembolsos efectuados hasta tener el bien en condiciones de ser utilizado
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econmicamente, menos los intereses y los impuestos recuperables. Cmo proceder si la compra de Propiedades, Planta y Equipo, se realiza mediante un contrato a largo plazo? Con relativa frecuencia, las entidades adquieren Propiedades, Planta y Equipo, mediante contratos que estipulan el pago en plazos que exceden a una gestin, ms los intereses y el otorgamiento de garantas sobre estos crditos. Las Propiedades, Planta y Equipo, que se adquieren bajo esta modalidad se deben contabilizar al valor presente de la obligacin, con el propsito de reejar adecuadamente el costo del bien. Ejemplo N 4 La empresa Flix S.R.L., adquiri una maquinaria al crdito por un total de US$ 75.000, pagaderos en un plazo de 3 aos y garantizados con tres pagos, los mismos que se realizarn anualmente en cuotas iguales y de US$ 25.000 cada una. La tasa de inters, para este tipo de obligaciones es de 12% anual. Considerando las caractersticas particulares del bien, no se pudo establecer en el mercado local su precio actual, razn por la cual se calcula el costo de adquisicin de la maquinaria en base al valor de mercado del documento a la fecha de la operacin. Los tipos de cambio del dlar estadounidense, fueron los siguientes: A la fecha de la compra Al nalizar el primer ao
Al nalizar el segundo ao Al nalizar el tercer ao
Bs. 7.60 Bs. 7.80 Bs. 8.06 Bs. 8.08
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Para determinar el valor actual de los pagos a efectuarse, se debe realizar, el siguiente clculo. Valor descontado de cuotas: C x (1+i) 1 i(1+i) Donde: C = Cuota anual = US$ 25.000 i = Tasa de inters = 12% anual n = Nmero de cuotas = 3 cuotas Valor descontando cuotas Valor descontado cuotas Valor descontado cuotas = = = US$ 25.000 (1 + 0, 12) - 1 (0,12) x (1 + 0,12) US$ 25.000 x 0,404928 0,16859136 US$ 60,046
Cuadro de Amortizacin del Contrato de Crdito

PERIODO CAPITAL INSOLUTO INICIAL US$ CUOTA SEMESTRAL US$ INTERES US$ AMORTIZACION US$ CAPITAL INSOLUTO FINAL US$
1 2 3
60.046 42.252 22.322
25.000 25.000 25.000 75.000
7.206 5.070 2.678 14.954
17.794 19.930 22.322 60.046
42.252 22.322 0
Los intereses del periodo, se calculan considerando la frmula de inters simple, aplicando para el efecto, la tasa de inters de mercado. La amortizacin al capital es la diferencia entre el pago de la cuota inicial, menos los intereses correspondientes al periodo.
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El capital insoluto nal, es la diferencia entre el capital insoluto inicial y la amortizacin al capital, efectuada durante el periodo. Para iniciar el semestre siguiente, el capital insoluto nal, se convierte en capital insoluto inicial.
CONCEPTO MAQUINARIA Y EQUIPO INTERESES POR COMPRA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO AL CREDITO DOCUMENTOS FINANCIEROS POR PAGAR Para registrar la compra al crdito de maquinaria de imprenta habindose suscrito 3 pagares cada uno de US$ 25.000, pagaderos anualmente con un inters del 12% anual, de acuerdo a lo siguiente: Costo del activo = Valor presente de la obligacin: US$ 60.046 x Bs. 7.60 = Bs. 456.350 Intereses convenidos en la operacin: US$ 14.954 x 7.60 = Bs. 113.650 Valor del documento: US$ 75.000 x Bs. 7.60 = Bs. 570.000 DEBE Bs. 456.350 113.650 HABER Bs.
CUENTA a b
570.000
Como se mencion anteriormente, este asiento contable registra el activo a su valor presente, que adems tambin incluye el valor presente de la obligacin a esa fecha. A la fecha del primer pago, considerando solamente las cuentas que registran la obligacin y debido a que este fue pactada en moneda extranjera, se debe realizar la reexpresin de valor de la misma, mediante el siguiente asiento contable:
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CUENTA
a b C
CONCEPTO
DIFERENCIA DE CAMBIO INTERESES POR COMPRA DE ACTIVOS AL CREDITO DOCUMENTOS FINANCIEROS POR PAGAR Para registrar la reexpresin del valor de las cuentas que registran la obligacin contrada por la compra de activos, de acuerdo a lo siguiente: Documentos nancieros por pagar: MTA: Bs. 570.000 x (7.80 / 7.60) = Bs. 585.000 IPDC: Bs. 585.000 570.000 = Bs. 15.000 Intereses por la compra de activo al crdito: MTA: Bs. 113.650 x (7.80) / 7.60) = Bs. 116.641 IPDC: Bs. 116.641 113.650 = Bs. 2.991
DEBE Bs.
12.009 2.991
HABER Bs.
15.000
Adicionalmente, se debe registrar el pago de la obligacin y la regularizacin de los intereses contenidos en la operacin, mediante el siguiente asiento contable:
CUENTA
a b C
CONCEPTO
DOCUMENTO FINANCIERO POR PAGAR INTERESES PAGADOS POR COMPRA DE ACTIVOS AL CREDITO INTERESES POR COMPRA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO AL CREDITO BANCO Para registrar el primer pago de la obligacin por la compra de maquinaria, considerando el cuadro de amortizacin, de acuerdo a lo siguiente: Cuota inicial: US$ 25.000 x 7.80 = Bs. 195.000 Intereses del periodo: US$ 7.206 x 7.80 = Bs. 56.207
DEBE Bs.
195.000 56.207
HABER Bs.
56.207
195.000
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A la fecha del segundo pago, se debe efectuar la reexpresin de valor de la obligacin mediante el siguiente asiento contable:
CUENTA a b
CONCEPTO DIFERENCIA DE CAMBIO INTERESES POR COMPRA DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO AL CREDITO DOCUMENTOS FINANCIEROS POR PAGAR Para registrar la reexpresin del valor de las cuentas que registran la obligacin contrada por la compra de activos, de acuerdo a lo siguiente: Documentos nancieros por pagar: MTA: Bs. 390.000 x (8.06 / 7.80) = Bs. 403.000 IPDC: Bs,. 403.000 390.000 = Bs. 13.000 Intereses por la compra de activo al crdito: MTDC: Bs. 60434 x (8.06 / 7.80) = Bs. 62.449 IPA: Bs. 62.449 60434 = Bs. 2.015
DEBE Bs. 10.985 2.015
HABER Bs.
13.000
El asiento contable por el pago de la segunda cuota, seria el siguiente:
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CUENTA
a b C d
CONCEPTO
DOCUMENTOS FINANCIEROS POR PAGAR INTERESES PAGADOS POR COMPRA DE ACTIVOS AL CREDITO INTERESES POR COMPRA DE ACTIVOS AL CREDITO BANCO Para registrar el segundo pago de la obligacin por la compra de maquinaria, considerando el cuadro de amortizacin, de acuerdo a lo siguiente: Cuota inicial: US$ 25.000 x 8.06 = Bs. 201.500 Intereses del periodo: US$ 5070 x 8.06 = Bs. 40.864
DEBE Bs.
201.500 40.864
HABER Bs.
40.864 201.500
A la fecha del tercer y ltimo pago, se debe efectuar la reexpresin de valor de la obligacin, mediante el siguiente asiento contable.
CUENTA
a b C
CONCEPTO
DIFERENCIA DE CAMBIO INTERESES POR COMPRA DE ACTIVOS AL CREDITO DOCUMENTOS FINANCIEROS POR PAGAR Para registrar la reexpresin del valor de las cuentas que registran la obligacin contrada por la compra de activos, de acuerdo a lo siguiente: Documentos nancieros por pagar: MTA: Bs. 201.500 x (8.08 / 8.06) = Bs. 202.000 IPDC: 202.000 201.500 = Bs. 500 Intereses por la compra de activo al crdito: MTA: Bs. 21.585 x (8.08 / 8.06) = Bs. 21.638 IPDC: 21.638 21.585 = Bs. 53
DEBE Bs.
447 53
HABER Bs.
500
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El asiento contable por el pago de la tercera cuota, seria el siguiente:

CUENTA
a b C d
CONCEPTO
DOCUMENTOS FINANCIEROS POR PAGAR INTERESES PAGADOS POR COMPRA DE ACTIVOS AL CREDITO INTERESES POR COMPRA DE ACTIVOS AL CREDITO BANCO Para registrar el tercer pago de la obligacin por la compra de maquinaria, considerando el cuadro de amortizacin realizado, de acuerdo a lo siguiente: Cuota anual: US$ 25.000 x 8.08 = Bs. 202.000 Intereses del periodo: US$ 2.678 x 8.08 = Bs. 21.638
DEBE Bs.
202.000 21.638
HABER Bs.
21.638 202.000
Con este ltimo asiento contable, quedan saldadas las cuentas: Documentos nancieros por pagar e "intereses por compra de Activos al Crdito, que registraban la obligacin por la compra al crdito. Propiedades, Planta y Equipo, adquiridos por permutas y donaciones En determinadas circunstancias, se podran permutar Propiedades, Planta y Equipo, de la empresa que estn siento utilizados, por otros nuevos o usados. El asiento contable de esta operacin, se realizara en base al valor razonable del activo que se entregar y en el valor razonable del activo que se recibe. As, cualquier ganancia o prdida, derivada de esta operacin, se reejar de inmediato. Qu es el valor razonable? El valor razonable, es el importe por el que un activo podra ser intercambiado entre un comprador informado y deseoso y un vendedor informado y deseoso, en una transaccin de libre competencia.
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La permuta de activo genera ganancias o prdidas? Cuando los activos permutados son de naturaleza diferente, es decir, no son similares, se considera que el proceso de obtencin de ingresos relacionados con estos activos ha quedado terminado y, por lo tanto, se debe reconocer una ganancia o una prdida, segn corresponda. Toda ganancia o prdida derivada de estas transacciones se determina comparando el valor razonable del nuevo bien, con el saldo en libros del activo a entregarse a la fecha de la operacin. Ejemplo N 5 La empresa Luisa S.A, permut un terreno cuyo saldo en libros, a la fecha de la operacin, es de Bs. 400.000, por un tractor completamente nuevo, cuyo valor de mercado es de Bs. 460.000 El asiento contable por esta operacin, sera el siguiente:
CUENTA
a b C
CONCEPTO
MAQUINARIA y EQUIPO TERRENO GANANCIA EN PERMUTA DE ACTIVOS Para registrar la permuta de un terreno por una maquinaria industrial, efectuada en la fecha, con una ganancia, de acuerdo a lo siguiente: Costo del bien recibido: Bs. 460.000 Costo del bien entregado Bs. 400.000 Ganancia Bs. 60.000
DEBE Bs.
460.000
HABER Bs.
400.000 60.000
Segn la NIC 16, un bien de Propiedades, Planta y Equipo, puede ser adquirido por medio de intercambio total o parcial con otro elemento distinto de bienes, o a cambio de otro activo cualquiera. El costo de adquisicin, de este bien, se medir por el valor razonable del activo entregado, ajustado por el importe de cualquier eventual cantidad de efectivo u otros medios lquidos, entregados adicionalmente.
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La entidad, determinar si una permuta tiene carcter comercial, considerando en qu medida se espera que cambien los ujos de efectivo futuros como consecuencia de dicha transaccin. Una transaccin de intercambio, tendr carcter comercial si: i) ii) La conguracin (riesgo, calendario e importe) de los ujos de efectivo del activo recibido deere de la conguracin de los ujos de efectivo del activo transferido; o El valor especico para la entidad de la parte de sus actividades afectada por la permuta, se ve modicada en (i) o en (ii) resulta signicativa, al compararla con el valor razonable de los activos intercambiados.
Para efectos tributarios, la permuta de activos se considera como dos operaciones distintas, una de compra y otra de venta. Se puede comprar Propiedades, Planta y Equipo, pagando con acciones con la entidad? Si la entidad posee acciones no emitidas podra adquirir pagando con acciones. El valor de mercado de estos ttulos constituir un buen indicador del costo de los bienes adquiridos. La empresa Panchito S.A., decide comprar muebles y enseres por un valor de Bs. 275.000, entregando a cambio 200 acciones con valor nominal de Bs. 1.000 cada una y una cotizacin en el mercado de Bs. 1375, cada una.
CUENTA
a b C
CONCEPTO
MUEBLES y ENSERES CAPITAL SOCIAL PRIMA EN VENTA DE ACCIONES Para registrar la compra de activos mediante el pago con 200 acciones con un valor nominal de Bs. 1.000 cada una, siendo su precio de mercado a la fecha de Bs. 1375 cada una y registrar la prima obtenida en la operacin
DEBE Bs.
275.000
HABER Bs.
200.000 75.000
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Cmo se debe proceder si el bien Propiedades, Planta y Equipo, no tiene referente sobre el valor razonable? El valor razonable de un activo, para el que no existen transacciones comparables en el mercado, puede medirse con abilidad, si: i) ii) La variabilidad en el rango de las estimaciones del valor razonable del activo no es signicativa; o Las probabilidades de las diferentes estimaciones, dentro de ese rango, pueden ser evaluadas razonablemente y utilizadas en la estimacin del valor razonable.
Si la entidad, es capaz de determinar de forma able los valores razonables del activo recibido o del activo entregado, se utilizar el valor razonable del activo entregado para medir el costo del activo recibido, a menos que se tenga una evidencia ms clara del valor razonable del activo recibido. Cmo se contabiliza una donacin recibida de Propiedades, Planta y Equipo por parte de una entidad privada? Si una entidad, recibe una donacin de activos nuevos o usados, debe registrarse esta operacin inicialmente, mediante un debito a la cuenta cuya naturaleza reeje de la mejor manera el tipo de activo por un importe de Bs. 1, abonado a una cuenta de pasivo denominada Ingresos Diferidos por Donaciones Recibidas. Posteriormente, y con base en el avalo practicado por un profesional independiente, o el valor razonable determinado para el bien donado, debe procederse a la regularizacin contable, mediante la incorporacin del valor razonable determinado del bien, en las mismas cuentas, identicando sus caractersticas, vida til estimada y el valor de recupero, si corresponde. El tratamiento contable de estas transacciones y las diferentes variantes que existe, deben realizarse considerando lo establecido en la NIC N 20. El asiento contable inicial, por el bien recibido en donacin, ser el siguiente:
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CUENTA
A P
CONCEPTO
EQUIPOS DONADOS INGRESOS DIFERIDOS POR DONACIONES RECIBIDAS Para registrar la donacin de equipos recibida, hasta la determinacin de su valor razonable.
DEBE Bs.
1
HABER Bs.
1
En base al informe del perito, debe realizarse el siguiente asiento contable:

CUENTA
a b
CONCEPTO
EQUIPOS DONADOS INGRESOS DIFERIDOS POR DONACIONES Para registrar la regularizacin de la donacin recibida, en base en el informe del perito valuador.
DEBE Bs.
250.000
HABER Bs.
250.000
En la fecha en la que se registra la depreciacin del bien donado, debe realizarse paralelamente, el reconocimiento del ingreso por el mismo importe de la depreciacin del periodo. Existen algunos casos, en los que los bienes recibidos en donacin no son entregados directamente en las instalaciones de la entidad, por lo que requieren de la realizacin de varios desembolsos adicionales, tales como: transporte y etes, derechos de importacin, gastos de instalacin, prueba y puesta en marcha del activo, entre otros; por lo que dichos importes, deben ser considerados como parte del costo del bien y el avalo practicado. Para determinar el valor razonable del activo, debe incorporarse por la diferencia al registro inicial. Por otro lado, cuando la entidad realiza una donacin a una tercera persona o a entidades pblicas o privadas, el bien objeto de la donacin se debe dar de baja de los registros contables a su valor en libros, es decir, el valor de costo menos la depreciacin acumulada a la fecha de la operacin, por lo que el valor residual del activo a la fecha de la donacin, debe afectarse al resultado del periodo en el que se realiz la operacin.
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DESEMBOLSOS POSTERIORES A LA ADQUISICIN DE PROPIEDADES PLANTA y EQUIPO. Despus de que los bienes han sido instalados y estn siendo utilizados por algn tiempo, se puede incurrir en desembolsos que podran signicar: Adiciones; Mejoras y reposiciones; Reinstalacin y nuevo acomodo; Reparaciones ;y Mantenimiento. En la NIC 16, se establece que los desembolsos posteriores a la adquisicin de un activo, que ha sido reconocido ya dentro de la partida Propiedades, Planta y Equipo, deben ser aadidos o incorporados al importe en libros del activo, cuando sea probable que de los mismos deriven benecios econmicos futuros adicionales a los originalmente evaluados siguiendo pautas normales de rendimiento, para el activo existente. Cualquier otro desembolso posterior debe ser reconocido con gasto del periodo en el que sea incurrido. Los pagos posteriores a la adquisicin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, slo se reconocern como activos cuando mejoren las condiciones del bien por encima de la evaluacin normal de rendimiento hecha originalmente para el mismo. Ejemplos de mejoras que producen incrementos en los benecios econmicos futuros, son los siguientes: Modicacin de un elemento para ampliar su vida o para incrementar su capacidad productiva; Modernizacin de componentes de la maquinaria, para conseguir un incremento sustancial en la calidad de los productos; y Adopcin de procesos de produccin nuevos que permiten una reduccin sustancial en los costos de operacin estimados previamente.
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Adiciones Las adicciones que signican un incremento o la ampliacin de un activo son las que menos problemas presentan desde el punto de vista contable, a razn de que por su naturaleza son consideradas como desembolsos capitalizables. Estos desembolsos formarn parte del costo del activo o signicarn un gasto del periodo? La respuesta a esta pregunta, est basada en las provisiones que adopt la entidad para la realizacin de adiciones en el futuro. Si se tom la provisin pertinente, los desembolsos efectuados para demoler la estructura antigua signicarn un costo de la adicin; por consiguiente, este importe ser capitalizable; si no se tomaron provisiones, constituir un gasto del periodo en el que se realiz la operacin. Cualquiera sea la modalidad utilizada, el costo y la depreciacin acumulada de la antigua estructura, a su valor en libros, deben darse de baja de los registros contables. Mejoras y reposiciones Una mejora es el potenciamiento de un activo que se utiliza actualmente. La reposicin, signica cambiar un activo por otro de similares caractersticas. Un criterio que nos permite asignar de manera razonable los desembolsos efectuados a mejoras y reposiciones, es considerar que un pago, que sirva para incrementar la vida til estimada o la productividad total del activo, es una mejora o una reposicin. Para que los desembolsos sean considerados como tales, se deben cumplir las siguientes condiciones: Que la vida til de activo se incremente; Que la cantidad de unidades producidas por un activo se incremente; o Que la cantidad de unidades producidas mejore.
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Como consecuencia de esto, al beneciarse por esta operacin el costo de la mejora debe cargarse al valor del activo. La capitalizacin de los desembolsos dirigidos a mejoras o reposiciones, se puede practicar aplicando tres mtodos: Mtodo de sustitucin Mtodo de capitalizacin del nuevo costo; Mtodo del cargo a la depreciacin acumulada.
Mtodo de sustitucin Considerando las caractersticas de la tcnica contable, este mtodo es el que mejor reeja la naturaleza de una mejora en los bienes de Propiedades, Planta y Equipo; Sin embargo, requiere que se lleven registros separados para cada uno de los componentes del bien, aspecto que no siempre es posible, debido a que su registro es global. Si la entidad, cuenta con registros detallados para cada uno de los componentes de los bienes, el procedimiento de contabilizacin de una mejora consistir en retirar mediante un abono el valor de costo del activo anterior, incluyendo la depreciacin acumulada a la fecha de la baja y debitar el costo del nuevo activo, a su valor de mercado o el importe de los desembolsos incurridos ms el valor residual del activo anterior. Mtodo de capitalizacin del nuevo costo. La realizacin de una mejora se ejecuta normalmente cuando el activo anterior cumpli buena parte de su vida til, razn por lo cual se considera que no es necesario retirar los registros contables el costo y la depreciacin acumulada de dicho bien. Este supuesto, es improbable que sea cierto en todos los casos; sin embargo, es el mas aplicable por cuanto se considera que si existen saldos, son poco signicativos. Mtodo del cargo a la depreciacin acumulada Se aplica fundamentalmente en caso de que las reposiciones amplen la vida til del bien y no mejoren la cantidad ni la calidad del activo. En estas
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circunstancias, los desembolsos efectuados se debitan a la depreciacin acumulada en lugar de una cuenta de activo, con base en que se la reposicin amplia la vida til del activo y con ello se recupera una parte o el total de la depreciacin anterior. La justicacin principal de este mtodo, es que se trata de una recuperacin de cargos anteriores por depreciacin; sin embargo, este mtodo tiene varias objeciones y no es muy recomendable. Reinstalacin y nuevo acomodo Los desembolsos dirigidos a reinstalacin y nuevo acomodo de maquinarias e instalaciones, son pagos, que benecian a periodos futuros, razn por la cual se imputan a una cuenta de activo no corriente y se procede a la depreciacin contra resultados futuros. Un otro criterio referente a los desembolsos destinados a la reinstalacin y nuevo acomodo es su registro en los resultados del periodo en el que se incurren. Reparaciones Las reparaciones, son los desembolsos efectuados con el objetivo de mantener el activo en condiciones de operar de manera satisfactoria. Los desembolsos por este concepto, se cargan a gastos del periodo en los que se incurren en base al criterio de que este periodo es el nico beneciario. Sin embargo, es posible que se efecten tambin reparaciones mayores, cuyos benecios podran abarcar varios periodos, por lo que los desembolsos realizados, deben registrarse como una adicin, una mejora o una reposicin, dependiendo del tipo de reparacin efectuada. Algunas entidades, efectan la planeacin y programacin en el tiempo de la reparacin de sus bienes de Propiedades, Planta y Equipo, lo que les permite la creacin de una provisin para estos gastos o de un fondo para cubrir estas obligaciones. La entidad, no capitalizar los costos derivados del mantenimiento diario del elemento, que se deben reconocer en los resultados cuando se incurra en ellos. Los costos del mantenimiento diario, son principalmente los costos de mano de obra y los consumibles, que pueden incluir el costo de pequeos componentes. El objetivo de estos desembolsos se describe a menudo como reparaciones y conservacin, de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo.
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Ciertos componentes de algunos elementos de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, pueden necesitar ser reemplazados a intervalos regulares. Por ejemplo, una turbina que puede necesitar revisiones y varios cambios a lo largo de la vida til del bien tras un determinado tiempo de funcionamiento. El importe de estos costos, se debe cargar a los resultados del ejercicio, en el que se efectu la reparacin. Mantenimiento Los desembolsos que se realizan con el propsito de permitir el normal funcionamiento de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, son considerados como parte del mantenimiento de los activos. Estos desembolsos, son habituales, esperados y adems necesarios por lo que se imputan a los resultados del ejercicio en el que se realizan, debido a que ese ejercicio, es el nico beneciado. Depreciacin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo Una de las caractersticas que distingue a los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, es que stos poseen una vida til superior a un ejercicio, por lo que es necesario y fundamental una adecuada evaluacin de la vida til total de los mismos, con el objetivo de realizar la asignacin del costo de los bienes de Propiedades; Planta y Equipo, a los resultados del ejercicio, durante el transcurso de su vida til estimada. Para este propsito, se requiere considerar dos aspectos fundamentales: El criterio de valuacin de los bienes que involucra el empleo de tcnicas para reejar el efecto de los cambios en el nivel de precios; y Los mtodos de depreciacin en funcin de la vida asignada y dems elementos de criterio.
La NIC 16, establece que la base depreciable de cualquier elemento componente de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, debe ser
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distribuida de forma sistemtica sobre los aos que componen su vida til. El mtodo de depreciacin utilizado, debe reejar el patrn de consumo, por parte de la entidad, de los benecios econmicos que el activo incorpora. El cargo por depreciacin de cada periodo, debe ser reconocido como un gasto, a menos que dicho valor se incluya como componente del importe en libros de otro activo. Qu es la depreciacin? La depreciacin es el reconocimiento del desgaste del bien a travs de su vida til estimada. De acuerdo con la NIC 16, el importe depreciable de un activo se debe distribuir de forma sistemtica a lo largo de su vida til. La contabilizacin de la depreciacin, no es exacta, debido a que sta proviene de estimaciones realizadas por la gerencia de entidad en base a la informacin disponible en un determinado momento, por lo que no hay alternativa, que tratarse de depreciar el activo, sobre una base tan razonable como sea posible. Qu es el importe depreciable y periodo de depreciacin? De acuerdo con la NIC 16, se debe depreciar de forma separada cada parte de un elemento de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, que tenga un costo signicativo con relacin al costo total del elemento, por lo que la entidad distribuir el importe reconocido de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, entre sus partes signicativas y realizar la depreciacin de forma separada de cada una de estas partes. El cargo por depreciacin, de un periodo se reconocer habitualmente en el resultado del mismo. Sin embargo, en ocasiones los benecios econmicos futuros incorporados a un activo, se incluyen en la produccin de otros activos. En este caso, el cargo por depreciacin formar parte del costo del otro activo y se incluir en su importe en libros.
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Cundo se debe empezar a depreciar un activo? La depreciacin de un activo, comenzar cuando este disponible para su uso y sea utilizado econmicamente, esto es, cuando se encuentre en la ubicacin y en las condiciones necesarias para ser capaz de operar de la forma prevista por la gerencia. La depreciacin de un activo, terminar en la fecha temprana entre aquellas en que el activo se clasique como mantenido para la venta (o incluido en un grupo en desapropiacin de elementos que se haya clasicado como mantenidos para la venta) de acuerdo con la NIIF 5, y la fecha en que se produzca la baja en cuentas del mismo. Por tanto, la depreciacin no terminar, cuando el activo est sin utilizar o se haya retirado del uso activo, a menos que se encuentre depreciado por completo. Cundo se debe empezar a depreciar un activo si se aplica el mtodo de unidades de produccin? Si se utiliza mtodos de depreciacin en funcin del uso, el cargo por depreciacin podra ser nulo cuando no tenga ninguna actividad de produccin. Los benecios econmicos futuros incorporados a un activo, se consumen, por parte de la entidad, principalmente a travs de su utilizacin. No obstante, otros factores, tales como la obsolescencia tcnica o comercial y el deterioro natural producido por la falta de utilizacin del bien, producen a menudo una disminucin en la cuanta de los benecios econmicos que cabria esperar de la utilizacin del activo. Consecuentemente, para determinar la vida til de un elemento de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, se tendrn en cuenta todos los factores siguientes: La utilizacin prevista del activo. El uso debe estimarse por referencia a la capacidad o al desempeo fsico que se espere del mismo; El desgaste fsico esperado, que depender de factores operativos tales como el nmero de turnos de trabajo en los que se utilizar el activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, as como el grado de cuidado y conservacin, mientras el activo no esta siendo utilizado; La obsolescencia tcnica o comercial, derivada de los cambios o
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mejoras en la produccin, o bien de los cambios en la demanda del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y Los lmites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como las fechas de caducidad de los contratos de servicio, relacionados con el activo.
La vida til de un activo, se denir en trminos de la utilidad que se espere que aporte a la entidad. La poltica de gestin de activos llevada a cabo por la entidad, podra implicar la desapropiacin de los activos despus de un periodo especco de utilizacin, o tras haber consumido una cierta proporcin de los benecios econmicos incorporados a los mismos. Por tanto, la vida til de un activo puede ser inferior a su vida econmica. La estimacin de la vida til de un activo, es una cuestin de criterio, basada en la experiencia que la entidad tenga con activos similares. Cules son las causas para el reconocimiento de la depreciacin? Las causas consideradas para el reconocimiento de la depreciacin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, son las siguientes: La duracin fsica del bien; La duracin econmica del activo; y La duracin del activo segn los registros contables La duracin fsica del bien Bajo este con concepto, se incluyen los siguientes: El agotamiento, se produce en el caso de los bienes adquiridos para ser sometidos a actividades extractivas; El desgaste, lo sufren todos los bienes al ser utilizados normalmente, excepto aquellos a que tienen la caracterstica de ser autorenovables; y
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El envejecimiento, se traduce en una disminucin de valor de los bienes que puede ser atenuada, en cierto grado, al proteger adecuadamente el bien.
La duracin econmica del activo Permite distinguir las siguientes causas para la prdida de valor de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo: La explotacin por tiempo limitado, se relaciona con ciertos activos intangibles, (patentes, concesiones y otros), cuya explotacin se encuentra limitada a un determinado periodo. Sin embargo, tal limitacin puede tener incidencia sobre los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, que son adquiridos con el propsito de explotacin, de manera exclusiva. Por ejemplo: una concesin: El envejecimiento tcnico, se produce debido a las innovaciones tecnolgicas y las mejoras en los mtodos de produccin que experimentan una reduccin del valor de los bienes debido a que estos resultan antieconmicos, con relacin a otros ms modernos, pese a que con los cuidados apropiados la mayora de los bienes, pueden ser conservados durante mucho tiempo.; y El envejecimiento econmico, se produce cuando la demanda de los productos de la entidad disminuye debido a que han sido lanzados al mercado otros bienes mejores y de menor precio; o bien porque el activo en cuestin no es ms que un sustituto de otro que vuelve a ser ofrecido a la venta y los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, que los producan no pueden ser adaptados a la produccin, por lo que dejan de tener valor para la entidad.
La duracin del activo segn los registros contables En determinadas circunstancias, un bien de Propiedades, Planta y Equipo, puede seguir existiendo fsicamente y tener valor econmico para la entidad; sin embargo, se hace necesaria la reduccin de su valor por causas tales como:
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Las polticas contables adoptadas por la entidad; o Las disposiciones tributarias al respecto.
Factores de la depreciacin Los factores a considerarse para la depreciacin, son los siguientes: El costo del bien (valor a depreciar u otro valor bsico); Valor residual (de derecho o de recupero); y Vida til estimada.
En distintos grados, los tres factores constituyen un aspecto sobre el cual inuyen el juicio, la experiencia, los hechos y las estimaciones lgicas realizadas por la entidad. El costo del bien El costo del bien, constituye la sumatoria de los desembolsos efectuados por la entidad para adquirir y poner en condiciones operativas un bien de Propiedades, Planta y Equipo, por lo que podramos concluir que el valor sujeto a depreciacin, es bsicamente el costo de adquisicin. El valor residual Es el importe que se estima se percibir por un bien de Propiedades, Planta y Equipo, en el momento que se proceda a la venta o baja, al nalizar su vida til estimada; en otras palabras, es el valor que tendra el bien para la entidad una vez nalizada su utilizacin. El valor residual, se obtiene normalmente de la diferencia entre el precio de venta estimado del activo y todos los desembolsos necesarios, para retirar el bien de servicio. La depreciacin, se contabilizar incluso si el valor razonable del activo excede a su importe en libros, siempre y cuando el valor residual del activo, no supere al importe en libros del mismo.
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El importe depreciable de un activo se determina despus de deducir su valor residual. En la prctica, el valor residual de un activo a menudo es insignicante, y por tanto irrelevante en el clculo del importe depreciable. El valor residual de un activo, podra aumentar hasta igualar o superar el importe en libros del activo. Si esto sucediese, el cargo por depreciacin del activo, ser nulo, a menos que ese valor residual disminuya posteriormente y se haga menor que el importe en libros del activo. La vida til estimada La vida til estimada, es el periodo durante el cual se espera que el bien sea til para la entidad, o durante el cual se obtengan benecios econmicos, derivados de su utilizacin. Existe una diferencia bsica entre la vida til de un activo y su vida fsica. Una mquina o mueble, puede ser capaz de seguir utilizndose y, por consiguiente, producir. Los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, estn afectados durante su vida til por factores fsicos y factores econmicos. Son factores fsicos, los referentes al desgaste, el deterioro, la rotura y los accidentes que impiden que el activo preste sus servicios de manera indenida. Son factores econmicos, los relacionados con la insuciencia, la sustitucin y la obsolescencia por el desarrollo tecnolgico. Mtodos para el clculo de la depreciacin De acuerdo con lo establecido en la NIC 16: El mtodo de depreciacin utilizado reejar el patrn con arreglo al cual se espera que sean consumidos, por parte de la entidad, los benecios econmicos futuros del activo. El mtodo de depreciacin aplicado a un activo se revisar, como mnimo, al termino de cada periodo anual y, si hubiera habido un cambio signicativo en el patrn esperado de consumo de los benecios econmicos futuros incorporados al activo, se cambiar para reejar el nuevo patrn. Dicho
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cambio, se contabilizar como un cambio en una estimacin contable de acuerdo con la NIC 8. Pueden utilizarse diversos mtodos de depreciacin, para distribuir el importe depreciable de un activo de forma sistemtica a lo largo de su vida til. Entre los mismos, se incluyen el mtodo lineal, el mtodo de depreciacin decreciente y el mtodo de las unidades de produccin. La depreciacin lineal, dar lugar a un cargo contante a lo largo de la vida til del activo, siempre que su valor residual no cambie. El mtodo de depreciacin decreciente en funcin del saldo del elemento dar lugar a un cargo que ir disminuyendo a lo largo de su vida til. El mtodo de las unidades de produccin, dar lugar a un cargo basado en la utilizacin o produccin esperada. La entidad elegir el mtodo que ms adecuadamente reeje el patrn esperado de consumo de los benecios econmicos futuros incorporados al activo. Dicho mtodo, se aplicar uniformemente en todos los periodos, a menos que se haya producido un cambio en el patrn esperado de consumo de dichos benecios econmicos futuros. Los mtodos empleados en la mayora de las entidades para el clculo de la depreciacin, pueden ser divididos en las siguientes categoras: i) Basados en la vida til del bien: a) b) c) d) ii) Mtodo de la lnea recta; Mtodo de la suma de dgitos de los aos; Mtodo de saldos crecientes; y Mtodo de doble saldo decreciente.
Basados en la produccin del bien: a) b) Mtodo de las unidades de produccin; y Mtodo de las horas de trabajo.
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Mtodo de la lnea recta El mtodo de la lnea recta, denominada tambin lineal o constante, ha sido establecido fundamentalmente con nes tributarios y no contempla las caractersticas propias de la entidad y la utilizacin efectiva de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, en razn de que atributos tales como desgaste, deterioro, obsolescencia y otros son de ndole estrictamente particular en los bienes utilizados, en las diferentes actividades empresariales. La aplicacin de este mtodo, produce una depreciacin anual uniforme y constante para cada ao de vida til del bien; es decir; considera que las causas que provocan la depreciacin de los bienes de uso tienen efectos continuos y homogneos durante la vida del activo, por lo que el cargo anual de depreciacin, se obtiene de la siguiente manera: Depreciacin anual = costo del bien - valor residual Vida til estimada La principal ventaja en la aplicacin de este mtodo es la simplicidad y facilidad conceptual. Los supuestos fundamentales en los que se apoya, son que la utilidad econmica del activo es la misma en cada periodo y que los gastos por reparaciones y mantenimiento son en esencia igual, constante y equivalente de un periodo a otro. La desventaja, es que este mtodo, no reconoce las uctuaciones en el uso del bien. Ejemplo N 6 "Renata" S.A. La empresa compr al contado, al inicio de la gestin, un vehculo con un valor de mercado de Bs. 90.000, habindose estimado que la vida til ser de 5 aos, periodo del cual se estim el valor de desecho del activo en Bs. 2.250. Desea calcular la depreciacin anual, con base en el mtodo de la lnea recta. El cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo, sera:
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Cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo.

CONCEPTO AO COSTO HISTORICO Bs. VALOR RESIDUAL Bs. COSTO DEPRECIABLE Bs. DEPRECIACION ANUAL Bs. DEPRECIACION ACUMULADA Bs.
Costo histrico 1 2 3 4 5 Depreciacin anual Actualizacin Actualizacin Actualizacin Actualizacin
90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000
2.250 2.250 2.250 2.250 2.250 2.250 2.250
87.750 87.750 87.750 87.750 87.750 87.750 -
17.550 17.550 17.550 17.550 17.550 -
17.750 35.100 52.650 70200 87.750 87.750
Al momento de compra, el asiento contable sera el siguiente:

CUENTA
a b VEHCULOS BANCOS Para registrar la compra de un vehculo marca Nissan modelo 2004 con carnet de propiedad N 3892608, con un costo total de Bs. 90.000 y un valor de desecho estimado de Bs. 2.250.
CONCEPTO
DEBE Bs.
90.000
HABER Bs.
90.000
Al terminar la primera gestin, se debe realizar el asiento contable por la depreciacin de la primera gestin, como sigue:
CUENTA
a b
CONCEPTO
DEPRECIACION VEHCULOS DEPRECIACION ACUMUILADA DE VEHICULOS Para registrar la depreciacin de un vehculo marca Nissan modelo 2004 considerando el cuadro de depreciacin del bien.
DEBE Bs.
17.550
HABER Bs.
17.550
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El registro contable, por la depreciacin correspondiente a la segunda, tercera, cuarta y quinta gestin, ser similar al expuesto anteriormente. Con relacin a los asientos contables registrados y el cuadro de depreciacin expuesto, corresponde emitir los siguientes comentarios, respecto de estos activos: Los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, se registran inicialmente a su valor de costo; Si se determin un valor de recupero para el bien de Propiedades, Planta y Equipo este importe se debe restar del importe depreciable; La imputacin del costo de los bienes de uso a los resultados del periodo, mediante la depreciacin podra efectuarse de manera mensual semestral o anual, dependiendo de los requerimientos de informacin de la entidad. El gasto de depreciacin anual, es igual y constante en cada una de las gestiones (Bs. 17.550); y El valor residual estimado en la fecha de compra era de Bs. 2.250, el mismo que se expone como saldo del activo, al trmino de su vida til.
Mtodo de la suma de dgitos de los aos Este mtodo, pertenece a la corriente de los mtodos de depreciacin acelerada, y contempla la depreciacin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, en forma de una progresin aritmtica creciente o decreciente. En este mtodo, la depreciacin para cualquier ao, se determina multiplicando el costo total del activo, menos el valor residual por una fraccin cambiante. En cualquier caso, la fraccin que se emplea requiere un numerador que corresponde a los aos de vida til restantes y un denominador que es igual a la suma de la progresin, formada por los aos de vida til originales del activo, Para el clculo del denominador de la fraccin, se puede aplicar la siguiente frmula.
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Suma de los dgitos de los aos = N(N + 1) / 2 Donde: N es igual a la vida til del bien, expresada en aos Ejemplo N 7 Para aplicar el mtodo, se debe calcular del denominador de la fraccin de la suma de dgitos. Realizaremos para el efecto la siguiente operacin. Suma de los dgitos de los aos: Suma de los dgitos de los aos = N (N + 1) / 2 = 5 (5 + 1) / 2 = 30 / 2 = 15
El numerador de la fraccin, para el caso de suma de dgitos decreciente, ser de 5 para el primer ao, 4 para el segundo ao, 3 para el tercer ao y as sucesivamente hasta el quinto ao, que ser igual a 1. Para el caso de suma de dgitos creciente, la fraccin ser a la inversa. El cuadro de depreciacin con base en este mtodo, sera: Cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo
CONCEPTO AO COSTO HISTORICO Bs. VALOR RESIDUAL Bs. COSTO DEPRECIABLE Bs. FRACCION DEPRECIACION ANUAL Bs. DEPRECIACION ACUMULADA Bs.
90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000
2.250 2.250 2.250 2.250 2.250 2.250 2.250
87.750 87.750 87.750 87.750 87.750 -
5/15 4/15 3/15 2/15 1/15 -
29.250 23.400 17.550 11.700 5.850 -
29.250 52.650 70.200 81.900 87.750 87.750
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Mtodo de los saldos decrecientes. Este mtodo, contempla la depreciacin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, en forma de una progresin geomtrica decreciente; es decir, que la depreciacin de los primeros aos, es signicativamente mayor a la de los ltimos. Por medio de este mtodo, se aplica una tasa ja sobre el valor del costo (y no sobre el costo menos el valor residual), del bien en el primer ejercicio, para determinar la depreciacin que le corresponde. En cada ejercicio subsiguiente, se calcula la depreciacin aplicando la misma tasa ja sobre el saldo (valor de costo menos depreciacin acumulada, o valor en libros del bien). En teora, la tasa ja se determina extrayendo la raz equivalente a la vida til estimada de un cociente obtenido, dividiendo el valor residual por el costo del bien, importe al que se le resta 1. Para este efecto se aplica la formula siguiente: Tasa ja de depreciacin = - n Ejemplo N 8 Aplicando este mtodo, al ejemplo sealado anteriormente, excepto que la entidad decidi utilizar este mtodo para el clculo de la depreciacin, tendramos que los registros contables son similares en su estructura a los mencionados en el caso del mtodo de lnea recta, menos los importes de la depreciacin, aspecto por el cual no se presenta en el presente caso. En algunos otros casos, el valor residual, podra presentar algunas diferencias por el redondeo de cifras. Para determinar la tasa de depreciacin anual, se debe aplicar la formula mencionada anteriormente, cuyo resultado seria el siguiente: valor residual costo del bien
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Tasa ja de depreciacin =
1-
2.500 90.000
Tasa ja de depreciacin = 1 0.5116 = 51,16% El cuadro de depreciacin, con base en este mtodo, seria el siguiente: Cuadro de depreciacin de Propiedades, Planta y Equipo
CONCEPTO AO COSTO HISTORICO Bs. SALDO A DEPRECIAR Bs. TASA FIJA % DEPRECIACION ANUAL Bs. DEPRECIACION ACUMULADA Bs. SALDO EN LIBROS Bs.
90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000
90.000 43.956 21.468 10.485 5.121 -
51.16 51.16 51.16 51.16 51.16 -
46.044 22.488 10.983 5.364 2.621 -
46.044 68.532 79.515 84.879 87.500 87.500
90.000 43.956 21.468 10.485 5.121 2.500 2.500
La aplicacin de un tasa ja, sobre los saldos decrecientes en libros del activo sujeto a depreciacin, hace que el cargo anual vaya disminuyendo signicativamente cada ao, de acuerdo a lo mencionado anteriormente. Mtodo del doble saldo decreciente Es un mtodo de depreciacin acelerada, que imputa la depreciacin anual multiplicando el valor en libros del bien de Propiedades, Planta y Equipo, por un porcentaje constante, que es dos veces la tasa de depreciacin del mtodo de lnea recta.
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El clculo del porcentaje constante, se realiza de la siguiente manera: Tasa del doble saldo decreciente = Ejemplo N 9 Aplicando este mtodo al ejercicio propuesto anteriormente, excepto que la entidad desee aplicar el mtodo del doble saldo decreciente al activo adquirido, se tendra que los registros contables son similares en su estructura a los propuestos anteriormente. Aplicando esta formula al ejemplo ya mencionado, tendramos: Tasa del doble saldo decreciente = (1/5) = 20% * 2 = 40% El cuadro de depreciacin, con base en este mtodo, seria el siguiente: Cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo
1 Vida til
x2
90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000 90.000
90.000 54.000 32.400 19.440 -
40 40 40 40 -
36.000 21.600 12.960 7.776 9.164 -
36.000 57.600 70.560 78.336 87.500 87.500
90.000 54.000 32.400 19.440 11.664 2.500 2.500
Para el clculo de la depreciacin en este mtodo, no se considera el valor residual del bien de Propiedades, Planta y Equipo, debiendo ajustarse dicho importe en la depreciacin del ltimo ejercicio, razn por la cual no se aplica tasa alguna. La depreciacin del ltimo ejercicio, se obtiene por
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diferencia, y debe ser la necesaria (Bs. 9.164) para determinar el valor en libros del bien de Propiedades, Planta y Equipo, el cual debe igual que su valor residual (Bs. 2.500). Mtodo de las unidades de produccin Para calcular la depreciacin por el mtodo de unidades de produccin, una vez determinado el valor depreciable y el nmero total de unidades de produccin a obtener con el bien de Propiedades, Planta y Equipo, se divide el primer valor por el segundo establecindose as una cuota ja de depreciacin por unidad de produccin. Dicha cuota, ser luego multiplicada por el nmero de unidades producidas en cada ejercicio, para as obtener el cargo por depreciacin correspondiente al mismo durante el ejercicio. Para el clculo de la cuota ja, se aplica la siguiente formula: Depreciacin por unidad = costo del bien valor residual
Unidades de produccin estimadas Ejemplo N 10 A inicio del ejercicio, la empresa Susana S.A., adquiri una maquina de precisin en Bs. 205.000, habindose estimado una productividad de la maquinaria de 400.000 unidades y un valor de recupero de Bs. 5.000, a la conclusin de su vida til. Los informes tcnicos, evidencian la produccin de las siguientes unidades en cada ejercicio. Ejercicio 1 Ejercicio 2 Ejercicio 3 Total
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150.000 unidades 130.000 unidades 120.000 unidades 400.000 unidades

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El clculo de la cuota ja de depreciacin, se obtiene de la siguiente manera: Depreciacin por unidad Depreciacin por unidad = = Bs. 205.000 Bs. 5.000 / 400.000 Bs. 0.50 por unidad
El cuadro de depreciacin del activo, seria el siguiente: Cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo
Costo histrico 1 2 3 Depreciacin anual Actualizacin Actualizacin
205.000 205.000 205.000 205.000 205.000
150.000 130.000 120.000 400.000
0.50 0.50 0.50 0.50 -
75.000 65.000 60.000 -
75.000 140.000 200.000 -
205.000 130.000 65.000 5.000 5.000
De acuerdo con la informacin procesada, se pudo evidenciar que la depreciacin por cada ejercicio, estar relacionada con el nmero de unidades producidas por el activo. Por consiguiente, en este mtodo la depreciacin no depende de la vida til del bien. Los procedimientos para el registro contable de la depreciacin son similares a los mtodos anteriores. Mtodos de las horas de produccin Este mtodo es similar al anterior, excepto que el denominador recoge la informacin referente a las horas de trabajo del bien de Propiedades, Planta y Equipo. Para calcular la depreciacin por el mtodo de horas de produccin, una vez determinado el valor depreciable y el nmero total de horas de produccin a obtener con el bien de Propiedades, Planta y Equipo, se
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divide el primer valor por el segundo, establecindose as una cuota ja de depreciacin por horas de utilizacin. Dicha cuota, ser luego multiplicada por el nmero de horas utilizadas en cada ejercicio, para as obtener el cargo por depreciacin correspondiente al mismo. Para el clculo de la cuota ja, se aplica la siguiente frmula: Depreciacin por hora = costo del bien valor residual Horas de produccin estimada
CONTABILIZACIN DE LAS DEPRECIACIONES Para el registro contable de las depreciaciones, se debe tomar en cuenta lo siguiente: Acreditar a una cuenta que reeje la disminucin de valor de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, es decir, a una partida regularizadora del activo, que muestre la naturaleza de la operacin. Ejemplo: depreciacin acumulada de muebles y enseres de ocina; El debito correspondiente, ser a una cuenta de resultados, en otros casos, se podr cargar a los costos de produccin o en funcin a las actividades que se encuentre destinado el bien de Propiedades, Planta y Equipo; y El momento, a partir del cual se empieza el clculo de la depreciacin, ser el mes de la utilizacin econmica del bien de Propiedades, Planta y Equipo, tomndose como completo, cualquiera sea el da dentro del mes, a partir del cual se empiece con su utilizacin.
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Aspectos especiales en la contabilizacin de las depreciaciones La contabilizacin de la depreciacin, implica la existencia de una serie de situaciones que se muestran a continuacin: Las estimaciones de la vida til de un bien de Propiedades, Planta y Equipo se pueden corregir? Es factible realizar la correccin de la estimacin inicial de la vida til de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, despus de que este se ha comenzado a utilizar y en consecuencia, se imput la depreciacin a los resultados y se gener la depreciacin acumulada correspondiente, en ejercicios anteriores. Se debe considerar que las estimaciones de la vida til de los activos, no son mas que eso: estimaciones y, por consiguiente, susceptibles de revisin durante la vida del activo. Por ejemplo, para determinado bien de Propiedades, Planta y Equipo, se pudo haber establecido una vida til de 5 aos, habindose ya registrado la depreciacin por 2 ejercicios completos; Sin embargo, en la fecha y por razones de ndole tecnolgica, deterioro fsico inesperado, obsolescencia y otras, se estim un recorte en la vida til del bien de Propiedades, Planta y Equipo, a solamente 4 aos, o podra haberse tambin que , por mejoras en los procedimientos de mantenimiento, revisin de los mtodos de produccin y otros similares, la vida til se extienda a 7 aos. Cualquier modicacin, ya sea por un periodo mayor o menor al estimado originalmente, afectar la contabilizacin de la depreciacin. El criterio recomendable, para el registro contable de estos cambios en las estimaciones de la vida til de los activos, que por su naturaleza son un proceso continuo, es el que los efectos del cambio se registren en la gestin actual y en las gestiones futuras el mismo que es concordante con lo establecido en la NIC N 8. Es decir, que no se realiza ningn cambio con los resultados presentados en los periodos pasados. Mediante notas a los estados nancieros, se debe revelar el impacto de la variacin en la depreciacin, por efecto del cambio en la vida til de los activos, para efectos de exposicin de la informacin contable. Asimismo, segn la NIC N 16, la vida til de un bien de Propiedades, Planta y Equipo, debe revisarse peridicamente y, si las expectativas actuales varan de manera signicativa de las estimaciones previas, deben ajustarse los cargos a resultados del periodo corriente y de los futuros.
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Ejemplo N 11 La empresa, posee un automvil con un costo de Bs. 67.500 y un valor de recupero estimado de Bs. 1.800, el mtodo de depreciacin aplicado es la lnea recta, con base en una vida til de 5 aos; Despus de 2 aos de utilizacin del bien, se estim que el activo, por el uso intensivo al que fue sometido, redujo su vida til estimada a 4 aos. En base a la informacin anterior, se calcul el porcentaje de la depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo, al terminar el primer ejercicio, de la siguiente manera: Depreciacin anual Depreciacin anual = = Bs. 67.500 Bs. 1.800 / 5 Bs. 13.140 = 20%
El cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo, considerando la vida originalmente estimada, seria como sigue: Cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo
CONCEPTO AO COSTO HISTORICO Bs. VALOR RESIDUAL Bs. COSTO DEPRECIABLE Bs. % DEPRECIACION ANUAL Bs. DEPRECIACION ACUMULADA Bs.
67.500 67.500 67.500 67.500 67.500 67.500 67.500
1.800 1.800 1.800 1.800 1.800 1.800 1.800
65.700 65.700 65.700 65.700 65.700 -
20 20 20 20 20 100
13.140 13.140 13.140 13.140 13.140 65.700
13.140 26.280 39.420 52.560 65.700 65.700
Despus de efectuar la depreciacin de este activo, durante 2 ejercicios, se estim que la vida til del bien ser de 4 aos; en consecuencia, corresponde realizar el ajuste por el tiempo de vida til restante del activo, o sea, dos
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aos. Si consideramos que al terminar el segundo ejercicio, el porcentaje depreciado del bien fue del 40%, se puede establecer que el porcentaje no depreciado a esa fecha es del 60%. Por lo tanto, el porcentaje a depreciar en las prximas 2 gestiones, ser del 30% en cada una. Considerando el clculo efectuado, el cuadro de depreciacin resultante de la revisin en la vida til del bien de Propiedades, Planta y Equipo, seria el siguiente: Cuadro de depreciacin del bien de Propiedades, Planta y Equipo
AO CONCEPTO COSTO HISTORICO Bs. VALOR RESIDUAL Bs. COSTO DEPRECIABLE Bs. % DEPRECIACION ANUAL Bs. DEPRECIACION ACUMULADA Bs.
Costo histrico 1 2 3 4 Depreciacin anual Depreciacin anual Depreciacin anual Depreciacin anual
67.500 67.500 67.500 67.500 67.500 67.500 67.500
1.800 1.800 1.800 1.800 1.800 1.800 1.800
65.700 65.700 65.700 65.700 -
20 20 30 30 100 100
13.140 13.140 19.710 19.710 65.700 65.700
13.140 26.280 45.990 65.700 65.700 65.700
La entidad, deber efectuar los registros contables por la depreciacin a partir del tercer ao con los nuevos importes determinados. De haberse estimado un incremento en la vida til del activo, los procedimientos de ajuste, sern similares a los aplicados en el presente caso. Cmo se debe calcular la depreciacin cuando la compra o baja, se realiza durante cualquier mes del ao? Normalmente, las fechas de compra, utilizacin econmica y disposicin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, se realizan en cualquier mes del ejercicio, razn por la cual se recomienda que el denominador de las frmulas para el clculo de la depreciacin: aos de vida til, se
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sustituya por el de meses de vida til, este cambio facilitar el clculo por periodos parciales. Asimismo, las incorporaciones y bajas de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, pueden realizarse cualquier da del mes, considerando que la depreciacin se trata simplemente de una estimacin, la entidad, puede considerar para el caso de las adiciones el mes completo independientemente de la fecha de la incorporacin y para el caso de las bajas, hasta el mes anterior a la baja del activo. Las estimaciones realizadas mediante un determinado mtodo de depreciacin, se pueden corregir? La NIC N 16, establece que el mtodo de depreciacin aplicado a los elementos que componen los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, debe ser objeto de revisin peridicamente y, si ha existido un cambio signicativo en el patrn esperado de generacin de benecios econmicos de estos activos, debe cambiarse el mtodo para que reeje el nuevo patrn. Cuando tal modicacin en el mtodo de depreciacin sea necesaria, debe ser contabilizada como un cambio en una estimacin contable, debiendo ajustarse los cargos por depreciacin del periodo corriente y de los futuros, de acuerdo a lo establecido en la NIC N 8. Deterioro del valor de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo. Para determinar si un elemento de propiedades, planta y equipo, ha visto deteriorado su valor, la entidad aplicar la NIC N 36 Deterioro del Valor de los Activos. En dicha Norma, se explica cmo debe proceder la entidad para la revisin del importe en libros de sus activos, como ha de determinar el importe recuperable de un activo y cuando debe proceder a reconocer, o en su caso, revertir, las prdidas por deterioro del valor. Compensacin por deterioro del valor La perdida por deterioro de valor, es la cantidad que excede el importe en libros de un activo a su importe recuperable. Las compensaciones procedentes de terceros, por elementos de bienes de Propiedades, Planta
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y Equipo que hayan experimentado un deterioro del valor, se hayan perdido o se hayan abandonado, se incluirn en el resultado del periodo, cuando tales compensaciones sean exigibles. El deterioro del valor o las prdidas de los elementos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, son hechos que se deben separar de las reclamaciones de pagos o compensaciones de terceros, as como de cualquier compra posterior o construccin de activos, que reemplacen a los citados elementos, y por ello, se contabilizarn de forma separada, procediendo de la manera siguiente: El deterioro del valor de los elementos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, se reconocer segn la NIC N 36; La baja en libros de los elementos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, retirado o de los que se haya dispuesto por otra va, se contabilizar segn lo establecido en la NIC N 16; La compensacin de terceros por bienes de Propiedades, Planta y Equipo, que hubieran visto deteriorado su valor, se hubieran perdido o se hubieran abandonado se incluir en la determinacin del resultado del periodo, en el momento en que la compensacin sea exigible; y El costo de los elementos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo rehabilitados, adquiridos o construidos para reemplazar los perdidos o deteriorados, se determinar de acuerdo a la NIC N 16.
Los revalos tcnicos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo La revalorizacin tcnica de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, consiste en una valuacin de los bienes, atendiendo al criterio de valores corrientes mediante la aplicacin de determinadas tcnicas. La base para la valuacin tcnica realizada, constituye el valor de reposicin, que puede estar dado por el menor entre el costo de reposicin o el costo de reemplazo de la capacidad de servicio de un bien y su valor neto de realizacin. Las principales razones por las que se debe o puede recurrirse a la ejecucin de un revalo tcnico, de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, son;
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Desviaciones producidas por la aplicacin de mtodos de depreciacin lineal para un conjunto de bienes; sin tener en cuenta sus caractersticas tcnicas, las condiciones de su utilizacin y el mantenimiento; o Cambios signicativos en las estimaciones preliminares realizadas sobre la vida til estimada de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, debido al deterioro, la obsolescencia u otros.
Los objetivos de reconocer el valor razonable de un bien de Propiedades, Planta y Equipo, son variados, siendo lo ms importantes los siguientes: Adecuada medicin de los estados nancieros; Determinacin de costos que permitan una satisfactoria jacin de precios de venta; Contratacin adecuada de cobertura de seguros; Valuacin de patrimonios con nes especiales, ventas, fusiones, liquidaciones, etc.; y Otorgamiento u obtencin de crditos.
Cules son las causas de la discrepancia entre el valor en libros y el importe producto de la valorizacin? Las causas fundamentales de la diferencia en el valor de un revalo, respecto del valor en libros de un bien o conjunto de bienes, son: Las originadas como consecuencia de la aplicacin de un mtodo de depreciacin contable, en contrapartida con la desvalorizacin tcnica de los bienes. Diferente evolucin de los ndices generales, respecto de los precios especcos de los bienes objeto de revalo. Hay otras diferencias prcticas, que no surgen necesariamente por la aplicacin del mtodo de revalo, entre ellas.
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No reconocimiento del valor de recupero de los bienes al nal de su vida til; y

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Tasas o porcentajes no realistas de depreciacin de los bienes.
Las variaciones en la medicin contable de los bienes revaluados, que no constituyan correcciones a las depreciaciones son consideradas como resultados por tenencia, que pueden haberse originado en el ejercicio de la revaluacin o en periodos anteriores. El cargo a resultados por tenencia, debera responder al criterio de mantenimiento de capital sobre cuya base se midan las ganancias. Cuando se utiliza el criterio de capital nanciero a mantener, todas las ganancias y prdidas por tenencia, se reconocen como resultados del periodo en que se originan, pues implican variaciones del patrimonio, no motivados por transacciones con los propietarios. Sin embargo, si se aplica el concepto de capital fsico a mantener, los resultados por tenencia de los bienes necesarios para mantener la capacidad productiva a la que se reere el capital fsico, deberan considerarse como ajustes al patrimonio invertido, por lo que en los estados nancieros, gurara como una reserva para el mantenimiento del capital. La NIC N 16, admite la realizacin de los revalos de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, a cargo de profesionales expertos en la materia, de acuerdo a la naturaleza de los bienes revalorizables; pero requiere que todas las ganancias por tenencias puestas en evidencias por las revaluaciones, se imputen directamente a una cuenta especial del patrimonio, denominada Superavit por Revaluacin. Esto desvirta la aplicacin del criterio de capital nanciero a mantener, pero tampoco es una aplicacin del concepto de capital fsico a mantener, ya que los bienes revaluados, no necesariamente denen la capacidad operativa de una entidad. Si se revala un elemento de bienes de Propiedades, Planta y Equipo, se revaluarn tambin todos los elementos que pertenezcan a la misma clase de activos? Una clase de elementos pertenecientes a bienes de Propiedades, Planta y Equipo, es un conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las
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operaciones de una entidad, que se revaluarn simultneamente con el n de evitar revaluaciones selectivas. Cmo se reconocen contablemente las diferencias generadas por los revalos? La diferencia del valor que surge entre la revaluacin efectuada y el valor expuesto en los registros contables, constituye generalmente un incremento. Sin embargo, pueden presentarse casos en los que la valuacin tcnica provoque una disminucin en el valor anterior de los bienes, en cuyo caso se afectar los resultados de la gestin, La NIC N 16, menciona que cuando se incrementa el importe en libros de un activo como consecuencia de un revaluacin, tal aumento debe ser acreditado directamente a una cuenta de Supervit por revaluacin, dentro del patrimonio. Tcnicamente, la diferencia en exceso constituye un resultado por tenencia, por lo que el asiento contable, seria el siguiente:
CUENTA
a b
CONCEPTO
BIENES DE PROPIEDADES, PLANTA y EQUIPO SUPERAVIT POR REVALUACON Para registrar los incrementos por la revalorizacin de los bienes, de acuerdo al informe emitido por perito independiente
DEBE Bs.
28.500
HABER Bs.
28.500
En el caso de que el importe del revalo, sea inferior al valor en libros de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, la diferencia debe ser debitada en la cuenta: Prdida en revaluacin de Propiedades, Planta y Equipo, por lo que el asiento contable, seria el siguiente:
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CUENTA
a b
CONCEPTO
PRDIDA EN REVALUACIN DE BIENES DE PROPIEDADES PLANTA Y EQUIPO BIENES DE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO Para registrar la disminucin de valor por la revalorizacin tcnica de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, de acuerdo al informe emitido por perito independiente
DEBE Bs.
7.000
HABER Bs.
7.000
Con relacin a las diferencias, que surgen en los revalos tcnicos, consideramos que no deben compensarse entre si, debiendo registrarse por separado cada uno de los importes originados en el informe emitido por el perito independiente. Cmo se reconocen contablemente las diferencias generadas por los revalos en bienes de Propiedades, Planta y Equipo, revaluados anteriormente? Como se mencion anteriormente, cuando se incrementa el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluacin, tal aumento se llevar directamente a una cuenta de supervit de revaluacin, dentro del patrimonio. No obstante, el incremento se reconocer en el resultado del periodo en la medida en que se suponga una reversin de una disminucin por desvalorizacin del mismo activo, que fue reconocida previamente en resultados de periodos anteriores. Por otra parte, cuando se reduzca el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluacin, tal disminucin se reconocer en el resultado del periodo. No obstante, la disminucin ser cargada directamente al patrimonio contra cualquier supervit de revaluacin reconocido previamente en relacin con el mismo activo, en la medida que tal disminucin, no exceda el saldo de la citada partida de supervit de revaluacin.
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Cul es el tratamiento de la depreciacin acumulada a la fecha de la revalorizacin tcnica? De acuerdo con NIC N 16, cuando se revale un elemento de Propiedades, Planta y Equipo, la depreciacin acumulada en la fecha de la revaluacin puede ser tratada de la siguiente manera: Reexpresada proporcionalmente al cambio en el importe en libros bruto del activo, de manera que el importe en libros del mismo despus de la revaluacin, sea igual a su importe revaluado. Este mtodo, se utiliza a menudo cuando se revala el activo por medio de la aplicacin de un ndice a su costo de reposicin depreciado. Eliminada, contra el importe en libros bruto del activo, de manera que los que se reexpresa es el valor neto resultante, hasta alcanzar el importe revaluado del activo. Este mtodo, se utiliza habitualmente en edicios.
Consideramos ms aconsejable, no regularizar el saldo contable existente de la depreciacin acumulada a la fecha de la incorporacin del revalo tcnico, con el propsito de revelar adecuadamente la naturaleza de estos bienes, por lo que el importe expuesto en el informe de revalorizacin como monto total revalorizado, ser igual al valor en libros despus de incorporados los aumentos y disminuciones por revalorizacin (bienes de Propiedades, Planta y Equipo, menos depreciacin acumulada). Cul es el tratamiento contable de la direccin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, revalorizados? Para el clculo de la depreciacin de los bienes revaluados, debe considerarse el periodo de vida til restante o residual de los bienes sobre la base del valor residual revalorizado, por lo que en caso de utilizar el mtodo de lnea recta, el clculo de la depreciacin anual de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo revalorizada, se realizar de acuerdo a la siguiente frmula. Depreciacin anual = valor revalorizado del bien vida til residual
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El importe de depreciacin futura de los bienes revaluados, deber afectarse a los resultados en cada periodo, siguiendo las prcticas habituales de la entidad. Asimismo, mediante nota a los estados nancieros, debe revelarse que el valor de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, revaluados surge de un informe de revalo efectuado por un perito independiente, adems de mencionar los criterios contables utilizados para el clculo de la depreciacin de estos bienes. Cul es la naturaleza de la cuenta supervit por revalorizacin? El importe de la cuenta supervit por revalorizacin, es parte integrante del patrimonio en el grupo de las reservas tcnicas. El importe del supervit, de un elemento de Propiedades, Planta y Equipo, incluido en el patrimonio, podr ser transferido directamente a la cuenta de resultados acumulados cuando se produzca la baja en libros del activo, de acuerdo a lo mencionado en la NIC N 16. Esto, podra implicar la transferencia total del supervit cuando la entidad se desapropie del activo. No obstante, parte del supervit podra transferirse a medida que el activo fuera utilizado por la entidad. En ese caso, el importe del supervit transferido seria igual a la diferencia entre la depreciacin calculada, segn el valor revaluado del activo y la calculada segn su costo original. Las transferencias desde las partidas de supervit de revaluacin a las de resultados acumulados, no pasarn por el resultado del periodo. Disposicin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo Con el tiempo, los bienes de Propiedades, Planta y Equipo dejan de cumplir con las necesidades de la entidad y podra procederse al retiro de estos bienes por intermedio de la venta, intercambio o la baja. La contabilizacin del retiro de un bien de Propiedades, Planta y Equipo, supone afectar las partidas relacionadas con el bien y la contabilizacin de depreciacin, hasta el momento de su disposicin. Segn la NIC N 16, el importe en libros de un elemento de bienes de Propiedades, Planta y Equipo se dar de baja en libros:
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Cuando la entidad se desapropie del mismo; o Cuando no se espere obtener benecios econmicos futuros por su uso o desapropiacin.
La prdida o ganancia, surgida al dar de baja un elemento de Propiedades, Planta y Equipo, se incluir en el resultado del periodo cuando la partida sea dada de baja en las cuentas del activo. Las ganancias, se clasicarn como ingresos de operacin. La desapropiacin de un elemento de Propiedades, Planta y Equipo, puede llevarse a cabo de diversas maneras (por ejemplo mediante la venta, realizando sobre la misma un contrato de arrendamiento nanciero o por donacin). Para determinar la fecha de la desapropiacin del elemento, la entidad aplicar los criterios establecidos en la NIC N 18 Ingresos Ordinarios, para el reconocimiento de ingresos por ventas de bienes. Si, de acuerdo con las normas contables, la entidad reconociera dentro del importe en libros de un elemento de bienes de Propiedades, Planta y Equipo el costo derivado de la sustitucin de una parte del elemento, entonces dar de baja el importe en libros de la parte sustituida, con independencia de si esta parte se hubiera depreciado de forma separada. Si no fuera practicable para la entidad la determinacin del importe en libros de la parte sustituida, podr utilizar el costo de la sustitucin como indicativo de cual podra ser el costo de la parte sustituida en el momento en que fue adquirida o construida. Cmo se contabiliza la venta de bienes de Propiedades, Planta y Equipo? Si el retiro de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, se realiza mediante la venta, sta podra efectuarse al valor en libros o con una diferencia, que podra generar una ganancia o prdida en venta de estos bienes. La NIC N 16, menciona que las prdidas o ganancias derivadas del retiro o desapropiacin de un bien de Propiedades, Planta y Equipo, deben ser calculadas como la diferencia entre el importe neto que se estima obtener por la venta, en su caso, y el importe en libros del activo y deben ser reconocidas como prdidas o ganancias en el estado de ganancias y
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prdidas del periodo, en el que se realiz la operacin. Las ganancias o prdidas en la venta de activos, se deben presentar en el estado de ganancias y prdidas, junto con otras partidas provenientes de las actividades ordinarias de la entidad. Ejemplo N 12 La empresa, decidi vender el 19 de junio de 1999, al contado una maquinaria en Bs. 68.000, la misma que al inicio de la gestin tena un costo de Bs. 82.000 y una depreciacin acumulada de Bs. 18.000. La empresa, registra la depreciacin de este activo, en funcin del mtodo de lnea recta y una vida til de 8 aos. Los registros contables para la venta, implican los siguientes pasos: Clculo de la depreciacin a la fecha de la venta o baja; y Registro de la venta o baja, que podra ser al valor en libros, con una ganancia o una prdida.
El registro contable por la depreciacin del periodo, seria el siguiente:

CUENTA
a b
CONCEPTO
DEPRECIACIN MAQUINARIA DEPRECIACIN ACUMULADA MAQUINARIA Para registrar la depreciacin de la maquinaria, de acuerdo a lo siguiente : Depreciacin anual: valor de costo / vida til Depreciacin anual: Bs. 82.000 / 8 = Bs. 10.250 Depreciacin del periodo: Bs. 10.250 x (6/12) = Bs. 5.125
DEBE Bs.
5.125
HABER Bs.
5.125
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Por la venta del activo, con una ganancia, debe realizarse el siguiente registro contable.
CUENTA a b c d BANCO DEPRECIACIN ACUMULADA DE MAQUINARIA MAQUINARIA GANANCIA EN VENTA DE ACTIVOS Para registrar la venta de la maquinaria, a su costo y la depreciacin acumulada actualizada a la fecha de venta, con una ganancia, de acuerdo a lo siguiente : Venta en libros del activo: Valor del costo - Depreciacin acumulada Bs. 82.000 Bs. 23.125 = Bs. 58.875 Clculo de la ganancia en ventas de activos: Precio de venta saldo en libros Bs. 68.000 Bs. 58.875 = Bs. 9.125 CONCEPTO DEBE Bs. 68.000 23.125 82.000 9.125 HABER Bs.
Los procesos de registro contable, sern similares si la venta del activo se realiza a su valor en libros o con una prdida, considerando en este ltimo caso la cuenta apropiada que reeje la naturaleza de la operacin. Cmo se contabiliza el retiro de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo? Por diferentes circunstancias, robo, obsolescencia, rotura incendio, etc., la vida til de un bien de Propiedades, Planta y Equipo, puede terminar antes de lo previsto. Es estos casos, el retiro del activo no presenta mayores dicultades, puesto que las prdidas que se presentan no son diferentes de las comentadas anteriormente, por cuanto estas situaciones son involuntarias. Para efectos contables, si el activo se retira sin recuperar nada, se debe reconocer la prdida, considerando el valor en libros de dicho activo. Si hay un valor de desecho o residual, la ganancia o la prdida que resulte
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es la diferencia entre el valor de desecho y el valor en libros. Si la entidad, contrat un seguro para el activo en cuestin, se deber considerar las recuperaciones provenientes por el siniestro, de la compaa de seguros. Agotamiento de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo. Los recursos naturales, son considerados bienes agotables y comprenden, entre otros, los campos petroleros, agrcolas, madereros, mineros, canteras, semovientes, etc., que tienen como caracterstica principal, el que se consumen por su explotacin, no conservan sus particularidades fsicas y slo pueden reponerse por obra de la naturaleza. Cmo se clasican los desembolsos incurridos en activos agotables? Los desembolsos incurridos en bienes de Propiedades, Planta y Equipo sujetos a agotamiento, se clasican de la siguiente manera. Los costos de adquisicin u obtencin de la concesin para la explotacin y uso del recurso natural; implican el precio de compra del bien (terreno activos semovientes) o el pago de regalas al arrendador. Los costos de explotacin; estn relacionados con los fondos utilizados para localizar el recurso natural, que algunas entidades imputan al gasto, otras capitalizan, nicamente aquellos que se relacionan con proyectos exitosos, y otras capitalizan todas los desembolsos efectuados; y Los costos de desarrollo; se reeren bsicamente a los de explotacin del recurso natural.
Cmo se registra contablemente la adquisicin de un activo agotable? Las propiedades que contienen reservas naturales, se conocen como activos sujetos a agotamiento, por cuanto su valor se consume o agota, a medida que stas se remueven de la propiedad, ya sea a travs de la
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extraccin (minerales y petrleo) o de la incorporacin natural de estos en la produccin agrcola (sembrados y otros similares). Se debe entender que tales propiedades estn comprendidas por dos activos separados: El contenido del terreno, que son los recursos naturales que hacen a la produccin o que transeren sus elementos a la produccin; y El terreno residual en si, que es aquel que siempre estar all an despus de que el contenido haya sido removido y que tendr un valor, al menos como supercie.
Por tanto, en caso de las propiedades destinadas a la produccin agrcola, minera, petrolera, etc., y aunque a veces es difcil hacerlo con precisin, el costo de la propiedad adquirida debe dividirse, de alguna manera, tomando una parte de este costo como el valor aplicable a las reservas naturales que hay sobre o dentro de tal propiedad, y la otra, como el valor del terreno residual, que representa el valor del terreno como supercie, sin tener en cuenta su contenido. Ejemplo N 13 Se adquiere una propiedad agrcola en Bs. 850.000 en efectivo, de los cuales Bs. 50.000, se estiman como el valor residual del terreno o supercie.
CUENTA A B C TERRENOS PROPIEDADES AGRCOLAS BANCO Para registrar la compra de una propiedad agrcola en Bs. 850.000, considerando que Bs. 800.000, representan el valor de los recursos naturales que sern incorporados a las plantaciones y Bs. 50.000 como el valor de desecho o de la supercie de la propiedad.
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CONCEPTO
DEBE Bs. 50.000 800.000
HABER Bs.
850.000
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En el caso de los activos semovientes, debe considerase el precio de compra, ms todos los desembolsos incidentales necesarios, tales como arreos, traslado de los animales, engorde y otros hasta que los animales se encuentren en condiciones, para ser utilizados en los nes previstos (produccin, cra, recra, etc.). Los activos agrcolas, como plantaciones por ejemplo, son elementos naturales incorporados a un terreno productivo, con el propsito de que generen sus frutos. Estos activos, dependiendo de su naturaleza, normalmente tienen un ciclo de vida, por lo que debe diferenciarse en su contabilizacin, las distintas fases de produccin en las que se encuentran. Estos activos, estn sujetos a agotamiento desde el momento en que adquieren su madurez y empiezan su proceso productivo. Cabe aclarar, tambin, que existen plantaciones que por su naturaleza no permanecen ms de un periodo, por lo que tomando en cuenta su tiempo de permanencia, no debern ser consideradas como parte de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, de una entidad. Los activos en la fase improductiva, deben segregarse contablemente de aquellos que se encuentran en su fase productiva, por lo que todos los desembolsos incurridos durante el primer periodo, tales como: adquisicin de plantines, trabajos de preparacin de terrenos, cuidado y mantenimiento de los sembrados, entre otros, forman parte del activo, que posteriormente, estar sujeto a agotamiento. Cmo se registran contablemente los costos de explotacin y desarrollo? Los activos agotables, se registran a su valor de costo; sin embargo, existen ocasiones en las que se descubren recursos desconocidos en una propiedad dada. Cuando el descubrimiento es de tamao considerable, se considera adecuado, capitalizar el valor estimado de esos recursos que hay en el subsuelo; sin embargo, el importe originado en esa operacin, no puede considerarse como un ingreso hasta que los recursos hayan sido extrados y vendidos, por lo que normalmente se utiliza una cuenta de pasivo, para diferir estas operaciones.
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Cmo se registran arrendados?
contablemente
las
mejoras
en
bienes
Las mejoras que se construyen, sobre las propiedades obtenidas en concesin (edicios, pozos de extraccin y otros), se deben capitalizar en partidas separadas de activo y depreciar durante la vida til estimada de los bienes, o el tiempo que se espera durar la operacin, cualquiera que sea el menor. Cmo se calcula el agotamiento de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo? El termino agotamiento, se utiliza para describir el prorrateo del costo de un recurso natural a las unidades extradas o la vida til estimada, durante la cual los recursos existentes en la propiedad o el activo permitan mantener un nivel de produccin ptimo. Para el caso de los recursos naturales sujetos a extraccin o produccin, el agotamiento se calcula dividiendo el costo del recurso natural entre el nmero estimado de unidades disponibles de explotacin del recurso natural o del valor de las reservas probadas. Agotamiento por unidad = costo del bien Unidades disponibles estimadas Ejemplo N 14 Los costos de arrendamiento de la propiedad minera fueron de Bs. 50.000, los costos de exploracin representaron Bs. 250.000 y los costos de desarrollo representan Bs. 900.000, por lo tanto, los costos totales relacionados con el depsito del recurso natural, son Bs. 1.200.000. Se estima que el recurso natural tiene reservas probadas por 5.000.000 de unidades.
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Aplicando la formula anterior, tendramos: Agotamiento por unidad = costo total / unidades disponibles estimadas Agotamiento por unidad = Bs.1.200.000 / 5.000.000 = 0.24 por unidad Durante el ejercicio, se explotaron un total de 750.000 unidades; por consiguiente, el asiento contable, sera el siguiente:
CUENTA A B CONCEPTO AGOTAMIENTO DE PROPIEDADES MINERAS AGOTAMIENTO ACUMULADO DE PROPIEDADES MINERALES DEBE Bs. 180.000 180.000 HABER Bs.
Para registrar el agotamiento del periodo de los recursos naturales contenidos en la propiedad, de acuerdo a lo siguiente: Agotamiento anual: Agotamiento por unidad x volumen explotado BS. 0.24 x 750.000 unidades = Bs. 180.000 En el estado de ganancias y prdidas, el gasto por agotamiento formar parte del costo de produccin del recurso natural. En el caso de balance general, se revelar esta situacin de la siguiente manera: Bs. Propiedades mineras Menos: Agotamiento acumulado en propiedades mineras Saldo neto (180.000) 1.020.000 1.200.000
Para el caso de los recursos naturales absorbidos directamente por la produccin agrcola, el agotamiento, se calcula dividiendo el costo del
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activo (recurso natural) entre el periodo o los aos de vida til estimados de produccin normal de las propiedades agrcolas. Agotamiento anual = costo del bien Aos de vida til estimados Para el caso de los activos semovientes (animales), el agotamiento se calcula de manera similar, considerando el periodo o los aos de vida activa (productiva segn la utilizacin a la que sean destinados), de los animales en la produccin. Medicin de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo. La entidad elegir como poltica contable el modelo del costo o el modelo de revaluacin, y aplicar esa poltica a todos los elementos que compongan una partida de Propiedades, Planta y Equipo. - Modelo del costo. Con posterioridad a su reconocimiento como activo un elemento de bienes de Propiedades, Planta y Equipo se contabilizar por su costo de adquisicin, menos la depreciacin acumulada y el importe acumulado de las prdidas por deterioro del valor. - Modelo de revaluacin. Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un elemento de bienes Propiedades, Planta y Equipo cuyo valor razonable pueda medirse con abilidad, se contabilizar por su valor revaluado, que es su valor razonable, en el momento de la revaluacin, menos la depreciacin acumulada y el importe acumulado de las prdidas por deterioro de valor que haya sufrido. Las revaluaciones se harn con suciente regularidad, para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no deera signicativamente del que podra determinarse, utilizando el valor razonable en la fecha de emisin del balance general.
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Por lo general, el valor razonable de los terrenos y edicios, se determinar a partir de la evidencia basada en el mercado mediante una tasacin, realizada habitualmente por tasadores calicados profesionalmente. El valor razonable de los elementos de Propiedades, Planta y Equipo, ser habitualmente su valor de mercado, determinado mediante una tasacin. Cuando no exista evidencia de un valor de mercado, como consecuencia de la naturaleza especica del elemento de Propiedades, Planta y Equipo y porque dicho elemento rara vez es vendido, la entidad, podra tener que estimar el valor razonable a travs de mtodos que tengan en cuenta los desempeos del mismo a su costo de reposicin, una vez practicada la depreciacin correspondiente. Los criterios de medicin aplicables a los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, para efectos de exposicin en los estados nancieros, son los siguientes: El costo de adquisicin o construccin de un bien de Propiedades, Planta y Equipo incluir los gastos incurridos con motivo de la compra, transporte, introduccin al pas, instalacin, montaje, gastos nancieros y otros similares, que resulten necesarios para colocar los bienes en condiciones de ser utilizados; Las depreciaciones, se cargarn en cada gestin en funcin del mtodo de depreciacin que la entidad utilice, en concordancia con las normas contables; En ningn caso los valores de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, deben superar los valores existentes en plaza al cierre de cada periodo. Si ello ocurriera, dichos valores debern ajustarse a los de mercado. Cuando el ajuste supere el 5% del valor en conjunto de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo, el mismo deber respaldarse con una certicacin emitida por profesionales independientes, bajo su responsabilidad. Anualmente, al cierre de cada periodo, la entidad podr efectuar revalorizaciones tcnicas con las normas que rigen la materia, para valorar los elementos integrantes de los bienes de Propiedades, Planta y Equipo.
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ABREVIATURAS
Las principales abreviaturas de esta obra, son las siguientes: SIN: DS: PCGA: NC: NIC: RND: CTNAC: CEN: E/F: CAUB: IUE: UFV: IASB: IASC: Servicio de Impuestos Nacionales. Decreto Supremo. Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Norma de Contabilidad. Norma Internacional de Contabilidad. Resolucin Normativa de Directorio. Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad del Colegio de Auditores Financieros y/o Contadores Pblicos Autorizados de Bolivia-CAUB. Comit Ejecutivo Nacional del CAUB. Estados Financieros. Colegio Nacional de Auditores Financieros y/o Contadores Pblicos Autorizados de Bolivia. Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas. Unidad de Fomento a la Vivienda. International Accounting Standard Board. International Accounting Standard Comittee.
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BIBLIOGRAFA
Norma Internacional de Contabilidad NIC N 16 Propiedades, Planta y Equipo, emitida por el IASB. Ley Tributaria N 843, emitida el 20 de mayo de 1986. Decreto Supremo N 24051, emitido el 29 de junio de 1995. Decreto Supremo N 29387, emitido el 19 de diciembre de 2007. Resolucin Normativa de Directorio- RND N 10.0002.08, emitida por el Servicio de Impuestos Nacionales- SIN, el 04 de enero de 2008. Resolucin Normativa de Directorio- RND N 10.0004.08, emitida por el Servicio de Impuestos Nacionales- SIN, el 18 de enero de 2008. Norma Internacional de Contabilidad NIC N 1 Presentacin de estados nancieros, emitida por el IASB. Norma Internacional de Contabilidad NIC N 17 Arrendamientos, emitida por el IASB. Norma Internacional de Contabilidad NIC N 23 Costos de nanciamiento, emitida por el IASB. Norma Internacional de Contabilidad NIC N 36 Deterioro del valor de los activos, emitida por el IASB.
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NDICE
Dedicatoria Prlogo I) II) III) IV) Introduccin Norma Internacional de Contabilidad N 16, Propiedades, Planta y Equipo. Presentacin y revelacin en los estados nancieros Tratamiento contable de las Propiedades, Planta y Equipo
Abreviaturas Bibliografa
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Este libro de 1.000 ejemplares se termin de imprimir en el mes de Diciembre de 2010, en los Talleres de Indstria Grca UNION S.R.L. Prolongacion Buenos Aires # 300 Telf: 333-3369 Santa Cruz de la Sierra - Bolivia

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Lic. Aud. Berman Hillman Gil Presidente de la Confederacin de Profesionales de Bolivia

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